Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen läggs fram förslag om en skärpning av reglerna för beskattning av realisationsvinster vid fastighetsförsäljningar.

Vid vinstberäkningen medges enligt nuvarande regler full indexuppräk- ning av anskaffningsvärde och förbättringskostnader. Rätten till indexupp- räkning omfattar således inte bara det kapital som fastighetsägaren själv har lagt neri fastigheten (egenkapitalet) utan också den del av anskaffningsvärde och förbättringskostnader som har finansierats med lån. Dessa regler har fått till följcl att många fastighetsägare på grund av inflationcns effekter vid belåning har kunnat göra stora vinster som har lämnats helt Obeskattade vid en försäljning. Ett sätt att komma till rätta med dessa förhållanden skulle vara att begränsat indexuppräkningen till egenkapitalct. Åtminstone f. n. är det dock av praktiska och kontrolltekniska skäl inte möjligt att införa ett system som bygger på att man i varje enskilt fall fastställer storleken av detta kapital. Begränsningar i rätten till indexuppräkning måste därför göras med hjälp av schablonregler. Vid utformningen av sådana regler bör man enligt propositionen ta hänsyn till det förhållandet att fastigheterna normalt är högt belånade i början av ett innehav samt att lånebelastningen därefter successivt sjunker och att andelen cgenkapital alltså ökar med tiden.

Mot denna bakgrund föreslås en schablonmässig begränsning av rätten till indexuppräkning. Förslaget innebär att uppräkningen för de fyra första innehavsåren i princip slopas. Detta betyder att indexuppräkningen av anskaffningsvärdet i fortsättningen får ske med hänsyn endast till prisutveck- lingen från det fjärde året efter det år då fastigheten köptes. För det fall att ny-, till- eller ombyggnadsarbeten har utförts under innehavet föreslås på

• Sida 2
•  Original

Prop. 1980/81:32

IQ

motsvarande sätt att man vid indexuppräkningen av kostnaderna skall beakta endast den prisutveckling som sker från det fjärde året efter det år då kostnaderna lades ner.

Om en fastighetsägare säljer sin fastighet och köper en ny, är huvudregeln i det föreslagna systemet att en ny fyraårsperiod börjar löpa. Undantag från denna princip har dock ansetts motiverade i första hand när det är fråga om fastigheter som utgör bostad för ägaren. Det föreslås att den. som säljer sin fastighet och köper en ny fastighet som ersättning för den ursprungliga. under vissa förutsättningar skall få möjlighet att vid en senare försäljning av ersättningsfastigheten tillgodoräkna sig den tid under vilken han har innehaft den ursprungliga fastigheten.

Ett tidigare fastighetsinnehav får enligt förslaget i första hand beaktas i de fall då den ursprungliga fastigheten sålts efter utgången av år 1980 och fastighetsägaren vid den försäljningen fått uppskov med realisationsvinstbe- skattning. Sådant uppskov med beskattning kan under vissa förutsättningar kommai fråga då en fastighet tagits i anspråk genom expropriation e. (1. samt vid frivilliga försäljningar av villa- och jordbruksfastighetcr. Ett tidigare innehav skall dock enligt förslaget få beaktas även i vissa fall där uppskov med beskattning av vinst på den ursprungliga fastigheten inte erhållits. För detta fordras att man vid försäljning av ersättningsfastigheten kan konstatera att förutsättningar för uppskov har förelegat. Vid denna bedömning skall man dock bortse från några av de villkor som gäller för uppskov. Det äldre fastighetsinnehavet skall nämligen få beaktas oberoende av om försäljningen av fastigheten ledde till vinst och i princip oberoende av om priset som erhölls för fastigheten var större eller mindre än priset som betalades för ersättningsfastigheten. Vidare skall bosättningskravet i uppskovsreglerna vid frivillig försäljning av en villa- eller jordbruksfastighet anses uppfyllt om fastighetsägaren någon gång under de fem åren närmast före försäljningen var bosatt på fastigheten.

I propositionen föreslås att reglerna skärps i ytterligare ett avseende. F. n. har den som säljer en bostadsfastighet vanligen rätt att göra ett särskilt avdrag med 3 000 kr. för varje innehavsår (3 OOO-kronorstillägg). Det har inte ansetts motiverat att behålla detta tillägg i det framtida systemet. Det föreslås därför att rätten till 3 OOO-kronorstillägg i princip skall upphöra.

I fråga om ikraftträdandet föreslås som huvudregel att de nya reglerna skall tillämpas på försäljningar som sker efter utgången av år 1980. Särskilda övergångsbestämmelser föreslås dock för att göra övergången mjuk och begränsa skärpningarna för dem som vid övergången redan har innehaft sin fastighet under en viss tid. Dessa bestämmelser kan sammanfattas enligt följande. -

&) Om en fastighet. som har förvärvats år 1979 eller tidigare. avyttras något av åren 1981 , 1982 eller 1983 skall den inledande begränsningen av indexuppräkningen omfatta endast ett, två resp. tre år. Dessutom föreslås att den skattskyldige alltid skall få avdrag för anskaffningskostnaden och för de

• Sida 3
•  Original

Prop. 1980/81:32 3

förbättringskostnader, som har lagts ner är 1979 eller tidigare, med minst det belopp som han enligt nuvarande regler skulle ha tillgodoförts vid en försäljning under år 1980.

b) Vidare föreslås att 31'100-kronorstillägget skall slopas bara för inne- havsår efter år 1980. Även i fortsättningen får alltså tillägg beräknas för år 1980 och tidigare innehavsår.

c) Den föreslagna successiva övergången till de nya reglerna om indexuppräkning får betydelse för rätten att vid försäljning av en ersättnings- fastighet beakta innehavet av den ursprungliga fastigheten. Har den ursprungliga fastigheten avyttrats före utgången av år 1980. får innehavet inte beaktas vid en senare försäljning av ersättningsfastigheten. Har den ursprungliga fastigheten avyttrats något av åren 1981, 1982 eller 1983. får den skattskyldige vid en försäljning av ersättningsfastigheten inte tillgodoräkna sig mer än ett. två resp. tre år av det tidigare innehavet.

De nu nämnda förslagen kommer att medföra att realisationsvinster på grund av fastighetsförsäljningar tas till beskattning i betydligt större utsträckning än hittills. För att lindra progressionseffekterna vid beskatt- ningen föreslås att vinsterna i ökad omfattning skall få behandlas som s. k. ackumulerad inkomst. Detta innebär att man vid skatteberäkningen tar hänsyn till att en realisationsvinst i regel har ackumulerats under flera år.

• Sida 4
•  Original

Prop. 1980/81:32 4

1. Förslag till Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928z370)

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagcn (_19281370) dels att punkt 2 a av anvisningarna till 36 5 skall ha nedan angivna lydelse.

dels att i anvisningarna till 36 % skall införas två nya punkter. 6 a och 6 b. av nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Anvisningar till 36 å

2.a.' Skall vid beräkning av realisationsvinst på grund av avyttring av fastighet vederlaget för viss del av fastigheten upptagas som intäkt av jordbruksfastighet eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 &) får i omkostnadsbeloppet icke inräknas kostnad som hänför sig till sådan del av fastigheten och som vid inkomsttaxcringen behandlats enligt reglerna för maskiner och andra inventarier.

Som förbättringskostnad *.ligt punkt 1 räknas även kostnad. som under tid. då intäkt av avyttrad annan fastighet eller i förekommandelfall del därav beräknats enligt 24 5 2 eller3 mom.. har nedlagts på reparation och underhåll av fastigheten eller fastighetsdelen, i den mån den avyttrade egendomen på grund därav vid avyttringen befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet samt kostnad för reparation och underhåll för vilken avdrag inte medges på grund . av föreskrifterna i 25 ä 2 mom. första stycket b) eller 0) och för vilken bidrag ej utgått. Förbättringskostnad, som icke uppförts på avskrivningsplan. och med förbättringskostnad jämförlig reparations- eller underhållskostnad får dock inräknas i omkostnadsbeloppet endast för år då de nedlagda kostnaderna uppgått till minst 3 000 kronor.

Kostnad enligt föregående stycke. som uppförts på avskrivningsplan. skall normalt anses nedlagd det år då kostnaden uppförts på planen. I andra fall . skall sådan kostnad normalt anses nedlagd när faktura eller räkning erhållits.

5 varav framgår vilket arbete som utförts.

. Omkostnadsbeloppet skall minskas med värdeminskningsavdrag m. m., som belöper på tid före avyttringen av fastigheten, såsom avdrag på grund av avyttring av skog. avdrag för värdeminskning av annan naturtillgång eller för värdeminskning av täckdiken eller andra markanläggningar (jfr punkt4

fjärde—sjätte styckena och punkt 7 av anvisningarna till 22 5 samt punkt 16 femte och sjätte styckena av anvisningarna till 29 5). På samma sätt skall omkostnadsbeloppet minskas med avdrag för värdeminskning av byggnad m. m. (jfr punkt 3 tredje stycket och punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 22 &. punkt 2 och punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 25 å och

1 Senaste lydelse 197911017.

• Sida 5
•  Original

Prop. 1980/81:32 5

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

punkt 16 fjärde stycket av anvisningarna till 29 å). dock inte för år då avdraget understigit 3 000 kronor. Omkostnadsbeloppet skall minskas även med belopp varmed fastigheten avskrivits i samband med ianspråktagande av investeringsfond e. (1.

Vid beräkning av omkostnadsbeloppet skall fastighet. som förvärvats före år 1952. anses förvärvad den 1 januari 1952. lngångsvärdet skall därvid anses utgöra .150 procent av fastighetens taxeringsvärde för år 1952. Hänsyn skall vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag som belöper på tid före år 1952. Dock får det vid förvärvet erlagda vederlaget för fastigheten upptagas som ingångsvärde. om den skattskyldige kan visa att köpeskillingen överstiger 150 procent av taxeringsvärdet för år 1952. Fanns taxeringsvärde ej åsatt för år 1952. får motsvarande värde uppskattas med ledning av taxeringsvärdet för fastighet. i vilken den avyttrade egendomen ingått. eller närmast därefter åsatta taxeringsvärde.

Har fastighet vid avyttringen innehafts mer än tjugo år får den skattskyldige vid vinstberäkningen som ingångsvärde upptaga ett belopp motsvarande 150 procent av det taxeringsvärde. som gällde tjugo år före avyttringen. Har taxeringsvärdet åsatts vid fastighetstaxering som verkställts år 1970 eller senare får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet. Om ingångsvärdet beräknas med ledning av det taxeringsvärde som gällde tjugo år före avyttringen, skall hänsyn vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag. som belöper på tidigare år än tjugo år före avyttringen. Fanns taxeringsvärde ej åsatt tjugo år före avyttringen. får motsvarande värde uppskattas på sätt angives i femte stycket sista meningen.

Har avyttrad fastighet förvärvats genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död. får den skattskyldige, i stället för köpeskilling eller motsvarande vederlag för fastigheten vid närmast föregå- ende köp, byte eller därmed jämförliga fång eller i stället för ett med stöd av föregående stycke framräknat värde. som ingångsvärde upptaga 150 procent av fastighetens taxeringsvärde året före det år då dödsfallet inträffade eller motsvarande i arvsskattehänseende gällande värde, förutsatt att dödsfallet ägt rum efter år 1952. Ägde dödsfallet rum efter år 1970 får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet eller motsva- rande i arvsskattehänseende gällande värde. Fanns taxeringsvärde ej åsatt året före det år då dödsfallet inträffade, får motsvarande värde uppskattas på sätt som angives i femte stycket sista meningen. Har ingångsvärdet upptagits med stöd av bestämmelserna i detta stycke. skall hänsyn vid vinstberäkning- en icke tagas till kostnader och avdrag, som belöper på tidigare år än året före dödsåret.

Beräknas ingångsvärdet med ledning av taxeringsvärde skall. såvida viss del av taxeringsvärdet avser egendom som i kostnadshänseende hänförts till

• Sida 6
•  Original

Prop. 1980/81:32 6

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

maskiner och andra inventarier i jordbruk eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 å), taxeringsvärdet reduceras med den del därav som kan anses belöpa på egendom av nyss angivet slag. Sådan reducering skall dock icke göras om mindre än 25 procent av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten belöper på egendom. som vid beräkning av värdeminskningsav- drag hänföres till maskiner och andra inventarier.

Skall taxeringsvärdet reduceras enligt föregående stycke iakttages följan- de. Har taxeringsvärdet åsatts tidigare än vid 1975 års fastighetstaxering. skall taxeringsvärdet reduceras med så stor del därav som vederlaget för egendom, som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier, utgör av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten. Vad nu sagts gäller även om taxeringsvärdet åsatts år 1975 eller senare, dock att vid beräkningen skall bortses från den del av vederlaget vid avyttringen som belöper på egendom som enligt 5 5 5 mom. är undantagen från skatteplikt. Kan den skattskyldige visa att den andel av taxeringsvärdet som kan anses belöpa på egendom, som vid beräkning av värdeminsknings- avdrag hänföres till maskiner och andra inventarier, är mindre än den andel av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten som kan anses belöpa på egendom av nu angivet slag. får dock taxeringsvärdet reduceras på grundval av förhållandena vid fastighetstaxeringen.

Det för ingångsvärdet — antingen detta utgör

fastigheten gällande köpeskillingen vid förvärvet, tax- eringsvärdet tjugo år före avyttring- en, taxeringsvärdet för år 1952 eller taxeringsvärdet året före dödsfallet eller motsvarande värde - liksom de förbättrings- eller därmed jämförliga reparations- och underhållskostna- der, för vilka avdrag får ske och de värdeminskningsavdrag m. m., vilka skola minska omkostnadsbeloppet. skola omräknas till de belopp. vartill de skulle ha uppgått efter det allmän- na prisläget under det år då avyttring- en skedde.

Det för fastigheten gällande ingångsvärdet — om det inte har beräknats enligt tretton de stycket sista meningen — liksom de förbättrings- kostnader och därmed likställda belopp för vilka avdrag får ske samt de värdeminskningsavdrag och and- ra belopp som skall minska omkost- nadsbeloppet skall i den omfattning som anges i punkterna 6a och 6 b nedan räknas om med hänsyn till förändringarna i det allmänna prislä- get (prisutvecklingen) under den tid då fastigheten har innehafts.

Omräkningen sker med ledning av en indexserie. grundad på konsument- prisindex. Riksskatteverket fastställer årligen omräkningstalen.

Har avyttring av "fastighet omfat- tat byggnad. som i huvudsak är avsedd att användas för bostadsän- damål och som vid avyttringstillfället

Har avyttring av fastighet omfat- tat byggnad. som i huvudsak är avsedd att användas för bostadsän- damål och som vid avyttringstillfället

• Sida 7
•  Original

Prop. 1980/81:32

Nuvarande lydelse

varit eller bort vara åsatt ett taxerat byggnadsvärde av lägst 10 000 kro- nor, avdrages ytterligare ett belopp av 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår före taxeringsåret som bostadsbyggnaden under innehavsti- den funnits på fastigheten. Om det taxerade byggnadsvärdet icke upp- gått eller bort uppgå till 10 000 kronor, avdrages 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår under innehavstiden som byggnaden ut- nyttjats till stadigvarande bostad. Avdrag medgives icke för tidigare år än år 1952. Finnes på fastigheten mer än en bostadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för fastighetens huvudbyggnad. Sker ningen med utgångspunkt från tax-

vinstberäk-

eringsvärdet tjugo år före avyttring- en enligt sjätte stycket ovan eller från taxeringsvärdet året före döds- fallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden. får avdrag enligt detta stycke ej ske för tidigare år än tjugo år före avyttringen eller året före dödsfallet. Om bostads- byggnad rivits eller förstörts genom brand eller liknande. skall avdrag enligt detta stycke medgi vas även för tid då denna byggnad funnits på fastigheten, om den skattskyldige inom ett år igångsatt arbete med att uppföra ersättningsbyggnad. Om en bostadsbyggnad under mer än ett år tagits i anspråk huvudsakligen för annat ändamål än bostadsändamål medgives avdrag enligt detta stycke endast för tid då byggnaden därefter åter utnyttjats huvudsakligen för bostadsändamål.

Föreslagen lydelse

varit eller bort vara åsatt ett taxerat byggnadsvärde av lägst 10 000 kro- nor. avdrages ytterligare ett belopp av 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår före taxeringsåret som bostadsbyggnaden under innehavsti- den funnits på fastigheten. Om det taxerade byggnadsvärdet inte upp- gått eller bort uppgå till 10 000 kronor, avdrages 3000 kronor för varje påbörjat kalenderår under innehavstiden som byggnaden ut- nyttjats till stadigvarande bostad. Avdrag medges inte för tidigare år än år 1952 och inte heller försenare år än är 1980. Finns på fastigheten mer än en bostadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för fastighetens huvudbyggnad. Sker vinstberäk- ningen med utgångspunkt från tax- eringsvärdet tjugo år före avyttring- en enligt sjätte stycket ovan eller från taxeringsvärdet året före döds- fallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden, får avdrag enligt detta stycke ej ske för tidigare år än tjugo år före avyttringen eller året före dödsfallet. Om-bostads- byggnad rivits eller förstörts genom brand eller liknande, skall avdrag enligt detta stycke medges även för tid då denna byggnad funnits på fastigheten, om den skattskyldige inom ett år igångsatt arbete med att uppföra ersättningsbyggnad. Om en bostadsbyggnad under mer än ett år tagits i anspråk huvudsakligen för annat ändamål än bostadsändamål medges avdrag enligt detta stycke endast för tid då byggnaden därefter åter utnyttjats huvudsakligen för bostadsändamål.

• Sida 8
•  Original

Prop. 1980/81:32

OG

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Vinstbcräkning på grund av avyttring av del av fastighet skall grundas på förhållandena på den avyttrade fastighetsdelen. Om den skattskyldige så önskar skall dock så stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdcminsknings- ' avdrag m.m. — anses belöpa på" den avyttrade delen som vederlaget för fastighetsdelen utgör av fastighetens hela värde vid avyttringstillfället. 1 sist avsedda fall skall. om den skattskyldige önskar det och värdet av skogen och skogsmarken på den avyttrade fastighetsdelen är mindre än 20 procent av värdet av hela fastighetens skog och skogsmark. omkostnadsbeloppet inte minskas med avdrag på grund av avyttring av skog. Om den avyttrade delen avser en eller ett fåtal tomter avsedda att bebyggas med bostadshus och vederlaget är mindre än 10 procent av fastighetens taxeringsvärde, får vidare ingångsvärdet på den avyttrade fastighetsdelen utan särskild utredning beräknas till 1 krona per kvadratmeter. dock ej till högre belopp än köpeskillingen.

Vad i de tre. första meningarna av föregående stycke föreskrivits gäller i tillämpliga delar även vid marköverföring enligt fastighetsbildningslagen(19701988).

Har den skattskyldige erhållit sådan cngångsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 35 5. skall så stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. — anses belöpa på den del av fastigheten som ersättningen avser. som engångsersättningen utgör av fastighetens hela värde vid tiden för upplåtelsen eller inskränkningen i förfoganderätten. Vid bedömningen av om omkostnadsbeloppet skall minskas med avdrag på grund av avyttring av skog gäller vad som är föreskrivet i fråga om del av fastighet.

Har den skattskyldige under innehavstiden avyttrat del av fastighet skall hänsyn tagas härtill vid beräkning av det omkostnadsbelopp som får avdragas vid vinstberäkningen i anledning av avyttring av återstoden av fastigheten. Kan utredning icke förebringas om den andel av omkostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. — för fastigheten. som belöpt på den avyttrade fastighetsdelen. skall denna andel anses ha motsvarat hälften av erhållen ersättning för fastighetsdelen. Andelen skall dock i intet fall anses överstiga omkostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. — för hela fastigheten omedelbart före avyttringen av fastighetsdelen.

Vad i föregående stycke föreskrivits äger motsvarande tillämpning om den skattskyldige under innehavstiden erhållit engångsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 35 lå. Har den skattskyldige under innehavstiden avstått från mark genom marköverföring enligt fastighetsbild- ningslagen (19701988). skall omkostnadsbeloppet på återstoden av fastighe-

• Sida 9
•  Original

Prop. 1980/81:32 ' 9

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

ten anses ha minskat med så stor del av omkostnadsbeloppet för den tidigare avstådda marken som ersättningen i pengar utgjort av det totala vederlaget för marken.

Beräknas omkostnadsbeloppet vid den slutliga avyttringen med ledning av ett taxeringsvärde som åsatts efter det att delavyttringen. markupplåtelsen eller marköverföringen m. m. ägt rum, äro bestämmelserna i de två föregående styckena icke tillämpliga.

Kostnad för förbättringsarbete el- ler därmed jämförligt reparations- och underhållsarbete, för vilket ersättning på grund av Skadeförsäk- ring utgått, beaktas icke vid beräk- ning av realisationsvinst i vidare mån än kostnaden överstigit ersättning- en. Har ersättning på grund av Skadeförsäkring uppburits med stör- re belopp än det som gått åt för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingångsvärde. uppräk- nat enligt tionde stycket till tiden för skadetillfället. minskas med skillna— den mellan ersättningen och kostna— den för skadans avhjälpande. För tid efter skadetillfället ligger återstoden av det uppräknade ingångsvärdet till grund för uppräkning enligt tionde stycket.

