SOU 1971:46
Teknisk översyn av kapitalbeskattningen : slutbetänkande
Till Statsrådet och chefen för Hnansdepartementet
Kapitalskatteberedningen tillkallades efter bemyndigande av Kungl. Maj:t den 9 juni 1967. Beredningen har avlämnat ett första betänkande ”Kapitalbeskattningen” (SOU 1969: 54).
I det arbete som utförts efter avlämnan- det av det första betänkandet har följande personer deltagit som ledamöter, nämligen regeringsrådet Sten Walberg, ordförande, kanslirådet Hans Henrik Abelin, riksdags- männen, rektorn Stig Alemyr och f.d. om- budsmannen Erik Brandt, f.d. riksdags- männen, lantbrukaren Herbert Hermansson, direktören Holge Ottosson och byråchefen Eskil Tistad. Som experter har deltagit kanslirådet Bertil Edlund, juris doktor Ber- til af Klercker, försäkringsdirektören Tage Larsson, advokatfiskalen Lars Lindberg,
länsrådet Karl-Axel Rönquist, byråassisten- ten Ivar Stahl, länsrådet Arne Stenebom och civilekonomen Jan Werding (fr. o. rn. 8 maj 1970). Som sekreterare har kammar- rättsassessorn Per Anclow tjänstgjort.
Beredningen får härmed vördsamt av- lämna sitt andra betänkande ”Teknisk över- syn av kapitalbeskattningen”. Utrednings- uppdraget är härmed slutfört.
Reservation har avgivits av herr Alemyr. Särskilt yttrande har avgivits dels av her- rar Hermansson och Tistad gemensamt, dels av herr Ottosson.
Beträffande utredningsarbetets upplägg- ning och avgivna remissyttranden hänvisas till kapitel 1.
Stockholm den 24 maj 1971
Sten Walberg
Hans Henrik Abelin
Herbert Hermansson
Stig Alemyr Holge Ottosson
Erik Brandt Eskil Tistad
Per Anclow
Wilitialsliqsx = "_ ihf'l'irrted ' istf! .T'ö'Qt
Sammanfattning
Förslag till Förordning om ändring i förordningen (1947: 577) om statlig för- mögenhetsskatt ....................
Förslag till Lag om ändring i kommu— nalskattelagen (1928: 370) ..........
Förslag till Förordning om beräkning av beskattningsbar förmögenhet i fa- miljeföretag ......................
Förslag till Förordning om ändring i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt ....................
Förslag till Kungörelse med tillämp- ningsföreskrifter till förordningen (1941:416) om arvsskatt och gåvo- skatt
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1967: 721) om förfaran- det rörande eftergift av arvsskatt eller gåvoskatt vid dubbelbeskattning . . . .
Förslag till Förordning om ändring i förordningen (1963: 585) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss ......
Förslag till Lag om ändring i gifter- målsbalken
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1949: 661) om skyldighet för domstol att lämna uppgifter i mål och ärenden enligt föräldrabalken . . . .
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1952: 644) ang. skyldighet för myndighet att i vissa fall meddela underrättelse till brittisk konsul ......
Förslag till Lag om ändring i ärvda- balken
13
23
24
26
59
62
66
67
68
Förslag till Lag om ändring i lagen (1928: 281) om allmänna arvsfonden . .
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1942: 476) om meddelan— de till riddarhusdirektionen av vissa un- derrättelser ang. frälse personer .. . .
Förslag till Lag om ändring i lagen (1935: 45) om kvarlåtenskap efter den som hade hemvist i Danmark, Finland, Island eller Norge ................
Förslag till Kungörelse om ändring i folkbokföringskungörelsen (1967: 495)
Förslag till ändring i cirkulär (1954: 593) om skyldighet för vissa myndighe- ter att avgiva taxeringsuppgifter beträf— fande i utlandet bosatta personer m.fl.
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1947: 907) om renovation av allmän underrätts dombok och bo- uppteckningsprotokoll ..............
Förslag till Lag om ändring i lagen (1946: 807) om handläggning av dom- stolsärenden ......................
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1947: 775) med närmare föreskrifter för de allmänna domsto- larna om protokollföring, dagböcker och aktbildning m.m. (protokollkun- görelse) ..........................
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1953: 479) angående skyl- dighet för inskrivningsdomare att läm- na vissa underrättelser om sökta lag- farter m. m. ......................
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1964: 619) om stämplar
72
73
74
75
76
77
78
79
81
samt uppbörd och redovisning av stäm- pelmedel m.m. (stämpelkungörelse) .. 82
Förslag till Kungörelse om ändring i instruktionen (1965: 702) för kammar-
kollegiet . ........................ 83 Förslag till Kungörelse om ändring i
tingsrättsinstruktionen (1970: 108) .. 84 Förslag till Kungörelse om ändring i arbetsordningen (1970: 815) för Stock- holms tingsrätt .................... 85 Förslag till Kungörelse om ändring i arbetsordningen (1970: 816) för Göte- borgs tingsrätt .................... 86 Förslag till Kungörelse om ändring i arbetsordningen (1970: 817) för Malmö tingsrätt .......................... 87 Förslag till Förordning om ändring i
taxeringsförordningen (1956: 623) . . . . 88 Förslag till Kungörelse om ändring i taxeringskungörelsen (1957: 513) . . . . 89
Kapitel 1 Inledning .............. 91
Kapitel 2 Allmänna synpunkter . . .. 94
Kapitel 3 Den latenta skatteskulden . . 101
3.1 Inledning .................... 101
3.2 Gällande regler .............. 101 3.2.1 Allmänt om den latenta
skatteskulden .......... 101 3.2.2 Förmögenhetsbeskattning-
en av dolda reserver 103 3.2.2.1 Lagertillgångar .. 103 32.22 Inventarier ...... 104
3.223 Skogskonton . . . . 107 3.2.2.4 Investeringsfonder
m.m. .......... 107
3.2.2.5 Värdering av icke börsnoterade aktier 110
3.2.3 Arvsskatteförordningen . . 111
3.3 Tidigare överväganden ........ 112 3.4 Kapitalskatteberedningens ställ- ningstaganden ................ 116
3.4.1 Allmänna synpunkter . . . . 116 3.4.2 Huvudlinjer för en teknisk lösning av den latenta skat-
teskuldens problem ...... 117
3.4.3 Särskilda frågor som sam-
manhänger med realisa- tionsvinstbeskattningen .. 122
3.4.4 Särskilda frågor beträffan- de arvs— och gåvobeskatt- ningen ................ 124 3.4.5 Sammanfattning ........ 126
Kapitel 4 Familjeföretagens skattelätt-
nader ............................ 127 4.1 Inledning .................... 127 4.2 Gällande regler .............. 127 4.2.1 Förmögenhetsbeskattning- en .................... 127 4.2.2 Arvsbeskattningen ...... 129 4.3 Kapitalskatteberedningens övervä— ganden ...................... 130 4.3.1 Synpunkter på de proviso- riska reglerna .......... 130 4.3.1.1 Förmögenhetsbe— skattningen ...... 130
4.3.1.2 Arvsbeskattningen 133 4.3.2 De brittiska skattelättna- derna ................ 134 4.3.3 Huvudlinjer för en perma- nent lagstiftning ........ 135 4.3.4 Sammanfattning ........ 143
Kapitel 5 Organisationsfrågor rörande arvs- och gåvoskatten .............. 146 5.1 Inledning . .................. 146 5.2 Gällande regler .............. 147 5.3 Tidigare överväganden ........ 148 5.4 Kapitalskatteberedningens under- sökningar .................... 152 5.5 Förslag till ändrad organisation för arvs- och gåvoskatten ...... 160 5.6 Övriga frågor ................ 169 5.7 Sammanfattning .............. 172 Kapitel 6 Särskilda frågor .......... 174 6.1 Beskattningsåret vid förmögen- hetsbeskattningen ............. 174 6.1.1 Gällande regler ........ 174 6.1.2 Förslag ................ 175
6.2 Förmögenhetsbeskattningen av livräntor m.m. .............. 177 6.2.1 Inledning .............. 177 6.2.2 Gällande regler ........ 177 6.2.3 Förslag . .............. 179 6.2.4 Kapitaliseringstabellerna .. 181
6.3 Avkastningstagares förmögenhets- beskattning .................. 182 6.3.1 Inledning .............. 182 6.3.2 Gällande regler ........ 183 6.3.3 Förslag ................ 187
6.4 Förmögenhetsbeskattningen av in- re lösöre .................... 191 6.4.1 Gällande regler ........ 191 6.4.2 Överväganden .......... 193 6.5 Internationella beskattningsfrågor 194 6.5.1 Inledning .............. 194 6.5.2 Gällande regler ........ 194 6.5.3 Förslag ................ 196
6.6 Arvsavståenden m.m. ........ 199 6.6.1 Gällande regler ........ 199 6.6.2 Förslag ................ 200
6.7 Beskattningen av konungahusets medlemmar .................. 203
Kapitel 7 Specialmotivering ........ 205 7.1 Förmögenhetsskatteförordningen 205 7.2 Arvsskatteförordningen ........ 209 7.3 Övriga författningar .......... 217
7.3.1 Förordningen om beräk- ning av beskattningsbar förmögenhet i familjeföre- tag . .................. 217 7.3.2 Återstående författningar 218
Reservation av herr Alemyr ...................... 220
Särskilda yttranden av 1 herrar Hermansson och Tistad .. 222 2 herr Ottosson .................. 222 Bilagor 1
2 3
Statistiska undersökningar av famil- jeföretag ...................... 224 Undersökningar bland vissa företag 250 Fåmansföretag och kapitalskatter 254
.... .' , '.' . ... .' '.1" ,. . » " . ..,'. . ... . . .'
. '. ' . ' . "' . A* ' " " , ' ... :* ' ' ." . .. J.. .. . . '.'. . laj . ...H._...... . ..'.".' .. . ,. ' _ .._. , , .., . _ . " r... .. ... ...' '. '.._(. ' .....J.'. J' ..' ..' ' .. . | _ . . .
." '. .. .u.._ * , | .. .. . . .. . . '.. " ', ' |1' . .— .. , ".l'..." .. . . , .. ' .. : 1. ..."..' 1 . . . ' J. .. ,J , _ ,, , [13 .. . " . ' .. _ .' _. '_ ' l' ,. » .. _ ...,. .. _ ., . _ . . .-r..r.o . . '. . . ' .... - v. ' '; ' . '. ".L'n .. €)...) .' ' . . .". . .. . - ..: . I1I '1 ' '|' I' I'1111' ' 1... , . ,. .. _|, .. ._. | . ' . . . .H. '. — . ". '..' ' ' .1. | [ 1 | _ _.If IX"I| . 1 '. __ I 41 'I'1I 1.. . .. ... ' 'a' . .. ... .' ... . . _ . . . .; . . . I ' F 1 . _ . 'I" ".. , .' - . . .. . _ l.. .' .= . —_ . ._. " . .' I ' 1 ' >I ." ' ' ." "..." ,-'1.".'." ." '_': ' — . _ . — _. . . .. — . . . _ ... . _. ' ' . ...: _J .. — .— ' I 11 ' ' '_' ' 1'*.".S , ' ,, 1... . . . ., ... , , . .._ _ =. . . ' 1 11 I_ " J ' " a . 'L' ... ' . . .. | — ..__ . . . J . . 11 . ." k _ , _ . . . _.. . . . .. _ ' ..' i... , . ':. '. ..T " . .. .. . .._ .. 'J .. 1 . " .1 . . _... . .. . , _ . .. J_. _ ..'1.| _, '1 . .... . . |1 1 '. I1 _II |. 'All . » ,__,_ ._ . .. . .. ., . ..._,.1._,_',",,..| , , . ... _..— ... , .. . '.' , ' 1 ' l 1'l ' 1:" 1- . .c _ 1 _. ,,... ' ': I . II 11' ' . . . _ . . -) 1 .. ' ' u " ."I . ,... _ _ . ' . .r, ' ." . ' '. . . _ — . I I'1 1 ' '_ ' " ..' ',. ' " ' ' _' . . ' , . "' .l — .... I K . 111I , '_.. ... . .. .. '— 'f_ '.I_ ,117 ' . 1) 1 'i " "'.' | ' ', ' _” . II , _ .. .. , i * 1I 1 .. . ". . j .. , . . . ' ' ._ . ' ,... ., -' , " . > ' -.. ; . . -' 1 - " v. %li... ' . . - ,. _ . .. ' '. t-iesikindhnm .—_. '...' '.'. _ ..., ||' . . ' ' l.. - . *. . . _ . . . . .. ." ' .' . ' '.. .. . .1 .
Sammanfattning
Kapitalskatteberedningens uppdrag har va- rit att göra en samlad översyn av kapital- beskattningen. I vårt första betänkande (SOU 1969: 54) föreslog Vi nya skatteskalor och sådana ändringar i övrigt som samman- hängde med de nya skalorna. För arvs- och gåvoskattens vidkommande föreslogs ett starkt förenklat system. Våra förslag god- togs i vissa delar men inte den tekniska omläggningen av arvs- och gåvoskatten. Detta har delvis förändrat vårt utgångsläge. De förslag som nu framläggs bygger på arvsskatteförordningens hittillsvarande sys- tem. Förslagen har också övervägande tek- nisk karaktär och ändrar således inte de huvudlinjer för kapitalbeskattningen som be- slöts vid 1970 års riksdag.
På förmögenhetsbeskattningens område föreslås åtskilliga betydelsefulla ändringar. Av störst vikt är förslagen rörande den la- tenta skatteskulden. Motsvarande förslag framlägges beträffande arvs- och gåvoskat- terna. För arvs— och gåvobeskattningens vidkommande presenteras även i övrigt bety— delsefulla nyheter. Väsentligast i den delen är att arvsskattebestyren flyttas från de all- männa underrätterna till länsstyrelserna och besvärsprövningen överlämnas till läns- skatterätterna, kammarrätterna och rege— ringsrätten. I samband med 1970 års reform erhöll vi även några nya uppgifter. En fråga gällde att söka finna mer permanenta reg- ler för familjeföretagens skattelättnader. Vå- ra förslag innebär att skattelättnaderna kon- centreras till förmögenhetsbeskattningen och att i samband därmed åtskilliga förenkling- ar och preciseringar göres. I sina huvud- drag bygger emellertid våra förslag i denna del på det gällande provisoriska systemet.
Med tanke på de omfattande organisa-
toriska omläggningar som föreslås beträf- fande arvsskatten bör våra förslag träda i kraft först den 1 januari 1973.
Förslagen är inte enhälliga. En av de socialdemokratiska ledamöterna förordar i en reservation skärpt beskattning av ko- nungahusets medlemmar samt förmögen- hetsbeskattning av värdefullt inre lösöre, såsom konstsamlingar, antikviteter m. m.
F amiljeföretagens skattelättnader För att fullgöra uppdraget att överse de 1970 beslutade provisoriska reglerna om lättnader i kapitalbeskattningen för mindre och medelstora företag och föreslå perma- nenta regler i ämnet har vi verkställt in- gående statistiska och företagsekonomiska undersökningar. Flera olika alternativ har prövats, bl.a. att på olika sätt använda det brittiska systemet för motsvarande lättnader i kvarlåtenskapsbeskattningen. Det har emellertid visat sig, att de provisoriska reg- lerna i sina grunddrag erbjuder den bästa möjliga lösning som med angivna förut- sättningar står till buds.
Vi har dock funnit, att en lång rad för- enklingar kan och bör genomföras, varjämte åtskilliga klarlägganden bör göras. Skatte— lättnaderna bör enligt vår mening enbart avse förmögenhetsskatten och där i mot- svarande mån ökas. Anledningen härtill är att arvsskatten är så utformad att det inte är möjligt att i den inarbeta regler om familjeföretagslättnader som tillgodoser rimliga krav på enkelhet och klarhet. Vid detta ställningstagande har även beaktats, att den årliga förmögenhetsskatten för fler- talet företagare torde framstå som den all— varligaste belastningen.
I övrigt har provisoriet i väsentliga delar
behållits. Även med vårt förslag bildar före- tagsförmögenheten utgångspunkt för lättna- derna. Däremot har vi funnit det påkallat att lösa frågan om att från lättnaderna un- danta förvaltningstillgångar och förvalt— ningsverksamhet på ett nytt sätt. Proviso- riets huvudsaklighetsprincip har ersatts med en uppdelningsmetod. Enligt denna skall förhållandet mellan förvaltningstillgångarna och övriga rörelsetillgångar bli normerande vid beräkningen av den del av företagsför- mögenheten som får nedsättas. I enkelhe- tens intresse har föreslagits att om förvalt- ningstillgångarna understiger 20 procent el— ler överstiger 80 procent av tillgångarnas värde ingen sådan uppdelning skall ske. I det förra fallet blir det full Skattelättnad, i det senare ingen alls.
Skattelättnader skall förekomma endast för sådana fåmansföretag som anges i den provisoriska lagstiftningen, dvs. minst 75 procent av företaget skall liksom nu ägas av högst tio personer. Vidare skall lättnader medges endast i de fall då en ytterligare ekonomisk anknytning finns mellan företa- get och dess ägare. Enligt vårt förslag skall ägaren vara huvudsakligen verksam i före- taget och dessutom ha sin väsentliga för- sörjning av detsamma. För samtaxerings- fallen ges en regel av innebörd att familjen skall ses som en enhet.
Skattelättnaden medges i form av ett av- drag från den skattepliktiga förmögenheten. Avdraget utgör 25 procent av den del av företagsförmögenheten som överstiger 400000 kr. Högre avdrag än 400000 kr. medges ej. Någon ytterligare spärr föreslås icke, då det visat sig att den effekt som åsyftas med de i provisoriet föreskrivna spärreglerna ändå uppnås genom förmögen— hetsskattens konstruktion i andra hänseen- den.
Den latenta skatteskulden
De skatteskulder som avses är inte skulder i vanlig mening. Vad man tänker på är i stäl— let att värdet av varor och inventarier inbe- griper vinst som skall inkomstbeskattas vid försäljning. På samma sätt blir det inkomst- beskattning om uttag göres på Skogskonto
eller skattefria fonder avvecklas. Fastän så- lunda en del av priset eller uttaget belopp bortgår i skatt, upptas varorna m. m. vid ka- pitalbeskattningen i princip till fulla värdet. Frågan har visst samband med frågan om familjeföretagens skattelättnader. Enligt vår mening bör emellertid den latenta skatte- skulden ses som en faktor som skall beaktas vid värderingen av varulager, inventarier, skogskonton rn. m. Syftet är inte i första hand att åstadkomma lättnader för rörelse— idkare och jordbrukare utan att söka uppnå en rättvisare värdering än den som gällande regler leder till och därmed större rättvisa mellan olika skattskyldiga. Vi har medvetet begränsat förslagen till sådana fall där frå- gan har större praktisk betydelse; någon all- mängiltig lösning beträffande alla de sins- emellan högst varierande formerna av laten- ta skatteskulder åsyftas således inte. Stor vikt har slutligen fästs vid möjligheterna att göra de nya reglerna enkla och enhetliga. Närmare bestämt innebär förslagen följande. Vid förmögenhets-, arvs- och gåvobeskatt- ningen skall latent skatteskuld i varulager beaktas på så sätt att värdet reduceras med hälften av dold reserv. Beträffande inventa- rier skall de värden som godtagits vid in- komstberäkningen också kunna tillämpas vid kapitalbeskattningen. Vidare får medel som innestår på skogskonto, liksom avsättningar till eldsvåde— och fartygsfonder, redovisas enligt motsvarande hälftenregel. Aktier skall med tanke på realisationsvinstbeskattningen genomgående få redovisas till 95 procent av eljest gällande värde. Meningen är att riks- skatteverket varje år skall utge kurslistor där denna reduktion inarbetats och som så— ledes omedelbart skall kunna användas i deklarationer och bouppteckningar.
Förmögenhetsskatten i övrigt För närvarande råder viss oklarhet om be- skattningsårets betydelse vid förmögenhets— beskattningen. Denna praktiskt betydelseful- la detaljfråga bör lämpligen lösas genom lagstiftning. Våra förslag rubbar icke den hittillsvarande principen om att en årlig för- mögenhetstaxering alltid skall ske.
Däremot föreslås vissa ändringar när det
gäller värderingstidpunkten. För det stora flertalet skattskyldiga skall liksom nu för- hållandena den 31 december året före de- klarationsåret vara avgörande. För skattskyl- dig som i någon förvärvskälla tillämpar s. k. brutet räkenskapsår föreslås däremot en ut- trycklig regel om att den värdesättning som skett per bokslutsdagen skall vara norme- rande för förmögenheten i den förvärvskäl- lan. För den händelse uttag eller insättning i annat än ringa mån ägt rum under tiden mellan bokslutsdagen och kalenderårets ut- gång skall dock huvudregeln tillämpas även i dessa fall.
En annan nyhet avser förmögenhetsbe— skattningen av livräntor och andra därmed jämförliga periodiskt utgående förmåner. Den nuvarande förmögenhetsbeskattningen av sådana rättigheters värde föreslås avskaf- fad. I konsekvens härmed skall också av- dragsrätten för utgivaren slopas. Med tanke på att pensioner intar en särställning före- slås dock att avdragsrätten behålles i så- dana fall. Likaså föreslår vi, med hänsyn till att åtskilliga utfästelser om periodiska för- måner kan ha mer eller mindre affärsmäs- sig grund, särskilda övergångsbestämmelser. För äldre livräntor skall således i huvudsak äldre bestämmelser tillämpas.
I anslutning till livräntefallen kan nämnas att de för kapitalbeskattningen gemensam— ma kapitaliseringstabellerna omarbetats för att kunna ligga till grund för en mer rättvi— sande värdering.
För närvarande kan den som äger uppbä— ra avkastningen av ett kapital vara skyldig att erlägga förmögenhetsskatt som om han ägde det avkastningsgivande kapitalet. Vi föreslår ingen grundläggande ändring på denna punkt. Däremot föreslås att de nu- varande stundom ganska svårtillgängliga reglerna ersätts med enklare och mer lättill- lämpade bestämmelser. Våra förslag byg- ger på den legala arvsordningen i så måtto att om ägaren är arvsberättigad efter av- kastningstagaren eller dennes make, så skall kapitalet beskattas fullt ut hos den som upp- bär avkastningen. När det gäller familje- stiftelserna föreslås en överflyttning av skatt— skyldigheten från avkastningstagarna till
stiftelserna. En särskild övergångsbestäm- melse föreslås för dessa fall.
Den nuvarande skattefriheten för möbler, konstverk och annat personligt lösöre har icke ändrats; de tekniska svårigheterna att finna en praktikabel lösning har visat sig oöverstigliga. Vi rekommenderar emellertid att man undersöker möjligheterna att i ökad utsträckning beskatta vinster som göres vid försäljning av sådana föremål.
Vi föreslår inte någon ändring beträffan- de beskattningen av konungahusets med- lemmar.
Arvs- och gåvobeskattningen I fråga om den framtida organisationen för arvs-och gåvobeskattningen har målet varit att utforma ett system som tillgodoser öns- kemålen om ökad rättssäkerhet och effek- tivitet i beskattningen. Ett riktmärke har också varit att söka uppnå överensstämmel— se med vad som gäller för andra direkta skatter. Från dessa utgångspunkter fram- står den nuvarande ordningen, enligt vilken arvsskatten bestämmes av underrätterna men dennas komplement, gåvoskatten, av läns- styrelserna, som föga rationell. Arvs- och gåvoskatterna har också nära samband med inkomst- och förmögenhetsskatterna.
Vi föreslår, att länsstyrelserna framdeles övertar arvsskattebestyren från tingsrätter- na, liksom registreringen av bouppteckning- ar. Härigenom samlas registrerings-, skatt- läggnings- och uppbördsfunktionerna hos en och samma myndighet. Detta möjliggör i sin tur betydelsefulla förbättringar av för- farandet i övrigt.
Besvär över länsstyrelsens beslut skall prövas i samma ordning som gäller för and- ra direkta skatter. Besvären upptas således av länsskatterätt och därefter av kammar— rätt. Regeringsrätten blir sista instans. Kam- markollegiets nuvarande centrala gransk- ning av skattebeslut ersätts dels med en granskning genom allmänna ombud vid länsstyrelserna, dels med att riksskattever- ket blir tillsynsmyndighet även för arvs- och gåvoskatterna.
I linje med de organisatoriska förslagen ligger en del nyheter som syftar till att un-
derlätta skattskyldighetens fullgörande. Den nuvarande betalningsfristen på sex veckor föreslås förlängd till tre månader. Vidare har möjligheterna att erhålla anstånd med skattens betalning vidgats. Vi föreslår även en kraftig utvidgning av möjligheterna att återfå erlagd skatt när mottagaren dör en kortare tid efter förvärvet. Vårt förslag in- nebär att skatt kan restitueras enligt en fal- lande skala om dödsfallet sker inom en fem- årsperiod.
För arvs- och gåvoskattens vidkommande föreslås vidare att medborgarskapet inte längre skall ha avgörande betydelse för skattskyldighetens omfattning. I stället före-
slås en övergång till domicilprincipen, dvs. det avgörande skall bli var den avlidne eller gåvotagaren hade sitt hemvist. För att inte öppna vägar till skatteflykt föreslås bl. a. en utflyttningsregel motsvarande den som gäl- ler vid inkomstbeskattningen. Under vissa förutsättningar skall utländsk gåvoskatt kun- na få avräknas från svensk.
Kraftiga begränsningar av möjligheterna att uppnå skattelättnader genom olika slag av arvsavståenden föreslås. För framtiden skall med våra förslag endast totala avstå- enden godtas vid skattläggningen. En ar- vinge eller testamentstagare måste således ha helt avstått från sin rätt.
Förslag till Förordning om ändring i förordningen (1947: 577) om statlig förmögenhetsskatt
Härigenom förordnas i fråga om förordningen (1947: 577) om statlig förmögenhets- skatt,
dels att 2—5 55, 6 5 2 mom., 7, 9 och 10 55, 11 5 1 mom. skall ha nedan angivna lydelse,
dels att i förordningen skall införas ett nytt moment, 12 5 3 mom., av nedan angivna lydelse,
dels att anvisningarna till 7 & skall upphöra att gälla, dels att anvisningarna till 3—6 55 skall ha nedan angivna lydelse, dels att de till förordningen hörande kapitaliseringstabellerna skall ha nedan angivna lydelse.1
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
2 &. Skattepliktig förmögenhet —————————————— hans skulder.
Skattepliktig förmögenhet upptages till värdet vid utgången av kalenderåret före taxeringsåret.
F ärmögenhet, som är nedlagd i förvärvs- källa där annat räkenskapsår än kalenderår tillämpas, må beräknas med ledning av för- hållandena vid räkenskapsårets utgång. Har förmögenheten annat än i ringa mån ändrats före kalenderårets utgång genom insättning, uttag eller på annat därmed jäm— förligt sätt, skall dock förmögenheten alltid beräknas enligt andra stycket.
Börsnoterade svenska aktier värderas även i fall som avses i tredje stycket en— ligt bestämmelserna i 4 5 sjätte stycket.
3 &. 1 mom. Vid förmögenhetsberäkningen ————————— nämnd egendom; Senaste lydelse 3 5 1 mom. 1968: 732 10 5 1970: 170 3 & 2 mom. 1950: 312 11 5 1 mom. 1970: 170 4 5 1968: 732 anvisningarna till 3 och 4 55 1951: 791 5 5 1968: 545 anvisningarna till 5 & 1968:545 9 5 1970: 170 1 Tabellerna är desamma som skall gälla vid arvs- och gåvobeskattningen och har intagits efter förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt.
e) lös egendom, som är avsedd för äga- rens och hans familjs personliga bruk och bekvämlighet och av beskaffenhet att böra hänföras till yttre inventarier, såsom eki- page, ridhästar, automobiler, motorcyklar, lustjakter, motorbåtar och dylikt, så ock smycken;
f) besittningsrätt till fastighet, där inne- havaren ej enligt 7 5 skall likställas med ägare, såvida rättigheten är utan vederlag eller mot visst belopp en gång för alla upp- låten för innehavarens livstid eller för tid, som icke kommer att utlöpa inom fem år efter beskattningsårets utgång;
g) rätt till ränta, avkomst av fastighet eller annan stadigvarande förmån, som icke avses i f) här ovan, såvida rättigheten är förhandenvarande och bestämd att tillgodo- njutas för den berättigades livstid eller för tid, som icke kommer att utlöpa inom fem år efter beskattningsårets utgång.
2 mom. Såsom tillgångar ______
b) rätt till undantagsförmåner, till pen- sion eller annan livränta, som utgår på grund av försäkring, till pension och annan förmån, som annorledes än i följd av för- säkring åtnjutes på grund av förutvarande tjänsteförhållande, samt till livränta som, enligt vad i lag eller särskild författning är stadgat, annorledes än på grund av försäk- ring utgår vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller under militärtjänstgöring;
c) rätt till annan ränta, avkomst eller förmån än i b) avses, därest densamma är bestämd att tillgodonjutas för den berät- tigades livstid samt värdet av vad han år— ligen må i sådant avseende åtnjuta under- stiger ] 000 kronor;
(1) rätt till förmögenhet, varav annan för närvarande åtnjuter avkastning;
e) möbler, husgeråd och andra inte lös- ören, som äro avsedda för den skattskyl- diges och hans familjs personliga bruk;
f) konstverk, bok-, konst- och därmed jämförliga samlingar, såframt ej ägaren med dem driver handel eller yrkesmässigt håller dem för allmänheten tillgängliga;
e) yttre inventarier avsedda för ägarens och hans familjs personliga bruk såsom hästar, motorfordon, båtar och dylikt, där- est det sammanlagda värdet överstiger 5 000 kronor;
f) fideikommissrätt samt sådan rätt att nyttja eller eljest njuta avkastningen av egendom som upplåtits utan vederlag eller mot engångsbelopp för den berättigades livstid eller för tid ej understigande fem år och som ej tillhör familjestiftelse som av- ses i 10 5 1 mom. förordningen (1947: 576) om statlig inkomstskatt. Vad nu sagts gäller icke om rättigheten upplåtits genom gåva och givaren behållit äganderätten.
—————— av kapitalförsäkring;
b) rätt till undantagsförmåner, pension, livränta eller annan periodiskt utgående förmån;
c) förmögenhet, vartill upplåtits sådan rätt, vilken jämlikt ] mom. f) skall upptas såsom tillgång hos rättighetens innehavare.
d) möbler, husgeråd och andra inre lös— ören, som äro avsedda för den skattskyl- diges och hans familjs personliga bruk;
e) konstverk, bok-, konst- och därmed jämförliga samlingar, såframt ej ägaren med dem driver handel eller yrkesmässigt håller dem för allmänheten tillgängliga;
g) sådana tillgångar, som avses i 1 mom. e) här ovan, därest sammanlagda värdet av dessa tillgångar icke överstiger 1000 kronor:
h) patent- och förlagsrätter, som icke äro tillgångar i rörelse ävensom rätt till firma- namn, varumärke, mönsterskydd, tidnings- titel och dylikt;
i) förråd av livsmedel eller andra för- nödenheter, som äro avsedda för den skatt- skyldiges och hans familjs personliga behov, samt kontant hushållskassa eller därmed jämförlig, för den skattskyldiges löpande utgifter avsedd kassa.
(Se vidare anvisningarna.)
jfr 1 mom. e).
f) patent- och förlagsrätter, som icke äro tillgångar i rörelse, ävensom rätt till firma- namn, varumärke, mönsterskydd, tidnings— titel och dylikt;
g) förråd av livsmedel eller andra för- nödenheter, som äro avsedda för den skatt- skyldiges och hans familjs personliga be— hov, samt kontant hushållskassa eller där- med jämförlig, för den skattskyldiges lö- pande utgifter avsedd kassa.
(Se vidare anvisningarna.)
45.
Värdesättning av tillgångar, som i 3 5 1 mom. omförmäles, skall ske med hänsyn till förhållandena vid beskattningsårets ut— gång och med iakttagande av här nedan meddelade bestämmelser.
Jfr 2 & andra stycket.
Fastighet upptages ——————————————— densamma åsatt. Tomträtt eller ——————————————— normala förhållanden. Lös egendom, ——————————————————— är nedlagd. Fordran, som —————————————————— förfallen ränta. Fodran, som —————————————————— upptages icke. Värdepapper, som noteras å inländsk eller utländsk börs, upptages till det note- rade värdet, såframt antagas kan, att detta motsvarar vad som må hava varit påräkne- ligt vid försäljning under normala förhål- landen.
Värdepapper, som noteras å inländsk eller utländsk börs, redovisas med ledning av medelvärdet av noteringarna under decem- ber närmast före taxeringsåret, varvid vär— det på aktier och andelar som avses i 35 5 3 mom. kommunalskattelagen (1928: 370) minskas med omkring fem procent till vär- de som riksskatteverket bestämmer. Aktie eller andel, som icke noteras å bärs, upp- tages till det värde som den kan anses hava betingat vid försäljning under normala för- hållanden, varvid värdet på aktie eller andel som avses i nyssnämnda lagrum minskas på samma sätt som börsnoterad aktie eller an- del.
Annan för ———————————————— under beskattningsåret. Kapitalvärdet av på livstid eller viss tid utgående ränta, avkomst eller förmån upp- skattas efter det belopp, rättigheten mot- svarat under beskattningsåret, och en ränte- fot av fem för hundra om året enligt de
Kapitalvärdet av rätt att på livstid eller viss tid nyttja eller eljest njuta avkastningen av egendom, liksom fideikommissrätt, be- räknas efter det belopp, rättigheten motsva- rat under beskattningsåret, och en ränte-
vid denna förordning fogade tabellerna II, III och IV.
Rättighet, som icke är bestämd att utgå under någons livstid men ändock är av obe- stämd varaktighet, uppskattas med ledning av tabellerna III och IV, såsom om den skolat utgå för den berättigades livstid, dock högst till tio gånger det värde, rättig- heten senast för helt år motsvarat.
Är rättighet —————————— Andel i ___________ Övrig lös ___________
(Se vidare anvisningarna.)
fot av fem procent enligt de vid denna förordning fogade tabellerna II och III. Kan rättigheten icke bestämmas till visst belopp anses årliga värdet motsvara fem procent av egendomens värde.
Rättighet, som icke är bestämd att utgå under någons livstid men ändock är av obestämd varaktighet, uppskattas med led- ning av tabell III, såsom om den skolat utgå för den berättigades livstid, dock högst till tio gånger det värde, rättigheten senast för helt år motsvarat. ———————— yngstes ålder.
_________ i likvidation. ______ normala förhållanden.
(Se vidare anvisningarna.)
55
Vid förmögenhetsberäkningen skola den skattskyldiges skulder upptagas till sitt ka- pitalvärde, sådant detta var vid beskatt- ningsårets utgång.
Skuld, som löper med ränta och icke är att hänföra till rörelse, skall upptagas till sitt kapitalbelopp utan tillägg av under året upplupen men ej förfallen ränta.
Angående beräkningen av kapitalvärdet av skuld, som ej är förfallen och därå ränta ej skall beräknas för tiden före förfalloda— gen, ävensom av kapitalvärdet av förplik- telse, vilken innefattar skyldighet att till an- nan utgiva undantagsförmåner, pension, an- nan livränta eller därmed jämförlig avgift, skall vad i 4 g stadgas angående beräkningen av kapitalvärdet av fordran eller av ränta, avkomst, förmån eller annan rättighet äga motsvarande tillämpning.
Borgensförbindelse, för vilken betalnings- skyldighet ännu ej inträtt, så ock annan vill- korlig skuld får ej avdragas vid beräkning— en, liksom ej heller vid beskattningsårets utgång oreglerade hushållsskulder och där- med jämförliga skulder.
Jfr 2 & andra stycket.
Vid beräkning av kapitalvärdet av skuld skall vad i 4 5 stadgas angående beräkning av kapitalvärdet av fordran äga motsva— rande tillämpning.
Borgensförbindelse, för vilken betal- ningsskyldighet ännu ej inträtt, så ock an— nan villkorlig skuld får ej avdragas vid beräkningen, liksom ej heller vid beskatt- ningsårets utgång oreglerade hushållsskul- der och därmed jämförliga skulder. Avdrag medges för värdet av sådan avsättning till garantifond för vilken avdrag medgivits vid inkomsttaxeringen.
Avdrag medges icke för värdet av för- pliktelse att utge annan periodiskt utgående
förmån än pension enligt lagen om tryg- gande av pensionsutfästelse m. m. (1967: 531). Avdrag medges dock för halva värdet av pension som enligt utfästelse utgår i jord— bruk eller rörelse.
Under avdragsgilla ———————————————— 1964 (nr 401).
(Se vidare anvisningarna.)
2 mom. Med här ________
b) tillgångar, som omförmälas i 3 & 1 mom. c) och d), försåvitt desamma finnas här i riket och äro avsedda för företag, som av skattskyldig härstädes bedrives; samt
c) svenska aktier och andelar i svenska ekonomiska föreningar, bolag och rederier, i den mån dessa tillgångar icke ingå under b) i detta mom.
(Se vidare anvisningarna.)
65
___________ i riket;
b) tillgångar, som omförmälas i 3 5 1 mom. c) och d), försåvitt desamma finnas här i riket och äro avsedda för företag, som av skattskyldig härstädes bedrives;
c) nyttjanderätt eller rätt till annan för- mån av egendom under a—b); samt
a') andelar i svenska ekonomiska för- eningar, bolag, rederier eller oskiftat döds- bo som vid taxering till statlig inkomstskatt skall behandlas såsom handelsbolag samt andra fordringar med säkerhet av inteck- ning i egendom här i riket än obligationer, förlagsbevis eller andra för den allmänna rörelsen avsedda förskrivningar.
När skattskyldighet ————————————— skattskyldigheten avser.
(Se vidare anvisningarna.) (Se vidare anvisningarna.)
7å
I fråga om skyldighet att erlägga skatt för förmögenhet likställas med ägare:
a) den som innehar fast eller läs egen- dom med fideikommissrätt;
b) innehavare av fastighet med stadgad åborätt; innehavare av så kallad ofri tomt i stad och den som eljest innehar fastighet med ständig eller ärftlig besittningsrätt; innehavare av skogsområde, som blivit av staten upplåtet till bergshanteringens under— stöd;
c) efterlevande make, som under sin livs— tid äger åtnjuta avkastningen av förmö- genhet, tillhörande den först avlidne ma— kens kvarlåtenskap;
d) annan, som under sin livstid äger åtnjuta avkastningen av förmögenhet, var- till äganderätten tillagts någon hans av- komling, adoptivbarn eller adoptivbarns av- komling;
e) den som i enlighet med stiftelses än-
I fråga om skyldighet att erlägga skatt för förmögenhet likställas med ägare:
a) innehavare av fastighet med stadgad åborätt; innehavare av så kallad ofri tomt i stad och den som eljest innehar fastighet med ständig eller ärftlig besittningsrätt; innehavare av skogsområde, som blivit av staten upplåtet till bergshanteringens un- derstöd;
b) den som vid gåva förbehållit sig själv rätten att nyttja eller njuta avkastningen av den bortgivna egendomen;
c) den som för sin livstid eller för tid ej understigande fem år äger nyttja eller eljest njuta avkastningen av egendom, vartill ägan- derätten direkt eller indirekt tillagts eller kan väntas tillkomma någon som är eller kan vara arvsberättigad efter avkastningsta— garen eller dennes make.
damål att tillgodose viss familjs eller vissa familjers ekonomiska intressen under sin livstid äger åtnjuta avkastningen av för- mögenhet, vartill äganderätten tillkommer stiftelsen;
f) så ock eljest den som äger åtnjuta avkastningen av förmögenhet, vartill ägan- derätten tillkommer annan, därest sådant förhållande föreligger, att han finnes i av— seende, varom nu är fråga, skäligen böra betraktas såsom förmögenhetens ägare.
Föreskrifterna i e) och f) här ovan må dock ej föranleda till att förmögenheten beräknas högre än till tjugufem gånger det belopp, som avkastningen av förmögen— heten utgjort under nästföregående beskatt— ningsår.
(Se vidare anvisningarna.)
9å
Statlig förmögenhetsskatt ——————
Såsom beskattningsbar förmögenhet upp- tages, utom i fall som avses i tredje stycket här nedan, den skattskyldiges skattepliktiga förmögenhet vid beskattningsårets utgång.
Om förmögenhet i huvudsak är att hän- föra till företag, tillämpas förordningen (1970: 171) om beräkning i vissa fall av be- skattningsbar förmögenhet som är att hän- föra till företag.
Beskattningsbar förmögenhet — — — —
— — beskattningsbara förmögenheten.
Såsom beskattningsbar förmögenhet upp- tages den skattskyldiges skattepliktiga för- mögenhet vid tidpunkt som angives i 2 55 efter avdrag i förekommande fall enligt förordningen (1972: 000) om beräkning av beskattningsbar förmögenhet i familjeföre- tag.
_______ kronor, bortfaller.
10 &.
Fysisk person, oskift dödsbo, utländskt bolag eller i 10 5 1 mom. förordningen om statlig inkomstskatt omförmäld familjestif- telse skall icke utgöra statlig förrnögen- hetsskatt, därest den beskattningsbara för— mögenheten icke överstiger 150 000 kronor.
Ej heller föreligger skatteplikt till stat- lig förmögenhetsskatt för juridisk person som avses i 6 & 1 mom. b) denna förord- ning, därest den beskattningsbara förmö- genheten icke överstiger 5 000 kronor.
Fysisk person, oskift dödsbo eller ut- ländskt bolag skall icke utgöra statlig för- mögenhetsskatt, därest den beskattnings- bara förmögenheten icke överstiger 150 000 kronor.
Ej heller föreligger skatteplikt till statlig förmögenhetsskatt för juridisk person som avses i 6 5 1 mom. b) denna förordning eller för familjestiftelse som avses i 10 5 1 mom. förordningen (1947: 576), om stat- lig inkomstskatt därest den beskattnings- bara förmögenheten icke överstiger 5000 kronor.
11 s.
1 mom. Statlig förmögenhetsskatt skall
1 mom. Statlig förmögenhetsskatt skall
för fysisk person, oskift dödsbo, utländskt bolag samt i 10 5 1 mom. förordningen om statlig inkomstskatt omförmäld familjestif- telse utgöra:
när den beskattningsbara förmögenheten icke överstiger 250 000 kronor: en procent av den del av den beskattningsbara för- mögenheten, som överstiger 150000 kro- nor;
när den beskattningsbara förmögenheten överstiger 250000 men icke 400000 kr.: 1000 kr. för 250000 kr. och 1,5 0/0 av återstoden; 400 000 men icke 1 000 000 kr.: 3 250 kr. för 400 000 kr. och 20/0 av åter- stoden; 1 000 000 kr.: 15 250 kr. för 1 000 000 kr. och 2,5 0/0 av återstoden.
för fysisk person, oskift dödsbo samt ut- ländskt bolag utgöra:
när den beskattningsbara förmögenhe- ten icke överstiger 250 000 kronor, en pro- cent av den del av den beskattningsbara förmögenheten, som överstiger 150 000 kro- nor;
när den beskattningsbara förmögenheten överstiger 250000 men icke 400000 kr.: 1000 kr. för 250000 kr. och 1,5 % av återstoden; 400 000 men icke 1 000 000 kr.: 3 250 kr. för 400 000 kr. och 2 0/0 av åter- stoden; 1 000000 kr.: 15 250 kr. för 1 000 000 kr. och 2,5 0/0 av återstoden.
Statlig förmögenhetskatt skall för fa- miljestiftelse som avses i 10 5 1 mom. för- ordningen (1947:576) om statlig inkomst— skatt utgöra:
när den beskattningsbara förmögenheten icke överstiger 250000 konor: en procent av den del av den beskattningsbara för- mögenheten, som överstiger 5000 kronor;
när den beskattningsbara förmögenheten överstiger 250000 men icke 400000 kr.: 2450 kr. för 250000 kr. och 1,5 0/9 av återstoden; 400 000 men icke 1 000000 kr.: 4 700 kr. för 400000 kr. och 2 % av återstoden; ] 000000 kr.: 16700 kr. för 1 000000 kr. och 2,5 9/0 av återstoden.
12 5.
3 mom. Har någon grundat flera familje- stiftelser, som avses i 10 &" 1 mom. förord— ningen (1947: 576) om statlig inkomstskatt med ändamål att tillgodose huvudsakligen samma krets av berättigade, skall beskatt- ningsbar förmögenhet beräknas gemensamt för de stiftelser, vilkas förmögenheter över- stiga 5 000 kr. Skatten beräknas efter nämn- da förmögenhet och fördelas på en var stiftelse efter dess skattepliktiga förmögen- het. Vad i 11 5 3 mom. sägs skall därvid iakttagas.
Skatteberäkning enligt vad nu sagts skall
ske, oberoende av att flera personer äro grundare, om någon, ensam eller i förening med make, framstår som huvudsaklig grun— dare av stiftelse/'na.
Anvisningar till 3 och 4 55. 1. Tillgång, som —————————————————— under året.
2. Såsom affärsbruk i rörelse får anses gälla, att tillgångar, som äro avsedda till stadigvarande bruk i rörelsen, upptagas till anskaffningsvärdet, därå årliga avskrivning- ar göras för utrangering, slitning och annan värdeminskning. Emellertid förekommer un- derstundom, att avskrivningar å tillgångar till stadigvarande bruk i rörelsen icke verk- ställas eller göras i större omfattning än som varit av förhållandena påkallad. Härtill skall hänsyn tagas vid värdesättningen av tillgångarna, så att vederbörliga avskriv- ningar alltid beräknas men tillika hållas inom skäliga belopp. Lager av råämnen eller varor värderas såsom helhet utan hänsyn till påräknelig vinst vid försäljning i detalj.
Den omständigheten, att vid inkomstbe- räkning viss värdesättning varom ovan sagts blivit godkänd, medför ej att denna skall anses bindande jämväl för förmögenhets- beräkningen.
I fråga om värdesättning av tillgångar inom jordbruk med binäringar samt skogs- bruk gäller, att djur sättas till sitt värde i allmänna marknaden samt att vid värdesätt- ning av övriga lagertillgångar ävensom ma- skiner och andra för stadigvarande bruk av- sedda tillgångar samma förfarande följes, som ovan är för rörelse angivet.
2. Såsom affärsbruk i rörelse får anses gälla, att tillgångar, som äro avsedda till stadigvarande bruk i rörelsen, upptagas till anskaffningsvärdet, därå årliga avskrivning— ar göras för utrangering, slitning och annan värdeminskning. Den värdesättning som godtagits vid inkomstberäkningen äger skatt- skyldig tillämpa även vid förmögenhetsbe- räkningen.
Varulager upptages till bokförda värdet med tillägg för hälften av dold reserv i lagret. Med dold reserv förstås härvid skill- naden mellan å ena sidan anskaffningsvär- de (tillverkningsvärde), efter avdrag för in- kurans, och å andra sidan bokfört värde å lagret. Består lager av fastigheter eller vär- depapper, beräknas dold reserv med ut- gångspunkt från de värden vartill sådan egendom skall upptagas enligt 4 9".
I fråga om värdesättning av tillgångar inom jordbruk med binäringar samt skogs- bruk gäller, att djur sättas till sitt värde i allmänna marknaden. Där inkomsten be- räknas enligt bokföringsmässiga grunder upptagas dock djur till det bokförda värdet med tillägg för hälften av dold reserv. Med dold reserv förstås härvid det belopp var- med bokfört värde understiger det värde som för olika slag av djur i skilda ålders- grupper fastställes av riksskatteverket. Vid
3. Är fordran för sin tillkomst gjord be- roende av ett villkor, som är ovisst, antingen i den meningen att det är osäkert, om den såsom villkor bestämda tilldragelsen kom- mer att inträffa, eller i den meningen att det visserligen är säkert, att tilldragelsen skall inträffa, men ovisst när, skall fordringen icke medräknas. Däremot har den omstän- digheten, att fordran, som löper utan ränta, ännu ej är förfallen till betalning, betydelse endast för beräkningen av dess förhanden- varande värde (4 ä).
4. Rättighet skall anses vara bestämd att tillgodonjutas för tid, som icke kommer att utlöpa inom fem år efter beskattningsårets utgång, även för det fall att viss tid icke blivit bestämd, men anledning icke före- finnes att antaga, att rättigheten kommer att upphöra tidigare än efter det femte årets utgång.
värdesättning av övriga lagertillgångar ävensom maskiner och andra för stadigva- rande bruk avsedda tillgångar följes samma förfarande som ovan är för rörelse angivet. Beräknas inkomsten enligt kontantprincipen upptages dock lager till anskaffningsvärde (tillverkningsvärde) efter avdrag för inku- rans.
3. Medel som innestå på skogskonto upp- tagas till halva värdet. Medel som avsatts till investeringsfond för förlorade inventa— rier eller lagertillgångar eller till fonder som avser avyttrat fartyg må som skuld upptas till halva beloppet.
4. Är fordran för sin tillkomst gjord be- roende av ett villkor, som är ovisst, an— tingen i den meningen att det är osäkert, om den såsom villkor bestämda tilldragelsen kommer att inträffa, eller i den meningen att det visserligen är säkert, att tilldragelsen skall inträffa, men ovisst när, skall ford- ringen icke medräknas. Däremot har den omständigheten, att fordran, som löper utan ränta, ännu ej är förfallen till betalning, betydelse endast för beräkningen av dess förhandenvarande värde (4 5).
5. Rättighet skall anses upplåten för tid av minst fem år, även om viss tid ej be— stämts men anledning saknas till antagan— de att rättigheten skall upphöra inom fem år från upplåtelsen.
till 5 %.
Värdet av förpliktelse att utge pension enligt lagen om tryggande av pensionsut- fästelse m. m. (1967: 531) uppskattas enligt följande. Pensionsutfästelse räknas som skuld oberoende av om den i räkenskaperna upptagits bland skulderna. Avdrag vid för- mögenhetsberäkningen får högst ske med belopp som motsvarar högsta tillåtna av- sättning vid inkomsttaxeringen.
Har avdrag enligt nästföregående stycke ej helt kunnat utnyttjas får hälften av över- skjutande pensionsskuld avdragas. Med
(Nuvarande lydelse)
Avdrag för —————————— Utöver avdrag _________
överskjutande pensionsskuld förstås skillna- den mellan högsta tillåtna avsättning vid inkomsttaxeringen och summan av :" ba- lansräkningen under rubriken ”Avsatt till pensioner” redovisat belopp och pensions- stiftelses förmögenhet. Om däremot sist- nämnda poster överstiger högsta tillåtna av- sättning skall i stället halva skillnaden re— dovisas såsom tillgång.
Kapitalvärdet av pensionsutfästelse lik- som eljest värdet av utgående pension, be- räknas enligt försäkringstekniska grunder som fastställas av Konungen eller den myn- dighet Konungen bestämmer. ______ stycket förordningen. _______ samma förordning.
till 6 g.
Såsom här i riket nedlagd förmögenhet anses icke vad någon placerar i svenska obligationer eller i inteckningar i här be- lägen fastighet eller vad han har innestå- ende på bankräkning här i riket eller eljest har att här fordra, där fordringen icke grun- dar sig på affärsverksamhet, som han, en- sam eller jämte annan, här i riket utövat. Ej heller föranleder den omständigheten, att utom riket bosatt person under vistelse här i riket medfört värdehandlingar eller annan lös egendom eller att han anförtrott dylik egendom i vård hos annan härstädes, att egendomen blir att anse såsom här i riket nedlagd förmögenhet.
Såsom här i riket nedlagd förmögenhet anses icke vad någon placerar i svenska obligationer eller vad han har innestående på bankräkning här i riket eller eljest har att här fordra, där fordringen icke grundar sig på affärsverksamhet, som han, ensam eller jämte annan, här i riket utövat. Ej heller föranleder den omständigheten, att utom riket bosatt person under vistelse här i riket medfört värdehandlingar eller annan lös egendom eller att han anförtrott dylik egendom i vård hos annan härstädes, att egendomen blir att anse såsom här i riket nedlagd förmögenhet.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1973. Äldre bestämmelser tillämpas dock vid 1972 års taxering och vid eftertaxering för år 1972 eller tidigare år.
Beträffande förpliktelse att utge periodiskt utgående förmåner skola äldre bestäm- melser, utom såvitt avser värderingen, gälla även efter nämnda dag, om avtal rörande sådan förmån träffats eller den börjat utgå före 1972 års utgång. Från skatteplikt un- dantages dock kapitalvärdet av livränta som utgår i följd av personskada.
Har familjestiftelse som avses i 10 ä 1 mom. förordningen (1947: 576) om statlig inkomstskatt bildats före den 1 juli 1971, skall äldre bestämmelser tillämpas i fråga om sådan stiftelse och rätt till dess medel vid 1973—1975 års taxeringar samt vid eftertaxeringar för nämnda år.
Förslag till Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928: 370)
Härigenom förordnas, att 47 & kommunalskattelagen (1928: 370) skall ha nedan an- givna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
47 5.1
För fastighet, som året näst före taxe- ringsåret varit skattepliktig, beräknas ga- rantibelopp till två procent av fastighetens taxeringsvärde förstnämnda år. Garantibe- loppet upptages inom den kommun, där fastigheten är belägen, såsom skattepliktig inkomst för fastighetens ägare. Såsom ägare anses jämväl den, vilken innehar fastighet med fideikommissrätt eller eljest utan veder- lag besitter fastighet på grund av testamen- tariskt förordnande.
Vadsom—————————-——— Såsom innehavare————————
För fastighet, som året näst före taxe- ringsåret varit skattepliktig, beräknas ga- rantibelopp till två procent av fastighetens taxeringsvärde förstnämnda är. Garantibe- loppet upptages inom den kommun, där fastigheten är belägen, såsom skattepliktig inkomst för fastighetens ägare. Såsom ägare anses jämväl den, vilken innehar fastighet med fideikommissrätt, så ock den som en- ligt 7 5 b) och 0) förordningen (1947: 577) om statlig förmögenhetsskatt skall likställas med ägare.
———————— anslagen jord.
— —- — — — —— — såsom innehavare.
Skall avkastning —————————————— fastighetens skogsvärde.
Där beträffande _________ Garantibelopp beräknas ______
(Se vidare anvisningarna.)
______ ingående skogsvärdet. ________ hänsyn härtill.
(Se vidare anvisningarna.)
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1973. Äldre bestämmelser tillämpas dock vid 1972 års taxering och vid eftertaxering för år 1972 eller tidigare år.
1 Senaste lydelse 1965: 120.
Förslag till
Förordning om beräkning av beskattningsbar förmögenhet i familjeföretag
Härigenom förordnas som följer.
1 &.
Fysisk person, som var bosatt här i riket vid beskattningsårets utgång, åtnjuter vid beräkning av beskattningsbar förmögenhet enligt 9 % förordningen (1947: 577) om stat- lig förmögenhetsskatt avdrag enligt denna förordning för förmögenhet som är att hän- föra till företag (företagsförmögenhet). Detsamma gäller dödsbo efter den, som vid dödsfallet var bosatt här i riket.
Företagsförmögenhet redovisas till det värde som skall upptagas vid förmögenhets— beräkningen för beskattningsåret. Detta värde utgör i fråga om aktiebolag värdet av aktierna i bolaget, beträffande ekonomisk förening värdet av andelarna i föreningen samt, i fråga om företag i annan form, skillnaden mellan tillgångar och skulder som är hänförliga till företaget. Företagsförmögenheten får icke upptagas till högre belopp än den skattskyldiges skattepliktiga förmögenhet.
2 &.
Avdrag medgives endast beträffande förmögenhet i företag vars verksamhet bedrives här i riket och avser jordbruk, skogsbruk eller annan rörelse än bank-, penning- eller försäkringsrörelse.
Består företags tillgångar till mer än 80 procent av förvaltningstillgångar medgives icke avdrag för den förmögenhet som är nedlagd i företaget. Om företags tillgångar till mer än 20 procent men högst 80 procent utgöres av förvaltningstillgångar, skall före— tagsförmögenheten nedsättas efter förhållandet mellan förvaltningstillgångar och övriga tillgångar.
Såsom förvaltningstillgångar räknas fastigheter i tomtrörelse, sådana fastigheter i byggnadsrörelse som icke i rörelsen ny-, till- eller ombyggts under beskattningsåret eller inom fem år dessförinnan, andra fastigheter, som icke användes i verksamheten, tillgångar som huvudsakligen kan anses anskaffade för delägares personliga bruk, ka- pitalplaceringsaktier och motsvarande andelar i ekonomisk förening eller bolag samt aktier eller andelar som utgör tillgångar i byggnads- eller tomtrörelse. Är företag eller dess tillgångar helt eller delvis utarrenderade, räknas utom i fall som avses i 3 & tredje stycket motsvarande andel av företagsförmögenheten såsom förvaltningstillgång.
3 &. Avdrag medgives om företagsförmögenheten är nedlagd i företag som vid beskatt- ningsårets utgång till minst 75 procent ägdes — direkt eller genom förmedling av ju-
ridisk person — av den skattskyldige eller av honom tillsammans med högst nio fysiska personer. Dödsbo, som enligt 53 ä 3 mom. kommunalskattelagen (1928: 370) skall taxeras för inkomst, betraktas som en person, även om flera dödsbodelägare finnas. Avdrag medgives endast om den skattskyldige eller, i fråga om dödsbo, någon av döds- bodelägarna, haft sin väsentliga försörjning av företaget och tillika varit huvudsakligt verksam i det. Frågan om väsentlig försörjning och huvudsaklig verksamhet avgöres med hänsyn till sådan företagsförmögenhet som enligt 2 & berättigar till avdrag.
Har någon varit huvudsakligt verksam i företag, förloras icke rätten till avdrag däri- genom att han efter fyllda 63 år eller i anledning av sjukdom avgått med pension eller utarrenderat företaget eller dess tillgångar.
Om skattskyldig har företagsförmögenhet nedlagd i flera företag skall frågan om av- drag prövas med avseende på företagen gemensamt.
4 €.
Avdrag medgives från den skattskyldiges skattepliktiga förmögenhet med 25 procent av den del av företagsförmögenheten som överstiger 400 000 kronor, dock högst med 400 000 kronor. Den skattepliktiga förmögenheten vid beskattningsårets utgång minskad med avdraget utgör den skattskyldiges beskattningsbara förmögenhet enligt 9 & förord- ningen (1947: 577) om statlig förmögenhetsskatt.
5 5.
Om beskattningsbar förmögenhet beräknas gemensamt för makar eller för föräldrar och barn enligt 12 5 1 mom. förordningen (1947: 577) om statlig förmögenhetsskatt, skall frågan om avdrag enligt denna förordning bedömas med utgångspunkt från den sammanlagda företagsförmögenheten. Avdrag medgives om familjen haft sin väsent- liga försörjning av företagsförmögenheten och någon av familjemedlemmarna på sätt i 3 % angives varit huvudsakligt verksam i företaget. Avdrag medgives i dessa fall med sammanlagt högst 400 000 kronor.
6 &. Skattskyldig som begär avdrag bör vid sin självdeklaration foga utredning enligt for- mulär som riksskatteverket fastställer.
7 5.
Har genom lagakraftvunnet beslut skattepliktig förmögenhet ändrats, får den skatt- skyldige och taxeringsintendenten genom besvär, som anföres i särskild ordning hos skatterätt, framställa det yrkande i fråga om avdraget som föranledes av beslutet. Så- dana besvär skall anföras inom ett år efter det beslutet meddelades.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1973 då förordningen (1970: 171) om beräkning i vissa fall av beskattningsbar förmögenhet som är att hänföra till företag skall upphöra att gälla. Den upphävda förordningen skall alltjämt tillämpas i fråga om 1972 års taxering och eftertaxering för nämnda år.
Förslag till Förordning om ändring i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt Härigenom förordnas i fråga om förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvo- skatt,
dels att 29, 72 och 73 55 skall upphöra att gälla, dels att 4 och 6 55, 11 5 1 mom., 12 &, 13 ä 1 mom., 16 och 17 åå, 19 & 4 mom., 20, 23—27, 31, 32 och 34—36 åå, 37 ä 2 mom., 43, 45, 47—49 a och 51—57, 59—69 åå, överskrifterna före 32, 59 och 65 åå samt de vid förordningen fogade tabellerna skall ha nedan angivna lydelse,
dels att i förordningen skall införas en ny paragraf, 70 5, samt före 67 5 ny över- skrift av nedan angivna lydelse. (Nuvarande lydelse)
4ä.
1 mom. Arvsskatt utgår 1) för egendom inom eller utom riket, vilken efterlämnats av svensk medborgare eller av utlänning, som vid sin död var bo- satt här i riket;
2) för följande slag av egendom, som ef— terlämnats av annan utlänning än i 1) sägs:
a) här i ____________
d) svenska aktier och andelar i svenska ekonomiska föreningar, bolag och rederier, i den mån dessa tillgångar icke äro att hän- föra till under b) nämnd egendom.
47 s 1970 174 48 s 1964 800 49 s 1963 51
Senaste lydelse 6 5 1958: 562 11 ä 1 mom. 1958: 562 12 & 1967: 157 16 & 1958: 562 17 & 1958: 562 19 ä 4 mom. 1958: 562 20 5 1967:157
51 s 1969 386 52 s 1964 310 53 s 1699 386 54 5 1969:386 49a & 1969: 386
(Föreslagen lydelse)
1 mom. Arvsskatt utgår 1) för egendom inom eller utom riket, vil- ken efterlämnats av den, som vid sin död var bosatt eller stadigvarande vistades här i riket;
2) för följande slag av egendom, som ef- terlämnats av annan än i 1) sägs:
_ — — dylik egendom;
(1) svenska aktier och andelar i svenska ekonomiska föreningar, bolag, dödsbon och rederier samt andra fordringar med säker- het av inteckning i egendom här i riket än obligationer, förlagsbevis eller andra för den allmänna rörelsen avsedda förskrivningar;
e) försäkringar i svenska bolag.
57 & 1958: 562 59 & 1964:310 60 & 1964: 800 62 5 1969: 386 64 & 1964: 310 65 & förutvarande 65 & upphävd genom 1971: 77 66 & 1971: 77
23 5 1964: 310 55 & lmom. 1958: 562 68 % förutvarande 685 26 5 1967: 793 55 % 2mom. 1958z562 upphävd genom 1971: 77 29 5 1970:174 55 & 3mom. 1958: 562 70 & förutvarande 705 32 5 1964: 310 55 & 4mom. 1964: 310 upphävd genom 36 (6, 1958: 562 55 & 6mom. 1964: 310 1967: 793 37 & Zmom. 1958: 562 55 & 7mom. 1970:174 72 5 1964: 310 43 & 1970:174 56 5 1970:174
73 5 1946: 826
2 mom. Såsom vid sin död bosatt här i ri- ket anses den, som då här hade sitt egentliga bo och hemvist.
Vad i denna paragraf stadgas om den, som vid sin död var bosatt här i riket, skall jämväl äga tillämpning å den, som vid sin död stadigvarande vistades i riket utan att vara här bosatt.
3 mom. Utlänning, som vid sin död till- hörde främmande makts härvarande be- skickning eller lönade konsulat eller be— skickningens eller konsulatets betjäning, an- ses icke hava varit bosatt här i riket; ej hel- ler sådan persons hustru, barn under 18 år och enskilda tjänare, därest de vid sin död bodde hos honom och voro utlänningar.
För sådana aktier och andelar i ekono- miska föreningar, som avses i 1 mom. 2 d), föreligger icke skyldighet att erlägga arvs- skatt, därest de efterlämnats av utlänning, varom i föregående stycke förmäles.
2 mom. Frågan om den avlidne vid sin död var bosatt här i riket avgöres enligt an— visningarna till 53 5 kommunalskattelagen (1928: 370).
3 mom. Vad i denna förordning sägs an- gående här i riket bosatt person tillämpas på svensk medborgare som vid sin död till- hörde svensk beskickning hos utländsk makt eller lönat svenskt konsulat eller be- skickningens eller konsulatets betjäning och som på grund av sin tjänst var bosatt ut- omlands.
Vad nu sagts gäller jämväl sådan persons hustru samt barn under 18 år, därest de vid sin död voro svenska medborgare och bodde hos honom.
4 mom. Utlänning, som vid sin död till- hörde främmande makts härvarande be- skickning eller lönade konsulat eller be- skickningens eller konsulatets betjäning, an- ses icke hava varit bosatt här i riket; ej hel- ler sådan persons hustru, barn under 18 år och enskilda tjänare, därest de vid sin död bodde hos honom och voro utlänningar.
För sådana aktier, andelar i ekonomiska föreningar, dödsbon och rederier samt för fordringar, som avses i 1 mom. 2 d), före- ligger icke skyldighet att erlägga arvsskatt, därest de efterlämnats av utlänning, varom i föregående stycke förmäles.
6ä.
Har genom testamente eller annan före dödsfallet tillkommen rättshandling upplå- tits hela nyttjanderätten till eller rätt till all ränta, avkomst eller annan förmån av viss egendom och har äganderätten tillfallit an- nan, inträder skattskyldighet för äganderät- ten först då rättigheten upphör.
Vad nu sagts skall dock icke gälla a) om ägaren förutom sålunda belastad egendom samtidigt erhållit annan egendom,
Har genom testamente eller annan före dödsfallet tillkommen rättshandling upplå— tits hela nyttjanderätten till eller rätt till all ränta, avkomst eller annan förmån av viss egendom och har äganderätten tillfallit an- nan, inträder skattskyldighet för äganderät- ten då rättigheten upphör eller, om den icke göres gällande, när fyra år förflutit från dödsfallet.
Vad nu sagts skall dock icke gälla
a) om ägaren förutom sålunda belastad egendom samtidigt erhållit annan egendom,
vars värde uppgår till mer än tre gånger den skatt, som belöper å sammanlagda värdet av ägarens förvärv;
vars värde överstiger den skatt, som belöper å sammanlagda värdet av ägarens förvärv;
b) om rättigheten ———————————————— till beskattning. Har någon ————————————————— utgående avkastning. Erlägges i fall, som avses i d), för ägande- rätten fastställd skatt icke inom tid, varom i 52 5 1 mom. första stycket förmäles, skall meddelat beslut om skattens fastställande icke vidare gälla och skattskyldighet för äganderätten inträda efter vad eljest är stadgat.
Erlägges i fall, som avses i (1), för ägande- rätten fastställd skatt icke inom tid, varom i 53 5 1 mom. första stycket förmäles, skall meddelat beslut om skattens fastställande icke vidare gälla och skattskyldighet för äganderätten inträda efter vad eljest är stadgat.
11 ä.
1 mom. Såsom arvinges — —— -— — —- —
Behållningen beräknas _______
———————— till efterrättelse.
Avstående beaktas vid skattläggningen endast om arvingen, testamentstagaren el- ler förmånstagaren avstått från hela sin rätt i sådan egenskap eller avståendet skett för att tillgodose framställt Iaglottsanspråk. Av- ståendet skall framgå av skriftlig förklaring som fogats vid bouppteckning eller deklara- tion.
—————————— av denna.
12 &.
Har någon i enlighet med lagen om för- säkringsavtal insatts såsom förmånstagare och erhåller han vid försäkringstagarens död förfoganderätten över försäkringen eller, utan att sådan rätt förvärvas, utbetalning på grund av försäkringen, skall vad förmånsta— garen sålunda bekommer vid beräknande av arvsskatt anses såsom arvfallen egendom. Vad nu sagts skall gälla jämväl förvärv, som på grund av stadgandet i 104 & andra stycket nämnda lag tillfaller dödsbodel- ägare, vilken är berättigad till laglott, med iakttagande dock av vad beträffande fördel— ning av sådant förvärv kan vara bestämt i skifteshandling, vilken jämlikt 16 & lägges till grund för lotternas beräknande. Har för- säkringstagarens make insatts såsom för- månstagare, föreligger icke skattskyldighet för den del av förvärvet, som motsvarar det belopp, varmed, därest förvärvet ingått i försäkringstagarens kvarlåtenskap, makens jämlikt 15 & skattefria andel i boet skolat ökas.
Har någon insatts såsom förmånstagare och erhåller han vid försäkringstagarens död förfoganderätten över försäkringen el- ler, utan att sådan rätt förvärvas, utbetal- ning på grund av försäkringen, skall vad förmånstagaren sålunda bekommer vid be- räknande av arvsskatt anses såsom arvfallen egendom. Vad nu sagts skall gälla jämväl förvärv, som på grund av stadgandet i 104 & andra stycket nämnda lag tillfaller dödsbo— delägare, vilken är berättigad till laglott, med iakttagande dock av vad beträffande fördelning av sådant förvärv kan vara be— stämt i skifteshandling, vilken jämlikt 16 & lägges till grund för lotternas beräknande. Har försäkringstagarens make insatts såsom förmånstagare, föreligger icke skattskyldig- het för den del av förvärvet, som motsvarar det belopp, varmed, därest förvärvet ingått i försäkringstagarens kvarlåtenskap, makens jämlikt 15 & skattefria andel i boet skolat ökas.
Vidare skall
a) där livförsäkring, som är kapitalför- säkring, tagits å försäkringstagarens eller hans makes liv samt den rätt, som på grund av försäkringsavtalet tillkommit endera av dem, jämlikt 116 å första stycket lagen om försäkringsavtal icke kunnat tagas i mät för någonderas gäld, eller
Vidare skall
a) där livförsäkring, som är kapitalför- säkring, tagits å försäkringstagarens eller hans makes liv samt den rätt, som på grund av försäkringsavtalet tillkommit endera av dem, uppfyller de i 116 å första stycket la- gen (1927: 77) om försäkringsavtal angivna förutsättningar för utmätningsfrihet, eller
b) där försäkring ————————————— sammanlagt 32 000 kronor.
Vad som —————————————————————— äga rum.
Skattskyldighet enligt ———————————— annan livränteförsäkring. Angående vad ———————— i anvisningarna till 31 å kommunalskattelagen. Vad i —————————— av anvisningarna till 31 å kommunalskattelagen. 13 å.
1 mom. Vid beräknande av behållning i dödsbo iakttages
1) att bland boets tillgångar inräknas egendom, vartill den avlidne på livstid haft i 8 å första stycket avsedd rätt;
2) att bland __________
4) att bland boets skulder icke må inräk- nas:
a) gäld, för vilken under 2) avsedd egen- dom på grund av inteckning eller eljest sär- skilt häftar;
b) belopp, som skall betalas i arvsskatt.
1 mom. Vid beräknande av behållning i dödsbo iakttages
1) att bland boets tillgångar inräknas egendom, vartill den avlidne på livstid haft i 8 å första stycket avsedd rätt samt sådan egendom som är placerad i den avlidnes och annan persons nanm, med rätt för den se- nare att vid den förres frånfälle tillträda äganderätten;
— — — — och bouppteckningskostnad;
4) att, om boet visar brist, från värdet av försäkring som skall beskattas enligt 12 ä', får avräknas skuld för vilken förmånstagare åtagit sig personligt betalningsansvar;
5) att bland boets skulder icke må inräk- nas:
a) gäld, för vilken under 2) avsedd egen- dom på grund av inteckning eller eljest sär- skilt häftar;
b) belopp, som skall betalas i arvsskatt;
c) borgensförbindelse, för vilken betal- ningsskyldighet ej inträtt vid skattens fast— ställande,
d) tvistig skuld.
16 å.
Föreligger i __________
Har sammanlagda värdet av arvingars och universella testamentstagares sålunda bestämda lotter i skifteshandlingen upptagits lägre än vad som återstår av behållningen i dödsboet, beräknad på sätt i 13, 20—23 och 27 åå stadgas, sedan därifrån avräknats dels efterlevande makes jämlikt 15 å skattefria
———————— angiven grund. Har sammanlagda värdet av arvingars och universella testamentstagares sålunda bestämda lotter i skifteshandlingen upptagits lägre än vad som återstår av behållningen i dödsboet, beräknad på sätt i 13, 20—25 och 27 åå stadgas, sedan därifrån avräknats dels efterlevande makes jämlikt 15 å skattefria
andel, dels legat, dels i 11 å 2 mom. omför- mäld skattelott och dels värdet av jämlikt 6 och 7 åå först framdeles beskattningsbar egendom, skola lotterna bestämmas såsom om det belopp, varmed deras sammanlagda värde understiger dödsbobehållningen efter nu nämnd avräkning uppdelats å lotterna i förhållande till deras storlek.
Skifteshandling skall _______
andel, dels legat, dels i 11 å 2 mom. omför— mäld skattelott och dels värdet av jämlikt 6 och 7 åå först framdeles beskattningsbar egendom, skola lotterna bestämmas såsom om det belopp, varmed deras sammanlagda värde understiger dödsbobehållningen efter nu nämnd avräkning, uppdelats å lotterna i förhållande till deras storlek.
— — — — hos beskattningsmyndigheten.
17 å. För företeende ———————————————— för inregistrering Anstånd skall —————————————————— vara ingiven. Anstånd som ————————————— bouppteckningens registrering.
På framställning ________ Ställd säkerhet skall av beskattningsmyn— digheten omedelbart överlämnas till länssty- relsen. Mot bevis att sedermera påförd skatt blivit gulden skall säkerheten återställas till den, som nedsatt densamma. Därest genom löftesmans död eller av annan orsak säker- heten blivit minskad och icke efter anma— ning annan nöjaktig säkerhet lämnas, skall beskattningsmyndigheten förklara beviljat anstånd icke vidare gälla.
Om skyldighet att, då anstånd med skat- tens fastställande ägt rum, å skatten gälda ränta stadgas i 52 å 1 mom.
————— motsvarande tillämpning
Mot bevis att sedermera påförd skatt bli- vit gulden skall säkerheten återställas till den, som nedsatt densamma. Därest genom löftesmans död eller av annan orsak säker- heten blivit minskad och icke efter anma- ning nöjaktig säkerhet lämnas, skall beskatt- ningsmyndigheten förklara beviljat anstånd icke vidare gälla.
Om skyldighet att, då anstånd med skat- tens fastställande ägt rum, å skatten gälda ränta stadgas i 53 å 1 mom.
19 å.
4 mom. Bouppteckning skall vid ingivan- det vara åtföljd av skriftlig uppgift an- gående i denna paragraf avsett tidigare för- värv eller försäkran att sådant förvärv ej förekommit. Enahanda uppgift eller försäk- ran skall lämnas i deklaration angående arvfallen eller testamenterad egendom.
4 mom. Bouppteckning skall vid ingivan- det vara åtföljd av skriftlig uppgift an- gående i denna paragraf avsett tidigare för- värv eller försäkran att sådant förvärv ej förekommit.
Uppgift eller försäkran lämnas av den som uppgivit boet eller, om boets behåll- ning överstiger 20 000 kronor, av envar del- ägare, dock icke av arvinge som genom tes- tamente uteslutits från arv och icke är be- rättigad till laglott och icke heller av ar- vinge eller testamentstagare som på sätt an— gives i 11 5 1 mom. andra stycket avstått från sin rätt. Enahanda uppgift eller för- säkran skall av skattskyldig lämnas i dekla— ration angående arvfallen eller testamente- rad egendom. Efter anmaning är envar del- ägare, testamentstagare, förmånstagare, eller eljest skattskyldig pliktig lämna uppgift eller försäkran.
20 å.
Vid uppskattning av egendom skall lända till efterrättelse i bouppteckning eller, där skatt uttages efter deklaration, i denna upp- taget värde, så framt icke föreskrifterna i 21, 22 eller 23 å föranleda åsättande av an- nat värde. Nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomst eller annan förmån, som av arvlå- taren stiftats genom testamente, uppskattas enligt i 23 å meddelade föreskrifter.
] mom. Vid uppskattning av egendom skall lända till efterrättelse i bouppteck- ning eller, där skatt uttages efter deklara- tion, i denna upptaget värde, så framt icke föreskrifterna i 21, 22, 23 eller 24 å för- anleda åsättande av annat värde. Nyttjande- rätt eller rätt till ränta, avkomst eller annan förmån, som av arvlåtaren stiftats genom testamente, uppskattas enligt i 23 å medde— lade föreskrifter.
Atti ———————————————————————— i 27 å-
Såsom fast __________
(24 &)
Har egendom tillfallit någon med i 8 å första stycket avsedd rätt, uppskattas denna såsom om egendomen bekommits med äganderätt.
Sådan rätt till egendom, som omförmäles i 8 å andra stycket, uppskattas såsom nytt- janderätt.
_________ fast egendom.
2 mom. Har egendom tillfallit någon med i 8 å första stycket avsedd rätt, uppskattas denna såsom om egendomen bekommits med äganderätt.
Sådan rätt till egendom, som omförmäles i 8 å andra stycket, uppskattas såsom nytt- janderätt.
23 5.
Vid uppskattning ________
B. Aktie, obligation eller därmed jämför- lig värdehandling uppskattas, där värde- handlingen noteras å inländsk eller utländsk börs, till det noterade värdet eller, om detta icke motsvarar vad som varit påräkneligt vid försäljning under normala förhållanden, till pris, som vid dylik försäljning kan på- räknas. Sådan värdehandling, som icke no- teras å börs, uppskattas enligt sist angivna grund.
——————— skedd försäljning.
B. Värdepapper, som noteras å inländsk eller utländsk börs, redovisas med ledning av medelvärdet av noteringarna under de- cember närmast före den tidpunkt som av- ses i 21 å, varvid värdet på aktier och an- delar som avses i 35 5 3 mom. kommunal- skattelagen (1928:370) minskas med om- kring fem procent till värde som riksskatte- verket bestämmer. Aktie eller andel, som icke noteras å börs, upptages till det värde som den kan anses hava betingat vid försälj- ning under normala förhållanden, varvid värdet å aktie eller andel som avses i nyss- nämnda lagrum minskas på samma sätt som börsnoterad aktie eller andel.
Andel i ekonomisk förening, vars be— hållna tillgångar vid likvidation allenast del- vis skola skiftas mellan medlemmarna, upp- tages till ett värde motsvarande den del av föreningens förmögenhet som skulle fallit på andelen därest föreningen trätt i likvida- tion.
C. Fordran uppskattas ———————————————— tabellen I.
Osäker fordran uppskattas till belopp, varmed den kan beräknas inflyta. Värdelös fordran anses icke utgöra tillgång. Den omständigheten att gäldenären är delägare i dödsboet föranleder icke fordringens upp- skattande enligt andra grunder än som eljest äro tillämpliga.
Osäker eller tvistig fordran uppskattas en- ligt reglerna i nästföregående stycke. Värde- lös fordran anses icke utgöra tillgång. Den omständigheten att gäldenären är delägare i dödsboet föranleder icke fordringens upp- skattande enligt andra grunder än som eljest äro tillämpliga.
D. För evärdelig ——————————————————— år uppgått. Nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomst eller annan förmån, som utgår under viss tid eller någons livstid, uppskattas till sitt kapi- talvärde. Är rättigheten bestämd till visst be- lopp eller eljest till viss storlek, beräknas ka- pitalvärdet efter det belopp rättigheten för helt år motsvarar och en räntefot av fem procent enligt de vid denna förordning fo— gade tabellerna II, III och IV. Där rättighet, som belastar viss egendom, ej är på nyss an— givet sätt bestämd, anses årliga värdet ut- göra fem procent av det penningvärde, var— till egendomen uppskattats, dock att, där rättighet avser endast del av egendom eller dess årliga värde eljest icke kan bestämmas enligt nyss angivna grund, detta uppskattas efter vad som prövas skäligt.
Kapitalvärdet av rättighet, som icke är bestämd att utgå under någons livstid men ändock är av obestämd varaktighet, upp- skattas med ledning av tabellerna III och IV, såsom om den skolat utgå för den be- rättigades livstid, dock högst till tio gånger det värde, rättigheten för helt år motsvarar.
Är rättighet —————————— E. Värdet av utländskt myntslag beräk- nas efter den köpkurs på checkar, utställda i samma myntslag, som gällde vid tiden för skattskyldighetens inträde. Finnes ej sådan kurs eller kan av annan anledning värdet icke beräknas efter denna grund, bestämmer Konungen eller den myndighet Konungen förordnar, hur beräkningen skall ske.
F. Annan lös egendom än förut nämnts uppskattas till vad den kan antagas hava be- tingat vid en av boets avveckling föranledd, med tillbörlig omsorg skedd försäljning.
Nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomst eller annan förmån, som utgår under viss tid eller någons livstid, uppskattas till sitt kapi- talvärde. Är rättigheten bestämd till visst be— lopp eller eljest till viss storlek, beräknas ka- pitalvärdet efter det belopp rättigheten för helt år motsvarar och en räntefot av fem procent enligt de vid denna förordning fo— gade tabellerna II och 111. Där rättighet, som belastar viss egendom, ej är på nyss an- givet sätt bestämd, anses årliga värdet ut- göra fem procent av det penningvärde, var- till egendomen uppskattats, dock att, där rättighet avser endast del av egendom eller dess årliga värde eljest icke kan bestämmas enligt nyss angivna grund, detta uppskattas efter vad som prövas skäligt.
Kapitalvärdet av rättighet, som icke är bestämd att utgå under någons livstid men ändock är av obestämd varaktighet, upp- skattas med ledning av tabell III, såsom om den skolat utgå för den berättigades livstid, dock högst till tio gånger det värde, rättig- heten för helt år motsvarar.
_________ yngstes ålder.
E. Värdet av utländskt myntslag beräknas efter den köpkurs på checkar, utställda i samma myntslag, som gällde vid tiden för skattskyldighetens inträde. Kan värdet icke beräknas efter nu angiven grund, bestäm- mer riksbanken hur beräkningen skall ske.
F. Annan lös egendom än förut nämnts uppskattas, om ej annat följer av 24 5, till vad den kan antagas hava betingat vid en av boets avveckling föranledd, med tillbörlig omsorg skedd försäljning.
(Jfr 20 5 2 mom.)
24 5.
Läs egendom, som är avsedd för stadig- varande bruk i jordbruk med binäringar, i skogsbruk eller i rörelse, värdesättes i enlig- het med vedertaget affärsbruk inom det slag av verksamhet, däri egendomen är nedlagd.
Därvid får tillgångar, som äro avsedda för stadigvarande bruk i rörelse, upptagas till anskaffningsvärdet, med avdrag för ut— rangering, slitning och annan värdeminsk- ning. Värdesättning som godtagits vid in- komstberäkning enligt kommunalskattela- Iagen (1928:370) får tillämpas vid värde- ring enligt denna förordning.
Varulager upptages till bokförda värdet med tillägg för hälften av dold reserv i lag- ret. Med dold reserv förstås härvid skillna- den mellan å ena sidan anskaffningsvärde (tillverkningsvärde), efter avdrag för inku- rans, och å andra sidan bokfört värde å lag- ret. Består lager av fastigheter eller värde- papper, beräknas dold reserv med utgångs- punkt från de värden vartill sådan egendom skall upptagas enligt 22 och 23 555.
I fråga om värdesättning av tillgångar inom jordbruk med binäringar samt skogs- bruk gäller, att djur sättas till sitt värde i all- männa marknaden. Där inkomsten beräk- nas enligt bokföringsmässiga grunder uppta— gas dock djur till det bokförda värdet med tillägg för hälften av dold reserv. Med dold reserv förstås härvid det belopp varmed bokfört värde understiger det värde som för olika slag av djur i skilda åldersgrupper fastställes av riksskatteverket. Vid värde- sättning av övriga lagertillgångar ävensom maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda tillgångar följas bestämmelserna för rörelse. Beräknas inkomsten enligt kontant- principen upptages lager dock till anskaff- ningsvärdet ( tillverkningsvärdet) efter av— drag för inkurans.
Medel som innestå på skogskonto uppta- gas till halva värdet. Medel som avsatts till investeringsfond för förlorade inventarier el- ler lagertillgångar eller till fonder som avser avyttrat fartyg får upptagas som skuld till halva beloppet.
25 &.
Häftar vid —————————— ______ yngstes levnadsålder.
Värdet av förpliktelse att utge pension enligt lagen om tryggande av pensionsut- fästelse m. m. (1967: 531) uppskattas enligt följande. Pensionsutfästelse räknas som skuld oberoende av om den i räkenskaperna upptagits bland skulderna. Avdrag vid vår- dering enligt denna förordning får högst ske med belopp som motsvarar högsta till— låtna avsättning vid inkomsttaxeringen.
Har avdrag enligt nästföregående stycke ej helt kunnat utnyttjas får hälften av över- skjutande pensionsskuld avdragas. Med överskjutande pensionsskuld förstås skillna- den mellan högsta tillåtna avsättning vid in- komsttaxeringen och summan av i balans- räkningen under rubriken ”Avsatt till pen- sioner” redovisat belopp och pensionsstiftel- ses förmögenhet. Om däremot sistnämnda poster överstiger högsta tillåtna avsättning skall i stället halva skillnaden redovisas så- som tillgång.
Kapitalvärdet av pensionsutfästelse lik- som eljest värdet av utgående pension, be- räknas enligt försäkringstekniska grunder som fastställas av Konungen eller den myn- dighet Konungen bestämmer.
26 &. Den som —————————————————— egendoms Värde.
Till upplysning ————————— Till ledning för värdering av aktier, obli— gationer och därmed jämförliga värdehand— lingar skall företes intyg av bank, mäklare eller annan med saken förtrogen. Är sådan handling icke noterad å börs, skall företes av landskamreraren i länet eller, i Stock- holms Iän, av taxeringsdirektören meddelat bevis om det värde, vartill enligt senast verkställd prövning handlingen må hava upptagits vid taxering enligt förordningen om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt.
Beskattningsmyndigheten må, där särskild anledning föreligger, förordna lämplig per— son att verkställa uppskattning av lös egen- dom till ledning för dess värdering. Förord- nande som nu sagts må, efter framställning av den enligt 64 5 1 mom. förordnade
————————— blivit gjord.
Är aktie, obligation eller annan därmed jämförlig värdehandling icke noterad å börs, skall bevis företes om handlingens värde enligt förordningen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt. Bevis utfärdas av länsstyrelsen i det län där handlingen vär- deras. Är denna länsstyrelse också beskatt- ningsmyndighet i skatteärendet enligt 34 5 erfordras dock icke sådant bevis.
Beskattningsmyndigheten må, där särskild anledning föreligger, förordna lämplig per- son att verkställa uppskattning av lös egen- dom till ledning för dess värdering. Förord- nande som nu sagts må, efter framställning av allmänna ombudet, meddelas av läns-
granskningsmyndigheten, meddelas av hov- rätten i dit fullföljt skatteärende. Det åligger skattskyldig eller den, som för skattskyldig omhänderhar egendom, att hålla egendo- men tillgänglig för besiktning ävensom att tillhandagå förrättningsmannen med upplys- ningar och annan utredning. Ersättning åt förrättningsmannen erlägges, om egendo- men ingår i dödsbo, av boet och eljest av den för egendomen skattskyldige.
skatterätten i dit fullföljt skatteärende. Det åligger skattskyldig eller den, som för skatt- skyldig omhänderhar egendom, att hålla egendomen tillgänglig för besiktning även- som att tillhandagå förrättningsmannen med upplysningar och annan utredning. Ersätt- ning åt förrättningsmannen erlägges, om egendomen ingår i dödsbo, av boet och el— jest av den för egendomen skattskyldige.
27 5.
Har fast egendom efter den tidpunkt, som näst föregående årets taxeringsvärde avsett, väsentligt nedgått i värde på grund av all- män förändring i det ekonomiska läget eller har å börs eller eljest i marknaden noterad aktie, obligation eller därmed jämförlig vär- dehandling efter den tidpunkt, som avses i 21 5, nedgått i värde med en fjärdedel eller mera och uppgår, därest egendomen upp- skattas efter ovan i denna förordning stad- gade grunder, skatten för sådana lotter i boet, om vilkas beskattande är fråga, till sammanlagt minst 3000 kronor, må Ko- nungen, såframt det finnes uppenbart att utgörandet av skatt efter nämnda beräk- ningsgrunder skulle verka oskäligt betung- ande, på ansökan av skattskyldig, boutred- ningsman eller testamentsexekutor medgiva, att skatten skall utgå efter lägre värde än det, vartill egendomen eljest skall uppskat- tas.
Ansökan som i denna paragraf sägs skall för att kunna upptagas till prövning vara till Konungen ingiven innan beslut om skattens fastställande meddelas.
Har fast egendom inom ett år efter den tidpunkt som avses i 21 5 sålts till ett pris, som uppenbart ej utgör underpris och som med minst en fjärdedel understiger det värde som lagts till grund vid skattlägg- ningen, eller är det eljest uppenbart att egendomen nedgått i värde i angiven om- fattning, får skatten beräknas med hänsyn till det lägre värdet.
Om värdepapper, som noteras å inländsk eller utländsk börs, under den decembermå- nad som följer närmast efter den tidpunkt som avses i 21 5, har ett enligt 23 5 B. be- räknat värde som med minst en fjärdedel understiger det värde som lagts till grund vid skattläggningen, får skatten beräknas med hänsyn till det lägre värdet.
Bestämmelserna i andra stycket skall äga motsvarande tillämpning beträffande aktie, som icke noteras å börs, eller andel i ekono- misk förening eller i bolag, varvid dock det lägre värdet skall föreligga inom ett år efter den tidpunkt som avses i 21 5.
Nedgång i värdepappers värde beräknas på grundval av boets sammanlagda inne- hav. Har värdepapper sålts, räknas härvid de sålda värdepapperen till sitt försäljnings- pris.
Nedsättning enligt denna paragraf medgi- ves endast om den fasta egendomen, an- delen, eller boets sammanlagda innehav av värdepapper vid skattläggningen upptagits till ett värde av minst 50 000 kronor.
Skriftlig ansökan om nedsättning göres av skattskyldig, boutredningsman eller testa- mentsexekutor hos beskattningsmyndigheten före utgången av kalenderåret efter döds- året.
31 5.
Till ledning vid uträknandet av skatt en— ligt denna förordning utfärdar Konungen erforderliga tabeller.
Efterbeskattning
Till ledning vid uträknandet av skatt en- ligt denna förordning fastställas tabeller av riksskatteverket. Efterbeskattning och återvinning
32 &.
Har efter det beslut meddelats om fast— ställande av skatt
a) kännedom erhållits om förut icke känt testamente;
b) testamente eller förordnande jämlikt lagen om försäkringsavtal om insättande av förmånstagare, vartill hänsyn tagits vid skat- teärendets prövning, blivit genom lagakraft- vunnen dom helt eller delvis förklarat ogillt ;
c) genom lagakraftvunnen —————
1 mom. Har efter det beslut meddelats om fastställande av skatt
a) testamente eller förmånstagarförord— nande, vartill hänsyn tagits vid skatteären- dets prövning, blivit genom lagakraftvunnen dom helt eller delvis förklarat ogillt, eller jämkats för tillgodoseende av laglottsan- språk som föranleder återvinning;
b) föreskrift i testamente till förmån för mottagare som avses i 3 5 icke verkställts i enlighet med testamentet inom tre år från den dag föreskriften kunnat verkställas;
—————————— eller 16 5;
d) beträffande bouppteckning ——————————— av bouppteckningen;
e) kännedom erhållits angående vid tiden för skattskyldighetens inträde föreliggande omständighet, som föranleder, att i deklara- tion uppgiven behållning eller egendom bort upptagas eller fördelas annorledes än i de- klarationen angivits;
f) kunskap vunnits om förhållande som föranleder tillämpning av 19 å;
och hade, ___________
(59 %) Har efter det beslut meddelats om fast- ställande av skatt a) kännedom erhållits om förut icke känt testamente; b) testamente eller förordnande jämlikt
e) sådan rättighet som avses i 6 5 första stycket icke gjorts gällande inom där före— skriven tid eller avståtts efter det att till- träde skett;
t) kännedom erhållits angående vid tiden för skattskyldighetens inträde föreliggande omständighet, som föranleder, att i deklara- tion uppgiven behållning eller egendom bort upptagas eller fördelas annorledes än i de- klarationen angivits;
g) kunskap vunnits om förhållande, som föranleder tillämpning av 19 å;
_ _ _ — felande belopp.
Framställning om efterbeskattning må icke göras senare än tio år efter skattskyl- dighetens inträde. Har i fall som avses un- der e) rättighet avståtts, skall dock tiden räknas från det rättigheten enligt föreskrift i testamente eller annan före dödsfallet till- kommen rättshandling skolat upphöra.
2 mom. Om skattskyldig på grund av omständighet som angives i 1 mom. a), c), d) eller f) haft att gälda lägre skatt än tidi- gare beräknats, skall nedsättning ske med överskjutande belopp. Detsamma gäller
lagen om försäkringsavtal om insättande av förmånstagare, vartill hänsyn tagits vid skat- teärendets prövning, blivit genom lagakraft- vunnen dom helt eller delvis förklarat ogillt;
c) genom lagakraftvunnen dom eljest bli- vit bestämt angående delningen av egendom i dödsbo, där skatten fastställts med ledning av handling, som avses i 15 eller 16 5;
d) beträffande bouppteckning yppats fel- aktighet, som efter vad i 20 kap. 10 5 ärv- dabalken stadgas föranleder tillägg till eller rättelse av bouppteckningen;
e) kännedom erhållits angående vid tiden för skattskyldighetens inträde föreliggande omständighet, som föranleder att i deklara- tion uppgiven behållning eller egendom bort upptagas eller fördelas annorledes än i de- klarationen angivits;
och hade, om hänsyn tagits till omstän— dighet som nu avses, någon skattskyldig haft att gälda mindre skatt än vad beräk- nats, skall honom påfärd skatt nedsättas med sålunda för högt beräknat belopp.
Ansökan om återvinning av skatt efter vad nu sagts göres skriftligen och upptages av den underrätt eller länsstyrelse, som meddelat beslut i skatteärendet.
34
Beskattningsmyndighet är den allmänna underrätt, vid vilken arvlåtaren (testator) el- ler, då fråga är om egendom vartill före- gående innehavare på livstid haft i 8 & första eller andra stycket avsedd rätt, denne skolat svara i mål, som rörde hans person.
Finnes ej behörig beskattningsmyndighet efter vad nu sagts upptages skatteärendet av Stockholms rådhusrätt.
om i fall enligt 1 mom. e) rättigheten icke gjorts gällande inom den i 6 5 första stycket föreskrivna tiden,
om i bouppteckning redovisad borgens- förbindelse eller tvistig skuld infriats, eller
om tvistig eller osäker fordran blivit helt eller delvis värdelös.
Ansökan om återvinning må icke göras senare än tio år från skattskyldighetens in- träde. Beslut om återvinning utan ansökan får ej meddelas efter den tidens utgång.
3 mom. Framställning om efterbeskatt- ning och ansökan om återvinning av skatt göres skriftligen hos den beskattningsmyn— dighet som meddelat beslut i skatteärendet. Även utan sådan ansökan skall beslut om återvinning meddelas i samband med re- gistrering av bouppteckning eller om det i samband med efterbeskattning framgår att rätt till återvinning föreligger.
Om efterbeskattning göres framställning av det allmänna ombudet. Återvinning får sökas av skattskyldig, boutredningsman eller testamentsexekutor.
Beskattningsmyndighet är länsstyrelsen i det län där arvlåtaren eller testator eller, då fråga är om egendom vartill föregående in- nehavare intill sin död haft i 8 5 första eller andra stycket avsedd rätt, denne var man- talsskriven vid tiden för dödsfallet, eller, om han då ej var mantalsskriven inorn riket, där han var bosatt eller stadigvarande vistades.
Finnes ej behörig beskattningsmyndighet efter vad nu sagts upptages skatteärendet av länsstyrelsen i Stockholms län.
35 &.
Skyldighet att erlägga gåvoskatt åligger: a) svensk medborgare, här i riket bosatt utlänning samt svensk juridisk person
för gåva av egendom inom eller utom ri- ket;
Skyldighet att erlägga gåvoskatt åligger:
a) fysisk person som är bosatt eller sta- digvarande vistas här i riket samt svensk juridisk person
för gåva av egendom inom eller utom ri- ket;
b) annan utlänning än under a) sägs samt här i riket icke hemmahörande juridisk per— son
för gåva av sådan egendom, som angives i 4 5 1 mom. 2).
b) annan fysisk person än under a) sägs samt här i riket icke hemmahörande juridisk person
för gåva av sådan egendom, som angives i 4 5 1 mom. 2);
0) svensk medborgare, som icke är skatt- skyldig enligt a) ovan,
för gåva från någon som under a) sägs. Visar någon, som icke är skattskyldig en- ligt a) ovan, att gåvoskatt erlagts i annat land för gåvan, skall sådan gåvoskatt avräk- nas från den svenska skatten så långt denna räcker.
36 &.
Skattskyldighet inträder, —————— Vad i ____________
——————— dess mottagande. —————— bortgivna egendomen.
Vid beskattning av gåva tillämpas be- stämmelserna i 13 5 1 mom. 5) c) och d) samt 2 mom. Avdrag medgives endast för sådan skuld för vilken gåvotagaren iklätt sig personligt betalningsansvar.
37 ä.
2 mom. Skatt såsom för gåva utgår för vad som i enlighet med lagen om försäk— ringsavtal i annat fall än i 12 & avses till- faller någon i egenskap av förmånstagare.
2 mom. Skatt såsom för gåva utgår för vad som i annat fall än i 12 % avses tillfaller någon i egenskap av förmånstagare.
Vid beskattning, ————————————— skattskyldighetens inträde. 43 &.
Vid beskattning av gåva skall i tillämpliga delar lända till efterrättelse, förutom ovan särskilt angivna bestämmelser i 6—9, 12, 19, 21 och 30 65, vad i fråga om arvsskatt vi— dare är stadgat i 4 & 2 och 3 mom., 14, 20, 22—27 åå, 28 5 med undantag av vad i and- ra och fjärde styckena stadgas, ävensom 32 å; och skall därvid den i 32 55 f) före- kommande hänvisningen till 19 å i stället gälla 41 & samt 28 & första och tredje styc— kena tillämpas som om gåvan utgjorde arv efter givaren.
Vid beskattning av gåva skall i tillämpliga delar lända till efterrättelse vad i fråga om arvsskatt är stadgat i 4 & 2, 3 och 4 mom., 1], 14, 20, 22—26 åå, 28 5 med undantag av vad i andra och fjärde styckena stadgas, och 32 &; hänvisningen i 32 5 g) skall dock gälla 41 &, varjämte 28 5 första och tredje styckena skall tillämpas som om gåvan ut- gjorde arv efter givaren.
45 &.
Deklaration skall ________
C) angående sådan i 32 5 a), b), c), e) och f) samt i 33 ä 2 mom. angiven omständig- het, som föranleder efterbeskattning, dock ej där i fall som avses i 32 5 a) testamente, varom kännedom erhållits, blivit bevakat;
—————— eller testamentstagare;
C) angående sådan i 32 5 a), b), c), e), f) och g) samt i 33 ä 2 mom. angiven omstän- dighet, som föranleder efterbeskattning;
D) angående förvärv _______
_________ likställt fång.
Skall enligt —————————————————— avgiva deklaration.
Efter anmaning är envar skyldig avgiva deklaration.
47 &. Deklaration skall —————————————— skattens bestämmande. Angående skyldighet —————————————————— i 19 &. Där deklaration ———————————————— hemvist uppgivas. Vad ovan ———————————————— föregående innehavaren. Deklaration skall avlämnas i två exemp— lar och, om den avser gåva eller annat jäm- likt 37 5 därmed i beskattningshänseende likställt fång, avfattas å blankett enligt for- mulär, som fastställes av Konungen. Dekla— rationen skall åtföljas av handlingar, inne- fattande upplysning om de förhållanden, som äro av betydelse för skattens bestäm- mande. Har bouppteckning efter utlänning härstädes förrättats men vid ingivandet av deklaration angående kvarlåtenskapen ännu icke blivit inregistrerad, skall vid deklaratio- nen fogas bouppteckningen i huvudskrift el- ler bestyrkt avskrift.
Deklaration skall avlämnas i ett exemplar och avfattas på blankett enligt formulär, som riksskatteverket fastställer. Deklaratio- nen skall åtföljas av handlingar, innefat- tande upplysning om de förhållanden, som äro av betydelse för skattens bestämmande. Har bouppteckning efter utlänning härstä— des förrättats men vid ingivandet av dekla- ration angående kvarlåtenskapen ännu icke blivit inregistrerad, skall vid deklarationen fogas bouppteckningen i huvudskrift eller bestyrkt avskrift.
48 &.
Avlämnade deklarationer skola med un- dantag för den tid, varunder de jämlikt be- stämmelsen i 64 5 2 mom. äro överlämnade för granskning, hos beskattningsmyndighe- ten förvaras under tolv år från utgången av det år, varunder de ingivits. Där beskatt- ningsmyndighet eller den enligt 64 9 1 mom. förordnade granskningsmyndigheten av särskild anledning så finner påkallat, skall deklaration förvaras under femtio år från utgången av det år, varunder den ingi— vits. Efter utgången av nu angivna tider skola deklarationerna förstöras.
Deklarationer må _ _ _ _ _ _ _ _ DCklaration, som _— _ _ _ _ _ _ _
Avlämnade deklarationer skola hos be- skattningsmyndigheten förvaras under tolv år från utgången av det år, varunder de in— givits. Där beskattningsmyndighet av sär- skild anledning det beslutar, skall deklara- tion förvaras under femtio år från utgång- en av det år, varunder den ingivits. Efter utgången av nu angivna tider skola deklara- tionerna förstöras.
—————— statistisk bearbetning. ________ andra stycket.
Vad ovan —————————————————— ej bouppteckning. 49 &.
Där någon i enlighet med lagen om för- säkringsavtal blivit insatt såsom förmånsta- gare, åligger det försäkringsgivaren att an- gående händelse, som enligt denna förord- ning medför skattskyldighets inträde, lämna kontrolluppgift till den beskattningsmyndig-
Där någon blivit insatt såsom förmånsta- gare, åligger det försäkringsgivaren att an- gående händelse, som enligt denna förord— ning medför skattskyldighets inträde, lämna kontrolluppgift till den beskattningsmyndig- het, vilken har att upptaga fråga om be-
(Nu varande lydelse)
het, vilken har att upptaga fråga om be- skattning av försäkringsbeloppet, och därvid enligt närmare föreskrifter, som meddelas av Konungen, jämväl uppgiva övriga för- hållanden av betydelse för skattens bestäm- mande. Uppgiftsskyldighet föreligger dock icke, därest försäkringsbeloppet eller, i fråga om belopp som utfaller periodiskt, det sammanlagda årsbeloppet ej överstiger 5 000 kronor. Där fråga är om flera försäk- ringar, skall vad nu sagts hava avseende å försäkringamas sammanlagda belopp.
Uppgift, varom _________ Vad i ____________
(Föreslagen lydelse)
skattning av försäkringsbeloppet, och därvid enligt närmare föreskrifter, som meddelas av riksskatteverket, jämväl uppgiva övriga förhållanden av betydelse för skattens be- stämmande. Uppgiftsskyldighet föreligger dock icke, därest försäkringsbeloppet eller, i fråga om belopp som utfaller periodiskt, det sammanlagda årsbeloppet ej överstiger 5 000 kronor. Där fråga är om flera försäk- ringar, skall vad nu sagts hava avseende å försäkringarnas sammanlagda belopp.
________ om dödsfallet.
_________ sjätte stycket.
Har premier till belopp överstigande 1 000 kronor erlagts för försäkring som till- hör underårig men som gäller annan person, skall försökringsgivaren senast den 15 febru- ari nästföljande år underrätta beskattnings— myndigheten i den underåriges hemvistlän därom.
49aé.
Skriftligt meddelande i två exemplar an- gående beslut om avstående av arv enligt 5 & lagen om allmänna arvsfonden tillställes be- skattningsmyndigheten.
Innan skatteärendet avgöres, skall den skattskyldige lämna sådan uppgift eller för- säkran som avses i 19 ä 4 mom. Tillfälle skall beredas honom att yttra sig i ärendet i övrigt.
Skriftligt meddelande i ett exemplar an- gående beslut om avstående av arv enligt 5 5 lagen (1928: 281) om allmänna arvsfon- den tillställes beskattningsmyndigheten.
Innan skatteärendet avgöres, skall den skattskyldige lämna sådan uppgift eller för- säkran som avses i 19 ä 4 mom.
51 &.
Ärende rörande fastställande av skatt, som ej skall uttagas efter deklaration, upp- tages till avgörande vid inregistrering av bouppteckning eller handling, som avses i 20 kap. 10 & ärvdabalken, eller när handling som avses i 49 a & inkommit till beskatt- ningsmyndigheten eller, där jämlikt 17 5 an- stånd med skattens fastställande blivit bevil- jat, när till beskattningsmyndigheten ingivits handling, för vars företeende anståndet be- viljats, eller, om sådan handling icke ingives inom anståndstiden, vid utgången av sist- nämnda tid eller, då jämlikt 32 9 a) efter- beskattning skall äga rum till följd av be- vakning av där omförmält testamente, vid bevakningen.
Ärende rörande fastställande av skatt upptages till avgörande vid inregistrering av bouppteckning eller handling, som avses i 20 kap. 10 & ärvdabalken, eller när handling som avses i 49 a & inkommit till beskatt— ningsmyndigheten eller, där jämlikt 17 & an- stånd med skattens fastställande blivit bevil— jat, när till beskattningsmyndigheten ingivits handling, för vars företeende anståndet be- viljats, eller, om sådan handling icke ingives inom anståndstiden, vid utgången av sist- nämnda tid.
Bevis om det belopp, vartill skatten blivit fastställd, skall tecknas på bouppteckning eller handling, som avses i 20 kap. 10 9 ärv- dabalken eller i 49 a 5, eller i fall, då dekla- ration skall avgivas, på det exemplar av de- klarationen, som återställes till den skatt- skyldige. När efterbeskattning jämlikt 32 5 a) skall ske till följd av bevakning av testa- mente, skall sådant bevis tecknas på ut- gående expedition angående bevakningen.
Har jämlikt 17 &" beviljats anstånd med fastställande av skatten, åligger det döds- boet att tillhandahålla beskattningsmyndig- heten utlämnad bouppteckning för sådan anteckning som sägs i föregående stycke.
Handling, som anges i andra stycket, skall för anteckning, som där avses, tillhan- dahållas överrätt, när denna fastställt skatt till högre belopp än förut beräknats, och den enligt 64 5 1 mom. förordnade gransk— ningsmyndigheten, när skattskyldig vitsordat anmärkning som framställts av denna myn- dighet.
I andra fall fastställes skatten på grundval av deklaration eller, om deklaration trots anmaning ej inkommit eller är så ofull— ständig att den ej kan läggas till grund för beskattning, på grundval av annan förelig- gande utredning.
52 &.
Jfr 53 5.
Beskattningsmyndighets beslut om fast- ställande av skatt är preliminärt intill dess slutligt beslut meddelats eller skall anses föreligga enligt tredje eller fjärde stycket. Nytt preliminärt beslut meddelas när fram- komna omständigheter föranleda ändring av tidigare preliminärt beslut.
Preliminärt beslut får icke meddelas se- nare än ett år efter den tidpunkt då boupp- teckning eller deklaration senast skolat vara ingiven. I fall som avses i 17 ,? räknas dock tiden från anståndstidens utgång.
Slutligt beslut om fastställelse av skatt skall meddelas, om part begär sådant beslut inom tre månader från det preliminärt be- slut meddelats eller om beskattningsmyndig- het eljest anser slutligt beslut påkallat.
