2

mer allmänt hållna bestämmelser. I propositionen föreslås en sådan bestäm­

melse for att hindra att vinstmedel i aktiebolag och ekonomiska föreningar,

som tömts eller avses skola tömmas på sina realtillgångar, obehörigen und­

går beskattning.

Ett annat förslag i propositionen gäller beskattningen av oskiftat döds­

bo som har en inkomst överstigande 10 000 kr. taxerad inkomst eller en

förmögenhet överstigande 100 000 kr. skattepliktig förmögenhet. Förslaget

innebär att sådant dödsbo under en avvecklingstid av tre år efter dödsfallet

skall betraktas såsom särskilt skattesubjekt och taxeras enligt hittillsvaran­

de bestämmelser. Vid taxering för senare år skall dödsboet behandlas enligt

de regler som galler för handelsbolag, vilket innebär att boets inkomst och

förmögenhet beskattas hos dödsbodelägarna i förhållande till deras andelar

i boet. Möjlighet att erhålla dispens från de nya reglerna föreslås för sär­

skilda fall.

I avsikt att stänga den lucka i skattelagstiftningen som f. n. finns vid ut­

skiftning av t. ex. varulager från aktiebolag förordas vidare att beskattning­

en vid utskiftning av tillgång från aktiebolag och ekonomiska föreningar

regleras författningsmässigt.

I propositionen behandlas också beskattningsreglerna beträffande pa­

tent, goodwill och liknande rättigheter. Det föreslås att vad som gäller för

inventarier i rörelse skall tillämpas för dessa rättigheter. I samband här­

med förordas att hyresrätt uttryckligen likställs med goodwill i beskatt­

ningshänseende.

Propositionen grundar sig på skatteflyktskommitténs förslag i betän­

kande »Om åtgärder mot skatteflykt» (SOU 1963:52).

De nya bestämmelserna föreslås träda i kraft den 1 januari 1967 och till­

lampas fr. o. m. 1968 års taxering. Reglerna rörande dödsbos behandling i

beskattningshänseende avses dock träda i kraft ett år senare.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

3

Förslag

till

Lag

om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, att 29

skattelagen den 28 september 1928

punkt 5 av anvisningarna till 29 §,

1 av anvisningarna till 41 §, punkt

av anvisningarna till 66 § samma

nedan angives.

(Nuvarande lydelse)

1 m o m. Från bruttointäkten —

kostnad för----------------

Har skattskyldig--------

mom., 53 § 3 mom. och 54 § kommunal-

samt punkt 1 av anvisningarna till 28 §,

punkt 5 av anvisningarna till 38 §, punkt

4 av anvisningarna till 53 § och punkt 2

lag1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt

(Föreslagen lydelse)

29 §.

------- till kapitalförlust;

förlust, som uppstått i rörelsen

och ej är av sådan natur som avses

i punkt 1 nionde stycket av anvis­

ningarna till 4? §;

------- tillhörande fördelningsledningar.

___________ — oavskrivna värde.

3 m o m. Avlider skattskyldig,

Vad i--------------------------

53 §.

__________________________ den avlidne.

—---------------för fastighet.

För senare beskattningsår än det,

då dödsfallet inträffade, taxeras

oskiftat dödsbo, om den avlidne vid

sitt frånfälle var bosatt här i riket,

som inländsk juridisk person och i

annat fall som här i riket icke hem­

mahörande juridisk person.

Från och med det taxeringsår som

följer närmast efter det fjärde ka­

lenderåret efter det kalenderår, då

dödsfallet inträffade, tillämpas dock

bestämmelserna om handelsbolag på

dödsbo efter den som vid sitt från­

fälle var bosatt här i riket, om för

dödsboet skulle ha beräknats högre

till statlig inkomstskatt taxerad in-

> Senaste lydelse av 29 § 1 mom. se .j,91^ g4!g/1959-170,'aTpunkt 5 av anvisningarna

4

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

komst än 10 000 kronor eller större

skattepliktig förmögenhet än 100 000

kronor. Dödsbo på vtlket bestäm­

melserna om handelsbolag varit till­

lämpliga något beskattningsår anses

därefter som sådant bolag i beskatt­

ningshänseende, oavsett storleken av

boets inkomst eller förmögenhet. Be­

stämmelserna i detta stycke tilläm­

pas icke på fideikommissbo.

Om särskilda skäl föreligga, må

riksskattenämnden på ansökan för­

klara att oskiftat dödsbo, som enligt

föregående stycke skall behandlas

såsom handelsbolag i beskattnings­

hänseende, må taxeras enligt be­

stämmelserna i tredje stycket. Ansö­

kan skall för att kunna upptagas till

provning göras hos riksskattenämn­

den senast den dag boet har att av­

lämna uppgift enligt 38 § taxerings-

förordningen för beskattningsåret.

Mot beslut, som riksskattenämnden

meddelat i sådant ärende, må talan

icke föras.

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

Från skattskyldighet-----------------

Aktiebolag och-----------------------------

Om aktierna---------------------------------

Riksskattenämnden må, om syn­

nerliga skäl därtill föranleda, med­

giva bolag eller förening, som jäm­

likt bestämmelserna i nästföregåen­

de stycke skall utgöra skatt för ut­

delning å aktier eller andelar, att för

viss tid åtnjuta i första stycket vid

a) omförmäld skattefrihet, över be­

slut, som riksskattenämnden med­

delat i sådant ärende, må klagan ic­

ke föras.

54 §.

----- --------- till livförsäkring.

----------- ■ — bolagens verksamhet.

lös egendom.

Förvärvar svenskt aktiebolag eller

svensk ekonomisk förening aktie i

sådant bolag eller andel i sådan för­

ening och är det icke uppenbart att

det bolag eller den förening som gör

förvärvet därigenom erhåller till­

gång av verkligt och särskilt värde

med hänsyn till förvärvarens rörelse

eller kapitalförvaltning, åtnjutes icke

skattefrihet enligt första stycket vid

a) för utdelning å aktien eller an­

delen av sådana medel som vid för­

värvet funnos hos det utdelande bo-

Att personer,

laget eller den utdelande föreningen

och som icke motsvara tillskjutet

belopp eller inbetald insats. Utdel­

ning anses i första hand gälla andra

medel än sådana som motsvara till­

skjutet belopp eller inbetald insats.

------------ samma paragraf.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

Anvisningar

till 28

1. Till intäkt av rörelse hänföras

samtliga intäkter i penningar eller

varor, som influtit i rörelsen. Detta

innebär, att intäkten skall vara av

sådan beskaffenhet, att den normalt

är att räkna med och ingår såsom ett

led i den förvärvsverksamhet, varom

fråga är. Hit räknas alltså inflytan­

de betalning för varor eller produk­

ter, som den skattskyldige för i han­

del eller tillverkar, och gäller detta

även för det fall, att rörelseidkaren

vid överlåtelse av rörelsen till annan

låter i överlåtelsen ingå befintliga va­

ror eller produkter. Denna överlåtel­

se utgör då så att säga den sista af­

färshändelsen i hans rörelse. Där­

emot räknas icke hit sådan intäkt,

som till den skattskyldige kan infly­

ta vid sidan av rörelsen eller utan­

för vad som normalt är att anse så­

som driftinkomst, såsom exempelvis

vid avyttring av personlig lösegen­

dom eller för stadigvarande bruk i

rörelsen avsedda fastigheter eller

andra tillgångar — angående för så­

dant bruk avsedda maskiner och

andra inventarier så ock patenträt­

ter och liknande tidsbegränsade rät­

tigheter ävensom rättigheter av

goodwills natur, se dock andra, tred-

)e, fjärde och femte styckena här ne­

dan. Den intäkt, som erhålles genom

en dylik, oberoende av rörelsen verk­

ställd avyttring, skall tagas i betrak­

tande vid inkomstberäkningen for

förvärvskällan tillfällig förvärvs­

verksamhet och bedömas efter de för

denna förvärvskälla stadgade grun­

der.

Intäkt vid avyttring av för stadig­

varande bruk avsedda maskiner och

andra inventarier, vilka icke vid be­

räkning av värdeminskningsavdrag

hänföras till byggnad (se punkt 7 av

1. Till intäkt av rörelse hänföras

samtliga intäkter i penningar eller

varor, som influtit i rörelsen. Detta

innebär, att intäkten skall vara av

sådan beskaffenhet, att den normalt

är att räkna med och ingår såsom ett

led i den förvärvsverksamhet, varom

fråga är. Hit räknas alltså inflytande

betalning för varor eller produkter,

som den skattskyldige för i handel

eller tillverkar, och gäller detta även

för det fall, att rörelseidkaren vid

överlåtelse av rörelsen till annan lå­

ter i överlåtelsen ingå befintliga va­

ror eller produkter. Denna överlåtel­

se utgör då så att säga den sista af­

färshändelsen i hans rörelse. Där­

emot räknas icke hit sådan intäkt,

som till den skattskyldige kan infly­

ta vid sidan av rörelsen eller utanför

vad som normalt är att anse såsom

driftinkomst, såsom exempelvis vid

avyttring av personlig lösegendom

eller för stadigvarande bruk i rörel­

sen avsedda fastigheter eller andra

tillgångar — angående för sådant

bruk avsedda maskiner och andra

inventarier så ock patenträtter och

liknande tidsbegränsade rättigheter

ävensom hyresrätter och rättighetei

av goodwills natur, se dock andra

och tredje styckena här nedan. Den

intäkt, som erhålles genom en dylik,

oberoende av rörelsen verkställd av­

yttring, skall tagas i betraktande vid

inkomstberäkningen för förvärvs­

källan tillfällig förvärvsverksamhet

och bedömas efter de för denna för­

värvskälla stadgade grunder.

Till intäkt av rörelse hänföres in­

täkt vid avyttring av för stadigva­

rande bruk avsedda maskiner och

andra inventarier, vilka icke vid be­

räkning av värdeminskningsavdrag

c

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

anvisningarna till 29 §), hänföres till

intäkt av rörelse.

(Nuvarande lydelse)

Vid avyttring av patenträtt eller

liknande tidsbegränsad rättighet

skall såsom intäkt av rörelse upp­

tagas vad som vid dylik avyttring

må hava återbekommits av belopp,

för vilka avdrag i beskattningsav­

seende åtnjutits; i övrigt skall in­

täkten upptagas såsom intäkt av till-

fätlig förvärvsverksamhet, i den mån

enligt 35 § förutsättningar för skat­

tepliktig realisationsvinst föreligga.

I enlighet----------------------------------- .

Då skattskyldig, i samband med

överlåtelse av rörelse eller eljest, till

annan överlåter rättighet av good­

wills natur, såsom varumärke, fir­

manamn, tidningstitel o. dyl., skall

såsom intäkt av rörelse upptagas

skillnaden mellan ersättningen för

rättigheten och vad som av rättighe­

tens anskaffningsvärde kvarstår oav­

skrivet i beskattningshänseende (jfr

punkt 5 tredje stycket anvisningarna

till 29 §). Har rättighet av goodwills

natur förvärvats annorledes än ge­

nom köp, byte eller därmed jämför-

ligt fång, skall såsom anskaffnings­

värde för rättigheten anses det be­

lopp, som kvarstår i beskattnings­

hänseende oavskrivet för överlåta­

ren.

hänföras till byggnad (se punkt 7

av anvisningarna till 29 §), samt in­

täkt vid avyttring av patenträtt eller

liknande tidsbegränsad rättighet.

Detsamma gäller intäkt vid avytt-

ring av hyresrätt och av varumär­

ke, firmanamn eller annan rättighet

av goodwills natur.

(Föreslagen lydelse)

realisationsvinst föreligga.

Utskiftar svenskt aktiebolag eller

svensk ekonomisk förening tillgång

på annat sätt än genom sådan fusion

som avses i 28 § 3 mom. och skulle

vid en försäljning av tillgången kö­

peskillingen ha varit skattepliktig i

förvärvskällan, anses bolaget eller

föreningen ha åtnjutit skattepliktig

inkomst, som om tillgången sålts.

Som köpeskilling gäller därvid till­

gångens verkliga värde vid utskift-

ningen.

till 29 8.

5. Avdrag får jämväl ske för vär­

deminskning, som patenträtt och lik­

nande tidsbegränsad rättighet, vil­

ken rörelseidkare förvärvat för ut­

nyttjande vid en av honom driven

tillverkning, undergått på grund av

minskning av giltighetstiden. Beträf­

fande värdeminskningsavdrag för

dylik tillgång skola föreskrifterna i

5. Avdrag får jämväl ske för vär­

deminskning, som patenträtt och

liknande tidsbegränsad rättighet un­

dergått på grund av minskning av

giltighetstiden. Det är härvid utan

betydelse om rörelseidkaren förvär­

vat rättigheten för att utnyttja den

vid tillverkning som han bedriver

eller om han tillgodogör sig rättighe-

7

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1066

punkt 3 äga motsvarande tillämp­

ning.

(Nuvarande lydelse)

Patenträtt eller liknande rättighet,

vilken rörelseidkare tillgodogör sig

genom att överlåta exploateringen

därav till annan, är att anse såsom

vara i rörelse och skall följaktligen

icke behandlas enligt regeln i denna

punkt utan enligt reglerna för dy­

lik tillgång.

Kostnad för anskaffning av varu­

märke, firmanamn eller andra rät­

tigheter av goodwills natur må av­

dragas genom lika stora årliga vcir-

deminskningsavdrag inom en period

av tio år från den tidpunkt, då Äosf-

naden uppkommit; dock att, där så

på grund av särskilda omständighe­

ter finnes skäligt, kostnaden må, en­

ligt taxeringsnämnds eller, om be­

svär anförts, prövningsnämnds sär­

skilda beprövande, fördelas på en

längre period. Har skattskyldigs rö­

relse för visst år utvisat förlust eller

så ringa överskott, att den skattskyl-

diqe vid beräkning av nettointäkten

av rörelsen ej kunnat utnyttja det

på året belöpande avdraget, skola

beträffande rätt för den skattskyl­

dige att tillgodoräkna sig det reste­

rande avdraget för senare år bestäm­

melserna i punkt 3 c tredje stycke

äga motsvarande tillämpning. Har

skattskyldig i samband med överlå­

telse av rörelse eller eljest avyttrat

tillgång, varom nu är fråga, får av­

drag ske för vad som i beskattnings­

hänseende återstår oavskrivet av an­

skaffningsvärdet, i den mån detta

belopp överstiger vad som influtit

vid avyttring av tillgången. Om mo­

derbolag eller övertagande förening

genom sådan fusion, som i 28 S o

inom. första eller andra stycket av­

ses, övertager tillgång, varom nu ar

ten genom att överlåta utnyttjandet

av denna till annan. Genom värde­

minskning savdrag avdrages också

kostnad för anskaffning av hyres­

rätt och av varumärke, firmanamn

eller annan rättighet av goodwills

natur.

Beträffande värdeminskningsav-

drag för tillgång som avses i första

stycket äga föreskrifterna i punkter­

na 3 och 4 motsvarande tillämpning.

(Föreslagen lydelse)

Om moderbolag eller övertagande

förening genom sådan fusion, som

i

28 § 3 mom. första eller andra styc­

ket avses, övertager patenträtt, hy­

resrätt eller tillgång av goodwills na­

tur, skall vid beräkning av värde-

minskningsavdrag och av vad som

återstår oavskrivet av anskaffnings­

värdet av tillgången så anses som

om bolagen eller föreningarna ut­

gjort en skattskyldig.

8

hungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

fråga, skall vid beräkning av värde-

minskningsavdrag och av vad som

återstår oavskrivet av anskaffnings­

värdet av tillgången så anses som om

bolagen eller föreningarna utgjort

en skattskyldig.

till

„5- Vad som galler om utdelning

från utländskt bolag skall enligt be-

stämmelsen i 67 § tillämpas jämväl

å utdelning från annan här i riket

icke hemmahörande juridisk person.

Oskift dödsbo efter person, som vid

sitt frånfälle icke varit bosatt eller

stadigvarande vistats här i riket, an­

ses såsom en här i riket icke hem­

mahörande juridisk person (jfr

punkt 4 i anvisningarna till 53 §).

Utdelning från sådant dödsbo till i

Sverige bosatt delägare av inkomst,

som förvärvats under den tid del­

ägarna suttit i oskift bo — men

givetvis ej utskiftning av den avlid­

nes efterlämnade tillgångar — skall

således här i riket bliva föremål för

beskattning. Från denna föreskrift

meddelas likväl ett undantag i 54 8

första stycket e).

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

38 §.

5. Vad som gäller om utdelning

från utländskt bolag skall enligt be­

stämmelsen i 67 § tillämpas jämväl

å utdelning från annan här i riket

icke hemmahörande juridisk person.

Oskift dödsbo efter person, som vid

sitt frånfälle icke varit bosatt eller

stadigvarande vistats här i riket, an­

ses såsom en här i riket icke hemma­

hörande juridisk person (jfr 53 §

3 mom.). Utdelning från sådant döds­

bo till i Sverige bosatt delägare av

inkomst, som förvärvats under den

tid delägarna suttit i oskift bo —

men givetvis ej utskiftning av den

avlidnes efterlämnade tillgångar __

skall således här i riket bliva före­

mål för beskattning. Från denna

föreskrift meddelas likväl ett undan­

tag i 54 § första stycket e).

1. Inkomst av — ---------------

För skattskyldig,--------------

Därest vinstresultatet-------

Den i------------------------------

Lagret vid —--------------------

Därest värdet------------------

Utan avseende----------------

Vad i------------------------------

till 41 §.

särskilt stadgas.

av följande,

stadgade grunder,

nedan sägs.

för inkurans.

- — icke gälla.

------------ vara påkallat.

— såsom skäligt.

Förvärvas aktie i svenskt aktiebo­

lag av skattskyldig, som driver bank-

eller annan penningrörelse eller för­

säkringsrörelse, eller av annan skatt­

skyldig, för vilken aktien utgör va­

rulagertillgång, och är det icke

uppenbart att den skattskyldige däri­

genom erhåller tillgång av verkligt

och särskilt värde för honom med

hänsyn till hans rörelse, må sådan

nedgång i aktiens värde som beror

på utdelning till den skattskyldige av

9

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

(Nuvarande lydelse)

Avdrag för-------------------------------

Vid bestämmande------------- — ------

När fråga — --------------------------- ' ~

Nedskrivning av-----------------------

Vad här-------------------------------------

Har avverkningsrätt------

Om beskattningsmyndighet,

Motsvarande gäller---------------------

medel, vilka vid förvärvet funnos

hos det utdelande bolaget och icke

motsvara tillskjutet belopp, ej för­

anleda att aktien vid inkomstberäk­

ningen för den skattskyldige uppta­

ges till lägre belopp än som motsva­

rar hans anskaffningskostnad för

aktien. Har denna, innan sådan ut­

delning skett, upptagits till lägre be­

lopp än den skattskyldiges anskaff­

ningskostnad, må aktien vid utgång­

en av det beskattningsår, varunder

utdelningen äger rum, icke upptagas

till lägre belopp än aktiens värde i

beskattningshänseende vid ingången

av samma år med tillägg av ett be­

lopp, som motsvarar skillnaden mel­

lan den skattskyldiges anskaffnings­

kostnad för aktien och nämnda vär­

de, dock högst av det utdelade be­

loppet. Sker utdelning utan att det

värde för aktien, som ligger till

grund för beräkningen av den skatt­

skyldiges inkomst, påverkas och

medför detta att den skattskyldige

efter överlåtelse av aktien eller upp­

lösning av bolaget redovisar förlust,

skall därifrån avräknas det belopp

som motsvarar utdelningen. Utdel­

ning som avses i detta stycke anses i

första hand gälla andra medel än

sådana som motsvara tillskjutet be­

lopp. Vad som sägs om aktie i detta

stycke äger motsvarande tillämpning

på andel i ekonomisk förening. Med

tillskjutet belopp avses därvid in­

betald insats.

-------------- - skattskyldiga angivit.

------ ------------------- eget kapital.

— — skulle ifrågakommit.

---------- september beskattningsåret.

--------årets inkomst.

---- - influtna likviden.

___________ till beskattning.

— års inkomstberäkning.

(Föreslagen lydelse)

till 53

4. Oskift dödsbo anses i skattskyl-

dighetsavseende såsom inländsk ju­

ridisk person, då den avlidne varit

It Bihang till riksdagens protokoll 1066.

4. Att bestämmelserna om han­

delsbolag skola tillämpas för oskif­

tat dödsbo medför att dödsboet icke

saml. Nr 85

10

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

vid sitt frånfälle här i riket bosatt

eller vid samma tid stadigvarande

vistats härstädes, samt i annat fall

såsom här i riket ej hemmahörande

juridisk person.

(Nuvarande lydelse)

skall åsättas taxering. 1 stället skall

dödsboets inkomst hänföras till de

särskilda delägarnas inkomst med

belopp som för varje delägare mot­

svarar hans andel i boets inkomst.

Om annat icke följer av arvsavsä-

gelse eller avtal om sammanlevnad i

oskiftat dödsbo, anses därvid del­

ägares andel i boets inkomst mot­

svara hans andel i boets behållning

enligt lag och testamente. Till skat­

tepliktig inkomst hänföres ej vad

delägare erhåller genom skifte av

boet.

Förklaring enligt 53 § 3 mom. sis­

ta stycket ma meddelas exempelvis

när frågan vilka som äro dödsbodel­

ägare är oklar till följd av tvist om

testamente eller av annan anled­

ning.

(Föreslagen lydelse)

till 66 8.

2. På grund av förevarande para­

grafs stadgande!), jämförda med

53 § 3 mom., skall för oskift döds­

bo efter avliden person, som under

det år frånfället timat men icke vid

dödsfallet varit bosatt eller stadig­

varande vistats här i riket, vid taxe­

ring nästföljande år såsom hemorts­

kommun anses den kommun, som

utgjort den avlidnes hemortskom­

mun. Vid taxering under senare år

har dödsboet däremot såsom ut­

ländsk juridisk person ingen hem­

ortskommun här i riket (se punkt 4

av anvisningarna till 53 §).

2. På grund av förevarande para­

grafs stadganden, jämförda med

53 § 3 mom., skall för oskift dödsbo

efter avliden person, som under det

år frånfället timat men icke vid

dödsfallet varit bosatt eller stadig­

varande vistats här i riket, vid taxe­

ring nästföljande år såsom hemorts­

kommun anses den kommun, som

utgjort den avlidnes hemortskom­

mun. Vid taxering under senare år

har dödsboet däremot såsom ut­

ländsk juridisk person ingen hem­

ortskommun här i riket.

Denna lag trader i kraft den 1 januari 1967, såvitt avser 29 § 1 mom

fin lo T l \ \ V anvisningarna till 28 §, punkt 5 av anvisningarna

till 29 § och punkt 1 av anvisningarna till 41 §. Nämnda lagrum i äldre

lydelse galla = dock lortfarande i fråga om 1967 års taxering och efter-

axenng för å* 1967 eller tidigare år. I övrigt träder denna lag i kraft den

frå”ä

om 1968 åt /’' bestäm“elsffr 1 denna del gälla dock fortfarande

Jfnr 196^ taxering och eftertaxering för år 1968 eller tidigare år.

^ idtdlampnmg av de nya bestämmelserna i punkt 5 av anvisningarna

till -9 b om avdrag for värdeminskning, som patenträtt eller liknande

12

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Förslag

till

Förordning

angående ändrad lydelse av 3 § 1 mom. och 6 § 1 mom. förordningen

den 26 juh 1947 (nr 577) om statlig förmögenhetsskatt

~ § !,m0m' och 6 § 1 mom- förordningen den

SM nedan ang” * '^^nhetsskam skola erhäll, ändrad lydelse pa

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

3 §.

^,1

-^m1 ° Vld fö.rmö§enhetsberäknmgen---------------- och dylikt;

d) kapital, som fmnp« l/nnfont mi

i__ •. ,

’

d) kapital, som finnes kontant till­

gängligt eller utlånats eller nedlagts

i obligationer eller insatts i bank el­

ler annorstädes eller bestått av andra

fordringar eller av aktier eller an­

delar i ekonomiska föreningar, bo-

lag eller rederier, i den mån samma

kapital icke är att hänföra till i c)

här ovan nämnd egendom;

e) lös egendom,

d) kapital, som finnes kontant

tillgängligt eller utlånats eller ned­

lagts i obligationer eller insatts i

bank eller annorstädes eller bestått

av andra fordringar eller av aktier

eller andelar i ekonomiska förening­

ar, bolag eller rederier eller av an­

del i oskiftat dödsbo som vid taxe­

ring till statlig inkomstskatt skall

behandlas såsom handelsbolag, i den

mån samma kapital icke är att hän­

föra till i c) här ovan nämnd egen­

dom;

--------beskattningsårets utgång.

6

§•

1 mom. Skyldighet att--------

a) fysiska personer, vilka voro här

i riket bosatta vid beskattningsårets

utgång, och oskifta dödsbon efter

personer, som vid dödsfallet voro här

i riket bosatta, ävensom i 10 § 1

mom. förordningen om statlig in­

komstskatt omförmälda familjestif­

telser:

--------- 21 §§ sägs:

a) fysiska personer, vilka voro här

i riket bosatta vid beskattningsårets

utgång, och oskifta dödsbon efter

personer, som vid dödsfallet voro

här i riket bosatta, med undantag

av dödsbon som vid taxering till

statlig inkomstskatt skola behand­

las såsom handelsbolag, ävensom i

10 § 1 mom. förordningen om stat­

lig inkomstskatt omförmälda famil­

jestiftelser:

av 6 § 1 mom. se 1950: 312.

mom. se 1951: 791 och

1 Senaste lydelse av 3 § 1

14

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

Förslag

till

r orordnmg

om ändring i taxeringsförordningen den 23 november 1956 (nr 623)

beJIlÄen,n.f?r°rdn»’ aU tiU 38 § taxeringsförordningen den 23 novem-

bSelse

838 nyU m°ment’ betCCknat 3 mom‘>

angTven

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

38 §.

3 m o m. Bestämmelserna i 1 och

2 mom. gälla i tillämpliga delar även

sådant oskiftat dödsbo som vid in­

komst- och förmögenhetstaxering

skall anses som handelsbolag.

Förslag

till

Förordning

om andrad lydelse av 3 § 3 mom. förordningen den 30 november 1951

(nr 763) angående beräkning av statlig inkomstskatt för

ackumulerad inkomst

*-anrr ^ro.rdnas> att 3 § 3 mom. förordningen den 30 november 1951

S?rh'„b“a,^nUlg, r, Sta,llg inkomstskaU för ackumulerad inkomst

skall erhålla andrad lydelse på sätt nedan angives.

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

g §

I Zr™; •Iffräga------- *--------------- liknande förfarande;

intakt i form av engangsersätt- 4) intäkt i form av eneånsspr

HmS i|ld ^7 rl"g av sådan patent- sättning vid avyttring av patenträtt

^{lätt eller liknande rättighet, som är eller liknande} Rättighet samt vid

av-

'

Senaste lydelse av 3 § 3 mom. se 1962:193.

15

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

(Nuvarande lydelse)

att anse såsom vara i rörelse, samt

vid avyttring eller avlösning av rätt

till royalty, allt under förutsättning

att avyttringen eller avlösningen

skett i samband med överlåtelse,

upplåtelse eller nedläggande av rö­

relse;

5) intäkt vid--------------------------------

Vadi------------------------------------- 1

yttring eller avlösning av rätt till

royalty, allt under förutsättning att

avyttringen eller avlösningen skett i

samband med överlåtelse, upplåtelse

eller nedläggande av rörelse;

(Föreslagen lydelse)

sådan inkomst,

di rörelsegren.

år 1967 eller tidigare år.

16

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Utdrag av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans Maj-t

honungen i statsrådet på Stockholms slott den i mars

Närvarande:

“T ERLTANDER’ statsräde» S^träng, A^ndersson, L

indström

S^v^ⁿ-F T0’ J°HtANSSON> H^ermansson, H^olmqvist, A^spling, P^alme,’

- -E^ric N^ilsson, L^undkvist, G^ustafsson.

Chefen för finansdepartementet, statsrådet Sträng, anmäler efter »emen

Zfa^nöcnh8a"ä.S“Sr4delS Ö'riSa ledamä'er «■* “ ~ —

Inledning

Enligt Kungl. Majrts bemyndigande den 25 september 1953 tillkallades

regeringsrådet, numera direktören i Svenska bankföreningen Sven Str^m!

assessoarnerbagTdenfi"1'11’ T™™ bankdirektören Ernst Anneli samt f. d.

assessorn, bankdirektoren Erland Geijer med uppdrag att utreda frågan

opälXda"sLuettt»äS‘fl"ingen a'' teS'ämmel“r skatteflykt och

flyktskommittéferiUtradningen’ som antoS benämningen 1953 års skatte-

yktskommitte, erinrades om en metod att skattefritt ta ut vinstmedel från

der de

i01? fastiShetsföreningar. Metoden hade utbildat sig un-

der de närmast fopegaend6 åren och börjat praktiseras . stö »

ning. Regeringsrätten hade emellertid i ett den 14 februari ⁱ<^ki '• *

punkttorde^b Tatt de vidtaSna åtgärderna ur skatte^yn-

punkt borde betraktas pa samma sätt som om utdelning i vanlig ordnL

häns 3V VmStmedlen- Detta innebar att metoden underkändes i beskattning

hänseende av regeringsrätten. Förhållandet åberopades av departements-

den dmUIs^l d1'' 182 Td fÖrSlag tm Ia§stiftni“g om begränsning av

den dittills gällande generella skattefriheten för aktiebolag och ekonomiska

föreningar for utdelning från andra sådana företag. Med stöd av nvssnTmn

“departementschefen att det kunde förutspås at~s'

åtgärder, som endast i syfte att kringgå beskattningsreglerna getts en viss

utformning, skulle bedömas efter sin verkliga innebörd. Något uttryckligt

18

ringar. Vidare pekas på frågan om pensionsstiftelsernas beskattning och

om avdrag för avsättning till sådana stiftelser. Härom lagstiftades vid flera

tillfällen under den aktuella tiden. I detta sammanhang vill jag erinra om

att pensionsstiftelseutredningen nyligen framlagt förslag till vissa ändringar

\äl den civilrättslij^a som den skatterättsliga lagstiftningen om sådana

stiftelser i betänkandet »Pensionsstiftelser II» (SOU 1965: 41).

Skatteflyktskommittén framhåller vidare att dess uppdrag begränsades

ä\en av 1963 års lagstiftning mot missbruk av avdragsrätten för represen­

tationskostnader och av förslag på vissa områden av andra utredningar,

såsom t. ex. av dubbelbeskattningssakkunniga i betänkandet »Internatio­

nella skattefrågor» (SOU 1962:59).

I sitt betänkande behandlar skatteflyktskommittén till en början den i

direktiven uppställda frågan om en allmän bestämmelse mot skentrans­

aktioner och skatteflyktsåtgärder. Av olika skäl som jag kommer att redo­

visa i det följande avstyrker kommittén att en sådan bestämmelse införs

med giltighet för hela beskattningsområdet. Däremot anser kommittén det

vara ofrånkomligt att man på särskilda, starkt begränsade avsnitt av in­

komstbeskattningen har allmänt avfattade bestämmelser mot skatteflykt.

Kommittén föreslår själv i betänkandet en bestämmelse av denna typ för

att möta den metod att skattefritt ta ut vinstmedel från aktiebolag och eko­

nomiska föreningar som jag berörde i det föregående, s. k. lundintransak­

tion. Vidare framlägger kommittén förslag till ett system att ordna inkomst­

beskattningen i samband med att egendom som använts i förvärvsverksam­

het övergår till ny ägare genom arv, gåva eller annat liknande fång. På

grundval av samma system föreslås också en författningsmässig reglering

av överföringar av olika slags egendom från aktiebolag, ekonomiska för­

eningar m. fl. juridiska personer till delägare genom utdelning eller ut­

skiftning. Betänkandet innehåller slutligen förslag rörande inkomst- och

förmögenhetsbeskattning av dödsbo samt rörande den skatteinässiga be­

handlingen av förbättringskostnader som arrendator eller annan innehavare

av nyttjanderätt till fastighet nedlagt på fastighetsägarens egendom. Av

kommittén framlagda författningsförslag torde såsom bilaga få fogas vid

statsrådsprotokollet i detta ärende.

Över betänkandet har, efter remiss, yttranden avgetts av justitiekanslern,

hovrätten över Skåne och Blekinge, hovrätten för Västra Sverige, hovrätten

för övre Norrland, kammarrätten, bankinspektionen, försäkringsinspektio-

nen, riksrevisionsverket, riksskattenämnden, domänstyrelsen, lantbrukssty-

relsen (med överlämnande av yttranden från hushållningssällskap och lant­

bruksnämnder), skogsstyrelsen, kommerskollegium (med överlämnande av

yttranden från flertalet handelskammare), patent- och registreringsverket,

skogshögskolans lärarråd, överståthållarämbetet, samtliga länsstyrelser, all­

männa ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden, Stockholms råd­

husrätt, arrendelagsutredningen, familjerättskommittén, Sveriges industri­

förbund, Sveriges grossistförbund, Sveriges hantverks- och industriorgani-

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

20

\ ad angår sistnämnda förslag vill jag framhålla att jag med hänsyn till

pågående lagstiftningsarbete av civilrättslig och skatterättslig natur inte

anser mig böra ta upp någon del därav i detta sammanhang. Jag vill erinra

om att de civilrättsliga bestämmelser som reglerar förhållandet mellan nytt-

janderättshavare och fastighetsägare är under utredning av arrendelagsut-

redningen resp. hyreslagstiftningssakkunniga och att företagsskatteutred-

ningen f. n. är sysselsatt med en översyn av bestämmelserna rörande värde-

minskningsavdrag på fastighet.

Beträffande kommitténs förslag att ordna inkomstbeskattningen av fas­

tighets- och rörelsetillgångar som övergår till ny ägare genom arv, gåva

e. d. fång har från många remissinstanser framhållits att förslaget är myc­

ket komplicerat. Det har även ifrågasatts om förefintliga möjligheter till

skatteflykt på detta område verkligen motiverar ett så relativt stort ingrepp

i skattelagstiftningen.

