Vissa bestämmelser om tillämpningen av dubbelbeskattningsavtal
Prop.
1995/96:121
Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.
Stockholm den 21 december 1995
Ingvar Carlsson
Göran Persson
(F inansdepartementet)
1 propositionen föreslås att en lag med vissa bestämmelser om tillämp-ningen av dubbelbeskattningsavtal införs. På grund av den stora osäkerhetom rättsläget och möjligheten till skatteundandraganden som numeraföreligger då dubbelbeskattningsavtal är tillämpligt föreslås de nyabestämmelserna enligt 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen blitillämpliga på inkomst som förvärvas efter utgången av 1995 och påförmögenhet som taxeras vid 1996 års taxering eller senare.
1¶Riksdagen 1995/96. 1 saml. Nr 121
1¶Förslag till riksdagsbeslut
2¶Lagtext
2.1¶Förslag till lag med vissa bestämmelser om tillämpningenav dubbelbeskattningsavtal
2.2¶Förslag till lag om ändring i kommunalskattelagen(1928:370)
2.3¶Förslag till lag om ändring i lagen (1947:576) om statliginkomstskatt
2.4¶Förslag till lag om ändring i lagen (1991:1850) omupphävande av lagen (1947:577) om statligförmögenhetsskatt
2.5¶Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskildinkomstskatt för utomlands bosatta
2.6¶Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskildinkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.
3¶Ärendet och dess beredning
4¶Bakgrund
5¶Förhållandet mellan bestämmelser i författningar omdubbelbeskattningsavtal och annan skattelagstiftning
5.1¶Inledning
5.2¶Förslag till åtgärder
5.3¶Vissa följdändringar
6¶Författningskommentar
6.1¶Lag med vissa bestämmelser om tillämpningen avdubbelbeskattningsavtal
20 Bilaga 1 Lagrådsremissens lagförslag 22
Bilaga 2 Lagrådets yttrande 32
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde
den 21 december 1995 36
Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till
1. lag med vissa bestämmelser om tillämpningen av dubbelbeskattnings-avtal,
2. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),
3. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,
4. lag om ändring i lagen (1991:1850) om upphävande av lagen(1947:577) om statlig förmögenhetsskatt,
5. lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt förutomlands bosatta,
6. lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt förutomlands bosatta artister m.fl.
1* Riksdagen 1995/96. 1 saml. Nr 121
Regeringen har följande förslag till lagtext.
Härigenom föreskrivs följande.
Ett dubbelbeskattningsavtals bestämmelser om hemvist, definitioner,uppdelning i olika typer av inkomster respektive förmögenhetstillgångaroch övriga bestämmelser som rör beskattningsanspråk mot en fysisk ellerjuridisk person skall användas endast vid tillämpningen av avtalets reglerom och i vilken utsträckning var och en av de avtalsslutande staterna fårbeskatta inkomst respektive förmögenhetstillgångar, om hur internationelldubbelbeskattning skall undanröjas och om förbud mot diskriminering.Om bestämmelserna i ett dubbelbeskattningsavtal inte hindrar att en vissinkomst eller förmögenhetstillgång helt eller delvis beskattas i Sverige,skall beskattning i den delen ske enligt svensk lag med bortseende frånavtalet.
Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas första gångenpå inkomst som taxeras vid 1997 års taxering och på förmögenhet somtaxeras vid 1996 års taxering. För beskattningsår som påbörjas före den1 januari 1996 skall dock äldre bestämmelser tillämpas på inkomst somhänför sig till tid före den 1 januari 1996. Såvitt avser arvsskatt ochgåvoskatt tillämpas lagen i de fåll då skattskyldigheten inträtt efterikraftträdandet.
Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)*
dels att 72 och 73 §§ skall upphöra att gälla,
dels att 53 § 1 mom. samt 71 och 74 §§ skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 mom.2 Skyldighet att erläggaskatt för inkomst åligger så framtej annat föreskrives i denna lag el-ler i särskilda bestämmelser, med-delade pä grund av överenskom-melse eller beslut, varom i 72 och73 §§ sägs:
a) fysisk person:
för tid, under vilken han varit här i riket bosatt:
för all inkomst, som förvärvats inom eller utom riket; samt
§
1 mom. Skyldighet att erläggaskatt för inkomst åligger om ejannat föreskrivs i denna lag:
för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt:
för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fästdriftställe här i riket;
för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom somavses i 26 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som innefattarnyttjanderätt till ett hus eller en del av ett hus här i riket övergår tillprivatbostad eller avyttras;
för inkomst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenskaaktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avsesi 2 § 7 mom. lagen om statlig inkomstskatt, dels av konvertibla skulde-brev och konvertibla vinstandelsbevis som utgetts av svenska aktiebolag,dels av sådana av svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätttill nyteckning eller köp av aktie och blivit utfästa i förening medskuldebrev och dels optioner och terminer som avser något av nu nämndafinansiella instrument, om överlåtaren vid något tillfälle under de tiokalenderår som närmast föregått det år då avyttringen skedde haft sittegentliga bo och hemvist här i riket eller stadigvarande vistats här;
för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) omsocialavgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag harmedgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. förstastycket 3 och som satts ned genom ändrad debitering i den mån avdraghar medgetts för avgifterna och dessa hänför sig till näringsverksamhet;
1 Senaste lydelse av
72 § 2 mom. 1974:769
72 § 3 mom. 1974:769
73 § 1986:1113.
2 Senaste lydelse 1994:487.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
b) dödsbo:för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket.
(Se vidare anvisningarna.)
71Skatt, som enligt bestämmelsernai 56 § och 72 § 7 mom. utgöres förgemensamt kommunalt ändamål,skall användas till utjämning avskattetrycket olika kommuner ellerandra menigheter emellan.
§3
Skatt, som enligt bestämmelsernai 56 § tas ut för gemensamt kom-munalt ändamål, skall användas tillutjämning av skattetrycket mellanolika kommuner eller andra menig-heter.
14 Skall, på grund av överenskom-melse eller beslut som avses i 72eller 73 §, intäkt, som är skatte-pliktig enligt denna lag, inte be-skattas här i riket, medges inteheller avdrag för kostnader som ärhänförliga till intäkten.
§4
Skall på grund av bestämmelse iavtal om undvikande av dubbelbe-skattning, intäkt, som är skatte-pliktig enligt denna lag, inte be-skattas här i landet, medges inteheller avdrag för kostnader som ärhänförliga till intäkten.
Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas första gångenvid 1997 års taxering. För beskattningsår som påböijas före den 1 januari1996 skall dock äldre bestämmelser tillämpas på inkomst som hänför sigtill tid före den 1 januari 1996.
3 Senaste lydelse 1986:1113.
4 Senaste lydelse 1986:465.
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig in-
komstskatt1
dels att 20 § skall upphöra att gälla,
dels att 6 § 1 mom. och 22 § skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 mom.2 Skyldighet att erläggaskatt för inkomst åligger, såframtej annat föreskrivs i denna lag elleri särskilda bestämmelser, meddela-de på grund av överenskommelseeller beslut, varom i 20 och 21 §§sägs:
a) fysisk person:
/ör
§
1 mom. Skyldighet att erläggaskatt för inkomst åligger, om ejannat föreskrivs i denna lag eller isärskilda bestämmelser, meddeladepå grund av beslut, varom i 21 §sägs:
tid under vilken han varit bosatt här i riket:
för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket; samt
för tid under vilken han ej varit bosatt här i riket:
för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fästdriftställe här i riket;
för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom somavses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av etthus här i riket övergår till privatbostad eller avyttras;
för inkomst genom utdelning på andelar i svenska ekonomiskaföreningar;
för löpande inkomster som hänför sig till privatbostadsfästighet ochprivatbostad här i riket;
för vinst vid avyttring av fastighet här i riket eller av egendom somavses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av etthus här i riket;
för vinst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenskaaktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avsesi 2 § 7 mom., dels av konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandels-bevis som utgivits av svenska aktiebolag, dels av sådana av svenskaaktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätt till nyteckning eller köp avaktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner ochterminer som avser något av nu nämnda finansiella instrument, om
