RÅ 2001 not 23

Not 23. Överklagande av Riksskatteverket av förhandsbesked ang. mervärdesskatt. - I ansökan om förhandsbesked anfördes bl.a. följande. X AB har tillstånd av Finansinspektionen att med stöd av 1 kap. 3 § första stycket 5 lagen (1991:981) om värdepappersrörelse driva s.k. corporate finance-verksamhet (CF-verksamhet). X AB biträder härvid företag med marknadsintroduktioner, vilket kan ske genom köp och försäljning av aktuella aktier för egen räkning, s.k. bought deals, eller genom att X AB förmedlar aktierna. Vilken av metoderna som väljs uppges i princip endast vara en fråga om teknik. En börsintroduktion kan ske såväl utan som i förening med en nyemission. Det förhållandet att en nyemission skall genomföras medför dock endast en marginell ökning av CF-uppdragets omfång och någon särskild ersättning utgår inte för biträdet avseende själva nyemissionen. - Den mest centrala tjänsten inom CF avser försäljning eller förmedling av aktier i samband med en börsintroduktion. Ett marknadserbjudande måste föregås av ett relativt omfattande förberedelsearbete som syftar till att ta fram underlag för bedömning av villkoren och diverse information. Ett CF-uppdrag innebär således att aktuellt bolag måste presenteras på ett noggrant sätt bl.a. i det prospekt som skall upprättas. I avsaknad av börskurser måste vidare bolaget och aktuella aktier värderas och åsättas ett pris. Detta kräver att förmedlaren gör en grundlig undersökning av bolaget och den bransch i vilket det verkar. Uppdraget innebär också att olika marknadsföringsåtgärder genomförs gentemot tänkbara investerare för att säkerställa att de aktuella aktierna kan avyttras. Härutöver medför ett CF-uppdrag att ett antal administrativa tjänster skall utföras. Ersättning för ett CF-uppdrag utgår i regel i form av en provision, beräknad i relation till värdet av de förmedlade aktierna. Utanför uppdraget faller diverse konsulttjänster av t.ex. ekonomisk och juridisk art som tillhandahålls av utomstående. - I förekommande fall betalas en mindre del av ersättningen för ett CF-uppdrag ut i förskott. Detta förskott avser inte några särskilda moment i uppdraget. Om uppdragsgivaren återkallar sitt uppdrag innan detta slutförts har X AB normalt rätt att tillgodoräkna sig förskottet. Dessutom kan i förekommande fall som en del av den sammanlagda provisionen en särskild ärendeavgift tas ut av X AB. Denna avgift, som uppgår till 50-100 kr per investerare som tilldelas aktier, tillkommer, när banker är emissionsinstitut, de kontor som tar emot anmälningar från investerare. Eftersom ärendeavgiften är knuten till tilldelningen skall den enligt X AB ses som ett slags framgångsersättning. - Till ansökningen var fogat ett avtal om förmedling av aktier. X AB begärde svar på följande frågor: 1. Föreligger det en skattepliktig omsättning om X AB i eget namn och för egen räkning (till eget lager) förvärvar aktier från bolaget och därefter överlåter dessa vidare till investerare till ett något högre pris (t.ex. 3 procent) än förvärvspriset, dvs. en bought deal? - 2. Är omsättningen skattepliktig om X AB i eget namn, men för annans räkning, förmedlar aktier mot en ersättning som (förutom ärendeavgift) bestäms i förhållande värdet på de förmedlade aktierna enligt Avtalet? - 3. Påverkas svaret på fråga 2 om bolaget skulle återkalla förmedlingsuppdraget, varvid X AB, i enlighet med punkt 7 andra stycket i Avtalet, skall tillgodoräknas ett belopp som svarar mot förskottet? - 4. Påverkas svaret på ovanstående frågor om marknadsintroduktionen sker i samband med en nyemission. -Skatterättsnämnden (1999-11-02, Wingren, Edlund, Ohlson, Peterson, Rabe, Sjöberg): Frågorna 1 och 2. Omsättning av de med frågorna avsedda tjänsterna är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML. - Fråga 3. Det förhållandet att X AB:s förmedlingsuppdrag återkallas och att bolaget därför endast tillgodoräknas ett belopp som motsvarar avtalat förskott medför inte att någon omsättning som är skattepliktig föreligger. - Fråga 4. Svaren på frågorna 1-3 påverkas inte av att den med ansökningen avsedda marknadsintroduktionen sker i samband med en nyemission. - Motivering. Enligt 3 kap. 9 § första stycket ML undantas från skatteplikt omsättning av bank- och finansieringstjänster samt sådan omsättning som utgör värdepappershandel eller därmed jämförlig verksamhet. Med värdepappershandel förstås enligt tredje stycket 1 bl.a. omsättning och förmedling av aktier. Undantaget infördes i samband med den reformering av den numera upphävda lagen (1968:430) om mervärdeskatt som genomfördes under 1990 (SFS 1990:576) och som bl.a. innebar generell skatteplikt för tjänster. Vad gäller den närmare innebörden av undantaget anförde föredragande statsrådet i förarbetena till bestämmelsen (prop. 1989/90:111) endast att därmed avsågs finansiella tjänster som in- och utlåningstjänster och betalningsförmedling (s. 104 och s. 193). I det sistnämnda sammanhanget uttalades vidare, med hänvisning till utformningen av undantaget för