När det gäller att bedöma angelägenheten av en lagstiftning med den

uPPIaggning kommittén förordat bör först uppmärksammas att kommitténs

förslag till inte ringa del och särskilt när det gäller gåvotransaktioner inne­

bär en kodifiering av rådande praxis. Såsom redan kommittén med stöd av

sina rättsfallsundersökningar har framhållit får möjligheterna att genom

gåvor undkomma en motiverad inkomstbeskattning anses ringa.

Något annorlunda ställer det sig vid överföringar i samband med arv. En

följdriktig beskattning förhindras här på vissa punkter av klara författ-

ningsbestämmelser, som för ett modernt betraktelsesätt ter sig irrationella,

såsom t. ex. reglerna om ingångsvärde på skog och anskaffningsvärde för

inventarier för den som förvärvat egendomen genom arv. Härtill kommer

att praxis vid bedömande av skattskyldigheten till inkomstskatt i samband

med äganderättsövergångar genom arv varit liberalare gentemot de skatt­

skyldiga än vid gåvoöverföringar.

Med sitt förslag syftade skatteflyktskommittén inte minst till att ta bort

de inadvertenser som hittills uppkommit vid skogsbeskattningen i samband

med fastighetsägarens dödsfall. Emellertid har det sedan länge riktats kritik

mot de svenska skogsbeskattningsreglerna från vidare utgångspunkter. Där­

vid har bl. a. gjorts gällande att bestämmelserna, som tillhör de tekniskt

mest invecklade i skattelagstiftningen, är alltför komplicerade. Detta har

medfört störa svårigheter för saväl skattskyldiga som taxeringsmvndigheter

att ratt beräkna inkomsten av skogsbruket. Jag har därför ansett lämpligt

att låta verkställa en översyn av beskattningsreglerna rörande skog. På

grund härav tillkallade jag under år 1964 efter bemyndigande av Kungl.

Maj :t särskilda sakkunniga, skogsskattekommittén, med uppgift att söka

förenkla reglerna och anpassa dem till de faktiska möjligheterna att erhål­

la ett riktigt taxeringsresultat. Kommitténs arbete pågår.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

ändrade regler beträffande arrendators m. fl. avdragsrätt för förbättrings­

kostnader på fastighet.

22

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1006

Allmän bestämmelse mot skentransaktioner och skatteflyktsåtgärder

Kommittén

I betänkandet erinras inledningsvis om att förslag till bestämmelse av

hithörande slag tidigare framlagts i vårt land, nämligen av 1928 års bolags-

skatteberedning i »Betänkande med förslag till ändrade bestämmelser an­

gående beskattning av aktiebolag och andra näringsföretag m. m.» (SOU

1931:40). Beredningen framlade vissa förslag i syfte att lindra närings­

livets beskattning och ansåg det vara av synnerlig vikt att åtgärder sam­

tidigt vidtogs för att i möjligaste mån förekomma att skatteförfattningar-

nas bestämmelser begagnades av de skattskyldiga för att åstadkomma obe­

hörig skattelindring. Bland andra förslag med detta syfte som beredningen

framlade var ett förslag till en uttrycklig föreskrift i 76 § kommunalskat­

telagen den 28 september 1928 (nr 370) av innebörd, att de skattskyldigas

åtgärder vid beskattningen skulle bedömas efter sin verkliga innebörd och

inte efter den benämning som getts dem. Beredningen föreslog också att

stadgandet skulle närmare exemplifieras och utvecklas i anvisningar till

lagrummet. Enligt dessa borde stadgandet vara tillämpligt t. ex. om en ut­

betalning av ett aktiebolag betecknats såsom avlöning eller annan ersätt­

ning för arbete och avdras såsom driftkostnad men befinns rätteligen böra

anses såsom utdelning. Såsom ytterligare ett exempel nämndes det fall att

en näringsidkare såsom driftkostnad under missvisande rubrik drar av för­

lust, som rätteligen är att hänföra till kapitalförlust, eller utgift, som rätte­

ligen inte gäller hans företag.

Av remissinstansernas yttranden, som i korthet redovisas i skatteflvkts-

kommittens betänkande (s. 63—65), framgår att bolagsskatteberedningens

förslag i stort sett godtogs av länsstyrelser och andra statliga myndigheter,

medan näringslivets organisationer i allmänhet ställde sig avvisande.

Ett förslag med likartat syfte framlades senare av 1950 års skattelags-

sakkunniga i betänkande »Förslag till effektivare taxering» (SOU 1954: 24).

Stadgandet, som foreslogs ingå i 17 § 2 mom. taxeringsförordningen den

23 november 1956 (nr 623), innehöll att intäkt eller tillgång inte fick ute­

lämnas »på grund av att åtgärd eller anordning vidtagits i syfte att kringgå

skatteförfattningarnas föreskrifter». Förslaget utgjorde ett komplement

tdl en av de sakkunniga förordad avgiftsplikt för skattskyldig som i sin

deklaration utelämnat skattepliktig inkomst eller felaktigt tillgodogjort

sig avdrag utan att lämna korrekta upplysningar om avdragets beskaffenhet.

Varken bolagsskatteberedningens eller skattelagssakkunnigas förenämnda

förslag har föranlett lagstiftning. Skattelagssakkunnigas förslag hade då-

24

Under åberopande av rättsfallsredogörelsen uttalar kommittén att rege­

ringsrätten funnit sig kunna utan direkt stöd i skatteförfattningarna ingripa

mot transaktioner, som ansetts ha tillkommit för skens skull. Därvid har

domstolen toljt den för all rättskipning gällande regeln att den verkliga in­

neborden av den rättshandling som föreligger till bedömande bör vara av­

görande för dess verkningar i olika hänseenden.

Efter att i korthet ha redogjort för omständigheterna i det mål som när­

mast föranledde skatteflyktskommitténs tillsättande (RÅ 1953 ref. 10) —

det s. k. Nordbäcksmålet — diskuterar kommittén frågan hur bedömningen

av detta mål skulle ha utfallit om bolagsskatteberedningens nyss antydda

skatteflyktsbestämmelse varit tillämplig. Kommittén kommer till slutsatsen

att utgången hade blivit densamma, dvs. någon beskattning hade inte kom­

mit i fråga. Anmärkas må att jag i ett senare sammanhang kommer att

närmare gå in på den principiella utformningen av den i RÅ 1953 ref. 10

förekommande metoden att skattefritt ta ut vinstmedel från fastighetsbolag

Inte heller bedömningen av fall, som gällt frågan om visst fång varit

onerost eller benefikt, skulle enligt kommitténs mening ha blivit annorlunda

om beredningens förslag blivit lagfäst. Med hänsyn härtill uttalar kommit­

tén att den av bolagsskatteberedningen förordade bestämmelsen knappast

lampar sig som förebild för en nutida föreskrift i svensk skatterätt gentemot

skatteflykt och opåkallade skattelättnader.

För att klargöra om ledning möjligen kan hämtas från utländsk rätt för

bedömning av vilken utformning en generalklausul mot skatteundandragan-

de bor ha för att nå önskvärd effektivitet redovisar kommittén några i ut­

ländsk lagstiftning förekommande sådana stadganden.

Till en början behandlas därvid två med bolagsskatteberedningens för­

slag likartade bestämmelser, nämligen dels föreskriften i artikel 244 av

Frankrikes allmanna skattelag och dels stadgandet i 56 § i den finska be­

skattningslagen. Kommittén finner att förekomsten i Sverige av en bestäm­

melse liknande den franska inte skulle ha påverkat utgången i Nordbäcks­

målet. Om ett stadgande mera likt det finska skulle ha gjort det finner kom­

mittén i viss mån tveksamt med hänsyn till att det finska stadgandet har ett

subjektivt rekvisit. Stor vikt läggs sålunda vid syftet med en viss transak­

tion. Om det funnits ett stadgande med sådant rekvisit i Sverige hade enligt

kommitténs mening möjligen bevisningen lagts annorlunda och förts mer

energiskt av parterna. Jag återkommer i det följande till kommitténs upp­

fattning om lämpligheten av ett stadgande, som för sin tillämpning kräver

ett visst syfte.

I fortsättningen redovisar kommittén i originaltext och översättning dels

de i den tyska Steueranpassungsgesetz av år 1934 förekommande skatte-

flyktsstadgandena och dels generalklausulerna i australisk och kanadensisk

skattelagstiftning. Det anmärks att svenska rättsvetenskapsmän uttalat oli­

ka uppfattningar om den hithörande tyska bestämmelsens tillämplighet i

Kungl. Maj. ts proposition nr S5 år 1966

26

RÄ 1949 ref. 39. Utgången i målet blev att överlåtarens skattemässiga rest­

värde för byggnaderna ansågs som skäligt anskaffningsvärde för köparen.

Kommittén framhåller att i fråga om begreppet »obehörig förmån i beskatt­

ningshänseende» förelåg oenighet inte bara parterna emellan utan även mel­

lan skattedomstolarna. Vidare påpekar kommittén att utgången blev den

motsatta i ett senare avgjort mål, RÅ 1957 not Fi 1358. I detta fall godkändes

således den överlåtna tillgångens vid överlåtelsen gällande marknadsvärde

såsom skäligt anskaffningsvärde.

Bland återstående mer allmänt hållna bestämmelser mot skatteflykt redo­

visar kommittén först två på objektiva rekvisit uppbyggda stadganden, näm­

ligen 43 § och 57 § 3 mom. kommunalskattelagen i deras ursprungliga ly­

delser. Båda dessa lagrum behandlar det fall att överflyttning av vinst sker

mellan näringsidkare. I 43 §, som är tillämplig även vid den statliga in­

komstbeskattningen, är fråga om överflyttning av vinst till person som inte

är skattskyldig i Sverige, medan 57 § 3 mom. avser vinstöverflyttning mel­

lan här i riket skattskyldiga. I det senare fallet har kommunens intresse

att få beskatta inom dess område lokaliserade förvärvskällor kränkts, och

den rättelse som i anledning härav bör vidtas har avseende endast på den

kommunala beskattningen.

Nu nämnda stadganden hade jag anledning att närmare uppehålla mig

vid i prop. 1965: 126 och jag föreslog i samband därmed väsentliga änd­

ringar i dem. Förslagen antogs oförändrade av riksdagen (BevU 1965:43,

rskr 379, SFS 1965: 573).

Slutligen redovisar kommittén vissa stadganden mot skatteflykt i skatle-

författningar av tillfällig natur. Dessa har inte kunnat belysas med avgö­

randen från praxis, eftersom endast ett fåtal mål förts upp i högsta instans.

Bestämmelser av hithörande slag har funnits i förordningarna om krigs-

konjunkturskatt under 1940-talet (SFS 1940:764, 1941:359, 1942:409,

1943:399 och 1944:275), i förordningen den 30 mars 1951 (nr 151) angå­

ende en tillfällig skatt i syfte att motverka vissa investeringar i varulager

och inventarier (investeringsskatt), förordningen den 30 april 1952 (nr 203)

om konjunkturskatt samt senare års förordningar om investeringsavgift

(SFS 1955: 19, 1956: 695 och 1957: 554). Som exempel på hur dessa bestäm­

melser var uppbyggda må lydelsen av 18 § förordningen den 11 februari

1955 (nr 19) om investeringsavgift citeras.

Har någon i samband med investering, som i 2—4 §§ sägs, vidtagit åtgärd,

som kan antagas hava tillkommit i syfte att undgå eller erhålla lindring

i taxeringen till investeringsavgift, skall taxering åsättas som om dylik åt­

gärd icke vidtagits.

Kommittén övergår härefter till att på grundval av det redovisade mate­

rialet ta ställning till frågan om en allmän bestämmelse mot skentransak­

tioner och skatteflyktsåtgärder bör införas i vår skattelagstiftning. Därvid

framhålls till en början att förutsättningen för en likformig och rättvis be­

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år i966

28

Enligt kommitténs mening är det inte möjligt att utforma en tillfreds­

ställande generalklausul med enbart objektiva rekvisit. I så fall träffar

nämligen stadgandet i stort sett bara skenrättshandlingar och därmed

skulle med hänsyn till vad nyss sagts om bedömningen i praxis av sådana

handlingar intet vara vunnet.

För att få någon praktisk betydelse måste därför en allmän skatteflykts-

bestämmelse innehålla ett subjektivt rekvisit, ett »ont» syfte. Uppenbart är

enligt kommittén att något mer än ett syfte att vinna skattelättnad måste

fordras för att ett förfarande skall kunna rubriceras såsom ett otillåtet

kringgående. Annars skulle man kunna hamna i sådana orimligheter som att

t. ex. en utövare av ett s. k. fritt yrke beskattades för inkomster som han

»bort» kunna förskaffa sig genom att arbeta mer än han gjort. En begräns­

ning måste ske genom införande av sådana uttryck som syfte att vinna

»otillbörlig» skattelättnad eller »obehörig förmån» i beskattningsavseende

eller liknande. Så har skett i den kanadensiska skatteflyktsbestämmelsen

och i den förut antydda svenska bestämmelsen i punkt 3 b av anvisningarna

till 29 § kommunalskattelagen.

Kommittén finner det emellertid i många fall svårt för att inte säga

omöjligt att avgöra om »otillbörlig» skattelättnad föreligger eller ej. Vid

kommitténs överläggningar om vad som borde beivras såsom skatteflykt

rådde visserligen oftast enighet både om att vissa transaktioner tett sig

klart stötande och att andra åtgärder måste lämnas utanför eventuell lag­

stiftning. I ett inte obetydligt antal gränsfall yppades dock olika meningar

eller åtminstone allmän tvekan, huruvida man kunde tala om någon »otill­

börlig» skattelättnad. Att även skattedomstolarnas bedömning i sådant av­

seende kan variera anser kommittén framgå av praxis rörande tillämpningen

av nyssnämnda bestämmelse.

Enligt kommitténs mening skulle det därför inte vara försvarligt ur

rättssäkerhetssynpunkt att i en bestämmelse som är avsedd att tillämpas

över hela området för den direkta beskattningen begagna så vagt formule­

rade rekvisit. De skattskyldiga, som i allmänhet kan förutsättas inte ägna

lagstiftningens förarbeten något studium, skulle i så fall lämnas nästan

helt utan ledning. Detsamma gäller enligt kommittén i stor utsträckning

för taxeringsnämnderna.

I detta sammanhang framhåller kommittén, att ett generellt skatteflykts-

stadgande lämpligen bör kunna utnyttjas redan vid taxeringen i första

instans. Tillämpningen skulle därigenom tillkomma ett mycket stort an­

tal taxeringsfunktionärer spridda över hela landet. Detta skulle medföra

ökad risk för att i taxeringsarbetet insmyger sig ett visst mått av godtycke.

Att definiera vad som menas med syfte att vinna otillbörlig skattelättnad

anser kommittén inte heller möjligt. I gränsfallen, som är de svåraste att

bedöma, kan regelmässigt frågan om syftet inte avgöras utan hänsynsta­

gande till flertalet omständigheter i det enskilda fallet. Den önskade defi­

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

30

personer lindring i deras beskattning. I vart fall anser kommittén att den

sparsamma tillämpningen av nyssnämnda lagstiftning knappast kan för­

klaras med att förordningen skulle haft någon »skrämseleffekt» på de

skattskyldiga. Det visade sig nämligen med tiden nödvändigt att tillgripa

lagstiftning i annan form för att stävja de missbruk mot vilka förordningen

riktar sig.

Kommittén anser i stället att skatteflykt måste bekämpas med lagstift­

ning allt eftersom olika metoder blir kända. Varje ny lagstiftning och varje

ändring i gällande rätt bör vidare utformas med den största noggrannhet

och med särskild hänsyn till möjligheterna att kringgå bestämmelserna i

träga. Uppkommer likväl luckor i lagstiftningen bör dessa täppas till allt

eftersom de uppdagas i den mån de är av någon betydelse. Mot denna bak­

grund har kommittén utformat de övriga förslagen i sitt betänkande. Kom­

mittén tillägger att flertalet av dessa förslag inte skulle kunna ersättas med

en allmän bestämmelse mot skatteflykt.

Kommittén framhåller avslutningsvis att det ofta kan vara svårt att i ett

lagstadgande uttömmande ange förutsättningarna för dess tillämpning.

Ibland kan det t. o. m. visa sig ogörligt. Det kan därför inträffa att lagstift-

nmgsproblem på begränsade avsnitt måste lösas genom en allmänt formu­

lerad bestämmelse i sådana fall då alla möjligheter inte låter sig infångas

i en specificerad lagtext. Den svenska skattelagstiftningen visar prov på

nagra sådana föreskrifter. Kommittén erinrar om att det ibland riktas kri­

tik mot att lagstiftaren tillgriper sådana mer allmänt hållna bestämmelser

och att det ofta görs gällande att rättssäkerheten kräver föreskrifter som

enkelt och klart anger tillämpningen. Kommittén anser dock att det inte

kan bortses från att den bästa lösningen av ett visst lagstiftningsproblem

någon gång ligger i en allmän bestämmelse. Eventuellt bör regeln förenas

med vägledande anvisningar av riksskattenämnden. Som exempel från se­

nare tid anger kommittén 1963 års lagstiftning i syfte att begränsa avdrags-

ratten for representationskostnader. Kommittén erinrar om att det utred­

ningsförslag som föregick beslutet byggde på en detaljerad lagstiftning.

Med stod av vad ett stort antal remissinstanser anfört fick den slutgiltiga

lagstiftningen formen av en allmän bestämmelse, givetvis begränsad i sin gil­

tighet till representationsfrågan.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Remissyttrandena

Kommitténs avvisande inställning till lämpligheten och möjligheten att

införa en allmän bestämmelse i vårt land mot skentransaktioner och skatte-

flyktsåtgärder delas av det helt övervägande antalet remissinstanser. Di­

rekt ståndpunkt mot en dylik bestämmelse tar sålunda justitiekanslern,

samtliga tre hovrätter, som hörts i ärendet, kammarrätten, bankinspek­

tionen, riksskattenämnden, lantbruksstyrelsen och ett stort antal hus­

32

enligt delegationen dra slutsatsen, att sådana bestämmelser även lämpar

sig för infogande i skattelagstiftningen. På detta område skulle nämligen

generalklausulens tillämplighet kunna komma i fråga i ett betydande antal

fall och de praktiska olägenheterna av en sådan bestämmelse får därmed en

helt annan räckvidd än på andra områden.

Vissa remissinstanser, som vitsordat riktigheten av kommitténs uttalande

att beskattningsdomstolarna vid bedömningen av skentransaktioner till­

mätt rättshandlingarnas verkliga innebörd avgörande betydelse, har ändå

ansett en bestämmelse härom önskvärd och lämplig. Till dessa instanser

hor länsstyrelsen i Skaraborgs län, som framhåller att ett lagfästande av

denna praxis självfallet skulle i viss mån stärka beskattningsmyndigheter-

nas position utan att fördenskull enskilds rättssäkerhet blev lidande. Sin

främsta betydelse skulle en sådan bestämmelse enligt länsstyrelsens för­

menande få genom sin förebyggande och dämpande verkan.

Likaså finner länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län att en bestämmel­

se av hithörande slag kan införas utan men för rättssäkerheten. Även om

bestämmelsen i det störa hela endast skulle återspegla gällande praxis tor­

de det dock vara av moralisk och psykologisk betydelse att en sådan regel

inskrivs i kommunalskattelagen. Det bör så långt möjligt undvikas att

gemene man skall behöva gå till motiv och praxis för att få kunskap om

beskattningsrättens innehåll. Länsstyrelsen i Gävleborgs län anser också

att en bestämmelse rörande skentransaktioners behandling bör klart in­

skrivas i författningen eftersom bestämmelsen enligt vad utredningen gett

vid handen ger uttryck åt en grundsats inom beskattningen. Liknande

synpunkter anförs av länsstyrelsen i Kronobergs län.

Endast en remissinstans ifrågasätter riktigheten av kommitténs påståen­

de att skentransaktioner underkänns i praxis, nämligen länsstyrelsen i

Älvsborgs län, som säger sig inte kunna finna att skattedomstolarnas praxis

ger anledning till kommitténs slutsats. Det föreligger åtskilliga exempel ut­

över de av kommittén anförda som talar i motsatt riktning. Kommitténs

motiv för att inte låta dessa fall påverka sitt ställningstagande förefaller

inte länsstyrelsen övertygande. Länsstyrelsen i Malmöhus län är inte helt

övertygad om att regeringsrättens praxis att utan direkt stöd av generell

lagregel underkänna skentransaktioner kan helt upprätthållas i framtiden.

I och med att man genom de av kommittén förordade specialändringarna

angriper vissa bestämda transaktioner föreligger ökad risk för att rege­

ringsrätten e contrario anser sig förhindrad att i övrigt ingripa utan stöd i

den materiella lagstiftningen.

För de remissinstanser, som tillstyrkt införande av en allmän bestäm­

melse även mot andra skatteflyktsåtgärder än skentransaktioner, torde

länsstyrelsen i Skaraborgs län kunna betraktas såsom representativ. Läns­

styrelsen är också den enda instans som framlägger förslag till en sådan be-

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

34

De instanser som ställt sig positiva till en allmän skatteflyktsbestämmel-

se anser genomgående att tillämpningen bör anförtros åt prövningsnämnd

och att frågan där skall aktualiseras endast av taxeringsintendent. I allmän­

het förutsätts att taxeringsnämnderna skall vara skyldiga att anmäla alla

tänkbara fall till taxeringsintendenten. Allmänna ombudet hos mellankom-

munala provningsnämnden, som avstyrkt att en generalklausul med gil­

tighet över hela beskattningsområdet införs, uttalar att om en sådan ändå

tillskapas handläggningen bör ske direkt i prövningsnämnd. För tryggande

av rättssäkerheten bör det allmännas talan regelmässigt utföras av taxe­

ringsintendenten. Överståthållarämbetet, som också avstyrkt en allmän

klausul, anser däremot att bestämmelsen bör tillämpas redan i första instans

utan några restriktioner om den införs.

Länsstyrelsen i Uppsala län anser att frågan om möjligheterna att införa

en allmän skatteflyktsbestämmelse bör ytterligare utredas. Vad skatteflykts­

kommittén anfört angående skatteflyktsbestämmelser i andra länder synes

länsstyrelsen främst avse att visa, att dessa bestämmelser inte skulle ha

vant effektiva mot vissa här förekommande skatteflyktsåtgärder, särskilt

av den typ som var aktuell i det s. k. Nordbäcksmålet. Att skatteflyktsåt­

gärder kan förekomma på vilka allmänna bestämmelser inte kan tillämpas,

anser länsstyrelsen inte utgöra något avgörande skäl mot sådana bestäm­

melser. En bestämmelse, som kan tillämpas mot alla fall av skatteflykt, kan

sannolikt inte åstadkommas. Ett allmänt skatteflyktsstadgande torde ha

en avsevärd prohibitiv verkan även om detta av naturliga skäl inte låter sig

direkt konstateras. Länsstyrelsen antar att detta i sin tur skulle nedbringa

behovet av detalj lagstiftning mot skatteflykt. Sådan lagstiftning måste bli

alltmer komplicerad och medföra ökade tolknings- och tillämpningssvårig-

heter. Den lättnad härutinnan, som kan påräknas om det är möjligt att

införa en allmän skatteflyktsbestämmelse, torde vara av icke oväsentligt

värde åtminstone på längre sikt. En allmän bestämmelse skulle även vara

förmånlig ur effektivitetssynpunkt, eftersom den kan tillämpas utan det

dröjsmål, som är förenat med förfarandet att från fall till fall tilltäppa upp­

dagade luckor i lagstiftningen.

Allmänna ombudet hos mellankommunala provningsnämnden finner vis­

serligen kommitténs argument mot en allmän skatteflyktsregel övertygande

men anser en till tillämpningsområde begränsad, mer allmänt hållen klau­

sul både möjlig och befogad beträffande vissa bestämda slag av skatteflykts-

atgärder. Såsom framgår av det följande framlägger ombudet ett förslag

till dylik klausul.

Vissa andra remissinstanser, som också avstyrkt en generalklausul, har

fiamfört synpunkter på vad som bör kunna inrymmas under en sådan be­

stämmelse om den anses lämplig att införa. Hit hör överståthållarämbetet

som anser att bestämmelsen bör täcka inte blott skentransaktioner och

kringgåendehandlingar utan även sådana fall, då åtgärder av skattskyldig

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

36

bör nämnden ganska snabbt kunna erhålla erforderliga informationer.

Möjligen behöver nämndens kansli för denna uppgift utbyggas med en kvali­

ficerad jurist. Länsstyrelsen anser att det med en sådan bevakning och där­

av möjliggjorda snabba motåtgärder ett någorlunda effektivt försvar kan

llPPbyggas mot mindre nogräknade skattskyldigas och konsulters åtgärder

i skatteflyktssyfte.

Riksskattenämnden understryker att kommitténs förslag till lösning av

frågan förutsätter att man från myndigheternas sida fortsättningsvis föl­

jer utvecklingen. När nya metoder för uppenbart kringgående av skatte­

lagarna framkommer, bör förhållandet anmälas till finansdepartementet

för prövning av frågan om vidtagande av ytterligare punktlagstiftning.

Nämnden framhåller att det torde ankomma på nämnden att i samarbete

med taxermgsintendenterna följa utvecklingen på området och i förekom­

mande fall göra sådan anmälan. Under den tid skatteflyktskommitténs ar­

bete pågått har nämnden inte ansett sig ha anledning att till behandling upp­

ta hithörande frågor.

Näringslivets skattedelegation anser det i och för sig vara en riktig me­

tod att angripa skatteflykt att man söker åstadkomma en reglering av skil­

da skatteflyktssituationer från fall till fall. Delegationen finner dock inte

denna metod invändningsfri och aktualiserar frågan i hur hög grad skatte­

lagstiftningen kan kompliceras för att tillgodose det i och för sig lovvärda

syftet att undanröja förekommande möjligheter till skatteflykt. Alla torde

vara överens om att skattesystemet bör verka så likformigt och rättvist som

möjligt. Harf or krävs en lagstiftning som förhindrar att vissa skattskyldiga

genom åtgärder av olika slag undandrar sig skatt, men det fordras också

att de skattskyldiga inte på grund av svårigheter att utforma en regel som

täcker alla fall åsamkas en hårdare skattebelastning än som kan anses

asyftad. Att helt tillgodose båda dessa krav ligger utom möjligheternas

gräns och kravens tillgodoseende skulle medföra ett regelsystem som blev

ohanterligt eller rent av inpraktikabelt. Delegationen anser att dessa syn­

punkter bör beaktas vid bedömningen av skatteflyktskommitténs olika för­

slag.

Lantbrukets skattedelegation tar upp frågan om åtgärder mot sådana

mateiiellt otillfredsställande utslag av skattelagstiftningen som drabbar de

skattskyldiga. Delegationen erinrar om att kommittén haft i uppdrag en­

dast att undersöka och utreda den nuvarande skattelagstiftningen då den

ger felaktigt materiellt resultat sett ur fiskal synpunkt. Härefter anförs.

Emellertid ger nuvarande skattelagstiftning och rättspraxis också mot-

satt effekt. Den leder i åtskilliga fall till felaktiga resultat sett ur de skatt­

skyldigas synpunkt. Exempel härpå är gällande regler om avdragsrätten för

toremngsavgifter i ekonomisk verksamhet, nuvarande rättspraxis i för­

värvskällan jordbruksfastighet redovisad enligt kontantprincipen vid be­

skattning av omsättningsdjur i samband med total utförsäljning, då man

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

37

inte beaktar att nyuppsättningskostnad vid tiden för nyuppsättningen inte

var avdragsgill med hänsyn till då gällande praxis samt ga lande praxis

i frå«a om tomtstvckningsrörelse, som i åtskilliga fall leder till materiellt

orimliga resultat. Det framstår enligt delegationens uppfattning som stö­

tande att endast ändra lagstiftningen i de avsnitt dar materiellt otillfreds­

ställande resultat framkommer ur fiskal synpunkt. Delegationen har där­

för den principiella uppfattningen att en översyn av skattelagstiftningen

bort ske på alla de punkter där de nuvarande reglerna ar materiellt otill

fredsställande oavsett bedömningsgrund.

I detta sammanhang må redovisas vad länsstyrelsen i Malmöhus lan an­

fört rörande rättssäkerheten vid beskattning. Enligt länsstyrelsens mening

är det inte tillräckligt att enbart hålla sig till skattelagstiftningens mate­

riella innehåll om man vill se dessa frågor på lång sikt. Länsstyrelsen erin­

rar om att deklarations- och uppgiftsplikten i sig trots gällande omfattan e

straffrättsliga sanktionering utgör en högst osäker kunskapskälla. De < a-

rantens lättförklarliga strävan att tillgodose vad han anser vara sina egna

intressen medför inte blott risk för att han lämnar medvetet felaktiga

uppmfter utan att han över huvud taget själv kan fa en skev uppfattning

av det relevanta händelseförloppet. Hur sanningsplikten lämpligen bor

sanktioneras för att man skall uppnå önskat resultat är ett problem som

ännu inte funnit sin lösning. Sedan avvägningen mellan direkta och in­

direkta skatter fixerats i en långtidsplan, anser länsstyrelsen tidpunkten

vara inne att mera förutsättningslöst utreda nuvarande sanktionssystem.

Måhända skall det då visa sig lämpligt att införa någon form av straffranta

som korrektiv vid upprepade deklarationsawikelser. Länsstyrelsen påpe­

kar att det finns anledning tro att övergången till strafforelaggandesyste-

met vid vårdslös deklaration innebär ett steg i rätt riktning och uttalar

förhoppningen att en omprövning av hela skattestraffsystemet småningom

kommer till stånd.

Några remissinstanser påpekar lämpligheten av alt man i samband

med lagstiftningsarbetet på grund av kommitténs betänkande aven tapper

till andra luckor som utnyttjas för skatteflykt. Lansstyrelsen i Göteborgs

och Bohus län erinrar i detta sammanhang om skatteflyktskommitténs -

sia- till lagstiftning mot s. k. benefika barnreverser. Samtidigt med att

detta förslag framlades år 1956, svängde regeringsrättens praxis i fråga

barnreversernas skattemässiga behandling och någon lagstiftning har hit­

tills inte skett. Länsstyrelsen påpekar emellertid att nuvarande praxis nte

:ir tillfredsställande och finner det angeläget att existerande kryphål pa

detta område nu täpps igen. SACO aktualiserar frågan om beskattning av

djur vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet enligt konUntpi inci-

pcn Härom framlade kommittén förslag i en promemoria år 1959 idken

dock inte föranlett lagstiftning. Den nu tillåtna skattefria realisationen en-

Kungl. Maj:ta proposition nr 85 år 1966

38

ligt denna metod anser SACO otillfredsställande ur såväl principiell son,

praktisk synpunkt, och den praxis som föreligger måste enligt organisatio­

nens mening karakteriseras som skatteflykt

Länsstyrelsen i Älvsborgs län påtalar vissa metoder att vinna skattelätt-

nader som bygger på att fastighet eller annan egendom, som den ska -

skyldige innehaft längre tid än tio resp. fem år, säljs för större köp^kil-

S an,Vad han gett for ^endomen. Metoderna konstrueras så att^ktie-

gai en kan realisera den värdestegring egendomen undergått utan att där­

för förlora den reella kontrollen över denna. Länsstyrelsen ansei att

om ett allmänt stadgande mot skatteflykt inte införs - särskilda bestäm­

melser ar nodvandiga för att förhindra transaktioner av nu antytt sla«

vilka enligt länsstyrelsens uppfattning snabbt kommer att vinna allmän

2SÄ * TTrtm hands Iiggande lösningen för att hind-

försyn-

lg! lanSStyrelsen ett stadgande, enligt vilket vinst vid

J'.mg a' egendom från aktieägare i fåmansbolag till bolaget träffas

domln f

1008

rSlb,eSkattning °aVSett hUr lång tid sälJ'aren innehaft

egen-

d om en. Aven ett sådant stadgande kan naturligtvis kringgås. ^Om så sker

ar emellertid enligt länsstyrelsens åsikt förutsättningarna goda för att

skattedomstolarna skal, bedöma åtgärden som en skentransaktion

Länsstyrelsen i Malmöhus län påtalar att kommitténs förslag till kom­

pletterande lagstiftning inte till någon del berör inkomst av kapital. Läns­

styrelsen anser ett behov föreligga att modernisera skattereglerna även i

denna del. Det synes möjligt och önskvärt att omredigera 38 § kommunal­

skattelagen med anvisningar i förtydligande syfte, framför allt som rege-

oklarhet nS

“V gäHande bestämmelser på detta område visar stor

Kungl. J\laj:ts proposition nr 85 år 1966

Departementschefen

Under förarbetena till kommunalskattelagen eftersträvades till en början

att skapa en definition av vad som skulle anses som inkomst i lagens me-

nmg Stor moda nedlades på försök i denna riktning. Det visade sig emel-

1 er tid omöjligt att åstadkomma en godtagbar definition av begreppet skat-

tepbktig inkomst. I stället valdes den metod som kommunalskattelagen

alltjamt bygger på, nämligen att stadga att intäkt som härflutit ur vissa

angivna förvärvskällor skall vara skattepliktig. Härav följer att intäkt, som

* wtka,“, da".f°raS tlU nägon av dessa förvärvskällor, inte är underkastad

S..att®P ]1)kt- Genom exemplifiering anges vad som är intäkt i de olika för­

värvskällorna. Någon allmän bestämmelse att tillämpa mot skatteflyktsåt-

garder och liknande transaktioner finns inte i kommunalskattelagen

Kort tid efter lagens ikraftträdande föreslogs en bestämmelse av hithö­

rande slag av 1928 års bolagsskatteberedning som tillkallats för att överse

beskattningsreglerna för aktiebolag och andra juridiska personer. Regeln

40

ZTr T‘!!bÖr'f, ,skatlelim"a* *n» liknande. En bestämmelse av

.

f“' 6 1 al,lf<ir li;,e grad tillgodose kravet på beskattningens ef-

fektmtet pa bekostnad av rättssäkerhetskravet. Kommittén befarar att be­

stämmelsen skulle leda tU, ett utbrett osakerhetstillstånd och anser de “inte

'ara förenlig med berättigade rattssäkerhetsintressen.