Föreligger icke slutligt beslut vid ut- gången av den tid som angivits i andra styc- ket, anses det senast meddelade prelimi- nära beslutet som slutligt beslut.
Av preliminärt beslut skall framgå att an- stånd kan medges med skattens erläggande samt att part kan erhålla slutligt beslut. Slut-
ligt beslut skall innehålla besvärshänvis- ning.
Beslut skall delgivas part, eller såvitt gäl- ler arvsskatt på grund av bouppteckning, bouppgivare.
53 å.
(52 &)
1 mom. Skatt enligt denna förordning skall, i den mån ej jämlikt 55 å anstånd medgivits, erläggas inom sex veckor efter det att beslut om skattens faställande med— delats eller den enligt 64 5 1 mom. förord— nade granskningsmyndigheten erhållit med- delande om att skattskyldig vitsordat an- märkning som framställts av denna myndig- het.
Har jämlikt 17 % anstånd med skattens fastställande ägt rum, skall beskattnings- myndigheten från dagen då bouppteckning senast skolat vara ingiven eller, där skatten uttages efter deklaration, från dagen då, om anstånd ej beviljats, deklarationen senast skolat vara avlämnad till dagen för skattens fastställande påföra ränta å skattebeloppet efter den procent, som Konungen i anslut- ning till det allmänna ränteläget fastställer varje år i december att gälla för det påföl- jande året. Skall jämlikt 54 å skatten för- skjutas av dödsboet, påföres vid skattens fastställande ränta utan uppdelning å de särskilda skattskyldiga. Vad av beräknad ränta överskjuter helt krontal bortfaller.
Skatten jämte ränta, där sådan påförts, skall, då underrätt är beskattningsmyndig- het, betalas till länsstyrelsen i det län, dit underrätten hör, och eljest till den länssty- relse som är beskattningsmyndighet.
2 mom. Vid erläggande av arvsskatt, som jämlikt 54 5 skall av dödsboet förskjutas, må efter tillstånd av beskattningsmyndighe- ten intill ett belopp, motsvarande högst hälf- ten av skatten, såsom betalningsmedel gälla skuldebrev, till säkerhet för vilket, jämlikt gällande bestämmelser angående inteckning i fast egendom, tomträtt, vattenfallsrätt, far- tyg, jordbruksinventarier eller förlagsegen— dom, inteckning meddelats i boet tillhörig
1 mom. Skatt enligt denna förordning skall, i den mån ej jämlikt 55 & anstånd medgivits, erläggas inom tre månader efter det att preliminärt beslut om skattens fast- ställande meddelats.
Har jämlikt 17 & anstånd med skattens faställande ägt rum, skall beskattningsmyn— digheten från dagen då bouppteckning se- nast skolat vara ingiven eller, där skatten uttages efter deklaration, från dagen då, om anstånd ej beviljats, deklarationen senast skolat vara avlämnad till dagen för skattens fastställande påföra ränta å skattebeloppet efter den procent, som Konungen i anslut- ning till det allmänna ränteläget fastställer varje år i december att gälla för det påföl- jande året. Skall jämlikt 54 å skatten för- skjutas av dödsboet, påföres vid skattens fastställande ränta utan uppdelning å de särskilda skattskyldiga. Vad av beräknad ränta överskjuter helt krontal bortfaller.
Skatten jämte ränta, där sådan påförts, skall betalas till länsstyrelsen.
egendom, eller ock skuldförbindelse med säkerhet av sådant skuldebrev.
Sålunda intecknat skuldebrev vare gäl— lande såsom betalningsmedel eller säkerhet endast i den mån detsamma fastställts att gälla inom det värde, till vilket den inteck- nade egendomen upptagits i ärendet an- gående arvsskattens fastställande, och därjämte endast under förutsättning, att in- teckningen omfattar jämväl ränta efter den procent, som Konungen föreskriver.
Överstiger den arvsskatt, som skall av dödsboet förskjutas, 20 000 kronor må därjämte, intill skattens halva belopp, å in- ländsk börs noterade aktier, som ingå bland dödsboets tillgångar, eller skuldebrev, för vilket lämnas säkerhet i börsnoterade eller andra aktier, gälla såsom betalningsmedel i enlighet med de föreskrifter Konungen meddelar.
Å skuld, som avses i första och tredje styckena, skall gäldas ränta efter den pro- cent, som Konungen i anslutning till det all- männa ränteläget fastställer varje år i de- cember att gälla för det påföljande året. Räntan räknas från den dag då beslut med- delats om att skatten må erläggas med betal— ningsmedel varom nu är fråga.
(53 å)
I fall, där underrätt fastställt skatt, skall rätten till den länsstyrelse, som enligt 52 5 1 mom. tredje stycket är uppbördsmyndighet, snarast översända till rätten ingiven boupp- teckning eller annan handling, som sägs i 51 5 andra stycket, eller bouppteckning, som tillhandahållits rätten jämlikt tredje stycket sistnämnda paragraf. Därjämte ålig— ger det rätten att, enligt vad Konungen när— mare bestämmer, tillställa länsstyrelsen de uppgifter, som fordras för uppbörd av skat- ten. Vad nu sagts skall äga motsvarande till- Iämpning, när överrätt fastställt skatt till högre belopp än förut beräknats eller skatt- skyldig vitsordat anmärkning som fram- ställts av den enligt 64 5 1 mom. förord- nade granskningsmyndigheten.
Inbetalning enligt 52 9” 1 mom. tredje stycket skall ske till postgirokonto hos läns-
2 mom. Inbetalning enligt 1 mom. tredje stycket skall ske till postgirokonto hos läns-
styrelsen. Inbetalningen sker kostnadsfritt. Skatten skall anses vara erlagd den dag, då inbetalningskort eller försändelse innehål- lande girokort inkommit till postanstalt.
Har skatt icke erlagts inom föreskriven tid, skall länsstyrelsen, om ej annat följer av vad i 6 5 sista stycket stadgas, förordna om uttagande av felande belopp i den ordning, som enligt uppbördsförordningen gäller för indrivning av restförd skatt. Avgift för in- drivningen skall utgå enligt grunder som av Konungen bestämmas.
Handling, som enligt första stycket till- ställts länsstyrelsen och som ingivaren äger återfå, må länsstyrelsen icke utlämna till denne förrän skatt, med vars erläggande an- stånd ej medgivits, blivit erlagd. Innan handlingen utlämnas, skall den förses med anteckning om beloppet av inbetald skatt.
Handling som avses i 49 a 5 överlämnas till den skattskyldige sedan skatt, med vars erläggande anstånd ej medgivits, blivit er- lagd. Innan handlingen utlämnas, skall den förses med anteckning om beloppet av inbe- tald skatt.
styrelsen. Inbetalningen sker kostnadsfritt. Skatten skall anses vara erlagd den dag, då inbetalningskort eller försändelse innehål- lande girokort inkommit till postanstalt.
Har skatt icke erlagts inorn föreskriven tid, skall länsstyrelsen, om ej annat följer av vad i 6 5 sista stycket stadgas, förordna om uttagande av felande belopp i den ordning, som enligt uppbördsförordningen gäller för indrivning av restförd skatt. För indriv- ningen utgår restavgift enligt bestämmel- serna i 58 5 1 mom. första stycket upp- bördsförordningen (1953: 272).
54 &.
Arvsskatt för egendom, för vilken skatt- skyldighet inträtt vid arvlåtarens (testators) eller i fall, som avses i 8 & första stycket, föregående innehavarens död, ävensom i 52 ä 1 mom. omnämnd ränta förskjutas av dödsboet, dock icke där fråga är om lott, som beskattas efter vad i 6 & andra stycket (1) sägs, eller förvärv, som avses i 1 5 andra stycket eller 12 &. Skattskyldig skall vid till- träde av honom tillkommande lott, för vil- ken skatten förskjutits av dödsboet, till boet gälda på lotten belöpande skatt jämte andel i räntan; och skall tillika å belopp, som så- lunda skall erläggas, gäldas den ränta, som kunnat av dödsboet påräknas vid insättning å bankräkning.
Saknas i dödsbo tillgång till gäldande av skatt och ränta, som icke erlagts inom tid, som angives i 52 & 1 mom., svare dödsbo- delägarna för vad som brister såsom i 21 kap. ärvdabalken är stadgat i fråga om gäld efter den döde; dock vare efterlevande make
Arvsskatt för egendom, för vilken skatt- skyldighet inträtt vid arvlåtarens (testators) eller i fall, som avses i 8 & första stycket, föregående innehavarens död, ävensom i 53 ä 1 mom. omnämnd ränta förskjutas av dödsboet, dock icke där fråga är om lott, som beskattas efter vad i 6 & andra stycket d) sägs, eller förvärv, som avses i 1 5 andra stycket eller 12 &. Skattskyldig skall vid till- träde av honom tillkommande lott, för vil- ken skatten förskjutits av dödsboet, till boet gälda på lotten belöpande skatt jämte andel i räntan; och skall tillika å belopp, som så- lunda skall erläggas, gäldas den ränta, som kunnat av dödsboet påräknas vid insättning å bankräkning.
Saknas i dödsbo tillgång till gäldande av skatt och ränta, som icke erlagts inom tid, som angives i 53 ä 1 mom., svare dödsbodel- ägarna för vad som brister såsom i 21 kap. ärvdabalken är stadgat i fråga om gäld efter den döde; dock vare efterlevande make fri
fri från sådant ansvar, där han vid bodel- ning icke erhållit mer än som enligt lag till- kommer honom.
från sådant ansvar, där han vid bodelning icke erhållit mer än som enligt lag tillkom- mer honom.
55 å.
] mom. Uppgå i dödsbo beloppet av kon- tanta medel och därmed jämförliga ford- ringar samt värdet av obligationer och and- ra lätt realiserbara värdepapper sammanlagt. icke till dubbla beloppet av den arvsskatt, som jämlikt 54 5 skall av dödsboet förskju- tas, eller föreligger i andra fall för någon som är skattskyldig enligt denna förordning avsevärd svårighet att genast erlägga hela den skatt, som belöper på honom tillfallen egendom, må beskattningsmyndigheten medgiva, att skatten erlägges genom högst tio årliga inbetalningar, dock att anståndet i intet fall må utsträckas till flera inbetal- ningar än som prövas erforderligt.
På Konungens prövning må ankomma att, där för viss skattskyldig synnerliga skäl därtill äro, medgiva att den skatt, som belö- per på honom tillfallen egendom, erlägges genom högst tjugu årliga inbetalningar.
2 mom. Första inbetalningen skall äga rum inom tid, som angives i 52 5 1 mom., och skall uppgå, om skatten uppdelas i en- dast två poster, minst till en fjärdedel av skattens belopp och i andra fall minst till belopp motsvarande skattebeloppet delat med antalet inbetalningar. Andra inbetal- ningen skall verkställas å årsdagen för be— slutet om skattens fastställande och envar av de följande å motsvarande dag det år, var- under den förfaller till betalning; och skola dessa inbetalningar uppgå till sinsemellan lika belopp. Å skatt, med vars erläggande anstånd åtnjutes, skall gäldas ränta efter den procent, som Konungen i anslutning till det allmänna ränteläget fastställer varje år i december att gälla för det påföljande året.
1 mom. Anstånd med erläggande av skatt medges efter ansökan dödsbo eller skatt- skyldig under ett år, räknat från den tid- punkt då skatten enligt 53 55 eljest skolat erläggas. Vad nu sagts gäller ej om anstånd medgivits jämlikt andra eller tredje stycket av detta moment.
Uppgå i dödsbo beloppet av kontanta medel och därmed jämförliga fordringar samt värdet av obligationer och andra lätt realiserbara värdepapper sammanlagt icke till dubbla beloppet av den arvsskatt, som jämlikt 54 & skall av dödsboet förskjutas, el- ler föreligger i andra fall för någon som är skattskyldig enligt denna förordning avse- värd svårighet att genast erlägga hela den skatt, som belöper på honom tillfallen egen- dom, må beskattningsmyndigheten medgiva, att skatten erlägges genom högst tio årliga inbetalningar, dock att anståndet i intet fal] må utsträckas till flera inbetalningar än som prövas erforderligt.
Riksskatteverket må, där för viss skatt- skyldig synnerliga skäl därtill äro, medgiva att den skatt, som belöper på honom tillfal- len egendom, erlägges genom högst tjugu årliga inbetalningar.
2 mom. Beviljas anstånd enligt 1 mom. andra eller tredje stycket, skall samtidigt be- stämmas storleken av de årliga inbetalning- arna. Den första inbetalningen skall äga rum inom tid, som angives i 53 5 1 mom. Andra inbetalningen skall verkställas å års- dagen för beslutet om skattens fastställande och envar av de följande å motsvarande dag det år, varunder den förfaller till betalning. Å skatt, med vars erläggande anstånd åtnju- tes, skall gäldas ränta efter den procent, som Konungen i anslutning till det all- männa ränteläget fastställer varje år i de- cember att gälla för det påföljande året. Räntan räknas från den dag då anståndsbe— slutet meddelats.
Räntan räknas från den dag då anståndsbe- slutet meddelats.
3 mom. Framställning om anstånd skall skriftligen göras senast då skatteärendet upptages till avgörande. Beviljas anstånd, skall inom tid, som beskattningsmyndighe- ten utsätter, till denna avlämnas till KM:t och kronan utfärdad skuldförbindelse å det belopp anståndet avser jämte ränta. Medgi- ves anstånd, skall därjämte inom samma tid ställas nöjaktig säkerhet, dock att sådan skyldighet icke föreligger för skattskyldig med avseende å skatt som skall utgå för nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomst el- ler annan förmån eller för rätt, som avses i 8 5 andra stycket. Fullgöres ej vad i detta moment föreskrivits, anses anståndet förver- kat.
4 mom. Har anstånd medgivits, skall länsstyrelsen förse handling, som avses i 53 55 sista stycket, förutom med anteckning om det kontant inbetalda skattebeloppet, med bevis om att skuldförbindelse blivit av- lämnad för återstoden av skattens belopp.
5 mom. Den, som erhållit anstånd, är be- rättigad att göra inbetalning jämväl före för- fallodagen. Sådan rätt tillkommer, då an- stånd beviljats dödsbo, även envar skattskyl- dig beträffande å hans lott belöpande skatt.
Varder genom löftesmans död eller av annan orsak ställd säkerhet minskad och
3 mom. Framställning om anstånd göres skriftligen senast inom en månad efter det preliminärt beslut om skatten meddelats. Beviljas anstånd, skall inom tid, som be- skattningsmyndigheten utsätter, till denna avlämnas till KM:t och kronan utfärdad skuldförbindelse å det belopp anståndet av- ser jämte ränta. Medgives anstånd, skall därjämte inom samma tid ställas nöjaktig säkerhet, dock att sådan skyldighet icke föreligger för skattskyldig med avseende å skatt som skall utgå för nyttjanderätt eller rätt till ränta, avkomst eller annan förmån eller för rätt, som avses i 8 5 andra stycket. Fullgöres ej vad i detta moment föreskrivits, anses anståndet förverkat.
Har skatten efter besvär fastställts till högre belopp än tidigare, äger beskattnings- myndigheten efter ansökan besluta om an- stånd beträffande det belopp varmed skat- ten ökats. Bestämmelserna i 1—2 mom. samt nästförgående stycke skola därvid gälla i tillämpliga delar. Ansökan skall gö- ras inom en månad efter det sökanden fått del av domstolens beslut.
4 mom. Den, som erhållit anstånd, är berättigad att göra inbetalning jämväl före förfallodagen. Då anstånd beviljats dödsbo tillkommer sådan rätt även envar skatt- skyldig beträffande skatt som belöper på hans lott.
Varder genom löftesmans död eller av annan orsak ställd säkerhet minskad och lämnas icke efter anmaning annan nöjak- tig säkerhet, är ogulden del av skatten ge- nast förfallen till betalning.
Säkerhet får återlämnas i den mån den- samma icke är nödvändig för säkerställande av kvarstående skatteskuld.
lämnas icke efter anmaning annan nöjaktig säkerhet, är ogulden del av skatten genast förfallen till betalning.
56 &.
Avlider den, som förvärvat egendom genom arv, testamente eller gåva, inom ett år från det skattskyldighet inträtt, eftergives skatten.
I fråga om den, som på livstid bekommit egendom med sådan rätt, som avses i 8 5 andra stycket, eller på livstid erhållit nytt- janderätt, rätt till ränta, avkomst eller an- nan förmån, sker vidare eftergift av skatt sålunda:
(1) då anstånd med skattens erläggande beviljats och den skattskyldige avlider inom fem år från skattskyldighetens inträde, ef- tergives vad av skatten icke förfallit till be- talning vid dödstillfället; dock må ej i fall, då enligt anståndsbelutet skatten uppdelats på flera inbetalningar än tio, eftergift ske för större del av skatten än som skulle hava eftergivits, därest antalet inbetalningar ut- gjort tio;
b) då anstånd med skattens erläggande icke beviljats och den skattskyldige avlider inom fem år från skattskyldighetens inträde, eftergives så stor del av skatten, som, därest anstånd medgivits och skatten därvid upp- delats på sju lika inbetalningar, icke skulle varit till betalning förfallen vid dödstillfäl- let.
Fråga om eftergift av fastställd skatt upp- tages efter därom skriftligen gjord framställ- ning av den underrätt eller länsstyrelse, som meddelat beslut i skatteärendet.
I fråga om eftergift i vissa fall av arvs- skatt för den som erhållit rätt till företag el- ler del däri stadgas i 29 5.
Avlider den, som förvärvat egendom genom arv, testamente eller gåva eftergives skatten enligt följande. Sker dödsfallet inom ett år från det skattskyldighet inträtt, efter- ges hela skattebeloppet. Avlider den skatt- skyldige senare men inom fem år efter det skattskyldighet inträtt, efterges samma be- lopp, minskat med en femtedel för varje helt år som förflutit från sagda tidpunkt.
Fråga om eftergift av skatt upptages efter skriftlig ansökan av den beskattningsmyn- dighet, som meddelat beslut i skatteärendet.
57 &.
Konungen äger i särskilda fall medgiva befrielse från eller nedsättning av skatt för
a) sådan historisk, vetenskaplig eller konstnärlig samling, som på grund av förbe- håll i testamente eller gåvohandling är av- sedd att bibehållas såsom dylik samling;
b) fast egendom, som tillagts någon med
Konungen eller den myndighet Konungen förordnar äger i särskilda fall medgiva be- frielse från eller nedsättning av skatt för
a) sådan historisk, vetenskaplig eller konstnärlig samling, som på grund av förbe- håll i testamente eller gåvohandling är av— sedd att bibehållas såsom dylik samling;
sådan rätt, som avses i 8 & andra stycket, i den mån skatten prövas icke kunna erläggas utan men för ett med egendomen förbundet allmänt intresse av kulturhistorisk eller an- nan art.
Har, efter det anstånd med skattens erläg- gande medgivits, den skattepliktiga egendo- men genom oförutsedd händelse avsevärt nedgått i värde eller föreligga eljest sär- skilda skäl därtill, äger Konungen medgiva befrielse från eller nedsättning av åter— stående del av skatten.
Återvinning av skatt
b) fast egendom, som tillagts någon med sådan rätt, som avses i 8 5 andra stycket, i den mån skatten prövas icke kunna erläggas utan men för ett med egendomen förbundet allmänt intresse av kulturhistorisk eller an- nan art.
Har, efter det anstånd med skattens erläg- gande medgivits, den skattepliktiga egendo- men genom oförutsedd händelse avsevärt nedgått i värde eller föreligga eljest sär- skilda skäl därtill, äger Konungen eller den myndighet Konungen förordnar medgiva befrielse från eller nedsättning av åter— stående del av skatten.
Fullföljd av talan
59 5.
(60 å.)
Vill någon föra talan mot beslut i skatte- ärende, har han att till beskattningsmyndig- heten inkomma med sina till hovrätten ställda besvär. År länsstyrelse i län, som här under skilda hovrätter, beskattningsmyndig- het, skola besvären ställas till den hovrätt, under vilken den del av länet här, där den skattskyldige var mantalsskriven, när skatt- skyldigheten inträdde, eller, om han då ej var mantalsskriven inom riket, där han var bosatt eller stadigvarande vistades; i fråga om juridisk person vare för hovrättens be- hörighet bestämmande, var styrelsen eller förvaltningen hade sitt säte, när skattskyl— digheten inträdde. Besvär må anföras, för- utom av enskild part, av den enligt 64 5 1 mom. förordnade granskningsmyndigheten.
Innefattar beslut av underrätt eller läns- styrelse prövning av fråga om fastställande, eftergift eller återvinning av skatt, må talan fullföljas inom tre år från beslutets dag. När skattskyldig vitsordat anmärkning, som framställts av granskningsmyndigheten, skall vid fullföljd av talan anses, som om beslut om skattens fastställande blivit med- delat av underrätt eller länsstyrelse, när granskningsmyndigheten erhållit medde- lande om vitsordandet. I sådant fall skall klaganden inkomma till hovrätten med sin dit ställda besvärsinlaga. Har part anfört be- svär och vill jämväl hans vederpart söka
Mat beskattningsmyndighets slutliga be- slut föres talan hos länsskatterätt.
Innefattar beslut fråga om fastställande, eftergift eller återvinning av skatt, får talan fullföljas inom två månader efter det part eller, såvitt gäller arvsskatt på grund av bouppteckning, bouppgivaren erhöll del av beslutet.
ändring i beslutet, skall denne dock in- komma med sina besvär inom två månader från det delgivning som avses i 52 kap. 7 55 rättegångsbalken ägt rum. I sistnämnda fall må vederparten inkomma med besvärsin- laga till hovrätten; prövningen huruvida hans besvärstalan fullföljts på föreskrivet sätt och inom rätt tid skall alltid tillkomma hovrätten.
Då besvär behörigen anförts över beslut, som avses i nästföregående stycke, skall hovrätten städse höra klagandens vederpart över besvären.
Över beslut av beskattningsmyndighet i frågor, som avses i 17 och 26 55, må klagan ej föras. Har någon förelagts att vid vite fullgöra åliggande, varom i 26 5 förmäles, må dock föreläggandet komma under pröv- ning i samband med klagan över beslut om vites utdömande.
Har part anfört besvär, äger även motpart föra talan mot beslutet, ehuru den för ho- nom stadgade besvärstiden utgått; dock åligger det honom att inkomma med sådana besvär inom en månad från utgången av den tid inom vilken de först anförda besvä- ren skolat anföras. Återkallas eller förfaller eljest den första besvärstalan, är ock den se- nare besvärstalan förfallen.
Över beslut av beskattningsmyndighet i frågor, som avses i 17 9", må klagan ej föras.
60 &.
1 mom. Kan efterbeskattning eller åter- vinning ei ske, får besvär mot beslut i skat- teärende föras i särskild ordning, om skatten fastställts till belopp som väsentligt avviker från vad som rätteligen bort fastställas och detta berott på felaktighet i handling eller uppgift som lagts till grund för bouppteck- ning eller deklaration eller grovt förbiseende vid värdering, eller om eljest omständighet eller bevis kan åberopas, som bort föranleda väsentligt ändrad beskattning.
Besvären får upptagas till prövning en- dast om de kan grundas på omständighet el- ler bevis, varom kännedom saknats när skatten fastställdes, och det framstår som ursäktligt att klaganden icke i annan ord— ning åberopat omständigheterna eller beviset för att få rättelse.
Besvär får anföras inom sex år från skatt- skyldighetens inträde.
2 mom. Besvär enligt 1 mom. föres hos länsskatterätt eller, om frågan om skattens fastställande prövats av länsskatterätt, hos kammarrätt. Har sådan fråga prövats av kammarrätt eller regeringsrätten, anföres besvären hos regeringsrätten.
Regeringsrätten eller kammarrätt må, om besvär, som anförts i särskild ordning, fin- nas böra upptagas till prövning, förordna att ärendet skall upptagas och vidare handläg- gas av länsskatterätt.
61 s.
Äger på grund av bestämmelserna i 27 &, 33 ä 3 mom. eller 56—59 åå eller enligt överrätts beslut dödsbo eller skattskyldig återfå erlagd skatt, skall i den ordning, som i fråga om restitution av kronoutskylder är föreskriven, skattebeloppet på ansökan kost- nadsfritt återbetalas ändå att till grund för återbetalningen åberopat beslut, där det meddelats av underrätt eller länsstyrelsen, ej vunnit laga kraft. Dödsbo eller skattskyldig äge ock, utom i fall som avses i 57 och 58 55, att å återbetalat belopp erhålla ränta efter fem procent om året från och med den dag beloppet efter meddelat beslut om skat- tens fastställande blivit inbetalat till den dag detsamma återbekommes; dock må ränta ej utgå för längre tid än till dess trettio dagar förflutit efter det laga kraft åkommit det be- slut, enligt vilket beloppet skall återbekom- mas, och i varje fall ej för längre tid än ett år från det underrätt eller länsstyrelse först meddelat beslut om skattens fastställande.
I fall, som avses i 57 och 58 55, ankom- mer det på Konungen att förordna i vad mån ränta skall utgå å skattebelopp, som återbetalas; dock må ränta ej beräknas efter högre räntefot eller för längre tid än i första stycket är stadgat.
Har jämlikt 55 % anstånd medgivits med erläggande av skatt, skall vid befrielse från hela det skattebelopp, som utestår oguldet, avlämnad skuldförbindelse återställas. Av— ser befrielse endast del av oguldet skattebe—
Äger på grund av bestämmelserna i 27 och 32 65, 33 ä 3 mom., 52 eller 56— 58 a 55 eller enligt domstols beslut dödsbo eller skattskyldig återfå erlagd skatt, skall skattebeloppet kostnadsfritt återbetalas en- ligt uppbördsförordningens bestämmelser. Dödsbo eller skattskyldig äge ock, utom i fall, som avses i 27 och 57—58 a åå, att å återbetalat belopp erhålla ränta efter fem procent om året från och med den dag be- loppet efter meddelat beslut om skattens fastställande blivit inbetalat till den dag be- loppet återbetalas.
1 fall som avses i 57—58 a åå, äger Ko- nungen eller den myndighet Konungen för- ordnat, bestämma i vad mån ränta skall utgå å skattebelopp, som återbetalas; dock må ränta ej beräknas efter högre räntefot el— ler för längre tid än i första stycket är stad- gat.
Har jämlikt 55 % anstånd medgivits med erläggande av skatt, skall vid befrielse från hela det skattebelopp, som utestår oguldet, avlämnad skuldförbindelse återställas. Av-
lopp, skola de årliga inbetalningama i mot- svarande mån nedsättas.
ser befrielse endast del av oguldet skattebe— lopp, skola de årliga inbetalningama i mot- svarande mån nedsättas och skuldförbindel- sen förses med bevis om nedsättningen.
Om till följd av beslut, som av domstol blivit ändrat eller upphävt, ränta erlagts med för högt belopp, skall den sålunda er— lagda räntan återbetalas eller gottskrivas dödsboet eller den skattskyldige.
62 &.
Underrätts beslut i skatteärende skola, ef- ter vad därom är särskilt stadgat, upptagas i bouppteckningsprotokollet. Avser beslut fastställande av skatt, skola i protokollet an- tecknas: arvlåtarens eller, i fall som avses i 30 5 andra stycket, närmast föregående in- nehavarens fullständiga namn (för gift kvinna jämväl hennes namn som ogift), fö- delsetid och hemvist, skattskyldigs namn, värdet å samtliga lotter, beloppet av å varje lott belöpande skatt, skyldskapsförhållande efter vilket skatten beräknats, övriga å skat- tens bestämmande inverkande omständighe- ter och vid samtidig beskattning av flera lot— ter skattens sammanlagda belopp. I fråga om förvärv, som avses i 1 5 andra stycket, antecknas dessutom dagen för beslutet om avstående och myndighet som meddelat be- slutet.
Länsstyrelses beslut i skatteärende uppta- ges i särskild beslutsförteckning. Närmare föreskrifter om sådan förteckning meddelas av Konungen.
Finner beskattningsmyndigheten avgiven deklaration böra bevaras under längre tid än tolv år, skall anteckning härom verkställas i protokollet eller beslutsförteckningen i sam- band med beslutet om skattens fastställande.
Beskattningsmyndighets beslut skall upp- tagas i beslutsförteckning enligt föreskrifter som meddelas av riksskatteverket.
Finner beskattningsmyndighet att dekla- ration bör bevaras under längre tid än tolv år, skall anteckning härom göras i besluts— förteckningen i samband med beslutet om skattens fastställande.
63 5.
Vid testamentsbevakning, som äger rum innan beslut meddelats om fastställande av arvsskatt för av testator efterlämnad egen- dom, skall å brädden av protokollet an- gående bevakningen anteckning göras därom, att sådant beslut ännu icke förelig— ger samt vid bevakning av testamente efter det dylikt beslut meddelats anteckning ske om dagen för beslutet.
I varje län skall finnas allmänt ombud som för det allmännas talan i mål och ären- den enligt denna förordning. Allmänt ombud får föra talan också till dödsbos el- ler skattskyldigs förmån.
(72 5.)
På den enligt 64 5 1 mom. förordnade granskningsmyndigheten ankommer att föra det allmännas talan i mål och ärenden, där denna förordning är tillämplig.
Konungen, eller den myndighet Ko— nungen bestämmer, förordnar allmänt ombud och ersättare för denne.
64 ä.
1 mom. Beskattningsmyndighets beslut i ärenden angående fastställande, eftergift el- ler återvinning av arvsskatt och gåvoskatt skola granskas av den myndighet Konungen förordnar.
2 mom. Ett exemplar av länsstyrelses be— slutsförteckning i skatteärende skall enligt de närmare föreskrifter som meddelas av Konungen, överlämnas till granskningsmyn- digheten.
Vid beslutsförteckning som nu sagts ävensom vid renoverat exemplar av boupp- teckningsprotokoll som för granskning ingi- ves, skola fogas till förteckningen eller pro- tokollet hörande deklarationer, vilka sedan granskningen avslutats skola återställas till beskattningsmyndigheten. Finnes vid granskningen, att annan deklaration än be- skattningsmyndigheten angivit bör bevaras under längre tid än tolv år skall detta med- delas myndigheten vid deklarationens åter- ställande.
Ansvarsbestämmelser rn. m.
Riksskatteverket skall genom råd och väg- ledning främja en riktig och enhetlig till- lämpning av denna förordning och över- vaka tillämpningen därav.
Uppgiftsplikt
65 5.
Efter anmaning är givare, bankaktiebolag, sparbank eller annan penninginrättning, för— säkringsanstalt samt annan fysisk eller juri- disk person, som omhänderhaft egendom tillhörande givare, dödsbo eller skattskyldig eller egendom för vilken uppskov med be- skattning medgivits enligt 6—9 59, skyldiga att lämna uppgifter till ledning för beskatt- ning enligt följande.
Givare skall lämna uppgift om gåva eller därmed enligt 37 5 jämförligt fång samt om mottagarens namn och adress.
För bankaktiebolag, sparbank eller annan penninginrättning gäller i tillämpliga delar 39 5 1 mom. 3. och 3 mom. taxeringsför- ordningen (1956: 623). För försäkringsan-
(Nu varande lydelse) (Föreslagen lydelse)
stalt gäller 39 5 1 mom. 6. samma förord- ning.
Fysisk eller juridisk person som omhän- derhaft egendom på sätt angivits i första stycket, skall uppgiva storleken av egendo- men och dess avkastning. Åger annan än den för vilken uppgift begärts förfoga över egendomen eller avkastningen, skall uppgift även lämnas därom.
Uppgifter enligt denna paragraf må in- fordras beträffande förhållandena vid viss angiven tidpunkt eller under viss tid.
Vad som stadgas i 39 ä' 4 mom. taxerings- förordningen skall äga motsvarande tillämp- ning.
66 &.
Anmaning enligt denna förordning utfär- das av beskattningsmyndigheten eller all- männa ombudet.
Beträffande sätt för anmaning och anma- nings innehåll stadgas i 52 5 taxeringsför- ordningen (1956: 623)
Ansvarsbestämmelser m. m.
67 å.
(66 &)
Den som uppsåtligen eller av grov oakt- samhet underlåter att inom föreskriven tid avgiva deklaration dömes till böter, om ej gärningen är belagd med straff i skatte- brottslagen.
I ringa fall dömes ej till ansvar enligt första stycket.
Den som uppsåtligen eller av grov oakt— samhet underlåter att inom föreskriven tid avgiva deklaration dömes till böter, om ej gärningen är belagd med straff i skatte- brottslagen.
I ringa fall dömes ej till ansvar enligt första stycket.
68 å.
(67 %)
Skattskyldig eller annan må av beskatt- ningsmyndighet genom vite tillhållas att full- göra vad enligt denna förordning åligger ho- nom, dock ej såvitt avser gäldande av fast- ställd Skatt.
Underrätt må vid vite tillhålla den, som uppgivit dödsbo, att med ed fästa riktighe- ten av lämnade uppgifter. Edgång må åläg- gas jämväl delägare eller efterlevande make, som ej uppgivit boet, ävensom annan, som med boet tagit befattning.
Skattskyldig eller annan må av beskatt- ningsmyndighet genom vite tillhållas att fullgöra vad enligt denna förordning åligger honom, dock ej såvitt avser gäldande av fastställd skatt.
Bestämmelserna i 123 5 taxeringsförord- ningen (1956: 623) skall tillämpas vid vites- förelägganden enligt denna förordning.
(Nu varande lydelse) (Föreslagen lydelse)
69 &.
Om uttagande av vite förordnar länsskat- terätten efter anmälan av allmänna ombu- det.
Bestämmelserna i 124 och 125 55 taxe- ringsförordningen (1956: 623) äger motsva- rande tillämpning beträffande viten enligt denna förordning.
70 5.
(73 å andra st.) Konungen äger ock utfärda de föreskrif- ter, som eljest finnas erforderliga för till- lämpning av denna förordning.
Tabell I
utvisande kapitalvärdet, efter en räntefot av 5 procent, av en efter förloppet av nedanstående antal år till betalning förfallen fordran eller skuld å 100 kronor, därå ränta ej skall beräknas för tiden före förfallodagen.
Konungen eller, efter Konungens bemyn- digande, riksskatteverket äger utfärda de fö- reskrifter som finnes erforderliga för till- lämpning av denna förordning.
Tabell I
utvisande kapitalvärdet av en efter förloppet av nedanstående antal år till betalning förfallen fordran eller skuld å 100 kronor, dårå ränta ej skall beräknas för tiden före förfallodagen. Ti- den avrundas nedåt till helt antal år.
k l 3-4 I 34 I |- | ”= 6 == 6 === ; 09 a 73. åå 5 5.3 T?. "åå 75 ”åå cs!-' :: a_k :: a.*— =P 4? af.-å en 134-& 4 645 5 M"? 1 95,24 26 28,12 51 8,31 76 2,45 2 90,70 27 26,78 52 7,91 77 2,34 3 86,38 28 25,51 53 7,53 78 2,22 4 82,27 29 24,29 54 7,17 79 2,12 5 78,35 30 23,14 55 6,83 80 2,02 6 74,62 31 22,04 56 6,51 81 1,92 7 71,07 32 20,99 57 6,20 82 1,83 8 67,68 33 19,99 58 5,90 83 1,74 9 64,46 34 19,04 59 5,62 84 1,66 10 61,39 35 18,13 60 5,35 85 1,58 11 58,47 36 17,27 61 5,10 86 1,51 12 55,68 37 16,44 62 4,86 87 1,43 13 53,03 38 15,66 63 4,62 88 1,37 14 50,51 39 14,91 64 4,40 89 1,30 15 48,10 40 14,20 65 4,19 90 1,24 16 45,81 41 13,53 66 3,99 91 1,18 17 43,63 42 12,88 67 3,80 92 1,12 18 41,55 43 12,27 68 3,62 93 1,07 19 39,57 44 11,69 69 3,45 94 1,02 20 37,69 45 11,13 70 3,29 95 0,97 21 35,89 46 10,60 71 3,13 96 0,92 22 34,18 47 10,09 72 2,98 97 0,88 23 32,56 48 9,61 73 2,84 98 0,84 24 31,01 49 9,16 74 2,70 99 0,80 25 29,53 50 8,72 75 2,58 100 0,76
Antal år Kapitalvårde 0 100 1 90 2— 4 80 5— 6 70 7—- 9 60 10—13 50 14—18 40 19—24 30 25—32 20 33—46 10 47— 0
utvisande kapitalvärdet, efter en räntefot av 5 procent, av en under nedanstående antal år ut- gående, vid slutet av varje år till betalning för- fallen ränta (avkomst, förmån) ä 1 krona.
utvisande kapitalvärdet av en under nedanståen- de antal år utgående ränta (avkomst, förmån) å 1 krona. Tiden avrundas nedåt till helt antal år.
;. , s.. . i.. . x_— . om TU om 75 0:83 T!! om TU T,, .: 0 '; .: 0 E :: v T,, .: 0 ; %% 13 &? ; %$ 'a %% ( Mb ( M > ( M'> ( & :> 1 0,95 26 14,38 51 18,34 76 19,51 2 1,86 27 14,64 52 18,42 77 19,53 3 2,72 28 14,90 53 18,49 78 19,56 4 3,55 29 15,14 54 18,57 79 19,58 5 4,33 30 15,37 55 18,63 80 19,60 6 5,08 31 15,59 56 18,70 81 19,62 7 5,79 32 15,80 57 18,76 82 19,63 8 6,46 33 16,00 58 18,82 83 19,65 9 7,11 34 16,19 59 18,88 84 19,67 10 7,72 35 16,37 60 18,93 85 19,68 11 8,31 36 16,55 61 18,98 86 19,70 12 8,86 37 16,71 62 19,03 87 19,71 13 9,39 38 16,87 63 19,08 88 19,73 14 9,90 39 17,02 64 19,12 89 19,74 15 10,38 40 17,16 65 19,16 90 19,75 16 10,84 41 17,29 66 19,20 91 19,76 17 11,27 42 17,42 67 19,24 92 19,78 18 11,69 43 17,55 68 19,28 93 19,79 19 12,09 44 17,66 69 19,31 94 19,80 20 12,46 45 17,77 70 19,34 95 19,81 21 12,82 46 17,88 71 19,37 96 19,82 22 13,16 47 17,98 72 19,40 97 19,82 23 13,49 48 18,08 73 19,43 98 19,83 24 13,80 49 18,17 74 19,46 99 19,84 25 14,09 50 18,26 75 19,48 100 19,85
Utgår beloppet i stället vid början av varje år, erhålles kapitalvärdet genom att öka närmast föregående tal med 1.
Antal år Kapitalvårde 5 4 6 5 7— 8 6 9 7 10—1 1 8 12—1 3 9 14—15 10 16—17 11 18—20 12 21—23 13 24—26 14 27—30 15 31—35 16 36—42 17 43—53 18 54—75 19 76— 20
Utgår ränta för kortare tid än 5 år, beräknas kapitalvärdet med användning av Tabell I. Skall ränta, som utgår under minst 5 år, börja först efter visst antal år, beräknas kapitalvärde vid ifrågavarande tidpunkt enligt denna tabell, varefter detta värde omräknas till aktuellt kapi- talvärde med användning av Tabell I.
utvisande kapitalvärdet, efter en räntefot av 5 utvisande kapitalvärdet av en livsvarig livränta procent, av en livränta eller annan förmån, som på 1 krona om året. Uppnådd ålder avrundas vid slutet av varje år under en persons av man- nedåt till helt antal år. kön livstid utgår med belopp eller till värde av 1
krona. Ålder Kapitalvårde ,_ g ,, _ få ,, ,. 5 o ._ g ,, o— 13 19 9 98 9 83 9 a? 9 93 14—26 18 of. M? 4 549 cec 54? =( 54? 27—34 17 35— 40 16 41— 46 15 0 15,76 30 15,76 60 ,85 90 1,85 47_ 50 14 1 17,24 31 15,65 61 ,56 91 1,72 51___ 54 13 2 17,52 32 15,53 62 ,27 92 1,59 55_ 58 12 3 17,60 33 15,41 63 ,96 93 1,48 59_ 61 11 4 17,63 34 15,27 64 ,67 94 1,35 &_ 64 10 65— 67 9 5 17,62 35 15,13 65 ,36 95 1,25 63_ 71 8 6 17,60 36 14,99 66 ,05 96 1,17 72_ 74 7 7 17,56 37 14,84 67 ,73 97 1,12 75_ 77 6 8 17,51 38 14,69 68 ,43 98 1,03 73_ 81 5 9 17,45 39 14,53 69 ,11 99 0,90 82_ 85 4 86— 89 3 10 17,38 40 14,36 70 , 100 0,81 90_ 95 2 11 17,31 41 14,20 71 , 101 0,69 96_103 1 12 17,23 42 14,02 72 , 102 0,55 104_ 0 13 17,14 43 13,85 73 , 103 0,40 14 17,05 44 13,66 74 , 104 0,23
15 16,95 45 13,47 75 16 16,86 46 13,27 76 17 16,77 47 13,07 77 18 16,69 48 12,86 78 19 16,62 49 12,64 79
20 16,55 50 12,41 80 21 16,49 51 12,18 81 22 16,43 52 11,95 82 23 16,37 53 11,71 83 24 16,30 54 11,46 84
25 16,22 55 11,21 85 26 16,14 56 10,96 86 27 16,05 57 10,69 87 28 15,96 58 10,41 88 29 15,86 59 10,13 89
lou-|
HOOGXUIUI MOQQO
seu—ww?» oci-Labbe OO-hNOO sono-ou.
.....
HNNNN Nwwww åhh-3316)! UIUIONGNON QQNIOOOO OOOOXDNDND HWCNNDN mc:n-44300
Utgår livräntan i stället vid slutet av varje halvår, ökas kapitalvärdet med 0,25. Utgår den vid slutet av varje kvartal, ökas det med 0,375. Utgår den vid början av varje år, ökas det med 1.
utvisande kapitalvärdet, efter en räntefot av 5 (Se tabell III höger spalt) procent, av en livränta eller annan förmån, som vid slutet av varje år under en persons av kvinn- kön livstid utgår med belopp eller till värde avlkrona. .; ._' ._'. _'. 1 1 'U "(1 %) 's =8 9 aug = %* E %; E %;; 2 %$ E %; =( M> =( M> =( äd> "( M>
0 16,13 30 16,00 60 10,36 90 2,10 1 17,33 31 15,90 61 10,06 91 1,95 2 17,59 32 15,80 62 9,76 92 1,80 3 17,66 33 15,69 63 9,45 93 1,67 4 17,69 34 15,58 64 9,13 94 1,55 5 17,68 35 15,46 65 8,81 95 1,42 6 17,66 36 15,34 66 8,49 96 1,34 7 17,63 37 15,21 67 8,16 97 1,29 8 17,58 38 15,08 68 7,83 98 1,22 9 17,53 39 14,94 69 7,51 99 1,12 10 17,47 40 14,80 70 7,18 100 1,02 11 17,40 41 14,65 71 6,85 101 0,91 12 17,33 42 14,49 72 6,52 102 0,80 13 17,25 43 14,33 73 6,21 103 0,64 14 17,18 44 14,16 74 5,89 104 0,47 15 17,11 45 13,98 75 5,57 105 0,26 16 17,04 46 13,79 76 5,27 17 16,97 47 13,59 77 4,97 18 16,91 48 13,39 78 4,70 19 16,84 49 13,18 79 4,41
20 16,77 50 12,96 80 4,14 21 16,71 51 12,74 81 3,88 22 16,64 52 12,50 82 3,63 23 16,57 53 12,26 83 3,39 24 16,50 54 12,01 84 3,16
25 16,42 55 11,75 85 2,96 26 16,34 56 11,49 86 2,76 27 16,27 57 11,22 87 2,58 28 16,18 58 10,94 88 2,41 29 16,09 59 10,66 89 2,25
Utgår livräntan i stället vid slutet av varje halvår, ökas kapitalvärdet med 0,25. Utgår den vid slu- tet av varje kvartal, ökas det med 0,375. Utgår den vid början av varje år ökas det med 1.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1973. I samband med ikraftträdandet iakttages följande.
1. Äldre bestämmelser om arvsskatt och gåvoskatt gäller fortfarande om skattskyl- dighet inträtt före den 1 januari 1973.
2. I fråga om besvär över beslut som meddelats av underrätt eller länsstyrelse före den 1 januari 1973 eller av hovrätt gäller äldre bestämmelser. Kammarkollegiets uppgifter i mål och ärenden, där äldre bestämmelser skola gälla, skall från och med den 1 januari 1973 övertagas av riksskatteverket. Ändock att skattskyldighet inträtt före den 1 januari 1973 skall ärenden, som icke
sammanhänger med fastställande av skatt i samband med registrering av bouppteckning, upptagas av länsstyrelse om ärendet anhängiggöres efter den 31 december 1972. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning beträffande deklaration eller sådan handling som avses i 20 kap. 10 & ärvdabalken, som inkommer efter den 31 december 1972.
Förslag till
Kungörelse med tillämpningsföreskrifter till förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt
Kungl. Maj:t har funnit gott att, med stöd av 70 & förordningen (1941: 416) om arvs- skatt och gåvoskatt (arvsskatteförordningen), samt 11 % förordningen (1963: 588) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss förordna som följer.
Om meddelanden från beskattningsmyndighet, domstol och riksskatteverket
1 &. Finner beskattningsmyndighet eller domstol med tillämpning av 6, 7 eller 9 & arvsskatteförordningen att med uttagandet av arvsskatt skall anstå, skall uppgift därom lämnas till riksskatteverket.
Från domstol lämnas uppgift endast om domstolen med ändring av beslut i lägre in- stans funnit skattskyldighet skola inträda vid senare tidpunkt än arvlåtares eller testators död.
Uppgift skall icke lämnas, om värdet av egendomen, beräknat utan avdrag för värdet av upplåten rättighet, ej överstiger tiotusen kronor.
2 5. Om domstol med ändring av beslut i lägre instans funnit skattskyldighet ha in— trätt vid arvlåtares eller testators död, skall meddelande härom lämnas till riksskattever- ket.
3 å. Uppgift enligt 1 och 2 55 skall avsändas inom fjorton dagar från beslutet. Upp- gift från domstol undertecknas av föredraganden i ärendet.
4 5. Får riksskatteverket kännedom om att skattskyldighet inträtt i fall som avses i 6, 7 eller 9 åå arvsskatteförordningen skall meddelande därom lämnas till allmänna ombu— det vid den länsstyrelse som har att upptaga skatteärendet.
5 5. Då beskattningsmyndighet fastställt arvsskatt eller gåvoskatt, skall till den som nedan 1 6 & sägs snarast lämnas meddelande om beloppet av ogulden skatt, betalnings- sättet, den tid inom vilken beloppet skall vara erlagt och till vem beloppet skall erläggas.
Sådant meddelande skall vidare lämnas av beskattningsmyndigheten när domstol fastställt skatt till högre belopp än förut beräknats.
Vid meddelande om fastställd skatt skall fogas postgiroinbetalningskort. Detta skall vara ifyllt med adress, postgirokontots nummer och beloppet av skatt som skall erläggas. På kupongen skall angivas beskattningsmyndigheten, ärendets nummer, dagen för beslu- tet samt i fråga om arvsskatt, som skall förskjutas av dödsbo, boets namn och eljest den skattskyldiges namn.
6 %. Meddelande från beskattningsmyndighet om arvsskatt, som skall förskjutas av dödsbo, skall sändas till den som inlämnat bouppteckning eller deklaration eller annan handling, vilken legat till grund för skattens bestämmande.
Meddelande om arvsskatt i andra fall och om gåvoskatt skall sändas till den skatt- skyldige.
7 5. Länsstyrelse skall ha särskilt postgirokonto för arvsskatt och gåvoskatt. 8 5. Har domstol ändrat beskattningsmyndighets beslut, skall rättens beslut snarast tillställas vederbörande länsstyrelse.
9 &. Finner beskattningsmyndighet eller domstol i ärende rörande registrering av bo— uppteckning eller eljest att kungörelse enligt 16 kap. ärvdabalken bör utfärdas, eller att förmyndare eller god man enligt 18 kap. föräldrabalken bör förordnas, skall förhållan- det anmälas till vederbörande underrätt.
10 &. Har beskattningsmyndighet eller domstol i samband med registrering av boupp- teckning eller eljest erhållit kännedom om att egendom tillfallit omyndig, skall överför- myndaren underrättas därom.
Om skuldebrev och ställande av säkerhet
11 &. Skuldebrev som anges i 55 ä 3 mom. arvsskatteförordningen kan vara utställt av dödsbo eller skattskyldig, eller beträffande arvsskatt, av efterlevande make.
Skuldebrev som nu sagts skall vara ställt att betalas vid anfordran eller efter viss tid, högst sex månader efter uppsägning.
Skuldebrev skall jämväl omfatta ränta efter den procentsats som fastställts jämlikt 55 5 2 mom. arvsskatteförordningen vid tiden för anståndsbeslutet.
12 %. Såsom säkerhet må användas inteckning i fast eller lös egendom, aktie, obli- gation eller annan därmed jämförlig handling samt borgen.
Egendom må i samband med anstånds beviljande godtagas som säkerhet intill dess värde vid tiden för säkerhetens ställande, beräknat efter arvsskatteförordningens regler. Beträffande inteckning gäller att den egendom som avses skall vara försäkrad till be— tryggande belopp.
Aktie skall vara behörigen överlåten in blanco. Vid aktien skall fogas samtliga till be- talning icke förfallna utdelningskuponger.
13 &. Skuldebrev eller handlingar som lämnats såsom säkerhet förvaras och förvaltas av beskattningsmyndigheten. Över mottagna handlingar skall kvitto lämnas.
Beskattningsmyndigheten äger uppdra åt bank att förvara och förvalta handling enligt första stycket.
14 &. Ställd säkerhet må på begäran av enskild part bytas mot annan nöjaktig sådan.
Om avgift för indrivning av ogulden arvsskatt eller gåvoskatt
15 5. I den mån avgift för indrivning för visst dödsbo eller skattskyldig överstiger etthundra kronor skall densamma tillfalla statsverket. I övrigt länder till efterrättelse vad särskilt finnes föreskrivet rörande dispositionen av stadgad restavgift.
Särskilda bestämmelser
16 &. I fråga om förordningen (1963: 588) om arvsskatt vid avveckling av fidei- kommiss, skall denna kungörelse gälla i tillämpliga delar.
17 &. Riksskatteverket fastställer erforderliga blanketter för tillämpningen av arvs— skatteförordningen och denna kungörelse.
Det ankommer även på riksskatteverket att lämna föreskrifter om de diarier och för— teckningar som skall föras hos beskattningsmyndighetema samt även i övrigt fastställa erforderliga anvisningar för beskattningsmyndighetema.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, då kungörelsen (1958: 563) med
tillämpningsföreskrifter till förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt samt kungörelsen (1963: 589) med tillämpningsföreskrifter till förordningen (1963: 588) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss skall upphöra att gälla.
Vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till förordningen (1972: ) angående ändring i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt skall gälla i tillämpliga delar. Berättelse enligt 39 & kungörelsen (1958: 563) med tillämpningsföreskrifter till förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt skall dock avlämnas till riksskatte- verket i stället för till chefen för finansdepartementet.
Förslag till
Kungörelse om ändring i kungörelsen (1967: 721) om förfarandet rörande eftergift av arvsskatt eller gåvoskatt vid dubbelbeskattning
Härigenom förordnas, att 1—6 åå kungörelsen (1967: 721) om förfarandet rörande eftergift av arvsskatt eller gåvoskatt vid dubbelbeskattning skall ha nedan angivna ly- delse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
15.
Ansökan om befrielse från eller nedsätt- ning av arvsskatt eller gåvoskatt för undvi- kande av eller lindring i dubbelbeskattning prövas av kammarkollegiet utom i fall som avses i andra stycket.
Ansökan om befrielse från eller nedsätt- ning av arvsskatt eller gåvoskatt för undvi— kande av eller lindring i dubbelbeskattning prövas av riksskatteverket utom i fall som avses i andra stycket.
Kungl. Maj:t ———————————————— principiell betydelse. 2 &.
Ansökan om befrielse från eller nedsätt- ning av skatt inges skriftligen till kammar— kollegiet.
När slutligt beslut föreligger i ärendet, delges sökanden beslutet. Kollegiet sänder en avskrift av beslutet till vederbörande länsstyrelse och domstol, när denna är be- skattningsmyndighet.
Ärende enligt 1 5 andra stycket överläm- nar kollegiet med eget yttrande till Kungl. Maj:t.
Ansökan om befrielse från eller nedsätt- ning av skatt inges skriftligen till riksskatte— verket.
När slutligt beslut föreligger i ärendet, delges sökanden beslutet. Verket sänder en avskrift av beslutet till vederbörande läns- styrelse.
Ärende enligt 1 & andra stycket överläm— nar verket med eget yttrande till Kungl. Maj:t.
35.
Om förutsättningar ________ Meddelas anstånd ————————
Kammarkollegiet kan förlänga anstånds— tiden.
—————— skatteärendet avgöres. ——————— förfaller anståndet.
48.
Bestämmelserna i 55 5 4—6 mom. för- ordningen om arvsskatt och gåvoskatt äger motsvarande tillämpning vid anstånd enligt denna kungörelse.
Bestämmelserna i 55 ä 4 mom., 6] 53 första och tredje styckena förordningen (1941 : 41 6 ) om arvsskatt och gåvoskatt samt 13 5 kungörelsen (1972: ) med tillämp-
ningsföreskrifter till nämnda förordning äger motsvarande tillämpning vid anstånd enligt denna kungörelse.
55.
Har ansökan om befrielse från eller ned- sättning av skatt helt eller delvis bifallits, återbetalar länsstyrelsen för mycket erlagd skatt. Om anstånd åtnjutits, skall länsstyrel- sen återställa skuldförbindelsen eller på denna anteckna nedsättningen av betal- ningsskyldigheten.
Åtgärderna antecknas på den handling som ligger till grund för beskattningen.
Har ansökan om befrielse från eller ned- sättning av skatt helt eller delvis bifallits, återbetalar länsstyrelsen för mycket erlagd skatt.
65.
Finner domstol eller annan myndighet att dess beslut i ärende rörande arvsskatt eller gåvoskatt kan komma att påverka frågan om eftergift av sådan skatt i ärende an— gående dubbelbeskattning, skall myndighe- ten anmäla detta till kammarkollegiet.
Efter anmälan enligt första stycket kan kollegiet ändra tidigare beslut som kollegiet fattat i ärendet. När fråga är om ärende en- ligt 1 å andra stycket, skall kollegiet med eget yttrande överlämna anmälan till Kungl. Maj:t.
Finner myndighet att dess beslut i ärende rörande arvskatt eller gåvoskatt kan komma att påverka frågan om eftergift av sådan skatt i ärende angående dubbelbeskattning, skall myndigheten anmäla detta till riksskat— teverket.
Efter anmälan enligt första stycket kan verket ändra tidigare beslut som verket fat- tat i ärendet. När fråga är om ärende enligt 1 & andra stycket, skall verket med eget ytt- rande överlämna anmälan till Kungl. Maj:t.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid i tillämpliga delar skall gälla vad som stadgas i övergångsbestänunelserna till förordningen (1972: ) angående ändring i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt.
Förslag till
Förordning om ändring i förordningen (1963: 585) om arvsskatt vid avveckling av Iideikomiss
Härigenom förordnas, att 5, 6 och 10 55 förordningen (1963: 585) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
55.
Vid beräknande av behållning i fideikom- missbo skall vad i 13 5 1 mom. arvsskatte— förordningen sägs äga tillämpning endast såvitt avser bouppteckningskostnad och be- lopp som skall betalas i arvsskatt.
Vid beräknande av behållning i fideikom- missbo skall vad i 13 ä 1 mom. arvsskatte- förordningen sägs äga tillämpning endast så- vitt avser bouppteckningskostnad, belopp som skall betalas i arvsskatt, borgensförbin- delse och tvistig skuld.
6ä.
Därest delägare i fideikommissboet eller boutredningsman gör framställning därom i samband med ingivande inom vederbörlig tid av fideikommissbouppteckning för re- gistrering, skall beskattningsmyndigheten medgiva anstånd med skattens fastställande i avbidan på att avvecklingen av fideikom- misset slutföres. Anstånd som nu sagts skall icke föranleda uppskov med bouppteck- ningens registrering. Vad i 52 5 1 mom. arv- skatteförordningen är stadgat om skyldighet att gälda ränta skall äga motsvarande till- lämpning.
Vid tillämpning _________
Därest delägare i fideikommissboet eller boutredningsman gör framställning därom i samband med ingivande inom vederbörlig tid av fideikommissbouppteckning för re- gistrering, skall beskattningsmyndigheten medgiva anstånd med skattens fastställande i avbidan på att avvecklingen av fideikom- misset slutföres. Anstånd som nu sagts skall icke föranleda uppskov med bouppteck- ningens registrering. Vad i 53 5 1 mom. arvsskatteförordningen är stadgat om skyl- dighet att gälda ränta skall äga motsvarande tillämpning.
————————— är slutförd.
10 &.
Konungen äger i särskilda fall medgiva befrielse från eller nedsättning av skatt en- ligt denna förordning för sådan byggnad, trädgård, parkanläggning eller samling, vars bevarande med hänsyn till egendomens his-
Konungen eller den myndighet Konungen förordnar äger i särskilda fall medgiva be- frielse från eller nedsättning av skatt enligt denna förordning för sådan byggnad, träd- gård, parkanläggning eller samling, vars be-
toriska, vetenskapliga eller konstnärliga värde är av allmänt intresse.
Jämväl i annat fall än nu sagts må Ko- nungen, där synnerliga skäl därtill äro, med- giva befrielse från eller nedsättning av skatt enligt denna förordning.
varande med hänsyn till egendomens histo- riska, vetenskapliga eller konstnärliga värde är av allmänt intresse.
Jämväl i annat fall än nu sagts må Ko- nungen eller den myndighet Konungen för— ordnar, där synnerliga skäl därtill äro, med- giva befrielse från eller nedsättning av skatt enligt denna förordning.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1973, varvid i tillämpliga delar skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till förordningen (1972:
) angåen-
de ändring i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt.
Förslag till Lag om ändring i giftermålsbalken
Härigenom förordnas, att 8 kap. 11 & giftermålsbalken skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
8 kap. 11 5.1
Äktenskapsförord skall ————————————— Stockholms tingsrätt. Rätten intage ——————————————————— inom orten.
Innehåller förordet ej fullständig upplys- ning om makarnas namn, yrke och hemvist, infordre rätten sådan uppgift och meddele den till registreringsmyndigheten. Är ej be- styrkt avskrift av förordet till rätten ingiven, låte rätten på sökandens bekostnad ombe- sörja sådan avskrift.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1973. 1 Senaste lydelse 1969: 798.
I fall som avses i 2 55 skall underrättelse om förordet lämnas till den länsstyrelse som har att upptaga frågan om gåvoskatt. Un- derrättelse lämnas på formulär som riks- skatteverket fastställer.
Innehåller förordet ej fullständig upplys- ning om makarnas namn, yrke och hemvist, infordrar rätten sådan uppgift och meddelar den till registreringsmyndigheten och, i fall som avses i nästföregående stycket, läns- styrelsen. Är ej bestyrkt avskrift av förordet ingiven, ombesörjer rätten på sökandens be— kostnad avskrift.
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1949: 661) om skyldighet för domstol att lämna uppgifter i mål och ärenden enligt föräldrabalken
Härigenom förordnas, att 7 & kungörelsen (1949: 661) om skyldighet för domstol att lämna uppgifter i mål och ärenden enligt föräldrabalken skall ha nedan angivna lydelse.
(Nu varande lydelse) (Föreslagen lydelse)
75.
Har underrätt i samband med inregistre- ring av bouppteckning, bevakning av testa- mente eller eljest erhållit kännedom om att egendom tillfallit omyndig, skall rätten, om ej överförmyndaren erhåller meddelande därom enligt 6 &, underrätta överförmyn- daren eller, därest förmynderskapet för den omyndige är inskrivet eller skall inskrivas vid annan rätt, giva denna meddelande om förhållandet.
Har underrätt i samband med bevakning av testamente eller eljest erhållit kännedom om att egendom tillfallit omyndig, skall rät- ten, om ej överförmyndaren erhåller med- delande därom enligt 6 ä, underrätta över- förmyndaren eller, därest förmynderskapet för den omyndige är inskrivet eller skall in- inskrivas vid annan rätt, giva denna medde- lande om förhållandet.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stad- gas i övergångsbestämmelserna till lagen (1972:
) angående ändring i ärvdabalken.
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1952: 644) aug. skyldighet för myndighet att i vissa fall meddela underrättelse till brittisk konsul
Härigenom förordnas, att 4 & kungörelsen (1952: 644) ang. skyldighet för myndighet att i vissa fall meddela underrättelse till brittisk konsul skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
45.
Har domstol i anledning av att ansökan gjorts om förordnande av god man, testa- mente bevakats eller bouppteckning ingivits för registrering eller ock eljest fått känne— dom om att brittisk medborgare, som ej är bosatt här i riket, på grund av giftorätt, arv eller testamente kan göra gällande anspråk på avliden persons här i riket efterlämnade egendom, skall domstolen därom omedel- bart skriftligen underrätta brittiske konsuln.
Pastor,som———___________
Har domstol eller länsstyrelse i anledning av att ansökan gjorts om förordnande av god man, testamente bevakats eller boupp— teckning ingivits för registrering eller ock el- jest fått kännedom om att brittisk medbor- gare, som ej är bosatt här i riket, på grund av giftorätt, arv eller testamente kan göra gällande anspråk på avliden persons här i riket efterlämnade egendom, skall myndig- heten därom omedelbart skriftligen under- rätta brittiske konsuln. ———————— om dödsfallet.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973.
Förslag till Lag om ändring i ärvdabalken
Härigenom förordnas, att 14 kap. 2 &, 16 kap. 6 5, 18 kap. 2 &, 19 kap. 2 &, 20 kap. 1, 6, 8 och 9 55 ärvdabalken skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
14 kap. 2 5.1
Bevakning sker _________ Vid bevakning _________
______ Stockholms tingsrätt
— — — förordnandets tillkännagivande.
När bevakning skett, skall underrättelse därom översändas till den länsstyrelse som har att upptaga frågan om arvsskatt. Under- rättelse lämnas på formulär som riksskatte- verket fastställer.
16 kap. 6 5.
Vill arvinge —————————— Har god ___________
__________ hos rätten. —————————— för rätten.
När anmälan inkommit till rätten, skall underrättelse därom sändas till den länssty- relse som har att upptaga frågan om arvs— skatt. Underrättelse lämnas på formulär som riksskatteverket fastställer.
18 kap. 2 &. Till dess ——————————————————————— i boet. Är ej någon som sålunda tager vård om den dödes egendom, skall husfolk, husvärd eller annan som är närmast därtill omhän- dertaga egendomen samt tillkalla delägare eller hos rätten göra anmälan om dödsfallet. Polismyndigheten är ock pliktig att utföra vad nu sagts, om dess biträde äskas eller el- jest finnes erforderligt. Då anmälan skett,
1 Senaste lydelse 1969: 800.
Är ej någon som sålunda tager vård om den dödes egendom, skall husfolk, husvärd eller annan som är närmast därtill omhän- dertaga egendomen samt tillkalla delägare eller hos länsstyrelsen göra anmälan om dödsfallet. Polismyndigheten är ock pliktig att utföra vad nu sagts, om dess biträde äs- kas eller eljest finnes erforderligt. Då anmä-
(Nuvarande lydelse)
skall rätten, där så erfordras förordna god man att fullgöra vad enligt första stycket åligger delägare.
lan skett, skall länsstyrelsen, där så erfor— dras, förordna god man att fullgöra vad en- ligt första stycket åligger delägare.
19 kap. 2 &.
Vid ansökan som i 1 & sägs fogas avskrift av bouppteckningen efter den döde eller, där inregistrering skett, uppgift å dagen därför. Är ej bouppteckning förrättad, läm- nas trovärdig uppgift om delägarna i boet och deras hemvist samt, där testamentsexe— kutor är förordnad, om dennes namn och hemvist.
Vid ansökan som i 1 ?; sägs fogas avskrift av bouppteckningen efter den döde. Är ej bouppteckning förrättad, lämnas trovärdig uppgift om delägarna i boet och deras hem- vist samt, där testamentsexekutor är förord- nad, om dennes namn och hemvist.
20 kap. 1 &.
Bouppteckning skall förrättas sist tre må- nader efter dödsfallet, såframt ej på an- sökan inom samma tid rätten med hänsyn till boets beskaffenhet eller av annan sär- skild orsak förlänger tiden.
Bouppteckning skall förrättas sist tre må— nader efter dödsfallet, såframt ej på an- sökan inom samma tid länsstyrelsen med hänsyn till boets beskaffenhet eller av an- nan särskild orsak förlänger tiden.
6 &. Boet uppgives ———————————————— till bouppteckningen. Den som ———————————————————— äro därtill.
Godemännen——_________
Yrkande om edgäng må även framställas av det allmänna ombud som avses i 63 5 förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt.
_______ förstånd värderade.
8 5.1
Bouppteckning skall inom en månad efter upprättandet jämte bestyrkt avskrift för re- gistrering ingivas till rätten i den ort där den döde skolat svara i tvistemål i allmänhet el— ler, om behörig domstol ej sålunda finnes, till Stockholms tingsrätt. Äro flera boupp- teckningar, skola de ingivas samtidigt; och skall tiden härför räknas från det den sista bouppteckningen upprättades.
Bestyrkt avskrift
1 Senaste lydelse 1969: 800
av bouppteckningen
Bouppteckning skall inom en månad efter upprättandet jämte bestyrkt avskrift för re- gistrering ingivas till länsstyrelsen i det län där den avlidne var mantalsskriven vid tiden för dödsfallet, eller, om han då ej var man— talsskriven inom riket, där han var bosatt el- ler stadigvarande vistades. Finnes ej behörig länsstyrelse efter vad nu sagts, ingives bouppteckningen till länsstyrelsen i Stack- holms län. Äro flera bouppteckningar, skola de ingivas samtidigt; och skall tiden härför räknas från det den sista bouppteckningen upprättades.
Bestyrkt
avskrift av bouppteckningen
skall förvaras hos rätten. Är ej avskrift ingi- ven, skall sådan tagas på boets bekostnad.
skall förvaras hos länsstyrelsen. Är ej av- skrift ingiven, skall sådan tagas på boets be- kostnad.
När bouppteckning ingives för registre— ring, bör i förekommande fall därtill fin- nas fogat bevis om inskrivning av förmyn- derskap samt sådana godmanskap, som ej meddelas av länsstyrelsen.
9å.
Det åligger rätten att tillse, att bouppteck- ning inom laga tid förrättats och ingivits. Finnes det vara försummat, äger rätten vid vite förelägga viss tid eller, där bouppteck- ning ej skett, förordna någon att föranstalta därom. Sådant förordnande utgör ej hinder att vara god man vid förrättningen.
Registrering av bouppteckning må ej äga rum, där vid bouppteckningen finnes ej hava så förfarits som i detta kapitel sägs. Är bouppteckning bristfällig, äger rätten med föreläggande av vite utsätta tid inom vilken bristen skall avhjälpas.
Densom—————————————
Det åligger länsstyrelsen att tillse, att bouppteckning inom laga tid förrättats och ingivits. Finnes det vara försummat, äger länsstyrelsen vid vite förelägga viss tid eller, där bouppteckning ej skett, förordna någon att föranstalta därom. Sådant förordnande utgör ej hinder att vara god man vid förrätt- ningen.
Registrering av bouppteckning må ej äga rum, där vid bouppteckningen finnes ej hava så förfarits som i detta kapitel sägs. Är bouppteckning bristfällig, äger länsstyrelsen med föreläggande av vite utsätta tid inom vilken bristen skall avhjälpas.
————————— hållas därtill.
Bestämmelserna i 123—125 5.6 taxerings- förordningen (1956: 623) äger motsvarande tillämpning på viten enligt detta kapitel.
När bouppteckning registrerats, skall den- samma återställas med bevis om registre- ringen.
Mot beslut, som länsstyrelse med stöd av denna paragraf fattat, föres talan hos läns- skatterätt genom besvär. Finner länsskatte— rätt eller högre rätt eljest, att bouppteckning registrerats oaktat det vid bouppteckningen ej så förfarits som i detta kapitel sägs, skall beslutet om registrering undanröjas.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1973. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas om bouppteckning enligt 20 kap. 1 & ärvdabalken förrättats i anledning av dödsfall som inträffat före nämnda tidpunkt, varvid iakttages att besvär över beslut som meddelats av underrätt efter ikraftträdandet av denna lag skall anföras hos länsskatterätt.
Förslag till Lag om ändring i lagen (1928: 281) om allmänna arvsfonden
Härigenom förordnas, att 7 & lagen (1928: 281) om allmänna arvsfonden skall ha ne-
dan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
7 5.1
Finnes, då dödsfall inträffar, ej annan ar- vinge än fonden eller är fonden universell testamentstagare, skall det hos rätten anmä- las av den, som har boet i sin vård, och nämne rätten när sådan anmälan sker eller förhållandet eljest varder kunnigt, god man att vid boutredningen företräda fonden. God man skall ej förordnas, om fonden ute- slutits från arv genom testamente och anled- ning till klander mot testamentet ej kan an- tagas föreligga. Ej heller skall god man för- ordnas, om boet utvisar brist och god man icke behövs för att taga vård om boets till- gångar.
Prövas god man ej vara lämplig för upp- draget, varde han av rätten entledigad.
Finnes, då dödsfall inträffar, ej annan ar- vinge än fonden eller är fonden universell testamentstagare, skall det hos länsstyrelsen anmälas av den, som har boet i sin vård; och förordnar länsstyrelsen, när sådan an- mälan sker eller förhållandet eljest varder kunnigt, god man att vid boutredningen fö- reträda fonden. God man skall ej förordnas, om fonden uteslutits från arv genom testa- mente och anledning till klander mot testa- mentet ej kan antagas föreligga. Ej heller skall god man förordnas, om boet utvisar brist och god man icke behövs för att taga vård om boets tillgångar.
Prövas god man ej vara lämplig för upp- draget, varde han av länsstyrelsen entledi- gad.
Det åligger —————————————————— sina skyldigheter.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1973; dock att äldre bestämmelser skola tilläm- pas angående dödsfall som inträffat före nämnda tidpunkt.
1 Senaste lydelse 1969: 225.
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1942: 476) om meddelande till riddarhus- direktionen av vissa underrättelser ang. frälse personer
Härigenom förordnas, att kungörelsen1 (1924: 476) om meddelande till riddarhusdi- rektionen av vissa underrättelser ang. frälse personer skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse)
När bouppteckning efter frälse man eller kvinna inregistrerats vid domstol eller frälse mans egendom blivit avträdd till konkurs, så ock när domstols beslut om avträdande av frälse mans egendom blivit ändrat av högre rätt, skall härom skyndsamt insändas underrättelse till riddarhusdirektionen.
(Föreslagen lydelse)
När bouppteckning efter frälse man eller kvinna registrerats eller frälse mans egen- dom blivit avträdd till konkurs, så ock när domstols beslut om avträdande av frälse mans egendom blivit ändrad av högre rätt, skall härom skyndsamt insändas underrät- telse till riddarhusdirektionen.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stad- gas i övergångsbestämmelserna till lagen (1972: ) angående ändring i ärvdabalken.
1 Kungörelsen ändrad genom kungörelsen den 16 december 1949 (nr 661).
Förslag till Lag om ändring i lagen (1935: 45) om kvarlåtenskap efter den som hade hemvist i Danmark, Finland, Island eller Norge
Härigenom förordnas, att 2 & lagen (1935 : 45) om kvarlåtenskap efter den som hade hemvist i Danmark, Finland, Island eller Norge skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
2 5.1
På framställning av dödsboförvaltningen har rätten i ort, där egendom efter den döde finnes, att förordna lämplig person att upp- rätta bouppteckning. I bouppteckningen skola upptagas boets tillgångar här i riket med angivande av värdet, så ock den gäld, för vilken sådan tillgång på grund av inteck- ning eller eljest särskilt häftar. På framställ- ning av dödsboförvaltningen har rätten ock att förordna lämplig person att omhänder- hava den dödes här i riket varande egen- dom, intill dess den kan övertagas av döds- boförvaltningen; och har den som sålunda förordnats jämväl att, där egendomen är ut- satt för förskämning eller snar förstörelse eller hastigt fallande i värde eller erfordrar alltför kostsam vård, föranstalta om försälj- ning av egendomen.
Finnes kostnad för sökt åtgärd böra för- skjutas, äge rätten att, innan beslut fattas, av den som åtgärden påkallat kräva förskott med belopp, som prövas skäligt. Handling, som är avfattad på finska eller isländska språket, skall vara åtföljd av styrkt över- sättning till danska, norska eller svenska språket.
På framställning av dödsboförvaltningen har länsstyrelsen i ort, där egendom efter den döde finnes, att förordna lämplig per- son att upprätta bouppteckning. I boupp- teckningen skola upptagas boets tillgångar här i riket med angivande av värdet, så ock den gäld, för vilken sådan tillgång på grund av inteckning eller eljest särskilt häftar. På framställning av dödsboförvaltningen har tingsrätten i ort som nyss sagts, att förordna lämplig person att omhänderhava den dödes här i riket varande egendom, intill dess den kan övertagas av dödsboförvaltningen; och har den som sålunda förordnats jämväl att, där egendomen är utsatt för förskämning el- ler snar förstörelse eller hastigt fallande i värde eller erfordrar alltför kostsam vård, föranstalta om försäljning av egendomen.
Finnes kostnad för sökt åtgärd böra för— skjutas, äge länsstyrelse eller tingsrätt att, innan beslut fattas, av den som åtgärden på- kallat kräva förskott med belopp, som prö— vas skäligt. Handling, som är avfattad på finska eller isländska språket, skall vara åt— följd av styrkt översättning till danska, norska eller svenska språket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1973 varvid skall gälla vad som stadgas i över-
gångsbestämmelserna till lagen (1972: 1 Senaste lydelse 1969: 801.
) angående ändring i ärvdabalken.
Förslag till Kungörelse om ändring i folkbokföringskungörelsen (1967: 495)
Härigenom förordnas, att 40 & folkbokföringskungörelsen (1967 : 495) skall upphöra att gälla.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973. Äldre bestämmelser skall dock tillämpas beträffande dödsfall som inträffat tidigare.
Förslag till ändring i cirkulär (1954: 593) om skyldighet för vissa myndigheter att avgiva taxeringsuppgifter beträffande i utlandet bosatta personer m. ti. Härigenom förordnas, att III f) i cirkulär (1954: 593) om skyldighet för vissa myndig-
heter att avgiva taxeringsuppgifter beträffande i utlandet bosatta personer rn. fl. skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
III
f) Allmän underrätt skall till riksskatte- f) Länsstyrelse skall till riksskatteverket nämnden lämna de uppgifter som avses un- lämna de uppgifter, som avses under II der 11 m), n) och o). m), n) och 0).
Denna ändring träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till lagen (1972: ) angående ändring i ärvdabalken.
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1947: 907) om renovation av allmän underrätts dombok och bouppteckningsprotokoll
Härigenom förordnas beträffande kungörelsen (1947: 907) om renovation av allmän underrätts dombok och protokoll,
dels att orden ”och bouppteckningsprotokoll” skall utgå ur kungörelsens rubrik, dels att 2 & skall upphöra att gälla.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stad- gas i övergångsbestämmelserna till lagen (1972: ) angående ändring i ärvdabalken.
Förslag till Lag om ändring i lagen (1946: 807) om handläggning av domstolsärenden
Härigenom förordnas, att 7 5 lagen (1946: 807) om handläggning av domstolsärenden skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
7 5.1
Ärenden angående äktenskapsförord, bouppteckning, arvsskatt, kvarlåtenskaps- skatt, testamentsbevakning, åtgärder som avses i 16 kap. ärvdabalken, avhandlingar om lösöreköp eller om förskott enligt 3 & sjölagen samt kallelse å okända borgenärer skola, om ej i arbetsordning eller eljest an- nat bestämts, i underrätt handläggas av den som har att upptaga inskrivningsärenden.
Ärenden angående äktenskapsförord, tes- tamentsbevakning, åtgärder som avses i 16 kap. ärvdabalken, avhandlingar om lösöre- köp eller om förskott enligt 3 & sjölagen samt kallelse å okända borgenärer skola, om ej i arbetsordning eller eljest annat be- stämts, i underrätt handläggas av den som har att upptaga inskrivningsärenden.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1973, varvid i tillämpliga delar skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till förordningen (1972: i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt samt i lagen (1972: de ändring i ärvdabalken. 1 Senaste lydelse 1964: 670.
) angående ändring ) angåen-
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1947; 775) med närmare föreskrifter för de allmänna domstolarna om protokollföring, dagböcker och aktbildning m. m. (protokollkungörelse)
Härigenom förordnas, att 31—33 55 kungörelsen (1947: 775) med närmare föreskrif- ter för de allmänna domstolarna om protokollföring, dagböcker och aktbildning m.m. (protokollskungörelse) skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
31 å.1
Vid underrätt skola föras följande fortlö- pande protokoll över ärenden, nämligen ett över ärenden angående bouppteckning, arvsskatt, kvarlåtenskapsskatt, testamentsbe- vakning, åtgärder som avses i 16 kap. ärv- dabalken, äktenskapsförord, avhandlingar om lösöreköp eller om förskott enligt 3 & sjölagen och kallelse å okända borgenärer (buoppteckningsprotokoll) samt ett över bo- delningshandlingar och andra ej förut om- förmälda handlingar som inlämnas för att till framtida säkerhet intagas i protokollet (avhandlingsprotokoll).
., 3
Å brädden av protokoll, som avses i 31 9", skall för varje ärende antecknas: i boupp— teckningsprotokollet: såvitt fråga är om av- lidens kvarlåtenskap, den dödes namn och eljest namnet å den som ärendet angår; samt i avhandlingsprotokollet: namnet å den person eller egendom avhandlingen an— går. Sker anmälan av arvs- eller testaments- anspråk, skall hänvisning till ärendet göras vid det protokoll som upprättats angående inregistrering av bouppteckning efter den döde.
1 Senaste lydelse 1964: 682.
Vid underrätt skall föras fortlöpande pro- tokoll över ärenden, angående testamentsbe- vakning, åtgärder som avses i 16 kap. ärv- dabalken, äktenskapsförord, avhandlingar om lösöreköp eller om förskott enligt 3 & sjölagen, kallelse å okända borgenärer samt över bodelningshandlingar och andra ej för- ut omförmälda handlingar som inlämnas för att till framtida säkerhet intagas i proto- kollet (avhandlingsprotokoll).
25.
Å brädden av avhandlingsprotokollet skall för varje ärende antecknas namnet å den person eller egendom avhandlingen an- går.
33 &. Ärenden som upptagas i boupptecknings- Ärenden som upptagas i avhandlingspro- eller avhandlingsprotokollet behöva ej in- tokollet behöva ej införas i dagbok. föras i dagbok. Fullföljes talan ————————————— fullföljdsinlagan inkommit. Om den ——————————————————— andra stycket.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid i tillämpliga delar skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till förordningen (1972: ) angåen- de ändring i förordningen (1941: 416) om arvsskatt och gåvoskatt samt i lagen (1973:
) angående ändring i ärvdabalken. Förekommer i lag eller annan författning före-
skrifter rörande bouppteckningsprotokoll, skall sådan föreskrift i stället avse avhand- lingsprotokoll.
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1953: 479) angående skyldighet för inskriv- ningsdomare att lämna vissa underrättelser om sökta lagfarter m. m.
Härigenom förordnas, att 1 & kungörelsen (1953: 479) angående skyldighet för in- skrivningsdomare att lämna vissa underrättelser om sökta lagfarter rn. m., skall ha ne- dan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse) 1 &? Inskrivningsdomare skall ——————————— vilandeförklarad ansökan. Beträffande varje —————————————— eller konkursauktion. Vid köp ——————————————————— detta utmärkas. Vid förköp ——————————————————— tredje stycket.
Har lagfart sökts på grund av gåvobrev eller annan fångeshandling där vederlagel är lägre än taxeringsvärdet, skall underrät- telse även lämnas till den länsstyrelse som har att upptaga frågan om gåvoskatt.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973.
1 Senaste lydelse 1970: 29.
Förslag till Kungörelse om ändring i kungörelsen (1964: 619) om stämplar samt uppbörd och redovisning av stämpelmedel m. m. (stämpelkungörelse)
Härigenom förordnas, att 26 & kungörelsen (1964: 619) om stämplar samt uppbörd och redovisning av stämpelmedel m. m. (stämpelkungörelse) skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
26 &.
Finner domstol vid registrering av boupp- teckning efter avliden eller länsstyresle vid granskning av deklaration angående gåva att i bouppteckningen eller deklarationen upptagits sådant utländskt värdepapper som avses i 24 å stämpelskatteförordningen, skall kontrollstyrelsen omedelbart underrät- tas härom. Underrättelsen skall innehålla uppgift om handlingens art och värde samt dödsboets eller givarens namn och adress.
Finner länsstyrelse vid registrering av bouppteckning eller vid granskning av de— klaration angående gåva att i bouppteck— ningen eller deklarationen upptagits sådant utländskt värdepapper som avses i 24 & stämpelskatteförordningen, skall riksskatte- verket omedelbart underrättas härom. Un— derrättelsen skall innehålla uppgift om handlingens art och värde samt dödsboets eller givarens namn och adress.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stad- gas i övergångsbestämmelserna till lagen (1972:
) angående ändring i ärvdabalken.
Förslag till Kungörelse om ändring i instruktionen (1965: 702) för kammarkollegiet
Härigenom förordnas, att 2 & instruktionen (1965: 702) för kammarkollegiet skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse) 2 &. Kollegiet är —————————————————— kyrklig egendom. Kollegiet är dessutom granskningsmyn- Kollegiet är dessutom granskningsmyn- dighet i fråga om stämpelskatt, arvsskatt dighetifråga om stämpelskatt. och gåvoskatt.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973.
Förslag till Kungörelse om ändring i tingsrättsinstruktionen (1970: 108)
Härigenom förordnas, att vad i 10 och 11 åå tingsrättsinstruktionen (1970: 108) är stadgat beträffande bouppteckningsprotokoll i stället skall avse avhandlingsprotokoll.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till lagen (1972: ) angående ändring i lagen (1946: 807) om handläggning av domstolsärenden.
Förslag till Kungörelse om ändring i arbetsordningen (1970: 815) för Stockholms tingsrätt
Härigenom förordnas, att 8 & arbetsordningen (1970: 815) för Stockholms tingsrätt skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
85.
Första avdelningen ________
C. på bouppteckningsenheten
]. mål och ärenden om bouppteckning samt ärenden om arvsskatt,
2. ärenden i övrigt om tillämpning av ärv- dabalken och tillhörande författningar,
3. tvistemål om tillämpning av 10 kap. föräldrabalken,
4. ärende som angår förmynderskap och godmanskap enligt föräldrabalken eller god- manskap enligt giftermålsbalken, om hand- läggningen icke ankommer pä familjerätts- avdelning.
_________ för tvistemål.
C. på bouppteckningsenheten
]. ärenden om tillämpning av ärvdabal- ken och tillhörande författningar,
2. tvistemål om tillämpning av 10 kap. föräldrabalken,
3. ärenden som angår förmynderskap och godmanskap enligt föräldrabalken eller god- manskap enligt giftermålsbalken, om hand- läggningen icke ankommer på familjerätts- avdelning.
Demia kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till lagen (1972: om handläggning av domstolsärenden.
) angående ändring i lagen (1946: 807)
Förslag till Kungörelse om ändring i arbetsordningen (1970: 816) för Göteborgs tingsrätt
Härigenom förordnas, att 8 & arbetsordningen (1970: 816) för Göteborgs tingsrätt skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse) 8 &. Första avdelningen ———————————————— annan avdelning. B. på bouppteckningsenheten mål och B. på bouppteckningsenheten ärenden om
ärenden om bouppteckning samt ärenden testamentsbevakning och åtgärder som avses om arvsskatt, testamentsbevakning och åt- i16 kap. ärvdabalken, gärder som avses i 16 kap. ärvdabalken,
C. på lagsökningsenheten —————————————— för tvistemål.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till lagen (1972: ) angående ändring i lagen (1946: 807) om handläggning av domstolsärenden.
Förslag till Kungörelse om ändring i arbetsordningen (1970: 817) för Malmö tingsrätt
Härigenom förordnas, att 8 % arbetsordningen (1970: 817) för Malmö tingsrätt skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
85.
Första avdelning —————————————— på fastighetsdomstolen.
B. på bouppteckningsenheten
1. ärenden om tillämpning av ärvdabal- kens bestämmelser om dödsboförvaltning och god man för allmänna arvsfonden, mål och ärenden om bouppteckning samt ären- den om arvsskatt, testamentsbevakning och åtgärder som avses i 16 kap. ärvdabalken,
2. boskillnadsmål,
3. förmynderskapsärenden, om handlägg- ningen icke ankommer på andra eller sjätte avdelningen,
4. ärenden om vittnesförhör rörande till— komsten av testamente,
C. på konkurs —————————
B. på bouppteckningsenheten
1. ärenden om tillämpning av ärvdabal— kens bestämmelser om dödsboförvaltning samt ärenden om testamentsbevakning och åtgärder som avses i 16 kap. ärvdabalken,
2. boskillnadsmål,
3. förmynderskapsärenden, om handlägg- ningen icke ankommer på andra eller sjätte avdelningen,
4. ärenden om vittnesförhör rörande till- komsten av testamente,
_________ för tvistemål.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973, varvid skall gälla vad som stadgas i övergångsbestämmelserna till lagen (1973: om handläggning av domstolsärenden.
) angående ändring i lagen (1946: 807)
Förslag till Förordning om ändring i taxeringsförordningen (1956: 623)
Härigenom förordnas, att 25 och 123 åå, taxeringsförordningen (1956: 623) skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
25 5.1
Allmän självdeklaration ——————
6) beloppet av den preliminära skatt, som genom skatteavdrag erlagts för året näst före taxeringsåret, ävensom
7) garantibelopp, vilket skall upptagas så- som skattepliktig inkomst för den skattskyl— dige i dennes hemortskommun.
________ åligger honom,
6) beloppet av den preliminära skatt, som genom skatteavdrag erlagts för året näst före taxeringsåret,
7) garantibelopp, vilket skall upptagas så- som skattepliktig inkomst för den skattskyl- dige i dennes hemortskommun, ävensom
8) uppgift om gåva till fysisk person läm- nats med ett värde överstigande två tusen kronor under beskattningsåret.
Allmän självdeklaration ————————————— allmän försäkring. Ha makar ———————————— kommunalskattelagen (1928: 370). Har skattskyldig ——————————————— sådan förmögenhet.
Där skatten för stiftelse beräknas med tillämpning av 12 5 3 mom. förordningen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt, skall deklaration innehålla uppgift jämväl om sådan förmögenhet som skall ingå i den gemensamma skatteberäkningen.
Belopp, som —————————————————— öretal bortfalla. 123 &.
Vite, som förelägges enligt denna förord- ning, må ej bestämmas under etthundra kro- nor eller över femtusen kronor.
Vite må ———————————
Vite, som förelägges enligt denna förord- ning, må ej bestämmas under etthundra kronor eller över tiotusen kronor.
__________ i tjänsten.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1973. Äldre bestämmelser tillämpas dock vid 1972 års taxering och vid eftertaxering för år 1972 eller tidigare år.
1 Senaste lydelse 1970: 168.
Förslag till
Kungörelse om ändring i taxeringskungörelsen (1957: 513)
Härigenom förordnas, att 32 5 2 mom. samt 57 ä 2 mom. taxeringskungörelsen (1957: 513) skall ha nedan angivna lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
32 ä?
2 mom. Senast den _ _ _ _ _ _ __ _
6) skattskyldiga, som under året givit eller mottagit gåva av sådan beskaffenhet att sär- skild skatt för gåvan synes kunna ifråga- komma,
7) skattskyldiga, som _______
— —— —— 3 mom. kommunalskattelagen,
6) skattskyldiga, som under året givit eller mottagit gåva av sådan beskaffenhet att gå- vobeskattning kan ifrågakomma eller som yrkat avdrag för avgift för pensionsförsäk- ring tillhörande den skattskyldiges make eller omyndiga barn,
— — — taxeringsintendenten infordrat.
57 5.2
2 mom. Förste taxeringsintendenten —— ——
Förste taxeringsintendenten —————
________ tillställas verket.
Sådana uppgifter som lämnats enligt 32 5 2 mom. 6) skall av förste taxeringsintenden- ten tillställas den länsstyrelse som har att upptaga frågan om gåvobeskattning. ————————— inom länet.
Denna kungörelse träder i kraft den 1 januari 1973.
1 Senaste lydelse 1966: 578. 2 Senaste lvdelse 1970: 935.
i , _. . . r'. . _; . _ .kaälål i'll?” blitt: ; . ; " ' ; _ _ - —f' *:l lila.-tilll
_. . . . _ . _ " . "I I- 'iI
' :' lhjll [di.-.). andra . l. '
1. Inledning
Den gällande kapitalbeskattningen reforme- rades i betydelsefulla delar genom 1970 års skattebeslut. De ändringar som då skedde avsåg emellertid i första hand sådana frå- gor som skattens fördelning och avvägning, indelningen i skatteklasser och andra för skattens höjd väsentliga förhållanden. När det däremot gäller tekniska detaljer i såväl förmögenhets- som arvsskatteförordning- en, vilar de gällande reglerna i icke ringa utsträckning på tidigare lagstiftning. För— mögenhetsskatteförordningen är från 1947 men har i stora delar samma innehåll som sina föregångare från 1910- och 1920-talen. Även arvsskatteförordningen från 1941 går i viss utsträckning tillbaka på sin föregång— are, 1914 års AGF. Genom 1947 och 1958 års lagstiftning skedde dock väsentliga änd- ringar i arvsskatteförordningen.
Vi föreslog i vårt första betänkande ett starkt förenklat system för arvs- och gåvo- skattens vidkommande. Enligt vår mening var detta den enda möjligheten att åstad- komma mer genomgripande och betydelse- fulla förbättringar. Våra förslag kritiserades dock från olika håll. Departementschefen framhöll i den proposition (nr 71/1970), som låg till grund för 1970 års ändringar av ka- pitalbeskattningen, att den hittills gällande principen om arvs- och gåvoskattens avpas- sande efter skatteförmågan med hänsyn till lottens värde alltjämt borde vara normeran- de. Skattskyldigheten borde sålunda även i fortsättningen vila på arvingar och testa- mentstagare, varvid dödsboet har att för-
skjuta skatten. Genom statsmakternas ställ- ningstaganden har också en del av de för- slag vi redovisade i vårt första betänkande fått omprövas. Vår uppgift har blivit att in- om en mer eller mindre given ram söka åstadkomma tekniska förbättringar.
I inledningen till vårt första betänkande har redogjorts för de väsentligaste delarna i våra direktiv. För sammanhangets skull vill vi dock även här återge de delar som har intresse för de förslag vi nu framlägger.
Beträffande förordningen om förmögen- hetsskatt underströks i direktiven, att dess bestämmelser i vissa delar är föråldrade och i behov av översyn. Detta gäller sär- skilt reglerna om värdering av olika slags egendom och de tabeller för beräkning av kapitalvärde av livräntor o.dyl. som ingår i förordningen. Tabellerna bör anpassas till de kapitalvärdeberäkningar som numera till- lämpas i försäkringssammanhang.
För arvs- och gåvoskattens vidkommande upptogs i direktiven ett flertal skilda pro- blem som vi borde lösa.
En fråga gäller skattskyldighetens omfatt- ning och i direktiven yttras härom följande.
Vår nuvarande arvs- och gåvobeskattning bygger i allt väsentligt på den s.k. nationali- tetsprincipen, som innebär att medborgarska- pet är avgörande för i vilken utsträckning skattskyldighet föreligger. I ett stort antal and- ra stater, bl.a. i ett par av våra nordiska grannländer, är den s.k. domicilprincipen nor- merande för beskattningen, vilket innebär att hemvistet är avgörande för skattskyldighetens omfattning. Utredningen bör överväga efter
vilka principer skattskyldigheten i dessa hän- seenden bör bestämmas.
Enligt direktiven har vi även att se över reglerna om framskjutna förvärv och om avståenden från arv och gåva. En uppgift för oss är att föreslå lämpliga åtgärder för att hindra skatteflykt.
Beträffande beskattningsförfarandet och beskattningsorganisationen anfördes i di- rektiven följande.
Arvsskatteförordningen innehåller särskilda regler om anstånd med inbetalning av skatt, eftergift och återvinning samt om fullföljd av talan. Dessa regler bör i all möjlig utsträck- ning förenklas och moderniseras. I regel bör eftersträvas likformighet med motsvarande be- stämmelser på andra skatteområden. Det kan för övrigt ifrågasättas, om inte förfarandet vid rättelse av felaktighet i meddelat skattebeslut kan förenklas. F.n. förekommer två beskatt- ningsmyndigheter, nämligen allmän domstol beträffande arvsskatt och länsstyrelse såvitt av- ser gåvoskatt. Länsstyrelsen är uppbördsmyn- dighet i båda fallen. Utredningen bör ta ställ- ning till om domstol alltjämt skall vara be- skattningsmyndighet såvitt avser arvsskatt eller om denna funktion lämpligen kan överflyttas till länsstyrelse eller eventuellt ett blivande skatteverk. Om en sådan överflyttning förordas, bör även övervägas möjligheten och lämp- ligheten av att besvär över beslut i arvs- och gåvoskatteärenden prövas av administrativ domstol i stället för, såsom f.n., av allmän domstol.
Slutligen upptogs i direktiven frågan om den s.k. latenta skatteskulden. Härom ytt— rade departementschefen.
Detta problem har fått större aktualitet un— der senare år, bl. a. genom utvidgning av rea- lisationsvinstbeskattningen såvitt gäller aktier. En generell lösning av problemet stöter på stora praktiska svårigheter men framstår lik- väl som angelägen. I sammanhanget kan erin- ras om att 1953 års skatteflyktskommitté be- handlat denna fråga (SOU 1963: 52). Kommit- tén betraktar en dellösning av detta problem som en nödvändig förutsättning för en konse- kvent beskattning. Även aktievinstutredningen (SOU 1965: 72) har diskuterat frågan och skis- serat vissa linjer för en praktisk lösning av pro- blemet.
Vi fick i direktiven befogenhet att föreslå ändringar även i andra hänseenden som sammanhänger med beskattningen av för- mögenhet, arv och gåvor.
I samband med 1970 års skattereform ut-
talades olika önskemål beträffande arvs- och gåvoskattens utformning. Vi fick också i propositionen (nr 71/1970) en del ytterli- gare uppgifter att lösa. Av störst betydelse är frågan om familjeföretagens skattelätt- nader. Departementschefen framhöll i pro- positionen bl.a. beträffande de framlagda förslagens närmare utformning, att under- lag saknades för mer ingående bedömningar av hur det arbetande kapitalet borde be- handlas vid kapitalbeskattningen och att den lämpliga utformningen av en särbe- handling av familjeföretag och därmed jäm- förliga jordbruk närmare borde utredas. Eftersom vi ännu inte slutfört vårt uppdrag, ansåg departementschefen att vi borde när- mare överväga denna fråga, som åtminstone vad gäller hänsynstagande till latent skatte- skuld berör familjeföretagen. De redan framlagda förslagen angavs utgöra provi- soriska lösningar av ganska schablonartad karaktär.
I propositionen tog departementschefen även upp de framskjutna förvärven och arvsavståndena. Beträffande de förstnämn- da framhöll departementschefen följande.
Vad härefter angår förslaget om förenklade regler vid beskattning av s.k. framskjutna förvärv vill jag anföra följande. De nuvarande reglerna i detta avseende är, som beredningen framhållit, svårtillgängliga och lämnar utrym- me för inte avsedda skattelättnader. Jag är medveten om att de möjligheter till förenk- lingar som kan ske på detta område i stor utsträckning är beroende av det system som väljs för arvs- och gåvobeskattningen. Med det av mig förordade arvslottssystemet som grund för beskattningen kan det möjligen ifrågasät- tas, om en regel av innebörd att en i princip uttömmande och omedelbar beskattning av dessa förvärv är praktiskt genomförbar. Jag är därför inte beredd att nu ta ställning till denna fråga utan förordar, att spörsmålet ytterligare overvags.
Departementschefen uttalade vidare att beskattningen av de framskjutna förvärven i viss mån sammanhängde med beskattning- en vid arvs— och testamentsavståenden. Efter att ha erinrat om att vi, för att hindra opå— kallade skattelättnader, föreslagit att skatt— läggning skulle ske utan hänsyn till sådana avståenden, framhöll departementschefen följande.
Förslaget har över lag mottagits positivt vid remissbehandlingen även om vissa invändning- ar rests i frågan. Enligt min mening har be- redningen visat goda skäl för att begränsa möj- ligheterna till skattelindring genom nu nämn- da avståenden. Särskilt framstår förfarandet att avstå bestämt belopp eller viss rättighet som otillfredsställande. I ett hänseende har frågan om en lösning av arvs- eller testaments- avståenden ett visst samband med frågan om beskattningen av framskjutna förvärv. Jag syf- tar här på det av beredningen nämnda fallet, enligt vilket statens skatteanspråk kan preskri- beras till följd av att nyttjanderättshavare kort tid efter det han tillträtt nyttjanderätten avstår från att göra sin rätt gällande till förmån för äganderättshavaren utan att beskattningsmyn- digheten erhåller kännedom om avståndet före preskriptionstidens utgång. En lösning av den- na fråga är enligt min uppfattning angelägen. Med hänsyn till det samband som föreligger beträffande beskattningen av framskjutna för— värv och avståenden anser jag lämpligt att en lösning av dessa skattefrågor bedöms i ett sammanhang. Det får ankomma på kapital- skatteberedningen att överväga en lösning med utgångspunkt från den av mig förordade prin- cipiella utformningen av arvs- och gåvobeskatt- ningen.
Under riksdagsbehandlingen hemställde bevillningsutskottet (bet nr 41/1970) om yt- terligare överväganden beträffande den när- mare avgränsningen av begreppet part i samvetsäktenskap samt om möjligheten att hänföra f. d. make, eventuellt också förut- varande parter i samvetsäktenskap till skat— teklass I. I anslutning härtill framhöll ut- skottet att även frågan om förmånstagarav- dragens differentiering borde ytterligare övervägas.
För att få säkrare underlag för våra ställningstaganden när det gäller den när- mare utformningen av familjeföretagens skattelättnader har olika undersökningar skett för att kartlägga olika familjeföretags ekonomiska situation, förrättningskraven osv. Resultaten av dessa undersökningar, liksom företagsekonomiska aspekter, redo- visas i bilagorna 1—3. Vi har även haft kontakter med företrädare för bl. a. Lant- brukarnas riksförbund och Familjeföreta- gens Förening.
Såsom påpekats i inledningen till vårt första betänkande har vi även tillskrivit samtliga hovrätter och länsstyrelser samt
olika allmänna underrätter angående den framtida organisationen för arvsbeskattning- en. I anslutning härtill har kammarkollegiet tillskrivits i egenskap av central gransk- ningsmyndighet för arvs— och gåvobeskatt- ningen.
Vi har avgivit remissyttranden över skogs- skattekommitténs betänkande ”Skogsbe— skattningen” (SOU 1969: 30), över en pro- memoria upprättad inom justitiedeparte— mentet med förslag till viss ändring i gifter- målsbalkens bodelningsregler m.m. (sten- cil Ju 1970: 18) samt över betänkande av- givet av familjerättskommittén om ”Inter- nationell äktenskaps- och arvsrätt" (SOU 1969: 60). Ett antal skrivelser har överläm- nats eller riktats till oss. De har anmälts i vederbörligt sammanhang, och däri anförda synpunkter har behandlats i samband med de frågor till vilka de hänför sig.
2. Allmänna synpunkter
Vi kommer i detta kapitel att redovisa någ- ra allmänna synpunkter på den återstående delen av vårt utredningsuppdrag och sär— skilt på den situation som uppkommit ge- nom statsmakternas beslut i anledning av vårt första betänkande. Detta var inte en- hälligt. När betänkandet omnämns i det föl- jande avses emellertid, om annat inte an- gives, majoritetens ståndpunkt.
Beredningens uppdrag omfattade enligt direktiven både en omprövning av kapital- skatternas höjd och en teknisk översyn med sikte på att åstadkomma förenklingar. Vår avsikt var från början att behandla samt- liga frågor gemensamt. Arbetet var också på sensommaren 1969 framfört så långt att preliminära beslut förelåg i så gott som alla frågor. Vad som återstod var att utforma förslagen tekniskt, vilket beräknades ta ett knappt år i anspråk. Tanken var att sam- manarbeta reglerna om förmögenhetsskatt samt arvs- och gåvoskatt till en gemensam förordning om kapitalskatt.
Planerna måste ändras, sedan det blivit bekant, att en allmän omprövning av skat- tesystemet skulle ske vid 1970 års riksdag och att denna omprövning skulle omfatta även kapitalskatterna. Trots de uppenbara olägenheterna av en uppdelning ansåg vi — för att våra undersökningsresultat och syn- punkter skulle kunna beaktas vid den före- stående skattereformen — att en uppdel- ning måste göras. I vårt första betänkande, avgivet på senhösten 1969, lade vi därför fram förslag till ändrad avvägning av kapi-
talskatterna och nya skalor för dessa. Med skalan för förmögenhetsskatten samman- hängde nära utformningen av gällande sär- skilda begränsningsregler — 30 gångerre- geln och 80-procentspärren. Vårt förslag omfattade därför även detta område; vi fö- reslog att dessa spärrar skulle sammanarbe- tas till en och utformas progressivt. Skalor- na för arvsskatten var i vårt betänkande utformade på grundval av det starkt förenk— lade system för denna skatt som vi utfor— mat; de baserades vidare på vår stånd- punkt i fråga om skattskyldigheten för ide— ella och välgörande stiftelser och organisa- tioner samt beträffande fördelningen på skatteklasser, arvsavståenden och s. k. fram- skjutna förvärv. På grund härav var vi nöd- sakade att samtidigt med nya arvs- och gå— voskatteskalor framlägga förslag till de djupgående tekniska reformer som vi plane- rade i dessa hänseenden. För att markera sammanhanget med övriga tekniska frågor angav vi i betänkandet huvuddragen av de förslag härom som skulle framläggas i slut- betänkandet.
Mottagandet av vårt betänkande vid re- missbehandlingen var inte gynnsamt. In- vändningarna riktades i första hand mot de föreslagna skattesatsernas höjd och de bak- omliggande övervägandena. De tekniskt be- tonade förslagen mötte emellertid också gensagor. Dessa omfattade såväl arvs- och gåvobeskattningen av ideella och välgöran— de sammanslutningar och stiftelser som det föreslagna förenklade systemet för arvsbe—
skattningen. I sistnämnda hänseende kan det konstateras en markant omsvängning i opinionen. Man hade tidigare praktiskt taget enstämmigt klagat över arvsbeskatt- ningens invecklade uppläggning och på— yrkat förenklingar i denna beskattning, och utarbetandet av ett förenklat system hade i anslutning härtill gjorts till en hu- vuduppgift för oss. Nu avvisades det av oss föreslagna förenklade systemet av det över- väldigande flertalet remissinstanser — trots att vi påvisat att någon annan väg för me- ningsfyllda förenklingar inte stod att finna. Något annat sätt att förenkla systemet an- visades inte heller vid remissbehandlingen; yrkandena gick i stället ut på att behålla det nuvarande systemet trots alla dess bris- ter.
Regeringens förslag och riksdagens därpå grundade beslut innebar på flertalet väsent- liga punkter ett tillmötesgående av de här nämnda remissuttalandena. Skalan för för- mögenhetsskatt mildrades liksom spärre- geln. Även arvsbeskattningen mildrades, särskilt för mottagare i andra än den lind- rigaste arvsskatteklassen. Den i betänkandet föreslagna omfördelningen av skatten till förmån för mindre förmögenheter och arvs- lotter liksom den tekniska utformningen av spärregeln godtogs i princip; detsamma blev fallet med sammanslagningen av arvsklas- serna II och IV, övergången från gränsbe- lopp till grundavdrag vid arvs- och gåvobe- skattningen liksom förslagen i en del andra tekniska frågor. De av oss föreslagna nya reglerna för ideella och välgörande stiftel- ser och sammanslutningar godtogs däremot inte. Än viktigare var, att det av oss före- slagna förenklade systemet för arvsbeskatt- ningen inte vann statsmakternas gillande. Det fastslogs, att arvsbeskattningen alltjämt över hela linjen skulle bygga på en särskild Skatteberäkning för varje enskild arvs— och testamentslott.
Genom statsmakternas beslut har förut- sättningarna för vårt fortsatta arbete änd- rats väsentligt. De preliminära ståndpunkts— taganden i återstående frågor som redovisa- des i vårt första betänkande har fått om- prövas i belysning av vad statsmakterna be-
slutat. Av särskild betydelse är utgången av vårt försök att åstadkomma ett förenklat system för arvs- och gåvobeskattningen och att närma dessa skatter till förmögenhets- skatten, så att en gemensam kapitalskatte- förordning skulle kunna utarbetas. Vårt för— slag härom har avvisats. I propositionen 1970: 71 framhöll departementschefen i an- slutning härtill: ”Att förslaget mött förhål- landevis stark kritik även på de punkter där beredningen uteslutande letts av förenk- lingssträvanden överensstämmer inte med de ofta framförda klagomålen att skattelag- stiftningen är mer komplicerad än som är motiverat.”
Konsekvenserna av det inträffade torde bli följande. Statsmakternas beslut är fattat i klart medvetande om bristerna i gällande arvsskatteförordning, vilka ingående belysts i vårt första betänkande. Dessa brister be- står inte bara i att förordningen är inveck— lad att läsa och tillämpa. Den brister också anmärkningsvärt i konsekvens, därigenom att den förenar tämligen grova schabloner med detaljregleringar på enskilda områden, detaljregleringar som dessutom inte är kon- sekvent genomförda utan överlämnar vik- tiga delområden eller gränsområden till praxis. Följden har blivit att förordningen erbjuder goda möjligheter för den förfarne att helt legalt nedbringa skatten långt under vad som torde ha avsetts. För den i förord- ningen obevandrade finns fallgropar, som kan leda till beskattningsresultat som fram— står som anmärkningsvärt hårda.
Vi finner det uteslutet att försöka åstad- komma bättre konsekvens i förordningen genom ytterligare detaljregleringar och fin- slipningar. Den redan svårtillämpade för- ordningen skulle härigenom bli än svårare att hantera; insatserna i arbete från myndig- heter och enskilda skulle bli helt orimliga i förhållande till skattens betydelse. En änd— ring i denna riktning skulle också stå i di- rekt strid med de oss lämnade direktiven. Vi får i dessa hänseenden inskränka oss till att försöka ta bort några inadvertenser och de möjligheter till skatteflykt som fram- trätt i tillämpningen.
