SOU 1965:23
Uppbördsfrågor
N 4-0 ('?
oå (—
- Cija,
&( 4. IOTQ'
National Library of Sweden
Denna bok digitaliserades på Kungl. biblioteket är 2012
Finansdepartementet
[9651 2,1 H
UPPBÖRDSFRÅGOR a
UPPBÖRDSUTREDNINGEN
I
Stockholm 1965
OFFENTLIGA UTREDNINGAR 1965
Kronologisk förteckning
1. Sveriges sjötorritortum. Kihlström. 135 a. + 1 ut- viksblad. U.
2. Sammanställning av remissyttranden över för- fattningsutredningens förslag till ny författning. Del 1: Allmänna uttalanden samt 1 och 2 kap. i tgrs'slagft till regeringsform. Norstedt & Söner. s. n.
3. Sammanställning av remissyttranden över för- fattningsutredningens förslag till ny författning. Del 2: Kap. 3. 4 och 5 i förslaget till regerings- form. Norstedt & Söner. 120 s. Ju.
4. Tandvårdsförslikring. Kihlström. 186 s. s.
5. MAttenheter. Kihlström. 47 s. Fl.
6. Om den kommunala självstyrelsens lokala för- ankring. Esselte. 100 s. I.
7. Praktik- och feriearbetstörmedling. Esselte. 177 s. 1.
8. Skånes och Hallands vattenförsörjning. Esselte. 513 s. + 5 st. kartbilagor. K.
9. Arbetsmarknadspolltik. Esselte. 567 s. I. 10. Antikvitetskollegiet. Esselte. 281 s. E. 11. Utbyggnaden av universitet och högskolor. Lo- kalisering och kostnader 1. Esselte. 280 s. E. 12 Utbyggnaden av universitet och högskolor. Lo- kalisering och kostnader 11. Specialutrednlngar. Esselte. 741 s. E. 13. Rättegångshjulp. Norstedt & Söner. 166 s. Ju. 14. Gogtrosförvörv av lösöre. Norstedt & Söner. 241 s. 11. 15. De svenska utlandsförsamlingarnas ekonomi. Esselte. 129 s. E. 16. Ny jordförvärvslag. Haggström. 193 :. Jo. 17. Fastställande av faderskapet till barn utom lik- tenskap. Beckman. 94 s. Ju. 18. Fartygs befälhavare. Gemensamt haveri och dls- pasch. Ansvarsbestämmelser m. m. Esselte. 221 s. Ju. 19. Friluftsllvet i Sverige. Del II. Friluftslivet i sam-
åxållsplaneringen. Svenska Reproduktions AB. 8. .
20. Radions och televisionens framtid i Sverige 1. Bakgrund och förutsättningar, programfragor. Organisations- och flnansieringsfrågor. Hagg- ström. 530 3. K. 21. Radions och televisionens framtid i Sverige 11. Bildnin s- och undervisningsverksamhet. Forsk- nlngst gor. Heggström. 227 s. K. 22. Dagstidningamas ekonomiska villkor. Esselte. 212 s. + 1 st. kartbilaga. Ju. 23. Uppbördsfrågor. Esselte. 228 s. Fi.
Anm. Om särskild tryckort ej angives. är tryckorten Stockholm.
Finansdepartementet
UPPBÖRDSFRÄGOR
UPPBÖRDSUTREDNINGEN
I
ESSELTE AB STOCKHOLM 1 9 6 5
Skrivelse till statsrådet och chefen för finansdepartementet . . . . . . . . 7 Sammanfattning...........................11 Författningsförslag.......................... 17 Ikap. Utredningsdirektiven . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47
2kap. Företrädare för det allmännaiuppbördsmål . . . . . . . . . . . 50 Gällanderättm.m.......................50 Framfördaförslag......................52 Utredningen..... 56 Allmännaöverväganden. . . . . . . . . . . . . . ... . . 56 Förslag..........................60
Skap. Anstånd med inbetalning av skatt . . . . . . . . . . . . . . . 63 Gällande bestämmelser m.m. . . . . . . . . . . . . . . . . . 63 Bestämmelsernas innehåll . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63 Bestämmelsernas bakgrund . . . . . . . . . . . . . . . . . 66 Framförda förslag . . . . . . . . . . . . . 68 Från länsstyrelserna inhämtade synpunkter. . . . . . . . . 72 Utredningen..... 75
Bristernai gällande anståndssystem. . . . . . . . . . . . . . 75 Allmännasynpunkter.................... 77 Huvudvillkoren för anstånd . . . . . . . . . . . . . . . 78 Säkerhet som villkor för meddelande av anstånd . . . . . . . . 81 Anståndst1dens1angdm.m. . . . . . . . . . . . . . . . . . 84 Tillståndsmyndighet m.m. . . . . . . . . . . . . . . . . . 85 Besvärm.m........................89
* 4kap. Skatteavdrag då debetsedel inte överlämnas m. m. . . . . . . . . 91 Gällande bestämmelser m.m. . . . . . . . . . . . . . . . . . 91 Bestämmelsernas innehåll . . . . . . . . . . . . . . . . . . 91
*: Framfördaförslag . . . . . . . . . . . . . . . . 94 Av utredningen verkställd undersökning. . . . . . . . . . . . 95
Utredningen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96
Allmänna synpunkter . . . . . . . . . . . . . . . . 96 Skatteavdrag för preliminär skatt ålön . . . . . . . . . 98
Skatteavdrag för preliminär skatt vid korttidsanställning . . . . 103 Skatteavdrag för kvarstående skatt. . . . . . . . . . . . . 104 Skatteavdragåoregelbundet inflytandeinkomster . . . . . . . . 106
6 kap.
7 kap.
8 kap.
9 kap.
Restavgift. , Gällande bestämmelser m.m. Bestämmelsernas innehåll Bestämmelsernas bakgrund Framförda förslag . . Av utredningen inhämtade yttranden .
Utredningen . .
Allmänna synpunkter . . Principerna för avgiftens utformning.
Restavgift å preliminär, kvarstående och tillkommande skatt . Restavgift å innehållen skatt.
Omdebitering, avkortning och restitution av skatt Gällande bestämmelser m. m. Bestämmelsernas innehåll . . Tillämpningen av bestämmelserna . . . . . . . Utredningen . . Omdebitering vid nedsättning av obetald skatt Omdebitering vid nedsättning av betald skatt Beslut angående arbetsgivares ansvarighet
Preskription av skatt m. m. Gällande bestämmelser m.m. Bestämmelsernas innehåll . Erfarenheter av gällande bestämmelser
Utredningen . .
Allmänna synpunkter . Överväganden och förslag
Arbetsgivarna och uppbördsförfarandet Arbetsgivares ansvarighet och kontroll av arbetsgivare Gällande bestämmelser m. m. Bestämmelsernas innehåll Framförda förslag Utredningen . . Allmänna synpunkter . Överväganden och förslag . Ansvarighet för arbetsgivares ställföreträdare Direktiven . Utredningen . . Allmänna synpunkter . Skadeståndsskyldighet . Solidarisk betalningsskyldighet .
Räntefrågor Gällande bestämmelser m.m. Bestämmelsernas innehåll . Bestämmelsernas inbördes förhållande m.m. Utredningen . . Allmänna synpunkter . Ränteberäkning vid avräkningsfel Ränteberäkning vid debiteringsfel . Ränteberäkning vid taxeringsändringar m. m.
110 110 110 112 114 118 119 119 125 129 131
139 139 139 143 144 144 147 150
152 152 152 156 158 158 159
170 170 170 170 172 174 174 175 180 180 181 181 185 187
191 191 191 195 198 198 200 202 202
10 kap. Tillkommande skatt Gällande rätt m. m. . Utredningen . . . Begreppet tillkommande skatt . . . Särskild fråga rörande tilläggspensionsavgift .
. Övriga frågor . Skyldighet för lokal skattemyndighet att lämna uppgift ur debiterings- längd . . . . . . . . . . Beloppsgräns. . . Gällande bestämmelser m.m. Bestämmelsernas innehåll Framförda förslag Utredningen .
Förkortningar
ABL = lagen den 14 september 1944 om aktiebolag AGF = förordningen den 6 juni 1941 om arvsskatt och gåvoskatt HB = handelsbalken
1an = lagen den 14 juni 1917 om införsel i avlöning, pension eller livränta KL = konkurslagen
SL = strafflagen
TF = taxeringsförordningen den 23 november 1956
UF = uppbördsförordningen den 5 juni 1953
UK = kungörelse den 16 oktober 1953 med vissa föreskrifter angående tillämp- ningen av uppbördsförordningen den 5 juni 1953 UL utsökningslagen
Till Herr Statsrådet och Chefen för Kungl. finansdepartementet
Med stöd av Kungl. Maj:ts bemyndigande den 5 juni 1959 har chefen för finansdepartementet tillkallat särskilda sakkunniga med uppdrag att verk- ställa utredning av vissa uppbördsfrågor.
De sakkunniga har utgjort: rätts-avdelningschefen N. E. M. Åqvist, ord- förande t. o. m. den 31 maj 1961, lagbyråchefen E. A. P. Reuterswärd, ord- förande fr. o. m. den 1 juni 1961, hyråchefen E. B. A. Ehnbom, landskamre- raren R. L. A. Lindqvist samt länsassessorn G. 0. Åhström.
De sakkunniga har antagit benämningen uppbördsutredningen. Departementschefen har därjämte såsom expert förordnat rådmannen B. A. Öberg (fr. o. m. den 2 oktober 1961) att biträda de sakkunniga.
Såsom sekreterare åt de sakkunniga har tjänstgjort uppbördsintendenten vid Stockholms stads uppbördsverk P. G. A. G. Linde.
För att tagas i beaktande vid fullgörandet av uppdraget har till utred- ningen överlämnats
1) skrivelse den 20 maj 1958 från Riksdagens Justitieombudsman angåen- de anstånd med inbetalning av skatt i avvaktan å prövning av besvär över taxering jämte till ärendet hörande handlingar;
2) riksdagens skrivelse den 18 juli 1958, nr B 56, i anledning av riksda- gens år 1957 församlade revisorers berättelse, såvitt avser vissa iakttagelser angående skatteuppbörden m. m., arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt m. m. samt processförfarandet i viss uppbördsfråga;
3) skrivelse den 28 augusti 1958 från advokaten G. Brockman angående skatteavdrag å ersättning, som utbetalats till person, vilken är i konkurs, jämte till ärendet hörande utlåtande ;
4) skrivelse den 21 november 1958 från Sveriges köpmannaförbund och Sveriges hantverks— och småindustriorganisation angående anstånd med inbetalning av skatt m. m. ;
5) skrivelse den 27 november 1958 från Riksdagens Justitieombudsman angående ändrade regler för skatteavdrag då debetsedel inte föreles jämte till ärendet hörande handlingar;
6) skrivelse den 28 februari 1959 från riksrevisionsverket angående an- svarighet för ställföreträdare för juridisk person, som försummat verkställa skatteavdrag eller redovisa innehållna skattehelopp jämte till ärendet hö- rande handlingar;
7) riksdagens skrivelse den 12 maj 1959, nr 235, i anledning av riksdagens år 1958 församlade revisorers berättelse, såvitt avser vissa iakttagelser an— gående skatteuppbörden m. m.;
8) skrivelse den 21 augusti 1959 från Sveriges hantverks— och småindustri- organisation angående ändring av 53 å UF;
9) skrivelse den 15 februari 1960 från Föreningen Sveriges landsfiskaler angående redovisning av medel, som genom införsel innehållits till gäldande av skatt eller böter, jämte till ärendet hörande utlåtande;
10) skrivelse den 2 juni 1960 från länsstyrelsen i Västmanlands län an- gående ändrade avlöningsförhållanden m. m. för exekutionsbiträden jämte till ärendet hörande handlingar;
11) skrivelse den 8 december 1960 från Föreningen Sveriges landsfiskaler angående redovisning av restavgift jämte till ärendet hörande utlåtanden;
12) skrivelse den 11 februari 1961 från riksrevisionsverket angående in- drivning av skatt då garantibelopp för fastighet påförts jämte till ärendet hörande handlingar; 13) skrivelse i februari 1962 från polismannen R. Karlsson, Hallstaham— mar, angående åndrade regler för skatteavdrag då debetsedel inte företes; 14) skrivelse den 6 september 1962 från häradshövdingen A. Schedin i Gärds och Albo domsaga angående restavgift vid underlåtenhet att redovisa innehållen skatt.
Till utredningen har vidare inkommit skrivelse den 7 oktober 1960 från Riksdagens Justitieombudsman angående utmätningsmans rätt att mot- taga säkerhet för skattefordran.
Därjämte har Kungl. Maj:t till utredningen överlämnat handlingarna i av Kungl. Maj:t den 2 november 1961, den 20 september 1962, den 3 maj 1963 och den 29 november 1963 avgjorda ärenden i fråga om tillhandahållande av uppgifter ur debiteringslängden.
Utredningen har avgivit remissyttranden dels över i riksdagsrevisorernas berättelse år 1959 under & 23 upptagen fråga om restavgift, dels över social— försäkringens administrationsnämnds betänkande II angående socialför- säkringens organisation, dels över betänkande rörande formerna för skatte- avdrag på allmän tilläggspension m. m., dels över lagberedningens förslag till vissa partiella reformer på utsökningsrättens område (utsökning-srätt I), dels över polisberedningens betänkande nr 9 angående exekutionsväsendet, dels över i riksdagsrevisorernas berättelse år 1963 under 5 21 upptagen
fråga om beloppsgräns för kvarstående skatt m. m. samt dels över en av lagberedningen upprättad promemoria angående förmånsrätt för vissa skat- ter m. rn.
Under utredningsarbetets gång har samråd med lagberedningen ägt rum. Utredningen har därjämte haft överläggningar med företrädare för Svensk Handelstidning Justitia samt Stockholms och Göteborgs köpmannaförening- ar i fråga om åtgärder mot arbetsgivare, som underlåter att redovisa inne- hållen skatt.
Utredningen får härmed överlämna betänkande med förslag till lösning av flertalet av de frågor, som omfattats av utredningsuppdraget. Till frågan om lagstiftning rörande skatteavdrag under konkurs och vissa andra spörs- mål återkommer utredningen i ett senare betänkande.
Stockholm den 11 mars 1965.
E. Reuterswärd
Bertil Ehnbom Rolf Lindqvist Gustaf Åhström /P. G. Linde
Sammanfattning
Företrädare för det allmänna i uppbördsmål
För närvarande saknas uttryckliga bestämmelser om vem som har till upp— gift att föra det allmännas talan i uppbördsmål. Vi föreslår att kronans talan i dessa mål skall föras av ett allmänt ombud inom varje län. Som ombud skall den befattningshavare fungera, som Kungl. Maj:t därtill för- ordnar. Allmänt ombud skall äga anföra besvär över länsstyrelsens beslut enligt 68 ä 2 mom. eller 70 5 2 mom. .UF i anledning av underrättelse från riksrevisionsverket. Ombudet skall vidare äga besvärsrätt i fråga om sådana länsstyrelsens beslut som innebär nedsättning i eller befrielse från an- svarighet för arbetstagares skatt, restavgift eller ränta å kvarstående skatt. Mot kammarrättens utslag i andra mål än som här nämnts skall om- budet få föra talan i den mån länsstyrelsens beslut ändras genom kammar- rättens utslag. Vid länsstyrelsens prövning av ansökan eller besvär skall allmänt ombud inte ha ställning som part men det bör vara länsstyrelsen obetaget att höra ombudet, när så anses önskvärt. I kammarrätten och re- geringsrätten kommer ombudet däremot att fungera som part, när uppbörds- frågor föreligger till prövning.
Anstånd med inbetalning av skatt
Mot nuvarande anstånd-sbestämmelser har bl.a. invänts, att möjligheterna att bevilja anstånd med inbetalning av skatt i samband med taxeringsbe— svär är beroende av taxeringsintendentens ställningstagande till taxerings— frågan. Enligt vårt förslag skall anstånd i dessa fall kunna meddelas utan hinder av att taxeringsintendenten inte hunnit ta ställning till taxerings- frågan eller förklarat att han ämnar helt eller delvis avstyrka den skatt-skyl— diges besvär. Förutsättning för anstånd skall vara att erläggandet i behörig tid av skatten på grund av den icke lagakraftvunna taxeringen skulle för den skattskyldige medföra betydande skadeverkningar eller eljest fram— stå som uppenbart obilligt. Som villkor för beviljande av anstånd skall vi- dare gälla att den skattskyldige ställer nöjaktig säkerhet. Om det med hän- syn till anståndstidens varaktighet, den skattskyldiges förhållanden och omständigheterna i övrigt kan antas att skatten ändock kommer att erläg- gas i behörig tid, skall emellertid anstånd kunna beviljas utan att säkerhet ställs. Beslut om anstånd i anledning av att skattskyldig anfört besvär över
taxering bör meddelas av länsstyrelsen, som även har att förvalta ställd sä- kerhet. Över länsstyrelsens beslut skall besvär inte få anföras.
I övrigt innebär förslaget i denna del endast mindre justeringar. Länssty- relsen skall sålunda i fortsättningen kunna meddela anstånd även i det fall, att skattskyldig gör framställning om avkortning enligt förordningen den 6 juni 1952 med bestämmelser om begränsning av skatt i vissa fall (den s. k. 80 %-regeln) eller ansöker om befrielse enligt 85 5 2 mom. UF från erläg- gande av ränta. Vidare föreslås, att lokal skattemyndighet skall få meddela anstånd, då taxeringsintendenten anför besvär till den skattskyldiges för— män, och, utan taxeringsintendentens hörande, när taxeringen blivit oriktig på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende. An- stånd, som meddelas av länsstyrelsen eller lokal skattemyndighet bör, när skäl därtill är, omedelbart kunna återkallas.
Skatteavdrag då debetsedel inte överlämnas
Enligt gällande bestämmelser skall arbetsgivare, då arbetstagare inte före- ter debetsedel å preliminär skatt och inte heller visar att han har att erlägga B-skatt, verkställa avdrag för preliminär skatt med 25 procent av lönen. Ett sådant avdrag kommer emellertid ofta att vara lägre än vad som skulle ut- gått enligt den för arbetstagaren utfärdade debetsedeln. Detta förhållande har i viss utsträckning kommit att utnyttjas för erhållande av en inte av- sedd skattekredit. Att debetsedel inte företetts har även medfört svårigheter för arbetsgivarna vid redovisningen av innehållna skattebelopp.
Vårt förslag innebär att skatteavdrag för preliminär skatt å lön i nämli— da fall skall utgå med belopp, som anges i kolumn 1 i den för arbetsgivarens hemort gällande tabellen förhöjt med 10 procent av inkomsten. Vid kort- tidsanställning, d. v. s. anställning som är avsedd att vara kortare tid än en vecka, skall avdraget beräknas efter respektive kolumn i tabellen, antingen debetsedel Överlämnas eller ej.
Arbetstagare med oregelbundna inkomster, exempelvis vissa handelsre- sande och provisionsförsäljare samt skattskyldiga med inkomst i form av tantiem, skall i regel i enlighet med lokal skattemyndighets beslut erlägga preliminär A-skatt med viss procent av inkomsten. I syfte främst att hindra dessa arbetstagare att utnyttja möjligheten att erhålla för lågt skatteavdrag genom att inte överlämna debetsedel föreslås, att avdrag för preliminär skatt å oregelbundet inflytande inkomster skall verkställas med hälften av inkomsten, när debetsedel å preliminär skatt inte företes.
Reetavgift
Nu gällande restavgift beräknas efter fyra öre för varje hel krona av den del av skattebeloppet, som inte erlagts i tid. Vi föreslår en höjning till -sex öre.
Arbetsgivarejsom verkställt skatteavdrag, men inte redovisat innehållet belopp inom föreskriven tid, föreslås dessutom skola erlägga en särskild tilläggsavgift. Denna skall även utgå efter sex öre för varje hel krona av det obetalda beloppet och beräknas för varje påbörjat år, med början ett år från utgången av den månad då beloppet bort erläggas, fram till dess beloppet erläggs eller fastställs till betalning av lokal skattemyndighet. Utgående till- läggsavgift skall i förekommande fall anges i det fastställelsebeslut, som 10— kal skattemyndighet utfärdar. Sedan fastställelse skett skall ytterligare till- läggsavgift inte beräknas.
Motsvarande ändringar föreslås i förordningen den 1 december 1959 om allmän varuskatt och förordningen den 16 maj 1958 om sjömansskatt. Även redare blir i enlighet härmed skyldig att i förekommande fall erlägga tilläggsavgift. I varuskatteförordningen har samtidigt i klargörande syfte företagits en mindre ändring av 58 5.
Omdebitering, avkortning och restitution av skatt
För närvarande är det ovisst i vilken utsträckning en åtgärd enligt UF kan vidtagas utan hinder av att det beslut som föranleder åtgärden inte vun- nit laga kraft. Förfarandet har i detta hänseende visat sig vara oenhetligt, särskilt när det gäller att verkställa restitution på grund av prövnings- nämndernas och kammarrättens beslut. I överensstämmelse med vad som gäller i de nordiska grannländerna föreslås, att prövningsnämnds och kam- marrättens beslut skall verkställas omedelbart utan avvaktan på laga kraft genom omdebitering och restitution respektive avkortning. Bestämmelsen gäller även fall då arbetsgivare befrias från ansvarighet för arbetstagares skatt och på grund därav blir berättigad att återfå inbetalt belopp. Om ar- betsgivaren häftar i skuld för egen eller arbetstagares skatt skall det resti- tuerade beloppet tas i anspråk för betalning av skulden. Föreskrift om att restitution eller avkortning får ske utan avvaktan på laga kraft har vidare intagits i förordningen den 30 november 1951 angående beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst och förordningen den 6 juni 1952 om begränsning av skatt i vissa fall.
Preskription av skatt m. m.
UFzs nuvarande stadgande i 71 & angående 'preskription avser efter orda- lagen endast skatt, som skall erläggas av skattskyldig. Hur man ur preskrip- tionssynpunkt skall behandla skattebelopp för vilket arbetsgivare'är ansva- rig på grund av underlåtenhet att verkställa skatteavdrag eller redovisa in- nehållet belopp kan inte utläsas av paragrafen. I detta avseende har man' varit hänvisad till de uttalanden som gjorts i samband med källskattesyste- mets tillkomst eller vid däri senare företagna ändringar. Angivna förhållan- de har medfört en viss tveksamhet vid tillämpningen. Vi har därför i första hand siktat till att skapa klara och fullständiga regler, som täcker de olika
fall som kan förekomma enligt UF. Någon mera väsentlig ändring i förhål- lande till hittillsvarande praxis har härvid inte behövt göras.
Skatt, som påföres skattskyldig, skall även i fortsättningen preskriberas fem år efter utgången av det uppbördsår under vilket skatten enligt verk- ställd debitering skolat erläggas eller skatten fastställts till betalning. Be- träffande arbetsgivares ansvarighet för arbetstagares skatt föreslår vi två särskilda preskriptionstider. Den ena avser i första hand den tid inom vil- ken ett belopp kan fastställas till betalning. Denna tid, som även är fem år, skall räknas, när beloppet avser preliminär A-skatt, från utgången av det uppbördsår, under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstående skatt för det inkomstår, då arbetsgivaren verkställde eller underlät verkställa skatte- avdrag. Då fråga är om ansvarighet för kvarstående skatt skall femårsperio- den för fastställelse räknas från utgången av det uppbördsår under vilket den kvarstående skatten förföll till betalning. De på detta sätt beräknade tiderna skall emellertid också vara tillämpliga vid indrivning av ett till betalning fastställt belopp, när detta avser preliminär eller kvarstående skatt, som ar- betsgivare underlåtit innehålla genom skatteavdrag. Beträffande arbetsgiva- res ansvarighet för innehållen icke redovisad preliminär eller kvarstående skatt föreslås däremot en särskild femårstid skola gälla vid indrivningen. Tiden skall räknas från utgången av det uppbördsår under vilket beloppet fastställdes till betalning.
De regler om anstånd och verkställighet, som vi i andra avsnitt för- ordar, gör det önskvärt att preskriptionstiden erhåller en viss elasticitet. Då anstånd beviljats skattskyldig i avvaktan på att anförda besvär skall avgöras, får sålunda — utan hinder av vad som eljest stadgas _ åtgärder för uttagande av det belopp, som avses med anståndet, vidtas till dess två år för-flutit från utgången av den månad då katrnmarrättens eller rege- ringsrättens utslag i anledning av besvären meddelades. En liknande regel föreslås även i fråga om arbetsgivare. Om arbetsgivare genom utslag av kam- marrätten eller regeringsrätten förklaras ansvarig för arbetstagares skatt skall det belopp, som ansvarigheten gäller, få uttagas under en tid av två år, räknat från utgången av den månad då utslaget meddelades.
Arbetsgivarna och nppbördsförfarandet Vi har prövat de förslag, som i olika sammanhang väckts i syfte att effek- tivisera skatteuppbörden och kontrollen över arbetsgivarna, och förordar ändring i två avseenden.
Då juridisk person är arbetsgivare finns det för närvarande i allmänhet inte möjlighet att göra en fysisk person ansvarig för skattebelopp, som in- nehållits och som den juridiska personen svarar för men saknar möjlig- het att betala. Nackdelarna härmed har varit särskilt framträdande i fråga om de s. k. fåmansbolagen. Beträffande dessa har det inte sällan visat sig att verkställande direktör eller annan, som företräder bolaget, förfarit på så- dant sätt att den bristande redovisningen föranleder utdömande _av straff.
Oaktat att det egna bolaget helt saknar tillgångar riskerar emellertid i regel inte ställföreträdaren att behöva ersätta den innehållna men oredovisade skatten med egna medel.
Enligt vårt förslag skall den, som företräder juridisk person och av upp- såt eller grov oaktsamhet underlåter att redovisa innehållet skattebelopp, på därom särskilt förd talan kunna förpliktas att solidariskt med den juri— diska personen svara för beloppet. När särskilda skäl föreligger skall ställ- företrädares betalningsskyldighet dock kunna jämkas eller eftergivas. Det allmännas talan om betalningsskyldighet för ställföreträdaren skall i all— mänhet föras av allmän åklagare.
För att bl. a. förmå försumliga arbetsgivare att tillhandahålla bokföring m. m. förordas att, förutom länsstyrelse, även lokal skattemyndighet erhåller rätt att förelägga vite. Bestämmelserna härom har utformats efter mönster av taxeringsförordningens stadganden om vite.
Räntefrågor
De räntor som utgår enligt UF är av tre slag, nämligen ränta å kvarstående skatt (kvarskatteränta), ränta å överskjutande preliminär skatt, som be- räknas vid debitering av slutlig skatt (ö-skatteränta), samt restitutionsrän- ta, som tillgodoförs då återbetalning av för mycket inbetald skatt eljest sker. Bestämmelserna har erfarenhetsmässigt visat sig vara oklara och svår- tillämpliga. Vi har också uppmärksammat vissa inadvertenser. Vi föreslår därför vissa ändringar, som bör medföra en förenkling i ränteberäkningen och skapa enhetlighet i förfarandet.
Förslaget innebär bl. a. att man vid rättelse av felaktighet i debitering eller avräkning av skatt även skall vidta den justering, uppåt eller nedåt, av räntorna, som betingas av rättelsen. Vi förordar vidare att man vid om- debitering på grund av nedsättning i taxering skall verkställa beräkning av ö-skatteränta och kvarskatteränta på det sätt som skulle skett om änd- ringen kunnat beaktas vid debiteringen av slutlig skatt. Restitutionsränta å preliminärt erlagd skatt, som för närvarande beräkna-s från två olika tid- punkter, beroende på när skatten erlagts, skall enligt vårt förslag utgå från och med den 1 januari året efter taxeringsåret och beräknas jämväl på den ö-skatteränta, som eventuellt uppkommer vid omdebiteringen. Å annan än preliminärt inbetald skatt skall restitutionsräntan beräknas, om skatten erlagts under förra hälften av ett kalenderår, fr. o. m. den 1 därpå följande juli och, om skatten erlagts under senare hälften, fr. o. m. den I följande januari.
Kvarskatteränta eller ö-skatterän—ta, som skattskyldig i enlighet med vad här sagts kan bli skyldig att erlägga eller återbetala på grund av rättelse av debitering eller avräkning, föreslås skola uttas såsom tillkommande skatt. Detsamma skall gälla i fråga om ö-skatteränta och restitutionsränta, som skattskyldig fått sig tillgodoräknad vid omdebitering på grund av pröv- ningsnämnds eller kammarrättens beslut, men som helt eller delvis bort-
faller 'iienlighet med av" skattedomstol senare meddelat utslag. Skyldighet att återbetala ränta skall även gälla arbetsgivare, som, sedan han befriats från ansvarighet för arbetstagares skatt, av högre instans förklaras ansva- rig för skatten och därmed har att återbetala tidigare restituerat skattebelopp.
Motsvarande ändringar föreslås i förordningen den 30 november 1951 an- gående beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst och förordningen den 6 juni 1952 om begränsning av skatt i vissa fall. Ö—skatte- ränta skall sålunda beräknas i vanlig ordning, när skatten nedsätts vid till— lämpning av dessa förordningar. Hittills har skattskyldig inte fått tillgodo- räkna sig sådan ränta.
Tillkommande skatt
För närvarande tillämpas vid omdebitering på grund av taxeringsändring m.m. två olika metoder. Enligt den ena, som vi kallat »bruttometoden», medför varje debitering av en skatt (statlig eller kommunal inkomstskatt, statlig förmögenhetsskatt etc.), som verkställs sedan tiden för debitering av slutlig skatt utgått, även påföring av tillkommande skatt å samma belopp. Den andra metoden, »nettometoden», medför däremot tillkommande skatt endast om debiteringen också medför en reell skatteökning för den skatt- skyldige. Vid'samtidig höjning och sänkning av olika skatter eller avgifter påförs alltså i sistnämnda fall tillkommande skatt endast till den del höj- ningen överstiger sänkningen. Vi har ur skilda synpunkter funnit det önsk- värt att ett enhetligt förfarande tillämpas och förordar »nettometoden». Begreppet tillkommande skatt får härigenöm en något förändrad innebörd. Förslaget" har även föranlett ändring av 40 å i förordningen den 18 de- cember 1959 angående upphörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring m. m. Tilläggspensionsavgift, som inte ingår i slutlig skatt, före- slås skola erläggas inom åtta månader efter utgången av den månad, under vilken underrättelse rörande debiteringen av avgiften utfärdades.
Övriga frågor
I detta avsnitt av betänkandet föreslår vi med anledning av vad riksdags— revisorerna anfört vissa ändringar av den beloppsgräns av 5 kr. som för när- varande gäller i fråga om kvarstående och överskjutande preliminär skatt. I fråga om kvarstående och tillkommande skatt föreslår vi att en högre beloppsgräns 'skall gälla, nämligen 25 kr. Enligt förslaget skall sålunda kvarstående och tillkommande skatt som understiger 25 kr. inte behöva erläggas. Restitution av överskjutande preliminär skatt i samband med ut— sändandet av debetSedlarna å slutlig skatt föreslås vidare inte skola ske om beloppet understiger 10 kr. Samma gräns skall också tillämpas när den skattskyldige erhåller nedsättning i taxeringen efter besvär. Restitution skall däremot ske oberoende av beloppets storlek när skatten nedsätts genom rät— telse av fel i debitering eller aVräknirig av skatt. '
Förslag till Förordning om ändring i nppbördsförordningen den 5 juni 1953 (nr 272)
Härigenom förordnas att 2 5 2 mom., 3 5 2 mom., 7 5, 27 5 3 mom., 28, 31 och 40 55, 48 5 1 och 2 mom., 49 och 50 55, 58 5 1 mom., 68 5 1 och 2 mom., 69, 71, 75 och 76 55, 80 5 1 mom., 83 g, 85 5 1 mom. samt 86 och 87 55 upp- bördsförordningen den 5 juni 1953 ävensom anvisningarna till 40 och 49 55 samma förordning1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives, samt att i nämnda förordning skall införas en ny paragraf, betecknad 72 a 5, av
nedan angiven lydelse.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
2 &. 2 m 0 m. I denna ______ förstås med slutlig skatt: —————— frånslutligskatt; tillkommande skatt: dels skatt som debiteras på grund av så- dant taxeringsbeslut, som kommit den lokala skattemyndigheten till- handa efter den 20 november under taxeringsåret, dels skatt som påfö- res på grund av eftertaxering, dels ock skatt som utöver tidigare påförd skatt skall erläggas på grund av be- slut rörande ändrad debitering;
tillkommande skatt: skatt som debiteras och skall erläggas på grund av sådant taxeringsbeslut, som kommit den lokala skattemyndighe- ten tillhanda efter den 20 november under taxeringsåret, eller på grund av eftertaxering eller på grund av be— slut rörande ändrad debitering;
i n k 0 m 5 t ä r : det ______ stad kronokamrerare.
3 5. 2 m 0 m. Preliminär skatt — —— — preliminär B-skatt. 1. Preliminär A-skatt ————bedrivenrörelse. Med tjänst ————————— till avdrag. Preliminär A—skatt skall utgå med belopp som angives i skattetabell, varom i 4 & förmäles, eller med den
Preliminär A-skatt skall utgå med belopp som angives i skattetabell, varom i 4 & förmäles, eller enligt be-
1 Senaste lydelse av 2 5 2 mom., 3 5 2 mom., 31 5 samt 48 5 1 och 2 mom. se 1954: 340, av 27 5 3 mom. se 1959: 558, av 40 å se 1958: 300, av 49 5 1 mom. se 1962: 194, av 58 ä 1 mom. och4695 2 mom. se 1959:174, av 68 ä 2 mom. och 86 åse 1961z314, av 69 5 1 mom. se 1960: 155 samt av anvisningarna till 40 5 se 1962: 666. 2—412806
procent av inkomsten, varom i 7 5 och 40 å andra stycket sägs. I sär- skilda fall må lokal skattemyndighet föreskriva annan beräkningsgrund, exempelvis att skatten skall beräknas å viss del av inkomsten eller å in— komsten minskad med visst belopp eller att skatten skall utgå med sär- skilt angiven procent av inkomsten.
Ärden,——————————
stämmelserna i 7 och 40 55. I sär- skilda fall må lokal skattemyndighet föreskriva annan beräkningsgrund, exempelvis att skatten skall beräk- nas å viss del av inkomsten eller å inkomsten minskad med visst belopp eller att skatten skall utgå med sär- skilt angiven procent av inkomsten.
av tjänst.
Är i —————— preliminär A-skatt. 2. Preliminär B-skatt————särskild debitering.
75.
Då inkomst av tjänst icke avser bestämd tidsperiod eller icke upp- bäres vid regelbundet återkomman- de tillfällen, skall preliminär A— skatt, därest annat icke föreskrivits, utgå med tjugufem procent av in- komsten och i förekommande fall avrundas till närmast lägre hela krontal.
Då inkomst av tjänst icke avser bestämd tidsperiod eller icke upp- bäres vid regelbundet återkomman— de tillfällen, skall preliminär A- skatt, därest annat icke föreskrivits eller föranledes av bestämmelserna i 40 5, utgå med tjugufem procent av inkomsten och i förekommande fall avrundas till närmast lägre hela krontal.
Här avsedd —————— tio kronor. I första —————— i skattetabellerna.
27 5. 3 m 0 m. Överstiger skattskyldigs — _ —— efter inkomståret.
Vad i denna förordning stadgas angående kvarstående skatt skall, där icke annat angives, äga mot—
Har slutlig eller kvarstående skatt genom fel vid debiteringen blivit på- förd med oriktigt belopp eller har preliminär skatt blivit tillgodoräk- nad med felaktigt belopp eller skall kvarstående skatt av annan anled- ning nedsättas, skall ny beräkning av ränta enligt första stycket verk- ställas.
Vad i denna förordning stadgas angående kvarstående och tillkom- mande skatt skall, där icke annat
svarande tillämpning beträffande i föregående stycke omförmäld ränta.
(Föreslagen lydelse) angives, äga motsvarande tillämp- ning beträffande i första och andra styckena omförmäld ränta.
28 å.
Kvarstående skatt, som icke upp- går till minst fem kronor, skall icke erläggas.
Kvarstående skatt, som icke upp- går till minst tjugufem kronor, skall icke erläggas.
Kvarstående skatt skall — —— — förra terminen.
31 å.
Debitering av tillkommande skatt skall ske efter samma grunder, som gällt för debitering av motsvarande slutliga skatt, dock att vid debite- ring pä grund av eftertaxering skall iakttagas vad i 63 & kommunalskat- telagen finnes stadgat.
Debitering av tillkommande skatt skall ske efter samma grunder, som gällt för debitering av motsvarande slutliga skatt. Innebär beslut, som föranleder debitering, att viss i 1 5 omförmäld skatt eller avgift skall utgå med högre belopp medan annan där angiven skatt eller avgift skall beräknas till lägre belopp än enligt tidigare beslut, iakttages att höjning- en av viss skatt eller avgift i första hand avräknas mot sänkningen av annan skatt eller avgift.
Vid debitering på grund av efter- taxering skall iakttaga-s vad i 63 & kommunalskattelagen finnes stad- gat.
Tillkommande skatt ————— 28 & sägs.
Tillkommande skatt, som icke upp- går till minst tjugufem kronor, skall icke erläggas.
40 5.
Det åligger — _ — anställningen tillträtts.
Arbetstagare, som icke har att gäl- da preliminär A-skatt, skall inom i första stycket angiven tid för arbets- givaren uppvisa debetsedel å preli-
Arbetstagare, som icke har att gå]- da preliminär A-skatt, skall inom i första stycket angiven tid för ar- betsgivaren uppvisa debetsedel å pre-
(Nuvarande lydelse)
minär B-skatt, påförd i hemortskom- munen, eller skattekort å sådan skatt eller intyg av lokal skattemyndighet, att arbetstagaren icke har att erläg- ga preliminär A-skatt. Har debetse— del, skattekort eller intyg som nyss sagts ej uppvisats för arbetsgivaren och har till denne ej heller överläm- nats debetsedel å preliminär A-skatt eller företetts skattekort å sådan skatt, skall skatteavdrag för preli— minär A—skatt verkställas med tjugu- fem procent av lönebeloppet vid var- je avlöningstillfälle. Skatteavdrag som nyss sagts skall vid anställning, avsedd att vara kortare tid än en vecka, dock icke göras å dagsinkomst understigande tio kronor.
(Föreslagen lydelse)
liminär B-skatt, påförd i hemorts— kommunen, eller skattekort å sådan skatt eller intyg av lokal skattemyn- dighet, att arbetstagaren icke har att erlägga preliminär A-skatt. Har de- betsedel, skattekort eller intyg som nyss sagts ej uppvisats för arbetsgi- varen och har till denne ej heller överlämnats debetsedel å preliminär A-skatt eller företetts skattekort å sådan skatt, skall skatteavdrag för preliminär A—skatt verkställas med
1) i fråga om inkomst av anställ- ning som är avsedd att vara kortare tid än en vecka: det belopp som i skattetabellerna angives för sådan inkomst,
2) i fråga om inkomst, som icke avser bestämd tidsperiod eller icke uppbäres vid regelbundet återkom— mande tillfällen: hälften av inkoms- ten,
3) i övriga fall: ett belopp motsva- rande avdrag enligt den i 4 5 2 mom. första stycket vid 4) avsedda kolum- nen i skattetabellen för den ort, där arbetsgivaren har sitt kontor eller lö— nen eljest utbetalas, jämte tio pro- cent av lönen.
Skatteavdrag för _____ 39 5 1 mom. Därest arbetstagaren —— _ —— löneutbetalningen avser. Det belopp, —————— hela krontal.
(Se vidare anvisningarna.)
48 5.
1 m 0 m. Skattskyldig, vars skat- tebetalningsförmåga på grund av ar- betslöshet eller sjukdom eller eljest oförvällat blivit nedsatt, må beviljas anstånd med erläggande av prelimi- när B—ska-tt, kvarstående skatt eller tillkommande skatt, som förfaller till betalning under högst två av de upp-
1 mom. Skattskyldig, vars skat- tebetalningsförmåga på grund av ar- betslöshet eller sjukdom eller eljest oförvällat blivit nedsatt, må av lokal skattemyndighet erhålla anstånd med erläggande av preliminär B- skatt, kvarstående skatt eller till- kommande skatt, som förfaller
bördsterminer, vilka utlöpa närmast efter det ansökan om anstånd gjorts. Anståndet må avse hela skatten eller del därav. Anståndstiden må bestäm- mas ttill längst ett år efter utgången av den månad, varunder den första av nyssnämnda terminer infaller.
2 m 0 m. Värnpliktig, som inryckt till militärtj änstgöring och vars skat- tebetalningsförmåga till följd härav blivit nedsatt, må beviljas anstånd med erläggande av preliminär B- skatt, kvarstående skatt eller till- kommande skatt, som förfaller till betalning under uppbördstermin, vilken helt eller delvis infaller under tiden för militärtjänstgöringen eller under tiden därefter, dock senast un- der tredje kalendermånaden efter den då tjänstgöringen upphör. An- ståndet må avse hela skatten eller del därav. Anståndstiden må be- stämmas till längst ett år efter ut- gången av den månad, varunder den uppbördstermin infaller som anstån- det avser, dock att anstånd därut- över må beviljas för tiden intill dess den värnpliktige efter beviljad ledig- het för återgång till civil verksamhet (hempermittering) eller hemförlov— ning tre kalendermånader i följd va- rit fri från tjänstgöring.
till betalning under högst två av de uppbördsterminer, vilka utlöpa närmast efter det ansökan om an- stånd gjorts. Anståndet må avse he- la skatten eller del därav. Anstånds- tiden må bestämmas till längst ett år efter utgången av den månad, var- under den första av nyssnämnda ter- miner infaller.
2 m 0 m. Värnpliktig, som inryckt till militärtjänstgöring och vars skat- tebetalningsförmäga till följd härav blivit nedsatt, må av lokal skatte- myndighet erhålla anstånd med er- läggande av preliminär B-skatt, kvar- stående skatt eller tillkommande skatt, som förfaller till betalning under uppbördstermin, vilken helt eller delvis infaller under tiden för militärtjänstgöringen eller under ti- den därefter, dock senast under tred- je kalendermånaden efter den då tjänstgöringen upphör. Anståndet må avse hela skatten eller del därav. An- ståndstiden må bestämmas till längst ett år efter utgången av den månad, varunder den uppbördstermin infal- ler som anståndet avser, dock att an- stånd därutöver må beviljas för tiden intill dess den värnpliktige efter be- viljad ledighet för återgång till civil verksamhet (hempermittering) eller hemförlovning tre kalendermånader i följd varit fri från tjänstgöring.
49 Q.
1 mom. Skattskyldig, som an- fört besvär över taxeringsnämnds, prövningsnämnds eller skattedom- stols beslut rörande taxering, må be- viljas anstånd med inbetalning av
1 mom. Skattskyldig må av lo- kal skattemyndighet erhålla anstånd med inbetalning av skatt eller ränta
1 ) om taxeringsintendenten anfört besvär över taxering med yrkande
skatt på grund av taxeringen, därest vederbörande taxeringsintendent i yttrande över den skattskyldiges framställning om anstånd förklarat sig icke hava något att erinra mot bi- fall, helt eller delvis, till densamma. Under enahanda förutsättning må skattskyldig, som hos prövnings- nämnd gjort ansökan om skattebe- räkning för ackumulerad inkomst el- ler som anfört besvär över prövnings- nämnds eller skattedomstols beslut angående dylik skatteberäkning, be- viljas anstånd med inbetalning av skatt på grund av taxering, varige- nom den ackumulerade inkomsten tages till beskattning. Anstånd må avse skatt till belopp, som betingas av taxeringsintendentens yttrande.
Har skattskyldig taxerats å mer än en ort för samma inkomst, garan— tibelopp för fastighet eller förmögen- het, må anstånd medgivas med in- betalning, helt eller delvis, av ettde- ra eller båda av de skattebelopp, som påförts i anledning av taxeringen i fråga.
Anståndet skall gälla till dess två månader förflutit från dagen för prövningsnämndens eller vederbö- rande skattedomstols beslut i anled- ning av besvär eller ansökan som i första stycket avses.
2 mom. Har dödsbo ansökt om
(Föreslagen lydelse) om ändring i densamma till den skattskyldiges förmån: till belopp, som betingas av taxeringsintenden- tens yrkande,
2) om taxeringsintendenten i ytt— rande över besvär, som den skatt- skyldige anfört över taxering, helt eller delvis tillstyrkt den skattskyl— diges yrkanden: till belopp, som be- tingas av taxeringsintendentens ytt- rande,
3) om taxering, varöver den skatt- skyldige anfört besvär, blivit oriktig på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende: till belopp, som betingas av felräk- ningen, misskrivningen eller förbi— seendet,
4) om den skattskyldige taxerats å mer än en ort för samma inkomst, garantibelopp för fastighet eller för- mögenhet: till belopp, motsvarande ettdera eller båda av de skattebelopp, som påförts i anledning av taxering- en,
5) om den skattskyldige gör gäl- lande att på grund av fel vid debite- ring skatt påförts honom obehörigen eller med för högt belopp: till be- lopp, som betingas av felaktigheten i debiteringen,
6) om preliminär skatt, som enligt 27 Q 2 mom. skall gottskrivas den skattskyldige, kan beräknas översti- ga motsvarande slutliga skatt och kan beräknas bliva avkortad enligt 65 & samt den skattskyldige försum- mat att begära jämkning inom den i 45 5 1 mom. sista stycket angivna tiden: till så stor del av skatten, som kan antagas bliva avkortad.
2 mo m. Skattskyldig eller, ifall
befrielse från erläggande av skatt, som påförts den avlidne eller döds- boet, eller har dödsboet anfört be- svär över beslut i sådan fråga, skall vad i 1 mom. första och tredje styc- kena sägs äga motsvarande tillämp- ning.
3 m 0 m. Gör skattskyldig gällan- de att han på grund av fel vid debi- teringen påförts skatt obehörigen el- ler med för högt belopp och har han hårt sökt rättelse hos lokal skatte- myndighet, må den skattskyldige be— viljas anstånd med erläggande av skatten eller del därav. Anståndet skall gälla till dess en månad förflu— tit från dagen för den lokala skatte- myndighetens beslut i anledning av ansökningen om rättelse i debitering- en.
4 m om. Om den preliminära skatt, som enligt 27 f 2 mom. skall gottskrivas skattskyldig, kan beräk- nas överstiga motsvarande slutliga skatt och om det överskjutande be— loppet är helt eller delvis oguldet, må den skattskyldige, därest han för- summat att begära jämkning inom den i 45 5 1 mom. sista stycket an- givna tiden, beviljas anstånd med erläggande av så stor del av nämn— da belopp, som kan antagas bliva av- kortat enligt 65 5.
(Se vidare anvisningarna.)
(Föreslagen lydelse) som nedan vid 2) sägs, dödsbo må av vederbörande länsstyrelse erhålla anstånd med inbetalning av skatt el- ler ränta,
1) om den skattskyldige anfört besvär över taxering och erläggandet i behörig tid av skatt, som påförts i anledning av den icke lagakraftvun- na taxeringen, skulle för den skatt- skyldige medföra betydande skade— verkningar eller eljest framstå såsom uppenbart obilligt: till belopp, som betingas av den skattskyldiges yr- kande i fråga om taxeringen,
2) om ansökan gjorts angående skatteberäkning för ackumulerad in- komst eller angående befrielse från erläggande av skatt, som påförts avliden person eller hans döds- bo eller om skattskyldig eller dödsbo anfört besvär över beslut i anledning av sådan ansökan: till belopp som betingas av ans-ökningen eller be- svären,
3) om ansökan gjorts angående avkortning enligt förordningen den 6 juni 1952 (nr 410) med bestäm- melser om begränsning av skatt i vissa fall eller angående befrielse enligt 85 5 2 mom. från erläggande av ränta å kvarstående skatt eller om besvär anförts över beslut i anled- ning av sådan ansökan: till belopp, som betingas av ansökningen eller besvären.
Anstånd i fall, som i första stycket vid 1) avses, må medges endast om den skattskyldige till länsstyrelsen avlämnar nöjaktig säkerhet, därest det icke med hänsyn till anstånds- tidens varaktighet, den skattskyldi- ges förhållanden och omständighe-
tema i övrigt kan antagas, att det belopp, som med anståndet avses, ändock kommer att behörigen er- läggas.
3 m 0 m. Anstånd må, utom i fall som i 1 mom. vid 6) avses, meddelas att gälla längst intill dess två måna- der förflutit från dagen för beslut i anledning av ansökan eller besvär, varom i 1 och 2 mom. förmäles. Med- delat anstånd må, när skäl därtill äro, omedelbart återkallas.
(Se vidare anvisningarna.)
50 5.
Beslut om anstånd, som i 48 och 49 55 sägs, meddelas, efter skattskyl- digs framställning, av den lokala skattemyndighet, som utfärdat de- betsedel å den skatt som med an- ståndet avses.
Beslut om anstånd, som i 48 5 och 49 5 1 mom. sägs, meddelas av den lokala skattemyndighet, som ut— färdat debetsedel å den skatt som med anståndet avses.
Ansökan om _____ till prövning. Beslut om ———————— för denne. I fråga — — — motsvarande tillämpning.
58 5.
1 mom. Har skattskyldig eller arbetsgivare som verkställt skatteav- drag underlåtit att inbetala skatt i tid och ordning, som i 53 eller 54 5 eller 56 5 3 mom. sägs, skall utgå restavgift, beräknad efter fyra öre för varje hel krona av den del av skatten, som sålunda icke erlagts, dock ej mindre än en krona. Restav- giften skall vid öretal över femtio avrundas uppåt och vid annat öre- tal avrundas nedåt till helt krontal. Vad nu sagts skall i fall, som avses i 56 5 3 mom. andra stycket, gälla en- dast om där angiven inbetalning icke
1 mom. Har skattskyldig eller arbetsgivare som verkställt skatte- avdrag underlåtit att inbetala skatt i tid och ordning, som i 53 eller 54 5 eller 56 5 3 mom, sägs, skall utgå restavgift, beräknad efter sex öre för varje hel krona av den del av skat— ten, som sålunda icke erlagts, dock ej mindre än en krona.
Arbetsgivare, som i första stycket avses, skall utöver restavgift erlägga tilläggsavgift för varje påbörjat år, utöver det första, efter utgången av den uppbördsmånad, under vilken skatten rätteligen skolat erläggas, in-
verkställts senast under den upp— bördstermin, som infaller närmast efter utgången av den månad, under vilken skatteavdraget verkställts, el- ler, såvitt gäller inbetalning från ar- betsgivare som avses i 53 5 1 mom. tredje stycket, senast den 18 i den månad under vilken nämnda upp- bördstermin infaller.
68
1 m 0 m. Överstiger erlagd preli- minär skatt motsvarande slutliga skatt eller har genom skatteavdrag enligt 40 5 tredje stycket innehållits mer än som svarar mot den skatt- skyldige påförd kvarstående skatt, skall länsstyrelsen i det län, där skat- ten debiterats, skyndsamt ombesörja att det överskjutande beloppet åter- betalas till den skattskyldige utan kostnad för denne. Restitution skall
till dess skatten inbetalas eller ock av den lokala skattemyndigheten fastställes till betalning. Tilläggsav- gift skall för varje sådant år beräk— nas till sex öre för varje hel krona av den del av skatten, som icke er- lagts, dock ej mindre än en krona. Vad i denna förordning finnes stad- gat om restavgift skall äga motsva- rande tillämpning i fråga om till- läggsavgift.
Restavgift skall vid öretal över femtio avrundas uppåt och vid annat öretal avrundas nedåt till helt kron— tal.
Vad i första, andra och tredje styc- kena sagts skall i fall, som avses i 56 5 3 mom. andra stycket, gälla en- dast om där angiven inbetalning icke verkställts senast under den upp- bördstermin, som infaller närmast efter utgången av den månad, under vilken skatteavdraget verkställts, el- ler, såvitt gäller inbetalning från ar- betsgivare som avses i 53 5 1 mom. tredje stycket, senast den 18 i den månad under vilken nämnda upp— bördstermin infaller.
1 m 0 m. Överstiger erlagd preli- minär skatt motsvarande slutliga skatt eller har genom skatteavdrag enligt 40 & tredje stycket innehållits mer än som svarar mot den skatt- skyldige påförd kvarstående skatt, skall länsstyrelsen i det län, där skat- ten debiterats, skyndsamt ombesörja att det överskjutande beloppet åter- betalas till den skattskyldige utan kostnad för denne. Restitution
(Nuvarande lydelse) dock icke ske av belopp understigan- de fem kronor.
(Föreslagen lydelse) av preliminär skatt skall dock icke ske av belopp understigande tio kro— nor.
Det åligger ———————— i staden. Sedan beslut, ——————— äger återbekomma. Finner Kungl. ——————— därom förordna. 2 m 0 111. Har vid _______ mycket erlagts. Finner länsstyrelsen — — _— -— erlagt belopp. Envar, som eljest vinner nedsätt- ning i eller befrielse från honom på- förd slutlig, kvarstående eller till- kommande skatt eller berättigas åter— bekomma ytterligare överskjutande preliminär skatt, äger att genom läns— styrelsen i det län, där debiteringen skett, kostnadsfritt återbekomma vad han för mycket erlagt.
Envar, som eljest vinner nedsätt- ning i eller befrielse från honom på- förd slutlig, kvarstående eller till- kommande skatt eller berättigas åter- bekomma ytterligare överskjutande preliminär skatt, äger att genom länsstyrelsen i det län, där debite- ringen skett, kostnadsfritt återbe- komma vad han för mycket erlagt. Restitution av belopp understigande tio kronor skall dock ske endast när fråga är om rättelse av felaktighet i debitering eller avräkning.
69 5.
1 m 0 m. Därest den —— —— — preliminär skatt.
Ränta som i föregående stycke sägs skall icke utgå å belopp, varå i 2 mom. omförmäld ränta tillgodo- föres den skattskyldige.
Har slutlig eller kvarstående skatt genom fel vid debiteringen blivit på- förd med oriktigt belopp eller har preliminär skatt blivit tillgodoräknad med felaktigt belopp eller skall slut- lig eller kvarstående skatt av annan anledning nedsättas, skall ny beräk- ning av ränta enligt första stycket verkställas.
2 m 0 m. Den som — — —— den skattskyldige.
Ränta enligt första stycket skall utgå, förutom å det skattebelopp som skall återbetalas, jämvälå det belopp, som beräknas jämlikt 1 mom. andra stycket.
Vid beräkning _____ skall iakttagas: att ränta utgår för skatt, som pre-
liminärt erlagts under vederbörligt
att ränta utgår för skatt, som pre- liminärt erlagts ävensom för ränta
(Nuvarande lydelse) uppbördsår, från utgången av nämn- da år samt för annan skatt, därest den erlagts under förra hälften av ett uppbördsår, från och med den 1 därpå följande september och, där- est den erlagts under senare hälften av ett uppbördsår, från och med den 1 därpå följande mars;
enligt 1 mom. andra stycket, från utgången av taxeringsåret samt för annan skatt, därest den erlagts un— der förra hälften av ett kalenderår, från och med den 1 därpå följande juli och, därest den erlagts under senare hälften av ett kalenderår, från och med den 1 därpå följande januari;
att, därest ————— beloppet återbetalas.
3 m om. Har beslut, som föran- lett ränta enligt 1 mom. andra styc— ket eller 2 mom., ändrats på sådant sätt att, om ändringsbeslutet beak- tats vid ränteberäkningen, ränta icke skulle ha utgått eller utgått med låg- re belopp, är den skattskyldige plik- tig återbetala vad han sålunda för mycket uppburit. Vad i denna för- ordning stadgas om tillkommande skatt skall därvid äga motsvarande tillämpning.
71 5.
Åtgärder för uttagande av skatt må icke vidtagas senare än fem år efter utgången av det uppbördsår, under vilket skatten enligt verkställd debitering skolat erläggas.
1 m om. Åtgärder för uttagande av skatt må icke vidtagas mot skatt- skyldig senare än fem år efter ut— gången av det uppbördsår, under vilket skatten enligt verkställd de- bitering skolat erläggas eller, i frå- ga om preliminär skatt som i 27 5 2 mom. vid 2) avses, fastställts till betalning.
Utan hinder av vad i första styc- ket sagts må åtgärder för uttagan- de av skatt, beträffande vilken an- stånd med inbetalning medgivits jäm- likt 49 5 i avvaktan på kammarrät- tens eller Kungl. Maj:ts utslag i an- ledning av besvär, vidtagas till dess
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse) två år förflutit från utgången av den månad, då utslaget meddelades.
2 m om. Har arbetsgivare verk— ställt skatteavdrag för preliminär skatt men icke inbetalat det inne- hållna beloppet, må beslut av lokal skattemyndighet om fastställelse av arbetsgivarens ansvarighet icke med- delas senare än fem år efter utgången av det uppbördsår då sådan kvarstå- ende skatt skulle ha erlagts, som sva- rar mot preliminär skatt för det in- komstår då skatteavdraget verkställ- des. Avser skatteavdraget kvarståen- de skatt, må fastställelsen icke ske se— nare än fem år efter utgången av det uppbördsår, under vilket skatten enligt verkställd debitering skolat erläggas.
Åtgärder för indrivning av skatt, som arbetsgivare innehållit genom skatteavdrag, må icke vidtagas se- nare än fem år efter utgången av det uppbördsår då beslut om fastställelse, som i första stycket sagts, meddela- des.
Har arbetsgivare underlåtit verk- ställa skatteavdrag, må åtgärder för uttagande av skatten icke vidtagas mot arbetsgivaren, sedan arbetstaga- rens ansvarighet för skatten enligt bestämmelserna i 1 mom. första styc- ket upphört.
Utan hinder av vad som ovan stad- gats må dock kammarrättens eller Kungl. Maj:ts utslag, genom vilket arbetsgivare förklarats ansvarig för arbetstagares skatt, bringas till verk- ställighet genom indrivning under en tid av två år från utgången av den månad utslaget meddelades.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse) 72 a 5. Kungl. Maj:t förordnar inom varje län ett allmänt ombud att föra det
allmännas talan i mål, som avses i 86 Q' fjärde stycket.
75 å. Underlåter arbetsgivare, — — — i fråga. Efterkommer arbetsgivaren — —— —— må beviljas. Arbetsgivare eller — — —- erlägga restavgift. Har lokal — — — ansvarighet föreligga. Därest arbetsgivare efter besvär över lokal skattemyndighets beslut funnits icke vara ansvarig för ar- betstagares skatt, skall länsstyrelsen till arbetsgivaren återbetala skatt, som denne erlagt för arbetstagaren, jämte erlagd restavgift ävensom rän- ta efter fem procent för år.
Därest arbetsgivare efter besvär över lokal skattemyndighets beslut funnits icke vara ansvarig för arbets— tagares skatt, skall länsstyrelsen till arbetsgivaren återbetala skatt, som denne erlagt för arbetstagaren, jäm- te restavgift ävensom ränta efter fem procent för år. Häftar ar- betsgivare för restförd skatt eller ar- betstagares skatt, för vilken han fun- nits ansvarig, äger han dock utfå al- lenast vad som överstiger det oguld— na beloppet jämte dårå belöpande restavgift. Förklaras arbetsgivare en- ligt senare meddelat beslut, helt el- ler delvis, ansvarig för skatten, är han pliktig återbetala uppburen rän- ta i vad den avser skattebelopp, för vilket han funnits ansvarig. Vad i andra stycket sägs skall därvid äga motsvarande tillämpning.
Har arbetstagares — — —— å indrivningskvittot.
76 &. Arbetsgivare, som —— _— — erlagt skatten. Utmätningsmannen må — —— —— erlägga restavgift.
Den, som jämlikt 80 5 1 mom. tred— je stycket förpliktats att jämte ar- betsgivare svara för belopp, varmed
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse) arbetstagares lön minskats för gäl— dande av dennes skatt, äger söka er- lagt skattebelopp åter av arbetsgiva- ren. Därvid skall i tillämpliga delar gälla vad i första och andra styckena sagts.
80 Q. 1 m 0 m. Utbetalar arbetsgivare, — — — med dagsböter. Fullgör arbetsgivare — — —— sex månader.
Beror underlåtenhet, som i andra stycket sagts, på uppsåt eller grov oaktsamhet hos någon som företrä- der arbetsgivare, vilken är juridisk person, mä domstol på därom förd talan förplikta företrädaren att jäm- te arbetsgivaren svara för skattebe- loppet. När särskilda skäl äro där- till, må ansvarigheten jämkas eller eftergivas.
83 5.
Hörsammar icke skattskyldig an- maning att avlämna preliminär självdeklaration eller att fullständi— ga sådan deklaration eller att för jämkning inkomma med för den skattskyldige utfärdad debetsedel å preliminär skatt, eller
underlåter någon att hörsamma anmaning enligt 19 5, eller
underlåter arbetsgivare, som är skyldig verkställa skatteavdrag, att fullgöra sådan skyldighet eller verk- ställer han skatteavdrag med för lågt belopp, eller
fullgör arbetsgivare icke vad ho- nom åligger enligt 43 eller 78 &,
äger länsstyrelsen förelägga den försumlige lämpligt vite.
Hörsammar icke skattskyldig an- maning att avlämna preliminär självdeklaration eller att fullständi- ga sådan deklaration eller att för jämkning inkomma med för den skattskyldige utfärdad debetsedel å preliminär skatt, eller
underlåter någon att hörsamma anmaning enligt 19 5, eller
underlåter arbetsgivare, som är skyldig verkställa skatteavdrag, att fullgöra sådan skyldighet eller verk- ställer han skatteavdrag med för lågt belopp, eller
fullgör arbetsgivare icke vad ho- nom åligger enligt 43 eller 78 5,
äger den lokala skattemyndighe— ten eller länsstyrelsen förelägga den försumlige lämpligt vite. Vite må ej
(Nuvarande lydelse)
(Föreslagen lydelse)
bestämmas under etthundra eller över femtus-en kronor.
Vite må icke föreläggas staten, kommun eller annan menighet, ej heller åmbets- eller tjänsteman i tjänsten.
Om uttagande — — —— eller häradsskrivare.
Finnes, då fråga uppkommer om utdömande av vite, ändamålet med vitet hava förfallit, må vitet ej utdö- mas. Har vitesföreläggande iaktta- gits först efter det anmälan enligt tredje stycket inkommit, skall ända- målet med vitet icke anses hava där- igenom förfallit.
Vid prövning av anmälan enligt tredje stycket må jämväl fråga, hu— ruvida och med vilket belopp vitet bort erläggas, komma under bedö- mande.
85 5. 1 m 0 m. Den, som — — —— av beslutet.
Över beslut, varigenom vite före- lagts, må klagan ej föras.
86 &.
Över länsstyrelses beslut enligt denna förordning må besvär anföras hos kammarrätten, dock att klagan icke må föras över länsstyrelses be- slut rörande preliminär taxering, sät- tet för uttagande av preliminär skatt, debitering eller jämkning av sådan skatt, verkställande av skatteavdrag eller anstånd med inbetalning av skatt. Besvären skola hava inkommit till länsstyrelsen inom en månad från den dag, då klaganden erhöll del av beslutet, vid påföljd, om den tid försittes, att besvären icke upp- tagas till prövning. Ej må den om-
Över länsstyrelses beslut enligt denna förordning må besvär anfö- ras hos kammarrätten, dock att kla- gan icke må föras över länsstyrelses beslut rörande preliminär taxering, sättet för uttagande av preliminär skatt, debitering eller jämkning av sådan skatt, verkställande av skatte— avdrag eller anstånd med inbetal- ning av skatt eller beslut, varigenom vite förelagts eller förordnande om avskrivning av skatt meddelats. Be- svären skola hava inkommit till läns- styrelsen inom en månad från den dag, då klaganden erhöll del av be-
(Nuvarande lydelse)
ständigheten, att besvären i stället för till länsstyrelsen ingivits till kam- marrätten, utgöra hinder för deras upptagande till prövning, därest be- svären till kammarrätten inkommit före utgången av nyss stadgade be- svärstid. I sådant fall skola besvären av kammarrätten omedelbart över- lämnas till vederbörande länsstyrel— se.
Besvärsrätt tillkommer den som beslutet avser, så ock, när fråga är om beslut enligt 68 5 2 mom. eller 70 5 2 mom. i anledning av under- rättelse från riksrevisionsverket, ve— derbörande revisor.
(Föreslagen lydelse)
slutet, vid påföljd, om den tid för- sittes, att besvären icke upptagas till prövning. Ej må den omständighe- ten, att besvären i stället för till läns- styrelsen ingivits till kammarrätten, utgöra hinder för deras upptagande till prövning, därest besvären till kammarrätten inkommit före ut— gången av nyss stadgade besvärstid. I sådant fall skola besvären av kam- marrätten omedelbart överlämnas till vederbörande länsstyrelse.
Sedan besvären — _ — giva anledning. Över kammarrättens — — — till prövning.
Vid prövning av besvär över utdö— mande av vite må jämväl frågan, hu— ruvida vitet bort föreläggas, komma under bedömande.
Besvärsrätt tillkommer den som beslutet eller utslaget avser, så ock allmänt ombud, när fråga är om beslut enligt 68 5 2 mom. eller 70 5 2 mom. i anledning av underrättelse från riksrevisionsverket eller länssti - relses beslut, som innebär nedsätt— ning i eller befrielse från ansvarighet för arbetstagares skatt, restavgift eller ränta å kvarstående skatt. Mot kammarrättens utslag i andra mål än som nu sagts må talan föras av allmänt ombud, i den mån länssty- relses beslut genom utslaget ändrats.
87 å. Besvär över —————— erlägga skatt.
Åtgärd enligt denna förordning må vidtagas utan hinder av att det
beslut eller utslag som föranleder åtgärden icke äger laga kraft.
Anvisningar
till 40 5.
I 40 å andra och tredje styckena angivna skatteavdrag med tjugufem procent av lönebeloppet skola ej verk- ställas, då det år för arbetsgivaren uppenbart att anställningen hos ho- nom är att anse såsom bisyssla. Är så ej fallet, må avdrag underlåtas allenast därest arbetstagaren med intyg från lokal skattemyndighet styrker att fråga är om bisyssla.