Kommitténs undersökningar och överväganden har fått ett i allmänhet

mycket positivt bedömande av remissinstanserna. Det helt övervägande an-

alet instanser instämmer i kommitténs uppfattning och avstyrker således

om oehgSr ^ " "i" d:Ua °mråde- DärVid har d°Ck

instanser

““ h f°r Slg V S°rdat r*«gheten av kommitténs uppfattning att

det a f h n§aV PraX1S b6dÖmS Cfter Sin VCrkliga innehörd, ändå ansett att

lagen.

&V ^ bÖF k°mma uttryck 1 kommunalskatte-

^ N^raremissinshinser har vidare uttalat sig till förmån för en allmän

hålr föi aT"38^’ DC,har därVid förklarat sig inte dela kommitténs far­

hågor för att en sådan bestämmelse skulle innebära att rättssäkerheten ef­

tersatts. Riskerna härför kan enligt uppfattningen hos flertalet av dessi

anförtros f t.erI|gare _min8kas §enom att tillämpningen av bestämmelsen

antortros provnmgsnamnderna såsom första instans.

Frågan om skattelagstiftningens effektivitet ingår såsom en ytterst viktm

faktor bland förutsättningarna för eu rättvis och likformig taxering. För att

la shflnmgen skall få avsedd effekt måste höga krav ställas på beftämmel-

reTLT h

Det f°rdras vidare bL a- att tillfredsställande ut­

redning förebringas och att taxeringsväsendet har en ändamålsenlig organi­

st0!!:

^h medVCrkan från de ^attskyldigas sida fungerar lagstiftningen

meå V' \S°m aVS6ttS' ^ effektivitetens skull är det därför nödvändigt

med ett system med sanktioner emot sådana skattskyldiga som inte vill fri-

dhgt medverka till en riktig taxering. Det förtjänar påpekas att en väsent-

bg aV rattssakerheten är vetskapen hos allmänheten att inte vissa skatt-

sklttefaavörenr0m tranSakti°ner aV °lika sla§ kan förskaffa sig omotiverade

Skatteflyktskommitténs uppdrag begränsades till en översyn av skatte-

lafst,ftnmgens materiella innehåll ur effektivitetssynpunkt. Från några re­

missinstansers sida har frågan om tillfredsställande effekt upptagits ur nå­

got vidare synvinkel. Länsstyrelsen i Malmöhus län har därvid framkastat

anken om inte tiden är mogen för en radikalare inställning till straffsyste-

t an som kännetecknar nu gällande skattestrafflag. Därvid har antytts

möjligheterna med strafförelägganden och särskilda avgifter för orikfiga

deklarationer. Denna fråga torde komma att prövas av den utredning rö-

Kunal SM n l SS!r‘H'!,8™8 framtida utfo™ning som jag med stöd av

Kungl. Maj.ts bemyndigande tillkallade i slutet av föregående år I detta

sammanhang ar jag inte beredd att ta upp andra spörsmål än dem som

ligger inom den materiella skattelagstiftningens ram.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

42

garantier mot försök från mindre nogräknade skattskyldigas sida att er­

hålla oberättigade skattefavörer. En allmän bestämmelse mot skatteflykt

skulle säkerligen ur denna synpunkt vara ändamålsenlig. Jag delar emel­

lertid i stort sett kommitténs farhågor för att rättssäkerheten i övrigt kan

bli lidande, om man inför ett stadgande som ger stort utrymme för sub­

jektiva bedömanden från taxeringsmyndigheternas och skattedomstolarnas

sida. I dagens läge finner jag det därför vara en lämpligare väg som kom­

mittén valt, nämligen att försöka täppa till de nu kända kryphålen i skatte­

lagstiftningen. Till mitt ställningstagande i denna fråga bidrar inte minst

att arbetet med att reformera vårt skattesystem f. n. bedrivs på bred front

oeh med inriktning på ett flertal mycket väsentliga avsnitt. Det kan vara

lämpligt att i samband därmed ha särskild uppmärksamhet på skatteflykts-

frågorna.

Jag är angelägen om att understryka att mitt ställningstagande begränsar

sig till spörsmålet om man bör ha en skatteflyktsbestämmelse som gäller

over hela eller mycket stora delar av beskattningsområdet. I likhet med

kommittén och flera remissinstanser ställer jag mig inte lika avvisande till

bestämmelser av denna art med mer begränsad giltighet. Sådana bar sedan

länge brukat inskrivas i tillfällig skattelagstiftning. Några finns dessutom

i den permanenta lagstiftningen. Även om tillämpningen är sparsam får er­

farenheterna av dessa bestämmelser anses vara i stort sett goda. Kommit­

tén har erinrat om att en ganska kontroversiell lagstiftningsfråga, nämligen

frågan om avdrag för representationskostnader, nyligen löstes genom en mer

allmänt hållen bestämmelse i stället för detalj föreskrifter i kommunal-

skattelagen. Detta skedde inte minst på tillskyndan av organisationerna i

näringslivet som var mest berört av lagstiftningen. I själva verket torde

enighet råda om att den bästa lösningen av ett mer begränsat lagstiftnings-

problem stundom ligger i en allmän bestämmelse, eventuellt kompletterad

med anvisningar av riksskattenämnden. I det följande tillstyrker jag för

ovngt kommitténs förslag att en mer allmänt formulerad bestämmelse in­

förs för att bekämpa kvarstående möjligheter att skattefritt ta ut vinst­

medel från vissa juridiska personer.

Några remissinstanser har framhållit att den metod att bekämpa skatte­

flykt som jag har bekänt mig till blir ett lappverk utan tillräcklig effek­

tivitet. De skattskyldiga har en aldrig sinande uppfinningsförmåga, me­

nar man, när det gäller att finna nya kryphål och lagstiftaren kommer

alltid i efterhand. Först sedan metoderna tillämpats i större skala och

därför blivit kända i en vidare krets kommer lagstiftningsingripandet, even­

tuellt ytterligare fördröjt i avvaktan på domstolsutslag.

Det kan inte bestridas att visst fog finns för denna invändning. Jag vill

darfor starkt understryka vad ett flertal remissinstanser uttalat, nämligen

att avsaknaden av en allmän skatteflyktsbestämmelse förutsätter en inten­

sifierad rapportering från taxeringsmyndigheternas sida. Jag vill erinra

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

44

må erinras om 1959 års lättnader i skogs- och realisationsvinstbeskattning­

en i syfte att främja jordbrukets inre och yttre rationalisering, samt 1960

års lagstiftning om rätt till avdrag för värdeminskning av skogsvägar och

täckdikningsanläggningar. Lantbrukets skattedelegation nämner beskatt­

ningsreglerna vid realisation av kreatur på jordbruk med kontantmässig in­

komstberäkning såsom lämpligt objekt för en justering i uppmjukande

riktning. Häremot kan ställas skatteflyktskommitténs förslag av år 1959

till lagstiftning i samma ämne. Detta förslag har av olika skäl inte föran­

lett lagstiftning men därav framgår klart att just reglerna på detta om­

råde utvisar betänkliga brister från fiskal synpunkt. Det torde inte råda

någon tvekan om att sistnämnda förhållande har större betydelse. Det har

också påtalats av SACO i det remissyttrande som jag redovisat i det före­

gående.

F. ö. torde de politiska partierna ha sin uppmärksamhet i hög grad rik­

tad på sådana utslag av skattelagstiftningen som lantbrukets skattedelega­

tion påtalat. Jag kan därför inte finna att något behov av den föreslagna

utredningen föreligger f. n. I sammanhanget bör också beaktas att översyn

— såsom jag nyss antydde — pågår inom mycket väsentliga områden av

skattelagstiftningen.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

46

den

nåfuSTalf^"rf S4^rfa aklf f” Vi“ia

inbetal'>i"8 sker under tiden

el. ! T 1961-den 31 december 1970 i samband med bolags bildande

års tid

o

h hm®.aV aktrkapitaL Avdra§et är begränsat till 4 % under sex

ch beiaknas på det vid beskattningsårets utgång för de nya akti

beska^tnin! defka^^et' ** W avdrag ^ att Slagets aktier vid

skattnm gsåre s utgång mte till mer än 50 % tillsammans ägdes av så-

k^llYT°Skaiak b°lag °Ch svenska ekonomiska föreningar som är fri-

allade från skattskyldighet för utdelning från bolaget

Den tillfälliga lagstiftningen innebär också att aktiebolagens och de eko-

sveT, °treaiagarnaS ska“efrihet för utdelning inskränkts. Sålunda är

S"*** T, SVenSka ek°n0miska fdreningar enligt förordningen

kattskyldiga foi utdelning pa aktier och andelar, som anskaffats i kapi

alplaceringssyfte. Sådant syfte anses finnas om aktiernas och andelarnas

ammanJagda röstetal vid beskattningsårets utgång motsvarar mindre än

den f

^ F0Stetalet for samtliga aktier eller andelar i det bolag eller

den förening som verkställt utdelningen och det inte görs sannolikt att

s ;~ T™ Cller andelama betingats av rörelse, jordbruk eller

ätiehoTi’ n°m pedFiVS ^ d6t utdeIningsmottagande företaget eller av

hållande^ ^ °n0miSk foremng’ med hänsyn till äganderätt sför-

nä a Kr f organisatoriska förhållanden kan anses stå detta företag

. Jaga om aktier eller andelar i förvaltningsföretag gäller ytterli-

Srellt Sa T8"8 f&!ärvade 1 kapitalplaceringssyfte, om förvaltnings-

• v det L r T 3ger akUer Cl,er anddar SOm - om de innehafts direkt

i sådan! syft? S°m ^ f°rValtnin§sföretaget - skulle ansetts förvärvade

ut^t^r88^ dVS’ b°lag 6lIer förenmgm-, vUkas verksamhet

eslutande eller sa gott som uteslutande består i förvaltning av annan

fastighet an jordbruksfastighet, värdepapper eller annan därmed likartad

los egendom, mträder skattskyldighet för uppburen utdelning i den mån

bel°Ppet darav överstiger den av bolaget för beskattnings-

SledesteknTn t ^ De“ utdelningsink°mst som fonderas blir

. f. d HbeSkattad- °m fn^altningsföretagets verksamhet uteslutande består

förvaltning av värdepapper och därmed likartad lös egendom och det är

en väsentlig uppgift for företaget att genom ett välfördelat värdepappers­

innehav erbjuda aktie- eller andelsägare riskfördelning samt slutliga ak-

mrna eller andelarna i företaget ägs av ett stort antal fysiska personer

ga er särskilda regler. Sådana förvaltningsföretag, dvs. främst de börsno­

terade investmentbolagen, blir skattskyldiga för uppburen utdelning i den

man sammanlagda beloppet därav överstiger 125 % av den av bolaget för

beskattningsåret beslutade utdelningen. I detta fall medges således att viss

del av den mottagna utdelningen får skattefritt fonderas.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1066

bedriver rörelse, jordbruk eller skogsbruk, viss rätt att åtnjuta avdrag för

utdelning pa nyemitterade aktier.

b Ior

^

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

de i fusionen deltagande företagen har verksamhetsfält som bildar en na­

turlig enhet.

Bestämmelserna om frihet från utskiftningsskatt vid fusion grundar sia

pa det forhållandet att en kedjebeskattning av vinstmedel får anses upp­

komma nar fusionen genomförs mellan moderbolag och ett dotterbolag som

under hela sin verksamhetstid haft denna egenskap i förhållande till mo­

derbolaget. Har däremot vinstmedlen i dotterbolaget uppkommit under tid,

da bolaget inte ingått i koncernen, skulle en befrielse från utskiftnings­

skatt te sig som ett avsteg från principen om dubbelbeskattning av aktie­

bolags inkomst.

Frågan om beskattning av fonderade vinstmedel är vidare reglerad ge-

nom forordningen om ersättningsskatt. Sådan skatt skall erläggas, om fö­

retag vid disponerandet av sin vinst för visst verksamhetsår underlåtit att

besiuta vmstutddning, fastän sådan underlåtenhet inte skäligen kan anses

pakallad av företagets ställning. Det fordras vidare att omständigheterna

gor det sannolikt att ett väsentligt syfte varit att bereda fysiska personer

som agt del i företaget lindring i deras beskattning. Detsamma gäller om

oretaget beslutat vinstutdelning med belopp som med hänsyn till ställning­

en kan anses mer än skäligt ringa. Skattepliktiga företag är svenskt aktie-

o ag eller svensk ekonomisk förening, vars verksamhet väsentligen består

i förvaltning av fastighet eller av värdepapper eller annan därmed likartad

os egendom, eller juridisk person för ekonomisk verksamhet med säte i ut­

landet men med den verkliga ledningen av företaget här i riket. Ersätt­

ningsskatten utgör 25 % av den del av vinsten som skäligen kunnat utdelas

utöver utdelat belopp.

Slutligen må erinras om att det andra ledet i dubbelbeskattningen tvångs-

vis aktualiserades genom förordningen om skatt på fonderade vinstmedel

(fondskatt). Denna skatt uttogs med 30 % av företagets besparade vinst­

medel och traffade förvaltningsföretag av familjebolagskaraktär som inte

kunde visa att de utdelat vinstmedel i skälig omfattning.

Kommittén

Stravandena att upprätthålla dubbelbeskattningsprincipen har enligt kom-

mitten i hog grad komplicerat skattelagstiftningen. Trots att lagstiftaren

orsokt genomfora principen konsekvent genom systemet med utskiftnings­

skatt, ersättningsskatt och viss kedjebeskattning finner kommittén princi­

pen i praktiken vara effektiv endast i fråga om de stora — särskilt de börs­

noterade — bolagen med många aktieägare. För familjeföretagens del där­

emot torde det inte vara praktiskt möjligt att helt genomföra dubbelbeskatt-

nmgen. Genom 1951 års lagstiftning förändrades visserligen läget radikalt

or sådana företag men fortfarande kvarstår vissa möjligheter för dem att

undvika dubbelbeskattning. Det förhållande som kanske främst begränsar

50

1951 av 54 § kommunalskattelagen och 7 § förordningen om statlig inkomst­

skatt samt genom 1960 års provisorium har möjligheterna att genomföra

lundintransaktioner i hög grad beskurits. De har dock inte helt omöjlig­

gjorts, påpekar kommittén. Kommunalskattelagens regler medför att ett stort

antal företag alltjämt åtnjuter generell skattefrihet för utdelningsinkomst.

Detta gäller först och främst alla företag, som inte är att betrakta som

fåmans- eller familjeföretag, för såvitt de inte driver bank- eller annan

penningrörelse eller försäkringsrörelse. Vidare gäller denna rättighet fort­

farande för företag, som visserligen är fåmans- eller familjeföretag, men

som utdelat vinstmedel i skälig omfattning, s. k. »vita» familjebolag i mot­

sats till »svarta», som i princip är skattskyldiga för utdelning. I dessa

bestämmelser gör den provisoriska lagstiftningen dels en ändring i fråga

om förvaltningsföretag, som samtidigt innebär en begränsning och en ut­

vidgning av tidigare skattskyldighet, och dels den ändringen för andra fö­

retag att skattskyldighet införs för utdelning på kapitalplaceringsaktier

och på lageraktier i byggnadsrörelse. Som tidigare nämnts anses aktier och

andelar i regel inte förvärvade i kapitalplaceringssyfte, om innehavet mot­

svarar mer än 25 % av röstetalet i vederbörande företag. Eftersom lundin-

transaktionerna bygger på förutsättningen av totalt aktie- eller andelsinne-

hav i det företag som skall tömmas på vinstmedel, följer därav att denna

begränsning i detta sammanhang är utan betydelse. Inte heller de nya reg­

lerna rörande förvaltningsföretagens beskattning utesluter att transaktio­

nerna görs. Kommittén erinrar om att även om det kan antas att nu avsedda

företag som innefattar flertalet börsnoterade företag i allmänhet inte är

benägna att medverka i sådana skatteflykt såtgärder, har dock fall av hit­

hörande slag observerats i praktiken.

Kommittén räknar med ytterligare ett förfaringssätt att kringgå dubbel­

beskattningens andra led. Detta kan tillämpas av företag eller fysisk per­

son, som driver bank- eller annan penningrörelse eller också försäkrings­

rörelse eller byggnadsrörelse. Sådana skattskyldiga är visserligen i regel

skyldiga att redovisa mottagen utdelningsinkomst såsom intäkt, men de

kan i stor utsträckning omintetgöra den beskattningspåföljd som eljest skulle

följa härav genom att nedskriva värdet av de aktier eller andelar, varav

utdelning fallit, med belopp som svarar mot det genom utdelningen minskade

värdet.

En person, som är ensam ägare av en vinstgivande rörelse, driven i aktie­

bolagsform, kan som regel inte överlåta aktierna till enskild person utan att

köparen vid beräknande av det belopp han är villig att betala räknar med

den latenta skatteskulden på företagets vinstmedel såsom en reducerande

faktor. Men är köparen ett företag som åtnjuter skattefrihet för utdelning

eller en skattskyldig som driver penningrörelse har säljaren stora utsikter

att få betalt med mindre hänsynstagande till denna skatteskuld. Kommit­

tén tillägger att för juridiska personer, som saknar möjlighet att utdelnings-

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

52

miljeföretag anser kommittén inte föreligga. En generell tillämpning föror­

das därför. Vad angår rätten till nedskrivning av lageraktier och lagerande­

lar bör vidare begränsningen inte avse bara juridiska personer utan även fy­

siska personer, som i detta avseende har samma möjlighet att göra lundin­

transaktion. Likaså bör värdepapperslager i byggnadsrörelse behandlas på

samma sätt som motsvarande lager i penningrörelse.

Enligt kommitténs mening bör lagstiftningen inte skärpas för sådana fall,

där hel befrielse från utskiftningsskatteskuld eller uppskov därmed kan

ifrågakomma. Är däremot koncernförhållandet av sådan art att inte ens upp-

skovsförutsättningarna är uppfyllda, bör i princip inte heller skattefrihet

för utdelning eller nedskrivningsrätt föreligga. Kommittén anser således att

bestämmelserna om uppskov med utskiftningsskatteskuld vid fusion kan

tjäna som förebild för de aktuella författningsändringarna. De fall som en­

ligt kommitténs mening även i fortsättningen bör vara bibehållna vid skat­

tefrihet för utdelning resp. rätt till nedskrivning av värdet på aktier och an­

delar är sådana, där aktierna eller andelarna inköpts för att tillföra moder­

företaget en i dess verksamhet användbar reell tillgång som det varit affärs­

mässigt naturligt att förvärva på detta sätt. Oftast är så fallet om parterna

är sysselsatta inom samma bransch. Det villkor kommittén vill stipulera

ligger således nära uppskovsförutsättningen att de båda fusionerande före­

tagens verksamhetsfält bör bilda en naturlig enhet. Emellertid anser kom­

mittén formuleringen »naturlig enhet» alltför mycket tyda på att fråga mås­

te vara om verksamhet i samma eller åtminstone likartad bransch. Enligt

kommitténs mening bör förvärv av företag inom annan bransch inte nödvän­

digtvis medföra skattskyldighet för utdelning på aktierna eller andelarna i

företaget för moderbolaget. Har förvärvet dikterats av ett affärsmässigt na­

turligt expansionsändamål eller liknande motiv, bör skattefrihet alltjämt gäl­

la. Att i lagtexten exakt ange förutsättningarna anser kommittén inte möj­

ligt, utan kommittén finner den lämpligaste utformningen av bestämmelsen

vara att rätten till skattefrihet för utdelning resp. nedskrivning av värdet

förklaras inte skola gälla i sådana fall, när det av omständigheterna i sam­

band med moderföretagets förvärv av aktierna eller andelarna i dotterföre­

taget uppenbarligen framgår, att moderföretaget inte genom förvärvet er­

hållit en tillgång av verkligt värde för detsamma med hänsyn till dess rö­

relse eller kapitalförvaltande verksamhet.

Villkoret för skärpt beskattning är enligt kommitténs mening inte upp­

fyllt, om moderföretaget kan åberopa något i den bedrivna verksamheten

liggande affärsmässigt motiv för förvärvet av dotterföretagets aktier. Så är

inte heller fallet om moderföretagets avsikt är att förvärva en tillgång att

dra nytta av inte bara tillfälligt utan under längre tid. Härav följer att de fö­

reslagna bestämmelserna inte blir tillämpliga, om aktierna eller andelarna i

dotterföretaget är att hänföra till moderföretagets organisationsaktier.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

53

Ett typfall av beskaffenhet att falla in under bestämmelsen finner kom­

mittén däremot vara inköp av ett dotterföretag, som före försäljningen tömts

på sina verkliga tillgångar och som i överlåtelseögonblicket endast ar ett

»tomt skal». En fastighetsförening, som berövats sin fastighet och vars enda

tillgång är en reversfordran på den person som äger samtliga föreningsande-

lar, bör således — om utdelning av vinstmedel sker under alla forhål­

landen föranleda att de föreslagna reglerna träder i tillämpning. Sker däre­

mot ingen vinstutdelning möjliggör den föreslagna lagstiftningen inte något

ingripande. Enligt kommitténs mening har i sådant fall den faktor, som ut­

visar att transaktionen syftar till obehörig skattevinst, ännu inte framträtt

med tillräcklig styrka. För kommittén framstår det som mindre angeläget

ur fiskalisk synpunkt att reagera så länge skatteskulden alltjämt kvarstår.

Så bör ske när skatteskulden håller på att »trollas hort», och detta sker först

i samband med utdelning.

Kommitténs ståndpunkt i denna fråga medför den konsekvensen, att t. ex.

ett penningrörelsedrivande moderbolag kan inköpa ett på reella tillgångar

tömt dotterbolag, underlåta att ta utdelning men ändå företa nedskrivning

av värdet på aktierna i dotterföretaget, varefter moderföretaget kan bibehål­

la detta läge utan tidsbegränsning. Genom möjligheten till nedskrivning har

moderföretaget i sådant fall visserligen skaffat sig en förmån vid beskatt­

ningen men denna anser kommittén ha tvivelaktigt värde. Själva den situa­

tion företaget råkar i genom detta handlingssätt ter sig foga lockande. Sker

utdelning från dotterbolaget skall denna tas till beskattning hos moderföre­

taget. Därtill kommer att kommittén föreslår en bestämmelse om obligato­

risk skattemässig uppskrivning för den »återvunna nedskrivning» som

framkommer i samband med utdelningen. Inte heller försäljning kan ske

till rätta värdet utan att nedskrivningen återförs till beskattning. Med hän­

syn härtill har kommittén ansett sig kunna utgå från att inköp och bibehål­

lande av »skalbolag» inte kommer att få någon nämnvärd omfattning i prak­

tiken. Med den utformning förslaget fått anser kommittén för övrigt att nå­

gon skatteförlust för det allmänna inte uppkommer, sett på lång sikt, ens

i dessa fall»

Villkoret att de förvärvade tillgångarna skall vara av verkligt värde for

köparen är enligt kommittén så allmänt i formuleringen att det kan sägas

innefatta den för uppskov med utskiftningsskatt stadgade förutsättningen

att transaktionen inte kan antas syfta till att erhålla obehörig förmån i be­

skattningshänseende. Den omständigheten att en viss skattevinst uppstår

skall inte i och för sig innebära ett absolut hinder mot skattefrihet för mo­

derbolaget. Om dotterföretagets skatteskuld vid tidpunkten för moder­

företagets förvärv uppgår till ett tämligen obetydligt belopp, bör enligt

kommitténs mening de nya bestämmelserna inte tillämpas, över huvud ta­

get önskar kommittén en restriktiv tillämpning så att bestämmelserna till-

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

54

grips endast i sådana fall, där syftet eller ett av de huvudsakliga syftena

med transaktionen kan förmodas ha varit önskemålet att uppnå opåkalla-

de skattelättnader.

Tillämpningen bör enligt kommittén överlåtas åt taxeringsmyndigheter­

na. Kommittén avvisar tanken på att införa sådan dispensgivning av riks­

skattenämnden som gäller beträffande utskiftningsskatt, eftersom det här

är fråga om årliga taxeringar.

Kommittén säger sig vara medveten om att de föreslagna bestämmel-

serna är hållna i tämligen allmänna ordalag. Gentemot förslaget skulle

därför kunna invändas att risk föreligger att varken taxeringsmyndigheter

eller skattskyldiga kommer att vara säkra på om ett visst förfaringssätt

bor bedömas enligt nu gällande regler eller enligt de regler kommittén före­

slår. Härtill anmärker kommittén att det är fråga om ett synnerligen be­

gränsat avsnitt av skattelagstiftningen och att de skattskyldiga soni berörs

så gott som undantagslöst är juridiska personer och andra som till sitt för­

fogande har personer med särskilda kvalifikationer att förstå lagstiftning­

ens innebörd. Kommittén erinrar vidare om att förslaget i huvudsak an­

knyter till redan existerande föreskrifter på ett näraliggande område. Alter­

nativet med en mera detaljerad beskrivning av den transaktion, man vill

träffa med lagstiftningen, finner kommittén medföra en vidlyftig och svår­

förståelig lagtext som skulle lämna mycket övrigt att önska i fråga om tyd­

lighet.

°

J

Det kan vidare invändas mot kommitténs förslag att beskattningen i

många fall drabbar fel person. De skärpande bestämmelserna träffar köpa­

ren av det företag som har vinstmedel samlade men ofta är det säljaren

som gjort den stora vinsten. Inte heller denna invändning anser kommittén

vara av avgörande betydelse. Den föreslagna lagstiftningen avses få en pro­

hibitiv effekt. Kommittén väntar sig att de skattskyldiga med hänsyn till

den ogynnsamma beskattningseffekten för köparen avstår från att företa

transaktionen. Dar ett ingripande anses motiverat, torde merendels köpe­

skillingen vid moderföretagets förvärv av dotterföretaget ha satts så att mo­

derföretaget helt eller till stor del fått kompensation för den på dotterföre­

taget vilande skatteskulden. I sådant fall är säljarens vinst starkt reducerad.

När det gäller den lagtekniska utformningen föreslår kommittén att

bestämmelserna om inskränkning i nedskrivningsrätten införs som ett

nionde stycke i punkt 1 av anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen.

Eftersom lundintransaktioner kan genomföras även av köpare som är fy-

sisk person — nämligen om aktierna eller andelarna utgör varulager —

föreslår kommittén att de inskränkande bestämmelserna avfattas i enlighet

därmed. Likaså anser kommittén att handels- och kommanditbolag bör om­

fattas av lagstiftningen men däremot inte enkla bolag, gruvbolag och rede-

rier.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Kungl. Mctj. ts proposition nr 85 år 1966

55

Endast utdelning av vinstmedel som samlats före överlåtelsen bör en­

ligt kommitténs mening föranleda inskränkning i nedskrivningsrätten. I

fråga om aktiebolag avser kommittén vinst som överstiger tillskjutet be­

lopp och i fråga om ekonomisk förening vinst utöver inbetald insats. Be­

träffande vinstmedel i handels- och kommanditbolag gäller inte dubbel-

beskattningsprincipen och kommittén uttalar därför, att hos sådant holag

redan beskattade vinstmedel eller i dess hand skattefria vinster inte bör

träffas av den föreslagna begränsningen av nedskrivningsrätten.

Bevisbördan i fråga om storleken av tillskjutet belopp resp. inbetald in­

sats bör enligt kommitténs uppfattning vila på den skattskyldige. Detsam­

ma gäller storleken av redan beskattade vinstmedel i handels- och kom­

manditbolag.

Det hittills anförda utgår från att utdelning och nedskrivning sker i nära

sammanhang med varandra och täcker inte fall där längre tidrymd förflyter

mellan dessa åtgärder eller där vidtagna åtgärder begränsar sig till utdel­

ning. För att hindra kringgående genom sådana transaktioner har kom­

mittén kompletterat sitt förslag med bestämmelser för dels det fall att ned­

skrivning sker tidigare än utdelning och dels det fall att utdelning ägei rum

utan att åtföljas av nedskrivning, varigenom vid senare upplösning eller

försäljning en bokföringsmässig förlust uppkommer. I det förstnämnda

fallet föreslår kommittén intet ingripande i samband med nedskrivningen

utan först då utdelningen ägt rum. Kommittén förordar att den del av ned­

skrivningen som motsvarar utdelning av vinstmedel, som skulle ha beskat­

tats om transaktionen gjorts i ett sammanhang (eller vad kommittén kallar

»besmittade» vinstmedel), återförs till beskattning. Mer än utdelningsbelop-

pet bör dock inte återföras.

Genom att ta utdelning men inte göra motsvarande nedskrivning kan

skattskyldig konstruera fram en förlust på sina aktier eller andelar, vilken

kommer till synes vid aktiernas eller andelarnas försäljning eller vid upp­

lösning av det företag varifrån utdelningen tagits. Inte heller ett sådant för­

faringssätt bör enligt kommitténs mening vara tillåtet. Genom införande

av en föreskrift av innebörd att avdrag vägras för den del av förlusten, som

motsvarar utdelning av »besmittade» vinstmedel, anser sig kommittén ha

åstadkommit erforderlig konsekvens i lagstiftningen. Regeln härom har fått

sin plats i anvisningarna till 41 § kommunalskattelagen. Ett påpekande om

denna inskränkning i rätten till avdrag för driftförlust föreslår kommittén

i 29 § 1 mom. samma lag.

Vad härefter angår utdelning föreslår kommittén med hänsyn till be­

stämmelsernas utpräglade undantagskaraktär att de placeras efter före­

skrifterna om de s. k. svarta bolagen och således bildar ett nytt stycke nast

sist i 54 § nyssnämnda lag. Lagtexten kan göras betydligt mindre vidlyftig

bär än i 41 § samma lag, eftersom det inte är fråga om överlåtelse till annan

än aktiebolag eller ekonomisk förening. I övrigt anger kommittén i huvud­

56

sak samma rekvisit som i fråga om nedskrivning. Med den föreslagna ut­

formningen avser kommittén att lämna skattefrihetsregeln för utdelning

på organisationsaktier orubbad.

Kommittén framhåller att den nu föreslagna permanenta lagstiftningen

är oberoende av 1960 års provisoriska lagstiftning och dess tillämpning.

Näst sista stycket i 54 § kommunalskattelagen innehåller bestämmelse om

rätt för riksskattenämnden att för viss tid medge familjeföretag befrielse

från skattskyldighet för utdelning. Denna dispensmöjlighet avsågs skola till-

lämpas de närmaste åren efter ikraftträdandet av 1951 års lagstiftning.

Eftersom den numera saknar aktualitet föreslår kommittén att den utgår.

Remissyttrandena

Kommitténs förslag till reglering av inkomstbeskattningen vid s. k. lun-

dintransaktion har i allmänhet i princip mottagits väl av remissinstanserna.

Det stora flertalet instanser anser förslaget ägnat att effektivt hindra

kringgående av dubbelbeskattningens andra led. Tveksamhet har dock ut­

talats på en del punkter i fråga om bestämmelsernas utformning. På några

håll har den författningsmässiga regleringen mött kritik.

Ur de tillstyrkande yttrandena må följande allmänna syn­

punkter anföras.

Kammarrätten anser den föreslagna lagstiftningen principiellt väl grun­

dad och finner tillräckliga skäl föreligga att genomföra den, trots att den i

inte oväsentlig mån kommer att tynga de redan nu komplicerade reglerna

för bolagsbeskattningen. Riksskattenämnden framhåller att de ifrågava­

rande transaktionerna maste förhindras och att betänkligheterna i fråga om

förslagets obestämda avfattning därför torde få vika. Vid detta ställnings­

tagande inverkar enligt riksskattenämnden givetvis också det förhållandet,

att fråga inte är om en allmänt hållen generalklausul mot skatteflyktstrans-

aktioner utan endast om en regel för en speciell situation.

Flertalet länsstyrelser hälsar kommitténs förslag med tillfredsställelse.

Sveriges advokatsamfund uttalar att så länge dubbelbeskattningsprinci-

pen anses böra gälla beträffande aktiebolags och ekonomisk förenings vinst,

bör det finnas bestämmelser som garanterar effektiviteten av hithörande

lagstiftning. Från denna utgångspunkt anser samfundet sig inte böra göra

någon principiell invändning mot ny lagstiftning. Samfundet föreslår emel­

lertid ett tillägg till lagtexten för att bättre avgränsa de transaktioner som

man vill komma åt. Jag återkommer härtill i det följande.

Kooperativa förbundet framhåller — med instämmande av Folksambo-

lagen att den föreslagna lagtexten är och förmodligen måste bli mycket

invecklad och ge anledning till svårtolkade gränsfall. Härigenom kan en­

ligt förbundet befaras att ingripande kommer att ske mot legitima fall eller

att legitima och ur rationaliseringssynpunkt önskvärda sammanslagningar

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

58

enligt revers till företaget. I sådant fall måste den utskiftningsskatt eller

inkomstskatt som kan påföras i samband med företagets upplösning av­

skrivas utan att något därav kunnat utkrävas av den nye ägaren. Överståt-

hållarämbetet finner grundorsaken till skatteproblemen vara att söka just

däri, att aktieägaren och honom närstående tillåts upplåna medel hos

aktiebolagen utan att ställa motsvarande säkerhet vilket får särskild be­

tydelse i samband med aktieöverlåtelser. Reversens nominella belopp ger en­

ligt ämbetet i dessa fall inte uttryck för den verkliga valutan vid överlåtel­

sen. Länsstyrelsen i Västernorrlands län anser att detta kryphål bör täppas

till. Riksskattenämnden är däremot av den uppfattningen att insolvensfallen

bör hänföras till klara skentransaktioner och att de därför inte godtas re­

dan enligt gällande rätt.