Att å andra sidan framlägga nya förslag
till genomgripande förenklingar synes knap- past meningsfyllt. Remissbehandlingen av vårt första betänkande visar, att intresset för förenklingar i arvsskatteförordningen nume- ra inte är särskilt framträdande. Vi har ock— så påvisat i betänkandet, att nämnvärda för- enklingar inte kan nås genom punktinsatser på de mest kritiserade områdena —— försäk- ringsbeskattningen och de framskjutna för- värven. Skall arvsskattelagstiftningen kunna göras påvisbart enklare, får man övergå till grövre schabloner och frångå principen att skatten skall beräknas särskilt för varje en— skild arvs- och testamentslott med iaktta— gande av den legala arvsordningen, före- skrifter i testamente samt försäkringsavtals— lagens regler om förmånstagarförordnande. Denna Väg är stängd genom statsmakternas beslut.
Under dessa förhållanden bortfaller också skälen för att överarbeta arvs- och gåvo— skattereglerna i formellt hänseende. Dessa regler skulle visserligen kunna ges en mo- dernare och enklare språklig utformning. Innehållet skulle emellertid förbli invecklat. Genom att ge förordningen en ny språklig dräkt skulle man dessutom uppge de vär— den som ligger i att praxis anpassat sig till förordningen i dess gällande lydelse.
Statsmakternas beslut innebär vidare, att arvs— och gåvobeskattningen i grundläggan- de hänseenden alltjämt kommer att skilja sig från förmögenhetsskatten. De gemen- samma frågorna är varken tillräckligt många eller betydelsefulla för att motivera att arvs- skatteförordningen och förmögenhetsskatte- förordningen sammanarbetas till en gemen- sam förordning.
Vi har därför avstått från att arbeta fram nya förslag till förenklingar i arvsskatteför— ordningen. De förslag vi nu framlägger rubbar inte heller denna förordnings bäran- de principer. Detsamma gäller förordningen om förmögenhetsskatt. Givetvis har vi strä- vat efter att utforma förslagen så enkelt som möjligt. Möjligheterna härtill är dock be- gränsade; vi är bundna av de gällande för- ordningarnas systematik.
Statsmakternas beslut har inte bara änd-
rat förutsättningarna för vårt arbete på de områden där vi i det första betänkandet re- dovisade preliminära ståndpunktstaganden. Vi har också fått en rad nya uppgifter.
Viktigast av dessa är att överse de provi- soriska regler om särskilda skattelättnader för familjeföretagare som beslöts av riks- dagen på Kungl. Maj:ts förslag. I vårt första betänkande hade vi inte anledning att gå in på denna fråga. Vår skattelagstiftning har hittills byggt på att inkomstbelopp, förmö- genhetsbelopp, arvslotter och testaments- lotter i princip skall räknas lika i vems hand de än må befinna sig. Statsmakternas beslut om särskilda lättnader vid kapitalbe- skattningen innebär därför en viktig nyhet. I och för sig kan åtskilliga skäl anföras bå— de för och emot sådana särskilda lättnader. Dessa skäl kommer emellertid, då frågan redan avgjorts, endast att redovisas i största korthet. Vi har i stället inriktat vårt arbete på att försöka finna underlag för regler på området, som kan användas mera perma- nent. I detta syfte har vi låtit verkställa in— gående undersökningar, innebärande en kartläggning så långt möjligt av familjefö- retagens situation, däri inbegripet förränt- ningskraven i vissa tänkbara lägen. Såsom underlag för en lagstiftning med den be- gränsade syftning varom här är fråga är undersökningar av detta slag väl motivera- de. — Vid sidan av dessa undersökningar och därpå grundade överväganden har vi haft att utarbeta ett tekniskt hållbart system för de särskilda lättnadema. Redan här kan förutskickas, att problemen vid tillämpning av de provisoriska reglerna visat sig vara så många och svårbemästrade att dessa regler snarast bör ersättas med ett bättre perma— nent system. Det har emellertid också visat sig svårt att utforma ett sådant system på ett någorlunda enkelt och även i övrigt god- tagbart sätt.
Andra frågor som överlämnats till oss rör arvsavståendena och de framskjutna för- värven. Våra förslag i det första betänkan- det innebar, att avstående från arvs— eller testamentslott inte alls skulle beaktas vid skattläggningen av det bo i vilket avståen- det gjorts; skattläggningen skulle ske som
om avståendet inte gjorts. Å andra sidan skulle liksom nu någon gåvobeskattning inte utlösas genom avståendet. De framskjutna förvärven åter skulle försvinna som arvs- och gåvoskatteproblem genom den scha- blonmetod för beskattningen som vi före- slog. Vid departementsbehandlingen vitsor- dades, att inskränkningar var påkallade i möjligheterna att vinna skattelättnader ge- nom arvsavståenden. Viss tvekan om hur långt man borde gå härvidlag yppades emellertid. Härtill kom frågans samband med de framskjutna förvärven.
Enligt vår mening synes en rimlig avväg- ning beträffande arvsavståendena kunna er- hållas enligt följande principiella riktlinjer. Arvsavståenden skall, som vi tidigare före- slagit, i allmänhet inte beaktas. Undantag skall dock gälla, om arvingen eller testa- mentstagaren helt avstår från sin rätt i den- na sin egenskap och således så att säga trä- der ut ur dödsboet på samma sätt som om han vore avliden. De typer av avståenden som hittills godtagits vid arvsbeskattningen skall dock inte utlösa gåvobeskattning.
I anslutning till detta förslag föreslås ock— så särskilda spärregler beträffande möjlig— heterna till skattemässigt gynnsamma av- ståenden i samband med framskjutna för- värv. Området för särskild skattläggning av framskjutna förvärv kan vidare minskas nå- got genom en jämkning av gränsen mellan de fall då beskattning skall ske omedelbart och de fall då beskattningen av det fram— skjutna förvärvet skall ställas på framtiden. Enligt vår mening bör omedelbar beskatt- ning av det framtida förvärvet ske, om den egendom som omedelbart erhålles räcker till att betala skatten. För närvarande uppskju- tes beskattningen om den omedelbart er- hållna egendomen inte överstiger tre gånger skatten. I övrigt får vi emellertid, som en konsekvens av statsmakternas beslut att bi— behålla nuvarande system för arvs- och gå- vobeskattningen, räkna med att ha kvar de svårigheter som sammanhänger med de framskjutna förvärven. Såsom vi närmare utvecklat i vårt första betänkande är det nämligen inte möjligt att inom det nuvaran- de systemets ram åstadkomma meningsfyll-
Vi återkommer mera i detalj beträffande arvsavståenden och framskjutna förvärv i ett följande kapitel.
Ett annat område, där nya överväganden från vår sida förutsatts, är fördelningen på arvsklasser vid arvs— och gåvobeskattningen. Vårt förslag innebar, såvitt nu är i fråga, att arvsklasserna II och IV skulle samman— slås till en ny klass 11 samt att kretsen av mottagare i klass I skulle utökas med fos- terbarn, make i samvetsäktenskap — med samma avgränsning som i kommunalskatte- lagen — och f. d. make. I samband härmed föreslogs, att det skattefria bottenbeloppet vid förmånstagarförordnande skulle bli läg- re för förmånstagare i klass II än för mot- tagare i klass I. I propositionen godtogs vå- ra förslag i princip utom i fråga om f. d. make; testamentslott till den som tidigare varit gift med arvlåtaren skall således lik- som tidigare hänföras till den högst beskat- tade klassen. Vid riksdagsbehandlingen gjordes endast den ändringen i regerings- förslaget att differentieringen av det skatte- fria bottenbeloppet vid förmånstagarförord- nande borttogs. Anledningen härtill var, att en skärpning eljest skulle inträda för vissa förmånstagare till tjänstegrupplivförsäkring- ar, nämligen för föräldrar och sammanbo- ende kvinna, som inte uppfyllde de krav som eljest uppställdes för att hon skulle kunna räknas som part i samvetsäktenskap, dvs. att hon och den avlidne hade gemen- samma barn eller tidigare varit gifta med varandra. I bevillningsutskottets betänkande uttalades emellertid från principiell syn- punkt anslutning till tanken på differentie— rade bottenbelopp vid förmånstagarförord- nanden. Vidare hemställdes om ytterligare överväganden beträffande avgränsningen av begreppet part i samvetsäktenskap samt om möjligheten att hänföra f.d. make, even- tuellt också förutvarande partner i sam- vetsäktenskap till klass I.
Reglerna på det här nämnda området har nära inbördes sammanhang och måste ut— formas på ett följdriktigt sätt med beaktan- de av detta sammanhang. Det enhälliga för— slag som vi framlade i betänkandet ger ut—
tryck för vår mening om vad som kan vara en rimlig avgränsning av klass I. Det till- godosåg också kravet på följdriktighet. Även de regler som beslöts av statsmakter- na är konsekventa och utformade med be— aktande av reglernas inbördes sammanhang.
Vad angår de olika tänkbara alternativ som diskuterades vid riksdagsbehandlingen får beaktas att de medför konsekvenser, som alla innebär en betydande utvidgning av klass I. Om man sålunda skulle införa en differentiering av bottenbeloppen vid förmånstagarförordnanden utan att skärpa skatten för någon förmånstagare till tjänste- grupplivförsäkringar, finge man antingen bryta förordningens systematik genom att införa särregler för mottagare av tjänste- grupplivförsäkringar eller också utvidga klass I med föräldrar, sammanboende man eller kvinna, som inte uppfyller de besluta- de villkoren för att anses som part i sam- vetsäktenskap m.fl. Om sådana förändring- ar skulle genomföras enbart med tanke på de skattefria bottenbeloppen vid förmånsta- garförordnanden, kan det konstateras att förändringarna är så avsevärda — bl. a. med tanke på de statsfinansiella konsekvenserna — att de knappast skulle stå i rimlig pro- portion till de begränsade fördelar som skulle kunna vinnas genom att göra botten- beloppet lägre för de fåtaliga återstående förmånstagarna i klass II.
Givetvis kan de ifrågasatta utvidgningar- na av klass I diskuteras oberoende av hot— tenbeloppen vid förrnånstagarförordnanden. Att utvidga kretsen av mottagare i klass I med föräldrar och partner i de mindre fasta förbindelser med någon av motsatt kön, som kan komma i fråga till utfallande tjäns- tegrupplivförsäkring, skulle emellertid, som antytts, få statsfinansiella konsekvenser. En sådan utvidgning skulle också innebära ett avsteg från den bärande grundtanken bak- om klass I att gynna arvs- och testaments— förvärv för dem som stått den avlidne så nära personligt och ekonomiskt att vad de mottager ofta är sådant i vilket de redan kan sägas i verkligheten ha haft del. Beträf- fande partner i de här avsedda mindre fasta förbindelserna kan erinras om bevissvårig-
heterna, som hjälpligt kan bemästras i ett generöst tillämpat försäkringssystem men skulle bli kännbara vid den strikta tillämp- ning som krävs i fråga om skatteregler. Slut- ligen kan anföras att om förutvarande hustru skulle hänföras till klass I, härav skulle, såsom riksdagsbehandlingen visar, utlösas krav på lättnader i villkoren för att anses som partner i samvetsäktenskap och på motsvarande lättnad för partner i tidi- gare samvetsäktenskap, krav som uppen- barligen skulle föra för långt.
Det skall ytterligare erinras om att den civilrättsliga familjelagstiftningen sedan nå- got år är föremål för en allmän översyn. Resultaten av denna kan komma att väsent- ligt ändra förutsättningarna för ett ställ— ningstagande till de nyss behandlade frå- gorna.
Med ledning av här redovisade övervä— ganden har vi kommit till den uppfattning— en, att statsmakternas som ett provisorium betecknade beslut innebär den med nuva- rande förutsättningar bästa avvägningen. Vi framlägger därför inte något förslag på om- rådet.
I detta sammanhang skall med några ord beröras de ideella och välgörande stiftel- sernas och sammanslutningarnas ställning. Beredningens majoritet förordade en långt gående skärpning och förenkling. Minorite- ten avvisade detta förslag; reservationsvis framfördes krav på ytterligare lättnader, krav som sedan kom tillbaka vid riksdags- behandlingen. Statsmakternas beslut blev emellertid, att hittillsvarande regler skulle bibehållas oförändrade.
Vi finner det uteslutet att ånyo draga upp principfrågorna på detta område till diskus— sion. Däremot skulle i och för sig skäl kun- na anföras för att verkställa en rent teknisk översyn av bestämmelserna på området i förmögenhetsskatteförordningen och arvs- skatteförordningen i syfte bl.a. att fören- hetliga de bestämmelser i de båda förord- ningarna, som i stort sett har samma sak- liga innehåll men som nu skiljer sig i nyan- ser och formuleringar. Vad som kan vinnas i enhetlighet och bättre utformning av be- stämmelserna är emellertid, efter vad vi
kunnat konstatera, ganska obetydligt. In- tresset av större enhetlighet har också mins- kat i och med att tanken på en gemensam kapitalskatteförordning fått förfalla. Härtill kommer, att bestämmelsernas innebörd un- der årens lopp klarlagts genom ett stort an— tal rättsfall. En teknisk översyn av antytt slag skulle medföra, att den vägledning för tillämpningen som rättsfallen innebär åt- minstone till en del skulle gå förlorad. Slut- ligen skall nämnas, att stiftelsernas och sam- manslutningarnas ställning i fråga om in- komstskatten — vilken är ekonomiskt bety- delsefullast och därför bör vara grundläg- gande också för kapitalskatterna — skall prövas av den nyligen tillsatta utredningen rörande företagsbeskattningen. Vi har av dessa skäl avstått från att lägga fram några nya förslag i fråga om beskattningen av ideella och välgörande stiftelser och sam- manslutningar.
Ett annat område som vi nödgats lämna utanför de nu framlagda förslagen är konst, antikviteter, frimärken och dylikt. Anled- ningen härtill är att det enligt vad vi funnit möter oöverstigliga tekniska svårigheter att förmögenhetsbeskatta tillgångar av detta slag. Vi återkommer senare i betänkandet till denna fråga.
Viktigast av de förslag som vi nu fram- lägger i materiellt hänseende är, vid sidan av skattelättnaderna för familjeföretagen, förslagen beträffande den s.k. latenta skat- teskulden. Frågan om den latenta skatte- skulden har uppkommit därigenom att in- komstskattebestämmelserna tillåter rörelse- idkare och i viss utsträckning även lantbru— kare att i konsoliderande eller resultatut— jämnande syfte uppskjuta beskattningen av vissa vinster. Varulager får vid inkomstbe- räkningen upptagas till betydligt lägre värde än försäljningsvärdet, inventarier får av- skrivas enligt särskilda regler, en lantbru- kares skogsinkomster får skattefritt insättas på skogskonto osv. Säljes tillgångarna eller uttages skogskontomedel, inträder den upp- skjutna beskattningen. Vad ägaren uppbär minskas med inkomstskatten. Nuvarande förmögenhets- och arvsskatteregler bygger
i princip på försäljningsvärdena. De träf- far därför dylika tillgångar alltför hårt. Vad ägaren eller arvingen kan få ut vid försälj- ning av tillgångarna är ju på grund av den uppskjutna inkomstbeskattningen i verklig- heten oftast betydligt mindre än försälj- ningsvärdena anger. På samma sätt förhål- ler det sig med uttag från skogskonto; en stor del av de uttagna medlen åtgår till in- komstskatt. Den väntade inkomstskatten har i allmänhet betecknats som latent eller dold skatteskuld. Vid värdering av icke börsnoterade aktier har hänsyn brukat tas till den latenta inkomstskatteskuld som åvi- lar bolaget. När det gäller förmögenhetstill- gångar i form av varulager, inventarier, skogskontobehållning m.m. hos enskilda rörelseidkare eller lantbrukare tillåter gäl— lande bestämmelser däremot inte något hän- synstagande till latent skatteskuld. Detsam- ma gäller den skatteskuld som på grund av aktievinstbeskattningen vilar på aktieägaren vid framtida försäljning.
Vi har i det första betänkandet angivit några huvudlinjer i de förslag på området som vi nu framlägger. Förslagen behandlas närmare i ett följande kapitel. Givetvis före— ligger ett visst samband med skattelättna- derna för familjeföretag. De som får lätt— nader genom regler om hänsynstagande till latent skatteskuld är i viss utsträckning de- samma som kan få de särskilda lättnaderna för familjeföretagare. Hänsyn härtill får tas vid avvägningen av sistnämnda lättnader. Vi vill emellertid redan här understryka, att det i grunden rör sig om skilda frågor och en olikartad målsättning. Hänsynstagandet till latent skatteskuld syftar till att åstad- komma en riktigare värdering samt större rättvisa olika förmögenhetsägare och skilda företagsformer emellan. Det väsentliga syf- tet med de särskilda lättnadema för familje- företag är däremot ekonomiskt. Man vill undvika att dessa företag drabbas så hårt av kapitalskatter att de får svårt att leva vi- dare och utvecklas.
I centrum för övriga förslag från vår sida står en ändrad organisation för administra- tionen av arvsskatten och en omläggning av förfarandet. Även i denna del har vi angivit
huvudlinjerna i det första betänkandet. De innebär att registrering av bouppteckningar och arvsskattens bestämmande skall flyttas från de allmänna domstolarna till länssty- relserna. I samband därmed skall kontrollen effektiviseras och förfarandet moderniseras med sikte också på förbättrade rättssäker- hetsgarantier och en förbättrad service åt allmänheten. Förslagen anges närmare i ett följande kapitel. Här som eljest har vi haft anledning att ompröva vårt tidigare preli— minära beslut i anledning av statsmakternas ståndpunktstagande till vårt första betän- kande. Beslutet att bibehålla nuvarande principiella system för arvsskattens uttagan- de har härvid helt naturligt spelat en sär- skilt viktig roll. Vi har emellertid funnit, att skälen för en omläggning av organisa- tion och förfarande alltjämt är så starka, att tanken på en sådan omläggning bör full— följas. Vissa jämkningar i de tidigare rikt- linjerna har helt naturligt fått ske.
Tillsammantagna innebär våra nu fram- lagda förslag betydelsfulla ändringar på ka- pitalbeskattningens område. Förslagen har emellertid övervägande teknisk karaktär. De ändrar inte de huvudlinjer för kapitalbe- skattningen som beslöts vid 1970 års riks— dag.
3. Den latenta skatteskulden
3.1. Inledning
I våra direktiv upptas ett för förmögenhets- skatten samt arvs- och gåvobeskattningen gemensamt problem, nämligen i vad mån hänsyn bör tas till s.k. latent skatteskuld.
Frågan om den latenta skatteskulden har uppkommit därigenom att inkomstskattebe- stämmelserna tillåter rörelseidkare att i kon— soliderande eller resultatutjämnande syfte uppskjuta beskattningen av vissa vinster. Så får exempelvis varulager vid inkomstberäk- ningen upptagas till betydligt lägre värde än försäljningsvärdet. När sedan lagret säl- jes inträder den uppskjutna beskattningen, och vad ägaren uppbär i köpeskilling kom- mer således att minskas med inkomstskat— ten. Vid förmögenhets- och arvsbeskattning- en tas ingen hänsyn till lagernedskrivningen utan man bygger här i princip på lagrets anskaffningsvärde. Den inkomstskatteskuld som latent vilar på det nedskrivna lagret påverkar därför inte förmögenhets- eller arvsskattens storlek. Latenta skatteskulder förekommer på motsvarande sätt i andra fall där olikhet föreligger mellan den vär- dering som skall ske enligt, å ena sidan, in- komstskatteregler och, å andra sidan, för- mögenhets-, arvs- eller gåvoskatteregler. Som exempel kan nämnas behandlingen av inventarier, medel som innestår på skogs- konto osv.
Enligt gällande rätt tas således inte hän- syn till latent skatteskuld när det gäller den direkta värderingen av lager, inventarier,
skogskontomedel osv. Däremot kan denna typ av belastning beaktas vid värderingen av icke börsnoterade aktier.
Latenta skatteskulder kan förekomma även i andra former än de nu nämnda. I våra direktiv framhålles att frågan om den latenta skatteskulden fått större aktualitet under senare år, bl.a. genom utvidgningen av realisationsvinstbeskattningen såvitt gäl— ler aktier.
Den latenta skatteskuldens ställning har diskuterats i skilda sammanhang. I riksda- gen har yrkanden framförts om hänsynsta- gande till denna typ av skuld. Problemet har även mer eller mindre ingående be- handlats i samband med olika lagstiftnings- åtgärder på skatterättens område, företrä- desvis såvitt gällt förhållandet mellan in- komstskatten samt arvs- och gåvoskatten. Latenta skatteskulder förekommer i sins— emellan olikartade former. I våra direktiv påpekas också att en generell lösning av problemet stöter på stora praktiska svårig- heter men att den likväl framstår som ange- lägen.
3.2. Gällande regler
3.2.1 Allmänt om den latenta skatteskulden Den latenta skatteskulden kan uppfattas på olika sätt. Enligt en uppfattning har man här att göra med en verklig skuld som före- ter likheter med andra skatteskulder. Skill- naden gentemot andra skatteskulder består i den latenta skatteskuldens villkorade karak-
tär och därmed sammanhängande svårighe- ter att beräkna skuldens storlek. Villkorlig— heten yttrar sig främst däri att det i större eller mindre utsträckning ligger i den skatt- skyldiges fria val att bestämma tidpunkten för när den villkorade skulden skall för— vandlas till en beloppsmässigt bestämd skatteskuld. Till skuldens villkorlighet hör även att den kan bringas att upphöra; den rörelse vartill skulden hör kan gå med för- lust och får nedläggas. Då uppväges de tidi- gare vinster, till vilka den latenta skatte- skulden hänför sig, av förluster, och den latenta skatteskulden försvinner.
Att latent skatteskuld inte är avdragsgill vid beskattning av förmögenhet, arv och gåva anses följa av att bestämmelser om sådan avdragsrätt saknas. Däremot finns ut- tryckliga regler om andra slag av skatte- skulder.
Enligt 5 5 förmögenhetsskatteförordning- en (Sf) medges sålunda avdrag för oguldna skatter för dels debiterad preliminär skatt, som påförts den skattskyldige för året näst före taxeringsåret eller något föregående år, dels slutlig skatt, som påförts den skattskyl- dige på grund av taxering under beskatt- ningsåret eller under något föregående år, dels ock tillkommande skatt, varå den skatt— skyldige erhållit debetsedel under beskatt- ningsåret eller tidigare år.
Beträffande stadgandets bakgrund kan nämnas att i 1910 års KF om inkomst— och förmögenhetsskatt saknades närmare regler om denna avdragsrätt. I praxis medgavs dock avdrag för krono— och kommunalut— skylder som vid beskattningsårets utgång var till beloppen bestämda även om de ej då förfallit till betalning (RÅ 1919 ref. 88).
Inkomstskattesakkunniga föreslog ett ut- tryckligt stadgande på denna punkt, och en motsvarande bestämmelse upptogs i 1925 års betänkande (SOU 1925: 10). I sistnämn- da betänkande hänvisades till de skäl in- komstskattesakkunniga anfört (SOU 1923: 69 s. 122). Som motivering redovisades där bl.a. följande överväganden, som alltjämt har sitt intresse när det gäller att avgränsa området för latenta skatteskulder.
Ehuru den, såsom det vill synas, självklara
rätten att vid förmögenhetsuppskattningen åt- njuta avdrag såsom för skuld för utskylder, som den skattskyldige har att erlägga på grund därav, att han under beskattningsåret eller ti- digare åtnjutit inkomst och haft förmögenhet, i princip är erkänd av praxis, har en viss osä- kerhet yppat sig i fråga om den omfattning, i vilken denna avdragsrätt kunde göras gällan- de. Med anledning härav föreslår de sakkun- niga nu en uttrycklig bestämmelse härom. Gi- vetvis kan med behållen förmögenhet inte för- stås mera än vad som motsvarar överskott av tillgångar utöver skulder. Skuld för utskylder föreligger strängt taget i och med det, att den skattskyldige åtnjutit inkomst eller haft för- mögenhet, som är underkastad beskattning. Att denna skuld inte är förfallen, är utan betydelse för dess förefintlighet. Det skulle dock vid be- räkningen av skuldavdraget för utskylder med- föra mycket stora svårigheter, om såsom skuld finge avdras de skatter, som belöper på den under beskattningsåret åtnjutna inkomsten och den vid beskattningsårets slut ägda förmögen- heten och som alltså skall utgå på grund av den blivande taxeringen under taxeringsåret.
Stadgandet upptogs i 11 å i 1928 års KF som motsvarar nuvarande 5 % Sf.
Arvsskatteförordningen saknar däremot regler om avdrag för inkomstskatter. I praxis medges dock avdrag för skatt på in- komster som hänför sig till tiden fram till dödsfallet.
Om man vill se den latenta skatteskulden som en form av skatteskuld i sedvanlig me- ning, torde det vara ställt utom all diskus- sion att gällande rätt inte lämnar utrymme för avdrag. Emellertid brukar man även diskutera den latenta skatteskulden med ut- gångspunkt från värderingsreglerna i för- mögenhets- och arvsskatteförordningen. Frågeställningen kommer då att röra nor- merna för värderingen av exempelvis varu- lager, inventarier och fonderingar av skilda slag.
Av intresse blir härvid i vilken omfatt— ning dolda reserver kan bildas och deras behandling vid förmögenhets- och arvsbe- skattningen. Till bilden hör även samord- ningen mellan inkomstskatter och kapital- skatter.
I sammanhanget må nämnas att såsom skattepliktig tillgång stundom skall redovi- sas värdet av rätt till periodiskt utgående förmåner; som exempel kan nämnas rätt till
livränta eller royalty. Dylika rättigheter vär- deras med stöd av särskilda kapitaliserings- tabeller. Vid denna värdering beaktas icke att de särskilda utfallande beloppen kan komma att träffas av inkomstskatt.
3.2.2. Förmögenhetsbeskattningen av dolda reserver
3.2.2.1 Lagertillgångar Enligt anvisningarna till 3 och 4 åå Sf skall lager av råämnen eller varor värderas så- som helhet utan hänsyn till påräknelig vinst vid försäljning i detalj. Denna regel har ej ändrats sedan tillkomsten av 1910 års KF. Vägledande torde inköps- eller tillverknings- priset bli. Förändringar uppåt eller nedåt vid beskattningsårets slut kan dock motive- ra att lagret upptas till annat värde. Veder- börlig hänsyn skall tas till inkurans i varu— lagret. Inkuransen varierar inom olika branscher, och avdrag härför brukar med- ges efter viss procentsats. Den värdesättning som kan ha godkänts vid inkomstberäkningen är ej bindande för förmögenhetsberäkningen. En bestämmelse härom infördes genom 1938 års lagstiftning. I det betänkande som låg till grund för lagstiftningen (SOU 1937: 42 s. 260) anför- des bl. a.
I anvisningarna till 9 och 10 55 (nuv. 3 och 4 åå) har gjorts ett tillägg, vilket avser att yt- terligare understryka vad som redan nu gäller, att en vid inkomstberäkningen godkänd lager- värdering eller värdesättning av inventarier m.m. ej är bindande för förmögenhetsberäk- ningen. Den under senare år höjda förmögen— hetsbeskattningen i förening med förslaget om uppmjukning av reglerna om värdeminsknings- avdrag göra mera angeläget än tidigare att detta särskilt framhålles. Om ett godkännande av vissa värden vid inkomstberäkningen skulle haft till obligatorisk följd att dessa värden skulle anses godkända även för förmögenhets- uppskattningen, skulle för övrigt kunna be- faras att beskattningsmyndighetema skulle för- anledas till en mera restriktiv tillämpning av reglerna om lagervärdering och värdeminsk— ningsavdrag vid inkomstberäkningen än som avses med de därom givna bestämmelserna.
Vid förmögenhetsberäkningen bygger värderingsreglerna som sagt i princip på anskaffningsvärden. Däremot föreligger vid inkomstberäkningen en vidsträcktare rätt till
Inkomst av rörelse skall beräknas efter bokföringsmässiga grunder. Detta innebär bl. a., att hänsyn skall tas till in- och ut- gående lager. Genom lagervärderingen kan den skattskyldige påverka rörelsens resultat. Därest det utgående lagret upptas till ett lägre värde blir vinsten i motsvarande mån mindre och vice versa. I anvisningarna till 41 5 KL ges närmare föreskrifter om hur lager skall värderas vid inkomstberäkning- en. Normalt skall den i räkenskaperna gjor- da värdesättningen kunna godtas vid skat- tens beräkning, men lagstiftaren har upp— ställt vissa gränser för värderingen.
Enligt huvudregeln får de i lagret vid be- skattningsårets utgång ingående tillgångar- na inte upptas till lägre belopp än 40 % av tillgångarnas anskaffningsvärde (resp. till- verkningsvärde) eller, därest återanskaff- ningsvärdet å balansdagen är lägre, sist- nämnda värde, i förekommande fall efter avdrag för inkurans.
Till huvudregeln hör två supplementär— regler. Enligt supplementärregel I gäller, att om anskaffningsvärdet å lagret (efter av- drag för inkurans) uppgår till lägre belopp än som motsvarar medeltalet av värdena å lagren vid utgången av de två närmast före- gående beskattningsåren, får lagret vid be- skattningsårets utgång i stället upptas till lägst ett belopp motsvarande anskaffnings- värdet efter avdrag med 60 % av sagda medeltalsvärde.
Denna supplementärregel har tillkommit för att mildra verkningarna av att en rörel— seidkare, som har sitt lager kraftigt ned- skrivet, säljer ut hela eller en större del av sitt lager. Regeln möjliggör att den dolda reserven balanseras över till ett följande be- skattningsår.
Enligt supplementärregel II får lagret till den del det utgörs av rå- eller stapelvaror (pappersmassa, tackjärn osv.) upptas till lägst 70 % av lägsta kända marknadspris under beskattningsåret eller något av de nio föregående beskattningsåren.
Oberoende av huvudregeln och supple- mentärreglerna kan en lägre värdesättning godtas, om den skattskyldige med hänsyn
till föreliggande risk för prisfall visar att den är påkallad.
Huvudregeln och supplementärreglerna gäller inte för penningsförvaltande företags eller försäkringsföretags placeringar av för- valtade medel i aktier, obligationer, låne- fordringar m.m. eller för skattskyldigs la- ger av fastigheter och liknande tillgångar. Här skall värdet upptas till vad som med hänsyn till risk för förlust, prisfall m.m. framstår som skäligt; för dessa fall finns anvisningar utfärdade av riksskattenämn- den. Risken för prisfall är i dessa fall vida mindre än i normalfallen och möjligheterna att här skapa dolda reserver är alltså avse- värt mer begränsade än eljest. Beträffande byggnadsföretags innehav av egna fastighe- ter, som utgör lagertillgångar, bör den i rä- kenskaperna gjorda värdesättningen god- kännas om värdet å fastighetsinnehavet ej understiger 85 procent av summa anskaff- ningsvärden för fastigheterna (RN 1966 nr 1: 2).
Beträffande fordringar är differensen mellan de värden som kan godkännas vid inkomst- resp. förmögenhetsberäkning som regel obetydlig. Detta sammanhänger med att man kräver en individuell prövning av en fordrings säkerhet. Är fordringen osä- ker, inverkar detta vid såväl inkomst- som förmögenhetstaxeringen. En generell ned- skrivning kan stundom godtas, och som exempel kan nämnas avbetalningshandeln (RÅ 1950z1). Det kan också nämnas att riksskattenämnden (RN 1952 nr 5: 3) inte funnit skäl meddela anvisning om generell nedskrivning av kundfordringar i bilhan- deln utan ansett, att frågan borde bedömas med hänsyn till utredning i det särskilda fallet (jfr även RÅ 1965: 1355 och 1968: 696).
De vanliga nedskrivnings- eller avskriv- ningsreglerna gäller ej s.k. kontraherade tillgångar. Här medges avdrag i viss om- fattning vid prisfallsrisk.
Även inkomst av jordbruksfastighet kan redovisas enligt bokföringsmässiga grunder, varvid hänsyn skall tas bl. a. till in- och ut- gående lager. Såvitt gäller andra tillgångar än djur skall den i räkenskaperna gjorda
värdesättningen godtas för såvitt densam- ma uppenbarligen inte innebär en lägre Vär- desättning än som skulle ha ifrågakommit vid en tillämpning av de bestämmelser, som gäller beträffande lagertillgångar i rörelse. (p. 1 st. 12 anvisningarna till 41 å KL)
Beträffande djur gäller numera sedan 1970 års lagstiftning följande (p. 1 st. 14 och 15 anvisningarna till 41 & KL). Stam- djur skall normalt upptas till lägst de vär- den som riksskatteverket fastställer för oli- ka slag av djur i skilda åldersgrupper (RN 1970: 8). Dessa värden ligger vid 80 % av genomsnittspriserna. Andra djur än stam- djur må inte upptas till lägre värde än hälf- ten av de värden som enligt det nyss sagda fastställes av riksskatteverket. Detta innebär att sistnämnda slag av djur får upptas till lägst 40 % av det allmänna saluvärdet.
De värden som riksskatteverket fastställt avser enbart inkomstberäkningen. För för- mögenhetsberäkningen gäller att djur skall redovisas till sitt värde i den allmänna marknaden. För övriga lagertillgångar skall samma förfarande följas som är angivet för rörelse (p. 2 st. 4 anvisningarna till 3 och 4 så Sf).
3.2.2.2 Inventarier Även beträffande inventarier är värderings- reglerna vid förmögenhetsberäkningen an- norlunda utformade än vid inkomstberäk- ningen. Skiljaktighetema är dock ej så be- tydelsefulla som beträffande lagertillgång- arna. Lagervärderingen vid inkomstberäk- ningen kan mer ses som en resultatregle- ringsfaktor. När det gäller avskrivning av inventarier är systemet mera utformat som ett egentligt omkostnadsavdrag. Lös egendom, som är avsedd för stadig- varande bruk i jordbruk eller i rörelse, skall vid förmögenhetsberäkningen värdesättas i enlighet med vedertaget affärsbruk inom det slag av verksamhet däri egendomen är nedlagd (4 g 4 st. Sf). I anvisningarna till detta lagrum uttalas att såsom affärsbruk i rörelse får anses gälla att tillgångarna upp- tas till anskaffningsvärdet, varvid årliga av- skrivningar görs för Utrangering, slitning och annan värdeminskning. Vidare fram-
hålls att avskrivningar stundom kan ha skett med för låga eller för höga belopp. Härtill skall hänsyn tas vid värdesättningen av till- gångarna, så att vederbörliga avskrivningar alltid beräknas men tillika hålls inom skä- liga belopp. Även här gäller den i samband med lagervärderingen omnämnda regeln att den värdesättning som kan ha godkänts vid inkomstberäkning inte är bindande för för- mögenhetsberäkningen. Vid förmögenhets- redovisningen torde en värdering baserad på en planenlig avskrivning vara mest i överensstämmelse med lagstiftarens inten- tioner.
I RÅ 1950 ref. 6 upptogs värdet av andel i fartyg till belopp som motsvarade anskaff- ningsvärdet med avdrag för avskrivningar, trots invändning att saluvärdet vida över- steg sagda belopp.
Vid inkomsttaxeringen är systemet utfor- mat enligt följande. Kostnaden för anskaf- fande av en anläggningstillgång i rörelse är vid taxeringen avdragsgill, men endast om och i den mån tillgången genom slitning eller eljest förbrukas i rörelsen dvs. nedgår i värde. Avdrag för ifrågavarande kostnad erhålls successivt i form av årliga värde- minskningsavdrag, vilka avpassas så att an- skaffningskostnaden fördelas på det antal år, som motsvarar tillgångens ekonomiska livslängd. Om en inventarietillgång normalt har en kortare varaktighetstid, högst tre år, medges avdrag på en gång för anskaff- ningskostnaden. Regler härom återfinns främst i 29 & KL med anvisningar.
Avskrivningsunderlaget är i princip an- skaffningskostnaden, dvs. inköpspriset och de kostnader som utgivits i samband med förvärvet. Om en tillgång förvärvats på an- nat sätt än genom köp, exempelvis gåva, blir det allmänna saluvärdet avgörande. Av anvisningarna till 29 & KL framgår att även andra värden kan bli att tillämpa i särskilt angivna fall.
Avdrag för värdeminskning sker antingen genom planenlig avskrivning eller genom räkenskapsenlig avskrivning. Vid planenlig avskrivning medges avdrag för värdeminsk- ning med viss del av anskaffningskostna- den. Denna del beräknas med hänsyn till
tillgångens varaktighetstid. I allmänhet med- ges avdrag med 10 0/0 om det inte är klart att lägre eller högre avdrag är motiverat. Till grund för avskrivningsyrkandet skall ligga en avskrivningsplan, som upprättas på fastställt formulär och bifogas deklaratio- nen. Avdraget kan jämkas med hänsyn till rörelsens resultat; lägre avdrag kan erhållas ett år och motsvarande högre avdrag på- följande år. Avdraget får förskjutas. Högre avdrag kan medges om tillgången kraftigt fallit i värde. Även s.k. överprisavdrag fö- rekommer.
Medan den planenliga avskrivningen i regel inte behöver överensstämma med den skattskyldiges räkenskaper, fordras sådan överensstämmelse, såsom namnet också an- ger, vid den räkenskapsenliga avskrivning- en. Avdraget och således även avskrivning- en i räkenskaperna får dock ej överstiga vissa gränser. Vissa formella krav är också uppställda för rätten att tillämpa räken- skapsenlig avskrivning. Rätten tillkommer samtliga rörelseidkare under förutsättning att de har ordnad bokföring som avslutas medelst vinst- och förlustkonto. Vidare fordras tillstånd av beskattningsnämnd.
Enligt huvudregeln får vid räkenskaps- enlig avskrivning avdrag åtnjutas med högst 30 0/0 för år räknat på summan av bokfört värde av tillgångarna vid beskattningsårets ingång och anskaffningsvärdet av sådana under beskattningsåret anskaffade tillgång- ar som vid utgången av beskattningsåret fortfarande tillhörde rörelsen. Avskriv- ningsbeloppet jämkas därest beskattnings- året omfattat längre eller kortare tid än ett år. Till huvudregeln anknyter vissa special- regler.
Enligt huvudregeln blir tillgångarna aldrig helt avskrivna. Enligt en kompletteringsregel kan emellertid hela anskaffningskostnaden komma att avskrivas. Enligt denna regel medges avdrag för värdeminskning med så stort belopp, att utgående bokfört värde för de maskiner och inventarier, som fanns kvar i rörelsen vid beskattningsårets utgång, inte överstiger dessas anskaffningskostnad mins- kad med en årlig avskrivning av anskaff- ningskostnaderna beräknade efter 20 %.
För vissa slag av tillgångar gäller särskil- da regler vid inkomstbeskattningen. Beträf- fande fastigheter har väsentliga ändringar skett genom 1969 års lagstiftning. Reglerna innebär i korthet följande.
När fråga är om rörelsefastigheter gäller för vissa markanläggningar samma avskriv- ningsregler som för inventarier; hit hör in- dustrispår, traversbanor, vissa ledningar m.m. Dylika tillgångar jämställs således med inventarier i rörelse. Kostnader för markanordningar i egentlig mening —— mark- arbeten genom vilka marken görs plan eller fast, såsom röjning av träd, schaktning, uppförandet av stödmurar, torrläggning — får avskrivas med 5 procent om året. Av- skrivningsunderlaget utgör här 75 procent av anläggningskostnaderna. I fråga om byggnader gäller, att vissa delar och tillbe- hör i avskrivningshänseende skall räknas såsom inventarier, trots att deras värde in- går i det vid fastighetstaxeringen fastställda byggnadsvärdet. Vid försäljning av fastig- heten skall vad som belöper på dylika in- ventarier upptas såsom inkomst av rörelse. Det är här fråga om tillgångar som är av- sedda att direkt tjäna en byggnads använd- ning för rörelseändamål. I värdet av indu- stribyggnad skall alltså inte inräknas värdet av tillgångar som är avsedda för den in- dustriella driften, såsom maskiner, anord- ningar för godstransport, ställningar för lagring m.m. Motsvarande gäller beträf- fande byggnader avsedda för affärsändamål, och där räknas således inte till fastigheten värdet av exempelvis butiksinredningar, rulltrappor m.m. Avskrivningsunderlaget för byggnad kommer att i princip omfatta endast anskaffningsvärdet för själva bygg- nadsstommen och de anordningar som be- hövs för byggnadens allmänna funktioner. För byggnad kommer avskrivningarna att beräknas på anskaffningskostnaden, i före- kommande fall ökad med kostnader för till- eller ombyggnad som nedlagts efter förvär- vet. Det taxerade byggnadsvärdet får dock användas övergångsvis. Värdeminsknings- avdrag medges efter vissa procentsatser, normalprocentsatser, som fastställes av riks- skatteverket (RN 1970 nr 2: 1). Enligt 1969
års regler medges även ett extra värde- minskningsavdrag på 2% av rörelsebygg- nads anskaffningsvärde under vart och ett av de första fem åren efter uppförandet.
Även för hyresfastigheter skall byggna- dens faktiska anskaffningsvärde användas såsom avskrivningsunderlag. Det årliga vär- deminskningsavdraget uppgår till 1,5 % för byggnad av sten, tegel, betong e. d. och till 1,75 % i andra fall. Avdrag medges vidare för årlig värdeminskning av värmepannor, hissmaskinerier och därmed jämförlig ut- rustning enligt särskild avskrivningsplan efter högre procenttal än för byggnaden i övrigt.
Vid förmögenhetsbeskattningen av såväl rörelsefastighet som hyresfastighet är taxe- ringsvärdet avgörande. Sådana inventarier som ingår i det taxerade byggnadsvärdet skall inte redovisas särskilt vid förmögen- hetsbeskattningen.
Även patenträtt, goodwill, hyresrätt och liknande rättigheter är i inkomstskattehän- seende numera likställda med inventarier. De för inventarier gällande avskrivnings- reglerna tillämpas här.
Avdrag för värdeminskning å aktier, an- delar och liknande tillgångar får göras, dock inte om värdeminskningen är att lik- ställa med kapitalförlust (p. 6 anvisningarna till 29 & KL). Det är här fråga om aktier som ej utgör lagertillgångar, och avskriv- ningsrätten är begränsad. Som exempel på aktier av här aktuellt slag kan nämnas or- ganisationsaktier. För avdrag krävs konsta- terad förlust.
Inventarier förekommer även i förvärvs- källan jordbruksfastighet. Beträffande bygg- nader har ingen ändring skett genom 1969 års lagstiftning. Avdrag för värdeminsk- ning medges enligt de äldre bestämmelser- na. Saknas utredning om anskaffningsvär- de beräknas avskrivningsunderlaget enligt schablon (p. 2 a anvisningarna till 22 & KL). Beträffande inventarier i övrigt gäfler för bokföringsmässigt redovisat jordbruk vad ovan sagts beträffande rörelse. För kon- tantjordbruken är däremot reglerna utfor- made på så sätt att avdrag medges för er- sättningsanskaffning, under det att nyupp-
sättningskostnad ej är avdragsgill. Häremot svarar 'att såsom inkomst skall redovisas vad som erhålles vid löpande försäljning. Skatte- frihet åtnjuts däremot vid s.k. realisation.
Vid förmögenhetsberäkningen gäller sam- ma regler som för rörelseidkare. Sålunda skall förmögenhetsvärdet av döda inven- tarier upptas till anskaffningsvärdet efter avdrag för värdeminskning. De värden som vid inkomstbeskattningen fastställes av riks- skatteverket för döda inventarier skall ej tillämpas (RÅ 1964: 1874).
3.2.2.3 Skogskonton
Såsom ovan nämnts innebär rätten att ned- skriva varulager att beskattningen av vins- ter kan uppskjutas. Motsvarande effekt kan uppnås genom insättning på skogskonto. Av- drag medges således vid insättningen, och beskattningen sker när medlen sedan tas i anspråk. På de innestående medlen vilar därför en latent inkomstskatteskuld. Vid förmögenhetsberäkningen skall dock medel som innestår på skogskonto redovisas till sitt fulla värde. Bestämmelserna om skogs— konto är intagna i en särskild förordning (1954: 142) och innebär i huvudsak följan- de.
Fysisk person, oskift dödsbo eller familje- stiftelse, som haft intäkt av skogsbruk, äger rätt att för det beskattningsår varunder så- dan intäkt uppburits insätta viss del av in- täkten på särskilt konto i bank, s.k. skogs- konto. Lagstiftningen tar således sikte på skattskyldig som är underkastad progressiv beskattning. Undantag har skett för del- ägare i handelsbolag såvitt gäller inkomst som denne åtnjutit av bolagets verksamhet. Genom 1969 års lagstiftning undantogs på motsvarande sätt delägare i dödsbo på vil- ket handelsbolagsreglerna skall tillämpas vid inkomststaxeringen. För de insatta med- len erhålles uppskov med inkomstbeskatt- ningen.
Medel, som uttas från skogskonto, skall redovisas såsom inkomst det beskattningsår, varunder uttaget skett, och detta gäller även ränta. Längre än tio år får medel ej inne- stå på skogskonto.
Överlåter skattskyldig fastighet, som ut-
gör den väsentliga delen av förvärvskälla, för vilken insättning å skogskonto verk- ställts, skall innestående medel upptas så- som bruttointäkt av skogsbruk för det be- skattningsår, under vilket överlåtelsen ägt rum. Motsvarande gäller vid arvskifte och i vissa fall vid bodelning. Numera skall medlen även återföras till beskattning första gången handelsbolagsreglerna tillämpas på dödsboet.
3.2.2.4 Investeringsfonder m. m.
Reglerna om värdering av lagertillgångar och inventarier får även ses i samband med de möjligheter, som finns att avsätta medel till investeringsfonder av olika slag. Dessa fonderingar tillgodoser skilda intressen. En grupp av fonder har tillskapats i konjunk- turutjämnande syfte. I linje härmed ligger reglerna om investeringsavdrag. En annan grupp av fonder är tillkomna för att under- lätta återanskaffning av tillgångar som för- lorats eller avyttrats. Några sådana fonder har anknytning till reglerna om kapital- vinstbeskattningen.
Systemet med investeringsfonder inne- bär i princip följande. Avdrag för avsätt- ning till investeringsfonder medges enligt särskilda regler vid inkomsttaxering för det beskattningsår, under vilket avsättning skett. Fonderna skall sedan användas för vissa be- stämda ändamål. Systemet innebär således att avdrag medges för vissa framtida kost- nader. Då en fond sedermera används, de- biteras investeringsfondens konto och det konto, som berörs av fondens ianspråkta- gande, krediteras med motsvarande belopp. Om exempelvis en investeringsfond an- vänds för avskrivning av en nyuppförd byggnad, krediteras alltså fastighetskonto eller vederbörande avskrivningskonto i fö- rekommande fall. Det framtida skattemäs- siga avskrivningsunderlaget för byggnaden skall nämligen utgöra byggnadens anskaff- ningsvärde minskat med till investerings- fond avsatt och sedermera för sitt ändamål använt belopp. Systemet innebär således i princip inte någon skattelättnad utan en- dast en förskjutning i fråga om tiden för avdragets utnyttjande. Vederbörande objekt
kan dock avskrivas antingen omedelbart el- ler kraftigare från början. Därest en in- vesteringsfond inte kommer att användas för sitt ändamål skall fonden återföras till be- skattning. Då återföring sker skall beskatt- ningen vara ”effektiv”. Således får normalt varken nettointäkten eller den till kommu- nal inkomstskatt uppskattade inkomsten av den förvärvskälla som är aktuell upptas lägre än den till beskattning återförda fond- avsättningen.
I sammanhanget kan även vissa andra åtgärder i konjunkturutjämnande syfte näm- nas. Hit hör främst systemet med extra av- skrivningar och investeringsavdrag. Reg- lerna härom är intagna i olika förordningar. De extra avskrivningarna och investerings- avdragen innebär att angivna inventarier avskrives snabbare än enligt de vanliga reg- lerna.
De konjunkturutjämnande fonderna har ett mer indirekt intresse för den latenta skatteskulden. 1955 års förordning om in- vesteringsfonder för konjunkturutjämning avser endast subjekt som ej har att utge förmögenhetsskatt.
Såvitt gäller den latenta skatteskulden har de fonder som rör återanskaffning av förlorade eller avyttrade tillgångar störst betydelse. Först må nämnas 1951 års för- ordning med provisoriska bestämmelser om särskilda investeringsfonder för ersättande av förlorade inventarier och lagertillgångar (s.k. eldsvådefonder). Förordningen avser endast avsättningar vid taxeringsåren 1951 —1959, och bestämmelserna är därför ak- tuella blott i vad de avser ianspråktagande av fonderna. Fonderna får tas i anspråk för avskrivning å inventarier eller nedskriv- ning å varulager.
Den provisoriska förordningen av 1951 har avlösts av 1959 års förordning om sär- skilda investeringsfonder för förlorade in- ventarier och lagertillgångar (s.k. eldsvåde- fonder). Till skillnad från 1951 års förord- ning är det här fråga om permanenta regler. Bestämmelserna gäller även för fy- siska personer. Syftet med reglerna är att ge möjlighet för rörelseidkare till uppskov med beskattningen av försäkringsersättning
för förlorade inventarier och lagertillgångar. Dylik försäkringsersättning är normalt en skattepliktig intäkt. Skulle ersättningen ome- delbart upptas till beskattning utan att en annan tillgång hunnit anskaffas under be- skattningsåret, skulle återanskaffningen kun- na försvåras därigenom att en större eller mindre del av ersättningen åtgick till skatt. Det uppskov som förordningen medger är således avsett för att av den skattskyldige utnyttjas för anskaffande av nya tillgångar, som kan användas för avskrivning resp. nedskrivning motsvarande försäkringsersätt- ningen.
Rätten till avsättning är maximerad (2 5). Vad angår investeringsfond för förlorade inventarier får avsättningen enligt huvud- regeln ej överstiga den ersättning för så- dana tillgångar som ingår i den skatteplik- tiga inkomsten för beskattningsåret.
I fråga om investeringsfond för förlorade lagertillgångar finns en spärregel av inne- börd att avdrag för fondavsättning inte får överstiga ett belopp motsvarande minskning- en av dold reserv i varulagret under be- skattningsåret. Huvudregeln är däremot ut- formad på samma sätt som för inventarier.
Investeringsfonderna får enbart tas i an- språk för vissa angivna ändamål (3 5). Sär- skild investeringsfond för inventarier får således tas i anspråk för avskrivning av ma- skiner m. m. som anskaffats under beskatt- ningsåret. Investeringsfonderna för förlora- de lagertillgångar får användas för nedskriv- ning av råvaror m.m. men då högst med ett belopp motsvarande kostnaderna under beskattningsåret för anskaffningen. Här- vidlag gäller dock att lägre värdesättning å lagret i dess helhet vid beskattningsårets ut- gång inte godtas än som enligt eljest gäl— lande bestämmelser är medgivet.
Har avsatta medel inte tagits i anspråk för sitt ändamål inom viss tid, normalt se- nast det tredje året efter avsättning, skall medlen upptas till beskattning. Motsvaran- de gäller, om investeringsfond tagits i an- språk för ej avsett ändamål eller skattskyl- dig trätt i likvidation eller skattskyldigt dödsbo skiftats.
De nu behandlade fonderna står inte
under tillsyn av någon statlig myndighet. Uppgift rörande fonderna skall lämnas på särskilt fastställt formulär, som bifogas de- klarationen. Själva avsättningen har närmast karaktär av en bokföringsåtgärd. Någon särskild insättning på bankräkning eller dy- likt behöver inte ske. Däremot skall en motsvarande avsättning ha gjorts i räken- skaperna.
Enligt 1954 års förordning om särskild investeringsfond för avyttrat fartyg kan av- sättning ske i ytterligare fall. Om ett far- tyg förlist och försäkringsersättning utgår och annat fartyg ej anskaffats under be- skattningsåret, kan avsättning till investe- ringsfond ske enligt 1959 års förordning om eldsvådefonder. Förstnämnda förordning av- ser däremot sådant fall där ett fartyg sålts — här kan 1959 års förordning inte till- lämpas. I sammanhanget bör även påpekas att fr.o.m. 1960 års taxering gäller, att intäkt vid försäljning av fartyg, som ut- gjort inventarium i rörelse, med visst un- dantag, skall redovisas till beskattning. Far- tyg behandlas härvidlag på samma sätt som andra inventarier.
Förordningen får ses mot bakgrund av vissa speciella förhållanden inom rederi- näringen, och bestämmelserna avser att underlätta återanskaffning av fartyg. En skattefri avsättning får göras till särskild investeringsfond med belopp motsvarande det, varmed den skattepliktiga intäkten av rörelse eljest skulle ha ökat i anledning av fartygsförsäljning (2 5). Fonden är avsedd att användas vid framtida ersättningsanskaff- ning av fartyg. Då ersättningsanskaffningen sker, anses det nya fartyget i beskattnings- hänseende avskrivet med belopp motsvaran- de de ianspråktagna medlen. Anskaffningen skall normalt ske inom tre år, eljest åter- förs medlen till beskattning.
Förordningen är således utformad efter sam- ma idé som 1959 års förordning. En väsentlig olikhet kan påpekas. Med hänsyn till att det här är fråga om betydande belopp och då det dessutom beror av den skattskyldiges egna åt- göranden att försäljning skett, har krav upp- ställts på bankgaranti. Denna garanti skall stäl- las för det skattebelopp, beräknat efter schema- tiska regler, som debiteras om någon ersätt-
ningsanskaffning inte sker. Dispens kan bevil- jas. Garantin skall avse ett belopp motsvarande halva fondavsättningen.
I sammanhanget kan även erinras om 1966 års tidsbegränsade förordning om av- drag vid inkomsttaxeringen för avskrivning på köpekontrakt som avser fartyg. Dessa regler utgör ett komplement till bestämmel- serna i p. 1 av anvisningarna till 41 & KL. Den som driver rederirörelse eller yrkes- mässigt fiske äger åtnjuta avdrag för av- skrivning på köpekontrakt rörande fartyg av visst slag.
Genom 1967 års förordning om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till särskild nyanskaffningsfond m.m. har en möjlighet öppnats för företagare, som av- yttrat sin rörelse eller en rörelsegren, att under vissa förutsättningar, med avdrags- rätt vid inkomsttaxeringen, avsätta försälj- ningsvinsten till nyanskaffningsfond och därmed undgå en omedelbar vinstbeskatt- ning. Avdragsrätten är beroende av dispens av Konungen eller annan myndighet. För- utsättning för dispens är att avyttringen ut- gör led i strukturrationalisering, som är önskvärd ur allmän synpunkt, och att den skattskyldige har för avsikt att efter av- yttringen göra betydande investering för sin återstående verksamhet eller för en ny verksamhet. Reglerna får ses som ett kom- plement till dispensmöjligheten vid aktie- vinstbeskattningen. Något krav på insätt- ning i riksbanken eller på bankgaranti har ej uppställts. Den nya avsättningsmöjlig- heten bygger på samma teknik som använts i 1954 års fartygsförordning och 1959 års förordningar.
Avdraget får ej överstiga ett belopp mot- svarande 60 % av den vid avyttringen erhållna ersättningen för varulager och hela ersättning— en för övriga tillgångar i den mån ersättningen ingår i den skattepliktiga intäkten i rörelsen. Är minskningen av dold reserv i varulager mindre än 60 % av försäljningspriset för varulagret i den avyttrade rörelsen, beräknas den högsta tillåtna avsättningen till ett belopp som mot- svarar minskningen av dold reserv.
I samband med de nya reglerna om be- skattning av kapitalvinst vid avyttring av fastighet tillkom 1967 års förordning om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsätt-
ning till fond för återanskaffning av fas- tighet. Avdragsrätt enligt förordningen till- kommer rörelseidkare vid avyttring av fas- tighet som använts i rörelsen om den skatt- skyldige har för avsikt att anskaffa annan rörelsefastighet. Avdraget är maximerat och får ej överstiga dubbla det belopp för vilket bankgaranti ställts och ej heller den skatte- pliktiga realisationsvinst som belöper på den i rörelsen använda delen av fastigheten. Av- satta medel får tas i anspråk för avskriv- ning av byggnad, varvid till byggnaden nu- mera inte räknas sådana inventarier som får avskrivas enligt de allmänna reglerna.
Slutligen må även nämnas 1968 års för- ordning om uppskov i vissa fall med be- skattning av realisationsvinst. De realisa- tionsvinster som berörs är sådana som uppkommit i samband med vissa tvångs- överföringar (expropriation, vissa engångs- ersättningar i samband med nyttjanderätts- upplåtelser eller servitutsrätter). Det krävs att vinsten uppgått till minst 3000 kr. Reglerna är utformade efter samma idé som de i 1959 års förordning om uppskov i vissa fall med beskattning av intäkt av skogsbruk och innebär i korthet följande.
Uppskov med beskattningen kan erhållas, om den skattskyldige avser att före ut- gången av tredje kalenderåret efter det år då realisationsvinsten uppkommit, förvärva fastighet (ersättningsfastighet) av jämförligt slag. Har denna fastighet inte förvärvats före uppskovsbeslutet, gäller som förutsätt- ning för uppskov att bankgaranti ställs. Denna skall avse 50 % av den skattepliktiga realisationsvinsten.
Meddelas uppskov innebär detta i första hand att beskattningsfrågan får anstå i av- vaktan på att den skattskyldige förvärvar ersättningsfastighet. Sker inget förvärv, skall realisationsvinsten upptas till beskattning på samma sätt som vid eftertaxering för det beskattningsår, då realisationsvinsten uppkom. Anskaffar däremot den skattskyl- dige inom föreskriven tid ersättningsfastig- het skall i princip endast den del av det ursprungliga vederlaget som överstiger ny- anskaffningskostnaden genast beskattas.
3.2.2.5 Värdering av icke börsnoterade aktier I det föregående har pekats på olika fall där latenta skatteskulder kan förekomma. Såsom inledningsvis nämndes, medges i all- mänhet inte avdrag vid beräkning av skatte- pliktig förmögenhet för dylika skulder. Indirekt tas emellertid hänsyn till sådana skulder i ett fall, nämligen vid värdering av icke börsnoterade aktier. Om värdering— en har anvisningar utfärdats av riksskatte- nämnden (senast RN 1962 nr 5). Den sker i princip enligt följande grunder. Beträffande rörelsedrivande bolag, som inte är fåmansbolag, gäller den principen att värdesättningen bör grundas på det ka- pitaliserade värdet av avkastningen, avkast- ningsvärdet. För rörelsedrivande fåmansbolag gäller att ett kapitaliserat värde av den beslutade utdelningen i regel inte kan läggas till grund för värdesättningen. Till grund för denna måste i stället läggas ett på visst sätt be- räknat matematiskt värde, ett substans- värde. Substansvärdet bör i huvudsak be- räknas efter samma värde på tillgångar och skulder som aktieägaren skulle haft att själv uppta vid förmögenhetsberäkningen, om tillgångarna och skulderna varit hans personliga. Vissa modifikationer är dock nödvändiga med hänsyn till formen för egendomsförvaltningen. Skälig hänsyn mås- te sålunda tagas till dubbelbeskattningen be- träffande bolagsinkomster med därav föl- jande utskiftningsskatteskuld för bolaget. Substansvärdeberäkningen bör ske på grund- val av den senast tillgängliga balansräk- ningen för bolaget. Om det inte görs san- nolikt att bolaget skall avvecklas, hör till- gångarna värderas med utgångspunkt från att rörelsen skall bestå. Hänsyn skall därvid tas till sådana faktorer som förekomsten av vissa dolda reserver, inte bokförda skatte- skulder m.m.; å andra sidan beaktas att en fastighets verkliga värde kan överstiga taxeringsvärdet; då bör ett skäligt tillägg göras. Vid värdesättningen gäller att maskiner och inventarier inte bör upptas högre än till bokförda värden. Därest en mera avse-
värd dold reserv föreligger, såsom t. ex. kan förekomma hos rederiföretag, bussföretag eller industriföretag med relativt stor ma- skinpark och lågt bokförda inventarier, bör dock tillägg ske för värdet av dold reserv. Detta tillägg bör avse endast hälften av den dolda reserven. Fastigheter upptas till taxe- ringsvärdet. Hänsyn tas till eventuell dold reserv, som tilläggs. Varulager bör upptas till bokförda värdet med tillägg för hälften av dold reserv i lagret. Med dold reserv förstås härvid skillnaden mellan å ena si— dan anskaffningsvärde (tillverkningsvärde), efter avdrag för inkurans och prisfallsrisk, och å andra sidan bokfört värde å lagret. Om lagret består av fastigheter eller värde- papper, beräknas den dolda reserven till skillnaden mellan taxeringsvärdet resp. börs- värdet samt bokfört värde.
Av intresse är även, att vissa skulder vid substansberäkningen skall upptas till vissa lägre belopp. Beträffande investeringsfon- der bör således som skuld godkännas halva fondavsättningen. Under 1969 har reglerna om skuld till pensions- och personalstiftelser omarbetats. Här må nämnas att hälften av framräknad överskjutande pensionsskuld får avräknas, och på motsvarande sätt skall hälften av överskott tilläggas. Slutligen tas hänsyn till utskiftningsskatteskuld; här får som regel 1/3 frånräknas.
För beräkning av värdet av andel i han- delsbolag tillämpas dock andra regler. Här saknas särskilda anvisningar. Äganderätts- förhållandena i handelsbolagsfallen står den direkta äganderätten närmare än fallet är vid aktiebolagen. Vid värderingen medges ej avdrag för latent skatteskuld (se RÅ 1962: 1080 och 1969: 2009).
3.2.3. Arvsskatteförordningen
På samma sätt som vid förmögenhetsbe- skattningen uppkommer frågan om latent skatteskuld vid arvs- och gåvobeskattning- en. Den tidigare lämnade redovisningen beträffande de fall där dolda reserver kan bildas gäller även för arvs- och gåvoskattens vidkommande. Värderingsreglerna i arvs- skatteförordningen (AGF) är också i stort
sett desamma som gäller vid förmögenhets- beskattningen.
I AGF nämns inget om den skuld för inkomst- eller förmögenhetsskatt, som vid dödsfallet kan åvila den avlidne. I praxis medges dock som inledningsvis nämnts av- drag för den del av dödsårets ”inkomstskat- ter, som kan sägas belöpa på tiden fram till dödsfallet. Redan påförda skatter är gi- vetvis avdragsgilla — dessa skiljer sig inte från vanliga skulder. För beräkningen av den del av dödsårets skatter som kan sägas belöpa på tiden fram till dödsfallet har en beräkningsmetod anvisats i NJA 1963 s. 536. Beräkningsmetoden är utformad efter samma grunder som en vanlig årlig taxe- ring, varvid bedömningen får ske med ut- gångspunkt från tiden för dödsfallet.
I AGF saknas full motsvarighet till för- mögenhetsskatteförordningens mer detalje- rade föreskrifter rörande värderingen av tillgångar i rörelse eller jordbruk såsom in- ventarier och lager. Här gäller i stället den allmänna värderingsnormen i 23 & F AGF. Egendomen får uppskattas till vad den kan antagas ha betingat vid en av boets av- veckling föranledd, med tillbörlig omsorg skedd försäljning. Emellertid torde skillna- den i praktiken inte bli alltför betydande. Förmögenhetsskatteförordningens regler får anses vägledande även för arvs- och gåvo- skattens vidkommande. Beträffande värde- ringen av aktier i icke börsnoterade företag är riksskattenämndens anvisningar vägle- dande även vid arvs- och gåvobeskattning. I övrigt kan lika litet som vid förmögen- hetsbeskattningen hänsyn tas till den la- tenta skatteskuld som vilar på exempelvis ett nedskrivet lager. Frågan har prövats av högsta domstolen såvitt gäller skogskonto- medel och utestående fordringar (NJA 1960 s. 152); något avdrag för framtida inkomst- skatter som belöpte på angivna tillgångsslag medgavs inte. Detta avgörande får ges gene- rell räckvidd för arvs- och gåvoskattens vidkommande.
Vid arvsbeskattningen är det inte ovan- ligt att skatt skall utgå för värdet av liv- räntor eller andra periodiska förmåner. Dy- lika rätttigheter värderas med hjälp av sär-
skilda kapitaliseringstabeller. Den omstän- digheten att de särskilt utfallande beloppen framdeles kommer att träffas av inkomst- skatt inverkar inte på värderingen eller arvsskattens storlek. Detta framgår bl. a. av NJA 1954 s. 353 som gällde värdering av rätt till s.k. malmören. Vad nu sagts gäller således såväl i de fall en rätt till periodiskt utgående förmåner ingår bland boets till- gångar, som då en dylik rätt tillagts någon genom testamente eller förmånstagarför- ordnande. Mellanfall finns och som exem- pel kan nämnas efterlevande make tillhörig pensionsförsäkring. Även vid förmögenhets- beskattningen kan rätt till periodiskt ut- gående förmåner utgöra en skattepliktig tillgång för mottagaren. Inte heller i dessa fall beaktas de framtida inkomstskatterna vid värderingen.
Ett särskilt problem, som sammanhänger med den latenta skatteskulden, rör konkur- rensen mellan inkomstskatt samt arvs- eller gåvoskatt. Gällande rätt uppbäres av prin- cipen att ett och samma förvärv inte skall träffas av både inkomstskatt och arvs- eller gåvoskatt. I 19 & KL finns ett uttryckligt stadgande av denna innebörd. I och med att kapitalvärdet av exempelvis en livränta i sin helhet beläggs med arvsskatt och de särskil- da beloppen därefter inkomstbeskattas sker emellertid, har det gjorts gällande, en form av dubbelbeskattning. Denna konflikt kan lösas på skilda sätt. I viss utsträckning har gällande regler utformats med hänsyn här- till.
Såvitt gäller vissa periodiskt utgående förmåner finns uttryckliga bestämmelser i AGF. Sålunda åtnjutes enligt 39 & b) AGF gåvoskattefrihet för med periodiskt under- stöd jämförlig periodisk utbetalning som skall inräknas i gåvotagarens skattepliktiga inkomst. Här har man medvetet låtit gåvo- skatten vika för inkomstskatten, något som klart framgår av motiven till 1914 års arvs- skatteförordning. Gåvoskatt uttas ej heller för det kapitaliserade värdet av hithörande förmåner (se SOU 1939:18 s. 147).
Av intresse i sammanhanget är arvs- och gåvobeskattningen av vissa förmånstagar- förvärv. Arvs- eller gåvoskatt uttas ej för
värdet av tjänstepensionsförsäkringar eller för pensionsförsäkringar som är äldre än tio år. Vidare medges skattefrihet för andra slag av pensionsförsäkringar där förmåns- tagaren tillerkänts en årsränta som ej över- stiger 10 000 kr. Huvudskälet för skattefri- het i dessa fall är en önskan att uppmuntra försäkringssparandet. Man har å andra si- dan inte ansett det riktigt att helt befria pensionsförsäkringarna från arvsskatt och har därvid underkänt det från olika håll framförda argumentet att utfallande belopp inkomstbeskattas hos mottagaren; premier- na har ju tidigare fått avdragas. Det må dock nämnas att arvsskattesakkunniga (SOU 1957:48 s. 141) vid sitt ställningstagande till 10 000 kronorsgränsen hänvisade till att utfallande belopp kommer att inkomstbe- skattas. Kapitallivräntorna intar dock en särställning. Utfallande belopp inkomstbe- skattas ej och enligt AGF medges skatte- frihet för ett årligt belopp på 2 500 kr. Den nyss nämnda skattefriheten enligt 39 & b) AGF avser inte periodisk utbetalning på grund av försäkring.
Konkurrensen mellan inkomstskatt och arvsskatt har uttryckligen beaktats i sam- band med den utvidgade realisationsvinst- beskattningen av fastighetsförsäljningar.
I p. 2 st. 2 anvisningarna till 36 & KL stadgas nämligen att vid avyttring av ärvd fastighet får den skattskyldige, som ett al- ternativ till andra sätt att beräkna ingångs- värde, avdra 150 0/0 av fastighetens taxe- ringsvärde året före det år då dödsfallet inträffade. Syftet med denna uppräknings- rätt är att ge den skattskyldige kompensa- tion för den arvsskatt han kan ha fått vid- kännas för förvärvet (SOU 1966: 23 s. 301 och prop. nr 153/1967 5. 132).
3.3 Tidigare överväganden Den latenta skatteskulden har diskuterats i skilda sammanhang och tilldragit sig stor uppmärksamhet som skatterättsligt problem. Yrkanden har tid efter annan framförts om hänsynstagande till denna speciella typ av belastning. Frågan har även uppmärksam- mats i samband med tillkomsten av de nya reglerna för kapitalvinstbeskattningen av ak-
tier och fastigheter. I detta avsnitt skall där- för redovisas några mer betydelsefulla ställ- ningstaganden till den latenta skatteskulden.
I motioner till 1950 års riksdag (I: 318 och 11: 376) yrkades, att vid förmögenhets- beräkningen avdrag skulle få ske för den latenta skatteskuld som åvilade varulager. I motionerna framhölls bl.a. den olikhet som rådde därigenom att ett varulager be- skattades hårdare därest rörelsen drevs av fysisk person än om den drevs i form av aktiebolag. I sistnämnda fall beaktades den latenta skatteskulden vid värderingen av ak- tierna.
Bevillningsutskottet, som avstyrkte mo- tionerna, anförde i huvudsak följande (BevU nr 25/1950).
Beträffande avdrag för skatter vid förmögen- hetsberäkningen gäller enligt 5 & Sf, att endast oguldna debiterade skatter betraktas såsom av- dragsgilla skulder. Denna begränsning av av- dragsrätten för skatteskulder beror givetvis på praktiska skäl, eftersom svårigheter måste möta att till beloppet fastställa en skatt, som ännu ej blivit debiterad.
Enligt utskottets mening kan det emellertid inte bestridas att principiellt sett ett visst be- rättigande finns för motionärernas yrkande. Uppkomsten av en dold reserv i varulager in- nebär i princip, att ett uppskov medgetts med erläggandet av den å reserven belöpande skat- ten. Det förutsätts att den dolda reserven förr eller senare framkommer och därvid tas till beskattning. Skyldigheten att framdeles erlägga skatt för den dolda reserven kan sägas utgöra en varulagret åvilande förpliktelse, och det kan synas rimligt, att någon hänsyn härtill tas vid förmögenhetsberäkningen. Det bör i detta sammanhang påpekas, att förordningarna om krigskonjunkturskatt alltsedan år 1943 in- nehållit en bestämmelse med liknande syfte. Enligt dessa förordningar skulle nämligen vid beräkning av ränta å eget kapital i rörelse i kapitalet medräknas dolda reserver i bl. a. in- ventarier med allenast halva beloppet. Denna bestämmelse, vilken närmast hade betydelse för sådana juridiska personer som åtnjuter fri avskrivning å inventarier, hade motiverats med att omkring hälften av reserverna motsvarade därå belöpande inkomstskatt.
Det torde emellertid möta mycket stora svå- righeter för att inte säga vara helt ogörligt att vid beräkningen av fysisk persons förmögenhet fastställa beloppet av den skatteskuld, som åvilar ett varulager. När den dolda reserven kommer att framtas till beskattning är inte känt. Ej heller finns någon möjlighet att på
förhand ange storleken av den skatt, som kom- mer att erläggas för reserven vid dennas fram- tagande. Om den dolda reserven tas i anspråk för täckande av framtida förluster å rörelsen, kan följden bli att någon skatt över huvud taget inte uttas för reserven. I motionerna har inte anvisats någon framkomlig väg, varigenom det däri framställda önskemålet skulle kunna tillgodoses, och utskottet kan för egen del ej heller finna någon sådan.
I motioner vid 1958 års riksdag (I: 112 och II: 130) återkom frågan om den latenta skatteskulden. Enligt motionärerna borde vid förmögenhetsberäkningen avdrag få gö- ras för hälften av ogulden, till betalning icke förfallen köpeskilling för vissa avverk- ningsrätter samt för hälften av innestående skogskontomedel.
Bevillningsutskottet, som icke ansåg sig kunna tillstyrka omedelbar lagstiftning i äm- net, hänvisade till vad utskottet tidigare ut- talat angående avdrag för latent skatteskuld, som vilade på varulager (BevU nr 25/1950). Utskottet anförde vidare (BevU nr 9/1958).
Enär emellertid någon principiell skillnad icke föreligger mellan skatteskulder i varulager och skatteskulder i fordringar äger å andra si- dan de invändningar, som enligt vad ovan an- förts mot avdragsrätt för skatteskuld i varu- lager, i stort sett samma giltighet vad beträffar skatteskulder av den art, som behandlas i de förevarande motionerna. Visserligen kan den olikheten sägas förefinnas, att medan inkomst- beskattningen av dold reserv i varulager ofta uppskjutes till en obestämd framtid, så sker in- komstbeskattning av fordringar enligt avtal om upplåtelse av avverkningsrätt och i form av skogskontomedel tämligen snart efter det ford- ringarna uppkommit. I fråga om fordringar för upplåtna avverkningsrätter torde inkomstbe- skattningen i regel äga rum redan något av de närmaste åren efter det avtalet ingåtts. Detta förhållande har dock ingen avgörande betydel- se för frågan om avdragsrätten för skatteskul- den. Det må erinras om att den nuvarande reg- leringen av avdragsrätten för oguldna skatter vid förmögenhetsberäkningen medför att en än mer påtaglig skatteskuld, vilken för flertalet skattskyldiga till och med kan till beloppet be- räknas ehuru den inte är debiterad, inte får avdragas. Utskottet tänker därvid på den kvar- stående skatt, som vid utgången av ett visst beskattningsår kan beräknas bli påförd en skatt- skyldig vid nästkommande taxering för inkoms- ter under samma beskattningsår.
Av det anförda framgår att den i de före- varande motionerna behandlade frågan endast är en del av ett större problem. De skäl, som
kan anföras för avdragsrätt, äger sålunda till- lämpning på ett flertal andra skatteskulder. En- ligt utskottets mening föreligger ingen anled- ning att ge de i motionerna behandlade till- gångarna en särbehandling vid förmögenhets- beskattningen.
I detta sammanhang kan nämnas att 1968 års stormskadeberedning i skrivelse till ka- pitalskatteberedningen erinrat om att be- lopp som innestår på skogskonto skall re- dovisas som tillgång vid bouppteckning och att således i princip hela detta belopp kom- mer att träffas av arvsskatt. Stormskade- beredningen har framhållit att det belopp som därvid beskattas inte varit föremål för inkomstbeskattning, varför arvsskatten be- räknas på ett för högt belopp.
I sitt betänkande (SOU 1963: 52) ägnade skalteflyktskommittén särskild uppmärksam- het åt inkomstbeskattningen i samband med benefika transaktioner. Kommitténs förslag baserades på den s. k. kontinuitetsprincipen. Benefika transaktioner skulle således inte medföra något avbrott i inkomstbeskatt- ningen. Enligt förslaget skulle ett dödsfall liksom tidigare i och för sig ej utlösa någon inkomstbeskattningseffekt. Däremot skulle ett arvskifte kunna föranleda inkomstbe- skattning av dödsboet, varvid de skiftade tillgångarnas verkliga värden blev avgö- rande. Under vissa omständigheter kunde delägarna i stället få överta den avlidnes restvärden. Således skulle inget led i in- komstbeskattningen komma att överhoppas.
Beträffande den latenta skatteskuldens ställning anförde kommittén bl.a. (bet. s. 156).
Ett genomförande av kommitténs förslag bör föranleda att i de fall inkomstbeskattning av dolda reserver avses skola ske efter dödsfall, hänsyn tas härtill vid arvsbeskattningen. Möj- ligheterna att upplösa reserverna per dödsda- gen är ofullständiga. Härtill kommer att det oftast torde vara oklart om den avlidnes verk- samhet skall fortsättas av någon delägare eller över huvud taget hur den avlidnes egendom skall skiftas. Uppskrivning per dödsdagen kan då knappast beräknas ske. Övergår sedan den förvärvskälla, som den avlidne bedrivit, eller väsentlig del därav till skattemässigt restvärde till delägare, överflyttas därmed skatteskulden, och läget blir detsamma som för närvarande. Sker däremot inte sådan överföring, får kom- mitténs förslag till följd att dödsboet blir skyl-
digt erlägga inkomstskatt med hänsyn till egen- domens verkliga värde. Detsamma blir fallet då boet avvecklar den avlidnes förvärvsverk- samhet genom att sälja den antingen på en gång eller successivt. Enligt kommitténs me- ning bör för dessa fall en möjlighet tillskapas. Jämkningsrätten bör även omfatta avsättningar till skogskonto samt till eldsvåde— och fartygs- fonder. Dylika avsättningar skall nämligen all- tid återföras till beskattning i samband med arvskifte.
I förslaget utformades jämkningen som en rätt till restitution av för mycket erlagd skatt. Denna borde i princip beräknas så att avdrag för den inkomstskatt, som för- anletts av upplösningen av reserven, med- gavs från den bobehållning, som legat till grund för arvsbeskattningen, varefter be- räkning av arvsskatt skulle ske på den nya lägre behållningen efter samma grunder som ursprungligen tillämpats. Restitution skulle därefter ske av mellanskillnaden i arvsskatt.
Inkomstskatteskulden skulle beräknas med utgångspunkt från de dolda reserverna vid utgången av det räkenskapsår, som närmast föregått dödsfallet. För bestämmande av skatteskuldens storlek fick en fiktiv taxe- ring ske, därvid nettointäkten av den av- lidnes ifrågavarande förvärvskälla beräkna- des med hänsyn till tillgångarnas verkliga värden. Skatteskuldens belopp skulle där- efter fastställas till skillnaden mellan in- komstskatten enligt den fiktiva taxeringen och skatten vid den ordinarie taxeringen. Vid beräkningen av skatteskulden borde i princip alla dolda reserver medtas. Kom- mittén framhöll dock, att det enbart torde vara reserver i varulager och inventarier som kunde ha praktisk betydelse.
Avslutningsvis uttalade kommittén att rent principiella skäl kunde anföras för att latent skatteskuld på dolda reserver alltid skulle få avräknas vid arvs- och förmögenhetsbe- skattningen. Med hänsyn till bl. a. de prak- tiska problem som var förknippade med en sådan anordning hade kommittén begränsat sig till att föreslå sådant hänsynstagande till skatteskulden, som direkt nödvändiggjordes av förslaget.
Kommitténs förslag har ej föranlett lag- stiftning.
Aktievinstutredningen (SOU 1965:72 s. 235—237) behandlade den latenta skatte- skulden närmast med tanke på arvs- och gåvobeskattningen. Utredningens förslag in— nebar bl. a. att vinstbeskattningen skulle ut- sträckas till att omfatta även avyttring av aktier som förvärvats genom benefikt fång. Mot bakgrund av den dåvarande skattefri- heten i dylika fall och i betraktande av arvs- och gåvobeskattningen kunde en dylik ut- vidgning enligt utredningen uppfattas som en betydande skatteskärpning, även om de olika skatterna hade helt olika syften. Sär- skilt om avyttringen skedde inom relativt kort tid efter förvärvet kunde den dubbla skattebelastningen framstå som betungande. Därtill kom, att vinstbeskattningen i prin- cip också inkluderade den värdestegring som uppkommit hos tidigare ägare. Utred- ningen övervägde om inte den skattskyl- diges övertagande av föregående ägares skatteskuld vid benefika förvärv borde för- anleda någon form av kompensation. Vär- destegringen kunde vidare sägas vara till en del beskattad genom arvs- och gåvoskatt.
Två alternativ var tänkbara. Antingen kunde den skattepliktiga vinstandelen i dessa fall beräknas efter ett lägre procenttal eller också kunde det allmänna procenttalet till- lämpas på ett reducerat beskattningsunder- lag. Detta skulle dock komplicera reglerna, och detsamma var fallet därest man vid vinstberäkningen skulle medge avdrag för arvs- och gåvoskatt som erlagts. Sistnämnda lösning erbjöd också stora praktiska svårig- heter när det gällde att beräkna hur stor del av arvsskatten som belöpte på de sålda ak- tierna. Enligt utredningens mening skulle det i stället vara enklare att medge en schablonmässig reducering av det värde, vartill aktierna skulle upptas vid arvs- och gåvobeskattningen. Sagda reducering skulle ske med så stort belopp att skattelindringen därav kunde beräknas motsvara den skatte- effekt, som utlöstes vid senare skattepliktig försäljning av de ärvda eller i gåva erhållna aktierna. En sådan schablonregel borde kunna utformas med utgångspunkt från skatteeffekten vid tillämpning av den alter- nativa 10-procentsregeln. Erforderlig kom-
pensation skulle då kunna åstadkommas ge- nom ett schablonavdrag med 5 procent av aktiernas värde vid arvs- och gåvobeskatt- ningen. I bouppteckning skulle aktierna då redovisas till ett värde motsvarande 95 pro- cent av det eljest tillämpliga värdet. Utredningen förordade dock inte en dy- lik reglering och yttrade härom (bet. s. 236).
Även om nu nämnda lösning framstår som relativt enkel kan emellertid sakliga invänd- ningar riktas mot densamma. Bl.a. kan den sägas bygga på förutsättningen, att den som ärvt aktier eller fått aktier i gåva också kom- mer att överlåta dem på sätt som leder till realisationsvinstbeskattning. Härtill kommer emellertid, att den svenska beskattningen i princip inte medger direkta avdrag för latent skatteskuld. Vid arvsbeskattningen erhåller så- ledes dödsbo intet avdrag för den skatteskuld som åvilar sådana medel som avsatts till skogs- konto. Inte heller medges avdrag vid förmögen- hetsberäkningen för latent skatteskuld som åvi- lar dold reserv i varulager. En annan sak är att vid värdering av aktier i förmögenhetshänseen- de hänsyn kan tas till skatteskuld å dolda re- server och till utskiftningsskatteskuld. Det är då inte fråga om direkta avdrag utan fråga om en allmän värdeuppskattning för bestämmande av allmänna saluvärdet, som knappast kan fast- ställas utan viss hänsyn till skatteskulden. Det kan ifrågasättas om man vid arvs- och gåvo- beskattningen bör införa möjlighet till direkt avdrag för latent realisationsvinstskatteskuld utan att samtidigt ompröva frågan om andra latenta skatteskulder.
I propositionen (nr 90/1966 3. 114) ut- talades i anledning härav följande.
Om man inför en i tiden obegränsad vinst- beskattning på aktier och liknande tillgångar kan det göras gällande att man skapar en dold skatteskuld i sådana tillgångar eftersom en försäljning inte kan ske utan skatt om för- säljningen ger vinst. Att hänsyn till sådan framtida skatteskuld skulle tas vid den årliga förmögenhetsberäkningen anser jag uteslutet. Däremot har frågan om avdrag för latent skatteskuld vid arvsbeskattningen aktualiserats i andra sammanhang och denna fråga synes böra utredas i samband med en kommande översyn av arvs- och gåvobeskattningen.
Vid riksdagsbehandlingen återkom frå— gan. I motioner (I: 750, 11: 917) framhölls behovet av en samordning mellan aktie- vinstbeskattningen och andra beskattnings- former så att dubbelbeskattning undveks. Aktievinstbeskattningen, förmögenhetsbe-
skattningen samt arvs- och gåvobeskatt- ningen borde ses som en enhet. I en annan motion (I: 748) yrkades att värdet av aktier vid förmögenhetsberäkningen med hänsyn till den latenta skatteskulden borde få upp- tas på så sätt att avdrag medgavs med 6 procent av eljest gällande värdet. Detsam— ma borde gälla vid arvs- och gåvobeskatt- ningen. Bevillningsutskottet (bet. nr 46/1966 5. 29—30) avstyrkte bifall till motionerna samt yttrade bl. a.
Vid beskattningen medges i princip inte di- rekta avdrag för latent skatteskuld. Vid värde- ring av icke börsnoterade aktier vid förmögen- hetsbeskattningen tas dock viss hänsyn till skatteskuld på dolda reserver och till utskift- ningsskatteskuld. Det är då inte fråga om di- rekta avdrag utan om en värdeuppskattning vid bestämmandet av aktiernas allmänna saluvärde. Det torde inte vara orealistiskt att räkna med att kursvärdet på börsnoterade aktier i någon mån kommer att påverkas av den skatteskuld, som åvilar aktierna. I fråga om icke börsnote— rade aktier torde det få ankomma på riks- skattenämnden att närmare överväga om en ändring av normerna för värderingen av så- dana aktier erfordras. Som tidigare nämnts kommer frågan om avdrag för latent skatte- skuld vid arvsbeskattningen att närmare ut- redas i samband med en kommande översyn av arvs- och gåvobeskattningen. Av det anförda framgår att utskottet f.n. inte är berett till- styrka införandet av direkta avdrag för latent skatteskuld vid beskattningen.
Frågan om den latenta skatteskulden vid förmögenhetsbeskattningen berördes icke närmare av markvärdekommittén (SOU 1966: 23—24). Däremot föreslogs den tidi- gare omnämnda regeln om ett förhöjt in- gångsvärde beträffande arvfallen egendom. Någon motsvarighet därtill för gåvoskattens vidkommande upptogs icke.
I propositionen (nr 153/1967 5. 140) ut- talade departementschefen, att en evig reali— sationsvinstbeskattning aktualiserade frågan om avdrag för latent skatteskuld vid arvs- och gåvobeskattningen och möjligen också vid förmögenhetsbeskattningen. Departe- mentschefen var dock inte beredd att ta ställning till denna komplicerade fråga, men erinrade om att kapitalskatteberedningen hade i uppdrag att närmare pröva möjlig- heterna att införa en avdragsrätt i detta hänseende.
Under riksdagsbehandlingen betonades åter önskemålen om en samordning mellan kapitalvinstbeskattning och kapitalbeskatt- ning, liksom för övrigt även frågan om för- hållandet mellan kapitalvinst- och annan in- komstbeskattning. Bevillningsutskottet (bet. nr 64/1967 5. 61—62), som erinrade bl.a. om att kapitalskatteberedningen skulle prö- va frågan om avdrag för latent skatteskuld, underströk nödvändigheten av att de före- slagna beskattningsreglerna, liksom de år 1966 införda bestämmelserna rörande be- skattning av försäljningsvinster på aktier, blev föremål för överarbetning och sam- ordning med de förslag som var att vänta från företagsskatteutredningen, skogsskatte- kommittén och kapitalskatteberedningen.
3.4. Kapitalskalteberedningens ställnings- taganden 3.4.1 Allmänna synpunkter Såsom framgått av den tidigare framställ- ningen förekommer dolda reserver och la- tenta skatteskulder i en lång rad olika situa- tioner, som blir aktuella vid både förmö- genhets- och arvsbeskattningen. I allmänhet är problemställningarna desamma vid all kapitalbeskattning. Beträffande arvsbeskatt- ningen har emellertid frågorna en något vidsträcktare innebörd, eftersom man här kommer in på konkurrensen mellan arvs- och inkomstskatt. Arvsskatten skiljer sig också från förmögenhetsskatten i betydelse- fulla tekniska avseenden. Under det att för- mögenhetsskatten anknyter till en persons faktiska innehav av olika tillgångar, är arvs- skatten så utformad att den beräknas på grundval av ett schematiskt lottläggnings- förfarande, som ej säger något om till- gångarnas senare faktiska fördelning mellan arvingar och testamentstagare. När det se- dan gäller ärvd egendoms ställning i in- komstskattehänseende får uppmärksammas möjligheterna att genom ett efterföljande skifte utan beskattningseffekt upplösa åt- minstone vissa slag av dolda reserver. Trots dessa olikheter är dock själva den grund- läggande frågeställningen gemensam för all kapitalbeskattning. Den gällande rättens ståndpunkt att hän-
syn till latent skatteskuld —- med ett un- dantag, värderingen av icke börsnoterade aktier — icke får tagas vid kapitalbeskatt- ningen leder till betydande ojämnheter. En- skilda skattskyldiga kan drabbas hårt. Den skärpning av progressionen som skett ge- nom 1970 års skattereform har ytterligare accentuerat dessa konsekvenser av den gäl- lande rättens ståndpunkt. Vi har också i våra direktiv ålagts att försöka finna en lösning av frågan.
Av den tidigare framställningen framgår att problemen kring den latenta skatteskul- den kan angripas på olika sätt.
Ingen av de hittills presenterade meto- derna är dock invändningsfri. Rent allmänt kan det konstateras, att en reglering av alla de situationer, där en latent skatteskuld kan sägas förekomma, inte är möjlig utan att mycket invecklade regler skapas. Vi har i stället inriktat vårt arbete på att försöka åstadkomma regler, som visserligen är ge- nerella och tillgodoser olika grupper av hithörande skattskyldiga men samtidigt be- gränsas till de situationer där de kan få stör— re praktisk betydelse. Ett riktmärke har sålunda varit att söka nå fram till regler som är neutrala i den meningen att beskatt- ningseffekten blir i stort sett densamma inom skilda näringsgrenar och oavsett i vil- ken form en verksamhet bedrivs. Vidare bör i görlig mån kommande regler göras en- hetliga i den meningen att samma bestäm- melser kan användas vid såväl förmögen- hets- som arvs- och gåvobeskattningen. Sist men inte minst måste reglerna bli enkla att tillämpa för både enskilda och myndig- heter.
Den latenta skatteskulden kan givetvis inte ses som en isolerad företeelse. Våra överväganden i förevarande del har ett visst samband med de särskilda skattelättnaderna för familjeföretagare; det är ju i viss ut- sträckning samma krets av skattskyldiga som berörs i båda fallen. Det måste dock understrykas att den latenta skatteskulden rör ett betydligt vidsträcktare område, där kärnfrågan kommer att röra möjligheterna att nå fram till en godtagbar avvägning mellan kapitalskatter och inkomstskatter.
3.4.2 Huvudlinjer för en teknisk lösning av den latenta skatteskuldens problem När det gäller att söka finna en lösning på den latenta skatteskuldens problem står två principiellt olika vägar öppna. Man kan antingen se denna typ av belastning som en skatteskuld i egentlig mening och då räk- na in den latenta skatteskulden bland övriga skulder. Såvitt gäller förmögenhetsbeskatt- ningen skulle då närmast nya regler infö- ra i 5 & Sf. Alternativet är att se den laten— ta skatteskulden, inte som en skuld i gängse mening utan som en faktor som skall beak- tas vid värderingen av separata tillgångar. Den latenta skatteskulden skiljer sig i många hänseenden markant från andra skulder. Först må framhållas svårigheterna, för att inte säga det omöjliga i att exakt beräkna skuldens storlek. För fysiska per- soner varierar skattesatserna kraftigt i olika skikt, och kommande skatteskalor är ju okända vid taxeringstillfället. I de fall då skulden redan nu beaktas — vid värde- ringen av icke börsnoterade aktier — har man att göra med skattskyldiga som er- lägger proportionell inkomstskatt. Den la- tenta skatteskulden utgör ej heller någon skuld i civilrättslig bemärkelse. En ned- skrivning av ett lager ger således inte upp- hov till något motsvarande skatteanspråk för det allmänna som genast kan utkrävas. Skulden är således inte blott till sitt värde svår att fixera, utan osäkerhet råder även om och när den latenta skatteskulden för- vandlas till en skatteskuld i vanlig bemär- kelse. Normalt sker detta vid en försäljning av nedskrivna lager eller avskrivna inven- tarier, varvid den dolda reserven upplöses. Prisfall o.d. kan dock eliminera den la- tenta skatteskulden, liksom prisstegring kan öka densamma.
Den latenta skatteskulden företer således starkt villkorliga drag. Andra villkorliga skulder av något så när jämförligt slag är för närvarande ej avdragsgilla. Som exem- pel kan nämnas borgensåtaganden för vilka betalningsskyldighet ej inträtt (5 5 4 st Sf). Man talar här om suspensivt villkorade skulder, varmed förstås att skuldens till- komst är beroende av någon framtida hän-
delse. På samma sätt kan en fordran vara suspensivt villkorad och skall då ej heller upptas som en skattepliktig tillgång. Ett vill- kor kan även vara av resolutiv karaktär. Här är läget det, att en skuld visserligen föreligger men för sin fortsatta existens är beroende av att något inträffar eller icke inträffar. Som exempel kan nämnas vissa livränteutfästelser. Gränsen mellan suspen- siva och resolutiva villkor kan stundom vara svår att dra i praktiken. Även den latenta skatteskulden kan sägas ha vissa resolutiva drag. Den resolutiva karaktären blir mer framträdande ju större vikt som fästes vid själva nedskrivningen eller avskrivningen.
Med tanke på den latenta skatteskuldens starkt villkorade karaktär liksom även osäkerheten rörande dess storlek har vi fun- nit det i hög grad tveksamt om en belastning av detta slag lagtekniskt bör inordnas bland eljest avdragsgilla skulder.
Även andra skäl kan anföras mot att be- trakta den latenta skatteskulden som en vanlig skuld. Såsom framgår av den inle- dande framställningen kan latenta skatte- skulder förekomma i vitt skilda samman- hang, låt vara i större eller mindre omfatt- ning. Man kan även tala om en latent skatteskuld för varje skattskyldig med av- seende på inkomstskatten för ett gånget års inkomster. Här har lagstiftaren valt att an- knyta avdragsrätten till skatternas debite- ring. Avdrag medges således enbart för skatter som är debiterade vid taxeringstill- fället.
Enligt vår mening visar redan det an- förda, att både praktiska och teoretiska skäl kan anföras mot att inordna den latenta skatteskulden bland eljest avdragsgilla skul- der. Likartade invändningar av praktisk och teoretisk art möter även vid andra tänkbara metoder att lösa frågan genom en allmän- giltig regel. Vi vill särskilt peka på svårig- heterna att draga upp strikta och klara gränslinjer. Önskemålen om en lösning av den latenta skatteskuldens problem torde emellertid inte i första hand vara inriktade på att finna en generell modell för att ge- nomgående ta hänsyn till framtida och till beloppet ovissa inkomstskatter. Huvudin-
tresset torde i stället vara att söka rätta till de fall där gällande regler leder till olik- formig behandling av de skattskyldiga. En särskild, från skattemässiga utgångspunkter olämplig konsekvens av den gällande rättens ståndpunkt är, att för olika skattskyldiga slutresultatet kan bli beroende av i vilken form den skattskyldige driver sin verksam- het. I förgrunden träder då de fall där ty- piskt sett mer betydande differenser råder mellan de värden som enligt nuvarande reg- ler skall ligga till grund för förmögenhets— beräkningen och de bokföringsvärden som kan godtas vid inkomstberäkningen.
Mot denna bakgrund synes det naturligt att välja den andra av de förutnämnda vä- garna, nämligen att behandla den latenta skatteskulden som en faktor som skall be- aktas vid värderingen av olika tillgångar.
Även om den latenta skatteskulden be- handlas som en värderingsfaktor, uppkom- mer givetvis spörsmålet hur denna typ av belastning bör beräknas. Olika alternativ kan tänkas. En lösning skulle vara att söka beräkna skatteskulden så exakt som möj- ligt, varvid en bedömning finge ske med hänsyn till de skattesatser som skulle vara aktuella för den skattskyldige de närmaste åren. Full rättvisa skulle emellertid ändå ej kunna uppnås genom en sådan metod, utan man skulle nödgas tillämpa en i viss mån schablonartad bedömning. Denna lös— ning får därför avvisas. En praktiskt lämp- ligare och på längre sikt rättvisare lösning är enligt vår mening att direkt uppställa en schablon, enligt vilken avdrag medges med viss procentuell andel av den dolda reser- ven.
Vi har sålunda funnit det vara motiverat att arbeta med en schablon. Detta är också den metod som valts i anvisningarna för värdering av icke börsnoterade aktier. En— ligt anvisningarna skall, sedan avdrag för inkurans skett, tillägg göras för hälften av dold reserv i varulager. I de fall bankga- ranti krävs beträffande investeringsfond har likaså en hälftenregel valts. En allmän schablonregel skulle kunna utformas på ungefär motsvarande sätt. Man kan natur- ligtvis tänka sig att bygga vidare på in-
kuransavdraget och således medge ett ge- nerellt avdrag som då fick avse såväl inkurans som latent skatteskuld. En sådan schablon skulle visserligen ge klarare ut- tryck för bestämmelsens karaktär av värde- ringsregel. Inkuransen kan emellertid va- riera kraftigt inom olika branscher, och en schablon skulle för övrigt ej bli mer svår- hanterlig därest inkuransen först fick från- räknas. Beaktades för övrigt ej inkuransen, skulle måhända i något enstaka fall, där in- kuransen är osedvanligt hög, resultatet bli en skärpning i förhållande till vad som nu gäller. Avdrag för inkurans bör således alltjämt ske innan den latenta skatteskulden beräknas.
Vid aktievärderingen tillämpas, som nämnts, en 50-procentsregel. Denna pro- centsats ligger nära den skattesats som gäl- ler för aktiebolag vid inkomsttaxeringen. För fysiska personer kan däremot skatte- satserna variera kraftigt. En 50-procents- regel skulle i vissa fall vara för gynnsam men i regel vara något för låg. Om de nämnda rättvisesynpunkterna skulle beak- tas, finge avdraget anpassas exempelvis till marginalskatteprocenten för den skattskyl- dige vid föregående taxering. Full rättvisa skulle emellertid inte uppnås. När den dolda reserven tas fram till beskattning, kan ju marginalskatten vara en annan. Härtill kom- mer, att systemet skulle bli onödigt inveck- lat. Det bör också understrykas att enligt vår mening skall den latenta skatteskulden ses som en faktor att beakta vid värdering av skilda tillgångar. Avsikten är således inte att söka mäta den kommande inkomstskat- tens storlek mer i detalj. Även detta skäl talar för en enhetlig och därmed lättilläm- pad schablon. Till bilden hör att man för aktievärderingens vidkommande knappast kan överge 50 procentregeln, som nära an- sluter sig till bolagsskattens höjd. Det är i och för sig ett beaktansvärt intresse att and- ra företagsformer inte behandlas annorlun- da. Till förmån för en något högre procent- sats beträffande företag som direkt äges av fysiska personer skulle i och för sig kun- na åberopas att marginalskatten redan vid en inkomst av drygt 30 000 kronor uppgår
till ca 60 procent. Emellertid kan, som nyss påpekats, en procentsats av 50 vara alltför gynnsam i en del fall. Av dessa skäl har vi funnit lämpligast föreslå en 50-procentregel även för fysiska personers vidkommande.
Såsom tidigare framhållits innebär vår uppläggning att latenta skatteskulder fram- deles skall beaktas vid värderingen av olika, särskilt angivna slag av tillgångar. Härvid- lag bildar varulager en naturlig utgångs- punkt. Därest den nyss förordade 50-pro- centsregeln accepteras, skall lager vid förmögenhetsberäkningen redovisas enligt följande. Lagertillgångar upptas till an- skaffningsvärdet efter avdrag i förekom- mande fall för inkurans. Härifrån får sedan avräknas hälften av skillnaden mellan nyss- nämnda värde och de värden som redo- visats i räkenskaperna och som godtagits vid inkomsttaxeringen. Resultatet blir så- ledes, att endast hälften av den dolda re- serven utgör skattepliktig tillgång vid för- mögenhetsberäkningen. Dold reserv får be- aktas även vid avsättningar till lagerregle- ringskonto samt i förekommande fall lager- fonder.
Möjligheterna att bilda dolda reserver är störst beträffande sådana lagertillgångar där de allmänna nedskrivningsreglerna gäller. Det finns emellertid, som ovan påpekats, en del tillgångar där rätten till nedskrivning är betydligt mera inskränkt; hit hör i första hand lager av fastigheter och värdepapper. Vid kapitalbeskattningen redovisas dylika tillgångar till författningsmässigt bestämda värden, kursvärden och taxeringsvärden. Dolda reserver kan förekomma även i des- sa fall, låt vara i betydligt mindre omfatt- ning än när det gäller sedvanliga lagertill- gångar. I åtskilliga fall saknar våra förslag praktisk betydelse för dessa grupper, efter- som man här i regel har att göra med före- tag drivna i aktiebolagsform där latent skatteskuld redan i dag kan beaktas. Prak- tisk betydelse får emellertid våra förslag exempelvis beträffande byggmästare vars verksamhet drivs som enskild firma eller i form av handelsbolag. Samma princip bör kunna tillämpas här som i fråga om varu- lager i egentlig mening.
Latenta skatteskulder kan förekomma även beträffande inventarier. Det bör dock ihågkommas, att medan varulagervärde- ringen fyller en resultatutjämnande funk- tion, avskrivningarna på inventarier utgör omkostnadsavdrag. I praktiken kan de in- ventarievärden som godtagits vid inkomst- beräkningen ofta redan nu godtas vid för- mögenhetsbeskattningen. Detta utesluter ej att stundom betydande dolda reserver före- kommer bland inventarier. Så är fallet be- träffande rederier och transportföretag, som ofta har ett betydande inventariebestånd men som saknar varulager. Likaså kan en snabbare avskrivning ske i räkenskaperna än som svarar mot den verkliga värdened- gången.
Frågan om den latenta skatteskulden be- träffande inventarier kan givetvis lösas på samma sätt som vi föreslagit för lagertill- gångarna. Vi har emellertid funnit en sådan lösning något opraktisk. Att i samtliga fall framräkna eventuell dold reserv i inventa- rier framstår inte som meningsfullt, när be- räkningen i de flesta fall kommer att resul- tera i att sådan reserv inte finnes eller upp- går till obetydliga belopp. I dessa fall blir alltså resultatet att den vid inkomsttaxe- ringen godtagna värdesättningen kan läggas direkt till grund. Enligt vår mening bör det inte möta några betänkligheter att låta sam- ma regel gälla också då en mera betydande dold reserv finns. Olägenheterna i form av minskade skatteintäkter blir under alla för- hållanden obetydliga och motväges av de fördelar som erhålles genom större enkel- het.
Godtages vårt förslag på denna punkt, bör motsvarande princip tillämpas vid den värdesättning av inventarier som ingår i värderingen av icke börsnoterade aktier.
Förslaget beträffande inventarier får be- tydelse främst för maskiner och redskap. Visserligen kan numera patent, hyresrätter och goodwill avskrivas enligt de regler som gäller för inventarier, men de möjligheter till skattelättnad som här kan uppkomma torde knappast vara så betydande att inte den föreslagna huvudregeln skulle kunna tillämpas. Goodwill räknas för övrigt inte
som en skattepliktig tillgång vid förmögen- hetsberäkningen. Beträffande patent är vär- deringssvårighetema så betydande att för- slaget får ses som en klar förbättring. I den mån aktier utgör inventarier är avskriv- ningsmöjligheterna synnerligen begränsade.
Vid beräkning av inkomst av jordbruks- fastighet enligt kontantprincipen medges in- te avdrag för värdeminskning. Avdrag för kostnaderna för anskaffning av inventarier sker i stället i samband med ersättningsan- skaffning; denna utgör en avdragsgill om- kostnad. Vid förmögenhetsberäkningen skall inventarierna upptas till sitt verkliga värde, beräknat med utgångspunkt från anskaff- ningskostnaden, varifrån avdrag får göras för tillgångarnas värdeminskning på grund av ålder, slitage osv. Avskrivningar medges alltså vid förmögenhetsberäkningen men utan möjlighet att skapa dold reserv. Denna ordning torde få behållas framdeles. I rea- liteten blir de lantbrukare som tillämpar kontantmetoden inte missgynnade.
Ett särskilt problem uppkommer i sam- band med övergång från kontantprincipen till bokföringsmässig redovisning. Såsom in— gångsvärde för inventarierna skall nyupp- sättningskostnaden användas, dvs. tidigare inte avdragna kostnader för inventariean- skaffningar. Kan nyuppsättningskostnaden inte visas, får ingångsvärdet fastställas en- ligt riksskattenämndens värden, som finns angivna för olika slag av inventarier. Dessa värden fastställs efter samma princip som för djur och utgör alltså 80 procent av ma- skinernas återanskaffningsvärden Vid över- gången. Ingångsvärdet kan härigenom bli högre än det verkliga värdet. Vid förmö- genhetsberäkningen lägges dessa värden för närvarande inte utan vidare till grund för beskattningen, utan avgörande blir i stället anskaffningsvärdet med avdrag för värde— minskning (RÅ 1963:1874). Motsvarande bör gälla även i framtiden. Något tvång att tillämpa bokföringsvärdena vid förmögen- hetsbeskattningen bör inte föreligga.
Våra förslag beträffande inventarier har med tanke härpå utformats så att de värden som godtagits vid inkomstberäkningen får användas vid förmögenhetsbeskattningen.
Vill den skattskyldige inte tillämpa dessa värden, skall han i stället liksom hittills kunna ta upp anskaffningsvärdet minskat med värdeminskningsavdrag enligt planen- lig metod. Vi vill i sammanhanget betona, att våra förslag rörande lager och inventa- rier har ett inre samband och att de tillsam- mans med vad vi föreslår beträffande fa- miljeföretagen skall ses som ett försök att åstadkomma en ändamålsenlig avvägning av beskattningen av tillgångar nedlagda i rörelse eller jordbruk.
Beträffande fastigheter som utgör anlägg- ningstillgångar föreslår vi ingen ändring, utan här skall taxeringsvärdet alltjämt vara avgörande vid förmögenhetsbeskattningen. När det gäller rörelsefastigheter får upp- märksammas att avskrivningsreglerna för inventarier inte rubbar principen om att taxeringsvärdet skall vara avgörande. Dyli- ka inventarier, som ingår i det taxerade byggnadsvärdet, skall således inte redovisas särskilt. Vi är väl medvetna om att viss kri- tik kan riktas häremot. Emellertid utreds för närvarande frågan om det skatterättsliga fastighetsbegreppet. Skulle man därvid kom- ma fram till att inventarier av förevarande slag inte skulle ingå i taxeringsvärdet, får naturligtvis vårt förslag för inventariernas behandling gälla även dessa fall. Efter vad vi har inhämtat väntas också förslag av i stort sett nu angiven innebörd, varför vi inte ansett särskilda förslag från vår sida i denna del påkallade.
I linje med våra förslag beträffande den latenta skatteskulden i varulager och inven- tarier ligger att avsättningar till eldsvåde- och fartygsfonder beaktas på motsvarande sätt. Såsom skuld skall därvid få upptas hälften av det belopp som avsatts till fond. Motsvarande bör gälla de för lantbrukets vidkommande betydelsefulla skogskontoav- sättningarna. Som tidigare nämnts har vid flera tillfällen önskemål framförts om hän- synstagande till den latenta skatteskuld som vilar på dylika medel. Enligt vår mening står skogskontofallen också varulagerfallen mycket nära. De medel som innestår på dy- likt konto kommer alltid att inkomstbeskat- tas förr eller senare. För skogskontofallen
bör lämpligen samma regel väljas som för varulagerfallen. Vårt förslag innebär, att innestående medel skall upptas till halva beloppet.
Gemensamt för de situationer som be- handlats i det föregående har varit före- komsten av dolda reserver samt därtill hö- rande fonder med därå vilande latenta skat- teskulder. Till dessa skulder skall enligt vad vi föreslår hänsyn tagas vid tillgångarnas värdering. Det finns också andra slag av skattepliktiga tillgångar som framdeles kan komma att träffas av inkomstskatt. Därvid uppkommande problem kan emellertid inte lösas. inom ramen för det förut angivna mönstret, dvs. genom regler rörande till- gångarnas värdering. Reglerna skulle för övrigt behöva göras mer komplicerade, och vad de berörda skattskyldiga skulle Vinna skulle knappast stå i proportion till nack- delarna av en mera detaljmässig och kom- plicerad reglering. Det finns för övrigt en- ligt vår mening anledning att gå fram med försiktighet, när det gäller att tillskapa nya regler på ifrågavarande av lagstiftaren hit- tills i stort sett obearbetade område. Det kan förtjäna påpekas, att om man vill gå längre och generellt vid kapitalbeskattning- en beakta en kommande inkomstbeskatt- ning, måste man samtidigt ompröva den nuvarande ordningen, enligt vilken avdrag vid förmögenhetsberäkningen endast med- ges för debiterade skatter. Att man sålunda knutit an avdragsrätten till debiteringen uppbäres av tungt vägande skäl, och en ändring härutinnan framstår enligt vår me- ning inte som önskvärd.