Kostnad för förbättringsarbete el- ler därmed jämförligt reparations- och underhållsarbete. för vilket ersättning på grund av Skadeförsäk- ring utgått. beaktas icke vid beräk- ning av realisatitmsvinst i vidare mån än kostnaden överstigit ersättning- en. l-lar ersättning på grund av skadeförsäkring uppburits med stör- re belopp än det som gått åt för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingångsvärde. omräk- nat enligt tionde stycket till tiden för skadetillfällct. minskas med skillna- den mellan ersättningen och kostna- den för skadans avhjälpande. För tid efter skadetillfället ligger återstoden av det omräknade ingångsvärdet till grund för omräkning enligt tionde stycket.

Avyttrar delägare i fåmansföretag eller honom närstående person fastighet till företaget får vid vinstberäkningen fastighetens ingångsvärde icke beräknas på grundval av taxeringsvärde enligt sjätte och sjunde styckena. Ej heller får omräkning göras enligt tionde stycket eller tillägg göras enligt tolfte stycket. Riksskatteverket får medge undantag från bestämmelserna i detta stycke om det kan antagas att avyttringen skett av organisatoriska eller andra synnerliga skäl. Mot beslut av riksskatteverket i sådan fråga får talan icke föras.

6a. Vid omräkning enligt punkt 2 a tionde stycket skall ingångsvärdet samt förbättringskost/rader och där- med likställda belopp för vilka avdrag får ske (förbättringskostna- der) räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året

• Sida 10
•  Original

Prop. 1980/81:32

Nuvarande lydelse

10

Föreslagen lydelse

efter det år då fastigheten förvärvades respektive kostnaderna lades ned till det år då fastigheten avyttras. Ett in- gångsvärde som beräknas med led- ning av taxeringsvärdet för visst är räknas dock om med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året efter sistnämnda år.

Värdeminskningsavdrag och and- ra belopp som skall minska omkost- nadsbeloppet (värdeminskningsav- drag) räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från det år på vilket avdraget belöper till det år då fastig- heten avyttras. Ett värdeminsknings- avdrag som belöper på det år då den kostnad vartill avdraget hänför sig lades ned eller på något av de tre följande åren. räknas dock om med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året efter det år då kostnaden lades ned.

Vid tillämpningen av andra stycket iakttas

I ) att, om ingångsvärdet grundas på köpeskillingen vid förvärvet av fastigheten, en kostnad som innefat- tas i köpeskillingen skall anses ned- lagd det år då fastigheten förvär- vades,

2) att, om ingångsvärdet beräknas med ledning av taxeringsvärdet för visst är. en kostnad som lades ned före ingången av nämnda år skall anses nedlagd det året, samt

3 ) att. om delar av fastigheten har förvärvats vid olika tillfällen. avdrag på grund av avyttring av skog iförsta hand ska/[ anses hänför/igt till anskaffningsvärdet för den tidigare förvärvade skogen och skogsmar- ken.

• Sida 11
•  Original

Prop. 1980/81:32

Nuvarande lydelse

11

Föreslagen lydelse

6 b. Avyttras en fastighet som har förvärvats som ersättning för en annan fastighet. skall om den skatt- skyldige begär det och under de förutsättningar sattt anges i and- ra—fjärde styckena innehavet av den sistnämnda fastigheter: (den ur- sprungliga fastigheten) beaktas vid omräkning enligt punkt 6 a av ingångsvärde, förbättringskostnader och värdeminskningsavdrag för den förstnämndafastigheten (ersättnings- fastigheten). Innehavet av den ur- sprungliga fastigheten beaktas på det sätt som anges i femte—sjunde styck- ena.

Som förutsättning för att innehavet av den ursprungliga fastigheten skall beaktas gäller att denna fastighet har avyttrats efter utgången av år 1980 och att ingångsvärdet för ersättnings- fastigheten grundas på köpe- skillingen vid förvärvet.

Vidare fordras I ) att uppskov enligt lagen ( l 978.970) om uppskov med beskatt- ning av realisationsvinst har erhållits såvitt avser beskattningen av vinst som har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten och att uppskovsbeloppet skall beaktas enligt I I 5 samma lag vid avyttrittgen av ersättningsfastigheten eller

2) att —— om inte sådant uppskov har erhållits — förutsättningar för uppskov har förelegat enligt nämnda lag utom i de hänseenden som anges i fjärde stycket.

Vid bedömning sattt avses i tredje stycket 2) skall förutsättningar för uppskov anses ha förelegat oavsett attt vinst har uppkommit vid avytt-

• Sida 12
•  Original

Prop. 1980/81:32

. Nuvarande lydelse

12

Föreslagen lydelse

ringett av den ursprungliga fastighe- ten och oavsett hur stort vederlaget för den ursprungliga fastigheten vari förhållande. till vederlaget för ersätt- ningsfastigheten. Ifall SOm avses i 3 # lagett ( 1978:970 ) om uppskov med beskattning av realisationsvinst skall kravet på bosättning på den ursprungliga fastigheten anses upp- fyllt om den skattskyldige ltar varit bosatt på fastiglteten vid något tillfälle inotn fetn år före den dag då fastig- heten avyttrades.

lnneltavet av den urspruttgliga fas- tigheten beaktas vid omräkningen på så sätt att ersättningsfastigheten anses förvärvad och förltättrittg.skostttader anses nedlagda på fastigheten lika låttg tid före den annars gällattde tidpunkten som den ursprungliga fas- tigltetett hade innehafts vid tidpunk- ten för dess avyttring. Tidigarelägg- ning enligt vad nu ltar sagts får dock inte ske nted mer än fyra år. I fråga om förbättr'ingskostnader får tidiga- reläggnittg ske endast om kostnader- na har lagts ned ittottt den tidsfrist som har gällt för förvärv av ersätt- nittgsfastighetett.

Tidigareläggning enligt femte stycket får ske endast i fråga om den del av ingångsvärde och förbättrings- kostnader för ersättttittgsfastigltetett som inte överstiger ett belopp motsva- rande vederlaget vid avyttringett av den ursprungliga fastigheten minskat med förbättrittgskostnader som tut- der den skattskyldiges innehav ltar lagts ned på dentta fastighet uttder det år då fastigheten m'yttrades eller under något av de tre. nit'rtttastföregä- ettde åren. Sådan minskning ttted

• Sida 13
•  Original

Prop. 1980/81:32 13

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

ltättsyn till förbättringskostnader på den ursprungliga fastighetett skall dock ske endast för år då de nedlagda kostnaderna ltar ' överstigit tio pro- cent av vederlaget vid avyttrittgen av dentta fastighet.

Har ersättningsfastiglteten förvär- vats före avyttringen av den ur- sprungliga fastigheten, får tidigare- läggning enligt fentte stycket inte leda till att ersättningsfastigheten anses förvärvad före förvärvet av den ursprungliga fastigheten eller tidigare än fyra år före avyttringen av sist- nämnda fastighet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1981.

1. De nya bestämmelserna tillämpas — med de undantag söm anges i punkterna 2 och-3 nedan — i fråga om avyttringar som sker efter utgången av år 1980.

2. Har en fastighet. som avyttras efter utgången av år 1980. förvärvats år 1979 eller tidigare, gäller bestämmelserna i andra—fjärde styckena. Vid tillämpning av punkt 6 21 första stycket av anvisningarna till 36 5 skall hänsyn tas till prisutvecklingen från ett tidigare år än det där föreskrivna fjärde året. nämligen "

vid avyttring år 198]: från det första året

" " " 1982: " " andra "

" " ” 1983: " " tredje" efter det år som anges i nämnda lagrum.

• Sida 14
•  Original

Prop. 1980/81:32 14

Har fastigheten avyttrats något av åren 1981. 1982 eller 1983 skall vid tillämpning av punkt 6 a andra stycket av anvisningarna till 36 & värdeminsk- ningsavdrag som belöper på det år då kostnaden lades ned (kostnadsåret) eller de närmast följande åren räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från ett annat år än det på vilket avdraget belöper endast i den mån det framgår av följande uppställning:

Avyttringsår Avdrag som belöper på Omräknas ttted hänsyn till prisutvecklingen från

1981 kostnadsåret första året efter kostnadsåret 1982 kostnadsåret och det andra året efter kostnadsåret första följande året 1983 kostnadsåret och de tredje året efter kostnadsäret

två följande åren

I fråga om fastighetens ingångsvärde samt i fråga om de förbättringskost- nader som är nedlagda och de värdeminskningsavdrag som belöper på år 1979 och tidigare år gäller dessutom följande. En jämförelse skall göras mellan det belopp, som efter omräkning med beaktande av andra och tredje styckena ovan framkommer när summan av ingångsvärdet och förbättrings— kostnaderna minskas med värdeminskningsavdrag. och det motsvarande belopp. som vid en avyttring av fastigheten år 1980 skulle ha framkommit efter omräkning enligt de intill den 1 januari 1981 gällande bestämmelserna i punkt 2 a tionde stycket av anvisningarna till 36 5. Den skattskyldige skall ti11godoföras avdrag med det högsta av beloppen.

3. Avyttras en ersättningsfastighet och har den ursprungliga fastigheten avyttrats något av åren 1981. 1982 eller 1983, skall vid omräkning av ingångsvärde. förbättringskostnader och värdeminskningsavdrag för ersätt- ningsfastigheten tidigareläggning enligt punkt 6 b femte stycket av anvisning- arna till 36.5 ske med högst ett. två respektive tre år.

• Sida 15
•  Original

Prop. 1980/81:32 15

2. Förslag till Lag om ändring i lagen (l951:763) om beräkning av statlig inkomst- skatt för ackumulerad inkomst

Härigenom föreskrivs att 2 &. 3 & 4 mom. och punkt 1 av anvisningarna till 1 5 lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomstl skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

2 åz Till grund för skatteberäkning enligt 15 skall ligga den ackumulerade inkomsten minskad med avdragsgilla kostnader för dess förvärvande (nettobeloppet av den ackuntulerade ittkomstett) eller, om den skattskyldiges sammanlagda till statlig inkomstskatt beskattningsbara inkomst är lägre, denna inkomst.

Skatteberäkning enligt 1 & må ske endast under förutsättning att den inkomst, som skall ligga till grund för skatteberäkningen. uppgår till minst 5 000 kronor och tillika utgör minst en femtedel av den skattskyldiges till statlig inkomstskatt taxerade in- komst.

(Se vidare anvisningarna.)

4 m om .3 1 fråga"om inkomst av tillfällig s a m h e t gäller lagens bestämmel-

förvärvsverk-

ser, såvitt avser realisationsvinst, vid avyttring av aktie eller andel i bolag vars aktier eller andelar vid tiden för avyttringen till huvudsaklig del ägdes eller på därmed jämförligt sätt innehades — direkt eller genom för- medling av juridisk person — av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer och förvärvats tidigare än två år före avyttringen, satttt sådan

vinst vid avyttring av fastighet som

' Senaste lydelse av lagens rubrik 19741860. 3 Senaste lydelse 1970:908. 3 Senaste lydelse 19791616.

Skatteberäkning enligt 1 åfår ske endast under förutsättning att den inkomst. som skall ligga till grund för skatteberäkningen. uppgår till minst 15000 kronor och dessutom utgör minst en femtedel av den skattskyl- diges till statlig inkomstskatt tax- erade inkomst.

(Se vidare anvisningarna.)

4 mom. I fråga om inkomst av tillfällig förvärvsvcrk- s a mh ct gäller lagens bestämmel- ser. såvitt avser realisationsvinst. vinst vid avyttring av fastighet satttt vinst vid avyttring av aktie eller andel i bolag vars aktier eller andelar vid tiden för avyttringen till huvud- saklig del ägdes eller på därmed jämförligt sätt innehades — direkt eller genom förmedling av juridisk person — av en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer och förvärvats tidigare än två år före avyttringen.

• Sida 16
•  Original

Prop. 1980/81:32 16

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

avses i 2 5 lagen ( I 978.970) om uppskov med beskattning av realisa- tionsvinst eller som till mer än hälften utgörs av återvunna avdrag för w'ir- deminskning av den avyttrade fastig- heten.

Anvisningar till l ä'

1.4 Inkomst skall enligt denna lag anses hänförlig till visst beskattningsår. om intäkten exempelvis intjänats eller eljest motprestation för densamma i någon form lämnats under ifrågavarande år. För att en inom visst beskattningsår åtnjuten inkomst skall anses utgöra ackumulerad inkomst enligt denna lag fordras. att inkomsten hänför sig till minst två beskattningsår. Engångsbelopp, som uppbäres såsom ersättning för årlig pension. skall i allmänhet anses hänföra sig till tio år. Engångsbelopp, som beskattas med tillämpning av bestämmelserna i fjärde stycket av anvisningarna till 19.5 (1928z370). ickc såsom ackumulerad kommunalskattelagen anses inkomst.

Ackumulerad inkomst, som avses i 3 s' 4 mom.. skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige

Ackumulerad inkomst, som avses i 3 5 4 mom., skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige

innehaft aktien eller andelen. innehaft den avyttrade egendomen. Realisations vinst vid avyttring av fas? righet får dock inte fördelas på mer än fyra år i andra fall än då vinsten har uppkommit vid sådan avyttring som avses i 2 5 lagen ( 1978:970 ) om uppskov med beskattning av realisa- tionsvinst eller då vinsten till mer än hälften utgörs av återvunna avdrag för värdeminskning av den avyttrade

fastigheten.

Intäkt av skogsbruk skall anses hänförlig till det antal år som motsvarar förhållandet mellan intäkten, minskad med vederbörliga avdrag. och värdet av ett års skogstillväxt å fastigheten.

Ackumulerad inkomst. som avses i 3 é2 mom. vid 5)—7) samt i 3 5 3 mom. vid 2), 5) och 6), skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige

4 Senaste lydelse 1977z43.

• Sida 17
•  Original

Prop. 1980/81:32 17

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

bedrivit jordbruket eller rörelsen. Har skattskyldig åtnjutit ackumulerad inkomst som nu sagts i egenskap av delägare i handels- eller kommanditbo- lag, skall inkomsten anses hänförlig till den tid han varit delägare i bolaget. lnkomsten skall dock anses hänförlig till kortare tid än den skattskyldige bedrivit jordbruket eller rörelsen eller varit delägare i bolaget. därest han så yrkar och företer utredning om det antal år vartill inkomsten hänför sig, eller eljest om det framstår såsom uppenbart att inkomsten hänför sig till kortare tid.

Har jordbruk eller rörelse. som bedrivits av den ena av två makar. övertagits av den andra maken. skall denne. om han så yrkar. anses hava bedrivit jordbruket eller rörelsen jämväl under den förstnämnda makens innehav av förvärvskällan. under förutsättning att makarna då voro taxerade med tillämpning av ll ä 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt eller. därest andra maken haft inkomst. skulle hava taxerats med tillämpning av nämnda bestämmelse. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning när andel i handels- eller kommanditbolag, som ägts av den ena av två makar. övertagits av den andra maken samt när jordbruk. rörelse eller andel i bolag i samband med den ena makens död övertagits av den andra maken. och denne var ensam dödsbodelägare. Inkomst. som enligt tredje stycket av anvisningarna till 525 kommunalskattelagen (19:28:370) taxeras hos make. skall icke till någon del anses utgöra ackumulerad inkomst.

Vad i nästföregäende stycke stadgas om makar skall i tillämpliga delar gälla även andra skattskyldiga. vilka taxeras med tillämpning av där angivna bestämmelse.

Vid skatteberäkning enligt l & skall oskift dödsbo och den avlidne anses som en och samma skattskyldig.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1981.

1. De nya bestämmelserna i 2?" tillämpas första gången i fråga om ackumulerad inkomst som tas till beskattning vid 1982 års taxering. Äldre bestämmelser i 2 & tillämpas dock alltjämt vid 1982 och l983 års taxeringar om taxeringen avser beskattningsär som omfattar tid före utgången av år 1980.

2. De nya bestämmelserna i 35 4 mom. och punkt ] fjärde stycket av anvisningarna till l & tillämpas i fråga om vinst vid fastighetsavyttring som sker efter utgången av är 1980.

• Sida 18
•  Original

Prop. 1980/81:32

3. Förslag till Lag om ändring i lagen (1978z970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst

Härigenom föreskrivs att 11 % lagen (19781970) om uppskov med beskatt- ning av realisationsvinst skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

11.5

Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust genom avytt- ring av en ersättningsfastighet skall avdrag, som enligt anvisningarna till 365 kommunalskattelagcn (1928:37()) får göras vid beräkning av vinsten eller förlusten. minskas med det belopp som framkommer om uppskovsbeloppet omräknas med hänsyn till förändringarna i det allmänna prisläget från det år då ersättningsfastigheten förvärvades till det år då avyttringen skedde.

Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust genom avytt- ring av en ersättningsfastighet skall avdrag. som enligt anvisningarna till 36 & kommunalskattelagen (1928370) får göras vid beräkning av vinsten eller förlusten, minskas med det belopp som framkommer om uppskovsbeloppet räknas om med hänsyn till förändringarna i det allmänna prisläget från det fjärde året efter det år då ersättningsfastig- heten fi'irvz'irvades till det år då avyttringen skedde. Har. vid omräk- ning av fastighetens ingångsvärde eller del av det. fastigheten enligt punkt 6 [) femte stycket av anvisning— arna till nämnda paragraf ansetts fört-'z'irt'ad före den annars gällande tidpunkten. skall motsvaramle tidiga- reläggning av förviirvslidpunkten ske vid omräkning av uppskot'sbelop- pet.

Omräkningen sker med ledning av en indexserie. grundad på konsument-

prisindex. Riksskatteverket fastställer årligen omräkningstalen.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1981. De nya bestämmelserna tillämpas i fråga om avyttring av ersättningsfas- tighet som sker efter utgången av år 1980. Har fastigheten avyttrats något av åren 1981—1983. skall dock vid tillämpningen av 11 5 första stycket första meningen hänsyn tas till förändringar i det allmänna prisläget från ett tidigare är än det där angivna fjärde året. nämligen

vid avyttring år 1981: från det första året

" " ” 1982: " ” andra ”

1983: " tredje " efter det år då ersättningsfastigheten förvärvades eller. på grund av 11 å

n n ..

första stycket andra meningen. skall anses förvärvad.

• Sida 19
•  Original

Prop. 1980/81:32 19

Utd rag

B U DGETDEPA R'|"F.M ENTET PROTOKOLL vid regeringssammanträdc 1980-09-1 I

Närvarande: statsministern Fälldin. ordförande. och statsråden Ullsten. Bohman. Wikström, Friggebo, Mogård. Dahlgren. Åsling. Söder. Krön- mark. Burenstam Linder. Johansson. Wirtén. llolm. Andersson. Boo, Winberg. Adelsohn. Danell, Petri. Eliasson

Föredragande: statsrådet Wirtén

Lagrådsremiss med förslag till ändrade regler för beskattning av realisationsvinst vid fastighetsavyttring

2.1. Inledning

Realisationsvinstbeskattning vid fastighetsavyttring kommer i fråga vid försäljningar som inte sker yrkesmässigt. Om säljaren däremot utövar handel med fastigheter eller om den sålda fastigheten ingår i en tomt- eller byggnadsrörelse, redovisas resultatet av försäljningen i inkomstslaget rörelse.

Reglerna för beskattning av realisationsvinst vid fastighetsförsäljning ändrades på ett genomgripande sätt genom lagstiftning år 1967 (prop. l967:153. BeU 1967164. rskr 1967383. SFS 1967z74S—753). Genom denna reform blev skattskyldigheten oberoende av den tid som fastigheten hade innehafts. Ett viktigt inslag i de nya reglerna för vinstberäkning var att anskaffnings- och förbättringskt'istnader fick räknas om med hänsyn till förändringar i det allmänna prisläget. Även 3 (lott-kronorstillägget infördes i detta samtnanhang.

På förslag av realisationsvinstkt'nnmitten (Fi 1971"):79) i betänkandet ( SOU 1975:53 ) Beskattning av realisationsvinst genmnfördes år 1976 ytter— ligare ändringar i reglerna för realisationsvinstbeskattning (prop. 1975/ 761180. SkU 1975/76:63. rskr 1975!76:389. SFS 19761343—347). De nya reglerna innebar bl. a. att möjligheter infördes till uppskov med beskatt— ningen av realisationsvinster vid frivilliga försäljningar av jordbruksfastighe- ter och schablonbeskattade villafastigheter. Uppskovsreglerna har därefter åter ändrats genom lagstiftning hösten 1978 ( prop. 1978/79:54 . SkU 1978/79116. rskr 1978/79z86. SFS 1978z97U—972).

I det följande lämnas en redogt'jrelse för reglerna om beräkning av vinst och förlust vid fastighetsavyttringar. Därefter behandlas reglerna om uppskov med beskattning av realisationsvinst samt slutligen bestämmelserna i lagen ( 1951:763 ) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.