I 40 å andra och tredje styckena angivna skatteavdrag skola ej verk- ställas, då det är för arbetsgivaren uppenbart att anställningen hos ho- nom är att anse såsom bisyssla. Är så ej fallet, må avdrag underlåtas allenast därest arbetstagaren med in- tyg från lokal skattemyndighet styr— ker att fråga är om bisyssla.
Skatteavdrag skall _ _ _ av anställningen.
Det åligger ______ att göras.
Har genom _ _ _ mycket innehållits. Kan det _ _ _ lokala skattemyndigheten.
Vad i ______ så förordnar.
till 49 å .
1. Lokal skattemyndighets beslut i anledning av framställning om an— stånd enligt 49 5 1 mom. första styc— ket skall grundas på det yttrande över framställningen, som det ålig- ger taxeringsintendent att avgiva. Denne skall, därest detta med hän- syn till föreliggande omständigheter är möjligt, i yttrandet tillkännagiva sitt ställningstagande till de över tax- eringen anförda besvären. Är ut- redningen i besvärsärendet icke av- slutad och anser sig taxeringsinten- denten med hänsyn härtill eller av annat skäl icke kunna göra något uttalande rörande sitt framtida ställ- ningstagande till besvären, skall
(Nuvarande lydelse) detta meddelas den lokala skatte- myndigheten, som i sådant fall har att avslå framställningen om anstånd med skattens erläggande.
2. I fall som avses i 49 5 1 mom. andra stycket bör anståndet avse skatten enligt den taxering, som kan beräknas skola undanröjas. Har pre- liminär skatt avräknats å slutlig skatt enligt nämnda taxering, kan anstånd beviljas även med betalning av så stor del av skatten på grund av den å rätt ort påförda taxeringen, som motsvaras av nämnda prelimi- nära skatt.
(Föreslagen lydelse)
I. I fall som avses i 49 5 1 mom. vid 4) bör anståndet avse skatten en- ligt den taxering, som kan beräknas skola undanröjas. Har preliminär skatt avräknats å slutlig skatt enligt nämnda taxering, kan anstånd be- viljas även med betalning av så stor del av skatten på grund av den å rätt ort påförda taxeringen, som mot- svaras av nämnda preliminära skatt.
2. Till ledning för prövning av an- sökan om anstånd enligt 49 5 2 mom. första stycket vid 1) må följande vägledande synpunkter anges. Om skattebeloppet är förhållandevis ringa eller om den skattskyldiges eko- nomi är allmänt sett god torde _ om förutsättningar för anstånd eljest föreligga _ anstånd utan säkerhet ofta kunna medges. Detsamma är förhållandet om det kan antagas, att besvären över taxeringen"'ined- h'än- syn till bestämmelserna" i 89 &” taxe— ringsförordningen eller av annan an- ledning komma att bliva avgjorda inom en nära framtid. Om så anses lämpligt kan anståndstiden begrän- sas; förlängning av anståndstiden medges då först efter förnyad ansö— kan och prövning av den skattskyldi- ges förhållanden. Om skäl därtill äro må anstånd begränsas till att avse blott en del av det skattebelopp varom fråga år.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1967. I samband med ikraftträdandet skall följande iakttagas.
1. Förordningens bestämmelser skola gälla redan före ikraftträdandet i avseende på åtgärder för förordningens tillämpning därefter.
2. Äldre bestämmelser i 27 5 3 mom., 28 5, 68 5 1 mom. och 69 & skola alltjämt gälla i fråga om skatt på grund av 1966 eller tidigare års taxering.
3. Äldre bestämmelseri 58 5 1 mom., 71 å och 80 5 1 mom. skola alltjämt gälla i fråga om skatt, som förfallit till betalning före den 1 mars 1967, eller, såvitt angår skatt som avses i 75 5, i fråga om skatt, vilken bort redovisas före sistnämnda dag, därest skatteavdrag verkställts i behörig ordning.
4. Äldre bestämmelser i 85 5 1 mom. och 86 & skola alltjämt gälla i fråga om besvär över beslut, som meddelats före den 1 januari 1967.
Förslag till
Lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)
Härigenom förordnas, att 35 5 5 mom., 46 5 2 mom. och 53 g 1 mom. kommunalskattelagen den 28 september 19281 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
35 5.
5 m 0 111. Till intäkt som i 1 mom. avses räknas jämväl dels lotteri- vinst, därest densamma icke jämlikt 19 5 är frikallad från beskattning, d e 1 s 0 c k intäkt genom restitu- tion, avkortning eller avskrivning av sådan i slutlig eller tillkommande skatt ingående folkpensionsavgift el- ler tilläggspensionsavgift, för vilken avdrag av den skattskyldige åtnjutits vid tidigare års taxeringar.
(Se vidare anvisningarna.)
5 m 0 in. Till intäkt som i 1 mom. avses räknas jämväl dels lotteri- vinst, därest densamma icke jämlikt 19 5 är frikallad från beskattning, dels ock intäkt genom restitu- tion, avkortning eller avskrivning av sådan folkpensionsavgift eller till— läggspensionsavgift, för vilken av- drag av den skattskyldige åtnjutits vid tidigare års taxeringar.
(Se vidare anvisningarna.)
46 5. 2 m 0 m. I hemortskommunen _ _ _ eller uppfostran; 2) för dels sådan i slutlig eller tillkommande skatt ingående till- läggspensionsavgift, som under be— skattningsåret påförts den skattskyl- dige, dels ock avgift för pen- sionsförsäkring, som ej avses i 33 &, därest avgiften under beskattnings- året erlagts för försäkring, vilken äges av den skattskyldige själv eller, i förekommande fall, hans make eller hans omyndiga barn;
2) för dels sådan tilläggspen- sionsavgift, som under beskattnings- året påförts den skattskyldige, d e l s ock avgift för pensionsförsäkring, som ej avses i 33 å, därest avgiften under beskattningsåret erlagts för försäkring, vilken äges av den skatt- skyldige själv eller, i förekommande fall, hans make eller hans omyn- diga barn;
1 Senaste lydelse av 35 ä 5 mom. se 1959: 564, av 46 ä 2 mom. se 1964: 76 och av 53 51 mom. se 1963: 303.
(Nuvarande lydelse)
3) för (1 els sådan i slutlig eller tillkommande skatt ingående sjuk- försäkringsavgift enligt 19 kap. 2 5 lagen om allmän försäkring, som under beskattningsåret påförts den skattskyldige, d e l s 0 c k premier och andra avgifter, som skattskyldig erlagt för försäkringar av följande slag, vilka ägas av honom själv eller, i förekommande fall, hans make el- ler hans omyndiga barn, nämligen kapitalförsäkring, arbetslöshetsför- säkring samt sådan sjuk- eller olycksfallsförsäkring, därunder in- begripen avgift till sjukkassa för be- gravningshjälp, som ej avses i 33 å och som ej utgör sjukförsäkring en- ligt 2—4 kap. lagen om allmän för— säkring; samt
(Föreslagen lydelse)
3) för d e l s sådan sjukförsäk- ringsavgift enligt 19 kap. 2 5 lagen om allmän försäkring, som under beskattningsåret påförts den skatt- skyldige, d el s 0 c k premier och andra avgifter, som skattskyldig er- lagt för försäkringar av följande slag, vilka ägas av honom själv eller, i förekommande fall, hans make eller hans omyndiga barn, nämligen kapi- talförsäkring, arbetslöshetsförsäk- ring samt sådan sjuk— eller olycks- fallsförsäkring, därunder inbegripen avgift till sjukkassa för begravnings- hjälp, som ej avses i 33 å och som ej utgör sjukförsäkring enligt 2—4 kap. lagen om allmän försäkring; samt
4) för belopp ______ 1 000 kronor. Har skattskyldig _ _ _ eller underhållsbidraget.
Därest skattskyldig — _ _ nämnda tid. Avdrag, som _________ 18 år.
53 5. 1 111 o m. Skyldighet att __ _ 73 55 sägs:
a) fysisk person: förtid,under vilken han varit här i riket bosatt:
för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt:
för inkomst av här belägen fastig- het;
för inkomst av rörelse, som här bedrivits;
för härifrån uppburen, genom verksamhet här i riket förvärvad in— komst av tjänst;
för vinst å icke yrkesmässig av- yttring av fastighet eller rörelse här
a) fysisk person för tid, under vilken han varit här i riket bosatt:
för tid, under vilken han ej varit här i riket bosatt:
för inkomst av här belägen fas- tighet;
för inkomst av rörelse, som här bedrivits;
för härifrån uppburen, genom verksamhet här i riket förvärvad in— komst av tjänst;
för vinst å icke yrkesmässig av- yttring av fastighet eller rörelse här
(Nuvagandelvlydelse)
i riket eller tillbehör till sådan fas- tighet eller rörelse; samt
för sådan i slutlig eller tillkom- mande skatt ingående folkpensions— avgift eller tilläggspensionsavgift, som restituerats, avkortats eller av- skrivits, i den mån avdrag därför av den skattskyldige åtnjutits vid tidi- gare års taxeringar;
(Fåreglagenlgdelsél
i riket eller tillbehör till sådan fas- tighet eller rörelse; samt
för sådan folkpensionsavgift eller tilläggspensionsavgift, som restitue- rats, avkorta-ts eller avskrivits, i den mån avdrag därför av den skatt- skyldige åtnjutits vid tidigare års taxeringar;
b) staten: ______ eller rörelse. Riksskattenåmnden må, _ _ _ icke föras.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 1967.
Förslag till
Förordning angående ändrad lydelse av 4- Q 1 mom. förordningen den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt
Härigenom förordnas, att 4 5 1 mom. förordningen den 26 juli 1947 om statlig inkomstskatt1 skall erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
4 5. 1 m 0 111. Från sammanlagda — — _ ske för underskott, som — — — eller lotterivinst ; slutlig skatt eller fastighetsskatt, som här i riket påförts skattskyldig på grund av taxering under året näst före det taxeringsår, varom fråga är, eller sådan här i riket påförd tillkom- mande skatt, varå skattskyldig under förstnämnda är erhållit debetsedel, allt till den del skatten skall erläggas till kommun eller annan kommunal samfällighet eller avser sådan till- läggspensionsavgift, som påförts den skattskyldige under året näst före taxeringsåret och för vilken avdrag icke åtnjutits enligt nästföljande stycke.
allmän kommunalskatt, som här i riket påförts skattskyldig på grund av taxering under året näst före det taxeringsår, varom fråga är, eller sådan tilläggspensionsavgift, som på- förts den skattskyldige under året näst före taxeringsåret och för vilken avdrag icke åtnjutits enligt nästföl- jande stycke.
Skattskyldig, som — _ _ kommunalskattelagen sägs. Har sådan _________ i fråga.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1967.
1 Senaste lydelse av 4 & 1 mom. se 1964:77.
Förslag till
Förordning om ändrad lydelse av 5 5 förordningen den 30 november 1951 (nr 763) angående beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst
Härigenom förordnas, att 5 5 förordningen den 30 november 1951 an- gående beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst skall erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
55.
Bifalles ansökan varom i 4 & sägs, skall länsstyrelsen meddela förord- nande on1 avkortning eller, där resti- tution skall ske, tillställa den skatt- skyldige honom tillkommande he— lopp över postgiro.
Å restituerat belopp utgår icke ränta.
Bifalles ansökan varom i 4 & sägs, skall länsstyrelsen meddela förord— nande om avkortning eller, där resti- tution skall ske, tillställa den skatt- skyldige honom tillkommande be- lopp över postgiro. Förordnande som nu sagts må meddelas utan hinder av att det beslut eller utslag, som för- anleder avkortning eller restitution, icke äger laga kraft.
Å restituerat belopp utgår icke ränta, som i 69 5 2 mom. uppbörds- förordningen sägs.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1967. Äldre bestämmelser angående ränta skola alltjämt gälla 1 fråga om skatt på grund av 1966 eller
tidigare års taxering.
Förslag till
Förordning angående ändrad lydelse av 3 och 5 %% förordningen den 6 juni 1952 (nr 410) om begränsning av skatt i vissa fall
Härigenom förordnas, att 3 och 5 55 förordningen den 6 juni 1952 om begränsning av skatt i vissa fall skola erhålla ändrad lydelse på sätt ne- dan angives.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
35.
Vid tillämpning av denna förord- ning skall, där avkortning kan ske, sådan i första hand äga rum. Kan avkortning icke ske eller kan sådan ske allenast till viss del, skall det en- ligt 2 g beräknade beloppet, i den mån det ej kunnat avkortas och det täckes av erlagt skattebelopp, återbe- talas till den skattskyldige. Å sålun- da återbetalat belopp utgår icke rän- ta.
Vid tillämpning av denna förord- ning skall, där avkortning kan ske, sådan i första hand äga rum. Kan avkortning icke ske eller kan sådan ske allenast till viss del, skall det en- ligt 2 & beräknade beloppet, i den mån det ej kunnat avkortas och det täcke-s av erlagt skattebelopp, återbe- talas till den skattskyldige. Å sålun- da återbetalat belopp utgår icke rän- ta, som i 69 ä' 2 mom. uppbördsför- ordningen sägs.
55.
Finnes ansökning böra bifallas, skall länsstyrelsen eller överståthål- larämbetet antingen meddela för- ordnande om avkortning eller till- ställa sökanden honom tillkomman- de restituerat belopp över postgiro eller ock vidtaga båda dessa åtgärder.
Finnes ansökning böra bifallas, skall länsstyrelsen eller överståthål- larämbetet antingen meddela förord- nande om avkortning eller, där åter— betalning skall ske, tillställa sökan- den honom tillkommande belopp över postgiro eller ock vidtaga båda dessa åtgärder. Avkortning eller återbetal- ning som nu sagts må ske utan hin- der av att det beslut eller utslag, som föranleder åtgärden, icke äger laga kraft.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1967. Äldre bestämmelser angående ränta skola-alltjämt gälla i fråga om skatt på grund av 1966 eller tidigare års taxering.
Förslag till
Förordning angående ändrad lydelse av 14 5 2 mom. och 20 5 förordningen den 16 maj 1958 (nr 295) om sjömansskatt
Härigenom förordnas, att 14 ä 2 mom. och 20 5 förordningen den 16 maj 1958 om sjömansskatt skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
14 5.
2 mom. Inbetalas sjömansskatt senare än i 1 mom. sägs, skall rest- avgift utgå med fyra öre för varje hel krona av den del av skatten, som icke erlagts i rätt tid. Uppkommer vid beräkningen öretal, iakttages att öretal över femtio avrundas uppåt och annat öretal avrundas nedåt till helt krontal, dock att restavgift icke i något fall utgår med mindre än en krona.
2 mom. Inbetalas sjömansskatt senare än i 1 mom. sägs, skall utgå restavgift och tilläggsavgift beräkna- de enligt bestämmelserna i 58 Q' 1 mom. första, andra och tredje styc— kena uppbördsförordningen. Belop— pet av tilläggsavgift bestämmes där— vid i förhållande till det antal på- började år, utöver det första, efter utgången av den tid, under vilken skatten rätteligen skolat erläggas, in— till dess skatten inbetalas eller revi- sionskrav, som i 17 5 2 mom. sägs, fastställes.
20 5.
Åtgärder för uttagande av sjö- mansskatt må icke vidtagas senare än fem år efter utgången av det år, under vilket skatteavdrag verkställts eller skolat verkställas.
Har redare underlåtit verkställa avdrag för sjömansskatt, må åtgär- der för uttagande av skatten icke vidtagas senare än fem år efter ut- gången av det år, under vilket skatte- avdrag skolat verkställas.
Revisionskrav mot redare i anled- ning av att innehållen sjömansskatt icke inbetalats må icke av sjömans- skattenåmnden fastställas senare än fem år efter utgången av det år, un- der vilket skatteavdraget verkställ— des.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
Åtgärder för indrivning av skatt, som i andra stycket här ovan avses, må icke vidtagas senare än fem år efter utgången av det år, under vil— ket fråga om fastställelse av revi- sionskravet prövats av sjömansskat- tenämnden.
Utan hinder av vad som ovan stad- gats må dock kammarrättens eller Kungl. Maj:ts utslag, genom vilket redare förklarats ansvarig för sjö- mansskatt, bringas till verkställighet under en tid av två år från utgången av den månad utslaget meddelades.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1967. Äldre bestämmelser skola alltjämt tillämpas i fråga om skatt, som genom skatteavdrag innehål- lits eller skolat innehållas under år 1966 eller tidigare år.
Förslag till
Förordning angående ändrad lydelse av 55 och 58 55 förordningen den 1 decem- ber 1959 (nr 507) om allmän varuskatt
Härigenom förordnas, att 55 och 58 55 förordningen den 1 december 1959 om allmän varuskatt skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
55 5.
Skattskyldig, som anfört besvär över beslut rörande taxering till all- män varuskatt, må beviljas anstånd med inbetalning av skatt på grund av taxeringen. I fråga om sådant an- stånd skola bestämmelserna i 49 5 1 mom. uppbördsförordningen äga motsvarande tillämpning.
Bestämmelserna i 49 5 1 mom. vid 1)—3) samt 2 mom. uppbördsför- ordningen om anstånd i vissa fall med inbetalning av skatt skola äga motsvarande tillämpning i fråga om skatt på grund av taxering till all— män varuskatt.
58 5.
Har deklaration ej avgivits och preliminär allmän varuskatt ej in- betalats inom föreskriven tid eller har skattskyldig underlåtit att inom sådan tid inbetala i avgiven deklara- tion angivet belopp, skall restavgift utgå å icke inbetalat belopp. Vad nu sagts skall gälla jämväl där preli- minär allmän varuskatt eljest fast- ställts till betalning och skatten ej inbetalats inom i fastställelsebeslu— tet angiven tid, så ock där skattskyl- dig underlåtit att inbetala kvarstå— ende eller tillkommande allmän va- ruskatt i tid och ordning som i 50 eller 51 5 sägs.
Restavgiften utgår efter fyra öre för varje hel krona av den del av skatten, som icke erlagts, dock ej
Har deklaration ej avgivits och preliminär allmän varuskatt ej inbe— talats inom föreskriven tid eller har skattskyldig underlåtit att inom så- dan tid inbetala i enlighet med av- given deklaration utgående skatt, skall restavgift utgå å icke inbetalat belopp. Vad nu sagts skall gälla jäm- väl där preliminär allmän varuskatt eljest fastställts till betalning och skatten ej inbetalats inom i faststäl- lelsebeslutet angiven tid, så ock där skattskyldig underlåtit att inbetala kvarstående eller tillkommande all- män varuskatt i tid och ordning som i 50 eller 51 5 sägs.
Restavgiften utgår efter sea: öre för varje hel krona av den del av skatten, som icke erlagts, dock ej
(Nuvarande lydelse) mindre än en krona. Restavgiften skall vid öretal över femtio avrun- das uppåt och vid annat öretal av- rundas nedåt till helt krontal. Vad i —————— är fråga.
mindre än en krona. Restavgiften skall vid öretal över femtio avrundas uppåt och vid annat öretal avrundas nedåt till helt krontal.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1967. Äldre bestämmelser i 58 å andra stycket skola alltjämt tillämpas i fråga om skatt, som förfallit till betalning före den 1 mars 1967.
Förslag till
Förordning om ändrad lydelse av 40 5 förordningen den 18 december 1959 (nr 552) angående upphörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring, m.m.
Härigenom förordnas, att 40 5 förordningen den 18 december 1959 an- gående uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring, m.m. skall erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)
40 5.
Tilläggspensionsavgift skall vara erlagd före den 1 oktober året näst efter taxeringsåret eller, såvitt gäller i tillkommande skatt ingående till— läggspensionsavgift, inom fyra måna- der efter utgången av den månad, under vilken den sista av de för skat- teinbetalningen bestämda uppbörds- terminerna infallit.
Tilläggspensionsavgift skall vara erlagd före den 1 oktober året näst efter taxeringsåret eller, såvitt gäl- ler avgift, som icke ingår i slutlig skatt, inom åtta månader efter ut- gången av den månad, under vil— ken underrättelse om debitering av avgiften utfärdades.
Har tilläggspensionsavgift, _ _ _ stycket stadgas.
Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1967. Äldre bestämmelser skola alltjämt gälla i fråga om tilläggspensionsavgifter som debiterats före ikraftträdandet.
KAPITEL 1
Utredningsdirektiven
Utredningens direktiv innefattas i ett anförande till statsrådsprotokollet den 5 juni 1959 av chefen för finansdepartementet, statsrådet Sträng. Depar- tementschefen anförde följ ande.
N"r källskattesystemet infördes år 1945 räknade man med att, sedan detta system under några år tillämpats i praktiken, en översyn av detsamma skulle göras med ledning av vunna erfarenheter. En sådan översyn kom även till stånd och fick till följd den nu gällande uppbördsförordningen av år 1953.
Även efter tillkomsten av 1953 års uppbördsförordning kvarstår vissa upp— bördsfrågor olösta. Några sådana frågor ställdes nämligen på framtiden under hänvisning till att ytterligare utredning erfordrades. Under åren därefter har vidare i skilda sammanhang aktualiserats olika spörsmål, som kräver mera ingå- ende överväganden. De utestående frågorna har, vad angår organisation och meka- niska hjälpmedel, hänskjutits till uppbördsorganisationskommittén. Jag avser nu att upptaga vissa spörsmål av annan, företrädesvis processuell natur.
Källskattesystemet bygger på den principen att löntagarnas skatt _ preliminär likaväl som kvarstående — skall erläggas i samband med utbetalning av lönen. Arbetsgivaren innehåller därvid skattebeloppet genom skatteavdrag och inbetalar det sedermera till staten.
Från den allmänna skyldigheten att vidkännas skatteavdrag finns vissa undan- tag. Bl. a. stadgas i 10 % fjärde stycket uppbördsförordningen att ersättning, som utbetalas till den som är i konkurs, inte skall bli föremål för källskatteavdrag. Bakom denna undantagsbestämmelse, som fanns intagen redan i 1945 års upp— bördstörordning, ligger bl.a. överväganden av konkursrättslig natur. Vid till- komsten av 1953 års uppbördsförordning uttalades emellertid tvekan, om tillräck- liga skäl föreligger att underlåta skatteavdrag å lön till konkursgäldenär. Det ansågs dock att denna fråga krävde en mer ingående utredning. I avvaktan på denna bibehölls undantagsbestämmelsen oförändrad.
Genom att konkursgäldenärens lön inte vid utbetalningen minskas med dårå belöpande skatt tillföres konkursboet och därmed borgenärerna motsvarande belopp. Det allmänna hänvisas i regel till att göra sin skattefordran gällande i efterhand såsom kvarstående skatt eller _ om konkursen drar ut på tiden _ såsom restförd skatt.
Den rätt borgenärerna i konkursen sålunda har framför staten ter sig ingalunda självklar, eftersom fråga är om skatt på inkomster, som uppbäres efter konkurs- utbrottet. Därtill kommer, att konsekvenserna för konkursgäldenären ofta blir synnerligen kännbara. När konkursen avslutats, göres de uppsamlade skattekraven gällande mot honom. Genom skatteavdrag för preliminär och kvarstående skatt samt eventuell införsel för restförd skatt kan hans inkomster under lång tid komma att reduceras till existensminimum, innan de under konkursen upplupna skatterna erlagts eller preskriberats.
Den här angivna frågan, som bl. a. uppmärksammats i statsutskottets av inne- varande års riksdag godkända utlåtande nr 87, synes nu böra utredas. Från upp- bördssynpunkt är det uppenbarligen önskvärt, att den på lön till konkursgäldenär belöpande skatten innehålles av arbetsgivare genom skatteavdrag enligt vanliga regler. Frågans konkursrättsliga sida måste emellertid klarläggas. Vidare måste undersökas vilka ändringar i konkurslagen och andra författningar som kan bli erforderliga vid en omläggning i antydd riktning av uppbördsförfarandet i sam- band med konkurs.
Frågan om källskatteavdrag å lön, som utbetalas till konkursgäldenären, har samband med spörsmålet om vem _ konkursgäldenären eller konkursboet _ som har att svara för skatt som belöper på andra inkomster under konkursen än lön, exempelvis å en av konkursboet bedriven rörelse. Enligt den praxis regerings- rätten tillämpat under senare år är konkursboet icke skattskyldigt för sådana inkomster. Åtskilliga skäl synes tala för att åvägabringa en ändring härvidlag. Detta spörsmål bör utredas i förevarande sammanhang.
Om en arbetsgivare inte fullgör sin skyldighet att verkställa skatteavdrag, blir han i viss utsträckning ansvarig för skatten. Krav på erläggande av skatt, som påförts den anställde och som bort innehållas av arbetsgivaren, kan då riktas mot denne. Om han inte efterkommer kravet, kan skatten indrivas på vanligt sätt. Beslut i sådan fråga meddelas av den lokala skattemyndigheten. Beslutet kan av arbetsgivaren överklagas hos länsstyrelsen, och över länsstyrelsens beslut får besvär anföras hos kammarrätten och därefter i sista hand hos regeringsrätten. Motsvarande gäller i huvudsak andra uppbördsmål.
När ett besvärsmål av detta slag behandlas hos länsstyrelsen, finns det inte något ombud för det allmänna, som kan uppträda såsom motpart till arbetsgivaren eller den skattskyldige. Om besvären bifalles, saknas det vidare ofta praktisk möj- lighet för det allmänna att få frågan prövad i högre instans. Formell besvärsrätt föreligger visserligen för justitiekanslern, men av lätt insedda skäl torde det blott i undantagsfall vara möjligt för denne att bevaka kronans rätt i sådana mål.
Nu nämnda fråga har behandlats bl. a. av riksdagens år 1957 församlade revi- sorer, som ansåg att den borde på lämpligt sätt närmare undersökas. Statsut- skottet (utlåtande B 34/1958) fann det angeläget, att frågan snarast löses. Enligt utskottets mening talar flera skäl för att de bestyr, som sammanhänger med upp- draget att bevaka kronans rätt i nu förevarande fall, bör decentraliseras, förslags- vis till någon befattningshavare vid respektive läns förvaltningar.
Ett liknande problem har funnit sin lösning i 1959 års lagstiftning om processen i varuskattemål och liknande mål. I sådana mål skall sålunda det allmännas talan föras av ett allmänt ombud.
Frågan om företrädare för det allmänna i uppbördsmål synes nu böra bli före— mål för närmare utredning. Därvid kan motsvarande anordningar på andra om- råden tjäna till viss ledning. Jag syftar här icke blott på det allmänna ombudet i varuskattemål utan även på taxeringsintendenterna och hovrätternas advokat- fiskaler.
I anslutning till en redogörelse för vissa iakttagelser angående skatteuppbörden m. m. framlade riksdagens revisorer i sin berättelse vissa förslag, som syftade till aktivisering i skilda hänseenden av skatteuppbörden. Statsutskottet underströk med anledning härav angelägenheten av att nöjaktig tillsyn sker över arbets- givarnas sätt att fullgöra sina skyldigheter beträffande de anställdas skatt. Ut- skottet uttalade sig för att revisorernas förslag jämte däröver avgivna utlåtanden underkastas en allmän och sammanfattande översyn, varvid i mån av behov även vederbörande näringsorganisationers uppfattning bör inhämtas.
Det synes lämpligt att de bestämmelser, som syftar till att göra skatteuppbörden
effektiv, tid efter annan granskas i belysning av vunna erfarenheter. Den av mig nu förordade utredningen torde lämpligen böra företaga en sådan granskning. I anslutning härtill bör prövas några särskilda frågor, som fått aktualitet under senare år. Sålunda har riksräkenskapsverket i en till finansdepartementet avgiven skrivelse påpekat, att ställföreträdare för arbetsgivare, som är juridisk person, inte för närvarande kan göras ansvarig gentemot statsverket för skattebelopp, som han underlåtit att innehålla genom skatteavdrag eller att redovisa. Enligt ämbets- verkets mening borde frågan om införande av sådant ansvar upptas till bedömande i samband med att en översyn av uppbördsförordningen i annat sammanhang blev aktuell. Vidare har riksdagens justitieombudsman i skrivelse till Kungl. Maj :t anmält, att missbruk förekommit av den i uppbördsförordningen upptagna regeln, att i fråga om anställd, som icke uppvisat debetsedel, skatteavdrag för preliminär skatt skall ske efter 25 procent. Härigenom har, framhåller justitieombudsmannen, befattningshavare med hög lön kunnat uppnå, att skatteavdraget blivit lägre än eljest skulle ha blivit fallet.
Slutligen torde i detta sammanhang få upptagas frågan om anstånd med inbetal- ning; . v skatt, som är beroende av utgången i en taxeringsprocess. Enligt gällande bestämmelser skall ett taxeringsheslut utan hinder av besvär föranleda debitering av däremot svarande skatt. Anstånd med inbetalningen kan endast erhållas, om vederbörande taxeringsintendent tillstyrkt eller avser att tillstyrka nedsätt- ning i taxeringen. Det har länge stått klart, att denna ordning inte är tillfreds— ställande, och krav på utvidgade möjligheter till anstånd har rests vid olika tillfällen, bl.a. i motioner inom riksdagen och i en skrivelse från justitieombuds- mannen. Även enligt min mening talar vissa skäl för att möjligheterna till anstånd utvidgas. Vid utredningen av denna fråga bör övervägas huruvida icke avgörandet i anståndsfrågor i här avsedda fall lämpligen kan överflyttas till ett judiciellt organ, exempelvis kammarrätten. Såsom förutsättning för en ändring av de nu- varande bestämmelserna på området bör gälla, att statens möjligheter att utfå den genom skatteprocessen slutligen bestämda skatten inte nämnvärt försämras. En tänkbar utväg härvidlag kan vara, att den skattskyldige ställer säkerhet för skatten. I förordningen om särskild investeringsfond för avyttrat fartyg har ska- pats ett system för ställande av säkerhet genom bankgarantier. Ehuru bestämmel- serna (lärom är ganska komplicerade, synes de praktiska erfarenheterna vara goda.
Utredningen bör bedrivas i samråd med uppbördsorganisationskommittén.
KAPITEL 2
Företrädare för det allmänna i uppbördsmål
Gällande rätt m. m.
Frågan om tillvaratagande av det allmännas rätt i administrativa besvärs- mål har inom vissa områden lösts på så sätt, att i vederbörande författning föreskrivits, att det allmänna i besvärsprocessen skall företrädas av ett s. k. allmänt ombud. Exempel på sådana ombud utgör taxeringsintendent, som har att föra det allmännas talan enligt såväl taxeringsförordningen som förordningen om allmän varuskatt, samt de allmänna ombuden enligt förordningarna om sjömansskatt och om förfarandet vid viss konsum— tionsbeskattning.
Några liknande bestämmelser om allmänt ombud finns inte rörande upp- bördsmälen. UF innehåller i detta avseende endast en specialbestämmelse om besvärsrätt i visst fall för revisor hos riksrevisionsverket. Enligt 86 5 andra stycket UF äger således vederbörande revisor anföra besvär över de beslut länsstyrelse meddelar med anledning av riksrevisionsverkets anmärk- ningar mot verkställda debiteringsåtgärder. Bestämmelsen infördes 1961 i samband med antagandet av förordningen om förfarandet i anmärknings— mål och avsåg att tillförsäkra riksrevisionsverket inflytande på dessa ären- dens vidarebehandlingi avbidan på att undersökningen rörande ett allmänt ombud i uppbördsprocessen blev slutförd. I övrigt är man vid bedömandet av vem som för närvarande kan tänkas äga företräda det allmänna i upp- bördsmål hänvisad till de stadganden som reglerar bevakandet av kronans rätt i allmänhet.
Enligt instruktionen för justitiekanslersämbetet åligger det ämbetet att i mål, som rör kronans rätt, där det inte ankommer på annan. myndighet, föra eller låta föra Kungl. Maj:ts talan samt, på sätt därom är stadgat, besluta om fullföljande av talan i sådana mål. Skyldighet att föra kronans talan åvilar också åtskilliga ämbetsverk och andra myndigheter enligt för dem gällande instruktioner. Kronans rätt bevakas vidare av länsstyrelserna och överståthållarämbetet. Det föreskrivs således i länsstyrelseinstruktio— nen att länsstyrelsen i mål, där kronans rätt skall bevakas av länsstyrelsen, har att därtill förordna ombud med den befogenhet som i varje särskilt fall erfordras. Länsstyrelsen har vidare att tillse att erforderliga åtgärder till fullföljd av kronans talan behörigen vidtas och att i mål, där kronans rätt
skall bevakas av annan myndighet, på anmodan av denna förordna ombud. Motsvarande stadganden återfinns även i instruktionen för överståthållar- ämbetet.
I en alltjämt gällande kungl. kungörelse den 16 maj 1827 ges vissa före- skrifter angående fullföljd av talan i kronomål. Det stadgas däri bl. a. att, då kronan tappat i mål vid underdomstol och länsstyrelse förordnat om- bud, länsstyrelsen har att göra anmälan därom hos justitiekanslersämbetet, som förordnar om målets nedläggande eller fullföljd. Länsstyrelsen har så- ledes inte befogenhet att enligt egen prövning fullfölja talan. I 1827 års kun- görelse ges däremot inte några regler för det fall att kronan vunnit och mot- parten fullföljt talan i hovrätt eller högsta domstolen. Justitiekanslersäm- betet har emellertid givit uttryck för uppfattningen, att ämbetet bör före- träda kronan som svarande eller förklarande i hithörande mål vid hovrätt och högsta domstolen (cirkulärskrivelse till länsstyrelserna 27/4 1955).
De nu nämnda bestämmelserna reglerar närmast behörigheten för statliga myndigheter i domstolsproeess, vari kronan har att såsom part föra talan. I vilken utsträckning dessa bestämmelser är tillämpliga i det administra- tiva förfarandet, där lika utpräglade partsförhållanden mellan kronan och den enskilde vanligen inte föreligger, synes ovisst och rättspraxis ger inte heller någon bestämd ledning. Här må endast omnämnas att taxerings- intendent inte ansetts äga behörighet föra talan mot kammarrättens beslut i mål angående debitering av skatt och att kronokamrerare och länssty— relse inte ansetts ha besvärsrätt beträffande kammarrättens utslag i mål angående arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt respektive befrielse från ränta å kvarstående skatt (RÅ 1952 ref. 9; 1955 not Fi 1737; 1959 ref. 6). Rätt att från kammarrätten fullfölja talan och i regeringsrätten företräda kronan som part i mål angående arbetsgivares ansvarighet för arbetstagares skatt har däremot tillkommit justitiekanslersämbetet (RÅ 1958 ref. 2). Det bör kunna förutsättas att ämbetet godtas som part på samma sätt även i andra uppbördsmål, som fullföljs från kammarrätten. Några bestämda slut- satser beträffande justitiekanslersämbetets behörighet i övrigt att företräda kronan i uppbördsmål torde däremot inte kunna dragas. I yttrande över riks— dagsrevisorernas år 1957 avgivna berättelse, som i det följande skall närmare beröras, anförde justitiekanslersämbetet beträffande denna fråga följande.
Vad angår spörsmålet om bevakandet av kronans rätt i fråga om avgöranden av lokal skattemyndighet och länsstyrelse beträffande arbetsgivares ansvarighet kan- ske kan ifrågasättas, om lagstiftaren avsett att uppbördsmål i dessa instanser skulle av kronan överklagas; möjligen har ansetts, att kronans rätt såvitt anginge dessa myndigheter finge tillgodoses av myndigheterna själva. Att justitiekanslersämbe- tet skulle bevaka kronans rätt på detta stadium torde i allt fall icke vara lämpligt. Det vore visserligen icke otänkbart, att ämbetet föranstaltade därom, att länssty— relses beslut rörande arbetsgivaransvar i alla de fall, då besluten gått kronan emot, skulle tillställas ämbetet för prövning av fullföljdsfrågan. Motsvarande åtgärd be— träffande avgör-anden av lokal skattemyndighet synes däremot vansklig att vid-
taga, eftersom formligt beslut enligt inhämtad upplysning regelmässigt icke torde föreligga. I fråga om båda slagen av avgöranden gäller därjämte, att en riksmyn- dighet som justitiekanslersämbetet icke bör belastas med prövning av överklagan- den av sådana avgöranden. Detta lärer vara uteslutet redan på grund av den äm- betet åliggande, mycket betungande arbetsbördan. Ämbetet har ej heller den be- fattning med uppbördsväsendet eller den närmare kännedom om uppbördsmål, som gör ämbetet särskilt skickat att handlägga frågor om överklagande av berörda avgöranden.
Justitiekanslersämbetet erinrade i sitt yttrande vidare om att ämbetet i cirkulärskrivelse den 8 oktober 1957 fäst länsstyrelsernas uppmärksamhet på möjligheten att i fall, då det befanns att talan å kronans vägnar borde föras mot kammarrättens avgörande i mål enligt UF, hos ämbetet göra framställning därom.
Framförda förslag
1957 års riksdagsrevisorer framhöll i sin till 1958 års riksdag avgivna be- rättelse (5 24) att oklarhet råder om huruvida någon har till ämbetsålig- gande att bevaka kronans rätt i mål angående arbetsgivares ansvarighet för arbetstagares skatt. Revisorerna påpekade därvid att länsstyrelsen, som eljest bl. a. har till allmänt åliggande att tillvarataga kronans rätt i mål av liknande slag, uppenbarligen inte kan vara part i mål av denna karaktär, då länsstyrelsen även fungerar som instans i uppbördsmål. Enligt revisorerna kunde inte heller landskamrerare fungera som kronans ombud. Härom ut- talade revisorerna följande.
Visserligen ansågs landskamrerare enligt ett regeringsrättsutslag av gammalt datum (RÅ 1924/1) kunna uppträda som kronans ombud vid talan emot kam-mar- rättens beslut i en restitutionsfråga, i vilken länsstyrelsen även varit instans. Landskamrerarens ställning har emellertid sedan det angivna utslaget meddela- des i grund förändrats genom 1943 års taxeringsreform. Denna innebär, såvitt här är i fråga, att landskamreraren icke längre har att uppträda som kronans ombud i taxeringsmål, utan skall intaga en opartisk ställning i taxeringsväsende-t, vilket uttryckligen framgår av förarbetena till 1943 års reform. Detta förhållande har ytterligare accentuerats genom den partiella reform av taxeringsorganisationen, varom 1956 års riksdag fattade beslut. Att beakta i sammanhanget är vid-are att landskamreraren som regel har att ensam efter föredragning av uppbör-dsassessor fatta beslut i uppbördsfrågor på länsstyrelsens vägnar. Landskamreraren synes sålunda icke vid sidan av uppgiften som beslutande administrativ instans kunna inneha ställning som kronans ombud.
Revisorerna, som under hand erfarit att justitiekanslersämbetet icke an- sett det ändamålsenligt att ämbetet bevakade kronans rätt i förevarande mål, förklarade sig vidare helt dela denna uppfattning och fann det nödvän- digt att frågan löstes på annat sätt. Enligt revisorerna kunde det därvid ifrågasättas, om inte inom länsstyrelsens ram ett sidoämbete i förhållande till beslutanderättens utövare borde inrättas för tillvaratagande av det all—
männas partsintresse i uppbördsfrågor. Sålunda kunde exempelvis en be— fattningshavare som inte tillhörde uppbördssektionen få i uppdrag att i upp— bördsärenden bevaka det allmännas rätt och att i sådant avseende utföra processer vid skattedomstolarna. Det kunde enligt revisorerna även över- vägas, huruvida inte uppdraget borde tilldelas taxeringsintendenten, som för det allmännas talan i taxeringsmål. Revisorerna fann det även tänkbart att för ändamålet anlitades någon från länsstyrelsen helt fristående tjänste- man.
Önskvärdheten av bestämmelser, som reglerar tillvaratagandet av det all— männas intressen i mål av förevarande slag, vitsordades av så gott som samt— liga remissmyndigheter, som yttrade sig över revisorernas berättelse i den- na del (riksdagstrycket 1958 A: C 14, del II s. 230—244). Förslag och syn- punkter i olika hänseenden framfördes därvid.
Justitiekanslersämbetet, som enligt vad tidigare redovisats inte ansåg det lämpligt att ämbetet skulle bevaka kronans rätt i de två första instanserna, uttalade, att det inte var ändamålsenligt att tillvaratagandet av det allmän- nas intresse i förevarande hänseende tillkom ämbetet ens i den begränsade omfattning som uppgiften att fullfölja talan till regeringsrätten innebar. Ämbetet fortsatte.
Den bevakning av kronans rätt i fråga om arbetsgivares ansvarighet för skatt, som det torde vara angeläget att upprätthålla, framförallt i de högre instanserna, bör således fullgöras av annat organ än ämbetet. Det kan enligt ämbete-ts mening ligga nära till hands att såsom revisorerna ifrågasatt anförtro uppdraget åt någon länsstyrelsetjänsteman; för upp-draget torde även annan befattningshavare i all— män tjänst kunna anlitas. Måhända kunde med innehavet av viss tjänst å länssty- relserna förenas berörda skyldighet och behörighet eller ock kunde Kungl. Maj:t meddela förordnande i angivna hänseende åt den befattningshavare, som funnes lämpligen böra utses; jfr 31 å i det av 1956 års sjömansskattesakkunniga nyligen avgivna förslaget till förordning om sjömansskatt (SOU 1957: 39 s. 17). Att en sär- skild tjänst skulle erfordras för ändamålet förefaller däremot ämbetet mindre sannolikt. Ämbetet anser sig emellertid icke kunna taga någon mera bestämd ställ- ning till, huru nu berörda spörsmål bör lösas.
Justitiekanslersämbetet är benäget för den meningen, att — oavsett huru där— med för närvarande må förhålla sig _— möjlighet att fullfölja kronans talan i mål om arbetsgivaransvar bör föreligga i fråga om samtliga instanser, således jämväl vid fullföljd till länsstyrelse från lokal skattemyndighet; i vilken omfattning en sådan möjlighet bör begagnas och de åtgärder som böra vidtagas för att möjlig— heten skall kunna faktiskt utnyttjas torde få bero å blivande utredning. Behörig- heten för den som skall föra kronans talan synes icke böra begränsas till mål om arbetsgivaransvar utan få omfatta jämväl andra uppbördsmål; även sådana torde nämligen förekomma av den art, att möjlighet bör finnas att däri bevaka kronans rätt genom fullföljd av talan.
Statskontoret, som instämde i revisorernas uttalanden att föreliggande fråga borde bli föremål för utredning, erinrade om att åtgärder ansetts böra vidtas för bevakandet av kronans intressen i vad avsåg befrielse från nöjes-
skatt för vissa biografföreställningar enligt förhandsbesked av statens bio— grafbyrå och att besvär över sådant besked fått å kronans vägnar anföras av skattedirektören hos överståthållarämbetet.
Kammarrätten uttalade att av en person, som skall handha ett uppdrag av nu ifrågavarande slag, krävdes insikter såväl i uppbördsförordningens som i skatteförfattningarnas bestämmelser. De besvärligaste tvistefrågorna i förevarande ärenden var av sådan karaktär, att en icke taxeringssakkunnig person torde ha svårt att bedöma sakfrågan, t. ex. huruvida en person dri- ver rörelse eller ej. Vidare torde krävas att den, som företräder kronan, innehar sådan befattning, att han kan intaga en fullt självständig ställning gentemot länsstyrelsen. Med dessa utgångspunkter syntes det som om upp- giften att handha besvärsrätten lämpligen borde anförtros taxeringsinten- denten i länet. Med hänsyn till det ringa antal mål, som föres upp till kam— marrätten, borde en sådan anordning inte medföra något nämnvärt mer— arbete. Mot denna kammarrättens uppfattning var emellertid kammarrät— tens president skiljaktig. Enligt hans mening borde justitiekanslersämbetet inom varje län förordna den ämbetet fann lämpligast för ifrågavarande uppgift.
Kammarrätten uttalade slutligen, att det kunde övervägas, huruvida inte mål av ifrågavarande art borde undantas från Kungl. Maj:ts prövning och kammarrätten göras till sista instans. För en enhetlig bedömning var sörjt genom att mål angående tillämpning av upp—bördsförordningen från och med år 1958 handlades å en division.
Rilcsrälcenskapsverket ansåg, att landskamrerarens ändrade ställning i fråga om taxeringsförfarandet inte utgjorde något hinder för att länsstyrel- sen, representerad av landskamreraren eller av länsstyrelsen särskilt för— ordnad tjänsteman, i andra mål än taxeringsmål fullföljer talan mot utslag av kammarrätten. Verket erinrade därvid om att regeringsrätten 1949 och således efter 1943 års taxeringsreform funnit landskamrerare behörig att å tjänstens vägnar föra talan mot kammarrättens utslag i mål angående debitering av automobilskatt. Riksräkenskapsverket uttalade vidare föl- jande.
Viktigast är enligt riksräken-skapsverkets mening att uppdraget att fullfölja kronans talan i ett administrativt ärende omhänderhas av en tjänsteman som är väl insatt i vad saken gäller och har förutsättningar att vidare utveckla de syn- punkter, som legat till grund för länsstyrelsens beslut. Om man måste förutsätta att tjänsteman som deltagit i ett visst beslut skall anses jävig, när det gäller att fullfölja kronans talan i sådana fall, varom här är fråga, skulle detta i många fall säkerligen i realiteten leda till ett slags bulvanförhållande, tillkommet för att tillgodose vissa principiellt och teoretiskt önskvärda formfordringar. Detta kan enligt riksräkenskapsverkets mening knappast anses önskvärt.
Överståthållarämbetet ifrågasatte om inte det allmännas rätt borde be- vakas redan vid de ställningstaganden angående arbetsgivares ansvarighet, som ankommer på den lokala skattemyndigheten. Om denna i ett visst fall
inte ansåg sig böra fastställa en arbetsgivares ansvarighet, kunde i själva verket sakfrågan vara så tveksam, att ur allmän synpunkt en prövning i nästa instans var motiverad. Det borde därför övervägas om inte den lokala skattemyndigheten — då i tveksamma ärenden av större ekonomisk räck- vidd arbetsgivaren friades från ansvarighet — skulle underrätta den befatt- ningshavare, som kunde ha att bevaka kronans rätt i förevarande hän- seende.
Länsstyrelsen i Stockholms län framhöll att det i och för sig kunde synas ligga närmast till hands att uppdra åt taxeringsintendenten att i uppbörds- ärenden bevaka det allmännas rätt och att i sådant avseende utföra proces- ser vid skattedomstolarna. Åtminstone såvitt angick denna länsstyrelse fick det emellertid anses vara mindre lämpligt att ålägga den hårt arbets- belastade taxeringssektionen nya göromål inom ett område, som föll utanför dess egentliga verksamhet. Länsstyrelsen fortsatte.
Uppdraget kan lika gärna lämnas exempelvis åt förste länsnotarie å kameralsek- tionen. Denne, som i allmänhet ej vikarierar för landskamreraren, står liksom taxe- ringsintendenten utanför uppbördsprocessen. Merarbetet blir detsamma antingen man väljer en taxeringsintendent eller länsnotarie till fiskal representant i upp- bördsfrågor. För att möjliggöra ett friare personval och icke minst kunna ta till- börlig hänsyn till de olika länsstyrelsernas skiftande arbetsförhållanden borde länsstyrelse ha frihet att förslagsvis för ett är i sänder förordna lämplig befatt- ningshavare å kameral- eller taxeringssektionen att i uppbördsfrågor företräda det allmännas intresse.
Länsstyrelsen i Uppsala län uttalade, att ombudets behörighet inte borde begränsas till enbart mål rörande arbetsgivares ansvarighet. Det framstod som önskvärt, att kronans rätt bevakades även i fråga om andra beslut en- ligt uppbördsförordningen. Så t. ex. saknades för närvarande möjlighet för länsstyrelse att utan besvär av den skattskyldige ompröva ett av lokal skat- temyndighet meddelat beslut om restitution av inbetald preliminärskatt även om länsstyrelsen skulle anse detta beslut felaktigt. Länsstyrelsen ville slutligen föreslå att i uppbördsförordningen infördes ett stadgande om att det skall tillkomma den befattningshavare inom länsstyrelsen, som läns- styrelsen enligt arbetsordningen därtill utsett, att i mål enligt uppbördsför- ordningen bevaka kronans rätt. Länsstyrelsen förutsatte därvid att som regel länsassessorn å kameralsektionen tilldelas detta uppdrag. Länssty- relsen i Västerbottens län uttalade sig i samma riktning.
Länsstyrelsen i Hallands län framhöll att det med hänsyn till uppbörds— frågornas nära samband med taxeringsväsendet syntes lämpligt att detta uppdrag anförtroddes åt taxeringsintendenten. Med taxeringsintendent tor— de därvid, i överensstämmelse med 3 5 i 1956 års taxeringsförordning, böra avses jämväl biträdande taxeringsintendent samt den åt vilken up-pdragits att i sin tjänst utföra på taxeringsintendent ankommande göromål. Läns- styrelsen uttalade slutligen att anledning ytterst sällan torde föreligga att
för kronans räkning fullfölja talan i andra uppbördsfrågor än mål om ar- betsgivares ansvarighet.
I sitt över revisorernas berättelse avgivna utlåtande fann statsutskottet (1958 B: 34 s. 48) flera skäl tala för att de bestyr som sammanhängde med uppdraget att bevaka kronans rätt i förevarande fall decentraliserades, för— slagsvis till någon befattningshavare vid respektive länsstyrelse.
Utredningen
Allmänna överväganden
Av den ovan lämnade redogörelsen framgår att frågan om inrättandet av ombud, som i uppbördsmålen kan tillvarata det allmännas intresse, närmast aktualiserats i mål angående arbetsgivares ansvarighet för anställdas skatt. I dessa mål är det också i praktiken oftast så att sakfrågan innefattar svåra bedömningsfrågor och gäller betydande belopp. Den åsikten har emellertid framförts att det allmännas rätt bör bevakas av ett allmänt ombud även beträffande andra beslut enligt UF.
För egen del anser vi att frågan om tillvaratagandet av det allmännas rätt i uppbördsmålen knappast kan begränsas till enbart mål om arbets- givaransvar. Vid bedömandet av vilka uppbördsmål, som bör omfattas av en dylik reform, bör man enligt vår mening i första hand skilja mellan de be- slut, som lokal skattemyndighet såsom första instans har att meddela, och de beslut, som i första instans meddelas av länsstyrelse. Om enligt nu gäl- lande regler i UF besvär över dessa beslut kan föras i högre instans, får beträffande varje grupp av dylika beslut undersökas, huruvida ett allmänt ombud bör finnas med befogenhet att i den högre instansen föra det all- männas talan.
De beslut som enligt UF meddelas av lokal skattemyndighet kan schema- tiskt hänföras till tre olika huvudgrupper. Till den första gruppen hör beslut beträffande den preliminära beskattningen och som avser det sätt och de grunder enligt vilka skattskyldig har att erlägga preliminär skatt. Den andra gruppen omfattar de beslut, varigenom lokal skattemyndighet fast— ställer det belopp skattskyldig har att erlägga som slutlig, kvarstående eller tillkommande skatt. Till den tredje gruppen åter kan hänföras sådana be— slut, som sammanhänger med arbetsgivares skyldighet att verkställa skatte- avdrag för preliminär och kvarstående skatt och att redovisa innehållna skattebelopp i föreskriven tid och ordning.
Vad angår den första gruppen av beslut må framhållas att talan mot sådana beslut enligt nu gällande regler kan fullföljas endast till länsstyrel- sen. Enligt 86 5 UF gäller nämligen att klagan inte får föras över länssty- relses beslut, som rör preliminär taxering, sättet för uttagande av preli- minär skatt, debitering eller jämkning av sådan skatt, verkställande av
skatteavdrag eller anstånd med inbetalning av skatt. Motiven för begräns- ningen av fullföljdsrätten torde närmast ha varit att det i dessa fall endast gäller en preliminärt bestämd skatt och önskemålen att just beträffande så- dan skatt erhålla ett snabbt avgörande utan ett alltför omfattande och tids- krävande besvärsförfarande.
Beträffande dessa avgöranden av lokal skattemyndighet finns enligt vår mening inte behov av att det allmännas rätt bevakas av ett särskilt om- bud. De skäl som ansetts tala för en begränsning av fullföljdsrätten över länsstyrelses beslut gäller även beträffande frågan om allmänt ombud i dessa mål. Det finns sålunda knappast anledning att låta ett särskilt allmänt ombud inträda som part vid länsstyrelses prövning av skattskyldigs besvär i detta avseende. Över dessa besvär infordras regelmässigt förklaring från den lokala skattemyndigheten och denna förklaring får förutsättas innefatta en sådan redogörelse för myndighetens och därmed det allmännas inställ— ning i sakfrågan, som ur processuella synpunkter får anses fullt tillräcklig.
De till den andra gruppen hörande besluten av lokal skattemyndighet avser debitering av slutlig, kvarstående och tillkommande skatt, samt ut- räknande av ränta ä kvarstående och överskjutande preliminär skatt. Till denna grupp kan även hänföras ärenden rörande avräkning av preliminär skatt i samband med debitering av slutlig skatt. Enligt gällande regler får klagan över lokal skattemyndighets beslut i nu nämnda avseenden föras hos länsstyrelsen och vidare till kammarrätten och regeringsrätten.
De till förevarande grupp hörande ärendena innefattar oftast olika åt- gärder av ren verkställighetsnatur. Om det visar sig att fel uppkommit vid själva debiteringen, kan dessa i regel bli föremål för rättelse utan ett form- ligt besvärsförfarande. Enligt 84 & UF äger sålunda lokal skattemyndighet att vidta erforderlig rättelse, om skattskyldig förmenar att skatt påförts obehörigen eller med oriktigt belopp eller att överskjutande preliminär skatt tillgodoräknats med för lågt belopp eller att debetsedeln är behäftad med fel. Uppkomna felaktigheter, de må vara till skattskyldigs förmån eller nackdel, rättas vidare av vederbörande länsstyrelse enligt bestämmel- serna i 68 och 70 åå UF. Om länsstyrelsens beslut om rättelse föranletts av att riksrevisionsverket efter granskning påpekat föreliggande felaktighet, äger därvid vederbörande revisor hos riksrevisionsverket, om han inte åt- nöjs med beslutet, att anföra besvär hos kammarrätten och regeringsrätten.
Flertalet debiterings- och avräkningsfel är tämligen lätta att konstatera och blir, när det gäller fel till den skattskyldiges nackdel i allmänhet rättade av den lokala skattemyndigheten efter endast ett muntligt påpekande. Fel, som inte påpekas av den skattskyldige, kommer vanligen fram i samband med den granskning som riksrevisionsverket utövar. Den skattskyldige tor- de ytterligt sällan ifrågasätta riktigheten av den rättelse som därvid vid- tas. En debiterings- eller avräkningsåtgärd blir därför mera sällan före— mål för prövning i högre instans. Det kan enligt vår mening ifrågasättas
om beträffande dessa avgöranden det över huvud taget erfordras att det allmännas intressen tillvaratas av ett särskilt ombud. Det föreligger dock inte anledning att undanta förevarande grupp av ärenden från de regler om allmänt ombud som må införas. Fall kan trots allt tänkas uppkomma i vilka det skulle vara av värde att ett allmänt ombud fungerade.
Den tredje gruppen av lokal skattemyndighets avgöranden omfattar så- som förut nämnts frågor rörande arbetsgivares skyldighet att verkställa avdrag för preliminär och kvarstående skatt och att redovisa innehållna skattebelopp i föreskriven tid och ordning. Såsom tidigare antytts är det beträffande dessa beslut man allmänt ansett behov föreligga av ett ombud.
I 75 och 77 åå UF regleras närmare arbetsgivares ifrågavarande skyldig- heter. I 75 & behandlas det fall då arbetsgivare underlåtit verkställa före- skrivet skatteavdrag medan i 77 5 ges föreskrifter angående arbetsgivare, som verkställt skatteavdrag men underlåtit inbetala det innehållna belop- pet i föreskriven tid och ordning.
Enligt bestämmelserna i 75 5 är arbetsgivare, som är skyldig verkställa skatteavdrag men som utan skälig anledning underlåter att fullgöra denna skyldighet, jämte arbetstagaren ansvarig för den skatt, som skatteavdraget skolat avse, till belopp som svarar mot vad han underlåtit att avdra. För att beloppet skall kunna uttas hos arbetsgivaren genom exekutiva åtgärder fordras särskilt beslut, varigenom det belopp fastställs för vilket arbets- givaren är solidariskt ansvarig med arbetstagaren. Detta fastställelsebeslut meddelas av lokal skattemyndighet och går i verkställighet utan hinder av besvär. Om lokal skattemyndighet anser att ett arbetsgivar—arbetstagarför- hållande inte föreligger eller att arbetsgivaren haft skälig anledning för sin underlåtenhet att verkställa skatteavdrag, kommer denna myndighetens uppfattning däremot sällan till uttryck i ett formligt beslut. Så sker dock i fråga om de besked om arbetsgivares ansvarighet som lokal skattemyndig- het tillställer utmätningsman efter att på dennes anmodan ha prövat an— svarighetsfrågan beträffande viss arbetsgivare.
I fråga om arbetsgivare, som verkställt skatteavdrag men inte redovisat innehållet belopp, föreskrivs i 77 å UF, att beloppet må uttas hos arbetsgi- varen i samma ordning som stadgas beträffande indrivning av skatt. Lik- som fallet är beträffande arbetsgivare, som underlåtit verkställa skatteav- drag, kan exekutiva åtgärder för beloppets uttagande inte äga rum förrän lokal skattemyndighet genom särskilt beslut fastställt det belopp för vilket arbetsgivaren är ansvarig.
I många ärenden om arbetsgivares ansvarighet är det fråga om betydan- de belopp. Avgörandet av huruvida i det enskilda fallet ett arbetsgivar—ar- betstagarförhållande föreligger innefattar inte sällan svåra bedönmingsfrå- gor. Samma är förhållandet, när det gäller att avgöra huruvida arbetsgivare haft skälig anledning att underlåta skatteavdrag. Under dessa förhållanden anser vi det särskilt betydelsefullt att ett förfarande tillskapas, varigenom
ett ombud för det allmänna får möjlighet att vid behov inträda i förfaran— det i mål, som gäller arbetsgivares ansvarighet enligt UF.
Ovan har behandlats de beslut, som i första instans meddelas av lokal skattemyndighet. Enligt bestämmelserna i UF fattas emellertid åtskilliga be- slut av länsstyrelse såsom första instans. Hit hör beslut om avkortning och avskrivning av skatt, restitution av skatt, efterkrav å skatt som uteslutits genom felaktig debitering eller avräkning, gottgörande av ränta i samband med restitution samt befrielse från restavgift och ränta å kvarstående skatt. I samtliga dessa fall äger enligt gällande regler den skattskyldige fullföljds- rätt till kammarrätten och regeringsrätten. Enligt det förslag till ändrade regler, som vi i annat sammanhang framlägger, skall länsstyrelsen såsom första instans även ha att avgöra vissa ärenden angående anstånd med in- betalning av skatt. Vi har emellertid därvid föreslagit, att besvärsrätt i fråga om dessa beslut inte skall föreligga. .
Vad först gäller de beslut, som läns-styrelsen fattar i fråga om avkortning och restitution av skatt, har vi funnit, att de nuvarande bestämmelserna härutinnan i viss mån är oklara och att de därigenom skapat oenhetlighet i tillämpningen myndigheterna emellan. Särskilt gäller detta avkortnings- och restitutionsreglernas tillämpning i fråga om sådant beslut av pröv- ningsnämnd eller skattedomstol, varigenom åsatt taxering undanröjts el- ler nedsatts på talan av skattskyldig men som inte vunnit laga kraft där- för att det överklagats av taxeringsintendenten. En viss oklarhet har även förelegat i fråga om hur reglerna om avkortning skall tillämpas då ett taxeringsbeslut omfattat olika slags skatt och inneburit att en skatt sänkts och en annan höjts.
I annat sammanhang föreslår vi emellertid, att de nuvarande reglerna om avkortning och restitution i anledning av beslut av prövningsnämnd och skattedomstol ändras. Om vårt förslag i detta hänseende genomförs, kommer avkortnings- och restitutionsbesluten i samband med taxerings- ändringar endast att innebära rena verkställighetsåtgärder av samma slag som vid rättelse av fel i debitering av slutlig skatt. Med hänsyn härtill kan vi inte finna att i framtiden behov kommer att föreligga av ett allmänt om- bud i dessa ärenden.
Enligt UF föreligger för närvarande rätt för skattskyldig att anföra be- svär över länsstyrelses beslut rörande avskrivning av skatt. Avskrivning av skatt utgör emellertid en intern bokföringsåtgärd hos vederbörande myn- dighet, varigenom ett restfört skattebelopp avförs ur räkenskaperna på grund av att den skattskyldige saknar utmätningsbara tillgångar eller inte kan anträffas. Om det därefter skulle visa sig, att beloppet kan tas ut av den skattskyldige, blir skattebeloppet utan särskilt beslut åter uppfört i räkenskaperna. I de fall då skattskyldig i besvär yrkat, att ett skattebelopp måtte avskrivas, torde yrkandet i sak ha ansetts innebära en hemställan
om att indrivningsåtgärder för skattens uttagande måtte upphöra. Ett dy— likt yrkande bör enligt vår mening prövas i den ordning som gäller klagan över utmätningsmans åtgärder. För att undvika en onödig besvärsgäng synes man därför böra ändra nuvarande regler så att besvär över länssty— relses beslut i fråga om avskrivning av skatt inte får anföras. Om så sker behövs inte något allmänt ombud beträffande dessa ärenden.
De enda ärenden, i vilka länsstyrelsen såsom första instans meddelar be— slut och där enligt vår uppfattning ett visst behov föreligger av ett allmänt ombud, är de som angår befrielse från restavgift och ränta på kvarstående skatt. Avgörandet i dessa ärenden är förenat med sådana skälighetsbedö- manden eller sådan bevisprövning, att delade meningar inte sällan kan upp- stå.
Förslag Av redogörelsen i föregående avsnitt torde framgå, att vi kommit till upp- fattningen att det inte föreligger något mer omfattande behov av ett all- mänt ombud i uppbördsmål. Vid den genomgång som vi företagit av olika enligt UF förekommande ärenden har vi således i första hand ansett oss kunna fastslå, att det inte finns någon anledning att låta ett allmänt om— bud agera i sådana ärenden, beträffande vilka länsstyrelsen utgör sista instans. Frågan om ett allmänt ombud är emellertid enligt Vår mening inte heller av någon större omfattning när det gäller sådana ären—den enligt UF, som genom besvär kan underställas kammarrätten och regeringsrätten. Av dessa ärenden är det egentligen endast de som gäller arbetsgivares ansvarig- het för arbetstagares skatt, som kan sägas i högre gra-d påkalla att ett all- mänt ombud utses. Vi har också funnit att ärendena angående befrielse från restavgift och ränta å kvarstående skatt är av sådan karaktär, att de kan påkalla ett allmänt ombuds uppmärksamhet.
Man skulle mot bakgrunden av vad nu sagts i och för sig kunna överväga att begränsa ett allmänt ombuds funktioner till någon eller några av de typer av ärenden, som genom besvär kan föras upp till kammarrätten och regeringsrätten. Någon anledning att förfara på detta sätt föreligger dock inte, och en sådan begränsning skulle kunna visa sig olycklig. Man kan näm— ligen inte bortse från att det trots allt kan uppstå fall av annat slag, som i lika hög grad bör omfattas av bestämmelserna angående ett allmänt om— bud. Vi föreslår därför att det allmänna ombudets befogenheter skall, med den begränsning som nedan anges, gälla alla avgöranden över vilka besvär kan anföras hos kammarrätten och regeringsrätten.
Då det härefter gäller att överväga hur reglerna om det allmänna om- budets besvärsrätt bör utformas vill vi först framhålla att länsstyrelsen intar ställning inte endast som första besvärsinstans utan även som till- synsmyn—dighet över de lokala skattemyndigheterna. I 70 & UF har länssty- relsen för vissa fall fått bemyndigande att ingripa och rätta fel som be—
funnits föreligga i debiteringen eller vid tillgodoräknande av preliminär skatt. Länsstyrelsen torde vidare i sin egenskap av tillsynsmyndighet ha möjlighet att påverka lokal skattemyndighet att själv vidta rättelse i såda- na ärenden, som länsstyrelsen funnit felaktigt handlagda. Om man slutli- gen tar i beaktande att länsstyrelsen sedan gammalt har att bevaka kro- nans rätt och att förordna ombud för utförande av kronans talan, bör man i princip kunna avstå från att ge det allmänna ombudet besvärsrätt i fråga om beslut av lokal skattemyndighet och länsstyrelse. Det synes fullt till- räckligt att det allmänna ombudet kan anföra besvär över kammarrättens utslag när de innebär ändring av länsstyrelsens beslut. Vissa undantag bör dock göras.
Som tidigare nämnts äger vederbörande revisor hos riksrevisionsverket besvära sig över länsstyrelsens beslut, som meddelas med anledning av att riksrevisionsverket påpekat, att felaktighet uppstått i debitering eller till- godoräknande av preliminär skatt. Denna besvärsrätt torde böra överflyttas på det allmänna ombudet, som alltså i dessa fall skall kunna besvära sig Över länsstyrelsens beslut. Med hänsyn till ärendenas art bör det allmänna ombudet också få anföra besvär över länsstyrelsens beslut, som innebär nedsättning i eller befrielse från arbetsgivares ansvarighet för arbetstagares skatt, restavgift eller ränta på kvarstående skatt.
Om man utformar bestämmelserna angående det allmänna ombudets be- svärsrätt i överensstämmelse med vad här föreslagits, återstår att avgöra vilken ställning det allmänna ombudet i övrigt skall inta i besvärsprocessen. Det kan härvid övervägas att, efter mönster från taxeringsprocessen, låta ombudet inträda som part i varje ärende eller mål som kan medföra beslut, varöver ombudet äger anföra besvär. Ombudet skulle i enlighet härmed alltid inta ställning som part när länsstyrelsen har att pröva besvär över beslut om arbetsgivares ansvarighet för arbetstagares skatt eller ansökan om befrielse från restavgift ell-er ränta på kvarstående skatt. Med hänsyn till att dessa avgöranden mer sällan är av sådan art, att det är påkallat att ombudet inträder som part redan på länsstyrelseplanet, vill vi emellertid inte förorda en dylik lösning, som i flesta fall kom att framstå såsom oprak- tisk. När så synes önskvärt bör det dock vara länsstyrelsen obetaget att höra det allmänna ombudet. I kammarrätten och regeringsrätten kommer det allmänna ombudet däremot enligt vårt förslag att fungera som part såväl i de mål som han själv fullföljt som i de mål som förts till högre instans ge- nom besvär av arbetsgivare eller skattskyldig.