Kretsen av skattesubjekt vid utdelningsbeskattningen föreslås i

ett par yttranden utvidgad. Näringslivets skattedelegation uttalar sålunda

att de av kommittén redovisade möjligheterna att skattefritt ta ut obeskat­

tade vinstmedel från dotterföretag under senare tid knappast torde ha ut-

nyttjats i nämnvärd omfattning av sådana skattskyldiga, mot vilka kommit­

téns förslag riktar sig, men väl av andra, partiellt skattefria subjekt t. ex.

kommuner vilka alltjämt skulle kunna liksom hittills genom skattefri utdel­

ning ta ut samlade vinstmedel. För att lagstiftningen skall bli effektiv bör

den därför enligt delegationens uppfattning utvidgas att omfatta även andra

skattesubjekt än aktiebolag och ekonomiska föreningar. Även kommers kol­

legium förordar att lagstiftningen utsträcks att gälla alla dem som alltjämt

åtnjuter skattefrihet för utdelning.

I stället för den av kommittén föreslagna lagbestämmelsen bör enligt all­

männa ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden en allmän skatte-

flyktsklausul införas inom detta avsnitt av skattelagstiftningen av förslags­

vis följande innebörd: »Vidtas åtgärd i syfte att helt eller delvis undanröja

ett led i dubbelbeskattningen av företags vinstmedel skall den som genom

åtgärden bereds fördel taxeras för inkomst med belopp som beräknas ha

undandragits beskattning.» Beloppet bör upptas till beskattning för det år

varunder åtgärden vidtas. Bestämmelsen bör vara tillämplig på ett fall som

inte omfattas av kommitténs förslag, nämligen att pensionsstiftelse med­

verkar för att tömma ett aktiebolag på vinstmedel. Förfarandet möjliggörs

genom att stiftelsen inte är skattskyldig för inkomst av kapital.

Kommitténs eget påpekande att beskattningen i många fall drabbar f e 1

person, behandlas i några yttranden. Enligt kammarrätten rättfärdigas

denna inadvertens bl. a. av att det ej låter sig göra att utforma bestäm­

melser som drabbar säljaren. Det är inte ovanligt att säljare och köpare på

det allmännas bekostnad delar på skattevinsten. Den föreslagna lagstiftning­

en torde även enligt kammarrätten få prohibitiv effekt. Vidare framhåller

kammarrätten att förslaget medför enhetlig behandling ur beskattningssyn-

punkt av lager i såväl byggnads- som penningrörelse. Även näringslivets

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år W66

60

Att skattskyldig slipper beskattningspåföljd om han företar nedskriv­

ning men underlåter utdelning imner länsstyrelsen i Skara­

borgs län otillfredsställande. Med det rådande höga skattetrycket kan det

förväntas att skattskyldig finner det lönande att förvalta ett sådant »skal­

bolag». Förvaltningen är ett ringa besvär särskilt om moderföretaget avser

att driva sin verksamhet under en obestämd framtid. Vidare följer kontroll­

svårigheter av de föreslagna reglerna om obligatorisk uppskrivning av bok­

förda värdet av aktierna, när utdelning sker. Enligt länsstyrelsens mening

bör skattefri nedskrivning av aktier inte tillåtas i »skalbolag», så länge

moderföretaget inte såsom utdelning tagit hem de vinstmedel vilka inte mot­

svarar i fråga om aktiebolag tillskjutet belopp etc. Det kan ur det allmännas

synpunkt inte anses motiverat att uppmuntra till sådana köp av »skal­

bolag» vilka — även om kommitténs förslag i denna del godtas — kan antas

ha ett visst värde för moderföretaget genom den möjlighet till skattelind-

ring som fortfarande finns.

I ett par yttranden har upptagits en i betänkandet inte behandlad fråga,

nämligen vilka tillgångar som skall anses i första hand utdelade, när dotter­

bolag förvärvat inkomst efter det att dess aktier övertagits. Riksskattenämn­

den förordar att lagtexten kompletteras med en bestämmelse att, när utdel­

ning sker, utdelningen i första hand skall anses ha skett med ianspråktagan-

de av andra vid överlåtelsen befintliga medel än sådana som motsvarar till­

skjutet belopp resp. inbetalad insats. Stöd för en sådan uppfattning anser

länsstyrelsen i Värmlands län kunna hämtas i de principer som ligger till

grund för utskiftningsskatten. Länsstyrelsen önskar därför vägledande ut­

talanden härom.

Rörande den lagtekniska detaljutformningen anser länsstyrelsen i Värm­

lands län det vara en mindre välfunnen lösning att utgå från den situatio­

nen att aktier eller andelar »överlåtas», eftersom de föreslagna åtgärderna

inte riktar sig mot överlåtaren utan enbart mot förvärvaren. Större kon­

sekvens kan enligt länsstyrelsens mening uppnås om man anknyter an­

tingen till det förhållandet att aktier eller andelar »förvärvats» eller möj­

ligen endast till att sådana värdepapper »innehavas». I fråga om anvisning­

arna till 41 § kommunalskattelagen påpekar samma länsstyrelse att orda­

lagen angående handels- och kommanditbolag endast nämner »beskattade

vinstmedel» och således inte ger uttryck för kommitténs avsikt att låta även

insatser och skattefria vinster tas ut utan att mottagarens rätt till ned­

skrivning av innehavda andelar påverkas.

I 29 § 1 mom. kommunalskattelagen bör enligt riksskattenämndens me­

ning hänvisningen till punkt 1 av anvisningarna till 41 § samma lag anges

avse »nionde stycket» av anvisningspunkten.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

61

Departementschefen

1 skatteflyktskommitténs uppdrag ingick enligt uttryckligt uttalande i

direktiven att föreslå bestämmelser med syfte att omöjliggöra en metod att

skattefritt ta ut vinstmedel från aktiebolag och ekonomiska föreningar som

praktiserades i viss omfattning i slutet på 1940-talet och början av 1950-

talet. Metoden, som jag beskrivit närmare i det föregående och som i fack­

språket kallas »lundintransaktion», byggde främst på att aktiebolag och

ekonomiska föreningar i allmänhet var frikallade från skattskyldighet för

utdelning från andra sådana företag. Visserligen inskränktes denna skat­

tefrihet väsentligt genom 1951 års lagstiftning rörande utdelningsbeskatt-

ningen, främst för fåmansföretagens del, vilket starkt begränsade möjlig­

heterna att använda metoden. Vissa möjligheter kvarstod ändå och det var

dessa kommittén skulle inrikta sig på.

Kommittén började med att föreslå en särskild skatt på hopsparade vinst­

medel i sådana aktiebolag och ekonomiska föreningar som inte har någon

annan uppgift än att förvalta fastighet eller annan tillgång. På grundval

av förslaget antog 1954 års riksdag förordningen om skatt på fonderade

vinstmedel (fondskatt). Lagstiftningen var tillfällig och gällde i princip

endast vid 1955 års taxering. Den träffade familjeföretag som inte utdelat

vinstmedel i skälig omfattning och innebar att viss del av den skatt, som

annars aktualiseras först vid företagets upplösning, uttogs i förtid. De be­

rörda företagens ägare fick vidare genom fondskatten möjlighet att enligt

fördelaktiga beskattningsregler förvärva företagens tillgångar. Syftet med

denna lagstiftning, som var att stimulera till upplösning av företagen, torde

i stor utsträckning ha uppnåtts.

Kommittén har i sitt slutbetänkande erinrat om att det numera finns en­

dast begränsade möjligheter att skattefritt ta ut vinstmedel från dubbel-

beskattade företag enligt den metod som jag beskrivit förut. De ännu åter­

stående möjligheterna bygger framför allt på två faktorer. Den ena är att

skattefrihet för utdelningsinkomst alltjämt gäller för s. k. vita aktiebolag

eller ekonomiska föreningar, dvs. företag med stort antal delägare eller få-

mansföretag som inte försummat att utdela vinstmedel i skälig omfattning.

Ett villkor är också att företagen inte driver sådan rörelse att de utdelnings-

iåvande aktierna eller andelarna utgör varulager för företaget (t. ex. bank-

eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse).

Den ytterligare faktor som ger möjlighet att undkomma det andra ledet

i dubbelbeskattningen är nedskrivningsrätten för aktier och andelar som

utgör varulagertillgång. Om värdepapperen anses vara lagertillgång är vis­

serligen mottagen utdelning skattepliktig inkomst men inkomsten neutrali­

seras genom en samtidigt verkställd nedskrivning av värdet på aktierna eller

andelarna. Metoden kan användas av företag som driver bank- eller annan

62

penningrörelse, försäkringsrörelse eller — i viss utsträckning — byggmäs-

tarrörelse eller annan handel med fastigheter.

Kommittén föreslår nu lagstiftning för att omöjliggöra att vinstmedel

skattefritt tas ut från aktiebolag och ekonomisk förening på dessa vägar i så­

dana fall där en skattebefrielse framstår som stötande. Förslaget innebär att

aktiebolag och ekonomisk förening inte skall äga rätt till skattefrihet för

utdelning som mottagits på aktier eller andelar om det av omständigheterna

i samband med förvärvet av aktierna eller andelarna uppenbarligen fram­

går att företaget inte genom förvärvet fått en tillgång av verkligt värde med

hänsyn till företagets rörelse eller kapitalförvaltning. Med tanke på det

fall att de inköpta aktierna eller andelarna är att betrakta som varulagertill­

gångar forordas begränsning av den skattemässiga nedskrivningsrätten un­

der motsvarande förutsättning. Förslaget syftar framför allt till att förhind­

ra alt företag ställer sig till förfogande för skattefri upplösning av aktiebo­

lag eller ekonomiska föreningar som tömts på sina realtillgångar och endast

utgör ett tomt skal. Det är dock inte en nödvändig förutsättning att transak­

tionen drivits så långt. Även mindre kvalificerade lundintransaktioner avses

falla in under förslaget.

Kommitténs förslag har bedömts välvilligt vid remissbehandlingen och i

princip tillstyrkts av det helt övervägande antalet hörda remissinstanser.

Vissa remissinstanser har ställt sig tveksamma med hänsyn till att förslaget

ar utformat i allmanna ordalag men tillstyrkt dess genomförande med hän­

syn till att det här gäller ett starkt begränsat område av skattelagstiftning­

en. Avstyrkande yttranden har avgivits av en del remissinstanser.

När jag i det föregående uppehöll mig vid frågan om en allmän bestäm­

melse mot skatteflykt framhöll jag att min avvisande hållning mot en ge­

nerell sådan föreskrift inte innebär att jag också avvisar allmänt hållna be­

stämmelser av denna innebörd inom begränsade avsnitt av skattelagstift­

ningen. I likhet med kommittén och flertalet remissinstanser anser jag att

den bästa lösningen av det skatteproblem som nu behandlas ligger i en mer

allmänt hållen bestämmelse. Så vidsträckt innehåll i bestämmelsen som fö­

reslagits av allmänna ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden

vill jag dock inte förorda.

De remissinstanser som avstyrkt förslaget har åberopat olika skäl för sitt

standpunktstagande. Överståthållarämbetet har dragit en parallell med fond­

skatten och uttalat att en lagstiftning enligt förslaget skulle leda till taxe­

ringar utan reell bakgrund med därav följande olyckliga konsekvenser för

staten. Utan att vilja uttala någon mening om i vad mån fondskatten hade

den påtalade effekten vill jag härtill genmäla att den väsentliga skillnaden

föreligger mellan kommitténs nu aktuella förslag och fondskatten att det

forra lägger beskattningskonsekvenserna hos det förvärvande företaget me­

dan fondskatten avsåg att träffa det företag som förvaltade de hopsparade

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1960

64

sionsstiftelser att de inte kan användas för sådana transaktioner som här

diskuteras. Jag vill vidare erinra om att den lagstiftning jag nu förordar i

stort sett gäller endast s. k. skalbolag, dvs. bolag som tömts på sina reella

tillgångar, eller andra företag vilkas upplösning kan förutses redan i sam­

band med att aktierna eller andelarna övergår till den nye ägaren. Det kan

förväntas att kommuner och liknande skattesubjekt, som regelmässigt sak­

nar användning för sådana företag, inte medverkar i transaktioner av hit­

hörande slag.

Kommitténs förslag omfattar inte heller överlåtelse till insolvent person.

Jag delar på denna punkt riksskattenämndens åsikt att sådana transak­

tioner i praxis regelmässigt torde bedömas som skentransaktioner om erfor­

derlig bevisning kan förebringas. I överensstämmelse med vad jag uttalat

föi ut i samband med mitt ställningstagande till en allmän skatteflyktspara-

graf anser jag därför att någon särskild bestämmelse inte behövs i fråga om

överlåtelse till insolvent person.

Kommittén har i sitt förslag använt uttrycket »tillgång av verkligt vär­

de». Den av advokatsamfundet föreslagna kompletteringen »särskilt vär­

de» för att undanröja tvekan rörande behandlingen av företag vars enda

reella tillgång utgörs av kassa- eller bankmedel bör göras. Sådana företag

bör även enligt min mening falla in under lagstiftningen. Att fordran på

tredje man inte anses som reell tillgång även om fordringen är säker fram­

går av det föregående.

Ett flertal remissinstanser har anmärkt att kommitténs förslag ställer sto­

ra krav på bevisning från taxeringsmyndigheternas sida. Jag delar uppfatt­

ningen att detta inte är lämpligt eftersom den skattskyldige förfogar över

bevismaterialet. Bevisbördan bör med hänsyn härtill — såsom bl. a. föresla­

gits av allmänna ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden__läg­

gas på den skattskyldige. Detta bör knappast väcka betänkligheter, eftersom

det torde vara tämligen lätt att visa att företag med reella tillgångar (med

undantag av kontanter) har verkligt värde för köparen.

Länsstyrelsen i Skaraborgs län finner kommitténs förslag otillfredsstäl­

lande i det fall att nedskrivning av aktierna eller andelarna i »skalföretaget»

sker före utdelning. Länsstyrelsen vill att beskattningspåföljden sätts in

redan i samband med nedskrivningen och inte såsom enligt förslaget först

i anslutning till utdelningen. I och för sig finner jag länsstyrelsens anmärk­

ning beaktansvärd men anser mig ändå kunna godta kommitténs förslag

för att inte lagstiftningen skall bli alltför komplicerad. Därvid fäster jag

stort avseende vid att en betydligt snävare nedskrivningsrätt författnings-

enligt gäller för varulager av denna typ än för varulagertillgångar i allmän­

het.

Den föreslagna lagtexten bör kompletteras på sätt riksskattenämnden

föieslagit med presumtion om vilka medel som först utskiftas och med ut­

förligare hänvisning i 29 § 1 mom. kommunalskattelagen till anvisningarna

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

65

till 41 § samma lag. Mitt förslag till begränsning i sistnämnda lagrum av

nedskrivningsrätten på lagerandelar omfattar inte andelar i handels- och

kommanditbolag. I motsats till kommittén kan jag inte finna något behov

att i detta sammanhang även inbegripa sådana andelar.

Såsom kommittén framhållit är bestämmelsen i nuvarande fjärde stycket

av 54 § kommunalskattelagen om viss dispensrätt för riksskattenämnden

föråldrad och den bör därför utgå.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

3

Bihang till riksdagens protokoll 1966. 1 samt Nr 85

66

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Inkomst- och förmögenhetsbeskattning av dödsbon

Gällande rätt

1 fiåga om beskattning av oskiftat dödsbo gäller i huvudsak samma regler

som beträffande fysisk person.

Vid taxeringen för det beskattningsår när dödsfallet inträffade sam­

manslås den avlidnes och dödsboets inkomster och det oskiftade dödsboet

taxeras för dem (53 § 3 mom. kommunalskattelagen och 6 § 3 mom. för­

ordningen om statlig inkomstskatt). Därvid skall för dödsboet tillämpas vad

som skulle gällt för den avlidne. Detta innebär bl. a. att dödsboet är berät­

tigat till allmänna avdrag och ortsavdrag som om den skattskyldige levat.

Regeln om fullt ortsavdrag gäller även för den händelse att dödsboet skif­

tats under dödsåret.

Beträffande beskattningsår som följer efter dödsåret gäller i fråga om

dödsbo efter den som vid sitt frånfälle varit bosatt i Sverige att dödsboet

taxeras som svensk juridisk person. Detta betyder att boet självt skattar

för sina inkomster. Statlig inkomstskatt uttas efter progressiv skala, näm­

ligen den skala som gäller för ensamstående skattskyldig. Dödsbodelägar­

na är fria från skatt för utdelning från boet. Ortsavdrag medges vanligen

inte dödsbo för senare år än dödsåret.

Dödsbo efter den som varit bosatt utomlands vid dödsfallet är för

senare år än dödsåret i beskattningshänseende att betrakta som här i ri­

ket icke hemmahörande juridisk person. Boet beskattas endast för inkomst

av här belägen fastighet och här bedriven rörelse samt för viss realisations­

vinst (53 § 1 mom. kommunalskattelagen). Har boet haft inkomster här­

utöver är med visst undantag i Sverige bosatt delägare skattskyldig för de­

samma i den mån de utdelas till honom (punkt 5 av anvisningarna till 38 §

samma lag). Ortsavdrag medges i princip inte dödsbo efter den som vid

sitt frånfälle inte varit bosatt här.

I fråga om skattskyldighet för förmögenhet gäller i huvudsak följande.

För dödsbo efter person som vid sitt frånfälle varit bosatt i Sverige före­

ligger skattskyldighet för all den förmögenhet som boet ägt vid beskatt­

ningsårets utgång vare sig här i riket eller på utländsk ort (6 § 1 mom.

förordningen om statlig förmögenhetsskatt). Dödsbo efter person som vid

frånfället inte varit bosatt i Sverige är däremot skattskyldigt endast för

den förmögenhet som boet haft nedlagd här i riket vid beskattningsårets ut­

gång dvs. i huvudsak förmögenhet som placerats i fastighet eller rörelse

i Sverige. För dödsbo gäller liksom för fysisk person att förmögenhetsskatt

67

uttas på förmögenhet över visst belopp. Detta belopp var tidigare 80 000 kr.

men är fr. o. m. 1966 års taxering 100 000 kr. Den i 9 § förordningen om

statlig förmögenhetsskatt omnämnda regeln för bestämning av beskattnings­

bar förmögenhet för skattskyldiga med förhållandevis låg taxerad inkomst

är likaså tillämplig på dödsbo. Denna s. k. reduktionsregel innebär att den

beskattningsbara förmögenheten inte får bestämmas till högre belopp än 30

gånger den s. k. sammanräknade nettoinkomst som fastställs vid den skatt­

skyldiges taxering till statlig inkomstskatt. För reduktionen gäller dock en

spärr nedåt, så att 50 % av den skattepliktiga förmögenheten alltid be­

skattas.

Vissa andra författningar är av intresse i nu ifrågavarande samman­

hang.

Enligt förordningen den 8 april 1960 (nr 63) om rätt till förlustutjäm­

ning vid taxering för inkomst äger skattskyldig vid taxering till statlig

och kommunal inkomstskatt åtnjuta avdrag för förlust som är hänför-

lig till vissa tidigare beskattningsår. Avlider skattskyldig, äger oskift döds­

bo efter honom vid taxering för det beskattningsår varunder dödsfallet

inträffade samma rätt till förlustavdrag som eljest skulle tillkommit den

avlidne. Detta gäller också för senare beskattningsår inom viss tidsperiod

under förutsättning att efterlevande make eller barn varit delägare i döds­

boet under det beskattningsår varom fråga är.

Förordningen den 30 november 1951 (nr 763) angående beräkning av

statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst föreskriver att statlig in­

komstskatt för inkomst som bl. a. fysisk person åtnjutit under vissa förut­

sättningar skall beräknas som om den hänför sig till minst två beskattnings­

år. Vid denna skatteberäkning skall oskiftat dödsbo och den avlidne anses

som en och samma skattskyldig.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Behovet av ändrade bestämmelser för dödsbobeskattningen

Kommittén

Nuvarande bestämmelser om beskattning av dödsbo medför, framhåller

kommittén, att det under vissa förhållanden kan vara förenat med avse­

värda fördelar i beskattningshänseende för de skattskyldiga att låta ett

dödsbo fortleva i stället för att skifta det. Så är förhållandet särskilt när

delägarna själva har inkomst till betydande belopp och dessutom beskatt­

ningsbar förmögenhet. Upplöses i sådant fall dödsboet, blir delägarna själ­

va skattskyldiga för boets inkomster och förmögenhet. Vid den kommu­

nala beskattningen, som är proportionell, har detta mindre betydelse, men

vid den statliga beskattningen kan på grund av skatteskalornas progressi-

vitet skattebelastningen bli betydligt högre än om dödsboet får förbli oskif­

tat. Detta gäller såväl den statliga inkomstskatten som förmögenhetsskat­

ten. Härtill kommer att förmögenhetsskatt inte heller för dödsbo utgår

annat än på förmögenheter över visst belopp.

Om det således i vissa dödsbon inte sällan är en skattebesparing att un­

derlåta att skifta, kan å andra sidan i dödsbon med flera delägare en sam­

manlevnad i oskiftat bo vara ogynnsam från beskattningssynpunkt under

särskilda förhållanden. Om den ene av två makar med minderåriga barn

avlider och efterlämnar förmögenhet till ett mer avsevärt belopp, torde

merendels ett skifte av dödsboet ställa sig fördelaktigare än en samman­

levnad i oskit tat bo. Om man bortser från efterlevande maken, som vid

sidan av sitt delägarskap i dödsboet kan ha egen inkomst och förmö­

genhet, får nämligen varje barn efter skifte egen förmögenhet och inkomst

därav att redovisa till årlig taxering. Var och en av dem kommer därige­

nom i tillfälle att utnyttja ortsavdrag vid inkomsttaxeringen, och dessutom

blir för varje barn ett visst belopp fritt från förmögenhetsskatt. Genom

inkomst- och förmögenhetsuppdelningen på flera händer kan i detta fall

ä\en uppkomma en besparing genom minskad verkan av progressionen.

Kommittén omnämner att frågan om den lagliga regleringen av döds­

bon uppmärksammats även i andra sammanhang. Så yttrade ärvdabalks-

sakkunniga i sitt betänkande med förslag till ärvdabalk (SOU 1954:6)

bl. a. att en utveckling mot ett allt större antal oskiftade dödsbon är ägnad

att väcka betänkligheter i den mån fråga inte är om verklig sammanlev­

nad i oskiftat bo. I en den 27 september 1962 dagtecknad gemensam skri­

velse till Kungl. Maj:t av lantmäteristyrelsen, skogsstyrelsen och lant-

bruksstyrelsen framhölls att ett av de starkaste motiven för att bibehålla

dödsbon är de nuvarande beskattningsreglerna. Dödsboägandet medför att

dödsbofastigheterna till men för strukturrationaliseringen i ökad utsträck­

ning undandras den normala fastighetsmarknaden. På grund härav fram­

stod för styrelserna en utredning som syftade till en allmän revision av

gällande regler om dödsboets organisation och representation som en yt­

terst angelägen åtgärd. I avvaktan på en sådan utredning föreslog styrel­

serna lagstiftning av innebörd att domstol skulle kunna på ansökan för­

ordna ett särskilt ombud med behörighet att företräda dödsbo i vissa si­

tuationer. Framställningen kritiserades tämligen skarpt i remissbehand­

lingen och har hittills inte föranlett någon åtgärd.

Undersökningar som skatteflyktskommittén låtit företa visar att det

totala antalet dödsbon under tiden från 1958 till 1962 års taxering ökat

med ca 10 %. Det mest anmärkningsvärda i undersökningarna är emel­

lertid att förutnämnda reduktionsregel tillämpats i exceptionellt hög grad

på dödsboförmögenlieter jämfört med förmögenheter i allmänhet. En

onormalt stor procent av de skattepliktiga dödsboförmögenheterna har

bortfallit genom inverkan av reduktionsregeln. De skattepliktiga förmö­

genheterna i reduktionsfallen har sålunda beträffande dödsbo beskat­

68

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

att skatten bör utgå med det belopp som skulle träffat delägarna om dessa

direkt beskattats.

Kommitténs förslag avser endast dödsbon efter personer som vid från-

fället varit bosatta här i riket. Bestämmelserna rörande beskattningen av

dödsbon efter utomlands bosatta personer har, konstaterar kommittén,

helt annan innebörd och anledning synes inte föreligga att överväga änd­

ring härutinnan.

70

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

Remissyttrandena

Det övervägande antalet remissinstanser delar kommitténs mening om

behovet av den föreslagna lagstiftningen. I huvudsak på de skäl som kom­

mittén åberopat tillstyrks förslaget av bl. a. kammarrätten, riksskatte­

nämnden, överståthållarämbetet, flertalet länsstyrelser, Sveriges köpmanna­

förbund, LO och Sveriges advokatsamfund.

Även hovrätten över Skåne och Blekinge ansluter sig till förslaget. Det

kan enligt hovrättens mening inte anses önskvärt med skatteregler som

föranleder att de för utredning efter dödsfall och fördelning av arvfallen

egendom avsedda lagreglerna används för en mera permanent förvalt­

ning.

Handelskammaren i Västernorrlands och Jämtlands län säger sig med

tillfredsställelse konstatera att rättvisekraven i fråga om beskattningen av

dödsbon kommer att tillgodoses genom den föreslagna lagstiftningen. Nu­

varande lagstiftning åstadkommer, framhåller handelskammaren, en tvångs-

skiftnmg av dödsbon med en arvinge, medan dödsbon med flera arvingar av

skattetekniska skäl kan fortleva som juridiska personer. Även ett par andra

remissinstanser framför liknande synpunkter.

Skogsstyrelsen, skogshögskolan samt flertalet hushållningssällskap och

lantbruksnämnder tillstyrker skatteflyktskommitténs förslag. De moti­

verar sitt ställningstagande med att strukturrationaliseringen inom jord­

bruk och skogsbruk skulle underlättas om de föreslagna reglerna genom­

förs. Förutsättningen härför är dock att man inte av taxeringstekniska

eller andra orsaker undantar alltför stora grupper av dödsbon från reg­

lernas tillämpningsområde.

På andra håll är man mer kritisk mot skatteflyktskommitténs förslag. En

del instanser avstyrker förslaget, medan andra anser att det bör uppskjutas

i avbidan på en allsidig utredning om dödsbonas ställning.

Hovrätten för Övre Norrland ifrågasätter om åtgärder att förhindra skat­

teflykt i fråga om dödsbon är så angelägna att de inte kan anstå i avbidan

på en allmän översyn av dödsbonas rättsställning. Med hänsyn till den ut­

veckling som skett efter 1933 års lagstiftning om boutredning och arvskifte

synes behov föreligga av en allsidig utredning rörande frågorna om åtgärder

bör vidtas för att främja en snabbare avveckling av dödsbon, och om deras

72

undersökning om vilka skattemässiga följder på längre sikt som kan upp­

komma genom att dödsbo i beskattningshänseende behandlas så att det kan

tvingas till upplösning. Ej heller vet man vad det samhällsekonomiskt kom­

mer att innebära om dödsbo som driver omfattande rörelse måste avvecklas

av skattetekniska skäl. En så genomgripande särbehandling av vissa döds­

bon som föreslagits kan, anser föreningen, inte anses motiverad vare sig från

skatterättsliga eller civilrättsliga synpunkter. Dödsboet är en bra och smidig

förvaltningsform. Det är inget samhällsintresse att upplösa en sådan gemen­

skap enbart av skatterättsliga skäl.

Utan att motsätta sig kommitténs förslag framhåller Skånes handels­

kammare att de nuvarande reglerna för beskattningen av dödsbo vilar på

en principiellt riktig tanke. Det oskiftade dödsboet har otvivelaktigt i många

fall en stor praktisk funktion att fylla och det är, understryker handels­

kammaren, i och för sig inte oberättigat, att skattelagstiftningen tar hän­

syn härtill.

Lantbrukets skattedelegation och Sveriges skogsägareföreningars riks­

förbund ifrågasätter om inte den föreslagna lagstiftningen är alltför ingri­

pande i förhållande till den effekt som uppnås.

Flera länsstyrelser finner det uppenbart att taxeringsarbetet skulle öka

om förslaget genomförs och ställer sig därför kritiska mot förslaget.

Direkt avstyrkande är länsstyrelsen i Kalmar län, som anser det vara fö­

ga tilltalande att förslaget även avser dödsbon som bibehållits för att make

skall sitta i orubbat bo.

Familjerättskommittén framhåller att skatteflyktskommitténs förslag

strider mot strävandena att förbättra efterlevande makes ställning. Sam­

manlevnad i oskift bo är en mycket naturlig ordning så länge efterlevande

make är i livet och ogift. Om barnen emellertid skall beskattas för andel av

boet som förmögenhet och för motsvarande del av boets inkomst som egen

inkomst, torde de komma att bli mindre benägna att låta boet förbli oskiftat.

I Danmark, Island och Norge sitter efterlevande make i stor utsträckning i

orubbat bo. Familjerättskommittén anser att vi bör närma oss denna ord­

ning.

Enligt Stockholms läns och stads lantbruksnämnd bör de föreslagna

reglerna i visst fall tillämpas först när någon bryter sig ur samlevnaden.

Lantbruksnämnden avser det fall att den ene av två makar som tillsam­

mans drivit jordbruk pa egen fastighet avlidit och den efterlevande maken

fortsätter jordbruket i samlevnad med barnen i oskiftat bo.

Uppfattningen att de föreslagna bestämmelserna inte bör omfatta dödsbon

med barn delas av en del andra remissinstanser. Kommerskollegium finner

sålunda att dödsboet bör beskattas som juridisk person så länge den efter­

levande maken är i livet eller ursprunglig delägare ej uppnått myndig ålder.

Det bör, anser handelskammaren i Gävle, öppnas möjlighet för ett dödsbo

där delägarna är efterlevande make och minderåriga barn att undgå upp­

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

digheterna skulle knappast behöva ställas inför några utredningssvårig-

heter i fråga om fördelning av inkomst och förmögenhet på delägarna.

Att dödsbo i beskattningshänseende skall behandlas som handelsbolag bör

enligt skatteflyktskommittén inte medföra förlust av avdrag som boet eljest

skulle varit berättigat till. Kommittén föreslår därför en generell regel av

denna innebörd i anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen. Bestäm­

melsen avser att möjliggöra för dödsbodelägarna att utnyttja exempelvis

värdennnskningsavdrag som balanserats från tidigare beskattningsår. Av

större praktisk betydelse är dock, framhåller kommittén, kommunalskatte­

avdrag och förlustavdrag.

I samband härmed erinrar kommittén om att det i olika sammanhang (se

bl. a. BevU 1960: 47) ifrågasatts att medge dödsbodelägare avdrag för kom­

munalskatt som påförts avliden person eller hans dödsbo. Kommittén har

emellertid inte ansett sig böra framlägga förslag till annan utsträckning av

avdragsrätten än som direkt betingas av kommitténs förslag i övrigt.

74

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

Remissyttrandena

Remissinstanserna har i stort sett inga invändningar att anföra på den­

na punkt. I några fall ifrågasätter man dock om handelsbolagsformen är ett

lämpligt sätt att beskatta dödsbon.

Ett par remissinstanser pekar sålunda på den skillnaden mellan de båda

instituten som består i att dödsboet är en påtvingad gemenskap, medan bo­

lagsmännens inbördes rättigheter och skyldigheter i ett handelsbolag regle­

ras genom avtal.

Länsstyrelsen i Södermanlands län framhåller att fördelningen av dödsbos

inkomst i övervägande antalet fall sker enligt överenskommelse mellan döds­

bodelägarna och inte efter det förhållande vari delägarna på grund av gäl­

lande arvs- och testamentsregler äger del i boet. Så torde exempelvis vara

förhållandet i de mycket vanliga fall när dödsbo äger och driver jordbruk.

Någon eller några av dödsbodelägarna, som i taxeringshänseende hänförs till

driftpersonalen, brukar utföra det huvudsakliga arbetet i jordbruket och

uppbär för detta ersättning i form av lön och andra förmåner från dödsboet

som arbetsgivare. Därvid beräknas löneförmånerna i proportion till det ar­

bete som envar utfört, varför andelen av överskottet kan variera högst be­

tydligt för de olika dödsbodelägarna.

Enligt Sveriges jordägareförbund är handelsbolagsformen mindre lämp­

lig. En beskattning hos delägarna av boets inkomster — under förut­

sättning att boet bedriver verksamhet av något slag — medför att del­

ägarna blir beskattade för inkomster som de inte kunnat tillgodogöra sig

eller som det inte varit möjligt att tillgodoföra dem från boet. Inom varje

företag är det alltid nödvändigt att en del av vinsten kvarstannar bl. a. för

att självfinansiera den del av investeringsverksamheten, som inte kan fi­

76

avveckling. De praktiska problem som utformningen av en sådan bestäm­

melse skulle aktualisera synes varken i och för sig eller i jämförelse med

kommitténs förslag i övrigt vara av sådan betydenhet att en reform i an­

tydd riktning bör ytterligare uppskjutas.

Liknande synpunkter anläggs också av bl. a. näringslivets och lantbru­

kets skattedelegationer, som vidare anser det inkonsekvent att inte medge

en generell avdragsrätt eftersom de nuvarande bestämmelserna direkt mot­

verkar en avveckling av onödiga dödsbon. Avdragsrätten bör omfatta för­

utom kommunalskatt, även tilläggspensionsavgift och avgift för obliga­

torisk sjukförsäkring som påförts den avlidne eller hans dödsbo.

Det tillägg som föreslås till 7 § förordningen om rätt till förlustutjäm­

ning vid taxering för inkomst synes länsstyrelsen i Älvsborgs län bl. a.

medföra, att dödsbodelägarna kan komma i åtnjutande av skatteavdrag,

som med nu gällande beskattningsregler inte kan utnyttjas. Det synes rik­

tigare att bestämmelsen utformas så att förlustavdrag endast får utnytt­

jas mot inkomst som dödsboet redovisar.