• Sida 21
•  Original

Prop. 1980/81:32 21.

2.2 Beräkningen av vinst och förlust

Regler om beskattning av realisationsvinst som uppkommer vid fastighets- avyttring finns i 35. ä 2 mom. och 36 & kommunalskattelagen ( 1928370). KL, med anvisningar. Beskattningen träffar den vid försäljningen uppkomna vinsten. Vid bedömningen av om vinst har uppkommit eller inte skall en jämförelse göras mellan å ena sidan försäljningspriset. minskat med mäklarprtwision och andra försäljningskostnader. och å andra sidan samtliga kostnader för inköp (ingångsvärdct) och förbättring av fastigheten. Summan av kt.)stnaderna för inköp och fi'irbättringar kallas omkostnadsbeloppet (punkt 1 av anvisningarna till 36.5 KL).

Ingångsvärdet för en fastighet utgörs i de flesta fall av det pris som faktiskt har betalats vid förvärvet med tillägg för stämpelskatt och eventuell inköpsprovision. llar fastigheten förvärvz'tts genom arv. gåva eller annat s. k. benefikt fång gäller som huvudregel att man som ingångsvärde skall ta upp vad som betalades vid närmast föregående s.k. onerösa fång (35 ä 2 mom. tredje stycket KL).

Har fastigheten förvärvats före år 1952. anses den i princip ft'irvärvad den 1 januari 1952 för en köpeskilling som motsvarar 150 '.f'l- av 1952 års taxeringsvärde. Regeln om ingångsvärde är emellertid inte obligatorisk. Kan den skattskyldige visa att den faktiska köpeskillingen överstiger nämnda värde. fär köpeskillingen tas upp som ingångsvärde. Även om så sker. skall fastigheten dock anses förvärvad vid ingången av år 1952. Detta får till löljd bl. a. att prisutveckling och förbättringskostnader för tiden före år 1952 inte får beaktas vid vinstberäkningen (punkt 2 a femte stycket av anvisningarna till 365 KL).

lngångsvärdet får även i två andra fall bestämmas med utgångspunkt i taxeringsvärdet för ett visst år. Har fastigheten vid avyttringstillfället innehafts i mer än 21") år. får ingångsvärdet beräknas till 151) % av taxeringsvz't'rdet 20 år före avyttringen (punkt 2 a sjätte stycket av anvisning- arna till 36 & KL). Om fastigheten har förvärvats genom arv. testamente eller bodelning med anledning av makes död. får sotn ingångsvärde tas upp 133 C?- av taxeringsvärdet året före dödsfallet om dödsfallet har inträffat efter utgången av år 1970. Har di'idsl'allet inträffat före denna tidpunkt. får ingångsvärdet beräknas till 150 % av taxeringsvärdet året före dödsfallet (punkt 2 a sjunde stycket av anvisningarna till 36 & KL).

För fastigheter som har fi'irvärvats före år 1968 kan en särskild bestäm- melse i punkt 7 av ikraftträdandebestämmelserna till 1967 års lagstiftning (1967z748) alltjämt bli tillämplig. Regeln riktar sig mot vissa befarade skatteflyktstranst'tktioner i anslutning till införandet av den nya lagstiftning- en. Om en fastighet har fi'irvärvats före år 1968 från en närstående f_vsisk eller juridisk person och om lagfart på förvärvet har sökts efter den 8 november 1967. skall fastigheten vid en framtida realisationsvinstbeskattning anses förvärvad genom det onerösa fång som har skett närmast dessft'firinnan från.

• Sida 22
•  Original

Prop. 1980/81:32 22

någon annan än en närstående person.

1omkostnadsbeloppet medräknas — som redan nämnts — även förbättrings— kostnader. Med förbättringskostnader avses i första hand kostnader för ny-. till- och ombyggnad av fastigheten. l fråga om schablonbeskattade fastighe- ter (en- och tvåfamiljsfastigheter samt fastigheter ägda av bostadsföreningar. bostadsaktiebolag och allmännyttiga bostadsföretag) räknas även kostnader för vissa värdehöjande reparationer som förbättringskostnader. Förbätt- ringskostnader och avdragsgilla reparationskostnader får emellertid beaktas bara för de år då kostnaden har uppgått till minst 3 000 kr. Har kostnadernz'i uppförts på avskrivningsplan. gäller dock inte denna beloppsgråns (punkt 2 a andra stycket av anvisningarna till 36.5 KL).

Vid vinstberäkningen skall från omkostnadsbeloppet dras värdeminsk- ningsavdrag o. d. som belöper på innehavstiden. Såvitt avser värdeminsk- ningsavdrag på byggnad skall dock hänsyn inte tas till avdrag för de år då avdraget har understigit 3 ()()(1 kr. (punkt 2 a fjärde stycket av anvisningarna till 36 & KL). Värdeminskningsavdrag som är hänfi'irliga till tid före den 1 januari 1952 beaktas inte vid vinstberäkningen.

De tre delpostcrna ingångsvärde. förbättringskostnader och ätcrförda värdeminskningsavdrag o. d. skall räknas om till de belopp som de skulle ha uppgått till efter det allmänna prisläget under avyttringsårct. lndexuppräk- ning av ingångsvärdet får dock inte ske för tiden före den 1 januari 1953. Uppräkningen sker enligt omräkningstal som årligen fastställs av RSV på grundval av förändringar i konsumentprisindex (punkt 2 a tionde och elfte styckena av anvisningarna till 36.5 Kl.). Ingångsvärdet får indexuppräknas i sin helhet. Någon skillnad görs således inte mellan den del av anskaffnings- kostnaden som har finansierats med egna medel och den länefimtnsicrade delen.

llar avyttringen omfattat en bostadsbyggnad. får till omkostnadsbeloppet läggas ett fast tillägg på 3 000 kr. för varje påbörjat år under innehavstiden som det på den avyttrade fastigheten har funnits en bostadsbyggnad. För detta fordras dock i princip att byggnaden har ett taxerat byggnadsvärde av minst 10 000 kr. Beräknas ingångsvärdet med utgångspunkt i taxeringsvärdet för ett visst år. får tillägg beräknas endast fr. o. m. detta år. Tillägg får inte i något fall beräknas för tid före år 1952 (punkt 2 a tolfte stycket av anvisningarna till 36.5 Kl.).

Särskilda regler gäller för vinstberäkningen vid avyttring av en del av fastighet. Dessa regler förbigås här. Som tidigare nämnts har en översyn av dessa regler gjorts i den departemcntspromemoria (Ds B 198019) som nu remissbehandlas.

Det finns slutligen anledning att kort beröra reglerna om beräkning av avdragsgill realisationsförlust. Vid förlustberäkningen skall den faktiska anskaffningskostnaden eller i fi.")rekommande fall 1952 års taxeringsvärde tas upp som ingångsvärde. Någon indexuppräkning av ingångsvärde. förbätt- ringskostnader eller återvunna värdeminskningsavdrag sker inte. 3 Utlo—

• Sida 23
•  Original

Prop. 1980/81:32

ro 1.»

kronorstillägg får inte göras (punkt 3 av atwisningarna till 36 & KL). Det bör anmärkas att samma metod kommer till am=ändning även vid vinstberäkning i det fall då en delägare i ett fåmansföretag avyttrar en fastighet till företaget (punkt 2 a sista stycket av anvisningarna till 36 & Kl.).

2.3. Uppskovsreglerna

] anslutning till att den i tiden obegränsade skattskyldigheten infördes genom 1967 års lagstiftning infördes också för första gången särskilda uppskovsregler. Bestämmelserna togs in i förordningen ( 1968:276 ) om uppskov i vissa fall med beskattning av realisationsvinst. Uppskov enligt förtindningen kunde medges vid vissa tvångsavyttringar och därmed jämställ- da försi'iljningar. Vid 1976 års reform av realisatitmsvinstbeskattningen infördes möjligheter till uppskov även vid frivilliga försäljningar av vissa typer av fastigheter. nämligen jordbruksfastigheter och schablonbeskattade villafastighcter. Sedan uppskovsreglerna ändrats i såväl formellt som materiellt hänseende genom beslut av statsmakterna hösten 1978 finns reglerna samlade i lagen (19782970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst (UppskL). Nuvarande regler innebär i korthet följande.

Uppskov med beskattning kan erhållas vid vissa tvångsavyttringar o. d. oberoende av vilket slag av fastighet sotn avyttringen avser. De olika avyttringsfallen — expropriation m. m. — finns angivna i ?. & UppskL. Som förutsättning för uppskov vid tvångsavyttring gäller att den skattskyldige har f("irvärvat eller avser att förvär la en fastighet (ersättningsfastighet) som är jämförlig med den avyttrade fastigheten samt att realisationsvinsten uppgår till minst 3 (100 kr. Om en fysisk person avlider innan han har hunnit förvärva en ersättningsfastighet. träder dödsboet i den avlidnes ställe.

Uppskov med beskattning kan vidare enligt 3 & UppskL erhållas vid en frivillig avyttring. om säljaren är en fysisk person och den avyttrade fastigheten antingen är en jordbruksfastighet eller en schablonbeskattad villafastighet. Sotn förutsättning för uppskov i frivilligfallen gäller dels att den skattepliktiga vinsten uppgår till minst 15 (1110 kr.. dels att den skattskyldige har varit bosatt på den avyttrade fastigheten minst tre år i följd under den femårsperiod som har infallit närmast före avyttringsdagen. dels att den skattskyldige har för -'ärvat eller avser att förvärva en ersättningsfastighet som han har bosatt elleravser att bosätta sig på. Ersättningsfastigheten måste vara en jordln'uksfastighet eller en schablonbcskattad villafastighet. Som ersättningsfastighet godtas inte en fastighet som är belägen utomlands eller en fastighet som i och med förvärvet utgör omsättningstillgång i den skattskyldiges rörelse. Uppskov med beskattning vid frivillig avyttring kan vidare erhållas. om en skattskyldig avyttrar en del av jordbruksfastighet på vilken han är bosatt eller en fastighet som ingår i samma förvärvskälla som bosättningsfastighcten och han förvärvar en ersättningsfastighet som tillsam- mans med bosättningsfastigheten bildar en förvärvski'tlla.

• Sida 24
•  Original

Prop. 1980/81:32 24

Gemensamt för tvångs- och frivilligfallen gäller att crsättningsfastigheten måste förvärvas inom fyra år från t'tvyttringen av den fastighet till vilken realisationsvinsten hänför sig. Har ersättningsfastigheten förvärvats före den realisationsvinstgrundande avyttringen får uppskov medges om det kan antas attförvärvet har skett föratt ersättadcn avyttrade fastigheten. l frivilligfallen krävs vidare att den skattskyldige bosätter sig på ersättningsfastighcten inom ett år från förvårvstidpunkten (5,5 UppskL).

RSV får medge undantag från kravet i 3 .5 UppskL på viss tids bosättning på den avyttrade fastigheten. Verket kan även medge förlängning av de tidsfrister som enligt 5 .5 UppskL gäller för förvärv av och bosättning på ersättningsfastighetcn. 1 de fall då säljaren avlider innan han har hunnit anskaffa en ersättningsfastighet eller hunnit bosätta sig på fastigheten kan RSV medge att dödsboets förvärv av ersättningsfastighet och en närstående persons bosättning på ersättningsfastigheten skall anses medföra att kraven på förvärv av och bosättning på ersättningsfastigheten är uppfyllda. Uppskov medges med ett belopp som motsvarar hela reaIisatit'msvinsten. om vederlaget för den avyttrade fastigheten motsvarar eller understiger veder- laget för ersättningsfastigheten. Om däremot vederlaget för den avyttrade fastigheten överstiger vederlaget för crsättningsft'tstigheten. medges uppskov med skillnaden mellan realisationsvinsten och det överskjutande beloppet (65 första stycket UppskL).

Frågan om uppskov med realisationsvinstbeskattning prövas av taxerings- nämnden vid taxeringen för det beskattningsår då skatteplikt för realisa— tionsvinsten inträdde (i regel avyttringsåret). llar ersättningsfastighet inte anskaffats eller — i förekommande fall — bosättning inte skett när taxeringen fastställs. krävs för uppskov att bankgaranti lämnas för ett skattebclopp motsvarande 70 'Fi- av realisationsvinsten (7.5 första stycket UppskL). Om det senare visar sig att ersättningsfastighet inte förvärvas eller bosättning inte sker inom de fi:")reskrivna tidsgrz'inserna. skall den skattskyldige på talan av skattechefen efterbeskattas för uppskovsbeloppet i den ordning som gäller för efter—taxering (95 första-stycket UppskL).

Medges uppskov. skall uppskovsbcltwpct tas fram till beskattning först då ersättningsfastighcten avyttras. Uppsktwsbcloppet beaktas på så sätt att omkostnadsbeloppet för ersättningsfastighcten minskas med uppsktwsbe— loppet sedan detta indexuppräknats från det år då ersättningsfastigheten förvärvades till det år då avyttringen äger rum ("1 1 .5 första stycket UppskL). Enligt punkt3 av ikraftträdandebestämmelserna till UppskL skall dock omräkning av uppskmfsbeloppet inte avse tid före utgången av är 1978. om uppskov har beviljats enligt äldre regler.

2.4. Skatteberäkning för ackumulerad inkomst

I syfte att mildra den progressiva statliga inkomstskatten på inkomst som uppbärs under ett beskattningsår men är hänft'rrlig till två eller flera år har en

• Sida 25
•  Original

I”») (J-

Prop. 1980/81:32

möjlighet införts till särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst. Reglerna tillkom genom lagstiftning år 1951 ( SOU 1949:9 . prop. 19511170. BeU 1951 :62. rskr 1951:357. SFS 1951:763). År 1971") anpassades reglerna till den samma år genomförda reformen av inkomstbeskattningen (prop. 197U:17t_).BeU 197():65. rskr 1971.):—153. SFS l97(.):9118). Bestämmelserna finns i lagen (l951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst (AlL).

Lagen är tillämplig endast för skattskyldiga som beskattas progressivt. dvs. fysiska personer. dödsbon och familjestiftelser. Den särskilda skatteberäk- ningcn omfattar endast statlig inkomstskatt.

Har en skattskyldig som (_)mfattas av AlL under ett beskattningsår haft inkomst som hänför sig till minst två beskattningsår (ackumulerad inkomst). kan den statliga skatten på inkomsten beräknas som om inkomsten hade tagits till beskattning med lika delar under taxeringsåret och så många av de närmast f("öregående taxeringsåren att inkomsten därigenom blir fördelad på det antal år till vilka den hänför sig. Fördelning får dock ske på högst tio år. Finns inte tillförlitlig utredning om det antal år till vilka den ackumulerade inkomsten hänför sig. sker fördelning på tre år.

All ackumulerad inkomst sotn hör till inkomstslagen annan fastighet. tjänst och kapital kan i princip omfattas av skatteberäkning enligt AlL. I fråga om intäkter i inkomstslagen jordbruksfastighet_ rörelse och tillfällig förvärvsverksamhct är däremot bestämmelserna tillämpliga endast beträf- fande vissa intäkter sotn anges i 3 .5 2—4 mom. All..

Såvitt gäller realisationsvinster som uppkommer vid fastighetsavyttring kan skatteberäkning enligt AlL komma i fråga i två fall. Det ena fallet är att vinsten uppkommer vid överlåtelse sotn avses i 2 5 UppskL. Det skall alltså vara fråga om vinst vid expropriation eller vissa med expropriation jämställda fall av avyttring. Det andra fallet är att den skattepliktiga realisationsvinsten till mer än hälften utgörs av återvunna värdeminsknings- avdrag.

Till grund för skatteberäkningcn skall ligga den ackumulerade inkomsten minskad med avdragsgilla kostnader för inkomstens förvärvande eller den skattskyldiges sammanlagda till statlig inkomstskatt besk-.tttningsbara inkomst. om denna är lägre än den ackumulerade inkomsten. Understiger den ackumulerade inkomsten 5 ()()t'l kr. eller en femtedel av den skattskyl- diges statligt taxerade inkomst. får dock skatteberäkning enligt All. inte ske (25A11..).

Skatteberäkning enligt AlL sker på följande sätt. Först konstateras hur många år den ackumulerade inkomsten är hänförlig till. Om antalet år är t. ex. fyra. delas inkomsten i fyra lika stora delar. för det år då inkomsten uppburits beräknas härefter statsskatt på ett belopp sotn motsvarar en fjärdedel av den ackumulerade inkomsten samt sumtnan av övriga inkomster som skall tas till beskattning samma år. Vidare beräknas statsskatt förde tre närmast föregående ären dels på grundval av den faktiska taxeringen. dels

• Sida 26
•  Original

Prop. 1980/81:32 26 .

sedan en fjärdedel av den ackumulerade inkomsten har lagts till den beskattningsbara inkomsten för vart och ett av åren. Skillnaden mellan skatten beräknad enligt de omräknade och de faktiska taxeringarna läggs härefter till det för det aktuella taxeringsåret beräknade skattebeloppet.

Vid skatteberäkningen för de tidigare åren tillämpas (len uttagsprocent sotn gäller för det år då den bcskattningsbara inkomsten tas till beskattning. Skatteberäkningcn är f(.l|"CllKlll(l även i vissa andra hänseenden. Beskatt— ningsbara inkomster för tidigare år hämtas direkt från taxeringslängderna. Inkomster och avdrag ingår i beräkningen med de belopp som har fastställts vid taxeringarna med den enda skillnaden att den ackumulerade inkomsten fördelas på de aktuella åren. Någon omräkning av exempelvis förvärvsav- drag sker således inte. Vid (_nnräkningen av skatten skall hänsyn inte heller tas till skattereduktion enligt 25 4 mom. uppbördslagen (1953z272).

För skattskyldig som enligt 115 1 mom. lagen (19471576) om statlig inkomstskatt. SIL. taxeras som sammanlevande skall bestämmelserna i 9 5 3 mom. samma lag om A- och B-inkomst iakttas vid skatteberäkning enligt AlL. Härvid anses inkomst som A-inkomst. om det inte är uppenbart att den utgör B-inkomst (punkt 3 av anvisningarna till 1 .5 All-). 'l'ill A-inkomst hänförs enligt 9 5 3 mom. SIL inkomst av _jordbruksfastighet och rörelse. om den skattskyldige har varit verksam i förvärvskällan i ej blott ringa omfattning. samt annan inkomst av tjänst än periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt. Till B-inkomst hänförs inkomst som inte är att anse som A-inkomst. Skatten på B—inkomst för skattskyldiga som taxeras som samtnanlevande beräknas på så sätt att makarnas B-inkomster läggs på toppen av den makes A-inkomst som är högst. Skatten på B-inkomsten utgör skillnaden mellan skatten på summan av B-inkomsterna och den högsta A-inkomsten och skatten på nämnda A-inkomst. Skattebe- loppct fördelas på makarna efter förhf'tllandct mellan makarnas B-inkoms- ter. Om makarnas sammanlagda B-inkomster inte överstiger 2 00!) kr. skall inkomsterna vid skatteberäkningcn anses som A-inkomst. Vidare gäller fr. o. m. 1981 års taxering att minst 4 51111 kr. av vardera makarnas

' beskattningsbara inkomst skall anses som A-inkomst (11 5 1 mom. SIL).

Uppdelningen av inkomst i A- och B-inkomst kan komplicera tillämpning- en av bestämmelserna i AlL. l prop. 1971'11171). som innehöll förslag om anpassning av bestämmelserna i AIL till den då nyligen bcsltttade lagstiftning varigenom A- och B-inkomstbegrcppen infördes. angavs vissa riktlinjer för hur skatteberäkningcn borde ske vid olika kombinationer av A- och B—inkomster hos gifta skattskyldiga (s. 15 ff).

Den höjning av skatten för de föregående åren som följer av omräkningen av taxeringarna för dessa år hänför sig till den ackumulerade inkomsten. Skattehöj ningen läggs — oberoende av om höjningen faller på den make som uppburit den ackumulerade inkomsten eller andra maken — till skatten enligt den omräknade taxeringen för det aktuella taxeringsåret för den make som har ttppburit den ackumulerade inkomsten. Däremot kommer den skatte—

• Sida 27
•  Original

Prop. 1980/81 :32 27

sänkning. som kan uppkomma för den andra maken genom omräkningen av taxeringen för det aktuella taxeringsåret. att tillgodoft'fn'as den maken (jfr prop. 19701170 s. 16).

Skatteberäkning enligt AIL görs på yrkande av den skattskyldige. Ansökan om skatteberäkning bör göras i självdeklaraticmen för det beskattningsår då den ackumulerade inkomsten uppburits. ()m ansökan inte har gjorts i självdeklarationcn eller senare under den ordinarie taxeringspe- rioden. får den skattskyldige i stället ansöka om skatteberäkning enligt AIL hos länsrätten. För att prövas skall ansökan dock ha kommit in till länsrätten före utgången av året efter taxeringsåret (4.5 AIL med amfisningar). Om ansökan om skatteberäkning har gjorts-men det visar sig att skatten beräknad på vanligt sätt blir lägre. bestäms skatten enligt vanliga regler.