Den omständigheten att det allmänna ombudet skall föra det allmännas talan torde vidare inte göra det mindre önskvärt att lokal skattemyndighet avger yttrande på det sätt som hittills varit brukligt. Härigenom underlättas det allmänna ombudets ställningstagande.
Vad slutligen angår frågan vem som skall företräda det allmänna i upp— bördsmålen torde det få bedömas som mindre lämpligt att centralisera den—
na uppgift till ett för hela riket gemensamt allmänt ombud. Sammantagna torde antalet sådana mål medföra en inte obetydlig arbetsbelastning. Om däremot ett allmänt ombud utses för varje län, bör handhavandet av det allmänna ombudets uppgifter i regel kunna anförtros en tjänsteman utan att denne därför skall behöva frigöras från honom eljest åvilande arbetsupp- gifter. En sådan lösning medför även den fördelen att det allmänna ombudet därigenom lättare erhåller kontakt med vederbörande lokala skattemyndig- het eller länsstyrelse och därmed på ett enklare och snabbare sätt kan bli insatt i förekommande mål.
Såsom tidigare omtalats skall det allmännas talan i mål och ärenden enligt förordningen om förfarandet vid viss konsumtionsbeskattning föras av ett särskilt ombud. Det ankommer på Kungl. Maj:t att uppdraga ät tjäns- teman hos kontrollstyrelsen att fungera som sådant ombud. Det har härvid endast förutsatts (prop. 1959:3 s. 97) att uppdraget inte skall lämnas tjänstemän, som på kontrollstyrelsens vägnar avgör skatteärenden. Som exempel på lämplig tjänsteman för uppdraget har i propositionen nämnts kontrollstyrelsens byrådirektör för skattejuridiska frågor. Denne har ock- så i verkligheten kommit att förordnas som allmänt ombud-.
Såvitt vi erfarit har det inte varit förenat med några nackdelar att på detta sätt uppdraga åt en tjänsteman att föra det allmännas talan även i fråga om beslut av den myndighet till vilken tjänstemannen är knuten. Det förhållandet, att ombudet inte förutsatts skola utöva en formlig kontroll över fattade beslut, utan närmast har att granska och överväga fullföljd beträffande avgöranden, som föranlett tvekan hos beskattningsmyndigheten eller som kan tänkas ha prejudikatintresse, har vidare bidragit till att upp- draget utan svårighet kunnat anknytas till tjänstemannens ordinarie arbets- uppgifter.
Vid val av den tjänsteman, som skall ha att föra det allmännas talan i uppbördsmål inom länet, bör man därför enligt vår mening med fördel kunna välja en befattningshavare vid länsstyrelsen. Landskamrerare torde därvid i enlighet med riksdagsrevisorernas uttalande inte höra fungera som allmänt ombud. Även i övrigt synes böra gälla att tjänstemän, som på myn- dighetens vägnar avgör uppbördsärende eller såsom föredragande deltar i handläggningen av sådant ärende, inte skall ifrågakomma som företrädare för det allmänna. Det torde få ankomma på Kungl. Maj :t att utse lämplig befattningshavare till allmänt ombud på förslag av länsstyrelsen.
KAPITEL 3
Anstånd med inbetalning av skatt
Gällande bestämmelser m.m.
Bestämmelsemas innehåll
Enligt UF gäller som allmän regel, att besvär över taxering eller yrkande om nedsättning i eller befrielse från skatt inte fritar från skyldighet att i före- skriven tid och ordning inbetala skatt enligt verkställd taxering och debi— tering. Skattskyldig kan emellertid för dessa fall under vissa förutsättning- ar erhålla anstånd med inbetalningen till dess taxerings— eller debiterings- frågan blivit prövad. Anstånd kan enligt UF vidare ifrågakomma när skatt— skyldig fått sin skattebetalningsförmåga oförvällat nedsatt och därför har svårighet att erlägga utgående skatt i rätt tid. De närmare bestämmelserna härom är intagna i 48 och 49 55.
Skattskyldig, som på grund av arbetslöshet eller sjukdom eller eljest oförvällat fått sin skattebetalningsförmåga nedsatt, kan sålunda enligt 48 5 1 mom. UF erhålla anstånd med erläggande av preliminär B-skatt, kvar- stående skatt och tillkommande skatt, som förfaller till betalning under högst två av de uppbördsterminer, vilka utlöper närmast efter det att an- sökan om anstånd gjorts. Anståndet, som kan avse hela skatten eller en del därav, får meddelas att gälla längst ett år efter utgången av den månad under vilken den första av de båda uppwbördsterminerna infaller.
Enligt 48 5 2 mom. UF kan anstånd med inbetalning av skatt meddelas värnpliktig, som inryckt till militärtjänstgöring och på grund därav fått sin skattebetalningsförmåga nedsatt. Anstånd får beviljas beträffande pre— liminär B-skatt, kvarstående skatt eller tillkommande skatt, som förfaller till betalning under uppbördstermin vilken helt eller delvis infaller under tiden för militärtjänstgöringen eller senast under tredje kalendermånaden efter den då tjänstgöringen upphörde. Beträffande anståndstiden gäller att denna får bestämmas till längst ett år, räknat från utgången av den månad, under vilken den uppbördstermin infaller som anståndet avser. Möjlighet föreligger emellertid att låta anståndet därutöver gälla för tiden intill dess den värnpliktige efter beviljad ledighet för återgång till civil verksamhet (hempermittering) eller hemförlovning tre kalendermånader i följd varit fri från tjänstgöring. Anståndet kan, i likhet med vad som gäller enligt 1 mom., avse hela skatten eller en del därav.
Slutligen gäller enligt 48 ä 3 mom. UF att ett meddelat anstånd kan om- prövas om den skattskyldiges ekonomiska förhållanden undergått väsentlig förbättring.
Bestämmelserna angående anstånd i samband med besvär över taxering m. m. är intagna i 49 & UF med därtill hörande anvisningar och innebär följande.
Skattskyldig, som anfört besvär över taxeringsnämnds, prövningsnämnds eller skattedomstols beslut rörande taxering, kan erhålla anstånd med in- betalning av skatt på grund av taxeringen under förutsättning att veder— börande taxeringsintendent i avgivet yttrande förklarat sig ämna tillstyrka bifall, helt eller delvis, till besvären. Om taxeringsintendenten — på grund av att utredningen i besvärsärendet inte är avslutad — saknar möjlighet att göra något uttalande rörande sitt framtida ställningstagande till besvären, skall han underrätta den lokala skattemyndigheten om detta förhållande. Den lokala skattemyndigheten har i sådant fall att avslå den skattskyldi— ges framställning om anstånd. Förutom denna begränsning av möjligheter- na att erhålla anstånd gäller dessutom att anstånd endast får avse skatt till belopp, som betingas av taxeringsintendentens yttrande (49 5 1 mom. förs- ta stycket).
Anstånd i samband med besvär över taxering kan även meddelas skatt- skyldig, som taxerats å mer än en ort för samma inkomst, garantibelopp för fastighet eller förmögenhet. Som huvudregel gäller därvid, att anstån- det bör avse skatten enligt den taxering, som kan beräknas bli undanröjd. Om preliminär skatt avräknats å slutlig skatt enligt denna taxering kan dock anstånd beviljas även beträffande den å rätt ort debiterade skatten till så stor del, som motsvaras av den avräknade preliminära skatten (49 5 1 mom. andra stycket).
Enligt 49 5 1 mom. första stycket UF föreligger också möjlighet att be- vilja anstånd åt skattskyldig, som hos prövningsnämnd gjort ansökan om skatteberäkning för ackumulerad inkomst eller som anfört besvär över prövningsnämnds eller skattedomstols beslut angående sådan beräkning. ! likhet med vad som gäller vid meddelande av anstånd i samband med taxe- ringsbesvär — med undantag för dubbeltaxeringsfallen — förutsätts även i detta fall att taxeringsintendenten i avgivet yttrande helt eller delvis till- styrkt den skattskyldiges yrkande. Anståndet kan likaledes endast avse skatt till belopp, som betingas av taxeringsintendentens yttrande.
Anstånd kan vidare beviljas då dödsbo ansökt om befrielse från erläg- gande av skatt, som påförts den avlidne eller dödsboet, eller då dödsbo an- fört besvär över beslut i sådan fråga. Även för dessa fall gäller därvid som förutsättning att taxeringsintendenten i avgivet yttrande helt eller delvis tillstyrkt dödsboets framställning. Likaså gäller den begränsningen att anståndet endast må avse skatt till belopp som betingas av taxeringsinten- dentens yttrande (49 5 2 mom.).
Anstånd, som enligt vad ovan sagts beviljas med anledning av att skatt- skyldig anfört besvär eller gjort ansökan om skatteberäkning för acku- mulerad inkomst eller i samband med att dödsbo ansökt om skattebefrielse, skall meddelas att gälla till dess två månader förflutit från dagen för pröv- ningsnämndens eller vederbörande skattedomstols beslut.
I 49 5 3 och 4 mom. UF ges slutligen bestämmelser om anstånd med inbe- talning av skatt, som är avsedda att tillämpas när fel uppstått vid debitering eller då skattskyldig, som restförts för preliminär skatt, kan beräknas få det restförda beloppet helt eller delvis avkortat.
Enligt 49 5 3 mom. UF kan i enlighet härmed skattskyldig, som gör gäl- lande, alt han på grund av fel vid debiteringen fått skatt sig påförd obe— hörigen eller med för högt belopp, erhålla anstånd med erläggande av skat- ten eller del därav. Anståndet skall gälla till dess en månad förflutit från dagen för den lokala skattemyndighetens beslut i anledning av den skatt— skyldiges ansökan om rättelse.
Bestämmelsen i 49 5 4 mom. öppnar möjlighet till anstånd när i fråga om skattskyldig, som försummat att begära jämkning inom föreskriven tid (före utgången av april året näst efter inkomståret), preliminär B-skatt eller till betalning fastställd preliminär A-skatt restförts men det kan be- räknas att den preliminära skatt som skall gottskrivas honom kommer att överstiga motsvarande slutliga skatt. Den skattskyldige kan då erhålla anställd med erläggande av så stor del av den restförda skatten, som kan antas bli avkortad i samband med debiteringen av slutlig skatt.
Sedan anstånd meddelats enligt 48 5 eller 49 5 UF får den av anståndet omfattade skatten inte indrivas under tiden för anståndet. Om den skatt- skyldige är berättigad att utfå för mycket erlagd skatt, utgör anståndet dock inte hinder mot att denna tas i anspråk för betalning av restförd skatt som omfattas av anståndet. Restavgift får vidare inte uttas på skatten. Om an- ståndstiden gått till ända utan att skatten till fullo guldits, har däremot den skattskyldige att erlägga restavgift å den del av skatten, som då kvarstår ogulden (51 & UF).
Om arbetstagare erhållit anstånd med erläggande av kvarstående skatt, för vilken skatteavdrag skall göras, har han att ofördröjligen överlämna anståndsbeslutet till arbetsgivaren. Denne skall då inte göra något skatte— avdrag för den skatt, som berörs av anståndet. Anståndsbeslutet skall av arbetsgivaren iakttas med början vid det avlöningstillfälle, som infaller näst efter det en vecka förflutit från det beslutet överlämnades av arbets— tagaren. Om arbetsgivaren innehållit större belopp än som bort ske enligt anståndsbeslutet, skall han skyndsamt mot kvitto tillhandahålla arbetsta- garen vad som för mycket avdragits.
De nu redovisade bestämmelserna avser som synes endast anstånd be- träffande skatt, som skall erläggas av skattskyldig. Generalpoststyrelsen äger emellertid då särskilda skäl därtill föreligger medgiva arbetsgivare en
kortare tids uppskov med inbetalning av skatt, som innehållits genom skat- teavdrag. De närmare föreskrifterna härom ges i 24 å UK, vartill här får hänvisas.
Såsom tidigare nämnts meddelas beslut angående anstånd enligt 48 och 49 55 UF av lokal skattemyndighet efter framställning från skattskyldig. Behörig är den lokala skattemyndighet, som utfärdat debetsedel å den skatt som avses med anståndet. Över lokal skattemyndighets beslut rörande an- stånd får besvär anföras hos länsstyrelse. Vidare besvärsrätt föreligger inte.
Bestämmelsernas bakgrund
Redan vid genomförandet av nu gällande källskattesystem infördes i 1945 års uppbördsförordning vissa bestämmelser angående anstånd med inbetal— ning av skatt. Såvitt angår skattskyldigs möjligheter att erhålla anstånd på grund av sjukdom och liknande omständigheter var de ursprungliga regler— na utom i ett hänseende lika med nu gällande stadganden därom. Enligt 1945 års uppbördsförordning kunde sålunda skattskyldig inte erhålla an- stånd beträffande preliminär B-skatt. Sådan möjlighet öppnades först i 1953 års uppbördsförordning. Stadgandet att värnpliktig, som inryckt till militärtjänstgöring, under vissa förutsättningar kan erhålla anstånd inför— des 1947. Samtidigt därmed tillkom även bestämmelsen, att ett enligt 48 & UF meddelat anstånd får omprövas om den skattskyldiges förhållanden undergått väsentlig förbättring.
Beträffande åter möjligheterna att bevilja anstånd med inbetalning av skatt vid besvär över taxering m. m. medgavs enligt 1945 års uppbördsför— ordning anstånd endast för det fall, att skattskyldig taxerats å mera än en ort för samma inkomst, förmögenhet m. m. Nuvarande betydligt mera om- fattande bestämmelser, enligt vilka skattskyldig och dödsbo kan erhålla an- stånd vid besvär eller ansökan, tillkom i samband med antagandet av 1953 års uppbördsförordning. Stadgandet, att skattskyldig kan erhålla anstånd i samband med prövning av ansökan om skatteberäkning för ackumulerad inkomst infördes dock först 1962.
Såsom redan nämnts fanns enligt 1945 års uppbördsförordning möjlighet till anstånd vid taxeringsbesvär endast för det fall att skattskyldig blivit dubbeltaxerad. Erfarenheterna visade emellertid relativt snart att bestäm- melsen borde vidgas att även avse fall där skattskyldig av andra skäl över— klagat sin taxering. Förslag härtill framlades av 1949 års uppbördssakkun- niga (SOU 1952: 1 s. 261 ff.).
De sakkunniga konstaterade, att behovet av en utvidgning av möjlig- heterna att erhålla anstånd inte endast gällde fall där för hög taxering åsatts på grund av felskrivning eller andra uppenbara fel. Möjlighet till anstånd borde enligt de sakkunniga också finnas i andra fall vid beslut
i första instans under förutsättning att taxeringsintendenten helt eller del- vis tillstyrkt den skattskyldiges taxeringsbesvär.
Vad som vid remissbehandlingen av de sakkunnigas förslag särskilt blev föremål för diskussion var frågorna, huruvida möjligheterna till anstånd på sätt de sakkunniga föreslagit borde begränsas till besvär över första instansens beslut och i vilken utsträckning beviljande av anstånd skulle vara beroende av taxeringsintendentens ställningstagande till den skattskyl— diges besvär rörande taxeringen.
En remissinstans framhöll sålunda, att det visat sig önskvärt att anstånd kunde beviljas även vid besvär till kammarrätten. Vidare erinrades om att en taxeringsfråga kunde väckas först i prövningsnämnden eller att taxe— ringsmålet kunde gälla en principfråga av vikt. I dylika fall borde anstånd kunna medgivas även vid besvär till skattedomstolarna. Som förutsättning härför syntes dock enligt ett annat remissuttalande böra gälla, att det om— slridda skattebeloppet uppgick till minst 500 kr. och tillika utgjorde minst % av den skattskyldiges samtliga utskylder under taxeringsåret.
Beträffande de sakkunnigas förslag, att anstånd i avvaktan på prövnings- nämnds beslut skulle lämnas endast i den mån taxeringsintendenten till— styrkt den skattskyldiges besvär, framhöll Vissa remissinstanser att en sådan ordning inte var lämplig, enär taxeringsintendenten därigenom i viss män skulle komma att ta ställning till besvärsmålet redan innan han avgivit sitt yttrande däri. Vidare skulle taxeringsintendenternas arbetsbörda i inte ringa mån öka. Man syntes därför i stället böra låta lokal skattemyndighet bevilja anstånd om antingen taxeringsintendenten helt eller delvis tillstyrkt den skattskyldiges besvär eller lokal skattemyndighet eljest fann det vara up— penbart att taxeringen kom att nedsättas eller undanröjas. Då fråga var om besvär över beslut av högre instans borde däremot förutsättningen för an- stånd alltid vara att taxeringsintendenten helt eller delvis tillstyrkt taxe- ringsbesvären.
När de sakkunnigas förslag genom proposition 1953: 100 underställdes riksdagens prövning uttalade departementschefen bl. a. följande.
Även enligt min mening talar starka skäl för en utbyggnad av anst-åndsmöjlig- heterna. Att anstånd :bör kunna medgivas i de utav de sakkunniga åsyftade fallen av ren misstagstaxering, synes mig uppenbart. Det kan emellertid diskuteras om man bör stanna härvid. Jag vill erinra om det fall, då en skattskyldig, mot bestri- dande, av någon anledning åsättes en hög taxering av beskattningsnämnderna och fråga ej är om s. k. misstagstaxering. Även om skatterättsliga bedömandet i högsta instans sammanfaller med den skattskyldiges uppfattning, måste han, vid risk av exekutiva åtgärder och oberoende av i det enskilda fallet föreliggande olägenheter, erlägga skatt enligt de lägre instansernas beslut. Först efter en, med hänsyn till skattedomstolarnas arbetsanhopning, kanske ganska lång tid restitueras beloppet jämte viss ränta. Ej utan fog har kritik riktats mot bestämmelserna i denna de]. De sakkunnig-a har ej gått in på dessa problem och jag är ej heller själv beredd att utan en närmare utredning taga en slutlig ställning. Jag vill dock un—
derstryka, att det måste anses uteslutet med en regel av innebörd, att anstånd med skattens erläggande alltid skulle gälla till dess ett lagakraftvunnet utslag föreligger. En sådan regel skulle medföra, att de skattskyldiga genom taxerings— besvär kunde — hur ogrundade besvären än vore _ erhålla mycket lång tids upp- skov med skattens erläggande för att vid något framtida tillfälle ställas inför skattekrav, hänförliga till sedan länge uppburna och måhända även förbrukade inkomster. Detta vore icke blott oförenligt med tanken bakom källskattesystemet; det skulle även lända det allmänna och ytterst även de skattskyldiga till starkt förfång.
Departementschefen erinrade vidare om att kritik ur olika synpunkter riktats mot de sakkunnigas förslag att som villkor för anstånd skulle gälla, att taxeringsintendenten helt eller delvis tillstyrkt bifall till besvären. För denna kritik fanns det enligt departementschefen visst fog, men då något bättre förslag till frågans lösning inte framkommit, borde de sakkunnigas system i allt fall försöksvis prövas. Den av de sakkunniga föreslagna be— gränsningen att rätt till anstånd skulle föreligga endast vid besvär över taxeringsnämnds beslut syntes enligt departementschefens mening kunna utan olägenhet bortfalla, Anstånd borde även kunna medgivas vid besvär över prövningsnämnds och kammarrättens beslut under förutsättning, att vederbörande taxeringsintendent förklarat sig ämna helt eller delvis till- styrka bifall till taxeringsbesvären.
Framförda förslag
Härvidlag må först erinras om att departementschefen i den nyss omnämn— da propositionen 1953: 100 uttalade, att enligt hans mening vissa skäl talade för att skattskyldigs möjligheter till anstånd vid taxeringsbesvär gjordes mer omfattande än som var fallet i det av 1949 års uppbördssakkunniga framlagda förslaget. Han förklarade sig emellertid inte vara beredd att då ta ställning till frågan hur ett dylikt utvidgat anståndssystem skulle an— ordnas och förordade därför endast att man försöksvis skulle pröva de sak- kunnigas förslag.
En ändring i de 1953 genomförda bestämmelserna aktualiserades först genom två vid 1958 års riksdag väckta likalydande motioner, 11114 och 11: 132. I dessa hemställdes, att riksdagen skulle besluta om sådan ändring i bestämmelserna att anstånd med inbetalning av skatt skulle kunna med— ges efter tillstyrkan av taxeringsintendent även i fall då denne inte var be- redd att tillstyrka av den skattskyldige anförda taxeringsbesvär.
Till stöd för sitt yrkande framhöll motionärerna bl.a. att det genom utformningen av bestämmelserna i UF och mot bakgrunden av departements- chefens i propositionen 1953: 100 återgivna uttalande inte ges någon möjlig- het för taxeringsintendent att tillstyrka anstånd med inbetalning av skatt i andra fall än där han anser sig böra _ helt eller delvis -— tillstyrka av den skattskyldige anförda besvär. En sådan begränsning av taxeringsinten- dentens möjligheter att tillstyrka anstånd kunde inte vara lämplig. Fram-
för allt när tvisten i skatteprocessen rörde en fråga av principiell natur och denna måhända fördes upp till avgörande i högsta instans för att prejudikat skulle erhållas, medförde begränsningen av rätt till anstånd en onödig och ofta obillig belastning på den skattskyldige. I tolkningsfrågor, där taxerings— intendent och skattskyldig hade olika uppfattning, blev, fortsatte motionä- rerna, resultatet sålunda att den skattskyldige alltid fick ligga ute med pengar, vilkas anskaffande för honom mången gång kunde vara ett synner- ligen besvärligt problem. På grund av skatteprocessens utsträckning i tiden blev den ekonomiska påfrestningen för den skattskyldige mycket kännbar. Taxeringsintendenten borde därför enligt motionärerna inte vara förhind- rad att tillstyrka bifall till en framställning om anstånd av den anledningen, att han inte ansåg sig kunna tillstyrka bifall till av den skattskyldige an- förda besvär i de fall, då princip-, tolknings- eller skälighetsfrågor eller dylikt var föremålet för tvisten i skatteprocessen.
I sitt över motionerna avgivna betänkande 1958: 20 förklarade bevillnings- utskottet, att det även enligt utskottets mening kunde anföras skäl för en längre gående rätt till anstånd med inbetalning av skatt, då skattskyldigs taxering var föremål för tvist. Inte minst i de av motionärerna särskilt uppmärksammade fallen, då ett mål fördes upp i högsta instans för att vägledande prejudikat skulle erhållas, syntes en ytterligare möjlighet till anstånd rimlig. Å andra sidan syntes det enligt utskottets mening uppen- bart att det inte kunde komma i fråga att medge anstånd med inbetalning av skatt, så snart besvär över taxering anförts. Regeln måste enligt ut- skottet fortfarande vara, att den på grund av en viss taxering debiterade skatten skall inbetalas oavsett besvär. En generell anståndsrätt skulle, så- som även departementschefen framhållit i propositionen 1953:100, strida mot källskattesystemet och i längden vara olämplig även för därav berörda skattskyldiga.
Ville man utöka anståndsmöjligheterna torde man därför, fortsatte ut- skottet, få tänka sig ett individuellt prövningsförfarande. Det i motionerna framförda förslaget, som fick anses bygga på denna tankegång, innebar att prövningen anförtroddes åt taxeringsintendenten i länet. Utskottet ville gentemot detta förslag framhålla att erinringar kunde göras redan mot nu gällande ordning att låta vissa anståndsärendens utgång bli beroende på taxeringsintendentens yttrande. Att i än högre gra-d ålägga taxeringsinten- denterna att medverka i uppbördsfrågor, vilka låg utanför deras egentliga arbetsuppgifter, borde enligt utskottet om möjligt undvikas. Det kunde vidare antas att den av motionärerna ifrågasatta utvidgningen av anstånds— möjligheterna skulle komma att medföra, att framställning om anstånd in- gavs av ett betydligt större antal skattskyldiga än för närvarande. Taxe- ringsintendenterna, som redan förut hade en stor arbetsbörda, kunde här- igenom befaras bli alltför hårt belastade, särskilt som ofta en inte obetydlig utredning torde erfordras som underlag för ett riktigt ställningstagande
i de nytillkomna anståndsärendena. Det kunde inte heller bortses från att ett genomförande av motionsförslaget skulle komma att försätta taxerings- intendenterna i en ömtålig situation gentemot de skattskyldiga.
Utskottet ansåg sig med hänvisning till vad utskottet sålunda anfört inte kunna tillstyrka yrkandet i de förevarande motionerna. Enligt utskottets mening borde frågan ägnas fortsatt uppmärksamhet och prövas i ett större sammanhang sedan tillräckliga erfarenheter av 1953 års utformning av an- ståndsinstitutet vunnits. Riksdagen lämnade i enlighet med utskottets hem- ställan motionerna utan åtgärd.
En utvidgning av anståndsbestämmelserna föreslogs på nytt i två vid 1961 års riksdag väckta likalydande motioner, I: 486 och II: 548. De i mo- tionerna framlagda ändringsförslagen var identiska med dem, som angavs i 1958 års motioner.
Bevillningsutskottet erinrade i sitt betänkande 1961: 25 med anledning av dessa motioner om att Kungl. Maj:t uppdragit åt uppbördsutredningen att överväga en utsträckning av anståndsmöjligheterna. Då resultatet av utredningens arbete borde avvaktas, ansåg sig utskottet inte kunna till— styrka motionerna. Riksdagen lämnade i enlighet härmed desamma utan åtgärd.
Frågan om en utvidgning av möjligheterna för skattskyldig att erhålla anstånd vid besvär över taxering har även uppmärksammats av JO. I sin år 1959 avgivna ämbetsberättelse påtalade sålunda JO bristerna i nuvaran- de anståndsbestämmelser med utgångspunkt från två skattemål, i vilka förelegat ansökan om anstånd i samband med besvär över åsatt taxering. Omständigheterna i det ena av målen var i korthet följande.
Prövningsnämnden taxerade den skattskyldige till statlig inkomstskatt för 436 830 kr., taxerad inkomst, med beskattningsbar inkomst av 432 830 kr. samt till kommunal inkomstskatt för 438 650 kr., taxerad inkomst, med beskattningsbar inkomst av 436 650 kr. Efter besvär av den skattskyl- dige nedsatte kammarrätten taxeringen för statlig inkomstskatt till 16 830 kr., taxerad inkomst, med beskattningsbar inkomst av 12 830 kr. samt taxe— ringen för kommunal inkomstskatt till 18 650 kr., taxerad inkomst, med be- skattningsbar inkomst av 16 650 kr. Över kammarrättens utslag anförde taxeringsintendenten besvär med yrkande om viss höjning. Regeringsrätten fann emellertid inte skäl göra ändring i kammarrättens utslag. Den skatt- skyldiges framställning om anstånd i avvaktan på kammarrättens utslag bifölls endast delvis, enär taxeringsintendenten inte tillstyrkte sänkning av taxeringen mer än till viss del och vederbörande häradsskrivare på grund därav inte ansåg sig kunna besluta om ytterligare anstånd.
I det andra av J O relaterade målet yrkade den skattskyldige i besvär hos kammarrätten, att hans inkomst av rörelse, av prövningsnämnden bestämd till 364 340 kr., skulle nedsättas med 363 230 kr. Taxeringsintendenten, som
också anfört besvär, yrkade att den skattskyldiges inkomst av rörelse skulle höjas med 350 000 kr. Kammarrätten biföll den skattskyldiges talan. Dennes ansökan om anstånd med viss del av den på grundval av prövningsnämndens beslut påförda tillkommande skatten lämnades utan bifall, enär förutsätt- ningar för anstånd enligt 49 & UF inte ansågs föreligga.
Beträffande de närmare omständigheterna i målen torde få hänvisas till JO:s ämbetsberättelse (1959 s. 341 ff.) vari även redovisas ett av JO från centrala upp-bördsnämnden infordrat utlåtande.
Efter konstaterande av att möjligheten att erhålla anstånd med erläggan- de av skatt i avvaktan på prövning av besvär över taxering enligt nu gällan— de regler är faktiskt begränsad till sådana fall, där taxeringsintendenten tillstyrker den skattskyldiges besvär, anförde JO bl. a. följande.
Mot bakgrunden av vad som förekommit i de två skatteåren-den, för vilka här redogjorts, framstå uppbördsförordningens begränsade möjligheter att bevilja anstånd med skatteinbetalning såsom en uppenbar brist i upp-bördssystemet i sådana fall, då skattskyldig anfört besvär över ett taxeringsbeslut och det med hänsyn till tveksamhet om beslutets riktighet, skattens storlek och övriga om- ständigheter måste anses obilligt att skatten indrives, innan lagakraftvunnet beslut föreligger.
JO överlämnade med skrivelse den 20 maj 1958 handlingarna i ärendena till chefen för finansdepartementet. Skrivelsen med tillhörande handlingar har överlämnats till oss för att tagas i övervägande vid uppdragets full- görande.
Slutligen har Sveriges Köpmannaförbund och Sveriges Hantverks- och Småindustriorganisation i skrivelse den 21 november 1958 till statsrådet och chefen för finansdepartementet, vilken skrivelse även överlämnats till oss, hemställt att frågan om en utvidgning av anståndsmöjligheterna snarast måtte upptas till prövning. Organisationerna har i huvudsak anfört följande.
Redan före den nu gällande taxeringsförordningen förekom swkönstaxering i ganska betydande omfattning. Sedan direkta bestämmelser om sådan taxering in- förts i den nya taxeringsförordningen, kan man enligt organisationernas mening vänta sig och torde också ha förmärkt en ökning av antalet sådana taxeringar. Även i övrigt torde den förstärkta taxeringsorganisationen medföra ökat antal höj- ningar av taxeringar. Det sagda innebär emellertid icke, att de genomförda höj- ningarna vid prövning i högre instanser kommer att stå sig. Regeringsrättens års— bok ger tvärtom klart belägg för att skattedomstolarn-a i betydande utsträckning undanröjer eller i vart fall reducerar taxeringshöjningarna. Den redogörelse för regeringsrättens ändringar av taxeringshöjningarna i de olika länen, som läm- nats i tidskriften Taxeringsnämnden, bestyrker det sagda.
I det stora flertalet fall rör det sig väl icke om belopp av sådan storleksordning, som i de två av justitieombudsmannen handlagda ärendena. Men för de skattskyl- diga, som drabbas av ur deras synpunkt många gånger godtyckliga höjningar, kan följderna likväl bli högst kännbara. I samband härmed må påtalas det förhållan- det, att den skattskyldige kan tvingas betala en straffränta å ej mindre än 9 % på viss del av den kvarskatt, som uppkommit på grund av skönstaxeringen. Veder— börande kan icke genom fyllnadsbetalning, vilken skall vara verkställd senast den
30 april, undgå att betala denna ränta, då han ju icke har möjlighet att förutse skönstaxeringen. Tidsfristen för fyllnadsbetalning borde i sådana fall utsträckas med hänsyn till den tidpunkt då underrättelse om avvikelse erhållits. Vad här anförts om behovet av anstånd gäller icke minst under trycket av rådande kredit- restriktioner. Dessa kreditrestriktioner har som bekant i särskilt hög grad drabbat de mindre och medelstora företagarna.
Det är emellertid icke endast vid taxeringshöjningar, som frågan om anstånd blir aktuell. Sålunda kan sjukdom eller kraftig nedgång i konjunkturen med åt— följande prisfall och kundförluster eller andra omständigheter medföra, att en skattskyldigs skattebetalningsförmåga oförvällat blir nedsatt. Anstånd kan i vissa av dessa fall medges under längst ett år enligt 48 & uppbördsförordningen. 1 nu- varande läge, dä den ekonomiska situationen starkt försämrats för många skatt- skyldiga, exempelvis inom textilhandeln, blir en dylik anståndsperiod ofta all- deles för kort. Enligt organisationernas mening bör man därför skyndsammast ompröva möjligheterna att utöka anståndstiden även i dessa fall.
Det kan inte vara av intresse för det allmänna, att företagare genom en orimlig hårdhänt skatteindrivning åsamkas stora betalningssvårigheter, som inte endast drabbar företagaren ifråga utan även hans anställda i synnerhet i nuvarande konjunkturläge.
Från länsstyrelserna inhämtade synpunkter angående anståndsreglernas tillämpning m. in.
Vi har i skrivelse den 27 januari 1960 hemställt att få del av överståthållar- ämbetets och länsstyrelsernas erfarenheter och synpunkter beträffande till- lämpningen av bestämmelserna angående anstånd vid besvär m. m. Svar har inkommit från samtliga tillskrivna myndigheter, vilka även redovisat vissa av oss begärda statistiska uppgifter rörande under åren 1958 och 1959 inkom- na anståndsärenden i anledning av besvär över taxering.
Ett stort antal länsstyrelser uttalar därvid, att den nuvarande ordningen, enligt vilken anstånd endast kan beviljas i den utsträckning som betingas av taxeringsintendentens yttrande, fungerat tillfredsställande beträffande huvudparten av anståndsansökningarna. De fall där handläggningen av an- ståndsärendena för de skattskyldiga kunnat framstå som obillig har främst framträtt då ansökan om anstånd måst lämnas utan bifall av det skälet, att taxeringsintendenten på grund av otillräcklig utredning inte kunnat ta ställ- ning till taxeringsfrågan. Som obilligt för den skattskyldige anses också vara, att anstånd inte kan lämnas då taxeringsfrågan är svårbedömbar och taxeringsintendenten avstyrkt den skattskyldiges besvär eller själv fört taxeringsmålet till högre instans. De olägenheter, som därmed kan uppstå för den skattskyldige, blir, framhålls det vidare, särskilt framträdande om skattebeloppet är stort i förhållande till den skattskyldiges ekonomiska ställ- ning och det därför måste bli betungande för honom att erlägga detsamma.
Ett flertal länsstyrelser meddelar att taxeringsbesvär, som berörs av an- ståndsansökan, behandlas med förtursrätt och att anståndsärendena med- för en icke obetydlig arbetsbelastning för taxeringssektionerna, enär de för- rycker den normala rutinen med handläggning av besvär. En starkt bidra-
gande orsak härtill säger flera länsstyrelser vara, att anståndsärenden ofta avser taxeringsmål, där besvär anförts först sedan den skattskyldige erhål- lit debetsedel å slutlig skatt, och att anståndsansökningarna därför kon- centreras till vissa korta tidsperioder.
I de för oss utfärdade direktiven har bl.a. berörts möjligheten av att överflytta avgörandet i anståndsfrågor i samband med taxeringsbesvär till ett judiciellt organ, exempelvis kammarrätten.
Sex länsstyrelser, som uttalar sig i denna fråga, finner inte en sådan centralisering lämplig. Därvid framhålls bl. a., att antalet anståndsärenden är så stort, att någon möjlighet att centralt för riket avgöra dem inom rim- lig tid inte tordc föreligga.
En länsstyrelse anser det däremot tänkbart med en begränsad överflytt- ning av anståndsärendena till kammarrätten. Genom att införa rätt att an- föra besvär över länsstyrelses beslut angående anstånd skulle de mera be- tydelsefulla ärendena kunna bringas under kammarrättens prövning. För- slagsvis skulle kunna gälla samma beloppsspärr som anges i 98 5 2 mom. TF.
En liknande lösning förordas även av en annan länsstyrelse som förkla- rar, att beslutanderätten i de anståndsärenden, där taxeringsintendenten inte ansett sig kunna tillstyrka bifall, bör överflyttas till kammarrätten i de fall, då besvär rörande taxeringen anförs hos skattedomstolarna. Dels är, framhåller länsstyrelsen, antalet ärenden härvidlag betydligt mindre, dels torde för dessa fall samma behov av skyndsamhet vid handläggningen inte föreligga. Härigenom synes. man enligt länsstyrelsen även kunna råda bot på nuvarande olägenhet att skattskyldig inte kan erhålla anstånd, när kam- marrätten väl sänkt en taxering men besvär över kammarrättens utslag an— förts av taxeringsintendenten.
En centralisering har även förordats av en tredje länsstyrelse, som före- slagit att avgörandet i anståndsärenden skall hänskjutas till riksskatte- nämnden, då taxeringsbesvären avser princip-, tolknings- eller skälighets- frågor.
Åtskilliga länsstyrelser har ansett det vara önskvärt med sådana bestäm- melser, att det blir möjligt att meddela anstånd oberoende av om taxerings- intendenten avstyrkt den skattskyldiges taxeringsbesvär eller varit förhind— rad att ta ställning till dessa. Olika förslag har därvid framförts.
Sålunda anser en länsstyrelse att nuvarande ordning bör bibehållas i fråga om de lokala skattemyndigheternas anståndsbeslut. Om besvär anförs över sådant beslut synes däremot länsstyrelserna böra få en friare och av taxe— ringsintendentens yttrande obunden prövningsrätt. För att en allsidig pröv- ning av ett anståndsärende skall kunna ske, bör enligt denna länsstyrelse vi- dare den bestämmelsen införas, att besvär över länsstyrelsens beslut får föras hos kammarrätten. Om anståndet avser större skattebelopp och utgången i taxeringsprocessen kan bedömas som mer eller mindre oviss, bör länssty—
relsen och kammarrätten, om beslut fattas av denna, ha möjlighet att för— plikta den skattskyldige att ställa godtagbar säkerhet.
En liknande lösning anvisas även av en annan länsstyrelse, som förordar möjlighet för länsstyrelse att, då särskilda omständigheter föreligger, kunna bifalla ansökan om anstånd, som besvärsvägen kommer under länsstyrel— sens prövning. I anvisningarna till författningstexten kan då lämpligen närmare anges vad som skall förstås med särskilda omständigheter och un- der vilka förhållanden det skall kunna ifrågakomma att bevilja anstånd. Hänsyn bör därvid bl. a. kunna tas till skattebeloppets storlek och till i vad mån den skattskyldiges solvens för skatten kan anses bevarad under an- ståndstiden.
Två länsstyrelser uttalar att länsstyrelse bör ha möjlighet att medge an- stånd utöver vad som tillstyrks av taxeringsintendenten om anståndsfrågan har stor ekonomisk betydelse för den skattskyldige. Som förutsättning bör enligt den ena länsstyrelsen vidare gälla att den skattskyldige ställer god- tagbar säkerhet. Besvär över länsstyrelses beslut bör få anföras hos kam- marrätten.
En länsstyrelse förordar att möjligheterna att meddela anstånd obero— ende av taxeringsintendentens ställningstagande till taxeringsfrågan av- gränsas på så sätt, att besvär som avser nedsättning av taxering till statlig eller kommunal inkomstskatt med lägre belopp än 5 000 kr. eller av taxering till statlig förmögenhetsskatt med lägre belopp än 50 000 kr., inte får för- anleda anstånd i vidare mån än som betingas av taxeringsintendentens ytt- rande över anståndsansökningen. Som förutsättning för anstånd i andra fall bör gälla, att den skattskyldige ställer säkerhet för skatten.
En annan länsstyrelse framhåller att de fall, där anståndsfrågans behand- ling enligt nuvarande regler kan riskera bli otillfredsställande, hänför sig helt till taxeringsmål, som förs upp i kammarrätten och regeringsrätten. Länsstyrelsen finner det därför lämpligt, att anståndsansökningar rörande kammarrätts— och regeringsrättsmålen prövas och avgörs av länsstyrelsen å uppbördssektionen i de fall då taxeringsintendenten helt eller delvis av- styrkt den skattskyldiges taxeringsbesvär. Länsstyrelsens beslut bör få över- klagas hos samma instans, som har att handlägga taxeringsmålet.
Några länsstyrelser berör särskilt frågan om i vilken utsträckning det bör vara möjligt att låta lokal skattemyndighet meddela anstånd utan taxerings- intendentens hörande.
En länsstyrelse uttalar därvid att den lokala skattemyndigheten bör få självständigt besluta i anståndsärendet om ett bifall i besvärsfrågan ter sig självklart och det klarläggs att besvär blivit anhängiggjorda. En viss be- gränsning av de lokala skattemyndigheternas möjligheter att medge anstånd i förevarande fall bör dock ske. Möjligen kunde en generell gräns sättas vid skattebelopp å t.ex. 1 000 kr. I fråga om större skattebelopp bör borgen eller bankgaranti krävas, om taxeringsintendenten inte funnit sig kunna för-
orda bifall till taxeringsbesvären. För att förekomma missbruk kan vidare eventuellt också föreskrivas, att någon form av ränta eller restavgift skall utgå för det fall, att besvären över taxeringen inte vinner bifall.
I några yttranden diskuteras även möjligheterna av att låta taxerings- intendenten yttra sig i själva anståndsfrågan och inte som för närvarande uttala sig endast om taxeringen.
En länsstyrelse anser sålunda att det bör övervägas om inte taxerings- intendenten bör få möjlighet att oberoende av sitt ställningstagande i taxe- ringsprocessen tillstyrka anstånd, om särskilda omständigheter föreligger. En tänkbar utväg kan enligt en annan länsstyrelse vara att lokal skattemyn- dighet får bevilja anstånd i sådana fall, där direkt besked i besvärsärendet inte kan lämnas utan längre dröjsmål, under förutsättning att taxerings- intendenten funnit sökanden vederhäftig för skattebeloppet.
En länsstyrelse diskuterar möjligheten att ändra bestämmelserna på så sätt att taxeringsintendenten — oaktat att han i taxeringsmålet intar en motsatt ställning _ med hänsyn till rättsfrågans svårbedömbara art skall kunna tillstyrka bifall till en framställning om anstånd. Länsstyrelsen fin- ner det emellertid inte lämpligt att taxeringsintendenten som part i taxe- ringsprocessen på ett dylikt sätt tillkännager sin uppfattning att taxerings- frågan framstår som tveksam. Den skattskyldige kan nämligen i sin argu- mentation i taxeringsprocessen åberopa ett sådant yttrande, varigenom de kanske vägande skäl, som taxeringsintendenten anför för sitt ståndpunkts- tagande rörande taxeringen, kan komma att försvagas. Vidare kan det inte anses ingå i taxeringsintendentens egentliga arbetsuppgifter att ta ställning i frågor rörande uppbörd och indrivning av skatt.
Utredningen
Bristerna i gällande anståndssystem
Såsom framgår av den tidigare redogörelsen riktades redan vid tillkomsten av nu gällande bestämmelser om anstånd vid taxeringsbesvär kritik mot att som villkor för anstånd skall gälla, att taxeringsintendenten helt eller delvis tillstyrker bifall till den skattskyldiges besvär. För denna kritik fanns det enligt vederbörande departementschefs uttalande i propositionen 1953: 100 visst fog. Då något bättre förslag till frågans lösning inte framkommit an— såg emellertid departementschefen, att stadgandet i allt fall försöksvis bor— de prövas.
De erinringar som efter 1953 framförts mot anståndsbestämmelserna har också framför allt gällt stadgandet att anstånd får meddelas endast i den utsträckning, som betingas av taxeringsintendentens ställningstagande till taxeringsfrågan. Härvid har man främst pekat på de ekonomiska svårig-
heter vari en skattskyldig kan råka, när han för en längre tid tvingas ligga ute med skattebelopp av betydande storlek som han genom beslut av högre instans förklaras inte vara skyldig att erlägga. Det har vidare med hänsyn till taxeringsintendentens ställning som part i taxeringsprocessen pekats på det principiellt mindre lämpliga i att frågan om anstånd görs direkt be- roende av taxeringsintendentens ställningstagande till taxeringsfrågan.
I de nyss återgivna svaren på den förfrågan, som vi gjort hos länsstyrel- serna angående de nuvarande bestämmelsernas tillämpning, har emellertid å andra sidan ett stort antal länsstyrelser uttalat, att den nuvarande ord- ning, enligt vilken anstånd kan beviljas endast i den utsträckning som betingas av taxeringsintendentens yttrande rörande taxeringsfrågan, funge- rat tillfredsställande beträffande huvudparten av anståndsansökningarna. Såväl dessa som övriga länsstyrelser har dock ansett det önskvärt med vissa möjligheter att meddela anstånd oberoende av taxeringsintendentens ställ— ningstagande till taxeringsfrågan.
Bristerna i de nuvarande bestämmelserna torde i huvudsak kunna sam- manfattas i följande punkter.
1. Den omständigheten, att en skattskyldigs möjligheter att erhålla an- stånd helt är beroende av taxeringsintendentens ställningstagande till taxe— ringsfrågan kan medföra att den skattskyldige tvingas för längre tid avstå medel, ofta av betydande storlek, för betalning av skatt, som enligt av högre instans sedermera meddelat beslut inte skall erläggas.
2. Taxeringsintendentens ställning av part i taxeringsprocessen medför att det framstår som mindre lämpligt att möjligheten att erhålla anstånd är beroende av taxeringsintendentens ståndp-unktstagande i taxeringsfrågan.
3. För med—delande av anstånd enligt nu gällande bestämmelser krävs bl. a. att den skattskyldige anfört besvär över taxeringen. Om den skatt- skyldige underlåter att anföra besvär inom föreskriven tid kan anstånd inte meddelas även för det fall att taxeringsintendenten för talan till den skattskyldiges förmån.
4. Om den skattskyldige fått sina taxeringsbesvär helt eller delvis bifallna är han ändock i regel tvingad att erlägga skatt i enlighet med tidigare taxe- ringsbeslut för det fall att taxeringsintendenten överklagar det beslut var- igenom den skattskyldige vunnit nedsättning i taxeringen.
5. Behandlingen av anståndsärendena medför en icke obetydlig arbetsbe- lastning å länsstyrelsernas taxeringssektioner.
Vi har vidare uppmärksammat att UF inte innehåller någon bestämmelse om anstånd för det fall, att skattskyldig gör framställning om avkortning enligt förordningen den 6 juni 1952 (nr 410) med bestämmelser om begräns— ning av skatt i vissa fall eller ansöker om befrielse enligt 85 Q 2 mom. UF från erläggande av ränta. Enligt vår mening bör därför även dessa spörsmål upptas till bedömande.
Såvitt vi kunnat finna är man berättigad att om de nuvarande bestämmel- serna om meddelande av anstånd i samband med taxeringsbesvär avge det omdömet att dessa fungerat i stort sett väl. De olägenheter, som ur den skatt- skyldiges synpunkter kan vara förenade med att såsom villkor för med- delande av anstånd gäller att taxeringsintendenten skall ha helt eller delvis tillstyrkt den skattskyldiges taxeringsbesvär, synes inte ha framträtt i nå- gon mera påtaglig utsträckning utan endast i sådana fall, då fråga varit om stora belopp och då taxeringsprocessen dragit ut på tiden.
De nu angivna förhållandena talar närmast för att man vid en revidering av anståndsbestämmelserna, om man endast ser till den skattskyldige, främst vidgar möjligheterna att erhålla anstånd i avvaktan på kammarrättens och rcgeringsrättens beslut rörande taxeringen. I fråga om dessa beslut hinner nämligen inte sällan en relativt lång tid förflyta från det skatten påförts och intill dess det slutliga avgörandet föreligger. Detta medför i sin tur, att de exekutiva myndigheterna mången gång tvingas vidta åtgärder för skat- tens indrivning, innan kammarrättens eller regeringsrättens beslut med- delats.
Då den skattskyldige hos prövningsnämnden anfört besvär över taxerings- nämnds beslut, medför däremot ett avslag på anståndsansökningen sällan några mer allvarliga konsekvenser för den skattskyldige. Detta har sin för- klaring i att prövningsnämndens beslut som regel hinner meddelas utan längre dröjsmål. Skulle prövningsnämnden nedsätta den taxering, som taxeringsnämnden åsatt den skattskyldige, är det i regel också möjligt för lokal skattemyndighet att verkställa omdebitering enligt prövningsnämn- dens beslut innan de exekutiva' myndigheterna medhunnit eller haft anled- ning att vidta mera rigorösa åtgärder för uttagande av kvarstående skatt i enlighet med taxeringsnämndens beslut. Det sagda gäller särskilt skatt- skyldig med preliminär B—skatt, som själv har att inbetala kvarstående skatt under angivna uppbördsterminer för sådan skatt. För skattskyldig med preliminär A-skatt blir förhållandet däremot i viss mån ett annat. Så— dan skattskyldig kommer nämligen _ om anstånd inte lämnas och pröv- ningsnämndens beslut inte meddelas under taxeringsåret _ att få vidkän- nas avdrag å sin lön för den kvarstående skatt, som skall utgå enligt taxe— ringsnämndens beslut. Den tid under vilken den skattskyldige i förevarande fall får avstå det innehållna skattebeloppet är emellertid i regel av relativt kort varaktighet. Härtill kommer att det beträffande den senare gruppen skattskyldiga är mindre vanligt att taxeringsprocessen rör större belopp. Beaktas får också att den skattskyldige enligt uppbördsförordningens reg- ler om existensminimum vid skatteavdrag tillförsäkras vad han behöver av sin lön för egen och sin familjs försörjning.
De olikheter, som den skattskyldiges situation sålunda företer beroende på om anstånd begärs i avvaktan på å ena sidan prövningsnämnds beslut
och å andra sidan kammarrättens eller regeringsrättens utslag, synes emel- lertid inte höra tillmätas avgörande betydelse vid en reformering av an- ståndsreglerna. Även om de skattskyldiga såsom ovan visats i regel inte ut- sätts för några allvarligare konsekvenser om anstånd förvägras dem i av- vaktan på prövningsnämnds beslut och det ur den synpunkten kan synas mindre angeläget med en reform, anser vi dock, att önskvärdheten av att frågan om anstånd så långt möjligt görs oberoende av taxeringsintenden- tens ställningstagande påkallar en ändring även för nu angivna fall. Man torde för övrigt inte kunna bortse från att omständigheterna ibland — låt vara rent undantagsvis _— är sådana att den skattskyldige kan utsättas för skadeverkningar om anstånd i förevarande fall inte meddelas.
Huvudvillkoren för anstånd
Enligt UF gäller som en allmän regel att skattskyldig, oberoende av om be- svär över åsatt taxering anförts eller ej, i vanlig tid och ordning skall er- lägga det skattebelopp som debiterats på grund av taxeringen. De bestäm- melser om anstånd som nu gäller utgör endast en modifiering av denna regel.
Såsom uttalades vid b-estämmelsernas tillkomst och även senare framhål— lits i olika sammanhang kan det inte gärna ifrågakomma att alltid låta den skattskyldige få dröja med skattebetalningen till dess besvär över den för skattebetalningen grundläggande taxeringen avgjorts genom lagakraftvun- net beslut. Att skatt skall inbetalas oberoende av att besvär över taxeringen anförts bör därför även i ett reformerat anståndssystem vara en huvudregel. Denna regel bör vidare i överensstämmelse med tanken bakom källskatte- systemet få genombrytas endast då verkligt starka skäl talar därför.
Sådana skäl föreligger uppenbarligen då taxeringsintendenten antingen förklarat sig ämna helt eller delvis tillstyrka den skattskyldiges taxerings- besvär eller själv för talan till den skattskyldiges förmån. Vi anser därför självklart att man i fortsättningen under alla omständigheter bör bibehålla regeln, att den skattskyldige skall kunna få det anstånd, som betingas av att taxeringsintendenten helt eller delvis tillstyrkt den skattskyldiges taxe- ringsbesvär. Motsvarande möjlighet till anstånd bör föreligga för det fall att taxeringsintendenten för talan till den skattskyldiges förmån.
Den omständigheten att den skattskyldige i enlighet med vad ovan sagts även i fortsättningen bör erhålla det anstånd, som betingas av taxerings- intendentens ställningstagande till taxeringsfrågan, kommer å andra sidan att förutsätta att tillståndsmyndigheterna inhämtar taxeringsintendentens yttrande med anledning av anståndsansökningarna. Såsom förut framhål- lits är det emellertid önskvärt att taxeringssektionernas arbete med an- ståndsärendena nedbringas. En möjlighet att reducera tillståndsmyndig- heternas förfrågningar hos taxeringssektionerna synes vara att låta myn- digheterna bevilja anstånd utan taxeringsintendentens hörande i de fall, då
det framstår som uppenbart att yttrandet kommer att innefatta meddelande om att den skattskyldiges taxeringsbesvär tillstyrkts. För att bestämmel- serna härom inte skall ge upphov till tveksamhet och öppna alltför stora möjligheter till olika bedömanden tillståndsmyndigheterna emellan synes lämpligt att med tillämpning av ordalagen i 100 5 punkt 5) TF begränsa ifrågavarande anståndsbeslut till sådana fall, då taxeringen blivit oriktig på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende.
Det torde böra framhållas att den av oss förordade lösningen i dessa fall inte innebär någon utvidgning av skattskyldigs nuvarande möjligheter att erhålla anstånd utan endast utgör en förenkling av det hittills tillämpade förfarandet. Förslaget innebär att anstånd medges utan taxeringsintenden- tens hörande, när det framstår som uppenbart, att dennes yttrande kom- mer att innefatta att den skattskyldiges yrkanden i taxeringsbesvären till— styrks eller biträdes. Om man därutöver vill utvidga anståndsmöjligheterna och göra dessa oberoende av taxeringsintendentens inställning till taxerings- frågan, torde i första hand böra diskuteras de allmänna förutsättningar som bör föreligga för att ett sådant anstånd skall kunna medges.
Det gäller då först att avgöra huruvida förutsättningarna för anstånd skall anknytas till den skattskyldiges ekonomiska förhållanden eller till taxeringsmålets beskaffenhet eller eventuellt till båda dessa faktorer.
Enligt vår mening finns det knappast anledning att bevilja anstånd ät skattskyldig, som utan större svårigheter förmår att inbetala den i enlighet med den överklagade taxeringen påförda skatten. Förhållandet synes för sådant fall inte heller böra bedömas på annat sätt därför att taxeringsmå- let eventuellt rör en princip-, tolknings— eller skälighetsfråga eller eljest då taxeringsfrågans slutliga utgång kan synas oviss. Ur den skattskyldiges synpunkt bör det avgörande för frågan om anstånd ytterst vara, huruvida han har möjligheter att betala skatten eller inte. Det förhållandet att ut— gången i taxeringsfrågan kan te sig oviss är av sekundär betydelse och ut— gör enligt vår mening inte i och för sig en sådan omständighet, som bör för— anleda ett genombrytande av den tidigare angivna huvudregeln, att debiterad skatt skall erläggas oberoende av om besvär över taxeringen anförts eller ej. Härtill kommer att frågan huruvida ett taxeringsmål kan anses så svår— bedömt att utgången i detsamma får anses oviss ofta är subtil och endast grundar sig på rent subjektiva bedömanden. Då det även vid den praktiska tillämpningen av nu gällande anståndsregler visat sig, att det mest ange- lägna är att i största möjliga utsträckning förhindra att den skattskyldige utsätts för svåra ekonomiska skadeverkningar genom att han tvingas be— tala en skatt, som eventuellt kan komma att bli undanröjd av högre instans, anser vi att frågan om anstånd i princip skall bedömas enbart med beak- tande av den skattskyldiges ekonomiska situation. Ett sådant bedömande skall dock självfallet inte komma i fråga i de fall då taxeringsintendenten tillstyrkt nedsättning i taxeringen eller tillståndsmyndigheten i enlighet
med vad tidigare förordats kan meddela anstånd utan taxeringsintenden— tens hörande.
Om förutsättningarna för anstånd med inbetalning av skatt enligt taxe— ringsbeslut, som överklagats av den skattskyldige, begränsas på sätt ovan sagts, återstår därefter att ta ställning till hur anståndsreglerna mer i de— talj bör utformas.
Såsom vi ovan redan antytt syn—es man höra begränsa möjligheterna till anstånd till sådana fall, då erläggande av skatten, med tanke på att taxe- ringsfrågan inte är slutligt avgjord, ter sig obilligt gentemot den skatt- skyldige. Vid detta bedömande torde följande allmänna synpunkter böra tjäna till ledning. Att den skattskyldige för att anskaffa medel för skatte- betalningen måste ådra sig vissa kostnader _ exempelvis en ränteutgift _— eller blir tvingad att försälja honom tillhörig egendom, bör inte i och för sig anses utgöra anledning till att anstånd medges. I första hand synes angelä- get att förhindra försäljning av sådan fastighet, rörelse eller annan egendom, som är av stor betydelse för den skattskyldiges ekonomi och hans möjligheter att i fortsättningen uppehålla och behålla den verksamhet han bedriver och varav han erhåller sin försörjning. Huruvida försäljning av den ifrågavaran- de egendomen måste ske till underpris eller medför vinst får härvid anses vara av underordnad betydelse. I vissa fall synes emellertid anståndsfrågan kunna bedömas ur andra synpunkter än de strikt ekonomiska. Hänsyn synes således kunna tas till den skattskyldiges rent personliga intresse av att få behålla t. ex. en släktgård, en konstsamling eller annan liknande egendom, som den skattskyldige i annat fall måste försälja för att kunna betala den påförda skatten och som han sedan inte kan åt-eranskaffa eller ersätta. Den omständigheten, att den skattskyldige för att betala skatten kan bli tvingad att uppta ett län mot säkerhet av honom tillhörig egendom eller att försälja börsnoterade aktier eller därmed jämförliga lätt realiserbara tillgångar, sy- nes däremot i allmänhet inte böra få åberopas som skäl för anstånd. Det se- nare bör även gälla för det fall att försäljningen innebär att den skattskyl- dige går förlustig en eljest påräknelig realisationsvinst.
Om förutsättningarna för anstånd begränsas på sätt som nyss angetts. saknas det enligt vår mening anledning att uppställa krav på att den av anståndet berörda skatten skall vara av viss storlek.
De skattskyldiga, som främst torde komma att beröras av de utvidgade möjligheterna att erhålla anstånd, är uppenbarligen rörelseidkare, jordbru- kare och andra skattskyldiga, som på grund av sina inkomstförhållanden har att erlägga preliminär B-skatt och som därför själva ombesörjer inbe- talningen av skatt. Erfarenheterna av hittills gällande anståndsbestämmel— ser synes också ge vid handen, att det är bland dessa kategorier skattskyl- diga, som vidgade möjligheter till anstånd ter sig mest angelägna. Lön- tagare, som har att erlägga preliminär A-skatt, synes däremot i regel inte försättas i en sådan situation att anstånd enligt nu angivna regler bör med—
ges. Den av taxeringsbesvären berörda skatten uttas nämligen i dessa fall i regel genom skatteavdrag för kvarstående skatt eller — om den skatt- skyldige påförd kvarstående eller tillkommande skatt restförts — genom införsel. Ifrågavarande skatteavdrag kan säkerligen för en del skattskyldiga kännas betungande. Härvid bör emellertid beaktas, att den skattskyldige, om hans skattebetalningsförmåga blivit nedsatt på grund av sjukdom, ar— betslöshet eller annan liknande orsak, kan erhålla anstånd enligt 48 & UF. Därtill kommer att den skattskyldige enligt såväl UFzs som Infl:s bestäm— melser får behålla så mycket av lönen, som han anses behöva för sin egen och familjens försörjning. Med hänsyn härtill kan vi inte finna tillräckliga skäl föreligga att föreslå införande av särskilda anståndsregler beträffande skattskyldig med löneinkomster och därmed ytterligare genombryta huvud- regeln, att debiterad skatt skall erläggas oberoende av om besvär anförts eller ej.
En lösning av frågan om vidgade möjligheter till anstånd i anledning av taxeringsbesvär efter ovan angivna riktlinjer medför att tillståndsmyndig- heterna i dessa fall inte skall och inte heller behöver söka bedöma den slut- liga utgången i taxcringsfrågan. Det bör emellertid inte ifrågakomma att anstånd — även om förutsättningar därför i övrigt kan anses föreligga — medges vid rena okynnesbesvär eller då det eljest är uppenbart att besvä— ren över taxeringen kommer att ogillas. I särskilda fall kan det därför bli nödvändigt att tillståndsmyndigheten ägnar taxeringsfrågan uppmärksam- het. Har taxeringsintendenten kunnat ta ställning till besvären torde dennes yttrande kunna tjäna till viss ledning vid dessa bedömanden.
I ett särskilt avsnitt av detta betänkande behandlar vi bl. a. frågan om avkortning och restitution i samband med beslut i taxeringsfråga. Vi före- slår därvid bl. a. att om prövningsnämnd eller kammarrätten nedsätter eller undanröjer åsatt taxering, beslutet omedelbart skall verkställas och föranleda avkortning eller restitution av skatt, som påförts på grund av den ändrade eller undanröjda taxeringen, och detta även för det fall att pröv- ningsnämndens eller kammarrättens beslut överklagas i högre instans. Med denna lösning följer att en skattskyldig i dessa fall i fortsättningen inte så- som för närvarande kommer att ha något behov av anstånd. De regler enligt vilka tillståndsmyndigheterna skall bedöma anståndsfrågan med utgångs- punkt från den skattskyldiges ekonomiska situation blir följaktligen tillämp- liga endast då skattskyldig begär anstånd i samband med att han själv hos prövningsnämnd eller skattedomstol yrkar nedsättning i åsatt taxering.
Säkerhet som villkor för meddelande av anstånd
Om den skattskyldiges behov av anstånd tillgodoses på det sätt som nyss föreslagits måste emellertid iakttas att anståndet inte medför risk för att den skatt, som den skattskyldige påförts på grund av den överklagade taxe- ringen, inte kan uttas, om besvären skulle lämnas utan bifall. Vissa garan-
tier måste därför i dessa fall föreligga för att skatten verkligen blir betald. Härvid bortses i första hand från de fall, då anstånd lämnas endast i den utsträckning som föranleds av taxeringsintendentens ställningstagande till taxeringsfrågan eller när tillståndsmyndigheten utan taxeringsintendentens hörande finner det uppenbart att taxeringen kommer att nedsättas och be- viljar därav betingat anstånd. Någon anledning att i dylika fall kräva garan- tier för att skatten erläggs om en nedsättning av taxeringen mot förmodan inte skulle ske föreligger enligt vår mening inte. För övriga fall synes där- emot böra gälla att anstånd inte lämnas utan att tillståndsmyndigheten på ett eller annat sätt försäkrat sig om att skatten kan beräknas bli erlagd vid anståndstidens utgång.
De bästa garantierna härför erhålls uppenbarligen om den skattskyldige förpliktas ställa nöjaktig säkerhet för det skattebelopp anståndet avser. Det kan emellertid inte lämpligen ifrågakomma att införa ställande av så— kerhet som ett oeftergivligt villkor för meddelande av anstånd. Ett sådant krav skulle kunna beröva just den skattskyldige möjlighet till anstånd, som ur övriga synpunkter kan framvisa de starkaste skälen härför. Ett oefter- givligt krav på säkerhet skulle för övrigt i vissa fall innebära, att både den skattskyldige och myndigheterna betungades med onödiga uppgifter.
Vi har funnit det vara mest lämpligt att den myndighet, som har att ta ställning till anståndsansökningarna, ges möjlighet att självständigt och relativt fritt bedöma vilka risker som ett anstånd med skattens erläggande kan innebära för det allmänna. Vid dessa bedömanden bör enligt vår me— ning följande synpunkter kunna tjäna till ledning. Om skattebeloppet är relativt ringa, om den skattskyldiges ekonomi är allmänt sett god eller om det kan förväntas att högre instans avgörande i taxeringsfrågan snart före- ligger, torde det i allmänhet inte kunna anses innebära någon risk att be- vilja anstånd utan säkerhet. Så torde inte sällan också kunna bedömas vara fallet, när ansökningen avser anstånd i avvaktan på prövningsnämnds be— slut. Om så anses lämpligt kan anståndstiden begränsas och förlängning av anståndet ske först efter förnyad prövning av den skattskyldiges förhållan- den. I vissa fall kan måhända vara lämpligt att begränsa det skattebelopp beträffande vilket anstånd lämnas eller att kräva säkerhet för en del av skattebeloppet. I andra fall åter kan förhållandena vara sådana att det för meddelande av anstånd måste förutsättas att nöjaktig säkerhet ställs för hela skattebeloppet. Det väsentliga vid de ifrågavarande bedömandena är alltså med andra ord, att anstånd inte lämnas utan att myndigheten på ett eller annat sätt undersökt den skattskyldiges möjligheter att vid anstånds- tidens utgång erlägga den skatt som anståndet avser.
Visar denna undersökning att det föreligger risk för att skatten inte då kan betalas, bör som en förutsättning för anståndet krävas, att den skatt— skyldige ställer säkerhet för skattebeloppet i fråga.
Förfarandet när säkerhet skall ställas torde i och för sig kunna utformas
efter mönster av motsvarande bestämmelser i förordningen om arvsskatt och gåvoskatt (AGF) och i enlighet härmed gestaltas på följande sätt. Då anstånd lämnas föreskrivs, att säkerhet för visst angivet belopp skall av- lämnas till vederbörande länsstyrelse inom i anståndsbeslutet utsatt tid vid äventyr att anståndet eljest anses förverkat. Om föreskriven säkerhet inte överlämnas, har länsstyrelsen att med konstaterande härav underrätta den skattskyldige om att anståndet är att anse som förverkat. Underrättelse här- om tillställs också vederbörande utmätningsman. Om _ såsom vi i fortsätt- ningen föreslår _ en och samma myndighet skall ha att såväl pröva an- ståndsansökningarna som förvalta säkerheterna, synes emellertid förfaran— det kunna förenklas så, att myndigheten, när beviljande av anstånd förut- sätter ställande av säkerhet, väntar med att medge anstånd till dess säker- heten överlämnats. Det bör ankomma på länsstyrelsen att vårda och bevaka avlämnad säkerhet. Om ställd säkerhet minskar i värde och annan nöj— aktig säkerhet efter anmaning från länsstyrelsen inte lämnas, bör länssty- relsen kunna förklara att anståndet är förverkat.
Den enklaste formen av säkerhet synes oss vara av bank utfärdad ga— rantiförbindelse, enligt vilken banken förklarar sig intill visst angivet be— lopp svara för den skatt med vilken den skattskyldige erhållit anstånd. För- delarna med en bankgaranti är att denna utan särskild prövning kan godtas som fullgod säkerhet och vidare att förvaltningen av dessa säkerheter är enkel. I detta sammanhang må erinras om att i förordningen den 19 feb- ruari 1954 (nr 40) om särskild investeringsfond för avyttrat fartyg endast säkerhet i form av bankgaranti godtas.