1 Senaste lydelse avlagens rubrik 1974:77020 § 1 mom. 1974:77020 § 2 mom. 1986:50820 § 3 mom. 1974:770.
2 Senaste lydelse 1994:1861.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
överlåtaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som närmastföregått det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvisthär i riket eller stadigvarande vistats här;
för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) omsocialavgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag harmedgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. förstastycket 3 kommunalskattelagen (1928:370) och som har satts ned genomändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för avgifterna och dessahänför sig till näringsverksamhet;
b) svenska aktiebolag och sådana bolag, som enligt särskild författningäro skyldiga att avstå sin vinst, ekonomiska föreningar, samebyar,samfund, stiftelser, verk, inrättningar och andra inländska juridiskapersoner, dock såvitt gäller sådana juridiska personer som enligtförfattning eller på därmed jämförligt sätt bildats för att förvaltasamfällighet endast om samfälligheten taxerats såsom särskild taxerings-enhet och avser marksamfällighet eller regleringssamfällighet:
för all inkomst, som av dem här i riket eller å utländsk ort förvärvats;
c) utländska bolag:
för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fastdriftställe här i riket;
för inkomst av näringsverksamhet vid avyttring av egendom som avsesi 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus häri riket;
för slutlig skatt eller tillkommande skatt, som fallit bort, i den månavdrag därför av bolaget åtnjutits vid tidigare års taxeringar; samt
för inkomst genom utdelning å andelar i svenska ekonomiska före-ningar;
d) andra utländska juridiska personer än utländska bolag:
för inkomst som anges under c med avdrag för delägares inkomst somavses i punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunal skatte-lagen.
I fråga om vad som avses med fäst driftställe gäller vad som sägs ipunkt 3 av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen.
I fråga om sådan realisationsvinst som avses i 23 § andra stycket lagen(1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktu-reringar inom EG, skall med ordet avyttring i första stycket a näst sistaledet förstås avyttring eller överlåtelse genom arv, testamente, bodelningeller gåva av mottagen andel i det förvärvande bolaget eller, i fäll somavses i tredje stycket den nämnda paragrafen, vederlagsandel som avsesdär.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
22 Skall, på grund av överenskom-melse eller beslut som avses i 20eller 21 §, intäkt, som är skatte-pliktig enligt denna lag, inte be-skattas här i riket, medges inteheller avdrag för kostnader som ärhänförliga till intäkten. Detta gällerdock inte i fråga om utdelning frånutländskt bolag till svenskt företagi fall då utdelningen skulle ha varitundantagen från beskattning ombåda företagen varit svenska.
§3
Skall på grund av bestämmelse iavtal om undvikande av dubbelbe-skattning eller beslut som avses i21 §, intäkt, som är skattepliktigenligt denna lag, inte beskattas häri landet, medges inte heller avdragför kostnader som är hänförliga tillintäkten. Detta gäller dock inte ifråga om utdelning från utländsktbolag till svenskt företag i fall dåutdelningen skulle ha varit undanta-gen från beskattning om bådaföretagen varit svenska.
Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas första gångenvid 1997 års taxering. För beskattningsår som påböijas före den 1 januari1996 skall dock äldre bestämmelser tillämpas på inkomst som hänför sigtill tid före den 1 januari 1996.
3 Senaste lydelse 1994:1859.
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1991:1850) om upphävande avlagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt1
dels att lagen skall ha följande lydelse,
dels att det i övergångsbestämmelserna skall införas en ny punkt, 7, avföljande lydelse.
Nuvarande lydelse
Enligt riksdagens beslut före-skrivs att lagen (1947:577) omstatlig förmögenhetsskatt skallupphöra att gälla vid utgången avår 1991. Den upphävda lagentillämpas dock alltjämt vid 1997och tidigare års taxeringar. Vid1992-1997 års taxeringar tillämpasden upphävda lagen med de änd-ringar som framgår av punkterna1-6 nedan.
Föreslagen lydelse
Enligt riksdagens beslut före-skrivs att lagen (1947:577) omstatlig förmögenhetsskatt skallupphöra att gälla vid utgången avår 1991. Den upphävda lagentillämpas dock alltjämt vid 1997och tidigare års taxeringar. Vid1992-1997 års taxeringar tillämpasden upphävda lagen med de änd-ringar som framgår av punkterna1-7 nedan.
7. Föreskrifterna i 20 § skall integälla. Detsamma gäller hänvis-ningen till dessa föreskrifter i 6 §1 mom.
Denna lag träder i kraft den 1 april 1996. Den nya punkten 7 tillämpasförsta gången vid 1996 års taxering.
1 Lagen omtryckt 1994:1897.Lydelse enligt prop. 1995/96:97.
10 Prop. 1995/96:121
Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskattför utomlands bosatta skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
6 §
Från skatteplikt enligt denna lag undantas utomlands bosatt person för:
1. avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som utgått av annananställning eller annat uppdrag än hos svenska staten eller svenskkommun, om
a) mottagaren av inkomsten vistas här i riket, under tidrymd ellertidrymder, som sammanlagt inte överstiger 183 dagar under en tolv-månadersperiod, och
b) ersättningen betalas av arbetsgivare, som inte har hemvist här i riketeller på dennes vägnar, samt
c) ersättningen inte belastar fäst driftställe, som arbetsgivaren har häri riket;
2. ersättning som vid tillfällig anställning i Sverige betalats avarbetsgivare för kostnad
a) för resa till respektive från Sverige vid anställningens böljanrespektive slut och
b) för logi för den tid under vilken arbetet utförts i Sverige;
3. ersättning som sådan person i sin egenskap av ledamot ellersuppleant i styrelse eller annat liknande oigan i svenskt aktiebolag ellerannan svensk juridisk person uppburit i samband med förrättning iSverige och som betalats av bolaget eller den juridiska personen forkostnad
a) för resa till respektive från förrättningen och
b) för logi i samband med förrättningen;
4. sådan inkomst för vilken avgift enligt lagen (1908:128 s. 1) ombevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter skall betalaseller beträffande vilken befrielse från sådan avgift skall medges enligtsärskilt stadgande i samma lag eller för sådan inkomst för vilken skattenligt lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosattaartister m.fl. skall betalas;
5. avlöning eller därmed jämförlig förmån eller pension, som utgått pågrund av anställning eller uppdrag hos svenska staten, om mottagaren ärmedborgare i anställningslandet och anställts av svensk utlandsmyndigheteller utomlands för fältprojekt för bilateral biståndsverksamhet (lokalan-
ställd);
6. inkomst som är undantagenfrån beskattning på grund av över-enskommelse eller beslut som avsesi 72 § kommunalskattelagen(1928:370).
6. inkomst som är undantagenfrån beskattning på grund av be-stämmelse i dubbelbeskattnings-avtal.
1** Riksdagen 1995/96. 1 saml. Nr 121
Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas på inkomst somuppbärs efter utgången av 1995.
12 Härigenom föreskrivs att 8 § lagen (1991:591) om särskild inkomstskattför utomlands bosatta artister m.fl. skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Från skatteplikt enligt denna lag undantas
1. frivilliga betalningar som gatumusikanter och liknande får,
2. inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fäst driftställe iSverige,
3. inkomst av royalty eller periodiskt utgående avgift för utnyttjande av
materiella eller imateriella tillgångar,
4. inkomst som är undantagenfrån beskattning på grund av över-enskommelse eller beslut som avsesi 72 § kommunalskattelagen
(1928:370),
4. inkomst som är undantagenfrån beskattning på grund av be-stämmelse i dubbelbeskattnings-avtal,
5. vederlag för nödvändig resa eller transport samt förmån av kost ochlogi i samband med inkomsternas förvärvande eller för styrkta kostnader
härför,
6. ersättning i arman form än kontanter och därmed likställt vederlag,om det sammanlagda värdet från en utbetalare under en redovisnings-period uppgår till högst 0,03 basbelopp enligt lagen (1962:381) omallmän försäkring, avrundat till närmaste hundratal kronor.
Vid tillämpning av första stycket 3 skall ersättning från ljudradio ellertelevision anses som inkomst av royalty eller periodvis utgående avgifttill den del den inte avser förstagångssändning från sändare här i riket.