3.2. Begränsning av indexuppräkningen

1 det föregående avsnittet utvecklade jag skälen för att begränsa rätten till indexuppräkning. Jag framhöll att den principiellt riktiga lösningen skulle Vara att låta inflationsskyddet omfatta bara det egenkapital som fastighets- ägaren lrar lagt ner i fastigheten. Det kunde dock konstateras att det åtminstone f.n. inte är möjligt att rrred rimlig grad av likformighet och rättvisa tillämpa ett system som bygger på att man i varje enskilt fall skall fastställa storleken av det egna kapitalet. Man måste arbeta med schablon- regler.

Det är önskvärt att en schablon så nära som möjligt anpassas till verkliga förhållanden. Problemet är givetvis att belåningsförhållarrdena i praktiken visar stora variationer. Kontantinsatsen är för vissa typer av objekt regelmässigt låg medan den i andra fall utgör en betydande del av köpeskillingen. Låneformerna skiftar dessutom mycket. alltifrån 40- eller Stl-åriga bostadslån av annuitetstyp till lån med kort löptid och rak amortering. Det säger sig självt att det inte går att utforma sclrablorrregler som stämmer i alla förekommande fall. Man måste ha en schablon som är så pass generös att den kan sägas ge ett rimligt resultat i alla normala situationer.

Den tekniskt enklaste lösningen skulle vara att låta inflationsskyddet under hela innehavstiden omfatta en bestämd andel. t.ex. 50 %. av anskaffningsvärde och förbättringskostnader. Vid realisationsvinstberäk- ningen skulle alltså denna andel få indexuppräknas fullt ut medan resterande del av kostnaderna togs upp till nominellt belopp. Med en sådan nretod avlägsnar man sig dock alltför mycket från de verkliga ft'rrhållandena. När en fastighet avyttras efter ett kort innehav skulle metoden ofta ge ett förmånligt resultat. eftersom lånebclastrringerr regelmässigt är stor och egenkapitalet således litet i början av ett innehav. 1 andra fall. särskilt vid långa innehav där fastighetsägaren har hunnit amortera ner lånen och andelen egenkapital alltså har blivit stor. skulle metoden i stället medföra en oskäligt hård beskattning. Ett systcnr med sådana verkningar kan inte anses lämpligt.

Det är därför nödvändigt att ha mer nyanserade regler. Man bör enligt min mening ta fasta just på det nyss berörda förhållandet att fastigheterna i

• Sida 34
•  Original

Prop. 1980/81:32 34

normalfallet är högt belånade i början av ett innehav och att lånebelastningen sedan successivt sjunker. Detta kan också uttryckas så att egenkapitalet regelmässigt är lågt i början och växer med tiden. En schablon som tog hänsyn till detta borde i princip utformas så att rätten till indexuppräkning successivt ökade under innehavet. Detta skulle innebära att en relativt liten del av anskaffningsvärde och förbättringskostnader fick räknas upp redan från första året (det år då förvärvet gjordes eller förbättringar vidtogs). att en ytterligare del fick räknas tipp från ett följande år etc. till dess man nådde en tidpunkt från vilken ändringar i det allmänna prisläget fick slå igenom på hela anskaffnings- eller ft'irbättringskostnaden. Av praktiska skäl skulle det dock vara nödvändigt att begränsa upptrappningsperiodcn och låta upptrappning- en ske i ett begränsat antal steg. Med en tioårig upptrappningspcriod kunde

'

man tänka sig en modell som innebar att 25 % av kostnaden fick räknas upp

.,

från första året. ytterligare 5 % från fjärde året. ytterligare 25 %- från åttonde året och resterande 25 ”? från elfte året.

Jämför man en sådan successiv upptrappning med den först berörda metoden. som innebar att en fast andel — 50 % — fick räknas upp under hela innehavstiden. visar det sig att den successiva upptrappningen leder till en hårdare beskattning vid avyttring efter ett kort innehav och till en lindrigare beskattning vid de långa innehaven. Antag att en fastighet under innehavet precis har behållit sitt realvärde. dvs. priset har stigit i takt med inflationen. Vid en avyttring skulle fastighetsägaren enligt nuvarande regler inte behöva redovisa någon skattepliktig vinst. Med "halverad" indexuppräkning blir under den angivna förutsättningen halva den nominella vinsten skattepliktig oberoende av innehavstidens längd. Resultatet av den successiva upptrapp- ningen blir däremot beroende av innehavets längd. Sker avyttringen inotn tre år från förvärvet. blir 75 % av den nominella vinsten skattepliktig. Vid längre innehav Sjunker den skattepliktiga andelens storlek successivt. Enligt min mening är ett sådant resultat att föredra framför det som erhålls vid halverad indexuppräkning.

En successiv upptrappning under en så pass lång period som tio år medför dock vissa praktiska problem. Tillämpar man en metod som innebär att inflatirmsskyddet är begränsat eller faller bort under den första delen av innehavet är det. som jag strax skall utveckla närmare. motiverat att i vissa fall låta de fastighetsägare som i anslutning till en försäljning skaffar en ny fastighet få möjlighet att vid indexuppräkningen av anskaffningsvärdet för ersättningsfastigheten ta bänsyntill det föregående innehavet. Sådana regler blir dock svåra att tillämpa vid-'en successiv upptrappning som sträcker sig över en längre period. Även i övrigt kan det befaras att det ibland skulle bli svårt för både skattskyldiga och taxeringsmyndigheter att tillämpa och överblicka konsekvenserna av ett system med successiv upptrappning.

Ytterligare överväganden visar att det är möjligt att utforma en metod som är enklare än den successiva upptrappningen och som ändå ger likvärdiga resultat. Den metod jag syftar på innebär att man vid uppräkningen helt

• Sida 35
•  Original

Prop. 1980/81:32 35

bortser från prisförändringarna under en initialperiod och å andra sidan låter den prisutveckling som inträffar efter initialperiodens utgång slå igenom helt. Initialperiodens längd får bestämmas efter en avvägning av praktiska och materiella synpunkter. där man bl. a. väger in också effekterna av (len ändring beträffande 3 OOO-kronorstillägget som jag i det följande föreslår. Enligt min bedömning är fyra år en lämplig period.

Innebörden av denna metod med ett initialt bortfall av inflationsskyddet är att indexuppräkningen alltjämt omfattar hela kostnaden för inköp och förbättringar men att man vid uppräkningen beaktar endast de förändringar i det allmänna prisläget som sker från fjärde året efter det år då inköpet . gjordes eller förbättringsarbetena utfördes. Ett enkelt exempel kan anföras föratt illustrera principerna. Antag att den årliga inflationen uppgår till 8 % och att en person köper en fastighet är 1 då det för året genomsnittliga konsumentprisindex är 100. Säljer han fastigheten redan samma år. får han givetvis — i likhet med vad som gäller i dag — inte göra någon indexuppräk- ning. Det initala bortfallet innebär att han inte heller får göra någon indexuppräkning vid en försäljning som sker något av åren 2—5. Avyttras fastigheten senare. medges uppräkning med hänsyn till prisutvecklingen från år 5 till avyttringsåret. Antag att försäljningen sker är 8. Med den här förutsatta inflationstakten skulle genomsnittsindex år 5 ha uppgått till 136 och år 8 till 171. Anskaffningsvärdet får då omräknas med faktorn ('I-%:) 1.26. Jag vill framhålla att det liksom hittills får ankomma pa RSV att årligen fastställa omräkningstalen. För de skattskyldiga medför det initiala bortfallet i detta avseende inte något merarbete i förhållande till dagens regler.

Idet följande jämför jag utfallet av metoden med initialt bortfall med det resultat som erhålls enligt nuvarande regler och enligt de nyss beskrivna metoderna med halverad indexuppräkning resp. successiv upptrappning under tio år. Vid dessa jämförelser utgår jag från den faktiska utvecklingen av konsumentprisindex under perioden 1952—1980 och antar för exemplets skull att begränsningen har haft full effekt hela tiden.

Vid en försäljning under år 1980 skulle anskaffningsvärdet få omräknas med följande faktorer:

• Sida 36
•  Original

Prop. 1980/81:32 36

.anskaffnings- (..)mråkningstal enligt år nuvarande halverad successiv initialt bort— reglcr indexupp- upptrapp- fall räkning ning (4 år)

1952 4.511 2.75 3.95 4.118 1955 14.26 2.63 3.58 3.71 1961) 3.57 2.28 2.98 3.13 1965 2.98 1.99 2.34 2.57 19711 2.411 1.711 1.68 1.79 1971 2.23 1.62 1.5.6 1.63 1972 2.11 1.56 1.47 1.48 1973 1.98 1.49 1.37 1.33 1974 1.79 1.411 1.28 1.21 1975 1.63 1.32 1.21 1.13 1976 1.48 1.24 1.15 1.1111 1977 1.33 1.16 1.118 1.1111 1978 1.21 1.111 1.115 - l_1111 1979 1.13 1.116 1.113 11111 19811 1.111) 1.011 1.111) 1.1111

För att ge en mer konkret bild av effekterna visas i följande uppställning för några typfall dels hur stort det uppräknade anskaffaingsvärdet är enligt nuvarande regler vid en försäljning år 19811. dels hur mycket detta värde skulle minska vid en tillämpning av de här diskuterade begränsningsmeto- derna under den aktuella perioden (beloppen avser 1909-1111 kr."):

Anskaff— Anskaff— Uppräknat an— Minskning i förhållande till ningsär nings- skaffnings- huvan-mde regler enligt värde värde enligt nuvarande halverad successiv initialt regler indexuppr. upptrappn. bortfall 19611 135 482 -- 174 — 81.1 — 59 1965 165 492 — 163 — 1116 — 68 19711 21111 4811 — 1411 — 144 — 122 1973 245 485 — 1211 — 152 — 159 1975 31111 489 — 93 — 126 — 1511 1978 41111 484 — 44 — 64 — 84

.lämförelserna bekräftar att en halverad indexuppräkning ger ett mer oförmånligt resultat än de två andra metoderna när avyttring sker efter ett långt innehav och ett betydligt förtnånligare vid de korta innehaven.

Sammanställer man resultatet av den successiva ttpptrappningen och metoden med ett fyraårigt initialt bortfall finner man att de ger relativt likvi'irdiga resultat när innehavet har varat i 7—8 år. Vid kortare innehav leder det fyraåriga initiala bortfallet givetvis till en hårdare beskattning. Enligt min mening är denna effekt generellt sett lämplig. eftersom de spekulativa inslagen ofta är större vid de korta innehaven. Den som i rask takt omsätter t. ex. hyreshus eller rämark kommer inte längre att kunna göra de stora skattefria vinster som dagens regler kan ge utrymme för.

• Sida 37
•  Original

Prop. 1980/81:32 37

Mot bakgrund av det anförda föreslår jag att begränsningen i indexupp— räkningen genomförs enligt den metod. som jag här har kallat fyraårigt initialt bortfall. Förslaget innebär att ingångsvärde och förbättringskostnadcr vid realisationsvinstberäkningen får räknas om med hänsyn till de fi.")ri'indringar i konsumentprisindex som har inträffat från det fjärde året efter det år då fastigheten förvärvades eller förbättringskostnaderna lades ner fram till året för avyttringen. Om den skattskyldige beräknar ingångsvärdet med ledning av ett visst års taxeringsvärde. bör detta år vici bestämmande av omräknings- talet anses som förvärvsår.

En särskild fråga är hur värdeminskningsavdrag o. (1. skall behandlas. Enligt nuvarande regler görs först en uppräkning av de totala anskaffnings- och förbättringskostnaderna (omkostnadsbeloppet). varefter värdeminsk- ningsavdragen räknas upp för sig och dras av från det uppräknade omkostnadsbeloppet. [ ett system. som byggde på att indexuppräkningen skulle begränsas till det faktiskt nerlagda egenkapitalet. skulle man i princip behöva ta hänsyn till värdeminskningsavdragen på så sätt att man räknade upp det egna kapitalet stegvis år från är över innehavstiden — dvs. från det första till det andra året. från det andra till det tredje året osv. — med hänsyn till hur stor del av egenkapitalet som vid varje omräkningstillfälle var oavskriven. En sådan metod blir synnerligen besvärlig att tillämpa i praktiken. Vid en schablonmässig begränsning i indexuppräkningen av det slag som jag här har förordat kan man dock hålla fast vid nuvarande ordning. Värdeminskningsavdrag o. d. bör alltså räknas om för sig och därefter dras av från det omräknade omkostnadsbeloppct. De avdrag som belöper på förvärvsåret (resp. det år då förbättringskostnader lades ner) och de tre närmast följande åren bör räknas om med hänsyn endast till den prisutveck— ling som har inträffat från fjärde året efter förvärvsårct (eller motsvarande ). 1 övrigt bör avdragen omräknas med hänsyn till prisutvecklingen från det är på vilket de belöper fram till twyttringsåret.

] detta sammanhang vill jag också nämna att de föreslagna reglerna återverkar på bestämmelserna om uppskov med realisationsvinstbcskatt- ningen. När någon har fått uppskov och sedermera avyttrar ersättningsfas- tigheten. skall det indexuppräknade omkostnadsbeloppet för fastigheten minskas med uppskovsbeloppet. Enligt nuvarande regler skall uppskovsbe- loppet dessförinnan indexuppräknas från det år då ersättningsfastigheten anskaffades. 1 det nya systemet bör uppräkningen i princip göras med hänsyn endast till prisutvecklingen från det fjärde året efter det år då fastigheten förvärvades.

Jag går nu över till en fråga som jag tidigare har berört bara i förbigående. Den föreslagna begränsningen i indexuppräkningcn innebär att fastighets- ägarna förlorar inflationsskyddet för de fyra första åren av ett innehav. Om en person säljer sin fastighet och köper en ny. måste i princip gälla att en ny fyraårig initialperiod börjar löpa. Avsikten är ju just att den som snabbt omsätter fastigheter i spekulationssyfte inte längre skall kunna göra

• Sida 38
•  Original

Prop. 1980/81:32 38

skattefria vinster på grund av inflationseffekterna vid belåning. Det _ förefaller dock inte rimligt att ett avbrott i fastighetsinnehavet alltid skall få dessa konsekvenser. Antag att två personer säljer var sin likvärdig bostadsfastighet. Den ena personen har ägt och bott på fastigheten oavbrutet i åtta år. Den andra köpte också en bostadsfastighet för åtta år sedan men har därefter "bytt" fastighet — och bostad — en gång i mitten av perioden. Om avbrottet får till följd att en ny initialperiod börjar löpa. kommer den senare personen inte att få göra någon som helst indexuppräkning av det kapital. som han under åttaårsperioden har haft nerlagt i fastigheterna. och han kommer därigenom skattemässigt i ett betydligt mer oförmånligt läge än den förstnämnda fastighetsägaren. Försäljningen av den ursprungliga fastigheten och köpet av en ny fastighet kan naturligtvis i vissa fall rymma spekulativa moment. men "fastighetsbytet" kan också ha genomförts av många andra skäl. t. ex. byte av anställningsort eller ändrade familjeförhållanden. Det finns anledning att överväga om man inte för fall av detta slag bör öppna en möjlighet för fastighetsz'igaren att vid försäljningen av ersättningsfastigheten tillgodoräkna sig den tid under vilken han innehade den ursprungliga fastigheten.

Vid bedömande av denna fråga kan det vara värt att notera att liknande problem har förelegat tidigare. Under den tid då fastighetsvinsterna var skattepliktiga endast vid försäljning inom tio år från förvärvet fanns det inte någon möjlighet för den som sålde sin fastighet och köpte en ny att vid en avyttring av ersättningsfastigheten ta hänsyn till det ursprungliga innehavet. Enligt min mening finns det dock numera flera skäl för ett annat synsätt. Prisutvecklingen på fastighetsmarknaden i kombination med den här föreslagna begränsningen i indexuppräkningen kommer att medföra att relativt betydande realisationsvinster kommer att tas till beskattning i många fall. Effekterna av ett avbrott i fastighetsinnehavet blir påtagliga. Det kan samtidigt konstateras att bl. a. rörligheten på arbetsmarknaden får till följd att frågan om "byte" av fastighet får aktualitet i ett stort antal fall. Det är främst sistnämnda förhållande som har motiverat att regler har införts om uppskov med realisationsvinstbeskattningen vid frivillig försäljning av en bostadsfastighet. Motsvarande skäl talar för att den som säljer en ersätt- ningsfastighet skall få rätt att vid indexuppräkningen under vissa förutsätt- ningar ta hänsyn till den tid under vilken han innehade den ursprungliga fastigheten.

Redan av det nu anförda framgår enligt min mening att det är motiverat att införa regler som gör det möjligt att beakta ett tidigare innehav och att det då finns anledning att anknyta till uppskovsreglerna. Har någon fått uppskov med beskattningen av en realisationsvinst som har uppkommit vid avyttring- en av den ursprungliga fastigheten. bör han vid indexuppräkningen av ingångsvärde m. m. för ersättningsfastigheten få tillgodoräkna sig den tid under vilken han har innehaft den ursprungliga fastigheten. Detta betyder att ett f("jregåcnde innehav bör få beaktas i två grupper av fall. Den ena omfattar

• Sida 39
•  Original

Prop. 1980/81:32 39

de försäljningar som avses i 2 & UppskL (expropriation o.d.) Den andra gruppen rymmer de fall som behandlas i 3 s' UppskL. dvs. det skall vara fråga om en frivillig försäljning av en schablrmbeskattad villa eller en jordbruks- fastighet. '

Frågan är om tiiöjliglteterna att ta hänsyn till ett föregående innehav bör begränsas till de fall där uppskov faktiskt har erhållits vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten. Från rent praktisk synpunkt kunde det vara en fördel att göra en sådan begränsning. l-länsynstagandet till ett tidigare innehav blir aktuellt först vid taxeringen för det år då ersättningsfastigheten avyttras. Prövningen av om förutsättningar för beaktande av det äldre innehavet föreligger kan alltså äga rum långt efter det att den ursprungliga fastigheten avyttrades. Man bör så långt möjligt undvika regler som gör det nödvändigt att vid försäljningen av ersättningsfastigheten utreda förhållan- den som rör den ursprungliga fastigheten. Det möter i princip inga svårigheter att i efterhand konstatera om ett uppskov har erhållits vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten. Tillåter man att det tidigare innehavet beaktas även i andra fall blir förfarandet mer komplicerat.

Enligt min mening är det dock nödvändigt att utsträcka rätten att beakta ett föregående innehav till vissa fall där uppskov inte har erhållits. För att ett uppskov över huvud taget skall ha blivit aktuellt måste avyttringen av den ursprungliga fastigheten ha gett upphov till en skattepliktig vinst och vidare måste den skattskyldige givetvis ha begärt uppskov. För fullt uppskov fordras dessutom att inköpspriset för ersättningsfastigheten är minst lika stort som vederlaget för den avyttrade fastigheten. Möjligheter att vid indexuppräk- ningen ta hänsyn till ett äldre innehav bör däremot kunna föreligga även i de fall då avyttringen av den ursprungliga fastigheten inte har varit vinstgivande liksom i de fall då den skattskyldige av någon anledning har avstått från att begära uppskov trots att förutsättningar för uppskov förelåg. Vidare bör det tidigare innehavet få beaktas utan hinder av att deti skattskyldige har bytt från en dyrare till en billigare fastighet. För uppskov vid en frivillig försäljning av en schablonbeskattad villa eller en jordbruksfastighet fordras bl. a. också att den skattskyldige har varit bosatt på den ursprungliga fastigheten minst tre år i följd under den femårsperiod som inföll närmast före försz'iljningen. Ett hänsynstagande till ett tidigare innehav av en frivilligt såld fastighet bör kunna få ske även om bosättningen har varat kortare tid än tre år. Det bör vara tillräckligt att den skattskyldige var bosatt på den ursprungliga fastigheten någon gång under de fem åren närmast före avyttringen.

innehavet av den ursprungliga fastigheten bör alltså få beaktas i de fall då förutsättningar för uppskov har förelegat men den skattskyldige har avstått från att utnyttja uppskovsmöjligheten. Vidare bör innehavet få beaktas oberoende av om vinst har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten och oberoende av hur stort vederlaget för fastigheten var i förhållande till priset för ersättningsfastighcten. Dessutom bör bosättnings-

• Sida 40
•  Original

Prop. 1980/81:32 40

kravet i frivilligfallen utformas i enlighet med vad jag nyss förordade. l övrigt bör man däremot upprätthålla samma krav som skulle ha gällt för uppskov. Rätten att ta hänsyn till innehavet av den ursprungliga fastigheten bör således vara beroende av att man kan konstatera att förutsättningarna för uppskov — med de här angivna undantagen — har varit uppfyllda.