En annan form av säkerhet som synes böra godtas utgör borgensförbin- delse. Vederhäftig borgen som säkerhet godtas bl. a. enligt AGF, förordningen den 18 juni 1864 angående utvidgad näringsfrihet och kungörelsen den 31 december 1913 angående rätt för utlänning och i utlandet bosatt svensk un— dersåte att här i riket giva offentlig tillställning m. m. eller att därvid med— verka.
Vid meddelande av anstånd i samband med taxeringsbesvär bör därför enligt vår mening bankgaranti och vederhäftig borgen i första hand ifråga- komma som säkerhet.
I enlighet med vad vi tidigare uttalat bör den omständigheten, att den skattskyldige för betalning av skatten tvingas försälja eller belåna honom tillhöriga börsnoterade aktier eller därmed jämförliga lätt realiserbara till- gångar, inte utgöra anledning till att anstånd lämnas. Härav följer att så- kerhet i form av aktier i allmänhet inte bör mottas. Vad nu sagts synes även böra gälla icke börsnoterade aktier, vilkas värde vanligen är svårt att fast— ställa och som erfordrar fortlöpande kontroll av bolagets förvaltning för undvikande av att säkerheten nedgår eller helt försvinner. I regel synes ej heller intecknat skuldebrev böra godtas som säkerhet.
Vi är medvetna om att vissa invändningar kan resas mot att länsstyrel—
serna på detta sätt skall förvalta säkerheter. På samma sätt kan det i och för sig riktas anmärkning mot det förfarande som AGF stadgar i detta hän— seende. Den ökning av länsstyrelsens arbete med förvaltning av säkerhe- ter, som måhända kan uppkomma genom vårt förslag, torde dock bli täm- ligen obetydlig. I övervägande antal fall kommer nämligen säkerheterna att bestå av garantiförbindelser utfärdade av bank. I det föreslagna systemets natur ligger att man i första hand skall kräva denna form av säkerhet, när säkerhet över huvud taget måste krävas för att anstånd skall kunna lämnas. Med hänsyn härtill och då någon annan form av förvaltning av ifrågavarande säkerheter för närvarande svårligen låter sig tänkas, har vi trots de nämnda betänkligheterna stannat för att låta länsstyrelserna handha denna förvalt- nlng.
Anståndstidens längd m.m.
Enligt nu gällande bestämmelser skall anstånd, som beviljas i samband med taxeringsbesvär, gälla till dess två månader förflutit från dagen för pröv- ningsnämndens eller vederbörande skattedomstols beslut i anledning av besvären.
Det förslag till regler för beviljande av anstånd, som vi framlagt, har, vil- ket torde ha framgått av vad som tidigare anförts, bl. a. syftat till att söka begränsa anståndet till den tid som i det särskilda fallet befinns mest lämp- lig för att förhindra risken av att den skattskyldiges förhållanden ändras så att skatt inte senare kan uttas. Anståndsmyndigheten bör därför också, sedan anstånd meddelats för viss tid, kunna besluta om förlängning av an- ståndstiden. Anstån-dstiden bör enligt vår mening även vara rörlig ur den synpunkten, att ett meddelat anstånd skall kunna när som helst återkallas, om anståndsmyndigheten finner skäl härtill. Det synes därför inte lämpligt att ange någon bestämd tid, under vilken ett anstånd i allmänhet bör gälla. Dock bör liksom nu föreskrifter lämnas angående den längsta tid under vilken ett anstånd får gälla. Då det inte finns anledning att i detta avseende frångå hittills gällande tidsbegränsning, bör anstånd följaktligen få med— delas att gälla längst till dess två månader förflutit från dagen för pröv- ningsnämndens eller vederbörande skattedomstols beslut i anledning av besvären.
Enligt 51 5 andra stycket UF må av den skattskyldige för mycket inbetald skatt utan hinder av beviljat anstånd tas i anspråk för betalning av skatt, som omfattas av anståndet. Ifrågavarande föreskrift torde ha tillkommit i förtydligande syfte vid införandet av 1953 års uppbördsförordning eftersom tveksamhet dessförinnan torde ha förelegat huruvida »kvittning» fick ske för restförd skatt som omfattades av anståndet.
Med nu gällande bestämmelser om anstånd vid taxeringsbesvär föreligger knappast anledning att verkställa »lrvittning» för uttagande av det skatte-
belopp, som omfattas av anståndet. Ett enligt nu gällande regel beviljat an- stånd kan ju endast avse skatt, som i enlighet med taxeringsintendentens ställningstagande till taxeringsfrågan kan beräknas bortfalla. Även om taxe— ringsintendentens uttalande i taxeringsfrågan inte innebär att densamma därmed avgjorts, framstår dock ett ianspråktagande av för mycket inbe- tald skatt under angivna förhållanden i de allra flesta fall som helt me- ningslöst. Vid införandet av detta stadgande torde man heller inte haft dessa eller andra liknande fall, exempelvis anstånd vid dubbeltaxering eller feldebitering, för ögonen utan endast velat klargöra att >>kvittning» är medgiven beträffande skattebelopp för vilket den skattskyldige erhållit an- stånd på grund av sjukdom, arbetslöshet eller annan liknande orsak. Huru— vida »kvittning» bör ske får i det särskilda fallet bedömas med hänsyn till bl. a. den skattskyldiges förhållanden och skattebeloppets storlek. Det må omnämnas att uttalande i denna riktning angående stadgandets innebörd gjorts av riksrevisionsverket i cirkulärskrivelse till samtliga länsstyrelser den 22 november 1958.
Om förutsättningarna för anstånd vid taxeringsbesvär ändras i enlighet med vad vi tidigare föreslagit, kommer frågan om >>kvittning>> delvis i ett annat läge, nämligen i de fall, då anstånd meddelas enbart med beaktande av den skattskyldiges ekonomiska situation. Anståndet har då — såsom ovan anförts — till syfte att förhindra, att den skattskyldige tvingas vidta oförmånliga dispositioner för att betala skatten. Just med hänsyn härtill föreligger i regel inte någon anledning att underlåta att ta för mycket in- betalad skatt i anspråk för att betala den skatteskuld, som berörs av an- ståndet. Däremot bör i enlighet med vad som förut sagts >>kvittning>> inte förekomma då anstånd meddelats endast i den utsträckning som betingats av taxeringsintendentens ställningstagande till taxeringsfrågan eller då an— stånd kunnat meddelas utan taxeringsintendentens hörande.
Vi vill slutligen här erinra om de problem, som uppstår när tiden för ett anstånd närmar sig eller överskrider den tidpunkt då den av anståndet be- rörda skatten preskriberas. Detta spörsmål kommer emellertid inte att nu behandlas utan först i ett senare avsnitt angående preskriptionsreglernas utformning.
Tillståndsmyndighet m.m.
De fall i vilka anstånd vid taxeringsbesvär enligt vad vi tidigare föreslagit skall kunna meddelas är huvudsakligen av två olika slag. Till den ena kate- gorien hör de fall där en nedsättning i taxeringen kan beräknas ske med hänsyn till att taxeringsintendenten tillstyrkt den skattskyldiges besvär el- ler själv för talan till den skattskyldiges förmån. Till samma kategori hör också de fall då anstånd utan taxeringsintendentens hörande beviljas där- för att taxeringen blivit oriktig på grund av felräkning, misskrivning eller
annat uppenbart förbiseende. I de fall som nu angetts meddelas enligt gäl— lande bestämmelser beslut om anstånd av lokal skattemyndighet.
Den prövning, som behöver ifrågakomma i dessa fall, blir i regel enkel, eftersom man endast behöver antingen konstatera att besvären tillstyrkts av taxeringsintendenten eller granska den åsatta taxeringen för att få be- kräftelse på den skattskyldiges uppgift, att taxeringen blivit oriktig på grund av en uppenbar felaktighet. På grundval av hos den lokala skatte— myndigheten förvarade debiteringslängder uträknas vidare den skatt som skall utgå enligt den förväntade nya taxeringen.
Någon anledning att låta annan myndighet än lokal skattemyndighet göra dessa bedömanden föreligger inte. En Överflyttning av dessa anstånds- ärenden till annan myndighet skulle för övrigt innebära en onödig omgång.
Till den andra kategorien anståndsärenden i vårt förslag hör de fall då anstånd oberoende av taxeringsfrågans beskaffenhet skall kunna ifråga- komma med hänsyn till att skattens erläggande i behörig tid kan beräknas medföra skadeverkningar för den skattskyldige.
Vi har tidigare framhållit att anståndsmyndigheterna vid meddelande av anstånd i dessa fall bör ha möjlighet att relativt fritt bedöma vilka villkor som bör knytas till ett anstånd. Dessa bedömanden av den skattskyldiges personliga och ekonomiska förhållanden torde ofta komma att bli vansk— liga. Av framför allt detta skäl är det önskvärt att antalet tillståndsmyndig- heter så långt det är möjligt begränsas. I annat fall kan befaras att förfa- randet inte får den enhetlighet i tillämpningen som bör eftersträvas. De lokala skattemyndigheterna, som ur andra synpunkter skulle ha varit väl lämpade för denna uppgift, synes med hänsyn härtill inte böra ifrågakomma.
Den omständigheten att bedömandet av anståndsansökningen i föreva- rande fall skall ske med utgångspunkt från den skattskyldiges personliga förhållanden och inte med hänsyn till taxeringsmålets beskaffenhet talar också för att prövningsnämnderna och skattedomstolarna inte lämpligen i dessa fall bör fungera som tillståndsmyn-digheter. De undersökningar och överväganden som förutsätts för en sådan bedömning låter sig inte heller Väl förena med den verksamhet de normalt utövar och skulle även förrycka och ytterligare försvåra denna verksamhet. En centralisering av dessa ären- den till ett för riket gemensamt organ ter sig också både onödig och me- ningslös och skulle med all sannolikhet medföra en icke obetydlig försening i anståndsärendenas avgörande, i all synnerhet som utredningen beträffande den skattskyldiges personliga förhållanden ändå alltid måste göras lokalt.
Vi har med hänsyn härtill funnit det vara mest lämpligt att det uppdras åt länsstyrelserna att pröva anståndsansökningar av förevarande slag. Ef- tersom länsstyrelserna som högsta uppbördsmyndighet inom respektive län har att ta ställning till en mängd uppbördsärenden av skilda slag, är de väl lämpade att även omhänderha den prövning varom nu är fråga. Genom att länsstyrelserna blir tillståndsmyndighet uppnås även andra fördelar.
Såsom tidigare anförts föreslår vi att lokal skattemyndighet även i fortsätt— ningen skall kunna bevilja anstånd under i stort sett samma förutsätt- ningar som för närvarande. Besvär över dessa beslut bör på samma sätt som nu gäller kunna anföras hos länsstyrelsen. Vi har vidare funnit att be- vakningen och värden av i samband med anstånd ställda säkerheter bör ombesörjas av länsstyrelserna. Bevakningen innefattar bl. a. skyldighet att förklara anstånd förverkat för det fall att säkerhet nedgår i värde och inte annan nöjaktig säkerhet ställs. Till länsstyrelserna koncentreras härigenom alla de funktioner som sammanhänger med frågorna om anstånd vid taxe- ringsbesvär.
Om prövningen av de olika anståndsansökningarna fördelas mellan de lokala skattemyndigheterna och länsstyrelserna i enlighet med vad ovan angetts återstår att undersöka hur förfarandet i praktiken lämpligen bör utformas.
Ansökan om anstånd bör liksom för närvarande inges till den lokala skattemyndighet som utfärdat debetsedel å den skatt beträffande vilken anstånd söks.
Framgår av ansökningen, att denna avser anstånd i avvaktan på rättelse av taxeringen på grund av att felräkning, misskrivning eller annat uppen- bart förbiseende förekommit, skall den lokala skattemyndigheten meddela beslut om anstånd beträffande den skatt, som betingas av rättelserna. Sam- tidigt bör den lokala skattemyndigheten underrätta taxeringsintendenten om att anstånd meddelats. Denna underrättelse, kompletterad med uppgift om i vilka hänseenden den lokala skattemyndigheten funnit taxeringen oriktig, torde kunna ersätta sådan anmälan, som lokal skattemyndighet en- ligt 45 5 3 mom. TK har att tillställa taxeringsintendenten då felaktighet i taxeringen upptäckts.
I nu nämnda fall liksom då det eljest står klart att taxeringen kommer att nedsättas bör anstånd kunna meddelas utan att den skattskyldige gör formlig framställning härom. Om således den lokala skattemyndigheten upptäcker att taxeringen blivit oriktig på grund av felräkning etc. eller då den lokala skattemyndigheten av taxeringsintendenten underrättas om att han i yttrande över skattskyldigs besvär eller genom egna besvär tillstyrkt nedsättning i taxering, bör den lokala skattemyndigheten meddela anstånd oberoende av om en ansökan härom från den skattskyldige föreligger eller inte. Härigenom uppnås det ur olika synpunkter tillfredsställande resultatet, att felaktigheter i debitering och taxering i viss utsträckning blir rättade utan att den skattskyldige själv behöver ta initiativ härtill.
Gör den skattskyldige däremot gällande, att hans taxering blivit för hög av andra orsaker än felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbi— seende och att han på den grund vill ha anstånd, bör ansökningen översän- das till taxeringsintendenten för yttrande. Denne bör då först undersöka om den skattskyldige anfört besvär över taxeringen eller om han själv bör
ta initiativ i detta hänseende. Förklarar taxeringsintendenten —— med hän— syn till de begränsningar av möjligheterna att erhålla anstånd vi i dessa fall föreslagit _ därefter i sitt yttrande att han ämnar helt eller delvis till- styrka den skattskyldiges besvär eller föra talan till den skattskyldiges för- män, bör den lokala skattemyndigheten meddela anstånd i enlighet härmed.
Ett särskilt spörsmål är hur man bör förfara i de fall då lokal skattemyn- dighet med hänsyn till taxeringsintendentens yttrande lämnar den skatt— skyldiges anståndsansökan utan bifall eller endast delvis bifaller den- samma.
För vår del finner vi det knappast lämpligt att som allmän regel föreslå att anståndsansökningarna i dessa fall skall överlämnas till länsstyrelsen för prövning huruvida förutsättningar föreligger att meddela anstånd obe- roende av taxeringsintendentens ställningstagande till taxeringsfrågan. Ett överlämnande till länsstyrelsen av ansökningarna i obegränsad utsträck- ning kan nämligen — särskilt vad angår ansökningar rörande anstånd i av- vaktan på prövningsnämnds beslut — inte tjäna någon mening, eftersom —— med hänsyn till de begränsningar av möjligheterna att erhålla anstånd Vi i dessa fall föreslagit —— förutsättningar för anstånd endast torde komma att föreligga i ett fåtal fall. Vi anser därför att endast sådana ansökningar, som helt eller delvis avslagits av lokal skattemyndighet och i vilka fram- ställning om länsstyrelsens prövning gjorts, bör överlämnas till länsstyrel- sen. Lokal skattemyndighets beslut, varigenom en anståndsansökan avslås eller endast delvis bifalles, bör därför förses med, förutom besvärs- hänvisning, uppgift om att frågan om anstånd efter framställning av den skattskyldige kan upptas till prövning av länsstyrelsen men att för denna prövning gäller särskilt angivna villkor. När ansökningen i enlighet med vad förut sagts skall överlämnas till länsstyrelsen bör vid densamma fogas alla för den lokala skattemyndigheten tillgängliga handlingar i ärendet, utdrag ur debiteringslängden och myndighetens yttrande i ärendet.
Särskilda formulär för lokal skattemyndighets beslut, anståndsansökan m. ni. hör utarbetas och tillhandahållas genom centrala folkbokförings- och uppbördsnämndens försorg.
De i det föregående föreslagna reglerna om möjligheterna till anstånd, då taxering blivit oriktig på grund av felräkning etc., och om ordningen för beviljandet av sådant anstånd bygger på nuvarande regler om rättelse av så- dan taxering. I en i augusti 1964 inom finansdepartementets rättsavdel— ning upprättad promemoria med förslag till bestämmelser i syfte att för- enkla förfarandet vid rättelse av vissa felaktigheter i taxering (Fi-stencil 1964: 5) har föreslagits att lokal skattemyndighet får möjlighet att i regel själv och med förbigående av prövningsnämnden ändra taxering, som bli— vit felaktig på grund av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende. Den i promemorian föreslagna ordningen skulle dock icke gälla alla fall av felaktigheter av nu nämnt slag. Om det i promemorian föreslag-
na förenklade rättelseförfarandet genomförs, kommer därför likväl behov av de av oss föreslagna reglerna att föreligga, även om deras användnings— område väsentligt minskas.
Besvär m.m.
Besvär över lokal skattemyndighets beslut rörande anstånd får enligt nu gällande bestämmelser anföras hos länsstyrelsen. Vidare besvärsrätt är inte medgiven (85 och 86 55 UF).
Med den utformning anståndsreglerna för närvarande har är det uppen— bart att en vidare besvärsrätt är tämligen meningslös. Såväl lokal skatte- myndighet som länsstyrelse är ju i anståndsfrågan helt bundna av taxe— ringsintendentens ställningstagande i taxeringsmålet.
Vad nu sagts kommer även att äga giltighet beträffande de beslut angå- ende anstånd som lokal skattemyndighet enligt vårt förslag kan komma att meddela. I fråga om lokal skattemyndighets beslut rörande anstånd bör därför även i fortsättningen länsstyrelsen utgöra enda och sista besvärs- instans.
Beträffande de beslut rörande anstånd, som enligt vårt förslag kan kom- ma att fattas av länsstyrelsen såsom första instans, kan till en början kon— stateras, att den skattskyldige, då ansökningen avser anstånd i avvaktan på prövningsnämnds beslut, ofta inte är betjänt av en möjlighet att över— klaga länsstyrelsens avgörande i anståndsfrågan. Den tid som hinner för- flyta mellan taxeringsbesvär-ens ingivande och prövningsnämndens beslut är vanligen relativt kort, och det torde bli svårt för en besvärsmyndighet att medhinna en prövning av besvären i anståndsfrågan inom erforderlig tid. Betydelsen av att den skattskyldige får sin anståndsansökan i före- varande fall snabbt prövad är i det övervägande antalet fall inte särskilt stor, eftersom de exekutiva myndigheterna vanligen inte hinner eller finner anledning vidta mer verkningsfulla indrivningsåtgärder under den korta tid det här är fråga om. Frågan om rätt för den skattskyldige att överklaga läns— styrelses beslut är enligt vår mening därför främst av intresse när den skattskyldige hos länsstyrelse anhållit om anstånd i avvaktan på kammar- rättens eller regeringsrättens beslut angående taxeringen.
Den prövning, som länsstyrelsen med anledning av en inkommen an- ståndsansökan i dylika fall har att företa, innefattar —— såsom förut nämnts ,_ en ingående bedömning av den skattskyldiges ekonomiska och person— liga förhållanden. På grundval av dessa bedömanden skall länsstyrelsen också avgöra om och i vilken utsträckning den skattskyldige skall ställa säkerhet och hur säkerheten skall vara beskaffad. De faktorer, som på detta sätt skall ligga till grund för länsstyrelsens ställningstagande i anstånds- frågan, är av sådant slag att riktigheten av länsstyrelsens beslut att exem— pelvis vägra eller att till tid eller belopp begränsa anståndet knappast med större grad av säkerhet kan bedömas av högre instans. Det bör även beaktas
att vårt förslag inte syftar till en mera väsentlig utvidgning av de skatt— skyldigas möjligheter att erhålla anstånd vid taxeringsbesvär utan endast avser att något vidga möjligheten för skattskyldiga i särskilt prekära situa— tioner. Såvitt vi kunnat finna bör detta syfte kunna nås med den tillstånds— prövning som tillerkänns länsstyrelserna. Med hänsyn härtill anser vi oss inte höra föreslå besvärsrätt över länsstyrelsernas ifrågavarande beslut.
Vi föreslår sålunda att möjligheterna att erhålla anstånd i samband med taxeringsbesvär utvidgas på sådant sätt, att anstånd skall kunna lämnas även i sådana fall när taxeringsintendenten förklarat sig ämna avstyrka den skattskyldiges taxeringsbesvär. Enligt vår mening bör man nu även införa bestämmelse om att anstånd må beviljas, då skattskyldig ansöker om av- kortning enligt förordningen om begränsning av skatt i vissa fall eller om befrielse från ränta enligt 85 5 2 mom. UF. Eftersom dylik ansökan prövas av länsstyrelsen bör även frågan om anstånd avgöras av länsstyrelsen. Be— stämmelser härom har intagits i 49 & UF. Vi har slutligen inte funnit anled- ning föreslå någon ändring i de regler som gäller för meddelande av an- stånd i samband med sjukdom, arbetslöshet m. m.
KAPITEL 4
Skatteavdrag då debetsedel inte överlämnas m.m.
Gällande bestämmelser m. m.
Bestämmelsen-nas innehåll
Enligt 40 5 första stycket UF åligger det arbetstagare, som skall erlägga preliminär A-skatt, att omedelbart efter mottagandet av debetsedeln över— lämna denna till arbetsgivaren. Möter hinder mot debetsedelns avlämnande, kan arbetstagaren i stället förete det vid debetsedeln fogade skattekortet.
Har arbetsgivare mottagit debetsedel eller skattekort avseende preliminär A-skatt, skall han i regel verkställa skatteavdrag med belopp, som anges i fastställd skattetabell till vilken debetsedeln och skattekortet hänvisar. Den lokala skattemyndigheten kan emellertid förordna om annan grund för skatteavdraget, t. ex. att avdraget skall beräknas efter viss procent av in- komsten. Sådant förordnande antecknas på debetsedeln (skattekortet) och det åligger arbetsgivaren att verkställa avdrag i enlighet härmed (4 & UF).
Avdrag med annat belopp än som anges i skattetabellerna ifrågakommer även då den utbetalade ersättningen inte avser bestämd tidsperiod eller inte uppbärs vid regelbundet återkommande tillfällen. För dessa fall skall näm- ligen enligt 7 5 UF preliminär A-skatt i princip utgå med 25 procent av inkomsten och i förekommande fall avrundas till närmast lägre hela kron- tal. Skatt skall dock inte utgå å lägre belopp än tio kronor. Anmärkas må att bestämmelsen enligt vedertagen praxis inte ansetts utgöra hinder för arbetsgivare att i stället verkställa det skatteavdrag, som skulle gjorts en- ligt tillämplig skattetabell, om inkomsten fördelats likformigt under in- komståret. Ett dylikt omräknat avdrag kommer självfallet att bättre svara mot den å inkomsten belöpande skatten. För arbetsgivaren innebär emel- lertid detta förfaringssätt ett merarbete och avdrag verkställs därför i nu avsedda fall i allmänhet enligt 25—procentregeln.
Avdrag efter andra grunder än efter skattetabell får också ske då centrala folkbokförings- och uppbördsnämnden gett föreskrift härom. Som exempel kan anges nämndens anvisningar rörande skatteavdrag å förskottsutbetal- ningar och aekordsöverskott, som utbetalas till skogs- och flottningsarbe- tare i vissa län.
Slutligen åligger det enligt 41 å UF arbetsgivare, hos vilken arbetstagare anmält, att han önskar skatteavdrag för preliminär A-skatt med större be-
lopp än som eljest skolat ske, att från och med det avlöningstillfälle, som infaller näst efter det två veckor förflutit från det anmälan skedde, verk— ställa det större skatteavdraget.
Om arbetstagare, som skall erlägga preliminär A-skatt, underlåter att överlämna debetsedel eller förete skattekort, skall arbetsgivaren verkställa avdrag för preliminär skatt med 25 procent av lönebeloppet vid varje av- löningstillfälle, i förekommande fall avrundat till närmast lägre hela kron— tal (40 å andra stycket UF). Är arbetstagarens anställning avsedd att vara kortare tid än en vecka, skall skatteavdrag dock inte göras å dagsinkomst understigande 10 kr. I lönebeloppet inräknas även värdet av naturaförmån i form av kost eller bostad.
Bestämmelserna om skatteavdrag efter 25 procent gäller även beträffande arbetstagare, som erhållit debetsedel å preliminär B-skatt men inte uppvisat denna för arbetsgivaren och inte heller företett skattekort eller av lokal skattemyndighet utfärdat intyg att A-skatt inte skall erläggas. Regeln har emellertid i fråga om denna kategori ringa om ens någon praktisk bety- delse, då för det helt övervägande antalet B-skattskyldiga måste framstå som angeläget att styrka att skatteavdrag ej skall verkställas. Stadgandet är emellertid erforderligt eftersom arbetsgivaren i det särskilda fallet inte kan känna till huruvida för arbetstagaren utfärdats A- eller B-skattesedel.
Från regeln att avdrag för preliminär A—skatt skall verkställas med 25 procent då debetsedel m. m. inte uppvisas stadgas i anvisningarna till 40 å UF vissa undantag. Skatteavdrag skall således inte verkställas då anställ— ningen är att anse som bisyssla. Är detta inte uppenbart för arbetsgivaren får han underlåta 25-procentigt skatteavdrag endast om arbetstagaren med intyg från lokal skattemyndighet styrker att fråga är om bisyssla. Avdrag skall vidare inte göras å lön, som utbetalas senast den 25 februari, om ar— betstagaren med debetsedel eller skattekort visar att han nästföregående in- komstår haft att erlägga preliminär B—skatt. Detta sistnämnda stadgande gäller dock inte nyanställd arbetstagare, som kan antas ha sin väsentliga inkomst av anställningen.
Om skatteavdrag efter 25 procent lett till för stora avdrag får arbetsgiva- ren återbetala överskjutande belopp till den anställde. Härför kräves dock att den anställde innan arbetsgivaren hunnit inleverera skatten företer de- betsedel, skattekort eller av lokal skattemyndighet utfärdat intyg. Någon skyldighet för arbetsgivaren att förfara så föreligger inte. Om skatten re- dan skulle vara inleverera'd då debetsedeln företes för arbetsgivaren, kan ar- betstagaren återfå erlagd skatt endast enligt de regler, som gäller för åter- betalning av preliminär skatt efter jämkning.
Då arbetstagare, som vidkänns skatteavdrag för preliminär A-skatt, har att erlägga kvarstående skatt, åligger det arbetsgivaren att under tiden januari—april även verkställa skatteavdrag för gäldande av i hemortskom- munen påförd kvarstående skatt. Avdrag skall ske vid varje löneutbetalning.
Hur stort avdrag arbetstagaren därvid varje gång får vidkännas blir beroende av skattebeloppets storlek och antalet avlöningstillfällen. Om arbetstagaren inte avlämnat sin debetsedel å slutlig skatt och inte heller genom intyg av lokal skattemyndighet styrkt att han inte har att erlägga kvarstående skatt, skall arbetsgivaren i stället vid varje utbetalningstillfälle verkställa avdrag med 25 procent av lönebeloppet (40 & tredje stycket UF).
Bestämmelserna angående skyldighet att överlämna debetsedel till arbets- givare och påföljd för underlåtenhet att fullgöra sådan skyldighet äger en- ligt sista stycket av anvisningarna till 40 & UF inte tillämpning vid utbe- talning av folkpension eller tilläggspcnsion från allmän försäkringskassa eller riksförsäkringsverket eller eljest när Kungl. Maj:t så förordnar. I här avsedda fall erhåller den utbetalande myndigheten för skatteavdragens be- räkning erforderliga uppgifter direkt från vederbörande lokala skattemyn— dighet.
Stadgandet att avdrag skall verkställas med 25 procent av lönebeloppet när arbetstagaren inte överlämnar debetsedel å preliminär skatt eller före— ter skattekort infördes i samband med antagandet av källskattesystemet.
I sitt betänkande med förslag till omläggning av uppbördsförfarandet an- förde 1944 års uppbördsberedning (SOU 1945: 27) i anslutning till försla— get om skatteavdrag med 25 procent, att arbetstagarna med en så relativt hög procentsats torde finna det med sin fördel bäst överensstämmande att överlämna debetsedel. Vid betänkandets remissbehandling framkom för- slag, att dessa avdrag i stället skulle beräknas efter 20 procent. Vederbö- rande departementschef anslöt sig emellertid till beredningens förslag och framhöll, att om löneavdragen beräknades efter blott 20 procent skulle det i vissa fall, i synnerhet för ensamstående skattskyldiga, vara fördelaktigare att låta avdrag ske med denna procentsats än efter tabell.
Frågan berördes även vid tillkomsten av 1953 års uppbördsförordning. Vederbörande departementschef framhöll sålunda i anslutning till det då framlagda förslaget om avdrag för preliminär skatt vid korttidsanställning, att om arbetstagaren inte uppvisade sin debetsedel eller sitt skattekort, arbetsgivaren inte kunde vid inbetalningen av skatten uppge arbetstagarens debetsedelsnummer. Därigenom försvårades identifieringen av de inbetalade medlen och risk fanns även för att beloppet ej tillgodofördes arbetstagaren. Bestämmelserna angående skatteavdrag, då debetsedel ej lämnades, borde därför utformas så att arbetstagaren fick ett starkt intresse att uppvisa sitt skattekort för arbetsgivaren, så att denne kunde anteckna debetsedelsnum- ret. Departementschefen tillstyrkte därför 1949 års uppbördssakkunnigas förslag att avdrag efter 25 procent i fall av korttidsanställning skulle ske efter samma regler, som eljest gällde.
Nuvarande bestämmelse, att skatteavdrag för preliminär A-skatt skall ske
med 25 procent av inkomsten när denna härflyter från tjänst, som inte av- ser bestämd tidsperiod eller inte uppbärs vid regelbundet återkommande tillfällen, infördes i samband med tillkomsten av 1953 års uppbördsförord— ning. Dessförinnan gällde i dessa fall, att preliminär A-skatt skulle utgå efter två alternativa procentsatser. Om årsinkomsten inte beräknades över- stiga 10 000 kr. skulle avdrag ske med 10 procent. Kunde årsinkomsten antas överstiga detta belopp ålåg det arbetsgivaren att verkställa avdrag med 15 procent. Tillämpningen av dessa regler visade sig emellertid medföra svårig— heter för arbetsgivarna och på förslag av 1949 års uppbördssakkunniga in- fördes nu gällande enhetliga procentavdrag.
Framförda förslag I en den 27 november 1958 dagtecknad skrivelse till Kungl. Maj:t, vilken skrivelse överlämnats till oss, har JO framhållit, att inkomsterna i åtskilliga fall är så stora, att skatteavdrag enligt tabell överstiger 25 procent av löne- beloppet. JO uttalar därefter.
I dylika fall är det följaktligen så, att det är ekonomiskt fördelaktigt för arbets- tagaren att icke avlämna sin debetsedel till arbetsgivaren och på så sätt bringa 25-procentregeln i tillämpning. Arbetstagaren får nämligen i sådant fall åtnjuta räntefri skattekredit å belopp motsvarande skillnaden mellan tabellavdra—get och 25-procentavdraget vid varje avlöningstillfälle. Omfattningen av denna skattekre- dit kan variera högst betydligt; i vissa fall av högre inkomst kan den uppgå till avsevärda belopp. Exempelvis kan skattekrediten i dylikt fall för en tjänsteman i löneklass 7 av löneplan B — vilken enligt tabell har att vidkännas preliminär- skatteavdrag med 40 procent — uppgå till 7 497 kronor för helt år. Skattekrediten kan utnyttjas till dess arbetstagaren begagnar sig av sin rätt att senast den 30 april året näst efter inkom—ståret reglera Asina preliminärskattebetalningar till bättre överensstämmelse med verkliga förhållandena, och, såvitt avser belopp motsva— rande kvarstående skatt varå ränta icke utgår, under avsevärt längre tid. Det är uppenbart att, därest möjligheten att bereda sig en ekonomisk förmån på sätt här antytts skulle tillämpas av offentliga tjänstemän i högre inkomstklasser, förhållan- det kan hos allmänheten väcka berättigat klander mot vederbörande och över huvud taget vara ägnat att minska aktningen för tjänstemannakåren.
Vid skrivelsen är fogad en stickprovsundersökning, som JO låtit företaga vid fyra statliga myndigheter med en personal på ca 9 000 tjänstemän. Av undersökningen framgår, att antalet fall av underlåtenhet att avlämna de- betsedel eller skattekort å preliminär skatt utgjort för tre av de fyra myn- digheterna år 1955 fyra, år 1956 två och år 1957 fem. Härvid har inte med- räknats fall av rent slarv från vederbörande befattningshavare. Hos den fjärde myndigheten har under åren 1955 1957 inte förekommit något exempel på underlåtenhet medan däremot är 1958 förekommit två sådana fall.
Den verkställda undersökningen ger enligt JO:s mening visserligen vid handen, att missbruk av bestämmelserna bland statens tjänstemän före-
kommit i mycket ringa utsträckning, men den visar dock att det förekom- mit och alltjämt förekommer att bestämmelserna av några tjänstemän ut— nyttjas för att skaffa en av statsmakterna inte avsedd skattekredit. Denna företeelse finner JO otillfredsställande även från ett mera principiellt be- traktelsesätt. Han anför härvidlag följande.
En grundläggande princip i det nuvarande uppbördssystemet är, att skatten om möjligt skall utgå i anslutning till inkomstförvärvet och utgöras preliminärt med belopp, som beräknas i så nära överensstämmelse med den slutliga skatten som möjligt. Uppbördsförordningen bygger i viss utsträckning på samverkan mellan olika vederbörande som ett medel att söka förverkliga angivna grundsats. Som ett viktigt instrument härvidlag kan räknas den efter hand införda möjligheten att erlägga fyllnadsbetalning avseende preliminär skatt i syfte att undgå kvarstående skatt, vilken möjlighet ju står även löntagarna till buds. Denna ordning kan nu systematiskt utnyttjas för underbetalning av preliminär skatt utan att vederbö- rande behöver riskera att drabbas av straffränta, därest fyllnadsbetaln—ing göres senast den 30 april året efter inkomståret. Sett från den här angivna synpunkten ter sig ett utnyttjande av bestämmelserna i syfte att erhålla skattekredit såsom en företeelse rikta-d mot en mycket väsentlig princip i uppbördssystemet.
JO finner det inte uteslutet, att företeelsen är vanligare på andra håll än de som omfattats av undersökningen. Med hänsyn även till att förfarandet kan få ökad omfattning i ett ändrat konjunkturläge, anser JO att bestäm- melsen bör bli föremål för översyn, helst som en ändring till det bättre syn- tes kunna åstadkommas på ett relativt enkelt sätt. Som en sådan tänkbar metod anvisar J O möjligheten att bestämmelsen om 25-procentigt skatteav- drag kompletteras med en föreskrift av innebörd att — om skatteavdrag enligt skattetabell uppgår till mer än 25 procent av löneförmånerna — av- drag i stället skall ske i enlighet med tabellens kol. 1.
Av utredningen verkställd undersökning
För att erhålla närmare kännedom om hur skyldigheten att avlämna debet— sedel å preliminär A-skatt fullgöres, har vi genom förfrågningar inhämtat uppgifter från ett 20-tal större arbetsgivare representerande såväl statliga och kommunala myndigheter som industrien och näringslivet i övrigt. Den verkställda undersökningen, som bl. a. omfattat ca 50 000 tjänstemän och 16 000 arbetare, visar att av nämnda antal tjänstemän under 1960 35—40 kan beräknas ha underlåtit avlämna debetsedel för att utnyttja det lägre skatteavdrag de därmed erhållit. Vid en motsvarande beräkning i fråga om arbetarna måste skiljas mellan den fasta och den mer rörliga delen av arbetarstammen vid företagen, enär stora skiljaktigheter i nu före- varande hänseende synes föreligga mellan dessa två kategorier. Beträffande de fast anställda kan förhållandena antas vara i stort sett desamma som i fråga om tjänstemännen. Den rörliga delen företer däremot en helt annan bild. Sålunda har vid ett företag beräknats att av de mer kortvarigt an- ställda endast ca 60 procent avlämnar preliminärdebetsedel eller uppvisar
skattekort. I vilken utsträckning detta förhållande avspeglar en avsiktlig önskan att erhålla skatteavdrag efter 25-procentregeln är svårt att bedöma. Slarv och _ särskilt då det gäller utländsk arbetskraft — bristande insikter i skattefrågor torde nämligen spela en stor roll. Uttryck har emellertid gi- vits för uppfattningen att allt fler visar sig benägna att låta skatteavdrag verkställas efter 25-procentregeln. Än mer utpräglad är denna tendens inom arbetsområden där anställningarna är av utpräglad tillfällighetskaraktär. Till sistnämnda slag hör särskilt vissa restaurang- och hamnarbeten.
Vid undersökningen har allmänt framhållits, att debetsedlarnas avläm- nande ofta måste föregås av upprepade muntliga eller skriftliga påstöt- ningar. För att erhålla ett mer kännbart påtryckningsmedel har flera av de undersökta företagen börjat tillämpa avdrag efter kol. ] (d.v.s. efter den kolumn i skattetabellerna, som i allmänhet ger det högsta skatteavdraget) antingen enligt tabellen i arbetsgivarnas ort eller enligt den tabell, som be- räknas gälla för arbetstagaren. Vid ett företag kommer kol. 1 till använd- ning endast beträffande skatt som skall inbetalas under första uppbördster- minen, medan däremot avdrag efter 25 procent tillämpas beträffande skatt avseende de följande terminerna. Det har även allmänt påtalats att ett star- kare påtryckningsmedel än det nuvarande 25-procentsavdraget är önskvärt för att underlätta insamlandet av debetsedlarna. Av undersökningen har vidare framgått att införskaffandet av debetsedlar och skattekort utgör ett speciellt problem i fråga om anställningar av tillfällighetskaraktär. Medan övriga grupper anställda i större eller mindre utsträckning synes kunna påverkas av hotet om ett skatteavdrag, vilket är större än det som skall gö- ras enligt debetsedeln, synes erfarenhetsmässigt inom gruppen tillfälligt anställda finnas åtskilliga skattskyldiga för vilka skatteavdragets storlek saknar större betydelse.
Utredningen
Allmänna synpunkter
Först må konstateras att det gällande 25-procentiga skatteavdraget, då de- betsedel inte överlämnas, tidigare utgjorde ett mer verksamt påtrycknings- medel för de skattskyldiga än vad det utgör för närvarande. Allt fler skatt- skyldiga har numera uppnått inkomstlägen i vilka skatteuttaget överstiger 25 procent. Det må härvid omnämnas att skatteavdraget för ogift utan hemmavarande barn (kol. 1) vid en kommunal utdebitering av 15 kr. enligt 1964 års skattetabell (andra halvåret) börjar motsvara mer än 25 procent av lönen när månadsinkomsten uppgår till ca 900 kr. Enligt 1953 års skat- tetabell avseende ortsgrupp III och samma kommunala utdebitering inträf— fade motsvarande förhållande vid en månadslön på ca 850 kr. År 1961, d.v.s. det sista år då dyrortsgrupperingen alltjämt tillämpades, översteg
avdraget 25 procent i nu avsedda fall när månadsinkomsten var omkring 800 kr.
Av såväl JO :s stickprovsundersökning som vår egen enkät hos olika myn- digheter och företag torde kunna utläsas att ett avsiktligt utnyttjande av 25-procentregeln inte förekommer i större utsträckning. Då det gäller skatt- skyldiga med stadigvarande anställning torde missbruk ytterligt sällan förekomma. Att så är förhållandet beträffande dessa skattskyldiga har emel- lertid endast till en mindre del sin grund i hotet om skatteavdrag efter 25 procent. Av större betydelse torde med all sannolikhet vara den bland arbetstagarna rådande förståelsen för det nuvarande uppbördssystemets fördelar. Det av arbetsgivarna visade intresset att så långt som möjligt söka förmå arbetstagarna att avlämna sina debetsedlar bidrar också här- till. Vad åter angår skattskyldiga med kortvarig eller tillfällig anställning torde av vår undersökning inte kunna utläsas i vilken omfattning missbruk förekommer. Med säkerhet kan endast konstateras, att arbetsgivarna ofta möter svårigheter då debetsedlar eller skattekort infordras. Företer arbets- tagarna inte någon av dessa handlingar uppkommer olägenheter i skilda avseenden. Arbetsgivarna kan inte redovisa de innehållna skattebeloppen i vanlig ordning och enligt den arbetsrutin, som vederbörande företag upp- lagt. Vidare uppkommer risk för att den anställde inte kan identifieras av uppbördsmyndigheterna och därför inte får den preliminära skatten till- godoräknad vid den slutliga debiteringen.
Även om ett avsiktligt begagnande av 25-procentregeln inte för närva- rande förekommer i någon större omfattning får, såsom JO framhållit, inte anses uteslutet att ett missbruk av regeln kan bli vanligare i en framtid. Vissa arbetsgivare har också givit uttryck för uppfattningen att allt fler skattskyldiga synes benägna att låta skatteavdrag ske efter 25 procent. Re- dan av denna anledning föreligger därför enligt vår mening skäl för att skapa nya avdragsregler, som bättre skyddar mot missbruk och varigenom arbetsgivarna i sina strävanden att få in preliminärdebetsedlarna tillförsäk- ras ett bättre påtryckningsmedel än den nuvarande 25-procentregeln.
Vid bedömningen av de åtgärder, som erfordras för att undanröja bris- terna i nuvarande system, synes såsom utgångspunkt böra uppställas samma principer som gällde vid införandet av 25-procentregeln. Det särskilt be- stämda skatteavdraget bör syfta till att förmå den skattskyldige att till ar- betsgivaren överlämna debetsedeln. Om debetsedel trots detta inte lämnas, bör arbetsgivarna ha en lättillämplig regel till hands för beräkning av skatte- avdraget.
Vid bedömningen av erforderliga åtgärder torde vara lämpligt att skilja mellan å ena sidan skatteavdrag å inkomst av tjänst, som avser bestämd tidsperiod om minst en vecka och uppbärs vid regelbundet återkommande tillfällen (i det följande benämnt skatteavdrag å lön), och å andra sidan skatteavdrag å dagsinkomst av anställning, som är avsedd att vara kortare
tid än en vecka, 5. k. korttidsanställning. Mot bakgrunden av de förslag vi härutinnan kan komma att framlägga synes även böra undersökas om en ändring är påkallad i nuvarande föreskrifter om skatteavdrag å oregelbun- det inflytande inkomster och om skatteavdrag för kvarstående skatt.
Skatteavdrag för preliminär skatt å lön
En lösning på förevarande problem bör enligt vår mening kunna finnas enligt något av följande fem alternativ, nämligen alternativ 1 avdrag enligt förhöjd enhetlig procentsats, alternativ 2 avdrag enligt kol. 1 i skattetabel- len, alternativ 3 avdrag enligt skattetabellens kol. 1 med viss förhöjning, alternativ 4 avdrag enligt särskild kolumn i skattetabellen och slutligen alternativ 5 avdrag enligt ett gruppsystem.
Avdrag efter förhöjd enhetlig procentsats (alt. 1)
Den möjlighet till skattekredit, som nuvarande bestämmelse ger vissa ar- betstagare, kan självfallet begränsas genom en höjning av det nu gällande procenttalet. Härvid må först konstateras att det uppenbarligen inte är prak- tiskt möjligt eller ens lämpligt att för alla dem som inte överlämnar debet— sedel eller skattekort till arbetsgivaren tillämpa det högsta procenttal, som enligt skattetabellerna över huvud taget kan ifrågakomma för skatt å löne- inkomst. Detta procenttal uppgår enligt de för 1964 gällande skattetabellerna till 63 procent. Ett lägre procenttal kommer emellertid aldrig att kunna helt lösa problemen på förevarande område. Även om en mera väsentlig höjning av procenttalet kommer till stånd, kommer med all sannolikhet praktiska olägenheter att uppstå. Om den procentuellt beräknade skatten allt för mycket överstiger den skatt, som skulle ha beräknats om debetsedel före- tetts, torde sålunda arbetsgivarna få ökat arbete med att i efterhand reglera avdragen för alla dem, som mer eller mindre av slarv underlåter att över- lämna debetsedel i rätt tid men därefter fullgör sin skyldighet. Även om ar- betsgivarna såsom inledningsvis anförts inte har någon i lag stadgad skyl— dighet att verkställa återbetalning av för mycket avdragen skatt, sker detta för närvarande i viss utsträckning och möjligheterna härtill synes inte böra försämras.
Vad som framför allt talar mot detta alternativ är dock, att det inte inne— bär en för alla rättvis lösning. Medan ett enhetligt procenttal innebär en kännbar påföljd för den, som har låga inkomster, kommer det för andra inte bara att vara verkningslöst som påtryckningsmedel utan t. o. ni. kunna uppmuntra till underlåtenhet att överlämna debetsedeln till arbets- givaren. Härtill kommer att den preliminära skattens storlek varierar för en och samma inkomst allt efter den kommunala utdebiteringen. Variatio- nerna belyses av tabell 1, som visar skatten enligt kol. 1 i 1964 års käll- skattetabeller, uttryckt i procent av inkomsten.
Källskatt för år 1964 i procent av inkomsten Månadsinkomst Kommunal utdebitering kr. 11 kr. 15 kr. 23 kr.
700 20,0 22,6 27,6 1 000 23,5 25,9 30,8 1 300 26,6 29,0 33,8 2 000 31,8 34,2 38,8 5 000 43,3 45,2 49,2
Av nu angivna skäl anser vi oss icke kunna förorda en lösning av denna fråga genom att föreslå höjning av nu gällande procenttal.
Avdrag enligt skattetabellens kol. 1 (alt. 2)
Först må erinras om de särskilda bestämmelser, som gäller beträffande skatteavdrag enligt förordningen om sjömansskatt. Avdrag för sjömans— skatt, som är en definitiv skatt, verkställs enligt särskilda kolumner i sjö- mansskattetabellerna. Genom anteckning å debetsedeln erhålls uppgift om vilken kolumn som är tillämplig. Medan annan skattskyldig, som under— låter att förete preliminärdebetsedel, enligt UFzs nuvarande bestämmelser har att vidkännas ett preliminärskatteavdrag av 25 procent å inkomsten, gäl- ler beträffande sjöman, som inte visat Vilken kolumn som är tillämplig, att skatteavdrag skall verkställas enligt kolumnen för ogift sjöman utan barn, d.v.s. kolumnen med det största skatteuttaget. Då fråga är om sjömans- skatt måste emellertid hållas i minnet, att denna är definitiv och att det av- drag, som görs enligt nyssnämnda kolumn, motsvarar den slutliga skatt, som maximalt kan utgå för inkomst av förevarande slag. Detta förhållande har varit en naturlig grund för stadgandet att avdrag skall verkställas en- ligt kolumnen för ogift utan barn. Förordningen om sjömansskatt berörs sålunda inte av föreliggande spörsmål och ger inte heller med hänsyn till skattens definitiva karaktär någon direkt ledning för våra fortsatta bedö- manden.
Det åligger centrala folkbokförings- och uppbördsnämnden att för varje inkomstår fastställa skattetabeller efter vilka arbetsgivarna som regel har att verkställa avdrag för preliminär skatt. Närmare anvisningar för tabel- lernas utformning ges i 4 5 UF. I enlighet med dessa bestämmelser är tabel- lerna indelade i fyra kolumner, av vilka kol. 1 avser ogift person utan hem- mavarande barn under 17 år och gift kvinna utan hemmavarande barn un- der 15 år, vilkens make har inkomst. Preliminär skatt enligt kol. 1 över- stiger i regel skatten enligt kol. 2—4. I de allra lägsta inkomstskikten är dock skatten i kol. 3 större eller lika stor. Kol. 3 är avsedd för gift man, vars hustru har egen inkomst på 3 000 kr. eller mer.
Med hänsyn härtill skulle det kunna övervägas att införa en föreskrift
om att skatteavdrag alltid skall verkställas enligt kol. 1 om debetsedel eller skattekort inte företes. Ett sådant stadgande skulle otvivelaktigt vara ägnat att i allt väsentligt avlägsna möjligheterna till skattekredit. Med hänsyn till att i de lägsta inkomstskikten kol. 3 innefattar det högsta skatteuttaget (en- ligt 1964 års tabeller vid månadslön t. o. m. 240 kr. vid kommunal utdebi- tering av 12 kr. eller lägre samt 250 kr. eljest) bör dock avdragsregeln få den utformningen, att avdrag skall verkställas enligt den kolumn, som an- ger det högsta preliminärskattebeloppet för inkomstskiktet. För det över- vägande antalet fall kommer kol. 1 att härvid bli tillämplig.
Arbetsgivarna torde emellertid i nu avsedda fall oftast sakna kännedom om vilken skattetabell som rätteligen skall gälla för arbetstagaren. En ut- väg synes vara, att avdrag verkställs enligt den tabell, som är tillämplig för den ort, där arbetsgivaren har sitt hemvist. I och för sig kunde visserligen övervägas att låta skatteavdrag ske efter skattetabell, som utvisar det högsta skatteuttaget för riket men en sådan föreskrift förutsätter att samt- liga arbetsgivare har tillgång till denna tabell, något som inte alltid är fallet.
Med skatteavdrag enligt den kolumn i skattetabellen som anger det högsta skattebeloppet för inkomstskiktet kommer, såsom nyss anförts, nu- varande möjligheter att erhålla skattekredit att i allt väsentligt försvinna. Sådan möjlighet kommer emellertid att kvarstå för de arbetstagare, som är bosatta i kommun med högre utdebitering än den som gäller i arbetsgiva- rens hemortskommun.
En väsentlig nackdel synes emellertid förknippad med en lösning enligt det nu angivna alternativet. Om det skatteavdrag som enligt detta alternativ skall göras enligt kol. 1 (eller kol. 3) i huvudsak överensstämmer med det skattebelopp, som skulle ha innehållits om debetsedel överlämnats, erbju— der alternativet inget påtryckningsmedel på den skattskyldige att till ar— betsgivaren behörigen överlämna debetsedeln. Såsom tidigare nämnts är det emellertid önskvärt, att arbetsgivaren vid sin redovisning har tillgång till denna.
Avdrag enligt skattetabellens kol. 1 med viss förhöjning (alt. 3) Skillnaden mellan skatteavdragen i högsta och lägsta skattetabell inom en och samma inkomstklass motsvarar i kol. 1 maximalt ca 7 procent av bruttolönen. En bestämmelse att skatteavdrag skall verkställas med belopp som anges i kol. 1 i skattetabellen för arbetsgivarens hemortskommun för- höjt med 7 procent av lönen skulle alltså beröva så gott som samtliga ar— betstagare möjlighet att utnyttja den omständigheten att arbetsgivaren har lägre utdebitering än vederbörandes egen hemort. Höjs denna procentsats något, exempelvis till 10 procent, uppnås att arbetstagarna i allmänhet, oav- sett vilken tabell och kolumn som rätteligen skolat tillämpas, får vidkännas ett högre skatteavdrag om de inte företer debetsedel eller skattekort än om de fullgör sina skyldigheter i sådant hänseende. Även ur den synpunkten,
att förhöjningen av skatteavdraget skall kunna beräknas på enklast möjliga sätt, synes en förhöjning med 10 procent vara att föredra.
Såsom tidigare anförts i fråga om alt. 2 anger kol. 3 i de allra lägsta in- komstskikten högsta utgående skatteavdrag. Med hänsyn härtill skulle det även beträffande alt. 3 kunna övervägas, att beräkningen av det ifråga- varande skatteavdraget skall ske med utgångspunkt från den kolumn, som i det enskilda fallet utvisar det största preliminärskattebeloppet. Något stör- re behov av en dylik föreskrift synes dock inte föreligga. Den förhöjning av skatteavdraget med 10 procent av lönen, som alt. 3 inrymmer, ger nämligen redan i och för sig ett skatteuttag, som även i inkomstskikt fr. o. m. 160 kr. i månaden i regel motsvarar eller överstiger avdrag enligt kol. 3. Beaktas bör också att det här är fråga om inkomstbelopp, som i praktiken mera sällan förekommer. För ett skatteavdrag, som endast grundas på kol. 1, talar även önskemålet att erhålla en för arbetsgivaren så lättillämplig regel som möjligt.
Avdrag enligt särskild kolumn iskattetabellen (alt. 4) Såsom ett ytterligare alternativ kan uppställas möjligheten att i skattetabel- lerna införa en särskild kolumn, avsedd att tillämpas då debetsedel ej av— lämnas.
En sådan kolumn torde enklast kunna konstrueras på så sätt, att skatte- avdraget i varje inkomstklass bestämmes genom en viss, t. ex. 10—procentig, förhöjning av det skatteavdrag, som för samma inkomstklass verkställs jämlikt kol. 1 i skattetabellen i arbetsgivarens hemortskommun. En på dy- likt sätt i tabellerna insatt kolumn skulle otvivelaktigt vara enkel och lätt- tillämplig för arbetsgivarna och möjligheterna att erhålla skattekredit skulle helt försvinna.
Den här angivna lösningen ger emellertid ur andra synpunkter anledning till tveksamhet. En särskild kolumn i skattetabellerna för dem som under- låter att förete debetsedel eller skattekort framstår som en alltför omständ- lig åtgärd för att komma till rätta med förevarande problem. Skattetabel- lerna skulle otvivelaktigt mistai överskådlighet om de utökas med en sär- skild kolumn för de, trots allt, relativt fåtaliga fall det här gäller.
Avdrag enligt gruppsystem (alt. 5)
Olägenheterna av en särskild kolumn i skattetabellerna, avsedd för den som inte företer debetsedel eller skattekort, skulle i viss utsträckning kunna und- gås, om skattetabellernas inkomstskikt sammanslogs till ett relativt litet antal grupper inom vilka skatteavdraget bestämdes med en för varje grupp särskilt fastställd procentsats så avvägd, att avdraget för varje inom grup- pen liggande löneinkomst blir högre än avdrag enligt kol. 1. En samman— ställning av de olika grupperna och inom dessa gällande procentsatser torde kunna intas i skattetabellerna på ett ganska begränsat utrymme. Några
större svårigheter i tillämpningen torde detta alternativ inte behöva med- föra för arbetsgivarna.
Ett sådant system får emellertid den konsekvensen, att överuttaget av källskatt blir, relativt sett, större vid den undre gränsen för gruppen än vid den övre. Systemet innebär med andra ord en jämförelsevis onyanserad lös- ning av föreliggande fråga.
Utredningens bedömanden angående lämpligt alternativ Enligt vår mening måste alt. 2 och alt. 3 anses ha bestämt företräde fram- för övriga alternativ. Vid en jämförelse mellan dessa båda alternativ kan konstateras, att alt. 2 enligt vilket skatteavdrag förutsatts skola ske enligt kol. 1 i skattetabell för arbetsgivarens hemort lämnar utrymme för vissa skattskyldiga att uppnå skattefördelar genom att underlåta att överlämna debetsedel. I huvudsak beror detta på den skiljaktighet i den kommunala utdebiteringen som kan föreligga mellan olika kommuner. I det helt över- vägande antalet fall skulle emellertid detta förhållande sakna praktisk be- tydelse. Då vi ändock anser oss inte kunna förorda en lösning enligt detta alternativ har skälen härför i huvudsak varit följande.
Som i flera tidigare sammanhang uttalats bör en föreskrift om skatteav- drag med viss procent i de fall, då debetsedel ej överlämnats till arbetsgiva- ren, ha till syfte inte endast att förhindra arbetstagare att erhålla för lågt skatteavdrag utan även att förmå dem att i föreskriven tid och ordning av- lämna debetsedlar eller skattekort. Ur denna synpunkt ger emellertid inte alt. 2 men väl alt. 3 (avdrag enligt kol. 1 med 10 procents förhöjning) till- räcklig effekt beträffande de arbetstagare, som egentligen har att vidkän- nas skatteavdrag enligt kol. 1 eller enligt annan kolumn med ungefär sam- ma skatteavdrag.
En reformering av bestämmelserna i detta hänseende bör så långt möj- ligt medföra i stort sett samma konsekvenser för olika arbetstagare. I detta avseende ger — såsom ovan redan antytts — alt. 1, alt. 4 och alt. 5 inte till- fredsställande resultat. Enligt alt. 1 blir nämligen skatteavdraget relativt sett kännbarare ju lägre inkomsten är. Alt. 4 och 5 innebär däremot att skatteavdraget blir relativt sett större i de fall, då den kommunala utdebi- tering som i verkligheten gäller för den skattskyldige understiger utde- biteringen, på vilken skatteavdraget enligt tillämpad skattetabell grundar sig.
De nackdelar, som vi sålunda funnit förknippade med alt. 1, 2, 4 och 5, undgås i allt väsentligt om skatteavdrag i förevarande fall bestämmes en- ligt alt. 3. Vi förordar alltså detta alternativ och föreslår därför att, när de— betsedel eller skattekort inte företes, skatteavdrag för preliminär skatt å inkomst av tjänst, vilken avser bestämd tidsperiod om minst en vecka och uppbärs vid regelbundet återkommande tillfällen, skall utgå med belopp som anges i den för arbetsgivarens hemort gällande skattetabellen förhöjt
med 10 procent av inkomsten. Skattebeloppet skall i förekommande fall avrundas till närmast lägre hela krontal.
Skatteavdrag för preliminär skatt vid korttidsanställning
I föregående avsnitt har redovisats de alternativ, vilka enligt vår mening kan övervägas i fråga om inkomst av tjänst, som avser bestämd tidsperiod om minst en vecka och uppbärs vid regelbundet återkommande tillfällen. Motsvarande fråga uppkommer emellertid även beträffande korttidsanställ- ning, d. v. s. anställning som är avsedd att vara kortare tid än en vecka.
Vid korttidsanställning verkställs avdrag enligt särskild tabell, gemen- sam för hela riket. Tabellen är indelad i tre kolumner, nämligen en kolumn avsedd för fall, då endast kontant lön utgår, samt två kolumner för fall där kontantlönen kombinerats med naturaförmåner (ett resp. minst två mål mat om dagen). Det avdrag, som utgår enligt kolumnen för kontantlön med minst två mål (hel kost) överstiger motsvarande avdrag i kolumnen för enbart kontant lön med högst 3 kr.
Även vid korttidsanställning kan arbetstagare i vissa inkomstlägen för- skaffa sig skattekredit genom att inte överlämna debetsedel eller skattekort. Enligt den för år 1964 fastställda tabellen kan så ske när dagsinkomsten överstiger ca 40 kr. Det torde emellertid inte höra till ovanligheten, att in- komsten för åtskilliga slag av tillfällighetsarbeten uppgår till 70—90 kr. per dag. Möjligheterna att erhålla skattekredit genom att inte förete debetsedel är därför i dessa fall inte obetydliga. En arbetstagare med exem— pelvis 5 dagars arbete under en vecka och en kontant daglön av 75 kr. får genom att inte förete debetsedel eller skattekort vidkännas ett sammanlagt skatteavdrag, som med 24 kr. understiger tabellavdraget. Utgår även hel kost ökas underskottet till 39 kr. Även om det oftast inte är ur det allmän— nas synpunkt större summor, som på detta sätt undandras från preliminär- beskattning, synes ur principiell synpunkt en ändring dock befogad. Det bör i detta sammanhang även beaktas att just i fråga om denna kategori inkomsttagare det många gånger blir fråga om ett slutligt skattebortfall.
Såsom tidigare framhållits underlättas redovisningen av arbetstagarnas skatt om debetsedlar eller skattekort uppvisas för arbetsgivarna. Detta gäller inte minst i fråga om arbetstagare med korttidsanställning. För att i möjligaste mån säkerställa detta önskemål bör skatten, då debetsedel eller skattekort inte företes, beräknas till högre belopp än som anges i de tre ko- lumnerna. Skall önskad effekt erhållas torde denna förhöjning få göras rela— tivt stor i förhållande till dagsinkomsten.
Korttidsanställning tillämpas emellertid oftast beträffande en mycket rör- lig och tillfällighetsbetonad arbetskraft. De mest typiska områdena härvid— lag är hamnarbete och arbete inom restaurangbranschen. Det kan inte ute- slutas, att en förhöjning av skatteavdraget på sätt ovan sagts beträffande denna arbetskraft kan få vissa ur helt andra synpunkter än de rent skatte—
mässiga inte önskvärda konsekvenser. Risk kan sålunda tänkas föreligga för att många, som nu åtar sig tillfällighetsarbete, kommer att avstå här- ifrån. En mera markant höjning av skatteavdraget kan vidare tänkas få den följden, att arbetsgivarna i långt större utsträckning än för närvarande tvingas att i efterhand återbetala vad som innehållits för mycket genom att debetsedel eller skattekort inte tidigare företetts. Vi anser därför, att en avdragsregel i fråga om korttidsanställning bör utformas enbart i syfte att förhindra för låga skatteavdrag.
Som ett alternativ framstår härvid att låta skatteavdrag ske enligt den kolumn, som upptar det största skatteuttaget, d. v. s. kolumnen avseende hel kost. Med hänsyn till att någon större beloppsmässig skillnad inte före- ligger mellan de tre kolumnerna i nuvarande skattetabell synes emellertid några fördelar inte vara förbundna med en sådan regel.
Det anförda ger vid handen, att vid korttidsanställning särskilda svårig- heter föreligger att genom utformningen av reglerna för skatteavdrag fram- tvinga överlämnandet av debetsedel eller skattekort. Nuvarande regler kan sägas ha en pådrivande effekt för den korttidsanställde, som har låg dags- inkomst, men rakt motsatt verkan vid högre inkomster. Mot bakgrunden härav anser vi att skatteavdrag vid korttidsanställning bör beräknas efter respektive kolumn i tabellen, antingen debetsedel överlämnas eller ej.
Skatteavdrag för kvarstående skatt
Bestämmelsen att avdrag för kvarstående skatt i vissa fall skall verkställas med 25 procent av utgående lön trädde i kraft den 1 januari 1951 efter be- slut av 1950 års riksdag. Dessförinnan ålåg det arbetsgivaren att göra an- mälan till lokal skattemyndighet om arbetstagaren inte överlämnade debet— sedel å slutlig skatt eller intyg att han inte hade att erlägga kvarstående skatt. Om sådan anmälan inkom hade den lokala skattemyndigheten att tillställa arbetsgivaren sådan debetsedel eller sådant intyg. Förfarandet vi- sade sig emellertid medföra ett betydande merarbete för arbetsgivarna och de lokala skattemyndigheterna. Genom 1950 års reform eftersträvades en ordning, varigenom arbetstagarna skulle finna det angeläget att till arbets- givarna självmant framlämna debetsedlarna å slutlig skatt i och för skatte- avdrag.
Vi har vid kontakt med lokala skattemyndigheter och arbetsgivare er- farit, att åtskilliga arbetstagare underlåter att överlämna debetsedel å slutlig skatt, om de därigenom erhåller ett lägre avdrag för kvarstående skatt än som skall utgå om debetsedeln företes. Detta förhållande har föranlett oss att till övervägande även uppta frågan om ändamålsenligheten av nuvaran— de bestämmelser på området.
Först må konstateras, att möjligheterna att konstruera ett schablonav- drag, som motsvarar vad som rätteligen bort avdras, är mindre i fråga om kvarstående skatt än beträffande preliminär skatt. Den kvarstående skat-
tens storlek är ju helt oberoende av den inkomst, från vilken skatteavdrag för kvarstående skatt skall ske. Om verklig överensstämmelse mellan skat- teavdrag och kvarstående skatt skall kunna erhållas, torde det vara nöd- vändigt att övergå till en metod liknande den som tillämpades före år 1951. Om debetsedeln inte frivilligt överlämnas till arbetsgivaren, torde denne blott av den lokala skattemyndigheten kunna få erforderliga uppgifter för beräkning av skatteavdraget för kvarstående skatt. Erfarenheterna av en sådan metods tillämpning under tiden före år 1951 visar emellertid, att den erforderliga kontakten mellan lokal skattemyndighet och arbetsgivare inte kan nås utan större omgång och besvär. Det torde framför allt för arbetsgi- varnas del innebära olägenheter att i ett så stort antal fall, det här kan vara fråga om, ta kontakt med vederbörande lokala skattemyndighet. Därtill kommer att arbetsgivaren ofta saknar kännedom om vilken lokal skatte— myndighet, som utfärdat den anställdes senaste debetsedel å slutlig skatt.
Med hänsyn härtill anser vi att man även i fortsättningen får nöja sig med en regel, som å ena sidan i möjligaste mån förhindrar, att arbetstagar— nas kvarstående skatter i betydande utsträckning restförs och å andra sidan innebär en påtryckning på flertalet skattskyldiga att överlämna debetsedeln å slutlig skatt. Härvid torde endast ett procentuellt beräknat avdrag kunna ifrågakomma. Beståmmandet av lämplig procentsats kan självfallet ge an— ledning till tveksamhet. Något förutbestämt förhållande mellan den kvar— stående skatten och den inkomst, varå skatteavdraget skall beräknas, före- ligger ju inte. Beaktas måste också att schablonavdraget för kvarstående skatt inte lämpligen kan avvägas utan hänsyn till skatteavdraget för pre- liminär A-skatt, när preliminärdebetsedel inte lämnas. Skatteavdraget ut- går för närvarande i båda fallen med 25 procent. Om varken preliminär eller slutlig debetsedel överlämnas avdras därför 50 procent av inkomsten för skatt.
Vid en bedömning av behovet att skärpa nuvarande regler på området bör även beaktas vilka verkningar underlåtenheten att avlämna slutlig debet- sedel, upptagande kvarstående skatt, kan medföra.
Kvarstående skatt förfaller till betalning under uppbördsterminerna i mars och maj året efter taxeringsåret. I den mån skatten inte erläggs i ve- derbörlig tid och ordning uppförs den i restlängd, som senast den 31 maj respektive den 31 juli överlämnas till utmätningsman för vidtagande av indrivningsåtgärder. De arbetstagare, som berörs av bestämmelserna om skatteavdrag för kvarstående skatt, torde i regel åtnjuta sådan inkomst att restförd skatt kan uttas genom införsel. Genom att ej överlämna debetse- deln å slutlig skatt vinner arbetstagaren därför i regel blott några måna— ders betalningsanstånd. Det är emellertid att märka att försening av betal— ningen kan uppstå även när debetsedeln i föreskriven ordning företes. Ar- betstagarens inkomstförhållanden och försörjningsbörda är nämligen inte sällan sådana att den kvarstående skatten — på grund av reglerna om hän-
synstagande till existensmini'mum — inte kan i sin helhet avdras från hans lön. Överskjutande del blir då restförd och föremål för indrivningsåtgär- der. Beaktas bör slutligen, att många av de arbetstagare, som inte överläm- nar debetsedel, själva inbetalar felande belopp under vederbörlig uppbörds- termin. Skäl för underlåtenheten kan då exempelvis ha varit att arbetstagaren önskat erlägga skatten med andra medel än lönen från den huvudsaklige ar— betsgivaren eller att han inte velat ge arbetsgivaren vetskap om inkomstens storlek, sådan denna framgår av debetsedeln.