I detta sammanhang kan nämnas den si- tuation som föreligger för exempelvis en kontantredovisande lantbrukares innehav av omsättningsdjur. Vid en försäljning av dessa djur skall likviden redovisas som skattepliktig intäkt. Å andra sidan är an- skaffningskostnaden avdragsgill. Någon la- tent skatteskuld i tidigare angiven bemär- kelse föreligger inte här eftersom dold re— serv inte bildas. Läget blir därför detsamma som för en rörelseidkare som inte gjort nå- gon lagernedskrivning. Enligt vår mening föreligger därför inte i dessa fall en sådan
latent skatteskuld som lämpligen bör be- aktas.
Som ytterligare exempel där latenta skat- teskulder i den nu angivna vidare omfatt- ningen kan förekomma må nämnas sådana utestående fordringar, där inkomstbeskatt- ning skall ske först när likvid erlägges; så- dana situationer kan förekomma exempel- vis beträffande kontantredovisade jordbruk. Fordringar av detta slag skall för närvaran- de i princip upptas till fulla värdet. På fordringen kan visserligen sägas vila en in- komstskatteskuld. Med samma rätt kan emellertid sägas, att gäldenären har en skuld, vars framtida betalning medför av- drag vid inkomsttaxeringen. Om borgenä- rens latenta skatteskuld skulle beaktas, skul- le konsekvensen kräva, att gäldenärens skuld vid beräkning av hans förmögenhet skulle nedsättas i motsvarande mån (med den latenta skattevinsten). Den situationen kan naturligtvis också förekomma att en avdragsgill kostnad föreligger för en per- son, utan att för den skull motparten har gjort en skattepliktig intäkt. I ett sådant fall skulle skulden resp. fordringen upptas till olika belopp hos gäldenären resp. bor- genären. Konsekvenser av detta slag, som är besvärande bl. a. från kontrollsynpunkt, bör undvikas.
Vad nu sagts äger giltighet även beträf- fande sådana periodiskt utgående förmåner vilkas kapitaliserade värde skall upptas så- som tillgång vid förmögenhetsberäkningen. Skulle man tillåta en livräntetagare att re- dovisa kapitalvärdet till ett med hänsyn till inkomstskatten jämkat belopp, skulle även utgivaren nödgas vidkännas en på motsva- rande sätt beräknad reduktion av kapital- värdet av den mot livräntan svarande skul- den.
I anslutning till vad här sagts om perio- diskt utgående förmåner kan erinras om att vi föreslår att den nuvarande förmögen— hetsbeskattningen av värdet av sådana till- gångar framdeles skall avföras från förmö- genhetsbeskattningens område. Reglerna är dock ej avsedda att få tillbakaverkande kraft, varför problemet kvarstår beträffan- de en del äldre fall.
3.4.3 Särskilda frågor som sammanhänger med realisationsvinstbeskattningen Den utvidgade realisationsvinstbeskattning- en har aktualiserat frågan om hänsynsta- gande till kommande inkomstbeskattning vid värdesättning av aktier och fastigheter. Vinst som uppkommer vid avyttring av dy- lika tillgångar skall numera beskattas oav- sett fångets art och tiden för innehavet. I samband med de nya reglernas tillkomst berördes problemet men då i första hand med tanke på förhållandena vid arvsbeskatt- ningen, och man övervägde olika alternativ för att i görlig mån undvika konkurrens mellan inkomstskatt och arvsskatt. Denna del av frågeställningen behandlas i det föl- jande. Här skall i första hand diskuteras huruvida hänsyn till den latenta skatteskul- den på aktier och fastigheter bör tas redan vid den årliga förmögenhetsbeskattningen. Ett skäl mot att beakta denna skuld vid värderingen av aktier är i och för sig rea- lisationsvinstreglernas utformning. Beträf- fande aktier som innehafts mer än fem år gäller en schablon, enligt vilken vinsten skall anses motsvara 10 procent av försälj- ningspriset efter avdrag för vissa kostnader. Häremot svarar å andra sidan ett avdrags- förbud för realisationsförlust i de fall där en vinst skulle ha beskattats enligt nyss- nämnda schablon. Reglerna kan således komma att slå mycket ojämnt. En vinstbe- skattning kan ske trots att i verkligheten en förlust föreligger _— den skattskyldige kan t.ex. inte förebringa tillfredsställande ut- redning angående sina förvärvskostnader. Men lika väl kan en kraftig vinst bli lågt beskattad. Kapitalvinstbeskattningen av ak- tier företer i denna del stora likheter med en omsättningsskatt på aktieöverlåtelser. Man kan inte heller bortse från att kurser- na kan ha fallit vid försäljningstillfället och att således en försäljning kan resultera i förlust. Slutligen kan det vara ovisst om någon försäljning över huvud taget kommer att ske. Enligt vår mening bör emellertid bedöm- ningen av den latenta skatteskuldens fram- tida ställning inte i allt för hög grad sam- mankopplas med de nyss påtalade ojämn-
heterna i aktievinstbeskattningen. Såvitt gäl- ler kapitalbeskattningen anser vi att avgö- rande vikt bör fästas vid det förhållandet att aktier vid realisation i princip skall träf- fas av en inkomstbeskattning på minst 10 procent av aktiernas värde och att i prak- tiken en sådan beskattning vanligen förr eller senare kommer att utlösas. Det kan hävdas, att behovet av ett hänsynstagande till den eviga realisationsvinstbeskattningen är störst vid arvs- och gåvobeskattningen. Vi har också funnit det klart, att latent skatteskuld måste beaktas vid sådan beskatt- ning. Att aktieportföljen i ett dödsbo till stor del säljs för att skaffa medel till arvs- skatten är ju normalt. Emellertid kan unge- fär likartade skäl anföras för en motsva- rande jämkning vid förmögenhetsbeskatt- ningen. Situationen är i själva verket täm- ligen likartad med den som föreligger be- träffande dold reserv i varulager. När varu- lagret realiseras, bortgår omkring hälften av den dolda reserven i inkomstskatt. På samma sätt åtgår vid aktieförsäljning i regel minst 5 procent av försäljningssumman i realisationsvinstskatt. Härtill kommer, att reglerna såvitt möjligt bör göras ensartade för all kapitalbeskattning.
Avdragsrätten skulle — såsom aktievinst- utredningen diskussionsvis anförde — inne— bära att aktierna fick vid förmögenhetsbe- räkningen i princip upptas till 95 procent av eljest tillämpligt värde. Avdragsrätten skulle således anknytas till 10-procentsre- geln.
I den praktiska tillämpningen erfordras emellertid inte någon omräkning av eljest gällande värden. Av skäl som redovisas i annat sammanhang är det vår tanke, att vär- dena på börsnoterade aktier vid förmögen- hetsberäkningen skall baseras på medelvär- det under december månad före taxerings- året — vid arv och gåva december året före dödsfallet eller gåvan. Dessa värden skall fastställas av riksskatteverket, som därvid skall räkna in den här föreslagna 5-procen— tiga reduktionen. Riksskatteverket skall var- je år utge listor med sålunda bestämda vär- den, som omedelbart skall kunna tillämpas av skattskyldiga och myndigheter.
Kapitalvinstbeskattningen av fastigheter avviker i hög grad från vad som gäller be- träffande aktierna. Beträffande fastigheter är redan nu inkomstskattebestämmelserna på en betydelsefull punkt samordnade med arvsbeskattningen. En särskild regel har nämligen givits, enligt vilken ingångsvärdet vid avyttring av ärvd fastighet får uppräk- nas till 150 procent av taxeringsvärdet året före dödsfallet. Någon ändring av denna nyligen införda regel har vi icke ansett på- kallad.
Det kan synas tveksamt i vad mån den latenta skatteskulden bör beaktas beträffan- de fastigheter vid förmögenhetsberäkningen. Här finns ingen direkt motsvarighet till ak- tievinstbeskattningens 10-procentsregel.
Medan värderingen av aktier vid förmö- genhetsberäkningen baseras på kursvärdet, dvs. försäljningspriset, skall fast egendom upptas till taxeringsvärdet. Detta värde är som bekant bestämt med viss säkerhetsmar- ginal och torde därför i regel vara något lägre än det värde som kan uppnås vid för- säljning. En annan svårighet uppkommer i fastighetsfallen. Vid aktievärderingen kan avdragsrätten lätt anknytas till 10-procents- regeln. Beträffande fastigheter föreligger inte motsvarande möjligheter att fastställa den latenta skatteskulden på ett enkelt sätt. En utväg skulle kunna vara att anknyta den latenta skatteskulden till skillnaden mellan taxeringsvärdet och det för den skattskyl- dige gällande förmånligaste ingångsvärdet, beräknat enligt anvisningarna till 36 & KL. Den praktiska betydelsen härav kan emel- lertid starkt ifrågasättas. Ingångsvärdet blir nästan alltid betydligt högre.
Fall kan dock tänkas där taxeringsvärdet överstiger det förmånligaste ingångsvärdet. Situationer av det slaget kan inträffa när särskilda exploateringsvärden åsatts, exem- pelvis beträffande fastigheter i närheten av tätorter. I dessa fall kan dock ett hänsyns- tagande till latent skatteskuld få en ur and- ra aspekter mindre önskvärd effekt. Den för realisationsvinstbeskattningen på fastig- heter grundläggande synpunkten att ett ti- digt utbud av bl. a. exploateringsfastigheter bör främjas skulle sålunda i avsevärd mån
motverkas. Men vidare kan realisations- vinstreglernas utformning enligt vår mening anföras som ett tungt vägande skäl mot att beakta latent skatteskuld beträffande fas- tigheter. Systemet innebär i princip att en— dast 75 procent av vinsten är skattepliktig. Detta medför även i nu aktuella samman- hang en tillfredsställande avvägning. Att vid angivna förhållanden se en del av den even- tuella skillnaden mellan taxeringsvärde och beräknat Iägsta ingångsvärde som en latent skatteskuld skulle därför vara att gå för långt.
3.4.4 Särskilda frågor beträffande arvs- och gåvobeskattningen Enligt en allmänt accepterad uppfattning skall inkomstskatten i princip inte konkur- rera med arvs- och gåvoskatten. Ett förvärv skall således endast beläggas med den ena eller andra skatten. Gällande rätt är också uppbyggd enligt denna tanke. Vi har för- sökt utforma reglerna om hänsynstagande till latent inkomstskatteskuld på sådant sätt att förekommande kollisioner i görlig mån framdeles skall kunna undvikas. Det må dock redan nu framhållas, att en allmän- giltig lösning av hela detta problem inte kunnat ske, något som i icke ringa mån sammanhänger med bl. a. arvsskatteförord- nmgens enligt vår mening alltför detalje- rade regler. I 19 & KL stadgas nu, att såsom skatte- pliktig intäkt inte skall räknas förvärv på grund av bl. a. arv eller gåva. Något sam— manträffande av inkomstskatt samt arvs- och gåvoskatt sker ej heller i den meningen, att exempelvis en arvslott eller en gåva läggs till mottagarens övriga intäkter vid inkomsttaxeringen. Att en kollision likväl kan ske beror på att den erhållna egendo- men i en del fall inte kan av mottagaren av- yttras utan att köpeskillingen helt eller del- vis inkomstbeskattas. Man kan jämföra det ekonomiska läget för en person som ärvt 100 000 kr. i kontanter och en annan per- son som ärvt ett lager, nedskrivet till 40 000 kr. men med ett verkligt värde av 100 000 kr., vilket sistnämnda värde lagts till grund
vid arvsskattens beräkning. Arvsskatt utgår med samma belopp i båda fallen. Den först- nämnde kan helt tillgodogöra sig vad han ärvt, medan den sistnämnde, om han säljer lagret för 100000 kr., kan få räkna med att inkomstbeskattas för 60 000 kr. När det sedan gäller kapitalvinstbeskattningen upp— kommer motsvarande problem på det sättet att vinsten vid en senare avyttring rätteligen borde beräknas med hänsyn till att arvs- eller gåvoskatt kan ses som en del av an- skaffningskostnaden för den avyttrade egen- domen. Som ytterligare exempel kan arvs- beskattningen av periodiskt utgående för- måner ses, Här råder dock delade meningar om ett sammanträffande verkligen äger rum. Inkomstskatten avser de särskilt ut- gående beloppen och motsvaras ofta av en avdragsrätt för annan — eller samme — skattskyldig, medan arvsskatten avser det kapitaliserade värdet av beloppen.
För att lösa uppkommande konfliktfall mellan inkomstbeskattningen samt arvs- och gåvobeskattningen har olika vägar prö- vats. En möjlighet är att helt låta arvs- och gåvoskatten vika för inkomstskatten. Denna modell har valts beträffande vissa perio- diska utbetalningar (39 & b) AGF) vid gåvo- beskattningen. Parentetiskt må också näm— nas, att i Finland uttas ej arvsskatt för vissa periodiskt utgående förmåner, utan in- komstbeskattningen anses tillfyllest. Vi har dock funnit att den nu diskuterade vägen skulle medföra alltför långtgående och stundom även helt opåkallade skattelättna- der. Lösningen är ej heller praktikabel be- träffande latent skatteskuld i varulager eller skogskontofall. Vad nu sagts gäller även det motsatta förfaringssättet, nämligen att låta inkomstskatten vika för arvs- eller gåvo- skatten.
En annan tänkbar utväg är att jämka in- komstskatten med hänsyn till tidigare er- lagd arvs- eller gåvoskatt.
Enligt detta alternativ skulle vid inkomst- beskattningen hänsyn tas till att egendom tidigare arvs- eller gåvobeskattats. Säljer ett dödsbo eller en arvinge ett varulager, skulle såsom ingångsvärde gälla, inte den avlidnes skattemässiga restvärden, utan ett högre vär-
de som beräknats med hänsyn till arvsskat- ten. Denna linje har valts vid kapitalvinst- beskattningen av fast egendom. Här gäller, som tidigare påpekats, en schablon vid vinstberäkningen enligt vilken ingångsvär- det för arvfången egendom får uppräknas till 150 procent av taxeringsvärdet året före dödsfallet. Det kan dock diskuteras om en sådan regel lämpligen bör överföras till andra områden. I en avliden rörelseidkares bo kan finnas både privat egendom och rö- relsetillgångar, såsom inventarier och lager- tillgångar. På motsvarande sätt kan skul- derna fördela sig. Svårigheter kan uppstå då det gäller att beräkna hur stor del av arvsskatten som belöper på olika förmögen- hetsobjekt. På ungefär motsvarande sätt förhåller det sig beträffande aktievinstbe- skattningen. Vid inkomsttaxeringen skulle då utredning få förebringas huruvida de aktier, som sålts, är ärvda eller köpta av den skattskyldige. Likaså får regler ges för de fall där fond- eller nyemissioner ägt rum. Svårigheter av nu antytt slag uppkommer sällan beträffande fast egendom.
För de periodiskt utgående förmånerna skulle detta alternativ innebära att de sär- skilda beloppen fick upptas till ett reduce- rat värde i den skattskyldiges allmänna självdeklaration. Men även här kommer praktiska problem in. Arvsskatten kan van- ligen beräknas tämligen exakt i de fall där mottagaren enbart erhåller en förmån av förevarande slag. Men så är inte fallet om han samtidigt ärvt annan egendom. En pro- portionering skulle få ske. Reglerna härom skulle inte bli lättillämpade. En fråga blir även i vilken takt arvsskatten skulle så att säga amorteras. En schablon är naturligtvis tänkbar; denna skulle få anknytas till kapi- taliseringsfaktorn.
Mot detta alternativ kan inte bara prak- tiska invändningar resas; alternativet i frå— ga skulle även innebära att man vid in— komsttaxeringen införde en avdragsrätt för kostnader av eljest icke avdragsgill natur. Vidare skulle åtskilliga ändringar krävas i inkomstskatteförfattningarna. För att få en tillfredsställande balans mellan den mer exakta inkomstskatten och den schablonar-
tade arvsskatten, skulle detaljrika ingrepp krävas.
De skäl som sålunda kan anföras mot de nyss diskuterade alternativen har starkt bi- dragit till vår ståndpunkt att beträffande så- väl förmögenhetsskatten som arvs- och gå— voskatten föreslå att den latenta skatteskul- den i stället beaktas vid värdering av olika slag av tillgångar. Dessas värde skall sålun- da bestämmas under hänsynstagande till att en del av tillgångarnas försäljningsvärde vid en framtida avyttring kommer att bortgå i inkomstskatt. Förslaget avser lager och in— ventarier med därtill knutna fonder, aktier samt medel som innestår på skogskonto.
Tillämpat på arvs- och gåvobeskattning- en innebär förslaget följande.
På samma sätt som vid förmögenhetsbe- räkningen skall ett varulager vid arvsbe- skattningen upptas till sitt verkliga värde. Avdrag görs för inkurans samt för latent skatteskuld, beräknad även här till 50 pro- cent av den dolda reserven. På detta sätt uppnås i princip samma resultat som om de dolda reserverna framtagits till beskattning av den avlidne före dödsfallet. Vid gåva av separata rörelsetillgångar uppkommer inget problem, eftersom en sådan gåva i princip föranleder inkomstbeskattning av givaren; någon latent skatteskuld överförs inte på mottagaren. Däremot får den latenta skat- teskulden beaktas vid gåva av hel förvärvs— källa.
Inledningsvis berördes möjligheterna att genom ett arvskifte eliminera den latenta skatteskulden. Som praxis utformats är lik- väl möjligheterna att uppnå ett sådant resul- tat synnerligen begränsade. Tomtrörelse- och byggmästarfallen intar dock en särställ- ning. Härvidlag får dock beaktas, att även om ett arvskifte kan bryta kontinuiteten i rörelsebeskattningen, så kommer en följande försäljning att kunna beskattas enligt de nya kapitalvinstreglerna. Den skattelättnad som kan uppnås på detta sätt blir därför mått— lig. Med tanke på behovet av enhetlighet och enkelhet har vi ansett att vårt för- slag beträffande lagertillgångar bör kunna tillämpas även i dessa fall. Även i övriga delar framlägger vi samma förslag som på
förmögenhetsskattens område. Aktier skall således vid arvs- eller gåvobeskattningen få upptas till 95 procent av eljest tillämpligt värde. Skogskontomedel samt avsättningar till eldsvåde- och fartygsfonder bör likaså vid arvsbeskattningen få redovisas till redu— cerat värde.
Med den av oss valda uppläggningen har vi inte funnit möjligt att föreslå regler om hänsynstagande till latent skatteskuld på periodiskt utgående förmåner. Av skäl som antytts i det föregående kan också det ma- teriellt befogade i ett sådant hänsynstagan— de starkt ifrågasättas. Tilläggas må att ett hänsynstagande till latent skatteskuld i före- varande fall måste kompletteras med täm- ligen detaljerade kontrollföreskrifter för att inte öppna vägar till skatteflykt.
3.4.5 Sammanfattning Våra förslag beträffande den latenta skatte- skulden är baserade på en helhetssyn när det gäller tillgångar nedlagda i rörelse eller jordbruk. Förslagen har visst samband med Våra överväganden beträffande familjeföre- tagens skattelättnader. Enligt vår mening bör den latenta skatteskulden ses som en faktor som skall beaktas vid värderingen av angivna tillgångsslag. Syftet med förslagen är att åstadkomma en rättvisare värdering än den som gällande regler leder till. Vi har också medvetet begränsat våra förslag till sådana fall där frågan har större praktisk betydelse; någon allmängiltig lösning beträf- fande alla de sinsemellan högst varierande formerna av latenta skatteskulder åsyftas således inte. Stor vikt har slutligen fästs vid möjligheterna att göra de nya reglerna enk- la och enhetliga. Närmare bestämt innebär våra förslag följande. Vid förmögenhets-, arvs- och gåvobe— skattningen skall latent skatteskuld i varu— lager beaktas på så sätt att endast hälften av den dolda reserven utgör skattepliktig tillgång. Beträffande inventarier skall de värden som godtagits vid inkomstberäkning— en också kunna tillämpas vid kapitalbe- skattningen. Vidare får medel som innestår på skogskonto, liksom avsättningar till elds- våde— och fartygsfonder, redovisas enligt
hälftenregeln. Aktier skall genomgående få redovisas till 95 procent av eljest gällande värde.
Våra förslag på förevarande område med- för helt naturligt visst skattebortfall. Att mera exakt beräkna storleken av detta är icke möjligt. Det är emellertid, enligt vad vi kunnat finna, uppenbart att skattebort- fallet blir av måttlig storlek och icke kräver hänsynstagande vid beräkning i budgeten av statens inkomster av kapitalskatterna.
4. F amiljeföretagens skattelättnader
4.1 Inledning Vid 1970 års reform av förmögenhets- och arvsbeskattningen uppkom frågan om sär- skilda regler för kapital som är nedlagt i jordbruk eller rörelse. Från olika håll fram- hölls skillnaden mellan sådant arbetande kapital och annat kapital, som kunde sägas vara mer direkt tillgängligt för privat kon- sumtion. Våra skatteregler hade tidigare va— rit utformade så, att skatten i princip blev densamma oavsett vem som ägde eller ärv- de en tillgång; på motsvarande sätt saknade det betydelse hur olika tillgångar användes. I propositionen (nr 71/1970) med förslag till ändringar i förmögenhets- och arvsskat- teförordningarna presenterades, mot bak- grund av de föreslagna skärpta skatteska- lorna, särskilda regler för familjeföretagens vidkommande. Den ledande grundtanken var därvid, att skärpningarna inte skulle träffa förmögenheter som i allt väsentligt bestod av tillgångar nedlagda i mindre eller medelstora s. k. familjeföretag. Vid förmö- genhetsbeskattningen skulle enligt förslaget ett mot skatteskärpningen i huvudsak sva- rande avdrag få ske från den beskattnings- bara förmögenheten, och vid arvsbeskatt— ning skulle på liknande sätt en del av arvs- skatten kunna efterges. Förslagen godtogs med smärre justeringar av riksdagen (BevU nr 41/1970). De nya reglerna om särskilda skattelätt— nader för familjeföretagare betecknades re- dan i propositionen såsom provisorier av ganska schablonartad karaktär. Departe—
mentschefen framhöll, att frågan om den lämpliga utformningen av särregler för fa- miljeföretagen och de med dem jämförliga jordbruken borde närmare utredas. Efter- som vårt uppdrag då ännu inte var slutfört, ansåg departementschefen att vi borde över- väga denna beskattningsfråga i vårt fort- satta arbete.
Den uppgift som sålunda förelagts oss har krävt ingående undersökningar. Det har i första hand gällt att finna permanenta regler som på lämpligt sätt kan inpassas i det gällande skatterättsliga systemet och som är någorlunda enkla att tillämpa och till sina konsekvenser överskådliga för de skattskyldiga. Vi har därvid kunnat dra nytta av de erfarenheter som delgetts oss av bl. a. Lantbrukarnas riksförbund och Famil— jeföretagens Förening. Det har vidare varit behövligt att undersöka hur det beslutade provisoriska systemet och av oss tilltänkta permanenta regler verkar för olika typer av företag. För detta ändamål har vi verkställt undersökningar för att kartlägga olika fa— miljeföretags ekonomiska situation, förränt- ningskraven osv. Resultaten av undersök- ningarna redovisas i bilagorna 1 och 2, till vilka här får hänvisas. En fördjupad undersökning har också verkställts beträf- fande de motsvarande regler som gäller för den brittiska kvarlåtenskapsskatten.
4.2 Gällande regler
4.2.1 Förmögenhetsbeskattningen Vid förmögenhetsbeskattningen har de pro-
visoriska reglerna upptagits i en särskild förordning om beräkning i vissa fall av beskattningsbar förmögenhet som är att hän- föra till företag (1970: 171). I propositionen redovisades bl. a. följande allmänna övervä- ganden.
Den kategori förmögenheter som närmast kommer i betraktande i detta sammanhang är de förmögenheter som i huvudsak utgör arbe- tande kapital i mindre och medelstora rörelser och jordbruk. Självfallet kan allt kapital som nedlagts i ett företag i och för sig karakterise- ras som arbetande kapital. Vad man här syftar på är emellertid endast de fall där kapitalet och därmed även företaget ägs av en eller ett fåtal fysiska personer och där detta kapital även i förhållande till ägaren i övervägande grad är bundet i företaget. Därigenom skiljer sig alltså detta kapital från t. ex. det kapital som en person placerat i aktier i ett börsnote- rat företag. Kapital av det senare slaget kan i allmänhet lättare lösgöras av ägaren genom en försäljning av aktierna. En sådan försäljning inverkar i regel inte på företagets fortbestånd, vilket däremot kan bli fallet om ägaren lösgör kapital som är nedlagt i hans eget företag. Jag har förut framhållit de svårigheter som kan uppkomma för ägare av familjeföretag och jordbruk, om deras förmögenheter belastas med en alltför hård förmögenhetsbeskattning.
Som framgår av vad jag förut anfört är det endast de mindre och medelstora företagen som enligt min mening bör tillgodoses genom en särbehandling. Det är i första hand denna ka- tegori för vilken en skärpt förmögenhetsbe- skattning kan medföra stora svårigheter av de slag jag förut berört. Till dessa kan även läg- gas bl.a. nu rådande kreditsvårigheter som i särskilt hög grad gör sig gällande för de mind- re och medelstora företagen och som därför i inte oväsentlig grad bidrar till att anstränga de- ras likviditet i samband med betalning av skatt. Alla dessa svårigheter berör inte på samma sätt de större familjeföretagen, som i likviditets— hänseende vanligen kan likställas med t. ex. de börsnoterade företagen.
Gränsdragningen mellan olika kategorier av företag har skett med utgångspunkt från det förmögenhetsvärde som företaget repre- senterar, vare sig företaget driver rörelse, jordbruk eller skogsbruk. Förmögenhetsvär- det bedöms med ledning av deklarationsvär- det för aktierna om företaget är ett aktie- bolag. Bedrivs företaget i annan form, be- räknas förmögenhetsvärdet till det nettovär- de som framgår av självdeklarationens för-
mögenhetssammanställning och som utgör skillnaden mellan de tillgångar och skulder som skall medtagas vid förmögenhetsberäk- ningen.
Skattelättnader medges inte om företagets värde överstiger 2 milj. kr. En nedre gräns finns, och den anknyter till ägarens skatte- pliktiga förmögenhet. Eftersom någon skärpt beskattning knappast inträder för för- mögenheter under 500 000 kr. har den ned- re gränsen satts vid detta belopp. Någon lättnad medges således inte beträffande skattskyldig delägare vars skattepliktiga för- mögenhet inte överstiger 500 000 kr.
De företag som omfattas av särbehand- lingen är sådana där ägarkretsen är begrän- sad — familjeföretag. Företaget skall till minst 75 procent ägas av den skattskyldige ensam eller i förening med högst nio fysis— ka personer. Gränsen gäller antingen del- ägarna är sinsemellan besläktade eller ej. Såväl direkt som indirekt ägande — exem- pelvis genom aktiebolag —— omfattas.
Det krävs vidare att den skattskyldige i ekonomiskt hänseende skall vara i ganska hög grad ekonomiskt beroende av sitt före- tag; han skall ha sin väsentliga försörjning av företaget. Företagets verksamhet skall avse rörelse i egentlig mening, jordbruk eller skogsbruk. Verksamheten får således icke avse förvaltning av annan fastighet än jord- bruksfastighet eller av värdepapper eller an- nan därmed jämförlig lös egendom. Frågan om den skattskyldige haft sin väsentliga försörjning får i allmänhet bedömas efter förhållandet mellan den inkomst han haft från rörelsen och den sammanlagda in- komst som han kan ha haft av andra in- komstslag. Inte enbart en beloppsmässig jämförelse är avsedd. Hänsyn får även tas till det inte ovanliga förhållandet, att resul- tatet av en rörelse eller av ett jordbruk eller skogsbruk kan variera år från år och att förvärvskällan t. o. m. kan visa underskott under mer än ett år, utan att det för den skull behöver sättas i fråga att den skatt- skyldige ändå haft sin väsentliga försörj- ning av denna förvärvskälla. Endast om det klart framgår att den skattskyldige regel- mässigt har inkomst av annat slag som klart
överväger får frågan om den väsentliga för- sörjningen bedömas annorlunda. Beträffan- de dödsbo anges motsvarande villkor så, att någon av delägarna skall ha haft sin väsentliga försörjning av företaget. Det kan här också nämnas, att dödsbo, som skall taxeras för inkomst, icke betraktas som mer än en person även om dödsbodelägarna är flera.
Men icke enbart inkomsterna från famil- jeföretaget skall dominera. Det krävs också att företaget dominerar i förmögenhetsav- seende vid jämförelse med de övriga för- mögenhetstillgångar som den skattskyldige kan ha. Minst 75 procent av den skattskyl- diges totalförmögenhet skall sålunda vara nedlagd i företaget. En jämförelse får göras mellan nettovärdet av de olika förmögen- hetsdelarna, dvs. företaget resp. den del som avser övrig egendom. Även skulderna be- aktas således. När den skattskyldige sam- taxeras för förmögenhet med make och, i förekommande fall, med hemmavarande barn under 20 år, sker jämförelsen med ut- gångspunkt från hela den gemensamt be- skattade förmögenheten.
För den händelse den skattskyldige äger flera företag gäller de tidigare angivna kra- ven med avseende å samtliga företag. Här- utöver krävs att ett inre sammanhang före- ligger mellan företagen.
De provisoriska lättnaderna är som nämnts avsedda att komma ägare av mind- re och medelstora företag till godo och syf- tar till att behålla den tidigare nivån för beskattning av deras förmögenhet. Läng- re gående lättnader är ej avsedda. Företag med ett värde överstigande 2 milj. kr. be- rörs icke.
Ägaren får en reduktion med 25 procent av värdet av den del av förmögenheten som överstiger 500 000 kr. För skiktet upp till 500000 kr. sker sålunda ingen reduktion. Efter reduktion motsvarar den skattskyldi- ges beskattningsbara förmögenhet 500000 kr. plus 75 procent av återstående förmö- genhet. Härpå utgår skatt i vanlig ordning. Reduktionen avser även den förmögenhet som skattskyldig kan ha vid sidan om för- mögenheten i företaget. Effekten härav be—
gränsas dock genom kravet på att den del som är nedlagd i företaget måste uppgå till minst 75 procent av totalförmögenheten.
4.2.2 Arvsbeskattningen För arvsskattens vidkommande är bestäm- melserna uppbyggda efter samma idé som vid förmögenhetsbeskattningen; syftet är att underlätta för arvingar att överta och fort- sätta driften av företaget. Bestämmelserna återfinns i 29 & AGF och innebär i huvud- sak följande. För att skattelättnader skall kunna med— ges vid arvsbeskattningen krävs att det är fråga om sådant företag som avses i den särskilda förordningen om skattelättnader vid förmögenhetsbeskattningen. Den avlid- ne skall också ha uppfyllt de i sistnämnda förordning angivna kraven. Minst 75 pro- cent av behållningen i boet skall vara ned- lagd i företaget. Vid arvsbeskattningen har skattelättnaden utformats som en villkorad rätt till skatte- eftergift. I en första omgång medges an— stånd, och efter viss tid tas frågan upp om slutlig eftergift av anståndsbeloppet. När- mare bestämt innebär reglerna följande. Om någon på grund av arv eller testa- mente erhåller rätt till företaget eller del däri, kan beskattningsmyndigheten medge anstånd med viss del av skatten för sådan mottagares lott i boet. Frågan om anstånd tas upp vid skattlägg— ningen. Framgår det av testamente att en angiven person skall ha hela familjeföreta- get, kommer enbart denne persons arvs- skatt att beröras. Saknas testamente, förde- las egendomen enligt lag, och i sådant fall kommer anstånd att medges beträffande viss del av samtliga arvingars skatt. Före- ligger ett arvskifte, blir på motsvarande sätt den däri gjorda fördelningen avgörande för frågan om rätt till anstånd. Anstånd med- ges dock ej för den vars andel i företaget understiger 75 procent av hans förmögen- het, beräknad enligt reglerna i förmögen- hetsskatteförordningen, andelen i dödsboet inräknad. Vid förmögenhetsbeskattningen har som nämnts en övre gräns uppställts. Företagets
förmögenhetsvärde får inte överstiga 2 milj. kr. Samma princip gäller vid arvsbe- skattningen. För att minska tröskeleffek- terna medges dock viss lättnad även när företagets värde ligger mellan 2 och 2,5 milj. kr. Det belopp som kan ifrågakomma till anstånd är 10 procent av arvsskatten för mottagarens lott, om företagets värde ej överstiger 2 milj. kr., och 5 procent av skatten, om värdet överstiger 2 milj. kr. men ej 2,5 milj. kr. Några särskilda avtrapp- ningsregler har i övrigt ej givits, och över- gången kan alltså bli mycket tvär. Vid arvsbeskattningen saknas egentlig motsva- righet till den vid förmögenhetsbeskatt- ningen föreskrivna nedre gränsen vid 500 000 kr. I stället har man begränsat an— ståndsmöjligheterna på sådant sätt att an— stånd icke medges för skattebelopp under— stigande 1 000 kr.
Anståndet upphör i princip fyra år från beslutet. Om den som erhållit anstånd då visar att han under anståndstiden haft sin förmögenhet nedlagd i företaget till minst 75 procent och att någon arvinge eller tes- tamentstagare under samma tid haft sin väsentliga försörjning av företaget, efterges anståndsbeloppet jämte ränta.
Får beskattningsmyndigheten före an- ståndstidens utgång kännedom om att nå- gon som erhållit anstånd icke uppfyller för- utsättningarna härför, skall anståndet för- klaras förverkat. I vissa fall kan anstånd eller eftergift medges även om samtliga ovan nämnda förutsättningar ej är uppfyll- da.
4.3 Kapitalskatteberedningens överväganden 4.3.1 Synpunkter på de provisoriska reglerna 4.3.1.1 Förmögenhetsbeskattningen För oss har uppgiften varit att söka skapa permanenta regler för familjeföretagens skattelättnader. De provisoriska reglerna har vid våra ställningstaganden bildat en natur- lig utgångspunkt, och det kan därför vara skäl att inledningsvis kortfattat redovisa några synpunkter på provisoriets praktiska tillämpning. Tyngdpunkten kommer härvid
helt naturligt att läggas på de svårigheter som framträtt. I de i och för sig betydelse- fulla hänseenden där vi anslutit oss till pro- visoriet blir framställningen mera samman- trängd.
Syftet med skattelättnaderna är som nämnts att i särskilt angivna fall behålla förmögenhets- och arvsbeskattningen på samma nivå som tidigare. För att nå detta mål har en lång rad förutsättningar upp- ställts vilka anknyter till bl. a. företagets värde, verksamhetens art, ägarens inkoms- ter samt hans och hans familjs förmögen- hetsförhållanden. En del förutsättningar har angivits mer preciserat, medan andra fått en allmänt hållen formulering. Exempel på för- utsättningar av det sistnämnda slaget utgör ”förvaltning i mer än obetydlig omfattning”, ”väsentlig försörjning”, ”inre samman- hang”. En nackdel med regler av detta slag — i synnerhet när flera allmänt hållna rek- visit skall tillämpas samtidigt blir att be- stämmelserna som helhet blir svårtillämpade och till sina konsekvenser svåröverskådliga. En ytterligare olägenhet är, att ett sådant system kan uppmuntra till avancerat skatte- tänkande. Genom inkomstöverföringar samt förmögenhetsuppdelningar mellan den pri- vata förmögenhetsmassan och den som kan sägas vara hänförlig till s. k. arbetande ka- pital kan de skattskyldiga åstadkomma för- delar av varierande vidd. Två sinsemellan likartade fall kan komma att behandlas oli- ka beroende på hur förmögenhetens ägare fördelat förmögenheten. Genom de många allmänt hållna krav som uppställts för skat- telättnaderna torde även åtskilliga ”norma- la” familjeföretag hamna utanför den pri- vilegierade kretsen. Redan här kan förut- skickas, att våra undersökningar visar att kretsen av företag som kan få skattelättna- der blir åtskilligt mindre än som torde vara avsett.
Det har också visat sig, att beloppsspärrar av den typ som ingår i provisoriet skapar allvarliga tröskelproblem och även medför andra olägenheter. Vid förmögenhetsbe- skattningen medges inte lättnader om före- tagets värde överstiger 2 milj. kr. — vid arvsbeskattningen går en gräns även vid
2,5 milj. kr. Tröskeleffekten är sådan, att om gränsen passeras, överskjutande del av förmögenheten eller arvet kan bli beskattad till mer än 100 procent; i extrema fall med flerdubbla beloppet. Dessa olägenheter skul- le visserligen kunna motverkas genom av— trappningsregler eller fallande skalor av nå- got slag. Härigenom skulle det emellertid bli nödvändigt att göra ytterligare finslip- ningar i ett redan detaljerat system.
De fasta gränserna i provisoriet kan vida- re få en utvecklingshämmande effekt. Hos en företagare, vars företagsförmögenhet närmar sig 2 milj. kr., torde nämligen in- tresset för att ytterligare utveckla företaget dämpas med hänsyn till den skatteskärp- ning som inträder när gränsen passeras.
I det föregående har vi velat peka på några problem av mer generell art som är förknippade med de provisoriska reglerna. Av betydelse, när det gällt att skapa mer permanenta bestämmelser, har emellertid även varit de särskilda rekvisitens närmare utformning.
Förvaltningsverksamhet
Enligt provisoriet medges skattelättnader i fråga om rörelse i vanlig mening eller jord- bruk (skogsbruk). Däremot faller bolag som förvaltar fast egendom eller värdepapper utanför den privilegierade kretsen. Gräns- dragningen har skett så, att skattelättnad inte medges, om företagets förmögenhet i mer än obetydlig omfattning nedlagts i dy- lik förvaltningsverksamhet.
Vad som förstås med mer än obetydlig omfattning kan inte avgöras med en gene- rell formel, utan får prövas i varje enskilt fall.
I samband med våra undersökningar har det visat sig att olika meningar yppats be- träffande vad som skall förstås med förvalt- ningsverksamhet; på något håll har man velat föra hit förvaltning av personalbostä- der eller av aktier i dotterbolag som inne- har fastighet i vilken moderbolaget driver sin rörelse. Byggmästarfallen har uppvisat likartade svårigheter. En byggmästare har stundom både pågående byggen och nyligen färdigställda byggnader, som han behållit
i avvaktan på lämplig tid för försäljning. Även om dessa fastigheter utgör rörelsetill- gångar, skall inkomsten redovisas i för- värvskällan annan fastighet. Gränsen mellan förvaltning och rörelse är här flytande, ef- tersom en kortare tids förvaltning kan sägas ingå som ett naturligt led i rörelsen. Men härutöver finns fall där en mer permanent förvaltning av hyresfastigheter föreligger. Som ytterligare exempel kan nämnas ett fall där innehav av börspapper till förhållande- vis betydande belopp berodde på att en rörelsefastighet sålts och man avvaktade lämpligt tillfälle att köpa en ny fastighet.
Företagets förmögenhetsvärde Detta rekvisit har betydelse både när det gäller att avgöra om företaget håller sig inom 2 milj. kr. gränsen och om den skatt- skyldige har 75 procent av sin förmögenhet nedlagd i företaget. I lagtexten har angivits att förmögenhetsvärdet för ett aktiebolag uppgår till värdet av samtliga aktier i bola- get. För andra företagsformer skall använ- das det värde som motsvarar skillnaden mellan tillgångar och skulder som är hän- förliga till företaget.
Ett rekvisit av detta slag torde i och för sig vara svårt att undvara i ett system med en differentierad beskattning beroende på förmögenhetens placering. Härmed införes emellertid ett kriterium av delvis nytt slag i skattelagstiftningen. Hittills har det nämli— gen i allmänhet saknat reell betydelse vid beskattningen hurvida en tillgång skall an- ses utgöra företagsförmögenhet eller icke. Undantag har gällt några sällan tvistiga frå- gor om beskattningen av aktieutdelning och ränteintäkter (38 ä 1 mom. och punkt 2 av anvisningarna till 28 & kommunalskattela- gen) eller reduktion av emissionsavdrag en- ligt 3 & Annellagen (1967: 94). Främst till följd av de nyss nämnda gränserna får upp- delningen i privat förmögenhet och före- tagsförmögenhet avgörande betydelse för om skattelättnad skall få åtnjutas eller ej. De största praktiska svårigheterna att be- stämma förmögenhetsvärdet av företaget torde uppkomma vid andra företagsformer än aktiebolag. Beskattningsmyndigheterna
blir emellertid, när det gäller exempelvis en- skild firma eller jordbruk, i stort sett hän- visade till den skattskyldiges egen redovis- ning. Genom olika överföringar mellan rö- relseförmögenheten och den privata delen kan den skattskyldige åstadkomma att före- tagets värde icke överstiger 2 milj. kr. eller att han får minst 75 procent av sin förmö- genhet hänförlig till företaget. Särskilt i an- slutning till kravet på att 75 procent av ägarens förmögenhet skall vara nedlagd i företaget bör påpekas att även obetydliga beloppsmässiga förändringar kan få avgö- rande betydelse för beskattningen.
Väsentlig försörjning
För att skattelättnad skall medges fordras att den skattskyldige haft sin väsentliga för- sörjning av företaget. Inkomsten från före- taget skall således typiskt sett vara den dominerande för den skattskyldige. Det nu nämnda kravet skall sammanställas med de inledande bestämmelserna i förordningen. Av en jämförelse med dessa framgår att den skattskyldige inte endast skall ha sin väsentliga försörjning från företaget utan även skall på något sätt vara verksam i det— samma; han skall vara företagare. Den mer exakta innebörden av nu angivna rekvisit är omstridd.
I förarbetena har som ett exempel an- givits, att om en jordbrukare helt eller del- vis arrenderar ut sin fastighet, skall han i motsvarande mån icke anses som företaga- re. Inom lantbruket är olika uppdelningar mellan ägande och brukande vanliga, och det nämnda exemplet har därför givit upp- hov till viss osäkerhet. Som ytterligare exempel kan nämnas de fall där rörelse- idkare eller jordbrukare av åldersskäl vill dra sig tillbaka från driften. Det råder olika meningar i vad mån rörelseidkaren eller lantbrukaren även i fortsättningen skall få skattelättnad. Här skall erinras om att en lantbrukares eller annan företagares pen— sionsfråga kan lösas på olika sätt. Vid jord- bruk kan utarrendering vara en form av pensionering.
Inre sammanhang Om en skattskyldig har flera företag, kan
skattelättnaden komma att bestämmas med hänsyn till samtliga företag. Det krävs dock, att det föreligger ett inre sammanhang mel- lan företagen.
Detta krav komplicerar systemet. Även om övriga rekvisit är uppfyllda, kan bristen på inre sammanhang leda till att den skatt- skyldige förlorar skattelättnaden beträffande endera eller båda företagen. Om t.ex. en lantbrukare, vars jordbruk är värt 900000 kr., startar ett nytt företag i annan bransch med ett värde av mer än 300000 kr. får han inte någon skattelättnad beträffande nå- got av företagen. På grund av att det inte finns något inre sammanhang mellan före- tagen betraktas nämligen kapitalet i det nya företaget — trots att det är ”arbetande” —— såsom privatförmögenhet, och förmögenhe- ten i lantbruket utgör inte 75 procent av to- talförmögenheten. Om han i stället drev ett enda företag värt drygt 1,2 milj. kr., skulle full skattelättnad medges. En fråga av prak- tisk betydelse i detta sammanhang är tomt- styckningsverksamhet 'i samband med lant- bruk. Om en jordbrukare har en fastighet, som dels är åsatt jordbruksvärde med 500 000 kr., dels taxerad som annan fastig- het för 700 000 kr., och sistnämnda fastig- hetsdel ingår i tomtrörelse, är det tveksamt om inre sammanhang kan anses föreligga. Samma ovisshet råder om exploaterings- delen visserligen taxeringsmässigt ingår i jordbruksfastigheten men åsatts särskilt ex— ploateringsvärde.
Makes och barns förmögenhetsförhållanden När det gäller att avgöra huruvida 75 pro— cent av den skattskyldiges förmögenhet är att hänföra till företag, skall hänsyn även tas till sådan förmögenhet som tillhör skatt- skyldiges make eller barn, om samtaxering skall ske. Härvid uppkommer åtskilliga frå- gor. Reglerna är uppbyggda så, att ägaren av tillgångar kan erhålla skattelättnad. Det är således förmögenhetens ägare som skall uppfylla de skilda rekvisiten. Om exempel— vis hustrun äger ett företag som hon ärvt men endast mannen är verksam i företaget, är det därför inte klart om skattelättnad kan komma i fråga. Avlider däremot hustrun,
blir hennes dödsbo utan tvekan berättigat till skattelättnad om mannen fortsätter att arbeta i företaget. Dödsbo kan nämligen er- hålla skattelättnad om någon dödsbodeläga- re haft sin väsentliga försörjning av före— taget; intill dess bodelning sker är efter- levande giftorättsberättigad make delägare.
Större sidoförmögenhet hos hustru och barn leder till att skattelättnaden förloras. Om t. ex. mannen har ett jordbruk värt 1 milj. kr. och hans hustru börspapper värda 500 000 kr., kan skattelättnad inte medges. Enligt förordningens ordalydelse skulle skat— telättnad inte heller kunna medges, om hust- runs tillgångar är nedlagda i ett av henne drivet företag. Sistnämnda effekt torde dock inte vara avsedd. Om makarna har var sin rörelse, uppkommer emellertid frågan om skattelättnader kan medges utan att inre sammanhang föreligger. Skulle så vara fal- let öppnas en möjlighet för makar att ge- nom interna uppdelningar rädda skattelätt- naden i fall då så inte skulle vara möjligt om den ene maken ägt båda företagen.
Ett särskilt problem uppkommer när hem- mavarande omyndiga barn har del i ett jordbruk. Om barnen äger hälften av en jordbruksfastighet, som är värd 1,5 milj. kr., och fadern andra hälften samt fadern arrenderar barnens hälft, torde densamma få betraktas som sidoförmögenhet, och nå- gon skattelättnad kan inte medges. Resulta— tet torde bli detsamma, om fadern visser- ligen äger hela fastigheten men t. ex. i an- ledning av hustruns död utställt revers till barnen på fastighetens halva värde.
4.3.1.2 Arvsbeskattningen Reglerna är som tidigare nämnts uppbygg- da efter i stort sett samma mönster som vid förmögenhetsbeskattningen. Med tanke på arvsskattens konstruktion har dock vissa avvikelser fått göras; såväl den avlidnes som arvingars eller testamentstagares förhållan- den tillmäts sålunda betydelse.
När det gäller att avgöra om 75 procent av förmögenheten är hänförlig till företag, tillämpas en något avvikande beräkning. Vid förmögenhetsbeskattningen anknyter man till ägarens och i förekommande fall
hans makes och barns förmögenheter. Vid arvsbeskattningen blir däremot behållning- en i boet avgörande. Vid arvsbeskattningen kommer således efterlevande makes enskilda egendom liksom underåriga barns förmö- genheter att sakna direkt betydelse. Det kan mycket väl hända att förutsättningarna för skattereduktion är uppfyllda vid arvs- beskattningen, trots att den avlidne i livsti- den inte kunnat erhålla lättnad vid förmö- genhetsbeskattningen. Vidare bör erinras om att olika regler gäller för vilka tillgångar som är skattepliktiga vid förmögenhets- respektive arvsbeskattningen. Även den om- vända situationen kan således uppkomma.
Lättnaderna vid arvsbeskattningen är ut- formade som en villkorad rätt till eftergift av 10 respektive 5 procent av arvsskatten. Vid skattläggningen sker en första bedöm- ning om anstånd kan medges. Efter fyra år prövas sedan om anståndsbeloppet kan efterges. Anstånd och eftergift medges en- dast den som på grund av arv eller testa— mente erhåller rätt till företag eller del däri. Detta system medför vissa problem vid tillämpningen.
Den anståndsberättigade kretsen Vid tiden för skattläggningen kan det nor- malt inte avgöras vem eller vilka som skall överta företaget. I det stora flertalet fall torde därför samtliga arvingar och univer- sella testamentstagare vara berättigade till anstånd. Framgår det emellertid av testa- mente eller arvskifte vem som skall överta företaget, är endast sådan mottagare an- ståndsberättigad.
Anstånd skall ej medges den vars andel i företaget understiger 75 procent av hans förmögenhet, beräknad enligt förmögen- hetsskatteförordningens regler, andelen i dödsboet inräknad. Vid denna beräkning medtas dock inte arvinges makes förmö- genhet liksom ej heller hans barns tillgång— ar. Genom att i livstiden överföra tillgång- ar till barnbarn kan således skattelättnader- na vid arvsbeskattningen måhända räddas för barnens vidkommande.
I allmänhet beräknas arvsskatten på grundval av en schematisk delning av boet;
verkliga skifteshandlingar är ovanliga vid arvsbeskattningen. Det blir därför förenat med svårigheter att avgöra huruvida ar- vinges eller testamentstagares andel i före- taget utgör angivna 75 procent. Avståenden från arv, testamente eller förmånstagarför- ordnande bidrar till att försvåra bedöm- ningen.
Bestämmelsernas innebörd kan ytterliga- re belysas med följande exempel. En rörel- seidkare med tre söner har i testamente för- ordnat att en av dem skall äga lösa före- taget och således ensam överta detsamma. Företaget är i bouppteckningen upptaget till ett värde av 600 000 kr. Ingen annan egen— dom finns. Tre lotter läggs ut, vardera om 200 000 kr. Anstånd synes då endast kunna komma i fråga beträffande en lott på 200000 kr. Hade testamentet inte skrivits eller hade det inte företetts för beskatt- ningsmyndigheten, skulle alltjämt tre lotter ha utlagts och anstånd medgivits alla tre sönerna.
Den eftergiftsberättigade kretsen Anståndsbeloppet förfaller till betalning ef- ter fyra år. Visar då den som erhållit an— stånd att han under fyraårsperioden haft 75 procent av sin förmögenhet nedlagd i företaget samt att någon arvinge eller testa- mentstagare under samma tid haft sin vä- sentliga försörjning av företaget, efterges anståndsbeloppet.
Med tanke på att arvsskatten beräknas enligt schablonmässiga grunder och inte på grundval av egendomens slutliga fördelning måste de skattskyldiga noga beakta efter- giftsregelns utformning vid boets avveck- ling. Några enkla exempel får belysa detta.
Mannen M dör efterlämnande hustrun H och barnet B. Inget testamente föreligger. Boet be- står av mannens jordbruk värt 1 milj. kr. I det- ta fall utlägges vid beskattningen en arvslott för B på 500 000 kr. H:s skattefria giftorättsan- del uppgår likaså till 500 000 kr. Anstånd med- ges med 10 procent av den arvsskatt som be- löper på B:s lott. Säljes gården inom fyra år, förverkas anståndet. Behålles däremot boet oskiftat under fyraårsperioden och har B under denna tid haft sin väsentliga försörjning av jordbruket, efterges anståndsbeloppet. Om åter H driver jordbruket för boets räkning och får
sin väsentliga försörjning härigenom, torde ef- tergift inte kunna komma i fråga eftersom H varken är arvinge eller testamentstagare. Det kan nämnas att dödsboet erhåller lättnad vid förmögenhetsbeskattningen även i detta fall, ef— tersom H alltjämt är dödsbodelägare.
Om däremot boet delas före fyraårstidens ut- gång får detta bl.a. följande effekter. Får B fastigheten på sin lott och ställer ut en revers till H, kan anståndsbeloppet efterges. Delas egendomen däremot så, att H övertar jordbru- ket och ställer ut en revers till B på dennes lott, torde B:s anståndsbelopp förverkas.
4.3.2 De brittiska skattelättnaderna Storbritannien har ingen särskild förmögen— hetsskatt vid sidan om den allmänna in- komstskatten. Inkomst av kapital beskattas emellertid hårdare än arbetsinkomst. Arvs- skatten har formen av kvarlåtenskapsbe- skattning. Någon särskild gåvoskatt finns inte.
Vid kvarlåtenskapsbeskattningen medges särskilda skattelättnader beträffande jord— bruksegendom och vissa rörelsetillgångar. Lättnaderna infördes för jordbrukets vid- kommande år 1925. Syftet var att uppmunt— ra investeringar i jordbruk. Skattelättnader- na tillerkändes jordägaren antingen han själv brukade jorden eller hade fastigheten utarrenderad. År 1954 skedde vissa änd- ringar, och samtidigt utsträcktes skattelätt- naderna till att omfatta även rörelsefallen.
Skattelättnaderna innebär att skatten på jordbruksegendom eller rörelsetillgångar ut- tas efter en skala som är 45 procent lägre än den eljest gällande. Man får hålla i min- net att den brittiska skatteskalan är sådan att om kvarlåtenskapen uppnår visst skikt utgår skatt enligt angiven procentsats för hela kvarlåtenskapen. Lättnaderna avser dock icke all egendom som är hänförlig till jordbruk eller rörelse. Den förmånligare be- handlingen gäller främst sådana tillgångar som kan sägas vara anskaffade för stadig- varande bruk. Såvitt gäller jordbruk räknas hit själva marken och växande gröda, till jordbruket hörande byggnader, vissa jakt- och fiskerättigheter samt efter 1954 års änd- ringar även jordbruksinventarier. Egendo- men upptas till det värde som den repre- senterar vid fortsatt drift, ett s.k. jord-
bruksvärde. Har egendomen ett högre mark- nadsvärde, kommer skillnaden att beskattas enligt den oreducerade skalan. Såsom re- duktionsberättigade tillgångar i rörelse an- ses industrifastigheter, såväl mark som bygg- nader omfattas, samt maskinell utrustning och redskap. I enlighet med reglernas all- männa uppläggning faller omsättningstill- gångarna utanför. Skattelättnader medges exempelvis inte för djur i jordbruk eller va- rulager i rörelse.
Skattelättnadernas omfattning får även ses mot reglerna för skuldavdrag. Om t. ex. jordbruksegendom särskilt häftar för skuld, exempelvis på grund av inteckning, förde- las sådan skuld proportionellt mellan jord- bruksvärdet och marknadsvärdet. Skulder utan säkerhet avräknas mot annan egendom än jordbruksegendom så långt denna räcker. Ett exempel. En jordbrukare har jordbruksegendom värd £ 9000. Hans övriga tillgångar (exempelvis djur och privatförmögenhet) uppgår till £ 7 500. Skulderna uppgår till £ 1 000.
Enligt skalan är kvarlåtenskapsskatten 10 procent. För jordbruksegendomen är skalan 45 procent lägre. Skulderna avräknas i exemp- let från den icke reduktionsberättigade egen- domen. Skatt uttas således med 5,5 procent på £ 9 000 och med 10 procent på £ 6 500.
Om i exemplet skulderna överstigit vär- det på de icke reduktionsberättigade till- gångarna skulle bristen ha avräknats från jordbruksegendomen.
Ytterligare ett exempel kan lämnas för att belysa hur reglerna verkar i ett rörelse- fall.
En kvarlåtenskap antas innehålla följande: Industrifastighet £ 1 500 Övriga företagstillgångar där reduk- tion kan förekomma £ 6 000 Andra rörelsefastigheter £ 4 500 Övriga rörelsetillgångar £ 12000 Inteckningar i samtliga fastigheter £ 2 000 Övriga rörelseskulder £ 5 000 Privata tillgångar £ 17 000 Privata skulder £ 18 000 Skattelättnaderna beräknas nu enligt följande: Först fördelas inteckningsskulden på £ 2 000 ef- ter värdet på den intecknade egendomen. På industrifastigheten faller då 1/4 eller £ 500 och på de andra icke reduktionsberättigade fastig- heterna återstående £ 1 500. Den privata delen av boet visar underskott på
£ 1000. Detta avräknas från de icke reduk- tionsberättigade rörelsetillgångarna. Resultatet framgår av följande uppställning: Industrifastighet £ 1000 Övriga företagstillgångar £ 6 000 £ 7 000 Andra rörelsefastigheter £ 3 000 Andra rörelsetillgångar :E 12 000 £ 15 000 Avgår Övriga rörelse skulder £ 5 000 Underskott från privat- förmögenhet £ 1000 £ 6000 —£ 6000 £ 9000 £ 16 000 Skatt uttas på £ 7000 efter den lägre skalan, under det att £ 9 000 beskattas utan reduktion.
De nu genomgångna reglerna har från början utformats med tanke på direkt ägan- de. Skattelättnader kan dock medges även där verksamheten drivs i aktiebolagsform. De fall som berörs är sådana där värdet på aktierna skall beräknas med utgångs- punkt från tillgångarnas värde (substansvär- deringsfall). Det krävs även att den avlidne hade ett avgörande inflytande i företaget. Så anses vara fallet om han hade mer än halva röstetalet. När det gäller att bestäm- ma skattelättnademas omfattning i aktiebo- lagsfall, får man räkna fram hur stor del av aktiens värde som kan sägas vara hän- förlig till reduktionsberättigade tillgångar. Härvid följes i stort sett samma mönster som angivits i exemplen ovan.
Vissa företag har undantagits från skatte- lättnaderna. Hit hör företag som drives av vissa yrkesutövare, bl.a. praktiserande lä- kare. Vidare utesluts företag som icke arbe- tar i vinstsyfte. Har avtal träffats före döds- fallet om företagets försäljning medges i all- mänhet inga lättnader, och detsamma gäl- ler företag som är under avveckling.
4.3.3 Huvudlinjer för en permanent lagstiftning De lättnader i förmögenhets— och arvsbe- skattningen som år 1970 provisoriskt inför- des för familjeföretagen innebar en viktig principiell nyhet i vår skattelagstiftning. Förut har skatten varit densamma hur till-
gångarna än varit placerade. Motsvarande grundsats har upprätthållits vid inkomstbe- skattningen. De undantag härvidlag som stundom åberopats i den allmänna debatten är i huvudsak skenbara; de är i regel beting- ade av att man för olika inkomstslag måste använda skilda metoder för att framräkna den för inkomstskatternas höjd avgörande nettoinkomsten. De nyligen översedda reg- lerna för realisationsvinstbeskattningen kan inte heller åberopas i detta sammanhang. Inkomstbeskattningen har här i begränsad omfattning utsträckts till ett område som förut varit i huvudsak skattefritt, kapital- vinsterna.
Även inom andra länders skattelagstift- ning är de nyss angivna hävdvunna prin- ciperna i allmänhet förhärskande. Ett vik- tigt undantag utgör emellertid de förut be- skrivna lättnaderna för kapital i rörelse och jordbruk, som gäller vid den brittiska kvar- låtenskapsbeskattningen.
Från principiell utgångspunkt kan — så- som också bevillningsutskottet vid 1970 års riksdag framhöll — betänkligheter anföras mot att göra avsteg från grundsatsen om lika kapitalbeskattning för kapital med sam- ma värde. Möjligheterna att placera kapi- tal i verksamheter, som gynnas av skatte- lagstiftningen, ställer sig i praktiken olika för skilda skattskyldiga. Skattelagstiftningen blir inte längre neutral till valet av före- tagsform och företagsstruktur, utan vissa företagsformer och företagsstorlekar gyn- nas på andras bekostnad. Det är här, låt vara på ett begränsat område, fråga om av- steg från principen om likhet inför skatte- lagstiftningen. Någon principiell skiljelinje går inte att dra upp på den grunden att det i ett fall rör sig om arbetande kapital, me- dan annat kapital inte skulle ha denna egen- skap. Allt kapital är i princip arbetande oavsett placeringsformen.
De principiella olägenheterna har en spe- gelbild i de svårigheter som möter, när det gäller att praktiskt avgränsa området för de särskilda lättnaderna. De tillämpnings- svårigheter beträffande provisoriet, som närmare belysts i det föregående, talar härvidlag sitt tydliga språk. En påtaglig
nackdel är också, att regler av ifrågavaran- de slag inbjuder till konstlade dispositioner i syfte att få del av de särskilda lättnaderna. De svårigheter som sålunda är förbundna med provisoriets tillämpning kan visserligen mildras, men de kan inte helt övervinnas, då de utgör en direkt följd av principen att bryta ut visst slag av kapital till en mer gynnad särbehandlnig.
Det bör å andra sidan framhållas, att starka reella skäl kan anföras för en särbe- handling av de små och medelstora familje- företagen. Våra undersökningar visar, att dessa företag, bl. a. till följd av beskattning- en, många gånger arbetar under betydande svårigheter men också att de ofta har sär- skilda utvecklingsmöjligheter. Kapitalet är bundet för längre tid, och dess värde är ofta beroende av ägarens personliga för- utsättningar som företagare. På grund här- av uppkommer regelmässigt särskilda svå- righeter vid dödsfall, då arvsskatt skall be- talas, arvingar skall utlösas osv. Häremot kan ställas, att kapital som placerats i bank, obligationer, börsnoterade aktier, egna hem eller hyreshus, vanligen kan frigöras utan större svårighet. Det sagda är givetvis inte utan undantag och gäller med varierande styrka beroende på bransch, lokala förhål- landen och andra omständigheter. Det all- männa mönstret är det oaktat klart skönj- bart.
Oberoende av de allmänna överväganden som här antytts i största korthet kan det konstateras, att statsmakterna beslutat sig för att särskilda lättnader vid kapitalbe- skattningen skall gälla för de små och me- delstora familjeföretagen. Vi har fattat vår uppgift, inte så att vi skall ta ställning till om sådana lättnader skall finnas utan att vi skall överväga hur de lämpligen bör ut- formas. Den allmänna målsättningen för provisoriet bör också vara vägledande för oss.
Innan vi går närmare in på hur perma- nenta regler för de särskilda lättnaderna för familjeföretagen bör utformas, får vi erinra om att vi på några speciella områden an- gripit problem som är betydelsefulla för fa- miljeföretagen. Likviditetssvårigheterna vid
dödsfall kommer att minskas genom de ge- nerösare regler om anstånd med erläggan- de av arvsskatt som vi föreslår. Av bety— delse för familjejordbruk och familjeföre- tag i form av enskild firma och handelsbo- lag blir vidare de regler vi föreslår om hän- synstagande till s. k. latent skatteskuld. Förslagen på dessa områden bildar tillsam— mans med de särskilda lättnaderna för fa- miljeföretagen en enhet, där de olika kom- ponenterna vägts mot varandra.
Våra överväganden rörande den lämpliga utformningen av familjeföretagslättnaderna har omspänt flera olika alternativ. Vart och ett av dessa har prövats utifrån önskemålen att finna enkla och entydiga regler och sam- tidigt så nära som möjligt följa målsättning- en för provisoriet. Invändningar av olika slag kan resas mot vart och ett av alterna- tiven och sammanhänger med de svårighe- ter som enligt vad förut sagts är oundvikliga vid en lagstiftning av denna art. Det alter- nativ som vi stannat för är emellertid det som enligt vår mening bäst tillgodoser öns— kemålen. Innebörden av det sagda kan lämpligen belysas genom en redogörelse för de olika alternativ som vi prövat.
Vi undersökte först i vad mån det var möjligt att genom mindre omfattande in- grepp i de provisoriska reglerna undanröja de tidigare påtalade olägenheterna. Enligt detta alternativ skulle de provisoriska reg- lerna i allt väsentligt bestå. Uppgiften skulle bli att i lagtext närmare ange exempelvis vad som skall förstås med ”förvaltning i obetydlig omfattning”, att klarlägga inne- börden av kravet på väsentlig försörjning, att överväga om kravet på inre samman- hang lämpligen bör behållas osv. Även om man härigenom skulle kunna undanröja en hel rad frågetecken, skulle åtskilliga svårig- heter kvarstå. .Skulle man nämligen i allt väsentligt behålla provisoriets uppläggning, finge bl. a. reglerna för samtaxeringsfallen kraftigt byggas ut. Vidare skulle belopps- spärrarna få ses över. Det skulle därvid bli nödvändigt att införa avtrappningsregler av olika slag. Reglerna skulle på detta sätt var för sig kunna bli mera entydiga; de skulle emellertid också bli mer invecklade och där-
med som helhet ännu mera svåröverskåd- liga. På arvsbeskattningens område är för övrigt möjligheterna till sådana förbätt- ringar i provisoriet kraftigt beskurna.
En annan modell, som vi prövade, var tänkt som ett komplement till våra förslag beträffande den latenta skatteskulden. Tan- ken var att vid förmögenhets- och arvsbe- skattningen nedräkna värdet av fast egen- dom med viss del, förslagsvis 10 procent. För att få så enkla regler som möjligt skul- le avdraget beräknas med utgångspunkt från taxeringsvärdet utan avdrag för inteck- ningsskulder. Reduktion skulle dock enbart medges, om egendomen innehades av någon som kunde sägas vara familjeföretagare i provisoriets mening. En lösning av detta slag skulle passa någorlunda väl för jord— brukets vidkommande, där den fasta egen- domen normalt svarar för en ganska bety- dande del av den förmögenhet som är ned— lagd i verksamheten. För rörelsefallen skul- le däremot denna modell passa mindre väl. Fastigheter ingår visserligen ofta i rörelse- kapital men spelar inte samma roll som för jordbruket, och deras betydelse varierar starkt olika rörelser emellan.
Såsom en motpol till de båda hittills dis- kuterade alternativen kan man betrakta en under våra diskussioner framförd idé att åstadkomma den önskade skattelättnaden för familjeföretagen i förmögenhetskiktet 500 OOO—2 milj. kr. helt enkelt genom att på lämpligt sätt justera skatteskalorna för förmögenhetsskatten för alla skattskyldiga. Även om en sådan lösning är föredömligt enkel, skulle den strida mot de bärande principerna i 1970 års reform på kapital- beskattningens område. Vi har därför fun- nit en sådan lösning vara orealistisk.
Vid våra vidare överväganden stod det klart, att den enda tänkbara lösningen stod att finna i att mer eller mindre radikalt för— enkla och precisera provisoriets regelsy- stem. Härvid anmälde sig i första hand frågan om ett framtida permanent system borde innehålla lättnader i fråga om både förmögenhetsskatten och arvsskatten. Det stod nämligen klart, att det skulle bli prak- tiskt taget ogörligt att för arvsskattens vid-
kommande finna någorlunda enkla och lätt- tillämpade regler. Om lättnaderna begrän- sades till förmögenhetsskatten, skulle därför mycket vara vunnet.
Såsom tidigare påpekats beräknas arvs- skatten i regel med utgångspunkt från en schematisk lottläggning, som inte säger nå— got om den verkliga och slutliga fördelning- en av boets tillgångar. Att för skattelättna- dernas vidkommande föreslå ingrepp i den- na systematik har vi funnit helt uteslutet. Vid arvsbeskattningen innebär provisoriet att hänsyn även skall tas till arvingars och testamentstagares ekonomiska förhållanden. Här har man i verkligheten på en omväg in- fört den för svensk arvsbeskattning av prak- tiska skäl eljest avvisade s.k. tredje pro- gressionsgrunden. Att så skett samman- hänger med den allmänna målsättningen för provisoriet. Utan att uppge denna torde det inte vara möjligt att nämnvärt förenkla de nuvarande provisoriska reglerna.
Vi har å andra sidan räknat med och vid kontakter på olika håll fått bekräftat, att önskemålen om lättnader för familjeföreta- gen i första hand är knutna till förmögen- hetsskatten. Denna är en årlig pålaga, me- dan arvsskatten, när den kommer, visserli- gen är mycket kännbar men likväl endast innebär ett av de många ekonomiska pro— blem som uppstår för ett familjeföretag vid ägarens frånfälle. I detta sammanhang vill vi fästa uppmärksamheten på att ägare av familjeföretag, för att kunna föra över detta till nästa generaltion, brukar ta livför- säkringar eller göra årliga avsättningar för att likvida medel skall finnas till den kom- mande arvsskatten. Sedd ur denna synvinkel framträder arvsskatten som en årlig pålaga för företagaren under hans livstid.
Vi har av dessa skäl kommit till den upp- fattningen, att arvsskatten kan och bör läm- nas utanför framtida permanenta regler för lättnader för familjeföretagen. Lättnaderna bör enbart avse förmögenhetsskatten och avvägas så att det ekonomiska resultatet på längre sikt blir ungefär detsamma som av de nuvarande på arvs- och förmögenhetsskat- ten fördelade provisoriska lättnaderna.
Med denna utgångspunkt koncentrerades
våra överväganden till två olika alternativ. Delvis efter brittisk förebild prövade vi ett system där tillgångar som nedlagts i rörelse eller jordbruk finge upptas till jämkade värden. Det skulle dock inte vara fråga om ändrade värderingsregler, utan mening- en skulle vara att knyta an skattelättnader- na till vissa angivna slag av tillgångar. Det- ta system är direkt inriktat på företagen som sådana. Ägarens förmögenhetsställning eller verksamhet skulle i och för sig sakna intresse. Företag som drev rörelse eller jord- bruk skulle vid förmögenhetsbeskattningen få redovisa lager, inventarier och fastighe— ter till förslagsvis 90 procent av eljest till- lämpade skattevärden. En sådan enkel upp- läggning skulle enbart behöva kompletteras med regler som angav ev. tillgångar som inte skulle få medräknas, exempelvis vär- depapperslager och förvaltningsfastigheter. Genom att medge ett avdrag på 10 procent över hela linjen behövdes inte heller några regler för det fall någon äger flera företag eller egendomen är fördelad på olika med— lemmar av en familj. Reglerna skulle i första hand tillämpas på direktägt jord- bruk och direktägd eller i enkelt bolag, handelsbolag eller kommanditbolag driven rörelse. Motsvarande regler skulle tillämpas vid substansvärdeberäkning av icke börsno— terade bolag.
Det sålunda skisserade alternativet skulle vara mycket enkelt men i övrigt vara för- bundet med icke oväsentliga olägenheter. Förhållandet mellan realtillgångar och and- ra tillgångar växlar mellan skilda företags- typer och branscher. Genom att företagets skulder inte beaktas skulle vidare resultatet bli skiftande beroende på graden av skuld— sättning. Det kunde sålunda hända att ett företag med inte föraktligt försäljningsvär- de skulle komma att redovisas som värde- löst. Eftersom skattelättnaden skulle bli be- roende av tillgångarnas värde, skulle företa- gets nettovärde sakna betydelse.
Häremot skulle kunna invändas, att prak- tiskt taget alla företag är skuldsatta och att hänsyn till företagets kreditvärdighet i re- gel utgör en spärr mot extremt hög skuld- sättning. Att skattelättnaden proportionsvis
blir större för företag med jämförelsevis hög skuldsättning står f.ö. i överensstäm- melse med skattelättnadens syfte. Det är nämligen i regel expansiva företag som har hög skuldsättning.
Även om en sådan argumentering kan nå- got förringa betänkligheterna mot lättnader som enbart anknyter till företagstillgångars värde, kvarstår dock dessa betänkligheter i allt väsentligt. Resultaten i de enskilda fal- len skulle bli alltför ojämna för att denna modell skulle kunna accepteras. Om man ännu närmare skulle följa den brittiska fö- rebilden, skulle hänsyn tagas även till före- tagets skulder. Härigenom erhålles en i och för sig mer rättvisande bedömning av skat- telättnadsbehovet i det särskilda fallet. Sy- stemet blir emellertid avsevärt mera kom- plicerat. Hänsyn skulle endast tagas till skul- der, som hänför sig till de slag av tillgångar som skulle premieras. Beträffande fast egendom skulle i första hand intecknings- skulderna beaktas och i övrigt företrädes- vis skulder med företagsinteckning som så- kerhet. Härvid kan man emellertid inte stanna. En skuld kan mycket väl hänföra sig till vissa tillgångar, medan andra till- gångar —- eventuellt sidoförmögenhet —- ut- gör säkerhet. All erfarenhet visar, att en uppdelning av skulderna på antytt sätt är förenad med stora svårigheter.
Det sagda torde visa, att den brittiska förebilden knappast lämpar sig för att di— rekt införlivas med det svenska skattesyste— met. I jämförelse härmed torde det vara förenat med mindre olägenheter att, såsom skett i provisoriet, anknyta till företagsför- mögenheten som sådan. Resultatet blir me- ra rättvisande. Alla tillgångar och skulder som hör till jordbruket eller rörelsen bör sålunda beaktas. Begreppet företagsförmö- genhet ger emellertid icke någon närmare vägledning i det särskilda fallet när det gäl- ler att avgöra om en tillgång eller skuld skall beaktas eller ej. Vi har därför under- sökt möjligheterna att närmare precisera detta begrepp. Problemet har tidigare dis- kuterats i anslutning till andra lagstiftnings- frågor. Man har dock funnit att det inte går att knyta an till i vilken förvärvskälla
avkastningen av en tillgång skall redovisas. Lika felaktigt blir det att fästa vikt vid be- skattningsförhållandena då en tillgång av— yttras. Slutsatsen har därför blivit att till- gångens faktiska användning måste vara av- görande. Att i lagtext närmare precisera in- nebörden härav torde dock icke vara möj- ligt. Tillgångar som anskaffats endast för delägares personliga bruk bör givetvis inte medräknas. Däremot saknas fasta hållpunk- ter för att utarbeta generella normer om be- handlingen av exempelvis kontanter, bank- tillgodohavanden o.dyl. Man kan sålunda inte genom en företagsekonomisk bedöm- ning generellt fastställa behovet av likvida medel för olika företag och branscher. Där- emot är det möjligt att i det enskilda fallet avgöra, om exempelvis en enskild rörelseid- kare vid sin redovisning av rörelsetillgång- arna medtagit omotiverat stora kontantbe- lopp eller banktillgodohavanden.
Det svåraste problemet i detta samman- hang är emellertid att ange riktlinjer för be— handlingen av tillgångar, som visserligen kan sägas höra till företaget men inte arbe- tar i detta utan har karaktär av förvaltnings- tillgångar.
Frågan om vad som är företagsförmögen- het hänger alltså delvis samman med verk- samhetens inriktning. Enligt provisoriet medges skattelättnader för sådana företag som driver jordbruk, skogsbruk eller rörel- se. Lättnader medges dock ej om företagets förmögenhet i mer än obetydlig omfattning nedlagts i verksamhet som består i förvalt- ning av annan fastighet än jordbruksfastig— het eller av värdepapper eller annan därmed likartad lös egendom. Skulle företagets verksamhet avse förvaltning i mer än obe- tydlig omfattning, medges ingen lättnad över huvud taget, således inte heller för den så att säga rörelsedrivande delen av före— taget.
Den huvudsaklighetsprincip som sålunda föreskrivits i provisoriet kan dock leda till ganska ojämna resultat. Små skillnader i in- riktningen på i övrigt jämförbara företag kan medföra att det ena får skattelättnad och det andra inte. Risken för konstlade dis- positioner för att få skattelättnad bör också
beaktas. En mjukare övergång bör enligt vår mening eftersträvas. Vi föreslår därför, att i blandade företag förmögenheten skall uppdelas i en ”rörelsedel” och en ”förvalt— ningsdel”. För att göra uppdelningen enkel bör denna göras med utgångspunkt från för- hållandena på tillgångssidan. Vårt förslag innebär sålunda att företagsförmögenheten skall nedsättas efter förhållandet mellan egentliga företagstillgångar och förvaltnings— tillgångar.
För att inte alltför många andelsberäk- ningar av detta slag skall behöva göras fö- reslår vi, att om värdet av förvaltningstill- gångarna inte uppgår till 20 procent av samtliga tillgångar, förvaltningstillgångarna inte skall beaktas utan full skattelättnad skall medges. Om förvaltningstillgångarna däremot överstiger 80 procent skall inte nå- gon skattelättnad ifrågakomma. Vid till- lämpning på direktägda företag av den så- lunda föreslagna regeln skall hänsyn endast tagas till de tillgångar som kan sägas höra till företaget. Tillgångar som anskaffats för delägares personliga bruk, liksom övrig pri- vatförmögenhet och därtill hörande skul- der, skall dessförinnan ha frånräknats. Så- dan förmögenhet skall när det gäller direkt— ägda företag aldrig kunna ifrågakomma till skattelättnad. I handelsbolag och aktiebolag hör däremot tillgångar av ifrågavarande slag civilrättsligt till bolagets förmögenhet. De ingår därför i företagsförmögenheten men räknas där som förvaltningstillgångar.
I och för sig skulle det kunna övervägas att utforma framtida permanenta skattelätt- nader enbart med hjälp av de nu redovisade båda komponenterna, företagsförmögenhet respektive förvaltningsförmögenhet och pri- vatförmögenhet. Systemet skulle då allt— jämt förete åtskilliga likheter med det brit- tiska. Man skulle i så fall släppa proviso- riets krav på begränsad delägarkrets och delägarnas ekonomiska anknytning till och personliga arbetsinsats i företaget. En dylik uppläggning skulle bli enkel. Man skulle dock i betydelsefulla hänseenden frångå den målsättning som uppställts för provisoriet. Av de uttalanden som redovisats i förarbe- tena framgår sålunda klart att statsmakter-
na fäst stor vikt vid den personliga anknyt— ningen mellan ägaren och företaget. Detta är också enligt vår mening ett väsentligt in- slag i systemet. Rekvisiten kan och bör dock utformas klarare och enklare än som skett.
Kravet på begränsad delägarkrets, dvs. på att minst 75 procent av företaget skall ägas av högst tio personer, är lätt att tillämpa och bör enligt vår mening stå kvar.
Däremot visar vår genomgång av provi— soriets tillämpning att kravet på att 75 pro- cent av ägarens förmögenhet är nedlagd i företaget medför stora olägenheter och svå- righeter för myndigheter och skattskyldiga. Detta rekvisit kommer också att leda till att åtskilliga familjeföretagare kommit att ham- na utanför skattelättnadsområdet, utan att för den skull skälen för skattelättnad, såda- na de angivits i motiven till provisoriet, är mindre än i andra fall. Mer eller mindre tillfälliga omständigheter kommer att spela en avgörande roll. Tillfälliga mindre för- skjutningar mellan företagsförmögenheten och den privata delen kan sålunda räcka för att skattelättnaden skall förloras eller återvinnas. Det bör även erinras om att be- sparingar i form av privat förmögenhet är ett i och för sig legitimt medel för att skyd- da företaget mot alltför svåra likviditetspå- frestningar i samband med ägarens från- fälle. Även den privata förmögenheten har f.ö. i regel såtillvida anknytning till före- taget att den brukar utgöra säkerhet för fö- retagets skulder.
Av här angivna skäl är i vart fall tydligt, att man bör mildra kravet på att minst 75 procent av ägarens förmögenhet skall vara placerad i företaget. Det kan emellertid en- ligt vår mening med skäl ifrågasättas, om detta krav har någon självständig betydelse vid sidan av kraven på att ägaren skall ha sin väsentliga försörjning av företaget och där göra sina huvudsakliga arbetsinsatser. Vid våra undersökningar har det nämligen visat sig, att när en företagare haft sin vä- sentliga försörjning av företaget, har han också i allmänhet haft huvudparten av sina tillgångar placerade i företaget. Möjliga ris- ker för missbruk kan förebyggas dels ge- nom att lättnaderna enbart avser företags-
förmögenheten — inte som i provisoriet den totala förmögenheten — dels genom att kraven på väsentlig försörjning och huvud— saklig verksamhet anges klarare i författ- ningstexten. I samband härmed kan man vidare genom uttryckliga bestämmelser lösa de frågor som uppkommer vid företagarens pensionering. Vårt författningsförslag har också utformats i enlighet med dessa tanke- gångar. Av dessa skäl föreslår vi, att man slopar kravet på att 75 procent av förmö- genheten skall vara nedlagd i företaget.
Vid våra undersökningar har det fram- kommit att särskilda regler erfordras röran- de samtaxerade makar och samtaxerade föräldrar och barn. I åtskilliga fall kommer skattelättnaderna enligt provisoriet att ute- bli på grund av att familjens tillgångar och inkomster uppdelats på olika sätt mellan fa- miljemedlemmarna. Ofta har det varit fråga om uppdelningar som föranletts av den ene makens död; fullt godtagbara skäl har så- lunda kunnat anföras för en spridning av egendomen på flera händer. Vi föreslår, att frågan om skattelättnad skall bedömas med utgångspunkt från den sammanlagda fö- retagsförmögenheten. Familjen skall ha haft sin väsentliga försörjning av företaget, och någon av de samtaxerade skall ha varit hu- vudsakligt verksam i företaget. När sam- taxeringen upphör, får givetvis envar skatt- skyldig behandlas som en fristående person.
När det sedan gällt att beloppsmässigt be- stämma skattelättnadens omfattning har det för oss framstått som angeläget att undvika de tröskeleffekter, med vilka provisoriet är förenat, utan att för den skull alltför myc- ket avvika från den av statsmakterna upp— ställda målsättningen. Vi har därvid ansett oss böra söka göra skattelättnaden neutral i den meningen att enbart själva företagsför— mögenheten skall beröras av skattelättna— den. I princip borde också lättnaden bli densamma oavsett storleken av sidoförmö- genheten. Dessa båda önskemål skulle kun- na tillgodoses genom att vid förmögenhets- beräkningen lägga företagsförmögenheten i botten. Man skulle då räkna fram skillna- den mellan skatten på företagsförmögen— heten och skatten på samma förmögenhet
nedräknad med visst procenttal. Skatten skulle nedsättas med det sålunda framräk- nade skillnadsbeloppet. Denna metod hade dock den betydande praktiska nackdelen att både taxerings- och debiteringsmyndigheter- na skulle få kopplas in. Skillnaderna mel- lan denna modell och en tekniskt enklare, nämligen att medge visst avdrag från den skattepliktiga förmögenheten, visade sig dessutom högst obetydliga. Detta beror på att skatteskalorna för förmögenheter över 400 000 kr. har endast två skikt med ringa spännvidd mellan skattesatserna. Vi förord- nar därför den sistnämnda metoden.
De spärrar i provisoriet som ger upphov till tröskeleffekterna har till syfte att be- gränsa lättnaderna till små och medelstora familjeföretag. Större företag skall lämnas helt utanför, liksom de allra minsta, som ju inte drabbats av skattehöjning genom 1970 års reform. Enligt vår mening kan samma syfte i allt väsentligt uppnås genom att anknyta skattelättnaden till ett i författ- ningen angivet förmögenhetsskikt. Översti- ger företagsförmögenheten skiktets nedre gräns, medges en procentuell nedsättning av den överskjutande delen intill dess skiktets övre gräns uppnås. Det belopp med vilket nedsättning skall ske avräknas från den sammanlagda skattepliktiga förmögenheten.
Denna metod hindrar i och för sig inte att skattelättnad erhålles i större företag än som avses med provisoriet eller för företagsäga- re med större sidoförmögenhet. Vill man bygga in ett sådant hinder i systemet, skul- le närmast ifrågakomma att trappa ned skat— telättnaden allteftersom förmögenheten översteg skiktets övre gräns.
Vi har emellertid funnit, att en sådan avtrappningsregel är onödig. Redan kravet på väsentlig försörjning hindrar i regel, att skattelättnad erhålles, när sidoförmögenhe- ten är stor. Det effektivaste hindret ligger emellertid i 80 85 procentspärren. Vad ägaren av ett mångmiljonföretag kan vinna genom familjeföretagslättnad förloras näm- ligen i de allra flesta fall genom minskad skattelättnad enligt 80—85 procentspärren. Denna spärr inträder ganska långt ned i för- mögenhetsskikten. Redan vid en förmögen-
het av 1,6—2 miljoner kr. krävs högst avse- värda inkomster för att inte ägaren skall få större skattelättnad än enligt provisoriet. Som exempel kan nämnas, att vid den högs- ta beskattningsbara förmögenhet som kan få skattelättnad enligt provisoriet —- 2,66 miljoner kr. — ägaren måste ha inkoms- ter på mer än 500 000 kr. om året för att 80—85 procentspärren inte skall träda in.
Vi anser oss därför utan betänkligheter kunna föreslå, att provisoriets maximigrän— ser avskaffas.
Skattelättnadens storlek, liksom gränser- na för det förmögenhetsskikt i vilket lätt- nad skall kunna ifrågakomma, bör så långt möjligt anpassas till provisoriet. Syftet med detta är, att belastningen av förmögenhets- skatt och arvsskatt på företag i storleksord- ningen 500 000—2 miljoner kr. skall bli ungefär densamma som före 1970 års re- form. Det måste också beaktas, att provi- soriets arvsskattelättnader enligt värt för- slag skall inarbetas i lättnaderna på för— mögenhetsskattens område.
Vi föreslår i enlighet härmed, att skiktet bestämmes till 400 000—2 miljoner kr. och att företagsförmögenhet inom detta skikt skall nedsättas med 25 procent. Högsta möj- liga nedsättning blir alltså 400 000 kr.
I efterföljande två tabeller jämte anmärk- ningar belyses verkningarna av detta för- slag. Därvid har arvsskatten omräknats till ett årligt belopp under hänsynstagande till ränteinkomst på belopp som avsatts till arvs- skatt och till inkomstskatt på sådan ränte- inkomst. Såsom framgår av tabellerna blir det ekonomiska resultatet av vårt förslag med små avvikelser det med provisoriet av- sedda, dvs. att företag i storleksordningen 500 000—2 miljoner kr. skall få ungefär samma belastning med kapitalskatter som före 1970 års reform. Bortfallet av eljest inflytande kapitalskatter torde också bli un— gefär detsamma som man räknade med vid provisoriets tillkomst, cirka 10 miljoner kr.
] tab. 1 redovisas för ett antal arvslotter av olika storlek den totala arvsskatten i klass I en- ligt förutvarande och nuvarande regler samt den förändring av arvsskatten som skatterefor-
men medfört. Med skatt enligt nuvarande reg- ler avses skatt i normalfallet.
I tab. 2 har den genom skattereformen upp- komna ökningen av arvsskatten omräknats till ett årligt belopp. Detta har skett på så sätt att det uträknats vilket belopp som årligen måste avsättas under en period av 25 år för att det då sammanlagda reserverade beloppet skall uppgå till den faktiska arvsskatteökningen. Här- vid har räknats med en ränta på 3 % å reser- verat kapital. Vidare har statiska förhållanden förutsatts, dvs. företagsinkomsterna och före- tagsförmögenheter liksom penningvärdet för- ändras ej under perioden. Räntesatsen 3% är en nettosiffra. I själva verket har räknats med en betydligt högre bruttoavkastning men en stor del av denna avkastning har förutsatts åtgå till att betala inkomstskatten därå samt den högre arvs- och förmögenhetsskatt som följer med reserveringarna.
I de arvsfall då de efterlevande utgörs av make och barn har förutsatts att barnen först får ärva den ena föräldern och sedan den and— ra. Arvsskatten avser sålunda den sammanlag- da arvsskatten vid båda föräldrarnas dödsfall. I de arvsfall då de efterlevande utgörs av en- bart barn har förutsatts att den ena föräldern saknat förmögenhet medan den andras förmö— genhet utgjort enskild egendom.
Tabell ]. Den totala arvsskatten enligt förut- varande och nuvarande regler
Arvslott, Arvsskatt i klass I enligt Ökning kr. —————— (+) eller minskning förutva- nuvarande (—) av rande regler1 arvsskat- regler, kr. kr. ten, kr. 1 2 3 4 50 000 2 390 2 250 — 140 100000 8 590 9 700 + 1110 150 000 20 590 22 800 + 2 210 200 000 34 590 38 550 + 3 960 300 000 66 590 73 300 + 6 710 400 000 102 590 113 400 + 10 810 500 000 142 590 157 400 + 14 810 600 000 186 590 205 650 + 19 060 800 000 274 590 303 650 + 29 060 1 000 000 362 590 401 650 + 39 060 1 250 000 482 590 533 550 + 50 960 1 500 000 602 590 666 050 + 63 460 1 750 000 722 590 798 550 + 75 960 2 000 000 842 590 931 050 88 460 2 500000 1 102590 1220 300 +117 710 3 000 000 1362 590 1 510 300 +l47 710 1 I normalfallet. SOU 1971: 46
Tabell 2. Den årliga förändringen i kronor av skattebelastningen dels genom skatterefor- mens ändringar av arvs- och förmögenhetsskatten dels genom vårt förslag
Förmögenhet, Ökning av Den sammanlagda ökningen kr. arvsskatten (+) el. minskn. (_) av arvs- genom skatte- Ökning (+) el. minskning (—) av och förmögenhetsskatten reformen förmögenhetsskatten genom genom skattereformen vårt förslag skattereformen vårt förslag 1 2 3 4 5 6 Efterlevande: 1 barn 300 000 184 — 450 — 450 — 266 _ 266 400 000 296 — 250 — 250 + 46 + 46 500 000 406 + 150 —— 350 + 556 + 56 600 000 523 + 550 — 450 + 1 073 + 73 800000 797 + 1 350 — 650 + 2147 + 147 1000 000 1071 + 2150 — 850 + 3 221 + 221 1 250 000 1 398 + 3 900 —1 413 + 5 298 — 15 1 500 000 1 741 + 5 650 —1 225 + 7 391 + 516 1 750 000 2 083 + 7 400 —1 038 + 9 483 + 1 045 2 000 000 2 426 + 9150 —— 850 +11 576 + 1 576 2 500 000 3 229 + 12 650 +2 650 +15 879 + 5 879 3000000 4051 +16150 +6150 +20 201 +10 201 Efterlevande: 2 barn 300 000 121 — 450 — 450 — 329 — 329 400 000 217 —— 250 —— 250 — 33 — 33 500 000 245 + 150 — 350 + 395 — 105 600 000 368 + 550 450 + 918 —— 82 800 000 593 + 1 350 — 650 + 1 943 — 57 1000 000 812 + 2150 -— 850 + 2962 —— 38 1250 000 1 114 + 3 900 —1 413 + 5 014 — 299 1 500 000 1 457 + 5 650 —1 225 + 7 107 + 232 1 750 000 1 800 + 7 400 ——1 038 + 9 200 + 762 2000 000 2143 + 9150 — 850 +11293 + 1293 2500000 2795 +12 650 +2650 +15 445 + 5445 3000000 3481 +16150 +6150 +19 631 + 9631 Efterlevande: 3 barn 300 000 91 — 450 — 450 — 359 — 359 400 000 127 —— 250 — 250 _— 123 — 123 500 000 188 + 150 — 350 + 338 —— 162 600 000 326 + 550 — 450 + 876 — 124 800000 387 + 1350 — 650 + 1737 — 263 1 000 000 607 + 2 150 — 850 + 2 757 — 243 1 250 000 944 + 3 900 ——1 413 + 4 844 — 469 1 500 000 1 219 + 5 650 —1 225 + 6 869 — 6 1 750 000 1 500 + 7 400 ———1 038 + 8 900 + 462 2 000 000 1 842 + 9 150 — 850 +10 992 + 992 2500000 2528 +12 650 +2650 +15178 + 5178 3000000 3214 +16150 +6150 +19 364 + 9364
4.3.4 Sammanfattning
För att fullgöra uppdraget att överse de 1970 beslutade provisoriska reglerna om lättnader i kapitalbeskattningen för mindre och medelstora företag och föreslå perma- nenta regler i ämnet har vi verkställt ingå- ende statistiska och företagsekonomiska un- dersökningar. Flera olika alternativ har prö-
vats, bl. a. att på olika sätt använda det brit— tiska systemet för motsvarande lättnader i kvarlåtenskapsbeskattningen. Det har emel- lertid visat sig, att de provisoriska reglerna i sina grunddrag erbjuder den bästa möjliga lösning som med angivna förutsättningar står till buds.
Vi har funnit, att en lång rad förenk-
F örmögenhet, Ökning av Den sammanlagda ökningen kr. arvsskatten (+) el. minskn. (—) av arvs- genom skatte- Ökning (+) el. minskning (——) av och förmögenhetsskatten reformen förmögenhetsskatten genom genom skattereformen vårt förslag skattereformen vårt förslag 1 2 3 4 5 6 Efterlevande: make+1 barn 300 000 121 —— 450 — 450 — 329 — 329 400 000 217 — 250 — 250 _— 33 — 33 500 000 245 + 150 —— 350 + 395 -— 105 600 000 368 + 550 — 450 + 918 — 82 800 000 593 + 1 350 _ 650 + 1 943 —— 57 1000000 812 + 2150 — 850 + 2962 — 38 1250 000 1114 + 3 900 ——1 413 + 5 014 — 299 1 500 000 1 457 + 5 650 —1 225 + 7 107 + 232 1 750 000 1 800 + 7 400 ——1 038 + 9 200 + 762 2000000 2143 + 9150 _— 850 +11923 +1293 2 500 000 2 795 +12 650 +2 650 +15 445 +5 445 3000 000 3481 +16150 +6150 +19 631 +9 631 Efterlevande: make+2 barn 300 000 _ 450 — 450 — 378 — 378 400 000 122 — 250 — 250 — 128 — 128 500 000 133 + 150 —— 350 + 283 —— 217 600 000 242 + 550 — 450 + 792 —— 208 800 000 434 + 1 350 -— 650 + 1 784 — 216 1000000 489 + 2150 —— 850 + 2 639 — 361 1 250 000 764 + 3 900 —1 413 + 4 664 -— 649 1 500 000 967 + 5 650 —1 225 + 6 617 — 258 1750 000 1351 + 7 400 —1038 + 8 751 + 313 2 000 000 1 625 + 9 150 — 850 +10 775 + 775 2 500 000 2 228 +12 650 +2 650 +14 878 +4 878 3000 000 2914 +16150 +6150 +19064 +9 064 Efterlevande: make+ 3 barn 300 000 — 23 — 450 — 450 »— 473 —- 473 400 000 34 — 250 — 250 — 216 — 216 500 000 150 + 150 — 350 + 300 — 200 600 000 183 + 550 — 450 + 733 — 267 800 000 254 + 1 350 — 650 + 1 604 —— 396 1000 000 377 + 2150 — 850 + 2 527 — 473 1 250 000 665 + 3 900 ——1 413 + 4 565 —— 748 1 500 000 734 + 5 650 —1 225 + 6 384 — 491 1 750000 1 021 + 7 400 —1 038 + 8 421 —— 17 2000 000 1214 + 9150 — 850 +10 364 + 364 2 500 000 1888 +12 650 +2 650 +14 538 +4 538 3000 000 2437 +16150 +6150 +18 587 +8587
lingar kan och bör genomföras, varjämte åtskilliga klarlägganden bör göras. Skatte— lättnaderna bör enligt vår mening enbart avse förmögenhetsskatten och där i mot— svarande mån ökas. Anledningen härtill är att arvsskatten är så utformad att det inte är möjligt att i den inarbeta regler om familjeföretagslättnader som tillgodoser rim-
liga krav på enkelhet och klarhet. Vid detta ställningstagande har även beaktats, att den årliga förmögenhetsskatten för flertalet fö- retagare torde framstå som den allvarligaste belastningen.
I övrigt har provisoriet i väsentliga delar behållits. Även med vårt förslag bildar fö— retagsförmögenheten utgångspunkt för lätt-
naderna. Däremot har vi funnit det påkallat att lösa frågan om att från lättnaderna un- danta förvaltningstillgångar och förvalt- ningsverksamhet på ett nytt sätt. Proviso- riets huvudsaklighetsprincip har ersatts med en uppdelningsmetod. Enligt denna skall förhållandet mellan förvaltningstillgångarna och övriga rörelsetillgångar bli normerande vid beräkningen av den del av företagsför- mögenheten som får nedsättas. I enkelhe— tens intresse har föreslagits att om förvalt- ningstillgångarna understiger 20 procent el- ler överstiger 80 procent av tillgångarnas värde ingen sådan uppdelning skall ske. I det första fallet blir det full skattelättnad, i det senare ingen alls.
Skattelättnader skall förekomma endast för sådana fåmansföretag som nu anges i den provisoriska lagstiftningen, dvs. minst 75 procent av företaget skall ägas av högst tio personer. Vidare skall lättnader medges endast i de fall då en närmare ekonomisk anknytning finns mellan företaget och dess ägare. Enligt vårt förslag skall ägaren vara huvudsakligast verksam i företaget och dessutom ha sin väsentliga försörjning av detsamma. För samtaxeringsfallen ges en regel av innebörd att familjen skall ses som en enhet.
Skattelättnaden medges i form av ett av- drag från den skattepliktiga förmögenheten. Avdraget utgör 25 procent av den del av företagsförmögenheten som överstiger 400000 kr. Högre avdrag än 400000 kr. medges dock icke. Någon ytterligare spärr föreslås icke, då det visat sig att den effekt som åsyftas med de i provisoriet föreskriv- na spärreglerna ändå uppnås genom förmö— genhetsskattens konstruktion i andra hän- seenden.
5 Organisationsfrågor rörande arvs— och
gåvoskatten
5.1 Inledning
För närvarande finns två beskattningsmyn- digheter, nämligen allmän domstol beträf- fande arvsskatt och länsstyrelse såvitt avser gåvoskatt. Länsstyrelsen är uppbördsmyn- dighet i båda fallen. Vi skall enligt direk- tiven ta ställning till om domstol alltjämt skall vara beskattningsmyndighet såvitt av- ser arvsskatt eller om denna funktion lämp- ligen kan överflyttas till länsstyrelsen. Vi- dare uttalas i direktiven att, om en sådan överflyttning skulle förordas, bör även över- vägas möjligheten och lämpligheten av att besvär över beslut i arvs- och gåvoskatte- ärenden prövas av administrativ domstol i stället för, såsom f. n., av allmän domstol.
I direktiven framhålles vidare att åtskilli- ga bestämmelser som reglerar det närmare förfarandet bör ses över. Arvsskatteförord- ningen innehåller särskilda regler om an- stånd med inbetalning av skatt, eftergift och återvinning samt om fullföljd av talan. Reg- lerna härom bör enligt direktiven förenk- las och moderniseras. Likformighet med motsvarande bestämmelser på andra skatte- områden bör eftersträvas. Det ifrågasättes också, om inte förfarandet vid rättelse av felaktighet i meddelat skattebeslut kan för- enklas.
Frågan om lämplig beskattningsmyndig— het för arvs- och gåvoskattens vidkomman- de har diskuterats vid åtskilliga tillfällen. De gällande reglerna går i stor utsträckning tillbaka till 1914 års lagstiftning även om åt-
skilliga ändringar skett sedan dess. Det har dock därvid företrädesvis rört sig om mind- re omfattande ingrepp av teknisk karaktär. De grundläggande reglerna har inte änd- rats.
Att allmän domstol är beskattningsmyn- dighet beträffande arvsskatten samman- hänger med att registrering av bouppteck- ningar, tillsyn över förmynderskap m.fl. ärenden som har samband med dödsboför- valtning av ålder omhänderhafts av dom- stol. Sambandet mellan arvsskatten och den familjerättsliga lagstiftningen har också bru- kat åberopas, när det tidigare diskuterats att flytta bestyret med arvsskatten från de allmänna domstolarna. Med tanke på det nära samband som råder mellan arvsbe- skattningen och gåvobeskattningen kan emellertid starka skäl anföras för en över- gång till en gemensam beskattningsmyndig- het. Än vidare kan man peka på det sam- band som föreligger mellan nu nämnda skatter och inkomst- och förmögenhetsskat- terna. Genom en överflyttning blir det ock- så möjligt att skapa mera rationella och ändamålsenliga handläggningsformer. En överflyttning kommer dock att aktualisera en del problem. Arvsskatten beräknas ju med ledning av bouppteckningarna, och en fråga blir då hur man skall fördela de funktioner som sammanhänger med, å ena sidan, själva registreringen av en boupp- teckning, och å andra sidan, skattläggning- en. Ett andra omfattande frågekomplex rör som antytts sådana ärenden som ofta är
förknippade med handläggningen av ett bo- uppteckningsärende— det kan här gälla, för att blott nämna några exempel, förordnan- de av god man, inskrivning av förmynder- skap, lagfarter eller testamentsbevakning- ar. Ett tredje problem avser de mer utpräg- lat administrativa frågorna.
För att få ett säkert underlag för våra ställningstaganden har vi tillskrivit samtliga länsstyrelser och hovrätter samt 17 under- rätter. Dessutom har särskilt yttrande in- hämtats från kammarkollegiet. Syftet med dessa kontakter har varit att utröna berörda myndigheters inställning till tanken på en eventuell överflyttning av arvsskattebesty— ren samt till de skilda problem som en så- dan kan tänkas aktualisera.
5.2 Gällande regler
Enligt 20 kap. 8 & ärvdabalken skall boupp- teckning inom en månad efter upprättandet för registrering inges till underrätten i den ort där den döde skolat svara i tvistemål i allmänhet. Behörig underrätt blir vanligen rätten i den ort där den avlidne hade sitt hemvist. Finns ingen behörig domstol enligt dessa regler, skall bouppteckningen inges till Stockholms tingsrätt. Enligt 34 å i arvsskat- teförordningen (AGF) blir normalt den un- derrätt, där registreringen skall ske, också beskattningsmyndighet. Ärvdabalken inne- håller de civilrättsliga reglerna om hur en bouppteckning skall vara beskaffad för att kunna registreras. På dessa civilrättsliga regler bygger AGF:s bestämmelser om arvs- beskattningen.
Man kan därför principiellt tala om två olika funktioner — vederbörande allmänna underrätt har således dels att granska bo- uppteckningen med hänsyn till de regler som finns i ärvdabalken, dels att företa en prövning ur AGFzs synpunkt, dvs. själva skattläggningen. Även om dessa funktioner teoretiskt kan särhållas, gör man i praktiken endast i undantagsfall någon åtskillnad mel- lan dem. Det grundläggande beslutet är re- gistreringen, som avser varje bouppteckning oavsett skattefrågan. Om en bouppteckning inte är lagligen beskaffad och därför inte
kan registreras, är den givetvis inte lämpad att ligga till grund för skattläggning i den mån sådan är aktuell, vilket gäller ungefär var tredje bouppteckning.
Bouppteckningen är vid arvsbeskattning- en den vanligaste beskattningshandlingen. I vissa fall blir det dock nödvändigt att i stället avge en deklaration. Reglerna om deklarationer ges i 45 & AGF och tillämpas av tingsrätterna.
På den tingsrätt, som är registrerings- myndighet, ankommer att tillse att boupp- teckningsplikten fullgöres samt vidta åtgär- der för att ingivna bouppteckningar skall kunna registreras och läggas till grund för prövning av skattefrågan. Tingsrätten har härvid att tillämpa såväl ärvdabalken som AGF. Men tingsrätten har, som inlednings- vis nämnts, även att handlägga åtskilliga andra frågor, som har en nära anknytning till bouppteckningsärendet. Sålunda kan det förekomma att boutredningsman skall för- ordnas, att testamente skall bevakas, att god man skall förordnas eller att förmynderskap skall inskrivas osv. Gemensamt för dessa ärenden är att den avlidnes hemvist vanli- gen kommer att bli avgörande för domsto- lens behörighet, dvs. samma regel, som gäl- ler för frågan om rätt registrerings- och be- skattningsmyndighet. Här är det således frå- ga om åtgärder som skall vidtas i anslut- ning till själva registreringen. Redan be- handlade bouppteckningar kan dessutom ha betydelse i andra sammanhang, inte minst vid granskningen av senare bouppteck- ningar.
Beskattningsmyndighet vid gåvobeskatt- ning är länsstyrelsen i det län, där den skattskyldige, dvs. mottagaren, var mantals- skriven, när skattskyldigheten inträdde, el- ler, om han ej då var mantalsskriven inom riket, där han var bosatt eller stadigvaran- de vistades. Finns ingen behörig beskatt- ningsmyndighet enligt dessa regler, upptas skatteärendet av länsstyrelsen i Stockholms län. Medan den avlidnes bosättningsförhål- landen är avgörande vid arvsbeskattningen, blir det således mottagarens bosättning som bestämmer den behöriga beskattningsmyn— digheten för gåvoskatt. Beskattningshand-
lingen utgöres vid gåvobeskattning av dekla- ration.
I vissa fall kan även i gåvoskatteärenden fråga om god man vara aktuell. Vid gåva till en omyndig kan t. ex. god man erford- ras; sådan skall ha förordnats av vederbö- rande tingsrätt.
Som inledningsvis påpekades är länssty— relsen uppbördsmyndighet även för arvs- skatten. Länsstyrelsen har enligt AGF vi- dare vissa uppgifter, när det gäller att vårda och bevaka skuldförbindelse eller säkerhet som lämnats vid anstånd med betalning av arvsskatt. Likaså ankommer det på länssty- relsen att ombesörja restitution av för myc- ket erlagd skatt.
Beskattningsmyndighets beslut granskas av en central myndighet, kammarkollegiet.
Ett skattebeslut kan på ordinär väg änd- ras, dels av beskattningsmyndigheten genom beslut om efterbeskattning eller om åter- vinning, dels efter besvär.
Besvär får anföras av dödsbo, skattskyl- dig eller kammarkollegiet. Denna myndig- het kan även föra talan till skattskyldigs förmån. Besvärstiden är i regel tre år räk- nat från beslutets dag. Besvären går till ve- derbörande hovrätt och därifrån till högsta domstolen. Även extraordinära rättsmedel kan tillämpas i arvs— och gåvoskattemål.
5.3 Tidigare överväganden
Frågan om lämplig beskattningsmyndighet har diskuterats vid åtskilliga tillfällen. Den ursprungliga funktionsuppdelningen mellan allmänna underrätter och länsstyrelser har emellertid i allt väsentligt bibehållits genom åren.
Enligt de regler som gällde före 1914 års lagstiftning ålåg det vederbörande domstol att utöva tillsyn över stämpelavgiftens — och därmed arvsskattens — utgörande i alla fall, då avgiften skulle erläggas i samband med någon rättslig åtgärd av domstolen. På denna punkt innebar 1914 års AGF i och för sig ingen ändring. Det ansågs emel- lertid icke möjligt eller åtminstone mindre lämpligt att utsträcka denna domstolens övervakande uppgift till de fall, då arvs-
eller gåvoskatt skulle uttagas utan sådant samband. En domstols uppgift var icke att ombesörja statens skatteuppbörd, och dess skyldighet att övervaka stämpelbeläggning- en av de handlingar som ingivits till dom- stolen borde ej utvidgas till fall, som icke på grund av sin natur hörde under domsto- lens handläggning. Uppgifter av sistnämnda slag var av mer administrativ art, och enligt 1914 års AGF skulle det åligga länsstyrel- serna att vara beskattningsmyndighet i samtliga fall där beskattning skulle ske på grundval av det nyinförda deklarationsinsti- tutet.
1938 års arvsskattekommitlé (SOU 1939: 18 s. 150 ff) framhöll, att uppdelningen av skatteärenden på olika beskattningsmyndig- heter hade medfört betydande praktiska olä- genheter och även i vissa fall vållat de skattskyldiga rättsförluster på grund av ovisshet om till vilken myndighet ansökan om återfående av skatt skulle ha ställts.