Det nu anförda innebär i huvudsak följande. Som ersättningsfastighet godtas inte en fastighet som är belägen i utlandet eller som i och med förvärvet utgör omsättningstillgång i den skattskyldiges rörelse ("3 % UppskL). Samma begränsning gäller i princip i fråga om den ursprungliga fastigheten. Utgjorde denna omsättningstillgång i den skattskyldiges rörelse skulle försäljningen inte behandlas enligt realisationsvinstreglerna och något uppskov kunde då inte komma i fråga. Vidare fordras att ersättningsfastig- heten har förvärvats inom fyra år från den dag då den ursprungliga fastigheten avyttrades (5 & UppskL). Har den skattskyldige avhänt sig den ursprungliga fastigheten genom tvångsfi'irsi'iljning eller motsvarande fordras att ersättningsfastigheten är jämförlig med den ursprungliga (2 s UppskL). Var den ursprungliga fastigheten en schablonbeskattad villa eller en jordbruksfastighet som såldes frivilligt. krävs att även ersättningsfastighetcn är av detta slag och att den skattskyldige bosatte sig på denna fastighet inom ett år från förvärvet (3 och -5 åå UppskL). llar RSV genom dispens medgett t. ex. förlängning av tidsfristen för förvärv eller bosättning. bör dock denna längre tidsfrist gälla även när rätten att ta hänsyn till tidigare innehav prövas.

Både i de fall då uppskov faktiskt har erhållits och i övriga fall bör en ytterligare förutsättning vara att den skattskyldige bestämmer ingångsvärdet för ersättningsfastigheten med utgångspunkt i den köpeskilling som beta- lades vid förvärvet av fastigheten. Väljer han att bestämma ingångsvärdet med ledning av taxeringsvärdet för visst är. finns det inte någon anledning att låta honom beakta det tidigare innehavet. När ingångsvärdet bestäms på det sättet är det nämligen en genomgående princip att inte ta hänsyn till förhållandena före ingången-av det år som taxeringsvärdet avser.

Vad jag hittills har anfört har gällt förutsättningarna för att få beakta ett föregående innehav. Nästa fråga är hur detta hänsynstagande skall ske. Principen bör vara att den skattskyldige vid indexuppräkningen av anskaff- ningsvärdet för ersättningsfastigheten får tillgodoräkna sig den tid under vilken han har innehaft den ursprungliga fastigheten. l anskaffaingsvärdet bör i detta sammanhang få räknas in förbättringskostnader som har lagts ner på ersättningsfastigheten inom den tidsfrist som gällde för anskaffningen. Även kostnader som har lagts ner på" ersättningsfastigheten innan den ursprungliga fastigheten avyttrades bör i princip godtas.

Tillgodoräknandet av den tidigare innehavstiden sker lämpligen på så sätt att man vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens anskaffningsvärde — inkl. de nyssnämnda förbättringskostnaderna — utför beräkningen som om fastigheten hade förvärvats — resp. förbättringskostnaderna hade lagts ner —

• Sida 41
•  Original

Prop. ]980/81:32 4!

lika lång tid före den faktiska tidpunkten som den skattskyldige har innehaft den ursprungliga fastigheten. Detta innebär att ersattningsfastighetcns ingångsvärde m. m. i princip får indexuppräknas utan initialt bortfall när innehavet av den ursprunliga fastigheten har sträckt sig över minst fyra år. Tidigareläggning skall givetvis inte kunna ske med mer än fyra år.

En viktig begränsning mäste iakttas. Rätten att tidigarelägga förvärvstid- punkten — och den tidpunkt då fi'irbättringskostnaderna lades ner — bör i princip litte omfatta mer än det kapital som har förts över från den ursprungliga fastigheten till ersättningsfastigheten. Om ersättningsfastighe- ten har kostat mer ä n vad den skattskyldige har fått ut vid försäljningen av den ursprungliga fastigheten. bör rätten till tidigareläggning omfatta endast så stor del av ersättningsfastighctens ingångsvärde m. rn. som motsvarar vederlaget vid avyttringen av (len ursprungliga fastigheten.

Särskilda problem uppkommer när förbättringskostnader har lagts ner på _ den ursprungliga fastigheten mindre än fyra år före dess avyttring. Antag att fastigheten köptes år 1. att ombyggnadsarbeten utfördes år 4 för 100000 kr.. att fastigheten avyttrades år 6 för 300 000 kr. och att en ersättningsfastighet köptes för samma pris. Den ursprungliga fastigheten har alltså innehafts i mer än fyra år men förbättringskostnaderna lades ner två är före avyttringen. Ett sätt att beakta de Olika tidslängderna skulle vara att vid avyttringen av ersättningsfastigheten indexuppräkna 100000 kr. av ingångsvärdet som om fastigheten hade förvärvats två år före den verkliga tidpunkten och att vid uppräkningen av återstående (300000 — 100 000 =) 200 000 kr. medge att anskaffningstidpunkten tidigareläggs med fyra år. En sådan metod kan dock i vissa fall leda till betydande komplikationer. Av praktiska skäl anser jag det nödvändigt att i stället tillämpa en metod som innebär att tidigareli'iggningen bestäms med hänsyn endast till tidpunkten för förvärvet av den ursprungliga fastigheten och att tidigareläggningen får omfatta ett belopp som omfattar vederlaget vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten minskat med de förbättringskostnader som har lagts ner mindre än fyra år före avyttringen. I exemplet skulle den skattskyldige få tidigarelägga tidpunkten för förvärvet av ersättningsfz'tstigheten med fyra är men tidigareläggningen skulle bara få omfattaett belopp på (300 000— 100 000 =") 200 000 kr. Av praktiska skäl bör förbättringskostnader på detta sätt begränsa utrymmet för tidigareläggning endast när de har uppgått till relativt betydande belopp. Jag föreslår att kostnaderna skall beaktas bara för de år då de har överstigit 10 '..i= av det vederlag som erhölls vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten.

Vad jag hittills har föreslagit beträffande indesupprältningen kan sam- manfattas enligt följ ande. lluvudregeln är att ingångsvänlct och förbättrings- kostnaderna skall räknas om med hänsyn till de ändringar i konsumentpris- index som har ägt rum från det fjärde året efter det år då fastigheten förvärvades resp. förbättringskostnaderna lades ner. Har någon i samband lned avyttringen av en fastighet förvärvat en ersättningsfastighet. får han vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens ingångsvärde m. m. tillgodo—

• Sida 42
•  Original

Prop. 1980/81:32 42

räkna sig den tid under vilken han har innehaft den ursprungliga fastigheten. En förutsättning för detta är dock att uppskov har erhållits vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten eller att förutsättningarna för uppskov — med undantag för vissa krav som avser vinstcns och vcderlagcts storlek samt bosättningen på fastigheten — har varit uppfyllda. Regeln om tillgodoräk- nande av tiden för ett föregående innehav gäller dock inte för den del av ingångsvärdet för ersättningsfastigheten som överstiger ett belopp. som motsvarar vederlaget vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten minskat med avdragsgilla kostnader för förbättringsarbeten som den skattskyldige under sitt innehav av fastigheten har lagt ner på den mindre än fyra år innan den avyttrades. Förbättringskostnader skall dock beaktas på detta sätt endast för de år då de sammanlagt har överstigit 10 C'r av det vederlag som erhölls vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten.

De nu föreslagna reglerna får konsekvenser för behandlingen av uppskovs- belopp och värdeminskningsavdrag.

Om fastighetsägaren har fått uppskov med beskattningen av den realisationsvinst som uppkom vid avyttringen av den ursprungliga fastighe- ten. bör — som jag tidigare har nämnt — i princip gälla att uppskovsbeloppet indexuppräknas först efter en fyraårig initialperiod. Har den skattskyldige utnyttjat möjligheten att vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens ingångsvärde m. m. tidigarelägga förvärvstidpunktcn för fastigheten. bör nwtsvarande tidigareläggning ske vid uppräkningen av uppsktwsbeloppet. Har han tillgodt'n'äknat sig fyra år och alltså indexuppräknat ersättningsfas- tighctens ingångsvärde — eller en del av det -- utan initialt bortfall. bör även uppskovsbeloppet räknas tipp utan begränsning. Har han tillgodoräknat sig t. ex. tre år. skall tipunkten för förvärvet av ersättningsl'astigheten tidigare- läggas tre år även vid uppräkningen av uppskovsbeloppet.

Motsvarande gäller i fråga om värdeminskningsavdrag o. d. Enligt vad jag tidigare har föreslagit skall avdrag som belöper på förvärvsåret (resp. det är då förbi'ittringskostnader lades ner) och de tre närmast följande åren räknas om med hänsyn endast till prisutvecklingen från det fjärde följande året. Har tidigareläggning av förvärvstidpunkten ("eller motsvarande) gjorts vid indexuppräkningen av ersättningsfastighctens ingångsvärde m. ni.. skall denna tidigareläggning beaktas även vid uppräkning av värdeminskningsav- dragen. Detta betyder bl. a. att de värdeminskningsavdrag som belöper på förvärvsåret eller de tre följande åren skall indexuppräknas utan fört'lröjning. om ingångsvärdet har blivit föremål för omedelbar uppräkning.

Frågan om hur ikraftträdandcbestämmelserna bör utformas tar jag tipp i avsnitt 3.4

3.3 3 OOO-kronorstillägget

Som jag tidigare nämnde var huvudsyftet med 1967 års lagstiftning att låta realisationsvinstbeskattningen träffa spekulativa investeringar i mark. Det

• Sida 43
•  Original

Prop. 1980/81 :32 43

ansågs strida mot detta markpolitiska syfte att beskatta mindre vinster vid försäljning av egnahem. villor. jordbrtiksfastigheter och andra fastigheter som är försedda med bostadshus. Av denna anledning infördes 3000- kronorstillägget. För det fall att en fastighetsavyttring omfattade en bostadsbyggnad föreskrevs att ett tillägg till omkostnadsbeloppet skulle få göras med 3 000 kr. för varje år som byggnaden hade funnits på fastigheten. Numera fordras i princip att byggnaden har ett taxerat byggnadsvärde av minst 10 000 kr.

Enligt min mening finns det anledning att nu ompröva reglerna om 3 ()Ut'l-kronorstillägg. Den föreslagna begränsningen av indexuppräkningen kan närmast jämft'iras med vad som skulle vara teoretiskt motiverat om fastighetsägarens egenkapital byggdes tipp till ltltl C?- inom en tioårsperiod. [ fråga om bostadsfastigheter. vilka är de som kan komma i fråga för 3 ()()l'J-krontin'stillägget. har lånen emellertid normalt betydligt längre löptid. Mot den bakgrunden skulle tilläggets enda kvarvt'trande funktion vara att åstadkomma en t'liffercntiering av beskattningen mellan bostadsfastighetcr och övriga fastigheter. Med hänsyn till utvecklingen på fastighetsmarknaden under senare år framstår en sådan differentiering inte längre som mt'itiverad. lsjälva verket har i olika sammanhang hävdats att skillnaden i beskattnings- hänseende mellan bebyggda och inte bebyggda fastigheter medför svårighe- ter bl. a. i arbetet med jordbrukets och skogsbrukets yttre rationalisering. Även i övrigt kan reglerna vålla vissa tilläinpningsproblem. De har dessutom gett incitament till transaktioner av kringgåendenatur.

Mot den här angivna bakgrunden är tiden enligt min mening nu mogen att slopa rätten till 3 00t.)-kronorstillägg. Hur övergången till de nya reglerna bör ske diskuterar jag i nästa avsnitt.

3.4 Ikraftträdande av de nya reglerna om indexuppräkning m. m.

Det är rimligt att de personer som just står i begrepp att sälja sin fastighet får några månaders frist att fullfölja fii'irst'iljningen utan att träffas av de nya reglerna. Begränsningarna i indcxtippräkningen och rätten till 3 000- kronorstillägg bör därför få effekt först när en avyttring sker efter utgången av år 1980. '

Nästa fråga är om begränsningarna bör verka ftillt ut på samtliga försäljningar som sker efter årets utgång eller om särskilda regler bör gälla för de äldre innehaven. Enligt min mening är det uteslutet att generellt undanta de äldre innehaven från de nya begränsningsreglerna. Med en sådan utformning av (.it-'ergångsbestäiniiielserna skulle de avsedda skärpningarna av realisationsvinstbcskattningen till en början träffa ett mycket begränsat antal fall. ] flera decennier framöver skulle nuvarande regler om ftill indexuppräkning in. in. f(I)rtfzi|'Lilltle' tillämpas på många försäljningar. En sådan ordning kan inte anses acceptabel.

Även de äldre innehaven bör alltså i princip omfattas av de nya reglerna

• Sida 44
•  Original

Prop. 1980/81:32 44

när en försäljning sker efter årsskiftet 1980/81. Samtidigt är det av flera skäl önskvärt att ('"')vergz'tngen inte blir alltför drastisk. Man bör undvika regler sotn medför att en person. som iår kan sälja sin fastighet utan eller med endast en obetydlig beskattning. vid en försäljning kort tid efter årsskiftet träffas av en mycket betydande skärpning. Det är motiverat att låta den skattskyldige få tillgodoräkna sig åtminstone det avdrag som han skulle ha fått enligt nuvarande regler vid en försäljning under år 1980.

Mot denna bakgrund föreslår jag att övcrgångsbcstäinmelserna utformas enligt följande.

a) De nya reglerna om [ride.t'up/m'ikning innebär att man bortser från prisutvecklingen under en initialperiod på fyra år. ('_')nskemålet om en mjuk övergång kan lämpligen tillgodoses genom att initialperioden förkortas vid försäljningar som äger rum de närmaste åren efter ikraftträdandet. Jag föreslår att den som säljer en fastighet något av åren l$)81. 1982 eller 1983 skall få börja indexuppräkningen efter en initialperiod på endast ett. två resp. tre år. Detta betyder att de nya reglerna får full effekt på äldre innehav först när försäljningen sker är 1984 eller senare. Den här skisserade successiva övergången får betydelse i de fall där fastigheten har ft'irvärvats före ingången av år 1980.

Jag har tidigare anfört att det är motiverat att låta den sotn vid övergången innehar en fastighet få tillgodoräkna sig åtminstone det avdrag som han enligt nuvarande regler skulle ha fått vid en försäljning under år 1980. ] praktiken torde den förordade successiva övergången i de flesta fall ge ett sådant resultat. För att helt säkerställa detta bör systemet dock kompletteras med en särskild garantiregel. Denna bör innebära att en person. som efter utgången av år 1980 säljer en fastighet som han har fi.")rvärvat 1979 eller tidigare. alltid får avdrag för anskaffningskt')stnaden och för sådana förbättringskostnader som han har lagt ner före ingången av år 1980 med minst det belopp som han skulle ha tillgodoförts enligt nuvarande regler vid en försäljning under år 1980.

Den här föreslagna ordningen innebär att titan vid försäljningar efter utgången av år 1980 skall göra en jämförelse mellan det resultat som garantiregeln ger och resultatet enligt övriga regler. Sker försäljningen något av åren 1981—1983. skall jämförelsen avse det resultat sotn erhålls vid en tillämpning av den nyss ft'ireslagna övergångsregeln. ()m försäljningen sker senare. görs en jämförelse med resultatet vid ett fyraårigt initialt bortfall av indexuppräkningen. Den skattskyldige har rätt till avdrag eiiligl den regel som vid jämförelsen visar sig vara mest förmånlig för honom. Vid fortsatt inflation kommer garantiregelti givetvis med tiden att mista sin betydelse. Det kan då finnas skäl att också formellt avveckla den.

b) Det initiala bortfallet av indexuppräkningen har getts en sådan utformning att de långa innehaven får en relativt förmånlig behandling. För att ytterligare ta hänsyn till dem som vid ikraftträt'landet av de nya reglerna redan har haft sin fastighet under lång tid föreslår jag att 3 ()()t)-

• Sida 45
•  Original

Prop. 1980/81:32 45

kronorstilläggct slopas bara för innehavsår efter 1980. Den som avyttrar en fastighet i år får beräkna tillägg enligt nuvarande regler. Den som senare avyttrar en fastighet som har förvärvats före årets utgång får tillgodm'äkna sig tillägg enligt nu -'arande regler för år l98tl och tidigare innehavsar.

c) De bestämmelser. som medger att en skattskyldig vid avyttringen ar en ersr'imzings'jitstighct får beakta innehavet av den ursprungliga fastigheten. bör tillämpas endast i de fall då den ursprungliga fastigheten avyttras efter utgången av år 1980. Om avyttringen har skett tidigare. har full indexupp- räkning fått göras enligt nuvarande regler och det finns då inte anledning att låta den skattskyldige tillgodoräkna sig tiden för innehavet av den ursprungliga fastigheten.

Den föreslagna successiva övergången till de nya reglerna för indexupp- räkning gör det vidare nödvändigt att införa särskilda regler för det fall då den ursprungliga fastigheten har avyttrats något av åren l981—l983. Vid denna a'ivyttring har det initiala bortfallet av indexuppräkningen inte omfattat mer än ett. två eller tre år. Tidigareläggningen av förvärvstidpunkten för ersättningsfastigheten bör då inte heller få omfatta mer än högst ett. två resp. tre år.

De nu föreslagnz'i ikraftträdandebestämmelserna innebär att en viss tid kommer att förflyta mellan offentliggörandct av lagrådsremissen och ikraftträdandet. Tidsfristen är. som jag redan har berört. önskvärd med hänsyn till planerade seriösa försäljningar. Det måste emellertid särskilt övervägas om åtgärder behöver vidtas för att hindra att fristen utnyttjas för att vinna inte avsedda skatteförmåner. Jag vill erinra om att man vid införandet av 1967 års lagstiftning fann det nödvändigt att införa särskilda reglerför att hindra att skattskyldiga genom försäljningar till närstående före ikraftträdandet skaffade sig särskilda f("irmåner. Frågan är om liknande regler behövs även nu.

Enligt min mening talar llera skäl mot att denna gång införa sådana särregler. Utgi'tngsläget är i dag helt annorlunda än år l*)o7. Då gällde det att hindra att skattskyldiga utnyttjade den skattefrihet som enligt dittills gällande regler inträdde efter tio års innehav. Numera är skatteplikten inte beroende av innehavstidens längd. Vidare medför mina förslag att en närståemletransaktion under år 1980 knappast kan ge några särskilda förmåner. Antag att någon innehar en äldre fastighet som han planerar att avyttra till en utomstående något av de närmaste åren. Om någon närståendetransaktion inte vidtas under år 1980. kommer den skattskyldige på grund av garantiregeln alltid att få göra avdrag med minst det indexuppräkmtde belopp som han skulle ha fått tillgodoräkna sig vid en försäljning år 1980. Genomför han i stället en f("irsäljning till en närstående person under år 1980. blir resultatet vid en vidareförsäljning till en utomstående efter utgången av år 1980 i princip detsamma eftersom de nya reglerna om initialt bortfall av indexuppräkningen kommer att tillämpas vid vidareförsäljningen med utgångspunkt i tidpunkten för närståendetransak-

• Sida 46
•  Original

Prop. 1980/81:32 46

tionen. Min slutsats är att några särregler för närsti'tendetransaktioner inte behövs.

3.5. De nya reglernas effekter på skatteunderlaget

De nya regler som jag har föreslagit medför att det högsta belopp till vilket en given fastighet kan säljas titan skattepliktig vinst blir lägre än enligt nuvarande regler. Detta innebär emellertid inte att de skattepliktiga realisationsvinsterna automatiskt ökar i samma omfattning. Det finns enligt min mening skäl att räkna med att en skärpt realisationsvinstbeskattning får en dämpande effekt på den framtida prisutvecklingen. Med den föreslagna utformningen av skatteskärpningen. där korta innehav träffas relativt sett hårdare än längre . finns det också anledning att tro att omsättningstakten kan påverkas i viss utsträckning. I varje fall underen övergångsperiod kan därför färre försäljningar komma att ske. vilket givetvis reducerar det sammanlagda skatteunderlaget.

Inledningsvis vill jag något belysa effekten i individuella fall. Jag utgår i exemplen från den prisutveckling som faktiskt har ägt rum i det förflutna och antar att denna inte skulle ha påverkats av ändrade realisationsvinstregler. Som jag just har nämnt finns det i och för sig anledning att ifrågz'tsätta ett sådant antagande. men antagandet kan ändå vara befogat när det gäller att belysa omfattningen av den skärpning som förslaget innebär. Jag utgår i exemplen från att fastigheterna avyttrats under år 1979. Det bör understry- kas att de skattepliktiga vinsterna i exemplen förutsätter att de nya reglerna tillämpas fullt ut. På grund av de övergångsregler som jag har föreslagit i ft'_')regi'iende avsnitt kan detta bli fallet först beträffande fastighetsavyttringar som sker är 1984 eller senare. I fråga om försäljningar främst under år 1981 men även under åren 1982- och 1983 kommer ökningen av de skattepliktiga vinsterna att ligga på en avsevärt lägre nivå än som framgår av de följande exemplen.

Tidigare berörde jag ett fall där en villafastighet inköpts för 150 000 kr. år 1973 och sålts för 300000 kr. år 1979. Lagfartskostnaderna vid inköpet uppgick till 1 500 kr. och försäljningsomkostnaderna till 10000 kr. Den nominella vinsten var alltså 138 500 kr. och den skattepliktiga vinsten enligt ntn-"arande regler uppgick till .? 875 kr. Den av mig föreslagna begränsningen av mdexuppräkningen innebär här att uppräkningen skall avse endast perioden 1977—1979 och leder till en ökning av den skattepliktiga vinsten med 86 355 kr. till sammanlagt 9!) 330 kr. Ett avskaffande av 3 01lll-kronorstilläg- get skulle innebära en ökning med ytterligare 31 000 kr. till totalt III 23!) kr. Jag vill emellertid erinra om att mitt förslag innebär att detta tillägg fortfarande skall medges för år till och med 1980. Den senare effekten blir alltså endast aktuell i de fall där innehavet ligger efter detta år.