värdepappershandeln, att detta innebar att värdepappershandeln i princip i sin helhet undantogs från skatteplikt. Reglerna har utan några sakliga förändringar överförts till nuvarande ML (prop. 1993/94:99 s. 153). - Det ovannämnda undantaget har utformats efter förebild av motsvarande bestämmelser om undantag från skatteplikt för vissa tjänster i sjätte mervärdesskattedirektivet, närmare bestämt artikel 13 B d punkterna 1-6. I punkten 5 anges som sådana undantagna tjänster transaktioner och förhandlingar med undantag för förvaltning och förvar rörande aktier, obligationer och andra värdepapper, med vissa nu inte aktuella undantag. - Vid bedömningen av den mervärdesskatterättsliga karaktären av X AB:s uppdrag enligt det ingivna avtalet aktualiseras i första hand frågan om de i uppdraget ingående tjänsterna skall bedömas var för sig, varvid omsättningen av vissa tjänster kan vara undantagen från skatteplikt och annan omsättning inte, eller om uppdraget skall anses innefatta tillhandahållande av en enda tjänst avseende förmedling av aktier där övriga tjänster skall anses som underordnade led i tillhandahållandet av förmedlingstjänsten. Det sistnämnda fallet innebär en tillämpning av principen att prestationen skall bedömas utifrån dess huvudsakliga karaktär (prop. 1993/94:99 s. 136 f.). - Nämnden gör i denna del följande bedömning. - Enligt det i ärendet ingivna avtalet består det uppdrag som X AB erhåller och som bolaget har åtagit sig att utföra, utan eller i anslutning till en nyemission, av att förmedla aktier i samband med en marknadsintroduktion. För att utföra detta uppdrag fordras att X AB tillhandahåller ett antal tjänster av olika karaktär men dessa har inte i sig efterfrågats av uppdragsgivaren utan framstår i allt väsentligt endast som medel för X AB att på bästa sätt tillhandahålla den förmedlingstjänst som uppdraget avser. De förstnämnda tjänsterna får enligt nämndens mening därför anses underordnade den av kunden beställda förmedlingstjänsten (jfr EG-domstolens dom den 25 februari 1999, C-349/96 Card Protection Plan Ltd mot Commissioners of Customs & Excise). - Vad beträffar de i ärendet ställda frågorna gör nämnden följande bedömning. - Frågorna 1 och 2. I enlighet med vad som anförts ovan skall vad X AB enligt det ingivna avtalet tillhandahåller ses som en enhet och anses utgöra en enda tjänst avseende förmedling av aktier. Omsättningen av denna tjänst är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 9 § ML. Den ersättning om 3,5 procent av de avyttrade aktiernas försäljningsvärde som X AB skall erhålla enligt punkt 3 första stycket i det ingivna avtalet medför därför inte skattskyldighet till mervärdesskatt. Något skäl att göra någon annan bedömning av den särskilda s.k. ärendeavgift som skall utgå enligt punkt 3 andra stycket i avtalet kan inte anses föreligga (fråga 2). - Det förhållandet att X AB i stället för en särskilt angiven provision formellt förvärvar aktuella aktier för ett visst pris och därefter, normalt inom 24 timmar, för ett något högre pris avyttrar aktierna till de som anmält intresse för förvärv av dessa innebär enligt nämndens mening inte, med hänsyn till de rådande omständigheterna, att förfarandet skall ges en annan mervärdesskatterättslig innebörd än det förfarande som avses med fråga 2. Även i detta fall skall vad X AB erhåller anses utgöra vederlag för en från skatteplikt undantagen omsättning avseende förmedling av aktier (fråga 1). - Fråga 3. Den del av ersättningen som enligt punkt 3 sista stycket i det angivna avtalet skall erläggas i förskott utgör en del av det vederlag som skall utgå för X AB:s tillhandahållande av den aktuella förmedlingstjänsten. Den omständigheten att uppdragsgivaren återkallar uppdraget och att någon aktieförmedling i anledning härav inte kommer till stånd medför enligt nämndens mening inte att den mervärdesskatterättsliga karaktären av förskottet ändras. Vad som utbetalats utgör därför en ersättning för en från skatteplikt undantagen omsättning av en tjänst avseende förmedling av aktier. - Fråga 4. - Med hänsyn till att innehållet i X AB:s förmedlingstjänst i allt väsentligt är det samma även om uppdraget utförs i samband med en nyemission saknas anledning att i detta fall göra en annan bedömning av frågorna 1-3 än vad som skett ovan. - Ledamoten Nyström var skiljaktig. - Hos Regeringsrätten yrkade Riksskatteverket att Regeringsrätten skulle fastställa förhandsbeskedet. - X AB förklarade sig tillstyrka att förhandsbeskedet skulle fastställas. - Regeringsrätten (2001-02-09, Swartling, Baekkevold, Nordborg, Schäder, Ersson): Skälen för Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten gör samma bedömning som Skatterättsnämnden. - Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked. - Regeringsrätten förordnar att sekretessen enligt 9 kap. 1 § sekretesslagen (1980:100) skall bestå utom i fråga om vad som står under rubrikerna Skälen för Regeringsrättens avgörande och Regeringsrättens avgörande. (fd II 2001-01-24, Kristiansson)

*REGI

*INST