De praktiska olägenheterna av en uppdel- ning på två beskattningsmyndigheter sam- manhängde delvis med att arv och gåva icke alltid beskattades var för sig utan under- stundom skulle sammanläggas och beskattas som en enhet. Arvsskattekommittén fram- höll att även gåvoskatteärendena kunde på grund av sin natur anses höra under dom- stols handläggning. Gåvoskatteärendenas nära samhörighet med arvsbeskattningen medförde, att avgörandena i båda fallen var av likartat slag. Härtill kom att avgöran- dena både på arvs- och gåvobeskattningens område i stor utsträckning måste utgå från ofta ganska svårlösta civilrättsliga bedö- manden, för vilka erforderlig kompetens knappast kunde förutsättas hos annan myn- dighet än domstol. Arvsskattekommittén föreslog, att samtliga arvs- och gåvobeskatt— ningar med deklaration skulle överflyttas till domstol som beskattningsmyndighet. Domstol skulle således enligt detta förslag i alla avseenden ensam vara beskattnings- myndighet. Vid remissbehandlingen fram- kom på denna punkt starkt delade mening— ar. Åtskilliga myndigheter, främst domsto- lar, uttalade sig för den föreslagna lösning— en. Men även en motsatt lösning — dvs. att
länsstyrelserna skulle handha såväl arvs- som gåvobeskattningen — förordades i åt- skilliga yttranden, främst från olika länssty— relser. För sistnämnda ståndpunkt framför— des i berörda yttranden genomgående vissa synpunkter (prop. nr 192/1941 5. 165).
Sålunda framhölls, att de avgöranden, som förekom i beskattningsårenden till sin natur i stor utsträckning väsentligen skilde sig från de allmänna domstolarnas vanliga rättsavgöran- den och naturligt hörde hemma hos de ad- ministrativa myndigheter, som hade befattning med andra beskattningsårenden. Det kunde icke heller, såsom kommittén syntes vilja göra gällande, med fog påstås, att inom länsstyrel- serna skulle saknas erforderlig kompetens för bedömande av de civilrättsliga spörsmål, som uppkom vid arvs— och gåvobeskattningen. Länsstyrelsernas befattning med den allmänna beskattningen och tillgången till därvid före- liggande handlingar och utredningar gav läns- styrelserna väsentligt större möjlighet än dom- stolarna att tillse att beskattningen blev effek- tiv. Särskilt gällde detta gåvobeskattningen, där deklarationer i stor utsträckning avgavs först efter anmaning. Länsstyrelserna hade på grund av sina erfarenheter från den allmänna beskattningen i regel större förutsättningar än domstolarna att tillfredsställande verkställa den uppskattning av förmögenhetsvärden, som förekom vid såväl arvs- som gåvobeskattning- en. Då denna uppskattning merendels avsåg tillgångar, som tidigare blivit föremål för vär- dering vid den allmänna beskattningen, skulle en handläggning av arvsskatteärendena hos länsstyrelserna beträffande värderingen med- föra önskvärd enhetlighet på de olika beskatt- ningsområdena. Vad sålunda erinrats beträf- fande värderingen hade i all synnerhet av- seende på uppskattningen av icke börsnotera- de värdepapper. För åstadkommande av en tillfredsställande uppskattning av sådana till- gångar verkställdes vid den allmänna beskatt- ningen noggranna utredningar, som bland an- nat resulterat i upprättande av särskilda för länsstyrelserna i gemen tillgängliga värderings- listor. Genom arvsskatteärendenas överflyttan- de till länsstyrelserna vanns den fördelen, att dessa för taxeringskontrollen fick tillgång till bouppteckningarna. Med hänsyn till det sam- band, som fanns mellan gåva och periodiskt understöd i skatterättslig mening, var det önsk- värt, att gåvoskatteärenden och vanliga taxe- ringsärenden handlades av samma myndighet.
Departementschefen (prop. nr 192/1941 5. 167 ff) framhöll, att en riktig utgångs- punkt vid bedömandet av förevarande fråga var att domstolar icke utan särskilda skäl
borde få sig ålagda administrativa uppgif- ter. Dock borde arvsskatteärendena alltjämt kvarbli hos domstolarna, främst med tanke på den civilrättsliga lagstiftning som låg till grund för arvsbeskattningen. De skäl, som framförts beträffande länsstyrelsernas större möjligheter att göra arvbeskattningen effek— tivare, hade ej den styrkan att de motive- rade en överflyttning av arvsbeskattningen till länsstyrelserna. Däremot borde de spe- ciella kontrollmöjligheter som stod länssty— relserna till buds i fråga om gåvobeskatt— ningen utnyttjas, och gåvoskatteärenden borde därför alltjämt handhas av länssty— relserna. Departementschefen uttalade dock slutligen, att spörsmålet om beskattnings- myndigheten naturligen inte kunde anses de- finitivt löst genom ett accepterande av den nu föreslagna ordningen. Frågan om en för- bättrad organisation av taxeringen torde få upptas till behandling i ett vidare samman- hang, och det kunde därvid bli anledning att pröva, huruvida ej jämväl arvs- och gåvo— beskattningen skulle kunna anförtros ge- nom en reform tillskapade beskattningsor- gan av hög kompetens.
Intill år 1965 gällde att arvs- och gåvo- skatten inbetalades till den myndighet, som fattat beslut om skattens belopp. Skatten uttogs i form av stämplar. Genom 1964 års stämpellagstiftning avskaffades stämpelbe- läggningen. All inbetalning av skatt enligt AGF skall nu ske via postgirokonto till ve- derbörande länsstyrelse, som också utövar tillsyn över att fastställd skatt inbetalas. I propositionen (nr 75/1964 s. 63) uttalade departementschefen, i anledning av att vis— sa remissinstanser starkt ifrågasatt lämplig- heten av att domstolar fungerade såsom be- skattningsmyndigheter, att den frågan på— kallade en allsidig utredning och att denna lämpligen borde ske i samband med en framtida allmän översyn av AGF.
Såväl landskontorsutredningen som läns- förvaltningsutredningen berörde hithörande frågor. Landskontorsutredningen (SOU 1967: 22 s. 198, 206—207 och 220) föreslog att den tilltänkta nya fiskala länsmyndig- heten, skatteverket, skulle överta länsstyrel- sens uppgift att vara beskattningsmyndig-
het i gåvoskatteärenden. De sakkunniga räknade med att även arvsbeskattningen i framtiden lämpligen borde handhas av läns- skatteverken.
Som skäl för sin ståndpunkt anförde landskontorsutredningen det starka samban— det mellan arvs— och gåvobeskattningen, å den ena, samt inkomst— och förmögenhets- beskattningen, å den andra sidan. Kommit- tén anförde vidare.
För närvarande gäller att besvär över beslut i gåvoskatteärenden liksom arvsskatteärenden prövas av vederbörande hovrätt. Tillskapas i enlighet med vårt förslag en fiskal organisa- tion, som skall administrera berörda skatter -— tills vidare dock med undantag för upp- giften att vara beskattningsmyndighet för arvs- skatten —— bör länsskatterättens kompetens framdeles gälla motsvarande beskattningsom- råden. Denna domstol skulle då överta hov— rättens uppgift att döma i dessa mål. Besvär över länsskatterättens beslut bör kunna an- föras hos kammarrätten.
I proposition nr 103/1970 med riktlinjer för en partiell omorganisation av den stat- liga länsförvaltningen berördes även frågan om beskattnings- och uppbördsmyndighet för arvs- och gåvoskatten. Departements- chefen (s. 147) erinrade om att vi i vårt första betänkande anmält vår avsikt att fö- reslå en överflyttning av arvsskattebestyren till länsstyrelserna. I anslutning härtill ut- talade departementschefen vidare bl. a., att eftersom administrationen av arvs- och gå- voskatterna förutsatte fiskalisk aktivitet och samverkan med annan beskattningsverksam- het, borde hithörande uppgifter lämpligen förläggas till den nya huvudenheten för skatteförvaltning. Härigenom skulle man även få bättre möjligheter till kontroll på detta område.
Frågan om beskattningsmyndighet har även behandlats i andra sammanhang. Un- der 1950-talet utförde dåvarande statens organisationsnänmd omfattande undersök- ningar rörande administrativa verksamhets- former vid de statliga domstolarna. I en rapport den 25 augusti 1953 berördes före- varande problem mot bakgrund av en tänkt ändring av advokatfiskalsorganisationen. I rapporten erinrades om att det avgörande skälet vid tillkomsten av 1941 års AGF för
att bibehålla domstolarna såsom beskatt- ningsmyndigheter i fråga om arvsbeskatt— ningen varit den invecklade civilrättsliga lagstiftning, som låg till grund för arvsbe- skattningen och som påkallade en kvalifi- cerad lagtillämpning. I rapporten (s. 46 ff) påpekades i anslutning härtill, att beslutan- de i ärenden rörande uttag av arvsskatt emellertid nästan undantagslöst var tingsno- tarier, en ordning som för övrigt var förut- satt i domsagostadgan och som dessutom med tanke på arbetsförhållandena vid dom- sagorna var fullt naturlig. Vidare uttalades bland annat följande.
Det kan under nu angivna förhållanden ifrågasättas, om den kvalificerade civilrätts- liga lagtillämpning, som förutsatts skola ske vid ifrågavarande skattläggning, kommer till stånd vid handläggningen i domsagorna. Det synes icke uteslutet, att detta förr skulle bli fallet om handläggningen anförtroddes jurist- personal vid länsstyrelserna. Till tidigare fram— förda skäl för länsstyrelse som beskattnings- myndighet kan då läggas, att förevarande skatteärenden under längre tidsperioder skulle bli föremål för handläggning av samma be- fattningshavare, varigenom skulle vinnas en som det synes värdefull kontinuitet. Erfaren— heterna från större rådhusrätter, där samma befattningshavare under längre tidsperiod handlagt ärenden rörande uttag av arvsskatt, visar på en starkt ökad effektivitet i beskatt- ningen. Detta tar sig uttryck i en mycket ringa anmärkningsprocent från advokatfiskalernas sida,
I en promemoria den 30 oktober 1957 angående ifrågasatt överflyttning av arvs- oclz kvarlåtenskapsskatteärenden från all- män underrätt till länsstyrelse, upprättad inom dåvarande statens organisationsnämnd, upptogs frågan ånyo. I promemorian disku- terades i stora drag hur skattläggningen m.m. skulle kunna ske efter en ev. över- flyttning. Härom anfördes (s. 4).
Därest länsstyrelse skall fungera såsom be- skattningsmyndighet ifråga om arvs- (och kvar- låtenskaps-) skatt, synes skattläggningen böra ske på grundval av samma slags handlingar som nu, således i huvudsak bouppteckningar efter avlidna personer samt för ändamålet av- givna deklarationer av de skattskyldiga. Under sådant förhållande uppkommer frågan dels huruvida dessa behövliga handlingar, av vilka i detta sammanhang främst bouppteckningar- na är av intresse, kan inges direkt till läns-
styrelse eller liksom nu skall inges till allmän underrätt, dels i vilket antal dessa handlingar behöver lämnas. Vilken ordning som härvid bör tillämpas, synes främst vara beroende av frågan om domstol har behov av desamma för sin övriga verksamhet eller icke. Detta spörsmål, som synes vara av icke oväsentlig betydelse för ett slutligt ställningstagande till frågan om en överflyttning av de ifrågavaran- de skatteärendena bör ske eller icke, har icke belysts i den ovannämnda rapporten.
Vid en eventuell överflyttning av ifrågava- rande ärenden till länsstyrelse bör de hand- läggas vid kameralsektionen inom landskonto- ret, som nu handlägger på länsstyrelse an- kommande motsvarande ärenden rörande gå- voskatt. Härigenom erhålles en organisatorisk samordning av de två ärendegrupperna med de fördelar denna medför i olika avseenden. Det må framhållas, att den på länsstyrelses taxeringssektion nu ankommande arbetsupp- giften att utfärda bevis om värde på aktier m.m. enligt 26 & AGF ävensom att åsätta särskilt värde på fast egendom enligt 22 & samma förordning även framdeles böra an- komma på denna sektion. Länsstyrelscs åtgär- der rörande uppbörd och indrivning m.m. av ogulden arvs- och gåvoskatt bör såsom nu ombesörjas av uppbördssektionen.
För kameralsektionens bevakning av att bo- uppteckningar inkommer bör vederbörande länsbyrå för folkbokföringen fortlöpande med avtryckskort avisera kameralsektionen om in- träffade dödsfall. Denna avisering ersätter pastorsämbetenas nuvarande dödsfallsavisering till domstol.
Enligt promemorian skulle emellertid en sådan överflyttning medföra en betydande arbetsökning för länsstyrelserna. Bortåt ett 50-tal nya tjänster skulle bli erforderliga. Kostnaderna härför uppvägdes icke av den arbetslättnad för underrätterna som åtgär- den skulle medföra, och ej heller ansågs den ökade effektivitet i skatteuttaget som kunde förväntas av en överflyttning bli av någon betydelse. Det torde därför enligt promemorian knappast böra komma i fråga att i dåvarande läge (oktober 1957) över— flytta ärendena.
Vid denna bedömning hade tiden för hand- läggning av bouppteckningsärenden beräknats till ca 11/2 timme, varav hälften för notarier och hälften för biträdespersonal. Vidare hade antalet dödsfall år 1955 (68 603) tagits till ut- gångspunkt för beräkningen av den totala ar- betstiden. Den totala arbetstiden skulle visser- ligen kunna förkortas efter en överflyttning
med tanke på ökad rutin och samordning, En betydande arbetsökning skulle ändock upp- komma för länsstyrelserna. Av den totala ar- betstiden för biträdespersonal och notarier vid domsagorna åtgick vidare en mycket begränsad del (ca 40/0) för handläggning av hithörande ärenden, varför en överflyttning ej annat än i undantagsfall kunde förväntas medföra att arbetskraft friställdes vid domsagorna. Beträf- fande det ökade skatteuttag som en överflytt- ning skulle kunna tänkas medföra hade en uppskattning skett med utgångspunkt från det sammanlagda skattebelopp som genom advo- katfiskalernas granskningsverksamhet tillför- des statsverket. Detta belopp beräknades till 0,4 % av den totala skatteintäkten (då ca 70 milj. kr. per år).
Förevarande promemoria föranledde ing- en särskild åtgärd.
I samband med 1964 års stämpellagstift- ning, som bl. a. innebar att stämplarna av- skaffades för arvs- och gåvoskattens vid- kommande, upptogs även frågan om cen- tralisering av advokatfiskalsverksamheten vid hovrätterna. Sistnämnda fråga utreddes särskilt av statskontoret på uppdrag av Kungl. Maj:t. I en promemoria den 15 april 1964 i ämnet redovisas vissa yttran- den i anledning av nämnda uppdrag, som är av intresse även för frågan om beskatt- ningsmyndighet. Således framhöll hovrät- ten över Skåne och Blekinge, att frågan om överflyttning av advokatfiskalsverksamhe- ten borde prövas i ett större sammanhang. Härom anfördes.
Emellertid är den stora frågan i förevaran- de sammanhang huruvida underrätterna bör i framtiden vara beskattningsmyndighet. Det nä- ra sambandet mellan arvsbeskattningen och gåvobeskattningen talar starkt för att länssty- relserna bör vara beskattningsmyndighet inte bara i fråga om gåvoskatt utan även i fråga om arvsskatt. Härtill kommer att frågor om inkomst- och förmögenhetsbeskattning ofta aktualiseras vid arvsbeskattningen och att även denna omständighet givetvis bidrar till att arvs— beskattningen bör föras till länsstyrelserna. Frågan om beskattningsmyndighet är emeller- tid komplicerad och måste utredas innan hov- rätten kan fatta ställning till den. Om en ut- redning skulle ge vid handen att såväl arvs— som gåvobeskattningen bör ske hos länssty— relserna kan det också visa sig ändamålsenligt att ändra fullföljdsgången och införa den ord- ningen, att talan över länsstyrelsernas beslut i arvs- och gåvoskatteärende skall föras hos
kammarrätten och regeringsrätten. I ett sådant läge ligger det nära till hands att låta taxe- ringsintendenten företräda kronan vid arvs- och gåvobeskattningen liksom vid inkomst- och förmögenhetsbeskattningcn. Taxeringsin- tendenten och hans medhjälpare skulle alltså granska länsstyrelsernas beslut i arvs- och gåvoskatteärenden och äga fullfölja talan där- över hos skattedomstolarna.
Även Göta hovrätt och hovrätten för Övre Norrland berörde frågan om en över- flyttning av skatteuttaget från underrätterna till andra organ.
Frågan om advokatfiskalsverksamheten vid hovrätterna reglerades så att kammar— kollegiet från och med den 1 juli 1965 blev central granskningsmyndighet för arvs- och gåvoskattens vidkommande.
Den senaste utredningsrapporten från statskontoret har avgivits den 23 oktober 1969. I denna rapport —— kameralutred— ningen — föreslås bl. a. att gåvoskattebesty- ren överföres från länsstyrelsernas kameral- sektioner till taxeringssektionerna. Även arvsskatteuppbörden föreslås överförd till taxeringssektionen. En fördel med denna överflyttning anges vara, att allmänheten får en enda sektion att vända sig till i skat- tefrågor.
Kameralutredningens förslag har bearbe- tats i samband med förberedelserna för den nya länsstyrelseorganisationen.
5.4 Kapitalskatteberedningens under- sökningar
För att utröna de närmast berörda myndig- heternas inställning till en eventuell över- flyttning och därtill hörande problem, till- skrev vi i slutet av år 1967 samtliga läns- styrelser och hovrätter samt 17 underrätter, däribland rådhusrätterna i de tre största städerna. I anslutning till denna rundskri- velse inhämtade vi särskilt yttrande från kammarkollegiet i dess egenskap av central granskningsmyndighet.
I de flesta yttrandena redovisades en i och för sig positiv grundinställning till den ifrågasatta överflyttningen. Endast ett fåtal myndigheter tog direkt avstånd från varje tanke på en överflyttning.
Genomgående pekas dock på skilda prak- tiska svårigheter vid en reform. Några myn- digheter har inte fattat bestämd ståndpunkt utan nöjt sig med att visa på olika för- och nackdelar, som kan vara förknippade med en överflyttning.
Mest positiva till en överflyttning var länsstyrelserna. Således uttalade sig tretton länsstyrelser härför, varav tolv förordade en överflyttning av såväl registrering som skattläggning. Fyra länsstyrelser ställde sig tveksamma inför en ändring, och sju läns- styrelser avstyrkte en överflyttning.
Även hos hovrätterna bedömdes en över- flyttning tämligen gynnsamt. Endast en hov- rätt uttalade sig mer bestämt mot en över- flyttning, och en hovrätt ansåg det icke möj- ligt att nu ta ställning. Hovrätterna betona- de genomgående i sina svar den principiella skillnaden mellan registrering och skattlägg- ning. Därest en rationell uppdelning av hit- hörande funktioner kunde uppnås, var två hovrätter beredda att tillstyrka en överflytt- ning. Återstående två hovrätter förordade en överflyttning av skattläggningen till läns— styrelse.
Däremot återspeglade de allmänna under- rätternas svar en mer negativ inställning. Endast i ett yttrande tillstyrktes en generell överflyttning. Fem underrätter förordade en överflyttning av enbart själva skattlägg- ningen. Fem underrätter ställde sig tvek- samma till den ifrågasatta överflyttningen, och i fem yttranden avstyrktes densamma helt. Stockholms rådhusrätt har ej tagit be- stämd ställning men framhållit att, därest en överflyttning skall ske, måste registre- ring och skattläggning följas åt.
Skäl som anförts för en överflyttning Såvitt gäller länsstyrelserna har dessa i stor utsträckning framfört argument av innebörd att länsstyrelserna som sådana har företrä- den framför de allmänna underrätterna när det gäller uppgiften att vara beskattnings— myndighet.
Så har t. ex länsstyrelsen i Stockholm län framhållit att det ligger utom ramen för de allmänna domstolarnas ordinarie arbetsupp-
gifter att fungera som beskattningsmyndig- heter.
Att varje form av beskattning, som har anknytning till en persons förmögenhet och inkomst, bör handläggas av samma myndig- het har också betonats i åtskilliga yttran- den. Det bedömes även vara en fördel för den enskilde att ha så få myndigheter som möjligt att göra med i skattefrågor. Läns- styrelsen i Göteborgs och Bohus län har pe- kat på att länsstyrelserna numera admini- strerar all direkt beskattning utom arvsbe- skattningen och att länsstyrelserna genom sina uppgifter på beskattningens olika områ- den har särskilda förutsättningar att även handha arvsskattefrågan. Även om enighet råder om att de frågeställningar, som kan uppkomma vid arvsbeskattningen, ofta rör områden, som kan sägas ligga något vid si- dan om länsstyrelsernas egentliga verksam- hetsfält, framhåller flera länsstyrelser att detta ej ensamt kan åberopas som skäl mot en överflyttning. Länsstyrelsen i Värmlands län har i detta sammanhang uttalat bl. a.
Avgöranden vid arvs- och gåvoskatteären- den skiljer sig till sin natur i stor utsträckning från de allmänna domstolarnas vanliga rätts- avgöranden, och de hör därför hemma hos de administrativa myndigheter, som har befatt- ning med andra beskattningsårenden (inkomst- och förmögenhetsskatten). Det kan inte heller, som 1938 års arvsskattekommitté velat göra gällande, längre med fog påstås, att det skulle saknas erforderlig kompetens inom länssty— relserna för bedömande av civilrättsliga spörs- mål vid arvs- och gåvobeskattningen. Genom sin befattning med inkomst- och förmögen- hetsskatten, med tillgång därvid till handling- ar och utredningar, torde länsstyrelsen även ha större möjligheter än domstolarna att göra arvs- och gåvobeskattningen effektiv och ha större förutsättningar att tillfredsställande verkställa uppskattning av förmögenhetsvär- den vid arvs- och gåvobeskattningen.
Likartade uttalanden görs av många läns- styrelser.
Länsstyrelsen i Östergötlands län har framhållit i detta sammanhang, att det inte kan uteslutas att den kvalificerade civil- rättsliga lagtillämpning, som förutsättes sko- la ske vid ifrågavarande skattläggning, må- hända bättre handhaves av juristerna vid länsstyrelserna med som regel mångårig
tjänstgöring än av de ständiga växlande unga tingsnotarierna vid de allmänna un- derrätterna. Genom att förevarande skatte- ärenden under längre tidsperiod skulle handläggas av samma befattningshavare, skulle vinnas en som det synes eftersträ- vansvärd kontinuitet.
De ökade möjligheterna att åstadkomma en säkrare handläggning av arvsskatteären- dena efter en överflyttning har framhållits i åtskilliga yttranden. Den bristande konti- nuiteten i handläggningen har på sina håll betecknats såsom otillfredsställande ur rätts— säkerhetssynpunkt.
I några yttranden har även hänvisats till de större personella resurser som står läns- styrelserna till buds; som exempel anges möjligheterna att avdela personal för pene- trering av mer omfattande ärenden. Flera länsstyrelser har likaså pekat på att åtskil— ligt material av betydelse för arvsbeskatt- ningen redan finns hos nämnda myndighe- ter, t. ex. fastighetslängder och utredningar som skett i samband med värdering av ak- tier i fåmansbolag. Genom en överflyttning skulle detta material kunna utnyttjas. För- farandet skulle också framdeles kunna för- enklas genom att vissa intyg slopas. En del länsstyrelser har i sammanhanget nämnt, att den nuvarande aviseringen om dödsfall från pastorsämbetena efter en överflyttning på ett smidigt sätt kan övertas av länssty- relsernas datakontor.
Andra skäl för en överflyttning som ge- nomgående återkommer bygger på det nära sambandet mellan arvsskatten och gåvo- skatten. Möjligheten av en överflyttning av gåvobeskattningen till de allmänna under- rätterna antydes endast av två länsstyrelser och en underrätt. Eftersom bestämmelserna om arv och gåva nu är samlade i en förord- ning och då principerna för beskattningen av dessa förvärv i stort sett är desamma, framstår det enligt flera länsstyrelser som en rationell åtgärd att överföra även arvs- beskattningen till länsstyrelserna. En sådan överflyttning skulle kunna leda till en mer enhetlig bedömning.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län har ansett, att det även såtillvida är otill-
fredsställande att beskattningen är uppdelad mellan länsstyrelse och domstol, att grän- serna mellan arv och gåva inte sällan kan vara flytande. Detta förhållande gör sig ofta gällande då fråga är om försäkringar. All- mänheten har, framhåller länsstyrelsen vi- dare, inte heller klart för sig vilket slag av fång det rör sig om. Det kan till och med inträffa, att arv och gåva redovisas som inkomst av tjänst. Sambandet förskott å arv —gåva är också ofta okänt för allmän- heten.
Belysande för de tillstyrkande myndighe- ternas inställning i förevarande del är vad länsstyrelsen i Skaraborgs län anfört.
Eftersom arvs- och gåvobeskattningen i sina principiella linjer är uppbyggda efter enahan- da principer —— gåvoskatten utgör ju ett nöd- vändigt komplement till arvsskatten, vilken eljest skulle kunna kringgås genom avhändel— ser under livstiden — så skulle, med hänsyn till det nära samband som råder mellan arvs- och gåvoskatten, en överflyttning medföra för- delar genom större enhetlighet vid tillämpan- det av för vissa beskattningsformer gällande rättsregler. En överföring skulle också kunna tänkas medföra större enhetlighet beträffande skattläggningen i sig själv, eftersom efter en överflyttning denna kommer att åvila befatt- ningshavare vid länsstyrelsen, vilka ju till skill- nad från flertalet befattningshavare vid sär- skilt underrätterna har en fast anställning och därför i regel under längre tid och med större säkerhet och vana kan ägna sig åt spörsmål varom nu är fråga. Visserligen kan man inte bortse från att för arvsbeskattningen centrala spörsmål, som inte har sin motsvarighet på andra beskattningsområden, i stor utsträckning måste bli föremål för prövning enligt grun- der, som är att finna i allmän lagstiftning. Detta framträder särskilt vid avgöranden som sammanhänger med fastställandet av de skat— tepliktiga lotterna. Dessa avgöranden grundar sig ofta på allmänna rättsregler på i första hand äktenskapsrättens, arvsrättens och testa- mentsrättens områden. Som exempel må näm- nas frågor som rör viss tillgångs natur av en- skild egendom eller giftorättsgods, lagligheten av verkställd bodelning, tolkning av testamen- ten, fastställande av sekundosuccessorers an- delsrätt i dödsbo, jämkningar av lottsbestäm- ningar med hänsyn till laglottsrätt med flera liknande spörsmål. Förvisso är detta frågor som kräver ett icke ringa mått av kunskaper i allmän lagstiftning.
Enligt länsstyrelsens förmenande finns emel- lertid ingenting som tyder på att inom läns-
styrelserna inte skulle finnas erforderlig kom- petens för bedömande av vid arvsbeskattning- en uppkommande civilrättsliga spörsmål. Med hänsyn härtill och då vid dödsfall det primära intresset hos fiscus torde vara knutet till själva skattläggningen av den arvfallna egendomen, anser länsstyrelsen att denna verksamhet bör kunna åvila administrativ myndighet.
Ett ytterligare skäl som åberopats för en överflyttning är kontrollmöjligheterna. Me- ningarna går dock starkt isär beträffande möjligheterna att förverkliga en ökad kon- troll.
Ett tiotal länsstyrelser har uttryckligen hänvisat till de ökade kontrollmöjligheter- na i sammanläggningsfallen. Om arvs- och gåvoskatten framdeles skulle handhas av en och samma myndighet, skulle man på ett helt annat sätt än för närvarande vid arvs- beskattningen kunna kontrollera om och i vad mån tidigare gåvor skett till arvingar och testamentstagare. Några länsstyrelser har även nämnt de större möjligheterna efter en överflyttning att jämföra boupp— teckningar med inkomst- och förmögen- hetsdeklarationer. Härigenom skulle man på ett betydligt effektivare sätt kunna övervaka såväl inkomst- och förmögenhetsskatterna som arvs- och gåvoskatterna. Man har dock på sina håll uttalat, att ifrågavarande förde- lar icke bör överdrivas.
Flera länsstyrelser har som överflytt- ningsskäl anfört, att länsstyrelsen redan är uppbördsmyndighet och att det då kan sy- nas ändamålsenligt att sammanföra alla nu aktuella arbetsuppgifter på en myndighet. Härigenom skulle i de enskildas intresse åt- skilliga betydelsefulla förbättringar och för- enklingar kunna ske av bl. a. det nuvarande synnerligen omständliga restitutionsförfa- randet.
De skäl för en överflyttning som anförts från länsstyrelsehåll återfinns även i stor ut- sträckning i andra tillstyrkande myndighe- ters yttranden. Så har hovrätten för Västra Sverige bl. a. uttalat följande.
Vid handläggningen av arvsskatteärendena råder det olyckliga förhållandet att underrät- terna framstår som den enskildes motpart. Ärendena handlägges i häradsrätterna regel- mässigt och i rådhusrätterna sannolikt i stor utsträckning av tingsnotarier, vilkas erfarenhet
av hithörande problem naturligen är begrän- sad. En överflyttning av ärendena till länssty- relserna behöver inte inge några betänklig- heter. Snarare kan sägas att en överflyttning skulle vara till gagn för rättssäkerheten. Läns- styrelserna förfogar över personal, som har kompetens att bedöma i arvsskatteärenden fö- rekommande civilrättsliga spörsmål och som därjämte har särskild kunskap och erfarenhet av beskattning och värdering. Det kan anta- gas, att samma personal under längre tid skul- le handlägga ärendena och därigenom vinna stor erfarenhet. Att en överflyttning skulle be- främja en enhetlig praxis vid arvsbeskattning- en ligger i öppen dag.
I den mån en överflyttning tillstyrks av underrätterna har i allmänhet tyngdpunk- ten lagts vid de förbättringar som skulle kunna uppnås genom en förbättrad arbets- rutin. Visserligen anges i några yttranden sådana fördelar som framhållits från läns- styrelsehåll — exempelvis sambandet mel- lan arvs- och gåvobeskattningen, ökade kon- trollmöjligheter likaså betonas stundom att beskattningsfrågor i princip är en för domstolar främmande uppgift, men dylika överväganden görs mer i förbigående.
De skäl som enligt många underrätters mening främst talar för en överflyttning kan belysas med vad som anförts från Frosta och Eslövs domsaga.
Såsom en fördel må jämväl framhållas att angivna överflyttning till länsstyrelserna otvi- velaktigt skulle vara ägnad att skapa en mer enhetlig och kontinuerlig praxis beträffande ifrågavarande skattläggningsärenden. För hä- radsrätternas del, där dessa ärenden regelmäs- sigt handläggs av notarier, medför den ideliga växlingen av denna arbetskraft att nya befatt- ningshavare ständigt måste läras upp att hand- ha ärendena. Tjänstgöringstiden är även så kort och splittrad på olika uppgifter att ve- derbörande icke hinner förvärva den rutin och erfarenhet, som skulle kunna ernås av tjänste- män, som kontinuerligt, under en följd av år ägnade hela sin arbetskraft åt ifrågavarande ar- betsuppgifter. Ett koncentrerande av desamma till tretton beskattningsmyndigheter i stället för, såsom nu är fallet, ärendenas handlägg- ning vid omkring tio gånger så många under— rätter skulle givetvis även innebära en rationa- lisering.
Skäl som anförts mot en överflyttning Till en början kan nämnas att vissa skäl som anförts av somliga myndigheter till förmån
för en överflyttning, av andra myndigheter tillmätes ingen eller ringa betydelse. Beträf- fande de ökade möjligheterna att efter en överflyttning kontrollera tidigare gåvor —— sammanläggningsfallen — framhåller åt- skilliga myndigheter att de eventuella för- delarna är begränsade. Man har hänvisat till att gåvotagaren/arvingen kan vara bo- satt i annat län än det där bouppteckning- en skall inregistreras. De praktiska möjlig- heterna att genomföra en utvidgad jämfö- rande kontroll mellan bouppteckningar, å ena, samt inkomst- och förmögenhetsdekla- rationer, å andra sidan, bedömes också av flera myndigheter som begränsade. Så fram- håller exempelvis länsstyrelsen i Kalmar län att med hänsyn till bristen på arbetskraft och beräknat utbyte av kontrollen allenast en mindre del av bouppteckningarna kan jämföras med deklarationsmaterialet, hu- vudsakligen i de fall, där dödsboets kapital— tillgångar uppgår till minst 100000 kr.
I ett av yttrandena från Göteborgs råd- husrätt har vidare anförts bl. a.
Av den erfarenhet jag vunnit i samband med sysslandet med bouppteckningar och döds- bon har jag fått den uppfattningen att i stort sett all egendom blir upptagen i bouppteck- ningen även om tillgångarna därvid blir före- mål för nedvärdering i den mån sådant är möjligt såsom beträffande t.ex. lösören. När det gäller arv uppkommer i stor utsträckning tvistigheter mellan arvingarna. Dessa överva- kar därför noggrant att all egendom blir upp- tagen. Om skattemoralen är låg när det gäller den vanliga inkomst- och förmögenhetsbe- skattningen har den i samband med boupp- teckningar icke satts i fråga. Dels är det fråga om annan persons egendom och dels överva- kar delägarna varandra. Arvingar och testa- mentstagare utövar en effektivare kontroll över att all egendom blir upptagen i boupp- teckningen än vad länsstyrelse eller annan myndighet har möjlighet att göra. Någon möj- lighet till ökad kontroll genom jämförelse med avgivna deklarationer rörande inkomst- och förmögenhetsbeskattning att all den av- lidne tillhörig egendom blir upptagen i boupp- teckning står icke att vinna. Och en jämförel- se av bouppteckning med tidigare avgivna deklarationer för utrönande huruvida den av- lidne underlåtit att i sin deklaration upptaga förmögenhetstillgångar skulle visserligen kun- na leda till efterbeskattning i vissa fall, men knappast uppvägas av det betydande merar-
bete, som därvid skulle uppstå. En överflytt- ning till länsstyrelse eller annat skatteverk av arvsskatteberäkningen av sådan anledning som ovan angivits synes mig därför icke motive- rad.
De skäl som direkt åberopats mot en överflyttning sammanhänger så gott som helt med svårigheterna att åstadkomma en rationell uppdelning av de funktioner som bör åvila underrätt resp. länsstyrelse.
Det största problemet vid en överflyttning rör frågan vilken myndighet, som skall sva- ra för registreringen av bouppteckningarna. Stockholms rådhusrätt har gjort en sam— manställning både över frågor som avser själva registreringen och frågor som rör en- bart skattläggningen. Rådhusrätten har i anslutning härtill framhållit, att en orga- nisation, där underrätt är registreringsmyn— dighet och administrativ myndighet beskatt- ningsmyndighet, skulle medföra avsevärt dubbelarbete och därmed ökade kostnader för statsverket, detta på grund av det nära sambandet mellan de båda arbetsmomen- ten. Vid registreringen måste nämligen ställ- ning tas till frågor, som också uppkommer vid skattläggningen, och det rör i åtskilliga fall spörsmål där bedömningen kan vara vansklig. Det kan ifrågasättas om beskatt- ningsmyndigheten skall vara bunden av re- gistreringsmyndighetens ställningstagande i sådana och andra frågor. Rådhusrätten, som icke tagit ställning till frågan om en över- flyttning bör ske, har ansett det uppenbart att även registreringen av bouppteckningar bör föras över till administrativ myndighet, om skattläggningen flyttas dit. Även råd- husrätten i Malmö har ansett, att registre- ring och skattläggning bör följas åt, och samma inställning redovisas i ett yttrande från Göteborgs rådhusrätt.
Det nära samarbetet mellan registrering och skattläggning betonas som sagt genom- gående. Om nu registreringen bör kvarligga hos de allmänna domstolarna, anser åtskil- liga myndigheter att ej heller skattläggning- en lämpligen bör överflyttas. De länsstyrel- ser, som tagit ställning till frågan om regi- streringen, har i allmänhet redovisat olika praktiska överväganden. Länsstyrelsen i
Örebro län har betonat bouppteckningens betydelse som civilrättsligt dokument samt de stundom invecklade civilrättsliga bedöm- ningar som måste ske vid registrering- en. Dessa bedömningar har ett nära sam- band med domstolarnas arbetsuppgifter i övrigt, och det kan därför framstå som naturligt att registreringen alltjämt får åvila domstolarna. En del länsstyrelser anser, att det nära sambandet mellan registrering och vissa andra ärenden utgör skäl mot över- flyttning. Länsstyrelsen i Älvsborgs län ut— talar härom.
Även vissa praktiska omständigheter talar mot ifrågasatt överflyttning. Fordras förord- nande av förmyndare eller god man måste an- sökan härom i särskild ordning göras hos ve- derbörande domstol. Länsstyrelsen anser ären- den rörande godmanskap och förmynderskap icke böra handläggas av länsstyrelsen såsom väsensfrämmande för länsstyrelsens uppgifter. Beslut i nämnda avseende måste således först erhållas innan bouppteckningen kan inges för registrering, medan för närvarande med bo- uppteckningens ingivande kan förenas ansö- kan om god man eller förmyndare. Likaså kan i samband med registrering av boupp- teckning uppstå frågor om exempelvis lagfart och bevakning av testamente. Vidare kan framhållas att bouppteckningar ofta förrättas av nämndemän, som i denna sin egenskap kan hålla god personlig kontakt med vederbörande domare och utan särskild kostnad — i sam- band med tingsresor — erhålla råd och upp- lysningar.
Likartade synpunkter har framförts av länsstyrelserna i Kalmar, Blekinge och Mal- möhus län, som också avstyrkt en över- flyttning. Motsvarande överväganden har gjorts av länsstyrelsen i Uppsala län, som även betonat att ett särskiljande av skatt- läggningen och de övriga rättsliga åtgär- derna kan komma att ha ett menligt infly- tande på allmänhetens villighet att avläm- na bouppteckning. Det nuvarande ingivan- det till domstol innebär i allmänhetens ögon icke, att bouppteckningen främst utgör ett skatteinstrument — som den dock ur sta- tens synpunkt är — utan en med övriga in- skrivningsärenden, exempelvis sökande av lagfart, jämställd handling.
Hovrätterna har ställt sig mer positiva till tanken på att skilja registrerings- och skatt-
läggningsfunktionerna åt. Hovrätten för Nedre Norrland, som framhållit att registre- ringen bör ligga kvar hos de allmänna un- derrätterna, har ställt sig tveksam till en överflyttning av skattläggningen och anför bl. a.
Vad härefter angår frågan huruvida arvs- beskattningen över huvud taget bör flyttas från de allmänna domstolarna kan bl.a. föl- jande synpunkter anföras. Om bouppteckning- en bibehålles som beskattningshandling och registreringen skall ske hos allmän domstol, medför det mindre omgång om liksom hittills skatten fastställes i samband med registrering- en hos domstolen. I många fall är fastställan- det av arvsskatt en ganska enkel åtgärd. När skattläggningen är mera komplicerad, sam- manhänger detta ofta med att ståndpunkt måste tas till civilrättsliga frågor om giftorätt, arv och testamente, såsom tolkning av äk- tenskapsförord och testamenten m.m. dvs. frå- gor som det i allmänhet ankommer på de all- männa domstolarna att avgöra. Detta utgör omständigheter som talar för att arvsbeskatt- ningen alltjämt bör ske i samband med re- gistrering av bouppteckning hos de allmänna domstolarna.
Samma inställning präglar yttrandet från hovrätten för Övre Norrland, som dock ej tagit ståndpunkt till frågan om skattlägg- ningen bör överflyttas. Hovrätten har vidare pekat på den omständigheten att endast ett ringa antal av bouppteckningarna föranle- der skattläggning —- i Övre Norrland ge- nomsnittligt högst 20 procent och på något håll under 10 procent.
De allmänna underrätterna har fäst stor vikt vid de problem, som kan uppkomma när det gäller att åstadkomma en ändamåls- enlig funktionsuppdelning. De svårigheter, som här uppkommer, bedöms vara av den art att de utgör starka skäl mot en ändring av den gällande ordningen.
Rådhusrätten i Malmö har även redovi- sat några allmänna synpunkter på arvsbe- skattningens specifika karaktär.
Prövningen av arvsskatteärenden kräver -— såsom påpekats i tidigare lagstiftningsärenden rörande denna fråga — kunskap om och för- trogenhet med allmänna civilrättsliga regler, i första hand på äktenskapsrättens, arvsrättens och testamentsrättens område. Icke så sällan
krävs det också förtrogenhet med försäkrings- rättsliga problemställningar. Sådan kunskap
och förtrogenhet torde allmänt finnas hos do- marna i våra allmänna underrätter men torde däremot vara sällsynt förekommande hos be- skattningsmyndighetema. För bedömningen av skatteärenden av annan karaktär än arvsskat- tefrågor krävs en kompetens och erfarenhet av helt annat slag än i arvsskatteärenden. Skall arvsskatteärendena överföras till annan myndighet, är det därför en nödvändig förut- sättning att denna myndighet tillföres den er- forderliga sakkunskapen i civilrättsliga frågor. Detta torde emellertid knappast vara ett över- gångsproblem på så sätt, att beskattningsmyn— dighetens personal så småningom kan få till- räcklig erfarenhet av den civilrättsliga lag- stiftningen. Det torde nämligen vara nödvän- digt med en sådan fortlöpande kontakt med de civilrättsliga problemen, som svårligen kan skapas på annat sätt än genom den dömande verksamheten.
Mot det sist sagda kan den invändningen måhända göras, att bouppteckningsärenden i stor utsträckning — i varje fall i häradsrätter- na — handlägges av tingsnotarier, som saknar den nu omtalade domarerfarenheten. Denna invändning är emellertid ett argument mot att anlita tingsnotarier för bouppteckningsärenden av mera invecklad beskaffenhet men icke ett skäl mot att sådana ärenden handlägges av erfarna domare.
I övrigt anges som skäl mot en överflytt- ning anknytningen till lagfartsärendena samt att underrätt i sitt fortlöpande arbete på andra områden kan behöva ha tillgång till äldre bouppteckningar. Skulle registrering— en överflyttas, torde nämligen därav följa att äldre bouppteckningar också måste arki- veras hos länsstyrelserna. Ett annat skäl som återkommer i de allmänna underrätternas yttranden avser hithörande arbetsuppgifters betydelse för tingsutbildningen. I något ytt- rande antydes möjligheten att göra viss tids tjänstgöring vid beskattningsmyndighet som ett obligatoriskt inslag i tingsutbildningen.
På sina håll har man också nämnt att det kan vara till fördel för de enskilda att kun- na vända sig till den i allmänhet mer när- belägna domsagan än till länsstyrelsen i re- sidensstaden.
Ett annat problem som sammanhänger med funktionsuppdelningen gäller besvärs- ordningen. Därest registreringen skulle kvar- bli hos allmän underrätt och skattläggning- en överföras till länsstyrelse eller annan myndighet, finge besvär i frågor rörande
registrering föras vid de allmänna domsto- larna och frågor rörande skatten vid skatte- domstolarna. Även för det fall att en gene- rell överflyttning sker, kan motsvarande problem uppkomma. En civilrättslig tvist rörande testamentstolkning kommer att av- göras av allmän domstol, under det att skattläggningen avgöres av skattedomstol. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län har här hänvisat till det förfarande som praktiseras vid åtal jämlikt skattestraffla- gen, där åtalsmålet regelmässigt vilandeför- klaras intill dess att lagakraftägande beslut meddelats i skattemålet.
Funktionsfördelningen mellan underrätt och länsstyrelse Såsom påpekats i det föregående år mening- arna delade om hur en eventuell framtida uppdelning skall göras av de funktioner som nu åvilar de allmänna underrätterna.
Av länsstyrelserna uttalade elva, att en uppdelning av registrering och skattläggning var tänkbar. Av dessa elva var det dock bara en som förordade en överflyttning av enbart skattläggningen. Att en överflyttning bör avse både registrering och skattlägg- ning har tretton länsstyrelser uttalat, varav tolv också tillstyrkt en dylik reform. Av hovrätterna är det bara hovrätten för Väst- ra Sverige där vissa ledamöter förordat en generell överflyttning. I övrigt har hovrät— terna önskat att registreringen inte överförs. Två av dessa hovrätter har uttalat sig för en överflyttning av skattläggningen. Av de allmänna underrätterna har nio ansett att registrering och skattläggning måste följas åt. Endast i ett yttrande har dock en gene— rell överflyttning förordats. Fem underrät- ter har tillstyrkt att en överflyttning sker och att denna enbart får avse skattläggning- en. — Olika meningar har även redovisats beträffande vilka ytterligare ärenden som lämpligen bör åtfölja en överflyttning.
I några yttranden, där en överflyttning av enbart skattläggningen förordats, har man i allmänhet tänkt sig att bouppteck- ningen skulle inges i tre exemplar och re- gistreras vid underrätten. Efter registrering— en skulle ett exemplar tillställas länsstyrel-
sen för eventuell beskattningsåtgärd. Origi- nalbouppteckningen skulle däremot kunna återlämnas så fort registreringsbeslut med- delats.
Det är dock främst hovrätterna som till- talats av tanken på en uppdelning. Göta hovrätt har utgått från att även i framtiden bouppteckningen blir den handling som får ligga till grund för arvsbeskattningen. Med hänsyn bl. a. till att flertalet bouppteckning- ar inte torde leda till någon skatt ifrågasätts emellertid, om inte _— i viss utsträckning — bouppteckningen i beskattningshänseende skulle kunna ersättas av någon annan hand- ling. Hovrätten har hävdat, under hänvis- ning till den rättsverkan bouppteckningen och registreringen av densamma har på suc- cessionsrättsliga och förmynderskapsrätts- liga områden, att registreringen bör kvar- ligga hos underrätterna men däremot för- ordat att fastställandet av arvsskatt över- flyttas till administrativ myndighet. Härige- nom skulle vinnas bl. a. att den skatterätts- liga prövningen inte kom att uppskjuta bo- uppteckningens registrering. Den civilrätts- liga prövningen skulle således ankomma på domstol, under det att länsstyrelse enbart skulle ha att pröva bouppteckningen ur skatterättslig synpunkt.
Såsom framgår av vad tidigare anförts har de allmänna underrätterna att handläg— ga åtskilliga ärenden, som hänger mer eller mindre intimt samman med registrering el— ler skattläggning. Genom att låta registre- ringen ligga kvar hos domstolarna kommer den större delen av dessa ärenden ej att be- röras av en överflyttning av nu diskuterat slag.
En överflyttning av såväl registrering som skattläggning har förordats av tretton läns- styrelser samt av en grupp i en hovrätt och av nio underrätter. De problem, som vid detta alternativ träder i förgrunden, rör mer sådana rättsvårdande uppgifter och övriga ärenden vilka f.n. åvilar underrätterna och som har en mer eller mindre klar anknyt- ning till registreringen. Man diskuterar främst sådana ärenden som förordnande av god man, inskrivning av förmynderskap samt lagfartsansökningar. Det vitsordas att
en överflyttning av inregistrering och skatt— läggning till länsstyrelse i och för sig kom- mer att medföra att nuvarande smidigare förfarande i dessa inskrivningsärenden för- svåras. Samtidigt menar man dock att dessa problem ej är av den art att de ensamma utgör hinder mot en reform.
Beträffande godmansförordnanden m.m. har länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län påpekat, att f. n. uppkommer dessa problem ofta vid gåva till omyndig. Några länssty— relser har också framhållit, att förmyndare och god man regelmässigt bör förordnas innan bouppteckning förrättas även om det ej är ovanligt att förordnande sökes först samtidigt med att bouppteckningen inges för registrering.
Beträffande lagfarterna har man även er- inrat om den pågående omläggningen av in- skrivningsärendet. Om inskrivningsväsendet ordnas centralt för varje län torde över- flyttningsfrågan komma att sakna betydelse för lagfartsärendena.
I yttrandet från Stockholms rådhusrätt har man gjort en omfattande genomgång av oli- ka ärenden som berörs av en överflyttning och en tänkbar plan för fördelning av dessa ärenden. Sålunda bör enligt rådhusrätten registreringsmyndigheten handlägga bl. a. ärenden om boutredningsmannaförordnan- den, vissa tillstånd till fastighetsförsäljning— ar, sådana ärenden som sammanhänger med att bouppteckning upprättas och inges, arvskungörelse och testamentsbevakningar. På beskattningsmyndigheten bör ankomma de ärenden som rör anstånd med skattens erläggande eller anstånd enligt dubbelbe- skattningsavtal, återvinning m.m. Upp- bördsmyndigheten bör handha ärenden om bl. a. eftergift av arvsskatt i vissa fall. Där- emot bör de ärenden som mer avser avveck- lingen av ett dödsbo, exempelvis klander av testamente eller arvskifte, förordnande av skiftesman, ligga hos de allmänna under- rätterna.
Den bedömning som redovisas av Stock- holms rådhusrätt återkommer i några ytt- randen. Vissa skiljaktigheter kan dock note- ras beträffande den närmare utvecklingen.
Så gott som samtliga länsstyrelser har framhållit att en överflyttning kommer att medföra ökat behov av personal hos läns- styrelserna. En del myndigheter anför detta som ett skäl mot en överflyttning, eftersom det ökade personalbehovet för länsstyrel- serna inte kan förmodas helt motsvara tänkbara besparingar av personal hos de allmänna underrätterna. I några yttranden framhålls dock att dessa farhågor ej bör överdrivas, eftersom en koncentration till ett färre antal beskattningsmyndigheter möjlig— gör rationaliseringar. I något enstaka ytt— rande hävdas, att en överflyttning skulle medföra en behövlig lättnad för åtskilliga underrätter med pressad arbetsbörda.
I vår rundskrivelse ombads underrätter- na att ange antalet registrerade och skatt- lagda bouppteckningar åren 1966 och 1967. Vidare begärdes besked om hur lång tid, räknat i årsarbetskrafter, granskningen m.m. av bouppteckningar krävde för olika personalkategorier. Vidare skulle anges ef- ter vilka grunder arbetet fördelades mel- lan olika personalkategorier.
Arbetet vid de olika underrätterna varie- rar givetvis. Det säger sig självt att vid en domstol av Stockholms rådhusrätts storlek organisationen och handläggningen fått en helt annan fixering än vid exempelvis en mindre domsaga. Den grundläggande meto- den vid handläggningen av boupptecknings- ärenden är dock densamma vid samtliga domstolar. Således vilar rent expeditionella göromål, såsom diarieföring, utskrifter, ex- pediering m. m. så gott som undantagslöst på kontorspersonal under det att de beslu- tande befattningshavarna har ställning av tingsnotarie och uppåt. Den största olikhe- ten ligger däri att vid de större domstolar- na viss kontorspersonal även anlitas för så- dana uppgifter som vid mindre domstolar åvilar notarier. Som exempel kan nämnas uppsättning av enklare bouppteckningar.
Bortsett från underrätterna i de tre största städerna, där förhållandena i viss omfatt— ning varierar efter vilka uppgifter utöver hanteringen med bouppteckningar som an- kommer på respektive enheter, kan följande
nämnas rörande de återstående fjorton till- frågade underrätterna. Endast undantagsvis, och då i högst begränsad omfattning, är an- nan juristpersonal än tingsnotarier syssel- satta med bouppteckningarna. Däremot va- rierar tidsåtgången tämligen kraftigt mellan olika underrätter, både såvitt gäller jurist- och biträdespersonal. Generellt sett torde dock på 2 000 bouppteckningar gå omkring en årsarbetskraft av både jurist- och biträ- despersonal.
Kammarkollegiets yttrande
För att få en fullständigare bild av de pro- blem som kan uppkomma i samband med en överflyttning tillskrev vi även den cen— trala granskningsmyndigheten, kammarkol- legiet. Vi frågade även efter kollegiets erfa- renheter när det gällde underrätternas och länsstyrelsernas handläggning av arvs- och gåvoskatteärenden.
Kollegiet har till sitt yttrande fogat upp- ställningar över antalet år 1967 till kollegiet för förklaring överlämnade arvsskatte- och gåvoskattemål, av kollegiet anhängiggjorda mål och utfärdade anmärkningar rörande dessa skatter samt av överrätterna medde- lade beslut i sådana mål och de frågor som behandlats i dessa beslut. I sammanhanget må anmärkas att kollegiets granskning hu- vudsakligen sker stickprovsvis.
Kollegiet har anfört i sitt yttrande bl. a.
Enligt kollegiets uppfattning fördelar sig fel- aktigheterna ungefär jämnt mellan fel mot skattetekniska bestämmelser och felaktig till- lämpning av civilrättsliga regler. Möjligen är det någon övervikt för det senare.
Relativt sett är felförekomsten lägre vid rådhusrätterna i de tre största städerna än vid underrätterna i övrigt. Beträffande gåvobe- skattningen har motsvarande erfarenhet gjorts i fråga om dåvarande överståthållarämbetet. Många av de felaktigheter som förekommer är beroende på bristande erfarenhet hos vederbö- rande handläggare. På organisatorisk väg skul- le man kunna komma till rätta därmed och detta kan ske lika väl hos domstol som hos annan myndighet. Om möjligheterna för be- skattningsmyndigheten att själv rätta uppen- bara fel ökas, är detta ägnat att avsevärt mins- ka olägenheterna av sådana fel.
Utan att taga ställning till frågan om vilken myndighet som i framtiden bör vara beskatt-
ningsmyndighet beträffande arvsskatt vill kol— legiet endast uttala den uppfattningen att or- ganisatoriska förändringar medförande större erfarenhet och kontinuitet hos beskattnings- myndigheten vore att hälsa med tillfredsstäl- lelse.
I den promemoria som fogats till kolle- giets yttrande redovisas antalet överrättsbe- slut är 1967 i ärenden rörande arvs- och gåvoskatt samt under samma år utfärdade anmärkningar. Inledningsvis påpekas bl.a. att antalet ärenden rörande uppdelning vid sekundosuccession numera nedgått sedan kollegiet i mars 1967 utsände ett cirkulär rörande denna fråga. I början av kollegiets befattning med gåvoskatteärenden förekom anledning till besvär eller anmärkning i ett relativt stort antal fall där några länsstyrel- sers praxis vid bedömningen av vissa frågor var felaktig. Detta har i stor utsträckning lett till ändring i praxis.
Beträffande den närmare redovisningen av ärendena kan här följande nämnas. Högsta domstolen behandlade år 1967 31 arvsskatteärenden och 8 gåvoskatteärenden. I arvsskatteärenden var enskild part kla— gande i 24 fall och i gåvoskatteärenden i 4 fall. I 17 arvsskatteärenden blev resultatet lägre skatt. Av dessa rörde dock 12 skatte- frihet för svenska kyrkans centrala organ. Endast i ett arvsskatteärende blev resultatet skattehöjning.
Såvitt gäller hovrätterna redovisas i ma- terialet för år 1967 340 beslut rörande arvs- skatt och 61 rörande gåvoskatt. Enskild part var klagande i 273 respektive 32 av dessa fall. I 246 respektive 28 fall blev re- sultatet lägre skatt.
Slutligen kan nämnas att för år 1967 har 29 anmärkningar utfärdats rörande arvs- skatt och 23 beträffande gåvoskatt. Av des- sa har 22 vitsordats vid såväl arvs- som gåvoskatten.
5.5. Förslag till ändrad organisation för arvs- och gåvoskatten
I våra uppgifter har ingått att undersöka huruvida de allmänna underrätterna även för framtiden skall handha arvsskattebe- styren eller om dessa uppgifter lämpligen
bör övertas av länsstyrelserna. I anslutning härtill har vi även haft att ta ställning till besvärsordningen samt åtskilliga andra för- farandefrågor.
De processuella bestämmelserna i AGF skiljer sig avsevärt från vad som gäller be- träffande andra direkta skatter. Såsom framgått av den tidigare framställningen har detta sin grund i historiska förhållanden. Den grundläggande beskattningshandlingen på arvsskattens område, bouppteckningen, är samtidigt ett betydelsefullt civilrättsligt dokument. Såsom arvsskatten utformades vid sekelskiftet befanns det praktiskt att knyta an skattläggningen till bouppteck- ningen och dess registrering. Beskattningen har i följd härav kommit att bli en angelä- genhet för de allmänna domstolarna. På motsvarande sätt har det av historiska skäl fallit sig naturligt att anförtro länsstyrelser- na gåvoskatten. Frågan om lämplig beskatt- ningsmyndighet har diskuterats vid flera till- fällen, men någon mer genomgripande änd- ring har inte skett sedan tillkomsten av 1914 års AGF.
Även i detaljerna skiljer sig förfarandet vid arvs— och gåvobeskattningen från vad som gäller vid annan beskattning. Delvis beror detta på att vid arvs- och gåvoskat- ten uppkommer en del problem som sak- nar motsvarighet vid annan beskattning; ett exempel är de framskjutna förvärven.
Rent allmänt kan det sägas, att förfaran- det vid arvs- och gåvobeskattningen inte är reglerat på samma ingående sätt som när det gäller det sedvanliga taxeringsförfaran- det. Vid arvs— och gåvobeskattningen finns å andra sidan vissa speciella kontrollanord- ningar; här märks främst den centrala granskning som ankommer på kammarkol- legiet. Å andra sidan saknas vid arvs- och gåvobeskattningen flera olika kontrollme- del som står till förfogande vid inkomst- och förmögenhetsbeskattningen. Det kan sålunda konstateras att, oberoende av hu— vudfrågan om en eventuell överflyttning av arvsbeskattningen till länsstyrelserna, en översyn måste ske av förfarandebestämmel- serna som i flera hänseenden är föråldrade, ofullständiga och opraktiska.
Diskussionen om lämplig beskattnings- myndighet har dominerats av vissa åter- kommande synpunkter. För en överflytt— ning har man anfört, att beskattning är en för domstolarna främmande uppgift, som i stället bör ankomma på de vanliga beskattningsmyndigheterna. Likaså har man till förmån för en överflyttning åberopat att handläggningen av arvsskatteärendena vid de allmänna underrätterna ofta är bristfäl- lig. Man har även framhållit såväl det in- bördes sambandet mellan arvsskatten och gåvoskatten som dessa skatters samband med övriga direkta skatter. Mot en över- flyttning har huvudsakligen hävdats att en riktig tillämpning av arvsskatteförordning- en kräver ingående kännedom om civilrätts— lig lagstiftning och att dylika kunskaper i större utsträckning finns vid de allmänna domstolarna än hos länsstyrelserna. Som skäl mot en överflyttning har även anförts sambandet mellan registrering och skatt- läggning samt mellan dessa ärenden och andra ärenden som mer eller mindre nära sammanhänger med registrering och skatt- läggning.
När vi i vårt första betänkande föreslog en stark förenkling och schablonisering av arvsbeskattningen, var valet av beskattnings- myndighet lätt. Det väsentligaste av de skäl som åberopats mot att överflytta arvsbe- skattningen till länsstyrelserna —— denna be- skattnings nära anknytning till civilrätten — skulle i allt väsentligt förlora i bärkraft. De skäl som åberopats till förmån för en över- flyttning skulle då överväga klart.
Statsmakternas beslut att i allt väsentligt behålla det nuvarande systemet för arvsbe- skattningen, med utläggning av individuella lotter för varje arvinge och testamentstaga- re, särskild behandling av framskjutna för- värv och förmånstagarförvärv m.m., har ändrat förutsättningarna för valet av be- skattningsmyndighet. En närmare analys av skälen för och emot överflyttning måste göras. Samtidigt får det hållas i minne, att själva förfarandet för närvarande i flera hänseenden är bristfälligt från både effekti- vitets- och rättssäkerhetssynpunkt. Föränd— ringar måste göras i förfarandet oberoende
av valet av beskattningsmyndighet. Men detta val påverkas givetvis av att möjlighe- terna till meningsfyllda förändringar i för- farandet kan ställa sig olika om den ena eller andra myndigheten utses att handha beskattningen.
Rent principiellt anser vi det mindre lämpligt att en allmän domstol skall hand- ha beskattningsfrågor och därvid bevaka statens fiskala intressen. Härigenom kan, som också framhållits från olika håll, upp- komma ett mindre lämpligt motsatsförhål— lande mellan domstol och enskild, som kan verka menligt vid fullgörande av domsto- lens övriga uppgifter. Länsstyrelserna, som numera administrerar all övrig direkt be- skattning och även mervärdeskatten, är från dessa utgångspunkter lämpligare att handha även arvsskatten.
Den tyngst vägande kritiken mot den nu- varande ordningen bottnar emellertid i det förhållandet att de allmänna underrätterna inte har en sådan uppbyggnad att erforder- lig säkerhet och rutin kan förvärvas vid handläggningen av hithörande ärenden; ärendena handläggs som regel av de stän— digt växlande tingsnotarierna. För en riktig tillämpning av de invecklade reglerna i AGF fordras att den handläggande perso- nalen under en längre tid fått tillfälle att syssla med dessa skatteärenden. Den kritik som sålunda framförts tar självfallet inte sikte på förhållandena vid de allra största underrätterna där ofta en föredömlig ord- ning råder. Även på vissa andra håll skötes arvsskattefrågorna tillfredsställande. Emel— lertid kan just förhållandena vid de största underrätterna anföras som ett påtagligt be- lägg för de fördelar som står att Vinna ge- nom en koncentration till färre och större enheter. Även efter den ändrade domkrets- indelningen är de flesta underrätterna så små att det är svårt att bygga in en ända— målsenlig permanent beskattningsorganisa- tion vid sidan om eller integrerad med or- ganisationen för domstolarnas dömande funktioner.
Den nuvarande centrala granskningen ge- nom kammarkollegiet har medfört påtagliga fördelar i förhållande till tidigare gällande
ordning med advokatfiskalerna som gransk— ningsmyndigheter. I jämförelse med mot- svarande organisation på inkomst- och för- mögenhetsskatternas och mervärdeskattens områden med fiskaliska granskningsorgan inbyggda i basorganisation och en central ledning från riksskatteverkets sida framstår emellertid en central granskning som mind- re tidsenlig.
Av det anförda torde framgå att möjlig- heterna att åstadkomma förbättringar inom ramen för nuvarande organisation är starkt begränsade. I jämförelse härmed erbjuder länsstyrelseorganisationen långt bättre för- utsättningar. Den pågående reformeringen av förvaltningsrättsskipningen och omorga- nisationen av länsstyrelserna har ytterligare förbättrat dessa förutsättningar.
Till förmån för länsstyrelsealternativet talar vidare den omständigheten att de ma- teriella reglerna för arvs- och gåvoskatten i allt väsentligt är gemensamma. Beskatt— ningsmyndigheten bör då också vara ge- mensam. Härigenom kan ökad likformighet uppnås och kontrollen förbättras. Beträf- fande kontrollen har det påpekats, att svå- righeterna trots en överflyttning skulle kvar- stå, om givaren/arvlåtaren och gåvotaga- ren/arvingen är bosatta i olika län. Detta är i och för sig riktigt; samarbete mellan olika myndigheter kommer att behövas även efter en överflyttning. Men detta sam- arbete sker lättare mellan länsstyrelserna inbördes än mellan länsstyrelserna och oli- ka domstolar, och i de fall då båda parter är bosatta i samma län underlättas kontrol- len avsevärt. Nu nämnda fördelar skulle till en del uppnås, om även gåvoskatten för— lades till domstolarna. Detta alternativ har emellertid en gång uttryckligen avvisats och skulle vara förbundet med så många nack- delar i andra hänseenden att det knappast kan komma i fråga.
Men inte enbart sambandet mellan arvs- och gåvoskatten är av intresse. Åtskilliga regler och problem på inkomst- och för— mögenhetsbeskattningens område har sin motsvarighet vid arvs- och gåvoskatten. En stor del av rättstvisterna vid tillämpningen av AGF gäller skattefrihetsfrågor varmed
de vanliga taxeringsmyndigheterna är väl förtrogna. Värderingen av aktier i icke börs- noterade företag sker efter samma principer vid all kapitalbeskattning. I sammanhanget bör även erinras om våra förslag beträf- fande den latenta skatteskulden. Arvs- och gåvoskattemyndigheterna kommer, om des- sa förslag genomföres, att ställas inför pro- blem som annars helt hör hemma i inkomst- och förmögenhetsbeskattningen. Likaså är det inte ovanligt att en transaktion kan ha intresse från såväl inkomst- som gåvoskatte- synpunkter. Ett annat exempel utgör pe- riodiska understöd o.d. Vidare kan en skuldpost i en bouppteckning betyda att bor- genären skall i motsvarande mån inkomst- beskattas osv. Över huvud taget framstår en samordning av all direkt beskattning till de vanliga beskattningsmyndigheterna som ändamålsenlig såväl från de enskildas som det allmännas utgångspunkter.
En överflyttning till länsstyrelserna med- för också, att åtskilligt värdefullt material hos dessa kan direkt utnyttjas vid arvsbe- skattningen. Omvänt kan det vid inkomstbe— skattningen mången gång vara värdefullt att ha lätt tillgång till bouppteckningar och gå— vodeklarationer. Genom att koncentrera be- skattningen till länsstyrelserna får allmän- heten en och samma myndighet att vända sig till i skattefrågor. Samtidigt öppnas möj- ligheter till förenklingar i handläggning och förfarande.
Den hittills verkställda genomgången ger enligt vår mening vid handen, att starka skäl talar för att överflytta bestyret med arvsskatten från de allmänna domstolarna till länsstyrelserna.
Det återstår att närmare granska de skäl som anförts emot en överflyttning. I för- grunden träder då det ofta åberopade sam- bandet mellan arvsbeskattningen och civil- rättens, särskilt familjerättens regler. Det har ansetts, att domstolarna, som i sin van- liga verksamhet står närmare dessa regler, skulle ha större kompetens att handlägga komplicerade arvsskattefrågor. I förläng— ningen av detta perspektiv framträder hov- rättemas och högsta domstolens särskilda förutsättningar att bedöma svåra civilrätts-
liga frågor. Som nyss påpekats innebär stats- makternas beslut över vårt första betänkan- de, att det sålunda åberopade sambandet med civilrätten kommer att kvarstå.
Bärigheten av de anförda argumenten kan emellertid ifrågasättas. Man synes allt- för mycket ha byggt sitt resonemang på förhållandena vid de största underrätterna, där specialister permanent sysslar med bo- uppteckningar och arvsskatt. Vid övriga domstolar handlägges arvsskattefrågorna för närvarande regelmässigt av tingsnotarierna, som bara efter något eller några år över- går till andra uppgifter. Som tidigare påpe- kats är det svårt att inom den allmänna domstolsorganisationens ram åstadkomma en bättre ordning. Resonemanget om de allmänna domstolarnas större kompetens skulle med någon tillspetsning kunna sägas innebära, att de tingsnotarier som nu hand- lägger flertalet arvsskattefrågor, skulle bli mindre skickade att arbeta med sådana frå- gor, när de efter avslutad tingsutbildning övergått till länsstyrelse och där förvärvar erfarenhet från andra områden, bl.a. gåvo- beskattningen, inkomstbeskattningen och förmögenhetsbeskattningen. Det bör vidare påpekas, att hänsyn till civilrättens regler måste tagas även vid dessa former av be- skattning; inte minst gäller detta inkomstbe- skattningen, där en ofta återkommande frå- geställning gäller den civilrättsliga innebör- den av åberopade rättsförhållanden och de konsekvenser härav som bör dragas beträf- fande skatterätten. Att å andra sidan åtskil- liga specifikt skatterättsliga spörsmål är ge— mensamma för arvsskatten och övriga di- rekta skatter har tidigare påpekats.
Vår slutsats måste bli att resonemanget om ett nödvändigt samband mellan arvsbe- skattningen och civilrättskipningen innehål- ler väsentliga överdrifter och beträffande flertalet underrätter i stort sett saknar stöd i. den aktuella verkligheten. Vad angår över- rättsorganisationen behöver endast konsta- teras, att hög kompetens att bedöma arvs- skattefrågor torde föreligga å båda sidor.
Mot en överflyttning har vidare åbero- pats, att den erforderliga personalökningen hos länsstyrelserna inte skulle motsvaras av
möjligheter till besparingar inom de all- männa domstolarna. Anledningen härtill skulle vara, att arvsskatteärendena i små underrätter endast representerar en mindre del av arbetsbördan för personal, som ändå måste finnas för andra uppgifter. Detta ar- gument har i allt väsentligt förlorat sin tyngd genom de ändringar i underrättsorga- nisationen som nu pågår. Underrätterna har sammanförts i större enheter, och en överflyttning av inskrivningsärendena till för länet gemensamma organ är aktuell.
Av argumenten mot en överflyttning återstår i huvudsak endast, att arvsskattefrå- gorna hänger nära samman med registrering av bouppteckningar och andra med dödsbo- förvaltning sammanhängande ärenden, som av ålder åvilat de allmänna domstolarna. Utan tvivel uppkommer vid en överflyttning vissa svårigheter att på lämpligt sätt fördela dessa ärenden mellan länsstyrelserna och domstolarna. En överflyttning bör givetvis inte beslutas utan att rimliga lösningar an- visas härvidlag. Dessa frågor skall strax be- handlas. Redan nu kan sägas, att det har visat sig möjligt att finna sådana lösningar. Det bör emellertid också med skärpa un- derstrykas, att det här rör sig om praktiska frågor på ett så att säga lägre plan. Om, såsom vi funnit, en överflyttning är starkt motiverad av principiella skäl och medför stora praktiska fördelar, har de frågor det nu gäller knappast sådan tyngd att de bör vara avgörande för den större frågan om en överflyttning skall ske.
Av de här avsedda fördelningsfrågorna är det främst frågan om registreringen av bouppteckningar som uppmärksammats. På sina håll har man, med tanke på att själva registreringen är en i huvudsak civilrättslig angelägenhet, ansett att denna funktion bör ligga kvar hos underrätterna. Däremot skul- le skattläggningen såsom varande en rent fiskal angelägenhet kunna överföras på länsstyrelserna.
Vi har prövat olika utvägar att nå en smi- dig lösning av detta problem. En utväg, som antytts i några yttranden över vår rundskri- velse, skulle vara att skapa en särskild be- skattningshandling. Länsstyrelsen skulle då
granska detta instrument från skatterätts- liga synpunkter. Bouppteckningen och där— till hörande problem fick bedömas enligt civilrättsliga bestämmelser av de allmänna underrätterna. Emellertid har åtskilliga av de uppgifter, som skall lämnas i en boupp- teckning, betydelse också för arvsskatten. Enligt bestämmelserna i 20 kap. ärvdabal- ken skall bouppteckningen innehålla uppgift om den döde och dödsbodelägarna; boets tillgångar och skulder skall antecknas, och tillgångarna skall upptas med angivande av värdet. I allmänhet skall även efterlevan- de makes egendom redovisas på motsva- rande sätt. Härutöver finns regler om tes- tamenten, äktenskapsförord, försäkringar, arvsförskott osv.
Samtliga nu angivna uppgifter har di- rekt betydelse för arvsbeskattningen. En ny typ av beskattningshandling skulle därför komma att innehålla i stort sett samma sak- uppgifter som bouppteckningen. Konsekven- sen skulle bli ökat och onödigt arbete för den enskilde utan motsvarande vinning för det allmänna. Samma resultat skulle för öv- rigt uppnås med en föreskrift om att bo- uppteckning skall inges till vederbörande underrätt i tre exemplar. Det tredje exem— plaret skulle översändas till beskattnings- myndigheten.
Inledningsvis nämndes att alla boupp- teckningar skall inregistreras under det att endast omkring en tredjedel skattlägges. I många fall är registreringen synnerligen en- kel, och det är inte sällsynt med boupp- teckningar som saknar varje praktisk bety- delse. I och för sig kan det därför ifråga- sättas om inte den nuvarande obligatoriska bouppteckningsplikten skulle kunna lättas. Denna frågeställning saknar dock första- handsintresse för arvsbeskattningens vid- kommande. Bouppteckningens primära funktion ligger på det civilrättsliga planet; problemet upptogs senast av ärvdabalkssak- kunniga (SOU 1954:6 s. 122—123). De sakkkunniga föreslog emellertid inte något avsteg från den ovillkorliga bouppteck- ningsplikten. Däremot framhölls att ett enk- lare förfarande kunde tänkas för vissa fall. Med hänsyn till att bouppteckningsinstitu-
tet är en hörnsten på successionsrättens område kräver eventuella ändringar på det- ta område överväganden som ligger vid si- dan om vårt uppdrag.
Slutsatsen av det nu sagda är, att boupp- teckningen i följd av arvsskattens konstruk- tion även i fortsättningen är den lämpligaste beskattningshandlingen. I sammanhanget vill vi peka på att praktiska fördelar kan vinnas om enhetliga bouppteckningsformu- lär används. Eventuellt skulle länsstyrelser- nas datakontor som en serviceåtgärd kunna tillhandahålla formulär med vissa data ifyllda.
Med utgångspunkt från att bouppteck- ningen skall förbli den grundläggande be- skattningshandlingen har vi övervägt två skilda alternativ för funktionsuppdelningen mellan underrätt och länsstyrelse. Enligt det ena skulle endast skattläggningen överflyttas till länsstyrelsen; enligt det andra skulle länsstyrelserna överta såväl registrering som skattläggning av bouppteckningar.
Syftet med en överflyttning är i första hand att samordna allt som rör beskattning och att tillvarata den speciella sakkunskap på området som finns hos länsstyrelserna och beskattningsdomstolarna. Från denna utgångspunkt kan det te sig naturligt att begränsa överflyttningen till beskattnings- frågorna. De allmänna domstolarna skulle då alltjämt handha registreringen, under det att skattläggningen av bouppteckningar blev ett särskilt skatteärende, ungefär motsva- rande inkomst- eller förmögenhetstaxering- en av ett dödsbo. Som skäl för en dylik ord- ning kunde ytterligare anföras att arvsbe- skattningen i vissa hänseenden följer schab- lonartade regler, varvid man bortser från den detaljerade civilrättsliga regleringen. Däremot har granskningen av att boupp- teckningen är lagligen beskaffad stor bety- delse i skilda civilrättsliga hänseenden; det fick ankomma på tingsrätterna att registre- ra dem. Likaså fick allmän domstol hand- lägga alla de andra ärenden som nu är an- knutna till själva registreringen. Länsstyrel- sen skulle enbart överta de uppgifter som enligt AGF nu ankommer på tingsrätt som beskattningsmyndighet.
Enligt detta alternativ skulle bouppteck- ningen jämte två avskrifter inges till tings- rätt, som också hade att övervaka boupp- teckningspliktens fullgörande. Sedan bo- uppteckningen registrerats, skulle originalet återställas till ingivaren och en avskrift vi- darebefordras till länsstyrelsen.
Emot det nu diskuterade alternativet kan i första hand anföras följande. Det finns ingen klar gräns mellan den granskning som avser registreringen och den, som be- hövs för skattläggningen. Underrättens och länsstyrelsens granskning skulle därför i stor utsträckning komma att röra samma frågor. Detta skulle vara föga ändamålsen- ligt. Någon praktiskt genomförbar uppdel- ning torde inte stå att finna. Skall registre— ringen ligga kvar hos underrätterna, kan denna inte göras till en ren formalitet. Läns- styrelsens granskning åter kan inte begrän- sas till värdering och lottläggning.
En uppdelning av registrering och skatt- läggning medför även vissa andra kompli- kationer. Överförs skattläggningen till läns- styrelsen, bjuder konsekvensen att besvär i skatteärendet skall anföras i administrativ väg. Besvär över annat än själva skattlägg- ningen skulle däremot alltjämt föras hos hovrätten. En dylik uppdelning av besvärs- förandet skulle vara svårförståelig för all- mänheten och lätt kunna leda till kompe- tenskonflikter.
En annan invändning mot det förstnämn- da alternativet är att skattskyldighetens full- görande i viss mån skulle bli beroende av att tingsrätten effektivt övervakar boupp- teckningspliktens fullgörande. Tilläggas må, att detta alternativ sannolikt också skulle ställa sig något dyrbarare för det allmänna än en generell överflyttning.
Om såväl registrering som skattläggning överflyttas, behöver bouppteckningen grans- kas bara en gång och då av i princip en och samme ansvarige befattningshavare. Länsstyrelsen kan själv vidta alla de åtgär- der, som erfordras för registrering och skattläggning. Detta är givetvis en avgjord fördel även för den enskilde, som får att göra med en gemensam registrerings-, be- skattnings- och uppbördsmyndighet. Be-
svärsgången blir gemensam. Man öppnar också vägar till mer långtgående förbätt- ringar av förfarandet i övrigt.
Vi förordar därför att såväl registrering- en som skattläggningen överflyttas till läns- styrelserna.
En överflyttning av registreringen för med sig att även vissa andra därmed sam- manhängande ärenden överförs till länssty- relsen. Vilka ärenden som därvid kan ifrå- gakomma skall behandlas i det följande. Den närmare fördelningen torde inte inne- bära nämnvärda praktiska problem.
Enligt vårt förslag skall framdeles föl- jande ordning tillämpas. Bouppteckningen jämte en avskrift inges till länsstyrelsen i det län, där den avlidne bodde, om han var bosatt i Sverige, och eljest till länsstyrelsen i Stockholms län. Länsstyrelsen får även uppta de ärenden, som sammanhänger med kontroll av bouppteckningsplikten. Hit hör anstånd med boupptecknings förrättande samt anmaningar och vitesförelägganden. På länsstyrelsen får vidare ankomma att vid behov förordna någon att föranstalta om bouppteckning. De nu nämnda ärendena är av skäligen enkel natur, och vissa av dem har f.ö. sin motsvarighet vid den allmänna inkomst- och förmögenhetstaxeringen.
Efter registrering och skattläggning får sökanden tillbaka bouppteckningen. Skall denna ligga till grund för lagfart, sökes så- dan t.v. hos inskrivningsdomaren vid un- derrätten. Framdeles kommer, som förut nämnts, inskrivningsärendena att koncentre- ras länsvis till inskrivningsmyndigheter i re- sidensstäderna. Den nuvarande möjligheten att få lagfart i samband med registrering av bouppteckning kommer således under alla förhållanden att försvinna.
Ytterligare en betydelsefull ärendegrupp berörs av överflyttningen, nämligen under- rätternas förmynderskapsvård. Dessa ären- den bör ej överflyttas. Förmynderskap och godmanskap skall ofta inskrivas i anledning av ett dödsfall. För närvarande sker denna inskrivning på ett smidigt — låt vara oftast principiellt felaktigt — sätt i samband med registreringen. Denna ordning kan inte lång- re upprätthållas efter en överflyttning av
registrering och skattläggning till länsstyrel- serna. De praktiska nackdelarna härav tor- de emellertid bli obetydliga. Förmyndar- skapsutredningen (SOU 1970: 67) har fö- reslagit, att den nuvarande ovillkorliga in- skrivningen skall ersättas med ett fakultativt system. För omyndiga barn, som ärver en av föräldrarna, skall enligt den föreslagna huvudregeln inskrivning av förmynderskap ske endast om den omyndige erhåller egen- dom till ett värde överstigande 5 000 kr. Ut- redningens förslag innebär vidare att god man för iakttagande av underårigs rätt vid boutredning förordnas innan bouppteckning förrättas. God man bör förordnas snarast efter dödsfallet. Godtages denna utrednings förslag, blir förfarandet detsamma som nu tillämpas då underårig får gåva. Först för— ordnas god man, och därefter går ärendet till länsstyrelsen för registrering och skatt- läggning. Vad nu sagts gäller även andra gode män enligt 18 kap. föräldrabalken. Länsstyrelsen får underrätta tingsrätten om inskrivning av förmynderskap kan ifråga- komma, liksom om god man behöver för- ordnas, exempelvis för tillgodoseende av framtida ägares intressen. Prövningen av denna fråga bör givetvis göras av tings- rätten.
På länsstyrelse får däremot ankomma att handlägga ärenden om förordnande av god man att ta vård om egendom i dödsbo en- ligt 18 kap. 2 & ärvdabalken. Dessa mindre vanliga ärenden är av brådskande natur, och de anknyter nära till övervakningen av att bouppteckningar upprättas. Liksom fal- let är med gode män för allmänna arvsfon- den är dessa gode män inte underkastade föräldrabalkens regler om tillsyn över för- mynderskap och godmansskap.
Det finns ytterligare ärenden som har samband med registrering av bouppteck- ningar. Hit hör arvskungörelserna (16 kap. ärvdabalken). Innan sådan kungörelse utfär- das, skall god man jämlikt FB 18: 4 ha för- ordnats. Dessa gode män står under för- mynderskapsdomstolens överinseende, och de skall enligt vad vi nyss förordat även framdeles förordnas av rätten. Mot att över- föra arvskungörelserna till länsstyrelserna
kan således anföras anknytningen till god- mansärendena. Arvskungörelserna samman- hänger vidare närmast med avvecklingen av ett dödsbo och har därför mindre intres- se för beskattningen. De bör enligt vår me- ning ligga kvar hos underrätterna.
Ärenden rörande testamentsbevakning är vanliga. Dessa har såväl civilrättsliga som skatterättsliga beröringspunkter. Det primä- ra syftet med en testamentsbevakning är emellertid att testamentstagaren skall kunna göra sin rätt gällande gentemot testators arvingar. Rätt forum för bevakning är nor- malt den domstol där bouppteckningen en- ligt gällande regler skall registreras. Bevak- ningsdomstolen är också den domstol, som är behörig att uppta tvister rörande testa- mentets giltighet, dess innebörd osv. En överflyttning av testamentsbevakningarna är enligt vår mening ej påkallad. De arvs- skatterättsliga intressena bevakas enklast ge- nom en föreskrift om uppgiftsplikt för un- derrätten.
Det återstår att nämna ett antal för arvs- beskattningen ointressanta ärenden, som ej är anknutna till registreringen men som i gengäld har den beröringspunkten med re- gistreringen att vissa hos registreringsmyn- digheten befintliga uppgifter kan underlät- ta handläggningen. Hit hör de inte ovan- liga boutredningsmansärendena. Enligt upp- gift från Stockholms rådhusrätt begärs där förordnande av boutredningsman i vart tionde dödsbo. Vid ansökan om förordnan- de av boutredningsman skall fogas avskrift av bouppteckningen eller, om inregistrering skett, uppgift om dagen därför. Är boupp- teckningen ej upprättad, skall trovärdig uppgift lämnas om delägarna i boet. I och för sig är det en fördel om registrerings- myndigheten handlägger även dessa ären- den. Denna myndighet har tillgång till äldre bouppteckningar och tidigare bevakade tes- tamenten. I praktiken godtas emellertid re- gelmässigt de uppgifter som sökanden läm- nar om dödsbodelägarna. Om sökanden inte själv har en kopia av bouppteckningen, kan rätten utan större omgång infordra en sådan från länsstyrelsen. Mot en överföring av boutredningsmannaärendena till länssty-
relsen talar också att dessa stundom är tvistiga. De bör av dessa skäl bli kvar hos underrätterna.
Av liknande skäl bör underrätterna be- hålla ärenden om förordnande av god man att utöva tillsyn över boutredningsman, om tillstånd till fastighetsförsäljning enligt 19 kap. 13 & ärvdabalken m.fl. andra ären- den som är anknutna till boutredningsman- nainstitutet.
Den här verkställda genomgången visar, att de ärenden som sammanhänger med re- gistrering av bouppteckningar utan nämn- värd olägenhet kan uppdelas mellan läns- styrelserna och de allmänna domstolarna. Inte heller i detta hänseende bör en över- föring av arvsskatten till länsstyrelserna möta några betänkligheter.
I enlighet med det anförda föreslår vi, att länsstyrelserna övertar domstolarnas uppgifter med inregistrering av bouppteck- ningar och administrationen av arvsskatten. Därmed sammanhängande ärenden föreslås uppdelade enligt de riktlinjer som vi an- givit.
Om länsstyrelsen blir registrerings- och beskattningsmyndighet, är det naturligt att besvärsförfarandet blir detsamma som vid andra skatteformer. Besvär bör sålunda i första hand anföras hos de nya länsskatte- rätterna. Därifrån bör talan kunna fullföl— jas till kammarrätt och —— efter dispens _ till regeringsrätten. Sedan de pågående reformerna inom förvaltningsrättskipningen och organisationen för denna genomförts, torde man kunna räkna med att tidsåtgång- en för besvärsprövningen snarast blir mind- re än för närvarande. Från saklig synpunkt blir det givetvis en stor fördel att likartade beskattningsfrågor prövas av samma be— svärsinstanser.
I och för sig skulle också kunna ifråga- sättas att låta kammarrätt vara första be- svärsinstans över länsstyrelsen. En sådan ordning diskuterades i samband med mer- värdeskattens tillkomst men avvisades. An- ledningen härtill var närmast att man räk- nade med ett tämligen stort antal överkla- ganden. Samma skäl föreligger inte beträf- fande arvs- och gåvoskatterna. Den stånd-
punkt som intogs i fråga om mervärdeskat- ten innebär emellertid att skatterätterna skall vara den normala första besvärsinstan- sen i skattefrågor som handlägges av läns- styrelserna. Tillräckliga skäl att göra avsteg härifrån beträffande arvs- och gåvoskatter- na synes inte föreligga. Det är givetvis ock- så en fördel för kammarrätterna, att de mål som nu tillkommer icke blir mer än några hundra om året.
Vid arvs- och gåvobeskattningen gäller mycket långa besvärsfrister, i princip tre år. Att ett skattebeslut inte tar åt sig laga kraft förrän efter så lång tid är till nackdel både för det allmänna och de skattskyldiga. Sys- temet för granskning av underrätternas och länsstyrelsernas beslut har emellertid förut- satt att en lång besvärsfrist står till förfo— gande.
För närvarande granskas sålunda arvs— och gåvoskattebesluten av kammarkolle- giet, som även för det allmännas talan i dessa mål. Någon direkt motsvarighet finns inte beträffande inkomst- och förmögen- hetsbeskattningen, låt vara att taxerings- intendenterna gör fortlöpande kontroller av taxeringsnämndernas verksamhet. Genom överflyttningen till länsstyrelserna kan det nuvarande systemet på ett enkelt sätt er- sättas med en decentraliserad och snabbare granskning. Vi föreslår, efter förebild från mervärdeskatten, att det allmännas intres- sen i första hand skall bevakas av allmänna ombud vid länsstyrelserna. Genom att det allmännas ombud kopplas in på ett tidigt stadium kan antalet besvärsmål förmodas nedgå. Den erforderliga centrala verksam- heten på området föreslås förlagd till riks- skatteverket. Den bör inriktas på övervak- ning, uppföljning av principiellt betydelse- fulla frågor, råd och anvisningar, blankett- utformning samt utbildning av personal för att nämna några exempel. En central kon- troll blir alltjämt nödvändig i några hän- seenden, främst när det gäller s.k. fram- skjutna förvärv.
Genom denna uppläggning av gransk- ningsverksamheten bortfaller behovet av särskilt långa besvärsfrister. Vi föreslår, att besvärstiden blir två månader. I anslutning
härtill föreslås vissa jämkningar i reglerna om återvinning och efterbeskattning. Full- följdsbestämmelserna föreslås Vidare kom- pletterade med en möjlighet att anföra be- svär i särskild ordning i vissa angivna fall. Reglerna på detta område har utformats med taxeringsförordningen som förebild.
I detta sammanhang bör erinras om att den nuvarande centrala granskningsmyn- digheten även kontrollerar inskrivningsdo- marnas befattning med stämpelskatten. Oaktat denna skatt har ett visst samband med gåvoskatten, föreslår vi inte någon änd— ring beträffande kontrollen av stämpelskat- ten. Kontrollen bör alltså åtminstone tills vidare kvarligga hos kammarkollegiet. På längre sikt kan emellertid förtjäna övervä- gas att flytta denna kontroll till riksskatte- verket, eventuellt också att decentralisera densamma till allmänna ombud vid länssty- relserna.
Den av oss föreslagna överflyttningen till länsstyrelserna förutsätter att länsstyrelser- na tillföres åtskillig ny personal. Detta har också genomgående framhållits av länssty- relserna i anledning av vår rundskrivelse. Det torde ligga utanför vårt uppdrag att försöka närmare beräkna behovet av ny personal i länsstyrelserna. I sammanhanget kan emellertid förtjäna påpekas, att vår un- dersökning bland underrätterna ger vid han- den, att man vid de större enheterna kun- nat anlita biträdespersonal i betydligt stör- re utsträckning än vid de mindre. Vidare bör framhållas, att länsstyrelseorganisatio- nen även i övrigt erbjuder möjligheter till en rationellare och därmed mindre dyrbar uppläggning av verksamheten. Arvsskatten är f.n. förhållandevis dyrare att admini- strera än exempelvis inkomst- och förmö— genhetsskatten. Vid avvägningen av perso— nalbehovet bör å andra sidan beaktas, att kontrollen av bouppteckningarna inte på alla håll verkställts med önskvärd noggrann- het och intensitet.
Personalökningen på länsstyrelserna bör, åtminstone på sikt, kunna motsvaras av per— sonalminskningar eller minskat behov av personalökningar hos underrätterna.
Det ligger i sakens natur att riksskatte-
verket kommer att få användning för fler- talet av de specialister på arvs- och gåvo- skatt som nu tjänstgör i kammarkollegiet. Påpekas kan i sammanhanget att uppgifter- na blir delvis andra än i kammarkollegiet.
Överslagsvis torde våra förslag i organi- sationsfrågan innebära, att ökad effektivi- tet och rättssäkerhet på området kan erhål- las till ungefär samma kostnader för det allmänna som för närvarande.
5.6 Övriga frågor
Vårt förslag innebär att samma myndighet kommer att sköta registrering, skattläggning och uppbörd. Detta möjliggör i sin tur åt- skilliga förbättringar beträffande förfaran- det. Besvärsreglerna kan förenklas, och li- kaså öppnas vägar till mer ändamålsenliga former för exempelvis restitution av skatt. Det blir också möjligt att på ett helt annat sätt än f.n. närmare reglera förfarandet i första instans. All erfarenhet visar att ett skattesystems bärkraft till stor del beror på hur noga ärendena prövas i första instans. För närvarande saknas närmare regler för handläggningen av arvs- och gåvoskatte- ärenden. Vissa föreskrifter finns visserligen i AGF, men dessa rör företrädesvis skyldig- heten att förete olika handlingar av bety- delse för värderingen. I övrigt gäller rätte— gångsbalken och lagen om handläggning av domstolsärenden i tillämpliga delar. Det har emellenid i ganska stor utsträckning över- lämnats till myndigheterna att själva be- stämma lämpliga handläggningsformer. Enligt vår mening bör arvs- och gåvo- skatten i stort sett handhas i samma former som annan beskattning. I AGF föreslås ett antal nya förfarandebestämmelser, varvid reglerna i taxeringsförordningen tjänat till förebild. Vid sidan härom skall gälla de all- männa föreskrifterna i förslagen till förvalt- ningslag och förvaltningsprocesslag (prop. nr 30/1971). Härutöver fordras åtskilliga bestämmelser som mer i detalj anger hand- läggningsformerna m.m. vid beskattnings- myndighetema. Föreskrifter av detta slag bör lämpligen utfärdas i administrativ ord- ning. Vi föreslår också, att Kungl. Maj:t
och riksskatteverket får befogenhet att ut— färda närmare föreskrifter rörande förfa- randeregler, formulär m. m. Eftersom en överflyttning till länsstyrelserna kommer att fordra åtskilligt förberedelsearbete, fö- reslår vi att våra förslag inte sätts i kraft förrän den 1 januari 1973. Under tiden kan personal rekryteras, lokaler anskaffas och förslag utarbetas till förfaranderegler, blan- ketter m. m.
När det gäller förfarandet i första instans och möjligheterna till en mer enhetlig hand- läggning kan redan här framhållas följande.
Viktigt är bl. a. att utarbeta enhetliga ru- tiner för att med datateknikens hjälp beva- ka bouppteckningsplikten och underlätta dess fullgörande. Samarbetsorganet för ADB inom rättsväsendet har också till oss överlämnat förslag till rutiner på området. Genom att datakontoren på länsstyrelserna anlitas kan pastorsämbetenas dödsfallsavi- sering upphöra. Efter dödsfallsrapportering via datakontoren kan formulär för boupp- teckning förses med förtryck med erforder- liga persondata om den avlidne. Detta for- mulär kan snabbt tillställas dödsboet som samtidigt erinras om bouppteckningsplik- ten. I anslutning härtill kan också särskilda bevakningsregister föras på ett enkelt sätt. Dylika rutiner möjliggör vissa personalbe- sparingar. Likaså kan åtskilligt material i form av arbetskort m. m. iordningställas för arbetet med bouppteckningarna.
Rörande enskildheterna i de förfarande- regler som föreslås i AGF får vi hänvisa till specialmotiveringen. Vissa frågor av mera central betydelse skall dock behandlas re- dan här.
En tänkbar väg att minska antalet över- klaganden är att bygga ut möjligheterna till självrättelse. I några yttranden över vår rundskrivelse har man också framhållit det- ta. Kammarkollegiet betonade sålunda i sitt yttrande, att om möjligheterna till självrät- telse av uppenbara fel vidgades, skulle åt- skilliga olägenheter av de nuvarande bris- terna i handläggningen minskas. I direktiven ifrågasätts också, om inte förfarandet vid rättelse av felaktigt beslut kan förenklas.
För närvarande kan arvs- eller gåvoskat-
tebeslut rättas med stöd av 17 kap. 15 & rättegångsbalken som medger självrättelse när beslut på grund av skrivfel, missräkning eller annat dylikt förbiseende innehåller up- penbar oriktighet. Innan rättelse sker, skall part ha erhållit tillfälle att yttra sig. Bestäm- melsen tolkas restriktivt med hänsyn till de intressen som uppbär instansordningen och rättskraftsinstitutet. Meningen är ej att läm- na utrymme för en saklig eller rättslig om- prövning av ett tidigare beslut. Rättelsemöj- ligheten inskränker sig till felaktigheter av sådan art att någon tvekan inte kan råda om vad som skall gälla. Gränsen är emel- lertid flytande, och skilda meningar har också yppats om i vilken omfattning själv- rättelse bör kunna ske.
Det kan nämnas att i de tidigare nämnda förslagen till förvaltningslag och förvalt- ningsprocesslag intagits motsvarigheter till nyssnämnda stadganden. För första instans har man föreskrivit ett särskilt förfarings- sätt i taxeringsförordningen med hänsyn till att arbetet i taxeringsnämnderna pågår endast en del av året. Lokal skattemyndig- het får rätta vissa uppenbara fel som före- lupit i taxeringsnämnden.
De nuvarande självrättelsemöjligheterna kan för de överprövande instansernas vid- kommande behållas oförändrade. Något be- hov av en vidgad rättelsemöjlighet förelig- ger knappast. Däremot har vi övervägt ökade möjligheter till självrättelse av den första instansens beslut.
Det synes emellertid tveksamt om behov verkligen föreligger av en speciell ny rät- telsemöjlighet i AGF. Remissinstansernas uttalanden i ämnet får ses mot bakgrunden av att arvsskatteärendena i så stor utsträck- ning handlägges av ständigt växlande nota- rier utan erforderlig rutin. Läget blir ett annat efter en överflyttning till länsstyrel- serna. Den personal som kommer att hand- lägga ärendena kan väntas förvärva sådan erfarenhet, att uppenbara fel inte blir mer frekventa här än på andra områden.
Enligt vår mening bör därför arvs- och gåvoskatten i förevarande hänseende inta samma ställning som andra skatter. Den fö- reslagna nya förvaltningslagen innehåller i
19 å en bestämmelse om självrättelse som motsvarar 17 kap. 15 & rättegångsbalken. Denna bestämmelse synes tillräcklig. Vi fö- reslår därför inte någon särskild bestämmel- se om självrättelse i AGF.
Vi har alltså funnit, att ett särskilt och vidgat självrättelseinstitut inte bör införas för arvs- och gåvoskatten. I stället bör anta- let felaktiga avgöranden kunna nedbringas på andra sätt. En utväg synes vara att efter förebild från mervärdeskatten införa en ord- ning med preliminära beslut. Preliminära besked förekommer redan i dag vid vissa länsstyrelser när det gäller gåvoskatten, och systemet har uppenbara fördelar.
Systemet med preliminära beslut i för- ordningen om mervärdeskatt bygger på tanken, att dessa beslut i det stora fler- talet fall skall visa sig riktiga och kunna automatiskt övergå till att bli slutgiltiga. Det blir då onödigt att utsända ytterligare un- derrättelser eller beslut. Anser part — det må vara enskild part eller det allmänna om- budet — att ett preliminärt beslut är felak- tigt, får han meddela beskattningsmyndig— heten detta; ett nytt preliminärt beslut kan då meddelas. Genom detta förfaringssätt blir det alldeles dominerande antalet felak- tigheter på ett smidigt sätt avklarade redan i första instans. Slutliga beslut skall i hu- vudsak endast meddelas, när saken är tvis- tig. Sådant beslut skall vara en förutsättning för att besvär skall kunna anföras. Frågan kommer då att prövas av länsskatterätten.
Vi har i sammanhanget övervägt att för arvs- och gåvoskatten införa förhandsbe- sked som ett medel att nedbringa antalet rättstvister. Det är emellertid tveksamt vil- ken funktion förhandsbesked skulle kunna fylla. För arvsskatten skulle den eventuella nyttan inskränka sig till en möjlighet att i förväg få ett testamente tolkat ur skattesyn— punkt. Det skulle således icke röra sig om omedelbart förestående beskattningssitua- tioner, där det kan sägas vara av synnerlig vikt för skattskyldig att få besked i förväg. Till skillnad från vad som är fallet vid in- komst— och förmögenhetsbeskattningen, kan det dröja avsevärd tid innan beskattnings- frågan över huvud taget blir aktuell. Vid
gåvobeskattningen skulle visserligen beho- vet kunna sägas vara något större. Detta skulle då främst avse gåvor i samband med att ett företag eller jordbruk byter ägare. Här rör sig dock de viktiga skatterättsliga frågeställningarna kring inkomstbeskattning— en. Har dessa väl besvarats, ger gåvoskatten knappast upphov till några mera påtagliga problem. Till bilden hör även att situatio- nen vid gåva i princip är en annan än vid affärsmässiga uppgörelser. Eftersom regler- na för arvs- och gåvoskatten i stor utsträck- ning är gemensamma, skulle vidare en av- gränsning av förhandsbeskeden till enbart gåvoskatten vara svår att genomföra prak- tiskt. Vi föreslår därför icke att förhands- besked skall kunna lämnas beträffande arvs- och gåvoskatterna.
För att på ett smidigt sätt samordna arvs- och gåvoskatten med övriga skatter och ef- fektivera kontrollen föreslås en vidgad rap- porteringsskyldighet myndigheterna emel- lan. Inskrivningsdomare bör sålunda under- rätta länsstyrelsen om gåvolagfarter, vissa äktenskapsförord m.m. Arrangemang av detta slag förekommer i begränsad omfatt- ning redan i dag men bygger på frivilliga överenskommelser mellan berörda myndig- heter. Enligt vad vi inhämtat har underrät- telser av förevarande slag ofta betydelse för en effektivare gåvobeskattning. Även utan dylika föreskrifter kan självfallet kontakter mellan olika myndigheter vara värdefulla. Arvs- och gåvoskattemyndigheterna kan också stundom ha anledning att studera all- männa självdeklarationer och andra sekre- tessbelagda handlingar, såsom uppgifter som lämnats till stöd för värdering av aktier i fåmansbolag.
När det gäller viten föreslår vi en anpass- ning till taxeringsförordningens regler. För arvs- och gåvoskattens vidkommande inne- bär då detta att beskattningsmyndigheten liksom nu får förelägga viten. Utdömandet bör däremot ankomma på länsskatterätten. Liksom för närvarande skall talan inte få föras mot vitesförläggandet. Däremot skall naturligtvis utdömandet få överklagas. När ett vite skall utdömas, uppkommer stundom frågan om ändamålet med vitet kan anses
förfallet. Om den som förelagts ett vite i rätt tid fullgör den prestation som vitet av- ser att framtvinga, skall vitet naturligtvis inte dömas ut. Det är emellertid inte ovan- ligt att en vitesförelagd dröjer mycket länge med att utföra den ålagda prestationen. Vi har funnit att den modell som infördes för taxeringsvitenas vidkommande genom 1961 års lagstiftning bör tillämpas även på viten enligt AGF. Detta betyder att ett vite skall kunna utdömas om föreläggandet iakttagits först efter det att det allmänna ombudet gjort anmälan om uttagande av vite. Full- görs prestationen för sent men likväl före den angivna tidpunkten, skall däremot vitet inte kunna utdömas.
För närvarande kan vid arvs- och gåvo- beskattningen vite föreläggas upp till 5 000 kr., dock att om vite utdömts, nytt vite kan föreläggas upp till 10000 kr. (9 kap. 8 5 rättegångsbalken). Vid inkomst- och för- mögenhetsbeskattningen är maximum 5 000 kr. (123 & taxeringsförordningen). Vitesbe- loppen enligt 9 kap. 8 & rättegångsbalken är oförändrade sedan rättegångsbalkens till- komst år 1942. Taxeringsförordningens Vi- tesbelopp bestämdes genom 1956 års lag— stiftning till 5 000 kr.
När nu arvs- och gåvoskatten överförs på länsstyrelserna, bör taxeringsförordning- ens vitesbestämmelser tillämpas över hela linjen. I den nu föreslagna förvaltningspro- cesslagen har i 40 & upptagits en bestäm- melse av i huvudsak samma innehåll som 9 kap. 8 ?; rättegångsbalken. I samman- hanget vill vi emellertid framhålla, att vites- maximum i taxeringsförordningen numera synes alltför lågt för inkomst- och förmö- genhetsbeskattningens del. I ännu högre grad gäller detta gåvoskatten. Vitesföreläg- ganden enligt AGF har nämligen främst be- tydelse när det gäller att få fram deklara- tioner om större gåvor. Vi föreslår därför att vitesbeloppet enligt 123 & taxeringsför- ordningen höjs till 10000 kr. Gåvoskatt kan ej uttas med mindre deklaration inkom- mit. Vägrar den skattskyldige att avge de— klaration, finns ingen annan möjlighet än att förelägga vite. Vid arvsbeskattningen upp- kommer mera sällan motsvarande problem,
eftersom dödsboets delägare av olika skäl är intresserade av att bouppteckning upp- rättas.
Att skattskyldighetens fullgörande på det- ta sätt är beroende av att den enskilde kan förmås avge deklaration är inte tillfredsstäl- lande. Vid den vanliga inkomsttaxeringen kan alltid storleken av inkomsterna i brist på deklaration eller annan väsentlig utred— ning uppskattas efter skön. En lika långt gående möjlighet är knappast påkallad för gåvoskattens vidkommande. Man måste emellertid kunna komma till rätta med de sällsynta fall där man vet att någon fått en gåva men vederbörande vägrar att inkom- ma med gåvodeklaration.
En möjlighet till skönstaxering för gåva bör därför införas men begränsas till de fall då deklaration ej avgivits eller är så ofullständig att den inte kan läggas till grund för beskattning. Därvid förutsättes att beskattningsmyndigheten med stöd av annan utredning fått anledning att antaga att en gåva skett.
I sammanhanget bör uttryckligen anges, att, efter anmaning, envar skall vara skyldig att avge deklaration rörande gåva, even- tuellt innefattande försäkran att gåva ej fö- rekommit.
Ett ytterligare avsnitt där vi funnit en närmare översyn påkallad är reglerna om uppgiftsplikt. Enligt AGF föreligger skyl- dighet att lämna vissa uppgifter. Det är i allmänhet fråga om omständigheter av be- tydelse för värderingen och liknande. I re- gel är det den skattskyldige själv som har att lämna uppgifterna. Någon motsvarig- het till taxeringsförordningens mer detalje- rade föreskrifter om kontrolluppgifter finns inte. Det synes uppenbart, att en ökad ef- fektivitet på arvs— och gåvoskattens område förutsätter en betydligt vidsträcktare upp- giftsplikt än den nu gällande. Även här har vi ansett oss böra ta taxeringsförordningen till förebild. Det skulle emellertid föra för långt att i tillämpliga delar helt överta taxe- ringsförordningens uppgiftssystem. Såvitt gäller gåva föreslår vi emellertid att givare i sin allmänna deklaration skall uppge om han lämnat gåva på mer än 2000 kr. till
I AGF bör därutöver stadgas, att givare efter anmaning av allmänna ombudet eller beskattningsmyndighet skall vara skyldig att lämna närmare besked om gåva. Men vi har funnit det påkallat att gå längre och före- slå uppgiftsplikt för utomstående av unge- fär samma omfattning som enligt 39 & taxe- ringsförordningen. Vad vi föreslår härutin- nan innebär i korthet följande.
Den uppgiftspliktiga kretsen utgörs av bankinrättningar, försäkringsbolag samt andra fysiska eller juridiska personer som omhänderhaft kapital tillhörigt annan per— son. Eftersom det kan komma att röra sig om förhållanden, varom vederbörande har att iaktta tystnad — banksekretess — måste anmaningsmöjligheten utnyttjas med urskillning. Vidare bör uppgiftspliktig av beskattningsmyndigheten befrias från skyl- digheten att lämna uppgift om synnerliga skäl visas föreligga. Inkomma handlingar av det slag varom nu är tal är underkastade sekretesslagens regler.
Uppgiftsplikten avser storleken av den förmögenhet som kan tillhöra den om vars beskattning det är fråga. Normalt kommer uppgiftsplikten att aktualiseras i samband med skattläggningen av en bouppteckning eller deklaration. Emellertid måste uppgifts- plikt även föreligga vid undersökning i vad mån exempelvis gåvor förekommit.
5.7 Sammanfattning
Vi föreslår långtgående ändringar när det gäller den framtida organisationen för arvs- och gåvobeskattningen. Målet har varit att utforma ett system som tillgodoser önske- målen om ökad rättssäkerhet och effektivi- tet i beskattningen. Ett riktmärke har också varit att söka uppnå överensstämmelse med vad som gäller för andra direkta skatter. Från dessa utgångspunkter framstår den nu- varande ordningen, enligt vilken arvsskatten bestämmes av underrätterna men dennas komplement, gåvoskatten, av länsstyrelser- na, som föga rationell. Arvs- och gåvoskat- terna har också nära samband med inkomst- och förmögenhetsskatterna.
Vi föreslår, att länsstyrelserna framdeles övertar arvsskattebestyren från tingsrätter- na, liksom registreringen av bouppteckning- ar. Härigenom samlas registrerings-, skatt- läggnings- och uppbördsfunktionerna hos en och samma myndighet. Detta möjliggör i sin tur betydelsefulla förbättringar av för- farandet i övrigt.
Besvär över länsstyrelsens beslut skall prövas i samma ordning som gäller för andra direkta skatter. Besvären upptas så- ledes av länsskatterätt och därefter av kam- marrätt. Regeringsrätten blir sista instans. Kammarkollegiets nuvarande centrala granskning av skattebeslut ersätts dels med en granskning genom allmänna ombud vid länsstyrelserna, dels genom att riksskatte- verket blir tillsynsmyndighet även för arvs- och gåvoskatterna. Verket skall därvid få ungefär samma ställning som när det gäller andra skatter.
I övrigt föreslås åtskilliga ändringar i för- farandet. Vitesbestämmelserna ändras, och en viss möjlighet till skönstaxering föreslås. Uppgiftsplikten har vidgats och i vissa hän- seenden utformats med taxeringsförord- ningen som förebild. En vidgad underrät- telseplikt mellan olika myndigheter före- slås även.
Med hänsyn till att våra förslag kräver åtskilligt förberedelsearbete av praktisk art, föreslår vi att reglerna träder i kraft först den 1 januari 1973.