Såsom tidigare anförts står den kvarstående skatten inte i någon som helst relation till de inkomster, från vilka avdraget skall verkställas. iläg- ra fördelar synes därför inte stå att vinna genom att exempelvis ställa av- draget för kvarstående skatt i en viss relation till preliminärskattcavdraget. En sådan regel, som för övrigt synes bli svårtillämpad, torde också ibland kunna verka högst otillfredsstållande.
Nuvarande regel om avdrag för kvarstående skatt har den verkan, att skattskyldig som inte överlämnar debetsedel å slutlig skatt, får sitt skatte- avdrag höjt med 25 procent av lönen. Teoretiskt sett kan i de högsta in- komstlägena det sammanlagda skatteuttaget därigenom komma att uppgå till 88 procent. Överlämnar den skattskyldige i dessa fall inte heller de- betsedel å preliminär skatt kan procentsatsen, om det ovan angivna alt. 3 tillämpas, stiga ända till 98 procent. Det framstår redan med hänsyn här- till som tveksamt om en större enhetlig procentsats än den nuvarande bör införas. En mindre höjning till exempelvis 30 procent torde emellertid inte få nämnvärd praktisk betydelse. Med hänsyn härtill anser vi att nuvarande bestämmelser om avdrag för kvarstående skatt bör lämnas oförändrade.
Skatteavdrag å oregelbundet inflytande inkomster Skatteavdrag med 25 procent förekommer såsom tidigare nämnts även i fråga om s. k. oregelbunden inkomst, d. v. s. inkomst som inte avser bestämd tidsperiod eller uppbärs vid regelbundet återkommande tillfällen. I det nu angivna hänseendet utgör emellertid det 25-procentiga skatteavdraget inte något tvångsmedel i syfte att t. ex. förmå skattskyldig att förete debetsedel utan en metod för uttagande av preliminär skatt i de fall, då skattetabell inte kan komma till användning.
Bestämmelserna om skatteavdrag å inkomst av ifrågavarande slag fick sin nuvarande form genom 1953 års uppbördsförordning och har nu alltså tillämpats över 10 år. Likväl har det visat sig svårt att erhålla en bestämd uppfattning om verkningarna av dessa bestämmelser. Uppenbart är emeller- tid att avdrag efter 25 procent i dessa fall ofta och kanske i de flesta fallen innebär ett alltför lågt skatteavdrag, som leder till kvarstående skatt. Emel- lertid torde lön av oregelbunden karaktär ofta utbetalas under sådana för- hållanden att avdrag verkställas på annat sätt än efter 25 procent. Det hör
exempelvis inte till ovanligheten att övertidsersättningar utbetalas i sam— band med den ordinarie lönen och således preliminärbeskattas enligt skat— tetabell. För retroaktiva löneutbetalningar, t.ex. på grund av nya löneav- tal, beräknas källskatten ofta efter procentsatser, som arbetsgivaren bestämt efter överenskommelse med arbetstagarna. Ofta förekommer vidare, att den skattskyldige själv i dessa och liknande fall begär ett förhöjt skatteavdrag. Mot bakgrunden härav kan det knappast göras gällande att en generell höj- ning av den nuvarande procentsatsen är påkallad. De lokala skattemyndig- heterna syn-es emellertid böra uppmanas att så långt möjligt ha uppmärk- samheten riktad på de arbetstagare, som har större oregelbundna inkoms- ter och därigenom erhåller ett för lågt preliminärskatteavdrag med åtföl- jande kvarskatt. Föreligger ett sådant fall bör lokal skattemyndighet med stöd av nu gällande bestämmelser föreskriva att för viss arbetstagare skatte— avdrag, som inte beräknas efter tabell, skall ske med viss angiven procent av inkomsten. Om speciella förhållanden föreligger, kan det vara lämpligt att föreskriva att den skattskyldige skall erlägga preliminär B-skatt i stål— let för A—skatt.
För att dessa åtgärder skall få åsyftad verkan erfordras emellertid att arbetsgivaren erhåller kännedom om de särskilda grunder, efter vilka skat- teavdrag skall ske. Med nuvarande ordning kan arbetstagaren lätt uppnå lägre skatteavdrag genom att inte överlämna sin debetsedel. Det synes där- för böra övervägas om särskilda regler erfordras för det fall att den som åtnjuter oregelbunden inkomst inte överlämnar debetsedel å preliminär skatt.
Det alternativ till avdragsregler vi tidigare framlagt för det fall, att de- betsedel eller skattekort inte uppvisas, syftar främst till att förhindra att arbetstagare förskaffar sig lägre skatteavdrag genom att ej överlämna de- betsedel å preliminär A-skatt som skall utgå enligt skattetabell. Det högre skatteavdrag, som alternativet medför, avses även skola utgöra en påtryck- ning mot arbetstagaren att överlämna debetsedeln till arbetsgivaren. För arbetstagare, som endast uppbär regelbunden inkomst, torde alternativet i stort sett få åsyftad verkan. Detta gäller även beträffande arbetstagare, som utöver den ordinarie lönen vid enstaka tillfällen uppbär oregelbunden in— komst av ringa storlek av huvudarbetsgivaren. Det skatteavdrag, som ar— betstagaren får vidkännas på den ordinarie inkomsten, kommer nämligen i detta fall att, tillsammans med det 25—procentiga avdraget å den tillfälliga inkomsten, i allmänhet innebära ett skatteavdrag, som i stort sett kan an- ses motsvara slutlig skatt.
Förhållandet blir däremot ett annat om arbetstagaren uppbär oregelbun- den inkomst vid ett flertal tillfällen och till betydande belopp. Det högre skatteavdraget på den ordinarie inkomsten kommer då att neutraliseras av det lägre skatteavdraget på de oregelbundna inkomsterna. I andra fall kan situationen vara den att arbetstagarens samtliga inkomster är av så-
dan karaktär, att skatteavdrag å dessa skall verkställas med viss angiven procentsats, avvägd med hänsyn till inkomsternas storlek. Exempel på ar- betstagare av detta slag är vissa handelsresande och provisionsförsäljare samt skattskyldiga med mer eller mindre oregelbunden inkomst i form av tantiem.
För de nu nämnda grupperna skattskyldiga torde lokal skattemyndighet i regel fastställa särskild beräkningsgrund för den preliminära A-skatten, i regel viss procent av inkomsten. När procentsatsen bestämts till mer än 25 procent, kan dessa skattskyldiga genom att inte överlämna debetsedeln å preliminär skatt till arbets- eller uppdragsgivaren få skatteavdraget beräk- nat efter denna procentsats i stället för den av lokal skattemyndighet fast- ställda högre beräkningsgrunden. Dessa skattskyldiga kan härigenom kom- ma att inta en särställning i förhållande till andra inkomsttagare med preli- minär A-skatt om dessa vid underlåtenhet att förete debetsedel skall vidkän- nas skatteavdrag enligt något av våra tidigare angivna alternativ. Detta kan inte anses tillfredsställande.
Vid behandling av frågan om skatteavdrag å oregelbunden inkomst kon— staterade 1944 års uppbördsberedning, att avdrag inte lämpligen kunde ske med användning av fastställda skattetabeller. Skatten borde därför enligt beredningen beräknas procentuellt. Av praktiska skäl kunde man emeller- tid inte införa ett större antal olika procentsatser. På grundval av bered- ningens förslag föreskrevs därför i 1945 års uppbördsförordning, att A- skatt å oregelbunden inkomst skulle utgå efter två alternativa procentsatser, nämligen 10 procent om årsinkomsten inte beräknades överstiga 10 000 kr. och 15 procent när årsinkomsten kunde antas uppgå till högre belopp. För ar- betsgivarna uppstod emellertid svårigheter att tillämpa dessa föreskrifter och på förslag av 1949 års uppbördssakkunniga infördes i 1953 års upp— bördsförordning nu gällande bestämmelser, enligt vilka skatteavdrag i nu avsett fall skall verkställas med 25 procent.
Vi har kommit till den uppfattningen att det inte är praktiskt möjligt att bestämma skatteavdraget å oregelbunden inkomst till annat än viss procent av inkomsten. Erfarenheterna av en gradering av det procentuella skatte- avdraget efter inkomstens beräknade storlek pekar på att en sådan regel inte ånyo bör komma i fråga. Ett skatteavdrag med 25 procent är emeller— tid numera oftast inte tillräckligt för att förhindra att arbetstagare får vid- kännas ett i realiteten alltför lågt skatteavdrag om han underlåter att förete debetsedel. En högre procentsats synes därför böra föreskrivas.
För att erhålla ett säkrare underlag för bedömningen av vilken procent— sats, som nu lämpligen bör ifrågakomma, har vi från olika lokala skatte- myndigheter inhämtat uppgift om vilka procentsatser som vanligen kom- mer till användning vid preliminärskatteavdraget för de arbetstagare var- om här är fråga. Vidare har genomgåtts Stockholms stads up—pbördsverks kartotek över sådana arbetstagare. Härvid har framkommit, att av de lokala
skattemyndigheterna fastställda procentsatser genomsnittligen uppgår till något mer än 20 procent av bruttoinkomsten. För 153 av de i kartoteket registrerade 2 342 arbetstagarna har under år 1961 skatteavdraget bestämts till minst 35 procent av bruttoinkomsten. För 32 arbetstagare var skatte- avdraget bestämt till mer än 50 procent.
I de av oss undersökta fallen hade den lokala skattemyndigheten föreskrivit att skatt skulle beräknas på bruttoinkomsten. Så torde också re— gelmässigt ske och arbetsgivaren äger då vid skatteberäkningen inte från- räkna sådana kostnadsersättningar av olika slag, som kan ingå i lönens bruttobelopp. De mot sådana ersättningar svarande kostnaderna beaktas i stället av den lokala skattemyndigheten vid bestämmandet av procentsat- sen. Detta förfaringssätt har up-pgivits medföra praktiska fördelar inte en- dast för berörda myndigheter utan även för arbetsgivare och arbetstagare.
Vid ett ställningstagande till storleken av den procentsats, som härvidlag bör gälla, synes böra beaktas vilka yrkeskategorier, som särskilt kommer att beröras av en höjd procentsats och dessa kategoriers inkomstförhållan— den.
En höjning av nu gällande procentsats torde framför allt böra syfta till att förhindra, att ett relativt fåtal arbetstagare med relativt stora och ore- gelbundet inflytande inkomster söker erhålla vissa inte avsedda skatteför- måner. Med hänsyn härtill kan ett lägre uttag än 50 procent knappast an- ses effektivt. Även med ett skatteavdrag av denna storleksordning kommer det alltjämt att finnas arbetstagare, som kan anse det förmånligare att inte förete debetsedel eller skattekort. Önskar man framtvinga överlämnandet av debetsedel i så gott som samtliga fall, torde det vara nödvändigt att höja procentsatsen till minst 70 procent. Ett så stort skatteavdrag torde dock inte rimligen kunna föreskrivas att gälla generellt. Vi anser därför att skat- teavdraget i detta fall bör bestämmas till 50 procent.
Det av oss föreslagna avdraget efter 50 procent skall gälla endast i så- dana fall när arbetstagaren uppbär oregelbunden inkomst från sin huvud- saklige arbetsgivare och inte företer debetsedel. Om arbetstagaren lämnar sin debetsedel till arbetsgivare-n skall denne liksom för närvarande verk- ställa avdrag å den oregelbundna inkomsten med 25 procent. Ett högre skat- teavdrag kan för sådant fall ifrågakomma endast om lokal skattemyndighet gett föreskrift därom som antecknats på debetsedeln. Om arbetsgivaren, när arbetstagaren inte lämnar debetsedel, skulle vara tveksam om huruvida en inkomst är att hänföra till s.k. oregelbunden inkomst hör han kunna vända sig till lokal skattemyndighet för att få erforderliga uppgifter om hur han skall förfara. I regel torde det komma att röra sig om sådana ar- betstagare, beträffande vilka den lokala skattemyndigheten redan föreskri- vit att den preliminära skatten inte skall beräknas efter skattetabell utan till viss procent av samtliga inkomster.
KAPITEL 5
Restavgift
Gällande bestämmelser m.m.
Bestämmelsernas innehåll
Om skattskyldig eller arbetsgivare, som verkställt skatteavdrag, underlåter att inbetala skatt i föreskriven tid och ordning, är han enligt 58 & UF skyl— dig utge restavgift beräknad efter fyra öre för varje hel krona av den del av skatten som inte erlagts i tid. Restavgiften skall dock alltid utgöra minst en krona och vid öretal över femtio avrundas uppåt och vid annat öretal avrundas nedåt till helt krontal.
Skyldighet för arbetsgivare att erlägga restavgift föreligger vidare enligt 75 & tredje stycket UF beträffande skatt, som han underlåtit innehålla. Av- ser den icke innehållna skatten preliminär A—skatt och fastställes denna av lokal skattemyndighet till betalning innan kvarstående skatt påförts ar- betstagare, görs arbetsgivare och arbetstagare genom fastställelsen solida- riskt ansvariga för skattebeloppet och arbetstagaren därmed även ansvarig för utgående restavgift. Anmärkas må, att restavgift härvid kan komma att uttas av såväl arbetsgivare som arbetstagare, nämligen för det fall, att arbetsgivaren inbetalar fastställd skatt jämte restavgift och därefter enligt stadgandenai 76 & UF påkallar utmätningsmans medverkan för att hos arbetstagaren utta vad han erlagt i skatt. Arbetstagaren är då skyldig att erlägga restavgift å det av utmätningsmannen för arbetsgivarens räkning indrivna beloppet.
Skattskyldiga och arbetsgivare med endast en arbetstagare, vilka i lik- het med skattskyldig skall inbetala skatt under uppbördstermin (som regel fr. o. m. den 6 t. o. m. den 13 i varje uppbördsmånad), kan om de försummat att erlägga under uppbördsterminen förfallen skatt undgå rest- avgift genom att senast den 18 i samma månad inbetala skatten medelst skatteanvisning å postanstalt. Enligt 54 & UF skall därvid samtidigt erläg- gas en särskild respitavgift. Denna avgift uppgår till 20 respektive 50 öre för skattebelopp om högst 20 respektive högst 50 kr. För högre skattebelopp utgör avgiften en krona för varje påbörjat hundratal kronor. Högsta avgift är 100 kr. och detta oavsett om inbetalningen avser en eller flera skattepos- ter. Om särskilda omständigheter därtill föranleder, kan länsstyrelsen för- ordna, att erlagd respitavgift helt eller delvis skall återbetalas.
Vidare må omnämnas att generalpoststyrelsen enligt 24 å UK kan, då särskilda skäl föreligger, medge viss arbetsgivare eller viss grupp av ar- betsgivare att inbetala arbetstagares skatt inom viss tid efter uppbördster- minens utgång eller, beträffande arbetsgivare med mer än en arbetstagare, som äger redovisa skatt senast den 18 under uppbördsmånad, inom viss tid efter denna dag. Om sådant medgivande lämnats utgår inte respit- eller restavgift å skattebelopp, som inbetalas inom den förlängda tiden.
Då särskilda omständigheter därtill föranleder äger slutligen enligt 58 5 2 mom. UF ' länsstyrelsen meddela skattskyldig och arbetsgivare befrielse från skyldighet att erlägga restavgift. Närmare föreskrifter rörande till- lämpningen av denna bestämmelse utfärdas av riksrevisionsverket.
Enligt de anvisningar, som verket lämnat i cirkulärskrivelse till samt- liga länsstyrelser den 24 januari 1955, kan befrielse meddelas antingen från hela restavgiften eller från en del av avgiften. Befrielse från hela restav- giften får meddelas, när skatt avkortas och då slutlig, kvarstående eller tillkommande skatt restitueras. Hel befrielse kan likaså meddelas, när skatten inbetalts i rätt tid men i fel ordning samt då skatten erlagts för sent men giltig ursäkt för dröjsmålet visats. Som giltig ursäkt må godtas exempelvis sjukdom eller olyckshändelse av sådan art, att den skattskyl- dige eller arbetsgivaren får anses ha varit urståndsatt att i rätt tid full- göra sin inbetalning, liksom annan härmed jämförlig omständighet väsent- ligen utanför vederbörandes rådighet. Giltig ursäkt bör vidare anses före- ligga om dröjsmålet med betalningen har sin grund i felaktigt förfarande av debiterings— eller uppbördsmyndighet.
Befrielse från del av restavgiften får enligt samma anvisningar med- delas, då skatten inbetalts för sent och förseningen beror på tillfälligt för- biseende eller eljest på oaktsamhet, som må betraktas som endast ringa, och restavgiften med hänsyn till sin storlek inte kan anses rimlig i för— hållande till försummelsen. Vidare utsågs i anvisningarna, att förutsätt- ningar för delbefrielse, om anledning saknas att anta att inbetalningen uppsåtligen fördröjts, i allmänhet torde böra anses föreligga, när skatten inbetalts före uppbördsmånadens utgång. Vid längre dröjsmål torde där- emot förseningen böra anses orsakad av omständigheter, som kan motivera delbefrielse, endast om den betalningsskyldige veterligen inte tidigare låtit försening komma sig till last.
Vid meddelande av delbefrielse bör denna enligt anvisningarna avvägas så att avgiften begränsas till en procent av den för sent erlagda skatten. I regel bör dock avgiften inte nedsättas till lägre belopp än 100 kr. Avser restavgiften skattebelopp överstigande 50 000 kr., uttalas vidare, att avgiften i allmänhet bör begränsas till 500 kr. Delbefrielse bör slutligen i regel inte komma i fråga, när restavgiften inte överstiger 100 kr.
Restavgiften tillfaller numera i princip statsverket (SF'S 1964: 335).
Bestämmelsernas bakgrund Före den 1 juli 1943 utgick restavgift, då benämnd indrivningsavgift, enligt särskilda regler för å ena sidan kronoutskylder och å andra sidan kommunalutskylder. För kronoutskylderna beräknades avgiften därvid en- ligt 1917 års uppbördsreglemente efter 3 procent av de resterande utskyl- dernas slutsumma, då denna inte översteg 25 kr., och eljest efter 6 procent. Beträffande kommunalutskylderna tillämpades enligt bestämmelse i kommu- nallagarna en procentsats på 3 procent. Minsta avgift utgjorde 25 öre.
Enhetliga stadganden om restavgift å krono- och kommunalutskylder antogs 1943. Förslag härtill hade utarbetats inom finansdepartementet av tillkallade sakkunniga (SOU 1942:21). Enligt de sakkunniga borde en— hetlighet åstadkommas genom att restavgiften för kommunalutskylder fastställdes att utgå efter samma grund som i fråga om kronoutskylder. För undvikande av onödig omgång vid avgiftens beräknande borde denna dock enligt de sakkunniga utgå efter 6 procent oberoende av utskyldsbeloppets storlek.
1 remissyttrandena uttalades delade meningar beträffande avgiftens storlek. Av åtskilliga remissmyndigheter ifrågasattes således om inte en avgift av 4 eller 5 procent var tillräcklig. När de sakkunnigas förslag genom proposition 1943: 17 underställdes riksdagen framhöll departementschefen, att det av olika skäl syntes lämpligt att avgiften fastställdes till ett tal, som ungefärligen motsvarade medeltalet av de dittills tillämpade procentsatserna. Med hänsyn därtill och i anslutning till vad i vissa remissyttranden före- slagits förordade departementschefen, att avgiften bestämdes till 5 pro- cent.
I sitt utlåtande (nr 1943z4) med anledning av propositionen anslöt konstitutionsutskottet sig till uppfattningen att olikheterna i avgiftsbe- räkningen borde avskaffas men ansåg sig däremot inte kunna förorda ett så högt procenttal som 5. Utskottet uttalade därvid bl. a., att i fråga om sådana skattskyldiga, som över huvud taget reagerar för den extra tunga som avgiften utgjorde, torde redan den lägre avgiften på 3 procent, som gällde beträffande kommunalskatten, vara tillräckligt hög för att ha av- sedd verkan. Underlåtenheten att betala påförda utskylder i rätt tid be— rodde vidare inte heller alltid på slarv eller ovillighet utan ofta på verklig oförmåga eller åtminstone på förhållanden, som var direkt ömmande. I dessa fall, framhöll utskottet, innebar avgiften _— för vilkens eventuella eftergivande myndigheterna saknade befogenhet — att man lade sten på börda. Med hänsyn härtill föreslog utskottet, att procenttalet bestämdes till 4 procent. Detta blev även riksdagens beslut.
Den är 1943 införda 4—procentiga restavgiften överfördes till 1945 års uppbördsförordning och några särskilda uttalanden angående restavgif- tens storlek gjordes därvid inte.
I samband med införandet av 1945 års uppbördsförordning vidtogs där-
113 emot den ändringen, att skattskyldig eller arbetsgivare, som försummat att inbetala skatt under uppbördstermin, fick rätt att mot en särskild respit- avgift inbetala skatten på postanstalt senast den 18 under uppbördsmå— naden. Respitavgiften beräknades på samma sätt som för närvarande men var inte maximerad. 1944 års uppbördsberedning, som föreslagit denna avgift, uttalade därvid, att det syntes mindre tilltalande att skattskyldig, som försummat erlägga sin skatt under vederbörlig uppbördstermin men inom viss kortare tid därefter inbetalade denna utan att indrivningsåtgär- der behövt vidtas, skulle erlägga restavgift enligt samma grunder som om indrivningsåtgärd varit nödvändig. Vidare gjordes den ändringen i dittills gällande regler angående restavgiftens fördelning, att utmätningsmans och exekutionsbiträdes dåvarande andelar maximerades till 100 respektive 50 kr. Samtidigt föreskrevs, att restavgiften i den mån den i sin helhet översteg 190 kr. skulle tillfalla statsverket och inte som tidigare exekutionsbiträde eller annan utmätningsman än landsfiskal.
Bestämmelserna angående restavgift och respitavgift i 1945 års upp- bördsförordning överfördes även till 1953 års förordning. Härvid maxime- rades emellertid respitavgiften till 100 kr. med hänsyn till att fall förekom- mit, dä avgiften blivit anmärkningsvärt stor på grund av att den inbetalade skatten uppgått till mycket högt belopp. I enlighet med ett av 1949 års upp- bördssakkunniga framlagt förslag föreskrevs dessutom, att länsstyrelse får förordna om befrielse från restavgift och respitavgift när särskilda omstän- digheter därtill föranleder. Såvitt angick befrielse från restavgift ålades det riksrevisionsverket att, i den mån så påkallades, meddela särskilda före— skrifter. Sådana föreskrifter utfårdades, som tidigare nämnts, i cirkulär- skrivelse till samtliga länsstyrelser den 24 januari 1955.
Vidare må omnämnas att i 1953 års uppbördsförordning även intogs be- stämmelse om skyldighet för arbetstagare att erlägga restavgift då arbets- givare underlåtit att verkställa skatteavdrag. Enligt tidigare stadganden kunde restavgift i detta fall endast påföras arbetsgivaren.
Några närmare uttalanden angående restavgiftens storlek gjordes inte heller vid antagandet av 1953 års uppbördsförordning. I sitt betänkande med förslag till vissa ändringar i uppbördsförfarandet angav emellertid 1949 års uppbördssakkunniga vissa synpunkter rörande restavgiften, som här må återges.
De sakkunniga framhöll, att det torde vara oundgängligen nödvändigt att ha kvar restavgiften för att skattebetalningen inte skall försämras. Då det emellertid i vissa fall kunde vara obilligt att utkräva restavgift, borde en— ligt de sakkunniga möjlighet föreligga att befria den betalningsskyldige från att erlägga avgiften eller också borde bestämmelser införas om att restavgift inte skulle uttas. I sistnämnda hänseende anförde de sakkun- niga bl. a. följande.
Är den skattskyldige löntagare, synes i stort sett frågan om att icke uttaga restavgift vid bristande betalningsförmåga icke längre ha samma aktualitet som tidigare, enär med nuvarande system preliminär skatt uppbäres samtidigt med inkomstförvärvet genom skatteavdrag. Förbättras överensstämmelsen mellan pre- liminär och slutlig skatt, vilket redan genomförda och nu föreslagna ändringar av uppbördssystemet syfta till — särskilt må erinras om de vid årets riksdag antagna bestämmelserna om s. k. existensminimum _ torde frågan minska ytter- ligare i betydelse. Härtill kommer, att ev. kvarstående skatt likaledes uttages genom skatteavdrag. Vidare må framhållas, att skattskyldig, vars skattebetal- ningsförmåga på grund av arbetslöshet eller sjukdom eller eljest oförvällat blivit nedsatt, kan efter ansökan beviljas anstånd viss tid med erläggande av kvar- stående eller tillkommande skatt och på så sätt undkomma restavgift, därest skatten erlägges före anståndstidens utgång. Detsamma gäller värnpliktig, som inryckt till militärtjänstgöring och vilkens skattebetalningsförmåga till följd härav blivit nedsatt. Att generellt föreskriva att restavgift icke skall uttagas då underlåtenhet att erlägga skatten beror på bristande förmåga och icke på för- sumlighet, synes därför icke böra ifrågakomma. En sådan bestämmelse skulle för övrigt bli mycket svår att tillämpa.
De sakkunniga framhöll vidare, att svårighet förelåg att i författnings— text angiva när, med frångående av huvudregeln, restavgift inte skulle erläggas. Enligt de sakkunniga borde därför, istället för särskilda undan- tagsregler, införas en allmän regel om möjlighet till befrielse från restav- gift, när särskilda omständigheter därtill föranledde.
Efter antagandet av 1953 års uppbördsförordning vidtogs år 1959 den ändringen, att restavgiftens minsta belopp bestämdes till en krona i stäl- let för tidigare tjugofem öre. Vidare föreskrevs att, om öretal uppkommer vid uträkningen av restavgift, denna vid belopp över femtio skall avrun- das uppåt och vid annat öretal nedåt till helt krontal. Ändringen gjordes på förslag av 1956 års riksdagsrevisorer och avsåg att undanröja de olä— genheter, som ett hänsynstagande till öretal medförde i olika avseenden.
Framför-da förslag Frågan om restavgiftens storlek upptogs därefter av 1957 års riksdags- revisorer, som i sin till 1958 års riksdag avgivna berättelse (5 23) bl. a. framhöll, att den restavgift som för närvarande utgår på särskilt uppdebi- terad A-skatt måste anses vara för låg och att det därför var motiverat att höja denna till sådan nivå att den inte direkt uppmuntrade arbetsgivare till att behålla arbetstagarens skatt, något som enligt revisorernas åsikt stund- om kunde vara fallet med gällande avgift. En höjning av restavgiften bor- de emellertid enligt revisorerna vara generell och påkallades sålunda inte blott i de fall, då fråga var om särskilt uppdebiterad A-skatt. Revisorerna erinrade om att beslut fattats om en höjning av räntan å kvarstående skatt från 7 till 9 procent. Revisorerna berörde vidare möjligheten av att in- föra en ny avgift med karaktär av löpande ränta i syfte att påskynda er- läggandet av oredovisad, innehållen skatt. Innan frågan härom aktuali-
serades, borde man emellertid enligt revisorerna avvakta erfarenheterna av en höjd restavgift.
Yttranden över revisorernas uttalande avgavs av bl. a. följande remiss- instanser (riksdagstrycket 1958 A: C 14, del II s. 203 ff.).
Statskontoret fann sig inte ha något att erinra mot de av revisorerna anlagda synpunkterna.
Riksräkenskapsverket framhöll att om så var, att restavgiften av en del betraktades som en billig ränta, borde man beakta att skål saknades att i dylika fall underlåta omedelbara indrivningsåtgärder. Om sådana åtgärder vidtogs blev restavgiften som årlig ränta betraktad inte obetydlig. För att komma till rätta med den, som dröjde med skattebetalningen i syfte att komma i åtnjutande av kredit, skulle krävas en så stor höjning av restav- giften, att det inte torde vara försvarligt att med samma avgift belasta fler— talet av dem som inte betalade i tid; orsaken till betalningsförsummelsen torde i regel vara, att vederbörande saknar tillgångar.
Överståthållarämbetet, som överlämnade yttrande från exekutionsdirektö— ren vid Stockholms stads indrivningsverk, förklarade sig inte ha något att erinra mot revisorernas förslag att höja restavgiften på uppdebiterad A— skatt liksom på restförd skatt över huvud.
Exekutionsdirektören ansåg för sin del att det med hänsyn till att ränta å kvarstående skatt beräknades efter 9 procent och att bank- och andra penninginstituts räntor höjts betydligt, inte var oskäligt, att restavgiften höjdes till exempelvis 10 procent. Han fann det dock kunna diskuteras hu- ruvida restavgiften borde utbytas mot en löpande årlig ränta. För en ränta talade bl. a. det skälet, att en skattskyldig, som genom allehanda åtgärder lyckades förhala inbetalningen av restförd skatt bortåt fem år, borde få sig på- förd ett procentuellt sett större belopp i ränta (restavgift) än den som in— betalade sin restförda skatt redan efter en månad. Å andra sidan skulle en ränta beräknad efter tiden för skatteskuldens tillvaro medföra ett visser- ligen inte oöverkomligt men för indrivningsarbetet tyngande och komplice— rat merarbete. I fråga om skattskyldiga med mycket svag ekonomisk ställ- ning torde dock en sådan löpande ränta bli utan önskad effekt och endast förvärra den skattskyldiges situation.
Länsstyrelsen i Södermanlands län uttalade, att någon bärande motive- ring för höjning av restavgiften inte i och för sig torde förefinnas beträf— fande annan skatt än sådan — preliminär eller kvarstående — som av ar- betsgivare avdragits från arbetstagares lön. Restavgift på skattebelopp, som arbetsgivare innehållit, borde å andra sidan avsevärt höjas, förslags- vis till 8 procent. En sådan höjning i fråga om innehållen men inte in— levererad skatt skulle enligt länsstyrelsen med all säkerhet komma att medföra en förbättrad inbetalning av arbetstagares skatt under ordinarie uppbördsterminer. Lokal skattemyndighets utredningar angående under-
låtenhet från arbetsgivares sida att i rätt tid inbetala avdragna skatter kunde då vidare beräknas komma att minska i antal.
Länsstyrelsen i Östergötlands län erinrade om att länsstyrelsen tidigare förordat skärpning av utgående restavgift. Det syntes enligt länsstyrelsen angeläget, att denna höjdes så att den kom att utgöra ett kännbart på- tryckningsmedel för källskattens inbetalning i rätt tid. Vid bestämmandet av avgiftens storlek syntes procentsatsen för ränta å kvarstående skatt lämpligen kunna anses normgivande.
Länsstyrelsen i Örebro län ansåg det vara angeläget, att frågorna om förhöjd restavgift och skärpta ansvarsbestämmelser togs upp till övervä- gande. En till 6 a 7 procent förhöjd restavgift syntes enligt länsstyrelsen snarare för låg än för hög.
Länsstyrelsen i Västernorrlands län fann inledningsvis att restavgiften måste anses ha direkt samband med det ekonomiska ansvar, som inträder för en arbetsgivare vid försummad skatteredovisning, och sålunda borde vara konstruerad efter rent ekonomiska principer. Försummelsen som sådan medförde ansvar och straff enligt gällande straffbestämmelser. Des- sa bestämmelser borde vara så utformade, att de gav tillräcklig preventiv effekt och förebyggde all uppmuntran att behålla avdragna skattemedel. Restavgiften borde däremot inte ingå såsom någon del av inträdande straff utan borde användas som instrument för att framtvinga redovisning sna— rast möjligt. Statsverket borde genom denna avgift dels bereda sig ersätt- ning för indrivningskostnader, dels erhålla ränta på det belopp, varmed skattskyldig beredde sig kredit.
Länsstyrelsen anförde därefter följande.
Försummad redovisning av innehållna skatteavdrag torde i regel bero på bristande betalningsförmåga och ej på bristande betalningsvilja. En höjning av restavgiften kan visserligen medföra att ytterligare ett antal arbetsgivare — ge- nom att sätta andra borgenärer i efterhand eller genom att eljest pressa sina kreditmöjligheter —— skulle kunna klara uppbörden i rätt tid. Enligt länsstyrel- sens mening kan emellertid den föreslagna höjningen av restavgiften även få icke önskvärda följdverkningar. En sådan åtgärd kan nämligen väntas medföra att skattskyldig, som försummat att i rätt tid inbetala innehållna skatteavdrag skulle komma att i högre grad än vad nu är fallet begagna sig av längsta möjliga skattekredit för att därigenom söka minska sin förlust. I vart fall kommer en höjd restavgift, såsom den nu är utformad, att ytterligare öka orättvisan mellan den som visserligen försummar att inbetala skatten i rätt tid men dock betalar så snart han har någon möjlighet, och den som på allt sätt försöker förhala in— drivningen och därigenom åsamkar statsverket merarbete och extra kostnader. Ett system, som premierar den tredskande och försumlige, kan icke anses till- fredsställande.
Länsstyrelsen vidhåller sitt — —— — till riksdagens revisorer framlagda förslag om en sänkning av restavgiften å särskilt uppdebiterad A-skatt avseende verkställt skatteavdrag och införandet av dröjsmålsränta å för sent inbetald sådan skatt. Denna ränta bör lämpligen utgå efter samma procentsats som föreskrives för
ränta å kvarstående skatt och för enkelhetens skull måhända räknas endast för helt antal månader, räknat från uppbördsmånadens utgång till och med den månad under vilken betalning sker. Restavgiften bör avvägas så, att den normalt täcker indrivningskostnaderna. Om den ställes i relation till storleken av rest— fört belopp bör den utgå med högst två procent; dock bör ett visst lägsta och ett visst högsta belopp föreskrivas eventuellt med tillägg för särskilda exekutions- kostnader.
Statsutskottet (utl. nr 1958 3:34) förordade att frågan om restavgif— tens utformning och övriga av riksdagsrevisorerna berörda spörsmål an- gående en effektivisering av skatteuppbörden genom Kungl. Maj:ts för— sorg underkastades en allsidig och sammanfattande översyn. I enlighet med utskottets hemställan beslöt riksdagen att i skrivelse till Kungl. Maj:t som sin mening tillkännage vad utskottet anfört.
Även 1959 års riksdagsrevisorer upptog i sin år 1960 avgivna berättelse (5 23) frågan om restavgiftens storlek till behandling. Efter omnämnande av att det uppdragits åt uppbördsutredningen att bl. a. utreda arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt, varmed spörsmålet om restavgiftens stor— lek delvis sammanhängde, framhöll revisorerna att denna fråga dock hade en vidare betydelse, då restavgiften även berörde andra skattskyldiga än arbetsgivare. På grund härav och då frågan syntes kunna lösas oberoende av övriga spörsmål, som utredningen hade att pröva, ansåg sig revisorerna höra på nytt aktualisera frågan om en höjning av restavgiften. Revisorerna uttalade vidare bl. a., att det med hänsyn till ränteläget inte syntes vara ovanligt, att arbetsgivare och även andra skattskyldiga fann det ekono- miskt lönande att ta i anspråk skattemedel för att lösa ekonomiska trång- mål. I betraktande härav och under erinran att räntan på kvarstående skatt numera är 9 procent ansåg sig revisorerna böra föreslå, att — i avvaktan på de förslag uppbördsutredningen i övrigt kunde komma att framlägga i syfte att förbättra resultatet av skatteuppbörden — en icke obetydlig höj— ning av restavgiften snarast genomfördes. Revisorerna tillade, att det inte med fog kunde göras gällande att en sådan höjning i främsta rummet skulle drabba de lägsta inkomsttagarna, då det alldeles övervägande fler- talet av dessa — såsom revisorerna i annat sammanhang av sin berättelse visat —— fullgjorde sin betalningsskyldighet i avsedd ordning.
Flertalet av de remissmyndigheter, som yttrade sig över 1959 års riks— dagsrevisorers uttalande angående restavgiften, förordade att frågan om en höjning av denna skulle anstå för att behandlas i samband med den över- syn av olika uppbördsfrågor, som det uppdragits åt oss att verkställa. Här- jämte framlades vissa synpunkter och förslag. Rörande innehållet av dessa uttalanden hänvisas till del II av riksdagsrevisorernas berätt-else för 1959 s. 178 ff. I enlighet med statsutskottets utlåtande (nr 1960: 128) föranledde revisorernas förslag inte någon riksdagens åtgärd.
Av utredningen inhämtade yttranden För att erhålla ett bättre underlag vid övervägandena angående restavgif- tens utformning har vi i skrivelse den 6 juni 1962 till Föreningen Sveriges stadsfogdar och Föreningen Sveriges landsfiskaler samt Svenska exeku- tionsmännens riksförbund anhållit att få del av de synpunkter, som med utgångspunkt från det praktiska indrivningsarbetet kan vara att anlägga på denna fråga.
Föreningen Sveriges stadsfogdar uttalar härvid, att en restavgift i form av ränta torde vara ägnad att stimulera till en snabb inbetalning av rest- förd skatt och att det därför kan förefalla mest lämpligt, att restavgiften utgöres av Viss ränta per månad. Föreningen anser sig likväl böra bestämt avråda från en dylik form, enär den skulle medföra avsevärda olägenheter vid tillämpningen och skapa irritation mellan allmänheten och myndighe- terna. Föreningen pekar härvid på de besvärliga omräkningar av räntan som skulle bli nödvändiga vid införsel och avbetalning och framhåller att en ränta inte går att rationellt samordna med det maskinella förfarings- sätt enligt vilket kravbrev m. m. i många städer framställs. En minoritet av föreningens styrelse anser dock att restavgiften bör utformas som en årlig ränta om 12 procent i fråga om skatt som arbetsgivare innehållit men underlåtit redovisa. Föreningen förklarar sig vidare inte ha något att erinra mot att procentsatsen för restavgiften höjs till förslagsvis 6 eller 8 procent.
Svenska exekutionsmännens riksförbund avstyrker likaledes bestämt ett system med rörlig ränta. Förbundet erinrar härvid om de svårigheter som tillämpningen av grannländernas ränteavgifter och den 7-procentiga årsräntan å de särskilda konsumtionsskatterna medför vid indrivningen och de komplikationer som blir följden av en ränteberäkning i samband med införsel.
Förbundet tillstyrker att en väsentligt förhöjd restavgift uttas i de fall då företagare underlåter att i tid redovisa innehållen skatt eller allmän varuskatt. Enligt förbundet har erfarenheterna visat, att hithörande skatt- skyldiga i stor utsträckning löser sina kreditsvårigheter genom att i rörel- sen utnyttja innehållna skattemedel. Restavgiften å innehållna oredovisade medel bör därför enligt förbundet höjas till sådan nivå, att företagarna inte utsätts för frestelsen att uppskjuta redovisningen till dess de hotas av exekutiva åtgärder.
Även Föreningen Sveriges landsfiskaler finner nuvarande restav'gift vara för låg och förordar en kraftig höjning. Föreningen anser att någon erin- ran inte kan göras mot en fördubbling av nu utgående avgift.
Föreningen uttalar vidare, att det måste betecknas som en brist hos det nuvarande restavgiftssystemet, att den betalningspådrivande effekten upp- hör så snart ett skattebelopp restförts. En i form av ränta utformad rest— avgift skulle enligt föreningen sannolikt positivt påverka inbetalningen av
restförd skatt. Föreningen anser dock, att ett räntesystem med täta ränte- påslag —— som det i Danmark och Norge tillämpade _ i så hög grad skulle komplicera indrivningsarbetet, att fördelarna därmed inte skulle uppväga nackdelarna. Det är enligt föreningen dock inte otänkbart att en ränte- avgift med väsentligt längre förfalloperioder än den dansk-norska skulle kunna vara fördelaktigare än en fast avgift. Den arbetsökning som en rän- teavgift ofrånkomligen måste medföra kunde nämligen med en sådan ut- formning av förfalloperioderna möjligen hållas så låg, att den uppvägdes av den minskning av indrivningsarbetet, som en av räntesystemet åstad— kommen snabbare frivillig betalning av restförd skatt kan förväntas med- föra.
Föreningen framhåller även, att det inte synes kunna riktas vare sig praktiska eller principiella invändningar mot att konstruera restavgiften olika för olika slag av skatt. Om ett räntesystem införs för något slag av skatt, bör man dock beräkna avgiften på ett enklare sätt i fråga om smärre skatteposter.
Utredningen Allmänna synpunkter
Nu gällande 4-procentiga restavgift infördes 1943 men bygger till sin konstruktion på tidigare regler om stämmoböter och indrivningsavgift. Dessa äldre avgifter tjänade ett dubbelt syfte, nämligen dels att fram- tvinga en rättidig betalning och dels att utgöra ersättning till vederbörande tjänsteman för arbetet med indrivningen. Avgiftens funktion som ersätt- ning för indrivningsarbetet har emellertid alltmer kommit att träda i bak- grunden genom att avgiften, i enlighet med senare införda fördelnings— regler och överenskommelser mellan kommunerna och de anställda, i stor utsträckning indragits till statsverket och kommunerna. Såsom ett sista steg i denna utveckling har de exekutiva förrättningsmännens andel i rest- avgiften i princip bortfallit efter förstatligandet av exekutionsväsendet. Rest- avgiftcn torde därför i sin nuvarande utformning främst få ses som ett medel att förmå de betalningsskyldiga att erlägga skatt i rätt tid.
Såsom framhölls av 1949 års uppbördssakkunniga synes det för att skat— teuppbörden inte skall försämras vara nödvändigt, att en avgift utgår vid försenad betalning. Huruvida denna avgift samtidigt bör ha även andra funktioner — exempelvis utgöra ersättning för uppkomna ränteförluster och verka som ett betalningsstimulerande medel i samband med indriv- ningen av den restförda skatten —— är däremot frågor vartill ställning inte kan tas utan närmare överväganden. För närvarande är restavgiften enligt vad förut sagts inte utformad med direkt beaktande av sådana synpunkter. I praktiken har dock jämförelser med vanlig låneränta inte kunnat und- vikas och de bestämmelser om befrielse från restavgift som införts kan i viss mån sägas vara ett hänsynstagande till sådana räntejämförelser.
Restavgiften har, som framgår av den tidigare redogörelsen, allmänt an— setts vara för låg. Denna uppfattning synes främst ha sin grund i jämfö- relser mellan det allmänna ränteläget och den ränta, som restavgiften kommer att motsvara då skatten erläggs först sedan en längre tid förflu- tit från det den förföll till betalning. Restavgiften har även ställts i rela- tion till den 9-procentiga kvarskatteräntan. Vad som särskilt ansetts pä- kalla en skärpning av restavgiften har härvid uppgetts vara, att restavgif- ten inte synes tillräcklig för att förmå arbetsgivarna att redovisa innehål- len skatt i föreskriven tid. Det har också sagts vara en brist, att restav- giften genom sin konstruktion som fast avgift inte verkar som ett betal- ningsstimulerande medel sedan försummelsen att erlägga skatten väl är ett faktum. För att ernå en sådan effekt har bl. a. hänvisats till möjligheten av att utforma restavgiften som en ränta. *
Verkningarna av en avgift, som utgår när skatt inte erläggs i tid, är emellertid enligt vår uppfattning inte enbart beroende på avgiftens stor- lek eller dess konstruktion som fast avgift eller ränta. Av stor och kanske avgörande betydelse är den effektivitet med vilken skatteindrivningen ver- kar. Om indrivningen verkställs hårt och snabbt och skatten därigenom uttas relativt snart efter det den förfallit till betalning, kommer redan en låg fast avgift att motsvara en hög årsränta. Behöver indrivningsmyndig- heterna däremot längre tid på sig för att påbörja och fullfölja sitt arbete eller tillåts skattskyldig eller arbetsgivare att amortera sina skatteskulder under lång tid, blir även en hög fast avgift sedd som årsränta inte särskilt stor. Vilket förhållande, som kommer att råda i det enskilda fallet, beror alltså inte enbart på den skattskyldige själv _ på hans ekonomi och hans övriga personliga förhållanden —— utan också på indrivningsmyndigheter- nas organisation, personalförhållanden m. m.
I den mån skattskyldigs eller arbetsgivares försummelse att inbetala skatt i rätt tid bottnar i ett räntetänkande blir sålunda effekten av en fast avgift beroende av det sätt på vilket indrivningen verkar. Om den betal- ningsskyldige i regel kan räkna med att en viss —— inte alltför kort _ tid hinner förflyta innan indrivningsåtgärder verkställs och restavgiften här- igenom kommer att motsvara en låg årsränta, har avgiften i detta fall up— penbarligen förlorat i effekt. Indrivningsförfarandet har härigenom så att säga självt blivit den faktor som upphävt verkningarna av det medel, som tillskapats bl. a. för att nedbringa antalet restförda skatteposter och därmed minska indrivningsmyndigheternas arbete. Om däremot de betalnings- skyldiga är medvetna om att indrivningen insätts snabbt och att amorte- ring endast medges efter noggrant övervägande i varje enskilt fall, blir det inte något större utrymme för räntetänkande även om den fasta avgiften är relativt låg.
Av de nu angivna förhållandena skulle man måhända kunna frestas dra den slutsatsen, att det i och för sig skulle vara möjligt att ha en relativt
i I ! i i 1 i :
i %
låg restavgift och i stället starkt intensifiera indrivningen av restförd skatt. Ett dylikt indrivningsförfarande skulle nämligen med all sannolikhet komma att utgöra en så stark påtryckning att avgiftens storlek och kon— struktion skulle bli av mindre betydelse. Den kategori som efter en tids indrivning alltjämt skulle restera i skuld skulle då uppenbarligen till största delen bestå av sådana skattskyldiga och arbetsgivare som hade verk- ligt stora svårigheter att betala skatten och för vilka en hög avgift endast skulle innebära en ytterligare belastning.
Ett på detta sätt intensifierat indrivningsförfarande kan .dock —— även om det skulle visa sig möjligt att genomföra detsamma genom personalför- stärkningar och andra åtgärder inte gärna tänkas. Indrivningen av skatt bör nämligen enligt vår mening så långt möjligt ske under hänsynstagande till den betalningsskyldiges ekonomiska och övriga personliga förhållanden. Det torde för övrigt även ur det allmännas synpunkt vara förd-elaktigast att indrivningen inte sker på sådant sätt, att den betalningsskyldige får sin ekonomi raserad genom snabb indrivning av en skatt, som han med till- räcklig tidsfrist kan inbetala utan sådan skadeverkan. En överenskom— melse enligt vilken skatten får amorteras under viss tid kan då i stället vara den bästa formen för indrivning. Vi vill emellertid i detta samman— hang understryka betydelsen av att amortering inte medges i andra fall än då detta sätt för skattens uttagande framstår som mest ändamålsenligt med hänsyn till såväl det allmännas som den betalningsskyldiges intressen. Amorteringstiden bör under inga förhållanden göras längre än vad som är oundgängligen nödvändigt.
Såsom vi redan inledningsvis konstaterat måste det sålunda förutsättas att även i fortsättningen en viss avgift uttas när inbetalning av skatt inte sker i tid. En sådan avgift är oundgängligen nödvändig för att uppbördsre- sultatet inte skall försämras. En avgift som uttas med i huvudsak endast detta syfte synes, såsom också är fallet med nu gällande restavgift, lämpli- gen höra vara utformad som en fast avgift.
Vill man å andra sidan att avgiften även skall vara en ersättning för de ränteförluster, som en försenad inbetalning kan sägas medföra för det allmänna, eller att avgiften på indrivningsstadiet skall verka betalnings- stimulerande, synes det däremot nödvändigt att avgiften får en annan utformning.
Innan vi ingår på frågan huruvida nu gällande restavgift kan anses för låg vill vi först söka klarlägga vilka verkningar som enligt vår mening lämpligen bör förknippas med en dylik avgift.
Genom införandet av källskattesystemet blev restavgiften även tillämp- lig i fråga om arbetsgivare, som underlåter att verkställa föreskrivna skat- teavdrag eller inte redovisar vad som av arbetstagarnas löner innehållits för skatt. Den nya funktion, som restavgiften därmed fick, kom emellertid inte att mer ingående behandlas i förarbetena till det nya uppbördssyste-
met. Även de skiljaktigheter som i olika avseenden föreligger mellan skatt- skyldig med A—skatt och skattskyldig med B-skatt synes emellertid ha viss betydelse för restavgiftens utformning. Vi vill i första hand söka klarlägga vilken verkan en avgift i allmänhet kan tänkas ha i fråga om dessa tre olika kategorier av betalningsskyldiga.
Skattskyldig med preliminär A-skatt erlägger denna genom skatteavdrag å lönen. Den _innehållna skatten avräknas sedan vid debitering av slutlig skatt. Skattskyldig med A-skatt blir därför endast i mycket begränsad om- fattning ansvarig för sådan skatt. För sådant ansvar förutsätts nämligen, att huvudarbetsgivaren underlåtit verkställa avdrag och att lokal skatte- myndighet, som uppmärksammat detta förhållande, fastställer det icke innehållna beloppet till betalning innan kvarstående skatt påförs den skatt— skyldige vid debiteringen av slutlig skatt. Sker fastställelsen senare, kom- mer den lokala skattemyndighetens beslut att rikta sig endast mot arbets- givaren, eftersom den skattskyldige då redan är ansvarig för beloppet (i form av kvarstående skatt) enligt debetsedeln å slutlig skatt. Då det helt övervägande antalet fa-stställelser med anledning av att preliminär A-skatt inte innehållits sker efter det att debitering av slutlig skatt verkställts, hör det sålunda till undantagen att skattskyldig tvingas erlägga A-skatt på annat sätt än genom skatteavdrag.
När avdrag för preliminär A-skatt inte gjorts, torde anledningen därtill vanligen ha varit, att arbetsgivaren haft uppfattningen att skyldighet att verkställa skatteavdrag inte förelegat. Fall kan väl också tänkas förekom- ma, då arbetstagare och arbetsgivare i strid mot gällande bestämmelser överenskommer att avdrag för preliminär skatt inte skall verkställas. En avgift kan dock i dessa fall knappast ha någon hämmande inverkan i fråga om den skattskyldiges handlande.
Med hänsyn härtill anser vi oss kunna uttala att en avgift, som skatt- skyldig förpliktas erlägga på till betalning fastställd preliminär A-skatt, ur uppbördssynpunkt inte har någon större betydelse.
Den som har att erlägga preliminär A-skatt får även vidkännas avdrag för kvarstående skatt. För det helt övervägande antalet skattskyldiga av denna kategori uttas den kvarstående skatten genom skatteavdrag. Om den kvarstående skatten inte blir erlagd på detta sätt, kan orsakerna härtill vara flera. En vanlig anledning är att den skattskyldige slutat sin anställ- ning vid sådan tid att avdrag inte kunnat ske. Liksom fallet är beträffande den preliminära skatten kan det också förhålla sig så att arbetsgivaren inte ansett sig skyldig att verkställa avdrag. Det är vidare inte ovanligt, att den skattskyldiges inkomstförhållanden och försörjningsbörda är sådana, att endast en del av den kvarstående skatten kan uttas genom avdrag å lönen. Fall av för lågt skatteavdrag kan även uppstå genom att den skattskyldige inte företer sin debetsedel å slutlig skatt; avdrag verkställs då med 25 pro-
cent av lönen, vilket kan vara mindre än den faktiskt debiterade kvarstå- ende skatten.
Den omständigheten att avdrag för kvarstående skatt inte alltid sker innebär emellertid inte att det i dessa fall också alltid blir fråga om rest— föring av den icke innehållna skatten. Många inbetalar nämligen själva felande belopp. I den mån så inte sker, kan den restförda kvarstående skatten ofta uttas genom införsel.
Skattskyldig med A-skatt kan även ha att erlägga tillkommande skatt. Eftersom sådan skatt inte erläggs genom skatteavdrag utan skall inbeta— las av den skattskyldige själv under den eller de uppbördsterminer som den lokala skattemyndigheten bestämmer, är uppenbarligen förutsättningarna för att en avgift skall få betalningsstimulerande verkan i dessa fall större än när fråga är om kvarstående skatt. Beaktas bör emellertid att * den tillkommande skatten till övervägande del hänför sig till skattskyldiga med B-skatt och att de belopp, som påförs skattskyldig med A-skatt i form av tillkommande skatt, vanligen inte är särskilt stora.
Med hänsyn till det nu anförda anser vi oss kunna uttala som allmänt omdöme, att en avgift är av relativt begränsad betydelse för uppbörd av skatt, som påförts sådana skattskyldiga, som har att erlägga preliminär A-skatt.
Skattskyldig med preliminär B-skatt har att själv inbetala sin prelimi— nära skatt under _ i regel _ sex uppbördsterminer. Uppstår kvarstående skatt skall den skattskyldige inbetala denna under de två första uppbörds- terminerna nästa uppbördsår.
Det enda påtryckningsmedel, som står till buds för att förmå dessa skatt- skyldiga att inbetala preliminär och kvarstående skatt i rätt tid, är restav- giften. Om man överväger att ändra denna avgifts storlek och utformning blir förutsättningarna därför väsentligt annorlunda beträffande denna ka- tegori än i fråga om skattskyldiga med A-skatt. Man torde nämligen få utgå ifrån att uppbördsresultatet beträffande skatt, som är att hänföra till skattskyldiga med B-skatt, i hög grad är beroende av förekomsten av en restavgift. Särskilt betydelsefull synes avgiften vara för en rättidig in- betalning av den kvarstående skatten, för vilken den skattskyldige kunnat reservera medel genom att den preliminära skatten av en eller annan anledning kommit att påföras till för lågt belopp. Även beträffande den tillkommande skatten, som kan gälla stora belopp, synes en avgift vara av stor betydelse för att framtvinga betalning i rätt tid.
Arbetsgivare har för närvarande att erlägga restavgift dels på belopp som, oaktat att skyldighet därtill förelegat, inte innehållits till gäldande av arbetstagares preliminära eller kvarstående skatt, dels på belopp, som
avdragits för preliminär eller kvarstående skatt men inte redovisats i föreskriven tid och ordning. Härutöver ådrar sig försumlig arbetsgivare straffansvar enligt 80 5 1 mom. UF. Då fråga är om underlåtenhet att verk- ställa avdrag utgör straffet dagsböter. Vid bristande redovisning av inne- hållen skatt kan ådömas dagsböter eller fängelse i högst sex månader.
Som synes ställs arbetsgivaren inför två olika påföljder, nämligen rest- avgift och straff i form av dagsböter eller fängelse. Det bör emellertid upp- märksammas, att straff ytterligt sällan ifrågakommer vid underlåtenhet att verkställa avdrag. De försummelser som upptäcks beror nämligen i det övervägande antalet fall inte på uppsåt eller sådan oaktsamhet, som för— utsätts för straff, utan har sin orsak i att arbetsgivaren med större eller mindre fog haft uppfattningen, att skyldighet att verkställa avdrag i det aktuella fallet inte förelegat. Vad åter angår skyldigheten att erlägga rest- avgift på icke innehållet skattebelopp, synes inte heller denna påföljd ha någon avgörande betydelse för arbetsgivarnas vilja att verkställa föreskriv- na skatteavdrag. Det verkliga påtryckningsmedlet torde utgöras av stad- gandet i 75 5 första stycket UF, enligt vilket arbetsgivare, som utan skälig anledning underlåter att verkställa skatteavdrag, blir jämte arbetstagaren ansvarig för skattebeloppet.
I fråga om arbetsgivares skyldighet att i rätt tid redovisa innehållna skattemedel får bestämmelserna om straff och restavgift däremot en annan betydelse. Bestämmelsen att arbetsgivare, som inte fullgör sin skyldighet att inom föreskriven tid inbetala avdragna skattebelopp, kan straffas med dagsböter eller fängelse i högst sex månader torde få anses utgöra det egentliga medlet för att framtvinga en rättidig redovisning. Hur pass effek- tivt detta hot om straff blir, beror dock i hög grad på domstolarnas till- lämpning av dessa bestämmelser.
Såsom tidigare omnämnts kom man vid införandet av källskattesyste- met inte att närmare beröra den nya funktion som restavgiften erhöll i och med att den blev tillämplig även beträffande arbetsgivarna. Det synes därför vara av intresse att nu söka klarlägga vilken betydelse ur uppbörds- synpunkt en avgift kan tänkas ha, som i likhet med nuvarande restavgift utgår vid försummad redovisning av innehållen skatt samtidigt som för- summelsen är förenad med straffpåföljd.
Såvitt vi kunnat bedöma torde man då straff infördes beträffande ar- betsgivare, som inte redovisar innehållen skatt i tid, i denna påföljd ha sett det egentliga påtryckningsmedlet för att förmå arbetsgivarna att in- betala avdragna skattebelopp i rätt tid. Frågan huruvida även restavgiften skulle tillmätas en betalningsstimulerande effekt på arbetsgivarna synes däremot endast ha varit av sekundär betydelse. Restavgiften synes så- lunda sannolikt mera ha betraktats som en indrivningsavgift, som rimli- gen bör utgå i och med att betalning inte skett i föreskriven tid och ordning. Hur det än förhållit sig i detta avseende är det uppenbart, att restavgiften
125 i praktiken utgör en betalningsstimulerande faktor. Man torde kunna utgå från att restavgiften är ett nödvändigt komplement till straffpåföljden. Så synes särskilt vara fallet för att förhindra enstaka och mer kortvariga dröjsmål, som ur straffsynpunkt vanligen inte medför så kännbara på- följder att arbetsgivaren enbart av den anledningen finner det angeläget att redovisa skatten i rätt tid. Man kan emellertid beräkna att restavgiften har än mer omfattande betydelse för uppbörden av innehållen skatt. Rest- avgiften utgör en bestämd påföljd, som arbetsgivaren vid underlåten redo- visning i allmänhet inte kan undgå och som fastställs relativt snart efter det att han gjort sig skyldig till betalningsförsummelse. Ådömandet av straff kan däremot på grund av domstolarnas arbetsbelastning komma att dröja avsevärd tid. Möjligheterna av att domstolarna ibland inte finner underlåtenheten förtjäna straff eller endast utdömer ett mindre kännbart bötesstraff torde också ha medfört att straffhotet kommit att skjutas i bak- grunden.
Principerna för avgiftens utformning
I föregående avsnitt har vi ansett oss kunna konstatera att en avgift, som utgår då skatt inte inbetalas i rätt tid, är en nödvändig förutsättning för att uppbördsresultatet inte skall försämras. Källskattesystemet medför emellertid att denna avgift är av mer begränsad betydelse i fråga om skatt- skyldiga med A-skatt. Beträffande skatt, som hänför sig till skattskyldiga med B-skatt eller som innehållits av arbetsgivare genom skatteavdrag, sy- nes avgiften däremot ha en för uppbördsresultatet mycket stor betydelse. Övervägandena angående restavgiftens framtida utformning bör därför ske med tanke främst på den skatt som skall inbetalas av arbetsgivare och skattskyldiga med B-skatt.
Såsom vi tidigare framhållit synes en avgift, som enbart skall tjäna syf- tet att förmå skattskyldiga och arbetsgivare att erlägga skatt i rätt tid, i likhet med nuvarande restavgift lämpligen böra vara konstruerad som en fast avgift. Om man däremot anser, att avgiften även skall verka betal- ningsstimulerande efter det att betalningsförsummelsen inträffat eller ut- göra ersättning för ränteförluster är det nödvändigt att finna en annan form för avgiften.
Då skattskyldig med B-skatt underlåter att inbetala skatt (preliminär, kvarstående eller tillkommande skatt) i föreskriven tid, upptas skatten i restlängd, som överlämnas till vederbörande utmätningsman för indrivning. Det ankommer på utmätningsmannen att genom utmätning eller, om så blir nödvändigt, genom att försätta den skattskyldige i konkurs utta skat- ten och därpå belöpande restavgift. Någon betalningsstimulerande effekt har härvid den nuvarande restavgiften inte, eftersom denna liksom skatten en gång för alla är fixerad till sitt belopp.
Frågan huruvida restavgiften bör utformas på sådant sätt att den även
verkar som ett betalningsstimulerande medel under tiden för indrivningen synes vara att bedöma ur såväl rent praktiska som mer principiella syn- punkter.
Det framstår som antagligt, att en som ränta konstruerad avgift i vissa fall skulle kunna förmå den skattskyldige att påskynda inbetalningen av den restförda skatten. För de inte ovanliga fall åter, då den skattskyldige befinner sig i sådant ekonomiskt trångmål att skatteskulden måste amor- teras under längre tid, kan en såsom ränta konstruerad restavgift däremot ofta resultera i att den skattskyldiges ekonomiska situation ytterligare förvärras. Om restavgiften får denna konsekvens, kommer med all san- nolikhet indrivningsarbetet att försvåras. Lämpligheten av att konstruera restavgiften som en ränta kan redan av denna anledning starkt ifråga- sättas.
En eventuell tanke på att söka effektivisera indrivningen av skattskyl- digas restförda skatter genom en som årsränta eller på annat liknande sätt beräknad restavgift torde även böra överges med hänsyn till de tillämp- ningssvårigheter, som synes förenade med en så utformad avgift. Såsom tidigare nämnts har såväl Föreningen Sveriges stadsfogdar som Svenska exekutionsmännens riksförbund på denna grund avrått från ett avgifts- system med ränta. Föreningen Sveriges landsfiskaler har inte tagit direkt avsteg från tanken på en dylik utformning av restavgiften men framhållit de svårigheter, som kan vara förenade därmed. Bl. a. erinras om de besvär- ligheter, som följer med beräkningen av den som årsränta utgående 7-pro- centiga avgiften å de särskilda konsumtionsskatterna och grannländernas ränteavgifter.l Vi är också för egen del av den uppfattningen, att handha- vande-t av en dylik avgiftsberäkning alltför mycket skulle betunga den exe- kutiva personalens arbete med indrivningen av de skattskyldigas restförda skatter.
Vi anser oss med hänsyn till de betänkligheter emot räntealternativet, som framförts, inte kunna förorda en sådan konstruktion av restavgiften. Vi vill därjämte framhålla att det synts oss diskutabelt om man lämpligen bör förena de skatteskulder varom här är fråga med en avgift, vars belopp i det enskilda fallet blir beroende av det tempo i vilket indrivningen sker. Restavgiften bör enligt vår mening också i fortsättningen främst ses som ett medel för att förmå flertalet skattskyldiga att inbetala skatten under fastställda uppbördsterminer. Om skatten blir restförd får det helt vara indrivningsmyndigheternas uppgift att söka förkorta tiden för inbetal- ningen.
Vad härefter angår frågan om utformningen av en avgift på skatt, som
1 Enligt den finska lagen om skattetillägg är den, som försummar att inom utsatt tid er- lägga skatt, skyldig att på det till betalning förfallna skattebeloppet i skattetillägg utgiva en årlig ränta av tolv procent från den dag skatten senast bort erläggas till betalningsdagen. I Danmark och Norge ökas skattebeloppet varje påbörjad månad efter skattens förfallodag med en halv procent.
innehållits av arbetsgivare men inte redovisats i tid, synes först böra upp- märksammas, att dessa skattebelopp inte i likhet med skattskyldigs skatte- skulder lämnas till indrivning i och med att den uppbördstermin utgått under vilken betalning bort ske. För att indrivningsåtgärder skall kunna vidtas fordras för det första att lokal skattemyndighet upptäckt, att den in— nehållna skatten inte erlagts, och för det andra att denna myndighet, se— dan arbetsgivaren genom s.k. rapport blivit anmodad betala felande be- lopp, fastställt skatten till betalning.
Den tid som hinner förflyta innan försummelsen upptäcks kan variera betydligt. I fråga om arbetsgivare med minst två anställda, som är regi- strerade hos den lokala skattemyndigheten, torde man dock kunna beräkna att en utebliven betalning uppdagas relativt snart. Lokal skattemyndighet erhåller nämligen beträffande dessa arbetsgivare senast den 5 i månaden näst efter uppbördsterminen uppgift om inbetald skatt från vederbörande skatteavdelning. Om det då vid kontroll visar sig att en arbetsgivare inte inbetalt någon skatt eller erlagt skatt med lägre belopp än som tidigare skett, kan den lokala skattemyndigheten undersöka saken. Andra fall av försummelse uppdagas däremot kanske först genom att den skattskyldige anmäler, att den lokala skattemyndigheten vid utfärdande av debetsedel å slutlig skatt inte tillgodoräknat honom gjorda skatteavdrag. Den tid som då hunnit förflyta från den uppbördstermin under vilken skatten rätteligen borde ha erlagts kan i det enskilda fallet uppgå till två år eller mer.
Arbetsgivare, som underlåter att redovisa innehållen skatt, blir sålunda inte omedelbart föremål för indrivningsåtgärder. Dessförinnan har arbets- givaren alltid tillfälle att inbetala felande skattebelopp och restavgift till vederbörande länsstyrelse eller i stad den lokala skattemyndigheten. Först om sådan inbetalning inte sker, fastställs skatten till betalning genom resolution, som överlämnas till utmätningsmannen för indrivning. Utta- gandet av innehållen skatt kommer därmed att uppdelas i två tidsperioder.
Vid övervägandena att låta arbetsgivarna erlägga en avgift i form av ränta å den innehållna men ej i behörig ordning redovisade skatten bör först särskilt bedömas, huruvida en sådan avgift lämpar sig för den tid un- der vilken skatten är föremål för indrivning. Därefter bör prövas vilken utformning avgiften lämpligen bör ha beträffande tiden från den tidpunkt, då den innehållna skatten rätteligen skolat inlevereras och intill dess den lokala skattemyndigheten meddelar sitt fastställelsebeslut eller skatten dess- förinnan inbetalas.
Då fråga är om innehållen skatt, kan det synas naturligt att man vid diskussionen om avgifternas utformning beaktar räntesynpunkter. De me- del det här gäller avser en del av arbetstagarnas löner, som arbetsgivaren för arbetstagarnas och det allmännas räkning innehållit för att redovisa under respektive uppbördsterminer. Fördröjes inbetalningen kan det un— der dessa förhållanden förefalla befogat med en avgift som blir större ju längre dröjsmålet varar.