Det andra exempel som jag nämnde avsåg en hyresfastighet som inköptes

• Sida 47
•  Original

Prop. "1980/81:32 47

år 1973 för 1 milj. kr. och såldes år 1979 för 1.5 milj. kr. Någon skattepliktig vinst uppkommer inte enligt dagens regler. eftersom värdestegringen ligger betydligt under inflationen under perioden. Med de föreslagna reglerna skulle emellertid indexuppräkningen endast få avse perioden 1977—1979 och därmed skulle en skattepliktig realisationsvinst få redovisas med 399 000 kr. Det avskaffade 3 000-kronorstillägget skulle därutöver betyda en ökning med 21 000 kr. till totalt 320 000 kr.

Båda dessa fall avser förhållandevis korta innehav. där indexbegränsning- en får stor effekt. Om man i stället utgår från en villafastighet som har inköpts år 1965 för 100 000 kr. och som har sålts år 1979 för 360000 kr. — vilket ungefärmotsvarar den genomsnittliga villaprisutvecklingen under perioden — får man följande siffror. Lagfartskostnaden antas ha varit 1 000 kr. och försäljningsomkostnaderna 10000 kr. Den nominella vinsten uppgår till 249 000 kr. och därav blir enligt nuvarande regler 38 360 kr. skattepliktiga. Den föreslagna indexbegränsningen innebär att uppräkningen skall utgå från år 1969 och medför en ökning av den skattepliktiga vinsten med 37 370 kr. till sammanlagt 75 730 kr. Ett avskaffande av 3 t)00-kronorstilläggen skulle i denna situation få den större effekten och innebära en ökning med ytterligare 45 000 kr. till totalt [20 730 kr. Det är just mot bakgrund av tilläggens relativt sett större betydelse för de äldre innehaven som jag har föreslagit att dessa tillägg skall behållas för åren t. o. m. 1980.

Att göra beräkningar över hur det totala skatteunderlaget påverkas är mycket vanskligt. De senaste statistiska uppgifterna avser 1978 års taxering (1977 års försäljningar). Då uppgick de samlade skattepliktiga vinsterna från fysiska personers fastighetsförsäljningartill cat-440 milj. kr. Av denna summa kom ca 78 % från villor och fritidsfastighcter. 21 (*.-1,3 från jordbruksfastigheter och l % från hyreshus. Uppskattningsvis kan detta ha motsvarat 270—300 milj. kr. i skatteinkomster för stat och kommuner. Det bör dock observeras att det är oklart hur stor del av detta belopp som faktiskt aktualiserades resp. för hur stor del skattekredit har lämnats i form av uppskov.

Under åren 1978 och 1979 har fastighetspriserna fortsatt att öka betydligt snabbare än den allmänna prisnivå-"in. Med hänsyn till detta och till vad som hittills är känt om utvecklingen under innevarande år films det anledning att räkna med att de skattepliktiga vinsterna från 1980 års fastighetsförsäljningar blir betydligt större än 1977 års. Mycket grovt kan man kanske anta att de skulle motsvara ett skattebelopp om ca 600—701") milj. kr. när även juridiska personers vinster medräknas. Med denna utgångspunkt kan ökningen till följd av den föreslagna indexbegränsningen schematiskt uppskattas bli över 1 000 milj. kr.. hela tiden utan hänsyn tagen till frågan om i vilken omfattning uppskovssystemet utnyttjas. Det bör också understrykas att beräkningen är gjord under förutsättningen att de nya reglerna är i full funktion. På grund av de särskilda övergångsreglerna som jag har föreslagit kommer ökningen i skatteuttaget att bli mera begränsad de närmaste åren. På längre sikt blir ökningen av skatteunderlaget däremot större genom att effekten av det

• Sida 48
•  Original

Prop. 1980/Slz32 48

slopade 3 000-kronorstillägget för åren efter 1980 gör sig gällande.

I detta sammanhang finns det anledning att något beröra de farliågt'ir som kan finnas för att den föreslagna skärpningen av reaIisati(.insvinstbeskatt- ningen skall leda till ett ökat skattefusk. Köpeskillingen skall visserligen uppges vid en lagfartsansökan. men givetvis finns det möjlighet för skrupelfria personer att lämna en falsk uppgift. Möjligheten finns också att köpare och säljare kommer överens om att redovisa ett lågt pris för själva fastigheten. medan överpris i stället betalas för sådant lösöre som inte träffas av realisationsvinstbcskattning.

Jag vill emellertid erinra om att köpare och säljare här i princip har motstridiga intressen. eftersom köparen vid en framtida försäljning normalt måste räkna med att en oredovisad del av köpeskillingen ökar hans skattepliktiga realisationsvinst med sitt indexuppräknade belopp. Även i andra avseenden tar köparen en viss risk genom att acceptera att ett alltför lågt belopp uppges officiellt. Sålunda gäller [. ex. enligt jordabalkens regler att ett köp är ogiltigt om köpchandlingen inte tar tipp ki'ipeskillingen. Trots detta finns det sannolikt anledning att räkna med att försök till skatteundan- dragande kommer att förekomma. Köparen kåii t. ex. räkna med att inneha fastigheten så lång tid att en alternativregel. som medger att ingångsvärdet beräknas med ledning av fastighetens taxeringsvärde för visst år. blir tillämplig vid försi'iljningen. Koiitrollinsatser kommer alltså att bli nödvän- diga. Samma argument gäller visserligen redan i dag i viss utsträckning. men med största sannolikhet får man räkna med att problemen på denna punkt kommer att öka när beskattningen skärps.

3.6. Progressionsutjänining

Den realisationsvinst som framkommer vid en fastighetsavyttring motsva- rari princip en värdestegring som har inträffat under innehavstiden. Trots att vinsten normalt är hänförlig till flera år tas den till beskattning vid ett enda tillfälle. På grund av den statliga inkomstskattens progressivitet kan skattebelastningen på reaIisationsvinsten bli hög. Bestämmelserna i All. är bara i begränsad omfattning tillämpliga på realisationsvinster vid fastighets- avyttring.

De förslag som jag har redovisat i de föregående avsnitten kommer att medföra att realisationsvinster vid fastiglietsavyttringar i större utsträckning än hittills blir föremål för beskattning. Enligt min mening finns det därför anledning att nu överväga om man inte bör utvidga mt'ijligheterna att vid skatteberäkningcn ta hänsyn till att vinsterna ofta har ackumulerats under en längre tid.

Bestämmelserna i AIL är tillämpliga endast beträffande statlig inkomst- skatt för progressivt beskattade subjekt. dvs. fysiska personer. dödsbon och familjestiftelser. Skatteberäkning enligt lagen innebär att den statliga

inktnnstskatten för den ackumulerade inkomsten beräknas som om inkoms-

• Sida 49
•  Original

Prop. 1980/81:32 49

ten hade tagits till beskattning med lika delar vid den ordinarie taxeringen och så många av de föregående taxeringsåren sotn inkomsten är hänförlig till. Fördelning av inkomsten får dock inte ske över en längre period än tio år. Det bör framhållas att skatteberäkningen inte medför någon ändring av de tidigare taxeringarna utan endast är en metod för beräkning av skatt på den ackumulerade inkomsten. En förutsi'ittning för att en skatteberäkning enligt AlL skall få ske är att den ackumulerade inkomsten har viss storlek. Det fordras sålunda att inkomsten dels uppgår till minst 5 000 kr.. dels utgör minst en fetntedel av den skattskyldiges statligt taxerade inkomst.

Skatteberäkning enligt AIL kan i princip förekomma beträffande all ackumulerad inkomst. [ inkomstslagen jordbruksfastighet. rörelse och tillfällig förvärvsverksamhet gäller lagen dock bara för vissa särskilt angivna slag av intäkter. I fråga om vinst vid fastighetsavyttring kan skatteberäkning enligt AIL förekomma i två olika fall. nämligen dels när vinsten uppkommer vid tvångsförsäljning och andra avyttringar som avses i ?. & UppskL. dels i de fall då realisationsvinsten till mer än hälften utgörs av återvunna värdeminsk- ningsavdrag.

När man hittills har avstått från att generellt medge skatteberäkning enligt AIL för fastighetsvinster synes ett avgörande skäl ha varit att sådana vinster på grund av bl. a. den obegränsade rätten till indexuppräkning i kombination med reglerna om 3 ()()(l-kronorstillägg i många fall helt eller till stor del har varit undantagna från beskattning. Som jag redan har framhållit blir läget annorlunda i framtiden.

Den åtgärd som ligger närmast till hands är att utvidga tillämpningsom- rådet för AIL så att fastighetsvinsterna generellt omfattas av lagen. Skatteberäkningen enligt AIL är emellertid ganska komplicerad. Som exempel katt nämnas att sambeskattningen av B-inkomster medför att även makes inkomstförhållanden måste beaktas. Beräkningen av skatten kan inte ske med hjälp av den teknik som i allmänhet används vid debitering av skatt. Beräkningen får i stället utföras manuellt. vilket gör arbetet tidskrävan- de.

En utvidgad tillämpning av bestämmelserna i AIL har alltså vissa praktiska olägenheter. Av denna anledning finns det skäl att överväga andra möjligheter till progressionslindring. En tänkbar lösning kunde vara att låta den skattepliktiga vinsten tas till beskattning med lika delar vid taxeringen för avyttringsåret och några efterföljande taxeringar. Flera invändningar kan emellertid riktas mot en sådan lösning. Det kan från rent principiella utgångspunkter anses olämpligt att låta beskattningen av en i förfluten tid uppkommen värdestegring bli beroende av framtida inkomstförhållanden och kanske ändrade beskattningsregler. Ett särskilt problem är dessutom att en sådan form av progressionslindring kan göra det nödvändigt att kräva säkerhet för statsverkets tttestående skattefordran.

En annan tänkbar väg kttnde vara att inom ramen för den taxering som görs för avyttringsåret låta skatteuttaget på en realisationsvinst bestämmas

• Sida 50
•  Original

Prop. 1980/81:32 50

efter den skattesats som skulle gälla om vinsten hade uppgått till en viss kvotdel av den verkliga vinsten. [ förarbetena till AlL avvisades tanken på en sådan lösning. Den skulle också få vissa klart olämpliga KOHSCKVCIISCI'. Skattskyldiga som har möjlighet att nedbringa sina övriga skattepliktiga inkomster ttnder det aktuella beskattningsåret skulle kttnna få en betydande skattelindring. Systemet skulle därför behöva förses med särskilda spär- rar.

Min slutsats av det anförda är att en utvidgning av tillämpningsområdet för AIL trots de praktiska problemen är att föredra framför andra lösningar. Jag förordar därför att AIL görs generellt tillämplig på fastighetsvinster. En viktig begränsning bör dock göras. Jag tänker på det antal år på vilka inkomsten skall få fördelas. Taxeringsnämnden måste göra en särskild beräkning för varje sådant åt. Som jag redan har nämnt kan arbetet vara relativt tidsödande. Det är därför angeläget att fördelningsperioden inte är för lång. Mitt förslag om begränsning av rätten till indexuppräkning innebär i princip att den inflationsvinst sotn uppkommer under de fyra första åren av ett fastighetsinnehav i fortsz'ittningen kommer att tas fratn till beskattning. Mot den bakgrunden ligger det nära till hands att bestämma den period sotn fastighetsvinsten fär fördelas på till fyra år. Denna kortare period bör dock inte gälla i de fall där fastighetsvinsterna redan enligt nuvarande regler kan bli föremål för skatteberäkning enligt All,. För dessa fall bör tioårsperioden behållas. På samma sätt som i fråga om aktier bör gälla att fördelningspe- rioden inte får överstiga det antal år som fastigheten har innehafts.

[ detta sammanhang finns det anledning att också ompröva de generella beloppsgränser som finns i 35 All... F. 11. torde endast den regel som föreskriver att inkomsten skall utgöra minst en femtedel av den skattskyldi- ges statligt taxcrade inkomst vara effektiv. Kravet på att inkomsten skall uppgå till 5 000 kr. torde däremot numera sakna självständig betydelse. Mot den bakgrunden finns det anledning att överväga om gränsen på 5 (100 kr. skall avskaffas eller om beloppet i stället bör höjas så att regeln i fortsättningen får betydelse. Enligt min mening är det sistnämnda alterna- tivet att föredra. Mot bakgrund av att beloppsgränsen har varit oförändrad sedan år 1962 kan en höjning till 15 000 kr. vara motiverad. Detta gränsbelopp bör gälla generellt och inte bara i fråga om fastighetsvinsterna. Jag föreslår därför att skatteberäkning enligt AILi fortsättningen skall få ske endast om den inkomst som ligger till grttnd för beräkningen uppgår till minst 15 000 kr. och inkomsten dessutom — liksom enligt nuvarande regler — utgör minst en femtedel av den skattskyldiges statligt taxerade inkomst.

Sammanfattningsvis innebär mitt förslag följande. Skatteberäkning enligt

ILfar ske beträffande realisationsvinster vid fastighetsavyttring. Vinsten får fördelas på det antal år som fastigheten har innehafts. dock högst fyra år. För de fall då realisationsvinst redan enligt nuvarande regler-kan bli föremål för skatteberäkning enligt All- bchälls dock tioårsperioden.:.Som generell begränsning för samtliga inkomstslag föreskrivs att skatteberäkning enligt

• Sida 51
•  Original

Prop. 1980/81:32 51

AIL inte får komma i fråga om den ackumulerade inkomsten understiger 15 000 kr. Därutöver fordras liksom hittills att inkomsten uppgår till minst en femtedel av den statligt taxerade inkomsten.

Den generella utvidgningen av AlL:s tiIlämpningsmnråde till fastighets- vinstcr bör gälla i fråga om vinster som framkommer vid avyttring efter utgången av år 1981"). Reglerna blir således i princip tillämpliga första gången vid 1982 års taxering. Höjningen av beloppsgränsen till 15 (100 kr. bör också tillämpas fr. o. m. [982 års taxering. Avser taxeringen ett brutet räkenskaps- år som delvis har infallit ttnder år 1980 bör dock den äldre beloppsgränsen alltjämt tillämpas vid 1982 års taxering.

3.7 Upprättadc lagförslag

De nya reglerna om begränsning av indexuppräkningen blir relativt omfattande. Av den anledningen kunde övervägas att samla dem i en fristående lag. Å andra sidan har reglerna direkt betydelse för inkomstbe- räkningen i förvårvskällan tillfällig förvärvsverksamhet. Vidare måste de grundas på samma begrepp — ingångsvärde. omkostnadsbelopp m. m. — och samma principer för fastställande av förvärvstidpunkt o.d. sotn KL:s bestämmelser. Med hänsyn till detta anser jag att övervägande skäl talar för att ta in de nya reglerna i anvisningarna till 36? KL. Systematiskt hör reglerna hemma i punkt 2 a av dessa anvisningar. Anvisningspunkten är emellertid redan nu mycket omfattande och delvis svåröverskådlig. Jag föreslår därför att de nya reglerna tills vidare tas in i två nya anvisnings- punktcr. 6 a och 6 b. När den pågående översynen av bl. a. aktievinstreg- lerna har avslutats. är det motiverat att pröva möjligheterna till en mer genomgripande teknisk omarbetning av anvisningarna till 36?" KL.

Mina förslag föranleder ändringar också i AIL och UppskL. Förslagen berör delvis- lagrum i vilka ändringar har föreslagits också i lagrådsremissen den 22 maj 1980 med förslag till ändrade regler för den skattemässiga behandlingen av inventarier. fastigheter och pågående arbe- ten. m. m. Jag har förutsatt att de nu föreslagna författningarna kommer att utfärdas och träda i kraft före de författningar som har föreslagits i lagrådsremissen den 22 maj 1980.

I enlighet med det anförda har inom budgetdepartementet upprättats förslag till

1 lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) 2 lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst

3 lag om ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst.

Förslagen bör fogas till protokollet i detta ärende som bilaga.

• Sida 52
•  Original

UI lx)

Prop. 1980/81:32

3.8 Specialmotivering 3.8.1 Förslaget till lag om ändring [ k(.nmrrmmlskutlelugt'n (1928.'37())

Samtliga ändringari KL avser anvisningarna till 36 &. Punkt 2 a innehåller nuvarande regler om avdrag vid beräkning av realisationsvinst vid fastighets- avyttring. Mina förslag föranleder ändring i tionde och tolfte styckena. Som redan nämnts föreslår jag att de nya bestämmelserna om indexuppräkning tas in i två nya anvisningspunkter som betecknas 6 a och () b.

Punkt.? a av anvisningarna till 36 #

I tionde stycket regleras f. n. indexuppräkningen av ingångsvärde m. m. Bestämmelser om vilka poster som berörs av uppräkningen bör lämpligen finnas kvar i tionde stycket. Genom en hänvisning till de nya punkterna 6 a och 6 b klargörs att de regler som avgör bl. a. vilka är indexuppräkningen skall omfatta finrts i dessa punkter.

Rätt till indexuppräkning föreligger i första hand i fråga om fastighetens ingångsvärde. Begreppet omfattar köpeskillingen vid förvärvet samt inköps- provision. stämpelskatt o. d. (punkt] av anvisningarna). Av punkt 2a femte—sjunde styckena framgår att ingångsvärdet i vissa fall får beräknas med ledning av ett taxeringsvärde. Det är inte nödvändigt att i tionde stycket behålla uppräkningen av olika slags ingångsvå'trden. Däremot bör förtydli- gande ske i ett avseende. Det har rått viss osäkerhet om httr man skall behandla det ingångsvärde som vid vissa delan-yttringar schablonmässigt får beräknas till 1 kr. per kvadratmeter (punkt 2 a trettonde stycket sista meningen). Genom ett avgörande den 25 mars 1980 har regeringsrätten tagit ställning i frågan. Avgörandet innebär att det schablonmässigt bestämda ingångsvärdet inte får indexuppräknas. Enligt min mening talar starka skäl för denna lösning och jag anser att den bör lagfästas. Tionde stycket har utformats så att det klart skall framgå att indexuppräkning inte får ske i de nu avsedda fallen.

Även förbättringskostnader får indexuppräknas. Med förbättringskostna- der likställs enligt andra stycket vissa kostnader för reparation och underhåll. I lagrådsremissen den 22 maj 1980 har föreslagits att även vissa belopp som har tagits upp som intäkt i fastighetsägarens byggnadsrörelse skall likställas med förbättringskostnader.

Värdeminskningsavdrag som enligt fjärde stycket skall dras av från omkostnadsbeloppet skall likaledes indexuppräknas. På samma sätt behand- las vissa andra belopp. Hit hör bl. a. avdrag på grund av avyttring av skog samt belopp varmed fastigheten har skrivits av i samband med ianspråkta- gande av investeringsfond o. d.

Elfte stycket har inte ändrats. Alltjämt skall gälla att prisutvecklingen bestäms med hänsyn till f("irändringarna i konsumentprisindex från ett kalenderår till ett annat. Även i fortsättningen förutsätts RSV varje år

• Sida 53
•  Original

Prop. 1980/81:32 ' 53

fastställa omräkningstal.

Med nuvarande system behöver RSV i princip fastställa bara en enda serie av omräkningstal. De nya reglerna innebär att ingångsvärden och förbätt— ringskostnader i normalfallet skall räknas om med hänsyn endast till prisutvecklingen efter utgången av den fyraåriga initialperioden (punkt (» a.). Denna förskjutning kan givetvis beaktas när omräkningstalen fastställs. Vid avyttring av en ersättningsfastighet skall indexuppräkningen dock i vissa fall ske från ett tidigare är. Det torde bli nödvändigt för RSV att komplettera omräkningstabellcn med anvisningar som klargör att den skattskyldige i vissa fall skall utgå från ett annat är än det då förvärvet faktiskt skedde eller förbättringskostnaderladesner. lngcntinghindrar givetvisatt RSV utarbetar olika tabeller för olika typfall. om det skulle visa sig praktiskt.

I tolfte stycket finns bestämmelserna om 3 OOll-krortorstillägg. Eftersom avsikten är att sådana tillägg även i fortsättningen skall medges för innehavsår före år 1981 bör bestämmelserna finnas kvar i KL. Genom en kompletterande regel klargörs att tillägg inte får beräknas för senare år än är 1980.

Punkrö a av anvisningarna till 36 .5

Anvisningspunkten innehåller de nya huvudreglerna för indexuppräk- ning.

Av första stycket framgår att ett ingångsvärde som grundas på köpeskil- lingen vid förvärvet samt avdragsgilla förbättringskostnader räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året efter det år då fastigheten förvärvades resp. förbättringskostnaderna lades ner fram till det år då fastigheten avyttras. Antag att en fastighet har köpts år 1 och säljs år 8. Ingångsvärdet (köpeskillingen m. m.) skall då räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från år 5 till är 8. Detta innebär att den omräkningsfaktor som skall tillämpas i princip bestäms av förhållandet mellan det genomsnitt- liga konsumentprisindex för är 8 och motsvarande index för år 5.