6. Särskilda frågor
6.1. Beskattningsåret vid förmögenhets- beskattningen
6.1.1. Gällande regler
I 1 & Sf stadgas att förmögenhetsskatt skall årligen erläggas till staten. Enligt samma lagrum skall vid taxeringen till förmögen- hetsskatt bestämmelserna i bl.a. 3 & KL äga motsvarande tillämpning. I 3 & KL an- ges vad som förstås med taxeringsår och beskattningsår. Med taxeringsår menas det kalenderår, under vilket taxering verk- ställs i första instans, och med beskattnings— år det kalenderår, som närmast föregått tax- eringsåret, eller, om räkenskapsåret icke sammanfaller med kalenderåret, det räken- skapsår, som gått till ända närmast före den 1 mars under taxeringsåret. Ett räkenskaps- år, som icke sammanfaller med kalenderår, kallas brutet räkenskapsår.
Begreppen beskattningsår och kalender- år sammanfaller således icke alltid. Ett be- skattningsår kan omfatta kortare eller längre tid än 12 månader. En person kan börja eller sluta sin näringsverksamhet un- der ett år, som eljest är att anse såsom be- skattningsår, och redovisningen kommer då enbart att avse den tid av året under vilken han bedrivit verksamheten. En omläggning av räkenskapsåret kan likaså föranleda, att ett visst beskattningsår blir kortare eller längre än 12 månader; det får dock bli högst 18 månader.
En omläggning av räkenskapsår kan
medföra, att ett års inkomsttaxering över- hoppas eller att två inkomsttaxeringar skall åsättas på en gång. Vid förmögenhetstaxe- ringen kan däremot enligt praxis en taxe- ring icke överhoppas, men å andra sidan skall icke heller mer än en förmögenhets— taxering åsättas (RÅ 1958 ref. 53 och 1960 ref. 14).
Brutet räkenskapsår får användas för för- värvskällorna rörelse och jordbruk med bokföringsmässig redovisning. Under för- utsättning av ordnad bokföring med vinst- och förlustkonto torde även annan fastighet, som ej schablontaxeras, få redovisas enligt bokföringsmässiga grunder, och brutet rä- kenskapsår kan således också förekomma här (RÅ 1929: 714 samt RN 1960 nr 1: 4). Däremot skall en schablontaxerad fastighet alltid redovisas per kalenderår (RN 1960 nr 3: 4 och 4: 3).
Förvärvskällorna kantantmässigt redovi- sat jordbruk, tjänst, tillfällig förvärvsverk— samhet och kapital skall alltid deklareras per kalenderår (RÅ 1958 ref. 53, RN 1960 nr 3: 4 och 4: 3). I samband med övergång till beräkning av inkomst av jordbruksfas- tighet enligt bokföringsmässiga grunder kan emellertid brutet räkenskapsår förekomma även i kontantredovisat jordbruk (RN 1970 nr 3: 2).
Det förhållandet att en skattskyldig för en förvärvskälla tillämpar brutet räkenskapsår föranleder icke att jämväl andra förvärvs- källor på grund härav får redovisas på
enahanda sätt (RÅ 1958 ref. 53, RN 19604 nr 3: 4 och 4: 3).
En fråga som ej är helt löst gäller vär- deringstidpunkten vid förmögenhetsbeskatt- ningen. Härmed förstås den tidpunkt, som är avgörande när det gäller att bestämma vilka tillgångar och skulder som skall beak- tas och till vilka värden dessa skall upp- tas. I 4 g Sf sägs att värdesättningen skall ske med hänsyn till förhållandena vid be— skattningsårets utgång, och motsvarande gäller enligt 5 & Sf för skulderna. För det stora flertalet skattskyldiga blir dock i prak- tiken förhållandena den 31/12 avgörande. Men om beskattningsåret icke sammanfal- ler med kalenderår är meningarna delade om vad som skall gälla.
Om räkenskapsåret icke sammanfaller med kalenderåret, har i ett fall (RÅ 1943: 538) värderingen, såsom den skattskyldige yrkat, skett efter förhållandena vid räken- skapsårets utgång. Denna fråga har därefter icke ställts på sin spets i högsta instans. I praktiken tillämpas stundom den ordningen att den del av förmögenheten som är ned- lagd i rörelse uppskattas för sig enligt bok- slutet, medan den privata delen värdesättes per den 31 december. För en speciell situa- tion är läget dock klart; utgår två räken- skapsår under ett kalenderår, varav det ena den 31/12, skall förmögenhetstaxeringen anknytas till denna tidpunkt (RÅ 1960 ref. 14 och 1961: 1590).
Att en annan tidpunkt än kalenderårets utgång kan vara normerande vid förmögen— hetsberäkningen framgår även av äldre be- stämmelser i ämnet, nämligen 2 g 2 mom. och punkt 6 anvisningarna till 1910 års för- ordning om inkomst- och förmögenhets- skatt. I det betänkande som låg till grund för 1928 års lagstiftning beträffande förmö- genhetsskatten erinrades om att beskatt- ningsåret stundom kunde vara ett annat än kalenderåret (SOU 1925: 10 s. 29). Vid den- na tid uttogs förmögenhetsskatten på så sätt att en viss del av förmögenheten lades till den skattskyldiges taxerade inkomst. Reg- lerna Var dock desamma för de särskilda och fristående förmögenhetsskatter som ut- togs under 1930-talet. — Förevarande pro-
blem har diskuterats vid senare tillfällen. Här må nämnas att i en den 31 oktober 1961 till finansdepartementet inkommen skrift hemställde Sveriges köpmannaför- bund om ändring i bestämmelserna röran- de räkenskapsår m.m. I skriften påtalades de olägenheter som var förenade med skil- da redovisningsperioder för olika förvärvs- källor. Även förhållandena vid förmögen- hetsbeskattningen var enligt förbundet kom- plicerade, om annan värderingstidpunkt skulle användas än beskattningsårets ut- gång. Under remissbehandlingen av nämn- da framställning uttalades skilda önskemål om ändrade bestämmelser. Sålunda fram- hölls såväl de praktiska olägenheterna för de skattskyldiga av olika redovisningsperio- der som svårigheterna för det allmänna att kontrollera deklarationerna i dessa fall. I en promemoria som sedermera upprätta- des inom finansdepartementet vitsordades att den rådande ordningen hade vissa olä- genheter. Emellertid var det av olika skäl, icke minst praktiska, synnerligen svårt att tänka sig en ordning med en gemensam redovisningsperiod för samtliga förvärvs- källor. Beträffande tidpunkten för förmö- genhetsvärderingen syntes denna praktiska detaljfråga helt böra anförtros åt praxis. Förbundets framställning föranledde ingen vidare åtgärd.
6.1.2 Förslag Vi har funnit en viss översyn påkallad av bestämmelserna rörande beskattningsåret och därmed sammanhängande frågor. Den nuvarande principen att en årlig förmögen- hetstaxering alltid skall åsättas finner vi rik— tig; någon ändring på den punkten föreslås icke. En brist i systemet är dock den oklar- het, som föreligger beträffande värderings- - tidpunkten vid förmögenhetstaxeringen. Denna tidpunkt är som tidigare nämnts f. n. förlagd till beskattningsårets utgång. För det stora fleralet skattskyldiga är regeln klar: förhållandena den 31/12 blir avgö- rande. Det råder dock delade meningar om vad som gäller för skattskyldiga med bru- tet räkenskapsår. För denna kategori har vi
undersökt, om icke nuvarande olägenheter kan mildras.
För skattskyldiga i allmänhet är den nu— varande ordningen att redovisa förmögen- heten vid kalenderårets utgång uppenbarli- gen den enda tänkbara. I enlighet härmed föreslår vi att som huvudregel uttryckligen stadgas, att förmögenhet skall redovisas med hänsyn till förhållandena den 31 de- cember året före taxeringsåret. Denna hu- vudregel är avsedd att utan undantag gälla för alla skattskyldiga, som inte tillämpar brutet räkenskapsår för någon förvärvs- källa.
För skattskyldiga som tillämpar brutet räkenskapsår i någon förvärvskälla kan två olika lösningar tänkas. Den ena innebär, att värderingstidpunkten blir en annan än ka- lenderårets utgång men att man även för nu ifrågavarande skattskyldiga upprätthål- ler principen om en enda gemensam värde- ringstidpunkt. Den skattskyldige skulle då redovisa hela sin förmögenhet, således även den privata delen, per utgången av räken- skapsåret. Genom att hela förmögenheten skulle redovisas sådan den befunnits vid en tidpunkt, skulle man försvåra överföringar i skatteundandragande syfte mellan den skattskyldiges privatförmögenhet och den förmögenhet som investerats i rörelsen. Denna lösning lämpar sig emellertid mind— re väl, om en rörelseidkare har flera rörel- ser med sinsemellan olika räkenskapsår. Skulle man arbeta med en avgörande tid- punkt måste vederbörande göra åtminstone ytterligare ett bokslut jämte lagerinvente— ring osv. Samma situation uppkommer, om makar driver var sin rörelse med sinsemel- lan olika brutna räkenskapsår; fall kan även tänkas där hemmavarande omyndiga barn är rörelseidkare med andra räkenskapsår än föräldrarna. I sambeskattningsfallen tor- de det vara naturligt att tillämpa samma värderingstidpunkt för alla de familjemed- lemmar som skall sambeskattas. Läget kom- pliceras ytterligare, därest den skattskyldige är delägare i ett handelsbolag, som tilläm— par annat räkenskapsår än den skattskyl- dige. Än Vidare får beaktas vissa fall där en skattskyldig redovisar en förvärvskälla
med brutet räkenskapsår och en annan per kalenderår. Är den sistnämnda exempelvis ett kontantjordbruk, torde likaledes någon form av särskilt bokslut med inventering bli nödvändig, därest hela förmögenheten skulle få redovisas vid en annan tidpunkt än den 31/12.
För att tillfredsställande lösa de nu nämnda problemen skulle man nödgas in— föra särbestämmelser av ganska invecklad art. Till bilden hör även att olika skattskyl- diga med intressegemenskap kan ha sins- emellan skilda slutdagar. Reglerna får icke utformas så att skatteundandragande för- mögenhetsöverföringar skulle möjliggöras mellan olika skattskyldiga. Detaljregleringal skulle erfordras även av denna anledning.
Med hänsyn till dessa komplikationer har vi inte ansett oss kunna förorda systemet med gemensam stickdag. I stället föreslås, att olika stickdagar skall få användas. För- mögenhet som är nedlagd i förvärvskälla, där brutet räkenskapsår tillämpas, skall så- ledes vid förmögenhetsberäkningen få upp— tas till sitt värde bokslutsdagen, medan för- mögenheten i övrigt enligt huvudregeln re— dovisas efter förhållandena den sista decem- ber. Emellertid skulle en ovillkorlig rätt att på detta sätt splittra förmögenhetsredovis- ningen kunna missbrukas.
För att hindra detta skulle i lagtext kun- na anges olika fall där en justering av rö- relseförmögenheten skulle ske. Den skatte- pliktiga förmögenheten skulle därvid ökas med värdet av insättningar i förvärvskällan under tiden mellan räkenskapsårets och ka- lenderårets utgång. På motsvarande sätt skulle den skattskyldige få avräkna uttag ur förvärvskällan. Om ett sådant system skul- le vara konsekvent, borde hänsyn även tas till vinst eller förlust i förvärvskällan. Häri- genom skulle emellertid även systemet med olika stickdagar bli alltför invecklat.
Därför bör rätten att redovisa förmögen- het i förvärvskälla med brutet räkenskapsår per bokslutsdagen endast tillkomma sådana skattskyldiga som i huvudsak lämnar för- mögenheten i förvärvskällan oförändrad från bokslutsdagen till kalenderårets utgång. Denna rätt bör alltså inte få åtnjutas, om
företagsförmögenheten i annat än ringa mån ändrats före kalenderårets utgång genom insättning, uttag eller på annat därmed jäm- förligt sätt. Har sådan ändring skett skall hela förmögenheten beräknas enligt huvud- regeln per 31/12. Givetvis avses inte sed- vanliga uttag av medel för att bestrida lev- nadskostnader. Bortsett härifrån bör endast mindre uttag eller insättningar lämnas obe- aktade. Vad som skall förstås med mindre uttag eller insättningar får avgöras från fall till fall. Ändringar som uppgår till ca 10 procent av förmögenheten bör enligt vår mening leda till att huvudregeln tillämpas. Även mindre ändringar kan komma att få beaktas, om exempelvis skattskyldig år efter år gör vissa mindre insättningar i förvärvs- källan under den aktuella perioden. Den skattskyldige skall givetvis alltid ha rätt att redovisa hela sin förmögenhet enligt huvud- regeln. — Eftersom börspapper hos enskild rörelseidkare icke annat än undantagsvis kan utgöra rörelsetillgångar hos denne, fö— reslår vi av enkelhetsskäl att sådana börs- papper alltid uppskattas enligt den av oss föreslagna allmänna värderingsregeln i 4 & sjätte stycket Sf.
6.2. Förmögenhetsbeskattningen av liv- räntor m. m.
6.2.1. Inledning
De tillgångar som i det stora flertalet fall träffas av förmögenhetsskatt är sådana som skattskyldig innehar med äganderätt. Den skattskyldige äger då fritt förfoga över så- väl kapital som avkastning. Men situatio- nen kan även vara den att äganderätten till ett kapital och dess avkastning skilts åt. Vid förmögenhetsberäkningen skall för när- varande ägaren icke uppta kapitalet som tillgång. I stället kan avkastningstagaren komma att förmögenhetsbeskattas för vär- det av sin rätt, i vissa fall för hela kapita- let. Dessa frågor behandlas i avsnitt 6.3. En i viss mån likartad situation uppkom— mer, när någon tillerkänts en livränta eller annan periodiskt utgående förmån. I prin- cip skall mottagaren redovisa kapitalvärdet av dylika rättigheter som tillgång vid för-
mögenhetsberäkning. På motsvarande sätt är utgivaren berättigad till avdrag för skuld. I detta avsnitt behandlas de sistnämnda pe- riodiska förmånerna.
6.2.2 Gällande regler Det berättigade i att utta förmögenhetsskatt för livräntor och jämförliga periodiskt ut- gående förmåner har diskuterats i skilda sammanhang. De gällande beskattningsreg- lerna går i allt väsentligt tillbaka till 1910 års lagstiftning. I den proposition (nr 88/ 1910) som låg till grund för denna var bl. a. periodiska förmåner på grund av tidigare tjänsteförhållanden och vissa smärre livrän- tor undantagna från förmögenhetsbeskatt- ning. Beträffande livräntor i allmänhet fö- reslogs däremot ingen generell skattebefriel- se. Som skäl härför anfördes bl. a., att en livränta kunde bereda den skattskyldige un- gefärligen samma tryggade ställning som fonderad inkomst i jämförelse med inkomst av arbete, vartill kom att bakom livräntan i allt fall låg kapital. — I ett av de betän- kanden (SOU 1925 : 10), som låg till grund för 1928 års statliga inkomst- och förmö- genhetsskattelagstiftning, föreslogs, att så- som tillgång icke skulle upptagas kapitalvär- det av sådan inkomstgivande förmån eller rättighet, varav inkomsten var att hänföra till intäkt av endera av förvärvskällorna tjänst eller anställning eller tillfällig för- värvsverksamhet. Förslaget ledde i denna del ej till lagstiftning. — Förmögenhetsbe- skattningen av periodiskt utgående förrnå- ner har diskuterats även i samband med ändringar i reglerna rörande försäkringsgi- vares och försäkringstagares beskattning. Den senaste ändringen skedde genom 1950 års lagstiftning, då försäkringslivräntor ge- nerellt fritogs från förmögenhetsbeskattning. Vid förmögenhetsberäkningen skall en- ligt nu gällande regler såsom tillgång redovi- sas bl.a. rätt till ränta eller annan stadig- varande förmån, såvida rättigheten är för- handenvarande och bestämd att tillgodonju- tas för den berättigades livstid eller för tid, som icke kommer att utlöpa inom fem år efter beskattningsårets utgång (3 5 1 mom.
g) Sf).
De periodiska förmåner som kan kom- ma att förmögenhetsbeskattas är av sins- emellan varierande art. I första hand kan nämnas livräntor av olika slag. Det kan vara fråga om livräntor som utgår i anledning av familjerättsliga uppgörelser eller som har sin grund i skadegörande handlingar. En särskild grupp är de periodiska likvider som erläggs i anledning av överlåtelse av före- tag, fastigheter eller aktier. Frågan om det föreligger en periodiskt utgående förmån eller endast en på flera år uppdelad köpe- skilling har stor betydelse vid inkomstbe- skattningen. Denna fråga har dock mindre betydelse vid förmögenhetsbeskattningen. Värdet av den utestående fordringen skall nämligen under alla förhållanden redovisas såsom skattepliktig tillgång. Som andra ex- empel på affärsbetonade periodiska förmå- ner kan nämnas rätt till royalty, som utgör skattepliktig tillgång (RÅ 1940: 784, 1950: 1213; jfr å andra sidan RÅ 1957: 1371 där värdet av royalty ej förmögenhetsbeskatta- des enär den var beroende av mottagarens arbetsprestationer). Livräntor och andra pe- riodiska förmåner kan ha renodlat benefik grund; ett exempel är de vanliga testamen- tariska livräntorna.
Alla periodiskt utgående förmåner skall emellertid icke förmögenhetsbeskattas. Vis- sa fall är uttryckligen undantagna. Dess- utom krävs för skatteplikt att vissa rekvisit är uppfyllda.
En första förutsättning är att en verklig rätt till förmånen i fråga föreligger, dvs. att utbetalaren är juridiskt förpliktad att full- göra utbetalningarna. Det räcker således icke med att periodiska utbetalningar fak- tiskt sker (RÅ 1932: 718), utan en bindan- de utfästelse måste föreligga (se exempel— vis RÅ 1947 ref. 44). Ett periodiskt under- stöd kan vara att upptaga såsom tillgång vid förmögenhetsberäkningen, men endast om mottagaren tillerkänts en verklig juridisk rätt att erhålla understöd. De vanliga perio- diska understöden faller därför ofta utan— för det skattepliktiga området.
Vidare fordras att förmånen är stadigva- rande. Detta innebär, att förmånen i fråga skall kunna påräknas utgå årligen med nå—
Det krävs ytterligare, att rättigheten skall vara förhandenvarande. Har någon tiller- känts en livränta, som skall börja utgå först framdeles, kan det kapitaliserade vär- det ej beskattas förrän livräntan faktiskt börjat utgå. Dessförinnan medges inte hel- ler skuldavdrag. Pensionsutfästelserna intar dock en särställning; i RÅ 1960 ref. 13 medgavs avdrag för värdet av pensioner som ej börjat utgå. Det nu nämnda rekvi- sitet bör jämföras med punkt 3 av anvis- ningarna till 3 och 4 %% Sf, varav framgår att suspensivt villkorade rättigheter aldrig skall redovisas som tillgångar. Avdrag får ej heller ske för suspensivt villkorade skul- der.
Slutligen är ett tidsrekvisit uppställt. Rät- tigheten skall utgå för den berättigades livs- tid eller för tid, som icke kommer att utlöpa inom fem år från beskattningsårets utgång. Av punkt 4 anvisningarna till 3 och 4 åå Sf framgår att femårskravet anses uppfyllt, även om viss tid ej avtalats men anledning saknas till antagande att rättigheten kom- mer att upphöra tidigare än efter det femte årets utgång. Har en rättighet bestämts att utgå under fyra år, blir ingen förmögen- hetsbeskattning aktuell, och detsamma gäl- ler om en ursprunglig tid om exempelvis tio år avtalats men det vid beskattnings- årets utgång återstår mindre än fem år därav.
Beträffande de periodiska understöd som utgår i anledning av skilsmässa må fram- hållas, att avdragsrätt resp. skatteplikt en- dast föreligger, om det periodiska under- stödet skall utgå även efter utgivarens död (RÅ 1942 ref. 28, 1960: 1568). I regel ford- ras att det skall utgå också efter mottaga- rens omgifte. Emellertid har s.k. omgifts- klausul icke hindrat att förmögenhetsbeskatt- ning sker hos den som med sådan begräns- ning uppbär testamentarisk livränta (RÅ 1967: 885); dock får värdet här upptas till 10 gånger årsbeloppet i stället för det värde som framräknas med ledning av kapitali- seringstabellerna. På motsvarande sätt hind- rar icke en omgiftesklausul, att vederböran- de vid tillämpningen av 7 & Sf anses lik-
I anslutning till de nu genomgångna rättsfallen skall ånyo erinras om att skatte- plikt resp. avdragsrätt icke föreligger för suspensivt villkorade rättigheter eller skul- der. Däremot kan en resolutivt villkorad förmån komma att förmögenhetsbeskattas om övriga förutsättningar är uppfyllda; i sådant fall medges även skuldavdrag (RÅ 1965: 863).
Ett betydande antal periodiskt utgående förmåner _ i praktiken de flesta — är ge— nom uttryckliga stadganden undantagna från skatteplikt. I dessa fall utesluter skat— tefriheten icke avdragsrätt för utgivaren. Ofta är dock frågan om avdragsrätten utan betydelse eftersom förmånerna utgår från subjekt som ej har att erlägga förmögen- hetsskatt. Såsom tidigare påpekats är för- säkringslivräntorna fritagna från förmögen- hetsbeskattning. Detsamma gäller livräntor, som enligt vad i lag eller särskild författ- ning är stadgat utgår vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller under militärtjänst- göring. Vidare är s.k. undantagsförmåner fritagna. För skattefrihet 'i dessa fall ford- ras att det verkligen är fråga om undan- tagsförmåner och ej endast ett sätt att er- lägga köpeskillingen. I praxis ställs höga krav för att undantagsförmåner skall anses föreligga (RÅ 1938 ref. 54, 1965: 1216; jfr även 1968: 1143 som gällde inkomsttaxe- ring).
Från beskattning har även undantagits rätt till pension eller annan förmån som ut- går på grund av förutvarande tjänsteförhål- lande. Dessa rättigheter har varit undantag- na alltsedan 1910 års lagstiftning. Som skäl har bl. a. anförts att förmånen ytterst grun- dade sig på den skattskyldiges eget arbete, om ock under förfluten tid. Skattefriheten avser även de fall där förmånen tillförsäk- rats mottagaren genom testamente (RÅ 1936: 108—109). Likaså undantages gene- rellt alla periodiska förmåner, om de är av- sedda att tillgodonjutas för den berättiga- des livstid samt värdet av vad han årligen får åtnjuta i sådant hänseende understiger 1 000 kr. Beloppet 1 000 kr. har ej ändrats sedan 1910.
Värderingen av periodiskt utgående be- lopp regleras i 4 g Sf och till denna para- graf hörande särskilda kapitaliseringstabel- ler, vilka tillämpas även vid arvs— och gåvo- beskattningen.
6.2.3 Förslag Förmögenhetsbeskattningen av livräntor och andra periodiskt utgående förmåner erbju- der åtskilliga problem. Den tidigare redo- görelsen visar att systemet är ganska rikt differentierat. Huvudprincipen är, att kapi- talvärdet av en livränta skall beskattas hos mottagaren, medan utgivaren får göra mot- svarande avdrag i sin deklaration. Från den- na huvudprincip har gjorts undantag, som innebär att stora grupper av livräntor —- i praktiken de allra flesta — fritagits från skatteplikt utan att man för den skull in- skränkt avdragsrätten för utgivaren; denna rätt har dock i dessa fall vanligen icke prak- tisk betydelse. Krav på ytterligare undantag har rests. Det har vidare framgått, att man i praxis ställt ganska höga krav på att bin- dande förpliktelse att utge livränta skall fin- nas för att skatteplikt resp. avdragsrätt skall anses vara för handen. Viss osäkerhet om den närmare innebörden av dessa krav före- ligger emellertid. Tillsammantagna ger hithörande regler en bild av ett system som är invecklat och svårt att överblicka och som inte alltid ger materiellt tillfredsställande resultat. De framstår också delvis som föråldrade; det- ta gäller bl. a. de till Sf fogade kapitalise- ringstabellerna. Vi har mot denna bakgrund undersökt möjligheterna att åstadkomma förbättringar i det gällande systemet. Huvudproblemet har härvid varit att söka uppnå bättre över- ensstämmelse i behandlingen av olika med varandra jämförliga livräntor. För närva- rande förmögenhetsbeskattas icke mottaga- ren av en livränta i anledning av person- skada som utgår på grund av försäkring. Så är däremot fallet med motsvarande privata livräntor. Skatt kan vidare utkrävas för för- mögenhetsvärdet av vissa livräntor, som ut- går till exempelvis folkpensionärer. Vid in- komstbeskattningen av sådana livräntor kan
avdrag för nedsatt skatteförmåga medges. Någon motsvarighet härtill finns icke vid förmögenhetsbeskattningen. Det kan vidare ifrågasättas om icke en ändrad bedömning av underhållsbidragen vid skilsmässor är försvarlig. Skälen för att beskatta ett så- dant underhållsbidrag som förmögenhet sy- nes nämligen inte mycket starkare än när det är fråga om en pension.
Vi har emellertid funnit uteslutet att gå vidare på den förut inslagna vägen och med- ge ytterligare särskilda undantag från en el- jest principiellt gällande skatteplikt. Redan nu är flertalet livräntor frikallade från för- mögenhetsskatt. Ur fiskalisk synpunkt spe- lar förmögenhetsskatten på livräntor en obe- tydlig roll. Den kan emellertid i enskilda fall drabba mottagaren ganska hårt. Vi har från dessa utgångspunkter ställt frågan, om livräntor över huvud taget bör förmögen- hetsbeskattas i framtiden. Ett av de ur- sprungliga skälen för att beskatta dessa rät- tigheters kapitalvärde var den fonderade inkomstens större skatteförmåga. Den för- mögenhetsbeskattning som infördes genom 1910 års lagstiftning byggde i stor utsträck- ning på uppfattningen att inkomst av kapi- tal var säkrare än arbetsinkomst och således motiverade en extra beskattning. Den som var tillförsäkrad en livränta ansågs sålunda vara i bättre läge än den som enbart hade arbetsinkomst — sistnämnda inkomst var såtillvida osäkrare att anställningen kunde upphöra.
Detta skäl väger enligt vår mening nu- mera ganska lätt. Såsom vi utvecklat i vårt första betänkande uppbäres förmögenhets- beskattningen väsentligen av andra motiv. Man kan inte heller bortse från att en för- mögenhetsbeskattning av livräntor och and— ra periodiska förmåner delvis framstår som konstlad. Mot kapitalvärdet av en livränta behöver nämligen inte stå något däremot svarande kapital. Har exempelvis en make efter skilsmässa tillerkänts en livränta med ett betydande kapitalvärde, skall denna till- gång förmögenhetsbeskattas, även om den underhållsskyldige maken saknar tillgångar som svarar mot detta värde. Man kan på detta sätt få fram förmögenhetsskatteplik-
Föreställningen att bakom en livränta lig- ger ett kapital är emellertid ett skäl, som brukat anföras för en beskattning av kapi- talvärdet av livräntor. Särskilt om en per- son använt en del av sin förmögenhet för att förvärva en livränta kunde det förefalla naturligt att även livräntans kapitalvärde beskattades. Denna tanke saknar dock nu- mera aktualitet, eftersom livräntor som ut- går på grund av försäkring icke skall för- mögenhetsbeskattas.
Vi har därför kommit till den slutsatsen att förmögenhetsbeskattningen av perio- diskt utgående förmåner bör upphävas. I princip skulle ett upphävande av skatteplik- ten kräva att även avdragsrätten för utgiva- ren slopas. En annan bedömning skulle ju innebära att rättighetens ekonomiska värde var lägre för mottagaren än för utgivaren. Så är givetvis icke fallet. Men att generellt slopa avdragsrätten skulle i många fall be- tyda en onödig skärpning av beskattningen. Kapitalvårdet av t.ex. en pension är f.n. en icke skattepliktig tillgång för pensionä- ren; det oaktat är utgivaren berättigad till avdrag för kapitalvärdet. Att för dessa fall upphäva avdragsrätten skulle få vittgående och svåröverskådliga konsekvenser.
Avdragsrätten för pensionsförpliktelser bör därför enligt vår mening i huvudsak bestå. I det enskilda fallet kan det emeller- tid stundom vara svårt att skilja mellan pen- sion och livränta. För att undvika onödiga tvister på denna punkt föreslår vi som hu- vudprincip en anknytning till den s.k. tryg- gandelagens regler. Avdrag vid förmögen- hetsberäkningen skall medges för sådana pensioner som faller under nämnda lag. Den närmare utformningen av avdragsrätten har skett med beaktande av den inkomstskatte- rättsliga behandlingen av dylika förpliktel- ser. Härutöver må avdrag endast få ske för värdet av pension som enligt utfästelse ut- går i rörelse eller jordbruk. Eftersom de utgående beloppen framdeles är avdragsgil- la vid utgivarens inkomsttaxering, bör en- dast halva kapitalvärdet få avräknas som skuld.
Vårt förslag innebär således att den nu-
varande förmögenhetsbeskattningen av pe- riodiskt utgående förmåner såsom livräntor m.m. avskaffas. På motsvarande sätt slo- pas avdragsrätten för utgivaren i fråga om andra livräntor än pensioner som omfattas av tryggandelagen eller enligt utfästelse ut— går i rörelse eller jordbruk.
Vissa gränsdragningsproblem kan tänkas uppkomma. Om någon tillerkänts rätt att njuta avkastningen av eller nyttja viss egen- dom, skall sådan rätt alltjämt kunna träffas av förmögenhetsskatt. De periodiska utbe- talningar som berörs av vårt förslag är nämligen sådana som i allmänhet erläggs direkt från en person till en annan. Om härvid viss egendom ställts som säkerhet, hindrar detta å andra sidan inte att de av oss föreslagna livräntereglerna tillämpas. Ett annat gränsdragningsproblem gäller pe— riodiska utbetalningar i samband med över- låtelse av företag, fastighet eller aktier. Här- vid bör enligt vår åsikt den bedömning som skett vid inkomsttaxeringen också slå ige- nom vid förmögenhetsbeskattningen. Har man sålunda vid inkomstbeskattningen hän— fört beloppen till sådana periodiska utbetal- ningar som avses i 46 & KL, bör värdet icke förmögenhetsbeskattas; inte heller bör med- ges avdrag för skuld. I annat fall blir det fråga om en fortlöpande kapitalavbetalning, och då skall självfallet förmögenhetsbeskatt- ning ske.
Våra förslag beträffande de periodiskt ut- gående förmånerna torde inte få särskilt stor praktisk betydelse, eftersom det är ovanligt att dylika rättigheter förmögenhetsbeskat- tas. Det kan nämnas, att år 1966 dylika till— gångar redovisades av 3 334 personer, dvs. 0,1 procent av samtliga skattskyldiga hade sådan tillgång. Ur statsfinansiell synpunkt saknar våra förslag allt intresse. Det rör sig också om mycket blygsamma tillgångar i jämförelse med andra (tab. 27—28 i SOU 1969: 54). Men även om frågan är av un- derordnad betydelse för det allmänna, har den självklart intresse för de enskilda skatt- skyldiga. De periodiskt utgående förmåner som för närvarande är skattepliktiga re- spektive avdragsgilla vid förmögenhetsbe— räkningen kan stundom avse individuellt be-
tydande belopp. Icke sällan har hithöran- de förmåner sitt upphov i mer eller mindre affärsbetonade sammanhang. På grund här- av har vi funnit övergångsbestämmelser på— kallade. Nuvarande bestämmelser bör så- lunda även i fortsättningen gälla sådana för- måner som avtalats eller börjat utgå innan de nya reglerna träder i kraft. Värdet av pri- vata livräntor, som utgår i följd av person- skada, bör dock utan undantag vara fria från skatteplikt. Avdragsrätten för sådana äldre livräntor bör det oaktat bibehållas.
6.2.4 Kapitaliseringstabellerna Kapitaliseringstabellerna är gemensamma för förmögenhets-, arvs- och gåvobeskatt- ningen. En översyn av dessa tabeller har förutsatts i våra direktiv.
För närvarande finns fyra olika tabeller. Tabell I utvisar kapitalvärdet av en efter förloppet av visst antal år till betalning för- fallen fordran eller skuld, varå ränta ej skall beräknas före förfallodagen. Tabell II utvi— sar kapitalvärdet av en under visst antal år utgående ränta (avkomst eller annan för- mån). Slutligen utvisar tabellerna III och IV kapitalvärdet av en livränta eller annan för- män som utgår under en mans, resp. kvin- nas livstid. Tabellerna är uppgjorda efter en räntesats på 5 procent. Tabellerna III och IV bygger på dödlighetstabellerna för åren 1901—1910. Hänsyn tas även till den eller de tidpunkter under året som belopp utfaller.
Under årens lopp har vissa ändringar i tabellerna diskuterats. På uppdrag av che- fen för finansdepartementet avgav försäk- ringsinspektionen den 9 april 1945 utlåtande rörande omarbetning av tabellerna i syfte att anpassa dessa efter de förändringar, vil- ka efter deras upprättande inträtt i fråga om dödlighet och ränteläge. Problemet berör- des även av 1945 års statsskatteberedning, som dock ej framlade något förslag, efter- som frågan övervägdes av 1944 års allmän- na skattekommitté. I sitt betänkande (SOU 1948: 22) framlade sistnämnda kommitté förslag till nya tabeller. Eftersom frågan om kapitalisering hade betydelse även i andra sammanhang, upptogs den inte i den propo—
sition som framlades med anledning av sist- nämnda betänkande. Tabellerna gäller så- lunda alltjämt i sitt ursprungliga skick.
Åtskillig kritik kan riktas mot de gällan- de tabellerna. För det första avspeglar de icke den aktuella dödligheten. För det and- ra präglas tabellerna enligt vår mening av en alltför långt driven strävan efter rättvisa i detalj. I direktiven framhålles önskvärdhe- ten av att anpassa tabellerna till de kapital- värdeberäkningar som tillämpas i försäk— ringssammanhang.
Till grund för tabellerna ligger en ränte- sats på 5 procent. Detta är i nuvarande all- männa ränteläge till nackdel för vissa skatt— skyldiga. Skäl skulle således kunna an- föras för en höjning av procentsatsen. Å andra sidan skall tabellerna tillämpas under längre tid, och det allmänna ränteläget kan komma att ändras. Full rättvisa kan icke uppnås, med mindre man skulle vara be- redd att tillämpa en rörlig procentsats; en sådan ordning är dock opraktisk. Om ta- bellerna, såsom vi nu föreslår, göres enklare och mindre detaljerade, förlorar frågan om procentsatsens höjd något i betydelse. Vi har därför funnit det försvarligt att behålla den nuvarande procentsatsen såsom ett för olika konjunkturer ungefärligen godtagbart me- deltal.
Det är enligt vår mening önskvärt att reg- lerna förenklas. Det är emellertid också be- tydelsefullt, att bestämda principer följes. Tabellerna kan därigenom tjäna till vägled- ning även i fall då exakta värden icke fram— räknats.
När det gäller kapitalvärdet av livräntor bör man, liksom hittills, räkna med upp- nådd ålder i hela år. I enkelhetens intresse bör kapitaliseringsfaktorn vid beräkningen av värdet av livsvarig livränta avrundas till helt tal och en enda dödlighetstabell använ- das. Därvid bör begagnas den av de svenska livförsäkringsbolagen nu tillämpade dödlig- hetstabellen M64 (för män); denna tabell bygger på en prognos beträffande dödlig— hetsutvecklingen, som har visat sig stämma väl med erfarenheterna. Skillnaden i död- lighetsutveckling mellan män och kvinnor har visat sig vara ganska ringa, betydligt
mindre än de skillnader som kan hänföras till civilstånd och bosättning. Beräkningar— na göres lämpligen för ”kontinuerlig” utbe— talning. Någon korrektion med hänsyn till utbetalningssättet bör inte längre ske.
För livräntor föreslår vi alltså en gemen- sam tabell III för män och kvinnor. Tabel- lerna I och II bör samtidigt förenklas och i tillämpliga delar bygga på samma teknik som livräntetabellen. Tabell II är delvis samordnad med tabell I, nämligen om en ränta skall utgå för kortare tid än fem år; i denna del får tabell I användas. Som ex- empel kan tas en årlig ränta på 10 000 kr. under fyra år; värdet blir 33 000 kr. (=90 procent av 10 000 ökat med tre gånger 80 procent av 10 000). En särskild metod före- slås skola anvisas för beräkning av kapital- värdet av sådana räntor som skall börja utgå först framdeles. Även för dessa fall är tabellerna I och II samordnade. Skall exem- pelvis en årlig ränta på 10 000 kr. utgå un- der sju år med början om fem år, blir vär- det enligt tabell II lika med 60 000 kr. Vär- det jämkas med hänsyn till uppskovet en- ligt tabell I till 70 procent därav.
6.3. Avkastningstagares förmögenhels- beskattning
6.3.1. Inledning
Den som enligt civilrättens regler äger en förmögenhet är också regelmässigt skyldig att erlägga förmögenhetsskatt för densam- ma. Men om avkastningen av förmögenhe- ten tillkommer annan än ägaren, skall för- mögenheten för närvarande icke upptas så- som tillgång vid ägarens förmögenhetstaxe- ring. Ägaren skattar ej ens för egendomens värde efter avdrag för avkastningsrättens kapitalvärde. I stället får avkastningstaga- ren redovisa värdet av sin rätt såsom till- gång vid förmögenhetsberäkningen. En för- utsättning härför är dock att rättigheten är förhandenvarande och att den skall utgå under viss angiven tid. Eftersom kapitalvär- det av avkastningsrätten är lägre än egen- domens värde, blir en del av detta värde icke förmögenhetsbeskattad. Emellertid har
lagstiftaren funnit att vissa avkastningstaga- re vid förmögenhetsbeskattningen skall lik- ställas med ägare och således erlägga för- mögenhetsskatt för egendomens fulla värde. Bestämmelserna härom återfinns i 7 & Sf. Vi har tidigare i detta kapitel behandlat förmögenhetsbeskattningen av periodiskt utgående förmåner. Våra förslag i den de- len innebär att den nuvarande förmögen- hetsbeskattningen av livräntor och andra periodiska förmåner som utgår från en per- son till en annan skall upphöra. När det däremot gäller fall där någon tillerkänts en rätt att nyttja eller njuta avkastningen av egendom, måste andra regler gälla med närmare anknytning till nuvarande bestäm- melser. Liksom hittills bör i vissa fall full förmögenhetsskatt uttagas av ägaren eller avkastningstagaren; i andra fall bör endast avkastningsrätten beskattas. Huvudproble- met blir att finna en bättre gränsdragning mellan de olika fallen än för närvarande.
6.3.2 Gällande regler I 7 & Sf har angivits de fall där avkastnings- tagare vid förmögenhetsbeskattningen skall anses likställda med ägare. Man kan indela fallen i två huvudgrupper. En grupp — 7 & a) och b) — utgörs av rättigheter som kan sägas likställda med äganderätt: den som innehar egendom med fideikommissrätt, fastighet med stadgad åborätt, s. k. ofri tomt i stad m. fl. De nu nämnda bestämmelserna är enkla och har såvitt gäller tillämpningen av 7 & endast undantagsvis givit upphov till några praktiska problem. De återstående fallen — 7 & c)—f) —— är däremot sådana där lagreglerna i större eller mindre ut- sträckning utformats med tanke på skatte— flyktsbetonade uppdelningar mellan olika skattskyldiga. Ett icke ringa antal rättsfall har också gällt tillämpning av dessa regler. Redan i 1910 års förordning om statlig in- komst- och förmögenhetsskatt fanns vissa bestämmelser i ämnet. Med ägare likställ- des då efterlevande make, som på grund av inbördes testamente besatt förmögenhet. Detsamma gällde den, som på grund av testamente eller annorledes för sin livstid
var berättigad åtnjuta avkastningen av för- mögenhet, vartill äganderätten tillagts hans bröstarvinge eller bröstarvinges avkomling. Beträffande efterlevande make sammanföll skattskyldigheten till förmögenhetsskatt med bevillningsplikten för fastighet. Även i öv- rigt anknöt bevillningstaxeringen, i de fall ovisshet rådde om vem som var ägare, till den som besatt egendomen. I det andra fal- let torde ett av skälen för beskattningen ha legat i avkastningsrättens varaktighetstid — den berättigades livstid. 1910 års regler upp- togs med en något jämkad formulering i 1928 års KF. Däremot skedde betydande ändringar genom 1934 års lagstiftning. Till de tidigare likställighetsfallen lades två yt- terligare fall, som var direkt avsedda som spärrar mot skatteflykt. Det ena fallet av- såg familjestiftelser, under det att det andra gavs formen av en mer allmänt hållen skat- teflyktsspärr. Den nu diskuterade andra gruppen innehåller följande fyra likställig- hetsfall.
Med ägare likställes först efterlevande make, som under sin livstid äger åtnjuta avkastningen av förmögenhet, tillhörande den först avlidne makens kvarlåtenskap (7 & c) Sf). Härmed avses icke sådana fall där efterlevande make innehar egendom med s.k. fri förfoganderätt, eftersom dylik rätt i skattesammanhang betraktas som van- lig äganderätt. Avkastningsrätten behöver icke omfatta all den först avlidnes kvarlå- tenskap för att den efterlevande skall lik- ställas med ägare vid förmögenhetsbeskatt- ningen (RÅ 1940: 716). Enligt lagtexten skall den efterlevande ha tillerkänts avkast- ningsrätten för sin livstid. Så anses vara fallet även om rätten upphör vid omgifte (RÅ 1952 ref. 16). Det krävs vidare att för- mögenheten tillhört den först avlidnes kvar— låtenskap. Vid gåvor kan således icke den- na punkt tillämpas, däremot i vissa fall d) eller f).
Enligt punkt d) likställes med ägare den som under sin livstid äger åtnjuta avkast— ningen av förmögenhet, vartill äganderät- ten tillagts någon hans avkomling, adop- tivbarn eller adoptivbarns avkomling.
Genom denna bestämmelse läggs hinder
i vägen för att uppnå skattelindring genom att överlåta äganderätten till egendom till barnen men själv under livstiden behålla rätten till avkastningen. Bestämmelsen avser såväl de fall där äganderätten och avkast— ningsrätten skilts genom en rättshandling i livstiden, exempelvis genom en gåva, som de fall då uppdelningen är en följd av ett testamentariskt förordnande. Regeln är gi- vetvis tillämplig även vid gåva till barnbarn med föreskrift att deras föräldrar skall upp- bära avkastningen av det bortgivna under sin livstid. Det fordras dock att äganderät- ten tillagts avkomlingar. I praxis har man ansett lagrummet tillämpligt även om av— komlingarnas rätt övergått till andra per- soner (RÅ 1943 ref. 24). I ett fall (RÅ 1959: 2062) har avdrag för skuld till barn vägrats med stöd av denna likställighetsre- gel.
Är de objektiva förutsättningarna enligt förevarande bestämmelse icke uppfyllda —- begränsad tid är exempelvis bestämd för av- kastningsrättens åtnjutande — kan veder- börande ändock komma att likställas med ägare enligt den allmänna regeln under f).
De ovan diskuterade likställighetsregler— na hade redan före år 1934 vissa motsva— righeter. De följande båda likställighetsfal- len tillkom däremot genom lagstiftning nämnda år.
Med tanke på möjligheterna att genom skilda former av stiftelser överföra egen- dom till kommande generationer och på att stiftelseformen många gånger framstod en- dast som en särskild form för fysiska perso- ners egendomsförvaltning, upptogs 1934 en särskild likställighetsregel för dylika fall. Med ägare likställes således den som i en- lighet med stiftelses ändamål att tillgodose viss familjs eller vissa familjers ekonomiska intressen under sin livstid äger åtnjuta av- kastningen av förmögenhet, vartill ägande- rätten tillkommer stiftelsen (7 & e) Sf). Be- stämmelsen avser egendom, vars avkastning tillfaller ”viss familj eller vissa familjer”. Full motsvarighet föreligger sålunda ej till uttryckssättet i 10 ä 1 mom. inkomstskatte- förordningen, där fråga är om stiftelser, som har att tillgodose även bestämda per-
soners ekonomiska intressen. Denna skill- nad har gjorts med tanke exempelvis på det fall, att från stiftelsen utgår avkastning till en stiftarens förutvarande tjänare, i vilket fall det ansetts obilligt att i fråga om skatt- skyldighet för förmögenhet likställa motta- garen av avkastningen med ägare. Utgår stiftelses avkastning icke till medlemmar av viss familj eller vissa familjer utan i enlig- het med stiftelses ändamål till ”bestämda personer”, kan punkten f) bli tillämplig.
Förevarande likställighetsregel gäller bara om den inkomst som mottagaren uppbär från stiftelsen är att anse som avkastning av stiftelsens förmögenhet. Är det i stället fråga om en fixerad livränta skall kapital- värdet av livräntan, även om den helt mot- svarar avkastningen, upptagas som en skat- tepliktig tillgång hos mottagaren. Stiftelsen får vid sin förmögenhetsberäkning avdrag med motsvarande belopp. Stundom kan gränsen mellan rätt till avkastning och en fixerad livränta vara svår att dra (RÅ 1958: 142).
Skall flera personer uppbära avkastning- en, får en proportionering av stiftelseförmö- genheten ske i förhållande till vad veder- börande uppburit (RÅ 1939 ref. 3). Lik- ställighetsregeln kan tillämpas även om den berättigade under ett är icke uppburit någon avkastning, exempelvis på grund av att rät- ten övergått till honom efter det att före— gående innehavare lyft avkastningen (RÅ 1968: 516).
För att ifrågavarande likställighetsregel skall bli aktuell krävs givetvis att en stif- telse verkligen bildats. Så anses ej vara fal- let om stiftaren har förbehållit sig rätt att upplösa stiftelsen (RÅ 1956: 1409, 1959: 1742, 1964: 1656). Stadgarna måste alltså ha fått en sådan utformning att stiftaren icke utan vidare kan återkalla stiftelseför- ordnandet. Har en verklig stiftelse bildats, antingen genom överförande av kontanta medel, värdepapper osv. eller genom en revers, kan stiftelsen bli ett självständigt subjekt i skattehänseende. Skall avkastning- en läggas till kapitalet beskattas stiftelsen. Uppbärs däremot avkastningen av någon genom stiftelseurkunden utpekad motta—
gare eller disponeras den eljest för dennes räkning, kan mottagaren jämlikt punkten e) bli beskattad för stiftelseförmögenheten. Är mottagaren underårigt hemmavarande barn, kan förmögenheten beskattas gemensamt med mottagarens föräldrars enligt 8 5 eller 12 ä 1 mom. Sf. Skall avkastningen utgå för mottagarens livstid, tillämpas punkt e); i andra fall kan punkt f) tillämpas.
Enligt den särskilda begränsningsregeln i 7 & andra stycket får förmögenheten för mottagaren aldrig beräknas högre än tjugo- fem gånger det belopp, som avkastningen av förmögenheten utgjort under nästföre- gående beskattningsår. Härmed förstås det beskattningsår som närmast föregått taxe- ringsåret (RÅ 1970 ref. 2).
Samtliga ovan genomgångna rekvisit har varit uppbyggda på objektivt bestämda för- hållanden. Det sista likställighetsfallet, punkt f), har däremot givits en utformning som lämnar utrymme för skälighetsbedöm- ningar. Det stadgas nämligen att med äga- re likställes den som eljest äger åtnjuta av— kastningen av förmögenhet, vartill ägande- rätten tillkommer annan, därest sådant för— hållande föreligger, att han finnes i avseen- de, varom nu är fråga, skäligen böra betrak- tas såsom förmögenhetens ägare. I en an- visning till 7 & uttalas att sådant förhållan- de kan tänkas föreligga, då det är sannolikt att förmögenheten eller dess" värde och rät- ten till avkastningen därav kommer att i framtiden åter förenas hos den som har rätt till avkastningen eller denne närstående person. Att äganderätten skilts från rätten till avkastningen, kan i dylikt fall vara att betrakta mera som en, exempelvis för att vinna lättnad i beskattningen, tillämpad yttre form än som en anordning åsyftande att åstadkomma en verklig överflyttning av de förmåner innehavet av förmögenheten kan anses medföra.
Beträffande den närmare innebörden av ifrågavarande bestämmelse har olika me- ningar yppats, och regeln har givit upphov till ett stort antal rättstvister.
I de föregående fallen har krävts att av- kastningsrätten skolat vara livsvarig. Något sådant krav uppställes icke enligt punkten
f). Är tiden för rättighetens åtnjutande emellertid mycket kort, kan punkt f) icke utan vidare tillämpas. I ett fall hade en son vid moderns död 1943 förvärvat äganderätt till visst kapital, under det att fadern skulle äga uppbära avkastningen till dess sonen blev myndig år 1949; punkt f) ansågs här ej tillämplig (RÅ 1951 ref. 51).
Den splittring av avkastningsrätt och äganderätt, som skall finnas, är icke när- mare fixerad. En fråga är om stadgandet enbart skall gälla fysiska personer eller om det kan tillämpas även där äganderätten tillagts en juridisk person. I ett fall hade så- lunda en person såsom gåva överlämnat vissa tillgångar till ett aktiebolag, som hu- vudsakligen ägdes av givarens barn och barnbarn, och förbehållit sig livstids avkast- ningsrätt. Givaren ansågs jämlikt punkt f) likställd med ägare (RÅ 1939: 124). Enligt föreskrifterna vid gåva skulle, sedan giva- ren avlidit, avkastningen tillfalla givarens son och dennes hustru så länge de levde. Makarna saknade barn, och fråga uppkom huruvida sonen kunde anses likställd med ägare. I målet upplystes att de skänkta till— gångarna deponerats i bank. Aktierna i bo- laget ägdes till 1/3 av sonen samt till 2/3 av dennes brorsbarn och en svägerska till honom. Bolaget var ett förvaltningsbolag. Aktierna kunde fritt överlåtas. Sonen an- sågs ej böra likställas med ägare till ifråga- varande egendom (RÅ 1949 ref. 35).
Samma utgång som i nyssnämnda RÅ 1939: 124 blev det i RÅ 1947: 561, där en person gett bort tillgångar till en av honom bildad stiftelse med ändamål att för kom- mande släkten i naturvårdande syfte beva- ra ett stycke mellansvensk kulturbygd, men med förbehållen livstidsrätt till avkastning- en. Motsatt utgång kan dock noteras i ett likartat fall där egendomen givits till en av annan person bildad stiftelse (RÅ 1958 ref. 36).
En givare kan förbehålla sig avkastning- en på olika sätt. I några fall har man för- sökt dölja en förbehållen rätt exempelvis i form av periodiska understöd som givaren erhållit från underåriga ägares föräldrar. Dylika arrangemang har icke hindrat att gi-
varen ansetts såsom likställd med ägare till den bortgivna egendomen (RÅ 1954:1951 —1952, 1955: 1453).
Om vissa förmögenhetstillgångar avskilts under särskild förvaltning allenast för att utgöra säkerhet för en livräntas riktiga ut- görande och livräntetagaren saknar såväl möjlighet att delta i förvaltningen av till- gångarna som intresse av vem som är eller skall bli tillgångarnas verklige ägare torde punkt f) icke vara tillämplig utan vidare (RÅ 1954 ref. 10).
Likaså brukar f) inte tillämpas där något godtagbart skäl för uppdelningen mellan äganderätt och avkastning kan påvisas. Som exempel kan nämnas att testamentarisk fö- reskrift beror på en önskan att hindra att kapital överföres till annat land (RÅ 1950: 768). Fall kan också tänkas där ett motsats- förhållande varit rådande mellan olika in- tressenter och givaren velat hindra att kapi— talet skolat övergå till vissa personer (RÅ 1952: 510).
En omständighet som tillmäts betydelse är om ägaren av förmögenheten är arvs- berättigad efter avkastningstagaren. I ett fall (RÅ 1960:416) hade äganderätten enligt testamente tillagts avkastningstagarens sys- kon. Avkastningstagaren beskattades jäm- likt 7 5 f) Sf. Samma utgång kan noteras i RÅ 1943: 576 där äganderätten tillagts av- kastningstagarens systers arvingar. I ett an- nat fall åtnjöt en person tillsammans med en hel- och en halvbroder avkastningen av en av hennes fader genom testamente bil- dad fond, vilken efter avkastningstagarnas död skulle skiftas mellan avkastningstagar- nas då levande bröstarvingar. Vederbörande beskattades som ägare till 1/3 av fonden trots att hon, som var född 1879, saknade bröstarvingar och fonden således efter hen- nes död skulle komma att tillfalla hennes bröders barn (RÅ 1956: 470—472). I detta fall torde vederbörande ha friats från skatt- skyldighet, därest det varit utrett att sär— skilda omständigheter motiverat fondbild— ningen, såsom ovillighet att riskera övergång av förmögenheten till ingift persons släkt eller ogillande av mottagarens personliga förhållanden.
I ett annat fall åtnjöt en person W, född 1889, enligt testamente av sin morbroder, avkastningen av ett visst kapital som — om W avled utan att efterlämna bröstarvingar — skulle med full äganderätt tillfalla bröst- arvingar till en testators syster (således kusi- ner till W). W ägde icke deltaga i förvalt- ningen av kapitalet, och testators avsikt hade varit att kapitalet skulle bevaras och förenas inom den andra grenen av släkten, vilken gren vid testators död erhållit huvuddelen av behållningen utan inskränkning. W an- sågs ej böra likställas med ägare (RÅ 1965 : 585).
Den ovan under punkten e) nämnda be— gränsningsregeln avser även fall under punkt f).
Ett speciellt problem vid tillämpningen av likställighetsbestämmelserna gäller i vis— sa fall frågan om egendom skall anses belä- gen inom riket. Detta problem uppkommer icke vid fallen a) och b) som tar sikte på fast egendom här i riket. I de andra fallen kan den avkastningsgivande förmögenheten vara nedlagd utom riket eller tillhöra någon utomlands bosatt person. Frågan blir då om mottagaren, som är bosatt i riket, jämväl an- ses skattskyldig för sådan egendom som är belägen utomlands eller om hänsyn skall tas till den verklige ägarens bosättningsför- hållanden. I praxis har man icke gett lik- ställighetsreglerna i 7 % Sf den innebörden att egendom enbart på grund av dessa an- setts lokaliserad här i riket. Avgörande blir i stället den verklige ägarens bosättnings- förhållanden (RÅ 1942 ref. 21, 1953 ref. 31, 1957: 1096). Förmögenhetsbeskattning— en har i dessa fall begränsats till kapitalvär- det av avkastningstagarens rätt.
En ytterligare specialfråga rör likställig- hetsreglernas förhållande till kupongskat— ten. Tidigare har viss oklarhet förelegat på denna punkt (jfr RÅ 1968: 717 och 729). I den nya kupongskatteförordningen (1970: 624) har emellertid frågan uttryckligen reg— lerats. Enligt 4 & tredje stycket kupong- skatteförordningen föreligger skyldighet att utge kupongskatt för utdelningsberättigad, som genom annat fång än arv eller testa- mente innehar rätt till utdelning utan att
ha förvärvat även aktien. Detta gäller dock ej om den utdelningsberättigade enligt 7 5 Sf skall likställas med ägare, eller, i fall han ej är underårig, genom gåva erhållit rätten till utdelningen för en tid icke understigan- de 10 år eller för sin återstående livstid.
Avslutningsvis kan nämnas att det icke föreligger full överensstämmelse mellan 7 & Sf och 47 & KL. I sistnämnda lagrum reg- leras skattskyldigheten för garantibelopp. Vad som sägs om garantibelopp gäller i tillämpliga delar enligt 64 % KL och 3 & Si även rätten till procentavdrag enligt 45 & KL och likaså värdeminskningsavdrag. Ga- rantibeloppet utgör skattepliktig inkomst för en fastighets ägare. Enligt 47 & KL an- ses bl.a. såsom ägare de kategorier som nämns under 7 5 a) och b) Sf. I 47 & KL stadgas vidare att såsom ägare anses jämväl den som utan vederlag besitter fastighet på grund av testamentariskt förordnande. Det- ta medför att även fallet c) i 7 & Sf faller under 47 & KL, och detsamma gäller övriga likställighetsfall, som har sin grund i ett testamentariskt förordnande.
I ett fall hade en lantbrukare gett bort sin fastighet till sina barn med förbehåll om livstids nyttjanderätt. Procentavdrag ansågs skola tillkomma barnen (= ägarna) fastän dessa icke haft någon inkomst av fastighe- ten (RÅ 1956: 1946). Likaså har vid fastig- hetstaxering barnen i ett motsvarande fall antecknats som skattskyldiga för fastigheten (RÅ 1951: 620—621).
Anknytningen till fastighetsbeskattningen har diskuterats vid flera tillfällen (se BevU 1935: 54, 1949: 10, 1952: 13, 1953: 49 samt 1955: 37). Reglerna har emellertid ej änd— rats såvitt nu är av intresse.
6.3.3 Förslag Som framgått av den inledande framställ- ningen erbjuder ifrågavarande lagrum åt- skilliga problem. Några av likställighetsfal- len, t. o. m. punkten d), är uppbyggda efter rent objektiva grunder. Så är visserligen även fallet beträffande punkten e), men där uppkommer i gengäld svårigheter, när det gäller att ta ställning till frågan om en
stiftelse skall anses föreligga. De flesta prak- tiska problemen erbjuder utan tvekan be— stämmelsen under punkt f), som getts for- men av en allmänt hållen skatteflyktsregel. Gränsen mellan de skilda likställighetsfal- len är också flytande.
Den nuvarande indelningen synes icke rationell. De många tvisterna om tillämp- ningen av punkten f) talar också för en omreglering. Reglerna bör vidare om möj- ligt göras enklare.
Regeln att en ägare icke skall beskattas för förmögenhet varav annan åtnjuter av- kastningen fanns redan i 1910 års KF. Den- na ordning framstod som naturlig mot bak- grund av att man ville framhäva förmö- genhetsskatten såsom en skatt på fonderad inkomst. Om ägaren inte kunde dra av- komst av sin egendom, borde han ej heller beskattas. Å andra sidan var tillgångar, som inte gav vare sig ägaren eller annan person någon avkastning, underkastade skatteplikt. Mellan dessa fall föreligger emellertid en betydelsefull olikhet. En till- gång, som icke ger någon avkastning alls, kan det oaktat avyttras — det klassiska exemplet är obebyggd tomtmark — och ägaren kan härigenom tillgodogöra sig för- mögenheten och eventuell stegring av dess värde. Är det däremot fråga om en tillgång där en annan person äger uppbära avkast- ningen, kan ägaren i regel icke överlåta tillgången. Ser man åter till avkastningsta— garens situation, kan denne naturligtvis icke avyttra den egendom, varav han enbart äger uppbära avkastningen. Medan en ägare i vanliga fall kan tillgripa kapitalet för att gälda den därå belöpande skatten, saknar således avkastningstagaren denna möjlighet.
Lagstiftaren har här ställts inför uppgif- ten att skapa regler, som å ena sidan tar skälig hänsyn till att ägare resp. avkast- ningstagare kan ha begränsade möjligheter att betala förmögenhetsskatt men å andra sidan tillser, att statens skatteanspråk inte efterges utan vägande skäl. I den mån reg- lerna leder till att kapitalet inte blir beskat- tat i dess helhet, bör de utformas så att de inte uppmuntrar till skatteflykt. Det skall här erinras om att endast en del av förmö-
genhetsvärdet blir beskattad i fall där av- kastningstagaren ej anses likställd med ägare utan enbart beskattas för kapitalvärdet av sin rätt.
Att finna en allmängiltig regel för alla hithörande fall torde vara ogörligt. Man får hålla i minnet, att uppdelning mellan ägan- derätt och avkastningsrätt ibland kan fram- stå som en fullt lojal transaktion men också enbart kan vara uttryck för en önskan att åstadkomma en lindrigare beskattning.
Mot införandet av en generell skattskyl- dighet för ägaren kan olika skäl anföras. Det skulle exempelvis vara stötande att fullt ut beskatta denne, om han icke har eller har haft någon möjlighet att direkt el- ler indirekt disponera över egendomen och det tillika är ovisst om och när han kan väntas få det.
Men har ägaren tidigare haft rätten till avkastningen och frivilligt avhänt sig denna genom gåva, är det inte lika klart att han skall slippa betala förmögenhetsskatt. Veder- börande har ju själv kunnat överblicka kon- sekvenserna av sitt handlande; han hade kunnat avstå från transaktionen eller in- skränka sig till att i stället åta sig att be- tala den andre en livränta till belopp, som motsvarar beräknad avkastning. I sistnämn- da fall behåller ägaren dispositionsrätten över egendomen.
Inte heller en generell överflyttning av skattebördan på avkastningstagaren är tänk- bar. Denne erhåller avkastningen men kan inte disponera över kapitalet. En beskatt- ning av hela kapitalet kan därför ställa sig ytterst tyngande. Att man det oaktat i åt- skilliga fall måste likställa avkastningstagare med ägare beror på att reglerna måste ut- formas så att de utgör hinder mot skatte- flykt.
Om man i enlighet med det anförda icke synes böra generellt beskatta vare sig ägaren eller avkastningstagaren för hela förmögenheten, skulle det givetvis kunna tänkas att åstadkomma en generell regel av innebörd att man beskattar ägaren för ägan- derätten men medger honom avdrag för kapitalvärdet av avkastningsrätten. De nyss åberopade skälen mot att i vissa fall beskat-
ta hela kapitalet hos ägaren, talar emeller- tid också mot en sådan begränsad skattskyl- dighet för honom. Om han icke har och aldrig haft eller inom överskådlig tid kan väntas få dispositionsrätt över förmögenhe- ten, utgör denna för honom ett dött kapital. En sådan äganderätt kan knappast sägas be- tyda någon ökad skatteförmåga. För av- kastningstagaren däremot representerar egendom i allt fall ett bestämt värde, efter- som han uppbär avkastningen.
Det anförda torde visa, att det inte är möjligt att lösa de här aktuella fallen av uppdelning på ägare och avkastningstagare med en enda generell formel. Frågan blir då, om man inte trots allt nödgas behålla den nuvarande ordningen som princip. Reg- lerna bör ändå kunna förenklas. Mycket vore dessutom vunnet, om man kunde er- sätta punkt f) med en objektivt bestämd re- gel.
En utgångspunkt för våra förslag har va- rit att en rätt att nyttja eller njuta avkast— ning av egendom regelmässigt representerar ett värde som lämpligen bör träffas av för- mögenhetsskatt. Förutsättningen härför bör dock vara att rättigheten icke är alltför kortvarig. Vi föreslår därför att såsom till- gång skall redovisas värdet av dylik rättig- het, om den upplåtits för den berättigades livstid eller för bestämd tid ej understigan- de fem år. Om ingen tid bestämts, skall rät- tigheten anses upplåten för minst fem år, under den ytterligare förutsättningen att anledning saknas till antagande att rättig- heten skall upphöra inom fem år från upp- låtelsen. En 5. k. omgiftesklausul hindrar så- ledes icke att rättighetens värde förmögen- hetsbeskattas. I dessa fall skall ägaren av kapitalet inte förmögenhetsbeskattas.
Om däremot avkastningstagaren går fri från förmögenhetsbeskattning — exempel- vis vid upplåtelser på kortare tid än fem år — kan skäl däremot åberopas för att i stället beskatta ägaren och detta utan sär- skild begränsning. Avsaknaden av avkast- ning och dispositionsrätt är då helt tillfäl- lig, och hans situation blir närmast att jäm- föra med att ett kapital för några år icke lämnar avkastning och inte heller med för-
Från den nu beskrivna huvudregeln har vi emellertid funnit vissa avsteg påkallade. Enligt vår mening bör nämligen uppdel- ningar som sker genom rättshandlingar i livs- tiden —— i praktiken främst gåvor —— inte nämnvärt påverka givarnas förmögenhets- beskattning.
Såsom utgångspunkt synes kunna tas de fall där någon i livstiden avhänt sig ägan— derätten till viss egendom men behållit rät— ten till avkastningen eller behållit ägande- rätten och avstått avkastningen. I dessa fall synes det inte finnas anledning att ge av- kall på principen om full beskattning av kapitalet.
Vad först angår det fallet att givaren av— står äganderätten men behåller avkastningen torde en sådan transaktion inte innebära någon nämnvärd försämring i givarens för— mögenhetsläge. En jämförelse kan också göras med behandlingen av detta problem vid gåvobeskattningen; en dylik gåva för— anleder ingen omedelbar —— och således uppdelad — beskattning, utan här uttas i stället skatt, när vederbörandes rätt upp- hört, och då för hela det bortgivna kapita— let. En objektiv regel av liknande innehåll för förmögenhetsskattens vidkommande sy- nes försvarlig.
Nuvarande regler ger f. ö. ofta samma re— sultat, varvid punkten d), stundom punkten f) tillämpas.
Om givaren i stället ger bort rätten till avkastningen av viss egendom men behål- ler äganderätten, är det i och för sig inte lika självklart att givaren skall beskattas för hela kapitalet. Vi har emellertid funnit att även dessa uppdelningar bör lösas efter samma mönster som den förra gruppen. Att rätt till avkastning bortgives är visserligen mindre vanligt men förekommer icke desto mindre och då ofta som ett sätt att kring- gå avdragsförbudet för periodiska under- stöd i vissa fall.
Om en givare behåller någon del av rät- ten till egendomen skall således hela för- mögenheten alltid förmögenhetsbeskattas och då hos givaren. Vårt förslag på denna punkt minskar behovet av en regel av det
slag som nu finns under punkt f). Till bil- den hör också att givaren på förhand kan överblicka konsekvenserna av sina disposi- tioner och att parterna ofta kan antas hand- la i samförstånd och gemensamt fortfaran- de disponera över förmögenheten.
När det däremot blir fråga om sådana uppdelningar som har sin grund i testamen- tariska dispositioner eller där givaren helt trätt ur bilden, måste andra överväganden göras. Uppgiften för oss har varit att söka finna en lämplig gränsdragning mellan de fall där avkastningstagarna bör likställas med ägare och de där endast kapitalvärdet av rättigheten skall förmögenhetsbeskattas.
För närvarande har frågan lösts på så sätt att man till de mer precist angivna lik- ställighetsreglerna fogat en allmän skatte— flyktsregel. Den sistnämnda är svår att till- lämpa, något som också framgår av de tal- rika rättsfallen. Enligt vår mening är det riktigare att bygga vidare på den tankegång, som ligger till grund för bestämmelserna i punkterna c) och d), och som för övrigt satt sin prägel även på den mer allmänt håll- na punkten f). I så fall blir det naturligt att fästa större vikt vid den omständigheten att en förmögenhet för en kortare eller längre tid uppdelats inom en och samma familj. Oaktat dylika uppdelningar kan vara förestavade av fullt legitima skäl — en misskötsam brorson får t. ex. avkastning- en, medan kapitalet säkerställs för andra närståendes räkning — saknas från det all- männas synpunkt anledning att avstå från full förmögenhetsskatt, när kapitalet i dess helhet på detta sätt stannar kvar inom en och samma familj samt äganderätt och av- kastningsrätt ofta förr eller senare kommer att förenas hos samma person eller krets av personer.
Eftersom avkastningstagaren ensam inom överskådlig tid har något utbyte av förmö- genheten, synes det i samtliga här avsedda fall motiverat att förlägga beskattningen hos denne och således likställa honom med ägare. Reglerna kan då väsentligt förenklas med utgångspunkt från den legala arvsord- ningen. Någon särskild regel för efterlevan— de make erfordras inte. Vi föreslår att av-
kastningstagare likställes med ägare, om ägaren enligt den legala arvsordningen är eller kan vara arvsberättigad efter avkast- ningstagaren eller dennes make. Detta in- nebär att alla närmare släktingar än kusi- ner medtas.
Om avkastning och äganderätt genom gåva eller testamente fördelas mellan olika mottagare, som inte på förut angett sätt kan sägas tillhöra samma familjekrets, förelig- ger inte lika starka skäl att tillgodose det allmännas intresse av att förmögenheten blir beskattad i dess helhet. I stället får de skäl, som både i fråga om avkastningsmot- tagare och ägare talar emot full beskatt- ning, ökad tyngd. Avkastningsmottagaren får ju aldrig mer än avkastningen och äga- ren får, i vart fall under ett antal år, var- ken avkastning eller rätt att disponera över kapitalet.
I dessa fall synes det vara rimligt, att äga- ren blir fri från förmögenhetsbeskattning, medan avkastningens mottagare beskattas endast för dess kapitalvärde efter samma regler som vid livränta. En förutsättning för att avkastningens kapitalvärde över huvud taget skall beskattas är bl.a., att avkast- ningen åtnjutes under minst fem år. Eljest sker förrnögenhetsbeskattningen hos den formelle ägaren.
Ett specialfall av uppdelning föreligger, när äganderätten till ett kapital genom gå- va eller testamente överlämnas till en fa- miljestiftelse och avkastningen tilldelas en eller flera medlemmar av familjen eller släkten. Syftet med en sådan stiftelse är i all- mänhet att bevara kapitalet inom släkten, men samtidigt finns ett mer eller mindre ut- talat intresse att nedbringa skattebördan. Beträffande familjestiftelser av senare da- tum är det sistnämnda intresset ofta helt dominerande.
Reglerna måste därför utformas så att skatteflykt i denna form i görlig mån mot- arbetas. Vi har för dessa stiftelser övervägt likställighetsregler som är uppbyggda efter ovan angivet mönster. En stiftare skulle då under sin livstid kunna beskattas för stif- telseförmögenheten och på motsvarande sätt skulle därefter avkastningstagaren beskattas.
En dylik ordning skulle dock, såvitt gäller stiftarnas beskattning, ge upphov till svår- bemästrade problem. Fall kan tänkas där flera stiftare finns, vilka har tillskjutit olika stora belopp eller tillgångar med varieran— de värdeökning. Likaså kan senare tillskott till en stiftelse förekomma. Den del som skulle så att säga återföras till beskattning hos vederbörande stiftare skulle många gånger vara synnerligen svår att bestämma på ett något så när rättvisande sätt.
När det gäller avkastningstagarnas ställ- ning har vi byggt våra nyss beskrivna för- slag på den legala arvsordningen. Denna modell är svår att anpassa till stiftelsefallen, som över huvud taget intar en särställning.
Betydande förenklingar och förbättringar kan ske om förmögenhetsbeskattningen överflyttas på stiftelsen, som då givetvis ej är berättigad till avdrag för avkastningsrät- tens värde — samma resultat uppnås då f.ö. som i livräntefallen. Avkastningstagare eller stiftare skall således ej beskattas för någon del av stiftelsens förmögenhet. Detta förslag kräver dock, för att hindra opåkal- lade skattelättnader, en skärpt beskattning av Stiftelserna. Dessa bör enligt vår mening ej äga rätt till grundavdrag med mer än 5 000 kr. men i övrigt erlägga skatt enligt de för fysiska personer gällande skattesat- serna. För att förhindra att någon gör en progressionsvinst genom att bilda flera stif— telser, får även stadgas att de stiftelser, som någon bildat till förmån för en och samma krets eller huvudsakligen — till mer än 50 procent — en och samma krets av be- rättigade, skall ”sambeskattas”. I samman- hanget kan erinras om att när en familjestif- telse bildas, gåvoskatt skall uttas efter klass II. Med denna uppläggning av förmögen- hetsbeskattningen bortfaller behovet av den nuvarande begränsningsregeln i 7 & sista stycket Sf.
Utöver de nu genomgångna fallen före- slår vi en ändring beträffande fideikommis- sariernas förmögenhetsbeskattning. Fidei- kommissarie är för närvarande enligt punk- ten a) jämställd med ägare vid förmögen- hetsbeskattningen. Däremot betraktas fidei- kommissrätt som nyttjanderätt vid arvsbe-
Huruvida en fideikommissrätt bör be- tecknas som äganderätt eller som nyttjan- derätt kan vara föremål för delade mening- ar. Det är emellertid önskvärt att samma betraktelsesätt anlägges vid olika former av kapitalbeskattning. Ur skattesynpunkt är de inskränkningar i förfoganderätten som före— ligger vid fideikommiss så betydande, att det synes skäligt att vid all kapitalbeskatt- ning betrakta ifrågavarande rätt som en nytt- janderätt. Efter 1963 års lag om avveck- ling av fideikommiss kan det även sägas, att innehavarens ställning såsom förvaltare av fideikommissegendomen markerats än mer än tidigare. Rätten att genom testamen— te förfoga över den fria andelen av fidei- kommissegendomen saknar ekonomiskt vär- de under fideikommissets bestånd. Vi har därför funnit det vara försvarligt att även vid förmögenhetsbeskattningen behandla fi- deikommissen såsom om egendomen inne- has med nyttjanderätt. En fideikommissarie bör sålunda enbart beskattas för kapital- värdet av sin rätt. Motsvarande får i så fall givetvis gälla också när egendomen förval- tas genom ett fideikommissaktiebolag.
Vad vi föreslagit i det nu behandlade avsnittet synes endast i fråga om familje— stiftelserna göra särskilda övergångsbestäm- melser erforderliga. Åtskilliga familjestiftel- ser är av gammalt datum. Vi förutsätter att dessa, om styrelserna så önskar, kan få till- stånd av Kungl. Maj:t till ombildning. För att ge tid till anpassning till det nya syste— met föreslår vi, att de nya reglerna för fa— miljestiftelser och deras avkastning träder i kraft först vid 1976 års taxering.
6.4 Förmögenhetsbeskattningen av inre lösöre
6.4.1. Gällande regler
De tillgångar som för närvarande —— både hos oss och i andra länder — träffas av för- mögenhetsskatt har regelmässigt vissa ge- mensamma drag. Först kan nämnas att de normalt sett representerar de ekonomiskt värdefullaste slagen av tillgångar. Man kan
fastställa särskilda värden för beskattningen, även om svårigheter kan uppkomma i det särskilda fallet. Vidare går det vanligen för taxeringsmyndigheterna att kontrollera in- nehavet utan alltför stora ingrepp.
Man kan på motsvarande sätt konstatera att det finns tillgångar, som både hos oss och i andra länder undantas från förmö- genhetsbeskattning. Som exempel härpå kan nämnas möbler, husgeråd, konstverk och samlingar av olika slag. Skälen för att läm- na dylika ting obeskattade varierar. I regel saknas de nyss antydda dragen hos de till— gångar som man brukar beskatta eller åt- minstone något av dem.
I vårt land behandlas det inre lösöret ef- ter olika regler vid förmögenhetsbeskatt- ningen samt arvs- och gåvobeskattningen. Bestämmelserna går i allt väsentligt tillbaka till 1910 och 1914 års lagstiftning. I sam- band med 1928 års skattereform skedde vissa smärre justeringar. Under 1920 och 1930-talen framställdes motionsvägen yr- kanden om skärpt beskattning, men dessa vann inte riksdagens bifall.
Vid förmögenhetsbeskatmingen skall icke redovisas möbler, husgeråd och andra inre lösören, som är avsedda för den skattskyl- diges och hans familjs personliga bruk. Det- samma gäller konstverk, bok-, konst- och därmed jämförliga samlingar. Yttre inven- tarier såsom bilar, båtar är däremot skatte- pliktiga, och detsamma gäller smycken. En förutsättning är dock att det sammanlagda värdet av dessa tillgångar överstiger 1 000 kr. Från början motiverades skatteplikten för det yttre lösöret med ifrågavarande fö- remåls lyxbetonade karaktär. Beträffande konstverk m. m. har man bl. a. som skäl för skattefriheten framhållit att det här är fråga om dött kapital. Vad gäller annat inre lös- öre än smycken har även i olika samman- hang kontroll- och värderingssvårigheter, liksom den ringa statsfinansiella betydelsen av en beskattning, anförts som skäl mot skatteplikt. Uppenbart är att man också ta- git hänsyn till att kontroll och värdering av inventarier i hemmen skulle kunna väcka olust och missnöje.
Gåvoskatt utgår icke vid gåva av möbler,
husgeråd och andra inre lösören, som är avsedda för gåvotagarens eller hans familjs personliga bruk (39 & a) AGF). Ehuru nå- gon beloppsgräns icke är satt, åsyftar be- stämmelsen enbart att lämna utrymme för vanliga presenter, något som icke hindrar att även förhållandevis värdefullt lösöre kan bortges utan skattekonsekvenser. Denna skattefrihet fanns redan i 1914 års AGF, och 1938 års arvsskattekommitté anförde som skäl för skattefrihetens bibehållande följande (SOU 1939: 18 s. 103).
I motiven (till 1914 års AGF, bet. 19/11 1910 s. 92) anföres såsom skäl för denna skattefrihet att man icke bör sträcka skattekravet så långt, ”att skatten utan motsvarande gagn för staten skapar berättigat missnöje eller föranleder ett förhatligt intrång i familjelivets vardagliga för- hållanden” och att på denna grund från skatt bör fritagas "gåvor, som vanligen givas av släk- tingar och vänner, såsom julgåvor eller gåvor till firande av namns- och födelsedagar eller andra bemärkelsedagar, till hjälp åt makar vid deras bosättning och så vidare”. Kommittén har med hänsyn till gåvobeskattningens ringa bety- delse ansett den synpunkten alltjämt äga giltig- het att den skatteintäkt, som skulle kunna vin- nas genom att gåva av lösören avsedda för per- sonligt bruk underlades skatt, är så jämförelse— vis obetydlig, att den icke uppväger de med be- skattningen förenade olägenheterna. Att utvid- ga gåvobeskattningen till ifrågavarande transak- tioner, vilka är att betrakta såsom mera av pri- vat och personlig än ekonomisk natur, skulle knappast ha erforderligt stöd i den allmänna uppfattningen och kunde tänkas leda till en fiskalisering på områden, där en sådan icke hör hemma.
Frågan om gåvoskattefriheten upptogs även av arvsskattesakkunniga (SOU 1957: 48).
De sakkunniga framhöll (bet. s. 109) att skat- tefriheten på denna punkt öppnade ej oväsent- liga möjligheter till kringgående av dödsbobe- skattningen. Genom de otillräckliga kontroll- möjligheter som förelåg för beskattningsmyn- digheterna kunde en direkt skatteflyktsåtgärd lätt erhålla formen av en skattefri gåva av inre lösöre. Särskilt genom gåvor av dyrbara konst- verk kunde stora förmögenhetsvärden skatte- fritt överföras. Detta var något annat än de ”sedvanliga skänker” som i första hand avsetts med den ifrågavarande bestämmelsen. De sak- kunniga föreslog att regeln om skattefrihet för gåvor av ifrågavarande natur borde begränsas
på så sätt att skattefrihet icke förelåg för gåvor som uppenbarligen inte hade karaktär av sed- vanliga skänker. Detta förslag godtogs ej av de- partementschefen som anförde (prop. 1958/145 s. 105) att det av motiven till nu gällande be— stämmelse om skattefrihet för gåva av vissa in- re lösören framgick, att det ingalunda varit av- sett att alla sådana gåvor skulle vara fria från beskattning. En gåva, varmed åsyftades en ren kapitalöverflyttning, skulle sålunda alltjämt va- ra skattepliktig. Bestämmelsen syntes alltså — rätt tillämpad — icke kunna åberopas för er- hållande av skattefrihet i fråga om rena skatte- flyktsgåvor. Mot bakgrunden härav syntes det i betänkandet föreslagna förtydligandet i och för sig knappast erforderligt. Vidare skulle en änd- ring kunna missförstås därhän, att man åsyfta- de en skattemässig kontroll av gåvor som är av mera privat och personlig än ekonomisk na- tur.
I vårt första betänkande föreslog vi, bl. a. mot bakgrund av de praktiska svårigheterna att närmare dra gränsen mellan skattefria och skattepliktiga gåvor av förevarande slag, en beloppsmässig precisering. Vi fann det också väsentligt att möjligheterna att lämna skattefria gåvor var desamma för alla. Vårt förslag innebar att skattefrihet skulle föreligga för lösöregåvor intill högst ett värde av 10 000 kr. till samme mottagare under ett och samma kalenderår. Även gå- vor av yttre lösöre omfattades av förslaget.
Icke heller vårt förslag godtogs av de- partementschefen som framhöll (prop. 1970/ 71 s. 125) följande.
Även om förslaget i vissa fall kan innebära en spärr mot missbruk av rådande gåvoskatte- frihet, torde emellertid kontrollsvårigheter av skilda slag inte kunna undvikas med förslaget. Det torde sålunda många gånger vara svårt att kunna kontrollera att en gåva verkligen skett. Inte sällan torde också problem uppkomma att få till stånd en rättvisande värdering av gåvan. Med hänsyn härtill och då en lösning av denna fråga enligt min uppfattning äger samband med reglerna om lösörets ställning i förmögenhets- skattehänseende, vilka beredningen avser att överväga, anser jag någon ändring f.n. inte på- kallad av nämnda gåvoskattebestämmelser.
Vid arvsbeskattningen gäller inga särskil-
da regler för lösöre — allt vad en person lämnar efter sig skall redovisas i boupp- teckningen.
Även i andra länder brukar man hålla det
inre lösöret utanför förmögenhetsbeskatt- ningen. I Norge och Västtyskland beskattas dock inre lösöre.
I Norge skall således även inre lösöre som icke lämnar någon avkastning medtagas vid förmögenhetsberäkningen. Värdet av ett ”privat innbo” beskattas till den del det överstiger 20 000 kr. (grundavdrag). Brand- försäkringsvärdet blir ofta vägledande när uppgift saknas om boets allmänna saluvär- de.
Även i Västtyskland förmögenhetsbeskat- tas personligt lösöre. Så är fallet beträf- fande juveler, lyxbetonade föremål m.m.; som lyxföremål anses ej en vanlig personbil men däremot en lustjakt eller en mycket värdefull bil. Skatteplikt inträder först om värdet överstiger 10 000 DM för ogift resp. 20000 DM för gift. Däremot medräknas ej husgeråd eller möbler. Dock faller exem- pelvis en persisk matta under begreppet lyx och är i och för sig en skattepliktig tillgång. Skatteplikt föreligger även för konst eller konstsamlingar om värdet överstiger 20 000 DM för ogift resp. 40000 DM för gift. Konstverk av levande tyska konstnärer eller sådana som dött de senaste 15 åren med- räknas icke. Reglerna överses för närva- rande och torde enligt uppgift komma att upphävas.
I Finland har man ungefär samma regler som här. I proposition till 1967 års riksdag föreslogs bl. a. att skatteplikt borde införas för större konstsamlingar, men denna punkt, som hade inneburit en skärpning i förhål— lande till de tidigare reglerna, ströks i riks- dagens skatteutskott med motiveringen, att en sådan beskattning kunde försvåra avsätt— ningen av konstverk och uppkomsten av konstsamlingar. Inte minst kommunisterna svarade för en kraftig kritik mot regerings— förslaget.
6.4.2 Överväganden Den gällande kapitalbeskattningen av inre lösöre kan kritiseras från skilda utgångs- punkter. Onekligen talar starka rättviseskäl för att förmögenhet som är nedlagd i dylika föremål blir förmögenhetsbeskattad. Det är
känt, att många förmögenhetsägare under senare år nedlagt betydande belopp på konst och dylikt, varvid ett verksamt motiv på många håll varit att nedbringa förmö- genhetsskatten. Spekulationsinslag har inte saknats; möjligheten att skattefritt hemföra vinster efter fem års innehav har utnyttjats. Enligt vår mening är det stötande, att den som väsentligen med ledning av ekonomis- ka synpunkter lägger ned sin förmögenhet i konst, antikviteter och dylikt skall undgå att betala förmögenhetsskatt, medan den som har förmögenheten placerad i produk- tiva tillgångar skattar fullt ut för dessa. Å andra sidan är frågan mycket svår att be- mästra rent tekniskt. Beskattningen bör träffa de av ekonomiska motiv tillkomna samlingarna. Hemmen, även välutrustade sådana, bör lämnas utanför. Kontrollen mö— ter stora svårigheter och bör under inga förhållanden innebära granskningsbesök i hemmen eller liknande.
Följande metod skulle i och för sig vara tänkbar. Enligt denna skulle försäkrings- värdena läggas till grund. Dessa värden re- presenterar en uppskattning från ägarens, ev. också försäkringsgivarens sida av de försäkrade föremålens värde; att de skulle ligga till grund för beräkning av ersätt- ningsbelopp vid inträffad skada kunde in- nebära en viss garanti för att de var rea- listiska. Eftersom försäkringsvärdena i re- gel avsåg återanskaffningskostnader, fick en reduktion ske för att erhålla någorlunda säkra försäljningsvärden. Från dessa fick i sin tur avräknas ett frikostigt tilltaget bot— tenbelopp, som skulle motsvara vad som brukar ingå i ett välutrustat hem. Systemet, som skulle bygga på kontrolluppgifter från försäkringsgivarna, fick ytterligare komplet- teras med dispensmöjligheter för samlingar, som med hänsyn till kulturhistoriskt värde, karaktär av familjeklenoder och liknande omständigheter skäligen borde undantas från skatt. På detta sätt skulle man kunna uppnå att skatten väsentligen träffade sam- lingar som skapats i spekulationssyfte, för att nedbringa skatten eller av andra väsent— ligen ekonomiska motiv.
Det kunde givetvis invändas, att intäk-
tema av en sådan beskattning knappast skulle stå i skälig proportion till den erfor- derliga kontrollapparaten; denna skulle f. ö. aldrig kunna göras helt effektiv. Rättvise- skälen för beskattningen har dock sådan tyngd, att dessa olägenheter i och för sig skulle kunna tagas.
Emellertid har förutsättningarna för det här skisserade systemet på ett avgörande sätt rubbats av de ändringar som försäk- ringsgivama i rationaliseringssyfte nyligen företagit i fråga om hemförsäkringarna. Premierna grundas numera i allmänhet inte längre på de försäkrade föremålens värde utan anpassas schablonmässigt till bostadens storlek. Om premierna under sådana för- hållanden skulle läggas till grund för för- mögenhetsbeskattning av inre lösören, skul— le denna få annan karaktär än vi avsett; den skulle rikta sig mot bostaden, inte mot värden i konst och dylikt som samlats av ekonomiska motiv. Särskilda försäkringsvär- den skall visserligen även i framtiden till- lämpas i fråga om de värdefullaste föremå- len. Såsom grundval för en generell förmö- genhetsbeskattning av här diskuterat slag skulle emellertid dessa värden bli en alltför osäker grundval, i synnerhet som möjlighet finns att försäkra olika värdeföremål i skil- da bolag, såväl inländska som utländska.
Vad sålunda framkommit har tvingat oss att avstå från att framlägga förslag till för- mögenhetsbeskattning av konst och dylikt enligt de här skisserade riktlinjerna. Något annat system för sådan beskattning, som tillgodoser de krav som rimligen kan ställas, har vi inte funnit. Vi framlägger därför inte något förslag i ämnet, utom i fråga om en inadvertens beträffande smycken, som skall behandlas i specialmotiveringen.
Vi anser det emellertid angeläget att mins- ka de skattemässiga vinster som kan göras genom att placera större förmögenhetstill- gångar i konst och dylikt. En utväg kan vara att utsträcka femårsperioden för reali— sationsvinstbeskattning vid försäljning av dy— lika föremål. Det ligger utanför vårt upp- drag att närmare ingå på denna möjlighet. Vi anser det dock angeläget att den prövas närmare.
6.5. Internationella beskattningsfrågor 6.5.1 Inledning
När det gäller att bestämma skattskyldighe- tens omfattning tillämpas olika regler vid å ena sidan förmögenhetsbeskattningen och å andra sidan arvs- och gåvobeskattningen. Vår nuvarande arvs- och gåvobeskattning bygger på den s.k. nationalitetsprincipen, som innebär att medborgarskapet är avgö— rande för i vilken utsträckning skattskyl— dighet föreligger. I ett stort antal stater, bl. a. i ett par av våra nordiska grannlän- der, är den s.k. domicilprincipen norme- rande för beskattningen, vilket innebär att hemvistet blir bestämmande för skattskyl— dighetens omfattning. Vid förmögenhetsbe— skattningen, liksom vid inkomstbeskattning- en, är även i vår lagstiftning hemvistet av— görande. I våra direktiv uttalas, att vi bör överväga efter vilka principer skattskyldig— heten vid arvs- och gåvobeskattningen bör bestämmas i förevarande hänseende.
6.5.2 Gällande regler Såsom nyss påpekats har medborgarskapet direkt betydelse vid arvs- och gåvobeskatt— ningen, något som däremot ej är fallet vid inkomst- och förmögenhetsbeskattningen. Emellertid har även bosättningen betydelse vid tillämpningen av AGF. Arvsskatt utgår för egendom inom eller utom riket, vilken efterlämnats av svensk medborgare eller av utlänning, som vid sin död var bosatt här i riket (4 5 1 mom. 1) AGF). Samma oinskränkta skattskyldighet föreligger enligt 35 & AGF vid gåva till svensk medborgare eller till här i riket bo— satt utlänning eller svensk juridisk person. Vid arvsbeskattningen har den avlidnes med- borgarskap eller bosättning betydelse, un- der det att vid gåvobeskattningen gåvotaga- rens förhållanden är avgörande. För övriga kategorier, dvs. främst utlän- ningar som icke är bosatta i Sverige, gäller en begränsad skattskyldighet. I dylika fall utgår nämligen arvsskatt enbart för egen- dom som kan sägas vara anknuten till Sve— rige. På motsvarande sätt uttas i hithörande fall gåvoskatt enbart när gåvan avser egen-
Med bosättning förstås enligt AGF det- samma som i inkomst- och förmögenhets- författningarna, dock att förhållandena vid tiden för dödsfallet eller gåvan blir avgö- rande. Såsom här i riket bosatt anses den som här har sitt egentliga bo och hemvist (4 g 2 mom. AGF). Likaså grundar stadig- varande vistelse här i riket skattskyldighet. Även om uttryckssättet i AGF överensstäm- mer med motsvarande bestämningar i Sf och KL, torde i praktiken något högre krav ställas på vistelsens varaktighet när det gäller AGF:s tillämpning än när mot- svarande spörsmål skall bedömas vid exem- pelvis inkomst- och förmögenhetsbeskatt- ningen.
Den begränsade skattskyldigheten enligt AGF anknyter till sådan egendom som kan sägas vara lokaliserad här i riket. Från bör- jan rådde överensstämmelse mellan 1910 års inkomst- och förmögenhetsskatteförfatt- ningar och 1914 års AGF i det att den be- gränsade skattskyldigheten anknöt till ”här i riket nedlagd förmögenhet”, ett uttryck som hade samma mening i nämnda för- fattningar. Genom 1928 och 1931 års lag- stiftning upphörde detta samband delvis och AGF fick ett något vidare tillämpningsom- råde än 1928 års inkomst- och förmögen- hetsskatteförordning. Enligt nuvarande Sf, som här är utformad på samma sätt som 1928 års förordning, avser den begränsade skattskyldigheten främst fast egendom och rörelsetillgångar. Enligt 4 5 1 mom. 2) AGF räknas emellertid hit även nyttjanderätt till fast egendom samt rätt till ränta, avkomst eller annan förmån av sådan egendom, lik- som även nyttjanderätt till rörelsetillgångar, rätt till royalty och periodiskt utgående av- gift för dylik egendom.
Denna utvidgning har dock mindre prak- tisk betydelse, något som sammanhänger med att nyttjanderätter m.m. mera sällan utgör skattepliktig tillgång vid arvsbeskatt- ningen. Av större intresse är att enligt AGF räknas som här lokaliserad egendom även svenska aktier och andelar i svenska ekono- miska föreningar, bolag och rederier. Dy- lika värdepapper räknas även i princip vid
förrnögenhetsbeskattningen till här i riket nedlagd förmögenhet, men förmögenhets- skatten uttas i form av kupongskatt. Den begränsade skattskyldigheten till förmögen- hetsskatt kan vara ytterligare inskränkt ge- nom dubbelbeskattningsavtal.
På samma sätt som vid förmögenhetsbe- skattningen återverkar den begränsade skatt- skyldigheten på möjligheten att få avdrag för skulder. Enligt 13 5 2 mom. AGF får vid beräkning av behållning i kvarlåtenskap enligt 4 & 1 mom. 2) AGF avdrag enbart ske för gäld, för vilken den skattepliktiga egendomen på grund av inteckning eller eljest särskilt häftar; från förmögenhetsbe- skattningens område kan rättsfallen RÅ 1956 ref. 40, 1960: 86 och 1964: 1136 näm- nas, och beträffande arvsbeskattningen kan hänvisas till ett hovrättsavgörande, SvJT 1967 rf s. 1.
Liksom vid förmögenhetsbeskattningen kan den situationen inträda att en persons egendom beskattas i flera länder. Riskerna för en dylik dubbelbeskattning är större vid arv och gåva, eftersom medborgarskapet här har självständig betydelse. Då det allde- les övervägande antalet länder (enda un- dantaget av betydenhet är USA) tillämpar den s.k. domicilprincipen, dvs. hemvistet blir avgörande för skattskyldighetens om- fattning, kommer normalt kvarlåtenskap ef- ter svensk medborgare, som vid frånfället är bosatt i ett annat land, att dubbelbeskat- tas. För att undvika sådana resultat är enligt AGF två vägar möjliga. Antingen kan dy- lika konflikter lösas genom dubbelbeskatt- ningsavtal (71 & AGF) eller också kan en- sidiga eftergifter göras (58 å och 58a & AGF).
Dubbelbeskattningsavtalen är genomgå- ende byggda på domicilprincipen. Således kommer arvsskatt enbart att uttas i det land där den avlidne var bosatt. Regelmässigt be- skattas dock fast egendom och rörelsetill- gångar i det land där de kan sägas vara 10- kaliserade. Däremot anses normalt aktier böra arvsbeskattas i det land där den av- lidne var bosatt. Dubbelbeskattningsavtal har ingåtts med åtskilliga stater angående arvsbeskattningen; däremot saknas avtal be-
träffande gåvoskatt. På samma sätt som andra dubbelbeskattningsavtal kan avtalen rörande arvsskatt vara utformade antingen enligt exemptmetoden eller enligt credit of taxmetoden.
De dubbelbeskattningsavtal som finns på inkomst- och förmögenhetsbeskattningens område tillämpas omedelbart av vederbö- rande beskattningsmyndighet. Enligt AGF gäller en annan ordning. Här sker skatt— läggningen först i enlighet med AGF:s reg- ler. Härefter får ansökan göras hos kam- markollegiet om tillämpning av dubbelbe- skattningsavtalet. Ärendet avgörs av kam- markollegiet eller i särskilt angivna fall av Kungl. Maj:t. Om förutsättningar för skat- tebefrielse i Sverige föreligger enligt dub- belbeskattningsavtal, kan beskattningsmyn- digheten medge anstånd med erläggande av den del av skattebeloppet, som enligt av— talet kan antas ej komma att utgå. Närmare regler härom finns i en särskild kungörelse (SFS 1967:721).
Enligt 71 ä 2 mom. AGF äger Konungen under förutsättning av ömsesidighet medge befrielse från eller nedsättning av skatt för egendom i vissa särskilt angivna fall. Något krav på att egendom blivit dubbelbeskattad uppställes icke i lagrummet, men å andra sidan kräves ömsesidighet. Det är här såle- des fråga om en rätt för Kungl. Maj:t att i särskilda fall ingå överenskommelser. De allmänna dubbelbeskattningsavtalen fordrar däremot riksdagens medverkan.
En dubbelbeskattningssituation kan som nyss antytts även undanröjas eller lindras genom ensidiga beslut av Konungen (58 å och 58 a & AGF). Efter 1967 års ändringar i AGF kan denna Konungens rätt delege- ras, och så har också skett beträffande 58 &. Hithörande ärenden handläggs nu- mera normalt av kammarkollegiet.
Enligt 58 & gäller, att om egendom be- skattats både i Sverige och i ett annat land, kan efter ansökan befrielse eller nedsättning medges av den svenska arvsskatten. Detta stadgande är i första hand tänkt som ett komplement för de fall där dubbelbeskatt- ningsavtal saknas, men bestämmelsen torde även kunna tillämpas om ett dubbelbeskatt-
ningsavtal finns men ej är fullständigt. I praktiken har som en förutsättning för stad- gandets tillämpning uppställts att den ut- ländska stat, varom fråga är, i sin interna lagstiftning tillämpar motsvarande princi- per.
Stadgandet i 58 a & infördes genom 1967 års lagstiftning och innebär en ytterligare möjlighet att medge befrielse från eller ned- sättning av skatt, när synnerliga skäl före- ligger. Stadgandet innebär en allmän dis- pensmöjlighet men är enbart avsedd att till- lämpas i mer extrema fall. Såvitt gäller dub- belbeskattningsfallen kan regeln komma till användning, om exempelvis 58 % ej kan tillämpas på grund av att någon i sistnämn- da lagrum uppställd förutsättning brister.
6.5.3 Förslag Enligt direktiven skall vi överväga efter vil- ka principer skattskyldigheten vid arvs- och gåvobeskattningen bör utformas såvitt gäl- ler egendom med internationell anknytning. Problemet gäller i första hand om och i vad mån nationalitetsprincipen kan ersättas med den på andra skatteområden tillämpa- de domicilprincipen. Nämnda fråga hänger självfallet intimt ihop med hur skattskyldig- heten utformas beträffande egendom som kan anses nedlagd här i riket. Detta leder i sin tur till att även motsvarande bestäm— melser på förmögenhetsbeskattningens om- råde får ses över. Vägledande för våra överväganden i des- sa hänseenden har varit följande. De nya reglerna bör utformas så, att de i görlig mån ansluter sig till vad som eljest tilläm- pas för likartade skatteformer, både i andra stater och i dubbelbeskattningsavtalen. Även de anvisningar som OECD:s modellavtal på området innehåller är av intresse. Det mås— te emellertid också tillses, att man inte ge- nom de nya reglerna öppnar vägar till skat- teflykt. En första fråga blir, om medborgarska— pet i fortsättningen bör ha självständig be- tydelse. För närvarande är, som inlednings- vis nämnts, arvs- och gåvobeskattningen — men icke inkomst- och förmögenhetsbe- skattningen — anknuten till medborgarska-
pet. Före år 1928 hade medborgarskapet genomgående större betydelse i skattesam- manhang. För närvarande är det få länder, som bygger sin skattelagstiftning på natio- nalitetsprincipen. Av de större länderna är det endast USA, som tillämpar en dylik metod. Vidare kan framhållas att dubbel- beskattningsavtalen genomgående är upp- byggda efter domicilprincipen. En ändring därhän att domicilprincipen blir huvudregel även för arvs- och gåvobeskattningen är utan tvekan ägnad att åstadkomma mer en- hetliga och ändamålsenliga regler. Å andra sidan innebär en dylik ändring samtidigt vissa risker; vi avhänder oss en generell be- skattningsrätt av svenska medborgare vid arv eller gåva, och skatteflyktåtgärder skul- le kunna befaras.
Vid arvsbeskattningen får en övergång till domicilprincipen mindre betydelse när dubbelbeskattningsavtal finns, eftersom des- sa avtal redan är uppbyggda på domicilprin- cipen. Det bör dock nämnas att enligt det spanska avtalet uttar Sverige arvsskatt efter svenska medborgare, som flyttat till Spa- nien, intill dess sju år förflutit från utflytt- ningen. Saknas däremot dubbelbeskattnings- avtal, kommer ett frångående av nationali- tetsprincipen att innebära en inskränkning i vår hittillsvarande beskattningsrätt, såvitt gäller utflyttade svenska medborgare.
Enligt vår mening bör det sagda inte hindra en omläggning från nationalitetsprin- cipen till domicilprincipen, men reglerna bör utformas så, att vi inte helt avhänder oss möjligheterna att utta arvsskatt efter utomlands bosatta svenskar. En särskild ut- flyttningsregel bör därför införas. Vi före- slår att samma regel som gäller vid in- komst- och förmögenhetsbeskattningen — anvisningarna till 53 & kommunalskattela— gen — blir tillämplig även enligt AGF. Des- sa regler innebär, att normalt tre år skall förflyta, innan den som flyttat från riket anses i skattehänseende bosatt utomlands. En avvikelse härifrån —— innebärande att kortare tid än tre år kräves eller att treårs- tiden förlänges —— förutsätter att den skatt- skyldige respektive det allmännas ombud som påyrkar avvikelsen visar att förutsätt-
ningen härför är för handen. Vidare får en övergång till domicilprincipen kombineras med en ändamålsenlig utvidgning av be- greppet ”här i riket nedlagd förmögenhet”. Vi återkommer strax till denna fråga.
Vid gåvobeskattningen är risken för skat- teflykt mer framträdande. En renodlad till- lämpning av domicilprincipen skulle här leda till att en kortvarig utflyttning till an- nat land kunde utnyttjas för att kringgå den svenska gåvobeskattningen. De svenska myndigheternas möjligheter att kontrollera utomlands skedda gåvor får dock ej över- drivas. En rimlig avvägning synes kunna erhållas om övergången kompletteras dels med den förut nämnda utflyttningsregeln, dels med en särskild regel för att motverka skatteflykt. Denna regel bör utformas så, att gåvoskatt skall uttas om gåvotagaren är svensk medborgare och gåvan kommer från givare som är bosatt här i riket eller som stadigvarande vistas här. Genom en dylik regel kommer gåvoskatt att kunna uttas exempelvis för gåvor från föräldrar i Sve- rige till deras utomlands bosatta barn, åt- minstone så länge barnen har kvar sitt svenska medborgarskap. I dessa fall bör dock skäligen finnas rätt till avräkning för erlagd utländsk gåvoskatt.
I det föregående har den oinskränkta skattskyldigheten behandlats. För den hän- delse arvlåtaren eller gåvotagaren ej är bo- satt i Sverige vid tiden för dödsfallet eller gåvan, skall en begränsad skattskyldighet föreligga. Denna bör liksom nu avse här i riket nedlagd förmögenhet, ett begrepp som lämpligen bör vara detsamma vid såväl förmögenhets- som arvs- och gåvobeskatt- ningen.
Med här i riket nedlagd förmögenhet av- ses för närvarande fast egendom, tomträtt, vattenfallsrätt, rörelsetillgångar såsom an- läggnings- eller omsättningstillgångar samt annat kapital nedlagt i här av den skatt- skyldige bedriven förvärvsverksamhet. Des- sa objekt beskattas enligt de flesta länders interna skattelagstiftning i det land där de är belägna, och så är även dubbelbeskatt- ningsavtalen utformade. Skälen för en så- dan ordning behöver ej närmare utvecklas.
Enligt AGF, men ej enligt Sf, avser den begränsade skattskyldigheten även nyttjan- derätt till fast egendom, eller rätt till av- komst eller annan dylik förmån av fast egendom. Dessa rättigheter har sällan något förmögenhetsvärde och upptas således en- dast undantagsvis i bouppteckning. Detta sammanhänger med att dessa rättigheters värde ofta motsvaras av en skyldighet att utge hyra eller annan ersättning, vilken normalt är sådan att rätten därutöver knap- past har något ekonomiskt värde. Vidare är dessa rättigheter ofta sådana, att de upp- hör när rättighetens innehavare dör. I den mån de ändock förekommer, brukar be— skattningen av dessa enligt dubbelbeskatt- ningsavtalen vara förbehållen den stat där egendomen är belägen. Praktisk betydelse har stadgandet främst beträffande bostads- rätter.
Även när det gäller nyttjanderätt till rö— relseegendom, royalty och periodiskt utgå- ende avgift för sådan egendom, går AGF längre än Sf. Dessa rättigheter är mindre vanliga. Särskilt gäller detta nyttjanderätt till rörelseegendom. I sammanhanget bör nämnas, att vi i det föregående förslagit att förmögenhetsbeskattningen av flertalet pe- riodiskt utgående förmåner skall slopas. Däremot skall sådana förmåner liksom hit- tills kunna träffas av arvs- eller gåvoskatt. För de fall där någon tillerkänts rätt att nyttja eller njuta avkastning av egendom skall, enligt vad vi likaledes framhållit i det föregående, alltjämt förmögenhetsbeskatt- ning kunna ske.
Vi har funnit det konsekvent att föreslå en utvidgning av den begränsade skattskyl- digheten till förmögenhetsskatt så, att hit-
hörande förmåner —— i den mån de över huvud utgör skattepliktiga tillgångar vid förmögenhetsbeskattningen — skall anses som här i riket nedlagd förmögenhet vid tillämpningen av Sf. Reglerna blir således desamma vid all kapitalbeskattning.
Till här i riket nedlagd förmögenhet räk- nas även svenska aktier och andelar i svenska ekonomiska föreningar m. m. Enligt AGF uttas arvs- och gåvoskatt i vanlig ord- ning för dessa värdepapper i Sverige. Vi
har funnit vissa utvidgningar av den be- gränsade skattskyldigheten på denna punkt motiverade.
Obligationer, inteckningsfordringar och bankfordringar anses för närvarande ej som här i riket nedlagd förmögenhet, med mind- re de tillhör en här bedriven affärsverksam- het. Grunden till den skillnad som sålunda gjorts mellan fordringar och svenska aktier och andelar i svenska ekonomiska förening- ar torde vara, att aktierna och andelarna på ett mer påtagligt sätt anses anknutna till affärsverksamhet här i riket. Motsvaran- de distinktion föreligger mellan utdelningar och räntor, i det att utdelningar på svenska aktier inkomstbeskattas i Sverige, medan härifrån utbetalade räntor till utomlands bosatta personer icke kan beskattas här.
Det berättigade i denna uppdelning kan diskuteras. Visserligen kan det hävdas att en utvidgning av skattskyldigheten knappast är motiverad när det gäller fordringar i all- mänhet, exempelvis vanliga privatlån. Men andra överväganden kan göras när det rör sig om fordringar, som har sin uppkomst i t.ex. en affärsöverlåtelse eller en fastig- hetsförsäljning. Dylika fordringar har en lika klar anknytning till Sverige som rö- relseegendomen eller fastigheten. De skäl, som uppbär beskattningen av utomlands bo- satta personers innehav av svenska aktier, gör sig också gällande när det rör sig om fordringar på svenska företagare. På samma sätt som aktierna representerar ett delägar- skap i själva företaget, motsvarar ofta en fordran på företaget eller dess innehavare ett icke ringa mått av inflytande.
De sist anförda synpunkterna synes skä- ligen böra beaktas såtillvida att till här i riket nedlagd förmögenhet skall räknas även fordringar med säkerhet av inteckning i egendom i Sverige, häri inbegripet företags- inteckning. Undantag bör dock göras för obligationer, förslagsbevis och andra för den allmänna rörelsen avsedda förskriv- ningar. I fråga om dessa är anknytningen till gäldenärens verksamhet som regel sva- gare.
Den här förordade utvidgningen medför viss risk för dubbelbeskattning. Sådana
konflikter får lösas i vanlig ordning — en- ligt dubbelbeskattningsavtal eller genom särskilt beslut. I sammanhanget bör näm— nas att vi räknar med att dylika frågor be- träffande arvs- och gåvoskatt även i fort- sättningen bör handläggas centralt. För när- varande prövas de frågor, som inte förbe- hållits Kungl. Maj:t, av kammarkollegiet. Våra förslag i organisationsfrågan får till följd att kammarkollegiets uppgifter övertas av riksskatteverket.
För att minska riskerna för dubbelbeskatt- ning föreslår vi en generell rätt att avräkna utländsk gåvoskatt, när här i riket nedlagd förmögenhet beskattas enligt reglerna om inskränkt skattskyldighet.