Det synes kunna antas att en såsom ränta konstruerad avgift under in- drivningsstadiet kan komma att verka betalningspådrivande och därmed påskynda inbetalningen av den oredovisade skatten till de exekutiva myn- digheterna. I vilken utsträckning så skulle komma att bli fallet är emeller- tid svårt att förutse. Man får härvid ta med i beräkningen att en avgift med denna utformning kan komma att försvåra en skyndsam inbetalning i sådana fall, då arbetsgivaren på grund av ekonomiska svårigheter inte på kort tid kan anskaffa erforderliga medel och därför tvingas utge en allt större avgift.
Vid övervägandena att utforma restavgiften som en ränta synes också böra beaktas, att indrivningen är en speciell exekutionsform, som kan sägas utgöra en direkt påbyggnad av det egentliga uppbördsförfarandet. Utkrävandet av den skatt, som arbetsgivaren inte erlagt under uppbörds— termin och som inte heller därefter kunnat uttas av lokal skattemyndig- het i sambaud med utfärdande av rapport, överförs så att säga till nästa stadium _ indrivningen. Indrivningsmyndigheten kan då omedelbart vidta de åtgärder _ utmätning eller konkurs — som är nödvändiga för skattens utfående eller också enbart konstatera att arbetsgivaren saknar förmåga att betala. Huruvida skatten i stället skall få erläggas av arbetsgivaren genom amortering under viss tid är därvid ett avgörande som i första hand an- kommer på utmätningsmannen. Såvitt vi kunnat finna kommer en ränta under indrivningsstadiet mot bakgrunden av nu angivna förhållanden att framstå som mindre motiverad. Det ligger vanligen i stort sett i den exe- kutiva myndighetens hand att avgöra hur lång tid som skall tillåtas för- flyta innan åtgärder för skattens uttagande genom utmätning eller kon- kurs vidtas och därmed också hur stor en avgift i form av ränta slutgiltigt skall bli.
Såsom tidigare framhållits utgör nuvarande restavgift vid sidan om straffstadgandet i 80 5 1 mom. andra stycket UF ett viktigt medel för att förmå arbetsgivarna att redovisa innehållen skatt i tid. Om man önskar konstruera restavgiften som en ränta torde man därför få förutsätta att den kompletteras med en viss fast minimiavgift. Enbart en ränta skulle nämligen med all tydlighet inte utgöra ett tillräckligt starkt påtrycknings- medel för att förhindra mera kortvariga dröjsmål. Man torde vidare för enkelhetens skull få beräkna räntetillägget i form av ett tidvis återkom— mande procentpåslag. Dessa påslag skulle lämpligen kunna göras av lokal skattemyndighet för tiden t. o. m. rapportens respektive resolutionens ut- färdande och för tiden därefter av de exekutiva myndigheterna i samband med indrivningen.
Föreningen Sveriges stadsfogdar och Svenska exekutionsmännens riks- förbund har såsom tidigare omnämnts avrått från en reform innebärande att restavgiften beräknas som en ränta. Föreningen Sveriges landsfiska- ler har ställt sig något tveksam till ett sådant system.
Även om vi har förståelse för de svårigheter som kan följa med en ränteberäkning, vill vi emellertid framhålla att organisationernas tvek- samhet främst torde ha avseende på de praktiska svårigheter som är för- knippade med en såsom ränta konstruerad avgift beträffande skatt, som skall indrivas hos skattskyldig. Dessa svårigheter torde, såvitt vi kunnat finna, inte komma att göra sig gällande i samma utsträckning när det gäl- ler att hos arbetsgivare utta innehållen men inte behörigen redovisad skatt.
Dylika skattebelopp är nämligen till antalet långt färre än de skatte- poster, som består av restförd B-skatt, kvarstående skatt eller tillkom- mande skatt. Vidare är att märka att varje enskilt fall av indrivning av detta slag förutsätter, att lokal skattemyndighet genom en särskild reso- lution fastställt det belopp, som skall bli föremål för indrivning. Det är slutligen mindre vanligt, att en arbetsgivare erhåller sådana ändrade in- komstförhållanden, att den innehållna skatten hos honom kan uttas genom införsel.
Ett införande av en ränteavgift i fråga om innehållen men ej redovisad skatt skulle dock självfallet i jämförelse med handhavandet av nuvarande restavgift komma att medföra ett merarbete för indrivningsmyndigheterna som inte får underskattas.
Sammanfattningsvis anser vi oss kunna konstatera, att det i och för sig kan synas naturligt att låta påföra arbetsgivare, som inte redovisar innehållen skatt i tid, en ränteavgift. Om man emellertid håller i minnet att det ligger i indrivningsmyndighetens hand att genom skärpta åtgärder förkorta tiden för indrivningen, ter sig en formlig ränta likväl diskutabel. Härtill kommer att det framstår som ovisst hur uttagandet av en sådan avgift kommer att verka i det praktiska indrivningsarbetet. Vi har därför funnit oss böra överge tanken härpå.
Till frågan vilken form restavgiften å innehållen skatt lämpligen kan ges för den tid, då skattens uttagande är knuten till det egentliga uppbörds- förfarandet, återkommer vi i det följande.
Restavgift å preliminär, kvarstående och tillkommande skatt Den avgift, som skall erläggas av skattskyldig, då preliminär, kvarstående eller tillkommande skatt inte inbetalas i tid, kan med hänsyn till tidigare konstateranden inte gärna tänkas konstruerad på annat sätt än som en fast avgift. Frågan om avgiftens utformning synes därför till den del den rör skatt, som skattskyldig själv har att inbetala,'i fortsättningen böra begränsas till ett bedömande, huruvida nu gällande restavgift kan anses tillräckligt stor eller inte. I enlighet med vad förut framhållits bör denna avvägning ske främst med tanke på uppbörden av skatt, som är att hän- föra till skattskyldig med B-skatt.
Den omständigheten att vi inte vill förorda att restavgiften utformas som
en ränta innebär enligt vår mening inte att man därmed också helt måste avstå från räntejämförelser i övrigt. Det torde tvärtom förhålla sig så att en fast avgift inte gärna kan bestämmas utan att man samtidigt tar viss hänsyn till hur avgiften kan komma att uppfattas som årsränta. Vi har tidigare nämnt, att bestämmelserna om befrielse från restavgift kan anses utgöra ett hänsynstagande till sådana synpunkter. Jämförelsen får dock självfallet inte föras för långt utan måste ske med beaktande av att rest- avgiftens egentliga funktion skall vara att förmå flertalet skattskyldiga att inbetala skatt i rätt tid.
Vi anser det inte uteslutet att det, såsom i några uttalanden antytts, för- håller sig så att den skattskyldige, om han jämför en fast restavgift med en årsränta, kan finna avgiften mindre avskräckande, i all synnerhet om han anser sig kunna räkna med att få amortera skatteskulden under en längre tid. I överensstämmelse med de grunder för restavgiftens utform- ning, som vi tidigare angivit, bör emellertid avgiftens storlek inte göras i högre grad beroende av det sätt på vilket skatteindrivningen handhas. Om den skattskyldige får tillåtelse att amortera skulden under längre tid kan det förutsättas, att denna form för indrivningen ur alla synpunkter visat sig nödvändig i det särskilda fallet. Förhåller det sig på detta sätt blir det uppenbarligen utan betydelse att restavgiften som ränta betraktad blir låg. Skulle det däremot förhålla sig på det sättet, att skatten mycket väl kunde amorteras på kort tid eller rent av erläggas på en gång, bör å andra sidan räntejämförelserna föra inte restavgiftens storlek utan själva indriv- ningsförfarandet i blickpunkten.
Vad som kan vara av visst intresse för bedömandet av restavgiftens stor- lek är, att det med nödvändighet alltid måste förflyta en viss tid innan indrivningsmyndigheterna kan påbörja de egentliga indrivningsåtgärder- na. Således skall först restlängder upprättas och överlämnas till utmät- ningsmännen. Vidare måste utmätningsmännen ha viss tid på sig för att ordna restlängdsmaterialet och per post anmana de skattskyldiga att full- göra sin betalningsskyldighet. Innan de skattskyldiga blir föremål för egentliga indrivningsåtgärder torde på detta sätt ofta fem till sex månader hinna förflyta.
Förhåller det sig så att restavgiftens verkan i fråga om vissa skattskyl- diga är beroende av hur den utfaller som årsränta betraktad, kan nuva- rande procentsats med tanke på den tid som i allmänhet hinner förflyta innan egentliga indrivningsåtgärder vidtas synas något låg. Å andra sidan måste beaktas att restavgiften redan efter gällande procentsats kommer att motsvara en betydande årsränta för dem, som betalar relativt snart efter uppbördsterminens utgång, i all synnerhet om man tar hänsyn till att restavgiften i motsats till en ränta inte är avdragsgill vid taxeringen. Tidi- gare omnämnda föreskrifter, enligt vilka länsstyrelsen kan meddela befri- else från eller nedsätta restavgiften, har vidare endast avseende på enstaka
dröjsmål av kort varaktighet. Möjligen skulle kunna övervägas en utvidg- ning på sådant sätt, att nedsättning medges även vid längre dröjsmål. En sådan lösning skulle emellertid ur administrativ synpunkt vara olämplig och knappast få någon positiv betydelse för uppbördsresultatet.
Den i den föregående redogörelsen framskymtande uppfattningen, att restavgiften av konsekvensskäl borde höjas i nivå med procenttalet för ränta å kvarstående skatt, synes bero på en felsyn. Förespråkarna för en sådan uppfattning torde förbise två väsentliga faktorer i sammanhanget. Den ena är det nyssnämnda förhållandet att restavgiften i motsats till kvarskatteräntan icke är avdragsgill vid inkomsttaxeringen. Den andra fak- torn av betydelse är den att kvarskatteräntan är beräknad som ett fast rän— tepåslag, avseende en kredittid av ca ett och ett halvt år. När räntepåslaget för kvarskatt beräknas efter 9 procent motsvarar detta alltså en årlig ränta efter ca 6 procent. Det torde därför inte med fog kunna göras gällande, att nuvarande, vid inkomsttaxeringen icke avdragsgilla restavgift om 4 procent generellt sett är en mildare reaktion än en avdragsgill kvarskatteränta, som närmast motsvarar 6 procents årlig ränta.
Som vi tidigare framhållit bör man dock inte tillmäta räntesynpunk— terna alltför stor betydelse vid avvägningen av procentsatsens storlek. Det väsentliga är att restavgiften är så pass stor att det helt övervägande an- talet skattskyldiga finner det angeläget att betala sin skatt i rätt tid. Sam- tidigt måste beaktas att restavgiften inte blir så stor, att den vid dröjsmål av inte alltför lång varaktighet kommer att framstå som direkt oskälig.
Det ovan anförda ger vid handen att utrymmet för en uppräkning av procentsatsen är relativt litet. Den höjning, som kan ifrågakomma, begrän- sar sig enligt vår mening till någon eller några procentenheter. Efter över- vägande har vi stannat för att föreslå, att restavgiften höjs till 6 procent.
Våra överväganden angående restavgiftens storlek har som förut sagts främst gällt skatt som är att hänföra till skattskyldiga med B-skatt. En förhöjning i enlighet med vad nu nämnts bör dock bli tillämplig även beträffande kvarstående och tillkommande skatt, som erläggs av skatt- skyldig med A-skatt. Efter en på detta sätt förhöjd procentsats bör rest- avgiften också beräknas i de fall, då skattskyldig och/eller arbetsgivare av lokal skattemyndighet görs ansvariga för icke innehållen preliminär A-skatt eller kvarstående skatt.
Restavgift & innehållen skatt
Såsom vi i det föregående anfört blir den skatt, som arbetsgivare innehåller genom skatteavdrag men underlåter redovisa, inte omedelbart föremål för indrivning. Innan så kan ske har den lokala skattemyndigheten att till- ställa arbetsgivaren en s. k. rapport, vari denne anmodas att inom viss tid inbetala det innehållna skattebeloppet jämte restavgift. Hörsammar arbets-
givaren inte denna anmaning fastställer den lokala skattemyndigheten ge— nom resolution det belopp arbetsgivaren skall betala och ett exemplar av resolutionen överlämnas till vederbörande utmätningsman för indrivning.
Då vi vid tidigare överväganden inte funnit oss kunna förorda att av— giften beräknas som en ränta under tiden för indrivningen, har anled— ningen därtill varit dels att avgiftens storlek inte ansetts böra vara be- roende av den effektivitet med vilken indrivningen fungerar och dels att en rånteberäkning synes kunna medföra tillämpningssvårigheter för de exekutiva myndigheterna. Dessa synpunkter äger självfallet inte giltighet då det gäller avgiftens konstruktion för tiden före indrivningsförfarandet. Man bör därför i första hand undersöka om avgiften för tiden mellan upp— bördsterminens slut och lokal skattemyndighets fastställelsebeslut lämp- ligen kan och bör utformas på annat sätt än som en fast avgift.
Kontrollen över arbetsgivarnas skatteredovisning handhas av de lokala skattemyndigheterna och utövas i huvudsak på två sätt. Det viktigaste hjälpmedlet utgörs av det register, som det enligt 50 & UK åligger lokal skattemyndighet att föra över arbetsgivare med minst två arbetstagare. Med ledning av de uppgifter angående inbetald skatt, som postens skatte- avdelning senast den 5 efter utgången av varje uppbördsmånad skall till- ställa den lokala skattemyndigheten beträffande varje sådan arbetsgivare, kan denna fortlöpande mot registret kontrollera att skatt inflyter i veder- börlig ordning. Arbetsgivarnas redovisning övervakas vidare enligt 53 & UK på så sätt, att skattskyldiga, för vilka preliminär A-skatt inte inbetalts, tillfrågas om anledningen därtill. Sådana förfrågningar skall göras för varje uppbördsdistrikt minst en gång årligen. Arbetsgivares underlåtenhet att redovisa innehållen skatt uppdagas slutligen inte sällan genom att den skatt-skyldige till lokal skattemyndighet anmäler, att han inte fått avdragen skatt tillgodoräknad vid debiteringen av slutlig skatt.
Den tid som hinner förflyta innan den lokala skattemyndigheten upp- täcker att en arbetsgivare underlåtit att redovisa innehållen skatt kan som tidigare nämnts variera betydligt. I fråga om de registrerade arbetsgivarna kan dock denna tid som regel bli kort genom nyssnämnda kontroll, som den lokala skattemyndigheten är skyldig verkställa redan under månaden efter uppbördsmånadens utgång. Därmed är emellertid inte sagt, att den lokala skattemyndigheten också omgående hinner vidta de övriga åtgärder i form av granskning och upprättande av rapport, som är nödvändiga för att arbetsgivare skall kunna göras ansvarig för oredovisat skattebelopp. För att erhålla närmare kännedom om hur det i praktiken förhåller sig i dessa och vissa andra avseenden har vi inhämtat uppgifter från Stockholms stads uppbördsverk rörande 1962 års kontrollverksamhet. Av de erhållna upp- gifterna framgår följande.
Först må omnämnas att arbetsgivarnas totala redovisning av innehållen pre— liminär A-skatt i Stockholm under 1962 uppgick till cirka 1,8 miljarder kronor
och att härav cirka 10,3 miljoner inbetalades för sent men utan att krav be— hövde framställas.
Man synes kunna beräkna att cirka 70 % av sistnämnda belopp inbetalts under uppbördsmånaderna och att återstoden till större delen erlagts under den när- maste tiden efter utgången av envar av de sex uppbördsmånaderna. Den förse- nade betalningen resulterade däremot i uttagande av restavgift. Denna uppgick ursprungligen till omkring 410 000 kronor. Genom meddelade beslut om befrielse eller nedsättning sjönk emellertid detta belopp till cirka 300 000 kronor.
Under 1962 företogs på grundval av registret över arbetsgivarna och i viss mindre utsträckning även med ledning av de till skattskyldiga utskickade för- frågningarna i runt tal 1100 granskningar. Av dessa föranledde 549 krav mot arbetsgivare å ett sammanlagt belopp om cirka 6,1 miljoner kronor. Härav in- betalades ungefär 500 000 kronor redan i och med att rapport kommit arbetsgi- varna tillhanda, medan återstoden fastställdes till betalning och överlämnades för indrivning. I övrigt kunde vid granskningarna konstateras antingen att redo- visning skett i tid eller att den innehållna skatten väl inbetalts men att detta skett för sent. I den mån restavgift i sistnämnda fall inte erlagts i samband med skat— tens inbetalande avkrävdes arbetsgivarna denna avgift. Utöver nu nämnda gransk- ningar företogs även ett visst antal granskningar, som föranletts av att skatt- skyldiga anmält att innehållen skatt inte tillgodoräknats deln. Det skattebelopp, som därvid framkom har beräknats till 300 000 kronor.
Med ledning av de granskningar, som under 1962 medfört krav å innehållen oredovisad skatt, har uppbördsverket kunnat lämna en redovisning för den tid inom vilken betalningsförsummelserna föranlett utfärdande av rapport. En sam- manställning häröver lämnas i tabell 2.
Tabell 2.
Tid (mån.), räknat från ut- gången av den månad då betalning bort ske, inom vil- Antal försummelser som in- ken rapport utfärdats och om angiven tid föranlett tillställts arbetsgivare rapport (i %) 1 23,8 2 34,5 4 54,2 6 68,5 8 78,1 10 85,2 12 90,9 14 94,3 16 96,6 18 98,0 20 98,9 22 99,6 24 99,9
En utformning av avgiften på sådant sätt, att dess storlek kommer att stå i relation till den tid som hinner förflyta innan den innehållna skatten blir föremål för indrivning synes kunna ske efter olika linjer. En tänkbar lösning är, att avgiften konstrueras som en vanlig årsränta, eventuellt med en fast minimiavgift i botten, som uträknas av lokal skattemyndighet i
samband med skattens fastställande. För enkelhetens skull kunde avgif- ten uttas genom ett fast räntepåslag var eller varannan månad. Även enligt detta alternativ torde få förutsättas, att en viss minimiavgift uttas och att det första räntepåslaget sker fr.o.m. den tidpunkt, som kan befinnas mest lämplig med hänsyn till minimiavgiftens storlek.
Ett annat alternativ är att utta en efter vissa intervaller allt större avgift. Dessa intervaller skulle exempelvis kunna anknytas till tidpunkterna för rapportens och resolutionens upprättande. En förhöjning av utgående grundavgift skulle i enlighet härmed ske i och med att det visat sig nödvän- digt att upprätta. rapport samt, om arbetsgivaren inte betalar inom i rap- porten angiven tid, vid fastställelsebeslutets utfärdande. Man kan också tänka sig den ordningen, att en förhöjning företas först om skatten ute- stått obetald en längre tid.
Som framgår av tidigare redovisat siffermaterial synes omkring 70 pro- cent av i Stockholm förekommande fall av underlåten skatteredovisning från de registrerade arbetsgivarnas sida medföra krav i form av rapport senast inom sex månader. Med tanke på att kontrollen över arbetsgivarna i en stad av Stockholms storlek och struktur bjuder särskilda svårigheter torde man kunna beräkna att granskning och utsändande av rapporter på flertalet andra håll i landet hinner ske i snabbare takt. Vid förfrågan hos några häradsskrivare och kronokamrerare har upplysts att flertalet registrerade arbetsgivare erhåller del av rapporterna senast inom två till tre månader från uppbördsterminens. utgång. Vidare bör uppmärksam- mas att oredovisade skattebelopp till helt övervägande del kan beräknas hänföra sig till arbetsgivare, som är registrerade hos lokal skattemyndig- het. Av de skattebelopp, som i Stockholm under 1962 upptogs i här tidi- gare omnämnda rapporter, har således nära 6 milj. kr. ansetts hänförliga till den kontroll som utövats med hjälp av det vid uppbördsverket förda registret. Den skatt, för vilken övriga arbetsgivare under samma tid be— funnits ansvariga, torde på sin höjd kunna uppgå till något eller några hundratusental kronor.
Såvitt vi kunnat finna kan man med hänsyn till ovan angivna förhål- landen knappast förvänta sig några egentliga fördelar av de alternativ enligt vilka avgiften under uppbördsstadiet uttas i form av årsränta eller genom relativt täta räntepåslag eller förhöjs i samband med rapportens och resolutionens upprättande. De arbetsgivare, d. v. 5. det helt övervägande antalet hos lokal skattemyndighet registrerade arbetsgivare, som vet med sig att en underlåten betalning upptäcks inom relativt kort tid och skulle kunna påskynda skattens erläggande för att undgå en förhöjning av av- giften, bör rimligen genom att avgiften redan från början sätts något högre kunna förmås att helt undvika dröjsmål med skatteinbetalningen. Man torde vidare inte höra bortse från att de nu diskuterade alternativen kan medföra ett räntetänkande hos arbetsgivarna på så sätt, att de så att
säga trappstegsvis överväger hur länge redovisningen lämpligen kan anstå. Dessa alternativ och i all synnerhet det som anknyter till rapportens re- spektive resolutionens utfärdande kan dessutom antas bli ganska svårad- ministrerade.
En fast avgift synes därför utgöra det lämpligaste påtryckningsmedlet i fråga om det helt övervägande antalet arbetsgivare och det kan med hänsyn härtill kanske synas mest praktiskt att låta en och samma avgift gälla för samtliga fall. Härvid bör emellertid beaktas att det i viss utsträckning före- kommer att arbetsgivare söker och även för längre tid lyckas undgå upp- täckt genom att konsekvent redovisa innehållen preliminär skatt med för lågt belopp. Det händer vidare inte sällan att en arbetsgivares registrering hos lokal skattemyndighet fördröjs på grund av att skatteredovisningen inte görs i föreskriven ordning. Härmed minskas de lokala skattemyndig- heternas möjligheter att snabbt kontrollera arbetsgivarens redovisning. En arbetsgivare kan slutligen försena de lokala skattemyndigheternas fast- ställelsebeslut avsevärd tid genom att inte frivilligt tillhandahålla bokfö— ringshandlingarna. Härmed blir också indrivningens påbörjande upp- skjutet.
Enligt vår mening framstår det som mindre tillfredsställande att låta en arbetsgivare i här angivna fall vidkännas endast samma avgift som den arbetsgivare, som frivilligt inbetalar skatten någon tid efter uppbördstermi- nens utgång eller relativt snart därefter blir föremål för utmätningsmans åt- gärder. Ett tillrättaläggande i detta hänseende skulle kunna ske genom att avgiften förhöjes om skatten utestått obetald viss längre tid.
Bestämmandet av tidpunkten, då förhöjningen skall inträda, kan upp- enbarligen inge viss tveksamhet. Av betydelse härvid är framför allt grundavgiftens och förhöjningens storlek. Det förefaller oss mest praktiskt att förhöjning sker efter den procentsats som skall gälla som grundavgift och att intervallerna, vid vilka förhöjningen av avgiften sker, utgör helt år räknat från respektive uppbördsmånads utgång. I enlighet härmed skall lokal skattemyndighet påföra arbetsgivaren dels grundavgift avseende det första året, räknat från utgången av den uppbördsmånad under vilken betal- ning rätteligen bort ske, dels, så länge skatten utestått obetald utan att den fastställts till betalning, en tilläggsavgift motsvarande grundavgiften vid början av varje påföljande årsintervall. Dessa tilläggsavgifter skall anges i rapporterna och resolutionerna angående arbetsgivarnas ansvarighet för själva skattebeloppen. Om något krav på skatt inte föreligger på grund av att denna inbetalats innan försummelsen föranlett rapport eller resolution får särskild resolution rörande grundavgift och tilläggsavgift utfärdas. Till- Iäggsavgiften skall då bestämmas med hänsyn till antalet påbörjade årsinter- valler vid skattens erläggande. I övriga fall, (1. v. 5. när skatten är obetald vid tiden för lokal skattemyndighets åtgärder, skall tilläggsavgiften be- räknas i förhållande till de påbörjade årsintervaller som föreligger, när rap—
porten respektive resolutionen utfärdas. För tiden efter resolutionens med- delande skall däremot inte uttas någon tilläggsavgift.
Vi förordar en lösning i enlighet med vad nu sagts inte endast ur den synpunkten, att de arbetsgivare som lyckats undgå upptäckt en längre tid eller fördröjt lokal skattemyndighets fastställelsebeslut därmed får _ låt vara med en av praktiska skäl något schematisk beräkning —— vidkän— nas en större avgift än övriga försumliga arbetsgivare. En tilläggsavgift torde också komma att verka betalningsstimulerande och i många fall förmå därav berörda arbetsgivare att påskynda inbetalningen av skatten i syfte att undgå detta tillägg. Vi är medvetna om att dessa inbetalningar i viss utsträckning kan komma att uppskjutas till slutet av årsinterval- lerna. Detta synes dock vara av mindre betydelse eftersom man därmed i alla fall åstadkommit en snabbare inbetalning än som erhålls med nu- Varande restavgift.
Såsom tidigare nämnts motsvarar redan nu gällande restavgift vid kor— tare dröjsmål en icke obetydlig årsränta. Även om man vid bestämmandet av grundavgiftens storlek inte synes böra tillmäta räntejämförelserna allt— för stor betydelse, utan främst bör avväga avgiften så att den utgör ett verk- samt påtryckningsmedel på så många arbetsgivare som möjligt att redo- visa innehållen skatt i tid, torde man _ såsom vi förut framhållit _ inte kunna underlåta att ta viss hänsyn till hur avgiften kan komma att upp- fattas om den jämförs med årsränta. Vad som härvid främst synes vara av betydelse är i vilken utsträckning betalning sker för sent men inom rela- tivt kort tid efter respektive uppbördstermins utgång och vilken tid som i allmänhet förflyter innan de lokala skattemyndigheterna hinner vidta er- forderliga åtgärder mot de försumliga arbetsgivarna.
Av de av Stockholms stads uppbördsverk redovisade siffrorna framgår att under 1962 ca 10 milj. kr. inbetalts för sent men till helt övervägande del inom någon eller några månader efter ordinarie redovisningstids utgång och utan att krav behövt framställas. Den restavgift, som efter meddelade befrielser och nedsättningar härvid slutgiltigt erlagts, uppgick till ca 300 000 kr. Detta motsvarar full restavgift på ungefär 7,5 milj. kr. Av de i rapporter under samma tid upptagna skattebeloppen, sammanlagt ca 6 milj. kr., har vidare omkring 500 000 kr. erlagts utan att resolution behövt utfärdas. Slut- ligen har kunnat konstateras, att omkring 70 procent av de betalningsför- summelser, som under nämnda år föranlett krav från uppbördsverket å innehållen skatt, angivits i rapport till arbetsgivarna senast inom sex må- nader. Man synes vidare kunna utgå från att de lokala skattemyndigheterna ' på andra håll i landet inte sällan hinner ingripa mot de registrerade arbets- * givarna på ett tidigare stadium än vad som är möjligt i Stockholm.
De skattebelopp, som år 1962 inbetalades i Stockholm kort tid efter upp- hördsterminernas utgång och utan att krav behövde framställas, översteg som synes den oredovisade skatt som efter fastställelse överlämnades till
indrivning. En höjning av restavgiften (grundavgiften) synes med andra ord i varje fall i Stockholm till betydande del komma att beröra skatte- belopp, för vilka arbetsgivarna redan med nu gällande procentsats får vid- kännas en som ränta betraktad icke obetydlig avgift. Även om angivna förhållande inte bör tillmätas avgörande betydelse, manar det dock till viss försiktighet vid bestämmandet av grundavgiftcns storlek. Vad som även talar för en mera begränsad höjning är, att det helt övervägande antalet fall av underlåten inbetalning överlämnas till indrivning inom relativt kort tid. Det må slutligen också framhållas att en större höjning förmodligen skulle medföra en betydande ökning av antalet framställningar om rest- avgiftsbefrielse.
Vi har i fråga om den avgift som skall erläggas av skattskyldiga (och arbetsgivare å skatt som inte innehållits) ansett att en höjning av gällande restavgift bör begränsas till någon eller några procentenheter och föreslagit att avgiften i dessa fall höjs från nuvarande 4 till 6 procent. Med hänsyn till att arbetsgivarnas redovisning av innehållen skatt avser en del av arbetstagarnas löner, som arbetsgivarna enligt källskattesystemets utform- ning omhänderhar för inbetalning under fastställda uppbördsterminer, kan det måhända synas befogat, att dessa får vidkännas en högre avgift än de skattskyldiga. Vi ställer oss emellertid av tidigare angivna skäl tvek- samma till lämpligheten av att ytterligare höja grundavgiften å innehål- len skatt. Man bör för övrigt inte underskatta fördelen av att ha en för samtliga fall gemensam procentsats och också beakta att arbetsgivare re- dan efter ett år får vidkännas en förhöjning av avgiften. Vi föreslår där- för att restavgiften (grundavgiften) även vid underlåtenhet att redovisa innehållen skatt bestäms till 6 procent. I enlighet med vad förut sagts skall denna procentsats även gälla den tilläggsavgift, som kan uttas enligt vissa intervaller. Dessa skall i enlighet med vad vi tidigare föreslagit beräknas med utgångspunkt ett år efter den uppbördsmånad under vilken betalning rätteligen skulle ha skett.
Den förhöjning av restavgiften (grundavgiften) till 6 procent, som vi för- ordar beträffande skatt enligt UF, blir även direkt tillämplig i fråga om sådana författningar, vilka innehåller hänvisning till UF:s restavgifts— bestämmelser. Författningar av detta slag är bl. a. kungörelsen den 12 december 1924 angående uppbörd av automobilskatt (9 5), förordningen den 12 februari 1943 om kupongskatt (13 5) och förordningen den 25 maj 1962 angående uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäk- ring m. m. (30 5). Om inte ändring vidtas kommer däremot restavgiften på för sent erlagd skatt enligt förordningen den 1 december 1959 om all- män varuskatt och förordningen den 16 maj 1958 om sjömansskatt att även i fortsättningen utgå efter 4 procent. Dessa förordningar hänvisar nämligen inte till bestämmelserna om restavgift i UF, utan anger uttryck- ligen restavgiften till 4 öre för varje hel krona av den del av skatten, som
inte erlagts i rätt tid (58 5 respektive 14 ä 2 mom.). I överensstämmelse med vad vi tidigare föreslagit bör restavgiften även i dessa fall bestämmas att utgå med 6 i stället för med 4 öre per krona. Vidare bör redare, som in- nehållit men inte redovisat sjömansskatt i tid, förpliktas att i likhet med andra arbetsgivare erlägga en tilläggsavgift, då skatten utestått obetald en längre tid. Härvid bör även beträffande redare gälla, att tilläggsavgift uttas efter årsintervaller, som räknas med utgångspunkt från den månad, då skatten rätteligen bort inbetalas. Sedan framställning om indrivning gjorts får dock inte någon ytterligare tilläggsavgift påföras.
Vi vill till slut i detta sammanhang föreslå ytterligare en ändring av 58 5 förordningen om allmän varuskatt.
I 58 5 första stycket stadgas för närvarande bl. a. att restavgift skall utgå om skattskyldig underlåtit att inom föreskriven tid >>inbetala i av- given deklaration angivet belopp». Detta uttryckssätt lär medföra osäker- het vid tillämpningen. Det har sålunda exempelvis ansetts tveksamt om en skattskyldig skall få restavgift sig påförd om han visserligen inbetalt den skatt, som han angivit i sin preliminära deklaration, men i deklara- tionen angivit skattebeloppet lägre än som i och för sig följer av uppgif- terna i deklarationen angående influtna likvider, försäljning och uttag av skattefria varor m. 111.
Enligt vår mening bör restavgift i här angivna fall påföras och såsom allmän regel alltså gälla, att skattskyldig skall utge restavgift i den mån han inbetalar ett skattebelopp, som är lägre än det, som grundar sig på hans uppgifter om skattepliktig omsättning. Detta förhållande synes kunna komma till uttryck genom att den ovan återgivna satsen ändras till »in- betala i enlighet med avgiven deklaration utgående skatt». Vid ursäktliga misstag från den skattskyldiges sida får frågan om nedsättning av rest- avgiften behandlas enligt av riksrevisionsverket utfärdade anvisningar om nedsättning av eller befrielse från restavgift.
KAPITEL 6
Omdebitering, avkortning och restitution av skatt
Gällande bestämmelser m. m.
Bestämmelsemas innehåll
Enligt 22 5 UF skall lokal skattemyndighet verkställa debitering av preli- minär B-skatt samt slutlig, kvarstående och tillkommande skatt. Debite- ringen görs (7 5 UK) såvitt angår preliminär B-skatt och tillkommande skatt å uppbördskort (debetkort) och i fråga om slutlig och kvarstående skatt i debiteringslängd. Debitering skall vidare ske utan hinder av att den skattskyldige anför besvär över åsatt taxering.
De debiterade skatterna uppdebiteras i länsstyrelsernas uppbördsräken- skaper, den preliminära B—skatten dock först sedan den förfallit till betal- ning.
Skatt kan emellertid enligt UF utgå även efter annan grund än debite- ring. I första hand må erinras om att preliminär A-skatt, varför skatteav- drag skall göras, inte debiteras utan beräknas av arbetsgivaren enligt skatte- tabell eller de grunder, som föreskrivs av lokal skattemyndighet. Sådan pre— liminär A—skatt bokförs i statsverkets räkenskaper endast i den mån den blivit erlagd.
Om arbetsgivare underlåtit att verkställa avdrag för preliminär eller kvarstående skatt eller gjort sådant avdrag men inte redovisat vad som in- nehållits, görs arbetsgivare-n ansvarig genom att lokal skattemyndighet i resolution fastställer skattebeloppet till betalning. I vilken utsträckning dessa fastställelsebeslut föranleder uppdebitering i räkenskaperna framgår av uppställningen här nedan.
Icke innehållen A-skatt, som fastställs Uppdebiteras i räkenskaperna såsom
innan arbetstagaren påförts kvarståen- de skatt
Icke innehållen A-skatt, som fastställs efter det att arbetstagaren påförts kvar- stående skatt
Innehållen men ej inlevererad A-skatt
särskilt uppdebiterad A-skatt. Samtidigt gottskrivs arbetstagaren det fastställda skattebeloppet såsom betald preliminär skatt
Uppdebiteras ej i räkenskaperna enär den kvarstående skatten tidigare upp- debiterats
Uppdebiteras i räkenskaperna såsom särskilt uppdebiterad A-skatt. Samtidigt gottskrivs arbetstagaren det fastställda skattebeloppet såsom betald preliminär skatt
Icke innehållen kvarstående skatt Uppdebiteras ej i räkenskaperna enär den kvarstående skatten tidigare upp- debiterats
Innehållen men ej inlevererad kvarstå- Uppdebiteras i räkenskaperna. Samti- ende skatt digt avkortas samma belopp såvitt an- går den skattskyldige
Om ett skattebelopp, som efter debitering eller fastställelse bokförts i räkenskaperna, nedsätts på grund av ändring i åsatt taxering eller i debite- rings- eller fastställelsebeslut, kommer detta i den mån beloppet är oguldet att i räkenskaperna föranleda s. k. avkortning. Ett uttalande om vad som skall förstås med avkortning har gjorts av 1944 års uppbördsberedning i dess betänkande med förslag till omläggning av uppbördsförfarandet (SOU 1945:27 s. 283 ff.). Därav framgår att med avkortning skall förstås så- dana fall, då ett oguldet skattebelopp avförs ur räkenskaperna på grund av att en fordran på beloppet inte längre föreligger. Till denna definition bör här fogas upplysningen att ett skattebelopp, som avförts ur räkenska- perna genom avkortning i enlighet med en verkställd omdebitering, åter kan uppdebiteras i räkenskaperna (i form av tillkommande skatt) om det senare visar sig att omdebiteringen varit felaktig eller skall ändras på grund av beslut om höjd taxering.
Ett skattebeloppvs avförande ur räkenskaperna av andra skäl, t. ex. på grund av att den skattskyldige saknar utmätningsbara tillgångar, beteck- nas i UF som avskrivning.
Gällande bestämmelser om avkortning är intagna i 65 å UF, som inne- håller följande.
Avkortning av ogulden debiterad preliminär B-skatt, kvarstående skatt och tillkommande s—katt skall äga rum, då någon vunnit nedsättning i eller befrielse från honom påförd taxering eller debitering samt då dödsbo be- friats från skyldighet att erlägga skatt.
Om skattskyldig vid debitering av slutlig skatt gottskrivits debiterad pre- liminär B-skatt eller till betalning fastställd icke innehållen preliminär A-skatt till högre belopp än den slutliga skatten, skall vidare överskjutande belopp av dessa skatter avkortas i den mån det är oguldet.
Beträffande kvarstående skatt, som arbetsgivare innehållit genom skatte- avdrag eller enligt lagen om införsel i avlöning, pension eller livränta men inte redovisat, gäller att den innehållna skatten skall avkortas såvitt angår den skattskyldige. Det innehållna skattebeloppet uppdebiteras samtidigt i räkenskaperna som en fordran på arbetsgivaren.
De stadganden om avkortning, som lämnas i 65 & UF och som här redo- visats, täcker enligt ordalagen inte samtliga fall då avkortning i praktiken måste ske. Detta förhållande sammanhänger framför allt med att de an- givna bestämmelserna endast i begränsad omfattning uttryckligen berör
till betalning fastställd skatt. Avkortning verkställs således även för det fall att ett till betalning fastställt skattebelopp skall utgå ur räkenskaperna på grund av att fastställelsebeslutet undanröjts av högre instans. Ytter- ligare exempel på liknande i 65 å UF inte direkt angiven avkortning skulle kunna ges. Då dessa avkortningsåtgärder helt står i överensstämmelse med bestämmelsernas andemening torde emellertid en ytterligare redogörelse härför inte påfordras.
Beslut om avkortning fattas av länsstyrelse efter anmälan från utmät- ningsman. Enligt 40 & UK skall anmälan om avkortning inges senast den 15 i varje månad.
Vad härefter angår stadgandena angående restitution av skatt torde det vara tillräckligt att lämna en översikt beträffande de huvudsakliga bestäm— melserna i 45, 68 och 75 55 UF samt 48 å UK. Härvid kan lämpligen skiljas mellan a ena sidan preliminär skatt och å andra sidan slutlig, kvarstå- ende och tillkommande skatt.
Restitution av preliminär skatt skall ske 1) då erlagd preliminär skatt överstiger motsvarande slutliga skatt; återbetalning verkställs — med vissa undantag — medelst vid debetsedeln å slutlig skatt fogat återbetalningskort;
2) då lokal skattemyndighet i samband med jämkning beslutat att över- skjutande preliminär skatt skall återbetalas;
3) då länsstyrelse, i förekommande fall efter underrättelse Ifrån riksrevi- sionsverket, funnit att skattskyldig vid debitering tillgodoräknats överskju- tande preliminär skatt med för lågt belopp;
4) då skattskyldig eller arbetsgivare visar att han felaktigt inbetalt större skattebelopp än som bort ske; samt _
5) då skattskyldig eljest berättigas återbekomma överskjutande preli- minär skatt.
Restitution av slutlig, kvarstående och tillkommande skatt skall ske då länsstyrelsen, i förekommande fall efter underrättelse från riksrevisions- verket, funnit att skatt påförts obehörigen eller med för högt belopp samt då skattskyldig vinner nedsättning i eller befrielse från dylik skatt. Resti- tution av kvarstående skatt skall vidare ske om genom skatteavdrag inne— hållits mer än som svarar mot påförd kvarstående skatt.
Om beslut varigenom arbetsgivare förklarats ansvarig för arbetstagares skatt helt eller delvis upphävs av högre instans, skall slutligen skatt, som erlagts i enlighet med det tidigare fastställelsebeslutet, återbetalas till arbetsgivaren.
Den som skall erhålla restitution i enlighet med ovan angivna regler är emellertid inte alltid obetingat berättigad att utfå beloppet. Denna be— gränsning, varom bestämmelser ges i 68 5 3 och 4 mom. UF, innebär i korthet att restitutionsbeloppet i första hand skall tas i anspråk för betal-
ning av restförda skatter eller innehållas till gäldande av tillkommande skatt, som påförts eller kan antas bli påförd.
Som framgår av den ovan lämnade redogörelsen skall skattebelopp av- kortas respektive restitueras då skattskyldig vinner nedsättning i taxe- ring eller debitering eller då arbetsgivare förklaras vara icke ansvarig för arbetstagares skatt. Stadgandena i UF ger emellertid inte någon direkt an- visning om huruvida dessa åtgärder skall vidtas omedelbart eller om laga kraft skall inväntas.
Såvitt angår avkortning synes detta spörsmål inte heller ha berörts i samband med bestämmelsernas tillkomst. Beträffande restitution förelig- ger däremot ett uttalande av 1949 års uppbördssakkunniga (SOU 1952:1 s. 633 f.), som även redovisats i proposition 1953:100. Uttalandet är av följande lydelse.
! Återbetalning av överskjutande preliminär skatt bör givetvis kunna ske utan ! att taxeringarna vunnit laga kraft. I andra fall får, såsom riksräkenskapsverket framhållit, f. n. i princip anses gälla, att det beslut som skall ligga till grund för | utbetalningen vunnit laga kraft. I verkligheten sker emellertid restitution i största utsträckning utan att lagakrafttiden avbidas. Kan det förutsättas att skattskyldig, ! som vunnit nedsättning av honom påförd skatt, därefter icke kommer att få skat— i ten höjd, är det meningslöst att invänta laga kraft å beslutet för att återbetala den för mycket erlagda skatten. Detta gäller t. ex. de fall, då skatten sänkts efter besvär över debitering eller då taxeringsintendenten förklarat sig icke skola anföra besvär över nedsatt taxering. I sistnämnda fall kan visserligen kommun föra ärendet till högre instans såvitt angår den kommunala beskattningen, men sådana besvär torde vara så pass sällsynta, att det »icke synes vara nödvändigt att i varje ärende, då restitution ifrågasättes på grund av nedsatt taxering, kräva vederbörligt lagakraftbevis för den händelse taxeringsintendenten förklarat sig avstå från vidare talan. Det har gjorts gällande, att det allmänna — om man i princip fasthåller vid att restitution ej bör ske förrän restitutionsurkunden tagit åt sig lagakraft —— skulle beredas en förmån, som icke tillerkändes den skatt- skyldige vid motsatt fall, (1. v. 5. då den skattskyldige har att erlägga skatt men anfört besvär till högre instans. Den skattskyldige är sålunda skyldig att erlägga den honom påförda skatten, oavsett om taxering vunnit lagakraft eller icke. Det synes dock i detta avseende förtjäna påpekas, att skattskyldig erhåller ränta å den för mycket erlagda skatten medan däremot ränta icke uttages å den till- kommande skatt, som skulle betalas, om restitution skett och taxeringen där- efter höjts.
Slutligen må omnämnas att riksräkenskapsverket i yttrande till upp- bördssakkunniga erinrade om att frågan om restitution av skatt enligt be- slut, som inte vunnit laga kraft, varit föremål för regeringsrättens pröv- ning (RÅ 1924 ref. 1) och att regeringsrätten därvid fastställt vederbö- rande länsstyrelses beslut att vägra restitution med hänsyn till att kam- marrättens utslag i taxeringsfrågan inte vunnit laga kraft.
Återbetalning av överskjutande preliminär skatt, som uppkommer vid de— bitering av slutlig skatt i enlighet med taxeringsnämnds beslut, verkställs oavsett om beslutet vunnit laga kraft eller inte. Härvid gäller dock den i 68 g 4 mom. första stycket UF givna föreskriften att skattskyldig som häftar för restförd skatt äger utfå endast vad som överstiger det oguldna beloppet och därå belöpande restavgift. I enlighet med stadgandet i andra stycket av nämnda paragraf sker inte heller någon återbetalning för det fall att den skattskyldige har att betala tillkommande skatt för det år vartill den preliminära skatten hänför sig eller med fog kan förväntas bli påförd sådan skatt på grund av beslut av prövningsnämnd om höjd taxering eller om eftertaxering eller av länsstyrelse om höjd debitering.
Restitution utan avvaktan på laga kraft verkställs vidare i enlighet med de prövningsnämndsbeslut, som meddelats i sådan tid, att de kunnat be- aktas vid debiteringen av slutlig skatt. Även för dessa fall begränsas utbe- talningen enligt stadgandena i 68 5 4 mom. UF. Härvid är att märka att ett innehållande av skattebeloppet enligt 68 5 4 inom. andra stycket får ske en- dast för det fall, att det med fog kan antas att den skattskyldige kommer att påföras tillkommande skatt på grund av beslut om eftertaxering eller höjd debitering. Den omständigheten att taxeringsintendenten överklagat prövningsnämndens beslut utgör alltså inte grund för ett innehållande. Innebär prövningsnämnds beslut att taxering höjs beaktas å andra sidan även detta vid debiteringen av den slutliga skatten.
Då fråga är om prövningsnämnds beslut, varigenom taxering sänkts och som meddelats i sådan tid att det inte kunnat beaktas vid debiteringen av slutlig skatt, har däremot inte utvecklats någon enhetlig praxis. För att närmare klarlägga hur det i praktiken förhåller sig härmed gjordes en undersökning av riksrevisionsverket 1961, som även inkluderade kam- marrättsmålen. Resultatet av denna undersökning har ställts till värt för- fogande.
Beträffande prövningsnämndsbesluten konstaterades härvid, att errk- ställighet genom avkortning och restitution i tolv län ägde rum oberoende av om besluten tagit åt sig laga kraft eller inte. I ett län skedde avkortning men inte restitution om prövningsnämndens beslut överklagats av taxe- ringsintendenten. I övriga elva län verkställdes varken avkortning eller restitution i de fall då taxeringsintendenten anfört besvär.
I fråga om kammarrättens beslut befanns att endast tre länsstyrelser underlät att spärra kammarrättens beslut för avkortning och restitution i avvaktan på laga kraft. I övriga län verkställdes avkortning och restitution i anledning av kammarrättens beslut först sedan beslutet vunnit laga kraft eller taxeringsintendenten förklarat, att han inte ämnade anföra besvär.
En jämförelse må även göras med grannländernas bestämmelser på nu förevarande område.
Som förut nämnts gäller enligt UF att skatt skall påföras och erläggas i enlighet med taxeringsnämnds, prövningsnämnds och skattedomstols beslut om åsåttande eller höjning av taxering oberoende av att beslutet inte vunnit laga kraft. En härmed helt överensstämmande regel återfinns i finsk lagstiftning och gäller som princip även i Danmark och Norge. Un- dantag härifrån görs i sistnämnda två länder för det fall att taxerings- frågan, på det sätt som är möjligt i dessa länder, förts under civil dom— stols prövning. Sådan domstols beslut om taxeringshöjning verkställs inte förrän beslutet vunnit laga kraft.
Om åsatt taxering undanröjs eller nedsätts av högre instans är såsom förut anförts verkställighetsförfarandet i Sverige inte enhetligt beträffande icke lagakraftvunna beslut. I övriga skandinaviska länder gäller för dessa fall, att åtgärder för skattens uttagande skall upphöra och erlagd skatt restitueras oberoende av att beslutet inte vunnit laga kraft. Om nedsätt- ningen meddelas av civil domstol skall dock beslutet i Danmark och Norge, i likhet med vad som sker vid taxeringshöjning, verkställas först sedan detta tagit åt sig laga kraft.
Utredningen
Bestämmelserna om avkortning och restitution har som framgår av den tidigare redogörelsen givit anledning till tveksamhet och oenhetlighet i verkställighetsförfarandet då fråga är om beslut rörande taxeringssänk— ning, som inte vunnit laga kraft och inte kunnat beaktas vid debitering av slutlig skatt. Vi finner det önskvärt att bestämmelserna utformas på så- dant sätt att därav klart framgår hur man skall förfara i dessa och andra liknande fall.
Avkortning utgör såsom förut nämnts en bokföringsåtgärd, varigenom ett skattebelopp utgår ur räkenskaperna. Restitution är en åtgärd som föranleder utbetalning av ett erlagt skattebelopp. Då dessa åtgärder företas med anledning av beslut om ändrad taxering föregås de alltid av en om— debitering. Omdebiteringen är med andra ord den verkställighetsåtgärd, som närmast följer på ett beslut om ändrad taxering. Föreliggande spörs- mål kan därför närmast sägas utgöra en fråga om när omdebitering skall verkställas med anledning av beslut om sänkt taxering. Man bör härvid skilja mellan å ena sidan omdebitering som företas med anledning av att skattskyldig erhållit nedsättning av en obetald skatt och å andra sidan omdebitering som följer på en nedsättning av en tidigare betald skatt.
Omdebitering vid nedsättning av obetald skutt
Såsom framgår av den utav riksrevisionsverket år 1961 gjorda undersök- ningen föranledde i tretton län prövningsnämndens beslut om taxerings—
nedsättning omdebitering och åtföljande avkortning utan avvaktan på laga kraft. Kammarrättens beslut som innefattade sänkning av taxering för- anledde däremot inte —— med undantag för tre län —— omdebitering och avkortning förrän besluten tagit åt sig laga kraft.
En sådan tillämpning av omdebiterings— och avkortningsreglerna be- träffande prövningsnämnds beslut innebär för den skattskyldige, att det oguldna skattebeloppet utgår ur utmätningsmannens indrivningshand- lingar och att vidare krav på beloppet inte framställs med mindre än att högre instans i enlighet med taxeringsintendentens yrkande åsätter för- höjd tnxering. Kammarrättens beslut om nedsättning i taxering torde där- emot — mcd nämnda undantag för tre län — medföra att utmätningsman- ncns indrivningsåtgärder fortgår för uttagande av det skattebelopp, som en— ligt kammarrättens beslut inte skall erläggas. Så blir även förhållandet i fråga om prövningsnämnd-ens beslut i de elva län, där enligt den gjorda under- sökningen omdebitering och avkortning får anstå i avvaktan på laga kraft.
Vi har vid våra överväganden funnit det mindre tillfredsställande att utmätning och andra indrivningsåtgärder verkställs för att utta ett skatte— belopp som enligt beslut av högre instans, låt vara att detta inte vunnit laga kraft, inte skall erläggas. Som redan antytts vid våra överväganden rörande anståndsreglerna skulle detta kunna undvikas genom att skattskyldig i förevarande fall berättigas erhålla anstånd med inbetalning av det skatte- belopp varom det är fråga. En annan utväg är emellertid att föreskriva att detta skattebelopp efter omdebitering skall avkortas.
Om man väljer den först antydda utvägen att förhindra åtgärder för skattens uttagande genom att meddela anstånd följer därmed att den ur- sprungliga debiteringen kvarstår tills vidare. Detta förhållande får i sin tur direkt inverkan på preskriptionstidens beräkning. För det fall att högre instans efter besvär av taxeringsintendenten helt eller delvis fast- ställer tidigare åsatt taxering kommer nämligen preskriptionstiden alltjämt att beräknas med utgångspunkt från den ursprungliga debiteringen. Om däremot den lägre instansens beslut i stället föranleder omdebitering och avkortning kommer den högre instansens beslut om förhöjd taxering att resultera i debitering av tillkommande skatt på beloppet i fråga och pre- skriptionstiden att beräknas med utgångspunkt från det uppbördsår då denna skolat erläggas. Med hänsyn till att det inte sällan förflyter relativt lång tid innan ett slutgiltigt beslut i taxeringsfrågan föreligger, kan ett an- stånd därför medföra risk för att skatten inte hinner indrivas före preskrip- tionstidens utgång. En sådan situation torde endast kunna förhindras genom en bestämmelse om att preskriptionstiden skall förlängas på ett eller an— nat sätt.
Vi anser det emellertid vara mindre motiverat att låta tiden för utta- gande av en skatt förlängas enbart av det skälet —— vilket blir det faktiska förhållandet _ att taxeringsintendenten anfört besvär över ett beslut var-
igenom den skattskyldige fått sin taxering nedsatt. Enligt vår mening fö- refaller det vara konsekvent och praktiskt att i stället lösa denna fråga genom att det obetalda skattebeloppet efter omdebitering avkortas. Ett för— farande med anstånd torde för övrigt, om man tänker på möjligheterna att utta skattebeloppet vid ett eventuellt beslut om förhöjd taxering, inte försätta det allmänna i en bättre situation än den som föreligger efter en omdebitering.
De regler för omdebitering och avkortning som ovan behandlats har främst avsett sådana fall, då skattskyldig på grund av beslut om ändrad taxering får samtliga av taxeringen beroende skatter och avgifter (kom- munal inkomstskatt, statlig inkomst- och förmögenhetsskatt m. m.) ned- satta. Det sagda har emellertid också avseende på de taxeringsändringar som medför nedsättning av vissa skatter och avgifter samtidigt som andra höjs. Även för dessa fall bör alltså i enlighet med vad förut sagts ske en omdebitering. Huruvida omdebiteringen i dessa situationer också skall följas av en avkortning är en bokföringsteknisk fråga och är i viss mån även beroende av vilken innebörd man ger åt begreppet tillkommande skatt. Detta spörsmål berörs i ett särskilt avsnitt och lämnas därför här åsido.
Nedsättning i eller befrielse från tidigare debiterad skatt ifrågakommer vidare enligt förordningarna angående beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst och med bestämmelser om begränsning av skatt i vissa fall (den s.k. 80 %-rege1n). Även i dessa fall bör omdebitering och avkortning kunna ske utan avvaktan på laga kraft. Man torde för övrigt redan enligt gällande praxis förfara på detta sätt.
Vi vill emellertid erinra om att en omdebitering för visst fall kan kom- ma att påverka det avkortade skattebeloppets ställning ur förmånsrätts- synpunkt. Skatt utgår med förmånsrätt enligt 17: 12 HB. För att sådan förmånsrätt skall föreligga fordras dock att skatten enligt verkställd de- bitering förfallit till betalning innan beslut om konkurs meddelats men inte tidigare än två år före konkursansökningens ingivande. Om den skattskyldige försätts i konkurs efter omdebiteringen men innan ny debi— tering verkställts i enlighet med högre instans beslut om förhöjd taxering, kommer således den på grund av det senare meddelade beslutet påförda tillkommande skatten inte att omfattas av förmånsrätt. Däremot bör den —— i förekommande fall reservationsvis _ kunna bevakas som en opriorite- rad fordran. Man synes emellertid kunna bortse från här angivna förhål- lande. I andra fall åter kommer nämligen just den omständigheten, att omdebitering och avkortning verkställts att medföra att bevakning i senare inträffad konkurs kan ske med förmånsrätt genom att därmed två år inte hunnit förflyta från förfallotiden för den tillkommande skatten till kon- kursansökningens ingivande.
En regel, enligt vilken ett beslut om nedsättning av taxering alltid ome— delbart skall verkställas genom omdebitering och avkortning, synes inte
behöva medföra särskilda komplikationer för det fall, att den skattskyl- dige är juridisk person, t. ex. ett aktiebolag. Vi vill i detta sammanhang emellertid understryka betydelsen av att det allmännas skattefordringar blir rätt bevakade i inträffade konkurser. Det bör sålunda beaktas inte endast att restförd skatt eller slutlig skatt, som kan förväntas bli påförd enligt taxering under året för konkursens inträffande, skall behörigen be- vakas. Bevakning måste också ske av skatt, som kan komma att debiteras för tidigare år i enlighet med taxeringsintendentens yrkande hos pröv- ningsnämnd eller skattedomstol. För att en sådan bevakning verkligen skall komma till stånd torde utmätningsmannen, innan bevakning sker, alltid böra inhämta yttrande i dessa hänseenden från vederbörande taxe- ringsintendent. Vad här sagts äger redan nu giltighet men får något vidare betydelse om en generell bestämmelse angående omdebitering och avkort— ning införs.
Vi förordar sålunda att prövningsnämndernas och kammarrättens beslut, som medför nedsättning av obetald skatt, skall verkställas genom omdebi- tering utan avvaktan på laga kraft. Huruvida även avkortning skall ske i det särskilda fallet är som förut sagts en bokföringsteknisk fråga, som inte här behöver närmare utvecklas. Den föreslagna debiteringsregeln bör även gälla länsstyrelsens beslut enligt förordningen med bestämmelser om be— gränsning av skatt i vissa fall.
Vid jämförelse med nuvarande praxis innebär vårt förslag, såvitt angår taxeringsmålen, att prövningsnämndernas och kammarrättens beslut blir föremål för omdebitering och avkortning i den ordning, som enligt 1961 års undersökning då tillämpades, såvitt angår prövningsnämnds beslut, i tretton län, och beträffande kammarrättsmålen i tre län. Därmed följer även att, om kammarrätten eller regeringsrätten efter besvär av taxerings— intendenten skulle besluta om förhöjd taxering, tillkommande skatt kom- mer att debiteras, som preskriberas först fem år efter det densamma skolat erläggas.
Omdebitering vid nedsättning av betald skatt
Överskjutande preliminär skatt, som uppkommit vid debitering av slut- lig skatt enligt taxeringsnämnds beslut, återbetalas som tidigare nämnts "till den skattskyldige oberoende av om taxeringsnämndens beslut vunnit laga kraft eller inte. På samma sätt sker utan hinder av att laga kraft inte föreligger återbetalning av överskjutande skatt, som uppkommit därigenom att prövningsnämnds beslut om undanröjande eller nedsättning av taxe- ring kunnat beaktas vid debiteringen av slutlig skatt. I enlighet med stad- gandet i 68 Q 4 mom. första stycket UF återfår dock skattskyldig, som häftar för restförd skatt, endast vad som överstiger det oguldna beloppet och därpå belöpande restavgift. Överskjutande skattebelopp tas vidare en- ligt andra stycket av nämnda paragraf i anspråk för betalning av debi-
terad tillkommande skatt, som belöper a inkomst för det år vartill den preliminära skatten hänför sig. Den överskjutande skatten innehålls också enligt gällande bestämmelser i väntan på debitering av tillkommande skatt som nu sagts, om det med fog kan antas, att sådan skatt kommer att påföras på grund av beslut av prövningsnämnd om höjd taxering eller om efter- taxering eller av länsstyrelse om höjd debitering.
Enligt vår mening bör principen, att överskjutande preliminär skatt, som uppkommer vid debitering av slutlig skatt i enlighet med taxerings— nämnds eller prövningsnämnds beslut, restitueras utan hinder av att beslutet inte vunnit laga kraft, gälla även i fortsättningen. Nu förelig- gande möjligheter att ta överskjutande belopp i anspråk för betalning av restförd skatt eller av debiterad tillkommande skatt eller att innehålla detsamma i väntan på att sådan skatt skall påföras bör även bibehållas.
Vid ett övervägande av reglerna för omdebitering och restitution i anledning av såväl prövningsnämnds beslut, som inte kunnat beaktas vid debitering av slutlig skatt, som kammarrättens beslut, torde man i första hand böra bedöma om det kan föreligga anledning att tillämpa olika prin— ciper beträffande de båda instansernas beslut. Vi har för vår del inte kun- nat finna några bärande skäl för en sådan åtskillnad och anser därför att beslut av prövningsnämnd och kammarrätten bör omfattas av enhetliga omdebiterings— och restitutionsbestämmelser.
Vi har tidigare förordat att beslut av prövningsnämnd eller kammar- rätten, som medför nedsättning av en obetald skatt, skall föranleda om- debitering (och avkortning) utan hinder av att beslutet inte vunnit laga kraft. Denna regel att omdebitering skall ske kan naturligtvis även ut- sträckas att gälla då taxeringsbeslutet avser inbetald skatt utan att man därför nödvändigtvis också skall vara tvingad att restituera skattebeloppet. I enlighet härmed skulle man alltså kunna tänka sig att låta varje beslut av prövningsnämnd och kammarrätten omedelbart föranleda omdebitering men i fråga om restitution avvakta laga kraft. Helt utan komplikationer blir emellertid inte en sådan regel, eftersom nedsättningen kan gälla ett skattebelopp, som är delvis inbetalt. För sådant fall kan det bli fråga om såväl avkortning som restitution och det framstår utan tvekan som mindre konsekvent att låta en verkställd omdebitering få verkningar endast i en riktning. Man kan å andra sidan inte gärna tänka sig den lösningen att man i detta fall helt enkelt låter omdebiteringen anstå till dess lagakraft- vunnet beslut föreligger. Ett dylikt förfarande skul'le nämligen medföra att utmätningsmannen kunde anse sig tvingad att indriva den återstående obe- ? talda delen av skattebeloppet, vilket förfaringssätt emellertid inte står i i överensstämmelse med våra tidigare principiella ståndpunktstaganden.
Det är enligt vår mening uppenbart att en ur såväl praktisk som prin- cipiell synpunkt helt konsekvent verkställighetsregel endast kan erhållas om varje beslut, som medför sänkt taxering, får verkställas utan avvak—
tan på laga kraft även för de fall då ett skattebelopp skulle komma att restitueras. Med en sådan utformning ernås också full överensstämmelse med de stadganden, som på förevarande område gäller i fråga om de ad- ministrativa besvärsmyndigheternas beslut i Danmark, Finland och Norge.
Den tveksamhet, som ändock kan göra sig gällande inför en dylik lös— ning, bottnar i farhågorna för att det allmänna vid en höjning av den skattskyldiges taxering riskerar att inte återfå det tidigare restituerade skattebeloppet. Vi anser det emellertid mindre troligt att de av oss före— slagna restitutionsbestämmelserna kommer att medföra skatteförluster av betydelse för det allmänna.
Att märka härvidlag är även att redan enligt gällande regler någon ut- betalning inte sker om den skattskyldige i stället skall betala skatt, som debiterats eller bör debiteras å samma ort men i annan ordning eller å annan ort eller för annat år. Utbetalning sker inte heller om den skatt— skyldige resterar för äldre inkomstskatter, varuskatter, böter eller all- männa avgifter. Såvitt angår skatter och avgifter, som anges i 1 & UF, omhändertas skattebeloppet genom s. k. kvittning och någon konkurrens från enskilda borgenärers sida kan därvid inte förekomma. I övriga fall verkställs utmätning av skattebeloppet. Den av oss ifrågasatta utbetal- ningen kommer med andra ord att ske endast till skattskyldig, som vid tiden för restitutionen har ordnade skatteförhållanden. Att beakta är vidare det förut påpekade förhållandet, att tidigare restituerat skattebelopp vid en eventuell senare taxeringshöjning påförs i form av tillkommande skatt och att tiden för indrivning av denna skatt alltid uppgår till minst fem år.
Kvar står dock självfallet risken att den skattskyldige avlider eller för- sätts i konkurs innan taxeringsfrågan blivit slutligt avgjord. Den si- tuation som därvid uppkommer skiljer sig emellertid inte på något sätt från den, som skulle förelegat om skattebeloppet varit obetalt och av- kortning skett i enlighet med här tidigare föreslagna regler. För den skatt, som kan komma att påföras enligt kammarrättens eller regerings- rättens beslut svarar således den skattskyldiges dödsbo enligt därom gäl- lande regler. Är den skattskyldige juridisk person, t. ex. ett aktiebolag, som träder i likvidation innan taxeringsfrågan avgjorts, åligger det bola- get att vid skifte innehålla erforderliga medel för betalning av den skatt, som senare kan bli debiterad. Om den skattskyldige slutligen försätts i konkurs, det må vara fysisk eller juridisk person, bör den tillkommande skatten, såsom framhållits vid behandlingen av avkortningsreglerna, få reservationsvis bevakas i konkursen.
Vi har med hänsyn till ovan angivna förhållanden funnit övervägande skäl tala för att man även i fråga om beslut, som föranleder restitution, bör övergå till regeln, att verkställighet skall ske utan avvaktan på laga kraft.
Vårt förslag föranleder ett tillägg till 87 å UF, som för närvarande endast utsäger att besvär inte befriar klagande från att i behörig ordning erlägga skatt. Motsvarande tillägg har även gjorts i förordningen angående beräk— ning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst och i förordningen om begränsning av skatt i vissa fall.
Beslut angående arbetsgivares ansvarighet Om arbetsgivare, som underlåtit att verkställa skatteavdrag och på grund därav förklarats solidariskt betalningsskyldig med arbetstagare, efter besvär befunnits inte vara ansvarig för arbetstagares skatt, skall läns- styrelsen enligt 75 5 femte stycket UF återbetala den skatt, som arbets- givaren erlagt.
Oaktat att bestämmelse härom saknas torde sådan återbetalning allmänt ske utan avvaktan på laga kraft. Detta förhållande synes i viss mån sam— manhänga med att det för närvarande inte finns någon, som har till upp- gift att bevaka det allmännas rätt i mål av förevarande slag, och att ett beslut om befrielse från ansvarighet därför regelmässigt kan förväntas stå fast. Då vi i annat sammanhang föreslagit att besvär i dessa mål i fortsätt- ningen skall kunna anföras av ett allmänt ombud, har vi ansett oss böra närmare beröra frågan om dessa besluts verkställighet.
De mål varom här är fråga är av annan karaktär än de avgöranden, som rör skattskyldigs taxering. Den omständigheten att dessa avgöranden be- funnits böra föranleda restitution utan avvaktan på laga kraft utgör där- för inte i och för sig något incitament till en liknande lösning beträffande nu förevarande mål. Beslut, som rör arbetsgivares ansvarighet för arbets- tagares skatt, torde ur flera synpunkter kunna jämföras med en dom varigenom någon ålagts betalningsskyldighet. Verkställighetsreglerna rö- rande sådan dom, vilka återfinns i 39 och 50 55 UL, är i korthet följande.
Om betalningsskyldighet ålagts någon må utmätning verkställas för fordringens utfående trots att ändring sökes i domen. Utmätning kan dock avvärjas om pant eller borgen ställs eller nedsättning sker hos länssty- relsen. Har fordringen, då utmätning söks, nedsatts av hovrätten, kan ut- mätning verkställas endast för det belopp, som angetts i hovrättsdomen, och detta oaktat att hovrättens dom inte tagit åt sig laga kraft. Om ut- mätning redan verkställts på grundval av underrättens dom då hovrättens dom meddelas, skall utmätningen återgå och vad motparten eventuellt lyft i pengar återbetalas. jämte ränta.
Beslut varigenom arbetsgivare förklarats ansvarig för arbetstagares skatt kan likaledes verkställas utan hinder av att besvär anförs. Verk- ställigheten torde däremot, i motsats till vad som gäller i fråga om dom av civil domstol, inte kunna förhindras genom ställande av pant eller borgen eller nedsättning hos länsstyrelsen.
Vi anser att även ett beslut varigenom arbetsgivare befriats från ansva— righet för arbetstagares skatt bör verkställas i den ordning som gäller när en dom å betalningsskyldighet ändras eller upphävs. I enlighet härmed föreslår vi att beslut varigenom arbetsgivare befrias från ansvarighet skall verkställas genom restitution oberoende av om besvär anförs eller inte. Om arbetsgivaren inte inbetalt skattebeloppet skall i stället avkortning ske. I samband härmed torde böra införas föreskrift om att arbetsgivare, som är berättigad återbekomma inbetalt skattebelopp men häftar för rest- förd skatt, endast äger utfå vad som överstiger det oguldna beloppet och dårå belöpande restavgift.