Denna lag träder i kraft den 1 april 1996 och tillämpas på inkomst somuppbärs efter utgången av 1995.
1 en den 22 november 1995 avkunnad dom (mål nr 3942-1992) harRegeringsrättens majoritet funnit att en fysisk person som haft väsentliganknytning till Sverige och därigenom enligt punkt 1 av anvisningarna till53 § kommunalskattelagen (1928:370), KL, varit bosatt här i landet ochdärför oinskränkt skattskyldig, men som enligt ett dubbelbeskattningsavtalansetts ha hemvist i annan avtalsslutande stat, inte har kunnat beskattas
1 Sverige för en inkomst som betalats från Sverige och som enligt Rege-ringsrättens uppfattning enligt avtalet utgjorde ränta, trots att källstatenenligt avtalet fick beskatta ränta härrörande därifrån med högst 15 % avräntans bruttobelopp.
Denna dom har skapat stor osäkerhet om rättsläget. Det går inte attmed någon större säkerhet ange exakt vilka konsekvenser domen kanmedföra. En konsekvens skulle kunna bli att gjorda åtaganden i dubbelbe-skattningsavtal får en helt annan innebörd än den avsedda vilket skullekunna medföra ett bortfall av skatteintäkter i vidare mån än vad somföljer av bestämmelserna i avtalen.
En i Sverige oinskränkt skattskyldig fysisk person får enligt 3 §
2 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, göra avdrag förränteutgifter även om dessa inte utgör omkostnader för intäkternasförvärvande och enligt 46 § 2 mom. KL göra vissa allmänna avdrag fort.ex. periodiskt understöd och avgift for annan pensionsförsäkring äntjänstepensionsförsäkring. Motsvarande avdrag får inte göras av fysiskperson som inte är oinskränkt skattskyldig i Sverige. En fysisk personsom är oinskränkt skattskyldig i Sverige enligt reglerna i KL och SILmen som enligt ett dubbelbeskattningsavtal anses ha hemvist i annanavtalsslutande stat bör inte av denna anledning förlora rätten till nämndaavdrag. Detta är ytterligare en möjlig konsekvens av Regeringsrättensdom.
Denna osäkerhet nödvändiggör ett snabbt lagstiftningsingripande. Ettförslag till lagstiftning har därför upprättats inom Finansdepartementet.
Synpunkter på lagförslaget har under hand inhämtats från Riksskatte-verket.
Den angivna osäkerheten om rättsläget och den möjlighet till skatteun-dandragande - hur stort detta undandragande kan bli, är emellertidberoende på hur Regeringsrättens dom skall tolkas - som en tillämpningav bestämmelser i dubbelbeskattningsavtal kan resultera i är integodtagbar. Ett klarläggande bör göras genom att berörd lagstiftningändras. Enligt regeringens mening föreligger på grund av möjligheten tillskatteundandragande särskilda skäl att med stöd av undantagsbestämmel-sen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen låta de nya reglernatillämpas på inkomst som förvärvas efter utgången av 1995 och påförmögenhet som taxeras vid 1996 års taxering eller senare.
14 Lagrådet
Regeringen beslutade den 7 december 1995 att inhämta Lagrådetsyttrande över de lagförslag som finns i bilaga 1. Lagrådets yttrande finnsi bilaga 2. Regeringen har i allt väsentligt följt Lagrådets förslag. Endastsmärre redaktionella ändringar har skett.
Sverige har ingått dubbelbeskattningsavtal avseende skatt på inkomst (ochi vissa fäll förmögenhet) med ett sjuttiotal stater. Vidare har Sverigeingått cirka 15 dubbelbeskattningsavtal avseende arvsskatt. I dubbelbe-skattningsavtalen har vårt beskattningsanspråk beträffande vissa inkomsteroch förmögenhetstillgångar (i det följande bortses från förmögenhets- ocharvsbeskattningen såvida inte dessa särskilt kommenteras), såsom detkommit till uttryck i annan skattelagstiftning, helt eller delvis eftergivitsi avsikt att undanröja internationell dubbelbeskattning.
Dessa efteigifter av skatt görs både beträffande i Sverige hemmahöran-de personer som förvärvar inkomst från den andra avtalsslutande statenoch beträffande personer hemmahörande i den andra staten som förvärvarinkomst från Sverige. Fördelningen av beskattningsrätten mellan staternasker genom att en stat utpekas som "hemviststat" och, i de flesta fall, enstat utpekas som "källstat". I vissa fall härrör emellertid en inkomst frånen tredje stat varför någon särskild källstat inte pekas ut. Dennauppdelning i hemviststat och källstat är av rent avtalsteknisk natur ochgörs därför att avtalens systematik bygger på att en stats åtagande attbegränsa sitt skatteanspråk avseende en viss inkomst avgörs av var denskattskyldige vid tillämpningen av avtalet skall anses ha hemvist resp,från vilken stat en viss inkomst skall anses härröra.
I många fall behåller Sverige som källstat helt eller delvis beskattnings-rätten till en inkomst som förvärvas av person som vid tillämpningen avavtalet skall anses ha hemvist i den andra staten. I de fäll då dennabeskattningsrätt endast delvis kvarstår föreskriver avtalen regelmässigt attkällstatens rätt att beskatta är begränsad till en viss procent av inkomstensbruttobelopp. Kopplingen till bruttobeloppet görs därför att detta beloppoftast är lätt att fastställa och skiljer sig normalt sett inte åt beroende påvilken av de två staterna som beräknar beloppets storlek, så som t.ex.ofta är fallet då ett nettobelopp skall fastställas.
Hur beräkningen av skattens storlek görs i källstaten saknar emellertidbetydelse. Regelmässigt föreskrivs i avtal, och anges också i OECD:s(Oiganisationen för ekonomiskt samarbete och utveckling) modellavtal,att beskattningen skall ske "enligt lagstiftningen i denna stat" (se t.ex.artikel 11 punkt 2 i OECD:s modellavtal).
1 punkt 9 i kommentaren till artikel 11 i OECD:s modellavtal be-träffande denna fråga anges följande.
15 Punkten anger inte hur beskattning skall ske i källstaten. Den lämnar Prop. 1995/96:121alltså denna stat fritt att tillämpa sin egen lagstiftning och då särskiltatt ta ut skatten antingen genom avdrag vid källan eller genomsärskild taxering. Frågor om förfarandet behandlas inte i dennaartikel. Varje stat bör kunna tillämpa det förfärande som föreskrivsi dess egen lagstiftning.
Ett dubbelbeskattningsavtals primära syfte är att fördela beskattningsrättentill olika inkomster (och i vissa fäll förmögenhetstillgångar) mellan de av-talsslutande staterna. Systematiken i avtalen vid denna fördelning bygger,som tidigare nämnts, på att en stat utpekas som hemviststat och den andraoftast utpekas som källstat (situsstat). Vid fästställandet av denna fördel-ning av beskattningsrätten enligt avtalets olika artiklar används ett antaltermer och uttryck som i flera fäll definieras i avtalet för att uttryckligenanvändas "vid tillämpningen av detta avtal". Om dessa termer eller ut-tryck över huvud taget existerar i de två staternas interna lagstiftning kande ha en helt annan och helt olika innebörd i dessa stater.
Uttrycket "hemvist" definieras regelmässigt i dubbelbeskattningsavtal(vanligen i artikel 4). Denna definition gäller enligt ordalydelsen "vidtillämpningen av detta avtal". Även andra uttryck definieras i dubbelbe-skattningsavtal. Detta sker beträffände inkomst- och förmögenhets-skatteavtal vanligen dels i artikel 3, Allmänna definitioner, där uttrycksom "person", "bolag", "internationell trafik", "medborgare" etc. brukardefinieras, dels i de artiklar som reglerar en viss fråga eller en viss typav inkomst, t.ex. uttrycken "fäst driftställe” i artikel 5, "utdelning" iartikel 10, "ränta" i artikel 11 och "royalty" i artikel 12. Gemensamt föralla dessa definitioner är att de gäller endast vid tillämpningen avdubbelbeskattningsavtalet eller i vissa fäll enbart vid tillämpningen av enenstaka artikel i avtalet. Inte i något fäll är avsikten att definitionen av ettuttryck i ett dubbelbeskattningsavtal skall få genomslag vid tillämpningav intern lagstiftning i övrigt.