Vi föreslår även en utvidgning beträffan- de andel i oskiftat dödsbo. Sådan andel bör räknas som här i riket nedlagd förmögen- het. Vid förrnögenhetsbeskattningen har för- slaget fått utformas med hänsyn till döds- bonas behandling i inkomst— och förmögen- hetsskattehänseende. På arvs- och gåvoskat- tens område bör vidare försäkringar i svens- ka bolag räknas som här i riket nedlagd förmögenhet. På detta område torde risken för dubbelbeskattning vara mindre framträ— dande. Rätten till avräkning för utländsk gåvoskatt hör emellertid gälla även i här åsyftade fall.
6.6 Arvsavståenden m.m.
6.6.1. Gällande regler
Om en arvinge eller testamentstagare helt eller delvis avstår från sin rätt, övergår rät- ten till en annan person, vanligen den efter honom närmast arvsberättigade. Ett vill- korslöst avstående, som skett innan arving- en tillträtt sitt arv, medför att situationen blir ungefär densamma som om den av- stående avlidit före arvlåtaren.
Den som avstått från arv, blir enligt gäl- lande rätt icke arvsbeskattad. Arvsskatten uttas i stället hos den som i följd av avstå- endet erhåller egndomen. Genom avståen- den kan avsevärda skattelättnader uppnås.
AGF innehåller inga speciella regler för arvsavstånden utan civilrättens allmänna normer är vägledande. Gränsdragningen
mellan avstånden, som kan godkännas i be- skattningssammanhang, och övriga fall har fått ske genom praxis. För att ett arvsav- stående skall leda till skattelindringar har i praxis uppställts vissa förutsättningar. Är dessa förutsättningar ej uppfyllda, kommer den avstående att arvsbeskattas och motta- garen att gåvobeskattas.
En första förutsättning är att avståendet är villkorslöst. En arvinge kan med verkan i arvsskattehänseende avstå från arv till för- mån för sina barn. Avstår en fader till flera barn från sitt arv, går sålunda egendomen vidare enligt den legala arvsordningen, och den rätt som avståendet avser skall fördelas lika mellan barnen; genom lottsplittringen nedbringas den progressiva arvsskatten, och vidare kommer egendomen icke att träffas av arvsskatt när fadern i sin tur avlider.
Avståendet underkänns däremot om fadern exempelvis föreskrivit att ett av barnen skall ha dubbelt så mycket som de andra. Det- samma blir fallet om särskilda villkor upp- ställts, exempelvis att egendomen skall till- höra mottagarna enskilt (NJA 1967 s. 44). Å andra sidan har i praxis ganska långt- gående föreskrifter och villkor av annat slag godtagits utan att avståendet fått karaktär av gåva. Således har man godtagit arvs- och testamentsavstånden till visst belopp och avstående från äganderätt men med förbe— håll om livstids nyttjande- och avkastnings- rätt samt avstående från avkastning av visst kapital under viss tid (NJA 1966 s. 424). I detta sammanhang må nämnas att avstå- enden kan medföra lättnader också vid in- komstbeskattningen. Ett arvsavstående har således i RÅ 1965: 1740 ej ansetts liktydigt med gåva, och avdrag för ränta till barn har därför medgivits. Om en fader avstår från avkastningsrätten till viss egendom exempelvis till dess barnen fyllt 20 år, får han härigenom indirekt avdrag för eljest ej avdragsgilla kostnader.
En andra förutsättning för att ett avstå- ende inte skall utlösa gåvobeskattning är att den avstående icke har tillträtt egendo- men. Förfoganden efter tillträdet eller så- dana förfoganden som förutsätter tillträde jämställs i princip med gåva (NJA 1970 s.
39). Det är svårt att ange någon exakt tid— punkt för tillträdet, men tillträde kan alltid sägas ha skett senast vid arvskiftet eller då avtal om samlevnad i oskiftat bo träffats. En reservation får dock göras för testa- mentstagare, beträffande vilka tillträdet kan komma att ske långt senare. Om en till- gång kommer fram i efterhand och tilläggs- bouppteckning upprättas, får avståendefrå- gan bedömas med utgångspunkt från för- hållandena vid den tidpunkt då tillgången blev känd (SvJT 1970 rf s. 36).
För att ett arvsavstående skall kunna be- aktas vid det schematiska skiftet krävs slut- ligen att det kommit till beskattningsmyn- dighetens kännedom. Avståendet skall vara tillförlitligen dokumenterat. Om ett avstå- ende blir känt först efter skattläggningen, rubbar detta normalt icke arvsbeskattning- en. Ett avsteg från denna princip gjordes i NJA 1966 s. 549, där dock speciella förhål- landen torde ha förelegat. I allmänhet är det gynnsammast för den skattskyldige, om hänsyn kan tas till avståendet redan vid det schematiska arvskiftet. Emellertid kan ett avstående vara fördelaktigare om det sker efter det att arvsskatten fastställts. Är avstå- endet då villkorslöst och har tillträde ej skett, kan någon gåvoskatt ej uttas på grund av avståendet (NJA 1943 s. 305).
Avståenden från testamente bedöms i princip efter samma grunder som ovan an- givits. I dessa fall får dock bestämmelserna i 11 kap. 6 & ärvdabalken uppmärksam- mas, och vidare har testators vilja betydelse vid bedömningen av testamentsavståenden.
Vid gåva är utrymmet mer begränsat för avståenden med skattemässigt gynnnsam effekt. Ett speciellt fall har reglerats uttryck- ligt. I 39 & AGF talas om att bodelning skett på så sätt att en av makarna avstått från att göra sin giftorätt gällande. Därest bo- delningen trots detta avstående ej leder till att makarna går ut ur bodelningen med mer än vad respektive make tidigare ägde, skall ingen gåvoskatt uttas. Eljest gäller att avstående från giftorätt, till skillnad från arv, alltid föranleder att en skattepliktig gåva skall anses föreligga (NJA 1936 s. 532).
6.6.2 Förslag När arvsavståendena diskuterades vid till- komsten av 1941 års AGF, skedde det när- mast i anslutning till möjligheterna att läg- ga ett verkligt arvskifte till grund för be- skattningen. Sålunda framhölls, att ett av— stående av arv helt eller delvis i samband med arvskifte var synnerligen vanligt. Ar— vingarna kan verkställa egendomsfördelning- en sig emellan efter gottfinnande. En eko— nomiskt sämre ställd arvinge kan exempel- vis tillgodoses genom en större andel än den legala utan att det överskjutande be- loppet förlorar karaktären av arv och blir gåva. Däremot föreligger en gåva om av- ståendet sker till annan än arvinge eller överhuvud under förbehåll som inverkar ändrande på den legala arvsfördelningen (SOU 1939: 18 s. 71 ff). Avståendefrågan sågs vid denna tid främst som en civilrätts- lig fråga; det bör också erinras om att en bärande idé i 1938 års arvsskattekommittés förslag var, att verkliga skiften i större ut- sträckning skulle kunna läggas till grund för beskattningen. Utvecklingen har dock ej gått i den riktningen. Avståendena berördes även av arvsskat- tesakkunniga (SOU 1957: 48 s. 70). De sak— kunniga föreslog ingen ändring av gällande rätt och anförde som skäl bl.a. att den uppdelning som följde av ett avstående lika gärna kunde åstadkommas genom ett testa- mentariskt förordnande. I våra direktiv påpekades, att lindring i beskattningen ibland kunde erhållas genom avstående av arv eller gåva samt att praxis i detta hänseende utvecklats på ett sådant sätt att i vissa fall en knappast avsedd skat- telindring kunde uppnås. Reglerna borde överses. Vi föreslog också i vårt första betänkan- de (SOU 1969: 54 s. 139—140), att arvsav- ståenden framdeles icke skulle medföra lätt- nader vid arvsbeskattningen. Förslagen ba- serades på en helhetssyn på hithörande pro- blem. Reglerna var så utformade att upp- delningen av arv vid sidan av den legala arvsordningen, oavsett om den följde av av- ståenden eller hade sin grund i testamen- ten, kom att behandlas efter samma regler.
Skattläggning skulle enligt förslaget ske obe- roende av avståendet eller testamentet. Ett avstående skulle dock inte utlösa gåvobe- skattning. Våra förslag i denna del godtogs ej av statsmakterna. I propositionen (1970: 71 s. 117) framhöll departementschefen, att våra förslag överlag mottagits positivt av remissinstanserna men att vissa invändning- ar framförts. Departementschefen ansåg, att vi framfört goda skäl för att begränsa möj- ligheterna till skattelindring genom avstå- enden. Särskilt framstod enligt departe— mentschefen förfarandet att avstå bestämt belopp eller viss rättighet som otillfredsstäl- lande. Att våra förslag inte godtogs torde närmast ha sammanhängt med att försla- gen hade samband med den mera schablon- mässiga uppläggning av arvsbeskattningen som vi föreslog men som inte vann stats— makternas gillande. I sammanhanget tog departementschefen även upp den särskilda frågan om avståenden i samband med fram— skjutna förvärv. Det skulle ankomma på oss att överväga en lösning av hithörande problem med utgångspunkt från den av de- partementschefen förordade med hittillsva- rande ordning överensstämmande upplägg- ningen av arvs- och gåvobeskattningen.
Av statsmakternas beslut följer att den av oss föreslagna samordningen av arvsav- ståenden och testamenten icke längre är aktuell. Testamentslotter skall således utläg— gas oavsett vem som är mottagare. Härige— nom kommer frågan om avståendenas skat- terättsliga behandling i ett delvis ändrat läge.
Starka skäl synes emellertid alltjämt kun- na åberopas för att avståenden av bestäm— da belopp eller av viss rättighet inte längre skall få föranleda lindringar i arvsbeskatt- ningen. Denna ståndpunkt har också inta- gits i propositionen. Om man inte vill god- ta avståenden av bestämda belopp, kan det på goda grunder ifrågasättas om man bör godta andelsavståenden. Visserligen förelig- ger en klar juridisk skillnad mellan de fall där andel avståtts och de fall där bestämt belopp avståtts (se exempelvis NJA 1954 s. 177). Ur skattesynpunkt är det dock tveksamt om denna skillnad utgör tillräck-
ligt motiv för att ha olika regler. Varje gränsdragning mellan olika slag av partiel- la avståenden blir godtycklig. Vi har där- för funnit lämpligast att endast totala av- ståenden skall godtas. Avståenden av annat slag bör alltså inte leda till lättnad i arvs- beskattningen i samband med det första dödsfallet. Däremot skall ett avstående, som inte är totalt, kunna godtas såtillvida att en gåvobeskattning inte behöver ske. Behovet av ingrepp är i dessa fall mindre, eftersom det vanligen är de omedelbara skattelättna- derna vid arvsbeskattningen som ter sig loc- kande. Det kan tilläggas att en utvidgning, så att gåvoskatteplikt införes, också ställer sig svår att genomföra på ett tekniskt god- tagbart sätt. För att gåvoskatt inte skall utgå i avståendefall får dock liksom nu krävas att det är fråga om ett verkligt avstående i civilrättslig bemärkelse. Således får till- träde inte ha skett, och vidare måste av- ståendet vara villkorslöst. Härutinnan över- ensstämmer förslaget med gällande gåvo- skatteregler.
Vårt förslag innebär således, att endast totala avståenden skall godtas vid arvsbe- skattningen. Nu kan det emellertid tänkas att en person, som erhåller egendom på grund av arv, samtidigt enligt testamente tilläggs viss egendom. För att inte lämna onödigt utrymme för genomtänkta arrange- mang skulle den ordningen kunna tänkas att avståendet skall vara till alla delar to- talt, dvs. avse såväl arvs- som testaments- lotten. Härigenom kan dock vissa uppen- bart obilliga resultat uppkomma. En ar- vinge kan på grund av testamente ha tiller- känts ett obetydligt legat utöver sin arvs- lott. Skulle man inte godta ett avstående från testamentet utan att samtidigt arvslot- ten avstås, kommer beskattningen onödigt- vis att ske enligt testamenten som man vet inte kommer att följas vid skiftet. Vidare får uppmärksammas att förmånstagarförvärv samtidigt kan föreligga. Eftersom dessa inte ingår i boet utan följer särskilda regler, kan det förefalla acceptabelt att även ur av- ståendesynpunkt låta förmånstagarförvärven vara självständiga. En arvinge som samti- digt är förmånstagare skall alltså kunna av-
stå från hela sitt arv men behålla sin rätt enligt förmånstagarförordnandet. Vill han däremot avstå från sin rätt enligt förmåns- tagarförordnandet, måste det avståendet vara totalt. Är någon insatt såsom förmåns- tagare till flera försäkringar måste han av— stå från samtliga förmånstagarförordnan- den.
Vidare uppkommer frågan, hur man skall behandla ett avstående som sker för att lag— lott skall kunna utgå. Goda skäl talar för att beakta sådana avståenden. Dessa kan förekomma beträffande testaments- och för— månstagarförvärv. Vid förmånstagarförvärv innebär avståendet inte mer än att förmåns- tagarens lott minskas med vad som åtgår för laglottstäckningen. Den laglottsberättiga- de blir inte förmånstagare med rätt till för- månstagaravdrag på grund av avståndet med mindre förordnandet lämnar utrymme därför.
Sammanfattningsvis föreslås, att avståen- den beaktas vid skattläggningen under för- utsättning att avståendet —— om det inte sker för tillgodoseende av framställt lag- lottsanspråk — är totalt; dvs. arvinge, testa- mentstagare eller förmånstagare skall ha avstått från hela sin rätt i sådan egenskap. Den nu förordade begränsningen av möj— ligheterna till avståenden kommer att åter- verka vid skattläggningen i de visserligen sällsynta fall där verkligt skifte inges. Det verkliga skiftet får justeras med hänsyn till sådana avståenden som inte kan godtas vid beskattningen. Slutligen bör det formella kravet uppställas att ett avstående skall be— aktas endast om det är dokumenterat.
I propositionen tog departementschefen, som tidigare nämnts, även upp frågan om avståenden i samband med framskjutna förvärv. Han pekade på det fall att en nytt- janderättshavare kort tid efter tillträdet av sin rätt avstår från att göra densamma gäl— lande till förmån för ägaren av egendomen. Beskattningsmyndigheterna erhåller inte alltid genast kännedom om avståendet. När förhållandena Väl blir kända kan det all— männas skatteanspråk ha preskriberats. En lösning av denna fråga betecknades som angelägen.
Vi vill i detta sammanhang först något beröra möjligheterna att införa nya regler för beskattningen av framskjutna förvärv. De framskjutna förvärven behandlades in- gående av 1938 års arvsskattekommitté och reglerna erhöll sin nuvarande utformning genom 1941 års lagstiftning. Bestämmelser- na bygger på skatteförmågeprincipen. De innebär i korthet, att om någon erhållit äganderätt till egendom men avkastningen tillagts annan person, uppskjutes beskatt- ningen av äganderätten till dess avkastnings- rätten upphör. Först då får ägaren möjlig- het att ekonomiskt tillgodogöra sig egen- domens värde. Fall kan också tänkas där äganderätten till egendom är oviss och be- roende av framtida händelser. Sådan ”svä- vande” äganderätt beskattas icke förrän den verkligen förvärvas,
Vi har i vårt första betänkande påvisat svårigheterna att inom ramen för det gällan- de systemet åstadkomma meningsfyllda för- bättringar eller förenklingar. Detta bidrog starkt till majoritetens beslut att föreslå en mer genomgripande omläggning av arvs- skatteförordningens system. Det gällande systemet har som tidigare nämnts behållits, och skattskyldigheten skall således åvila arvinge, testamentstagare eller gåvotagare. Med en sådan uppläggning av arvs- och gåvoskatten är det enligt vår mening icke möjligt att genomföra en omedelbar och ut- tömmande beskattning av de 5. k. framskjut- na förvärven. Såsom redan påpekats bland de allmänna synpunkterna föreslår vi dock vissa smärre ingrepp på detta område. En- ligt vår mening bör en omedelbar beskatt— ning ske om ägaren av belastad egendom samtidigt erhåller annan egendom, vars vär- de överstiger den skatt som belöper på det sammanlagda värdet av ägarens förvärv. Härigenom minskas antal fall av framskju- ten beskattning något.
För att komma till rätta med det i propo- sitionen påtalade fallet föreslår vi en för- längd preskriptionstid. Det nuvarande kon- trollsystemet av de framskjutna förvärven bör enligt vår mening behållas. Detta är upplagt med utgångspunkt från förhållan- den, som är kända vid den tid då frågan
om uppskov med beskattningen prövas förs- ta gången. Den enklaste lösningen av pre— skriptionsfrågan är med tanke härpå att knyta an till den tidpunkt då den belastan— de rättigheten enligt föreskrift skall upphöra. Denna tidpunkt kan nämligen kontrolleras av myndigheterna. Vårt förslag innebär, att förvärvet av äganderätten kan arvs- respek- tive gåvobeskattas intill dess tio år förflu- tit från det rättigheten skolat upphöra. En regel härom har intagits bland bestämmel- serna om efterbeskattning.
Omedelbara och stundom betydande skat- telättnader kan uppnås i samband fram— skjutna förvärv. Så kan bli fallet, om efter- levande make tillerkänts nyttjanderätt till en större eller mindre del av kvarlåtenska— pen, under det att äganderätten tillagts ma- karnas barn. Vid skattläggningen utlägges en lott för värdet av makens nyttjanderätt, och denna beskattas omedelbart. Ägande- rätten beskattas däremot icke. Om den ef- terlevande maken före tillträdet av sin rätt avstår från att göra densamma gällande, kan ingen ytterligare skatt uttas. Barnen får äganderätt till hela egendomen, men skatt har uttagits endast för nyttjanderättens vär- de, vilket, om den efterlevande är till åren kommen, ofta är så lågt att lotten till ho- nom blir skattefri.
För dessa fall föreslås en särskild regel beträffande tiden för skattskyldighetens in- träde. I de fall som här är av intresse före- ligger ingen gåva från den som fått nytt— janderätten; så kan bli fallet först om till- träde skett av rättigheten, och då får det nyss angivna förfarandet tillämpas. Huvud- regeln i 6 å AGF är, att skattskyldighet för äganderätten inträder när den belastande rättigheten upphör. Har sådan rättighet inte uppkommit i följd av att den aldrig till- trätts, inträder med vårt förslag skattskyl- dighet för äganderätten, när fyra år förflu— tit från dödsfallet. Under en så väl tillmätt tid hinner den som tillagts en nyttjande- rätt eller avkastningsrätt ta ställning till om han skall utnyttja sin rätt. Ägaren får avge arvsskattedeklaration om rättigheten icke tillträdes inom sagda tidsfrist. Är ägande- rätten obeskattad uppkommer inget pro-
blem utan full arvsskatt uttas för dess vär- de. Har äganderätten beskattats efter av- drag för nyttjanderättens värde, får sålunda erlagd arvsskatt avräknas från den totala skatten för äganderätten. Nyttjanderättsha- varen är i sin tur berättigad till återvinning. För parterna skall slutresultatet bli detsam- ma som om skattläggningen från början skett med bortseende från nyttjanderätten.
6.7 Beskattningen av konungahusets medlemmar Konungahusets medlemmar har av gammalt varit befriade från förmögenhetsskatt och från skatt på inkomst av kapital. Såsom skäl härför har huvudsakligen åberopats de av- sevärda inskränkningar som medlemmarna formellt och faktiskt ansetts skyldiga att un- derkasta sig i fråga om möjligheterna till inkomstgivande verksamhet. Civil statstjänst, enskild tjänst och affärsverksamhet har så— lunda varit uteslutna för dem. Däremot har arvsskatt fram till år 1959 erlagts i vanlig ordning. Att så skett torde äga visst sam- band med arvsskattens tidigare karaktär av stämpelavgift. Frågan om kapitalbeskattningen hos ko- nungahusets medlemmar kom på sin spets år 1947, då förmögenhetsbeskattningen höj- des och en kvarlåtenskapsskatt infördes vid sidan av den då utgående arvsskatten. Re— sultatet blev, att friheten från förmögen— hetsskatt bibehölls och att dödsbon efter medlemmar av konungahuset uttryckligen undantogs från kvarlåtenskapsskatt. När sistnämnda skatt år 1958 avskaffades och inarbetades i arvsskatten, bibehölls den förut tillämpade ordningen på det sättet, att arvs- och gåvoskatteskalan av år 1941 skulle till- lämpas på egendom, som medlem av ko— nungahuset förvärvat genom arv, testamente eller gåva från annan medlem därav. Goda skäl kan i och för sig anföras för att skapa principiellt mera konsekvent ge- nomförda skatteregler på området. Därvid skulle å ena sidan kunna hävdas, att prin- cipen om skattefrihet för konungahuset till- hörigt kapital borde medföra, att egendom som medlem av konungahuset förvärvar från annan medlem därav skulle fritas från
arvs- och gåvoskatt. Å andra sidan skulle kunna göras gällande, att, när arvs- och gåvoskatten nu överses, denna skatt i full omfattning borde uttas även vid arvfall och gåvor inom konungahuset. Det kunde också ifrågasättas att upphäva nu gällande frihet från förmögenhetsskatt.
Varje förändring av här antytt slag skulle få avsevärd betydelse för konungahusets ekonomi och därmed även för dess möjlig- heter att fullgöra sina offentliga funktioner. Även inskränkningarna i förvärvsmöjlighe- terna för konungahusets medlemmar kom- mer i blickpunkten. Det rör sig här inte i första hand om ett skatteproblem utan om en fråga som hör hemma i andra och större sammanhang. Frågan har självfallet sam- band med statschefens ställning i statsrätts- ligt avseende. Liknande synpunkter torde, ehuru det inte kan beläggas med skrivna motiv, ha inverkat vid statsmakternas stånd- punktstagande år 1947. Vid 1958 års re- form avsåg man att så långt möjligt bibe— hålla vad som dessförinnan varit gällande.
Enligt vår mening bör man i detta sam- manhang inte göra någon reell ändring i vad som gällt sedan 1947 års skattereform utan i stället behålla hittillsvarande över- gångsbestämmelser beträffande arvs- och gåvoskatten. Likaså bör nuvarande regler i förmögenhetsskatteförordningen stå oför- ändrade.
7. Specialmotivering
7.1 Förmögenhetsskatteförordningen Flertalet av våra förslag på förmögenhets- beskattningens område har i det föregående redovisats så uttömmande att ytterligare mo- tivering knappast erfordras. Den latenta skatteskulden har således be- handlats i kapitel 3. De grundläggande reg- lerna härom har intagits i anvisningarna till 3 och 4 åå. Beträffande aktier m.m. har en särskild bestämmelse om värderingen intagits i 4 &. De särskilda skattelättnaderna för famil- jeföretag har redovisats i kapitel 4. Special- motiveringen till våra förslag i denna del återfinnes under 7.3.1. Frågorna kring beskattningsåret har tidi- gare belysts under avsnitt 6.1. De nya reg— lerna har intagits i 2 &, varjämte redaktio— nella ändringar skett i första styckena av 4 och 5 55. Våra förslag beträffande de internatio- nella beskattningsfrågorna —— förut redovi- sade under avsnitt 6.5.3 — har föranlett ändringar i 6 ä 2 mom. samt i anvisningar- na till 6 5. I övrigt må beträffande de olika lagrum- men följande framhållas.
3 %
De ändringar som skett i lagrummet sam- manhänger med våra förslag beträffande förmögenhetsbeskattningen av livräntor m.m. samt avkastningstagares beskattning. Härutöver har smärre ändringar vidtagits
rörande beskattningen av lösöre.
Beträffande avkastningstagares ställning har ändring skett i 1 mom. f) och 2 mom. c). Ändringen kommenteras under 7 5.
Vi har föreslagit att förmögenhetsbeskatt- ningen av livräntor m.m. skall upphöra; frågorna har behandlats under avsnitt 6.2.3. Detta har föranlett ändringar i 2 mom., varav framgår att dylika förmåner icke skall redovisas såsom tillgång vid förmö- genhetsberäkningen. I anslutning härtill har ett tillägg skett till 5 5 av innebörd att avdrag icke medges för värdet av förplik- telse att utge dylika förmåner. Ett undantag har dock gjorts för pensionsutfästelser enligt den s.k. tryggandelagen samt för vissa ut- gående pensioner. I anvisningarna till 5 & har bestämmelser givits om värderingen av pensionsutfästelser. Som förebild för våra förslag har tjänat riksskattenämndens an- visningar beträffande motsvarande skuld- poster vid värderingen av icke börsnoterade aktier.
Att äldre regler även framledes skall tillämpas i vissa fall har tidigare påpekats under 6.2.3. Det bör dock erinras om att de nya värderingsreglerna generellt skall användas även beträffande äldre fall. Pen- sionsutfästelser skall således genomgående värderas med tillämpning av 5 5 och därtill hörande anvisningar. De särskilda kapitali- seringstabellerna skall således inte tillämpas beträffande pensioner. Dessa värderas en- ligt försäkringstekniska grunder.
Beträffande förmögenhetsbeskattningen av lösöre föreslås, som belysts under avsnitt 6.4.2, inga genomgripande ändringar. Be- träffande de yttre inventarierna har redak- tionella ändringar skett i 3 5 1 mom. e) samt 2 mom. g). I sak föreslås två smärre ändringar. Den nuvarande skatteplikten för smycken föreslås upphävd, då det knappast finns tillräckliga skäl att behandla smycken på annat sätt än andra alster av konsthant- verk. I sin nuvarande utformning innebär bestämmelsen f.ö. den anomalin att en skattskyldig, om han har en någorlunda vär- defull bil, skall redovisa värdet av smycken hur enkla de än är. I stort sett har bestäm- melsen om skatteplikt för smycken blivit en död bokstav. Den bör därför utan olä- genhet kunna utgå. Samtidigt föreslår vi att yttre inventarier skall redovisas om det sam- manlagda värdet överstiger 5 000 kr. I sam— taxeringsfall gäller denna gräns för envar skattskyldig individuellt.
4 5 De ändringar som skett i 4 & är, i vad de avser värderingen av periodiskt utgående förmåner, kommenterade under avsnitten 6.2.3 och 4, vartill kan hänvisas.
Vi har i redogörelsen för våra förslag beträffande den latenta skatteskulden angi- vit en modell som bör kunna tillämpas be- träffande börsnoterade värdepapper. Me- ningen är att medelvärdet av noteringarna under december månad närmast före taxe- ringsåret skall vara normerande, varvid vär- det på sådana värdepapper, där den ”eviga” realisationsvinstbeskattningen kan bli ak- tuell, skall minskas med omkring fem pro- cent. Det får ankomma på riksskatteverket att närmare fastställa dessa värden. En be- stämmelse härom har intagits i 4 5.
När det gäller aktier eller andelar i icke börsnoterade företag föreslår vi däremot ingen ändring av gällande regler. Vi har funnit det praktiskt ogenomförbart att i lag närmare ange hur de icke börsnoterade ak- tierna skall värderas. Den lämpligaste me— toden är därför att även för framtiden överlåta denna fråga på riksskatteverket,
som får fastställa anvisningar för värde- ringen.
I den allmänna debatten, liksom i skrivel- ser till beredningen, har skilda problem be- träffande icke börsnoterade aktiers värde- ring behandlats. Diskussionen har främst gällt de olika metoderna för värderingen, substansvärde- eller avkastningsvärdemetod, eventuellt en kombination av båda meto— derna. Det är emellertid icke möjligt att hävda att den ena eller andra metoden ge- nerellt ger de mest rättvisande resultaten. Företag kan värderas på skiftande sätt och ofta är det avgörande i vems intresse en värdering skall ske. Ett och samma företag kan ha olika värden för skilda köpare. Nå— gon anledning att i större utsträckning från- gå gällande värderingsprinciper föreligger icke heller enligt vår mening.
Berättigad kritik kan emellertid riktas mot gällande ordning på den grund att vär- deringen släpar efter. Går företaget framåt, hänger de äldre lägre värdena kvar och vice versa. Angivna olägenheter skulle delvis kunna bemästras genom tätare omvärde- ringar än med den nu i vissa län tillämpade femårsintervallen. I de små och medelstora länen har man också gjort tätare värde- ringar. I de större länen är däremot alltför täta omvärderingar praktiskt ogenomförba- ra; i Stockholms län finns enligt uppgift ca 35 000 icke börsnoterade bolag. Å andra sidan får man inte bortse från vikten av en viss stabilitet i värderingen. En lämplig ut- väg skulle måhända vara att verkställa tä- tare omvärderingar av de större företagen, exempelvis företag med ett aktiekapital överstigande 1 milj. kr.
Önskemål har uttalats om att större hän- syn skulle kunna tas till sådana omständig- heter som vikande konjunkturer, ofördel— aktig utveckling inom branschen, fallande börskurser osv. Man skulle då kunna tänka sig att inte göra en omvärdering i vanlig mening utan i stället mer eller mindre ge- nerellt nedräkna vissa företags värde. Enligt vår mening kan skäl anföras för en sådan nedsättningsmöjlighet vid sidan om och som komplement till den vanliga aktievärdering- en. En konsekvens måste bli, att en motsva-
rande höjning görs, om konjunkturerna går uppåt osv. Metoden bör dock under alla förhållanden tillämpas med försiktighet. Det är nämligen inte ovanligt att ett företag kan gå bra under lågkonjunktur och ett annat dåligt under högkonjunktur.
5 % Förutom vissa redaktionella ändringar i lag- rummet har, såsom påpekats under 3 5, en regel föreslagits om avdrag för pensions- utfästelser och vissa utgående pensioner.
Det generella avdragsförbudet för bor— gensförbindelser och andra suspensivt vill- korade skulder har inte ändrats. Beträffande en del förpliktelser av i viss mån villkorad karaktär har vi dock funnit en avdragsrätt motiverad. Det förekommer ofta att leve— rantören av en produkt, i regel tillverkad av honom själv, lämnar köparen viss ga- ranti för varan. Omfattningen av denna garanti varierar starkt mellan olika bran- scher och kan också förete olikheter mel- lan skilda företag i samma bransch.
Vid prissättningen måste säljaren ta hän- syn till de garantier han lämnar. Garanti- kostnaden kommer att ingå i försäljnings- priset. Det pris som säljaren erhåller när han säljer varan skall naturligtvis redovisas som inkomst. Frågan gäller hur garantiåta— gandet skall behandlas. Bokföringsmässigt och företagsekonomiskt sett är det fullt klart att kostnadsföring (avsättning) för påräk- neliga garantikostnader måste ske redan det år, då den med garanti försedda varan le- vereras. Huruvida avdrag kan medges vid inkomsttaxeringen för dylika garantiavsätt- ningar har prövats i åtskilliga rättsfall. Vi- dare har riksskattenämnden utfärdat an- visningar bl. a. angående värdesättningen vid inkomsttaxeringen av byggnadsföreta- gens lager och i samband därmed även av- sättning för garantirisker.
För avdragsrätt vid inkomstbeskattningen fordras normalt bl. a. dels att faktiska ga- rantiåtaganden av beaktansvärd storlek läm- nats, dels att det kunnat visas att dessa åtaganden medfört kostnader, dels att av- sättningarna hållits rörliga år från år. Lika- så har det krävts att garantiåtagandet skett
redan under beskattningsåret, dvs. i sam- band med leveransen av varan eller vid tidpunkten för avsättningen i räkenskaperna för redan utförda arbeten. Det sistnämnda kravet medför att avdrag icke medges för vad som kan rubriceras som framtida kost— nader. Dylika får avdragas när de aktuali- seras. Avdrag medges i allmänhet inte, när avsättningen avser garantikostnader som ut- går regelbundet och med ungefär samma belopp i förhållande till omsättningen år från år. Det skall röra sig om kostnader som är mycket stora i förhållande till om- sättningen. Så kan t.ex. bli fallet inom byggnadsbranschen.
I allmänhet har frågan om garantirisker- na störst intresse för inkomstbeskattningen, och det är för övrigt i allmänhet fråga om aktiebolag, som ju ej har att erlägga för- mögenhetsskatt. Vid värderingen av icke börsnoterade aktier beaktas för övrigt ifrå- gavarande avsättningar. Eljest brukar inte avdrag medges för reserveringar av föreva- rande slag vid förmögenhetsberäkningen (RÅ 1968: 1909). Vid arvsbeskattningen har frågan ännu icke prövats, men något hin- der mot avdrag föreligger inte enligt arvs- skatteförordningen.
Även om de avsättningar som här har diskuterats företer drag av villkorlighet, är det dock mer fråga om förpliktelser som kan sägas ha ekonomisk betydelse redan vid tiden för försäljningen eller leveransen av en vara eller när ett arbete utförs. Den villkorliga karaktären av dessa åtaganden skjuts också i bakgrunden, eftersom det här är fråga om förpliktelser som normalt upp- kommer för vissa kategorier.
En nöjaktig begränsning av avdragsrät- ten synes kunna åstadkommas om man an- knyter till förhållandena vid inkomsttaxe- ringen. Har avdrag medgivits vid denna taxering, bör motsvarande bedömning kun- na ske när det gäller förmögenhetsbeskatt- ningen.
Vårt förslag på denna punkt får ses som ett provisorium eftersom företagsskatteut- redningen enligt sina direktiv har att ta upp frågan om avdragsrätt för avsättningar för täckande av garantirisker. En samordning
7 5 Våra förslag rörande förmögenhetsbeskatt- ningen av avkastningstagare har presente- rats under avsnitt 6.3.3. De grundläggande reglerna återfinns liksom tidigare i 7 &. Härutöver har en del ändringar fått ske även i andra lagrum.
Således återfinns den grundläggande re- geln om skatteplikt för rättighet att nyttja eller eljest njuta avkastning av viss egendom intagen i 3 & 1 mom. f). Från huvudregeln har undantag gjorts för egendom som till- hör familjestiftelse samt för sådana fall där givare behållit äganderätten till egendomen. I båda dessa fall kommer således avkast- ningstagaren att gå fri från förmögenhets- skatt, vilken i stället får uttas hos ägaren. För att rättigheter av ifrågavarande slag skall utgöra skattepliktig tillgång krävs att vissa närmare angivna rekvisit är uppfyllda; dessa har intagits i nyssnämnda lagrum. I punkten 5 av anvisningarna till 3 och 4 55 har den tidigare kompletterande tidsregeln behållits, men med viss ändring. Rättighet skall således anses upplåten för tid av minst fem år, även om viss tid ej avtalats men anledning saknas till antagande att rättig- heten skall upphöra inom fem år från upp- låtelsen. Detta innebär således en presum- tion för att rättigheten har angiven tids- längd.
I 3 å 2 mom. c) har angivits att, om av- kastningsrätten är skattepliktig tillgång för avkastningstagaren, skall den formelle äga- ren inte redovisa värdet av den avkastnings- givande egendomen. Är en tid av fyra år bestämd, kommer emellertid den formelle ägaren att få betala full förmögenhetsskatt, trots att han icke äger uppbära någon av- kastning.
Värderingen av hithörande rättigheter skall ske enligt reglerna i 4 &. Där vidtagna ändringar är i det närmaste av redaktionell art; dock är kapitaliseringstabellerna helt nya. Om rättighet upplåtits så länge rättig- hetens innehavare lever ogift, bör den fram- deles vid all kapitalbeskattning värderas
med tillämpning av den kompletterande 10- gångerregeln i 4 & nionde (hittillsvarande tionde) stycket.
De fall där avkastningstagare skall lik- ställas med ägare är liksom hittills intagna i 7 5. De olika fallen har ingående belysts under avsnitt 6.3.3. Här kan dock nämnas att det liksom tidigare kan förekomma att avkastningen skall tillfalla flera personer på en gång; i sådana fall får en däremot svarande uppdelning ske vid förmögenhets- beskattningen. Likaså kan det tänkas att i fall som avses under den av oss föreslagna punkten c) äganderätten tillkommer annan juridisk person än familjestiftelse; t. ex. ett fåmansaktiebolag. Punkten c) kan tillämpas även i dylika fall av indirekt ägande. Så kan exempelvis aktieägarna vara arvsberättiga- de efter avkastningstagaren eller dennes ma- ke. Vidare kan fall av s.k. svävande ägan- juridisk person än familjestiftelse, t. ex. ett föreskrivit att hans son skall ha livstids av- kastning av ett kapital, medan äganderätten tillagts de sonens syskonbarn som kan fin- nas i livet vid sonens död eller, om sådana saknas, en ideell stiftelse. I detta fall får avkastningstagaren förmögenhetsbeskattas så länge syskonbarn finns.
10—12 55 När det gäller familjestiftelserna har, som redovisats under avsnitt 6.3.3, en överflytt- ning av förmögenhetsbeskattningen skett från avkastningstagarna till själva stiftelsen. I anslutning härtill har skatteskalan för dy- lika stiftelser, för att inte lämna utrymme för opåkallade skattelättnader, fått skärpas, och vidare har en form av sambeskattning fått införas för vissa familjestiftelser. Reg- lerna härom har intagits i 10—12 55, var- jämte en ändring skett i 25 & taxeringsför- ordningen. För familjestiftelserna har, som tidigare påpekats, en längre övergångstid föreslagits. Den längre övergångstiden avser jämväl avkastningstagarnas förmögenhetsbe- skattning. Under denna längre övergångs- tid hinner stiftelserna anpassas till de nya reglerna, och vi förutsätter, att de också kommer att erhålla tillstånd därtill av Kungl. Maj:t.
På samma sätt som vid förmögenhetsbe- skattningen har flertalet av våra förslag på arvsbeskattningens område behandlats i ti- digare avsnitt.
De mest omfattande ändringarna på arvs- och gåvoskattens område sammanhänger med den av oss föreslagna överflyttningen av arvsskattebestyren från de allmänna un- derrätterna till länsstyrelserna. I anslutning härtill har nya förfarande- och besvärsreg- ler föreslagits. Våra överväganden och för- slag i dessa delar är behandlade i kapitel 5. Det bör vidare nämnas att åtskilliga änd- ringar är av mer eller mindre formell na- tur; benämningen underrätt har fått bytas mot länsstyrelse, granskningsmyndigheten mot riksskatteverket osv. En del av de gäl- lande förfarandereglerna har också utmönst- rats i den mån motsvarande frågor är reg- lerade i de föreslagna förvaltnings- och för- valtningsprocesslagarna (prop. nr 30/1971).
Likaså har våra förslag beträffande den latenta skatteskulden redovisats i det före- gående. Våra förslag i denna del för arvs- och gåvoskattens vidkommande har intagits i 23 och 24 åå. Förslagen överensstämmer med vad vi förordat beträffande förmögen- hetsbeskattningen.
Våra förslag beträffande arvsavståenden och framskjutna förvärv är redovisade un- der avsnitt 6.6.2. Beträffande arvsavståen- dena har en ny bestämmelse intagits i 11 &. Regeln är generell och avser således även sådana avståenden som framgår av verkligt skifte som enligt 16 & skall läggas till grund för beskattningen. Framgår avståendet av skiftet, är givetvis de i 11 & uppställda kra- ven uppfyllda. De avståendefall som sam- manhänger med vissa framskjutna förvärv är reglerade i 6 och 32 åå.
De internationella beskattningsfrågorna har behandlats under avsnitt 6.5, och våra förslag i denna del återfinns i 4 och 35 55.
Däremot behandlas frågan om vidgade möjligheter till anstånd med skattens be- talning och vissa därmed sammanhängande spörsmål i det följande. Vissa allmänna synpunkter i detta ämne redovisas vid 27 &. Se vidare motiveringen till 53 och 55 åå.
Till slut kan nämnas att en del omdispo- neringar har fått ske bland gällande lag- rum för att åstadkomma en mer ändamåls— enlig ordning beträffande förfaranderegler- na.
12 5 Det har i hovrättspraxis ansetts att en ut- ländsk försäkring icke skulle kunna träffas av arvsskatt om förmånstagare är insatt. Grunden till denna uppfattning synes vara att, om förmånstagare insatts, ingår försäk- ringen enligt allmänna civilrättsliga regler inte i kvarlåtenskapen, och eftersom det icke heller är fråga om förmånstagarförvärv enligt lagen om försäkringsavtal, skulle 12 & AGF icke kunna tillämpas på dessa försäk- ringar. Som vi framhöll i vårt första be- tänkande kan riktigheten av detta resone- mang redan för gällande rätts vidkommande på goda grunder sättas i fråga. För framti- den bör enligt vår mening utländska för- säkringar behandlas efter samma regler som inhemska. Vi har därför genomgående ut- mönstrat uttrycket ”enligt lagen om för- säkringsavtal” och talar i stället om för- månstagare eller förmånstagarförvärv. Änd- ringar av detta slag har skett i —— förutom 12 å — 32 & a), 37 ä 2 mom. första stycket och 49 5.
I anslutning till dessa ändringar har ut- mätningsfriheten fått anges på ett nytt sätt i 12 å andra stycket.
13 5 I 1 mom. 1) har ett tillägg gjorts för att fånga in 5. k. ”joint accounts". Enligt praxis träffas värdet av sådana tillgångar inte av svensk arvsskatt (NJA 1967 s. 175 I och II samt 1970 s. 420). En ändring på denna punkt framstår enligt vår mening som på— kallad, inte minst med tanke på risken för skatteflykt.
Ett förslag, som fanns med redan i vårt första betänkande, är föreskriften under 4) att gäld under vissa omständigheter skall kunna avräknas mot förmånstagarförvärv. En förmånstagare har ett anspråk riktat di- rekt mot försäkringsgivaren, och utfallande
belopp är normalt icke åtkomligt för den avlidne försäkringstagarens borgenärer. Det- ta bör alltjämt beaktas vid skattläggning- en. Enligt vår mening bör ett visst av- steg dock kunna ske från denna princip. Detta kan belysas med ett exempel. En ogift son utan egna tillgångar omkommer i tra- fikolycka och hans föräldrar erhåller såsom förmånstagare belopp som utfaller på förar— platsförsäkringen. Om föräldrarna betalar hans skulder, kan det synas obilligt att be— skatta dem fullt ut för de utfallande försäk- ringsbeloppen. Med vårt förslag kan för- månstagarförvärven reduceras med gäldens belopp, varefter förmånstagaravdrag sker från återstoden. För att förhindra missbruk bör dock krävas, att förmånstagaren an- tingen redan betalt skulden eller på ett bin- dande sätt utfäst sig att göra detta.
När det gäller villkorade skulders be- handling vid arvsbeskattningen föreligger för närvarande vissa praktiska värderings- problem. Som exempel kan nämnas en av- liden persons borgensåtaganden. Avdrags- rätt för sådana åtaganden föreligger för när- varande, varvid en bedömning får ske av hur stor risken är att åtagandet kan komma att infrias. Det säger sig självt att man här får göra ganska grova uppskattningar. Det- samma tillämpas inte sällan beträffande tvistiga skulder. För att få mer rättvisande resultat föreslår vi att skulder av detta slag inte skall beaktas vid skattläggningen av bouppteckningen. Visar det sig sedan att borgensåtagandet fått infrias eller att den tvistiga skulden fått betalas, skall med vårt förslag återvinning kunna begäras. Regler härom har intagits i 32 ä 2 mom.
I sammanhanget kan nämnas att osäker eller tvistig fordran med vårt förslag skall upptas till sitt fulla värde. Reglerna härom återfinns i 23 5 C. Även i dessa fall får återvinning sökas om exempelvis en ford- ring sedermera visar sig vara värdelös.
19 & Arvs- och gåvoskatten utgår efter progres- siva skalor. För att hindra att progressivi- teten kringgås genom att egendom överfö- res i flera poster finns särskilda samman-
läggningsregler. Dessa innebär att förvärv inom en period av tio år vid beskattningen lägges ihop. Det senaste förvärvet beskattas som om det legat ”i toppen”. För att myn- digheterna skall få kännedom om tidigare förvärv har en särskild uppgiftsplikt före- skrivits.
Enligt 19 5 4 mom. AGF skall boupp- teckning sålunda vid ingivandet vara åtföljd av skriftlig uppgift angående angivna tidi- gare förvärv eller försäkran att sådant för— värv inte förekommit. Motsvarande gäller vid arvs- eller gåvodeklarationer. I deklara— tionsfallen är det klart att uppgiften lämnas av den som avger deklarationen. Kontrollen blir i dessa fall meningsfull, eftersom det är den skattskyldige själv som skall uttala sig om sina egna tidigare förvärv. Vid bo- uppteckning är läget ett annat. Det framgår ej av AGF vem eller vilka som skall avge förklaringen. I praktiken blir det bouppgi- varen som avger försäkran. Det säger sig självt att man härigenom inte erhåller nå- gon särskilt tillfredsställande kontroll. Den som uppger boet har inte alltid kännedom om och i vad mån den avlidne tidigare givit bort egendom. Till bilden hör emeller- tid att arvingarna vakar över varandra, och eftersom tidigare gåvor kan föranleda att gåvotagarens arvslott blir i motsvarande mån mindre, har medarvingarna intresse av att tidigare gåvor blir redovisade. Del- ägarna kan dock komma överens om att redovisa gåvorna på annat sätt än i boupp- teckningen.
Uppgiftsplikten enligt AGF är sanktione- rad på skilda sätt. I deklarationsfallen kan underlåtenhet att ange tidigare förvärv leda till åtal enligt skattebrottslagen. Så kan även bli fallet om en bouppgivare ej medtager av honom tidigare mottagna gåvor. Där- emot är det inte möjligt att döma en arvinge som ej uppgivit boet och som erhållit ti- digare gåva. Beskattningsmyndigheten äger vid vite tillhålla skattskyldig eller annan att fullgöra vad som åligger honom enligt AGF. Det är emellertid tveksamt, huruvida exempelvis en legatarie är skyldig att avge försäkran enligt 19 5. Vidare kan visserligen den som uppgivit boet, delägare eller efter-
levande make, ävensom annan som tagit befattning med boet åläggas att med ed fästa riktigheten av lämnade uppgifter, men då föreskriften blott avser lämnade upp- gifter, är regeln inte effektiv.
De gällande reglerna har kritiserats. Det är också uppenbart, att den ordning som föreskrivits beträffande bouppteckningar in- te är helt tillfredsställande ur kontrollsyn- punkt. Vi har därför funnit det angeläget att söka åstadkomma bättre kontroll av des- sa sammanläggningsfall. Det skulle dock fö- ra för långt att kräva att alla arvingar, tes- tamentstagare eller förmånstagare ovillkor- ligen skulle ha att underteckna en försäkran angående eventuellt tidigare förvärv. Ur kontrollsynpunkt har vi funnit det tillfyllest, om sådan försäkran avlämnas av den som uppgivit boet samt, om boets behållning överstiger 20 000 kr., av delägarna. Dessa skall dock inte behöva avge försäkran, om de på grund av testamente har uteslutits från arv eller om de helt avstått från sin rätt i boet. Ett testamente behöver inte i dessa fall ha vunnit laga kraft; något sådant krav är för övrigt inte uppställt när det gäl- ler skattläggning på grund av ett testamen— te. Om bouppteckningsförrättare inte kan få fram underskrift från samtliga berörda delägare, får han som sista utväg anmäla detta i samband med att bouppteckningen inges för registrering och skattläggning. Be- skattningsmyndigheten kan då vid vite till- hålla vederbörande att inkomma med för- säkran.
Efter anmaning bör envar vara skyldig att avge försäkran. Det kan anmärkas att försäkran enligt 19 ä 4 mom. AGF inte be- höver ges i själva bouppteckningen. Dylik försäkran kan lämnas på ett särskilt papper. Detta betyder att, om en delägare inte varit personligen närvarande vid själva förrätt- ningen eller inte vill underteckna boupp- teckningen, kan han på ett enkelt sätt avge försäkran särskilt. Speciella formulär bör framdeles finnas härför. Oriktig försäkran kan bestraffas enligt skattebrottslagen.
23 & Beträffande våra förslag rörande beräkning
av kapitalvärdet av periodiskt utgående för- måner och de nya kapitaliseringstabellerna kan hänvisas till avsnitt 6.2.4.
25 & Vid förmögenhetsbeskattningen har vi före- slagit, att avdragsrätten för skyldighet att utge livräntor och andra periodiskt utgåen- de förmåner än pensioner skall upphöra. På arvs- och gåvoskattens område föreslår vi däremot ingen sådan omläggning. Värdet av den avlidnes utfästelser skall således även framdeles få avräknas som skuld vid skatt— läggningen. Pensionsutfästelser kan vid arvs- beskattningen vara avdragsgilla i större ut- sträckning än vid den årliga förmögenhets- beskattningen, där endast utfästelser enligt den s. k. tryggandelagen samt pensioner som enligt utfästelse utgår i jordbruk eller rö- relse föreslås avdragsgilla. Vid arvsbeskatt- ningen kan även andra former av pensio- ner avdragas, exempelvis en privat pen- sion till en trotjänare. För att uppnå största möjliga överensstämmelse med förmögen- hetsbeskattningen föreslår vi dock, att för pensionsutfästelser enligt tryggandelagen skall tillämpas samma regler som vid för- mögenhetsbeskattningen. Däremot bör and— ra utgående pensioner få avdragas till sitt fulla försäkringstekniska värde. Vid förmö- genhetsbeskattningen åtnjuts endast halvt avdrag eftersom den som utger pensions- beloppen är berättigad till avdrag härför vid sin inkomsttaxering. Vid arvsbeskatt- ningen skulle emellertid en motsvarande bestämmelse komplicera systemet och inte heller ge fullt rättvisande resultat.
I sammanhanget kan erinras om att alla andra periodiska utgående förmåner än pen- sioner skall värderas med ledning av kapi- taliseringstabellerna.
27 & För att underlätta skattskyldighetens full- görande har vi föreslagit olika åtgärder. Be- talningsfristerna har förlängts och anstånds— reglerna givits en mer liberal utformning. Arvs- och gåvoskatten skall vidare kunna efterges i större utsträckning än för närva— rande vid täta dödsfall. Dessa förslag kom-
menteras i det följande. Vi har härutöver även föreslagit en särskild möjlighet att ned— sätta arvsskatten i vissa mer trängande fall och i den delen byggt ut reglerna i 27 &.
För närvarande medges nedsättning enligt 27 5 mycket sällan. Kungl. Maj:t gör en diskretionär prövning, och hänsyn tas till olika faktorer, bl. a. den skattskyldiges eko- nomiska förhållanden.
En av de ursprungliga tankarna bakom stadgandet var att anpassa arvsskatten efter värdet av vad en arvinge verkligen förvär- vade. Värdenedgångar under tiden mellan dödsfallet och arvskiftet skulle således kun- na beaktas. Vi har också funnit det ange- läget att man inte uttar arvsskatt på fiktiva värden. En möjlighet att anpassa skattlägg- ningen med hänsyn till efterföljande värde— ändringar är därför väl motiverad. Å andra sidan är det inte praktiskt genomförbart att beakta alla tänkbara fall av värdeänd- ringar. Först när det är fråga om tillgångar som har ett visst värde och där påtaglig värdesänkning verkligen föreligger kan det vara skäl att jämka arvsskatten. Vi har mot denna bakgrund sökt ge reglerna ett mer objektivt innehåll och inte lämna större ut- rymme för skälighetsprövningar än som är påkallat. I konsekvens härmed bör man framdeles anförtro beskattningsmyndighe- terna prövningen av dessa fall. Behovet av lättnader är störst i samband med arv. Vi föreslår därför att nedsättning inte skall få ske av annat än arvsskatt. Med tanke på den speciella arten av nedsättningen bör ränta inte utgå.
Beträffande fast egendom föreslår vi att nedsättning av skatten skall ske, om egen- domen sålts inom ett år till ett pris som med minst en fjärdedel understiger det värde som lagts till grund för beskattningen, dvs. taxeringsvärdet året före dödsfallet. För att hindra missbruk har vi uppställt ett krav på att försäljningen skall vara representa- tiv; försäljningar mellan närstående bör för- anleda en ingående granskning innan beslut om nedsättning meddelas. Det kan dock tänkas fall där ett krav på försäljning för att nedsättning skall ske kan vara obilligt; vid ett skifte har t. ex. en arvinge tillagts
en jordbruksfastighet, vilken har ett mycket lägre värde än beskattningsvärdet. Är det uppenbart att fastighetens värde nedgått, bör nedsättning kunna ske.
När det gäller börspapper har vi anknu- tit värdenedgången till differensen mellan de decembervärden, som lagts till grund för arvsbeskattningen, och de närmast följande decembervärdena.
Vissa beloppsspärrar förordas för att inte ekonomiskt mindre betydelsefulla fall skall inbegripas. Vid bedömningen av den värde- nedgång som skall ha skett för att nedsätt- ning skall ske får en jämförelse göras mel- lan de olika Värdena på boets hela vår- depappersportfölj. Sålda värdepapper anses därvid motsvara försäljningssumman under förutsättning att denna är representativ.
32 % Efterbeskattnings- och återvinningsreglerna har sammanförts i 32 &. Flertalet ändringar på området har tidigare belysts under av- snitt 6.6.2 och i kommentaren till 13 &.
I övrigt kan nämnas att vi föreslår en fö- reskrift om att framställning om efterbe- skattning eller återvinning skall ske inom tio år efter skattskyldighetens inträde, med visst undantag för efterbeskattning i sam- band med avståenden, se här avsnitt 6.6.2. Vi föreslår även att ärenden om återvinning skall kunna tas upp till prövning utan an- sökan, något som innebär en praktisk för- enkling. Det kan nämnas att tioårsfristen är av materiell och inte formell natur, var- för den måste beaktas även om återvin- ningsfrågan skall prövas utan särskild an- sökan.
I 1 mom. b) återfinns den av oss tidigare i vårt första betänkande föreslagna möjlig- heten till efterbeskattning om testamente till förmån för skattefri mottagare inte verkställts inom viss tid. Stadgandet utgör ett komplement till punkten a). I samman- hanget kan också nämnas att laglottsjämk- ningar kan komma att föranleda efterbe- skattning, nämligen om återvinning begärts av annan. Däremot har den omständigheten att kännedom erhålls om förut inte känt testamente inte längre självständig betydel—
se. I dessa fall skall nämligen s. k. tilläggs- bouppteckning upprättas och i förekom- mande fall efterbeskattning eller återvinning äga rum.
49 & I andra stycket har föreslagits en särskild uppgiftsplikt för försäkringsbolagen. Syftet med den föreslagna regeln är att fånga in de fall där premier med höga belopp er- läggs för en försäkring som ett barn äger och som gäller exempelvis någon av föräld- rarna. Dylika premier skall, om annan än barnet betalat dem och om övriga förut- sättningar är uppfyllda, träffas av gåvo- skatt.
Vi vill i anslutning till reglerna i 49 % om försäkringsbolagens uppgiftsplikt framhålla följande. För närvarande skall bolagen i angiven omfattning lämna uppgifter av be- tydelse för arvs- och gåvobeskattningen. Uppgifterna lämnas på särskilda formulär enligt närmare regler i den till AGF höran- de tillämpningskungörelsen. Härutöver läm- nar försäkringsbolagen s. k. boupptecknings- intyg till dödsboet såsom en serviceåtgärd. Dessa olika intyg skiljer sig från varandra, trots att de i allt väsentligt har samma syfte. Inte sällan är bouppteckningsintygen mer lättillgängliga än intygen enligt 49 5. De sistnämnda är inte heller helt tillfredsstäl- lande utformade.
Mot de nuvarande intygen enligt 49 & kan således viss kritik riktas från tekniska ut- gångspunkter. Ur kontrollsynpunkt är det angeläget att den nuvarande uppgiftsplikten består. Vid kontakter med företrädare från försäkringsvärlden har vi emellertid erfarit att långtgående och betydelsefulla förbätt— ringar och förenklingar kan göras på detta område. Vi framlägger inga förslag i detta sammanhang men förutsätter att framtida intyg enligt 49 5 kommer att utarbetas i samråd med företrädare för försäkrings- branschen. Med vår uppläggning blir detta en uppgift för riksskatteverket.
52 5 Våra förslag i denna del har redovisats tidi- gare under avsnitt 5.6.
53 och 55 åå Såsom påpekats i kommentaren till 27 5 har vi föreslagit nya bestämmelser i avsikt att underlätta skattskyldighetens fullgörande. Hit hör bl. a. förlängda betalningsfrister och mer liberalt utformade anståndsregler. Med en sådan uppläggning kan det ifrågasättas om man inte bör upphäva den nuvarande, sällan tillämpade rätten att betala skatt med annat än kontanter. Det kan nämnas att det hittills förekommit sammanlagt 157 ärenden av detta slag och att riksbankens utestående fordran ligger vid ca 7 milj. kr.
För närvarande kan, efter tillstånd av be— skattningsmyndighet beträffande sådan arvs- skatt som skall förskjutas av dödsbo, såsom betalningsmedel godtas skuldebrev med sä- kerhet av inteckning, eller skuldförbindelse med säkerhet av sådant skuldebrev. Högst hälften av skatten får erläggas på detta sätt. Om den arvsskatt dödsboet skall förskjuta överstiger 20 000 kr., kan dessutom intill halva skattens belopp boets inländska börs- noterade aktier godtas som betalningsmedel, eller skuldebrev med säkerhet av börsaktier eller andra aktier. Att aktier lämnas som be- talningsmedel är dock mycket ovanligt. Van— ligare är att aktierna lämnas såsom säkerhet för skuldebrev. Reglerna gäller ej gåvoskatt.
Möjligheterna att betala annorledes än med kontanter infördes i AGF genom 1958 års lagstiftning. Sådan möjlighet förelåg så- ledes inte tidigare vid den vanliga arvs- beskattningen. Däremot fanns regler här- om i kvarlåtenskapsskatteförordningen 32 &. Arvsskattesakkunniga tog upp frågan (SOU 1957: 48 s. 159 ff) och nämnde att i det alldeles övervägande antalet fall hade likvid skett medelst skuldebrev med säkerhet. Icke börsnoterade aktier hade inte i något fall använts som betalningsmedel och allenast i två fall godtagits som säkerhet för skulde- brev. Ansökan om att få använda sådana aktier såsom betalningsmedel hade emeller- tid gjorts i sju fall — samtliga avstyrkta av riksbanken.
Enligt arvsskattesakkunnigas mening bor- de de dåvarande bestämmelserna i princip överflyttas till AGF. Av praktiska skäl för- ordades dock den begränsningen att betal-
ning i annat än kontanter enbart skulle ifrå- gakomma beträffande skatt som dödsboet hade att förskjuta.
Arvsskattesakkunniga tog upp frågan om de icke börsnoterade aktiernas ställning. Vissa tillämpningsföreskrifter fanns rörande dessa i 32 & KVF. Efter en genomgång av några fall där frågan varit uppe om rätt att använda icke börsnoterade aktier som be- talningsmedel framhöll arvsskattesakkunni- ga, att det var tveksamt om man skulle be— hålla möjligheterna att använda dessa aktier som betalningsmedel eller säkerhet. Denna möjlighet hade för övrigt i praktiken inte haft nämnvärd betydelse. Arvsskattesakkun— niga föreslog dock att icke börsnoterade ak- tier även i framtiden skulle få användas som säkerhet.
Däremot fann de sakkunniga inte skäl att behålla rätten att betala arvsskatten med ic— ke börsnoterade aktier. Som skäl anfördes främst att dylika aktier i allmänhet repre- senterade ett högst diskutabelt värde för det allmänna och att det i praktiken ofta skulle röra sig om minoritetsposter i familjeföre- tag. De sakkunnigas förslag godtogs.
Vi har funnit det tveksamt om det finns något verkligt behov att få betala arvsskatt med annat än kontanter. Vi har också fun- nit att frågan kan lösas på ett bättre och enklare sätt.
Ser man nämligen enbart till AGF:s reg- ler, kan man lätt få den uppfattningen att det föreligger en betydelsefull skillnad mel- lan rätten att betala med aktier, inteck- ningar osv., å ena, samt möjligheterna att erhålla anstånd, å andra sidan. Så är inte fallet. Rätten att betala med annat än kontanter innebär i praktiken endast ett modifierat anståndsinstitut. Dödsboet eller delägare får liksom vid anstånd lämna ett skuldebrev, och som säkerhet lämnas börs- aktier eller inteckningar. Härefter skall amorteringar ske, och riksbanken har an- passat dessa efter vad som gäller i anstånds- fallen. Skulden skall vara betald på tio år. Anståndsreglerna åter innebär, att boet eller lottagare erhåller anstånd; skatten skall alltså betalas i rater under viss tid. Skuld— förbindelse lämnas, och nöjaktig säkerhet
skall ställas. En praktisk betydelsefull skill- nad ligger emellertid däri, att riksbanken vid ”betalning” med realtillgångar brukar medge vissa lättnader i amorteringsplikten de första fem åren — i anståndsfallen skall i allmänhet tio lika stora inbetalningar äga rum. Vidare kan ”betalning” ske enbart med börsaktier eller inteckningar, under det att länsstyrelsen i anståndsfallen kan godta även annan säkerhet, om den är nöjaktig. Den säkerhet som ställs är emellertid i praktiken ofta densamma, dvs. börsaktier eller inteck- ningar. I praktiken har ingen ansökan gjorts om att få lämna inteckning som direkt lik- vid; de fall där någon begärt att få lämna börsaktier som likvid är ytterligt sällsynta. Där så sker, förbehåller sig vederbörande i allmänhet rätt att lösa tillbaka aktierna, vil- ket också brukar ske. I sistnämnda fall in- nebär ”betalningssystemet” helt enkelt att aktierna pantsättes eller deponeras hos riks- banken. Ytterligare må nämnas att riks- banken kan återlämna ställd säkerhet allt- eftersom amortering sker av skulden. Grän- sen mellan de olika instituten är således i praktiken inte klar, och ofta är det tämli— gen likgiltigt om den ena eller andra meto— den används i det enskilda fallet.
Vi har därför funnit det mer ändamåls— enligt att förlänga betalningstiden och vidga anståndsmöjligheterna. Den gällande sex- veckorsfristen föreslås förlängd till tre må- nader, 53 g 1 mom. första stycket.
I 55 ä 1 mom. föreslås sedan en allmän anståndsrätt. Dödsbo eller skattskyldig skall således alltid äga rätt till minst ett års an- stånd. Det preliminära beslutet skall inne- hålla en erinran om anståndsmöjligheterna. För de fall där den ettåriga anståndstiden inte är tillräcklig har vi byggt vidare på de gällande anståndsreglerna i 55 %. Beskatt- ningsmyndighet skall äga medge anstånd upp till tio år. För mer speciella fall skall riksskatteverket kunna medge skattskyldig anstånd under 20 år. Anståndsbeloppet skall amorteras på lämpligt sätt. Vi föreslår ock— så regler som gör det möjligt att anpassa storleken av de årliga beloppen efter om— ständigheterna i det enskilda fallet; årsbe- loppen behöver inte längre vara lika stora.
l i 1 |; i l !
När anstånd medgivits skall ränta utgå, och vidare skall, med ett undantag, säkerhet ställas. Säkerheten skall vara nöjaktig, och härvidlag har närmare föreskrifter intagits i den särskilda tillämpningskungörelsen 11 ——14 åå. Reglerna innebär en uppmjukning av de gällande kraven. Såsom säkerhet får enligt vårt förslag godkännas så gott som varje tillgång som har ett ekonomiskt vär- de. Den viktigaste nyheten i förslaget är emellertid, att AGF:s värderingsregler skall slå igenom när säkerhetens nöjaktighet skall prövas i anståndsärendet. De värden som åsatts vid tillgångarnas värdering för skat- tens beräkning skall utan vidare prövning godtas i anståndsärendet. Liksom nu skall skuldebrev utställas i anståndsfallen. Detta kan vara utställt av dödsbo eller skattskyl- dig, eller beträffande arvsskatt, även av ef- terlevande make.
Ställd säkerhet skall på parts begäran kunna bytas ut mot annan nöjaktig sådan, 14 & tillämpningskungörelsen. I dessa fall får givetvis part anföra skäl för sin begäran, och den erbjudna nya säkerhetens värde skall prövas. Därvid skall emellertid inte AGF:s värderingsregler tillämpas, utan säkerhetsprövningen skall vara densamma som vid annan kreditgivning. En annan ny- het är att principen om pants odelbarhet inte obetingat skall uppehållas. Vi föreslår i 55 5 4 mom. tredje stycket att säkerhet får återlämnas i den mån den inte är nöd— vändig för säkerställande av återstående skatteskuld. Sistnämnda bestämmelse får självfallet tillämpas med viss försiktighet. Är exempelvis börspapper lämnade som sä- kerhet, föranleder inte varje kursändring att en del av panten friställs. Det fordras att skulden nedbringas på sådant sätt att aktie- posten är klart för stor som säkerhet. Det må också tilläggas att beskattningsmyndig- heten enligt vår mening bör få anförtro förvaltningen av värdehandlingar m.m. åt bank; särskilt när det gäller aktier torde detta ofta vara den mest praktiska lösning- en (13 å andra stycket tillämpningskungö- relsen).
56 5 I linje med våra förslag att underlätta skatt- skyldighetens fullgörande ligger även den föreslagna ändringen i 56 &. För närvarande efterges arvs- eller gåvoskatt om förvärva- ren avlider inom ett år från skattskyldighe- tens inträde. I övrigt finns särskilda regler vid förvärv av mer begränsade rättigheter; i dessa fall är f.n. skattelättnaderna utfor- made efter en fallande femårsskala.
Vi har funnit det angeläget att mjuka upp de gällande något stelbenta bestämmelserna. Arvsskatten kan vid täta dödsfall tära hårt på ett ärvt kapital, något som naturligtvis i all synnerhet märks när det gäller kapital som är nedlagt i rörelse eller jordbruk. Be- hovet av lättnader kan också sägas ha blivit mer påtagligt genom den skärpning som skett av arvsbeskattningen genom 1970 års reform. Det synes rimligt, att den som ärvt ett kapital skall ha möjligheter att amortera arvsskatten; en mycket kort tids innehav av ett arv innebär ingen egentlig ökning av skatteförmågan.
Vårt förslag innebär att arvs— eller gåvo— skatt kan efterges inom en femårsperiod en- ligt en fallande skala. Avlider exempelvis en arvinge sedan tre, men ej fyra, år för- flutit från det han erhöll sitt arv, skall 40 0/( av arvsskatten restitueras. Det restitueradc beloppet skall redovisas som tillgång i den sist avlidnes bouppteckning; eventuellt får tilläggsbouppteckning förrättas.
59 & Våra förslag beträffande besvär har be- handlats i avsnitt 5.5, vartill kan hänvisas. Den i lagrummets tredje stycke intagna bestämmelsen har hämtats från 108 & taxe- ringsförordningen.
60 &
Såsom framhållits i kapitel 5 rörande de organisatoriska frågorna, har vi sökt utfor- ma nya förfaranderegler efter förebild av vad som gäller på andra skatteområden. Ett led i våra förslag är att söka åstadkomma ett smidigt rättelseförfarande och över hu— vud taget göra reglerna sådana, att riktiga avgöranden kommer att träffas i största
möjliga antal fall. I arvs- eller gåvoskatte- ärenden finns redan de speciella rättelse- möjligheterna efterbeskattning resp. återvin— ning. Dessa är utformade med hänsyn till arvs- och gåvoskattens speciella natur. Vi har som tidigare påpekats byggt ut möjlig- heterna till efterbeskattning och återvinning. Ett annat medel för att nedbringa felfrek- vensen anser vi oss ha funnit i systemet med preliminära beslut. Enligt vår mening finns det skäl att införa ytterligare en spe- ciell möjlighet att rätta felaktiga avgöran- den.
Det kan nämligen tänkas, att vissa grova fel begåtts i samband med boupptecknings- förrättningen utan att de likväl är av den art att tilläggsbouppteckning skall förrättas eller rättelse kan ske genom efterbeskatt- ning, återvinning eller vanliga besvär. Efter förebild från taxeringsförordningen föreslår vi en möjlighet att åstadkomma rättelse ge- nom besvär i särskild ordning. Sådana be- svär skall få anföras både av enskild part och det allmänna ombudet. Det skall givet- vis röra sig om grova felaktigheter, och vi har bl. a. tänkt på sådana fall där exempel- vis en tavla, trots noggrann undersökning vid bouppteckningsförrättningen, sedermera visar sig vara falsk och av ringa värde. Ett annat exempel är att vilseledande, even- tuellt falska, räkenskapshandlingar lagts till grund för beskattningen.
61 & Restitution av arvs- eller gåvoskatt föreslås skola ske utan ansökan och i den ordning som föreskrives i uppbördsförordningen. Beslutet behöver således inte ha vunnit laga kraft för att återbetalning skall kunna ske. För närvarande råder oklarhet om hur man skall förfara med tidigare erlagd ränta, som utgått på grund av ett beslut som sedan ändrats av högre instans. I vilken form den tidigare erlagda räntan skall återbetalas är inte löst. För dessa fall föreslås en uttrycklig regel i fjärde stycket, enligt vilken för myc- ket erlagd ränta skall kunna återbetalas.
63—66 55 Hithörande frågor är behandlade under av-
68—69 åå Beträffande vitena har en anpassning skett till taxeringsförordningens regler.
Den gällande bestämmelsen i 67 å andra stycket om edgång rn. ni. har överflyttats till 20 kap. 6 & ärvdabalken. Edgångsyrkande kan framställas av det allmänna ombudet. Ärenden om edgång skall alltjämt hand— läggas vid de allmänna underrätterna.
Övergångsbestämmelse/'na
Våra förslag föreslås träda i kraft den 1 ja- nuari 1973. Betydelsefulla ändringar föreslås i såväl materiellt som formellt hänseende. Vi har funnit det angeläget att utforma övergångsbestämmelserna på sådant sätt att den av oss tilltänkta organisatoriska om- läggningen underlättas. Av den anledningen föreslås att de myndigheter som för när- varande administrerar arvs- och gåvoskat- terna inte skall behöva tillämpa de nya reg- lerna; på motsvarande sätt skall i görlig mån de myndigheter som får nya uppgifter endast tillämpa de nya reglerna. För att inte de allmänna överrätterna skall behöva prö— va arvs— och gåvoskatteärenden under en onödigt lång övergångstid, föreslås att en- dast beslut, som meddelats av underrätt el- ler länsstyrelse före den 1 januari 1973, skall följa det äldre besvärsförfarandet. Se- nare beslut av dessa instanser får överklagas till länsskatterätt, även om äldre bestäm- melser i övrigt är att tillämpa.
Likaså har en uppdelning av ärendena i första instans fått ske. Huvudregeln är att, om skattskyldighet inträtt före den 1 ja— nuari 1973, är allmän underrätt behörig att handlägga ärenden rörande registrering och skattläggning av bouppteckningar m.m. I dessa fall kan ärenden rörande exempelvis anstånd komma att anhängiggöras först ef- ter den 1 januari 1973. Av rent praktiska skäl bör sådana ärenden som sammanhänger med registrering eller skattläggning prövas av samma instans. I övrigt skall nytillkom- mande ärenden upptas av länsstyrelsen, exempelvis ansökan om återvinning som har samband med ett äldre skatteärende. I dyli-
ka fall skall som nyss nämnts de äldre reg- lerna tillämpas.
I sammanhanget må anmärkas att över- gångsbestämmelserna till den långa rad följdförfattningar, som samtidigt fått änd- ras, utformats efter ovan angivna principer.
7.3 Övriga författningar 7.3.1 Förordningen om beräkning av be- skattningsbar förmögenhet i familjeföretag Våra överväganden beträffande familjeföre- tagens skattelättnader har utförligt redo— visats i kapitel 4. Såsom där påpekats byg- ger den av oss föreslagna förordningen i stor utsträckning på den nuvarande provi- soriska lagstiftningen. Beträffande de olika lagrummen må följande framhållas.
1 % Lagrummets första stycke överensstämmer i allt väsentligt med motsvarande regler i nuvarande 1 &.
I andra stycket har begreppet företags- förmögenhet angivits på ungefär samma sätt som i gällande förordning 2 & andra stycket. Såsom vi utformat skattelättnader- na, nämligen i form av ett avdrag från den skattepliktiga förmögenheten med viss del av företagsförmögenheten, har en komplet— terande regel givits. Företagsförmögenheten får inte upptagas till högre belopp än den skattepliktiga förmögenheten. Det kan näm- ligen tänkas att företagsförmögenheten är större än den skattepliktiga, nämligen om stora privata skulder förekommer.
2 % Såsom framhållits under avsnitt 4.3.3 har vi föreslagit en ny metod för att lösa de frågor som uppkommer för företag med blandad verksamhet. Skattelättnaderna skall i princip endast medges företag som driver rörelse eller jordbruk i egentlig mening. För de blandade fallen skall en viss nedsättning ske av företagsförmögenheten när det gäller att beräkna avdraget. Ett enkelt exempel får belysa vårt förslag.
Ett enmansbolag har inventarier och lager ett värde av 2 milj. kr. I företagsförmögenhe- ten ingår även en hyresfastighet som hyres ut
på vanligt sätt. Fastigheten är taxerad till 500 000 kr. Samtliga skulder i rörelsen, inkl. in- teckningsskulder, uppgår till 1 milj. kr. Före- tagsförmögenheten är då 1,5 milj. kr. Denna skall nedsättas efter förhållandet mellan rörel- setillgångarna och förvaltningstillgången —— hy- resfastigheten. Den justerade företagsförmögen- heten blir då 1,2 milj. kr. Skattelättnaden, som utgör 25 0lo av den del av företagsförmögenhe- ten som överstiger 400000 kr., blir således till 200000 kr., och avräknas från ägarens skattepliktiga förmögenhet.
I lagtexten har uppräknats olika slag av förvaltningstillgångar. Som reglerna utfor- mats torde det normalt inte ställa sig allt- för svårt att avgöra om en tillgång skall anses utgöra förvaltningstillgång eller ej. Beträffande fastigheter är det i allmänhet avgörande om fastigheten ingår i verksam— heten. Därvid får den skattskyldiges eller av honom direkt eller indirekt ägda företags verksamhet ses som en enhet. Särskilda schablonregler har upptagits för tomt- och byggnadsrörelser.
Fall kan tänkas där tillgångar eller del av företag utarrenderats. I sådana fall blir till- gångarna alltid att räkna som förvaltnings- tillgångar. Vad nu sagts avser givetvis inte sådana fall där uthyrning eller utarrendering ingår som ett led i själva verksamheten; exempelvis ett företag som sysslar med ut- hyrning av maskiner. Vad som avses är så— dana fall där själva uthyrningen eller ut- arrenderingen är ett tecken på att verksam- heten i realiteten innebär förvaltning.
3 5 När det gäller högsta tillåtna delägarantal har vi behållit de provisoriska reglerna. Kravet innebär enkelt uttryckt att 75 pro- cent av företaget skall kunna föras tillbaka på högst tio fysiska personer.
För att skattelättnader skall medges krävs vidare att den skattskyldige skall ha sin väsentliga försörjning av företaget samt att han varit huvudsakligt verksam i det. Den väsentliga försörjningen innebär i första hand, att en beloppsmässig jämförelse får göras mellan de inkomster den skattskyldige har från företaget och vad han kan upp- bära från annat håll. Företagsinkomsterna skall dominera, låt vara att resultaten kan
få variera något år från år. Företagsinkoms- ten skall typiskt sett framstå som den vä- sentliga inkomsten. Det andra kravet — huvudsakligt verksam — innebär att den skattskyldige faktiskt och i princip på hel- tid skall vara sysselsatt i företaget eller jord— bruket. Så är givetvis inte fallet, om någon endast är styrelseledamot eller har tillfäl— liga uppdrag för företagets räkning.
Om verksamheten är blandad, så att även förvaltning i tidigare angiven bemärkelse förekommer, får bedömningen göras med utgångspunkt från sådan företagsförmögen— het som berättigar till avdrag. Dessa gräns- dragningsproblem kan dock förmodas bli tämligen ovanliga.
För den händelse någon tidigare varit huvudsakligt verksam i företaget bör han inte gå miste om rätten till avdrag därför att han på grund av ålder eller sjukdom går i pension eller utarrenderar företaget. Givetvis måste han fortsättningsvis ha sin väsentliga försörjning av företaget.
4 % I detta lagrum har närmare angivits hur avdraget skall beräknas. Om en person äger ett företag med ett värde av 1 milj. kr. och han därutöver har en privat förmögenhet på 200 000 kr., beräknas avdraget med utgångs- punkt från den del av företagsförmögenhe- ten som överstiger 400000 kr. I exemplet blir den beskattningsbara förmögenheten 1 050 000 kr. (= 1 000 000 + 200 000 — 150 000). En spärr är satt så att avdrag inte får medges med högre belopp än 400000 kr., vilket betyder att lättnader inte medges i den mån den skattskyldiges företagsförmö- genhet överstiger 2 milj. kr. Skattelättnaden beräknas också för envar skattskyldig för sig. Om ett företag är värt 2 milj. kr. och ägs av två personer utan annan förmögen- het, blir avdraget 25 procent på 600 000 kr. för var och en. Ett avsteg från denna prin- cip har gjorts för samtaxeringsfallen.
55. För att undvika ojämna resultat i de fall där ett företag ägs inom en samtaxerings- krets föreslår vi, att frågan om avdrag skall
bedömas med utgångspunkt från hela den samtaxerade kretsens förhållanden. Ett rikt- märke har varit att söka uppnå samma re- sultat oavsett hur förmögenheten är förde- lad mellan de olika familjemedlemmarna.
Om exempelvis två makar tillsammans äger ett företag, värt 800 000 kr., får skat- telättnaden beräknas med utgångspunkt från nämnda belopp. En av makarna skall vara huvudsakligt verksam i företaget, och deras väsentliga försörjning skall också komma från företaget. Har exempelvis den ene ma- ken inkomster från annat håll som normalt överstiger båda makarnas inkomster av fa- miljeföretaget, uteblir skattelättnaderna. Li- kaså kan det tänkas att en ensamstående förälder tillsammans med omyndiga barn äger ett företag. I detta fall skall någon inom kretsen, i normalfallet föräldern, ha sin huvudsakliga verksamhet i företaget. Företaget skall också svara för förälderns och barnens väsentliga försörjning. I det inte ovanliga fallet att de omyndiga barnen har en reversfordran på en efterlevande föräl— der, bör man vid bedömning av frågan om väsentlig försörjning bortse från den ränta som kan ha utgått till barnen från föräldern. Värdet av sådan skuld till omyndiga hem- mavarande barn bör inte heller reducera förälderns företagsförmögenhet. Av princi— pen att den samtaxerade familjen vid för- ordningens tillämpning skall behandlas som en enhet följer nämligen att sådan revers skall jämställas med delägarskap i familje- företaget intill reversens belopp.
Såsom framgår av lagtexten kan i sam- taxeringsfallen avdrag inte medges med mer än sammanlagt 400 000 kr. Vid skattens be— räkning får avdraget fördelas mellan de oli— ka skattskyldiga efter storleken av respek- tive företagsförmögenhetsandelar.
7.3.2 Återstående författningar
Såsom inledningsvis påpekats har den av oss föreslagna organisatoriska omläggningen medfört att ändringar fått göras i ett bety- dande antal författningar. Dessa ändringar sammanhänger genomgående med att läns- styrelsen för framtiden föreslås skola bli registrerings- och beskattningsmyndighet
i i I ! l
även beträffande arvsbeskattningen. Dessa ändringsförslag kräver ingen ytterligare kommentar utöver vad som påpekats i ka- pitel 5.
Vi föreslår en ny tillämpningskungörelse till AGF. Den bygger i stor utsträckning på den tidigare. De föreslagna ändringarna sammanhänger med den nya organisatio- nen samt med att rätten att betala med an— nat än kontanter skall bortfalla när skatt— skyldighet inträder efter den 31 december 1972. I övrigt har i den nya tillämpnings- kungörelsen intagits en del föreskrifter om uppgiftsskyldighet, som nu finns i annan speciallagstiftning. En detalj må påpekas i sammanhanget. Till den nya tillämpnings- kungörelsen 15 5 har överförts den äldre bestämmelsen om disposition av restavgift i vissa fall. Vi föreslår ingen ändring av des- sa regler, som är en relikt från tidigare in- drivningssystem. Skälet härför är att be- stämmelsen fortfarande, efter vad vi inhäm- tat, har praktisk betydelse för några tjänste- män på exekutionssidan. Vi förutsätter att denna detaljfråga uppmärksammas i annat sammanhang.
Reservation
Av herr Alemyr
På två punkter kan jag inte ansluta mig till majoritetens uppfattning. Enligt min mening bör nämligen konungahusets medlemmar er- lägga skatt enligt samma regler som gäller för andra medborgare. Vidare anser jag att värdefullt privat lösöre såsom konstverk, antikviteter osv. bör träffas av förmögen- hetsskatt.
För närvarande erlägger konungahusets medlemmar ingen skatt för förmögenhet. Likaså går deras kapitalinkomster fria från inkomstskatt. Detsamma gäller de särskilda anslagen. I de mindre vanliga fall där med— lem av konungahuset har andra inkomster utgår visserligen inkomstskatt enligt allmän- na regler. För arv och gåva som tillfaller medlem av konungahuset från annan med- lem därav beräknas arvs- eller gåvoskatten enligt 1941 års skatteskalor.
Frågan om beskattningen av konungahu- sets medlemmar är visserligen en detalj— fråga, men enligt min mening bör man inte bortse från dess stora principiella betydelse. De nuvarande reglerna vilar uppenbart på värderingar som måste sägas tillhöra det för— flutna. I modern tid har icke heller frågan särskilt utretts. Vid de tillfällen man ändrat kapitalbeskattningen har man antingen skju- tit problemet åt sidan eller förbigått det med tystnad. Motionsvägen har, dock utan fram- gång, ändringsyrkanden framställts. Redan det anförda talar enligt min mening starkt för att hela frågan nu tas upp till prövning. Eftersom skatteförmånerna främst rör ka-
pitalbeskattningen har frågan sin naturliga anknytning till kapitalskatteberedningens uppdrag. Av dessa skäl delar jag icke majo- ritetens uppfattning att frågan hör hemma i andra och större sammanhang.
Eftersom jag inte kunnat finna några bä- rande skäl för att tillerkänna konungahu- sets medlemmar särskilda skattefavörer, an- ser jag att de skall erlägga kapitalskatt och skatt på avkastning av kapital enligt de reg- ler som gäller för andra medborgare. Härav följer att ändringar får ske beträffande in- komstbeskattningen. I och för sig behöver icke den nuvarande skattefriheten för an- slagen över statsbudgeten ändras. Huruvida storleken av anslagen till konungahusets medlemmar som följd av bifall till mitt för- slag bör omprövas är däremot en fråga som hör hemma i annat sammanhang.
Det mer värdefulla privata inre lösörets förmögenhetsbeskattning är för mig en högst angelägen fråga såväl av principiella skäl som när det gäller att åstadkomma största möjliga skatterättvisa.
Således uttas förmögenhetsskatt för vår- det av besparingar, egnahem, rörelseidkares och jordbrukares redskap. Redan detta visar klart hur orimlig skattefriheten för lyx- betonade föremål som konstverk och antik- viteter är. Men det tyngst vägande skälet för att förmögenhetsbeskatta värdefulla konstföremål, konstsamlingar osv. är det notoriska förhållandet att dylika föremål är synnerligen populära och regelmässigt myc-
ket lämpliga investeringsobjekt. Det är såle- des allmänt omvittnat att investeringar i t.ex. konst och frimärken många gånger visat sig ekonomiskt sett klart fördelaktigare än investeringar i mark eller aktier. En bi- dragande, men säkerligen inte avgörande, orsak ligger i realisationsvinstbeskattningens utformning. Genom den gällande förmögen- hetsskattefriheten lämnas dessutom en be- kväm väg till skatteflyktsbetonade åtgärder öppen.
Förvisso möter praktiska problem vid en förmögenhetsbeskattning av det inre lös- öret. Praktiska svårigheter får dock inte läg- ga hinder i vägen för angelägna reformer. Det framstår som väsentligt att man fångar in de fall där det inte är fråga om sedvan- ligt konstsamlande, utan där innehavet klart pekar på konstinvesteringar. Meningen är således icke att lägga förmögenhetsskatt på vanliga hem, inte ens de välutrustade. En förmögenhetsbeskattning måste därför kompletteras med frikostigt tilltagna grund- avdrag, förslagsvis 200000 kr. Endast den som har konst, frimärken, antikviteter osv. med ett värde som överstiger nämnda be- lopp, bör förmögenhetsbeskattas för över- skjutande värde. Vidare bör det finnas möj- ligheter för Kungl. Maj:t, eventuellt riks- skatteverket, att fritaga kulturhistoriskt vär- defulla samlingar eller andra fall där synner- liga skäl för skattefrihet kan föreligga.
De praktiska kontrollsvårigheterna skall givetvis inte förringas, men de får inte hel- ler överdrivas. Man bör ej förbise det prin- cipiellt riktiga och värdefulla i en uttryck- lig lagregel om skatteplikt. Den som ej upp- ger exempelvis ett betydande konstinnehav kan då komma att straffas enligt reglerna i skattebrottslagen. En någorlunda tillfreds— ställande kontroll kan även ske via försäk- ringsbolagen, vilka i lämplig omfattning kan åläggas uppgiftsplikt beträffande sär— skilda försäkringar för värdefullt lösöre. En tänkbar åtgärd är likaså att i begränsad omfattning föreskriva Uppgiftsskyldighet vid försäljning av mycket värdefulla objekt. Även andra åtgärder kan tänkas.
Särskilda yttranden
1. Av herrar Hermansson och T istad Vid vårt första betänkande fogade vi en reservation, i vilken vi utvecklade vår all- männa syn på kapitalbeskattningen. I vä- sentliga delar har beskattningen därefter fastlagts genom beslut av 1970 års riksdag. I sitt fortsatta arbete har kapitalskattebe- redningen haft att utgå från detta beslut. Våra nu framlagda förslag bör ses mot denna bakgrund.
2. Av herr Ottosson Beredningens första betänkande som avläm- nades i slutet av 1969 fick vid remissbe- handlingen ett mindre lyckat mottagande. Betänkandet var dock ej enhälligt. Sålunda anmälde jag på en rad områden en från be- redningens majoritet avvikande mening. Det förslag som regeringen sedan framlade vå- ren 1970 och som i stort sett godtogs av riksdagen innebar en stark uppslutning kring den kritik som riktats mot majoritets— förslaget. De uppgifter som beredningen nu haft att ta ställning till har huvudsakligen varit av teknisk natur. Det bör här understrykas att det denna gång rått stor enighet om hur de oss förelagda problemställningarna skulle lösas. De presenterade förslagen har också, med hänsyn till de ramar som givits bered- ningen, erhållit en ur rättvisesynpunkt god- tagbar utformning. Detta gäller även försla— get till särskilda skattelättnader för familje- företagare. Här gör sig dock andra synpunk— ter starkt gällande.
Genom regeringens förslag till och riks- dagens beslut om särskilda skattelättnader för familjeföretagen har, såsom påpekats i detta betänkande, avsteg skett från princi- pen om likhet inför skattelagstiftningen. Detta är enligt min mening mycket olyckligt. Inte på så sätt att familjeföretagen inte skulle behöva denna favör utan för att en särbehandling av en viss kategori skattskyl- diga kommer att skapa svåra gränsdrag- nings- och tillämpningsproblem. Dessutom kommer åtskilliga familjeföretagare att disk- valificeras när det gäller att erhålla den av statsmakterna utlovade skattelättnaden. Överhuvudtaget är metoden med en uppdel- ning mellan arbetande och icke arbetande kapital något som inte borde vinna vidare insteg i svensk skattelagstiftning utan som snarast borde utmönstras därifrån. Det är därför beklagligt att beredningen genom statsmakternas beslut tvingats att acceptera denna lagstiftningsmetodik.
Beredningen har denna gång låtit verk- ställa statistiska undersökningar rörande fa— miljeföretagens situation. Vi har även stu- derat förräntningskraven i vissa närmare an- givna lägen. Däremot har direktiven till be- redningen inte medgivit någon mer ingående undersökning rörande kapitalbeskattningens höjd överhuvudtaget. Sålunda hade det va- rit värdefullt om skattetryckets inverkan på det ökande antalet företagsnedläggelser hade kunnat kartläggas. Detsamma gäller frågan om hur beskattningen skall utformas för att
bildandet av nya företag och därmed nya arbetsplatser skall öka och utvecklingen av mindre företag till större uppmuntras och påskyndas. Detta anser jag vara så viktiga frågor att en ny utredning omgående bör tillsättas för att snabbt och effektivt behand— la frågan om ”lämpligt” skattetryck för ett väl fungerande enskilt näringsliv. Det är min förhoppning att denna uppfattning de- las av statsmakterna.
Bilaga 1 Statistiska undersökningar av familjeföretag
Av Bertil Edlund och Ivar Stahl
Genom beslut av 1970 års vårn'ksdag skärp- tes beskattningen på större förmögenheter och arv. Samtidigt beslöts särskilda skatte- lättnader för familjeföretagen varigenom deras arvs- och förmögenhetsbeskattning i stort sett bibehölls på samma nivå som ti- digare. Reglerna för de särskilda skattelätt- naderna åt familjeföretagen har gjorts pro- visoriska och kapitalskatteberedningen har fått i uppdrag att närmare överväga den lämpliga utformningen av en mera definitiv särbehandling av familjeföretagen och de med dem jämförliga jordbruken.
För att det skall vara möjligt att bedöma verkningarna i skilda hänseenden av de av riksdagen beslutade eller av kapitalskatte- beredningen övervägda särskilda skattelätt- naderna för familjeföretagare har det visat sig erforderligt att utföra en viss kartlägg— ning av familjeföretagen och deras ägare. På grundval av det material som erhållits genom kartläggningen möjliggörs i viss ut— sträckning jämförelser mellan det beskatt- ningsresultat som uppnås genom de av riks- dagen beslutade reglerna samt det resultat som kunde följa av ett slopande eller en ändring av de särskilda skattelättnaderna för familjeföretagare.
Kartläggningen av familjeföretagen har såvitt gäller företag som drivs i aktiebolags- form grundats på de uppgifter som länssty- relserna insamlar för värderingen av aktier i fåmansbolag. För ett urval av aktiebolag har dessutom en bearbetning företagits av
de största aktieägarnas avgivna självdekla- rationer. För jordbruk och företag som drivs som enskild firma har diverse uppgif- ter sammanställts från primärmaterialet till den specialundersökning av förmögenheter- na och deras sammansättning år 1966 som utförts av kapitalskatteberedningen och re- dovisats i beredningens betänkande SOU 1969: 54. Slutligen har Lantbruksförbundet och Familjeföretagens Förening bidragit med visst material som ytterligare klargjort förhållandena för familjeföretagen. Materia- let beträffande Familjeföretagens Förening redovisas i bilaga 2. Någon kartläggning av handels- eller kommanditbolag har ej skett utöver den redovisning som lämnats av Fa- miljeföretagens Förening.
Företag som drivs [ aktiebolagsform Uppgifterna i detta avsnitt avser enbart ak- tiebolag och ej ekonomiska föreningar eller företag drivna i annan företagsform. Börs— noterade bolag samt bolag vars aktier upp- tas å Svenska Fondhandlarföreningens de- klarationslista ingår ej. Ej heller ingår för— valtningsbolag eller företag ägda enbart av juridiska personer eller utlänningar. Anled- ningen till att dessa bolag ej medtagits i undersökningen är att de särskilda skatte- lättnaderna ej berör dessa företag. Som ti- digare sagts har de uppgifter som länssty- relserna insamlar för värderingen av ak- tier i fåmansbolag utnyttjats i tabellmate—
rialet till detta avsnitt. Till grund för vär- deringen har i regel lagts aktiernas sub- stansvärde. Den senast tillgängliga balans- räkningen för bolaget har vanligtvis legat till grund för substansvärderingen men den- na värdering är ofta flera år gammal så att många av de bearbetade uppgifterna är in- aktuella. Någon bot för detta förhållande har emellertid ej varit möjlig. Ett företags förmögenhetsvärde har här definierats som det sammanlagda fastställda värdet å före- tagets aktier, dvs. samma begrepp som an- vänts i provisoriet. Vid bedömningen av om ett företag är förvaltningsbolag har likale- des reglerna i provisoriet tillämpats. Enligt dessa medges ej skattelättnad om företagets förmögenhet i mer än obetydlig omfattning nedlagts i verksamhet som består i förvalt- ning av annan fastighet än jordbruksfastig- het eller av värdepapper eller annan där- med likartad lös egendom.
I tabell 1 har samtliga företag fördelats på länsgrupper samt efter förmögenhetsvär- dets storlek. 1 Uppsala, Västmanlands och Västerbottens län har resp. 70, 66 och 60 procent av företagen ett förmögenhetsvär- de som understiger 30 000 kr. medan i Jön- köpings, Göteborgs- och Bohus och Öster- götlands län motsvarande procentsiffror uppgår till endast 1, 4 och 4. Anledningen till dessa stora skillnader är att i de tre förs- ta länen aktievärdering har utförts för så gott som samtliga bolag utan någon in— skränkning men i de tre sistnämnda länen en värdering har utförts endast för de bolag för vilka ett förmögenhetsvärde över 30 000 kr. synes sannolikt. Vid en jämförelse länen el- ler länsgrupperna emellan bör därför endast företag med ett förmögenhetsvärde översti- gande 30 000 kr. beaktas. Antalet dylika fö- retag i de olika länsgrupperna anges på en särskild rad nedtill i tabellen. Genom den- na begränsning reduceras antalet bolag från 31 000 till 21 000 eller med 33 procent me- dan den sammanlagda förmögenhetssum— man endast nedgår från 6 700 till 6 562 mkr. eller med 2 procent. Om antalet företag med ett värde överstigande 30 000 kr. sätts i re- lation till folkmängden den 1.1.1969 — den ungefärliga tidpunkt vid vilken aktievärde-
ringen har skett — visar det sig att det re- lativt största antalet företag — 364 per 100 000 inv. —— finns i Kronobergs län och det lägsta — 107 per 100 000 inv. —- finns i Norrbottens län. Motsvarande genom- snittliga antal är för storstadslänen 326, för skogslänen 175 och för övriga län 255. Av företagen har 83 procent ett förmögenhets- värde mellan 30000 och 300000 kr., 16 procent ett förmögenhetsvärde mellan 300 000 och 5 000 000 kr. och 1 procent ett förmögenhetsvärde överstigande 5 000 000 kr. Förmögenhetssumman fördelar sig på de tre grupperna med resp. 24, 45 och 31 pro- cent. I det följande har intresset helt knu- tits till den mellersta av dessa grupper. Av företagen i denna grupp finns 46 procent i de tre storstadslänen.
För att skattelättnader enligt provisoriet skall komma ifråga krävs att företaget har en begränsad delägarkrets dvs. är ett s.k. fåmansbolag. Minst 75 procent av företaget skall ägas av högst tio personer —— direkt eller genom förmedling av juridisk person. I tabell 2 belyses i vad mån delägarkretsen är begränsad i företag med förmögenhets- värde mellan 300 000 och 5 000 000 kr. Vid länsstyrelsernas senaste aktievärdering sak- nas ofta uppgifter om aktieägarna. I viss utsträckning har härvid dylika uppgifter kunnat erhållas från tidigare värderingstill- fälle. Detta har emellertid medfört att ak- tieägarnas aktieinnehav och adressuppgifter ofta bygger på 5—10 år gamla uppgifter och således är helt inaktuella. För fem pro- cent av företagen är ägandeförhållandena ovissa eller okända. För dessa företag är det vanligt att en del av aktierna ägs av an- nan juridisk person eller att en nyemission nyligen har ägt rum. I företag med stort för- mögenhetsvärde är det något vanligare med ovissa eller okända ägandeförhållanden än i företag med litet förmögenhetsvärde. Det i provisoriet uppställda kravet uppfylls av 91 procent av företagen och diskvalificerar 4 procent. För företag med ett värde på 300 OOO—1 000 000 kr. är motsvarande upp- gifter 92,7 resp. 2,6 procent och för företag med ett värde på 1 000 OOO—5 000 000 kr. 86,0 resp. 7,0 procent. I stora företag är det
således vanligare att aktierna är spridda på flera händer.
Även i tabell 3 belyses aktiernas sprid- ning. I denna tabell har emellertid företagen grupperats efter branschtillhörighet i stället för efter förrnögenhetsvärdets storlek. Det i provisoriet uppställda kravet diskvalificerar fem procent av industriföretagen men en- dast två procent av företagen inom handel och samfärdsel. En utförligare branschin- delning än den som redovisas i tabellen ut- visar att företagen företer en stor spridning på olika branscher.
Av tabellerna 4 och 5 framgår majori- tetsförhållandena i fåmansbolagen dvs. de företag som har den begränsade delägar- krets som anges i provisoriet. Hos 874 före- tag eller 29 procent finns mer än 99 pro- cent av aktieinnehavet hos en enda aktie— ägare. I 60 procent av företagen finns ak- tiemajoriteten hos en ägare, i 89 procent hos en eller två och i 96,4 procent hos högst tre ägare. Av företag med ett värde på 300 000—1 000 000, 1 000 OOO—2 000 000, 2 000 000—3 000 000 och 3 000 000— 5 000 000 kr. har en ägare aktiemajoritet i
resp. 62, 57, 53 och 43 procent. Aktierna har sålunda en större spridning i företag med stort förmögenhetsvärde. I 55 procent av industriföretagen och i 66 procent av företagen inom handel och samfärdsel har en ägare aktiemajoritet.
I tabellerna 6 och 7 redovisas förekomst och värde av fastigheter samt maskiner och inventarier i fåmansbolagen. Av bolagen har 63 procent redovisat ett fastighetsinne— hav och 76 procent ett innehav av maski— ner och inventarier. Av företag med ett värde understigande 1 mkr. redovisar en- dast 59 procent ett fastighetsinnehav me- dan motsvarande uppgift för de större före- tagen är 73 procent. Innehav av maskiner och inventarier är lika vanligt bland före- tag med lågt förmögenhetsvärde som bland företag med högt. Av industriföretagen re- dovisar 77 procent ett fastighetsinnehav, av företagen inom handel och samfärdsel 48 procent och av företagen som sysslar med serviceverksamhet 36 procent. Endast 125 bolag eller 4 procent har en dold reserv i maskiner och inventarier. Det sammanlag- da värdet å den dolda reserven uppgår till
Antal Antal aktieägare aktieägare för vilka Antal för vilka självdek- Antal aktieägare självdek- larationer aktieägare som ingår larationer ej har som av- i det be- har in- kunnat yttrat arbetade fordrats återfinnas aktierna materialet Samtliga 551 46 55 450 Aktieägarens andel av företaget överstiger 50 % 178 14 19 145 uppgår till högst 50 % 373 32 36 305 Företagets förmögenhetsvärde, kr. 300 000— 500 000 219 17 17 185 500 OOO—1 000 000 184 14 19 151 1 000 OOO—2 000 000 95 10 9 76 2 000 OOO—5 000 000 53 5 10 38 Företagets näringsgren Industriföretag 304 22 24 258 Företag inom handel och samfärdsel 211 19 27 165 vriga företag 36 5 4 27
Anm. I familjer där båda makarna har aktier har vardera maken räknats som en aktieägare. I fem familjer ingår såväl mannen som hustrun i det bearbetade materialet. I tab. 8—14 har emellertid makar räknats som en enhet, varför totalantalet aktieägare i dessa tabeller endast uppgår till 445 mot 450 i denna tablå.
87 mkr. varav 62 mkr. finns i företag inom samfärdsel.
Det har som tidigare sagts visat sig er- forderligt att även företa en viss kartlägg- ning av de största aktieägarna i fåmansbo- lagen. För detta ändamål har en specialun- dersökning utförts. Denna bygger på ett 10- procentigt urval av fåmansbolagen med för- mögenhetsvärde mellan 300 000 och 5 000 000 kr. Inom varje företag har de tre största aktieägarna uttagits i den mån de- ras aktieinnehav överstiger 10 procent av det totala antalet aktier i företaget. Under- sökningen har på detta sätt kommit att om- fatta 551 personer såsom framgår av tablån å föregående sida. För de så uttagna aktie- ägarna samt för de samtaxerade makarna till dessa har självdeklarationerna avseende 1970 års taxering infordrats och bearbetats. I några fall då aktieägaren dött eller dekla- rationen för år 1970 ej varit tillgänglig har i stället deklarationen för ett tidigare år be- arbetats. För 46 aktieägare dvs. 8 procent har de infordrade deklarationerna ej kun— nat återfinnas. Detta beror på ofullständiga adressuppgifter i primärmaterialet eller att uppgifterna är så gamla att aktieägaren för länge sedan flyttat eller avlidit. För ytterli- gare 55 skattskyldiga eller 10 procent har det visat sig att aktierna avyttrats eller att någon förmögenhetsbilaga ej funnits i själv- deklarationen varför även dessa uteslutits från bearbetning. I det bearbetade mate- rialet ingår sålunda endast 450 av de 551 ut- tagna aktieägarna dvs. 82 procent.
För att skattenedsättning enligt proviso- riet skall erhållas krävs att företaget domi- nerar i förmögenhetsavseende vid jämförel- se med de övriga förmögenhetstillgångar som den skattskyldige kan ha. I vad mån detta är fallet framgår av tabell 8. Samtaxe— rade makar har härvid räknats som en en- het. I några fall har den skattskyldige haft aktier i mer än ett fåmansbolag. Det har härvid inte alltid med bestämdhet kunnat avgöras om delägarkretsen i företagen är så begränsad som erfordras enligt provisoriet för att skattelättnad skall utgå. Det före- kommer även att den skattskyldige förutom
aktierna i fåmansbolaget haft ett jordbruk eller en rörelse som drivs som enskild fir- ma. I två fall då nettotillgångama i dessa företag legat mellan 100 000 och 5 000 000 kr. har denna företagsförmögenhet medräk- nats i den del av aktieägarens förmögenhet som är nedlagd i familjeföretag. För av- gränsningen av nettotillgångar i enskild firma redogörs i avsnittet om dessa företag.
För nästan hälften av de i undersökning- en medtagna aktieägarna har företagsför- mögenheten dominerat så att det i proviso- riet uppställda kravet uppfyllts. Ju större aktieägarnas totala förmögenhet är desto mindre andel av ägarna uppfyller 75-pro- centskravet. Sålunda uppfylls det av 84 pro- cent med en totalförmögenhet understigan- de 100000 kr., men endast av 25 procent med miljonförmögenheter.
Av tabell 9 kan utläsas att av aktieägare med majoritetsposter i fåmansbolag så upp- fyller 59 procent det uppställda 75-procents- kravet medan av ägare med minoritetspos- ter gäller detta för endast 40 procent. Ta- bellen utvisar även att ägarna av majori- tetsposter, som väntat, har en genomsnitt- ligt större förmögenhet än minoritetsägar- na.
Lika naturligt är —- såsom framgår av ta- bell 10 —— att ju större fåmansbolagets värde är desto större är även den genomsnittliga förmögenheten för aktieägaren. Kravet på företagsförmögenhetens dominans uppfylls av 41 procent av aktieägarna i fåmansbo- lag med förmögenhetsvärde understigande 1 mkr. I större bolag uppfylls kravet av 63 procent av ägarna.
Som synes av tabell 1] har av aktieägar- na i specialundersökningen 14 procent en miljonförmögenhet i den mån de är ägare av industribolag. För ägare av bolag inom handel och samfärdsel är motsvarande upp- gift 21 procent och för ägarna av övriga bolag 27 procent. Det uppställda 75-pro- centskravet uppfylls av 45 procent av — de i undersökningen medtagna — ägarna till industribolag, av 50 procent av ägarna till bolag inom handel och samfärdsel samt av 46 procent av ägarna till övriga bolag.
I tabellerna 12—14 lämnas specificerade
uppgifter om tillgångar och skulder för de i specialundersökningen ingående aktieägar- na. Av tabellerna kan bland annat utläsas att ju större förmögenheten är desto mindre är skulderna i förhållande till tillgångarna. Vidare framgår att de aktieägare som har mindre än 60 procent av förmögenheten nedlagd i familjeföretag har mycket bety- dande tillgångar i hyresfastigheter, börsno- terade aktier och utarrenderade jordbruks- fastigheter. Så är inte fallet med ägare som har 60—75 procent av förmögenheten ned- lagd i familjeföretag. Skillnaden mellan des- sa ägare och de som uppfyller 75-procents- kravet är framför allt att de förra har låga skulder och förhållandevis stora fordring- ar. I förhållande till tillgångarna uppgår så- lunda skulderna till 29 resp. 60 procent och fordringarna till 10 resp. 5 procent. Dessa uppgifter synes tala för att det hårda 75- procentskravet — som så många stupar på — borde mildras.
Det har även varit av intresse att försöka belysa innebörden av det i provisoriet upp- ställda kravet att ägaren skall ha sin vä- sentliga försörjning av företaget. Av denna anledning har i tabell 15 redovisats i vad mån inkomsten från företaget eller företa- gen kan anses utgöra den dominerande de- len av ägarens inkomster. I samtaxerings- fallen har varje make behandlats för sig och inte som en enhet. Inkomstförhållande- na har undersökts för endast ett år. Tillfäl- liga förhållanden har alltså kunnat inverka på de i tabellen redovisade uppgifterna. Av aktieägare med minst 75 procent, 60—75 procent och mindre än 60 procent av för- mögenheten nedlagd i familjeföretag har resp. 76, 68 och 47 procent en företagsin- komst som överstiger 75 procent av den sammanräknade nettoinkomsten. Om kravet på företagsinkomsternas dominans sättes till 50 procent uppfylles detta krav av resp. 85, 73 och 64 procent.
Jordbruk och företag som drivs som enskild firma Såsom inledningsvis anförts har prirnärma- terialet till den specialundersökning som ka— pitalskatteberedningen utfört av förmögen-
heterna och deras sammansättning år 1966 legat till grund för redovisningen i detta av- snitt. Redovisningen har begränsats till att avse skattskyldiga med en förmögenhet överstigande 100 000 kr. Makar har här- vid räknats som en enhet. Så har även skett med alla uppgifter i de upprättade tabeller- na förutom vid fastställandet av företags— inkomstens andel av den sammanräknade nettoinkomsten i tabell 21. I den tabellen har enbart företagarens egna inkomster be- aktats.
Specialundersökningen bygger på ett ur- val av självdeklarationer och för personer med förmögenhet större än 100 000 kr. har detta urval skett direkt i förmögenhetsläng- derna genom beredningens försorg. Härvid har urvalskvoten — som anger hur stor an- del av totalantalet som ingår i urvalet-— satts till 2 procent för förmögenheter i stor- leksklassen 100 000—300 000 kr., till 5 pro- cent i storleksklassen 300 000—1 000 000 kr. och till 20 procent i storleksklassen 1 000 000—5 000 000 kr. Personer med för- mögenhet större än 5 000 000 kr. har total- räknats.
Sammanlagt ingår 5 898 urvalspersoner med förmögenhet överstigande 100 000 kr. i urvalet. För urvalspersonerna och deras makar har vissa uppgifter från 1967 års självdeklarationer inhämtats genom de 10- kala skattemyndigheternas försorg på ett särskilt formulär. Efter särskild bearbetning av detta primärmaterial har uppgifterna i det följande redovisade tabellmaterialet er- hållits. Samtliga uppgifter avser uppräkna- de tal.