Enligt Svenska bankföreningen kan kommitténs förslag även i andra

sammanhang än kommittén berört leda till skärpt beskattning utöver vad

som direkt föranleds av den tilltänkta lagstiftningens syfte. Bankförening­

en erinrar om förordningen om särskild skatteberäkning för ackumulerad

inkomst. Dödsbo, på vilket den nya lagstiftningen inte föreslås tillämpad,

skall sålunda alltjämt äga rätt till skatteberäkning för ackumulerad in­

komst om denna »uppgår till minst 5 000 kr. och tillika utgör minst en

femtedel av den skattskyldiges till statlig inkomstskatt taxerade inkomst».

Är förhållandena däremot sådana, att dödsbodelägarna skall taxeras var

och en för sin andel av boets ackumulerade inkomst, torde rätten till sär­

skild skatteberäkning bli beroende av om delägarna själva var för sig

uppfyller nämnda förutsättningar. Ett självständigt taxerat dödsbo med

två delägare kan exempelvis äga rätt till särskild skatteberäkning för en

ackumulerad inkomst av 9 000 kr. medan i ett »stort» dödsbo med sam­

ma inkomst och samma antal delägare dessa inte skulle äga motsvaran­

de rätt, trots att resp. delägares inkomster i sistnämnda fall ibland torde

komma att ligga högre än dödsboets på den progressiva skalan för stat­

lig inkomstskatt. Bankföreningen finner det angeläget, att här ifrågava­

rande inadvertens undanröjs.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Dödsbo som självständigt skattesubjekt

Kommittén

Praktiska skäl talar för att ett dödsbo behandlas som självständigt skat­

tesubjekt under den tid som normalt åtgår för själva boutredningen. De

nya bestämmelserna bör därför tillämpas bara på dödsbon som existerat

ett visst antal år. Kommitténs överväganden på denna punkt utgår från

77

att det endast sällan är möjligt att avveckla ett dödsbo redan under samma

år som dödsfallet inträffar. För dödsbon med mera betydande tillgångar

— och det är sådana som den nu föreliggande frågan främst gäller kan

detta måhända inte heller ske under det närmast därpå följande året.

Mer än ett års rådrum för avveckling synes därför böra beredas. Endast i

undantagsfall erfordras dock längre tid än tre år för en slutlig avveckling

av dödsboförvaltningen.

I speciella undantagsfall kan det dock, säger kommittén, förhålla sig

så att en tid av tre år på grund av särskilda förhållanden visar sig vara

för kort, t. ex. när en rörelseidkare plötsligt avlidit och utredningen om

hans affärsverksamhet möter svårigheter till följd av att med rörelsen sam­

manhängande skadeståndsanspråk framställts eller av annan liknande

anledning. Behov av befrielse, helt eller delvis, från den föreslagna nya

lagstiftningen skulle då kunna föreligga. Riksskattenämnden skulle i sa-

dant fall kunna medge att dödsboet för viss tid eller t. v. inte skall beskat­

tas enligt de föreslagna reglerna.

Kommittén föreslår på dessa grunder att dödsbo beskattas på samma

sätt som handelsbolag först fr. o. m. det taxeringsår som infaller närmast

efter utgången av det fjärde kalenderåret efter det varunder dödsfallet

inträffade. Genom en sådan regel ges, framhåller kommittén, minst tre års

rådrum med dödsboavvecklingen. Genom att den föreslagna bestämmelsen

förutsätter att tre hela kalenderår avräknas och inte räknar med be­

skattningsår, omintetgörs i möjligaste mån försök att uppskjuta tillämp­

ningen av bestämmelserna genom förlängning av räkenskapsår. Dessutom

missgynnas inte sådant rörelsedrivande dödsbo, som av någon anledning

förkortar ett räkenskapsår så att visst taxeringsår under den kritiska

tiden två taxeringar åsätts.

I fråga om enmansdödsbon framhåller kommittén att praxis synes intaga

den ståndpunkten att sådant dödsbo anses upplöst redan i anslutning till

bouppteckningens inregistrering. Den av kommittén föreslagna regeln

kan möjligen sägas innebära att även sådant dödsbo skulle äga bestånd

under de tre närmaste åren efter dödsåret. Enligt kommitténs mening är

denna tolkning knappast riktig. Lagstiftningen gäller beskattningen av

dödsbo, och fråga huruvida ett dödsbo föreligger eller ej måste i första

hand avgöras efter civilrättsliga grunder. I den mån dödsbo med en del­

ägare inte civilrättsligt godtas som självständig juridisk person bör så

inte heller ske skatterättsligt. Kommitténs förslag skulle således inte med­

föra någon ändring av nuvarande praxis i fråga om enmansdödsbon utan

i sådant fall kan delägaren bli taxerad för boets inkomst och förmögen­

het innan tre år förflutit efter dödsfallet.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

78

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Remissyttrandena

Flertalet av remissinstanserna har inte haft något att erinra mot förslaget

i denna del. Svenska bankföreningen finner dock den föreslagna tidrymden

alltför kort. Dödsboet är, säger föreningen, en bekväm och ändamålsenlig

förvaltningsform. Inte sällan består dess huvudsakliga eller kanske enda

tillgång av en jordbruksfastighet eller rörelse med därtill hörande inventa­

rier. Det kan då vara ett legitimt önskemål att inte skifta boets egendom.

I vissa fall råder uttryckligt förbud mot skifte, nämligen om veterlig gäld ej

blivit gulden (ärvdabalken 23 kap. 2 §). Situationen kan vara den, att döds­

boet i avsaknad av likvida medel erhållit anstånd jämlikt 55 § arvsskatteför­

ordningen med erläggande av arvsskatt eller eljest har avsevärda skulder,

som skall betalas successivt under längre tid. Härav kan följa, att av döds­

boets inkomster inget överskott finns att utdela till delägarna, vilka emeller­

tid enligt kommitténs förslag — bortsett från den osäkra dispensmöjlighe­

ten skulle bli taxerade såväl för dessa inkomster som för boets behållna

förmögenhet och påföras skatt härför. Särskilt om därvid bland dödsbodel­

ägarna finns minderåriga barn, som i allmänhet torde sakna medel för be­

talning av denna skatt, måste konsekvenserna av förslaget betecknas som

otillfredsställande.

Bankföreningen anser att de nya reglerna bör tillämpas först fr. o. m.

det taxeringsår som följer på sjätte kalenderåret efter dödsfallet. Härige­

nom skulle ges åtminstone fem års rådrum för dödsboavvecklingen. Inom

denna tid kan erfarenhetsmässigt flertalet boutredningar slutföras.

Även Skånes handelskammare anser att awecklingstiden bör utsträckas

till fem år.

Några remissinstanser — bl. a. länsstyrelserna i Värmlands och Väster-

norrlands län — finner den föreslagna awecklingstiden för lång och åbero­

par att de allra flesta dödsbon utan påtagliga olägenheter kan awecklas på

väsentligt kortare tid. En awecklingstid föreslås till ungefär två år med

möjlighet till dispens.

Enligt Sveriges advokatsamfund bör den tid av tre år som föreslagits va­

ra tillräcklig för att avveckla ett dödsbo. Samfundet understryker emellertid

att den föreslagna dispensregeln inte bör vara alltför restriktiv.

Inkomst- och förmögenhetsgränserna

Kommittén

Den skatteflykt som man har anledning att vända sig emot förekommer

enligt kommittén främst i dödsbon med förmögenhetstillgångar till mera be­

tydande belopp. I andra dödsbon är skattebesparingen ringa eller ingen eller

kanske negativ. Eftersom kommitténs förslag att dödsbo efter viss tid skat-

téns förslag, men alt riksskattenämnden på framställning av dödsboet eller

någon av dess delägare må medge att dödsboet för visst år inte skall beskat­

tas på detta sätt fastän förutsättningarna därför i och för sig föreligger.

Riksskattenämnden bör enligt kommitténs mening bevilja dispens när be-

loppsgranserna tillfälligt överskridits med förhållandevis obetydligt belopp

Härav följer att ett dödsbo, som två år i rad eller med endast något eller

några års mellanrum hemställer om dispens måste förete starka skäl för att

framställningen skall kunna bifallas. Beträffande dödsbo, som inte tidigare

fallit under den nya lagstiftningen, bör som regel dispens medges, om

boet kommer att avvecklas under taxeringsåret.

80

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

Remissyttrandena

Bland remissinstanserna är meningarna i förevarande hänseende delade.

Under hänvisning till önskvärdheten av likformighet i taxeringen ifrågasätts

på en del håll om inte gränserna bör tas bort. Med tanke på angelägenheten

av en strukturrationalisering på jordbruksfastigheternas område vill lant-

bruksstyrelsen liksom flertalet hushållningssällskap och lantbruksnämnder

slopa eller sänka gränserna. Det merarbete som en beskattning av alla döds­

bon enligt handelsbolagsreglerna skulle medföra för taxeringsmyndigheter­

na kan enligt länsstyrelsen i Västernorrlands län knappast vara av den stor­

leksordning att avsevärt besvär skulle vållas myndigheterna. Om belopps-

gränserna helt slopas finns enligt länsstyrelsen anledning antaga att det

stora flertalet dödsbon skulle komma att upplösas.

Många remissinstanser, bl. a. kammarrätten och riksskattenämnden, före­

slår däremot att gränserna flyttas upp för att minska befarade taxerings-

tekmska svårigheter. Riksskattenämnden anser att kommittén underskattat

svårigheterna med en gränsdragning enligt förslaget. Det lärer ingalunda

vara ovanligt att dödsbon vilkas inkomst och förmögenhet överstiger de fö­

reslagna gränserna har ett relativt stort antal delägare som är bosatta på

skilda orter i riket. Härav följer att en omfattande skriftväxling måste ske

mellan ett inte ringa antal taxeringsnämnder för alt man med säkerhet skall

uppnå att varje delägare i dödsboet blir beskattad för den andel av in­

komsten resp. förmögenheten som belöper på honom. Risk finns likväl för

att vissa belopp blir obeskattade. Vidare torde — bortsett från enstaka un­

dantagsfall — föga vara att vinna från fiskalisk synpunkt på att tillämpa

handelsbolagsreglerna på dödsbon med så förhållandevis ringa inkomst och

förmögenhet som avses med kommitténs förslag. Riksskattenämnden an­

ser det därför angeläget att inkomst- och förmögenhetsgränserna sätts hög­

re och förordar en inkomstgräns av 15 000 kr. och en förmögenhetsgräns

av 300 000 kr. Även Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund framför be­

tänkligheter mot förslaget i denna del, bl. a. på grund av de möjligheter till

82

ligt taxerad inkomst av 3 000 kr. Beloppsgränsen på 100 000 kr. beträffan-

de. f°rmÖgenhet SyneS länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län godtagbar.

Möjligen kan beloppet 10 000 kr. vid inkomstbeskattningen anses väl högt

eftersom favören av att få inkomster av denna storleksordning beskattade

hos dödsbo och sålunda få lindring i progressionen kan te sig lockande.

En sänkning till 5 000 kr. torde därför böra övervägas.

Ä\en en del andra olägenheter på grund av de föreslagna gränserna

påtalas av remissinstanserna. Näringslivets skattedelegation framhåller att

delägarna i ett dödsbo med förmögenhet eller inkomst i gränslägena inte

vid beskattningsårets början vet om de själva eller dödsboet skall be­

skattas för dödsboets inkomst eller förmögenhet. Att en sådan ordning

måste vålla uppenbara olägenheter ligger i öppen dag. I synnerhet om del­

ägarnas inkomst- och förmögenhetsförhållanden skiftar inbördes kan in­

tressemotsättningar befaras mellan delägarna. Särskilda komplikationer kan

inträffa i sådana fall där efterlevande make och minderåriga barn sam­

manlever i oskift bo.

En annan olägenhet som kommittén velat delvis undanröja genom det

föreslagna dispensinstitutet — är att dödsboet vissa år, nämligen då de an­

givna gränserna överskrids, skall beskattas efter handelsbolagsregeln och

andra år såsom dödsbo. Denna olägenhet påtalas också av en del andra re­

missinstanser.

Enligt lansstgrelsen i Hallands län bör i princip gälla att oskiftat dödsbo

som vid ett års taxering likställts med handelsbolag vid därefter följande

ars taxeringar behandlas på samma sätt oberoende av om boet senare upp­

når föreskrivna gränser. Av samma uppfattning är riksskattenämnden som

anför följande. I

I motsats till kommittén anser riksskattenämnden praktiska skäl tala för

att, om de nya reglerna en gång medfört tillämpning av handelsbolagsprin-

cipen, dylik uppdelning — oavsett förändringar i storleken av inkomsten och

förmögenheten skall ske sa länge dödsboet består. Till denna nämndens

ståndpunkt^ har även bidragit den synpunkten, att det för ifrågavarande

relativt små dödsbon i allmänhet torde vara möjligt att, om vederbörande

■verkligen så önskar, slutföra avvecklingen inom en period av fyra å fem år.

Länsstgrelsen i Göteborgs och Bohus län är av samma mening och fram­

håller bl. a. att antalet dispensfall blir alltför stort för att bekvämt kunna

administreras om förslaget knäsätts. Vidare föreligger risk för att ansök­

ningar om dispens inkommer så sent att taxeringsnämndernas arbete kom­

mer att försvåras. Slutligen torde kunna antas att alla dödsbon inte söker

dispens. Detta kan medföra att dödsboet behandlas olika i beskattningshän­

seende för olika beskattningsår. Eftersom det knappast föreligger anledning

att underlätta uppskov med avveckling av dödsbo, anser länsstyrelsen skäl

inte föreligga att införa ett regelmässigt dispensförfarande.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

84

Kiingl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Remissyttrandena

Enligt näringslivets skattcdelegation kan väsentliga invändningar av prin­

cipiell och praktisk natur riktas mot det föreslagna dispensförfarandet.

En dispensregel medför, såsom kommittén själv framhållit, ett inte önsk­

värt osäkerhetsmoment i den föreslagna lagstiftningen. För att begränsa om­

rådet för subjektiva bedömanden bör — om ett dispensinstitut inte helt kan

avvaras — flera av de fall som angetts såsom exempel på dispensfall i stäl­

let intas som ovillkorliga undantag från huvudregeln. Så bör ske när ägan­

derätten till väsentlig del av dödsboets egendom är svävande eller tvekan

råder — till följd av pågående tvist om testamente eller av annan anledning

— om vilka personer som slutgiltigt är att anse som dödsbodelägare.

Svenska bankföreningen delar den av skattedelegationen hävdade upp­

fattningen att ett dispensförfarande inte alltid är lämpligt utan att det vore

bättre att så långt möjligt i lagtexten ange när undantag skall göras från den

ifrågasatta regeln.

Även en del andra remissinstanser kritiserar dispenssystemet. Sålunda

anser länsstgrelsen i Kronobergs län att systemet är synnerligen svårhan­

terligt och arbetskrävande för både de skattskyldiga och taxeringsmyndig­

heterna. Ett par remissinstanser tar avstånd från den partiella dispensen.

Det maste, framhåller länsstgrelsen i Södermanlands län, vara förenat med

stora svårigheter att i praktiken genomföra ett system som möjliggör till-

lampning av skilda beskattningsregler i fråga om olika delar av ett och

samma dödsbos inkomster och förmögenhet. Enligt riksskattenämnden talar

praktiska skäl mot att partiell dispens ges.

Bankföreningen anser vidare att det föreslagna dispensförfarandet är be­

häftat med vissa processuella oklarheter. Kommittén förutsätter att riks­

skattenämnden kan medge dispens »på framställning av dödsboet eller nå­

gon av dess delägare». Av förslaget framgår ej hur det skall förfaras vid

oenighet mellan delägarna i frågan huruvida dispens skall sökas eller inte.

Att sådan oenighet lätt kan uppstå visar bl. a. det av kommittén intagna ex­

emplet (SOU 1963:52 s. 237). Vissa delägare kan förlora medan andra

kan vinna på ett skattemässigt skifte. Det synes vidare föga tilltalande, att

en dödsbodelägare bakom ryggen på de övriga skulle kunna på egen hand

göra framställning om dispens. Sådan framställning bör därför kunna göras

endast av dödsboet som sådant.

Enligt näringslivets skattedelegation bör dispens normalt ges dödsbon med

delägare under 21 år. I dessa fall kan den av kommittén föreslagna be­

stämmelsen leda till att dessa delägares föräldrar får en orimligt hög skatte­

belastning beroende på att samtaxering i vissa fall skall ske av föräldrarnas

och barnens förmögenhet, över huvud taget kommer de regler, som gäller

beskattningen av hemmavarande barns förmögenhet, att vålla nya problem

om kommitténs förslag genomförs.

85

Ett par remissmyndigheter ifrågasätter om riksskattenämnden är den

myndighet som bör ge dispens. Enligt länsstyrelsen i Östergötlands län sy­

nes det vara ändamålsenligare att prövningsnämnden i det län som har att

handlägga dödsboets taxering till statlig inkomstskatt tilläggs denna befo­

genhet. Länsstyrelsen i Jämtlands län anser att taxeringsnämnd i vissa fall

bör få medge dispens.

Länsstyrelsen i Södermanlands län anmärker att det inte föreskrivits nå­

gon viss tid inom vilken dispensansökan skall vara ingiven till riksskatte­

nämnden. Detta kommer enligt länsstyrelsens mening att fördröja ärende­

nas avgörande.

Justitiekanslern och Svenska bankföreningen framhåller att klagan i

dispensärende bör kunna föras hos regeringsrätten. Riksskattenämndens

prövning innebär en dömande funktion pa ett område där civilrättsliga tolk­

ningsfrågor av särskilt invecklad beskaffenhet ofta förekommer. Att dylika

spörsmål i fortsättningen skulle kunna genom ett dispensförfarande undan-

dras regeringsrättens prövning i vanlig ordning förefaller omotiverat. Riks­

skattenämndens beslut i dispensärenden bör därför kunna överklagas hos

regeringsrätten.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Uppbördsfrågor m. m.

Remissyttrandena

Näringslivets skattedelegation anför att kommittén inte närmare belyst

de problem som uppkommer i uppbördshänseende. Eftersom preliminär

skatt kan påföras dödsboet för ett beskattningsår men delägarna påförs den

slutliga skatten för samma beskattningsår eller vice versa, förutsätter kom­

mitténs förslag att särskilda föreskrifter meddelas i uppbördsförordningen

den 5 juni 1953 (nr 272) för att medge vederbörande skattskyldig avräkning

av preliminär skatt mot slutlig skatt.

Kravet att de skattskyldiga med rimlig säkerhet skall kunna förutse be­

skattningsårets skattebörda synes enligt Svenska bankföreningen med de fö­

reslagna reglerna inte vara tillräckligt tillgodosett. Detta krav har kom­

mit till uttryck bl. a. i uppbördsförordningens bestämmelser om preliminär

självdeklaration och preliminär taxering för beräkning av B-skatt. En be­

skattning enligt handelsbolagsregler kan i efterhand komma som en full­

ständig överraskning för delägarna bl. a. i fall där det först vid deklarations-

tillfället mot tidigare gjorda antaganden visar sig, alt inkomst- eller formo-

genhetsgränsen överskridits. Av det förut anförda — inte minst osäkerhe>-

ten huruvida i det enskilda fallet dispens kan komma att medges eller icke

_ torde följa, att det ibland över huvud taget inte blir möjligt vare sig för

de skattskyldiga eller för den lokala skattemyndigheten att avgöra huruvida

dödsboet eller delägarna skall avge preliminär självdeklaration och vilka be­

lopp som skall anges i denna eller för vein debetsedel skall utfärdas. Sär-

skilda bestämmdser torde erfordras så att dödsbodelägare, som blivit före­

mal for taxering enligt handelsbolagsregler, äger tillgodoräkna sig den på

honom belöpande andelen av dödsboets erlagda preliminärskatt. Omvänt bör

motsvarande gälla i det fall dödsboet taxerats för inkomst, för vilken del­

ägare erlagt preliminärskatt. Vare sig sådana bestämmelser införs eller ej

uppkommer besvärliga avräkningsproblem, bl. a. i förhållandet mellan

dödsboet och delägarna, vilket emellertid torde utgöra en oundviklig följd

av det föreliggande förslaget.

Enligt famil jer ättskommittén bör dödsbo som taxeras som handelsbolag

åtminstone subsidiärt svara för skatter som belöper på dess inkomst och

förmögenhet så att man ej står inför det faktum att skatt ej kan uttas utan

utmätning av delägares andelsrätt i dödsbo, vilket är en mindre önskvärd

procedur. Familjerättskommittén frågar hur man tänkt sig saken ordnad

nar det finns utländska delägare i svenska dödsbon eller delägare som eljest

är bosatta utomlands.

Även näringslivets skattedelegation berör denna fråga som enligt delega­

tionens mening kan få stor praktisk betydelse med hänsyn till den högst

varierande skattebelastning som kan föreligga för skilda delägare.

Svenska bankföreningen påpekar att bestämmelserna om beräkning av

pensionsgrundande inkomst enligt lagen om allmän försäkring i huvudsak

ar uppbyggda på skattelagarnas inkomstdefinitioner. En ändring av dessa

kan därför få försakringsmässiga återverkningar. Följande exempel anförs.

Dödsbodelägare, som utfört arbete åt boet, beskattas enligt praxis som för

inkomst av tjänst för den lön han erhåller härför (RÅ 1935 not Fi 367).

Denna lön utgör pensionsgrundande inkomst. Är vederbörande däremot del­

ägare i dödsbo, på vilket reglerna om handelsbolag skall tillämpas, skall

jämlikt punkt 9 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen lönen hän­

föras till inkomst av den förvärvskälla, varur dödsboets inkomst härflutit.

Är boets förvärvskälla t. ex. annan fastighet, blir lönen i motsats till förra

fallet ej pensionsgrundande. Ur den enskilde delägarens synpunkt kan en

sådan skillnad knappast förefalla motiverad.

86

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

Departementschefen

Behovet av ändrade bestämmelser för dödsbobeskattning

Dödsboutredningen har av ålder ansetts vara en angelägenhet som an­

kommer på de enskilda rättsägarna. Därför har för normalfallen inte i lag

föreskrivits någon viss tid inom vilken dödsboets behållning skall delas

mellan dem. Om dödsbodelägarna är ense därom kan skiftet uppskjutas

hur länge som helst. Även om dödsboförvaltningen i princip går ut på att

skapa förutsättningar för dödsbogemenskapens hävande genom bodelning

87

och arvskifte står det således inte i strid med den civilrättsliga regleringen

att behålla dödsbon oskiftade under lång tid. Skatteflyktskommittén har vid

sina rättsfallsundersökningar påträffat ett fall där dödsbo som uppkom

år 1881 var oskiftat ännu år 1942.

Behållandet av dödsbogemenskapen under längre tid skapar emellertid

problem av olika slag som är svåra att komma till rätta med. Ett sedan

länge uppmärksammat problem sammanhänger med den statliga verksam­

heten för jordbrukets inre och yttre rationalisering. Mycket ofta ägs näm­

ligen fastigheter, som ingår i rationaliseringsföretag, av ett dödsbo. Detta

inverkar inte sällan starkt fördröjande på företaget och kan ibland helt

omöjliggöra det. Orsaken är ytterst att dödsboformen inte är avsedd för

långtidsförvaltning. Sålunda saknas regler om legal ställföreträdare för

dödsbo. Visserligen finns boutredningsmannainstitutet men detta används

i allmänhet endast under särskilda förhållanden och f. ö. äger inte heller

boutredningsman i regel avhända boet fast egendom utan delägarnas eller

rättens hörande.

Skatteflyktskommittén har tagit upp ett annat problem som samman­

hänger med dödsboägandet, nämligen att dödsboinstitutet utnyttjas för att

bereda dödsbodelägarna otillbörliga skattelättnader. Den av kommittén före­

slagna lagstiftningen syftar till att undanröja en sådan användning av döds­

boinstitutet. Kommittén åberopar till en början den principiella grunden för

juridiska personers inkomstbeskattning. Reglerna härom utformades av

1924 års skatteberedning som uttalade att inkomstbeskattningen alltid av­

ser att till sist träffa fysiska personer. Vid enkelbeskattning — dvs. i de fall

när man vill beskatta inkomsten antingen hos den juridiska personen eller

hos dess intressenter och inte hos båda — borde därför enligt beredningens

mening, om beskattningen lades på den juridiska personen, dennas inkomst

beskattas så att den träffades med samma skatt som rätteligen borde träffat

intressenterna om dessa hade beskattats direkt. Kommittén understryker

att denna princip numera inte är tillgodosedd när det gäller beskattningen

av dödsbon. I många fall är det nämligen till följd av i första hand skatte­

skalornas progression förenat med avsevärda fördelar att låta skatten träffa

dödsboet i stället för dess delägare. Gällande beskattningsregler bör, anser

kommittén, därför ändras så att den nämnda principen blir tillämplig även

beträffande dödsbon. Detta föreslås ske genom att bestämmelserna för be­

skattning av handelsbolag görs tillämpliga på dödsbon med inkomst eller för­

mögenhet av viss storlek.

Från remissinstansernas sida har inte framförts några erinringar mot

kommitténs principiella ståndpunkt. Däremot har rests vissa invändningar

av främst praktisk och taxeringsteknisk art mot kommitténs förslag. Vidare

hävdas på en del håll att åtgärder för att hindra skatteflykt i fråga om döds­

bon knappast är så angelägna att de inte kan anstå i avbidan på en översyn

av dödsbonas ställning i civilrättsligt hänseende.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

88

Enligt min mening är den ståndpunkt skatteflyktskommittén intagit prin­

cipiellt riktig. Det kan inte anses tillfredsställande att delägare i dödsbo kan

skaffa sig skattelättnader genom att underlåta att skifta boet sedan den

egentliga boutredningen avslutats. De föreslagna reglerna är ägnade att ska­

pa ökad likformighet i beskattningen. Från rättvisesynpunkt kan därför nå­

gon befogad invändning inte göras mot dem. Som jag nyss nämnde bygger

kommunalskattelagen när det gäller beskattningen av juridiska personer,

däribland dödsbo, egentligen på tanken att skatten skall motsvara vad del­

ägarna haft att erlägga i skatt om de beskattats direkt.

Vad beträffar de civilrättsliga reglerna rörande dödsbo återfinns dessa i

18—24 kap. ärvdabalken. De leder sitt ursprung från 1933 års lag om bo­

utredning och arvskifte. Härifrån överfördes de år 1958 i princip oförändra­

de till ärvdabalken. Enligt vad jag inhämtat av chefen för justitiedeparte­

mentet kan en översyn av bestämmelserna inte räknas till de mera ange­

lägna lagstiftningsuppgifterna, särskilt som reglerna synes vara väl avväg­

da för dödsbon som inriktas på att endast avveckla den avlidnes ekono­

miska förhållanden och därför upplöses efter kort tid. Mot bakgrunden

härav får en reviderad civilrättslig dödsbolagstiftning anses så avlägsen

att den inte kan med fog åberopas mot en ändrad skattelagstiftning på om­

rådet.

Ett par remissinstanser papekar att dödsboet är en bra och smidig för­

valtningsform och att det inte kan vara något samhällsintresse att tvinga

fram en upplösning av skatterättsliga skäl. I vissa fall stadgas i lag hinder

mot skifte. Det åberopas också att det kan finnas legitima skäl att un­

derlåta att dela boet. Sa kan t. ex. vara fallet om ett dödsbo driver en närings­

verksamhet av något slag. Ofta förekommer, framhåller man, att ett dödsbo

fortsätter att driva den avlidnes rörelse. Om den ifrågasatta lagstiftningen

genomförs uppkommer kanske ekonomiska svårigheter för de efterlevande

med påföljd att de tvingas att upphöra med verksamheten. Särskilt motive­

rat sägs det vara att inte framtvinga en delning av boet i de fall där dödsbo­

delägarna är efterlevande make och omyndiga barn. Enligt familjerättskom-

mitténs mening skulle det nu diskuterade förslaget strida mot strävandena

att förbättra efterlevande makes ställning. Sammanlevnad i oskiftat bo är,

framhåller denna kommitté, en mycket naturlig ordning så länge efterlevan­

de make är i livet och ogift. Om barnen emellertid skulle beskattas för andel

av boet torde de komma att bli mindre benägna att låta boet förbli oskiftat.

Lagstiftningen i fråga skulle också motverka de aktuella strävandena på

familjerättens område att närma den svenska lagstiftningen till vad som

gäller i Danmark, Island och Norge där efterlevande make i stor utsträck­

ning sitter i orubbat bo.

I anledning av dessa invändningar vill jag anföra följande.

Det huvudsakliga syftet med de föreslagna beskattningsreglerna är att för­

hindra skatteundandragande eller med andra ord att skapa likformighet i

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

89

beskattningshänseende mellan dödsbodelägare och andra skattskyldiga. Det

förhållandet att en verksamhet bedrivs av ett dödsbo är inte någon godtag­

bar grund för skattelättnader. En tillämpning av beskattningsreglerna för

handelsbolag på rörelsedrivande dödsbo kan inte antas medföra alltför stora

svårigheter. Det bör nämligen ihågkommas att handelsbolag i allmänhet

driver rörelse och att problemet med att viss del av vinsten måste kvarhål-

las i rörelsen har minst samma aktualitet i flertalet vanliga handelsbolag

som hos rörelsedrivande dödsbo. Ändå har ingen allvarligare kritik riktats

mot de hittillsvarande reglerna för beskattning av handelsbolag.

Farhågorna för att den tillämnade lagstiftningen skulle försämra efterle­

vande makes möjligheter att sitta kvar i orubbat bo synes mig vara betyd­

ligt överdrivna. De nu gällande reglerna kommer nämligen vid ett genomfö­

rande av reformen även framdeles att vara tillämpliga pa det alldeles över­

vägande antalet dödsbon. De föreslagna reglerna skall således — i den ut­

formning jag vill ge dem — avse endast dödsbon med en taxerad inkomst

av 10 000 kr. eller däröver eller med en skattepliktig förmögenhet över­

stigande 100 000 kr. Antalet dödsbon av denna storlek torde enligt beräk­

ningar som utförts av skatteflyktskommittén uppgå till endast ca 5 %

av det totala antalet dödsbon. Men även dessa dödsbon kommer enligt för­

slaget att under en viss antagen normaltid för avvecklingen av dödsboför­

valtningen att vara underkastade äldre regler. Förslaget tar således veder­

börlig hänsyn till dödsbodelägarnas intresse att i denna egenskap under viss

tid behandlas som en enhet i beskattningshänseende. Därjämte ges vissa

möjligheter till dispens från de nya bestämmelserna. De efterlevande kom­

mer således att beredas god tid att avveckla boet och att inrätta sig efter de

nya förhållandena.

Det har gjorts gällande att den förevarande frågan statsfinansiellt är av

begränsat intresse och att lösningen därav kunde anstå i avbidan på en över­

syn av de civilrättsliga reglerna. Enligt min mening är dock de fall där döds­

boinstitutet utnyttjas i skatteundandragande syfte tillräckligt många för att

motivera den föreslagna lagstiftningen även från fiskalisk synpunkt. Jag vill

erinra om att skatteflyktskommitténs undersökningar visar att dödsbon, sär­

skilt bon med större förmögenhet, i betydande omfattning behålls oskiftade

längre tid än som i allmänhet betingas av själva boutredningen och vidare

att antalet oskiftade dödsbon ökar. Särskilt anmärkningsvärt är att dödsbo­

formen tycks användas för att nedbringa förmögenhetsskatten. Såsom kom­

mittén framhållit är antalet rcduktionsfall, dvs. fall där den beskattnings­

bara förmögenheten enligt 9§ förordningen om statlig förmögenhetsskatt

skall reduceras, exceptionellt stort beträffande dödsboförmögenheter, om

man jämför med förmögenheter i allmänhet. Medan endast 3 å 4 % av vär­

det av förmögenheterna i allmänhet blir föremål för reducering, ligger mot­

svarande siffra för dödsboförmögenheterna mellan en fjärdedel och en tred­

jedel av värdet.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1066

90

Såväl skatteflyktskommittén som ett par remissinstanser har pekat på det

förhållandet att ett förmögenhetsförvärv t. ex. genom upplösning av dödsbo

någon gång kan medföra att förvärvarens årliga skattebelastning ökar med

större belopp än den inkomstökning förvärvet medför. Detta uppges vara en

inadvertens i skattesystemet som leder till olika arrangemang från de skatt­

skyldigas sida i skattelindrande syfte. Det hävdas från dessa remissinstan­

sers sida att skattereglerna inte bör ändras så att denna inadvertens får ökad

betydelse. Den gjorda invändningen är enligt min mening inte tillräckligt bä­

rande för att berättiga till avkall på kravet om principiell likformighet i be­

skattningshänseende mellan dödsbodelägare och andra skattskyldiga. En

ändrad lagstiftning enligt skatteflyktskommitténs förslag kommer f. ö. att

till alldeles övervägande del avse fall där invändningen saknar all relevans.

I några fall har remissinstanserna ställt sig kritiska till förslaget av det

skälet att det kan väntas öka taxeringsarbetet. Det kan inte bestridas att re­

formen kommer att medföra ett visst merarbete för både skattskyldiga och

taxeringsmyndigheter men genom den utformning reformen föreslås få har

enligt min mening detta merarbete begränsats så långt det är möjligt utan

att syftet går förlorat. Jag återkommer till denna fråga senare.