Det torde även få övervägas hur skattskyldig eller arbetsgivare, som enligt högre instans beslut blir skyldig att betala tidigare restituerat be- lopp, skall behandlas ur räntesynpunkt. Till denna fråga återkommer vi i ett särskilt avsnitt rörande räntebestämmelserna.
KA PITEL 7
Preskription av skatt m. m.
Gällande bestämmelser m. m.
Bestämmelser-nas innehåll
Föreskrifterna i 71 5 uppbördsförordningen angående preskription av skatt stadgar att åtgärder för att uttagande av skatt inte må vidtas senare än fem år efter utgången av det uppbördsår, under vilket skatten enligt verkställd debitering skolat erläggas.
Stadgandet avser efter ordalagen endast skatt, som erläggs i enlighet med verkställd debitering och begränsar sålunda i första hand möjlighe- terna att hos skattskyldig utta preliminär B—skatt, kvarstående skatt och tillkommande skatt. Med dessa skatter skall emellertid enligt uttalande i samband med tillkomsten av nu gällande uppbördsförordning ur preskrip— tionssynpunkt jämställas preliminär A-skatt, som av lokal skattemyndig- het fastställts till betalning av skattskyldig på grund av att arbetsgivare underlåtit verkställa skatteavdrag. Den femåriga preskriptionstiden beräk- nas sålunda i fråga om skatt, som påförs skattskyldig jämlikt UF:s bestäm- melser, alltid med utgångspunkt från det uppbördsår under vilket skatten rätteligen skulle ha erlagts enligt verkställd debitering eller meddelat fast- ställelsebeslut.
Enligt uttalande av 1949 års uppbördssakkunniga (SOU 1952: 1 s. 436 f),1 vilket inte föranledde någon eninran från lagstiftarens sida, innefattar emel- lertid förevarande preskriptionsbestämmelse även en tidsbegränsning för arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt. Såvitt angår av arbetsgivare icke innehållen preliminär A-skatt samt kvarstående skatt, som arbetsgivare avdragit eller underlåtit avdraga, gäller därvid enligt de sakkunniga, att arbetsgivares betalningsansvar upphör vid samma tidpunkt som möjligheten att utta skatten hos arbetstagaren upphör. Kvarstående skatt, för vilken arbetsgivare är ansvarig, kan i enlighet härmed inte fastställas till betal- ning eller indr'ivas hos arbetsgivaren senare än fem år efter utgången av det ! uppbördsår, under vilket arbetstagarens kvarstående skatt förföll till betal- ning. På motsvarande sätt skall enligt de sakkunniga den femåriga preskrip- tionstiden beträffande fastställelse och indrivning av preliminär A-skatt,
1 Vid tillkomsten av 1945 års uppbördsförordning (prop. 1945: 370 s. 250 f) berördes endast preskriptionstidens beräkning beträffande arbetsgivare, som underlåtit verkställa avdrag. Veder- börande departementschef uttalade därvid, att arbetsgivarens ansvar inte bör upphöra tidigare än arbetstagarens, eller fem år efter utgången av det uppbördsår under vilket skatten enligt verkställd debitering skolat erläggas. Detta uttalande överensstämmer med den ståndpunkt 1949 års uppbördssakkunniga senare intog i samma fråga.
som arbetsgivare underlåtit att avdraga, beräknas med utgångspunkt från den tidpunkt då skatten av lokal skattemyndighet fastställdes till betalning av arbetstagaren eller, om underlåtenheten upptäcks först sedan kvarstående skatt påförts arbetstagaren, från det uppbördsår då den kvarstående skatten förföll till betalning.
Anmärkas må att fråga angående beräkning av preskriptionstiden för preliminär A—skatt, för vilken arbetsgivare varit ansvarig på grund av under- låtenhet att verkställa skatteavdrag, var föremål för regeringsrättens pröv- ning år 1958 (R. Ä. 1958 ref 2). Regeringsrätten förklarade därvid att den i 71 5 UF angivna tiden av fem år, som avser jämväl åtgärd mot arbetsgivare, skall räknas från utgången av det uppbördsår, då kvarstående skatt skolat erläggas, eller det tidigare uppbördsår under vilket skatten må ha uppdebi- terats. Regeringsrätten anslöt sig sålunda helt till uppbördssakkunnigas här tidigare redovisade uttalande angående beräkning av preskriptionstiden för icke innehållen preliminär A-skatt.
Sammanfattningsvis kan alltså konstateras att skattskyldigas och arbets- givares ansvar för kvarstående skatt samt till betalning fastställd icke inne- hållen preliminär A-skatt upphör vid en och samma tidpunkt. Därav följer att tiden för fastställelse och indrivning gentemot arbetsgivare av skatt som nu sagts definitivt utgår fem år efter utgången av det uppbördsår under vilket den skattskyldiges kvarstående skatt förföll till betalning. Arbets- givares ansvar kan å andra sidan komma att upphöra tidigare än nu sagts, nämligen för det fall, att icke innehållen preliminär A-skatt fastställs till betalning redan under inkomståret eller taxeringsåret. Möjligheterna att utta denna skatt upphör då beträffande såvä'l arbetsgivare som arbets- tagare fem år efter utgången av det uppbördsår, som utlöpte under taxerings- året respektive påföljande kalenderår.
I den nu lämnade redogörelsen angående preskriptionsbestämmelsernas innebörd i fråga om arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt har endast berörts kvarstående skatt och icke innehållen preliminär A-skatt. Det åter- står således att klargöra hur föreskrifterna skall tillämpas beträffande pre- liminär A-skatt, som arbetsgivare innehållit men underlåtit att redovisa.
Även i denna fråga föreligger uttalande av 1949 års uppbördssakkunniga. Uppbördssakkunniga uttalade härvidlag följande.
Har arbetsgivaren innehållit preliminär A-skatt men ej redovisat skatten, före- ligger icke någon skattefordran gentemot arbetstagaren för det ej redovisade be- loppet. Preskriptionstiden beräknas i detta fall från utgången av det år, då ford- ringen mot arbetsgivaren uppdebiterades.
De sakkunnigas uttalande rör som synes endast frågan om hur länge in- drivning kan fortgå mot arbetsgivare för uttagande av till betalning fast- ställd preliminär A-skatt, som denne innehållit men inte redovisat. Däremot berör uttalandet inte frågan om inom vilken tid betalningsskyldighet för en fordran å innehållen A-skatt kan fastställas.
Det kan dock knappast råda någon tvekan om att tiden härför skall be-
räknas från utgången av det uppbördsår, under vilket arbetstagaren skulle ha erlagt kvarstående skatt avseende det inkomstår då den preliminära skat— ten innehölls. På detta sätt skall, som tidigare framhållits, preskriptions- tiden beräknas beträffande fastställelseåtgärder då arbetsgivare befunnits ansvarig för kvarstående skatt och icke innehållen preliminär A-skatt. Någon anledning att i förevarande hänseende behandla innehållen preliminär A— skatt på annat sätt föreligger inte. Det må för övrigt framhållas att någon annan tidpunkt från vilken preskriptionstiden för fastställelse skulle kunna beräknas inte kan erhållas. Att finna en längre framskjuten tidpunkt är självfallet inte möjligt. Denna tidpunkt kan inte heller gärna flyttas bakåt och exempelvis räknas från skattens innehållande. En sådan beräknings- metod skulle framstå som en besynnerlig konstruktion vid jämförelse med de preskriptionsbestämmelscr som ansetts gälla i fråga om arbetsgivares ansvar för kvarstående skatt och icke innehållen preliminär A-skatt.
Det sagda torde sålunda ge vid handen att preskriptionstiden för faststäl- lelse av arbetsgivares ansvar för innehållen preliminär A-skatt skall — lik- som när fråga är om kvarstående skatt och icke innehållen preliminär A- skatt — beräknas med utgångspunkt från det uppbördsår då kvarstående skatt skulle ha erlagts av arbetstagaren. Den på detta sätt beräknade tiden för fastställelse av arbetsgivares ansvar »torde även beträffande innehållen preliminär A-skatt utgöra fem år. Något uttalande på denna punkt från uppbördssakkunnigas sida föreligger visserligen inte. Med hänsyn till att preskriptionstiden i övrigt _— såväl i fråga om fastställelse som indrivnings- åtgärder — uttryckligen angivits till fem år framstår det emellertid som mindre rimligt att anta, att en tioårig preskriptionstid skall tillämpas, då arbetsgivare skal'l göras ansvarig för innehållen men inte redovisad prelimi- när skatt.
Vad härefter angår frågan hur länge indrivning kan pågå för uttagande av till betalning fastställd preliminär A-skatt, som arbetsgivare innehållit men ej redovisat, må följande anföras.
Uppbördssakkunniga uttalade att preskriptionstiden för indrivning av innehållen preliminär A-skatt skall räknas från utgången av det år, då ford- ringen mot arbetsgivaren uppdebiterades, d.v.s. fastställdes till betalning.1 En tillämpning efter uttalandets ordalag innebär att tiden för indrivnings- åtgärder enbart anknytes till tidpunkten för fastställelsebeslutet. Man er— håller härigenom två av varandra oberoende preskriptionstider, nämligen dels en tidsperiod inom vilken fastställelse kan ske och dels en tidsperiod , inom vilken åtgärder för indrivning kan vidtas. Om den preliminära skatten fastställs till betalning först mot slutet av den första femåriga tidsperioden, kommer arbetsgivarens ansvar för skatten sålunda att gälla under ytterli- gare fem år. En markant skillnad föreligger på grund härav mel'lan arbets- givares ansvar för å ena sidan skattebelopp som innehållits för kvarstående
1 Någon tvekan om att med år här avses uppbördsår föreligger inte.
skatt och å andra sidan skattebelopp som avdragits för gäldande av preli- minär skatt. Den kvarstående skatten kan nämligen, såsom tidigare anförts, varken fastställas till betalning eller indrivas senare än fem år efter ut- gången av det uppbördsår under vilket skatten förföll till betalning. Detta får den konsekvensen, att innehållen preliminär A-skatt kan uttas hos arbetsgivaren långt efter det att den senare avdragna men oredovisade kvar— stående skatten för samma inkomstår preskriberats mot arbetsgivaren. För— hållandet torde bäst kunna åskådliggöras med följ ande exempel.
Under 1960 verkställer en arbetsgivare avdrag för preliminär A—skatt men un— derlåter att redovisa vad som innehållits. Arbetstagaren erhåller bl. a. med anled- ning härav kvarstående skatt, som restförs 1962. Sedan förhållandet uppdagats, fastställer lokal skattemyndighet den 1 juni 1965 det belopp för vilket arbetsgivaren är ansvarig. Följer man nu ordalagen i de sakkunnigas uttalanden kan alltså åt- gärder för beloppets uttagande hos arbetsgivaren fortgå till den 1 mars 1971. Ändrar man exemplet på så sätt, att den lokala skattemyndighetens fastställelse- beslut den 1 juni 1965 i stället avser belopp, som 1962 innehållits för gäldande av den kvarstående skatten, kan indrivningsåtgärder däremot fortgå endast till den 1 mars 1968.
Innebörden av preskriptionsbestämmelsen i 71 & UF, såvitt angår arbets— givares ansvar för arbetstagares skatt, torde på grund av det nu anförda sammanfattningsvis kunna anges sålunda.
Preliminär A-skatt, som ej innehållits, må fastställas till betalning och åtgärder för indrivning av densamma vidtas senast fem år efter utgången av det uppbördsår, under vilket arbetstagaren skulle ha erlagt kvarstående skatt avseende det inkomstår då skatteavdrag bort verkställas. Om den pre- liminära skatten fastställs till betalning före det uppbördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstående skatt, skall dock tiden för vid- tagande av indrivningsåtgärder räknas från utgången av det uppbördsår då fastställelse skett.
Preliminär A-skatt, som innehållits men inte redovisats av arbetsgivaren, må fastställas till betalning senast inom fem år efter utgången av det upp- bördsår, under vilket arbetstagaren skulle ha erlagt kvarstående skatt av— seende det inkomstår då skatteavdraget verkställdes. Beträffande tiden för indrivning gäller, att åtgärder för skattens uttagande kan vidtas inom fem år från utgången av det uppbördsår då den innehållna skatten fastställdes till betalning.
Belopp, som för gäldande av kvarstående skatt ej innehållits eller inne- hållits men ej redovisats, må fastställas till betalning och indrivas senast fem år efter utgången av det uppbördsår, under vilket den kvarstående skat- ten skulle ha inbetalts.1
1 Har arbetsgivare underlåtit verkställa avdrag för kvarstående skatt och fastställes med anled- ning därav skatt till betalning före den 1 mars det år då den kvarstående skatten förföll till be— talning, skall preskriptionstiden räknas från utgången av uppbördsåret före det uppbördsår då den kvarstående skatten förfaller till betalning. En fastställelse i den ordning här angetts sker dock som regel inte i praktiken och man bör därför kunna bortse härifrån.
Preskriptionsbestämmelserna i 71 5 UF överensstämmer såvitt angår skattskyldigs ansvar för skatt i sak helt med vad som härutinnan gällde vid införandet av nuvarande källskattesystem. Frågan om bestämmelsernas till- lämpning beträffande arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt kom, såsom framgår av den tidigare lämnade redogörelsen, först att mer ingående beröras av 1949 års uppbördssakkunniga. Bestämmelserna hade emellertid i 1945 års uppbördsförordning en något annan lydelse än för närvarande. I 1945 års uppbördsförordning var formuleringen »Skatt må icke uttagas —— _— _.» Omredigeringen till »Åtgärder för uttagande av skatt må — _— _» vidtogs i samband med antagandet av nu gällande uppbördsförordning i förtydligande syfte. Tvekan hade nämligen uppkommit om innebörden av bestämmelserna, när fråga var om skattskyldig i konkurs. Med anledning därav uttalade vederbörande departementschef (prop. 1953:100 5. 473) att bestämmelserna borde tolkas så att det avgörande skulle vara huruvida kronans framställning om den skattskyldiges försättande i konkurs gjorts, respektive _— om den skattskyldige på annans ansökan försatts i konkurs -— kronans fordran bevakats i konkursen inom angiven tid av fem år. För att undanröja all tvekan härutinnan syntes bestämmelserna enligt departe- mentschefen böra så omformuleras, att åtgärder för uttagande av skatt inte fick vidtas senare än fem år efter utgången av det ifrågavarande upp- bördsåret. Med åtgärder skulle i enlighet härmed i konkursfallet avses fram- ställning om försättande i konkurs respektive bevakning i sådan.
En sammanfattning av de nu gällande preskriptionsreglerna lämnas i tabell 3.
Erfarenheter av gällande bestämmelser Beträffande skattskyldigs ansvar för skatt tillämpades redan vid tiden för införandet av källskattesystemet en preskriptionstid av fem år. Med över- flyttandet av de tidigare gällande preskriptionsbestämmelserna till upp- bördsförordningen avsågs emellertid inte endast att bibehålla de då gällande föreskrifterna angående skattskyldigs ansvar för skatt utan även att ge en begränsning i det ansvar för arbetstagares skatt, som en arbetsgivare kunde ådra sig enligt de nya uppbördsreglerna. Detta förhållande kom visserligen inte 'till direkt uttryck i lagtexten men framgår av de uttalanden som gjordes i samband med källskattesystemets antagande och vid däri senare gjorda ändringar.
Tillämpningen av preskriptionsbestämmelserna i 71 & UF torde i allmän- het inte ha vållat tveksamhet. Vissa svårigheter synes dock ha varit för- knippade med att bestämmelserna inte direkt anger hur fordran mot arbets- givare skall behandlas ur preskriptionssynpunkt. I olika sammanhang har också framförts önskemål om att lagtexten måtte förtydligas på sådant sätt, att därav tydligt framgår hur preskriptionstiden skall beräknas i fråga om arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt. Vad som härvid kanske särskilt
TabeIl 3. Gällande preskriptionsregler för skatt enligt UF
Skatteform
Angivna skatter preskriberas gentemot
skattskyldig (arbets-
arbetsgivare
tagare)
betr. fastställelse betr. indrivningsåtg.
2
3
4
Innehållen preliminär A-skatt
Icke innehållen preli- minär A—skatt
Preliminär B—skatt
Innehållen kvarstå— ende skatt
Icke innehållen kvar— stående skatt
Tillkommande skatt
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket skatten fastställ- des till betalning
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket skatten enligt verkställd debitering skolat erläggas
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstå— ende skatt, avseende det inkomstår då den preliminära skatten in- nehölls av arbetsgiva- ren
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstå- ende skatt, avseende det inkomstår då ar— betsgivaren underlät att göra skatteavdrag
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket det innehållna beloppet fastställdes till betalning
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket det icke inne— hållna heloppet fast- ställdes till betalning. Indrivning får dock inte ske sedan 5 år för- flutit från utgången av det uppbördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstå- ende skatt, avseende det inkomstår då ar- betsgivaren underlät att göra skatteavdrag
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket den kvarstående skatten enligt verk— ställd debitering skolat erläggas
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket den kvarstående skatten enligt verkställd debitering skolat erläggas
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket skatten enligt verkställd debitering skolat erläggas
Anm. Nuvarande preskriptionsregler har icke den uppdelning som gjorts i tabellen. Upp- gifterna ger därför i vissa hänseenden enbart uttryck för utredningens tolkning av reglerna.
tilldragit sig uppmärksamhet är den skillnad som enligt uttalandena av 1949 års uppbördssakkunniga görs mellan preskription av å ena sidan innehållen kvarstående skatt och å andra sidan innehållen preliminär A-skatt. Såsom förut angetts kan åtgärder för fastställande och indrivning av belopp, som arbetsgivare innehållit för gäldande av arbetstagares kvarstående skatt, inte vidtas senare än fem år efter utgången av det uppbördsår, då den kvar- stående skatten förföll till betalning. När fråga är om innehållen preliminär A-skatt kan man urskilja två tidsperioder för skattens uttagande hos ar- betsgivaren varav den ena avser en tidsperiod om fem år under vilken fastställelse får ske och den andra en motsvarande tidsperiod för indrivning av skattebeloppet. Tidsperioden för fastställelse torde därvid i enlighet med vad vi tidigare framhållit räknas från utgången av det uppbördsår under vilket den skattskyldige skulle ha inbetalt kvarstående skatt avseende det inkomstår då skatteavdraget verkställdes. Tiden för indrivning torde å andra sidan beräknas från utgången av det uppbördsår, då skattebeloppet fastställdes till betalning.
Vår uppmärksamhet har även riktats på vissa speciella spörsmål som synes böra nämnas i förevarande sammanhang. En länsstyrelse har så'lunda ansett en närmare reglering erforderlig beträffande dels frågan om anstånds- besluts inverkan på preskriptionsreglerna dels frågan om enbart utmätning är att anse som sådan åtgärd, som sägs i 71 & UF, eller om härmed också skall förstås det utmätta godsets försäljning.
Utredningen Allmänna synpunkter
Preskriptionsbestämmelserna i 71 å UF innebär bl.a. att skattskyldigs an— svar för enligt UF påförd skatt _— d. v. s. preliminär B-skatt samt till be- talning fastställd A-skatt, kvarstående skatt och tillkommande skatt —— upp- hör fem år efter utgången av det uppbördsår under vilket skatten enligt verkställd debitering respektive beslut om fastställelse skolat erläggas. Efter denna tid kan inte företas utmätning eller göras framställning om den skatt- skyldiges försättande i konkurs.
Denna begränsning av skattskyldigs ansvar för skatt gällde redan vid tiden för källskattesystemets införande och någon anledning att nu ändra på denna tid föreligger i princip inte enligt vår mening.
De nu gällande bestämmelserna innebär också en begränsning av arbets— givares ansvar för arbetstagares skatt. Detta förhållande kan visserligen inte direkt utläsas av stadgandets ordalag men framgår av de uttalande-n som gjorts i samband med källskattesystemets införande och senare företagna ändringar därav. Dessa uttalanden, för vilka tidigare redogjorts, kan med ett undantag i korthet sägas innebära att tiden för fastställelse och indriv- ningsåtgärder gentemot arbetsgivare utgår samtidigt med att preskription inträder gentemot arbetstagaren.
Beträffande arbetsgivares ansvar för innehållen preliminär A-skatt gäller dock enligt uttalande av 1949 års uppbördssakkunniga, att indrivning kan fortgå fem år efter utgången av det uppbördsår då skattebeloppet fastställ- des til'l betalning. Innehållen preliminär A-skatt kan i enlighet härmed i förekommande fall uttas även efter det att preskription inträtt beträffande den skattskyldiges skatteskulder för samma år.
Vi anser det önskvärt, att lagtexten utformas på sådant sätt, att därav tydligt framgår hur preskriptionstiden skall beräknas i fråga om arbets- givares ansvar. En sådan omredigering bör emellertid inte ske utan att dess- förinnan undersökts om bestämmelserna även i fortsättningen bör ha det innehåll beträffande arbetsgivares ansvar, som angivits i uppbördssakkun- ; nigas uttalande. : Ett annat spörsmål som i nu förevarande sammanhang bör upptas till ' prövning är hur reglerna om preskription lämpligen bör förenas med stad- gandena angående anstånd med inbetalning av skatt i samband med taxe- ringsbesvär. Enligt nu gällande anståndsregler skall anstånd meddelas att gälla till dess två månader förflutit från dagen för prövningsnämnds eller vederbörande skattedomstols beslut i anledning av besvären. Om regerings- rättens bes'lut meddelas först efter preskriptionstidens utgång blir alltså följden att den skattskyldige åtnjuter anstånd med ett skattebelopp, som redan preskniberats. Det må emellertid framhållas att en dylik situation med nuvarande möjligheter att bevilja anstånd hittills sällan uppstått. Om preskription varit nära förestående torde anståndet ha återkallat-s oaktat att föreskrifter härom saknas.
Om det förslag till ändrade bestämmelser för anstånd vid taxeringsbesvär, som vi på annan plats framlagt, godtas kommer emellertid förhå'llandet del- vis att bli ett annat. Genom vårt förslag öppnas nämligen större möjligheter till anstånd och man torde kunna förvänta att de fall, där preskription hotar att inträda innan regeringsrätten meddelat beslut i taxeringsfrågan kommer att öka. Å andra sidan kommer emellertid anstånden enligt vårt förslag att kunna tidsbegränsas och när som helst återkallas. NågOn risk för att ett anstånd skall komma att avse tiden efter preskriptions inträdande torde därför knappast komma att föreligga. Preskriptionstiden skulle därför även i fortsättningen kunna beräknas på sätt som för närvarande sker. Vi finner det emellertid inte tillfredsställande att ett anstånd skall behöva av- brytas enbart därför att preskriptionstiden närmar sig sitt slut. Det bör därför prövas om inte preskriptionsreglerna kan få sådan elasticitet att ett anstånd inte skall behöva återkallas enbart på den grund att ett slutligt av— görande i taxeringsfrågan dröjer.
? l i I ;
Överväganden och förslag
Såsom framgår av vad tidigare anförts har vi funnit en översyn av preskrip- tionsreglerna — bortsett från de justeringar, som kan påkallas med hänsyn
till anståndsbestämmelserna _— vara aktuell endast till den del reglerna gäl- ler arbetsgivares ansvar för arbetstagares skatt. Det framstår sålunda som önskvärt att lagtexten i 71 å UF omredigeras på sådant sätt, att därav klart framgår inom vilken tid skatt må fastställas och indrivas hos arbetsgivare. Dessförinnan bör emellertid prövas hur preskriptionsbestämmelserna i fråga om arbetsgivares ansvar lämpligen bör vara utformade. Vid dessa övervägan— den synes man höra skilja mellan å ena sidan skattebelopp, som inte inne— hållits av arbetsgivaren, och å andra sidan skattebelopp, som väl innehållits men inte redovisats inom föreskriven tid.
Arbetsgivare, som utan skälig anledning underlåter att verkställa skatte— avdrag för preliminär A-skatt och kvarstående skatt, är enligt 75 5 UF jämte arbetstagaren ansvarig för det skattebelopp, som inte innehållits. Arbets- givaren och arbetstagaren är med andra ord solidariskt ansvariga för ifråga— varande skattebelopp. Några exekutiva åtgärder gentemot arbetsgivaren kan dock inte företas förrän lokal skattemyndighet genom beslut fastställt det belopp för vilket arbetsgivaren befunnits ansvarig. Då fråga är om icke inne- hållen pre'liminär A-skatt fastställs härvid ansvar för såväl arbetsgivare som arbetstagare. För det fall att fastställelsen sker först sedan kvarstående skatt påförts den skattskyldige gäller dock fastställelsebeslutet endast gent- emot arbetsgivaren eftersom det då redan föreligger exekutionsurkund gent— emot arbetstagaren, nämligen restlängden för kvarstående skatt. Om arbets- givaren underlåtit att göra avdrag för kvarstående skatt, riktas fastställelse- beslutet likaledes endast mot arbetsgivaren, eftersom restlängden för kvar— stående skatt även i detta fall utgör exekutionsurkund gentemot arbets- tagaren.
En arbetstagares ansvar för kvarstående skatt och icke innehållen till betalning fastställd preliminär A-skatt upphör, såvitt angår kvarstående skatt, fem år efter utgången av det uppbördsår under vilket skatten skulle ha erlagts och, såvitt rör preliminär skatt, fem år efter utgången av det upp- bördsår då fastställelsen skedde. Såsom tidigare anförts är arbetstagare och arbetsgivare, som inte verkställt föreskrivet skatteavdrag, solidariskt an— svariga för det inte avdragna beloppet. Enligt vår mening bör detta solida- riska ansvar inte brytas på sådant sätt, att efter viss tid endast arbets- givaren ensam skulle komma att stå såsom ansvarig för detta belopp. En förlängning av den tid under vilken arbetsgivaren är ansvarig bör därför principiellt inte ske utan att arbetstagarens ansvar i motsvarande mån för- längs. En sådan förlängning av ansvarighetstiden synes emellertid inte på- kallad. En eventuell tanke på att generellt utvidga tiden för arbetsgivares an- svar beträffande icke innehållen skatt synes därför böra överges. En annan sak är att de speciella förhållanden, som kan uppstå i samband med besvär hos kammarrätten och regeringsrätten beträffande arbetsgivarens ansvar, kan påkalla att visst undantag görs från vad här sagts. Härtill återkommer vi i det följande.
Mot den nu anförda argumentationen kan givetvis invändas, att frågan 0111 arbetsgivares ansvar för icke innehållen skatt ibland kan komma att upptas till behandling på ett sent stadium av preskriptionstiden och att tiden för indrivningsåtgärder gentemot arbetsgivaren härigenom blir kort. Vi har emellertid funnit att man inte bör söka råda bot på detta genom att låta arbetsgivares ansvar generellt gälla under längre tid än arbetstagares. Indrivningsmyndigheterna synes emellertid böra rikta skärpt uppmärksam- het på de fall där arbetsgivare kan göras ansvarig för arbetstagares skatt och så snart anledning därtill föreligger jämlikt 75 & UF skyndsamt hos lokal skattemyndighet inhämta besked i frågan.
Såvitt vi kan finna bör alltså preskriptionstiden för arbetsgivares an- svar för icke innehållen preliminär och kvarstående skatt beräknas på sam- ma sätt som för arbetstagaren. Detta innebär att fastställelse och indriv- ning inte kan företas gentemot arbetsgivare sedan fem år förflutit efter ut- gången av det uppbördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvar- stående skatt. Om arbetsgivares och arbetstagares ansvar för icke innehållen preliminär A-skatt fastställts före nämnda uppbördsår beräknas dock fem— årstiden för indrivning från utgången av det uppbördsår då fastställelsen skedde.
Den lösning av frågan om preskription av arbetsgivares ansvar för icke innehållen skatt, som vi här ovan förordat, innebär endast en legalisering av den tolkning av de nuvarande preskriptionsbestämmelserna, som getts av 1949 års uppbördssakkunniga. Till frågan om en eventuell undantags- regel i samband med besvär i fråga om arbetsgivares ansvarighet återkom- mer vi såsom nyss sagts i det följande.
Enligt tidigare återgivna uttalanden av 1949 års uppbördssakkunniga upphör arbetsgivares ansvar för kvarstående skatt, som innehållits men inte redovisats, fem år efter utgången av det uppbördsår under vilket arbets- tagarens kvarstående skatt förföl'l till betalning. Efter denna tid kan alltså fastställelse eller indrivningsåtgärder inte vidtas mot arbetsgivaren. Beträf- fande arbetsgivares ansvar för innehållen men ej redovisad preliminär A- skatt ansåg de sakkunniga, att preskriptionstiden borde räknas från ut- gången av det år (uppbördsår) då fordringen fastställdes mot arbetsgivaren.
Vi har tidigare framhållit att en tillämpning i enlighet med de sakkun- nigas uttalande medför, att det i fråga om arbetsgivares ansvar för inne- hållen preliminär A-skatt uppkommer två av varandra oberoende preskrip— tionstider, nämligen dels en femårig tidsperiod, inom vilken fastställelse kan ske och som räknas från utgången av det uppbördsår under vilket ar- betstagaren skolat erlägga kvarstående skatt avseende det inkomstår då innehållandet skedde, och dels en femårig tidsperiod, inom vilket åtgärder för indrivning kan vidtas och som räknas från utgången av det uppbördsår då fastställelse skedde. Arbetsgivares ansvar för innehållen preliminär A- skatt kan därmed komma att, räknat från året för kvarskattens erläggande,
gälla ända till tio år medan ansvaret för innehållen kvarstående skatt he- gränsas till fem år.
Det föreligger enligt vår mening inte anledning att i preskriptio—nshän- seende göra en dylik skillnad mellan arbetsgivares ansvar för innehållen preliminär A-skaitt och innehållen kvarstående skatt. I båda fallen gottskrivs arbetstagaren vad som innehållits, och arbetsgivaren blir då genom faststäl- lelsebeslutet ensam ansvarig för skattebeloppet. Preskriptionsreglerna beträf- fande arbetsgivares ansvar för innehållen skatt bör därför vara enhetliga.
Den preskriptionstid, som i första hand kan övervägas i förevarande av- seende, är den allmänna preskriptionstiden på tio år. Det är ju här inte fråga om skatt i egentlig mening utan om uppbördsmedel, som arbetsgivaren såsom representant för det allmänna innehållit av arbetstagares lön men som han inte inleverat i föreskriven tid. Om denna preskriptionstid skulle godtas skulle den emellertid få gälla såväl fastställelse- som indrivnings- åtgärder. Vi ställer oss tveksamma till värdet av att på detta sätt förlänga tiden för fastställelse av arbetsgivares ansvarighet. Om den femåriga pre- skriptionstiden gentemot arbetstagaren gått till ända och några åtgärder mot arbetsgivaren dessförinnan inte aktualiserats, synes det nämligen vara mest rationellt att i likhet med vad som för närvarande gäller helt upphöra med vidare försök att finna någon för arbetstagarens skatt ansvarig arbets- givare. En motsatt ordning skulle med säkerhet verka onödigt betungande på uppbörds- och indrivningsarbetet utan motsvarande nytta. Man synes också kunna utgå från att det endast blir i mycket sällsynta undantagsfall, som fråga uppkommer om att fastställa ansvarighet efter utgången av en femårig preskriptionstid.
Två andra möjligheter att lösa preskriptionsfrågan i detta avseende före— ligger, vilka synes böra närmare diskuteras. Den ena är att räkna tiden såväl för fastställelse som för indrivning till fem år från utgången av det uppbördsår då arbetstagarens kvarstående skatt skulle ha inbetalts. Den andra möjligheten är att man låter två av varandra oberoende preskriptions— tider gälla, nämligen dels en tidsperiod inom vilken fastställelse kan ske och dels en tidsperiod inom vilken åtgärder för indrivning kan vidtas. Tids- perioden för fastställelse skul'le därvid beräknas till fem år från utgången av det uppbördsår under vilket arbetstagarens kvarstående skatt skolat in— betalas. Tiden för indrivning, som likaledes skulle utgöra fem år, skulle räknas från utgången av det uppbördsår då fastställelsen skedde.
I praktiken torde det måhända inte ha större betydelse vilken av dessa : två möjligheter man väljer. Om avdrag för preliminär skatt sker och det : innehållna beloppet inte redovisas av arbetsgivaren resulterar detta i att kvarstående skatt påförs eller att arbetstagarens överskjutande preliminära skatt i motsvarande mån reduceras. Som regel uppmärksammas detta för- hållande mycket snart av arbetstagaren, som då inger anmälan härom till vederbörande lokala skattemyndighet. Liknande blir fallet om arbetsgi-
varen verkställer avdrag för kvarstående skatt men underlåter att redovisa denna i föreskriven ordning. Arbetstagaren blir då restförd för den kvar— stående skatten och erhåller betalningskrav från indrivningsmyndigheten. Frågan om fastställande av ansvar för arbetsgivaren kommer härmed myc- ket snart upp till behandling.
Beslut angående arbetsgivares ansvar för innehållen men ej redovisad skatt kan sålunda, framför allt genom det initiativ som arbetstagaren nästan undantagslöst tar i dessa fall, vanligen meddelas inom sådan tid, att indriv- ningsmyndigheterna ändå erhåller en tid av ca fem år för sina åtgärder även om preskriptionstiden skulle beräknas från utgången av det uppbörds- år under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstående skatt.
Vi är emellertid medvetna om att fall kan förekomma då fastställelse av arbetsgivarens ansvarighet av en eller annan anledning inte aktualiseras förrän ganska lång tid förflutit. I detta sammanhang måste också beaktas att det här är fråga om medel, som arbetsgivaren orättmätigt förfogat över och som gottskrivits den skattskyldige. Inte minst ur den synpunkten kan det vara befogat att, oberoende av när fastställelse sker inom den femårs— period, som gäller för fastställelsebeslutets meddelande, alltid låta minst fem år gälla för själva skattebeloppets indrivning.
Med hänsyn till det senast anförda anser vi oss böra förorda att preskrip— tionsreglerna i förevarande avseende utformas så, att för fastställelse av arbetsgivares ansvarighet för innehållen preliminär A-skatt och kvarstående skatt gäller en särskild femårsperiod och att tiden för indrivning beräknas till fem år från utgången av det uppbördsår då fastställelsen skedde.
Enligt det förslag till nya regler beträffande anstånd med inbetalning av skatt, som vi framlägger i ett tidigare avsnitt av detta betänkande, skall skattskyldig, som anfört besvär över sin taxering, liksom för närvarande under vissa förutsättningar kunna erhålla anstånd med skattens erläggande i avvaktan på besvärens prövning.
Med hänsyn till de betydande fördelar, som de nya anståndsreglerna inne- bär för de skattskyldiga, skulle det i och för sig kunna synas motiverat. att låta skattskyldig, som erhållit anstånd men vars taxeringsbesvär helt eller delvis ogillas, få vidkännas en förlängning av preskriptionstiden, motsva- rande den tid som han vunnit genom anståndet. Vi har emellertid funnit att en dylik förlängning inte kan åstadkommas utan invecklade och i praktiken mycket svårhanterliga regler. I detta sammanhang må också ihågkommas att anstånd i detta fall enligt vårt förslag kan komma att meddelas så att säga etappvis fram till tiden för vederbörande skattedomstols avgörande och att anståndsbeloppets storlek härvid kan variera.
Härtill kommer att en mer eller mindre automatisk förlängning av pre- skriptionstiden i nu avsett fall knappast innebär några fördelar ur uppbörds— och indrivningssynpunkt. Bortser man från de fall, då skattskyldig erhåller
Angivna skatter
Skatteform skattskyldig (arbetstagare)
Innehållen preliminär A-skatt
Icke innehållen preliminär A-skatt 5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket skat- ten fastställdes till betalning. Om anstånd med skattens erläggande meddelats enligt 49 5 UF, må dock utan hinder av vad nu sagts åtgärder för uttagande av den skatt, beträffande vilken anstånd med inbetalning med- givits, vidtagas till dess 2 år förflutit från utgången av den månad då kammarrättens eller Kungl. Maj:ts utslag i anledning av besvären meddelades.l
Preliminär B—skatt 5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket skat- ten enligt verkställd debitering skolat erläggas. Om an- stånd med skattens erläggande meddelats enligt 49 & UF, må dock utan hinder av vad nu sagts åtgärder för ut— tagande av den skatt, beträffande vilken anstånd med inbetalning medgivits, vidtagas till dess 2 år förflutit från utgången av den månad då kammarrättens eller Kungl. Maj:ts utslag i anledning av besvären medde- lades.1
Innehållen kvarstående skatt _
Icke innehållen kvarstående skatt 5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket den kvarstående skatten enligt verkställd debitering skolat erläggas. Om anstånd med skattens erläggande med- delats enligt 49 & UF, må dock utan hinder av vad nu sagts åtgärder för uttagande av den skatt, beträffande vilken anstånd med inbetalning medgivits, vidtagas till dess 2 år förflutit från utgången av den månad då kam- marrättens eller Kungl. Maj:ts utslag i anledning av be- svären meddelades.1 ?
Tillkommande skatt 5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket skat- ten enligt verkställd debitering skolat erläggas. Om an- stånd med skattens erläggande meddelats enligt 49 & UF, & må dock utan hinder av vad nu sagts åtgärder för utta— gande av den skatt, beträffande vilken anstånd med in- betalning medgivits, vidtagas till dess 2 år förflutit från utgången av den månad då kammarrättens eller Kungl. Maj:ts utslag i anledning av besvären medde— lades.1
preskriptionsregler lör skatt enligt UF
preskriberas gentemot
arbetsgivare
beträffande fastställelse
3
beträffande indrivningsåtgärder
4
5 år efter utgången av det upp- bördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstående skatt, avseende det inkomstår då den preliminära skatten innehölls av arbetsgivaren.2
5 år efter utgången av det upp— bördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstående skatt, avseende det inkomstår då arbets— givaren underlät att göra skatte- avdrag.2
5 år efter utgången av det upp- bördsår under vilket den kvarstå— ende skatten enligt verkställd de— bitering skolat erläggas.2
debitering skolat erläggas.z 5 år efter utgången av det uppbörc sår under vilket den kvarstående skatten enligt verkställd
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket det innehållna beloppet fastställdes till betalning. Kammar- rättens och Kungl. Maj:ts utslag, varigenom arbetsgivare förklaras ansvarig för arbetstagares skatt, må dock utan hinder av vad nu sagts bringas till verkställighet genom indrivning under en tid av 2 år, räknat från utgången av den månad då utslaget meddelades.1
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket det icke innehållna beloppet fastställdes till betalning. In— drivning får dock, med nedan angivet undantag, inte ske sedan 5 år förflutit från utgången av det uppbördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstående skatt, avseende det inkomstår då arbetsgivaren under- lät att göra skatteavdrag. Kammarrättens och Kungl. Maj:ts utslag, varigenom arbetsgivare förklaras ansvarig för arbetstagares skatt, må utan hinder av vad nu sagts bringas till verkställighet genom indrivning under en tid av 2 år, räknat från utgången av den månad då utslaget meddelades.1
5 år efter utgången av det uppbördsår under vilket det innehållna beloppet fastställdes till betalning. Kammar— rättens och Kungl. Maj:ts utslag, varigenom arbets- givare förklaras ansvarig för arbetstagares skatt, må dock utan hinder av vad nu sagts bringas till verkstäl— lighet genom indrivning under en tid av 2 år, räknat från utgången av den månad då utslaget meddelades.3
Kammarrättens och Kungl. Maj:ts utslag, varigenom ar— betsgivare förklaras ansvarig för arbetstagares skatt, må dock utan hinder av vad nu sagts bringas till verkställig— het genom indrivning under en tid av 2 år, räknat från utgången av den månad då utslaget meddelades.1
anstånd på grund av att uppenbart fel förelupit eller taxeringsintendenten anfört besvär till den skattskyldiges förmån eller tillstyrkt dennes besvär, gäller nämligen enligt vårt förslag, att anstånd endast får meddelas om nöjaktig säkerhet ställs eller det, utan att sådan säkerhet ställs, ändock kan antas att Skatten behörigen erläggs vid anståndstidens utgång. Med sådana förutsättningar för meddelande av anstånd kan det knappast ha någon större betydelse att förlänga indrivningstiden med den tid anståndet varat.
Situationen blir däremot en annan om anståndet alltjämt gäller vid pre— skriptions inträdande eller upphör först då en kortare tid återstår av den femåriga preskriptionstiden. Om inte särskilda bestämmelser införs för dessa fall, tvingas tillståndsmyndigheten att redan från början förkorta an- ståndstiden eller att i god tid före preskriptionens inträdande återkalla anståndet. Som vi redan tidigare framhållit anser vi det inte vara tillfreds- ställande att den generella preskriptionstidens inträdande skall behöva fram— tvinga en omedelbar betalndng av ett skattebelopp, med vars betalning man av andra skäl ansett sig böra medge anstånd till dess skattedomstols slutliga beslut i taxeringsfrågan föreligger.
Enligt vår mening bör i detta fall ett undantag göras från den vanliga femåriga preskriptionstiden. Vi föreslår därför i första hand att reglerna om preskription av skatt, som skall erläggas av skattskyldig, kompletteras , med stadgande om att beträffande skatt, som omfattas av anstånd i avvaktan på taxeringsbesvär, åtgärder för uttagande av skatten må, oberoende av vad angående preskription eljest stadgas, vidtas till dess två år förflutit från utgången av den månad då beslut i taxeringsfrågan meddelats av kam- marrätten eller regeringsrätten. Nu angiven ändring i de vanliga preskrip— tionsreglerna bör anges i anståndsbeslutet.
Vad nu föreslagits synes i princip böra gälla, när skattskyldig i andra fall erhållit anstånd på grund av besvär. I praktiken torde dock en förlängning av preskriptionstiden bli aktuell endast vid besvär över taxering.
Såsom tidigare nämnts synes det även lämpligt att förse de preskriptions- bestämmelser, som skall gälla för arbetsgivare, med en undantagsregel med hänsyn till den situation som kan uppstå i samband med besvär i högre in- stans i frågor rörande arbetsgivaransvar.
Om en person, som av lokal skattemyndighet gjorts ansvarig på grund av underlåtenhet att verkställa skatteavdrag å till anställd utbetald lön, efter besvär i närmast högre instans förklaras inte ha intagit ställning som arbetsgivare i UF:s mening eller befrias från ansvar, enär han anses ha haft skälig anledning för sin underlåtenhet, kan det tänkas fall då preskrip- tion enligt nu gällande regler kan ha inträtt när på talan av allmänt ombud kammarrätten eller regeringsrätten fastslår att arbetsgivaransvar förelig- ger. Indrivning av skattefordringen hos arbetsgivaren kan då inte ske. Så- dana situationer bör enligt vår mening förhindras. Vi föreslår därför, att
bestämmelse införs om att skattebelopp, för vilket arbetsgivare av kammar- rätten eller regeringsrätten förklaras ansvarig, må utan hinder av eljest gällande preskriptionsbestännnelser uttagas under två år räknat från ut- gången av den månad då utslaget meddelas. Därest bestämmelserna avfat— tas sålunda blir desamma efter ordalagen även tillämpliga då fråga är om besvär rörande arbetsgivares ansvar för innehållen skatt. Det är emellertid ytterst sällan som sådana mål prövas av de två högsta besvärsinstanserna.
Vad vi föreslagit angående preskription av arbetsgivares ansvarighet bör även gälla redare, som har att verkställa avdrag för sjömansskatt.
I tabell 4 lämnas en sammanfattning av de av oss föreslagna preskrip- tionsreglerna i UF.
Vi vill slutligen något beröra frågan om tillämpningen av preskriptions- reglerna sedan utmätning för skatt skett enligt UF.
När fråga är om egendom, som utmätts för enskild borgenärs räkning, gäller enligt 88 c 9" UL att densamma skall försäljas inom viss angiven tids- frist. Under vissa förutsättningar kan dock uppskov meddelas med försälj- ningen.
De tidsfrister för försäljning av utmätt gods, som sålunda gäller i enskilda mål, är inte tillämpliga när utmätning sker för skatt enligt UF. Uttrycklig bestämmelse härom finns i 60 5 3 mom. UF. Några tidsregler beträffande försäljning vid sådana utmätningar finns över huvud taget inte. Frågan härom har bl. a. berörts av lagberedningen, som i sitt numera antagna för- slag till partiella reformer av UL »Utsökningsrätt I», sid 110 ff, (SOU 1961: 53) anförde följande.
En fråga som bör särskilt uppmärksammas är, i vad mån de nya bestämmelserna i 88 c 5 bör få tillämpning vid indrivning av skatter, allmänna avgifter, böter och liknande eller med andra ord vid utmätning, vilken ingår som led i ett offentlig- rättsligt reglerat indrivningsförfarande.
Vad angår bestämmelserna i 1 mom. följer delvis av särskilda regler för för- farandet, att utmätningsmannen icke kan eller lämpligen bör vara bunden av så snäva frister för hållande av utmätningsförrättning som de i 88 c 5 stadgade. Det ligger också i sakens natur, att stort utrymme bör finnas för utmätningsman att förfara efter omständigheterna vid den indrivningsverksamhet som här är i fråga. Det rör sig icke här om ansökningar, som skall handläggas i UL:s ordning, utan om ett fortlöpande indrivningsförfarande, under vilket utmätningsmannen har att vidtaga olika åtgärder, inriktade på att förmå gäldenären att betala. I regel upp- kommer fråga om utmätning först när andra åtgärder misslyckats. Sedan utmät- ning väl skett, ändras läget i viss mån. Samma skäl som motiverar att utmätning i enskilt mål icke bör få bestå under alltför lång tid synes också tala för att ut- mätningsmannen efter en utmätning, Vilken ingått som led i indrivningsförfaran- det beträffande en offentligrättslig fordran, icke skall ha obegränsad möjlighet att låta anstå med realisationen. Mot att göra bestämmelserna i 88 c & 2—5 mom. tillämpliga i förevarande fall kan emellertid åberopas praktiska och sociala skäl. _— — — Som förut nämnts tillämpas de nu stadgade begränsningarna i anstånds- möjligheterna icke i indrivningsförfarandet. Om man gjorde indrivningsmyndig- heterna bundna av det nya fristsystemet, skulle detta med all sannolikhet med-
föra hårdare indrivningstakl och bli till allvarligt men för ett stort antal gäldenä— rer. Erfarenheterna från det nuvarande indrivningsförfarandet synes i det stora hela vara goda. Antalet utmätningar är ganska stort, men utmätningarna leder endast i mycket begränsad utsträckning till försäljning av det utmätta. Gälde- närerna förmås ofta att betala frivilligt, om de blott får tillräcklig tid på sig. Med hänsyn till vad sålunda anförts förordar beredningen, att bestämmelserna i 88 c & undantages från tillämpning i de fall som här avses.
Det förhåller sig i praktiken uppenbarligen så att utmätningsmännen anser sig ha relativt obegränsade möjligheter att vänta med försäljning av egendom som utmätts för skatt. I regel torde ett uppskjutande av försälj_ ningen helt ske i den skattskyldiges intresse och på dennes begäran för att ge honom rådrum att på annat sätt betala skatteskulden. Man torde dock i allmänhet inte våga låta anstå med försäljningen till dess preskription inträtt med hänsyn till den utformning stadgandet härom har. Såsom tidi— gare nämnts är preskriptionsbestämmelsen i 71 & UF avfattad så, att åtgär- der för uttagande av skatt inte må vidtagas senare än 0. s. v. Denna avfattning av preskriptionsregeln tillkom såsom förut anförts i förtydligande syfte. Härmed avsågs att klarlägga, att det avgörande för kronans möjligheter att erhålla utdelning i skattskyldigs konkurs är att kronans konkursansökan görs eller — om den skattskyldige försatts i konkurs på annans begäran —— kronans skattefordran bevakas före preskriptions ,inträdande.
Då det gäller att bedöma i vad mån en utmätningsman skall äga verk- ställa försäljning av utmätt egendom sedan själva skattefordringe-n preskri- berats torde först få konstateras att det under alla omständigheter endast är i rena undantagsfall som en försäljning bör ifrågakomma efter det skatte- fordringen preskriberats. Som en allmän regel måste nämligen enligt vår mening gälla att samtliga de åtgärder, som erfordras för skatts uttagande, skall ha verkställts innan preskription inträtt. Då fråga är om konkurs lig- ger det dock i sakens natur, att någon i alla avseenden helt klar gräns mellan olika åtgärder och givna preskriptionsbestämmelser inte kan dras upp. Kon- kursförfarandet följer och avvecklas nämligen enligt särskilda regler i liL och kan inte sällan dra långt ut på tiden.
En utmätningsförrättning, som verkställts för betalning av en skatte- fordran, kan däremot i regel slutföras inom förhållandevis kort tid genom försäljning av den utmätta egendomen. Försäljningen kan i allmänhet utan svårighet ske inom den femårsperiod efter vilken skatteskulden är preskri— berad. I vissa fall kan dock situationen vara sådan att en försäljning inte kan eller inte lämpligen bör ske förrän efter denna tidpunkt. Utmätning har exempelvis inte kunnat ske förrän alldeles i slutet av femårsperioden på grund av att den skattskyldige tidigare undanhållit den utmätningsbara egendomen eller först då blivit ägare av sådan egendom. Det kan också för- hålla sig så, att det skulle vara olämpligt att omedelbart försälja egendomen med hänsyn till att denna då måste försäljas till ett uppenbart underpris. En sådan försäljning är till nackdel för både den skattskyldige och det all— manna.
Det torde sålunda kunna konstateras att i här angivna och andra liknande fall behov föreligger att låta anstå med försäljningen till tiden efter preskrip- tions inträdande. Det synes dock svårt att i lag fixera några regler i dessa hänseenden. Frågan huruvida försäljningen skall ske eller huruvida med försäljning skall anstå synes enligt vår mening allmänt sett kunna besvaras så, att det får anses höra till god ordning att försäljning sker innan skatte- fordringen preskriberas men att försäljning dock må företas därefter när särskilda skäl därtill föreligger. Ett uppskov med försäljningen till tidpunkt efter preskriptionstidens inträdande bör emellertid inte medges för att lämna den skattskyldige tillfälle att på annat sätt försöka skaffa erforderliga me- del. Ett sådant uppskov stär nämligen enligt vår mening inte i överensstäm— melse med grundtanken bakom preskriptionsbestämmelserna. Det avgörande för att uppskov av här angivet slag skall kunna medges bör vara, att för— säljning inte medhunnits eller befunnits böra anstå av sådana speciella skäl som förut anförts.
Vi vill till sist framhålla, att de utvidgade möjligheter för skattskyldig att erhålla anstånd med inbetalning av skatt, som vi föreslår i ett annat av- snitt av detta betänkande, torde komma att medföra en minskning av antalet fall, i vilka utmätning och därmed försäljning aktualiseras. Skattskyldig, som anfört besvär över åsatt taxering, kan nämligen enligt vårt förslag under vissa förutsättningar erhålla anstånd genom att ställa säkerhet. An- stånd kan även medges utan att säkerhet lämnas. Om skattskyldig inte kan erhålla anstånd enligt de föreslagna reglerna finns det å andra sidan inte anledning att vänta någon längre tid med försäljningen av för skattefordran utmätt egendom.
KAPITEL 8
Arbetsgivarna och uppbördsförfarandet
Arbetsgivares ansvarighet och kontroll av arbetsgivare
Gällande bestämmelser m.m.
Bestämmelsemas innehåll
Arbetsgivarna är enligt källskattesystemet skyldiga att verkställa avdrag för preliminär och kvarstående skatt å arbetstagarnas löner och källskatte- systemet kan sägas bygga på medverkan från arbetsgivarnas sida. För att arbetsgivarna skall förmås att fullgöra sin-a skyldigheter har ett såväl ekono- miskt som straffrättsligt ansvar ålagts dem.
Den ekonomiska ansvarigheten innebär, att arbetsgivare, som utan skälig anledning underlåter verkställa skatteavdrag, är solidariskt ansvarig med arbetstagaren för den skatt som rätteligen bort innehållas. Om arbetsgiva- ren inte inbetalar skattebeloppet och därå belöpande restavgift efter anma- ning från utmätningsman eller lokal skattemyndighet kan detta jämte rest- avgift efter fastställelse av lokal skattemyndighet uttas hos arbetsgivaren i samma ordning som stadgas i fråga om indrivning av skatt. Införsel kan dock inte ifrågakomma. Arbetsgivare, som på detta sätt tvingats betala skatt för arbetstagare, äger emellertid söka skattebeloppet åter av arbetstagaren. Härvid har arbetsgivaren att till vederbörande utmätningsman inge det indrivningskvitto, som han erhållit vid betalningen, eller på annat sätt styr- ka att han erlagt skatten. Om arbetsgivare underlåter att redovisa verkställt skatteavdrag, är arbetstagaren däremot fri från betalningsskyldighet och arbetsgivaren således ensam ansvarig för det innehållna skattebeloppet och dårå belöpande restavgift. Även i detta fall gäller, att skattebelopp och rest- avgift efter fastställelse av lokal skattemyndighet får uttas i den ordning, som stadgas beträffande indrivning av skatt. Om arbetsgivaren erhållit an- ställning, kan indrivning även ske genom införsel.
Arbetsgivare, som underlåter att verkställa skatteavdrag eller inte redo- visar innehållen skatt i tid, ådrar sig som redan nämnts straffansvar. Un- derlåtenhet att verkställa skatteavdrag straffas, om den är uppsåtlig eller sker av oaktsamhet som inte är allenast ringa, med dagsböter. För det fall åter, att arbetsgivare inte inbetalar innehållen skatt inom föreskriven tid, utgörs straffet av dagsböter eller fängelse i högst sex månader. Som förut- sättning för straffbarhet gäller härvid att uppsåt eller grov oaktsamhet kan läggas arbetsgivaren till last.
Kontrollen över att arbetsgivarna fullgör sina skyldigheter bygger främst på det register, som lokal skattemyndighet skall föra över arbetsgivare med minst två arbetstagare och vari redovisad skatt fortlöpande antecknas. Var- je sådan arbetsgivare, liksom annan arbetsgivare beträffande vilken läns- styrelse eller lokal skattemyndighet i stad förordnat att innehållen skatt skall redovisas till skatteavdelning vid postkontor i residensstad, har ett redovisningsnummer, som uppges vid inbetalningen. Med ledning av de uppgifter om inbetald preliminär A-skatt, som det åligger skatteavdelning- en att lämna senast den 5 i månaden näst efter den under vilken uppbörds- termin infallit, kan den lokala skattemyndigheten fortlöpande kontrollera mot registret att skatt inbetalas. Inflyter ingen skatt eller finns anledning anta, att inbetald skatt endast utgör en delbetalning, har den lokala skatte- myndigheten att undersöka hur det förhåller sig och, om så påfordras, fast- ställa det skattebelopp varför arbetsgivaren är ansvarig.
En övervakning av arbetsgivarna utövas även på det sätt, att skattskyl- diga för vilka utfärdats debetsedel å preliminär A-skatt men som inte gott- skrivits sådan skatt tillfrågas om anställnings- och avlöningsförhållanden. Sådana förfrågningar skall för varje uppbördsdistrikt göras minst en gång årligen efter uppbördstermin, som länsstyrelsen eller i stad den lokala skat- I. temyndigheten bestämt för uppbördsdistriktet. Upprättandet av förfråg- ningarna sker genom vederbörande skatteavdelnings försorg.
Att nämna är också, att arbetstagarna i ej obetydlig utsträckning själva medverkar i arbetsgivarkontrollen. De arbetstagare, som inte blir gottskrivna innehållen skatt på grund av att arbetsgivarna underlåter att inbetala denna, vänder sig i regel till den lokala skattemyndigheten, som därmed får sin upp- märksamhet riktad på förhållandet.
För att möjliggöra och underlätta de lokala skattemyndigheternas kon- troll av arbetsgivarna föreskrivs i UF vidare, att bokföringsskyldig arbets- givare skall ha sin bokföring så ordnad att därav framgår arbetstagares namn och lönebelopvp samt storleken av verkställt skatteavdrag. Om arbets- j tagaren företett debetsedel eller skattekort skall också dennes födelsetid, mantalsskrivningsadress och debetsedelsnummer vara angivna. Beträffande arbetsgivare, som inte är bokföringsskyldig men för vilken den utbetalade * lönen utgör omkostnad i förvärvskälla, gäller att han skall föra anteckningar E i nu nämnda hänseenden i samma omfattning som bokföringsskyldig arbets- givare. Arbetsgivare, som inte har bokföring eller anteckningar ordnade på föreskrivet sätt, kan ådömas böter, dock högst 300 kr.
Det åligger arbetsgivare att efter anmaning av vederbörande föredragan- de i uppbördsärenden hos länsstyrelsen eller av lokal skattemyndighet dels tillhandahålla bokföringshandlingar eller anteckningar för kontroll av skat- teavdragen, dels lämna uppgift om anställda arbetstagare, utbetalda löner och beloppet av verkställda skatteavdrag. Om arbetsgivare inte hörsammar anmaningen, äger länsstyrelsen förelägga honom lämpligt vite. Länsstyrel-
sen kan även tillämpa vite gentemot arbetsgivare, som inte verkställer skat- teavdrag eller verkställer sådant avdrag med för lågt belopp, för att därmed förmå honom fullgöra sin skyldighet.
Förelagt vite utdöms av länsstyrelsen efter anmälan av vederbörande föredragande i uppbördsärenden, kronokamrerare eller häradsskrivare.
Om räkenskapshandlingar eller anteckningar inte ställs till förfogande kan slutligen länsstyrelsen enligt lagen den 16 juni 1961 om handräckning vid taxeringsrevision, som även äger tillämplighet på motsvarande förfa- rande enligt UF, meddela beslut om handräckning för handlingarnas efter- sökande och omhändertagande. Beträffande de närmare förutsättningar, som skall föreligga för ett handräckningsbeslut, hänvisas till nämnda lag.
Framförda förslag
i |
Frågan om behovet av ändrade eller kompletterande föreskrifter beträffan- ! de arbetsgivares ansvarighet för arbetstagares skatt eller i fråga om kon—
trollen av arbetsgivares skatteredovisning har ingående behandlats av 1957 ,
| !
års riksdagsrevisorer. Revisorerna har härvid efterhört länsstyrelsernas synpunkter i dessa avseenden. De åtgärder, som i samband därmed eller senare i yttrande över revisorernas uttalanden diskuterats eller förordats, redovisas i huvudsak i nedanstående punkter. Härvid bortses från sådana förslag, som redan blivit föremål för lagstiftning eller upptagits till bedö- mande i andra avsnitt av detta betänkande.
Åläggande för arbetsgivare att efter varje avlöningstillfälle inbetala avdragen skatt till länsstyrelse, lokal skattemyndighet eller särskilt spärrkonto
Åtskilliga länsstyrelser har ansett, att nuvarande bestämmelser inte ger 10— kal skattemyndighet möjlighet att tillräckligt snabbt meddela fastställelse av betalningsansvar för försumliga arbetsgivare. För att komma till rätta med detta problem och för att förhindra, att arbetsgivarnas skatteskulder hinner stiga, har ifrågasatts om inte notoriskt försumliga arbetsgivare bor- de vara skyldiga att efter åläggande av länsstyrelse eller lokal skattemyn- dighet inbetala innehållen skatt omedelbart efter varje avlöningstillfälle till länsstyrelsen eller lokal skattemyndighet. Någon länsstyrelse har även anvisat utvägen att låta arbetsgivarna insätta medlen å särskilt spärrkonto å bank. En länsstyrelse har förordat en allmän skyldighet för arbetsgivare att hålla skatteavdrag åtskilda från andra medel. ;
Rätt för lokal skattemyndighet att på grundval av tidigare skatteleverans eller fastställelsebeslut approximativt beräkna och fastställa ansvarighet Några länsstyrelser har, under framhållande av att det ur statsverkets syn- punkt är angeläget att ett exigibelt underlag snarast erhålls för indriv- ningen, ifrågasatt möjlighet att medge lokal skattemyndighet rätt att, med
utgångspunkt från skatteleverans under tidigare uppbördsterminer eller tidigare fastställelsebeslut, approximativt beräkna storleken av innehållna oredovisade skatteavdrag utan fördelning på arbetstagare och avkräva ar— betsgivaren denna summa. Sedan arbetsgivaren lämnats tillfälle inkomma med erinringar, skulle det beräknade beloppet kunna fastställas till betal— ning.
Skärpning av gällande straffpåföljder och härdare straffmätning Ett stort antal länsstyrelser har ansett en skärpning påkallad av gällande påföljder vid underlåtenhet att fullgöra arbetsgivare åvilande skyldigheter. Härvid har även uttalats att en upprepning av försummad skatteinbetal- ning borde betraktas som en försvårande omständighet vid straffmätning- en i större utsträckning än som för närvarande syntes vara fallet.
Möjlighet för lokal skattemyndighet att förelägga vite Flera länsstyrelser har förordat att lokal skattemyndighet för undvikande av onödig tidsutdräkt får rätt att förelägga arbetsgivare vite, då denne inte hörsammar anmaning att inkomma med bokföringshandlingar.
Publicering av arbetsgivares underlåtenhet att redovisa innehållna skatteavdrag En länsstyrelse har ansett att det bör övervägas om inte arbetsgivares un- derlåtenhet att redovisa innehållna skatteavdrag lämpligen bör offentliggö- ras genom publicering i de organ, som lämnar uppgift om konkurser, växel- protester, lagsökningsutslag, betalningsförelägganden m. m.
Riksdagsrevisorerna uttalar för sin del att en allmän skyldighet för ar- betsgivarna att hålla skattemedlen avskilda från övriga tillgångar synes stöta på vissa praktiska svårigheter. Även om utvecklingen på förevarande område kan anses tala för införandet av en dylik skyldighet, torde enligt revisorerna likväl alltjämt övervägande skäl föreligga för bibehållande av den nuvarande ordningen.
Revisorerna anser det emellertid inte uteslutet att man genom vissa mera begränsade åtgärder bör kunna förhindra att arbetsgivare för egen räkning förbrukar innehållna skattemedel. Revisorerna erinrar härvid om det av några länsstyrelser väckta förslaget enligt vilket notoriskt försumlig arbets- givare skulle kunna åläggas att inbetala avdragen skatt efter varje avlö- ningstillfälle. Även om sådant förfaringssätt kan komma att innebära ett merarbete för såväl arbetsgivaren som berörda myndigheter, anser sig re- visorerna böra förorda att förutsättningarna för införandet av en dylik be- stämmelse närmare undersöks.
Enligt revisorerna bör vidare övervägas, om inte den lokala skattemyn— digheten bör få rätt att ge vitesföreläggande i de fall, då anmaning att in-
komma med bokföring för granskning inte hörsammas av en tredskande arbetsgivare. För en sådan lagändring talar enligt revisorerna —— förutom det förhållandet att omgången över länsstyrelse förorsakar dröjsmål — att taxeringsnämnd enligt den nya taxeringsförordningen utrustats med befo- genhet att förelägga vite.
Beträffande det av vissa länsstyrelser uttalade önskemålet om en skärp- ning av gällande straffpåföljder, förklarar revisorerna att det även enligt deras mening kan med fog diskuteras om inte de straff, som nu kan utmä- tas med tillämpning av UF, utgör ett alltför ringa återhållande moment för de arbetsgivare, som av olika anledningar för egen del vill utnyttja de inne- hållna skattebeloppen. Utan att för egen del närmare ta ställning till frå— gan, huruvida ändrade bestämmelser härutinnan är påkallade, vill reviso- rerna framhålla det angelägna i att detta spörsmål i fortsättningen följs med uppmärksamhet. En viss effekt synes enligt revisorerna för övrigt kunna erhållas redan inom ramen för gällande bestämmelser, nämligen om dom- stolarna utnyttjar möjligheterna att döma till frihetsstraff vid exempelvis upprepade förseelser. Revisorerna vill slutligen i detta sammanhang erinra om att en länsstyrelse framfört tanken, att sådan försummelse varom här är fråga bör offentliggöras i de publikationer som lämnar uppgift om kon- kurser, växelprotester, lagsökningsutslag, betalningsförelägganden m. rn. En dylik åtgärd skulle enligt revisorerna otvivelaktigt sporra arbetsgivarna att sköta inbetalningarna, enär de i annat fall äventyrar sina kreditmöjlig- heter. Revisorerna anser sig emellertid inte kunna överblicka konsekven- serna av ett dylikt förfarande men förutsätter att det närmare övervägs.
Utredningen
Allmänna synpunkter Såvitt vi kunnat finna fullgör det helt övervägande antalet arbetsgivare sina skyldigheter enligt UF på ett mycket förtjänstfullt sätt. Man torde även kunna utt-ala som allmänt omdöme, att uppbördsförordningens bestäm- melser om arbetsgivares ansvarighet och kontroll av arbetsgivare väl fyller sin funktion. De förslag som diskuterats syftar inte heller till några mer genomgripande ändringar härutinnan utan avser snarare vad man skulle kunna kalla en finslipning i vissa detaljer. Undantag härifrån utgör dock tanken att införa en allmän skyldighet för arbetsgivarna att hålla skatte- medlen avskilda från övriga tillgångar. Man torde väl dock numera allmänt vara överens om att en sådan ordning inte är praktiskt möjlig att genomföra.
Vi anser det vara av särskilt stor betydelse att kontrollen av arbetsgivarna är uppbyggd på bästa lämpliga sätt. Systemet med de hos de lokala skatte- myndigheterna förda registren över arbetsgivarna med däri fortlöpande gjorda anteckningar om inbetald källskatt har visat sig utgöra ett mycket värdefullt kontrollmedel. Det är emellertid av stor vikt att de försummelser
som upptäcks med hjälp härav också relativt snabbt blir föremål för åtgärd. Tillgången på personal som är utbildad för denna verksamhet blir härvid av avgörande betydelse. Snabbheten i kontrollverksamheten måste dock om önskad effekt skall uppnås få gensvar från indrivningsmyndigheternas sida i form av skyndsamma exekutiva åtgärder.