Har ingångsvärdet bestämts med ledning av taxeringsvärdet för visst är sker dock uppräkningen med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året efter det år som taxeringsvärdet avser. [ detta fall får förbättringskostnader som har lagts ner före sistnämnda ärinte dras av vid realisationsvinstberäk- ningen (punkt 2 a femte—sjunde styckena).

Det kan crinras om att en fastighet som har förvärvats före år 1952 alltid skall anses ha förvärvats den 1 januari 1952. Detta gäller oberoende av om ingångsvärdet baseras på den verkliga köpeskillingen vid förvärvet eller på 1952 års taxeringsvärde (punkt 2 a femte stycket). Vidare vill jag erinra om att en fastighet som har förvärvats genom ett benefikt fång anses förvärvad genom närmast föregående onerösa fång (35ä 2 mom. tredje stycket).

Förbättringskostnader som har förts upp på avskrivningsplan anses normalt nedlagda det år då de fördes upp på planen och övriga kostnader

• Sida 54
•  Original

Prop. 1980/81:32 _ 54

ansesi regel nedlagda det år då faktura eller räkning erhölls (punkt 2 a tredje stycket).

1 andra stycket finns bestämmelser om indexuppräkning av värdeminsk— ningsavdrag. Huvudregeln är att uppräkningen skall ske redan från det år på vilket avdraget belöper. dvs. i princip det beskattningsår för vilket avdraget gjordes. Avdrag som belöper på det år då den kostnad till vilken avdraget hänför sig lades ner eller på något av de tre följande åren skall dock räknas om med hänsyn endast till prisutvecklingen från det fjärde följande året.

Vid tillämpningen av andra stycket måste man alltså kunna fastställa när de kostnader som ett värderninskningsavdrag hänför sig till lades ner. För avdragsgilla förbättringskostnader finns de nyssnämnda reglerna i punkt 2 a tredje stycket. I tredje stycket av den nya punkten 6 a finns särskilda regler för vissa kostnader. De kostnader som innefattas i köpeskillingen för fastigheten anses nedlagda det år då fastigheten förvärvades (tredje stycket 1). I det fall då ingångsvärdet har bestämts med ledning av taxeringsvärdet för ett visst år skall kostnader som faktiskt lades ner före ingången av det år som taxeringsvärdet avser anses nedlagda det året (tredje stycket '2). Som jag redan nämnt är sådana kostnader inte avdragsgilla vid realisationsvinstberäkningen men de värdcrninskningsavdrag som hänför sig till kostnaden och belöper på de följande åren skall givetvis återföras. Normalt torde det inte vara svårt att fastställa vilken kostnad avdraget hänför sig till. Det har dock ansetts erforderligt att införa en särrcgel för det fall då en skattskyldig har fått avdrag på grund av avyttring av skog från en fastighet som har förvärvats successivt (tredje stycket 3).

Punkt 6 [7 av ant-'isningarna till 36 #

Denna punkt innehåller i första—fjärde styckena de regler som anger villkoren för att en skattskyldig som avyttrar en ersättningsfastighet skall få tillgodoräkna sig den tid under vilken den ursprungliga fastigheten har innehafts. I femte—sjunde styckena föreskrivs hur det tidigare innehavet skall beaktas.

Av första stycket framgår att den skattskyldige måste begära att få ett tidigare innehav beaktat. Denna ordning synes nödvändig med hänsyn bl. a. till de villkor som uppställs i de följande styckena. Vidare framgår att den avyttrade fastigheten skall ha anskaffats ""som ersättning" för den tidigare avyttrade fastigheten. Denna förutsz'ittning kan vara uppfylld även i de fall då ersättningsfastigheten har anskaffats innan den ursprungliga fastigheten avyttrades (jfr 5 5 UppskL). Med förvärv av ersättningsfastighet bör i detta sammanhang likställas ny-. till- eller ombyggnad som behövs för att ersätta en byggnad på den ursprungliga fastigheten (jfr 4.5 UppskL).

Som förutst'ittning för att det tidigare innehavet skall få beaktas gäller enligt andra stycket att den ursprungliga fastigheten har avyttrats efter utgången av år 1980 och att ingångsvärdet för ersättningsfastigheten grundas

• Sida 55
•  Original

Prop. 1980/81:32 55

på köpeskillingen vid förvärvet. Jag har tidigare utvecklat skälen för att dessa villkor har uppställts (avsnitten 3.3 och 3.4).

l tredje stycket anges de villkor som anknyter till UppskL. Har uppskov faktiskt erhållits med beskattningen av en vinst. som har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten. är förutsättningarna för att beakta det tidigare innehavet i princip uppfyllda (tredje stycket 1). Det kan dock ha inträffat att ett uppskov. som har medgetts med stöd av 7 s' UppskL innan någon ersättningsfastighet har anskaffats eller — i förekt'rmmande fall — innan bosättning pä ersättningsfastigheten har hunnit ske. sedermera har förfallit. I en sådan situation tas uppskovsbeloppet till beskattning enligt 9 s UppskL. En förutsättning för att ett uppskov skall medföra rätt för den som avyttrar ersättningsfastigheten att beakta det tidigare innehavet vid index- uppräkning av ersättningsfastighctens ingångsvärde m. m. är att uppskovet har stått fast så att det skall beaktas enligt 11 & Uppskl- när resultatet av avyttringen av ersättningsfastigheten beräknas.

I detta sammanhang vill jag framhålla att den som avyttrar en ersättnings- fastighet och fär tillämpa de här aktuella reglerna inte behöver vara samma person som avyttrade den ursprungliga fastigheten och fick uppskov. Situationen kan t. ex. vara den att den förstnämnde har förvärvat ersätt- ningsfastigheten genom arv och att det var arvlätaren som fick uppskov.

[ tredje stycket 2) och fjärde stycket anges vilka villkor som skall vara uppfylldai de fall då uppskov inte har erhållits. [ princip skall man kunna konstatera att förutsättningar för uppskov har förelegat.

Vid denna prövning skall man dock — av skäl som jag tidigare har utvecklat — bortse från om vinst har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten och från hur vederlaget för denna har förhållit sig till priset på ersättningsfastigheten. I de fall då den ursprungliga fastigheten avyttrades frivilligt (3 & UppskL) skall kravet på bosättning på denna fastighet anses uppfyllt om den som avyttrade fastigheten var bosatt på den vid något tillfälle inom den femårsperiod som föregick avyttringen.

Har den person som avyttrar den påstådda ersättningsfastigheten förvär- vat den genom ett benefikt fång får man gå tillbaka till närmast föregående onerösa förvärva varefter en prövning får göras av om fastigheten för den som gjorde det förvärvet var en ersättningsfastighet och om (ivriga förutsättningar för uppskov förelåg. Om uppskovsreglerna skulle ha ändrats under tiden mellan avyttringen av den ursprungliga fastigheten och avyttringen av ersättningsfastigheten. mäste prövningen i detta fall — liksom i andra fall — baseras på de regler som gällde vid tidpunkten för den förstnämnda avyttringen.

När taxeringsnämnden prövar ett yrkande om beaktande av ett tidigare innehav och skall ta ställning till om förutsättningar för uppskov förelåg vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten. kan nämnden inte medge några undantag från uppskovsvillkoren utöver dem som anges i fjärde stycket. Nämnden har ingen egen "dispensrätt". Har däremot RSV i anslutning till

• Sida 56
•  Original

Prop. 1980/81:32 56

avyttringen av den ursprungliga fastigheten medgett t. ex. en förlängning av tidsfristen för förvärv av ersättningsfastighet. skall — som jag tidigare nämnt — beslutet beaktas av taxeringsnämnden.

När det gäller innebörden av tredje stycket 1) och fjärde stycket vill jag slutligen tillägga att det enligt min mening inte bör finnas något hinder mot att två efter varandra anskaffade fastigheter betraktas som ersättningsfastig- heter i förhållande till en och samma ursprungliga fastighet. Det sagda kan belysas med ett exempel. Antag att en person. som under många år har ägt fastigheten A. säljer den och köper en ny fastighet B. Antag vidare att han efter en kort tid mäste avyttra B — t. ex. på grund av flyttning till en annan ort —och köper en tredje fastighet C. Vid beräkning av realisationsvinst pågrund av försäljningen av B prövas — på yrkande av den skattskyldige — om B utgör ersättningsfastighet för A och om övriga förutsättningar för uppskov — med de undantag som anges i fjärde stycket — har förelegat. Om så är fallet. får innehavet av A beaktas när B:s ingångsvärde m. ni. skall indexuppräknas. NärC sedermera avyttras. görs en ny prövning. Den skattskyldige bör ha rätt att hävda att även C har förvärvats som ersättning för A. Under förutsättning att C anskaffades inom fyra år efter försi'iljningen av A — eller inom den längre tidsfrist som RSV kan ha medgett - och att övriga villkor är uppfyllda. bör innehavet av A kunna få beaktas även vid indexuppräkningen av C:s ingångsvärde.

Ij'emte stycket finns de bestämmelser som anger hur det tidigare innehavet skall beaktas. Vid omräkning av ingångsvärde. förbättringskostnader och värdeminskningsavdrag för ersättningsfastigheten skall fastigheten i princip anses förvärvad och förbättringskostnader anses nedlagda lika lång tid före den faktiska tidpunkten som den ursprungligafastigheten hade innehafts vid avyttringstillfället. Tidigareläggning får inte göras med mer än fyra är. En förutsättning för att tidigareläggningen skall få omfatta förhättringskostna- dcr är att de har lagts ner inom den tidsfrist som har gällt för förvärvet av ersättningsfastigheten.

Sjätte stycket innehåller reglerna för begränsning av det belopp som får bli föremål för tidigareläggning enligt femte stycket. Reglerna har redan kommenterats i avsnitt 3.2 .

Som jag tidigare nämnt finns det inte något hinder mot att ersättningsfas- tigheten förvärvas före avyttringen av den ursprungliga fastigheten. Av sjunde stycket framgår att tidigareläggningen inte får leda till att ersättnings- fastigheten vid omräkningen anses förvärvad cller förbättringskostnader anses nedlagda på den före förvärvet av den ursprungliga fastigheten eller tidigare än fyra år före avyttringen av den ursprungliga fastigheten. Innebörden är bl. a. att femte stycket inte får leda till att indexuppräkningen för ersättningsfastighcten omfattar prisutvecklingen före avyttringen av den ursprungliga fastigheten. En annan sak är att ersättningsfastigheten i undantagsfall rent faktiskt kan ha förvärvats så lång tid före avyttringen att prisutvecklingen dessförinnan ändå skall beaktas enligt huvudreglcrna i

• Sida 57
•  Original

Prop. 1980/81:32 57

punkt (_) a.

Den omständigheten att tidigareläggning sker får — som också berörts tidigare — betydelse för uppräkningen av eventuella Värdeminskningsavdrag o.d. Antag att ersättningsfastighetcn har förvärvats år lf! men att den på grund av femte stycket anses förvärvad år (3. De värdeminskningsavdrag o. d. som belöper på år 10 och följande år skall då bli föremål för omedelbar indexuppräkning enligt huvudregeln i punkt o å andra stycket. llar fastigheten enligt femte stycket ansetts förvärvat! år 8. skall de avdrag som belöper på år It.) och 11 räknas upp enligt punkt 6 a andra stycket med hänsyn endast till prisutvecklingen från år 12. Det nu sagda gäller dock inte de avdrag eller del av avdrag som hänför sig till kostnadspostcr som på grund av

L's' e's'i'e."-'e'e "s;="a"*i'__'t_e. begr'rn ning nt _| rtt styck tlnt beror n tidtgncltggntn: n

0 i'crgängsbeslämme/ser

Huvudregeln är enligt punkt 1 att de f("ireslagna bestämmelserna skall tillämpas på avyttringar som sker efter utgången av år 1980.

Ipunkt 2 finns bestämmelserna om successiv övergång (andra och tredje styckena) och den särskilda garantiregeln (fjärde stycket"). ('.iarantiregcln är till skillnad från reglerna om successiv övergång inte begränsad till de fall där avyttring sker under perioden 1981—1983. Vidare bör framhållas att garantiregeln endast avser fastighetens ingångsvärde, de förbättringskostna- der som har lagts ner före utgången av år 1979 och de värdeminskningsavdrag som belöper på år 1979 och tidigare år. Det omkostnadsbelopp. som vid en tänkt försäljning år [980 skulle framkomma efter indexuppräkning enligt nuvarande regler av de nämnda posterna. skall jämft'_')ras med det omkost- nadsbelopp som framkommer om de nya reglerna — inkl. ("övergångsbestäm- melserna i andra och tredje styckena — tillämpas på samma poster. Den skattskyldige har rätt till avdrag med det högsta beloppet. Han kan därutöver 'ara berättigad till 3 (")(lll-kronorstillägg för innehavsår t. o. m. är lUStloch till avdrag för förbättringskostnader sotn har lagts ner efter utgången av år 1979. Vidare skall 'ärdeminskningsavdrag som belöper på år NSU och senare år beaktas. De nu nämnda förbättringskostnaderna och värdeminskningsavdra- gen behandlas enligt de nya reglerna (inkl. övergångsbcstämmelsrna i andra och tredje styckena").

I punkt 3 finns de särskilda bestämmelserna om beaktande av äldre innehav när den ursprungliga fastigheten har avyttrats något av åren 1981—1983.

• Sida 58
•  Original

Prop. 1980/81:32 58

3.8.2 Förslaget till lag om ändring i lagen ( I 951.763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst

I 2 så har införts den nya beloppsgränsen 15000 kr. De nya bestämmelserna om realisationsvinst vid fastighetsavyttring finns i 3 .5 4 mom. och punkt 1 av anvisningarna till ] t'.

Beträffande övergängslwstäm)n(fiser/za kan jag hänvisa till vad jag har anfört i avsnitt 3.6 .

3.8.3 Förslaget till ändring i lagen ( 1978:970 ) om uppskov med beskattning av realisationsvinst

I ]] ,é' har gjorts de ändringar som jag föreslogi avsnitt 3.2 . Huvudregeln är att uppskovsbeloppet räknas upp med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året efter det år då ersättningsfastighcten förvärvades. Härvid iakttas att crsättningsfastigheten i vissa fall anses förvärvad först när vissa ny-. till- eller ombyggnadsarbcten har slutförts (4 & första stycket UppskL). Om den skattskyldige vid indexuppräkningen av ingångsvärdet för ersättningsfastig- heten har utnyttjat rätten att tidigarelägga anskaffningsåret. skall motsva- rande tidigarcläggning ske vid uppräkningen av uppskov-'sbeloppet.

I Öi'ergängshestämtnelxerna anges som huvudregel att de nya bestämmel- serna skall tillåmpas om ersättningsfastigheten avyttras efter utgången av år 1980. För de fall då avyttringen sker något av åren l98l — [983 har dock en särbestämmelse införts. Vid indexuppräkningen av ersättningsfastighetens ingångsvärde skall i dessa fall initialperioden förkortas enligt punkt 2 andra stycket av övergångsbestämmelserna till ändringarna i KL. Motsvarande förkortning av initialpe rioden skall ske vid uppräkningen av uppskovsbelop- pet.

4. Hemställan

Jag hemställer att lagrådets yttrande inhämtas över förslagen till i. lag om ändring i kommunalskattelagcn (l928:370) 2. lag om ändring i lagen ( 1951:763 ) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst 3. lag om ändring i lagen (l978:97()) om uppskov med beskattning av realisationsvinst.

5. Beslut

Regeringen beslutar i enlighet med föredragandens hemställan.

• Sida 59
•  Original

Prop. 1980/81:32 59

Bilaga De remitterade förslagen

Prop. 1980/81:32

Nuvarande lydelse

67

Föreslagen lydelse

(1978:970) om uppskov med beskatt- ning av realisationsvinst skall kravet på bosättning på den ursprungliga fastigheten anses uppfyllt om den skattskyldige har varit bosatt på fas- tigheten vid något tillfälle ina/n fen: år före den dag då fastigheten avytt- rades.

lnnehavet av den ursprungliga fas- tigheten beaktas vid omräkningen på så sätt att ersättaingsfastigheten anses förvärvad och förbättringskostnader anses nedlagda på fastigheten lika lång tid före den annars gällande tidpunkten som den ursprungliga fas- tigheten hade innehafts vid tidpunk- ten för dess avyttring. Tidigarelägg- ning enligt vad nu har sagts får dock inte ske med mer än fyra år. Ifråga om förbättringskostnader får tidiga- reläggning ske endast om kostnader- na har lagts ned inom den tidsfrist sam har gällt för förvärv av ersätt- ningsfastigheten.

Tidigareläggning enligt femte stycket får ske endast i fråga om "den del av ingångsvärde och förbättrings- kostnader för ersättaingsfastigheten som inte överstiger ett belopp motsva- rande vederlaget vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten minskat med förbättringskostnader som un- der den skattskyldiges innehav har lagts ned på denna fastighet mindre än fyra år före dess avyttring. Sådan minskning med hänsyn till förbätt- ringskostnader på den ursprungliga fastigheten skall dock ske endast för år då de nedlagda kostnaderna har överstigit tio procent av vederlaget vid avyttringen av denna fastighet.

Har ersättningsfastigheten förvär-

• Sida 68
•  Original

Prop. 1980/81:32 68

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

vats före avyttringen av den ur- sprungliga fastigheten. får tidigare- läggning enligt femte stycket inte leda till att ersättaingsfastigheten anses förväntad före förvärvet av den ursprungliga fastigheten eller tidigare än fyra år före avyttringen av sist- nämnda fastighet.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1981.

1. De nya bestämmelserna tillämpas — med de undantag som anges i punkterna 2 och 3 nedan — i fråga om avyttringar som sker efter utgången av år 1980. '

2. Har en fastighet. som avyttras efter utgången av är 1980, förvärvats år 1979 eller tidigare. gäller bestämmelserna i andra—fjärde styckena. Vid tillämpning av punkt 6 3 första stycket av anvisningarna till 36 & skall hänsyn tas till prisutvecklingen från ett tidigare år än det där föreskrivna fjärde året, nämligen vid avyttring är 1981: från det första året

" " " 1982: " " andra "

" " " 1983: " " tredje " efter det år som anges i nämnda lagrum.

Vid tillämpning av punkt. 6'a andra stycket av anvisningarna till 36 & skall värdeminskningsavdrag som belöper på det år då kostnaden lades ned (kostnadsåret) eller de närmast följande åren räknas om enligt följande:

• Sida 69
•  Original

Prop. 1980/81:32 69

Avytt- Avdrag som belöper på Omräknas med hänsyn till rings- prisutvecklingen från år

1981 kostnadsåret första året efter kostnadsäret 1982 kostnadsåret och det andra året efter kostnadsåret

första följande året 1983 kostnadsåret och de tredje året efter kostnadsåret två följande åren

I fråga om fastighetens ingångsvärde samt i fråga om de förbättringskost- nader som är nedlagda och de värdeminskningsavdrag som belöper på år 1979 och tidigare år gäller dessutom följande. En jämförelse skall göras mellan det belopp, som efter omräkning med beaktande av andra och tredje styckena ovan framkommer när summan av ingångsvärdet och förbättrings- kostnaderna minskas med värdeminskningsavdrag. samt det motsvarande belopp som skulle ha framkommit efter omräkning enligt de intill den 1 januari 1981 gällande bestämmelserna i punkt 2 & tionde stycket av anvisningarna till 36 & om fastigheten hade-avyttrats år 1980. Den skattskyl- dige skall tillgodoföras avdrag med det högsta av beloppen.

3. Avyttras en ersättningsfastighet och har den ursprungliga fastigheten avyttrats något av åren 1981. 1982 eller 1983, skall vid omräkning av ingångsvärde, förbättringskostnader och värdeminskningsavdrag för ersätt- ningsfastigheten tidigareläggning enligt punkt 6 b femte stycket av anvisning- arna till 365 ske med högst ett. två respektive tre år.

• Sida 70
•  Original

Prop. 1980/81:32 70

Lagrådet:

Som framhålles av departementschefen präglas beskattningen av realisa- tionsvinst vid fastighetsavyttring av inflationsskydd medan beskattningen av andra kapitalinkomster i huvudsak sker enligt rent nominalistiska principer. Det är uppenbart att i tider med betydande inflation de olika grundprinci- perna medför att den skattemässiga behandlingen av kapitalinkomster genom fastighetsinnehav och annan förmögenhet leder till väsentligen skilda resultat. Såsom framgår av vad departementschefen anfört är av särskild betydelse därvidlag att från realisationsvinstbeskattning undandrages den nominella vinsten icke blott på det egna kapital som ägaren satt in i fastigheten utan även på den del av kapitalet som han upplånat. Det föreliggande förslaget kan sägas sträva efter att nå en sådan ordning att endast den del av den nominella vinsten som belöper på det av ägaren insatta kapitalet blir skattefri. medan återstående del av vinsten skall bli föremål för beskattning.