Slutligen vill jag till stöd för mitt förslag åberopa att dödsboägandet som

jag inledningsvis nämnde visat sig vara till hinder för en önskvärd rationa­

lisering av jordbruket och skogsbruket. Detta sammanhänger med de svå­

righeter som orsakas av att dödsbodelägarna måste vara eniga om varje åt­

gärd och att förvaltningen av boet alltså måste utövas av delägarna gemen­

samt. Om man vill fullt ut undanröja det hinder för rationaliseringsverksam-

heten som dödsbona utgör fordras visserligen ett mer radikalt grepp än vad

en reform på skatteområdet kan innebära. En viss gynnsam effekt bör dock

reformen ha även om den endast omfattar ett begränsat antal dödsbon.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

Formen för beskattning av dödsbo

Den avsedda beskattningseffekten — att träffa dödsboet med samma

skatt som rätteligen bort träffa dess delägare — bör såsom skatteflykts­

kommittén föreslagit lämpligen åstadkommas genom att dödsboet i be­

skattningshänseende likställs med handelsbolag. Boets verksamhet skall

således vid beskattningen anses bedriven av dödsboet som sådant men dess

inkomst och förmögenhet taxeras hos delägarna i förhållande till deras

andelar i boet.

Det helt övervägande antalet remissinstanser tillstyrker kommitténs

förslag i princip. Från några håll anförs emellertid betänkligheter. Därvid

framhålls att det skulle vara olämpligt att i fråga om dödsboet använda

reglerna för beskattning av handelsbolag eftersom dödsboet är en påtvingad

gemenskap medan handelsbolaget är en frivillig sådan. Särskilt åberopas

att svårigheter möter att fastställa delägares andel. Om man bestämmer

92

sigt fördelas mellan delägarna efter det förhållandet vari de äger del i

boet enligt gällande arvs- och testamentsregler. Givetvis skall arvsavsä-

gelse beaktas. Om delägarna överenskommit om särskild fördelning skall

likaså denna godtas. Ett par remissinstanser har anmält missnöje med

förslaget i detta avseende. De anser att den förutsatta obegränsade möj­

ligheten till överenskommelse i fråga om fördelningen av inkomsten in­

bjuder till missbruk. Man skulle bl. a. öppna vägen för att temporärt över­

flytta kapital och avkastning på minderåriga. Jag delar i viss utsträckning

denna uppfattning och föreslår den ändringen i kommitténs förslag att som

delägares andel skall anses vad enligt lag och testamente belöper på honom

av boets behållning, om inte annat föranleds av arvsavsägelse eller av över­

enskommelse om sammanlevnad i o-skiftat bo. Till skattepliktig inkomst

skall givetvis inte hänföras vad delägare erhållit genom utskiftning av den

avlidnes efterlämnade tillgångar.

Riksskattenämnden anser att man för att undvika tveksamhet bör införa

en regel i 47 § kommunalskattelagen att garantibelopp för fastighet som

tillhör oskiftat dödsbo skall beskattas hos delägarna på samma sätt som

boets inkomst. I anledning härav vill jag hänvisa till 53 § 2 mom. sam­

ma lag som föreskriver att handelsbolag inte skall taxeras utan att dess

inkomst och garantibelopp skall hänföras till de särskilda delägarnas in­

komst med belopp som för envar motsvarar hans andel av bolagets in­

komst och garantibelopp. Enligt det nu föreliggande förslaget skall i vissa

fall beträffande dödsbo tillämpas vad som gäller om handelsbolag. Bestäm­

melse härom är avsedd att inflyta i 53 § 3 mom. kommunalskattelagen.

Eftersom någon föreskrift i 47 § av den art riksskattenämnden föreslagit

inte ansetts erforderlig i fråga om delägare i handelsbolag synes någon

sådan inte heller påkallad beträffande delägare i dödsbo som i skatterätts-

ligt hänseende skall anses som handelsbolag. Den föreslagna bestämmelsen

i 53 § 3 mom. innebär också — såsom jag nyss antydde — att stadgandet

i punkt 9 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen blir tillämpligt.

I detta sammanhang bör påpekas att oskiftat dödsbo kan vara skattskyl­

dig! enligt förordningen den 1 december 1959 (nr 507) om allmän varu­

skatt. Genom hänvisningen i 6 § denna förordning blir de nu föreslagna reg­

lerna att dödsbo i vissa fall skall behandlas som handelsbolag tillämpliga

även vid taxering till allmän varuskatt. Sådan skatt kan således komma

att debiteras delägare i dödsbo i stället för boet om förutsättningar för han-

delsbolagstaxering föreligger vid inkomstbeskattningen. Dödsbodelägarna

har emellertid möjlighet enligt 12 § 2 mom. varuskatteförordningen i dess

lydelse genom förordningen den 3 juni 1965 (nr 157) att få varuskatten

påförd endast en dödsbodelägare om det av praktiska eller andra skäl är

lämpligt.

Skatteflyktskommittén föreslår att den omständigheten att dödsbo i be­

skattningshänseende behandlas som handelsbolag inte skall medföra för­

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

94

att möjliggöra skattelindring i sådana fall då beskattningsreglerna annars

skulle medföra direkt obilliga konsekvenser för den skattskyldige. Om

dödsbodelägare, som är skattskyldig för dödsboets inkomst, skall komma i

åtnjutande av särskild skatteberäkning, beror alltså på om han själv upp­

fyller de i förordningen givna förutsättningarna. Att hänsyn i förevarande

avseende således skall tas till delägarens och inte till dödsboets situation

är helt i överensstämmelse med syftet med skatteflyktskommitténs förslag

som ju är att träffa delägarna med den skatt som skulle utgått om boet

varit skiftat. Det kan inte anses inkonsekvent att medge dödsbodelägarna

rätt till förlustavdrag men inte rätt till särskild skatteberäkning vid acku­

mulerad inkomst. Den förra rättigheten måste bedömas med hänsyn till

dödsboets förhållanden eftersom fråga är om kvittning av förluster och

inkomster i en av detta bedriven verksamhet medan den senare rättighe­

ten på nu angivet skäl bör bedömas med hänsyn till den skattskyldiges

förhållanden.

Dödsbo som självständigt skattesubjekt

Skatteflyktskommittén har föreslagit att dödsboet skall taxeras på sam­

ma sätt som handelsbolag fr. o. m. det taxeringsår som infaller närmast

efter utgången av det fjärde kalenderåret efter det kalenderår varunder

dödsfallet inträffade. Härigenom blir boet i regel beskattat enligt nu gäl­

lande bestämmelser under en tid av tre år. Enligt förslaget äger riksskatte­

nämnden ge dispens från det föreslagna stadgandet.

Bland remissinstanserna är meningarna på denna punkt delade. Man

anser på en del håll att avvecklingstiden är för kort, på andra att den är

för lång. De flesta instanserna har dock inte haft något att invända mot

förslaget.

Jag anser mig kunna instämma i skatteflyktskommitténs uppfattning

att det endast i undantagsfall fordras längre tid än tre år för att slutligt

avveckla förvaltningen av ett dödsbo. Till denna uppfattning har också

bl. a. Sveriges advokatsamfund anslutit sig. Möjligen kan den föreslagna

avvecklingstiden anses väl lång eftersom det även i dödsbon med stor be­

hållning i allmänhet torde gälla att de utan olägenhet kan avvecklas på

kortare tid. Det torde således vara klart att kommitténs förslag ger det helt

övervägande antalet dödsbon skäligt rådrum för avveckling. Skulle det i

enstaka fall visa sig att den föreslagna tidrymden är otillräcklig för avveck­

lingen kan riksskattenämnden enligt kommitténs förslag — som jag inte

har något att erinra mot — medge dispens från bestämmelsen i fråga.

Jag anser mig böra understryka kommitténs uttalande att de föreslagna

reglerna inte innebär att dödsbon med endast en delägare utan vidare skall

beskattas som självständigt skattesubjekt under de tre närmaste åren efter

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

95

dödsfallsåret. I enmansdödsbon fordras vanligen inte någon särskild del-

ningsförrättning genom arvskifte e. d. och sådant bo torde i praxis anses

upplöst i och med att dödsboförvaltningen avslutats. Såsom kommittén fram­

hållit är förslaget tillämpligt på dödsbon. Frågan huruvida ett dödsbo före­

ligger får liksom hittills avgöras efter civilrättsliga grunder.

Inkomst- och förmögenhetsgränserna

I och för sig är det enligt kommitténs mening önskvärt att de nya reg­

lerna kunde tillämpas på alla dödsbon. Av praktiska skäl finner kommit­

tén detta emellertid knappast lämpligt. Skulle även mindre dödsbon inne­

fattas i reformen, uppstår nämligen betydande merarbete både för de

skattskyldiga och för taxeringsmyndigheterna utan att skatteintäkterna

för staten i nämnvärd mån ökas. Kommittén föreslår därför att lagstift­

ningen skall omfatta endast dödsbon med skattepliktig förmögenhet över

100 000 kr. eller en till statlig inkomstskatt taxerad inkomst över 10 000

kr.

Även på denna punkt är remissinstansernas meningar delade.

Ett av de skäl som anförts mot den föreslagna gränsdragningen, som

ju innebär att flera system tillämpas för dödsbobeskattningen, är att den

skulle strida mot en av huvudprinciperna i beskattningen, nämligen kravet

på likformighet. Denna invändning visar sig emellertid vid närmare gransk­

ning inte hållbar. Genom att beskatta större dödsbon efter handelsbolags-

reglerna undanröjer man en betydande möjlighet till skatteflykt och åstad­

kommer man större likformighet i beskattningen av delägarna i dessa bon

jämfört med andra skattskyldiga i samma inkomst- och förmögenhetsläge.

Att

man

på grund av taxeringstekniska svårigheter tvingas att begränsa

reglernas räckvidd är enligt min mening inte något avgörande skäl mot re­

formen. I små dödsbon har likformighetssynpunkten mindre betydelse efter­

som skattebelastningen i stort sett blir densamma oavsett om de hittillsva­

rande eller de föreslagna reglerna tillämpas.

Flera remissinstanser anser att de taxeringstekniska komplikationerna

är stora och att de underskattats av skatteflyktskommittén. Å andra sidan

menar några remissinstanser att svårigheterna överdrivits. En instans

finner t. o. m. en gränsdragning av skattetekniska skäl omotiverad.

De svårigheter man i första hand pekar på från remissinstansernas sida

är de som föranleds av att delägarna i ett dödsbo inte sällan är bosatta på

skilda orter. Detta skulle föranleda ett vidlyftigt underrättelseförfarande

och innebära stora risker för oriktiga taxeringar. En särskild registre­

ring av dödsbon och deras delägare skulle bli nödvändig. Speciella svårig­

heter skulle uppstå när taxeringsnämnderna har skilda uppfattningar om

vem som skall taxeras, dödsboet eller delägarna. Mot beloppsgränserna

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

96

åberopas också svårigheterna för dödsbodelägarna alt före beskattnings­

året, t. ex. vid -avgivandet av preliminär självdeklaration, bedöma om grän­

serna kommer att överskridas eller inte.

Det kan inte förnekas att de föreslagna beskattningsreglerna kommer

att medföra ett visst merarbete för såväl de skattskyldiga som taxerings­

myndigheterna. Dessa svårigheter bör dock inte överdrivas. Antalet döds­

bon med kvarlåtenskap överstigande 100 000 kr. var enligt skatteflykts­

kommitténs undersökningar relativt litet eller ca 5 000 vid 1962 års taxering.

Genom fastighetstaxeringsvärdenas höjning och andra förhållanden kan det

antas ha blivit större men dock inte så stort att det påverkar bedömningen,

särskilt inte som effekten av den reform jag nu föreslår bör bli en kraftig

nedgång av antalet.

Den uppgifts- och underrättelseskyldighet som är en förutsättning för

de nya reglernas tillämpning synes mig inte hli alltför betungande. För

taxeringsnämndernas del innebär förfarandet i stort sett endast att man till-

lämpar vad man redan prövat i praktiken beträffande handelsbolag. Såvitt

är känt har taxeringssystemet för sådana bolag hittills fungerat tillfreds­

ställande. Vanligen torde inte heller svårigheterna för dödsbodelägarna att

i förväg bedöma om gränserna kommer att överskridas eller inte att bli

särskilt stora, i all synnerhet som man kan göra denna bedömning mot

bakgrunden av dödsboets verksamhet under ett antal år efter dödsfallet.

Om man gör lagstiftningen tillämplig på alla dödsbon blir merarbetet

för taxeringsmyndigheterna avsevärt större. Jag vill i detta sammanhang

erinra om att enligt en undersökning, som verkställdes av arvsskattesak-

kunniga och som redovisas i skatteflyktskommitténs betänkande (SOU

1963:52 s. 242), dödsbon med en kvarlåtenskap av högst 100 000 kr. utgjor­

de inte mindre än 95,6 % av totala antalet dödsbon enligt de under tiden

den 1 juli 1954—den 30 juni 1955 inregistrerade bouppteckningarna. Här­

av var antalet dödsbon i skiktet 50 000—100 000 kr. ungefär dubbelt så

stort som antalet med en förmögenhet över 100 000 kr. Redan att sänka

förmögenhetsgränsen till 50 000 kr. skulle således innebära en tredubb­

ling av antalet dödsbon som faller inom ramen för den tänkta lagstift­

ningen. Antalet dödsbon i skiktet 50 000—100 000 kr., som inte skiftas

inom ett par år efter dödsfallet, är förmodligen proportionsvis väsentligt

mindre än för större dödsbon. Men det kan dock befaras att en sänkning

av förmögenhetsgränsen skulle leda till ökning av antalet dödsbon, som

skulle behandlas såsom handelsbolag eller begära dispens från sådan be­

handling. Härigenom skulle taxeringsmyndigheternas arbete öka i förhål­

lande till kommittéförslaget. Att slopa eller väsentligt sänka beloppsgrän-

serna synes mig därför med tanke på de taxeringstekniska konsekvenserna

vara betänkligt.

Beloppsgränserna bar emellertid diskuterats även från andra synpunk­

ter. Ett par remissinstanser understryker att föga står att vinna från fiska-

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

97

lisk synpunkt på att tillämpa handelsbolagsreglerna på dödsbon med små

inkomster eller liten förmögenhet. Inkomstgränsen sägs i praktiken knap­

past komma att få någon verkan.

Av den statistik kommittén låtit göra framgår att en höjning av förmö-

genhetsgränsen till 200 000 kr. skulle medföra en väsentlig begränsning av

antalet dödsbon som skulle falla under den föreslagna lagstiftningen. Ur

taxeringsteknisk synpunkt är detta visserligen till fördel. Men av kommit­

téns exempel på skatteundandragandets storlek i dödsbon av olika storlek

framgår också tydligt att skatteeffekten i dödsbon av denna storlek är allt­

för hög för att kunna godtas ur likformighets- och rättvisesynpunkt. Av

vad jag nu har anfört framgår att jag anser den av skatteflyktskommittén

förordade förmögenhetsgränsen väl avvägd. Vad beträffar inkomstgränsen

har påtalats av en remissinstans att den ligger så högt att den knappast

kommer att få någon verkan. Från något håll har behovet av en inkomst­

gräns ifrågasatts. För att undvika skatteflyktsåtgärder är det enligt min

mening nödvändigt med både en inkomstgräns och en förmögenhetsgräns.

Var inkomstgränsen skall sättas är tveksamt. Jag medger att en gräns vid

10 000 kr. förefaller gynnsam i jämförelse med förmögenhetsgränsen och

att viss risk föreligger att dödsbon, som har förmögenhet under den före­

slagna gränsen, tillförs inkomster upp till inkomstgränsen med hänsyn till

möjligheten till lindring i progressionen. Jag anser mig emellertid åtmins­

tone tills vidare kunna godta den inkomstgräns som föreslagits av skatte­

flyktskommittén.

Såsom skatteflyktskommittén förordat bör förmögenhetsgränsen an­

knyta till storleken av den skattepliktiga förmögenheten och inte till den

beskattningsbara förmögenheten eftersom i annat fall reduktionsregeln i 9 §

förordningen om statlig förmögenhetsskatt skulle inverka. Att såsom en

remissinstans ifrågasatt låta förmögenhetsgränsen automatiskt anknyta

till ändringarna i den allmänna beloppsgränsen för fysiska personers be­

skattningsbara förmögenhet, som numera är 100 000 kr., anser jag inte

påkallat. Det synes mig lämpligare att vid en ändring av sistnämnda gräns

särskilt undersöka om detta även motiverar att den nu föreslagna förmö­

genhetsgränsen ändras.

*

Några remissinstanser har till behandling tagit upp det förhållandet att

ett dödsbo — beroende på storleken av dess förmögenhet eller dess inkomst

— ett år kan komma att beskattas som dödsbo, ett annat år som handels­

bolag. De hävdar att i princip bör gälla att oskiftat dödsbo som vid ett års

taxering likställts med handelsbolag vid därefter följande års taxeringar

behandlas på samma sätt, oberoende av om under de senare åren förmö­

genhets- eller inkomstgränsen uppnåtts eller inte. Flera skäl skulle tala för

en sådan utformning av bestämmelserna. Bl. a. torde det för flertalet av

de dödsbon som det här blir fråga om vara möjligt att slutföra avveckling­

en under en period av fyra å fem år. Inte heller anser man det lämpligt att,

4

Bihang till riksdagens protokoll 1966. 1 saml. Nr S6

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 är 1966

98

såsom kommittén föreslagit, ge möjlighet till dispens från de föreslagna

reglerna om någon beloppsgräns tillfälligtvis överskridits. Därigenom skul­

le man nämligen underlätta uppskov med avveckling av dödsbo. Dispens­

möjligheten i dessa fall skulle också i hög grad försvåra taxeringsnämnder­

nas arbete.

Jag delar den av remissinstanserna på denna punkt anförda kritiken.

Otvivelaktigt är det ur praktisk synvinkel önskvärt att reglerna utformas

så att det dödsbo som en gång överskridit någon av de angivna belopps-

gränserna för framtiden beskattas som handelsbolag. Dispens från de före­

slagna reglerna bör således inte medges enbart av det skälet att endera

gränsen eller båda gränserna skulle ha tillfälligtvis överskridits. Man vin­

ner därigenom en klar linje i beskattningen och man undviker en förhål­

landevis stor grupp dispensärenden, som inte kan anses särskilt ömman­

de. Jag vill också understryka att den av kommittén föreslagna regeln på

denna punkt knappast är i linje med lagstiftningens syfte.

Något behov av att ordna med särskild registrering av dödsbon anser jag

inte föreligga. Jag vill tillägga att dödsbo skattemässigt aldrig byter hem­

ortskommun. Enligt 66 § kommunalskattelagen har boet samma hemorts­

kommun som den avlidne. Detta förhållande bör underlätta kontrollmöj­

ligheterna.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Dispensmöjligheter

Skatteflyktskommittén föreslår att riksskattenämnden skall få befo­

genhet att i vissa fall medge undantag från de nya bestämmelserna. Bakom

denna dispensregel ligger det förhållandet att skifte av dödsbo under vissa

omständigheter kan visa sig olämpligt eller inte möjligt. Kommittén anger

som exempel på sådana fall att oklarhet råder om vem som är att anse som

dödsbodelägare, att äganderätten till boets förmögenhet eller del därav är

svävande samt att dödsbo tillfälligt överskridit den föreskrivna inkomst-

och förmögenhetsgränsen. Som framgår av vad jag nyss sagt har jag före­

slagit att dispens inte skall ifrågakomma i det sistnämnda fallet. I övrigt

vill jag i fråga om de föreslagna dispensreglerna anföra följande.

Mot dispensförfarandet riktas kritik från en del remissinstansers sida.

Invändningarna är delvis av principiell natur. En remissinstans understry­

ker sålunda att dispensbestämmelserna medför ett osäkerhetsmoment i

den föreslagna lagstiftningen och anser det lämpligare att dispensfallen

anges direkt i lagtexten. Jag kan visserligen i princip dela denna uppfatt­

ning men eftersom det inte torde vara möjligt att precisera alla tänkbara

undantagsfall är det nödvändigt att ge dispensregeln en allmän karaktär. I

likhet med kommittén finner jag det vara en fördel att beskattningsreglerna

utformas så att hänsyn kan tas till speciella omständigheter. Jag har därför

principiellt inget att erinra emot kommitténs förslag i förevarande avseende.

99

Den allmänna utformning som kommittén gett regeln om dispens —

sådan kan meddelas »om särskilda skäl föranleda därtill» — finner jag i sak

godtagbar. Jag kan också instämma i kommitténs uttalande att vid bedöm­

ningen av om dispens bör ges eller inte bör gälla att mot varandra skall vä­

gas å ena sidan det fiskaliska intresset av att uppdela boets egendom och

förmögenhet på delägarna och å andra sidan svårigheterna att göra en så­

dan uppdelning.

Det har på en del håll gjorts gällande att det föreslagna dispenssystemet

är svårhanterligt och arbetskrävande. Ett par remissinstanser vänder sig

särskilt mot att partiell dispens kan ges, t. ex. när äganderättsförhållande­

na är klara beträffande en del av dödsboets inkomst och förmögenhet men

svävande beträffande en annan del. Enligt min mening kan man anta att

handläggningen av dispensärendena inte blir så betungande att den får

någon större betydelse för det praktiska taxeringsarbetet eftersom de nya

bestämmelserna, om de godtas, kommer att bli tillämpliga på ett relativt

begränsat antal dödsbon. Jag vill också understryka kommitténs uttalande

att dispens bör meddelas restriktivt. Å andra sidan bör det av praktiska

skäl knappast komma i fråga att medge endast partiell dispens.

En remissinstans hävdar att dispens normalt bör ges dödsbon i vilka

ingår delägare under 21 år. Som skäl härför åberopas att bestämmelsen

att dödsbo skall beskattas som handelsbolag i vissa fall kan leda till att

dessa delägares föräldrar får en orimligt hög skattebelastning, beroende på

att samtaxering i vissa fall skall ske av föräldrarnas och barnens föi mogen­

het. Jag kan inte dela denna uppfattning. Dispens i detta fall skulle uppen­

barligen helt strida mot grundtanken i den föreslagna reformen och prin­

ciperna i förordningen om förmögenhetsskatt och leda till att dödsbon kon­

serverades just av skatteflyktsskäl.

Svenska bankföreningen kritiserar kommitténs uttalande att dispens skall

medges »på framställning av dödsboet eller någon dess delägare». Av för­

slaget framgår inte, säger bankföreningen, hur man skall förfara i hän­

delse oenighet föreligger mellan delägarna i frågan om dispens skall sö­

kas eller inte. I anledning härav vill jag påpeka att dödsboförvaltningen

utövas gemensamt. Dödsbodelägarna måste alltså vara eniga i dispens­

frågan. Att meddela dispens bör inte vara möjligt om inte alla delägare

biträder ansökan härom, något som kommittén torde ha förutsatt. Skulle

dödsbodelägarna inte kunna enas föreligger som bekant möjlighet att för­

ordna boutredningsman. Med sitt uttalande maste kommittén ha avsett del­

ägare som är behörig att fora boets talan.

Kommittén har föreslagit -att riksskattenämnden skall vara dispensmyn­

dighet. En länsstyrelse anser att det är ändamålsenligare att prövnings-

nämnden i det län som liar att handlägga dödsboets taxering till statlig

inkomstskatt tilläggs denna befogenhet. En annan länsstyrelse föreslår

att taxeringsnämnd i vissa fall bör få medge dispens. Eftersom det är av

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

100

största vikt att likformighet uppnås vid handläggningen av dispensären­

dena och risk föreligger för en inte enhetlig bedömning om de skall hand-

läggas av taxerings- eller prövningsnämnd, finner jag att kommitténs för­

slag i förevarande avseende är väl grundat.

Kommittén har inte uttalat sig i frågan när dispensansökan senast skall

vara ingiven till riksskattenämnden. En länsstyrelse framhåller att dis­

pensärendena kommer att fördröjas om inte en senaste tidpunkt för an­

sökan anges. Jag anser det önskvärt att en sådan tidpunkt bestäms. Det tor­

de knappast vara förenat med någon svårighet för dödsboet att inkomma

med ansökan senast samma dag som boet har att lämna uppgift enligt 38 §

taxeringsförordningen i sin egenskap av handelsbolag. Denna tidpunkt torde

överensstämma med tiden för att lämna deklaration. Med en sådan före­

skrift torde dispensbeskedet normalt kunna beaktas redan vid åsättande av

taxering i första instans. Jag förordar därför en bestämmelse i enlighet här­

med. Om i särskilda fall slutligt avgörande i dispensärendet inte hunnit

meddelas före det taxeringsnämnd avslutat sitt arbete, bör den skattskyldige

genom besvär hålla möjligheten till ändring av taxeringen öppen.

Enligt kommitténs förslag skall talan inte få föras mot riksskattenämn­

dens beslut i dispensärenden. Gentemot detta förslag är såväl justitiekans-

lem som Svenska bankföreningen kritiska och föreslår att talan bör få

föras hos regeringsrätten. Bankföreningen åberopar att riksskattenämnden

här skall utöva en dömande funktion.

När möjligheten att medge dispens i tidigare skattelagstiftning anför-

trotts riksskattenämnden har parterna — den skattskyldige och det all­

männas representanter — icke i något sammanhang fått rätt att överklaga

nämndens beslut. Som exempel kan nämnas den i det föregående berörda

dispensrätten enligt 54 § kommunalskattelagen och den likaså tidigare

nämnda möjligheten för nämnden att överflytta utskiftningsskatteskuld vid

fusion. Riksskattenämnden kan vidare bl. a. medge viss dispens enligt 1960

års provisoriska lagstiftning rörande beskattning av utdelning. Inte heller

beslut i sådant ärende kan överklagas. Enligt min mening föreligger inte

tillräckliga skäl att här bryta mot denna praxis. Nämnden skall enligt den

av mig föreslagna lagstiftningen inte utöva någon dömande verksamhet.

Avgörandet i de nya dispensärendena skall liksom i de hittillsvarande ske

efter billighetsskäl. För sådan diskretionär prövning måste nämnden anses

särskilt lämpad genom sin allsidiga sammansättning. Jag förordar med

hänsyn härtill kommitténs förslag att dispensärendena inte får överklagas.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Uppbördsfrågor m. m.

I princip skall den preliminära skatten så nära som möjligt motsvara

summan av den statliga inkomstskatt, statliga förmögenhetsskatt och

kommunala inkomstskatt, de landstingsmedel och tingshusmedel samt de

101

avgifter som kan antas komma att påföras den skattskyldige på grund av

den årliga taxeringen för inkomst- och förmögenhetsskatt aret efter in­

komståret.

För skattskyldiga med B-skatt — som det här i regel gäller — måste in­

komsten under inkomståret och skatten därå beräknas i förväg. Detta

kan stundom möta svårigheter. Härtill skulle, när det gäller dödsbon

om de föreslagna skattereglerna genomförs — komma den speciella svå­

righeten att beräkna om dödsboets inkomst eller förmögenhet kommer att

överstiga inkomstgränsen, 10 000 kr. taxerad inkomst resp. förmögenhets-

gränsen, 100 000 kr. skattepliktig förmögenhet, överskrids endera grän­

sen skall dödsbodelägarna taxeras, i annat fall dödsboet. En felbedömning

i detta avseende medför att den slutliga skatten kommer att påföras an­

nan skattskyldig än den som erlagt den preliminära skatten. I anledning

härav uppkommer fråga om särskilda föreskrifter är påkallade i upp-

bördsförordningen i fråga om avräkning av preliminär skatt mot slutlig

skatt.

I regel torde det inte föreligga några särskilda svårigheter att bedöma

om dödsboets inkomst eller förmögenhet kommer att ligga över eller under

gränserna. Inkomsten och förmögenheten torde med viss säkerhet kunna

bedömas på grundval av de senaste årens resultat. Dödsboet skall ju enligt

de föreslagna bestämmelserna inte taxeras enligt handelsbolagsreglerna

förrän det femte taxeringsåret efter dödsåret. Sker en felbedömning av

situationen föreligger möjligheter till rättelse. Sålunda kan den preliminära

skatten enligt 45 § uppbördsförordningen jämkas när skattskyldig gör san­

nolikt att denna kommer att avvika från motsvarande slutliga skatt. För

jämkningsrätten gäller i vissa fall spärregler. Ansökan om jämkning kan

ske under hela inkomståret och under de därefter närmast följande fyra

månaderna. Skattskyldig äger under vissa villkor återbekomma för mycket

inbetalt skattebelopp utan avvaktan på debitering av den slutliga skatten.

Inbetalning av skatt för den i realiteten skattskyldige — vare sig dödsboet

eller delägarna — kan för undvikande av kvarskatteränta ske t. o. m. den

30 april året näst efter inkomståret. På begäran av dödsbo kan den av döds­

boet erlagda preliminärskatten vid återbetalning i samband med jämk­

ning tillgodoföras dödsbodelägarna såsom preliminär skatt. Motsvarande

gäller om dödsbodelägare erlagt preliminär skatt och det senare framkom­

mer att dödsboet skall beskattas för ifrågavarande inkomst.

Om tvist råder om vem som skall påföras skatt för dödsboets inkomst,

dödsboet eller dödsbodelägarna, kan jämlikt 49 § uppbördsförordningen

beviljas anstånd med inbetalning av skatt. Har såväl delägarna som döds­

boet taxerats bör anståndet avse skatten enligt den taxering som kan be­

räknas bli undanröjd.

Enligt 27 § 3 mom. uppbördsförordningen skall ränta påföras i vissa

fall när den slutliga skatten överstiger den preliminära skatten. Det kan

if

Bihang till riksdagens protokoll 19G6. 1 samt. Nr 85

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

102

givetvis inte anses skäligt att ränta påförs dödsboet i det fall att preliminär

skatt inbetalts av delägarna i boet och dessa liaft skälig anledning att

anta att det var de som skulle komma att skatta för boets inkomster. Detta

gäller också det omvända fallet, när dödsboet inbetalt preliminär skatt och

det visar sig att det är delägarna som är skattskyldiga men inte erlagt nå­

gon sådan skatt. I dessa fall föreligger tydligen skäl att jämlikt 85 § 2

mom. uppbördsförordningen befria skattskyldig från räntepåföljden.

Gällande bestämmelser i uppbördsförordningen synes som framgår av

vad jag nu anfört väl täcka de särskilda situationer som den föreslagna

ändringen av beskattningsreglerna kan ge upphov till. Några särskilda

föreskrifter i anledning av den föreslagna skattereformen finner jag såle­

des i likhet med kommittén inte påkallade. Givetvis bör de lokala skatte­

myndigheterna inte vara restriktiva vid tillämpningen av de regler i upp­

bördsförordningen som jag här berört. Detta särskilt under den nya lag­

stiftningens första tillämpningstid. Likaså bör räntebefrielse för kvarståen­

de skatt i hithörande fall medges efter tämligen frikostiga grunder.

Några remissinstanser har till diskussion upptagit frågan om ansvaret

för skatter som belöper på dödsboets inkomst och förmögenhet. Enligt

familjerättskommitténs mening bör sålunda dödsboet, åtminstone subsi-

diärt, svara för skatter som belöper på dess inkomst och förmögenhet.

I annat fall skulle man kanske bli tvungen att utmäta delägarnas andel i

boet, en procedur som skulle vara mindre önskvärd. Man måste också,

framhålls det vidare, uppmärksamma de svårigheter som möter när del­

ägare är bosatta utomlands eller är utländska medborgare.

Det förslag som skatteflyktskommittén framlagt innebär att vad som

gäller om handelsbolag skall i vissa fall äga motsvarande tillämpning i

fråga om oskiftat dödsbo, därvid dödsboets inkomst och förmögenhet skall

hänföras till de särskilda delägarna med belopp som för var och en mot­

svarar hans andel i boet. Det är alltså delägaren som skall anses ha för­

värvat inkomsten i fråga och som skall skatta för densamma. Dödsboet

som sådant är således inte skattskyldigt. Att under sådana förhållanden

låta dödsboet svara för den skatt som belöper på delägarens andel skulle

strida mot vad i princip gäller i fråga om ansvaret för erläggande av skatt.

Jag anser mig därför inte böra föreslå någon bestämmelse att dödsboet

skall åläggas ansvar för delägarnas skatt.

Inte heller finner jag en sådan bestämmelse påkallad för det fall att del­

ägaren är utländsk medborgare eller bosatt utomlands. Har skatten inte

kunnat uttas här i riket, får man tillgripa det förfarande som anvisas i

uppbördsförordningen när skattskyldig som upptagits i restlängd vistas

utomlands. Jag kan inte finna att de svårigheter som här kan möta i fråga

om dödsbon är av den art att de skulle kräva särskilda bestämmelser.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

103

Bankföreningen har tagit npp frågan om de föreslagna reglernas åter­

verkan på beräkningen av pensionsgrundande inkomst. Härom vill jag an­

föra följande.

Enligt lagen om allmän försäkring grundas rätt till tilläggspension på

inkomst av förvärvsarbete. Taxeringen till statlig inkomstskatt för visst

år läggs till grund för beräkningen av inkomst av anställning och inkomst

av annat förvärvsarbete för samma år. Med inkomst av anställning avses

den lön som en försäkrad åtnjutit som arbetstagare i allmän eller enskild

tjänst. Med inkomst av annat förvärvsarbete avses inkomst av här i riket

bedriven rörelse, inkomst av här belägen jordbruksfastighet som brukas av

den försäkrade samt ersättning i penningar eller naturaförmåner i form

av kost eller bostad för arbete för annans räkning, allt i den mån inkoms­

ten inte är att hänföra till inkomst av anställning. Om oskiftat dödsbo

taxerats för inkomst av rörelse eller inkomst av jordbruksfastighet som

drivits eller brukats i dödsboets namn, kommer de enskilda delägarna i

dödsboet inte att taxeras för den utdelning de erhåller i egenskap av dödsbo­

delägare. Sådan utdelning blir då inte heller pensionsgrundande för del­

ägaren. En

annan

sak är att delägaren i vissa fall kan inta ställningen som

anställd hos dödsboet och uppbära lön från detta. Har inkomst av rörelse

eller inkomst av jordbruksfastighet, som brukats, däremot uppburits av

handelsbolag, blir denna inkomst pensionsgrundande för varje bolagsman

till den del han är skattskyldig för inkomsten. Däremot är inte inkomst av

kapital och i regel inte heller inkomst av annan fastighet pensionsgrun­

dande.