Definitionerna av uttrycken "utdelning" och "ränta" kan tjäna somexempel. Ofta är källstatens beskattningsrätt till en viss inkomstannorlunda om inkomsten vid tillämpningen av avtalet skall anses somutdelning i stället för t.ex. ränta. I avtal som följer OECD:s modellavtalfår källstaten beskatta en utdelning som uppbärs av en person medhemvist i den andra avtalsslutande staten med 5 eller 15 % av ut-delningens bruttobelopp, beroende på storleken på mottagarens innehavi det utdelande bolaget, medan inkomsten får beskattas med högst 10 %av bruttobetalningen om den vid tillämpningen av avtalet skall anses somränta.
16 Vid bestämmandet av det högsta belopp varmed beskattningen får skei källstaten är således definitionerna av uttrycken "utdelning" och "ränta"helt avgörande. Hur beskattningsanspråket festställs i intern lagstiftningsaknar däremot i detta sammanhang helt betydelse.
Vid antagandet att inkomsten enligt dubbelbeskattningsavtalet utgörränta är alltså beskattningsrätten i Sverige som källstat begränsad tillhögst 10 % av inkomstens bruttobelopp. Prövningen huruvida ett svensktbeskattningsanspråk över huvud taget föreligger beträffende dennainkomst skall göras med utgångspunkt i andra skatteförfettningar änförfattningar om dubbelbeskattningsavtal. Både av artikel 10 och artikel11 framgår att beskattningen i den stat som enligt avtalet är utpekad somkällstat skall ske "enligt lagstiftningen i denna stat”. Hur denna statinternt enligt sin egen lagstiftning väljer att beskatta en viss inkomst ellerdefiniera olika uttryck och begrepp påverkas inte av ett dubbelbe-skattningsavtals regler. Om den skattskyldige är oinskränkt skattskyldigenligt reglerna i KL och SIL, t.ex. därför att han anses ha väsentliganknytning hit, skall han således så förbli oavsett förekomsten av ettdubbelbeskattningsavtal och oavsett var han enligt avtalet skall anses hahemvist. Han är då naturligtvis bibehållen rätten till avdrag för ränteut-gifter enligt 3 § 2 mom. SIL. Om Sveriges beskattningsanspråk såvittavser denna ränteinkomst enligt intern skattelagstiftning uppgår till högst10 % av räntans bruttobelopp - t.ex. beroende på stora avdragsgillarealisationsförluster - medför därför inte förekomsten av dubbelbeskatt-ningsavtal någon förändring av den svenska beskattningen. Om däremotSveriges beskattningsanspråk avseende räntan enligt intern lagstiftninguppgår till mer än 10 % av räntans bruttobelopp måste svensk skatt påräntan sättas ned till ett belopp motsvarande just 10 % av bruttobeloppet.
Regeringens förslag: En lag med vissa bestämmelser om tillämp-ningen av dubbelbeskattningsavtal införs. Lagen avser att regleraförhållandet mellan bestämmelser i dubbelbeskattningsavtal ochbestämmelser i andra skatteförfettningar.
Skälen för regeringens förslag: På grund av den uppkomna osäkerhe-ten är det angeläget att förhållandet mellan reglerna i författningar omdubbelbeskattningsavtal och reglerna i övriga skatteförfettningar (deinterna reglerna) festställs. Bestämmelserna bör tas in i en särskild lag.
Åtaganden i dubbelbeskattningsavtal innebär att beskattningen av vissinkomst eller förmögenhet skall lindras eller helt efterges. Avtalens reglerom förbud mot diskriminering uppställer också krav på likabehandling.1 övrigt saknas anledning att förekomsten av ett dubbelbeskattningsavtalskall påverka tillämpningen av de interna reglerna. Förslaget innebärdärför följande. Definitionerna och uppdelningen i olika typer av inkomst
resp, tillgångar i avtalet, skall endast användas för att med tillämpning avavtalets regler fastställa om och i vilken utsträckning Sverige får beskattaviss inkomst eller förmögenhet, om och i så fäll hur Sverige enligt avtaletskall undanröja dubbelbeskattning samt om avtalets regler om förbud motdiskriminering skall påverka den svenska beskattningen.
Avtalens begrepp skall med andra ord inte påverka tillämpningen av deinterna reglerna. Frågan om en person skall anses skatterättsligt bosatteller hemmahörande i Sverige skall avgöras utan beaktande av dubbelbe-skattningsavtalets bestämmelser. På samma sätt skall avtalets uppdelningav inkomster inte påverka de interna reglernas uppdelning av inkomsteri olika inkomstslag. Detsamma gäller givetvis beträffande avtaletsuppdelning av tillgångar i olika slag av tillgångar. Beskattningen iSverige skall ske enligt den ordning och på det sätt som föreskrivs i deinterna reglerna. Föreligger ett åtagande enligt avtalet att lindra ellerefterge beskattningen av viss inkomst eller förmögenhet skall dock dettaåtagande iakttas vid bestämmandet av den skatt som skall debiteras. Vidtillämpning av undantagandemetoden skall därvid enligt reglerna i vissaförfattningar om dubbelbeskattningsavtal detta ske genom att viss inkomsteller viss tillgång inte skall medtas vid fastställandet av beskattningsbarinkomst resp, beskattningsbar förmögenhet. I andra fall skall dennametod användas så att den svenska skatt som belöper på den undantagnainkomsten eller tillgången skall fastställas genom proportionering. Denberäknade svenska skatten sätts i detta fäll ned med den del av densvenska skatten som fastställts belöpa på den undantagna inkomsten ellertillgången (s.k. alternativ exempt). Vid tillämpning av avräkningsmetodennedsätts den beräknade svenska skatten med hänsyn till erlagd utländskskatt. Enligt avtalens regler skall den beräknade svenska skatten i vissafäll begränsas till viss procent av en betalnings bruttobelopp. Tillämp-ningen av ett avtals regler om förbud mot diskriminering kan ocksåresultera i att svensk skatt skall utgå med lägre belopp än vad som annarshade varit fället. Reglerna kan också innebära krav på beskattningensform både beträffande underlaget för beskattningen och sättet för taxeringen.
Förhållandet mellan bestämmelser i dubbelbeskattningsavtal och annanskattelagstiftning kan lämpligen belysas med två exempel. I dessaexempel antas att dubbelbeskattningsavtalet är utformat enligt OECD:smodellavtal för inkomst- och förmögenhetsskatt utom såvitt avserdefinitionerna av uttrycken "utdelning" och "ränta". Detta innebär attkällskatt på ränta får uppgå till högst 10 % av räntans bruttobelopp ochkällskatt på utdelning får uppgå till högst 15 % av utdelningens bruttobe-lopp.
Exempel 1. En fysisk person som har väsentlig anknytning tillSverige enligt bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 53 §KL och som därigenom är oinskränkt skattskyldig här i landet harhemvist i annan avtalsslutande stat vid tillämpningen av dubbelbe-skattningsavtalet. Han antas vara skattemässigt bosatt i den andrastaten enligt dess interna regler och också ha sitt "centrum förlevnadsintressen" i denna andra stat enligt artikel 4 punkt 2 a) idubbelbeskattningsavtalet. Han uppbär 100 000 kr i ränteinkomster
från Sverige och har haft ränteutgifter uppgående till 10 000 kr. Iövrigt har han bara inkomst av tjänst i utlandet som är undantagenfrån beskattning i Sverige enligt den s.k. sexmånadersregeln i 54 §första stycket f KL. Han taxeras enligt SIL i inkomstslaget kapital för90 000 kr. Skatt, före tillämpning av dubbelbeskattningsavtalet,uppgår till 27 000 kr. Hela denna skatt belöper på ränteintäkten.Enligt reglerna i avtalet är emellertid Sveriges rätt att beskattaränteinkomsten inskränkt till 10 % av räntans bruttobelopp, dvs. till10 000 kr. Svensk skatt skall därför sättas ned med 17 000 kr.