Med ledning av de tillgängliga uppgifter— na har de jordbrukare och rörelseidkare som synes ha varit verksamma i företaget utsorterats. Denna utsortering har på grund av de bristfälliga uppgifterna i materialet inte alltid kunnat ske helt korrekt. Har så- väl inventarier som varuskulder saknats har innehavet av en jordbruks- eller rörelsefas- tighet ej inneburit att den skattskyldige ut- sorterats. Det har då ansetts att han ej varit verksam i företaget. Och så långt torde inget större fel ha begåtts. Däremot finns det na- turligtvis skattskyldiga som haft såväl inven-
tarier som varuskulder och därför utsorte- rats men som ändå inte varit verksamma i företaget i varje fall inte i större utsträck- ning.
När det gällt att bedöma företagsförmö- genhetens storlek har denna bestämts till skillnaden mellan företagets tillgångar och skulder. På tillgångssidan har härvid inräk- nats innehav av eventuell företagsfastighet samt inventarier och varulager. Däremot har varufordringar samt andelar i vissa slag av ekonomiska föreningar lämnats utanför då de ej särredovisas i primärmaterialet. Ej heller har kontanter, bankfordringar eller yttre inventarier inräknats bland företagets tillgångar. Av primärmaterialet framgår ak- tieinnehavets storlek men inte dess fördel- ning på börsnoterade aktier eller aktier i fåmansbolag. Företag som drivs i aktiebo- lagsform har därför inte kunnat inräknas i företagsförmögenheten. På skuldsidan har skatteskulder ej inräknats bland företagets skulder. För skattskyldiga med innehav av såväl rörelse- som Villafastighet har inteck- ningsskulderna fått proportioneras då någon fördelning av dessa skulder inte finns i pri- märmaterialet. För det stora flertalet av de skattskyldiga har det emellertid inte innebu- rit några svårigheter att fastställa företags- förmögenhetens storlek.
Såsom framgår av tabell 16 finns det 211 000 skattskyldiga med förmögenhet överstigande 100 000 kr. Av dessa var 53 000 jordbrukare och 12 000 rörelseidka- re. I de fall då den skattskyldige synes ha varit verksam i såväl jordbruk som rörelse har den verksamhet som bedömts som den väsentligaste fått avgöra om den skattskyl- dige räknats som jordbrukare eller rörelse- idkare. Endast för drygt 21 000 jordbruka- re och 700 rörelseidkare uppgår företagsför- mögenheten till minst 75 procent av den totala förmögenheten. Många blir alltså diskvalificerade av det uppställda kravet på företagsförmögenhetens dominans.
I tabell 17 lämnas en procentuell fördel- ning av de skattskyldiga. Härav framgår att av förmögenhetsägare med förmögenhet på 100 000—300 000 kr. så är över 25 procent jordbrukare. Av miljonärerna är endast 11
procent jordbrukare. Vidare utvisar tabellen att av jordbrukarna uppfyller 40,5 procent 75-procentskravet på företagsförmögenhe- tens dominans men av rörelseidkarna endast 6,1 procent. Kravet uppfylls av en betydligt större andel jordbrukare med liten förmö- genhet än av jordbrukare med stor förmö— genhet. Av jordbrukare med 100 000—— 200 000 kr. i förmögenhet har sålunda 43,3 procent en företagsförmögenhet som över- stiger 75 procent av den totala förmögen- heten medan detta gäller för endast 15,6 procent av jordbrukarna med miljonförmö- genhet.
I tabellerna 18—20 lämnas specificerade uppgifter av inkomster, tillgångar och skul- der för familjeföretagare med förmögenhet över 100 000 kr. Tabellmaterialet redovisas
för fyra förmögenhetsklasser, nämligen 100 000—300 000, 300 OOO—1 000 000, 1 000 000—5 000 000 och förmögenhet överstigande 5 000 000 kr. Företagare med en stor andel av förmögenheten placerad i företaget har en genomsnittligt lägre in- komst än företagare med en liten andel av förmögenheten placerad i företaget men med en lika stor totalförmögenhet. För fa- miljeföretagare med en företagsförmögen- het på minst 75 procent uppgår medelin- komsten i de fyra förmögenhetsklassema till resp. 20 800, 46 600, 72 000 och 280 000 kr. För företagare med en företagsförmögenhet understigande 60 procent uppgår medelin- komsten till resp. 28400, 58500, 115 000 och 430 000 kr.
För företagare med blott 60—75 procent av förmögenheten placerad i företaget ut- görs inte mindre än 60 procent av övrig för- mögenhet av bankmedel. I stor utsträckning torde dessa medel vara att anse som rörelse— kapital i företaget. Även då företagsförmö- genheten understiger 60 procent utgörs öv- rig förmögenhet i stor utsträckning av bank- medel. Men då finns det även stora till- gångar i annan fastighet, aktier och ford- ringar.
Slutligen framgår företagsinkomsternas andel av den sammanräknade nettoinkom- sten av tabell 2]. Företagsinkomsterna över- stiger 75 procent för 84 procent av famil-
jeföretagama med minst 75 procent av för- mögenheten placerad i företaget och för 71 procent av familjeföretagarna med 60—75 procent av förmögenheten placerad i före- taget. Företagsinkomster överstigande 50 procent har 92 resp. 84 procent av företa— garna.
Sammanfattningsvis kan sägas att det som framför allt diskvalificerar företagare från att få nedsättning av förmögenhetsskatten är kravet på att företagsförmögenheten skall dominera vid jämförelse med övriga förmö- genhetstillgångar. Och detta gäller såväl om företaget drivs i aktiebolagsform som enskild firma.
Företag som drivs i aktiebolagsform: huvudundersökningen Tabell ]. Antal aktiebolag fördelade på förmögenhetsklasser och länsgrupper
Antal aktiebolag i
Förmögen- Storstads- hetssumma, Förmögenhetsvärde, kr. län Skogslän Övriga län Summa mkr. 1 2 3 4 5 6 _ 10 000 279 705 2 568 3 552 19,1 10 000— 20 000 1 432 510 1 760 3 702 46,7 20 000— 30 000 1 318 439 1 314 3 071 72,1 30 000—- 40 000 1 375 394 1 131 2 900 95,2 40 000— 50 000 839 290 742 1 871 80,9 50 000—— 60 000 994 350 902 2 246 116,0 60 000— 70 000 617 262 642 1 521 95,1 70 000— 80 000 490 198 514 1 202 88,7 80 000— 90 000 337 140 338 815 67,5 90 000— 100 000 293 106 314 713 66,3 100 000— 125 000 894 315 804 2 013 216,6 125 000— 150 000 406 119 403 928 124,0 150 000— 175 000 397 153 422 972 152,2 175 000— 200 000 237 81 262 580 107,3 200 000— 250 000 473 156 413 1 042 225,7 250 000— 300 000 259 88 230 577 153,7 300 000— 350 000 225 69 209 503 157,4 350 000—- 400 000 159 46 139 344 126,4 400 000— 500 000 215 58 216 489 214,0 500 000— 600 000 151 42 126 319 169,0 600 000— 800 000 198 62 221 481 324,5 800 000— 1 000 000 136 31 116 283 248,5 1 000000— 1 500 000 199 43 175 417 492,6 1 500 000— 2000000 86 17 71 174 291,9 2 000 000— 3 000 000 86 27 75 188 442,1 3 000 000— 5 000 000 70 10 55 135 501,8 5 000 000—10 000 000 52 16 30 98 650,5 10 000 000—— 31 7 19 57 1 354,1 Summa 12 248 4 734 14 211 31 193 6 699,7 därav: 30 000— 9 219 3 080 8 569 20 868 6 561,9 300 OOO—5 000 000 1 525 405 1 403 3 333 2 968,1
Anm. Med storstadslän avses Stockholms, Göteborgs- och Bohus samt Malmöhus län. Skogslänen omfattar Värmlands, Kopparbergs, Gävleborgs, Västernorrlands, Jämtlands, Västerbottens och Norrbottens län. Gruppen övriga län består av resterande län.
Företag som drivs i aktiebolagsform: huvudundersökningen Tabell 2. Antal aktiebolag med förmögenhetsvärde mellan 300 000 och 5 000 000 kr. fördelade på förmögenhetsklasser och efter aktiernas spridning
Antal aktiebolag
Mindre än Minst 75 % 60—75 % 60 % __ Agandeför- av företaget ägs av (högst) tio per- hållandena Förmögenhetsvärde, soner — direkt eller genom förmed— är ovissa ling av juridisk person eller okända Summa 1 2 3 4 5 6 300 000— 350 000 472 2 7 22 503 350 000—— 400 000 325 1 4 14 344 400 000— 500 000 447 3 15 24 489 500 000— 600 000 292 2 8 17 319 600 000— 800 000 450 4 5 22 481 800 OOO—1 000 000 257 1 11 14 283 1 000 OOO—1 500 000 368 6 19 24 417 1 500 000—2 000 000 150 4 10 10 174 2 000 OOO—3 000 000 156 7 8 17 188 3 000 OOO—5 000000 112 3 7 13 135 Summa 3 029 33 94 177 3 333 Förmögenhetssumma, mkr. 2 610,3 50,9 114,0 192,8 2 968,1
Företag som drivs i aktiebolagsform: huvudundersökningen Tabell 3. Antal aktiebolag med förmögenhetsvärde mellan 300 000 och 5 000 000 kr. fördelade på branscher och efter aktiernas spridning
Antal aktiebolag
Minst Mindre Ägande- 75 % 60—75 % än 60 % förhåll- landena
av företaget ägs av (högst) tio år ovissa personer—direkt eller genom eller
Bransch förmedling av juridisk person okända Summa 1 2 3 4 5 6 Malmbrytning och metallindustri 429 6 10 26 471 Jord- och stenindustri 112 3 4 7 126 Träindustri 238 5 8 17 268 Massa- och pappersindustri 21 1 1 —— 23 Grafisk industri och pappersförädling 83 l 7 3 94 Livsmedelsindustri 94 2 6 9 l l 1 Textil- och sömnadsindustri 200 3 3 6 212 Läder-, hår- och gummivaruindustri 69 l 3 3 76 Kemisk och kemiskteknisk industri 65 2 5 8 80 Byggnadsindustri 190 — 3 5 198 Kraftverk 6 2 1 1 10 29 Samtliga industriföretag 1 507 26 61 94 1 688 Partihandel 682 3 9 24 718 Detaljhandel 533 — 8 16 557 Samfärdsel 78 — 8 9 95 Samtliga företag inom handel och samfärdsel 1 293 3 25 49 1 370 Serviceverksamhet 138 3 7 24 172 Jordbruk, skogsbruk m. m. 33 1 1 1 36 Kombinerade företag 58 — —— 3 61 Okänd verksamhet — — —— 6 6 Samtliga företag 3 029 33 94 177 3 333 Förmögenhetssumma, mkr. 2 610,3 50,9 114,0 192,8 2 968,1 SOU 1971: 46 233
Företag som drivs i aktiebolagsform: huvudundersökningen Tabell 4. Antal fåmansbolag med förmögenhetsvärde mellan 300 000 och 5 000 000 kr.fördelade på förmögenhetsklasser och efter aktiernas spridning (Aktieinnehavet hos de tre största aktieägarna = resp. a, b och c).
Antal företag med nedanstående sammansättning av aktieinnehavet
a+b a g 50 % ( 50 %
Förmögenhetsvärde, 99 %(a 90 %(a 50 %(a a+b a+b+c a+b+c kr. (100% (99 % (90% >50% >50% (50% Summa 1 2 3 4 5 6 7 8
300 000— 350 000 142 29 126 135 30 10 472 350 000— 400 000 101 20 72 108 17 7 325 400 000— 500 000 138 42 99 128 32 8 447 500 000— 600 000 98 14 71 84 15 10 292 600 000— 800 000 128 30 127 125 33 7 450 800 OOO—1 000 000 72 23 64 73 16 9 257 1 000 OOO—1 500 000 99 22 91 97 40 19 368 1 500 OOO—2 000 000 39 11 35 37 13 15 150 2 000 000—31 000 000 35 6 42 48 14 11 156 3 000 000—5 000 000 22 3 23 37 14 13 112 Summa 874 200 750 872 224 109 3 029
Anm. Med fåmansbolag avses företag som till minst 75 % ägs av högst tio personer — direkt eller genom förmedling av juridisk person. Uppgifterna avser enbart aktiebolag. Ekonomiska föreningar eller företag drivna i annan företagsform ingår ej. Ej heller ingår börsnoterade bolag, bolag vars aktier upptas å Svenska fondhandlareföreningens deklarationslista, förvaltningsbolag eller företag ägda enbart av juridiska personer eller utlänningar.
Företag som drivs i aktiebolagsform: huvudundersökningen Tabell 5. Antal fåmansbolag med förmögenhetsvärde mellan 300 000 och 5 000 000 kr. för- delade på branscher och efter aktiernas spridning (Aktieinnehavet hos de tre största aktieägarna = resp. a, b och c).
Antal företag med nedanstående sammansättning av aktieinnehavet
a+b 99a% 90a% 50% a(50%(50% (a a+b a+b+ca+b+c
Bransch (100%(99 % (90 % >50 % >50 % (50 % Summa 1 2 3 4 5 6 7 8 Malmbrytning och metallindustri 88 29 117 133 41 21 429 Jord- och stenindustri 25 4 24 35 17 7 112 Träindustri 49 11 63 87 19 9 238 Massa- och pappersindustri 7 — 4 6 2 2 21 Grafisk industri och pappersförädling 18 6 17 31 6 5 83 Livsmedelsindustri 26 6 22 29 9 2 94 Textil- och sömnadsindustri 63 17 51 52 9 8 200 Läder-, hår- och gummivaruindustri 15 6 14 22 10 2 69 Kemisk och kemiskteknisk industri 21 3 15 20 2 4 65 Byggnadsindustri 59 13 34 67 8 9 190 Kraftverk 1 — 1 3 — 1 6 Samtliga industriföretag 372 95 362 485 123 70 1 507 Partihandel 232 42 166 175 46 21 682 Detaljhandel 188 35 152 130 20 8 533 Samfärdsel 13 4 25 23 9 4 78 Samtliga företag inom handel och sam- färdsel 433 81 343 328 75 33 1 293 Serviceverksamhet 44 16 24 39 11 4 138 Jordbruk, skogsbruk m. m. 11 4 6 6 6 — 33 Kombinerade företag 14 4 15 14 9 2 58 Samtliga företag 874 200 750 872 224 109 3 029
Se anm. tab. 4.
Företag som drivs i aktiebolagsform: huvudundersökningen Tabell 6. Antal fåmansbolag med förmögenhetsvärde mellan 300 000 och 5 000 000 kr. för- delade på förmögenhetsklasser samt efter innehav av fastighet eller maskiner och inventarier
Samtliga Fåmansbolag med Fåmansbolag med innehav av fåmansbolag fastighetsinnehav maskiner och inventarier
Värde å maskiner och inventarier, Dold
mkr. reserv Tax.- Förmö- För- värde å F örmö- An- genhets- mögen- fastig- genhets- Verk- Bok- tal Vär- Förmögenhetsvärde, An- värde, An- hets- het, värde, ligt fört före- de, . tal mkr. tal värde, mkr. Antal mkr. värde värde tag mkr. 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 300 000— 350 000 472 147,7 256 80,0 145,9 358 112,2 86,1 80,8 25 5,3 350 000— 400 000 325 119,3 187 68,7 125,3 247 90,7 51,9 50,5 14 1,7 400 000— 500 000 447 195,6 255 111,6 205,2 345 151,1 75,5 71,5 19 4,0 500 000— 600 000 292 154,9 163 87,0 161,0 223 118,4 56,7 55,7 10 1,0 600 000— 800 000 450 304,0 288 195,2 288,1 342 231,0 87,2 83,1 19 4,4 800 OOO—1 000 000 257 225,6 180 157,7 203,5 195 171,1 56,1 55,5 6 0,7 1 000 OOO—1 500 000 368 433,6 256 303,7 367,2 280 328,2 134,6 127,2 14 7,6 1 500 000—2 000 000 150 252,0 111 186,8 263,7 106 177,4 61,8 60,7 6 1,2 2 000 OOO—3 000 000 156 366,9 120 279,7 343,2 119 278,8 79,2 78,7 3 0,5 3 000 000—5 000 000 112 410,7 89 325,8 291,1 88 324,1 179,1 118,0 9 61,1 Summa 3 0292 610,3 1 905 1 796,1 2 394,4 2 303 1 982,8 868,2 781,8 125 87,2
Se anm. tab. 4.
Företag som drivs i aktiebolagsform: huvudundersökningen Tabell 7. Antal fåmansbolag med förmögenhetsvärde mellan 300000 och 5 000000 kr. för- delade på branscher samt efter innehav av fastighet eller maskiner och inventarier
Samtliga Fåmansbolag med Fåmansbolag med innehav av maskiner fåmansbolag fastighetsinnehav och inventarier
Värde å maskiner och inventarier, Dold mkr. reserv För- Tax. Förmö- mögen- värde å Förmö- An- genhets- hets- fastig— genhets- Verk- Bok- tal Vär- An- värde, An- värde, het, värde, ligt fört före- de,
Bransch tal mkr. tal mkr. mkr. Antal mkr. värde värde tag mkr. 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Malmbrytning och metallindustri 429 380,6 341 309,1 359,5 336 294,2 112,0 111,2 10 1,0 Jord- och stenindustri 112 83,8 97 72,6 95,5 91 63,8 55,8 54,0 9 2,0 Träindustri 238 213,6 220 202,3 229,6 194 173,0 92,7 91,0 9 1,7 Massa- och pappers- industri 21 19,0 15 13,6 22,5 17 12,4 7,8 7,7 2 0,1 Grafisk industri och pappersförädling 83 69,9 54 49,0 90,6 61 49,4 33,7 32,0 5 1,7 Livsmedelsindustri 94 83,0 77 67,3 103,6 75 59,8 42,4 40,7 4 1,7 Textil- och sömnads- industri 200 186,5 138 148,2 147,5 162 151,8 52,5 51,8 5 0,8 Läder-, hår- och gummivaruindustri 69 61,8 52 52,0 53,6 52 45,5 16,8 14,9 4 1,9 Kemisk och kemisk- teknisk industri 65 65,9 48 55,4 46,4 45 45,8 13,6 13,4 2 0,2 Byggnadsindustri 190 156,4 115 108,2 434,3 141 119,9 71,7 71,5 6 0,2 Kraftverk 6 8,1 6 8,1 13,4 3 5,8 4,6 4,5 1 0,0 Samtliga industri- företag 1 5071 328,6 1 1631 085,8 1 596,6 1 177 1 021,5 503,4 492,7 57 11,3 Partihandel 682 591,5 342 331,9 294,6 500 440,2 85,3 79,6 24 5,9 Detaljhandel 533 418,0 247 224,2 256,1 404 318,6 55,8 49,0 13 6,8 Samfärdsel 78 75,3 36 32,4 34,1 61 59,9 163,0 101,1 23 61,9 Samtliga företag inom handel och samfärdsel 1 293 1 084,8 625 588,5 584,7 965 818,6 304,1 229,7 60 74,6 Serviceverksamhet 138 96,5 50 37,5 86,9 85 59,3 24,7 23,9 4 0,8 Jordbruk, skogsbruk m. m. 33 29,2 23 23,7 33,6 26 21,0 6,0 6,0 1 0,0 Kombinerade företag 58 71,2 44 60,6 92,6 50 62,4 30,0 29,6 3 0,4 Samtliga företag 3 0292 610,3 1 905 1 796,1 2 394,4 2 303 1 982,8 868,2 781,8 125 87,2
Se anm. tab. 4.
Företag som drivs i aktiebolagsform: specialundersökningen Tabell 8. Antal aktieägare i specialundersökningen fördelade efter den egna förmögenhetens storlek och i vilken utsträckning denna förmögenhet är nedlagd i familjeföretag
Andelen av aktieägarens förmögenhet som är nedlagd i familje-
företag i Aktieägarens förmögenhet, j kr. 75—% 60—75 % ——60 % Samtliga 1 2 3 4 5 — 100 000 42 1 7 50 100 000— 200 000 41 12 24 77 200 000— 300 000 28 11 28 67 300 000— 400 000 26 14 16 56 400 000— 500 000 15 3 16 34 500 000— 600 000 12 4 13 29 600 000— 800 000 18 8 17 43 800 000—1 000 000 6 l 6 13 1 000 OOO—1 500 000 12 6 20 38 1 500 000—2 000 000 4 1 13 18 2 000 OOO—3 000 000 2 -— 5 7 3 000 000—5 000 000 1 1 5 7 5 000 000—- — — 6 6 Summa 207 62 176 445
Anm. Makar har här räknats som en enhet.
Företag som drivs i aktiebolagsform: specialundersökningen Tabell 9. Antal aktieägare i specialundersökningen fördelade efter den egna förmögenhetens storlek, ägarens andel i fåmansbolaget och i vilken utsträckning ägarens förmögenhet är ned- lagd i familjeföretag
Aktieägarens andel i fåmansbolaget
överstiger 50 % uppgår tilll högst 50 %
Andelen av aktieägarens förmögenhet som är nedlagd i familjeföretag
Aktieägarens förmögenhet, kr.
75—% 60—75 % —60 % 75—% 60—75 % ——60 %
1 2 3 4 5 6 7 — 100 000 12 — 2 30 1 5 100 000— 300 000 13 1 2 56 22 50 300 000— 500 000 24 5 2 17 12 30 500 OOO—1 000 000 23 7 10 13 6 26 1 000 OOO—2 000 000 10 2 17 6 5 16 2 000 OOO—3 000 000 2 — 4 — — 1 3 000 OOO—5 000 000 l 1 2 —- — 3 5 000 000— —— — 3 — — 3 Summa 85 16 42 122 46 134
Anm. Makar har här räknats som en enhet.
Företag som drivs i aktiebolagsform: specialundersökningen Tabell 10. Antal aktieägare i specialundersökningen fördelade efter den egna förmögenhetens storlek, storleken på fåmansbolagets förmögenhetsvärde och i vilken utsträckning ägarens för- mögenhet är nedlagd i familjeföretag
Fåmansbolagets förmögenhetsvärde, kr.
300 OOO—500 000 500 OOO—1 000 000 1 000 000—5 000 000
Andelen av aktieägarens förmögenhet som är nedlagd i familjeföretag
Aktieägarens förmögenhet, 60—75 60—75 60—75 kr. 75—% % —60 % 75—% % -—60 % 75—% % —-60 % 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 — 100 000 26 1 6 14 — 1 2 — _— 100 000— 300 000 28 11 36 22 10 15 19 2 1 300 000— 500 000 16 7 17 13 5 14 12 5 1 500 000—1 000 000 5 4 16 10 5 16 21 4 4 1 000 000—2 000 000 — — 4 1 3 20 15 4 9 2 000 OOO—3 000 000 2 — 1 —— — — _ _ 4 3 000 OOO—5 000 000 — — 1 —— — _ 1 1 4 5 000 000— — —— 1 — _ 2 — ——- 3 Summa 77 23 82 60 23 68 70 16 26
Anm. Makar har här räknats som en enhet.
Företag som drivs i aktiebolagsform: specialundersökningen Tabell 1] . Antal aktieägare i specialundersökningen fördelade efter den egna förmögenhetens storlek, fåmansbolagets näringsgren och i vilken utsträckning ägarens förmögenhet är nedlagd i familjeföretag
Bolag inom handel Övriga bolag Industribolag och samfärdsel
Andelen av aktieägarens förmögenhet som är nedlagd i familjeföretag
Aktieägarens förmögenhet, 60—75 60—75 60—75 kr. 75—% % —60 % 75-—% % —6O % 75——% % —60 % 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 —- 100 000 19 — 2 21 1 5 2 _ — 100 000— 300 000 44 18 32 17 5 19 8 — 1 300 OOO-_ 500 000 22 11 19 18 3 10 1 3 3 500 000—1 000 000 20 9 25 16 4 10 -— — 1 1 000 OOO—2 000 000 9 1 18 7 5 12 — 1 3 2 000 OOO—3 000 000 -— — 2 1 — 2 1 — l 3 000 OOO—5 000 000 — — 1 1 1 3 —— — 1 5 000 000— _ _— 4 __ _ 2 _ _ _ Summa 114 39 103 81 19 63 12 4 10
Anm. Makar har här räknats som en enhet.
Företag som drivs i aktiebolagsform: specialundersökningen Tabell 12. Specificerade beloppsuppgifter, i 1 000 kr., av tillgångar och skulder för aktieägarna i specialundersökningen fördelade efter den egna förmögenhetens storlek Minst 75 % av aktieägarens förmögenhet är nedlagd i familjeföretag.
Förmögenhetsklasser, kr.
300 000— 1 000 000— Samt- —300 000 1 000 000 5 000 000 5 000 000— liga Antal aktieägare l 1 1 77 19 _ 207 Tillgångar Jordbruksfastighet m. m. 926,5 1 349,8 2 658,8 — 4 935,1 Jordbruksfastighet 846,4 1 099,7 1 773,0 — 3 719,1 Inventarier och varulager i jordbruk 80,1 250,1 885,8 —— 1 216,0 Rörelse m. m. 4,8 33,2 3 446,4 — 3 484,3 Rörelsefastighet — _— _ — —— Inventarier och varulager i rörelse 4,8 33,2 13 446,4 —— 3 484,3 Annan fastighet 28 750,6 14 534,2 8 072,2 — 51 357,0 Villafastighet 9 041,1 7 971,8 2 250,2 _ 19 263,0 Övriga fastigheter 19 709,5 6 562,4 5 822,0 — 32 094,0 Bankmedel m. m. 2 629,8 2 909,7 774,8 — 6 314,3 Bankfordringar 2 585,2 2 739,5 766,5 — 6 091,3 Kontanter 44,6 170,2 8,3 — 223,0 Obligationer, förlagsbevis o. d. 761,5 338,5 159,5 — 1 259,5 Aktier i fåmansbolag 26 443,6 44 817,8 29 542,6 — 100 804,0 Ovriga aktier m. rn. 4 113,1 4 380,3 1 754,9 — 10 248,4 Fordringar 5 322,9 2 946,1 1 412,0 — 9 681,1 Mot säkerhet i inteckning 50,0 53,0 40,0 — 143,0 Övriga 5 272,9 2 893,1 1 372,0 — 9 538,1 Ej taxerade barns förmögenhet 723,9 735,8 292,6 — 1 752,3 Övriga tillgångar ] 500,1 1 427,7 875,8 — 3 803,6 Yttre inventarier för pers. bruk samt smycken 656,6 352,9 246,1 — 1 255,6 Livräntor m. m. 4,5 122,4 467,0 — 593,9 Andra tillgångar 839,0 952,4 162,7 — 1 954,1 Summa tillgångar 71 176,8 73 473,2 48 989,7 — 193 639,6 Skulder Inteckningsskulder 31 637,6 7 448,2 8 609,8 —— 47 695,5 Andra låneskulder 20 238,5 21 335,6 7 650,2 — 49 224,3 Varuskulder 0,2 34,6 1 540,3 —— 1 575,1 Skatteskulder 795,5 956,3 310,7 — 2 062,5 Andra skulder 10 043,5 3 865,4 1 420,0 — 15 329,0 Summa skulder 62 715,2 33 640,1 19 531,0 — 115 886,4 Behåller: förmögenhet 214 985,5 39 833,0 29 458,6 — 284 277,2
1 Därav 3,1 mkr. i ett familjeföretag som drivs som enskild firma. Företagets nettovärde uppgår till 1,2 mkr. 2 I många fall har skulderna överstigit tillgångarna. Sammanlagt har skulderna för dessa överstigit tillgångarna med 6 523,9 tkr. Den behållna förmögenheten har i dessa fall satts till 0.
Företag som drivs i aktiebolagsform: specialundersökningen Tabell 13. Specificerade beloppsuppgifter, i 1 000 kr., av tillgångar och skulder för aktieägarna i specialundersökningen fördelade efter den egna förmögenhetens storlek 60—75 % av aktieägarens förmögenhet är nedlagd i familjeföretag.
Förmögenhetsklasser, kr.
300 000— 1 000 000— Samt- —300 000 1 000 000 5 000 000 5 000 000— liga Antal aktieägare 24 30 8 — 62 Tillgångar Jordbruksfastighet m. m. 202,1 284,0 118,9 _ 605,0 Jordbruksfastighet 37,3 227,0 118,9 -— 383,2 Inventarier och varulager ijordbruk 164,8 57,0 — — 221,8 Rörelse m. m. — — _ —— — Rörelsefastighet — — — —- —— Inventarier och varulager i rörelse — — — — Annan fastighet 1 911,2 5 493,9 2 193,3 — 9 598,3 Villafastighet 1 246,9 2 316,9 1 163,5 — 4 727,2 Övriga fastigheter 664,3 3 177,0 1 029,8 _ 4 871,1 Bankmedel m. m. 400,8 1 144,1 ] 094,9 — 2 639,8 Bankfordringar 390,0 1 140,6 1 079,9 — 2 610,5 Kontanter 10,8 3,5 15,0 —- 29,3 Obligationer, förlagsbevis o. (1. 38,5 518,6 85,4 — 642,4 Aktier i fåmansbolag 3 358,1 9 997,6 7 806,9 —— 21 162,6 Övriga aktier m. m. 1 281,2 1 791,3 434,7 — 3 507,3 Fordringar ] 165,8 1 842,2 1 565,5 — 4 573,5 Mot säkerhet i inteckning 20,0 100,0 118,5 -—— 238,5 Övriga 1 145,8 1 742,2 1 447,0 — 4 335.0 Ej taxerade barns förmögenhet 54,2 286,6 125,3 — 466,l Övriga tillgångar 224,2 361,2 39,8 —— 625,2 Yttre inventarier för pers. bruk samt smycken 70,3 256,4 39,8 — 366,5 Livräntor m. rn. _— _— — — -— Andra tillgångar 153,9 104,7 — —- 258,6 Summa tillgångar 8 636,1 21 719,3 13 464,7 -— 43 8-20,2 Skulder Inteckningsskulder ] 453,0 3 572,1 1 209,5 — 6 234,5 Andra låneskulder 2 019,7 1 888,5 715,6 — 4 623,8 Varuskulder 188,6 105,3 — — 293,9 Skatteskulder 142,3 281,1 95,5 — 519.0 Andra skulder 202,0 858,4 3,0 —- 1 063,3 Summa skulder 4 005,6 6 705,4 2 023,6 — 12 734,5 BehdIIen fömågenhet 4 630,6 15 013,9 11 441,1 — 31 085,6
Företag som drivs i aktiebolagsform: specialundersökningen Tabell 14. Specificerade beloppsuppgifter, i 1 000 kr., av tillgångar och skulder för aktieägarna i specialundersökningen fördelade efter den egna förmögenhetens storlek Mindre än 60 % av aktieägarens förmögenhet är nedlagd i familjeföretag.
Antal aktieägare
Tillgångar Jordbruksfastighet m. m. Jordbruksfastighet Inventarier och varulager i jordbruk Rörelse m. m. Rörelsefastighet Inventarier och varulager i rörelse Annan fastighet Villafastighet vriga fastigheter Bankmedel rn. m. Bankfordringar Kontanter
Obligationer, förlagsbevis o. d. Aktier i fåmansbolag Övriga aktier m. m. Fordringar Mot säkerhet i inteckning Övriga Ej taxerade barns förmögenhet
Övriga tillgångar Yttre inventarier för pers. bruk samt smycken Livräntor m.m. Andra tillgångar Summa tillgångar
Skulder Inteckningsskulder Andra låneskulder Varuskulder Skatteskulder Andra skulder Summa skulder
BehdIIen förmögenhet
Förmögenhetsklasser, kr.
300 000— 1 000 000— —300 000 1 000 000 5 000 000 5000 OOO—Samtliga
206,2 2] 614,3
5 383,2 5 181,5 168,9 475,4 462,6 11 671,5
311071,0
68
2 353,8 2 342,8
11,0 1 857,8
11 857,8
27 005,0 6 089,5 20 915,5 5 135,1 5 063,9 71,2 488,7 13 142,8 5 024,2 4 942,0 378,4 4 563,6 998,3 534,3 306,7
227,6 61 481,9
18 053,3 4 967,5 9,9 611,7 831,4 24 473,8
37 008,1
43
1 672,6 25 009,7 28 375,0 15 170,4
506,9 14 663,5
829,8
6 633,1 478,1
6 155,0 159 099,4
54 023,5 19 433,8 234,2 2 219,5 2 751,8 78 662,23
80 436,7
6
17 341,4 16106,5 1 234,9
3 673,4 559,4 3 114,0 1 717,5 1 679,3 38,2 525,2 5 285,9 26 857,7 20 776,0 40,0 20 736,0
461 ,0 456,0
5,0 76 638,1
2 236,6 14 631,0 957,5 150,2 56,0 18 031,2
58 606,8
176
25 648,4 24 059,0 1 589,4 2 962,4 1 025,5 1 936,8
105 697,7 14 026,6 91 671,2 16 936,8 16 474,5
462,4
2 941,1 48 336,8 62 786,6 43 161,4
1 045,3 42 116,1
2 156,6
8 205,9 1 612,1
6.5—93,8 318 833,8
79 696,5 44 213,8 1 370,4 3 456,8 4 101,8 132 839,3
2187 122,6
1 Därav 1,7 mkr. i ett familjeföretag som drivs som enskild firma. Företagets nettovärde uppgår till 0,3 mkr. 2 I många fall har skulderna överstigit tillgångarna. Sammanlagt har skulderna för dessa överstigit tillgångarna med 1 128,1 tkr. Den behållna förmögenheten har i dessa fall satts till 0.
Företag som drivs i aktiebolagsform: specialundersökningen
Tabell 15. Antal aktieägare i specialundersökningen fördelade efter den egna förmögenhetens storlek, företagsinkomstens andel av den sammanräknade nettoinkomsten och i vilken utsträck- ning ägarens förmögenhet är nedlagd i familjeföretag
Företags- inkomst i
% av samman- räknad netto-
Aktieägarens förmögenhet, kr.
100 000— 300 000— 1 000 000—
inkomst —-100 000 300 000 1 000 000 5 000 000 5 000 000— Samtliga 1 2 3 4 5 6 7 Minst 75 % av aktieägarens förmögenhet är nedlagd i familjeföretag 75— 32 52 60 16 — 160 50—75 4 6 7 2 — 19 25—50 — 3 5 l — 9 ——25 7 8 7 — — 22 60—75 % av aktieägarens förmögenhet är nedlagd i familjeföretag 75— — 15 23 4 — 42 50—75 —— 2 — l — 3 25—50 — 1 2 1 — 4 —25 1 5 5 2 — 13 Mindre än 60 % av aktieägarens förmögenhet är nedlagd i familjeföretag 75— 6 26 38 13 —— 83 50—75 —— 7 14 8 1 30 25—50 — 5 9 5 1 20 —25 1 15 8 17 4 45
Anm. Med företagsinkomst avses lön, arvode, aktieutdelning och övriga vinstmedel som har erhållits från familjeföretag.
Jordbruk och företag som drivs som enskild firma Tabell 16. Antal skattskyldiga med förmögenhet över 100 000 kr. fördelade på familjeföretagare och övriga skattskyldiga samt efter förmögenhetens storlek och företagsförmögenhetens andel av den totala förmögenheten
Företags- Förmögenhetsklasser, kr. Förmögen- förmögenhet I | 1 | | | | hetssumma, i % av total mkr. .. .. o %% 88 88 så ee %% e o o o —- så åå åå åå ås äe % & v—l v—4 N N 'I) W (I) 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Jordbrukare 75— 16 950 2 950 1 180 260 25 20 17 21 402 3 958,7 60—75 9 600 2 250 680 160 25 5 4 12 724 2 263,4 —60 12 600 3 600 1 240 960 180 80 40 18 700 4 784,0 Summa 39 150 8 800 3 100 1 380 230 105 61 52 826 Förmögenhets— summa, mkr. 5 350,7 2 109,4 1 178,6 917,7 300,0 333,8 816,1 1] 006,1 Rörelseidkare 75— 500 100 80 40 5 — 1 726 173,9 60—75 700 50 — 40 10 — — 800 143,3 —60 7 200 1 450 1 160 340 95 15 11 10 271 2 354,0 Summa 8 400 1 600 1 240 420 110 15 12 11 797 Förmögenhets- summa, mkr. 1 175,0 388,4 449,3 287,1 150,1 41,8 179,7 2 671,3 Samtliga familjeföretagare 75— 17 450 3 050 1 260 300 30 20 18 22 128 4 132,7 60—75 10 300 2 300 680 200 35 5 4 13 524 2 406,7 —60 19 800 5 050 2 400 1 300 275 95 51 28 971 7 138,1 Summa 47 550 10 400 4 340 1 800 340 120 73 64 623 Förmögenhets- summa, mkr. 6 525,6 2 497,8 1 627,9 1 204,8 450,0 375,6 995,8 13 677,4
Övriga skattskyldiga 98 700 24 000 13 980 7 000 2 055 705 212 146 652 36 002,1
Samtliga skattskyldiga 146 250 34 400 18 320 8 800 2 395 825 285 211 275 49 679,5
Anm. Med företagsförmögenhet avses jordbruks— och rörelsefastigheter samt inventarier och varu- lager i jordbruk eller rörelse med avdrag för skulder som är hänförliga till företaget.
Jordbruk och företag som drivs som enskild firma Tabell 17. Antalet skattskyldiga i olika förmögenhetsklasser procentuellt fördelade på familje- företagare och övriga skattskyldiga samt efter företagsförmögenhetens andel av den totala förmögenheten
Förmögenhetsklasser, kr.
Företagsförmögen- het i % av total 100 000— 200 000— 300 000— 500 000— förmögenhet 200 000 300 000 500 000 1 000 000 1 000 000— Samtliga 1 2 3 4 5 6 7 Jordbrukare 75— 43,3 33,5 38,1 18,8 15,6 40,5 60—75 24,5 25,6 21,9 11,6 8,6 24,1 ——60 32,2 40,9 40,0 69,6 75,8 35,4 Summa 100 100 100 100 100 100 Rörelseidkare 75— 6,0 6,3 6,5 9,5 4,4 6,1 60—75 8,3 3,1 —— 9,5 7,3 6,8 ——60 85,7 90,6 93,5 81,0 88,3 87,1 Summa 100 100 100 100 100 100 Samtliga fömiljeföretagare 75— 36,7 29,3 29,0 16,7 12,8 34,3 60—75 21,7 22,1 15,7 11,1 8,2 20,9 —60 41,6 48,6 55,3 72,2 79,0 44,8 Summa 100 100 100 100 100 100 Samtliga skattskyldiga Jordbrukare 26,8 25,6 16,9 15,7 11,3 25,0 Rörelseidkare 5,7 4,6 6,8 4,8 3,9 5,6 Ovriga 67,5 69,8 76,3 79,5 84,8 69,4 Summa 100 100 100 100 100 100
Se anm. tab. 16.
Jordbruk och företag som drivs som enskild firma Tabell 18. Specificerade beloppsuppgifter, 1 mkr., av inkomster, tillgångar och skulder för familjeföretagare med förmögenhet över 100 000 fördelade efter förmögenhetens storlek Minst 75 % av familjeföretagarens förmögenhet är nedlagd i företaget.
Förmögenhetsklasser, kr.
100 000— 300 000— 1 000 000— 300 000 1 000 000 5 000 000 5 000 000— Samtliga
Antal skattskyldiga 20 500 1 560 50 18 22 128 Inkomstuppgifter ]. Sammanräknad nettoinkomst 427,3 72,7 3,6 5,1 508,8 2. Inkomst av jordbruksfastighet 334,7 44,5 1,3 3,2 383,7 3. Inkomst av annan fastighet 2,2 4,0 0,2 1,9 8,3 4. Inkomst av rörelse 27,2 16,6 — 0,2 44,0 5. Inkomst av kapital 5,2 2,2 0,4 1,0 8,8 Tillgångar 6. Jordbruksfastighet m. m. 3 692,3 748,1 109,0 282,4 4 831,7 7. Jordbruksfastighet 2 653,4 556,6 93,9 263,2 3 567 3 8. Inventarier och varulager i jord- bruk 1 038,8 191,5 15,1 19,1 1 264,5 9. Rörelse m. m. 209,9 107,9 7,3 78,2 403,2 10. Rörelsefastighet 34,0 19,2 _ 72,9 126,1 11. Inventarier och varulager i rörelse 175,9 88,7 7,3 5,3 277,l 12. Annan fastighet 43,3 14,5 5,0 7,4 70,3 13. Villafastighet 30,2 8,3 1,1 0,3 40,0 14. Övriga fastigheter 13,1 6,2 3,9 7,1 30,3 15. Bankmedel m. 111. 227,4 63,3 3,8 7,6 302,0 16. Bankfordringar 206,5 55,8 3,7 7,4 273,4 17. Kontanter 20,9 7,4 0,1 0,2 28,6 18. Obligationer, förlagsbevis o.d. 23,4 10,6 0,1 1,2 35,2 19. Aktier m. m. 123,4 21,3 6,9 22,7 174,2 20. Fordringar 50,8 37,6 3,7 13,5 105,6 21. Mot säkerhet i inteckning 3,7 0.1 — 1,6 5,3 22. Övriga 47,1 37,6 3,7 11,9 100,3 23. Ej taxerade barns förmögenhet 27,1 4,7 0,0 0,1 32,1 24. Övriga tillgångar 73,2 10,2 1,9 0,4 85,7 25. Yttre inventarier för pers. bruk samt smycken 65,8 7,7 0,3 0,2 73,9 26. Livräntor m. m. — — _— 0,0 0,0 27. Andra tillgångar 7,4 2,5 1,6 0,2 11,7 28. Summa tillgångar 4 470,7 1 018,2 137,7 413,5 6 040,0 Skulder 29. Inteckningsskulder 856,9 202,8 39,0 114,1 1 212,9 30. Andra låneskulder 183,0 50,4 5,7 14,5 253,6 31. Varuskulder 148,8 32,1 2,7 8,5 192,2 32. Skatteskulder 51,8 15,7 0,9 2,2 70,6 33. Andra skulder 97,6 58,1 3,0 19,5 178,1 34. Summa skulder ] 338,2 359,1 51,3 158,8 1 907,4 Företagsförmögenhet 2 732,6 564,5 72,4 216,9 3 586,5 Annan förmögenhet 399,9 94,6 14,0 37,8 546,2 Total förmögenhet 3 132,5 659,1 86,4 254,7 4 132,7
Se anm. tab. 16.
Jordbruk och företag som drivs som enskild firma Tabe/[19. Speciiicerade beloppsuppgifter, i mkr., av inkomster, tillgångar och skulder för familjeföretagare med förmögenhet över 100000 kr. fördelade efter förmögenhetens storlek 60—75 % av familjeföretagarens förmögenhet är nedlagd i företaget.
Förmögenhetsklasser, kr.
100 000— 300 000— 1 000 000— 300 000 1 000 000 5 000 000 5 000 000- Samtliga
Antal skattskyldiga 12 600 880 40 4 13 524 Inkomstuppgifter ]. Sammanräknad nettoinkomst 266,9 31,1 3,1 1,0 302,2 2. Inkomst av jordbruksfastighet 176,5 21,3 2,0 0,7 200,6 3. Inkomst av annan fastighet 1,7 0,2 0,2 0,0 2,1 4. Inkomst av rörelse 16,6 1,2 —— 0,0 17,8 5. Inkomst av kapital 11,6 3,9 0,4 0,2 16,1 Tillgångar 6. Jordbruksfastighet m.m. ] 568,7 377,8 70,9 50,2 2 067,6 7. Jordbruksfastighet ] 131,9 309,8 59,2 47,3 1548,1 8. Inventarier och varulager i jord- bruk 436,9 68,0 11,7 2,9 519,5 9. Rörelse m. m. 148,3 45,6 42,0 0,3 236,2 10. Rörelsefastighet 46,9 29,4 10,3 — 86,6 11. Inventarier och varulager i rörelse 101,3 16,2 31,7 0,3 149,6 12. Annan fastighet 61,6 14,7 16,2 0,7 93,2 13. Villafastighet 42,4 13,8 0,5 0,2 56,9 14. Övriga fastigheter 19,2 0,8 15,8 0,5 36,3 15. Bankmedel m.m. 389,4 63,6 10,1 1,8 465,0 16. Bankfordringar 370,7 59,4 9,2 1,8 441,2 17. Kontanter 18,7 4,2 0,9 0,0 23,8 18. Obligationer, förlagsbevis o. d. 19,9 2,0 1,0 0,0 22,8 19. Aktier m.m. 81,8 22,3 8,8 13,6 126,6 20. Fordringar 53.3 26,2 4,1 2,8 86,4 21. Mot säkerhet i inteckning 6,4 1,8 0,5 0,5 9,2 22. Övriga 46,9 24,4 3,6 2,3 77,2 23. Ej taxerade barns förmögenhet 19,2 3,8 0,0 0,0 23,0 24. Övriga tillgångar 53,6 9,7 0,4 0,4 64,1 25. Yttre inventarier för pers. bruk samt smycken 44,1 6,8 0,2 0,0 51,1 26. Livräntor m. m. — 2,3 0,2 — 2,4 27. Andra tillgångar 9,5 0,7 — 0,4 10,6 28. Summa tillgångar 2 395,8 565,7 153,5 69,9 3 184,9 Skulder 29. Inteckningsskulder 278,6 118,3 34,7 7,2 438,8 30. Andra låneskulder 93,0 31,3 16,6 6,3 147,2 31. Varuskulder 75,6 13,1 2,2 0,9 91,8 32. Skatteskulder 27,2 6,3 1,2 0,4 35,1 33. Andra skulder 15,9 10,7 35,5 3,2 65,3 34. Summa skulder 490,3 179,7 90,2 18,0 778,2 Företagsförmögenhet 1 293,6 262,8 42,0 36,6 1 635,0 Annan förmögenhet 611,9 123,2 21,3 15,2 771,6 Total förmögenhet 1 905,5 386,0 63,3 51,9 2 406,7
Se anm. tab. 16.
Jordbruk och företag som drivs som enskild firma Tabell 20. Specificerade beloppsuppgifter, i mkr., av inkomster, tillgångar och skulder för familjeföretagare med förmögenhet över 100 000 kr. fördelade efter förmögenhetens storlek Mindre än 60 % av familjeföretagarens förmögenhet är nedlagd i företaget.
Förmögenhetsklasser, kr.
100 000— 300 000— 1 000 000— 300 000 1 000 000 5 000 000 5 000 OOO—Samtliga Antal skattskyldiga 24 850 3 700 370 51 28 971 Inkomstuppgifter 1. Sammanräknad nettoinkomst 705,0 236,7 42,4 22,0 1 006,2 2. Inkomst av jordbruksfastighet 177,3 40,3 4,3 1,0 223,0 3. Inkomst av annan fastighet 12,6 17,6 8,0 7,4 45,6 4. Inkomst av rörelse 207,2 65,9 3,8 1,6 278,5 5. Inkomst av kapital 67,9 29,9 12,6 12,6 122,9 Tillgångar 6. Jordbruksfastighet m. m. 1 490,2 567,6 194,7 110,4 2 362,9 7. Jordbruksfastighet ] 106,6 445,9 160,2 93,5 1 806,3 8. Inventarier och varulager i jord- bruk 383,6 121,7 34,4 16,9 556,7 9. Rörelse m. m. 577,1 321,4 43,8 138,0 1 080,3 10. Rörelsefastighet 142,6 117,5 16,4 120,8 397,4 11. Inventarier och varulager i rörelse 434,5 203,9 27,4 17,1 683,0 12. Annan fastighet 928,2 858,5 446,6 154,8 2 388,1 13. Villafastighet 530,4 136,0 36,9 9,0 712,3 14. Övriga fastigheter 397,8 722,5 409,7 145,8 1 675,8 15. Bankmedel m. m. 1 477,2 426,5 67,2 36,7 2 007,6 16. Bankfordringar ] 413,0 398,9 63,4 36,2 1 911,4 17. Kontanter 64,2 27,6 3,9 0,5 96,3 18. Obligationer, förlagsbevis o. d. 63,1 43,0 12,2 19,8 138,1 19. Aktier m.m. 307,3 296,3 398,5 498,1 1 500,2 20. Fordringar 280,8 278,6 168,0 150,7 878,1 21. Mot säkerhet i inteckning 22,3 80,1 36,4 11,5 150,3 22. Övriga 258,5 198,5 131,6 139,2 727,8 23. Ej taxerade barns förmögenhet 53,3 17,0 1,8 3,3 75,3 24. Övriga tillgångar 143,5 89,2 7,2 34,6 274,6 25. Yttre inventarier för pers. bruk samt smycken 79,9 18,7 3,4 1,8 103,7 26. Livräntor m. m. 5,2 22,7 —— 27,7 55,6 27. Andra tillgångar 58,5 47,9 3,8 5,1 115,3 28. Summa tillgångar 5 320,7 2 898,3 1 340,0 1 146,5 10 705,4 Skulder 29. Inteckningsskulder 740,1 717,7 403,3 302,1 2 163,3 30. Andra låneskulder 292,4 178,9 154,6 93,1 719,1 31. Varuskulder ]59,0 69,5 18,5 15,1 262,1 32. Skatteskulder 73,5 40,7 8,0 6,6 128,8 33. Andra skulder 70,1 103,9 79,7 40,3 294,0 34. Summa skulder 1 335,2 1 110,7 664,2 457,2 3 567,4 Företagsförmögenhet 1 396,4 470,8 112,7 84,6 2 064,4 Annan förmögenhet 2 589,0 1 316,8 563,1 604,6 5 073,6 Total förmögenhet 3 985,4 1 787,6 675,8 689,2 7 138,0 Se anm. tab. 16. 248 SOU 1971: 46
utsträckning ägarens förmögenhet är nedlagd i företaget
Jordbruk och företag som drivs som enskild firma Tabell 2]. Antal familjeföretagare med förmögenhet över 100 000 kr. fördelade efter förmögen- hetens storlek, företagsinkomsternas andel av den sammanräknade nettoinkomsten och i vilken
Förmögenhetsklasser, kr.
Företagsinkomster Förmögen- i % av sammanräknad 100 000— 300 000— 1 000 000— hetssumma, nettoinkomst 300 000 1 000 000 5 000 000 5 000 000- Samtliga kr. 1 2 3 4 5 6 7 Familjeföretagare med minst 75 % av förmögenheten nedlagd i företaget 75— 17 350 1 220 25 12 18 607 3 331,6 50—75 1 550 160 10 2 1 722 373,5 25—50 850 160 5 2 1 017 232,5 —25 750 20 10 2 782 195,1 Summa 20 500 1 560 50 18 22 128 Förmögenhetssumma, mkr. 3 132,5 659,1 86,4 254,7 4 132,7 Familjeföretagare med 60—75 % av förmögenheten nedlagd i företaget 75— 9 000 520 25 3 9 548 1 670,8 50—75 1 650 140 5 1 1 796 332,2 25—50 1 200 100 — — 1 300 211,3 —25 750 120 10 — 880 192,4 Summa 12 600 880 40 4 13 524 Förmögenhetssumma, mkr. 1 905,5 386,0 63,3 51,9 2 406,7
Anm. Med företagsinkomster avses summan av inkomst av jordbruksfastighet och inkomst av rörelse. Med företagsförmögenhet avses jordbruks- och rörelsefastigheter samt inventarier och varu- lager i jordbruk eller rörelse med avdrag för skulder som är hänförliga till företaget.
Bilaga 2 Undersökningar bland vissa företag
Av Per Anclow och Jan Werding
För att kunna säkrare bedöma de proviso- riska reglernas räckvidd och olika alterna- tiv för permanenta regler har olika under- sökningar utförts. En kartläggning av fa- miljeföretag drivna i aktiebolagsform har skett på grundval av de uppgifter som läns- styrelserna insamlar för värderingen av ak- tier i fåmansbolag. I anslutning härtill har en bearbetning skett av vissa hithörande aktieägares självdeklarationer. För jordbruk och företag som drivs som enskild firma har diverse uppgifter sammanställts från den specialundersökning av förmögenheterna och deras sammansättning som redovisas i vårt första betänkande. Resultatet av dessa undersökningar har redovisats i bilaga 1 till vilken här får hänvisas.
En särskild undersökning har vidare gjorts bland medlemmarna i Familjeföreta- gens Förening. Ett frågeformulär utgick till föreningens ca 1050 medlemmar. Formu- läret innehöll 17 huvudfrågor, vartill hörde flera delfrågor. Förutom några inledande frågor beträffande bransch, omsättning, för- mögenhetsvärde, ålder, ägarskiften m. m. gällde frågorna sådant som sammanhängde med de provisoriska reglernas utformning, dvs. antal ägare, deras andel i företaget, hur stor del av deras förmögenhet som var nedlagd i företag och deras inkomster från detsamma. För att få underlag för före- tagsekonomiska aspekter och räntabilitets- kalkyler frågades även efter företagens oli- ka tillgångar och skulder, verksamhetens
resultat, tillväxttakt m.m.
Värdet av denna undersökning förmins- kades starkt därigenom att endast ca 25 pro— cent av de tillfrågade företagen besvarade formuläret. Några längre gående slutsatser av materialet kan därför inte dras. I en del fall har inte heller svaren varit fullständiga eller helt entydiga. I förening med bered- ningens övriga undersökningar ger emeller- tid undersökningen en bild av hithörande företags situation. Såväl industriföretag som handelsföretag var representerade, och svarsmaterialet avsåg både små, medelstora och större företag. Av de 279 svaren gällde 162 företag med ett förmögenhetsvärde un- der 1 milj. kr., 53 företag med ett värde mellan 1 och 2 milj. kr., 44 företag med ett värde mellan 2 och 5 milj. kr. samt 20 före- tag med ett värde överstigande 5 milj. kr. Ungefär hälften av företagen var grundade före 1920. Det rörde sig också genomgåen- de om företag som hela tiden varit i en och samma familjs ägo sedan starten. Endast i något enstaka fall hade företaget tillförts kapital genom att utomstående ingått som minoritetsdelägare. Den helt dominerande företagsformen var aktiebolaget. Handels- eller kommanditbolag förekom i viss ut— sträckning och då företrädesvis tillsammans med aktiebolag.
Det kan även nämnas att de rörelsedri- vande företagen dominerade bilden. Endast några få fall av renodlad förvaltningsverk- samhet ingick i materialet. Däremot före-
kom det i några fall, att rörelsedrivande företag även drev viss förvaltningsverksam— het. På denna punkt var dock svaren ofta mindre vägledande eftersom olika meningar yppats beträffande vad som skall anses som förvaltningsverksamhet.
Som inledningsvis påpekades ställde vi några frågor som direkt anknöt till de rekvi- sit som är uppställda i de provisoriska reg- lerna. En viss uppdelning skedde dock på så sätt att de minsta företagen, dvs. de med ett förmögenhetsvärde under 300 000 kr., inte skulle besvara dessa mer detaljerade frågor. Om dessa företag frånräknas jämte en del mer speciella fall återstod av undersöknings— materialet 193 företag.
Enligt provisoriet fordras att minst 75 procent av bolaget ägs av högst tio perso— ner. Detta krav uppfyllde samtliga företag utom 8. Ägarantalet var över huvud taget genomgående mycket begränsat. AV de nämnda 193 företagen fanns mer än 10 ägare endast i 34 fall. Det kan likaså note- ras, att utomstående bolag eller stiftelse en- dast i 7 fall ägde mer än 25 procent av fö- retaget. I stort sett lika ovanligt var det att dödsbo var delägare. Beträffande den när- mare fördelningen mellan huvuddelägare och andra delägare framgick av materialet, att i 52 fall ägde huvudaktieägaren mer än 75 procent av företaget. Av dessa utgjor- des dock 32 fall av enmansföretag. I 48 fall innehade huvudaktieägaren mellan 50 och 74 procent av företaget.
Enligt de provisoriska reglerna skall skatt- skyldig även ha sin väsentliga försörjning av företaget. Detta rekvisit uppfyllde samt- liga 32 enmansföretagare utom en. I 23 fall hade samtliga ägare sin väsentliga försörj— ning av företaget och i 62 fall gällde detta huvuddelägaren och någon eller några del— ägare. I 36 respektive 31 fall hade enbart huvuddelägare respektive delägare sin vä— sentliga försörjning av företaget. Endast i 10 fall fanns det inte någon delägare som hade sin väsentliga försörjning av företagen; i 7 av dessa gällde det företag med ett vär- de över 2 milj. kr.
En delvis liknande spridning kan note- ras beträffande kravet på att 75 procent av
den skattskyldiges förmögenhet skall vara nedlagd i företaget. Antalet företag där det— ta krav inte var uppfyllt av någon delägare uppgick till inte mindre än 48.
Av de 183 företag, där någon delägare haft sin väsentliga försörjning av företaget, var det 45 fall där ingen av dem hade 75 procent av sin förmögenhet nedlagd i före- taget.
För att söka belysa sambandet mellan rö— relseförmögenhet och privat förmögenhet, frågade vi även efter borgensåtagandenas omfattning, dvs. i vad mån privat förmö- genhet ställts som säkerhet för företagets skulder. Av de 31 enmansföretag, där äga- ren haft sin väsentliga försörjning, förekom sådant borgensåtagande i 21 fall. Om en- mansföretagen avräknas från de tidigare nämnda 193 företagen, som ingick i den mer fullständiga undersökningen, liksom de fall där ingen delägare var verksam i rörel- sen, återstår efter viss justering 144 företag. I 70 av dessa företag redovisades 127 bor— gensåtaganden av aktieägare, som var hu— vudsakligt verksamma i företaget. I 89 av dessa fall var det sådana delägare som dessutom hade minst 75 procent av sin förmögenhet nedlagd i företaget. Av de 127 fallen avsåg 13 generell borgen och 59 bor- gensåtaganden som till beloppet översteg 75 procent av borgensmannens totala förmö- genhet.
Sammanställs de olika krav som proviso- riet uppställer för skattelättnad, visar det sig att förhållandevis få företag kan kom— ma i åtnjutande därav. I följande tabell upptages 218 företag, från vilka mera full- ständiga uppgifter lämnats. Tabellen visar i vilken utsträckning de olika kraven inte uppfylls.
Antal företag 218
Skattelättnad kan ej medges enär
a) förmögenhetsvärdet överstiger 2 milj. kr.
b) förvaltningsverksamhet bedrivits i mer
än obetydlig omfattning 13 c) 75 procent av företaget ej ägs av högst
tio personer 4 d) ingen delägare har sin väsentliga för-
sörjning av företaget 7
e) ingen delägare med väsentlig försörj-
ning av företaget har 75 procent av sin förmögenhet nedlagd i företaget 37 f) alla delägare med väsentlig försörjning
av företaget och 75 procent av sin för- mögenhet i företaget har en förmögen- het understigande 500000 kr. 57 eller över 2,6 milj. kr. 1 183
Antal företag som får skattelättnad 35
Av dessa 35 företag hade 20 ett förmö- genhetsvärde mellan 1 och 2 milj. kr. un- der det att återstoden hörde hemma i skik- ten mellan 300 000 kr. och 1 milj. kr. De delägare som hade sin väsentliga försörj- ning av företaget i de nu aktuella 35 fallen, hade också med 6 undantag 75 procent av sin förmögenhet nedlagd i företaget. Det kan nämnas att i slutposten ingick 9 en- mansföretag.
I anslutning till den nu redovisade under- sökningen genomförde beredningens expert Jan Werding en företagsekonomisk studie av de aktiebolag som besvarade enkäten. Resultaten av denna studie kan samman- fattas på följande sätt.
Bakgrunden till studien var den offentliga debatten kring kapitalskatter, tillväxt och räntabilitet i fåmansägda företag.
De argument som framförts i debatten innehåller i huvudsak följande.
Den del av de egna företagarnas förmögen- het, som är bunden i företaget i form av för verksamheten nödvändiga tillgångar (företags- förmögenheten), är i allmänhet inte lätt till- gänglig för uttag. En avtappning av företags— förmögenheten får ofta negativa återverkningar på företagens möjligheter att överleva. De me- del som krävs för ägarens/ägarnas kapital- skatter (förmögenhetsskatt och ev. avsättning- ar för framtida betalning av arvsskatt) måste därför kunna tas av förmögenhetens dvs. före- tagets löpande avkastning. Viss avkastning krävs dessutom för företagets utveckling och tillväxt i syfte att säkra dess fortlevnad i kon- kurrensen med andra företag.
Kapitalskatterna innebär ett problem för fa- miljeföretagen i första hand därför att det i ekonomin finns företag med andra typer av kapitalskattesituationer såsom utländska före- tag, börsnoterade och andra större företag med spridd ägarstruktur och en fungerande mark- nad för äganderättema, kooperativa, kommu- nala och statliga företag.
Problemet förstärks för det första genom att kapitalskatterna skall betalas av ägaren och
inte av företaget. Det innebär att de erforder- liga medlen först måste tas ut och beskattas som inkomst och därefter erläggas som kapi- talskatt. Den verkliga kapitalskatten blir här- igenom högre än den nominella.
Problemet förstärks för det andra genom att familjeföretagen oftast har ett litet antal delägare. För att företagsformens fördelar skall komma till sin rätt måste företaget kon- trolleras och kanske även ägas av en begrän- sad krets. Dessa får då en stor privat förmö- genhet med åtföljande kapitalskatter, som i många fall sannolikt är högre än vad som i genomsnitt åvilar exempelvis ett börsnoterat företags aktier.
Problemet är samhällsekonomiskt relevant därför att de självständiga mindre och medel- stora företagen utgör en viktig drivkraft för den ekonomiska utvecklingen genom sin idé- rikedom och flexibilitet. De mindre företagen kan utveckla idéer och producera inom om- råden där de störres fördelar inte kommer till sin rätt. De mindre företagen är ofta en nöd- vändig förutsättning för ett differentierat nä- ringsliv och därmed för stabil ekonomisk ut- veckling på orter utanför storstadsregionerna.
Problemet är allvarligt därför att kapital- skatterna tar i anspråk så stor del av ett stort antal familjeföretags löpande avkastning att mycket litet eller inget alls blir kvar för ut- veckling och tillväxt.
Dessa argument baserar sig dock inte på direkta empiriska undersökningar utan på undersökningar inom andra kategorier av företag och på uttalanden av personer som är insatta i de mindre företagens problem.
De börsnoterade företagen uppnådde un- der 1966—68 en räntabilitet på det egna kapitalet om 11,5 % till 13,5 % före skatt enligt undersökningar utförda av Skandina- viska Bankens ekonomiska sekretariat. Det motsvarar ungefär 6 till 7 0/0 efter skatt. Un- dersökningar av Sveriges Verkstadsförening bland medlemmarna indikerar en genom— snittlig räntabilitet på eget kapital om 8 0/0 till 14 % före skatt under perioden 1964 till 1968. Betecknande för den senare un- dersökningen är den stora spridningen i resultaten.
Ingen av dessa undersökningar kan direkt användas för att dra slutsatser om grupper mindre och medelstora familjeföretag. För att kunna bilda sig en uppfattning om ka— pitalskatternas effekter på dessa företag, är
det därför av stort intresse att undersöka dem direkt.
Syftet med studien var att kartlägga någ- ra omständigheter av betydelse för kapital- skatternas effekter på familjeföretag. Upp— märksamheten koncentrerades på att få en uppfattning om det egna kapitalets räntabili- tet.
På grund av den låga svarsfrekvensen har några signifikanta generella slutsatser inte kunnat dras. För den studerade grup- pen ligger räntabiliteten på eget kapital ef- ter skatt högre än i de båda ovan nämnda undersökningarna. Vidare uppvisar mate— rialet en tendens till att räntabiliteten och spridningen i räntabilitet minskar med ökad företagsstorlek (eget kapital).
För att komma till rätta med det före- liggande problemet, inriktades undersök— ningen i stället på att studera räntabilitets- skruven mot bakgrunden av ovanstående tendens och beredningens undersökning av ägarstrukturen bland fåmansägda aktiebo- lag. Antag att den ovan nämnda tendensen till minskande genomsnittlig räntabilitet och spridning är generellt giltig för populatio- nens fåmansägda företag med en i företaget nedlagd taxerad förmögenhet om 300000 kr. eller mer. Tidigare undersökningar i andra sammanhang talar för att detta anta- gande är troligt. Med utgångspunkt från beredningens undersökningar av ägarstruk- turen kan genomsnittliga räntabilitetskrav för förmögenhetsskatt beräknas för olika storleksgrupper i populationen. Med ränta— bilitetskrav menas här den räntabilitet som ett företag måste uppnå för att ägarna skall kunna betala förmögenhetsskatt utan att tära på förmögenheten i företaget. Dessa räntabilitetskrav kan sedan jämföras med olika kvantitativa preciseringar av det ovan nämnda antagandet. Resultatet av sådana jämförelser har blivit att företag med ett förmögenhetsvärde mellan en och fem milj. kr. har den högsta förmögenhetsskattebe- lastningen. Därmed menas den andel av det totala antalet företag i respektive storleks- grupp, vars räntabilitet efter avdrag av rän- tabilitetskravet för förmögenhetsskatt, un- derstiger en viss nivå (jfr bil. 3). Den totala
effekten av en beloppsmässigt given lättnad i förmögenhetsbeskattningen för företagare kan således bli större om en stor andel av lättnaden koncentreras till dessa företag. Ägarstrukturens utseende är dock sådan att det är omöjligt att precisera motsvarande målgrupp beträffande de enskilda förmö- genheterna.
Fåmansföretag och kapitalskatter
Av Jan Werding
Syftet med denna uppsats är att diskutera några problem i anslutning till kapitalskat- ternas effekter på fåmansföretag. Frågeställ- ningen har många olikartade aspekter, som på inget sätt kan ges en fullständig täckning inom denna begränsade ram. Framställning- en har därför begränsats till ett försök att sammanställa resultaten av de studier, som utförts inom Kapitalskatteberedningen, med några allmänna erfarenheter beträffande få- mansföretagens särdrag och ett ekonomiskt betraktelsesätt, för att belysa några av ka- pitalskatternas verkningar på dessa företag. Generella slutsatser om dessa effekter måste baseras på information om fåmans- företagens verksamhetsförutsättningar och beteende. Sådan information finns inte till- gänglig. Det har heller inte varit möjligt för kapitalskatteberedningen att genomföra ett så pass omfattande projekt. För att åt- minstone ge en utgångspunkt för en be- dömning av kapitalskatternas effekter, har jag valt att presentera en diskussion grun- dad på ett antal hypoteser om fåmansföre- tagens verksamhetsförutsättningar och be- teende. Hypoteserna redovisas explicit i av— snitt 2. De är hämtade från närliggande problemområden men har inte verifierats empiristiskt för svenska fåmansföretag. Av— sikten är att utifrån dessa hypoteser här- leda ett antal slutsatser beträffande kapital— skatternas effekter på fåmansföretagen.
1 Bakgrund Kapitalskatterna behandlas i den ekonomis- ka teorin som en skatt på produktionsfak- torn kapital. Med denna utgångspunkt här- leds sedan renodlade effekter på inkomst- bildning, sparande, resursallokering, tillväxt m. m. Den metod som ofta används i detta och liknande sammanhang är jämförelser mellan statiska jämviktslägen. Empiriska studier och intresset över hu- vud taget för kapitalskatternas effekter, är mycket sparsamt inom den ekonomiska lit- teraturen. Det beror möjligen på att dessa skatter är låga i flertalet länder, och att de anses utgöra ett mindre betydelsefullt stu- dieobjekt jämfört med många andra mer överhängande problem. Som kommer att framgå av det följande, finns det dock flera skäl som talar för att kapitalskatterna ingår som en faktor i fåmansägda företags kal- kyler eller överväganden och påverkar de- ras beslutsfattande, på sätt som har viktiga långsiktiga implikationer för företagsstruk— tur och koncentration, tillväxt och ekono- misk utveckling. Det är fråga om effekter, som har ett långsamt tidsförlopp, men vars konsekvenser så småningom påverkar de mer överhängande problemen. Det är huvudsakligen två aspekter som skall tas upp till behandling. Den första gäller effekternas karaktär. Diskussionen kommer att inriktas på ett försök att visa att de beslut inom företagen, som i första hand påverkas av kapitalskatterna, gäller
långsiktiga avgöranden beträffande företa- gets framtida ställning och verksamhet. Dessa beslut går i vitt skilda riktningar be- roende på beslntsfattarnas bedömningar av ett antal faktorer i en osäker framtid. Ka— pitalskatterna är en av de få faktorer som är säkra, vilket påverkar deras relativa bety- delse i beslutssituationen. Den andra aspek- ten skall jag försöka visa på gäller effek- ternas fördelning mellan olika företag. Skillnader mellan fåmansföretag och andra företag samt progressivitetens verkningar har behandlats tidigare i debatten. Jag skall här närmare diskutera skillnaderna inom gruppen fåmansföretag och visa att de av- viker från de skillnader som kan förväntas med utgångspunkt från progressiviteten.
Vid ett studium av dessa problemområ- den krävs dock ett mer nyanserat instru- ment på rnicronivå än den komparativt sta- tiska jämviktsanalysen.
När man i denna situation Vänder sig till den företagsekonomiska teorin, skall man finna att den är mer eller mindre implicit inriktad på de större företagen och deras problem. En stor del av de normativa teori— erna är naturligtvis tillämpbara även på de mindre företagen i och med att många problem är gemensamma. Det finns dock ett antal problemområden, som har stor be— tydelse för de mindre och medelstora få- mansföretagen, och som bara behandlas fragmentariskt i den företagsekonomiska lit- teraturen. Ett sådant område är kapitalskat- ternas effekter på företaget och dess verk— samhet. Ett annat i detta sammanhang be— tydelsefullt område är det mindre företagets ”strategiska situation” dvs. verksamhetens förutsättningar, möjligheter och begräns— ningar.
Inga generella empiriska studier har ut- förts på svenska företag inom dessa båda problemområden. Beträffande kapitalskat- ternas effekter har en metod utvecklats för att bl. a. ge underlag för ett studium av verkningarna på företagets räntabilitet och finansiering. Metoden består i att analytiskt härleda de skatteutbetalningar, som inne- havet av företagskapital medför för ägare av mindre och medelstora fåmansföretag.
Dessa utbetalningskrav kan sedan jämföras med uppgifter om dessa företags verkliga nettovinst, för att undersöka om företagen i någon bemärkelse kan ”bära” kapitalskat- terna. För att underlätta en jämförelse mel- lan olika företag och kapitalplaceringsfor- mer har utbetalningskrav och motsvarande nettovinster satts i relation till ägarnas i företaget nedlagda kapital. Analysen har då kommit att avse en jämförelse mellan rän- tabilitetskrav på eget kapital för kapital- skatter och den verkliga räntabiliteten på eget kapital (före kapitalskatter).
De mindre och medelstora fåmansföreta- gens strategiska situation och verkliga be- teende har hittills inte fått en samman- hängande behandling. Stora delar av en så- dan beskrivning kan dock hämtas från när- liggande problemområden. Det finns en relativt omfattande debatt kring de mindre företagens kapitalförsörjning, marknadsfö- ring och andra delproblem. Den rikliga normativa ”strategilitteraturen” avser vis- serligen främst de större företagen men kan i begränsad utsträckning tillämpas även på de mindre. Strukturomvandlingsproblem har initierat branschutredningar och debatter kring strukturförändringar i olika branscher. Vidare erbjuder, de under senare tid allt- mer uppmärksammade, dynamiskt inriktade teorierna om företagets tillväxt, en god plattform för ett fortsatt teoribyggande be— träffande de mindre företagens situation.
Ur detta material har jag gjort ett urval och en sammanställning, som grund för den fortsatta diskussionen. Den är upp- ställd som en modell för fåmansföretag i form av ett antal antaganden och arbets- hypoteser beträffande dessa företags stra- tegiska situation och beteenden. Hypoteser- na är av språkliga skäl utformade som kate- goriska påståenden.
Många inlägg i debatten kring fåmans- företag och kapitalskatter tycks utgå från det implicita antagandet att alla dessa före- tag har likartade förutsättningar. Avsikten är att här försöka åstadkomma en för ana- lysen av kapitalskatternas effekter bättre lämpad förenkling av den bakomliggande verkligheten.
2 Modell för fåmansföretag Fortsättningsvis antas att fåmansföretagen kan delas in i tre grupper med följande ka- raktäristiska drag. Den första gruppen utgörs av de minsta företagen. De är baserade på en eller några få men oftast en persons företagarbegåv- ning. Företagandet i sig kan här betraktas som en direkt förlängning av ägarens pri- vata ekonomi i betydligt större utsträckning än för andra företagstyper. Ägaren har of- tast större delen av sin förmögenhet place- rad i företaget och uppbär hela sin inkomst
därifrån. Företaget är helägt av ledaren och -
hans närmaste anhöriga. Dessa företag gör, mer än andra, skäl för beteckningen fa— miljeföretag i intuitiv bemärkelse. Jag kom- mer därför att reservera termen familje- företag för denna grupp.
Familjeföretaget är ingen formell orga- nisation. Företagaren har samlat ett antal människor kring sig. Han leder och kon- trollerar själv hela verksamheten och del- tar även i det direkta arbetet. Företagets totalkapital är litet och därför sällan place- rat i tillgångar med extremt specialiserade användningsmöjligheter eller på annat sätt uppbundet till en verksamhetsinriktning. Dessa faktorer bidrar till att göra företaget mycket flexibelt inom den givna resursra- men.
Familjeföretaget är litet i sin bransch, men storleken är inte avgörande för fram— gång. Företaget konkurrerar inte med de större utan utnyttjar de s.k. marknadsfic- kor, som kontinuerligt uppkommer i en växande ekonomi. Dessa marknader är för små eller av andra anledningar ointressanta för de stora företagen. Marknadsfickorna växer emellertid med tiden eller fylls av många familjeföretag. Flexibilitet och där- med företagarens skicklighet blir därför av- görande för företagets lönsamhet och ut— veckling. Andra faktorer, och då främst tillgången på kapital, är naturligtvis viktiga men inte på samma sätt begränsade. Fa— miljeföretaget finansierar sig huvudsakligen med leverantörskrediter, både på anlägg— nings— och omsättningssidan, s.k. skatte- krediter och andra betalningsförskjutningar
som normalt förekommer i en rörelse. Ett visst eget kapital och därmed en viss lön- samhet krävs dock för att initiera och vid- makthålla ett utvecklingsförlopp. De famil— jeföretag som inte förnyar sig inför tillta- gande konkurrens eller på annat sätt be— fäster sin ställning och upprätthåller en hög lönsamhet, förlorar den ekonomiska grun- den för vidareutveckling och stagnerar så småningom.
Omsättningen på familjeföretag är myc- ket högre än bland andra företagstyper. Den helt dominerande delen av antalet ny- etableringar tillförs denna grupp. Den störs- ta delen av antalet nedläggningar gäller fa— miljeföretag.
Familjeföretaget har ett begränsat geo- grafiskt verksamhetsområde. De är som re- gel inte interregionala eller internationella exportörer.
Olika familjeföretag har en mycket va- rierande ekonomisk situation. Den genom- snittliga räntabiliteten på eget kapital inom gruppen är hög. Spridningen i räntabilitet mellan olika företag är samtidigt mycket hög. Familjeföretagen är försörjningskällor och läggs inte ned annat än under speciella omständigheter även om räntabiliteten är låg eller till och med negativ och kapitalet förbrukas.
Familjeföretag är ofta osäljbara som be- stående enheter. Företagets viktigaste till- gång är ägarens skicklighet och övriga till- gångar är anpassade efter denna. Ett un- dantag är om köparen är en annan företa- gare av motsvarande kaliber.
Det egna kapital som finns nedlagt i ett familjeföretag varierar naturligtvis myc— ket mellan olika branscher och verksam- hetstyper. Jag antar dock här att familje— företagen dominerar bland företag med ett taxerat förmögenhetsvärde under en miljon kronor.
Den andra gruppen utgörs av de medel- stora fåmansföretagen. De är som regel fa- miljeföretag som haft framgång och vuxit inom något verksamhetsområde. Med till- växten börjar dessa företag uppvisa ten- denser till att leva sitt eget liv. En viss sta- bilitet utvecklas så småningom. I företagets
ledning sitter ofta den andra eller tredje generationen ägare. Genom arvskiften m.m. har ägandet fördelats på flera hän- der.
Bara en eller några få av ägarna har sin huvudsakliga inkomst från företaget. Sam- bandet mellan företagets och ägarnas priva— ta ekonomi är delvis upplöst. Dessa företag kommer här att kallas fåmansägda företag.
De fåmansägda företagen har genom till— växt utvecklats till formella organisationer med delegering av arbetsuppgifter och be- slutsfattande, ansvarsfördelning m.m. Till- växten har ofta skett genom specialisering till något område där företaget genom in- novationer eller på annat sätt skaffat sig en säker ställning, som kunnat exploateras un- der en längre tid. Företagets fysiska och andra tillgångar, som exempelvis försälj- ningskanaler, är anpassade till ett smalt verksamhetsområde. Större och snabba om- ställningar är svåra att genomföra och även mindre förändringar tar tid.
Det fåmansägda företaget är absolut sett litet, men stort inom sitt speciella område. Företaget är fortfarande mycket beroende av en skicklig ledning, men kraven på denna har skiftat karaktär och nya restriktioner uppenbarat sig.
Det avgränsade verksamhetsfältet är för litet för att ge företaget en stabil framtid. Den eller de marknadsfickor som företaget dominerar är så gott som fyllda samtidigt som de har en begränsad varaktighet. Fö- retaget blir beroende av en marknadsut- veckling, som förr eller senare börjar stag- nera genom konkurrens från nya produkter, med vikande tillväxt och lönsamhet som följd. Den minskade flexibiliteten gör att man tvingas avdela mer resurser för mark- nadsföring, utveckling och planering. För att utnyttja resultaten av utvecklingsarbete och nya idéer behöver de fåmansägda före- tagen genomföra stora engångsinvesteringar i en betydligt större utsträckning än famil- jeföretag. Ett i de flesta fall otillräckligt eget kapital och, kanske som en följd därav, det begränsade utbudet av krediter till des- sa företag gör att finansieringen blir en verklig restriktion.
Följande översiktliga beteendeantagande kan ställas upp i detta sammanhang. Före- tagets räntabilitet beskriver en långsiktig vågrörelse. Goda år följs av en stagnation med sjunkande räntabilitet. Nedgången bryts av en uppryckning med stora investe- ringar, som om den lyckas medför en snabb tillväxt med hög räntabilitet. Så småningom minskar tillväxttakten, räntabilitetsökningen avtar och övergår i en minskning. För vissa företag är stagnationsperioden bara ett mel— lanspel, kanske i en lågkonjunktur, och för andra är det en under årtionden utdragen process. Skillnaden mellan de fåmansägda företagen och de verkligt stora är att de senare som regel lyckas med sina uppryck— ningar, medan dödligheten är större bland de förra.
De fåmansägda företagens marknader är som regel landsomfattande eller interregio- nala. Många företag är också exportörer.
De fåmansägda företagen har en lägre genomsnittlig räntabilitet än familjeföreta- gen. Spridningen i räntabilitet är mycket lägre.
Fåmansägda företag är som regel sälj- bara om de kan ge en köpare goda idéer, marknadskunnande, attraktiva produkter o.dyl. Företagen är så pass stora att de enda köpare som kan komma i fråga är investmentbolag och andra stora företag. Det torde vara mycket svårt, för att inte säga omöjligt, att sälja minoritetsposter i fåmansägda företag.
De fåmansägda företagen antas domine- ra bland fåmansföretag med ett taxerat för- mögenhetsvärde mellan en och fem miljo— ner kronor.
Återstoden av fåmansföretagen utgör den tredje gruppen. Det rör sig om ett begränsat antal stora eller mycket stora företag. Fö- retagandet i sig är helt skiljt från ägandet. Det är mer en tillfällighet att ett sådant företag fortfarande ägs av en eller några få personer, än att detta skulle utgöra ett kriterium på en särskild kategori. Dessa företag kan därför placeras in i en grupp tillsammans med andra stora företag med en mer spridd ägarfördelning, men som kontrolleras av en liten krets fysiska per—
soner. Denna grupp kallas i det följande få- manskontrollerade företag.
Det fåmanskontrollerade företaget skiljer sig inte på något för företaget karaktäris- tiskt sätt från andra stora företag. I de fall där ägandet fortfarande är koncentre- rat, kan företaget som regel nyemittera el— ler ägarna sälja minoritetsposter utan att kontrollen går förlorad.
De fåmanskontrollerade företagen har i likhet med andra stora företag en lägre genomsnittlig räntabilitet än de fåmansäg- da företagen. Spridningen i räntabilitet mel- lan företag är också lägre.
De fåmanskontrollerade företagen antas dominera bland fåmansföretag med ett taxerat förmögenhetvärde över fem miljo- ner kronor.
Det förtjänar att upprepas att alla på- ståenden i detta avsnitt är antaganden, som inte har verifierats empiriskt beträffande svenska fåmansföretag. För att man skall kunna dra några generella slutsatser beträf- fande kapitalskatternas effekter på dessa företag, krävs dock någon form av samman— hängande förenklad bild av förutsättning- arna för fåmansföretagens verksamhet. Var- je företag är unikt. Verkligheten består av pågående processer och händelser som ald- rig upprepas. För att kunna generalisera tvingas man till förenklingar. Det hindrar dock inte att vissa antaganden och model- ler är mer realistiska än andra. Det är min förhoppning att denna explicita redovisning av bakomliggande antaganden, skall under- lätta en värdering av de framlagda slutsat- serna.
3 Fördelningen av kapitalskatternas direkta verkningar Syftet med detta avsnitt är att undersöka vilka effekter progressiviteten i kapitalbe- skattningen får på de tre grupperna av få- mansföretag. De metoder som används är dels studier av räntabilitetskrav och dels härledningar från den ovan beskrivna mo- dellen av fåmansföretag. Beräkning av räntabilitetskrav tillgår i korthet på följande sätt. På det för ett företag åsatta taxerade för-
mögenhetsvärdet beräknas utgående förmö- genhetsskatt och arvsskatt på basis av upp- gifter om antal ägare, arvsförhållanden m.m. Detta förfaringssätt innebär att man automatiskt bortser från ägarnas förmögen- het utanför företaget. Därigenom kommer det verkliga räntabilitetskravet att under- skattas i viss mån.
Arvsskatten räknas därefter om till årliga utbetalningar. Man kan då exempelvis anta att den skattskyldige tar en livförsäkring till ett belopp som täcker arvsskatten. Utbe- talningskravet för arvsskatt blir de årliga premiebetalningarna.
De direkta arvs- och förmögenhetsskatte- betalningarna för den skattskyldige ägaren används sedan för att beräkna motsvarande utbetalningskrav för företaget. Därvid an— tas att ägaren tar ut erforderligt belopp från företaget i form av lön. På detta ut- tag utgår inkomstskatt. Uttagets storlek be- stäms så att ägaren efter inkomstskatt skall kunna fullgöra sina kapitalskattebetalning- ar. De sålunda beräknade erforderliga ut- tagen utgör företagets utbetalningskrav för kapitalskatter. De sätts sedan i relation till ett mått på företagets egna kapital för att bestämma räntabilitetskravet.
Beräkningarna syftar till att bestämma de verkliga genomsnittliga räntabilitetskrav för kapitalskatter som vilar på svenska få— mansföretag. Underlag för en sådan beräk- ning beträffande förmögenhetsskatten har tagits fram inom kapitalskatteberedningen. Detta material avser rörelsedrivande aktie- bolag med ett taxerat förmögenhetsvärde överstigande 300000 kronor, som är ägda till minst 75 % av högst 10 fysiska personer och inte noterade på Svenska Fondhandla- reföreningens deklarationslista eller Stock— holms Fondbörs. Uppgifterna omfattar stor- leksfördelningen av företag med avseende på taxerat förmögenhetsvärde och ägar- strukturen inom olika storleksklasser.
Utifrån uppgifterna om storleksfördel— ningen beräknades först den genomsnitt- liga taxerade förmögenheten i fyra storleks- klasser. Dessa genomsnittliga förmögenhets— värden delades sedan upp i enlighet med de verkliga ägarstrukturerna i respektive
klass. Ägarförhållandena schabloniserades enligt tabell 1 för att underlätta beräk- ningarna.
Tabell 1. Schabloner beträffande den verkliga ägarstrukturen i undersökningen av rörelse- drivande fåmansaktiebolag
Ägande- Klassificerings-
kategori grund Schablon 1 99%(aglOO%a—lOO% 2 90%(ag 99% a— 95% b— S% 3 50%(ag 90% a— 75% b-— 25% 4 ag50% a— 40% a+b>50% b— 40% c—— 20% 5 214—bg 50 % a,bochcvardera a+b+c>50% 20% d,e,fochgvardera 10% 6 a+b+cg50% a,bochcvardera 15% d—n vardera 5 %
för ägarna a, b, c osv.
För varje ägandekategori beräknades en genomsnittlig förmögenhetsskatt på det ge- nomsnittliga förmögenhetsvärdet i varje storleksklass. För företag med ett taxerat förmögenhetsvärde över fem miljoner kro— nor förutsattes samma ägarstruktur som inom gruppen två till fem miljoner kronor. Dessa skattesatser vägdes sedan ihop efter andelarna i tabell 2 till en genomsnittlig förmögenhetsskattesats för varje storleks- klass. Utifrån dessa genomsnitt beräknades sedan de räntabilitetskrav som framgår av tabell 3.
Tabell 2. Rörelsedrivande fåmansaktiebolag fördelade på ägandekategorier (sammandrag av tabell 4 i bilaga 1)
Taxerat Ägandekategori (jfr tabell 1) förmögen— hetsvärde 1 2 3 4 5 6Summa (th) % % % % % % Antal 300—1000 30,3 7,0 24,9 29,1 6,4 2,3 2243 1,000—2 000 26,6 6,4 24,3 25,9 10,2 6,6 518 2000—5 000 21,3 3,4 24,3 31,7 10,4 8,9 268 SOU 1971: 46
Utbetalningskraven har här satts i rela— tion till ett ”verkligt” eget kapital som upp- skattats till taxerat förmögenhetsvärde upp- justerat med 50 0/0.
Tabell 3. Räntabilitetskrav på eget kapital för förmögenhetsskatt (enl. gällande regler, utan reduktion)
Taxerat förmö- genhetsvärde 300— 1000— 2000— (tkr) 1000 2000 5900 5000—
Räntabilitets- krav 1,2% 25% 4,3 % 09% Räntabilitetskravens koncentration på mellangrupperna framgår tydligt av tabell 3. Det låga värdet för den största klassen beror på att den genomsnittliga storleken där är så pass hög att 80/85 % spärren blir tillämplig även för mindre andelar.
Beträffande arvsskatten är det helt ogör- ligt att ta fram ett empiriskt underlag ens för en översiktlig studie av de verkliga räntabilitetskraven. Jag skall i stället för- söka visa vilka slutsatser som kan dras ur fåmansföretagsmodellen om arvsskattens relativa betydelse för de tre företagsgrup- perna.
För familjeföretaget blir ledarfrågan det allt överskuggande problemet vid ett gene- rationsskifte. Företagets fortsatta existens är enligt modellen helt beroende av en ny ledning, som kan utnyttja och vidareut- veckla de positioner som den tidigare leda- ren/ägaren byggt upp. Arvsskatten är då ett mindre problem. För de framgångsrika fa- miljeföretagen tar t. ex. en tillräcklig för- säkring endast en måttlig del av vinsten i anspråk. Av dessa företags marknadssitua- tion följer dessutom att de framgångsrika har goda möjligheter att via prissättningen avlasta arvsskatternas effekter på kunderna. Det egna kapitalet är litet och räntabiliteten på detta ofta hög. Den genomsnittliga rän- tabiliteten bland familjeföretag är kanske av storleksordningen 15 % efter företagets eventuella inkomstskatt. Räntabilitetskravet för arvsskatt via försäkring ligger i storleks- ordnnigen 4 % för två arvingar till ett kapi—
tal på 500 000 kronor, som är enskild egen- dom. Av modellen framgår vidare att fort- satt drift efter ett generationsskifte sällan blir aktuell för ett mindre framgångsrikt familjeföretag. Företaget har givit en låg räntabilitet på eget kapital och bara tjänat som ägarens inkomstkälla. Har inte den tilltänkta företagsledaren och arvingen kun- nat göra något åt företaget före generations- skiftet, så är sannolikheten liten för att han skall kunna göra något efter.
Ett liknande resonemang kan appliceras på den situation som uppstår när en lämp— lig företagsledare saknas inom familjen och företaget således måste säljas. Även om det saknas en fungerande marknad på småföre- tag, torde det vara möjligt att hitta en lämp- lig köpare till ett redan framgångsrikt så- dant. Företaget har enligt modellen ett gott utgångsläge för en fortsatt utveckling med hög lönsamhet. Mindre framgångsrika fa- miljeföretag är svårsålda annat än till ett mycket lågt pris. Av modellen framgår att dessa företags framtida utvecklingsmöjlig- heter är dåliga om de inte tillförs nya goda idéer och nytt eget kapital. Den typiska situationen är dock att säljaren vill ha kon- tanter, något som köparen inte har i någon större utsträckning, varför det sällan blir något över att tillföra företaget. Flertalet potentiella köpare är således tvingade att erlägga större delen av köpeskillingen med revers och tar därför dessutom på sig en stor personlig risk jämfört med alternativet att starta eget från början.
Arvskatten är ett större problem för de fåmansägda företagen än för familjeföre- tagen. Av tabell 3 framgår hur starkt pro- gressiviteten i förmögenhetsskatten påver- kar räntabilitetskravet för denna skatt, trots den mer spridda ägarstrukturen. Den ge- nomsnittliga räntabiliteten på eget kapital är lägre än för familjeföretagen, kanske i stor- leksordningen 12 % efter skatt. Spridning- en i räntabilitet inom gruppen är samtidigt mycket lägre. Räntabilitetskravet för arvs— skatt ligger i storleksordningen 7 % för två arvingar till ett kapital på två miljoner kro- nor, som är enskild egendom. Därtill kom- mer sedan kravet för förmögenhetsskatt.
Enligt modellen är finansieringen ett kri- tiskt problem för de fåmansägda företagen. En årlig likviditetsavtappning för kapital- skatter av den storleksordning det här blir fråga om, eliminerar inte bara större delen av företagets självfinansieringsmöjligheter utan försvårar också avsevärt möjligheter- na till extern finansiering. Kreditgivaren har att beakta de risker som är förenade med en tilltänkt expansion efter en större en- gångsinvestering. Om andelen eget kapital i företaget är mycket låg blir kreditriskerna stora. De fåmansägda företagens finansie- ringssituation är besvärlig i och med att kreditinstitutens vilja till risktagande är låg. Det är därför sannolikt att ägarna till få- mansägda företag låter arvsskatteavsätt- ningarna komma i andra hand. För flerta- let företag torde det inte finnas annat än mycket begränsat utrymme för sådana av- sättningar om företagets utvecklingsmöjlig- heter skall kunna upprätthållas.
Ledarfrågan vid generationsskiften är mycket viktig även för de fåmansägda före- tagen. Även om detta problem är löst, är det således inte säkert att en arvinge kan fortsätta att driva ens ett framgångsrikt fö- retag som en självständig enhet. Som fram- går av diskussionen blir möjligheterna att klara arvsskatten i flertalet fall beroende av andra faktorer än de som har samband med företagets framtida utvecklingsmöjligheter. Bland sådana faktorer kan nämnas arvssi- tuationen, antal arvingar rn. m., möjligheter— na till kredit för skattebetalningen och där- med den utvecklingsfas företaget råkar be— finna sig i samt möjligheterna till olika s. k. avancerade skattekonstruktioner.
Kapitalskatterna har således större effek- ter på de fåmansägda företagen än på fa- miljeföretagen. De fåmansägda företagens finansiering påverkas på sätt som hämmar deras utveckling och/eller framtvingar för- säljning i en utsträckning som sannolikt är betydligt större än beträffande familjeföre— tagen.
Det kan också vara möjligt att ett antal företag säljs i god tid före ett arvsfall t. ex. för att utnyttja en lönsam utvecklingsfas till att ta ut ett högt pris när man vet att före—
taget ändå inte kan klaras över arvsskatten. De fåmanskontrollerade företag, som fortfarande ägs av en liten krets, kommer enligt modellen som regel inte att påverkas i någon större utsträckning av kapitalskat- terna. Arvsskatten blir visserligen mycket hög för ägarna, men enligt modellen finns det goda möjligheter att finansiera den med bibehållen kontroll över företaget. Sammanfattningsvis kan sägas att kapi- talskatterna har mycket ojämna verkningar inom gruppen fåmansföretag. Effekterna på de fåmansägda företagen är stora både re- lativt och absolut sett. Sifferuppgifterna om räntabilitet är hämtade från Kapitalskatte- beredningens undersökning av medlemmar i Familjeföretagens Förening. För 120 före- tag av varierande storlek beräknades ränta- bilitet på eget kapital över en treårsperiod. Bortfallet i undersökningen var dock så stort att resultatet inte kan användas för statis— tiskt säkerställda slutsatser utan bara som grund för s. k. kvalificerade gissningar.
4 Kapitalskatter och risk Resultatet av ett företags framtida verk- samhet är alltid förenad med en viss osäker- het. Företagsledningen måste fatta beslut trots att utfallet för alla de faktorer, som påverkar beslutets resultat, aldrig kan för- utses exakt. Det kan gå mycket bättre än förväntat men också mycket sämre. Företa- gets flexibilitet kan inte fånga upp alla ne- gativa avvikelser från de prognoser ett be- slut är grundat på. När det gäller resultatet är det i första hand utfallet på lång sikt som är av intres- se. De variabler som brukar studeras i den företagsekonomiska litteraturen är osäker- heten eller risken i samband med netto- vinsten eller räntabiliteten på eget kapital över en lång tidsperiod. För att ge en an- knytning till den tidigare diskussionen kom- mer jag att använda räntabiliteten som re- sultatbegrepp. Begreppet risk brukar reserveras för en på något sätt preciserad osäkerhet. En pre- cisering kan göras genom att sannolikheter åsätts olika alternativa räntabilitetsutfall. Eftersom räntabilitet är en kontinuerlig va-
riabel kan en meningsfull precisering bara uttryckas som sannolikheten för att ränta- biliteten RE skall överstiga eller understiga ett visst värde samt sannolikheten för att RE skall hamna i intervallet mellan två an- givna värden. Figur 1 a) visar ett vanligt sätt att illustrera dessa sannolikheter. San- nolikheten för att räntabiliteten RE skall
X överstiga värdet RE illustreras som ytan
under kurvan till höger om RE i relation till hela ytan under kurvan. Sannolikheten blir då ett värde mellan 0 och 1 som till-
X ordnas händelsen: RE större än Rn- Kurvan i figuren kallas sannolikhetsfördelningen för RE. Fig. 1.
:nll
ll
RE _ räntabilitet på eget kapital
>I:
RE -— minimlräntabijitet på eget kapital EE — förväntad räntabilitet på eget kapital
Risk definieras här som sannolikheten för att räntabiliteten på eget kapital (RE) skall understiga ett visst av företagaren precise—
rat minimivärde (RE). Osäkerheten i före- tagets resultat är sådan att räntabiliteten kan bli lägre än avkastningen i en alterna- tiv placering av ägarens förmögenhet med säker räntabilitet t. ex. bankinsättning eller obligationsinnehav.
De sannolikhetsfördelningar som ligger till grund för riskanalys utgör subjektiva uppskattningar av resultatsutfall i en osäker framtid. Det påverkar dock inte metodens relevans. Riskanalysen är bara ett sätt att formalisera ett element i företagarens be-
slutsfattande, som under alla omständighe- ter är en verklighet vare sig det sker helt intuitivt eller med hjälp av de här presente— rade begreppen. Metoden ger en utomstå- ende möjlighet att dra slutsatser om hur förändringar i förutsättningar för beslut, påverkar dessa beslut via förändringar i risk.
Fasta utbetalningar i form av räntor, amorteringar, uttag för kapitalskattebetal- ning o. dyl. har i detta sammanhang en speciell egenskap i och med att de är säkra. En förändring i dessa utbetalningar kom- mer inte att påverka sannolikhetsfördelning— ens utseende utan i stället förskjuta den åt vänster. Jämför figur la och 1b. Förutom att den förväntade räntabiliteten minskar, så ökar risken vid en förändring i fasta ut- betalningar.
Med utgångspunkt från fåmansföretags— modellen skall jag här försöka visa vilka ef- fekter kapitalskatterna kan få på dessa fö- retag i och med att risken i samband med företagets räntabilitet påverkas.
Den risk, som är relevant i detta sam- manhang, är ett riskuttryck härlett från en sannolikhetsfördelning, som är tillämplig för en hel grupp av företag. Modellen ger vissa möjligheter till att kartlägga denna fördelnings utseende för var och en av de tre grupperna av fåmansföretag. Vi kan dels utgå från uppgifterna om det verkliga utfallet, den verkliga fördelningen av ränta- bilitet, och dels från företagens marknads— situation. De beslut som är aktuella i ett långsiktigt perspektiv på företagets resultat, är i första hand avgörande om företagets existens och verksamhetsinriktning. I den situationen är det viktigaste osäkerhetsmo- mentet marknadsutvecklingen för företa- gets nuvarande och tilltänkta produkter.
Spridningen i räntabilitet är mycket hög och räntabilitetsfördelnigen således mycket flack inom gruppen familjeföretag. Denna fördelning är samtidigt en genomsnittlig ob- jektiv sannolikhetsfördelning för räntabili- tet i familjeföretag i och med att modellen förutsätter stabilitet i räntabilitetens sprid— ning. Om vi antar att företagare i genom- snitt har en realistisk uppfattning om san-
nolikhetsfördelningen för det egna fö'eta- gets resultat, kan även den subjektiva för- delningen bedömas vara mycket flack. Det- ta antagande bestyrks om vi beaktar vad modellen säger om familjeföretagens nark- nadssituation. Företagen är små och kan inte diversifiera i någon större utsträclning vilket medför att de tvingas ta de risker och möjligheter som är förenade med ett smalt produktsortiment. Företaget är Visserigen flexibelt men det överlever ställan en sörre felsatsning. Företaget kan ine påverka sin marknadssituation i större utsträckning Fö- retaget dominerar inte sin marknad ocl' kan snabbt utsättas för en kraftig konkurens. Det totala beroendet av en människas (gen- skaper är ytterligare ett osäkerhetsmonent.
Diskussionen leder alltså den slutsatsen att familjeföretag i genomsnitt står infir en .elativt flack sannolikhetsfördelning för räntabilitet jämfört med de andra två grup- perna. Fördelningen kanske ser ut som framgår av figur 2 a. Detta i kombinttion med förhållandevis låga reella räntabiltets- krav för kapitalskatter gör att familjeföre- tagens risksituation påverkas mycket lite av dessa skatter.
Fig. 2.
f(RE)
Av figur 2 framgår tydligt att relatimen mellan den streckade ytan och hela ytan under kurvan, inte påverkas mycket av för- skjutningen till vänster (figur 2 b) jämfört med situationen i figur 1.
De fåmansägda företagen har enligt mo— dellen en betydligt mindre spridning i rinta- bilitet och således en mer samlad verklig räntabilitetsfördelning. De fåmansägda fö-
retagen är större än familjeföretagen och har även andra bättre möjligheter att upp- rätthålla en diversifiering. Dessa företag har också bättre möjligheter att undvika felsats- ningar. De kan i viss mån kontrollera sin marknad, de har större utvecklings- och in- formationsresurser och de har fler män- niskor inblandade i beslutsprocessen. Det fåmansägda företaget dominerar sin mark- nad och drabbas därför inte i samma ut- sträckning som familjeföretagen av snabba förändringar.
Detta leder till slutsatsen att fåmansägda företag i genomsnitt står inför en mer samlad och toppig sannolikhetsfördelning för räntabilitet än familjeföretag. Den kan kanske se ut som figur 1 &. Samtidigt är räntabilitetskraven för kapitalskatter rela— tivt höga. Denna kombination gör att de fåmansägda företagens risksituation påver- kas avsevärt mer av kapitalskatterna än fa- miljeföretagens. Jämför figur 1 med figur 2.
De fåmanskontrollerade företagen har även de en liten spridning i räntabilitet inom gruppen och en stabil marknadssitua- tion. I enlighet med ovanstående slutsatser är då spridningen i sannolikhetsfördelning- en för räntabilitet mycket liten. Samtidigt är dock räntabilitetskravet för kapitalskat- ter relativt lågt. Modellen implicerar att det torde vara relativt ovanligt att ägarna till dessa företag gör avsättningar för framtida betalning av arvsskatt. Det kan finansieras på annat sätt med bibehållen kontroll över företaget. Det reella räntabilitetskravet är då bara det för förmögenhetsskatt, vilket i genomsnitt är mycket lågt (jfr tabell 3). De fåmanskontrollerade företagens risksi— tuation torde därför påverkas i betydligt mindre grad av kapitalskatterna än de få- mansägda företagens och även absolut sett lite.
Jag har i detta avsnitt försökt visa att kapitalskatterna har betydelse för fåmans- företagens risksituation med avseende på räntabiliteten på eget kapital och att denna effekt är starkt koncentrerad till mellan- gruppen, de fåmansägda företagen. Den risksituation vi har behandlat, har stor be— tydelse för beslut av typen: behålla eller
sälja företaget. Man kan därför förvänta sig att ägare till fåmansägda företag har en högre benägenhet att sälja än vad som gäller för de övriga företagstyperna.
5 Avslutande synpunkter Den fåmansföretagsmodell som ligger till grund för diskussionen ger en starkt för— enklad bild av verkligheten. Fåmansföre- tagen är en mycket heterogen grupp och en fullständig behandling av kapitalskatternas effekter skulle inrymma många komplexa och svårlösta problem. De huvudsakliga slutsatserna i diskussionen står dock fast, under förutsättning att modellen är realis- tisk. Kapitalskatterna har starkt systema— tiska effekter inom gruppen fåmansföretag. De är troligen inte någon avgörande be- gränsning ens för de företag som påverkas mest. Men de förstorar en rad svårigheter i samband med vidareutveckling av enhe- ter inom gruppen fåmansägda företag till ett ofta allvarligt problem. Om modellen i väsentliga delar inte är realistisk, så måste dessa slutsatser omprö- vas. Det enda sättet att säkert avgöra detta är att testa modellen empiriskt. Det är där- för en angelägen forskningsuppgift för den- na och andra aktuella problemområden att närmare studera fåmansföretagens verk- samhetsförutsättningar och beteende. När det gäller dessa effekters vidare sam- hällsekonomiska konsekvenser är det främst tre problemområden som är av stort in- tresse. Det första är kapitalskatternas effek— ter på kapitalbildning och på utnyttjande av befintligt kapital genom förändringar i företagsstrukturen. Dessa effekter har stor betydelse för tillväxt och ekonomisk ut— veckling. Det har hävdats att kapitalskat— terna har starkt negativa verkningar på bå— de kapitalbildning och kapitalutnyttjande genom att de motverkar sparande i fåmans- företag med en stark utvecklingspotential. Det andra är kapitalskatternas effekter på den regionala fördelningen av företag. I detta sammanhang har den åsikten förts fram att kapitalskatterna missgynnar tät- orter utanför storstadsregionerna, i och med att dessa skatter i första hand påverkar de
mindre och medelstora företagen. Det tred- je området är övervältringsproblemet. Här kan man tänka sig olika kombinationer av tre alternativ. Kapitalskatterna kan bäras av företagaren direkt genom minskad dis— ponibel inkomst, av företaget genom mins- kad räntabilitet och därmed av företagaren indirekt genom minskad förmögenhetstill- växt eller av företagets kunder, leverantörer m. fl. genom prisförändringar. Det finns så- ledes ett flertal väsentliga samhällsekono- miska problem där kapitalskatterna har be- tydelse och som kan studeras med utgångs— punkt från dessa skatters direkta effekter på fåmansföretagen.
? _.II . ;t
tai * , Jälltl" . .
...a-r.. - . o,:— . . . .lfarl'u'ull' ' — ' *"nlull- ' ' - 'lll ; _Jl'l' IT:-. Lil—lll '. - ' .. .. . . , 3,11 _...ÄF'.» . :.. .a ..
”Will .: "» '
Statens offentliga utredningar 1971
Systematisk förteckning
Justitiadopartemantet
Post- och lnrlkes Tidningar. [2] Snattevi. [10] Förslag till aktiebolagslag m.m. [15] Ny domstolsadministration. [41] Utsökninsrått Xl. [45]
Socialdepartemontet
Familjepensionsfrågor m.m. [19] Särskilda tandvårdsanordningar för vissa patientgrupper.
Kommunikntionsdepartementet
Ny sjömanslag. [6] Ett nytt bitregister. [11] Utredningen angånde befordran av'tarligt gods på väg m.m. 1. Europe'sk överenskommelse om internationell transport av farl'qt gods på väg. (ADR) Betänkande |. [20]. 2. Euro— peisk överenskommelse om internationell transport av farligt gods på väg. (ADR) Bilaga A. [21] 3. Europeisk överens- kommelse om internationell transport av farligt gods på väg. (ADR) Bilaga B. [22] 4. Europeisk överenskommelse om innmationell transport av farligt gods på väg. (ADR) Register m.m. [23] Sjömanspension. [30] Lastbil och Taxi. [34]
Finansdopartomontet
S_OU 71. Handbok för det officiella utredningstrycket. [_1] 1970 In långtidsutredning. 1. Svensk industri under 70- talot med utblick mot BO-tal'et. Bilaga 2. [5] 2. Finansiella tillvåmspoktor 1960—1975. Bilaga 4. [7] 3. Arbetskrafte- rooursema 1965-1990. Bilaga 1. [8] 4. Miljövården i Sve- rige under70-talet. Bilaga 8. [12] E. Utvecklingstendenser inom offentlig sektor. Bilaga 6. 13] 6. Varuhundeln fram till 1975. Bila a 3. [14] 7. Regional utveckling och plano- ring. Bilaga . [16] 8. Export och import 971 —1975. Bilaga 5. [40] Större företags offentliga redovisning. [9]
Mått och vikt. [18] _
Betalningsbalensutredmngen. 1. Den svenska betalnings- balansstatmiken. [31] 2. Volutoroserven och utrikeshandelns finansiella struktur. Bilaga. [32] Teknisk översyn av kapitalbeskattningen. [46]
Utbildningsdepartementet
Vuxenpedngogisk forskning ochutbildning. [24] Kyrkan koner. [29] . . Produktlonsresurser för tv och radio | utbildningen. [36] Jordbruksdepartemontet Veterinårdinriktsindolningen, m.m. [3]
Handelsdepartementet
Fri utfästid. [33] Konsumentpolitik — riktlinjer och organisation. [37]
In rikesdopa rtementet
Servicekommittén. 1. Boendeservice 3. Kommunnudlan. [25] 2. Boendeservice 4. Projektatudion. [26]. 3. Boende- service 5. Totalkostnadsotudion. [27] 4. Boendmrvice 6. Struktumudier. [28] , Den fria rörligheten för penoner inom EEC. [35] Den svenska köpkraftsfördelningen 1967. [39] KSA-utredningen. 1. Försäkring och annat kontant stöd vid arbetslöshet. [42] 2. Arbetskraftens struktur och dimensio- ner. [43] 3. Bilagortill KSA-utrednlngens betänkande. [44]
Civildepartementat Kommunala val. [4].
Industridepartementot Malm - Jord - Vatten. [17]
Anm. Siffrorna inom klammer betecknar utredningarna: nummer i den kronologiska förteckningen. K L Beckmans Tryckerier AB 1971 ALLF 238 71 046