Såsom framgår av det anförda grundar i princip endast sådan inkomst

som blivit föremål för taxering till statlig inkomstskatt pensionsrätt. Efter­

som det enligt mitt förslag är delägaren som i vissa fall skall taxeras för

dödsboets inkomst, innebär det att sådan inkomst blir pensionsgrundande

under förutsättning att den är att anse som inkomst av förvärvsarbete.

Att dödsbo i vissa fall skall beskattas som handelsbolag föranleder vissa

ändringar i kommunalskattelagen (53 § 3 mom. samt anvisningarna till

38, 53 och 66 §§), förordningen om statlig inkomstskatt (6 § 3 mom.), för­

ordningen om statlig förmögenhetsskatt (3 § 1 mom. och 6 § 1 mom.) och i

38 § taxeringsförordningen.

Ilungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Övergångsbestämmelser

Ett par remissinstanser anser att den föreslagna lagändringen bör kom­

pletteras med särskilda övergångsbestämmelser för sådana dödsbon där

dödsfallet inträffat före den dag då de nya bestämmelserna skall träda i

kraft.

104

Jag finner det lämpligt att de nya bestämmelserna tillämpas första gång­

en vid 1969 års taxering. Detta innebär att de detta år blir tillämpliga på

dödsbon, där dödsfallet ägt rum år 1964 eller tidigare. Härigenom synes

dödsbona beredas erforderlig tid att inrätta sig efter de nya förhållandena.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

105

Diverse frågor

Inkomstbeskattning vid utdelning och utskiftning från aktiebolag och

ekonomiska föreningar

Kommittén

Enligt kommunalskattelagens bestämmelser skall aktiebolags och ekono­

miska föreningars vinster i princip beskattas två gånger. Det första ledet i

denna dubbelbeskattning uttas hos bolaget eller föreningen och det andra

hos delägarna, när vinsten utdelas till dem. Om vinstmedlen inte tillförs

delägarna utdelningsvägen utan genom utskiftning skall medlen i stället när

det gäller aktiebolag tas till beskattning enligt förordningen om utskift-

ningsskatt. I fråga om ekonomiska föreningar effektueras detta andra led i

dubbelbeskattningen vid utskiftning på så sätt att inkomstskatt uttas hos

delägarna i den mån värdet av vad som utskiftas överstiger inbetald insats.

Normalt sker utdelning och utskiftning så att tillgängliga vinstmedel över­

förs till delägarna i form av kontanter. Gällande bestämmelser utgår — så­

som naturligt är — från detta förhållande och kommittén har inte observe­

rat några speciella olösta skatteproblem för dessa fall. Men transaktionen

kan också ske så att säga in natura, dvs. i företaget använda tillgångar över­

förs till delägarna.

Kommittén erinrar om att kommunalskattelagen inte innehåller några

regler för sådana fall. I olika utredningssammanhang har emellertid denna

fråga observerats. Man har därvid ansett att utdelning och utskiftning borde

likställas med avyttring i beskattningshänseende. Lagstiftning med detta in­

nehåll har emellertid inte skett.

Från praxis antecknar kommittén att dubbelbeskattade företags utdelning

av egendom, som utgör varulager eller inventarier, jämställs med a\yttiing

av egendomen. Sådan utdelning föranleder således i princip inkomstbeskatt­

ning hos företaget (riksskattenämndens meddelande 1956:5 nr 5 b). Ut-

skiftningen behandlas däremot inte som avyttring hos det utskiftande före­

taget. Detta är klarlagt beträffande omsättningstillgångar genom nämndens

meddelande 1954: 5 nr 1, och för sådana anläggningstillgångar, vilkas av­

yttring skulle medfört skattskyldighet för företaget, genom nämndens med­

delande 1958: 1 nr 12. Delägare, som använder utskiftade tillgångar i rö­

relse, får uppta dem till saluvärdet, riksskattenämndens meddelande 1956: 5

nr 5 a, trots att eventuell dold reserv inte inkomstbeskattas hos det utskif­

tande företaget.

106

Vidare erinras om att dubbelbeskattningsprincipen inte gäller för han­

dels- och kommanditbolag. De betraktas visserligen som juridiska personer

men taxeras inte självständigt utan deras inkomst tas upp till beskattning

hos de särskilda delägarna med belopp som för var och en motsvarar hans

andel i bolagets inkomst. Kommittén uttalar att dessa beskattningsregler

medför att man normalt inte kan tala om utdelning i vanlig mening från

handels- och kommanditbolag, överföring av företagets vinstmedel till del­

ägarna torde inte i och för sig föranleda beskattning vare sig hos företaget

eller delägarna i vilken form överföringen än sker. Om handelsbolag för­

vandlas till enskild firma genom att andelarna under längre tid är förenade

på en hand övergår tillgångar och skulder till handelsbolagets bokförda

värden (RÅ 1955 ref. 41, riksskattenämndens meddelande 1956: 1 nr 14 a).

Om varulager, inventarier, goodwill m. m. överförs från handelsbolaget till

delägarna efter andra värden än handelsbolagets skattemässiga restvärden

torde handelsbolaget anses genom överföringen ha gjort en vinst eller för­

lust, som blir skattepliktig resp. avdragsgill för handelsbolagets delägare

(RÅ 1954 not Fi 1417 och 1962 not Fi 932).

Har handelsbolags tillgång efter överföring i delägarens privata ägo inte

längre samma status i beskattningshänseende som tidigare, har i visst fall

överföringen ansetts böra ge anledning till beskattning. Fråga härom upp­

kom i ett av regeringsrätten avgjort mål, RÅ 1950 not Fi 605. Fallet gällde

ett handelsbolags värdepapper som hade bokförts såsom omsättningstill­

gångar hos bolaget. I samband med bolagets upplösning såldes värdepapp­

ren till ett delägaren närstående företag till pris avsevärt understigande

saluvärdet och bokfördes där såsom kapitaltillgångar. Delägaren ansågs i

detta fall ha förfogat över obeskattade vinstmedel till belopp, motsvarande

viss del av den dolda reserven. På grund av processläget hade regeringsrät­

ten inte att pröva huruvida hela den dolda reserven bort tas till beskattning.

Med hänvisning till sin redogörelse för praxis framhåller kommittén att

ett klart brott mot kontinuitetsprincipen i rättspraxis sker vid utskiftning

av omsättnings- eller inventarietillgångar från aktiebolag. Enär bedöm­

ningen i praxis torde bli densamma vid utskiftning från ekonomisk för-

ening, uppstår samma förhållande vid motsvarande förfarande av sådan

skattskyldig. Trots att eventuell dold reserv inte inkomstbeskattas hos det

utskiftande företaget, får delägaren i sin bokföring ta upp den utskiftade

tillgången till saluvärdet. Härigenom omintetgörs definitivt det första ledet i

den dubbelbeskattning, som nu ifrågavarande företags vinstmedel är under­

kastad. Att den dolda reserven vanligen träffas av utskiftningsskatt eller,

beträffande ekonomiska föreningar, motsvarande skatt hos delägaren, bör

enligt kommittén inte inverka på bedömningen. Det gäller nämligen då and­

ra ledet i dubbelbeskattningen.

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

107

Enligt kommitténs mening måste mot rätten att genom av- och nedskriv­

ningar skapa dolda reserver svara att reserverna under alla förhållanden

blir inkomstbeskattade vid deras upplösning eller vid uppskrivning. Praxis

synes i princip inte medge att dolda reserver utdelas utan beskattning hos

det utdelande företaget. Däremot kan de utskiftas utan motsvarande in­

komstbeskattning. Det föreligger således en principiellt helt omotiverad skill­

nad mellan de båda fången, vilken kommittén anser inte bör fortbestå. Kom­

mittén föreslår därför, att utskiftning och utdelning från aktiebolag och

ekonomiska föreningar genom lagstiftning likställs med avyttring på sätt nu

sker i praxis vid utdelning. Såsom köpeskilling bör anses tillgångens verk­

liga värde vid överföringen. Vidare begränsas lagstiftningen till att avse så­

dana tillgångar, beträffande vilka ev. försälj ningslikvid är att hänföra till

inkomst av fastighet eller rörelse. I samband därmed föreslår kommittén

att praxis vid utdelning lagfästs.

Eftersom kontinuitetsprincipen också kan tillgodoses så att tillgångarna

överförs till skattemässigt restvärde föreslås vissa undantagsregler. Utskift­

ning eller utdelning skall således få ske till överlåtarens skattemässiga rest­

värde vid överföring till dubbelbeskattade företag men däremot inte vid

överföring till annan skattskyldig enär detta skulle innebära att dubbelbe-

skattningsprincipen åsidosattes. Utdelning eller utskiftning från dubbelbe-

skattat företag till enskild person, handelsbolag eller annat skattesubjekt,

vars vinstmedel beskattas endast en gång, bör således enligt kommitténs

mening föranleda beskattning hos det utdelande eller utskiftande företaget

enligt huvudregeln, dvs. efter tillgångens verkliga värde. Kommittén till­

lägger att överföring från enkelbeskattat till dubbelsbeskattat skattesubjekt

varken enligt gällande praxis eller enligt kommitténs förslag bör föranleda

beskattning även om överföringen sker till det skattemässiga restvärdet.

Vad beträffar beskattningen av dolda reserver hos handels- och komman­

ditbolag vid deras överföring på ett eller annat sätt till delägare föreslår

kommittén motsvarande regler, överföring av sådana tillgångar, vilkas av­

yttring föranleder inkomstbeskattning i något av inkomstslagen jordbruks­

fastighet, annan fastighet eller rörelse, skall således i princip anses som av­

yttring och tillgångarnas verkliga värde vid överlåtelsetillfället bör anses

som köpeskilling. Om transaktionen innebär överföring av en av handels­

bolaget bedriven förvärvskälla, helt eller till väsentlig del, förordar kom­

mittén, att de skattemässiga restvärdena godtas. Det fordras dock att över­

låtelsen sker i samband med bolagets upplösning. Som förutsättning skall i

enlighet med kontinuitetsprincipen gälla att delägaren fortsätter den av bo­

laget i motsvarande del bedrivna verksamheten. Detta innebär bl. a. ett

oavvisligt krav på att de överförda tillgångarna inte förändrar karaktär i be­

skattningshänseende hos den nye innehavaren.

Kommittén har inte funnit anledning tillåta att tillgångar överförs till

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1!)66

108

delägare till de skattemässiga restvärdena under handelsbolagets fortsatta

bestånd. En sådan regel finner kommittén vara en onödig komplicering av-

lagstiftningen med hänsyn till de relativt sällsynta fall då den kan bli ak­

tuell.

Remissyttrandena

Förslaget om beskattning på kontinuitetsprincipens grund vid utdelning

och utskiftning från aktiebolag och ekonomisk förening samt handels- och

kommanditbolag tillstyrks i princip av alla remissinstanser utom hovrätten

över Skåne och Blekinge som över huvud taget avstyrkt att lagstiftning sker

från denna principiella utgångspunkt. Bland dem som uttryckligen tillstyrkt

kommitténs förslag befinner sig kammarrätten, riksskattenämnden, över-

ståthållarämbetet, länsstyrelserna i Södermanlands, Kronobergs, Kristian­

stads, Göteborgs och Bohus, Gävleborgs, Västernorrlands och Jämtlands län

samt Sveriges advokatsamfund, Skånes handelskammare, Kooperativa för­

bundet och Sveriges köpmannaförbund. Länsstyrelsen i Södermanlands län

anser att förslaget är ägnat att på ett effektivt sätt försvåra de hittills täm­

ligen ofta förekommande åtgärderna på detta område att undgå taxering.

Även lantbrukets skattedelegation anser de framlagda förslagen innebära en

lämplig lösning av de här behandlade problemen.

Länsstyrelsen i Jönköpings län, som anser sig inte kunna godta inkomst­

beskattning i samband med arv, gåva o. d. fång på grundval av kontinui-

tetsprincipen, ställer sig tveksam även till kommitténs förslag i förevarande

del. Länsstyrelsen finner emellertid att det är så stor skillnad mellan å ena

sidan gåva och å andra sidan ifrågavarande bolagsskatterättsliga trans­

aktioner att man inte behöver behandla dem lika. Utdelning och utskiftning

från bolag är inte av benefik karaktär, och vad det gäller är endast att lik­

ställa utdelning och utskiftning med köp eller byte i ytterligare ett avseende;

tidigare har obestritt sådan likställighet ansetts föreligga t. ex. vid realisa­

tionsvinstbeskattning. Länsstyrelsen anser sig därför kunna godta förslaget

i denna del.

I fråga om förslagets närmare utformning har framförts vissa ändrings­

förslag av delvis motstridig innebörd. Sålunda har riksskattenämnden ställt

sig frågande till behovet av lagstiftning för att reglera överföringar från han­

dels- och kommanditbolag till dess delägare. Något svinn i beskattningen

uppkommer inte enligt praxis i sådana fall, såvitt nämnden har sig bekant.

Länsstyrelsen i Hallands län anser att lagtexten på denna punkt kan för­

enklas genom att man utesluter kravet på upplösning för tillämpning av

restvärdemetoden. Enligt länsstyrelsen förekommer det i praktiken att ett

handelsbolag driver flera var för sig självständiga rörelser, och att en av

rörelserna överlåts till delägare, medan bolaget alltjämt består och driver

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

109

de övriga rörelserna. Länsstyrelsen kan inte förstå, varför detta fall skall

bedömas på annat sätt än överföring av samtliga rörelser. Samma bedöm­

ning ifrågasätts också för det fall att bolaget behåller viss del av sin rörelse

och överlåter resten, t. ex. om ett bolag som bedriver handel med bränsle

överlåter handeln med kol och ved, men behåller den del av rörelsen som

avser oljehandel. Liknande synpunkter anförs av länsstyrelsen i Värm­

lands län.

För utsträckning av restvärdemetoden i ett annat avseende uttalar sig

kommerskollegium och näringslivets skattedelegation. De anser sålunda att

delägare bör få tillgodoräkna sig det skattemässiga restvärdet inte bara vid

upplösning av handelsbolag utan även vid upplösning av aktiebolag och eko­

nomisk förening. Skattedelegationen befarar att beskattningen av dolda re­

server i annat fall kommer att omöjliggöra att ett aktiebolags rörelse övertas

av någon av aktieägarna. Det åberopas att sådana överföringar i framtiden

kan tänkas bli oftare påkallade än hittills med hänsyn till det stora antalet

smärre aktiebolag med endast en delägare som bildats under senare år. Om

man vill förhindra att dubbelbeskattningsprincipen kränks i dylika fall, kan

regeln enligt skattedelegationens mening förenas med en föreskrift att del­

ägare som övertar tillgångarna skall uppta dessa till de skattemässiga rest­

värdena hos det utskiftande företaget.

I andra riktningen uttalar sig länsstyrelsen i Stockholms län, som anser

att beskattningen under alla förhållanden bör ske till egendomens verkliga

värden, överståthållarämbetet, som inte anser någon undantagsregel berät­

tigad vid överföringar till dubbelbeskattade subjekt, förordar att utdelning

eller utskiftning till aktiebolag och ekonomiska föreningar skall få ske en­

dast med beaktande av egendomens verkliga värde.

Beträffande utformningen av den föreslagna lagtexten i 19 § 1 mom. kom­

munalskattelagen framhåller länsstyrelsen i Hallands län att »tillgång och

rättighet» inte utgör alternativ till varandra. Rättighet i den mening som

här avses får alltid betraktas som tillgång. Länsstyrelsen hänvisar bl. a. till

terminologien i punkt 5 av anvisningarna till 29 § kommunalskattelagen.

Orden »eller rättighet» bör därför överlag utgå.

Departementschefen

Skatteflyktskommitténs förslag rörande inkomstbeskattningen i sam­

band med utdelning och utskiftning vilar på samma grund som kommitténs

förslag att ordna inkomstbeskattningen när rörelsetillgångar o. d. övergår

vid arv och gåva. Det är således kontinuitetsprincipen vid beskattningen

som kommittén vill genomföra konsekvent. Som jag framhållit i det före­

gående är jag inte f. n. beredd att tillstyrka kommitténs förslag rörande

inkomstbeskattningen i samband med arv och gåva. Förslaget beträffande

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

110

utdelning och utskiftning, som avser att täppa till en klar lucka i beskatt­

ningen, kan emellertid genomföras oberoende härav. Det har i princip till­

styrkts av alla remissinstanser utom en.

Till en början torde bakgrunden till förslaget böra något beröras. Utdel­

ning och utskiftning sker normalt i form av kontanter men kan göras så

att säga in natura, dvs. så att någon i verksamheten använd tillgång över­

förs. I det senare fallet uppkommer fråga om hur sådan dold reserv i till-

gangen, som skapats genom skattemässigt medgiven ned- eller avskrivning,

skall behandlas. Beträffande utdelning har denna fråga i praxis lösts så att

naturautdelning bedömts på samma sätt som vanlig utdelning. Det innebär

att den dolda reserven återförs till beskattning i samband med utdelningen.

Skattemässigt spelar det således ingen roll i vilken form utdelningen sker

— statens skatteanspråk blir i princip tillgodosett under alla förhållanden.

Att svårigheter kan föreligga att rätt bedöma värdet av utdelad tillgång är

en annan sak, som inte påverkar det principiella betraktelsesättet.

Annorlunda förhåller det sig vid utskiftning. Den som avser att upplösa

ett aktiebolag eller en ekonomisk förening kan i princip förfara på två

olika sätt. Antingen kan han lata försälja all företagets egendom, betala

företagets skulder och skifta ut nettot, som då består av kontanter, till

delägarna. I sådant fall utgår inkomstskatt enligt vanliga regler på vins­

ten vid försäljning (första ledet i dubbelbeskattningen). Vad som ut­

skiftas underkastas vidare utskiftningsskatt, om det gäller ett aktiebolag,

eller inkomstskatt hos delägarna om det är fråga om en ekonomisk för­

ening (andra ledet i dubbelbeskattningen).

Det andra sättet att upplösa företaget är att skifta ut själva egendomen

på delägarna till det skattemässiga restvärdet.

Enligt praxis uttas i så fall ingen inkomstskatt hos företaget. Utskift­

ningsskatt utgår däremot på vanligt sätt, därvid egendomens allmänna sa­

luvärde läggs till grund för beskattningen. Genom att utskiftningen hos

företaget kan ske till skattemässigt restvärde blir eventuell dold reserv obe­

skattad, vilket innebär att det första ledet i dubbelbeskattningen överhoppas.

Detta skulle kunna accepteras för det fall att egendomen tillskiftas del­

ägare som är ett annat dubbelbeskattat företag och som själv driver nä­

ringsverksamhet under förutsättning att delägaren tar upp egendomen

till samma värde i denna verksamhet. Tillgängliga rättsfall utvisar emeller­

tid att man i praxis godkänner att sådan delägare får räkna egendomens all­

männa saluvärde som ingångsvärde.

Skatteflyktskommittén anser att det inte finns något skäl att behandla

utdelning och utskiftning olika i beskattningshänseende. Kommittén före­

slår att den ordning som enligt praxis gäller för utdelning lagfästs såsom

huvudprincip för båda fången. Om överföringen sker till annat dubbelbe­

skattat företag kan kontinuitetsprincipen — såsom nyss antytts —- också

tillgodoses på så sätt att delägaren övertar utdelad eller utskiftad tillgång

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

111

till det skattemässiga restvärdet. På grund härav föreslår kommittén en

valrätt för detta fall. Kommittén förordar vidare att utdelning och ut­

skiftning från handels- och kommanditbolag lagregleras i detta samman­

hang. I denna del avses restvärdemetoden skola användas endast i sam­

band med företagets upplösning. Å andra sidan bortfaller givetvis villko­

ret att överföringen sker till dubbelbeskattat skattesubjekt eftersom han­

dels- och kommanditbolag själva endast enkelbeskattas.

Av det föregående framgår att någon lagstiftning inte fordras för att

åstadkomma ett riktigt beskattningsresultat i utdelningsfallen. Att kommit­

tén trots detta föreslagit att även dessa fall lagregleras sammanhänger med

att kommittén åsyftade en över hela beskattningsområdet gällande lagstift­

ning på kontinuitetsprincipens grund. Om man inför bestämmelser som

reglerar inkomstbeskattningen av dolda reserver i samband med arv och

gåva och som också till viss del innebär en kodifiering av praxis, ter det

sig naturligt att låta motsvarande lagstiftning rörande utskiftning omfatta

utdelning. Genom att jag inte anser mig kunna f. n. förorda kommitténs

förslag beträffande inkomstbeskattningen vid arv och gåva kommer lag­

stiftningsfrågan i ett annat läge. Det synes mig inte nödvändigt att nu in­

rikta lagstiftningen på annat än att täppa till befintliga kryphål. Om lag-

stiftningsingripandet nu begränsas till utskiftningsfallen förutsätter detta

att nuvarande praxis vid utdelning kvarstår oförändrad. Någon anledning

att befara ändrad praxis föreligger enligt min mening inte. Påpekas bör att

utdelning och utskiftning i praxis sedan gammalt likställs med avyttring vid

realisationsvinstbeskattningen och att inte heller denna praxis avses skola

påverkas av den lagstiftning som nu föreslås — något som f. ö. förutsattes

redan av kommittén.

Jag förordar således en bestämmelse som endast omfattar utskiftning. I

likhet med riksskattenämnden föreslår jag dessutom den begränsningen att

handels- och kommanditbolagen utesluts.

En på detta sätt begränsad lagstiftning synes mig inte lämpligen böra

ha sin plats i 19 § kommunalskattelagen. I stället kan bestämmelsen pla­

ceras i anvisningarna till 28 § samma lag. Den maste då avfattas så att

den formellt gäller endast inkomstkällan rörelse. Fall av hithörande slag

förekommer knappast inom de båda inkomstkällor, som vid sidan av rörelse

omfattades av kommitténs bestämmelse, nämligen jordbruksfastighet och

annan fastighet. Om så någon gång inträffar kan det antas att den av mig

föreslagna regeln får analogisk tillämpning.

I praxis medges sedan länge att överföring av t. ex. varulager mellan dub-

belbeskattade företag sker till skattemässigt restvärde. Det torde främst

ha varit för att inte rubba denua praxis som kommittén föreslagit en un­

dantagsbestämmelse. Undantaget föreslogs gälla även utskiftning. Enligt

min mening blir ett undantag av den typ kommittén tänkt sig onödigt om

lagstiftningen på sätt jag föreslår begränsas till utskiftningsfall. Den enda

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

situation man behöver beakta i detta sammanhang är utskiftning från liel-

ägt dotterbolag till moderbolag. Detta fall får anses vara redan reglerat ge­

nom kommunalskattelagens bestämmelser om beskattning i samband med

fusion enligt 174 § 1 mom. aktiebolagslagen. En erinran härom bör intas

i den regel jag nu förordar. Den av några remissinstanser yrkade rätten

för företag att utskifta tillgångar till skattemässigt restvärde till delägare

som är fysiska personer synes mig inte motsvara något praktiskt behov

och lagstiftningen bör därför inte kompliceras med regler av denna inne­

börd.

112

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Inkomstbeskattning av patent, goodwill och liknande rättigheter

Kommittén

I samband med sin behandling av frågan om inkomstbeskattning vid arv,

gåva etc. har skatteflyktskommittén ifrågasatt en ändring av beskattnings­

reglerna rörande goodwill och patenträttigheter. Efter 1951 års omlägg­

ning av beskattningen av goodwill gäller att vad som erhålls vid försälj-

ning av sådan rättighet utgör skattepliktig intäkt av rörelse för avyttraren.

Häremot svarar att skattskyldig äger rätt att avskriva anskaffningskost­

naden för goodwillrättighet, som förvärvats efter 1951 års utgång, under

en period av i regel tio år. Äldre goodwillrättigheter får däremot i allmän­

het inte avskrivas. Såsom anskaffningsvärde för goodwill som förvärvats

benefikt skall anses det belopp som kvarstår oavskrivet för överlåtaren.

Beträffande patenträttigheter gäller alltjämt det inkomstbegrepp, som

ursprungligen tillämpades i kommunalskattelagen för flertalet rörelsetill­

gångar, nämligen att avyttring föranleder skattskyldighet för inkomst av

rörelse endast i den mån tidigare åtnjutna värdeminskningsavdrag återvun­

nits genom avyttringen. Skattskyldighetsfrågan i övrigt får bedömas enligt

bestämmelserna i 35 § samma lag rörande beskattning för realisationsvinst.

Värdeminskningsavdrag för patenträtt medges enligt reglerna för planenlig

avskrivning av inventarier. Det nu sagda avser patent som rörelseidkare

förvärvat för utnyttjande i en av honom driven tillverkning. Patent, som

utnyttjas på det sättet att exploateringen överlåts till annan, räknas som

vara i rörelse och följer de för detta tillgångsslag gällande reglerna.

Kommittén erinrar om att kommunalskattelagens inkomstbegrepp såvitt

gäller anläggningstillgångar i rörelse successivt utvecklats därhän att all

vinst vid avyttring av sådana tillgångar, frånsett fastigheter, skall räknas

som intäkt av rörelse. Början gjordes år 1938 med aktiebolagens m. fl. in­

ventarier i samband med införande av rätt till fri avskrivning för dessa

skattskyldiga. Ett stort steg i samma riktning togs därefter år 1951, då

berörda regel infördes som huvudprincip för inventarier och även inkomst­

begreppet beträffande goodwdll omlades. Slutligen borttogs i princip nyligen

113

den undantagsställning som fartyg ägda av fysiska personer åtnjutit i detta

hänseende. Enligt kommitténs mening finns inte bärande skäl att längre

bibehålla det äldre inkomstbegreppet för patenträttigheter.

På grund härav föreslår kommittén den ändringen av kommunalskatte­

lagen att all inkomst vid avyttring av patenträttigheter i rörelse blir skatte­

pliktig inkomst i förvärvskällan oavsett innehavstiden, dvs. samma in­

komstbegrepp skulle gälla för goodwill och patent som för inventarier i

rörelse. Ur systematisk synpunkt och med hänsyn till önskvärdheten att

förenkla skattelagstiftningen anser kommittén en sådan ändring vara en

stor fördel. Än värdefullare ur dessa synpunkter skulle det vara om man

kunde gå längre och jämställa berörda tillgångsslag även i avskrivningshän-

seende. Beträffande denna fråga framhåller kommittén att en avskrivnings­

tid av tio år regelmässigt gäller för goodwill. Anskaffningskostnaden må

dock i särskilda fall, efter taxeringsmyndigheternas beprövande, fördelas på

en längre period. Vidare föreligger samma rätt som vid planenlig avskriv­

ning av inventarier att förskjuta värdeminskningsavdrag, som ej kunnat

utnyttjas under »dåliga» år. Övriga i punkt 3 c av anvisningarna till 29 §

kommunalskattelagen upptagna jämkningsanledningar äger däremot inte

tillämpning vid beräkning av värdeminskningsavdrag på goodwill. Vidare

får anskaffningsvärde som kvarstår oavskrivet vid avyttring av goodwill

avskrivas i den mån det överstiger vad som influtit.

Det nuvarande värdeminskningsavdraget för patent har satts i relation

till patentets giltighetstid, som räknat från ansökan om registrering är 17

år enligt svensk rätt. Avskrivningstiden är således vanligen 17 år för patent

men kan givetvis även vara kortare om rörelseidkare förvärvat patent som

tidigare under giltighetstiden utnyttjats av annan. För värdeminskningsav­

drag på patent gäller samtliga bestämmelser i punkt 3 av anvisningarna till

29 § kommunalskattelagen rörande planenlig avskrivning. I detta samman­

hang påpekas att patent, som utgör vara — dvs. patent hos skattskyldig,

som driver handel med dylika tillgångar, samt såsom tidigare nämnts pa­

tent, vars exploatering överlåtits till annan — kan nedskrivas med 60 %

i likhet med varulagertillgångar i allmänhet.

Enligt kommitténs mening är med nuvarande snabba tekniska utveckling

ett patent ofta inte ekonomiskt användbart under så lång tid som 17 år. En

förkortning av avskrivningstiden för patent får därför anses sakligt moti­

verad. Förkortningen bör inte göras mindre än att åtminstone den avskriv­

ningstid som regelmässigt gäller för goodwill, tio år, blir tillämplig. Anses

denna förkortning tillräcklig bör någon ändring inte ske av avdragsreglerna

för goodwill utan man får nöja sig med att anknyta de båda tillgångs-

slagens regler på denna punkt till varandra. För att kunna biträda önske­

målet om en fullständig likställdhet mellan inventarier, å ena sidan, samt

goodwill och patent, å den andra, måste man emellertid vara beredd att accep­

tera en ytterligare förkortning av avskrivningstiden för patent och dess-

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

114

Kungl. Maj. ts proposition nr 85 år 1966

utom en förkortning av motsvarande tid för goodwill. För skattskyldiga, som

äger tillämpa räkenskapsenlig avskrivning, gäller enligt kommunalskatte­

lagen en längsta avskrivningstid av fem år. De jämförelsevis höga initial-

avskrivningarna enligt 30 %-regeln i denna metod bör också uppmärk­

sammas. Vid planenlig avskrivning däremot fördelas anskaffningskostna­

den på tillgångens ekonomiska användningstid.

Kommittén finner en ytterligare förkortning av avskrivningstiden för pa­

tent väl försvarlig ur saklig synpunkt. Inte heller beträffande goodwill bör

med hänsyn till inkomstbegreppets utformning — erinringar möta mot

att skapa möjlighet till en något snabbare avskrivning än f. n. Kommittén

förordai med hänsyn härtill att goodwill och patent även i avskrivnings-

hänseende likställs med inventarier.

En följd av förslaget blir, tillägger kommittén, att den nuvarande be­

gränsade rätten att jämka värdeminskningsavdrag för goodwill vid plan­

enlig avskrivning utökas till vad som redan gäller för patent. Anledning till

betänkligheter mot denna konsekvens som har ringa praktisk betydelse

synes kommittén inte föreligga.

Kommittén framhåller vidare att skattskyldig bör vara oförhindrad att

tillämpa skilda avskrivningsmetoder för de olika nu ifrågavarande tillgångs-

slagen. Den som tillämpar räkenskapsenlig avskrivning på inventarier,

bör således t. ex. kunna tillämpa planenlig avskrivning på goodwill och

patent eller på ett av dessa tillgångsslag och räkenskapsenlig avskrivning

på det andra. Ett flertal kombinationer blir härigenom tydligen möjliga. In­

om de olika tillgångsslagen bör däremot — liksom f. n. gäller beträffande

inventarier en och samma avskrivningsmetod komma till användning.

I detta sammanhang förordar kommittén också att den nuvarande sär­

behandlingen av patent, vars exploatering överlåtits till annan, upphör. En-

ligt kommitténs mening saknas motiv för att behandla sådant patent som

vara. Det bör — i likhet med vad som gäller för jämförbara tillgångar i

andra branscher, t. ex. för uthyrning avsedda presenningar eller pianon —

fortsättningsvis behandlas som anläggningstillgång och bli föremål för av­

skrivning enligt de föreslagna reglerna.

De nya bestämmelserna bör enligt kommittén kunna bli direkt tillämp-

liga från ikraftträdandet på sadana goodwill- och patenträttigheter, för vilka

avskrivningsrätt redan nu föreligger. För den som vill övergå till räken­

skapsenlig avskrivning men som måste vidtaga särskilda åtgärder för att

kunna uppfylla kravet på överensstämmelse mellan avskrivningarna i bok­

föringen och skattemässiga avskrivningar, kommer bestämmelserna i punkt

4 nionde och tionde styckena av anvisningarna till 29 § kommunalskattela­

gen att gälla. Detta innebär att den som gjort större avdrag i räkenskaperna

än vid taxeringen får göra ett »förskjutningsavdrag» antingen inom ramen

för den tidigare avskrivningsplanen eller också, efter särskilt medgivande,

115

på en gång eller enligt särskild avskrivningsplan under en tid av högst tio

år. Beträffande det motsatta fallet — att vid taxeringen medgivits större

avdrag än enligt räkenskaperna — föreligger möjlighet att på en treårspe­

riod fördela avskrivningsbelopp, som skall återföras till beskattning. Kom­

mittén erinrar om att dess förslag inte medför någon ändring för goodwill-

rättigheter, som inte får avskrivas enligt övergångsbestämmelserna till 1951

års lagstiftning.

Beträffande patent, som ägaren upplåter till annan för exploatering

och som f. n. på grund av särskilt stadgande behandlas som varulagertill­

gång, förutsätter kommitténs förslag att ett ingångsvärde fastställs för

patentet såsom inventarium. Detta värde blir underlag för patentets avskriv­

ning enligt reglerna i punkterna 3 eller 4 av anvisningarna till 29 § kommu­

nalskattelagen. Kommittén föreslår en övergångsbestämmelse av innebörd

att patent skall få överföras från varukontot till det skattemässiga restvär­

det eller till anskaffningsvärdet, om restvärdet inte kan utredas på den

grund att patentets värde ingår i klumpsumma för ett större varulager. Det

påpekas att bestämmelsen torde få ringa praktisk betydelse bl. a. därför att

nedskrivning av patent av hithörande slag mera sällan förekommer. Vidare

bör framhållas att kommittén inte avser att åstadkomma ändring i den

skattemässiga behandlingen av sådana patent, som utgör vara på den

grund att den skattskyldige driver handel med dem. I sådana fall skall givet­

vis alltjämt reglerna i 41 § kommunalskattelagen tillämpas.

Remissyttrandena

Kommitténs förslag att goodwill- och patenträttigheter i beskattningshän­

seende skall likställas med inventarier har mött principiell gensaga endast

från ett håll. Sålunda ifrågasätter länsstyrelsen i Hallands län om tillräck­

liga skäl föreligger att medge s. k. räkenskapsenlig avskrivning på good­

will- och patenträttigheter. Häremot talar enligt länsstyrelsen att dessa till­

gångars »ekonomiska livslängd» i allmänhet är längre än maskiners. Vi­

dare finner länsstyrelsen konsolideringsbehovet inte vara så stort när det

gäller förvärv av immateriella rättigheter som vid anskaffning av ofta

mycket dyrbara maskiner, underkastade hård förslitning. Beträffande så­

väl goodwill- som patenträttigheter bör därför enligt länsstyrelsens mening

som regel en planenlig avskrivning, omfattande en tid ej understigande

tio år, vara tillräcklig. Om särskilda omständigheter kan visas bör dock en

snabbare avskrivningstakt kunna medges. Länsstyrelsen i Norrbottens län

sätter ett frågetecken för den föreslagna befogenheten att avskriva patent­

rättighet under kortare tid än 17 år. Med hänsyn till tidsutvecklingen fin­

ner länsstyrelsen dock inte anledning att motsätta sig förslaget.