Av skäl som departementschefen anfört möter sådana svårigheter att bestämma storleken på det kapital fastighetsägaren faktiskt satt in i fastigheten att det knappast låter sig göra att taga detta till utgångspunkt vid beräkning av den del av vinsten som skall beskattas. Reglerna får i stället grundas på schabloner. De schabloner som valts i remissen kan självfallet

• Sida 76
•  Original

Prop. 1980/81:32 76

vara föremål för skilda värderingar och dessa får i stort sett anses vara av den art att det ej ankommer på lagrådet att taga ställning till dem.

Helt allmänt anser sig lagrådet dock böra framhålla att det nu framlagda förslaget måste betecknas som invecklat och att det kan antagas komma att bereda åtskilliga svårigheter i tillämpningen. Detta synes i särskild grad gälla de regler som avser beskattning vid avyttring av en fastighet som förvärvats som ersättning för en annan fastighet. Reglerna om tillgodoräknande av tiden för innehavet av den ursprungliga fastigheten har blivit i hög grad svårtillgängliga. Om man emellertid skall uppnå de nyanseringar som förslaget innefattar torde nämnvärda förenklingar knappast vara möjliga.

Lag om ändring i kommunalskattelagcn (l928:370) Punkt 6 a av anvisningarna till 36.5 Lagrådet:

Den föreslagna ordningen att hänsyn icke skall tagas till prisutvecklingen under de första fyra år som ägaren innehaft fastigheten medför att om inflationen inte är jämn realisationsvinstskattcn kan bli väsentligen olika i skilda fall. Antag att under en längre period inflationen är obetydlig men att under denna period infaller en fyraårsperiod med kraftig prisstegring. Enligt förslaget kommer den som köper en fastighet just före prisstegringsperioden att realisationsvinstbeskattas för en mycket stor del av värdestegringen på fastigheten. medan den som förvärvat fastigheten minst fyra år före prisstegringsperioden väsentligen undgår sådan beskattning. Denna av tillfälligheter orsakade ojämnhet skulle kunna väsentligen begränsas om nedsättningen av den faktiska prisutvecklingen icke avsett prisstegringen under de fyra första innehavsåren utan så stor andel av stegringen under hela innehavstiden som svarar mot förhållandet mellan innehavstiden minskad med fyra år och hela innehavstiden. Ett genomförande av en sådan ordning skulle emellertid innebära en ytterligare komplicering av ett redan invecklat system. Med hänsyn härtill och till att vid en någorlunda jämn prisutveckling det berörda problemet knappast uppkommer synes diskutabelt huruvida den här skisserade ordningen lämpligen bör komma i fråga.

Punkt 6 b av anvisningarna till 365 Lagrådet:

[ tydlighetens intresse synes lämpligt att. för det fall att uppskov med beskattning av realisationsvinst vid avyttringen av den ursprungliga fastig- heten inte meddelats. i tredje stycket under 2) uttryckligen ange att för beaktande av innehavet av den äldre fastigheten kräves att förutsättningar enligt uppskovslagen förelegat för uppskov utom i de hänseenden som anges i fjärde stycket. I samband därmed synes viss jämkning böra göras beträffande

• Sida 77
•  Original

Prop. 1980/81:32 77

föreskrifterna i fjärde stycket första meningen så att den blir något lättillgängligare. Lagrådet förordar att bestämmelserna ges följande lydel- se:

"Vidare fordras

1) ..................... 2) att — om inte sådant uppskov har erhållits — förutsättningar för uppskov har förelegat enligt nämnda lag utom i de hänseenden som anges i fjärde stycket. _

Vid bedömning som avses i tredje stycket 2) skall förutsättning för uppskov anses ha förelegat oavsett huruvida vinst har uppkommit vid avyttringen av den ursprungliga fastigheten och oavsett hur stort vederlaget för den ursprungliga fastigheten var i förhållande till vederlaget för ersättningsfas- tigheten. ] fall .-.-.-. fastigheten avyttrades."

Petrén tillägger för sin del:

Situationen kan vara den att vid försäljningen av ersättningsfastigheten den ursprungliga fastigheten innehafts så kort tid. att vid omräkningen enligt femte stycket tidigareläggning kan ske endast med mindre än fyra år. men att den skattskyldige före den ursprungliga fastigheten ägt en annan fastighet. till vilken den ursprungliga fastigheten i sin tur utgjort ersättning. Av vad departementschefen uttalat följer att hinder inte möter att anse ersättnings- fastigheten som ersättning till såväl den ursprungliga fastigheten som den av den skattskyldige därförinnan innehavda. Vid omräkningen får då enligt den skattskyldiges val tidigareläggning ske med hänsyn antingen till den tid han innehaft den ursprungliga fastigheten eller den tid han innehaft den därförinnan ägda. Detta innebär att — om den skattskyldige ägt envar av de tidigare ägda fastigheterna två år — tidigareläggning ej kan ske med mera än två år. I och för sig synes mig emellertid rimligt vara att i detta fall den skattskyldige skall. om han så önskar. äga att för tidigareläggningen tillgodoräkna sig den sammanlagda tid han innehaft den ursprungliga fastigheten och den därförinnan innehavda och sålunda erhålla tidigareli'ig- gande med fyra år. Detta synes kunna uppnås om till 6 b femte stycket fogas en ny fjärde mening av f("iljande lydelse:

"Har den skattskyldige inte innehaft den ursprungliga fastigheten så lång tid att tidigareläggning med fyra år kan ske och har denna fastighet i sin tur förvärvats som ersättning för en av den skattskyldige än tidigare ägd fastighet. får. om enligt bestämmelserna i förevarande punkt innehavet av sistnämnda fastighet skulle ha beaktats vid omräkning i anledning av avyttring av den ursprungliga fastigheten. den ursprungliga fastigheten anses innehavd av den skattskyldige även under tid då han innehade den först förvärvade."

En bestämmelse av detta-innehåll synes föranleda ett tillägg till sjätte stycket så att en ytterligare uppdelning av ingångsvärde och förbättrings-

• Sida 78
•  Original

Prop. 1980/81 :32 78

kostnader sker med hänsyn till hur den skattskyldiges investeringar gjorts på den först innehavda fastigheten. Tillägget. som kan upptagas som en ny tredje mening i sjätte stycket. torde kunna utformas sålunda:

"1 fall som avses i femte stycket fjärde meningen skall tidigareläggning med beaktande av innehavet av den först innehavda fastigheten ske endast i fråga om den del av ingångsvärde och förbättringskostnader för ersättnings- fastigheten som icke överstiger vederlaget vid avyttringen av den först innehavda fastigheten minskat på sätt angives i första och andra meningen detta stycke."

Självfallet innebär regler sådana som de. nu angivna att det redan förut invecklade regelsystemet ytterligare kompliceras och lämpligheten att införa dem kan därför framstå som tveksam.

Overgångsbestämmelserna Lagrådet:

Tredje stycket av punkt 2 i övergångsbestämmelserna innehåller en regel för tillämpningen av punkt 6 a andra stycket av anvisningarna till 36 & förfall när den avyttrade fastigheten förvärvats år 1979 eller tidigare. Enligt punkt 6a andra stycket första meningen av anvisningarna till 36 :$ skall värdeminsk- ningsavdrag räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från det år på vilket avdraget belöper. Enligt andra meningen i samma stycke skall dock värdeminskningsavdrag som belöper på det år då den kostnad vartill avdraget hänför sig lades ned eller på något av de tre följande åren räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från det fjärde året efter det då kostnaden lades ned. Den nu aktuella övergångsbestämmelsen innehåller särregler i fråga om kostnadsåret och vissa av de närmast följande åren. Detta kunde måhända vålla det missförståndet. att avdrag som hänför sig till övriga är som anges i andra stycket andra meningen av den nyss angivna anvisningspunkten skall räknas om från fjärde året efter kostnadsåret. Avsikten är emellertid att de skall räknas om från de är på vilka de belöper. Detta torde_framgå tydligare om tredje stycket av punkt 2 i övergångsbestämmelserna inleds på följande sätt: "Har fastigheten avyttrats något av åren 1981. 1982 eller 1983 skall vid tillämpning av punkt 6 a andra stycket av anvisningarna till 365 värdeminskningsavdrag som belöper på det år då kostnaden lades ned (kostnadsåret) eller de närmast följande åren räknas om med hänsyn till prisutvecklingen från annat år än det på vilket avdraget belöper endast i den mån det framgår av följande uppställningz". Härefter skall följa den i det remitterade förslaget upptagna tabellen.

För att göra" fjärde stycket andra meningen något lättillgängligare förordas att meningen ges följande lydelse: "En jämförelse skall göras mellan det belopp. som efter omräkning med beaktande av andra och tredje styck-ena ovan framkommer när summan av ingångsvärdet och förbättringskostnader-

• Sida 79
•  Original

Prop. 1980/81:32 79

na minskas med värdeminskningsavdrag. och det motsvarande belopp. som vid en avyttring av fastigheten år 1980 skulle ha framkommit efter omräkning enligt de intill den 1 januari 1981 gällande bestämmelserna i punkt 2 a tionde stycket av anvisningarna till 36 5

Lagen om ändring i lagen (1951 :763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst

L agråder:

Enligt punkt 1 andra stycket av övergångsbestämmelserna skall äldre bestämmelser alltjämt tillämpas vid 1982 års taxering. om taxeringen avser beskattningsår sotn omfattar tid före utgången av år 1980. 1 ytterlighetsfall. t. ex. om ett företag med räkenskapsåret den 1 november — den 31 oktober förlänger detta till den 30 april. kan även 1983 års taxering komma att avse beskattningsår som omfattar tid före utgången av år 1981). Om det är avsett att även för sådant fall äldre bestämmelser skall tillämpas, bör det anges genom att "1982 års taxering" ändras till "1982 respektive 1983 års taxering".

Lagen om ändring i lagen (1978z970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst

Lagrådet:

Förslaget lämnas utan erinran.

• Sida 80
•  Original

Prop. 1980/81:32 80

Utdrag

B UDGETDEPA RTEMENTET PROTOKOLL vid regeringssammanträde 1.980- .10— l 6

Närvarande: statsministern Fälldin. ordförande. och statsråden Bohman. Wikström. Mogård. Dahlgren. Åsling. Söder. Krönmark. Burenstam Linder. Johansson. Wirten. llolm. Andersson. Boo. Winberg. Adelsohn. Danell. Petri. Eliasson

Föredragande: statsrådet Wirtén

t

Proposition med förslag till ändrade regler för beskattning av realisationsvinst vid fastighetsavyttring

Föredraganden anmäler lagrådets yttrande] över förslag till

1. lag om ändring i kommunalskattelagcn (1928137tl).

2. lag om ändring i lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.

3. lag om ändring i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst.

Föredraganden redogör för lagrådets yttrande.

Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagcn (l928:370)

Lagrådet instätnmer i att det möter sådana svårigheter att bestämma storleken av det kapital fastighetsägaren faktiskt satt in i fastigheten att det knappast låter sig göra att ta detta till utgångspunkt vid beräkning av den del av vinsten som skall beskattas. Även enligt lagrådets mening måste därför reglerna bygga på schabloner.

I fråga om den tekniska utformningen av de föreslagna reglerna har lagrådet som en allmän synpunkt framhållit att förslaget måste betecknas som invecklat och att det kan antas komma att bereda åtskilliga svårigheter i tillämpningen. Enligt lagrådets uppfattning synes detta särskilt gälla de regler som avser beskattning vid avyttring av en fastighet som har förvärvats som ersättning för en annan fastighet. Lagrådet anser att reglerna om tillgmloräknande av innehavstid har blivit i hög grad svårtillgängliga men att

' Beslut om lagrådsremiss fattat vid rcgeringssamnumträde den 11 september 1980.

• Sida 81
•  Original

Prop. 1980/81:32 81

nämnvärda förenklingar knappast torde vara möjliga om man skall uppnå de nyanseringar som förslaget innefattar.

Jag är medveten om att de föreslagna reglerna om beskattning vid avyttring av en ersättningsfastighet kan komplicera tillämpningen. Det finns emellertid — som jag har framhållit i remissprotokollet — mycket starka sakliga skäl för att tillåta att ett tidigare fastighetsinnehav i vissa fall får beaktas. De tillämpningsproblem som utan tvivel är förenade med sådana regler skall inte överdrivas. Bestämmelserna bygger på ett redan befintligt regelsystem. nämligen uppskovsreglerna. Från mera allmänna synpunkter har kritik visserligen riktats mot bestämmelserna om uppskov med realisa- tionsvinstbeskattning och riksdagen har begärt en översyn av reglerna. Jag återkommer senare denna dag till frågan om en sådan översyn. Vid översynen kommer det att ges möjlighet att bl.a. överväga ytterligare förbättringar i samordningen mellan uppskovsbestämmelserna och reglerna om beskattning vid avyttring av ersättningsfastighet samt att beakta behovet av ett fast administrativt system för kontroll av reglernas efterlevnad.

När det gäller de befarade tillämpningssvårigheterna vill jag peka även på ett annat förhållande. För att ett äldre innehav skall beaktas vid avyttring av en ersättningsfastighet fordras att den äldre fastigheten har avyttrats efter utgången av år 1980. Bara när avyttring sker efter ikraftträdandet blir det således aktuellt att tillämpa reglerna om tillgodoräknande av innehavstid. Det kommer alltså inte att bli nödvändigt att utreda omständigheterna vid fastighetsförsäljningar som ligger långt tillbaka i tiden. Detta är givetvis ett förhållande som bör beaktas när man bedömer omfattningen av de tillämpningsproblem som kan uppkomma.

Sammanfattningsvis vill jag beträffande den allmänna utformningen av de nya reglerna framhålla följande. Som lagrådet påpekat har det för att uppnå de önskvärda nyanseringarna i beskattningen vid fastighetsavyttringar varit nödvändigt att komplicera regelsystemet. Av de skäl som jag nyss anfört — främst anknytningen till uppskovsreglerna — är tillämpningssvårigheterna inte av den karaktären att det enligt min mening finns skäl att frångå den ordning för beskattning vid avyttring av en ersättningsfastighet som har förordats i remissprotokollet.

Lagrådet har även diskuterat en annan fråga som rör den allmänna utformningen av förslaget. nämligen reglerna i punkt 6 a av unvisningurrm till 36 5 om att hänsyn vid indexuppräkningen inte skall tas till inflationen under de fyra första åren av ett fastighetsinnehav. Lagrådet har framhållit att reglerna kan medföra väsentligen olika beskattning i skilda fall beroende på variationer i inflationen. Den fastighetsägare som har sina fyra första innehavsår under en period av stark inflation kommer att drabbas av beskattning för en större del av värdestegringen på fastigheten än en fastighetsägare vars fyra första innehavsår infaller under en period med obetydlig prisstegring. Lagrådet har diskuterat möjligheten att undvika sådana beskattningskonsekvenser genom en annan utformning av de regler

• Sida 82
•  Original

Prop. 1980/81:32 82

som begränsar indexuppräkningen. Enligt det av lagrådet diskuterade alternativet skulle indexuppräkningen begränsas till att avse så stor del av prisstegringen under innehavstiden som svarar mot förhållandet mellan innehavstiden minskad med fyra år och hela innehavstiden. Lagrådet framhåller emellertid att en sådan ordning ytterligare skulle komplicera regelsystemet samt att det berörda problemet knappast uppkommer vid en någorlunda jämn prisutveckling. Av nämnda skäl är det enligt lagrådets mening diskutabelt om den skisserade lösningen bör komma i fråga.

Jag kan i och för sig instämma i att de av lagrådet påpekade beskattnings- konsekvenserna kan uppkomma vid mera betydande variationer i inflatio- nen. Det bör emellertid noteras att den föreslagna begränsningen i rätten till indexuppräkning bygger på att det egna kapitalet regelmässigt är litet i början av ett fastighetsinnehav. Den värdestegring som sker under inled- ningsperioden bör därför i princip bli föremål för beskattning oberoende av om prisstegringen under perioden har legat på en låg eller hög nivå. Från denna principiella utgångspunkt kan det inte anses felaktigt att den fastighetsägare som har sina fyra första innehavsår under en period av hög inflation blir hårdare beskattad än den vars inledande innehavstid infaller under en period med låg inflation. Av nu angivna skäl och då den av lagrådet diskuterade alternativa lösningen — som lagrådet framhållit — skulle ytterligare komplicera reglerna förordar jag att den aktuella bestämmelsen utformas på det sätt som har ff.")reslagits i remissprotokollct.

Lagrådet har f("öreslagit att bestämmelserna ipunkt (; I) tredje stycket 2) och fjärde stycket av anvisningarna till 30 5 förtydligas. Jag ansluter mig till vad lagrådet här anfört och förordar att bestämmelserna i princip utformas på det sätt som föreslagits av lagrådet. Jag föreslår samtidigt en smärre justering av de bestämmelser i sjätte stycket av samma anvisningsptmkt som rör förbättringskostnader nedlagda på den ursprungliga fastigheten kort tid före dess avyttring.

En ledamot av lagrådet har diskuterat reglerna om tidigareläggning av tidpunkten för anskaffning av ersättningsfastighet i ett särskilt fall. Den åsyftade situationen är den att en skattskyldig har innehaft den ursprungliga fastigheten under kortare tid än fyra år och dessförinnan har ägt en annan fastighet också under kortare tid än fyra år. Som framhållits i remissproto- kollet bör den skattskyldige kunna välja att betrakta den först ägda fastigheten som ursprunglig fastighet i förhållande till den senast avyttrade ersättningsfastigheten. Nämnda ledamot har ifrågasatt om inte båda de tidigare fastighetsinnehaven borde kunna beaktas vid avyttring av ersätt- ningsfastigheten. 'l'idigareläggning skulle då kunna ske med den samman- lagda innehavstidcn för de.-tidigare ägda fastigheterna. Som framhålls av lagrådsledamoten skulle emellertid en sådan bestämmelse ytterligare kom- plicera regelsystemet. Av det skälet anser jag mig inte kunna tillstyrka att en sådan regel införs.

Lagrådet har slutligen förordat att punkt.? tredje stycket och fjärde stycket

• Sida 83
•  Original

Prop. 1980/81:32 83

andra meningen av övcrgzingsbestämnte/serna förtydligas. Jag tillstyrker att bestämmelserna utformas på det sätt som lagrådet föreslagit. Jag vill slutligen påpeka att en rent redaktionell ändring har gjorts i bestämmelserna i punkt 2 a nittonde stycket av anvisningarna till 36 #.

Förslaget till lag om ändring i lagen (l951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst

Lagrådet har föreslagit en mindre komplettering av punkt I andra stycket av ötl'ergångsbestämmelserna. Även om det förefaller tveksamt om det fall som den föreslagna kompletteringen tar sikte på kommer att inträffa i praktiken har jag inte något att erinra mot att det av lagrådet förordade tillägget införs.

Hemställan

Med hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag att regeringen föreslår riksdagen att antaga de av lagrådet granskade lagförslagen med vidtagna ändringar.

Beslut

Regeringen ansluter sig till föredragandens överväganden och beslutar att genom proposition föreslå riksdagen att antaga de förslag som föredragan- den har lagt fram.

• Sida 84
•  Original

Prop. 1980/81:32

Innehåll

Proposition ................................................. Propositionens huvudsakliga innehåll .......................... Lagförslag .................................................. 1 Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen (19282370) 2 Förslag till lag om ändring i lagen (l951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst .............. 3 Förslag till lag om ändringi lagen (19781970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst ........................... Utdrag av protokollvid regeringssammanträde den 11 september 1980 1 Inledning ..............................................

2 Nuvarande regler ....................................... 2.1 Inledning ........................................ 2.2 Beräkningen av vinst och förlust .................... 2.3 Uppskovsreglerna ................................. 2.4 Skatteberäkning för ackumulerad inkomst ............

3 I-"öredragant'len ......................................... 3.l Allmänna synpunkter .............................. 3.2 Begränsning av indexuppräkningen .................. 3.3 3('li)(.)—kronorstillägget .............................. 3.4 Ikraftträdande av de nya reglerna om indexuppräkning

m. m. ............................................

3.5 De nya reglernas effekt på skatteunderlaget .......... 3.6 Progressionsutjämning ............................. 3.7 (.Ipprättade lagförslag .............................. 3.8 Specialmotivering ................................. 3.8.l Förslaget till lag om ändringi kommunalskattela-

gen (l928z37U) .............................

3.8.2 Förslaget till lag om ändringi lagen (19512703) om beräkning av statliginkomstskatt förackumulerz'td

inkomst ...................................

3.8.3 Förslaget till lag om åndringi lagen (1978z970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst . .

4 Hemställan ............................................ 5 Beslut ................................................. Bilaga De remitterade förslagen .............................

Utdrag av lagrådets protokoll den 3 oktober 1980 ............... Utdrag av protokoll vid rcgeringssammanträde den lö oktober 1980

(Iitfl'AB "56117 Stockholm lllxtl

84

18 19

N— DC NKJ t—"O hb.)

wtururoro xlxl

JB. N'.»

46 48 5 1 52

52

58

xl'Jl'JlL/i 'JINDOO'W