Exempel 2. En fysisk person som inte är bosatt i Sverige enligtreglerna i KL och SIL men som enligt lagstiftningen i en stat medvilken Sverige ingått dubbelbeskattningsavtal är bosatt där, uppbärsådan utdelning på andel i svensk värdepappersfond som avses i 1 §kupongskattelagen (1970:624). Han är således inskränkt skattskyldigi Sverige och oinskränkt skattskyldig i den andra avtalsslutandestaten. Vid tillämpning av dubbelbeskattningsavtalet har han dånaturligtvis hemvist i denna andra stat. Vid tillämpningen av avtaletantas emellertid utdelningen från värdepappersfonden vara ränta ochinte utdelning på grund av definitionen av uttrycket "ränta" i avtalet.Källstatens, dvs. Sveriges, rätt att beskatta betalningen är därförbegränsad till högst 10 % av bruttobeloppet. Kupongskatt skall därförtas ut på betalningen men skatten skall sättas ned till 10 % avbruttobeloppet i stället för de 30 % som eljest skulle ha gällt enligtkupongskattelagens regler.
Den stora osäkerheten om rättsläget medför risk för skatteundandragan-de och risk för att personer som enligt de interna reglerna är bosatta härförlorar rätten till de avdrag som endast medges personer som äroinskränkt skattskyldiga. Lagen föreslås därför bli tillämplig på inkomstsom förvärvas efter utgången av 1995 och på förmögenhet som taxerasvid 1996 års taxering eller senare. Enligt regeringens mening föreliggerpå grund av den stora osäkerheten om rättsläget och risken för skatteun-dandragande sådana särskilda skäl som avses i 2 kap. 10 § andra stycketregeringsformen.
Såvitt gäller arvsskatt och gåvoskatt föreslås lagen bli tillämplig på falldå skattskyldigheten inträtt efter ikraftträdandet.
I KL, SIL och den upphävda - men fortfarande tillämpliga - lagen(1947:577) om statlig förmögenhetsskatt, SFL, finns några mycket gamlabestämmelser som är föranledda av förekomsten av dubbelbeskatt-ningsavtal. I några fåll finns bestämmelser som i princip kvarståttoförändrade sedan dessa lagars tillkomst.
De bestämmelser som åsyftas är 72 och 73 §§ KL som innehåller vissabestämmelser om förhållandet mellan dubbelbeskattningsavtal och annanlag, om beskattningsort då dubbelbeskattningsavtal skall tillämpas, omrätt för regeringen att ingå dubbelbeskattningsavtal med främmande statsregering och förordna att viss inkomst skall vara fri från beskattning häri riket, om upphävandet av dubbelbeskattningsavtal och om rätt för
regeringen att meddela vissa föreskrifter med anledning av dubbelbe- Prop. 1995/96:121skattningsavtal samt motsvarande bestämmelser i 20 § SIL och 20 § SFL.
I de två sistnämnda paragraferna finns därutöver bestämmelser om s.k.progressionsuppräkning som saknar motsvarighet i KL. I 53 § 1 mom.KL som inleds med orden "Skyldighet att erlägga skatt för inkomståligger så framt ej annat föreskrives i denna lag eller i särskildabestämmelser, meddelade på grund av överenskommelse eller beslut,varom i 72 och 73 §§ sägs" finns med andra ord en hänvisning till be-stämmelser i författningar rörande dubbelbeskattningsavtal. Motsvarandehänvisning finns i 6 § 1 mom. SIL och i 6 § 1 mom. SFL.
Föreskrifterna i 72 och 73 §§ KL, 20 § SIL och 20 § SFL samt hän-visningarna till dessa paragrafer i 53 § 1 mom. KL, 6 § 1 mom. SIL och6 § 1 mom. SFL är onödiga varför de föreslås upphävda. Förhållandetmellan bestämmelser i dubbelbeskattningsavtal och annan lag regleras ide lagar genom vilka bestämmelserna i dubbelbeskattningsavtal införlivasmed svensk rätt och i den föreslagna lagen, frågan om beskattningsortregleras uttömmande i 56 § KL, rätten för regeringen att ingå dubbelbe-skattningsavtal med annan stat regleras i 10 kap. regeringsformen, rättenför regeringen att förordna att viss inkomst eller förmögenhet skall varafri från beskattning här i riket kan bara utnyttjas i fåll då 7 kap. 4 §taxeringslagen (1990:324) är tillämplig varför någon särskild föreskriftinte är behövlig i KL, SIL eller SFL. Frågor om upphävande avdubbelbeskattningsavtal behöver inte särskilt regleras i skattelagstiftningenoch rätten för regeringen att meddela närmare föreskrifter för tillämp-ningen av dubbelbeskattningsavtal behöver inte annat lagstöd än vad somföljer av 8 kap. 13 § regeringsformen angående s.k. verkställighetsföre-skrift. Frågan huruvida Sverige skall utnyttja s.k. progressionsuppräkningprövas alltid av riksdagen varför något bemyndigande i skattelagstift-ningen om denna fråga är obehövlig.
De följdändringar som berör förmögenhetsbeskattningen föreslås görasgenom att en ny punkt införs i lagen (1991:1850) om upphävande avlagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt.
Förslaget föranleder även vissa följdändringar i 71 och 74 §§ KL, 22 §SIL, 6 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosattaoch 8 § lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosattaartister m.fl.
I den inledande meningen fästslås att ett dubbelbeskattningsavtalsbestämmelser om hemvist, definitioner, uppdelningen i olika typer avinkomster resp, förmögenhetstillgångar samt övriga bestämmelser somberör beskattningsanspråk mot enskild skall användas endast vidfördelningen av beskattningsrätten mellan staterna, dvs. om resp, i vilken
utsträckning en stat får beskatta en viss inkomst eller tillgång, om hur Prop. 1995/96:121internationell dubbelbeskattning skall undanröjas, t.ex. genom avräkningav utländsk skatt, och när frågor om eventuell diskriminering av denandra statens skattesubjekt skall avgöras. I förtydligande syfte har i andrameningen föreskrivits att i de fåll bestämmelser i ett dubbelbeskattnings-avtal inte hindrar att en viss inkomst eller tillgång helt eller delvisbeskattas i Sverige, skall beskattningen i den delen ske enligt svensk lagmed bortseende från avtalet. Beskattning sker med andra ord aldrig medstöd av ett dubbelbeskattningsavtal. Om rätten att beskatta viss inkomsteller förmögenhetstillgång har inskränkts genom bestämmelse i dubbelbe-skattningsavtal skall givetvis sådan begränsning iakttas. Detta sker genomatt svensk skatt sätts ned så att skatteuttaget inte överskrider vad somenligt avtalet får tas ut i Sverige.
21 Prop. 1995/96:121
Bilaga 1
Härigenom föreskrivs följande.
1 § Har det i en författning föreskrivits att bestämmelser i ett dubbelbe-skattningsavtal skall tillämpas, gäller, oavsett förekomsten av ettdubbelbeskattningsavtal, vad som föreskrivs i kommunal skattelagen(1928:370), lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, lagen (1993:1536)om räntefördelning vid beskattning, lagen (1993:1537) om expan-sionsmedel, lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt, kupong-skattelagen (1970:624), lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt förutomlands bosatta och lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt förutomlands bosatta artister m.fl. om skattepliktig inkomst, beräkning avinkomst och om skattskyldighet.
Vad som sägs i första stycket gäller på motsvarande sätt vid tillämpningav lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt och lagen (1991:1850)om upphävande av lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt.