Bland dem som uttryckligen funnit förslaget ändamålsenligt och ägnat

att förenkla beskattningssystemet befinner sig länsstyrelsen i Västernorr-

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

116

lands län och lantbrukets skattedelegation. Inte heller Skånes handelskam­

mare och näringslivets skattedelegation finner anledning till erinran mot

förslaget. Sveriges köpmannaförbund anser det i hög grad befogat med

hänsyn till den starka strukturförändring som f. n. pågår inom detaljhan­

deln att goodwill får avskrivas snabbare än vad hittills varit fallet.

Förslaget att patenträttigheter, som ägaren tillgodogör sig genom att

överlåta exploateringen till annan, behandlas på samma sätt som övriga

patenträttigheter tillstyrks av samtliga remissinstanser som ingått på frå­

gan.

Ett utförligt yttrande över kommitténs förslag rörande goodwill och pa­

tent har Kooperativa förbundet, som i och för sig hälsar förslaget med till­

fredsställelse men har vissa anmärkningar mot dess utformning. Förbun­

det påpekar till en början det anmärkningsvärda i att säljaren av goodwill

omedelbart beskattas för erhållen ersättning härför under det att köparen

måste fördela kostnaden under en tioårsperiod. Erfarenheten talar för att

det i åtskilliga, kanske flertalet fall är ytterst tveksamt om inköpt good­

willvärde äger bestånd under sa lång tid som den f. n. föreskrivna av­

skrivningsperioden. Under alla förhållanden anser förbundet att värdet av

goodwill som baseras pa den föregående innehavarens mer personliga sköt­

sel av rörelsen är starkt tidsbegränsat. I vissa fall kan ett goodwillvärde

praktiskt taget omedelbart försvinna, nämligen när goodwillersättning i

konkurrens med andra presumtiva köpare visserligen erläggs, men driften

efter förvärvet omläggs eller andra liknande förhållanden inträffar. Sedan

förbundet erinrat om att förslaget innebär att avskrivningstiden kan ned­

bringas till fem år påpekar förbundet att det torde vara kutym hos ett myc­

ket stort antal företag att i räkenskaperna omedelbart nedskriva goodwill­

värden till noll. Har företaget räkenskapsenlig avskrivning kommer en så­

dan åtgärd att strida mot reglerna för denna form av avskrivning om

kommitténs förslag genomförs. Visserligen skall enligt kommitténs utta­

lande möjlighet finnas att tillämpa skilda avskrivningsmetoder — planen-

lig eller räkenskapsenlig — för de båda tillgångsgrupperna inventarier och

goodwill. Om den skattskyldige vill omedelbart avskriva goodwillvärde i

sina räkenskaper, bör han sålunda för denna tillgång kunna tillämpa plan-

enlig avskrivning. Väljs denna metod kan det emellertid befaras att taxe­

ringsmyndigheterna inte vill medge kortare avskrivningstid än tio år, som

torde vara normalfallet vid tillämpning av planenlig avskrivning.

Enligt förbundets mening talar åtskilliga skäl för rätt att i skatteavse-

ende åtnjuta avdrag för omedelbar avskrivning av goodwillkostnad, om

den skattskyldige sa önskar. Jämförelse kan i detta avseende göras med

behandlingen av kostnader för hyresrätt. Är det inte möjligt att medge

omedelbar avdragsrätt, bör bestämmelserna utformas så att avdrag kan er­

hållas antingen enligt reglerna för räkenskapsenlig avskrivning eller också

enligt reglerna för planenlig avskrivning. Det bör därvid uttryckligen före­

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

117

skrivas att rätt till avskrivning inom en femårsperiod alltid skall föreligga

beträffande tillgång av detta slag.

Vad beträffar avskrivning av patenträtter påpekar förbundet att den sjut­

tonåriga avskrivningstiden inte torde ha tillämpats i praktiken i någon

större utsträckning. Men även om avskrivningstiden i praxis oftast begrän­

sats till maximalt tio år, finner förbundet en sådan avskrivningstid i all­

mänhet för lång. Förbundet understryker att olikhet råder mellan å ena

sidan kostnad för inom företag internt skapade patent och å andra sidan

utifrån inköpta sådana. Kostnader av förstnämnda slag avdras normalt i

den takt de nedläggs. Det kan därför enligt styrelsens mening ifrågasättas

om man inte för att uppnå likformighet bör anse även kostnaden för in­

köpta patenträttigheter såsom omedelbart avdragsgill.

Svenska uppfinnareföreningen, som likaledes tillstyrker förslaget, anser

det högst angeläget, att försäljningar av uppfinnarnas patent inte hämmas

genom de nuvarande ogynnsamma avskrivningsreglerna för köparen. Även

en avskrivningstid på fem år som blir tillämplig om räkenskapsenlig av­

skrivning medges är enligt föreningens uppfattning för lång. En uppfin­

ning, som i dag synes gynnsam att exploatera, kan genom den snabba tek­

niska och marknadsmässiga utvecklingen vara helt oekonomisk att för­

verkliga om bara ett par år.

Även Sveriges företagares riksförbund anser det värdefullt att man så­

som kommittén föreslagit söker uppnå en såvitt möjligt likartad behand­

ling av skilda rörelsetillgångar. I likhet med kommittén har förbundet sym­

patier för en ännu längre gående ändring av inkomstbegreppet i rörelse

så att begreppet kapitalvinst och kapitalförlust utmönstras. En sådan åt­

gärd skulle enligt förbundets mening innefatta en ändamålsenlig och riktig

ändring av rörelsebeskattningen. Ändringen skulle främst få betydelse för

fastigheter i rörelse.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Departementschefen

Enligt kommunalskattelagen gäller f. n. speciella regler för goodwill- och

patenträttigheter. De båda slagen av rättigheter behandlas inte bara på

annat sätt än andra anläggningstillgångar utan olika regler gäller dessutom

mellan rättighetsslagen inbördes. Beträffande goodwill räknas intäkt genom

avyttring i sin helhet som skattepliktig inkomst av rörelse. Ä andra sidan

medges i princip avskrivning av anskaffningskostnaden för goodwill med

lika stora årliga avdrag under en tioårsperiod. Längre avskrivningstid kan

dock medges. För patenträttighet tillämpas såsom tidigare nämnts ett äld­

re inkomstbegrepp. Som skattepliktig inkomst av rörelse räknas vid av­

yttring endast vad som återbekommits av tidigare åtnjutna värdeminsk-

ningsavdrag. Skatteplikten för vinst därutöver bedöms enligt bestämmel­

serna rörande beskattning av realisationsvinst. För värdeminskning av pa­

118

tenträttighet medges årliga avdrag med utgångspunkt från patentets åter­

stående giltighetstid. I enlighet med den i svensk rätt gällande giltighets­

tiden för patent gäller sålunda i princip en sjuttonårig avskrivningstid för

sådan rättighet.

Skatteflyktskommittén har tagit upp frågan om dessa regler är tids­

enliga och lämpliga i samband med att kommittén undersökte hur dess för­

slag rörande inkomstbeskattning vid arvs- och gåvoöverföringar borde ut­

formas för dessa rättigheter. Kommittén finner att inkomstbegreppet för

patenträttigheter måste anses föråldrat och att avskrivningstiden med hän­

syn till den nuvarande snabba tekniska utvecklingen är alltför lång. Efter­

som det enligt kommittén inte finns något avgörande skäl mot att också

förkorta avskrivningstiden för goodwill föreslår kommittén att goodwill-

och patenträttigheter i beskattningshänseende likställs med inventarier.

Beträffande inventarier räknas intäkt vid avyttring i princip som skat­

tepliktig inkomst av rörelse. I avskrivningshänseende föreligger valrätt

för den skattskyldige att tillämpa endera av två metoder. Antingen kan

han använda s. k. rältenskapsenlig avskrivning varvid överensstämmelse

med bokföringen skall föreligga eller också tillämpas s. k. planenlig av­

skrivning. Vid räkenskapsenlig avskrivning kan inventarierna slutavskri­

vas på fem år, medan avskrivningen vid planenlig avskrivning är beroen­

de av inventariernas användningstid.

Kommitténs förslag tillstyrks av nästan alla remissinstanser. Koopera­

tiva förbundet vill emellertid gå längre än kommittén och ifrågasätter om

inte en rätt till omedelbar avskrivning av patent- och goodwillrättigheter

kunde införas. Förbundet åberopar att hyresrätter f. n. avskrivs på en

gång.

För egen del anser jag att kommitténs förslag innebär en ändamålsenlig

rationalisering av skattereglerna. Jag delar kommitténs uppfattning att en

kortare avskrivningstid än den nuvarande är motiverad särskilt för pa­

tenträttigheter. Skattskyldig som kommer att tillämpa räkenskapsenlig av­

skrivning kan enligt förslaget avskriva rättigheten på fem år men kan ock­

så utsträcka avskrivningstiden längre om han så önskar. Kooperativa för­

bundet har anmärkt att många företag f. n. skriver bort goodwillrättighe­

ter omedelbart i bokföringen — något som enligt förslaget inte kan för­

enas med räkenskapsenlig avskrivning. Jag kan dock inte finna detta ut­

göra tillräcklig grund för att tillåta omedelbar avskrivning. Möjligheten

att använda planenlig avskrivning står ju öppen. Enligt min mening bör

den skattskyldige även om han tillämpar planenlig avskrivning kunna av­

skriva rättighet på så kort tid som fem år om inte särskilda skäl föran­

leder till annat.

I praktiken är det svårt att dra en gräns mellan hyresrätt och goodwill.

Jag vill därför föreslå att hyresrätter i fortsättningen behandlas på sam­

ma sätt som goodwill. Detta innebär att den nuvarande möjligheten enligt

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

119

praxis att omedelbart avskriva hyresrätt försvinner. Jag kan emellertid

inte finna en engångsavskrivning av hyresrätt sakligt motiverad om man

inte är beredd att medge samma rätt för vanliga goodwillrättigheter. Vad

jag sålunda föreslår bör komma till uttryck i lagtexten.

F. n. räknas patent som upplåtits till annan för begagnande såsom varu­

lagertillgång för patentets ägare enligt särskild bestämmelse. Skatteflykts­

kommittén har föreslagit att denna specialbestämmelse upphävs. Förslaget

har inte mött någon invändning. Det är liksom kommitténs förslag i övrigt

ägnat att förenkla lagstiftningen och jag föreslår att det genomförs. Såsom

kommittén funnit fordras en särskild övergångsbestämmelse för att fast­

ställa ingångsvärde för patent, som hittills behandlats som vara men i

fortsättningen skall anses vara inventarium. Vidare påkallas en följdänd­

ring i förordningen om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Departementschefens hemställan

Under åberopande av vad jag sålunda anfört hemställer jag, att Kungl.

Maj :t i proposition föreslår riksdagen att antaga inom finansdepartemen­

tet upprättade förslag till

1) lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr

370);

2) förordning angående ändrad lydelse av 6 § 3 mom. förordningen den

26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt;

3) förordning angående ändrad lydelse av 3 § 1 mom. och 6 § 1 mom. för­

ordningen den 26 juli 1947 (nr 577) om statlig förmögenhetsskatt;

4) förordning om ändring i taxerings för ordningen den 23 november 1956

(nr 623);

5) förordning om ändrad lydelse av 3 § 3 mom. förordningen den 30 no­

vember 1951 (nr 763) angående beräkning av statlig inkomstskatt för acku­

mulerad inkomst.

Med bifall till vad föredraganden sålunda med in­

stämmande av statsrådets övriga ledamöter hemställt

förordnar Hans Maj :t Konungen att till riksdagen skall

avlåtas proposition av den lydelse bilaga till detta pro­

tokoll utvisar.

Ur

protokollet:

Hans Ohlsson

120

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

Bilaga

Skatteflyktskommitténs förslag till

Lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, att 19 §, 21 §, 22 § 2 mom., 29 § 1 mom., 35 §

i ° ,nLm-°m" 53 § 3 mom. och 54 § kommunalskattelagen den 28 septem-

her 1928 ävensom anvisningarna till 19 §, punkt 4 av anvisningarna till

S> punkterna 1, 2a och 4 av anvisningarna till 22 §, punkt 5 av anvis­

ningarna till 25 §, anvisningarna till 27 §, punkt 1 av anvisningarna till 28 8,

punkterna 1, 3 b, 3 d, 4 och 5 av anvisningarna till 29 §, punkt 5 av anvis­

ningarna till 38 §, punkt 1 av anvisningarna till 41 §, punkt 4 av anvis-

“ W,™8 j11 33 § samt Punkt 2 anvisningarna till 66 § samma lag* skola

erhålla andrad lydelse på sätt nedan angives samt att anvisningarna till 24 8

angivna lag skola utökas med en ny anvisningspunkt, betecknad punkt 8,

och anvisningarna till 35 § samma lag med två nya anvisningspunkter, be­

tecknade punkt 3 och punkt 7, av den lydelse nedan angives.

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

Till skattepliktig------------ likartad

form.

(Se vidare anvisningarna.)

19 §.

1 mom. Till skattepliktig------------

likartad form.

2 mom. övergår tillgång eller

rättighet till annan genom bodelning

eller eljest på grund av giftorätt el­

ler ock genom arv, testamente, för­

del av oskift bo eller gåva och skulle

köpeskilling, som influtit om till­

gången eller rättigheten i stället för­

sålts, varit att hänföra till intäkt av

jordbruksfastighet, av annan fastig­

het eller av rörelse, skall, där annat

icke särskilt stadgas, i beskattnings-

1 Senaste lydelse av 19 § se 1963:299, av 21 § se 1951: 790 av 29 <5 1 mom « loan-aa

3V L® I 2 “ Se 1959:127’ av 35 S 5 mom. se 1959*564 av 53 § 3 LZ^e 1953 400

tU, at | Ss6e igfo-308 av *“™garna tiU 19 § » 1963:299, av punkt 4 av anvisningarna

till 21 § se 1950.308, av punkt 1 av anvisningarna till 22 § se 1961:586, av nunkt 2 a av

"V^Mngama till 22 § se 1962:163, av punkt 4 av anvisningarna till 22 § se 1959-127 av

170

3V a"v^mngama till 25 § se 1960:129, av punkt 1 av anvisningarna till'28 § si

na till 29 S^seT957^*“ 29 § -Se 1953: 404’ av punkt 3 b av anvisningar-

na till 29 § se 1957.72, av punkt 3 d av anvisningarna till 29 § se 1959*170 av nunkt 4

av anvisningarna till 29 § se 1960:64 samt av punkt 1 av anvisningarna till 41§ se l955:255

121

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

(Nuvarande lydelse)

5

Bihang till riksdagens protokoll 1960.

hänseende så anses som om avytt­

ring ägt rum och som om köpeskil­

lingen därvid bestämts till egendo­

mens dåvarande verkliga värde. Upp­

kommer fråga om anskaffningsvär­

de för mottagaren å tillgången eller

rättigheten skall såsom sådant vär­

de anses egendomens verkliga värde

vid förvärvet.

Har i fall som avses i föregående

stycke tillgången eller rättigheten

— med bibehållande av sin beskatt-

ningsmässiga karaktär — tillfallit

svenskt aktiebolag eller svensk eko­

nomisk förening, må, där annat icke

särskilt stadgas, utan hinder av be­

stämmelserna i nämnda stycke, i be­

skattningshänseende så anses som

om parterna utgjort en skattskyldig.

Detsamma skall ock eljest gälla,

därest fråga var om övergång av hel

förvärvskälla eller väsentlig del av

sådan och förvärvaren kan anses i

motsvarande mån fortsätta den av

företrädaren bedrivna verksamheten.

Vad i första stycket sagts skall äga

motsvarande tillämpning, då skatt­

skyldig i viss förvärvskälla tillgodo­

gjort sig produkter eller råämnen

m. m. från annan förvärvskälla eller

eljest överflyttar tillgång eller rättig­

het från en förvärvskälla till annan

eller låter egendom eller rättighet i

förvärvskälla förändra karaktär i

beskattningshänseende.

Utskiftas eller utdelas tillgång el­

ler rättighet från svenskt aktiebolag

eller svensk ekonomisk förening el­

ler från svenskt handels- eller kom­

manditbolag, och skulle köpeskilling,

som influtit om tillgången eller rät­

tigheten i stället försålts, varit att

hänföra till intäkt av jordbruksfas­

tighet, av annan fastighet eller av rö­

relse, skall, där annat icke särskilt

stadgas, i beskattningshänseende så

anses som om avyttring ägt rum och

som om köpeskillingen därvid be-

stämts till egendomens dåvarande

verkliga värde. Uppkommer fråga

saml. Nr 85

(Föreslagen lydelse)

122

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

om anskaffningsvärde för mottaga­

ren å tillgången eller rättigheten

skall såsom sådant värde anses egen­

domens verkliga värde vid förvärvet.

Har i fall som avses i nästföre­

gående stycke tillgången eller rättig­

heten — med bibehållande av sin be-

skattningsmässiga karaktär — till­

fallit svenskt aktiebolag eller svensk

ekonomisk förening, må, där annat

icke särskilt stadgas, utan hinder av

bestämmelserna i nämnda stycke,

i beskattningshänseende så anses

som om parterna utgjort en skatt­

skyldig. Detsamma skall ock eljest

gälla därest fråga var om en från

handels- eller kommanditbolag i

samband med dess upplösning före­

tagen utskiftning av hel förvärvs­

källa eller väsentlig del av sådan och

förvärvaren kan anses i motsvarande

mån fortsätta den av bolaget bedriv­

na verksamheten.

Vad i de föregående styckena sagts

om överföring av rättighet skall äga

motsvarande tillämpning vid upplå­

telse.

21

Till intäkt-------------------- ---------

värdet av vad skattskyldig direkt

gjort sig till godo av jordbrukets

eller dess binäringars avkastning för

sin, sin familjs eller övriga hushålls-

medlemmars räkning eller för avlö­

ning åt arbetspersonal, som icke till­

hört den skattskyldiges hushåll, eller

för förädling eller förbrukning i rö­

relse, som av den skattskyldige dri­

vits, eller för utgörande av undan-

tagsförmåner eller annan förpliktel­

se, som ålegat den skattskyldige i

förhållande till någon, som icke till­

hört hans hushåll;

(Se vidare anvisningarna.)

----- och dylikt;

värdet av vad skattskyldig direkt

gjort sig till godo av jordbrukets eller

dess binäringars avkastning för sin,

sin familjs eller övriga hushållsined-

lemmars räkning eller för avlöning

åt arbetspersonal, som icke tillhört

den skattskyldiges hushåll, eller för

utgörande av undantagsförmåner el­

ler annan förpliktelse, som ålegat

den skattskyldige i förhållande till

någon, som icke tillhört hans hus­

håll;

c) intäkt av —--------- - —----------såsom realisationsvinst;

värdet av skogsprodukter, som den

skattskyldige tillgodogjort sig för

ny-, till- eller ombyggnad, grundför­

bättring eller reparation och under­

håll av byggnader, stängsel och in­

värdet av skogsprodukter, som den

skattskyldige tillgodogjort sig för

ny-, till- eller ombyggnad, grundför­

bättring eller reparation och under­

håll av byggnader, stängsel och in-

123

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

ventarier å fastigheten eller för sitt

hushåll eller eljest för sin, sin fa­

miljs och sina personliga tjänares

räkning (vedbrand med mera) eller

för arbetspersonalens behov eller å

annan av den skattskyldige innehavd

fastighet eller i rörelse, som av ho­

nom drivits;

d) intäkt av------- ------

Därest inkomst--------

(Nuvarande lydelse)

ventarier å fastigheten eller för sitt

hushåll eller eljest för sin, sin fa­

miljs och sina personliga tjänares

räkning (vedbrand med mera) eller

för arbetspersonalens behov;

(Föreslagen lydelse)

mera sådant.

--------dylika inventarier.

(Se vidare anvisningarna.)

22

§.

2 mom. Avdrag får icke göras för:

kostnad för ny-, till- eller ombygg­

nad å fastigheten eller för grundför­

bättring därå, såsom nyodling, vat-

tenavledning, sjösänkning med mera

dylikt;

nyuppsättning av eller värdeminskning å inventarier.

av ägaren utgiven kostnad för ny-,

till- eller ombyggnad å fastigheten

eller för grundförbättring därå, så­

som nyodling, vattenavledning, sjö­

sänkning med mera dylikt;

29 §.

1 m o m. Från bruttointäkten-------

kostnad för anskaffning av råäm­

nen och varor till förädling, förbruk­

ning eller försäljning i rörelsen;

skolande — där vad sålunda föräd­

lats eller eljest kommit till använd­

ning utgjorts av produkter eller rå­

ämnen från fastighet, som av den

skattskyldige ägts eller brukats, eller

från annan av honom idkad rörelse,

som är att anse som särskild för­

värvskälla — värdet av samma pro­

dukter eller råämnen upptagas till

det belopp, varmed de redovisas så­

som intäkt av fastigheten eller av

den särskilda förvärvskällan, samt

— där moderbolag eller övertagande

förening övertagit dessa råämnen el­

ler varor från dotterbolag eller över­

låtande förening vid sådan fusion,

som i 28 § 3 mom. första eller andra

stycket avses -— värdet av samma

råämnen eller varor upptagas till

belopp, motsvarande det bos dotter­

bolaget eller den överlåtande för­

eningen i beskattningsavseende gäl­

lande värdet å dessa tillgångar vid

fusionstillfället;

— •— -— i rörelsen;

kostnad för anskaffning av råäm­

nen och varor till förädling, förbruk­

ning eller försäljning i rörelsen;

skolande — där moderbolag eller

övertagande förening övertagit des­

sa råämnen eller varor från dotter­

bolag eller överlåtande förening vid

sådan fusion, som i 28 § 3 mom.

första eller andra stycket avses —

värdet av samma råämnen eller va­

ror upptagas till belopp, motsvaran­

de det hos dotterbolaget eller den

överlåtande föreningen i beskatt­

ningsavseende gällande värdet å des­

sa tillgångar vid fusionstillfället;

124

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

avlöningar, pensioner,------------------

förlust, som uppstått i rörelsen

och ej är att hänföra till kapitalför­

lust;

(Nuvarande lydelse)

— det allmänna;

förlust, som uppstått i rörelsen

och ej är att hänföra till kapitalför­

lust eller av sådan natur, som om-

förmäles i punkt 1 av anvisninqarna

till 4/ §;

(Föreslagen lydelse)

kostnad för-------------------- tillhörande fördelningsledningar.

Har skattskyldig--------- -------------- oavskrivna värde.

35 §.

2 m o m. Till intäkt-------------------

Har egendom, som skattskyldig

erhållit såsom gåva av make eller

skyldeman, av givaren förvärvats ge­

nom fång, som ovan sågs, skall frå­

gan om och i vad mån skattepliktig

realisationsvinst skall anses förelig­

ga bedömas med hänsyn till sist­

nämnda fång. Motsvarande skall

gälla om make vid bodelning i an­

ledning av andra makens död erhål­

lit egendom, som förstnämnde make

före äktenskapets ingående eller un­

der äktenskapet förvärvat genom

köp, byte eller därmed jämförligt

fång, eller om make vid bodelning

av annan anledning än andra ma­

kens död erhållit egendom, som nå­

gondera maken före äktenskapets

ingående eller under äktenskapet

förvärvat genom köp, byte eller där­

med jämförligt fång.

- — tid (realisationsvinst).

Vid avyttring av egendom, som

skattskyldig erhållit såsom gåva av

make eller skyldeman, skall frågan

om och i vad mån skattepliktig rea­

lisationsvinst skall anses föreligga

bedömas såsom om det varit färre

ägaren som verkställt avyttringen.

Motsvarande skall gälla om make vid

bodelning i anledning av andra ma­

kens död erhållit egendom, som

förstnämnde make förvärvat före

äktenskapets ingående eller under

äktenskapet eller om make vid bo­

delning av annan anledning än and­

ra makens död erhållit egendom,

som någondera maken förvärvat fö­

re äktenskapets ingående eller un­

der äktenskapet. Vid tillämpning av

vad nu sagts skall dock iakttagas att,

därest beskattning enligt 19 § 2

mom. första stycket ägt rum i sam­

band med gåvan eller bodelningen,

Såsom skattepliktig

Vad ovan---------—- ----------- å tomträtt.

Har jordbruksfastighet------- -------------

5 mom. Till intäkt som i 1 mom.

avses räknas jämväl dels lotteri

det värde som då

skall anses såsom

nåd.

25 % av vinsten.

åsatts egendomen

anskaffningskost-

vinst, därest densamma icke jämlikt

19 § är frikallad från beskattning,

dels ock intäkt genom restitution,

»vkortning eller avskrivning av så­

dan i slutlig eller tillkommande skatt

ingående folkpensionsavgift eller till-

läggspensionsavgift, för vilken av-

---- nämnda del.

5 m o m. Till intäkt som i 1 mom.

avses räknas jämväl dels lotteri­

vinst, därest densamma icke jämlikt

19 § 1 mom. är frikallad från be­

skattning, dels ock intäkt genom

restitution, avkortning eller avskriv­

ning av sådan i slutlig eller tillkom­

mande skatt ingående folkpensions­

avgift eller tilläggspensionsavgift,

125

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

drag av den skatttskyldige åtnjutits

vid tidigare års taxeringar.

(Se vidare anvisningarna.)

(Nuvarande lydelse)

för vilken avdrag av den skattskyl­

dige åtnjutits vid tidigare års taxe­

ringar.

(Se vidare anvisningarna.)

(Föreslagen lydelse)

3 inom. Avlider skattskyldig,

Vad i------------------------------------

53 §.

den avlidne.

för fastighet.

Beträffande taxering av oskift

dödsbo för senare beskattningsår än

det, varunder dödsfallet inträffade,

skall gälla följande. Var den avlid­

ne vid sitt frånfälle icke bosatt här

i riket, skall dödsboet anses såsom

här i riket icke hemmahörande ju­

ridisk person. I annat fall skall döds­

boet anses såsom inländsk juridisk

person. Från och med det taxerings­

år, som följer på fjärde kalender­

året efter dödsfallsåret, skall dock

å dödsboet tillämpas vad i denna för­

ordning finnes stadgat angående

handelsbolag under förutsättning

antingen att taxering av dödsboet till

statlig inkomstskatt skulle lett till

fastställande av en taxerad inkomst,

överstigande 10 OOO kronor, eller att

taxering av dödsboet till statlig för­

mögenhetsskatt skulle lett till fast­

ställande av en skattepliktig förmö­

genhet, överstigande 100 OOO kronor.

Riksskattenämnden må, om sär­

skilda skäl föranleda därtill, på an­

sökan förklara att oskift dödsbo,

som enligt bestämmelserna i nästfö­

regående stycke skulle i beskatt­

ningshänseende behandlas såsom

handelsbolag, må för viss tid eller

tills vidare taxeras såsom inländsk

juridisk person, över beslut, som

riksskattenämnden meddelat i så­

dant ärende, må klagan icke föras.

54 §.

Från skattskyldighet------------------------ till livförsäkring.

Aktiebolag och---------------------------- bolagens verksamhet.

Om aktierna —------------------------------ lös egendom.

Riksskattenämnden må, om syn­

nerliga skäl därtill föranleda, med­

giva bolag eller förening, som järn-

126

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

likt bestämmelserna i nästföregåen­

de stycke skall utgöra skatt för ut­

delning å aktier eller andelar, att för

viss tid åtnjuta i första stycket vid

a) omförmäld skattefrihet, över be­

slut, som riksskattenämnden med­

delat i sådant ärende, må klagan ic­

ke föras.

Överlåtas aktier i svenskt aktiebo­

lag eller andelar i svensk ekonomisk

förening till annat sådant företag

och framgår uppenbarligen av om­

ständigheterna i samband med över­

låtelsen att sistnämnda företag icke

därigenom erhållit tillgång av verk­

ligt värde för detsamma med hän­

syn till dess rörelse eller kapitalför-

valtande verksamhet äger det förvär­

vande företaget e j åtnjuta vid a) om­

förmäld skattefrihet för utdelning å

de ifrågavarande aktierna eller an­

delarna av sådana vid överlåtelsen

förefintliga medel, vilka icke mot­

svara i fråga om aktiebolag tillskju­

tet belopp och i fråga om ekonomis­

ka föreningar inbetald insats.

Att personer,-----------------------------samma paragraf.

(Se vidare anvisningarna.)

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

Anvisningar

till 19 §

Socialhjälp, begravningshjälp----------- influtna medlemsavgifter.

Utbytes sådan---------------------------- skattepliktig intäkt.

Bestämmelsen att —------------------------ sistnämnda lag.

Skatteplikt föreligger icke--------------- --------- av motorfordon.

Näringshjälp, som---------------------— årliga värdeminskningsavdrag.

Skatteplikt föreligger ej------------------------ mottagarens utbildning.

Enligt 46 § 2 mom.-----------------------------och 32 §§.

Bestämmelsen i 19 § 2 mom. rö­

rande beskattning, då skattskyldig i

viss förvärvskälla tillgodogjort sig

produkter eller råämnen m. m. från

annan förvärvskälla, äger icke till-

lämpning vid upplåtelse av bostad å

jordbruksfastighet till driftperso­

nal utan att särskild hyra för bosta­

den avtalats och ej heller då annan

fastighet helt eller delvis användes i

ägarens egen rörelse. I sådana fall

127

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

gäller vad som föreskrives i punkt

1 av anvisningarna till 21 § respek­

tive punkt 1 av anvisningarna till

24 § och punkt 1 av anvisningarna

till 29 §.

Vid tillämpningen av 19 § 2 mom.

skola iakttagas bestämmelserna i

punkt 4 av anvisningarna till 22 §

rörande ingångsvärde och ingående

virkesförråd för skog.

Kungl. Maj:ts proposition nr 85 år 1966

till

4. Har den skattskyldige i någon av

honom bedriven rörelse använt pro­

dukter från egen eller av honom

brukad fastighet, skall värdet av pro­

dukterna räknas som intäkt av jord­

bruk, jordbrukets binäringar eller

skogsbruk, men får samma värde

avräknas som omkostnad i rörelsen

(jfr punkt 1 av anvisningarna till

29 §).

4. Har någon, som haft nyttjande­

rätt till jordbruksfastighet, utfört

ny-, till- eller ombyggnad å fastighe­

ten eller grundförbättring därå och

har nyttjanderättshavaren njutit av­

drag för kostnaderna härför, skall

fastighetsägaren, sedan nyttjande-

rättsavtalet upphört, såsom intäkt av

fastigheten upptaga ett belopp, mot­

svarande det ökade värde fastigheten

då kan anses äga på grund av vad

nyttjanderättshavaren sålunda ned­

lagt. Vad nu sagts skall dock gälla

endast i den mån fastighetsägaren

icke har att utgiva ersättning till

nyttjanderättshavaren för värdeök­

ningen. Förstöres av nyttjanderätts­

havaren sålunda utförd anläggning

genom brand eller olyckshändelse

före avtalets upphörande och utgår i

anledning härav till fastighetsägaren

försäkringsersättning, helt eller del­

vis omfattande jämväl fastighetens

vid olyckstillfället beräknade värde­

ökning genom vad nyttjanderättsha­

varen nedlagt, skall fastighetsägaren

såsom intäkt av fastigheten upptaga

så mycket av försäkringsersättning-

128

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

en som motsvarar värdeökningen;

dock endast i den mån fastighetsäga­

ren icke har att utgiva ersättning till

nyttjanderättshavaren för berörda

värdeökning.

Kungl. Maj.ts proposition nr 85 år 1966

till 22 §.

1. Såsom driftkostnad------------------------ ny sådan.

Såsom anskaffningskostnad för in­

ventarierna skall anses, då tillgång­

en förvärvats genom köp, byte eller

därmed jämförligt fång, den verk­

liga kostnaden för dess anskaffande

och, då tillgången annorledes över­

gått till jordbruket och 19 § 2 mom.

ej är tillämpligt, tillgångens verkli-

9a värde vid tiden för övergången.

Vaxdct av------------------------som driftkostnad.

Därest inkomst — -—------------------ nedan sägs.

Kostnad för ------------- — om jordbruksfastighet.

Bestämmelserna i------------------------------------------------------ om jordbruksfastighet.

Värdet av------------------------som intäkt.

a‘ AvdraS medgives------------------------ till 29 §).

Såsom för — •

nödig bostadsbyggnad.

Fasta maskiner------------------------- första stycket.

Har någon, som äger nyttjande­

rätt till jordbruksfastighet, visst år

utfört ny-, till- eller ombyggnad å

fastigheten eller grundförbättring

därå och tillkommer äganderätten

till vad sålunda utförts fastighets­

ägaren, må nyttjanderättshavaren,

därest icke sådant fall föreligger som

avses i nästföljande stycke, avdraga

kostnaderna härför. Avdrag må ske

omedelbart, om kostnaderna uppgå

till ett förhållandevis obetydligt be­

lopp ävensom om och i den mån

kostnaderna motsvaras av ersätt­

ning, som ägaren utgivit under året.

I övrigt må kostnaderna avdragas ge­

nom lika stora årliga värdeminsk-

ningsavdrag inom en period av tjugu

år från den tidpunkt då kostnaderna

uppkommit. Kan nyttjanderättsha­

varen visa att nyttjanderättsavtalet

utlöper inom kortare tid än tjugu år

från det kostnaderna uppkommit,

må avdraget jämkas i enlighet här­

med. Då nyttjanderättsavtalet på