2 § Ett dubbelbeskattningsavtals bestämmelser om hemvist, definitioner,uppdelning i olika typer av inkomster respektive förmögenhetstillgångaroch övriga bestämmelser som rör beskattningsanspråk mot fysisk ellerjuridisk person, skall endast användas vid tillämpningen av avtalets reglerom och i vilken utsträckning var och en av de avtalsslutande staterna fårbeskatta inkomst respektive förmögenhetstillgångar, om hur internationelldubbelbeskattning skall undanröjas och om förbud mot diskriminering.Om bestämmelser i ett dubbelbeskattningsavtal skall tillämpas beträffandeviss inkomst eller viss förmögenhetstillgång, skall beskattning alltid skemed stöd av tillämplig lag i 1 §. Har rätten att beskatta viss inkomst ellerförmögenhetstillgång inskränkts genom avtalets bestämmelser, skall dockdenna begränsning iakttas. Föranleder avtalets bestämmelser om förbudmot diskriminering att undantag från bestämmelse i lag eller annanförfattning skall göras även i annat fall, skall sådant undantag ocksåiakttas.
Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst somförvärvas efter utgången av 1995 och på förmögenhet som taxeras vid1996 års taxering eller senare. Såvitt avser arvsskatt och gåvoskatttillämpas lagen i de fall då skattskyldigheten inträtt efter ikraftträdandet.
22 Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (1928:370)'dels att 72 § skall upphöra att gälla,
dels att 53 § 1 mom. samt 71 och 74 §§ skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 mom.2 Skyldighet att erläggaskatt för inkomst åligger så framtej annat föreskrives i denna lag el-ler i särskilda bestämmelser, med-delade på grund av överenskom-melse eller beslut, varom i 72 och73 §§ sägs:
a) fysisk person:
§
1 mom. Skyldighet att erläggaskatt för inkomst åligger så framtej annat föreskrives i denna lag el-ler i särskilda bestämmelser, med-delade på grund av beslut, varom i73 § sägs:
för tid, under vilken han varit här i riket bosatt:
för all inkomst, som förvärvats inom eller utom riket; samt
Bilaga 1
för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt:
för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fastdriftställe här i riket;
för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom somavses i 26 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som innefattarnyttjanderätt till ett hus eller en del av ett hus här i riketövergår till privatbostad eller avyttras;
för inkomst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenskaaktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avsesi 2 § 7 mom. lagen om statlig inkomstskatt, dels av konvertibla skulde-brev och konvertibla vinstandelsbevis som utgetts av svenska aktiebolag,dels av sådana av svenska aktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätttill nyteckning eller köp av aktie och blivit utfästa i förening medskuldebrev och dels optioner och terminer som avser något av nu nämndafinansiella instrument, om överlåtaren vid något tillfälle under de tiokalenderår som närmast föregått det år då avyttringen skedde haft sittegentliga bo och hemvist här i riket eller stadigvarande vistats här;
för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) omsocialavgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag harmedgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. förstastycket 3 och som satts ned genom ändrad debitering i den mån avdraghar medgetts för avgifterna och dessa hänför sig till näringsverksamhet;
b) dödsbo:
för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket.
(Se vidare anvisningarna.)
23 Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Skatt, som enligt bestämmelsernai 56 § och 72 § 1 mom. utgöres förgemensamt kommunalt ändamål,skall användas till utjämning avskattetrycket olika kommuner ellerandra menigheter emellan.
71 §3
Skatt, som enligt bestämmelsernai 56 § tas ut för gemensamt kom-munalt ändamål, skall användas tillutjämning av skattetrycket olikakommuner eller andra menigheteremellan.
Bilaga 1
Skall, på grund av överenskom-melse eller beslut som avses i 72eller 73 §, intäkt, som är skatte-pliktig enligt denna lag, inte be-skattas här i riket, medges inteheller avdrag för kostnader som ärhänförliga till intäkten.
74 §4
Skall på grund av bestämmelse iavtal om undvikande av dubbelbe-skattning eller beslut som avses i73 §, intäkt, som är skattepliktigenligt denna lag, inte beskattas häri landet, medges inte heller avdragför kostnader som är hänförliga tillintäkten.
Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst somförvärvas efter utgången av 1995.
1 Senaste lydelse av
72 § 2 mom. 1974:769
72 § 3 mom. 1974:769
73 § 1986:1113.
2 Senaste lydelse 1994:487.
3 Senaste lydelse 1986:1113.
4 Senaste lydelse 1986:465.
24 Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1947:576) om statlig in-komstskatt1
dels att 20 § skall upphöra att gälla,
dels att 6 § 1 mom. och 22 § skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
1 mom ,2 Skyldighet att erläggaskatt för inkomst åligger, såframtej annat föreskrivs i denna lag elleri särskilda bestämmelser, meddela-de på grund av överenskommelseeller beslut, varom i 20 och 21 §§sägs:
a) fysisk person:
§
1 mom. Skyldighet att erläggaskatt för inkomst åligger, såframtej annat föreskrivs i denna lag elleri särskilda bestämmelser, meddela-de på grund av beslut, varom i21 § sägs:
för tid under vilken han varit bosatt här i riket:för all inkomst som förvärvats inom eller utom riket; samt
Bilaga 1
för tid under vilken han ej varit bosatt här i riket:
för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fastdriftställe här i riket;
för inkomst av näringsverksamhet som utgör intäkt när egendom somavses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av etthus här i riket övergår till privatbostad eller avyttras;
för inkomst genom utdelning på andelar i svenska ekonomiskaföreningar;
för löpande inkomster som hänför sig till privatbostadsfästighet ochprivatbostad här i riket;
för vinst vid avyttring av fastighet här i riket eller av egendom somavses i 26 § och som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller del av etthus här i riket;
för vinst vid avyttring dels av aktier och andelar i andra svenskaaktiebolag, handelsbolag och ekonomiska föreningar än sådana som avsesi 2 § 7 mom., dels av konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandels-bevis som utgivits av svenska aktiebolag, dels av sådana av svenskaaktiebolag utfästa optionsrätter som avser rätt till nyteckning eller köp avaktie och blivit utfästa i förening med skuldebrev och dels optioner ochterminer som avser något av nu nämnda finansiella instrument, omöverlåtaren vid något tillfälle under de tio kalenderår som närmastföregått det år då avyttringen skedde haft sitt egentliga bo och hemvisthär i riket eller stadigvarande vistats här;
för återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) omsocialavgifter, för egenavgifter som har fallit bort i den mån avdrag harmedgetts för avgifterna samt för avgifter som avses i 46 § 2 mom. förstastycket 3 kommunalskattelagen (1928:370) och som har satts ned genom
25 Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Bilaga 1
ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för avgifterna och dessahänför sig till näringsverksamhet;
b) svenska aktiebolag och sådana bolag, som enligt särskild författningäro skyldiga att avstå sin vinst, ekonomiska föreningar, samebyar,samfund, stiftelser, verk, inrättningar och andra inländska juridiskapersoner, dock såvitt gäller sådana juridiska personer som enligtförfattning eller på därmed jämförligt sätt bildats för att förvaltasamfällighet endast om samfälligheten taxerats såsom särskild taxerings-enhet och avser marksamfällighet eller regleringssamfällighet:
för all inkomst, som av dem här i riket eller å utländsk ort förvärvats;
c) utländska bolag:
för inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller festdriftställe här i riket;
för inkomst av näringsverksamhet vid avyttring av egendom som avsesi 26 § och som innefettar nyttjanderätt till ett hus eller del av ett hus häri riket;
för slutlig skatt eller tillkommande skatt, som fellit bort, i den månavdrag därför av bolaget åtnjutits vid tidigare års taxeringar; samt
för inkomst genom utdelning å andelar i svenska ekonomiska före-ningar;
d) andra utländska juridiska personer än utländska bolag:
för inkomst som anges under c med avdrag för delägares inkomst somavses i punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskatte-lagen.
I fråga om vad som avses med fest driftställe gäller vad som sägs ipunkt 3 av anvisningarna till 53 § kommunal skattelagen.
1 fråga om sådan realisationsvinst som avses i 23 § andra stycket lagen(1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktu-reringar inom EG, skall med ordet avyttring i första stycket a näst sistaledet förstås avyttring eller överlåtelse genom arv, testamente, bodelningeller gåva av mottagen andel i det förvärvande bolaget eller, i fell somavses i tredje stycket den nämnda paragrafen, vederlagsandel som avsesdär.
22 §3
Skall, på grund av överenskom-melse eller beslut som avses i 20eller 21 §, intäkt, som är skatte-pliktig enligt denna lag, inte be-skattas här i riket, medges inteheller avdrag för kostnader som ärhänförliga till intäkten. Detta gällerdock inte i fråga om utdelning frånutländskt bolag till svenskt företagi fell då utdelningen skulle ha varit
Skall på grund av bestämmelse iavtal om undvikande av dubbelbe-skattning eller beslut som avses i21 §, intäkt, som är skattepliktigenligt denna lag, inte beskattas häri landet, medges inte heller avdragför kostnader som är hänförliga tillintäkten. Detta gäller dock inte ifråga om utdelning från utländsktbolag till svenskt företag i fell då
26 Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
Bilaga 1
undantagen från beskattning om utdelningen skulle ha varit undanta-
båda företagen varit svenska.
gen från beskattning om bådaföretagen varit svenska.
Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst somförvärvas efter utgången av 1995.
1 Senaste lydelse avlagens rubrik 1974:77020 § 1 mom. 1974:77020 § 2 mom. 1986:50820 § 3 mom. 1974:770.
2 Senaste lydelse 1994:1861.
3 Senaste lydelse 1994:1859.
27 Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1991:1850) om upphävande avlagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt1
dels att lagen skall ha följande lydelse,
dels att det i övergångsbestämmelserna skall införas en ny punkt, 7, avföljande lydelse.
Bilaga 1
Nuvarande lydelse
Enligt riksdagens beslut före-skrivs att lagen (1947:577) omstatlig förmögenhetsskatt skallupphöra att gälla vid utgången avår 1991. Den upphävda lagentillämpas dock alltjämt vid 1997och tidigare års taxeringar. Vid1992-1997 års taxeringar tillämpasden upphävda lagen med de änd-ringar som framgår av punkterna1-6 nedan.
Föreslagen lydelse
Enligt riksdagens beslut före-skrivs att lagen (1947:577) omstatlig förmögenhetsskatt skallupphöra att gälla vid utgången avår 1991. Den upphävda lagentillämpas dock alltjämt vid 1997och tidigare års taxeringar. Vid1992-1997 års taxeringar tillämpasden upphävda lagen med de änd-ringar som framgår av punkterna1-7 nedan.
7. Föreskrifterna i 20 § skall integälla. Detsamma gäller hänvis-ningen till dessa föreskrifter i 6 §1 mom.
Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996. Den nya punkten 7 tillämpasförsta gången vid 1996 års taxering.
1 Lagen omtryckt 1994:1897.Lydelse enligt prop. 1995/96:97.
28 Prop. 1995/96:121
Bilaga 1
Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskattför utomlands bosatta skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
6 §
Från skatteplikt enligt denna lag undantas utomlands bosatt person för:
1. avlöning eller annan därmed jämförlig förmån, som utgått av annananställning eller annat uppdrag än hos svenska staten eller svenskkommun, om
a) mottagaren av inkomsten vistas här i riket, under tidrymd ellertidrymder, som sammanlagt inte överstiger 183 dagar under en tolv-månadersperiod, och
b) ersättningen betalas av arbetsgivare, som inte har hemvist här i riketeller på dennes vägnar, samt
c) ersättningen inte belastar fest driftställe, som arbetsgivaren har häri riket;
2. ersättning som vid tillfällig anställning i Sverige betalats avarbetsgivare för kostnad
a) för resa till respektive från Sverige vid anställningens böljanrespektive slut och
b) för logi för den tid under vilken arbetet utförts i Sverige;
3. ersättning som sådan person i sin egenskap av ledamot ellersuppleant i styrelse eller annat liknande organ i svenskt aktiebolag ellerannan svensk juridisk person uppburit i samband med förrättning iSverige och som betalats av bolaget eller den juridiska personen förkostnad
a) för resa till respektive från förrättningen och
b) för logi i samband med förrättningen;
4. sådan inkomst för vilken avgift enligt lagen (1908:128 s. 1) ombevillningsavgifter för särskilda förmåner och rättigheter skall betalaseller beträffende vilken befrielse från sådan avgift skall medges enligtsärskilt stadgande i samma lag eller för sådan inkomst för vilken skattenligt lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosattaartister m.fl. skall betalas;
5. avlöning eller därmed jämförlig förmån eller pension, som utgått pågrund av anställning eller uppdrag hos svenska staten, om mottagaren ärmedborgare i anställningslandet och anställts av svensk utlandsmyndigheteller utomlands för fältprojekt för bilateral biståndsverksamhet (lokalan-
ställd);
6. inkomst som är undantagenfrån beskattning på grund av över-enskommelse eller beslut som avsesi 72 § kommunalskattelagen(1928:370).
6. inkomst som är undantagenfrån beskattning på grund av be-stämmelse i dubbelbeskattnings-avtal.
29 Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst somförvärvas efter utgången av 1995.
Bilaga 1
30 Härigenom föreskrivs att 8 § lagen (1991:591) om särskild inkomstskattför utomlands bosatta artister m.fl. skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Bilaga 1
Från skatteplikt enligt denna lag undantas
1. frivilliga betalningar som gatumusikanter och liknande får,
2. inkomst av näringsverksamhet som hänför sig till fest driftställe iSverige,
3. inkomst av royalty eller periodiskt utgående avgift för utnyttjande av
materiella eller imateriella tillgångar,
4. inkomst som är undantagenfrån beskattning på grund av över-enskommelse eller beslut som avsesi 72 § kommunalskattelagen
(1928:370),
4. inkomst som är undantagenfrån beskattning på grund av be-stämmelse i dubbelbeskattnings-avtal.
5. vederlag för nödvändig resa eller transport samt förmån av kost ochlogi i samband med inkomsternas förvärvande eller för styrkta kostnaderhärför,
6. ersättning i arman form än kontanter och därmed likställt vederlag,om det sammanlagda värdet från en utbetalare under en redovisnings-period uppgår till högst 0,03 basbelopp enligt lagen (1962:381) omallmän försäkring, avrundat till närmaste hundratal kronor.
Vid tillämpning av första stycket 3 skall ersättning från ljudradio ellertelevision anses som inkomst av royalty eller periodvis utgående avgifttill den del den inte avser förstagångssändning från sändare här i riket.
Denna lag träder i kraft den 1 mars 1996 och tillämpas på inkomst somförvärvas efter utgången av 1995.
31 Utdrag ur protokoll vid sammanträde 1995-12-14
Närvarande: justitierådet Staffan Magnusson, f.d. presidenten iFörsäkringsöverdomstolen Leif Ekberg, regeringsrådet Leif Lindstam.
Enligt en lagrådsremiss den 7 december 1995 (Finansdepartementet) harregeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till
1. lag med vissa bestämmelser om tillämpnmgen av dubbelbeskatt-ningsavtal,
2. lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:370),
3. lag om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,
4. lag om ändring i lagen (1991:1850) om upphävande av lagen(1947:577) om statlig förmögenhetsskatt,
5. lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt förutomlands bosatta,
6. lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt förutomlands bosatta artister m.fl.
Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kanslirådet RolandGustafsson.
Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet:
Allmänna synpunkter
De remitterade lagförslagen är föranledda av en dom av Regeringsrättenden 22 november 1995. Domen rörde frågan huruvida en fysisk personsom under ett visst år hade bott och arbetat i Kenya skulle eftertaxerasi Sverige för en utbetalning som han hade erhållit härifrån under detaktuella året. Det var ostridigt i målet att gällande dubbelbeskattningsav-tal mellan Sverige och Kenya (SFS 1974:69) var tillämpligt och att, vidtillämpningen av avtalet, personen fick anses ha haft hemvist i Kenya.Regeringsrätten fann att han till följd därav inte kunde beskattas här ilandet för den ifrågavarande utbetalningen, trots att det var fråga om ensådan inkomst (ränta) som enligt dubbelbeskattningsavtalet kundebeskattas av källstaten - Sverige - med högst 15 procent av brutto-beloppet.
I remissprotokollet framhålls att Regeringsrättens dom har skapat storosäkerhet om rättsläget. En följd av domen skulle enligt remissprotokolletkunna bli att gjorda åtaganden i dubbelbeskattningsavtal får en helt annaninnebörd än den avsedda, vilket skulle kunna medföra ett bortfall avskatteintäkter även i fall då detta inte alls är nödvändigt för att undanröjadubbelbeskattning. Osäkerheten om rättsläget, sägs det vidare, nödvän-diggör ett snabbt lagstiftningsingripande. Enligt regeringens mening finnsdet på grund av risken för skatteundandragande särskilda skäl att medstöd av undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regerings-formen låta de nya reglerna tillämpas på inkomst som förvärvas efter
Bilaga 2
utgången av 1995 och på förmögenhet som taxeras vid 1996 års taxeringeller senare.
Lagrådet finner sig böra godta att det finns ett behov av lagstiftning föratt klaigöra rättsläget när det gäller förhållandet mellan svensk skattelagoch bestämmelserna i olika dubbelbeskattningsavtal. Lagrådet finner inteanledning ifrågasätta att det på grund av risken för skatteundandragandefinns särskilda skäl att låta de nya reglerna träda i kraft i enlighet medvad som sägs i remissprotokollet.
Det är emellertid att beklaga att de nya reglerna har fått utarbetas underen sådan tidspress som det här har varit fråga om. Det hade varitönskvärt med en mera grundlig analys av de problem som kan uppstå vidtillämpningen av dubbelbeskattningsavtal, däribland i vilken utsträckningsvensk skattelag sätts ur spel. Det ligger nära till hands att anta att detfinns behov av att lagreglera även andra frågor än dem som direkt haraktualiserats av Regeringsrättens dom. Från lagteknisk synpunkt kan detifrågasättas om man inte, i stället för att införa en särskild lag, hade bortgöra ändringar i kommunalskattelagen och annan berörd befintlig skatte-lagstiftning.
På grund av tidspressen har de utarbetade lagförslagen inte kunnat bliföremål för någon remissbehandling. Enligt vad som sägs i remissproto-kollet har det endast inhämtats synpunkter under hand från Riksskattever-ket.
Trots vad som nu har anförts vill Lagrådet inte motsätta sig att deremitterade lagförslagen - i avvaktan på ett mera omfattande utrednings-arbete - läggs till grund för lagstiftning. Det finns emellertid anledningatt vidta ändringar i den föreslagna lagtexten.
Förslaget till lag med vissa bestämmelser om tillämpningen avdubbelbeskattningsavtal
Det rubricerade lagförslaget innehåller två paragrafer som delvisöverlappar varandra. Den första paragrafen innehåller en uppräkning aven rad lagar, som huvudsakligen gäller inkomstskatt. Vad som föreskrivsi dessa lagar "om skattepliktig inkomst, beräkning av inkomst och omskattskyldighet" skall, enligt vad som sägs i paragrafen, gälla oavsettförekomsten av ett dubbelbeskattningsavtal.
Enligt Lagrådets mening har den angivna paragrafen fått en alltförsvepande utformning. Invändningar kan framför allt riktas mot be-stämmelsen om att ett dubbelbeskattningsavtal inte påverkar föreskrifterom skattskyldighet i olika svenska skattelagar. Denna formulering står idirekt strid mot vad som sägs i en del lagar varigenom dubbelbeskatt-ningsavtal sätts i kraft (se t.ex. lagen, 1994:281, om dubbelbeskatt-ningsavtal mellan Sverige och Gambia och lagen, 1994:282, om dubbel-beskattningsavtal mellan Sverige och Bolivia, där det bl.a. sägs attavtalens beskattningsregler skall tillämpas endast i den mån dessa medförinskränkning av den "skattskyldighet" i Sverige som annars skulleföreligga).
Bilaga 2
33 I lagförslagets andra paragraf sägs till en böljan att sådana bestämmel-ser i ett dubbelbeskattningsavtal som rör "beskattningsanspråk mot fysiskeller juridisk person”, däribland bestämmelser om hemvist, definitioneroch uppdelning i olika typer av inkomster respektive förmögenhetstill-gångar, skall användas endast vid tillämpningen av vissa angivna regleri avtalet. Regeln följs av en andra mening, där det sägs att om be-stämmelser i ett dubbelbeskattningsavtal skall tillämpas beträffande vissinkomst eller viss förmögenhetstillgång, så skall beskattning alltid skemed stöd av tillämplig lag i 1 §.
Enligt Lagrådets mening är särskilt den andra meningen svårförståelig.Meningen synes i stor omfattning sätta bestämmelserna i dubbelbeskatt-ningsavtal ur spel. En modifiering sker visserligen genom den därpåföljande tredje meningen, där det sägs att om rätten att beskatta vissinkomst eller förmögenhetstillgång har inskränkts genom dubbelbe-skattningsavtalets bestämmelser, så skall denna begränsning iakttas. Somtredje meningen är utformad innefattar den emellertid ett närmastsjälvklart konstaterande.
Andra paragrafen avslutas med ytterligare en mening, där det sägs attom bestämmelserna i ett dubbelbeskattningsavtal om förbud motdiskriminering föranleder att undantag från bestämmelse i lag eller annanförfattning skall göras "även i annat fåll", så skall sådant undantag ocksåiakttas. Även denna mening synes slå fäst något som gäller oavsett vadsom sägs i meningen.
Syftet med lagförslaget är, enligt vad som framgår av remissprotokol-let, huvudsakligen att förhindra att svensk skattelagstiftning sätts ur spelgenom ett dubbelbeskattningsavtal i vidare utsträckning än som följer avgjorda åtaganden i avtalet. I fåll då bestämmelserna i ett dubbelbeskatt-ningsavtal innebär att en viss inkomst eller förmögenhetstillgång helt ellerdelvis får beskattas i Sverige, skall beskattning i den delen kunna skegenom att svensk skattelag tillämpas fullt ut. Detta syfte bör enligtLagrådets mening komma till klarare uttryck än som har skett i detremitterade lagförslaget.
Lagrådet förordar sammanfattningsvis att lagförslagets paragrafer slåssamman till en paragraf med följande lydelse:
"Ett dubbelbeskattningsavtals bestämmelser om hemvist, definitioner,uppdelning i olika typer av inkomster respektive förmögenhetstillgångaroch övriga bestämmelser som rör beskattningsanspråk mot en fysisk ellerjuridisk person skall användas endast vid tillämpningen av avtalets reglerom och i vilken utsträckning var och en av de avtalsslutande staterna fårbeskatta inkomst respektive förmögenhetstillgångar, om hur internationelldubbelbeskattning får undanröjas och om förbud mot diskriminering. Ombestämmelserna i ett dubbelbeskattningsavtal inte hindrar att en vissinkomst eller förmögenhetstillgång helt eller delvis beskattas i Sverige,sker beskattning i den delen enligt svensk lag med bortseende frånavtalet."
Bilaga 2
34 Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen
I remissen föreslås bl.a. att 72 § kommunalskattelagen skall upphöra attgälla. Skälet är, enligt vad som anges i remissprotokollet, att paragrafenär onödig.
Lagrådet har inte någon invändning mot förslaget i den delen. Det kanemellertid ifrågasättas om inte också 73 § bör upphävas i detta samman-hang. Paragrafen synes numera sakna betydelse.
Upphävs såväl 72 som 73 §, bör inledningen till 53 § 1 mom. lyda påföljande sätt:
"Skyldighet att erlägga skatt för inkomst åligger, om ej annat föreskrivsi denna lag, ...".
Vidare bör hänvisningen i 74 § till beslut som avses i 73 § utgå.
Övriga lagförslag
Lagrådet lämnar förslagen utan erinran.
Bilaga 2
35 Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 21 december 1995
Närvarande: statsministern Carlsson, ordförande, och statsråden Hjelm-
Wallén, Hellström, Peterson, Thalén, Freivalds, Wallström, Persson,
Tham, Schori, Blomberg, Heckscher, Hedborg, Andersson, Uusmann,
Nygren, Ulvskog, Sundström, Lindh, Johansson
Föredragande: statsrådet Persson
Regeringen beslutar proposition 1995/96:121 Vissa bestämmelser omtillämpningen av dubbelbeskattningsavtal.
gotab 49443, Stockholm 1995