Vi är över huvud taget av den uppfattningen att en effektivisering av uppbörds- och indrivningsförfarandet i mångt och mycket är en personal- och organisationsteknisk fråga och att det redan inom ramen för nu gällan- de bestärnmelser föreligger möjligheter att mer verkningsfullt ingripa mot försumliga arbetsgivare. Vi tänker härvid inte endast på betydelsen av att uppbörds- och indrivningsmyndigheterna har tillräckliga personella resur- ser och att åtgärder för skattens fastställande och indrivning sker med skyndsamhet och såvitt angår indrivningen utan medgivande av opåkallade aniorteringsfrister, utan även på vikten av att domstolarna beaktar möjlig- heterna att döma till frihetsstraff i graverande fall.
De åtgärder för en utbyggnad av arbetsgivarkontrollen, som ifrågasatts av 1957 års riksdagsrevisorer, synes i allt väsentligt syfta till att ge de lokala skattemyndigheterna ett fastare grepp på framför allt de notoriskt försum- liga arbetsgivarna. Detta är även enligt vår mening särskilt angeläget och de förslag som härutinnan framlagts bör därför närmare övervägas.
Överväganden och förslag Av de tidigare redovisade förslagen vill vi i första hand beröra det, som avser åläggande för arbetsgivare att redovisa innehållen skatt efter varje avlöningstillfälle.
Motivet för ett dylikt åläggande skulle väl närmast vara att lokal skatte— myndighet härigenom skulle få möjlighet att på ett snabbare sätt än för närvarande komma till rätta med och utfärda fastställelsebeslut beträffande försumliga arbetsgivare och att förhindra att arbetsgivares skatteskuld hinner stiga under den tid som förflyter från den tidpunkt då försummel- sen uppkommit tills ärendet är klart för indrivning.
Med anledning härav vill vi först framhålla, att den tid, som hinner för- flyta innan en betalningsförsummelse blir föremål för lokal skattemyndig- hets åtgärder, i allmänhet är relativt kort. AV de uppgifter, som vi erhållit från Stockholms stads uppbördsverk rörande 1962 års verksamhet, fram- går att i ca 70 procent av under detta år behandlade fall av betalningsför- summelser åtgärder vidtagits senast inom sex månader efter det försummel- sen inträffade. Det kan såsom tidigare påpekats också antas att de lokala skattemyndigheterna på andra håll i landet hinner ingripa än snabbare.
De tidsvinster, som det ifrågasatta systemet maximalt skulle kunna tänkas medföra, kan beräknas uppgå till ca tre månader beträffande arbets- givare med veckoavlönad personal och ca två månader när lönerna utbetalas
per månad. En reducering av tidsvinsterna sker emellertid successivt allt eftersom avlöningsperioderna närmar sig respektive uppbördsterminer och därmed den tidpunkt då lokal skattemyndighet normalt skall ha fått kän- nedom om arbetsgivarens försummelse genom meddelande från vederbö- rande postkontors skatteavdelning.
Vid bedömandet av de fördelar, som en tidsvinst av här angivet slag kan beräknas medföra, måste beaktas, att effektiviteten av uppbördsförfarandet är en produkt av de sammanlagda verkningarna av de lokala skattemyndig- heternas och de exekutiva organens åtgöranden. I nu förevarande hänseen— de ankommer därvid det svåraste och känsligaste avgörandet på sistnämn- da organ, nämligen frågan hur länge man kan och bör låta anstå med att vidta utmätnings- eller konkursåtgärder gentemot den försumlige arbets— givaren. Ju längre tid som tillåts förflyta innan dessa åtgärder anses böra vidtas ju mindre betydelsefull blir som regel den tidsvinst varom här är fråga. Man torde kunna utgå från att de tidsvinster, som det genomsnittligt kan röra sig om, i regel saknar större betydelse för indrivningsresultatet.
Vi ställer oss tveksamma till den ifrågasatta anordningen även ur den synpunkten, att de fördelar, som trots allt i viss utsträckning skulle kunna vara förenade därmed, inte torde uppvägas av de administrativa besvärlig— heter som uppstår. För de lokala skattemyndigheternas del blir det oftast vanskligt att avgöra när det ifrågasatta förfarandet bör tillgripas. Övervak- ningen av att arbetsgivarna följer de lokala skattemyndigheternas åläggan- de torde vidare med all säkerhet kräva en kontinuerlig och icke obetydlig arbetsinsats. Man torde också få räkna med att i stor utsträckning besvär skulle komma att anföras över de lokala skattemyndigheternas och läns— styrelsernas beslut.
Den ifrågasatta anordningen har även synts oss mindre angelägen med tanke på att de lokala skattemyndigheterna redan med nuvarande bestäm- melser kan ingripa mot notoriskt försumliga arbetsgivare utan att avvakta meddelande från postens skatteavdelning. Granskning av en arbetsgivares räkenskaper kan sålunda ske omedelbart i anslutning till uppbördstermin och uppgift om utbetalda löner och beloppet av verkställda skatteavdrag från arbetsgivare när som helst infordras med stöd av 78 5 2 mom. UF. Till- läggas kan också att enligt bestämmelserna i 53 & UF det är möjligt att, när så påkallas, även ålägga arbetsgivare med endast en arbetstagare att redo- visa innehållen skatt under särskilt redovisningsnummer. Härigenom under— lättas även kontrollen av dessa arbetsgivare.
Med hänsyn härtill avstyrker vi den ifrågavarande anordningen, enligt vilken arbetsgivare skulle kunna åläggas att redovisa innehållen skatt efter varje avlöningstillfälle.
Även det förslag, enligt vilket lokal skattemyndighet skulle medges rätt att på grundval av tidigare skatteleverans eller fastställelsebeslut approxi-
! i ! !
mativt beräkna och fastställa ansvarighet, har motiverats med angelägen- heten av att ett exigibelt underlag snarast erhålls för indrivningen.
Detta förslag har ur praktisk synpunkt den fördelen, att det därmed skulle bli möjligt för de lokala skattemyndigheterna att fastställa ansvarig- het även för de fall, då arbetsgivaren inte hörsammar anmaning eller vites- föreläggande att tillhandahålla bokföringshandlingar eller anteckningar. Sådana fall synes inte ovanliga och det dröjsmål som därvid uppstår innan fastställelse kan ske blir ofta förhållandevis långvarigt. Bestämmelsen här— om skulle lämpligen kunna utformas efter mönster av 29 5 förordningen om allmän varuskatt och 18 & förordningen om förfarandet vid viss kon- sumtionsbeskattning, vilka stadganden i sin tur införts efter förebild av 21 & taxeringsförordningen.
Ett införande av den ifrågasatta anordningen synes oss emellertid tvek- samt redan av det skälet att en approximativ eller skönsmässig beräkning närmast är motiverad, då fråga är om att bestämma en omsättning eller ' inkomst, som är beroende av arten eller omfattningen av den skattskyldiges verksamhet. Den innehållna skatten utgör ett fixt belopp, som inte i och för sig kan göras till föremål för några ungefärliga beräkningar. En sköns- mässig fastställelse måste därför i fråga om innehållen skatt alltid göras i medvetandet om att ett nytt beslut senare måste meddelas, inte minst för att rätt belopp skall kunna gottskrivas arbetstagarna. Man torde vidare inte gärna med nuvarande uppbördssystem kunna tänka sig att arbetsgivaren slutligt skall vara ansvarig för andra belopp än som faktiskt gottskrivits namngivna arbetstagare.
Ett fastställelsebeslut, som grundar sig på en ungefärlig uppskattning av innehållen skatt, kommer sålunda att utgöra ett påtryckningsmedel för att förmå arbetsgivaren att förete för fastställelsen nödiga handlingar. Ett på- tryckningsmedel med sådant syfte föreligger emellertid redan i gällande vitesbestämmelser.
Vi anser det inte lämpligt att med användande av en preliminär exeku— tionsurkund utöva påtryckning på arbetsgivarna. Det föreslagna förfaran- det synes oss mindre motiverat även ur den synpunkten, att de lokala skat- temyndigheterna numera enligt lagen den 16 juni 1961 om handräckning vid taxeringsrevision kan erhålla handräckning för handlingarnas efter- sökande och omhändertagande. Den av oss i annat sammanhang föreslag— na utformningcn av restavgiften kan vidare tänkas medföra en nedgång tl av antalet arbetsgivare, som inte frivilligt överlämnar bokföringshandlingar !) eller anteckningar. '; Vi anser oss därför böra avstyrka även detta förslag.
Som framgår av tidigare lämnad redogörelse för gällande bestämmelser äger länsstyrelse vid vite förelägga försumlig arbetsgivare att tillhandahålla bokföringshandlingar och anteckningar för kontroll och att lämna uppgift
om anställda arbetstagare, utbetalda löner och beloppet av verkställda löne— avdrag. Länsstyrelsen kan på enahanda sätt utfärda föreläggande för arbets- givare, som antingen underlåter att efter anmaning av lokal skattemyndig— het lämna uppgift om löneförmån m. m., som kan antas komma att utbetalas till anställd under inkomståret, eller inte verkställer skatteavdrag i föreskri- ven ordning. Arhetsgivare kan slutligen åläggas av länsstyrelse att vid vite lämna arbetstagare i 43 & UF föreskrivna uppgifter om avdragen skatt. Be- träffande skattskyldig gäller att vite må föreläggas om denne inte hörsam- mar anmaning att avlämna preliminär självdeklaration, att fullständiga sådan deklaration eller att för jämkning inkomma med debetsedel å preli- minär skatt.
Den fråga, som här närmast aktualiserats av riksdagsrevisorerna, är om man för undvikande av omgången över länsstyrelse lämpligen bör tillerkän— na de lokala skattemyndigheterna rätt att ge vitesföreläggande i de fall, då anmaning att inkomma med bokföring för granskning m. m. inte hörsam- mas av tredskande arbetsgivare. Revisorerna erinrar härvid om att taxerings- nämnd enligt den nya taxeringsförordningen utrustats med befogenhet att förelägga vite.
Nu gällande bestämmelser att vite må föreläggas av taxeringsnämnd för att förmå skattskyldig att lämna för taxeringen erforderliga uppgifter in- fördes 1956 i samband med antagandet av nu gällande taxeringsförord- ning. Dessförinnan ankom det på länsstyrelsen att besluta om vitesföre- läggande. 1955 års taxeringssakkunniga, som i sitt betänkande SOU 1955: 51 om ändrad taxeringsorganisation framlade förslag till nu gällande bestäm- melser, framhöll att vitesföreläggande dittills förekommit i mycket ringa omfattning på grund av att förfarandet vållat en viss omgång. Erfarenheten hade enligt de sakkunniga visat att åtskilliga skattskyldiga utnyttjat de möjligheter som sålunda fanns att försvåra taxeringsnämndernas arbete. En viss tveksamhet kunde emellertid, uttalade de sakkunniga, råda om lämpligheten att tillägga taxeringsnämnderna rätt att utsätta viten. Härom anförde de sakkunniga.
Viten förelägges emellertid enligt olika bestämmelser av ett stort antal myndig- heter, däribland kommunala nämnder såsom byggnadsnämnder och hälsovårds- nämnder. Inom domstolsväsendet ombesörjes kallelser och därmed förenade vites- förelägganden ofta självständigt av tjänstemän i kansliskrivares tjänsteställning. Det bör starkt understrykas, att fråga inte är om vitets utdömande. Detta bör lik- som hittills tillkomma länsstyrelsen, som enligt allmänna regler därvid har att pröva huruvida omständigheterna är sådana att vite bort föreläggas, varjämte länsstyrelsen kan nedsätta vitet, om detta är för högt. Ur rättssäkerhetssynpunkt torde allvarligare invändningar inte kunna göras om rätten att besluta om vitesföre- läggande uppdrages åt taxeringsnämndens ordförande. Expeditionen får då ta formen av en anmaning med vitesföreläggande, undertecknad av ordföranden och kontrasignerad av taxeringsassistenten.
Såvitt vi kunnat finna kan det inte anföras några betänkligheter mot att lokal skattemyndighet får rätt att förelägga tredskande arbetsgivare vite
för utfående av de bokföringshandlingar eller anteckningar som erfordras för att innehållen skatt skall kunna fastställas till betalning. Det må för övrigt erinras om att lokal skattemyndighet bemyndigats förelägga Vite en— ligt förordningen angående uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om all— män försäkring m. in. Om man anser sig böra införa en dylik ordning synes man emellertid för enhetlighetens skull även böra låta lokal skattemyndig- het förelägga vite i de övriga fall, där vite nu kan ifrågakomma för att för- må arbetsgivare eller skattskyldig att lämna uppgift till lokal skattemyn- dighet. Av särskilt värde kan måhända bli, att lokal skattemyndighet där- med även kan ålägga arbetsgivare att vid vite lämna uppgift om anställda arbetstagare, utbetalda löner och beloppet av verkställda löneavdrag. Med en sådan utformning av vitesbestämmelserna kan det förväntas att lokal skattemyndighet i större utsträckning än för närvarande skall kunna fast- ställa ansvarighet på arbetsgivarnas egna uppgifter. Detta bör i sin tur med- föra ett snabbare förfarande och en viss arbetsbesparing.
Vi föreslår därför att de lokala skattemyndigheterna medges rätt att före- lägga vite i nu avsedda fall. Det bör emellertid förutsättas att de lokala skattemyndigheterna iakttar återhållsamhet vid tillämpningen av vitesbe- stämmelserna och att vite i allmänhet tillgrips först sedan andra utvägar prövats. Vi vill även föreslå att vitet i likhet med vad som gäller enligt 123 & TF bestämmes till lägst 100 kr. och högst 5 000 kr. samt att vite inte får före- läggas staten, kommun eller annan menighet och ej heller äinbets- eller tjänsteman i tjänsten. Likaså synes på sätt skett i 124 & TF böra intas be- stämmelse om dels att vite ej må utdömas om det befinns att ändamålet med detsamma förfallit, dels att ändamålet med vitet inte skall anses ha för- fallit om vitesföreläggandet iakttagits först efter det att framställning gjorts om vitets uttagande. Vi anser det även önskvärt att i UF införs bestämmelse om att besvär inte må föras över beslut varigenom vite förelagts.
I likhet med revisorerna anser vi att en publicering av namnen på de arbetsgivare, som underlåter att redovisa innehållen skatt, i och för sig skulle verka betalningsfrämjande. Ett sådant tillkännagivande skulle så- som revisorerna anfört lämpligen kunna ske i de publikationer vari redan nu lämnas uppgift om konkurser, växelprotester rn. m.
De publikationer, varom det här är fråga, är t. ex. Svensk Handelstidning Justitia och köpmannaföreningarnas rapporter, vilka utsänds till prenume- ranter eller medlemmar, huvudsakligen inom affärsvärlden. Publikatio- nerna tjänar med andra ord främst ett intresse för dem, som i sin verksam- het är i behov av att veta hur leverantörer och andra kontrahenter sköter sina ekonomiska mellanhavanden. Förekommande uppgifter om konkurser m.m. inhämtas för publikationernas räkning mot viss ersättning från råd- hus- och häradsrätterna, utmätningsmännen rn. fl. eller av egna organ. Enligt vår mening finns det emellertid knappast någon anledning att det
allmänna skulle åta sig att svara för en publicering av nu avsedd art. Det är härvid att märka att ett offentliggörande genom det allmännas försorg av uppgifter av detta slag för närvarande ifrågakommer endast då kungö- randet — såsom beträffande konkurser — utgör ett led i ett offentligrätts- ligt reglerat förfarande. Ett offentliggörande av de uppgifter varom här är fråga skulle inte tjäna något sådant ändamål utan närmast komma att stå som en service gentemot dem som prenumererar eller på annat sätt erhåller tillgång till förevarande publikationer. Enligt vad vi erfarit är emellertid företrädarna för publikationerna intresserade av att för egen räkning ut— nyttja det material rörande arbetsgivarna, som finns hos de lokala skatte- myndigheterna. Något hinder för att hos de lokala skattemyndigheterna ta del av de resolutioner, varigenom arbetsgivare förklarats ansvariga för inne— hållen skatt, föreligger inte och bör enligt vår mening ej heller uppställas.
Vi har inte funnit anledning att närmare ingå på den av vissa länsstyrel- ser diskuterade frågan om behovet av att skärpa de straffrättsliga påfölj- derna vid underlåtenhet att redovisa innehållen skatt. Såsom riksdagsrevi- sorerna framhållit ger redan gällande bestämmelser möjlighet att döma till frihetsstraff. Underlätenhet att redovisa innehållen skatt kan vidare ur brottssynpunkt jämföras med arbetsgivares underlåtenhet att tillställa utmätningsman belopp, som innehållits genom införsel. Beträffande sist- nämnda förseelse har förslag till ändrade bestämmelser framlagts av lag- beredningen. Det torde ur åtskilliga synpunkter vara lämpligast att låta föreliggande spörsmål anstå till dess lagberedningens förslag slutligt be- handlats.
Ansvarighet för arbetsgivares ställföreträdare
Direktiven
I de för oss lämnade direktiven anges såsom en särskild fråga riksräken- skapsverkets i skrivelse till finansdepartementet gjorda påpekande angåen- de möjligheterna att göra ställföreträdare för arbetsgivare, som är juridisk person, ansvarig för skattebelopp, som han underlåtit att innehålla genom skatteavdrag eller att redovisa. Riksräkenskapsverket anförde i sin före- nämnda skrivelse i huvudsak följande.
Justitiekanslersämbetet hade med skrivelse överlämnat två högsta dom- stolens domar den 21 december 1957, vari kronan yrkat att vissa ställföre- trädare måtte förklaras skyldiga att utge skadestånd till Kronan på grund av förseelser mot UF. I domarna utsades att därest skattebelopp som arbets- givare innehållit inte inbetalades på sätt vid straffansvar föreskrivits, detta inte i och för sig innebar att arbetsgivaren eller dennes ställföreträdare ge— nom brott tillfogade Kronan skada till samma belopp. För den händelse ar- betsgivaren verkställde skatteavdrag å arbetstagarens lön men ej redovi-
sade innehållet belopp, gavs utförliga föreskrifter om hur genom lokal skat- temyndighets och länsstyrelses försorg arbetstagaren påförd skatt skall av- kortas samt en fordran å arbetsgivaren till motsvarande belopp fastställas, debiteras och indrivas. Vid angivna förhållanden och med hänsyn till vad UF i övrigt innehöll rörande beskaffenheten av nämnda fordran å arbets- givaren kunde den som fälldes till ansvar jämlikt 80 å ] mom. andra stycket UF, i brist på uttryckligt stadgande, inte förpliktas att såsom skadestånd gälda, helt eller delvis, det arbetstagare ursprungligen påförda skattebelopp, somi särskild ordning påfördes arbetsgivare.
En ledamot av högsta domstolen hade emellertid anfört skiljaktig mening och uttalat, att med hänsyn särskilt till den likhet med en uppbördsmans åliggan'de, som arbetsgivares ifrågavarande skyldighet erbjöd, och den all- varliga straffpåföljd underlåtenhet att fullgöra skyldigheten ansetts skola medföra, skäl inte fanns att frångå vad som i allmänhet gällde om bolags- lednings ansvarighet när genom dess förvållande i bolagets verksamhet åsi- dosatts straffsanktionerad föreskrift till skydd för utomståendes intressen. Ifrågavarande ledamot hade på grund därav ansett skyldighet föreligga att utgiva skadestånd till Kronan.
Efter framläggande av vissa synpunkter på föreliggande problem anhöll riksräkenskapsverket, att frågan om ställföreträdares ansvarighet för ar- betstagares skatt måtte upptas till bedömande i samband med att en över- syn av UF i annat sammanhang blev aktuell.
Utredningen
Allmänna synpunkter
De skatteförluster, som för närvarande uppstår genom att juridisk person inte redovisar innehållen skatt, synes till helt övervägande del vara att hän- föra till aktiebolagen. Detta förhållande är bl. a. en följd av att aktiebolags- bildning blivit allt vanligare.
Bland aktiebolagen intar de s. k. fåmansbolagen, i vilka det bestämmande inflytandet på grund av aktieinnehavet oftast utövas av endast en eller ett fåtal delägare, en i förevarande hänseende speciell ställning. Det har näm- ligen visat sig att bolag av denna typ inte sällan fortsätter sin verksamhet långt efter det att bolaget enligt bestämmelserna i ABL bort träda i likvida— tion på grund av att aktiekapitalet gått förlorat. Då bolaget slutligen på egen begäran eller efter framställning från vederbörande utmätningsman försatts i konkurs, har det ofta kunnat konstateras att tidigare skulder till enskilda fordringsägare likviderats eller i varje fall uppgått till obetydliga belopp i jämförelse med vad bolaget häftar för i fråga om skatteskulder av olika slag. Man har därvid inte kunnat undgå att dra slutsatsen att bolags-- formen mer eller mindre medvetet utnyttjats för att så långt som möjligt låta det allmänna stå för de kostnader som verksamheten medfört.
Underlätenhet från juridisk persons sida att redovisa innehållen skatt förekommer givetvis även i fråga om verksamhetsgrenar, som bedrivs i annan form än aktiebolagets. Det har således exempelvis förekommit att ekonomisk förening och stiftelse underlåtit att redovisa innehållen skatt. Fall av detta slag synes emellertid enligt vad vi inhämtat från Stockholms stads uppbördsverk vara sällsynta. Såvitt angår fastställande av ansvarig- het för juridisk person på grund av bristande redovisning av innehållen skatt synes de lokala skattemyndigheterna i stort sett komma i beröring endast med de företag som bedrivs i aktiebolagets eller handelsbolagets form. Bolagsmännen i ett handelsbolag är emellertid enligt 19 & lagen om handelsbolag och enkla bolag ansvariga för handelsbolagets förbindelser så- som för egen skuld. Delägare i handelsbolag kan således redan enligt nu gällande lagstiftning förpliktas att solidariskt med handelsbolaget erlägga innehållen skatt, som inte redovisats beträffande bolagets anställda.
Ovan redovisade förhållanden leder närmast till att frågan i vilken mån ställföreträdare för arbetsgivare skall kunna göras ansvarig för arbetstaga— res skatt i första hand bör övervägas med tanke på aktiebolagen.
Beträffande registrerat aktiebolag gäller som huvudregel, att endast bola- gets egna tillgångar svarar för bolagets förbindelser. Styrelseledamöter och andra bolagsorgan kan emellertid under i ABL angivna förutsättningar ådra sig personlig ansvarighet. Denna ansvarighet består antingen i en skyldighet att från viss tidpunkt svara för bolagets uppkommande förbindelser eller i skyldighet att utge skadestånd. Reglerna härom är i huvudsak följande.
Enligt 146 5 ABL åligger det styrelsen och verkställande direktör att, närhelst anledning yppas till antagande, att aktiekapitalet till två tredje— delar (eller i bolagsordningen bestämd mindre del) gått förlorat ofördröjli— gen upprätta särskild balansräkning (s. k. likvidationsbalansräkning) för utrönande av bolagets ställning. Visar det sig härvid att bristen överstiger den angivna gränsen, skall styrelsen sedan yttrande inhämtats av revisorer- na ofördröjligen utlysa bolagsstämma för prövning av balansräkningen och frågan om bolaget skall träda i likvidation. Minst en vecka före stämman skall vidare genom styrelsens och verkställande direktörens försorg avskrift av balansräkningen och av revisorernas yttrande avsändas till patent- och registreringsverket. Härigenom blir förhållandet offentligt.
Underlåter styrelseledamöterna eller verkställande direktör att fullgöra vad som sålunda åligger dem, blir de enligt 148 5 första stycket ABL soli- dariskt ansvariga för bolagets därefter uppkommande förbindelser. Om skyl— digheten att framlägga likvidationsbalansräkning upphör genom att bristen i aktiekapitalet nedbringats under den kritiska gränsen inträder emellertid inget ansvar för förbindelser, som uppkommer därefter. Styrelseledamöters och verkställande direktörs ansvarighet, som redan tidigare uppkommit, kvarstår däremot oförändrad.
Med hänsyn bl. a. till att aktieägare i s. k. fåmansbolag inte alltid själv fungerar som styrelse eller verkställande direktör är av intresse att även något beröra bestämmelserna om aktieägares ansvarighet då aktiekapitalet går förlorat.
När bolagsstämman — kanske en enda aktieägare — ställs inför faktum att aktiekapitalet gått förlorat till två tredjedelar (eller den mindre del som angetts i bolagsordningen) har stämman att välja mellan två lösningar. Antingen skall beslut fattas om likvidation och likvidatorer utses inom fyra månader eller ordnas så att hela bristen täcks genom kapitaltillskott eller nedsättning av aktiekapitalet. Om det inte förfars på detta sätt blir aktie- ägare, som med vetskap om förhållandet deltagit i beslut om fortsättande av bolagets verksamhet, enligt 142 5 andra stycket ABL ansvarig för bolagets därefter uppkommande förbindelser. Sådan ansvarighet ådrar sig även aktieägare, som efter utgången av nämnda fyra månader deltar i beslut om fortsättande av bolagets verksamhet eller handlar å bolagets vägnar. Slut- ligen är att tillägga att om beslut om likvidation inte fattas men bristen i aktiekapitalet senare helt försvinner genom tillskott eller nedsättning, något ansvar inte uppstår för förbindelser som därefter uppkommer.
Bolagsorganens skadeståndsansvar gäller dels emot bolaget dels emot bo- lagets borgenärer och annan tredje man.
Skadeståndsskyldighet mot bolaget ådrar sig styrelseledamot, verkstäl- lande direktör, revisor och vissa andra funktionärer, som vid fullgörandet av sitt uppdrag uppsåtligen eller av vårdslöshet tillskyndar bolaget skada. Skyldig att utgiva skadestånd till bolaget blir vidare aktieägare, som genom överträdelse av ABL eller bolagsordning uppsåtligen eller av grov vårds- löshet tillskyndat bolaget skada eller genom begagnande av sitt inflytande över styrelseledamot, verkställande direktör eller likvidator uppsåtligen medverkat till åtgärd av denne, som innebär att fördel uppenbarligen be- redes vissa aktieägare till nackdel för bolaget.
Skadeståndsansvar gentemot bolags borgenär och annan tredje man före- ligger för styrelseledamot, verkställande direktör, revisor och vissa andra funktionärer samt aktieägare beträffande skada, som de genom överträdel- se av ABL eller bolagsordning uppsåtligen eller av vårdslöshet (beträffande aktieägare grov sådan) tillskyndat borgenär eller annan tredje man. Vidare är aktieägare, som uppsåtligen genom begagnande av sitt inflytande över styrelseledamot, verkställande direktör eller revisor, medverkat till åtgärd, som innebär överträdelse av ABL eller bolagsordning till skada för bolags- borgenär eller annan tredje man, skyldig att utgiva ersättning till denne.
Såsom tidigare anförts har högsta domstolen (N.J.A. 1957 s. 757) förkla— rat att den som fälls till ansvar enligt 80 5 1 mom. andra stycket UF för underlåtenhet att redovisa innehållen skatt inte kan förpliktas att som ska— destånd betala det skattebelopp, som arbetsgivare har att inbetala enligt lokal skattemyndighets beslut. Härav behöver måhända inte med nödvän-
dighet följa att en ställföreträdare, som överträder bestämmelserna i ABL eller bolagsordning, inte heller kan åläggas att betala oredovisad skatt så- som skadestånd i enlighet med de särskilda stadgandena i ABL. Om bolaget fortsatt sin verksamhet efter det att likvidation bort komma till stånd, synes det väl vidare i och för sig rimligt att tänka sig att den solidariska betal- ningsskyldighet för bolagets förpliktelser, som ställföreträdare därmed ådrar sig, även omfattar ansvarighet för oredovisad skatt. Möjligheterna att i prak— tiken ta denna ansvarighet i anspråk synes emellertid inte vara särskilt stora och det torde tillhöra undantagen att yrkande om betalningsåläggande för ställföreträdare framställs från det allmännas sida.
För ett konstaterande av att ställföreträdare brustit i här angivna av- seenden torde som regel få förutsättas att bolaget begärs i konkurs. Först genom konkursen kommer en så noggrann undersökning av bolagets för- hållanden till stånd att det blir möjligt att fastslå exempelvis när bolaget bort träda i likvidation. Det är emellertid härvid att beakta att en sådan ut- redning inte företas enbart av det skälet att bolaget försatts i konkurs. Om bolagets tillgångar inte förslår till betalning av konkurskostnaderna och des- sa inte heller förskotteras, kommer nämligen konkursen att avskrivas. Den åtgärd som dessförinnan vidtagits torde som regel endast utgöras av en sammanställning över bolagets tillgångar och skulder. En utredning an- gående stållföreträdarnas förehavanden förutsätter därför att konkurskost- naderna förskotteras. Om detta blir fallet förordnas konkursförvaltare, som har att närmare utreda bolagets ställning.
De här ovan redovisade omständigheterna torde i allmänhet medföra att någon närmare undersökning rörande ställföreträdarna inte sker beträf- fande konkursbon som saknar tillgångar. Detta blir i varje fall förhållandet om inte någon enskild borgenär förskotterar konkurskostnaderna. Förskot- tering från det allmännas sida synes nämligen ske endast när det finns an- ledning förmoda att ett fortsatt konkursförfarande skulle medföra utdelning. De aktiebolag i vilka ställföreträdare kan tänkas ha ådragit sig betalnings- skyldighet är emellertid med stor sannolikhet inte sällan just de bolag, som under en längre tid fortsatt sin verksamhet utan att ekonomiska förutsätt- ningar därför funnits och till följd därav saknar tillgångar när konkursen är ett faktum.
Mot bakgrunden av vad här ovan anförts torde få konstateras att möjlig- heterna att göra ställföreträdare för aktiebolag eller annan juridisk person ansvarig för oredovisad skatt inte för närvarande är stora. Detta måste _ särskilt för de fall då underlåtenheten har sin grund i brottsligt förfa- rande från den persons sida, som handhar det verkliga bestämmandet i bolaget — ses som en allvarlig brist. Vi anser oss därför böra närmare un- dersöka i vilken utsträckning det är önskvärt och möjligt att införa särskil- da regler angående ställföreträdares ansvarighet för arbetstagares skatt. Man bör emellertid härvid kunna begränsa sig till innehållen oredovisad
skatt. Då fråga är om ej avdragen skatt synes nämligen inte föreligga några mer vägande skäl för att tillskapa ansvarighet för ställföreträdarna, som går längre än som följer exempelvis av bestämmelserna i ABL. Underlåten- ' het av här angivet slag synes i det övervägande antalet fall inte ha sin grund i en önskan att kringgå bestämmelserna i UF utan bottnar vanligen i en felbedömning av arbetsgivar-arbetstagarförhållandet eller bristande känne- dom om att arbetstagaren haft att erlägga A-skatt. Arbetstagaren är vidare för dessa fall alltjämt ansvarig för skattebeloppet och detta kan vanligen —— om arbetstagaren saknar tillgångar — uttas hos arbetsgivaren. Det må även erinras om att liknande synpunkter varit avgörande då man vid ut- formningen av förmånsrättsreglerna i 17 kap. 12 ä 2 stycket HB inte med- gav förmånsrätt i arbetsgivares konkurs för fordran avseende icke inne- hållen skatt.
Skadeståndsskyldighet
Enligt 6 kap. 1 5 SL gäller som allmän regel, att skada som någon genom brott tillfogar annan skall gäldas av den brottslige antingen brottet skett med uppsåt eller av vållande. Det skadestånd, som den brottslige på detta sätt är skyldig att utge, kan ses som en påföljd av brottet. Kravet på skade- stånd är emellertid ett privaträttsligt anspråk och skadestånd kan alltså in- te utdömas utan yrkande därom av den berättigade. Om den berättigade så begär är åklagaren därvid enligt 22 kap. 2 5 RB skyldig att i samband med åtalet förbereda och utföra även hans talan om skadestånd, om det kan ske utan olägenhet och hans anspråk inte finnes obefogat.
Denna allmänna skyldighet att gälda skada i anledning av brott utgör i enlighet med högsta domstolens här förut återgivna domar inte — i brist på uttryckligt stadgande härom — grund för att förplikta ställföreträdare, som fällts till ansvar enligt 80 5 1 mom. andra stycket UF, att som skade- stånd utge vad aktiebolaget innehållit av arbetstagares lön för gäldande av skatt. Den första fråga som då med hänsyn härtill uppställer sig är huru- vida möjlighet att utdöma skadestånd i anledning av brott enligt förenämn- da bestämmelse i UF bör tillskapas.
Arbetsgivare, som inte fullgör sin skyldighet att inom föreskriven tid in- betala belopp varmed arbetstagares lön minskats för gäldande av skatt, straffas med dagsböter eller fängelse i högst sex månader. För att straff skall ådömas krävs att uppsåt eller grov oaktsamhet ligger arbetsgivaren till last. Då fråga är om juridisk person ådöms straffet regelmässigt den eller de av ställföreträdarna, som befinns vara ansvariga för underlåtenhe- ten.
Med utgångspunkt från ovan angivna förhållanden torde det i och för sig kunna övervägas att införa föreskrift om att ställ-företrädare, som upp- såtligen eller av grov oaktsamhet inte fullgör skyldighet att redovisa inne- hållen skatt, må kunna förpliktas att som skadestånd gälda vad som av det
innehållna beloppet inte kan utfås av bolaget. Vi ställer oss emellertid av flera skäl tveksamma inför en sådan lösning. Dessa skäl är av såväl prin- cipiell som praktisk natur.
Då en arbetsgivare _ det må vara en fysisk eller juridisk person — mins- kat arbetstagares lön för gäldande av skatt, är han skyldig att redovisa be- , loppet under påföljande uppbördstermin. Vid underlåtenhet att fullgöra denna skyldighet fastställer lokal skattemyndighet beloppet till betalning. Enligt det förslag som vi framlagt i annat sammanhang skall sådan fast— ställelse kunna ske, såvitt angår innehållen oredovisad preliminär A-skatt, inom fem år efter utgången av det uppbördsår under vilket arbetstagaren skolat erlägga kvarstående skatt, avseende det inkomstår då den prelimi- nära skatten innehölls av arbetsgivaren. Om skatteavdrag skett för gäldan- de av kvarstående skatt räknas den femåriga preskriptionstiden för fast- ställelse från utgången av det uppbördsår under vilket den kvarstående skat— ten enligt verkställd debitering skolat erläggas. Sedan fastställelse skett gäl- ler vidare i båda fallen att indrivning för uttagande av fastställt belopp —— med visst undantag —— inte får ske senare än fem år efter utgången av det uppbördsår under vilket det innehållna beloppet fastställdes till betalning.
Ett belopp, som utdöms i form av skadestånd, omfattas i allmänhet av den allmänna preskriptionsregeln och en fordran på skadestånd kan alltså genom preskriptionsavbrott komma att hållas vid liv hur länge som helst. En ställföreträdare, som ålades att utgiva skadestånd, motsvarande vad som inte kunnat uttas av innehållen skatt hos aktiebolaget, skulle därmed komma att ansvara för betalningen av en fordran, som kanske sedan lång tid tillbaka preskriberats enligt de särskilda bestämmelserna i UF såvitt angår arbetsgivaren-aktiebolaget, d. V. 5. den enligt uppbördssystemet hu- vudansvarige. Någon möjlighet att få beloppet åter av bolaget torde då inte stå ställföreträdaren till buds. Även om ställföreträdaren för sådant fall skulle tillerkännas regressrätt, torde han inte ha möjlighet att utfå någon ersättning av bolaget vid denna tidpunkt. Om inte bolaget redan tidigare ersatt ställföreträdaren för vad han betalt i skadestånd, torde bolaget näm- ligen i regel redan innan preskription inträtt ha gått i likvidation utan några egentliga tillgångar.
En utformning av ställföreträdarens ansvarighet som en Skadeståndsskyl- dighet torde även medföra besvärligheter vid den praktiska tillämpningen. Då målet rörande ställföreträdarens ansvar på grund av brott enligt UF handläggs, torde det ofta inte vara möjligt att fastslå till vilket belopp ska- dan skall beräknas. I många fall torde det rent av förhålla sig så att det knappast kan göras gällande att någon skada — om denna beräknas mot- svara obetalat skattebelopp och ogulden restavgift — då uppstått. Enligt mellan utmätningsmannen och bolaget träffat avtal pågår vid denna tid exempelvis en månatlig amortering av det fastställda beloppet. Frågan om skadestånd torde i dessa fall få anstå tills det visat sig att bolaget inte full-
gör sina amorteringar och saknar utmätningsbar egendom. För denna sena— re prövning av ställföreträdarens Skadeståndsskyldighet gäller vanliga civil- processuella regler, och bevisning om att brott enligt UF förelegat får så att säga tas om från början.
Man synes slutligen kunna ifrågasätta om man genom att utforma ställ- företrädares ansvarighet som en Skadeståndsskyldighet låter ställföreträda— ren vidkännas den påföljd som lämpligen bör följa med hänsyn till de sär- skilda reglerna i UF och det allmännas intresse av att källskattesystemet fungerar på ett tillfredsställande sätt. Vad det ur dessa synpunkter närmast gäller torde vara att söka åstadkomma en sådan ordning, att ställföreträda— re, när skäl därtill föreligger, skall kunna förpliktas att utge innehållet skattebelopp, som arbetsgivaren-bolaget inte inbetalar. Att under dessa för— hållanden ange ställföreträdares ansvarighet som en Skadeståndsskyldighet synes inte vara den naturligaste lösningen på föreliggande problem.
Solidarisk betalningsskyldighet
Det kan uppenbarligen inte ifrågakomma att exempelvis i ABL införa be- stämmelse enligt vilken varje ställföreträdare skulle vara solidariskt ansva— rig med bolaget för innehållen skatt, som inte redovisas i tid. För att sådan ansvarighet skall inträda måste, i likhet med vad som i allmänhet gäller när fråga är om utdömande av skadestånd, förutsättas, att den som skall för- pliktas kan läggas minst oaktsamhet till last. Med hänsyn till att straff för underlåtenhet att redovisa innehållen skatt inte kan ådömas med mindre än att arbetsgivaren (ställföreträdaren) gjort sig skyldig till grov oaktsam- het, torde man emellertid böra begränsa ställföreträdarens ekonomiska an- svarighet till sådana fall där uppsåt eller grov oaktsamhet föreligger. För att ställföreträdare skall kunna förpliktas att solidariskt med bolaget utge innehållen men oredovisad skatt, bör med andra ord enligt vår mening krä- vas, att ställföreträdaren förfarit på sådant sätt att han är underkastad straffansvar enligt 80 5 1 mom. andra stycket UF. Därmed vill vi emellertid inte ha sagt att man under alla förhållanden också skall ålägga ställföreträ— dare- full solidarisk betalningsskyldighet då straffbarhet föreligger. Då sär— skilda skäl därtill föreligger bör därför betalningsskyldigheten kunna jäm- kas eller eftergivas.
Utformas reglerna angående ställföreträdares ansvarighet i enlighet med vad ovan sagts torde den solidariska betalningsskyldigheten få ses som en påföljd för brott mot UF. Ställföreträdare, som tvingas utge innehållet skat- tebelopp, skall dock självfallet äga regressrätt mot bolaget eller annan juri— disk person, varom det i det särskilda fallet kan vara fråga. I likhet med vad som gäller beträffande arbetsgivare, som enligt UF förpliktats betala icke innehållen skatt för arbetstagare, bör ställföreträdaren vidare kunna
erhålla utmätningsmans biträde för beloppets uttagande hos bolaget när han med indrivningskvitto eller på annat stätt styrker att han erlagt detta.
Som förut nämnts är åklagare, när fråga är om enskilt anspråk på grund av brott, på målsägandens begäran skyldig att i samband med åtalet för- bereda och utföra även målsägandens talan, om det kan ske utan olägen- het och hans anspråk inte finnes obefogat. Det får förutsättas att åklagaren på liknande sätt skall ha att tillvarata det allmännas intresse i fråga om ställföreträdares. betalningsskyldighet, när åtal väcks enligt 80 5 1 mom. andra stycket UF.
Straff för underlåtenhet att redovisa innehållen skatt kan i enlighet med gällande preskriptionsregler inte ådömas sedan två år förflutit från det brottet begicks. I avsnittet rörande restavgift har visats att de lokala skatte- myndigheterna som regel mycket snabbt kommer försumliga arbetsgivare på spåren. Det tillhör emellertid inte ovanligheten att en arbetsgivare, som inte redovisar innehållen skatt, kan undgå upptäckt under två år eller mer. För dessa fall och då det allmännas anspråk mot ställföreträdare eljest enligt bestämmelserna i 22 kap. RB kommer att prövas i den för tvistemål stadgade ordningen, torde åklagaren ej utan särskilt stadgande därom vara behörig att föra talan om åläggande för ställföreträdare att gälda inne- hållen skatt.
Enligt vad tidigare sagts skall anspråket mot ställföreträdare grundas på det förhållandet att denne uppsåtligen eller av grov oaktsamhet inte full- gjort skyldighet att redovisa innehållen skatt. Den utredning och bevisning, som härvid är erforderlig, ligger i nära anslutning till åklagarnas arbete med brottmål. Det måste därför bedömas som en fördel om det allmännas talan kunde utföras av åklagare även i sådana fall då målet på grund av brottspreskription eller annan anledning skall handläggas i den för tviste— mål stadgade ordningen. Det antal mål vari åklagarna på detta sätt skulle få att föra talan vid sidan av brottmålen torde inte bli särskilt stort. Det finns därför knappast anledning att med tanke på åklagarnas arbetsbörda tveka att införa en skyldighet för dessa att utföra det allmännas talan även i andra fall än då åtal för brott enligt UF väcks.
Om det allmännas talan skall utföras av åklagare i enlighet med vad ovan sagts, uppkommer frågan på vilket sätt förfarandet skall gestalta sig.
Då en arbetsgivare underlåtit att redovisa innehållen skatt och det inne- hållna beloppet med anledning därav av lokal skattemyndighet fastställts till betalning,, överlämnas för närvarande, när åtalsfrågan anses böra kom- ma under bedömande, en kopia av beslutet angående fastställelsen och där- till hörande handlingar till åklagaren. Det synes lämpligt att åklagaren — då fråga är om juridisk person och ställföreträdare för denna _— samtidigt underrättas om att talan bör föras mot ställföreträdaren beträffande visst belopp. Om straff på grund av preskription inte kan ådömas, skall hand— lingarna ändock överlämnas med angivande att fråga är endast om förplik-
telse för ställföreträdaren att utge visst belopp. För att förfarandet skall bli enhetligt torde de mål, som rör juridisk person och ställföreträdare för denna, böra överlämnas till åklagaren av vederbörande länsstyrelse. Detta förfarande bör vidare komma till användning såväl när yrkandet om betal- ningsskyldighet skall framställas i brottmålet som när prövningen härav skall ske i den för tvistemål stadgade ordningen. Beslut, varigenom fastställs att juridisk person är ansvarig för innehållen skatt, bör således inte av lokal skattemyndighet överlämnas till åklagare utan tillställas länsstyrelsen.
En allmän skyldighet för åklagare att föra det allmännas talan mot ställ- företrädare i enlighet med vad förut sagts har i första hand avseende på förfarandet i underrätt. Åklagare, som för talan om ansvar i anledning av brott i högre instans, torde emellertid också vara behörig att utföra talan om anspråk som grundas på brottet. Om målet rörande svarandens betalnings- skyldighet handlagts eller skall handläggas i den för tvistemål stadgade ordningen, ankommer det däremot på målsäganden att själv föra sin talan. Såvitt vi kunnat finna skulle det i och för sig kunna övervägas att införa ett stadgande enligt vilket åklagare hade att tillvarata det allmännas intres- se i alla mål rörande ställföreträdare och oberoende av om dessa handläggs i den för brottmål eller tvistemål stadgade ordningen. Vi ställer oss emeller- tid tveksamma till en sådan lösning. Det torde i stället vara lämpligare att utforma reglerna angående tillvaratagandet av det allmännas intresse i dessa mål i enlighet med vad som i allmänhet gäller angående bevakning av kronans rätt. En närmare redogörelse härför har lämnats i avsnittet rörande allmänt ombud i uppbördsmål.
En utformning på sätt nu sagts av reglerna angående fullföljd av talan i mål angående ställföreträdares betalningsskyldighet innebär i första hand att det allmänna, när mål handläggs i hovrätt eller högsta domstolen i den för tvistemål stadgade ordningen, skall företrädas av JK. Denna ordning tor- de emellertid även böra iakttas, när mål om ställföreträdares betalnings- skyldighet handläggs i samband med brottmålet. JK bör härvid vara oför- hindrad att uppdra åt vederbörande åklagare att utföra talan. Åklagaren kommer därmed att föra det allmännas talan, såvitt angår underrätt efter anmälan från länsstyrelse, och såvitt angår högre instans efter uppdrag av JK.
Om man av olika skäl skulle anse att åklagare inte lämpligen bör före- träda det allmänna, då fråga om ställföreträdares ansvarighet skall hand- läggas i den för tvistemålet stadgade ordningen, torde det — i överensstäm- melse med vad som i allmänhet gäller när kronans rätt skall bevakas _— i stället få ankomma på länsstyrelsen att i varje särskilt fall förordna lämp- lig pers—on atti underrätt föra det allmännas talan.
Enligt det förslag till preskriptionsregler som vi i annat sammanhang framlägger skall tiden för fastställelse och indrivning av innehållen skatt beräknas var för sig. Åtgärder för indrivning får i enlighet därmed vidtas
fem år efter utgången av det uppbördsår då fastställelsen skedde. Vi förut- sätter att dessa preskriptionsbestämmelser får direkt tillämplighet beträf- fande ställföreträdares solidariska betalningsskyldighet. Om fastställelse på grund av preskription inte kan ske gentemot den juridiska personen kan ställföreträdaren således inte heller förpliktas att betala det skattebelopp som innehållits. Har beloppet fastställts till betalning, bör ställföreträdaren å andra sidan kunna åläggas att utge beloppet så länge detta inte preskribe- rats för indrivningsåtgärder gentemot den juridiska personen. Ställföreträ— dares ansvarighet skall med andra ord upphöra samtidigt med att tiden för fastställelse eller indrivning beträffande den juridiska personen utlöper. Vi vill i detta sammanhang även framhålla att några komplikationer inte torde behöva följa av att den juridiska personens ansvarighet prövas i admi- nistrativ ordning medan ställföreträdarens betalningsskyldighet fastställs av domstol.
KAPITEL 9
Räntefrågor
Gällande bestämmelser m.m.
Bestämmelsemas innehåll
Om inbetald preliminär skatt överstiger den slutliga skatten, varmed lik- ställes tillkommande skatt som helt eller delvis skall gäldas med den pre— ) liminära skatten, erhåller den skattskyldige enligt 69 5 1 mom. UF ränta ” med fem procent för en beräknad tid av ett är å den del av det överskjutan- l de beloppet, som överstiger 1 000 kr. Det belopp varå ränta skall beräknas 1 skall avrundas till närmast lägre hundratal kronor. Ränta, som tillgodoräk- nas skattskyldig, får vidare inte överstiga 100 000 kr.
Då fråga är om debiterad preliminär B-skatt eller preliminär A-skatt, som fastställts till betalning på grund av arbetsgivares underlåtenhet att verk- ställa skatteavdrag, är det, för att rätt till ränta enHigt förevarande be- stämmelser skall föreligga, tillräckligt att den preliminära skatten erlagts i sådan tid att betalningen kan beaktas vid debitering av den slutliga skatten. I övriga fall skall vid ränteberäkningen endast tas hänsyn till preliminär skatt, som erlagts senast den 30 april året näst efter inkomståret. Slutligen gäller att ränta enligt förevarande bestämmelser inte utgår om den skatt— skyldige i stället erhåller ränta å restituerat belopp i enlighet med stadgan- dena i 69 5 2 mom.
Skattskyldig är enligt 69 5 2 mom. berättigad erhålla ränta efter fem procent för år då slutlig, kvarstående eller tillkommande skatt påförts obehörigen eller med för högt belopp, då överskjutande preliminär skatt tillgodoräknats med för lågt belopp samt då den skattskyldige eljest vunnit nedsättning i eller befrielse från slutlig, kvarstående eller tillkommande skatt eller berättigats återbekomma ytterligare överskjutande preliminär skatt. Om vid ränteberäkningen uppkommer öretal skall räntebeloppet jämnas till närmast högre hela krontal. Ränta utgår dock inte om ränte- beloppet understiger 5 kr. Beräkning av ränta sker inte heller å belopp, som dödsbo befriats från att erlägga på grund av skattskyldigs död, eller å kvar- skatteränta, som skall återbetalas till den skattskyldige. Om skattskyldig, som fått Sin taxering nedsatt, i stället har att utgöra skatt, som debiterats eller bör debiteras å samma ort men i annan ordning eller å annan ort eller för annat år, skall ränta slutligen utgå endast å den del av överskjutande skattebelopp, som inte tas i anspråk för betalning av denna skatt.
Ränta enligt ovan angivna bestämmelser utgår till och med den dag då återbetalning sker till den skattskyldige. Beträffande den tidpunkt från vilken räntan skall beräknas gäller följ ande.
För skatt, som preliminärt erlagts under vederbörligt uppbördsår, be- räknas räntan från utgången av nämnda år. För skatt, som inte erlagts i denna ordning, sker ränteberäkningen, om skatten inbetalts under förra hälften av ett uppbördsår, från och med den 1 därpå följ ande september och, om skatten inbetalts under senare hälften av ett uppbördsår, från och med den 1 därpå följande mars. Skatt, som betalts före uppbördstermin under vilken den förfallit till betalning, skall dock anses erlagd under uppbörds- terminen. Om skatten erlagts i flera poster och restitutionen avser endast viss del av det sammanlagda skattebeloppet, skall vidare den skatt som åter- betalats avräknas mot det eller de belopp som sist erlagts.
Om skattskyldigs slutliga skatt överstiger den gottskrivna preliminära skatten med minst en femtedel av den slutliga skatten eller med minst 10 000 kr. har den skattskyldige enligt 27 å 3 mom. UF att erlägga ränta med nio procent —— för en beräknad tid av ett år _ å den del av det överskjutande beloppet, som överstiger 1 000 kr. Det belopp varå ränta skall beräknas skall avrundas till närmast lägre hundratal kronor. Innan ränteberäkning sker skall också göras vissa justeringar i fråga om såväl den slutliga som den preliminära skatten.
I den slutliga skatten skall sålunda inte inräknas utskiftningsskatt, er- sättningsskatt eller i 1 & UF omförmälda avgifter eller annuiteter med nu— dantag av folkpensionsavgift, tilläggspensionsavgift och sjukförsäkrings- avgift. Beträffande den preliminära skatten gäller, att i denna inte skall inräknas preliminär skatt. som erlagts efter den 30 april året näst efter inkomståret. Undantag härifrån utgör dock debiterad preliminär B-skatt och preliminär A—skatt, som fastställts till betalning på grund av arbets- givares underlåtenhet att verkställa skatteavdrag. Sådan preliminär skatt gottskrivs den skattskyldige vid ränteberäkningen oberoende av om den är betald eller inte.
Den ränta, som skattskyldig har att erlägga enlligt sist redovisade be- stämmelser, benämns vanligen kvarskatteränta och kommer i allmänhet att utgå, då den skattskyldiges kvarstående skatt motsvarar minst en femte— del aV den slutliga skatten eller uppgår till minst 10 000 kr. Som framgår av den lämnade redogörelsen kan emellertid även skattskyldig, som inte har kvarstående skatt, komma att påföras ränta, nämligen om inbetaåning av preliminär skatt skett först efter den 30 april året näst efter inkomst- året.
Skattskyldig, som fått ränta enligt ovan angivna bestämmelser sig på- förd, kan under vissa förutsättningar få räntan nedsatt eller bli helt be- friad därifrån. Om disproportionen mellan den slutliga och preliminära skat- ten beror av förhållanden, varöver den skattskyldige inte skäligen kunnat
råda, äger sålunda enligt 85 5 2 mom. UF vederbörande länsstyrelse efter ansökan befria den skattskyldige från att helt eller delvis gälda ränta. Ränte- befrielse kan efter ansökan också meddelas samtaxerad make, som fått sig påförd ränta, vilken inte skulle ha utgått eller skulle ha utgått med lägre belopp om ränteberäkningen gjorts gemensamt för båda makarna. Ansökan om befrielse skall ha inkommit till länsstyrelsen före utgången av året näst efter taxeringsåret.
Bestämmelsen om ränta å kvarstående skatt infördes 1951 (proposition 1951: 203) och tillämpades första gången 1952. Samtidigt därmed föreskrevs att skattskyldig skall erhålla ränta å preliminär skatt, som överstiger mot- svarande slutlig skatt.
Räntan å kvarstående skatt infördes i syfte att förmå sådana skattskyldiga, som i mera väsentlig mån själva kan bestämma storleken av sina inbetal- ningar av preliminär skatt, att så nära som möjligt anpassa dessa inbetal- ningar till den slutliga skatten. Föreskriften att ränta skall tillföras skatt- skyldiga, som inbetalt för mycket preliminär skatt, tillkom närmast som en konsekvens av räntan å kvarstående skatt.
Räntan å kvarstående skatt utgick från början efter fem procent och räntan å överskjutande preliminär skatt efter tre procent. För att rätt till ränta å överskjutande preliminär skatt skulle föreligga förutsattes vidare, i motsats till vad som numera är fallet, att den erlagda preliminärskatten Översteg motsvarande slutliga skatt med minst en femtedel av den slutliga skatten eller med minst 10 000 kr.
I enlighet med i proposition 1956:175 framlagt förslag om höjning av räntan å kvarstående och överskjutande preliminär skatt höjdes räntesat- serna från och med 1957 till sju respektive fyra procent. Nu gällande pro- centsatser, nio respektive fem procent, infördes (proposition 1957: 186) att gälla från och med 1958. Det tidigare omnämnda kravet på att den över- skjutande skatten skulle uppgå till minst en femtedel av den slutliga skatten eller till minst 10 000 kr. för att skattskyldig skall äga rätt till ränta slopa— des i cnlighet med förslag i proposition 1959: 63. Efter förslag i proposition 1960: 118 infördes slutligen från och med den 1 juli samma år bestämmelse om att å överskjutande preliminär skatt utgående ränta inte får överstiga 100 000 kr.
Bestämmelserna om att skattskyldig skall erhålla ränta efter fem procent för år vid återbetalning av skattebelopp, som påförts obehörigen eller med för högt belopp eller som bortfallit efter besvär över taxering eller debitering, infördes i 1945 års uppbördsförordning. Dessa bestämmelser överensstämde med de regler härutinnan, som redan tidigare gällde enligt förordningen den 2 maj 1919 angående rätt till ränta vid restitution av utskylder m. m.
Såsom redan nämnts infördes bestämmelserna om ränta å kvarstående och överskjutande preliminär skatt enligt förslag i proposition 1951: 203.
Frågan om införandet av sådana bestämmelser hade redan tidigare varit föremål för behandling i proposition 1950: 244, vilken proposition dock inte vann riksdagens godkännande. I sistnämnda proposition gjordes emellertid av vederbörande departementschef vissa uttalanden som sammanställda med vad som senare anförts i detta sammanhang är av betydelse för be- dömandet av hur räntebestämmelserna skall tillämpas vid ändring i taxe— ring eller debitering. Departementschefen anförde sålunda beträffande ränta å överskj utande preliminär skatt.
Har ränta utgått å för mycket erlagd preliminär skatt men höjes sedermera taxeringen eller debiteringen, bör detta icke medföra skyldighet för den skatt- skyldige att återbetala räntan. Sänkes taxeringen eller debiteringen, bör detta å andra sidan icke föranleda, att högre ränta utgår än den, som bestämts i sam- band med avräkningen av preliminär skatt mot slutlig skatt.
Vid framläggandet av 1951 års proposition i frågan hänvisade departe- mentschefen bl. a. till förestående uttalande.
Frågan om räntebestämmelsernas tillämpning blev föremål för mer in- gående behandling av vederbörande departementschef i proposition 1953: 100 (s. 361 ff), som ligger till grund för nu gällande uppbördsförordning. Dessa uttalanden var till den del här är av intresse av följande innehåll.
Vidare torde enligt nuvarande bestämmelser rätt till vanlig restitutionsränta icke föreligga, då ytterligare överskjutande preliminär skatt skall återbetalas på grund av att vid debiteringen av den slutliga skatten preliminär skatt gottskrivits med för lågt belopp eller den överskjutande preliminära skatten blivit för låg på grund av annat avräkningsfel. ] de sakkunnigas förslag till ny uppbördsförord- ning har förevarande bestämmelser givits en sådan avfattning att ränta skall utgå även i angivna fall. Jag biträder detta förslag.
Skall enligt beslut i taxerings— eller debiteringsmål redan påförd kvarstående skatt, fastighetsskatt m. 111. eller tillkommande skatt utgå med lägre belopp än enligt tidigare beslut och hinner omdebitering verkställas och ny debetsedel ut— färdas innan den påförda skatten förfallit till betalning, kan restitutionsränta uppenbarligen icke komma i fråga. I viss mån annorlunda blir förhållandet i fråga om skattskyldig, vilken på grund av omdebitering som nyss nämnts icke skall erlägga honom påförd kvarstående skatt och därjämte berättigas återbekom— ma för mycket erlagd preliminär skatt. I likhet med vad som föreslagits i fråga om återbetalning av ytterligare överskjutande preliminär skatt bör i angivna fall restitutionsränta utgå å den preliminära skatt. som den skattskyldige äger återfå. Däremot bör givetvis sådan ränta icke beräknas å det felaktigt påförda kvarskattebeloppet. — — —
I proposition nr 203 till 1951 års riksdag med förslag till förordning om änd- ring i uppbördsförordningen uttalade jag (5. 66), att beslut om höjd eller sänkt taxering eller debitering, som meddelats efter det den preliminära skatten avräk- nats från den slutliga, ej borde föranleda ny beräkning av ränta å överskjutande preliminär skatt.
I anslutning härtill får jag framhålla, att med ett efter avräkning meddelat be- slut om höjd eller sänkt taxering bör förstås sådant taxeringsbeslut, vartill hän- syn icke skall tagas vid debitering av slutlig skatt. Den omständigheten, att den skattskyldige genom sådant beslut vinner nedsättning i eller befrielse från slutlig
skatt eller skall påföras ytterligare skatt, skall således icke inverka på ränteberäk- ningen. — _ —
Vad nyss sagts beträffande ränteberäkning vid ändrad taxering bör äga mot- svarande tillämpning, då feldebitering av slutlig skatt rättas. Har skattskyldig vid debitering av slutlig skatt gottskrivits preliminär skatt med fel belopp, torde däremot ny ränteberäknng alltid böra göras vid rättelse av felet; detsamma bör gälla även i fråga om den särskilda räntan å kvarstående skatt. Frågan huruvida och med vilket belopp skattskyldig skall erhålla ränta å överskjutande prelimi- när skatt eller skall påföras ränta å kvarstående skatt bör sålunda alltid bedömas utifrån det preliminärskattebelopp, som rätteligen skolat tillgodoräknas den skattskyldige.
Är skattskyldig berättigad erhålla vanlig restitutionsränta å för mycket erlagd skatt, hör han uppenbarligen icke samtidigt få ränta å överskjutande preliminär skatt. En bestämmelse härom bör införas i uppbördsförordningen.
Innebörden av de ovan återgivna uttalandena sammanställda med UF:s bestämmelser torde kunna sammanfattas på följande sätt.
Om taxering eller debitering ändras efter det att debitering av slutlig skatt verkställts skall någon ny beräkning av ränta å kvarstående skatt eller å överskjutande preliminär skatt (i fortsättningen förkortade till kvar— skatteränta respektive ö-skatteränta) — med ett undantag — inte ske. Skattskyldid, som med anledning av ändringen har att erlägga tillkom- mande skatt skall sålunda inte få sig påförd den kvarskatteränta, som skulle utgått om ändringen kunnat beaktas vid debiteringen av den slutliga skatten. Vid nedsättning av debiteringen eller taxeringen skall däremot kvarskatteräntan omräknas och nedsättas. Innebär vidare ändringen att den skattskyldiges överskjutande preliminära skatt blir mindre än vid den ursprungliga debiteringen skall tidigare beräknad och utbetald ö-skatteränta inte återkrävas. Medför ändringen, att den överskj utande preliminärskatten blir större, ska'll å andra sidan inte tillgodoräknas någon ö-skatteränta ut- över vad som utgått vid debiteringen av den slutliga skatten. Å det genom ändringen uppkommande överskj utande skattebeloppet utgår däremot rän- ta efter fem procent för år (i fortsättningen benämnd restitutionsränta) enligt 69 5 2 mom. UF.
Omräkning skall däremot verkställas om vid debitering av slutlig skatt tillgodoräknats preliminär skatt med för lågt eller för högt belopp. Vid rättelse av avräkningsfel skall således kvarskatteränta och ö—skatteränta alltid beräknas på det sätt som skulle skett om felet upptäckts redan i sam- band med debiteringen av den slutliga skatten.
En schematisk sammanställning över förfarandet enligt nuvarande ränte- regler lämnas i tabell 5 (s. 207).
Bestämmelsemas inbördes förhållande m.m.
Som framgår av den förut lämnade redogörelsen är de räntor som beräknas enligt UF av tre olika slag, nämligen kvarskatteränta, ö-skatteränta och restitutionsränta. UF innehåller emellertid ytterligare en räntebestämmel-
se, nämligen stadgande-t i 75 & femte stycket, enligt vilket arbetsgivare vid återbetalning av skatt, som han erlagt för arbetstagare, äger uppbära ränta efter fem procent för år.
Kvarskatte- och ö-skatteräntorna uträknas av lokal skattemyndighet. Övriga ränteberäkningar verkställs av länsstyrelsen.
Beträffande kvarskatteräntan må först framhållas, att det vid beräk- ningen av denna ränta i vissa avseenden görs skillnad mellan skattskyldig med A-skatt och skattskyldig med B-skatt.
Skattskyldig med A-skatt, som vill undgå kvarskatteränta, måste inbetala preliminär skatt senast den 30 april efter inkomståret till så stort belopp som fordras enligt den i 27 5 3 mom. UF angivna femtedels- och 10 000- kronorsregeln. Undantag härifrån gäller endast beträffande preliminär A-skatt, som fastställts till betalning på grund av arbetsgivares underlåten- het att verkställa skatteavdrag. Sådan skatt tillgodoräknas den skattskyldige vid ränteberäkningen oberoende av om den är betald eller inte.
Då fråga är om skattskyldig med B-skatt är det för beräkningen av kvar— skatteränta utan betydelse om den preliminära skatten erlagts eller inte. Debiterad B-skatt gottskrivs nämligen den skattskyldige vid ränteberäk- ningen oberoende av att den är obetald och överlämnad för indrivning. Om den debiterade B-skatten uppgår till så stort belopp. att den kvarstående skatten efter avräkning av B-skatten inte utgör en femtedel av den slutliga skatten eller ej uppgår till 10 000 kr. påförs därför ingen kvarskatteränta. Är den kvarstående skatten större än nu sagts, kan den skattskyldige undgå kvarskatteränta genom att senast den 30 april under taxeringsåret inbetala ett så stort belopp, att den kvarstående skatten efter avräkning av detta belopp och den debiterade men obetalda B-skatten kommer att motsvara mindre än en femtedel av den slutliga skatten eller uppgå till mindre än 10 000 kr.
Även beträffande ö-skatteräntan föreligger vissa skiljaktigheter mellan skattskyldig med A-skatt och skattskyldig med B-skatt.
Skattskyldig med A-skatt får vid beräkningen av denna ränta tillgodo- räkna sig endast sådan preliminär skatt, som erlagts senast den 30 april under taxeringsåret. I fråga om till betalning fastställd icke innehållen A—skatt är dock tillräckligt att denna erlagts i sådan tid att betalningen kunnat beaktas vid debiteringen av den slutliga skatten. Skattskyldig med B-skatt däremot får vid ränteberäkningen även gottskriva sig debiterad B-skatt, som erlagts efter den 30 april. Det enda kravet är att skatten in— betalts i så god tid, att hänsyn härtill kunnat tas vid debiteringen av den slutliga skatten.
AV den tidigare lämnade redogörelsen för tillkomsten av räntebestämmel— serna framgår, att, när preliminär skatt tillgodoräknats med för högt eller för lågt belopp, vid rättelse av avräkningsfelet den kvarskatte- respektive aö-skatte-ränta påförs som skulle utgått om avräkningen varit riktig från bör—
jan. Hur den här angivna regeln verkar i olika situationer beträffande ränte- beräkningen framgår av följande.
För det fall att ursprungligen påförts kvarstående skatt jämte kvarskatte— ränta och genom rättelsen ytterligare inbetald preliminär skatt gottskrivs blir följden, att den kvarstående skatten och räntan nedgår eller helt för- svinner eller förbyts i överskjutande preliminär skatt, varå ö—skatteränta beräknas i vanlig ordning. Om den kvarstående skatten förbyts i över— skjutande preliminär skatt som inte berättigar till ö—skatteränta erhåller den skattskyldige restitutionsränta enligt vanliga regler. Restitutionsräntan beräknas därvid beträffande belopp, som erlagts under vederbörligt upp- bördsår, från utgången av detta år, (1. v. s. från och med den 1 mars under taxeringsåret. För den del av det restituerade beloppet som inbetalts senare beräknas räntan med utgångspunkt från de i 69 ä 2 mom. andra stycket UF angivna tidpunkterna. Kommer den överskjutande skatten genom rättelsen att uppgå till så stort belopp att ö-skatteränta utgår beräknas däremot ingen restitutionsränta å den del av det restituerade beloppet, som legat till grund för beräkningen av ö-skatteräntan. Vad här sagts torde bäst åskådliggöras genom ett exempel.
En skattskyldig har på grundval av 1960 års taxering fått sig påförd kvarstående skatt med 5 000 kr., som jämte påförd kvarskatteränta, 360 kr., erlagts 1961 under vederbörliga uppbördsterminer. I juli 1961 upptäcks att preliminärt erlagda 15 000 kr. inte tillgodoräknats. Av detta belopp har 10 000 kr. erlagts under upphördsåret och 5 000 kr. inbetalts den 1 juni 1960.
Först må konstateras att den skattskyldige i det valda exemplet rätteligen inte skulle haft att betala någon kvarstående skatt utan i stället varit be- rättigad att återfå 10 000 kr. jämte viss ö-skatteränta. Vid företagen rättelse skall den skattskyldige således återbekomma dels 5360 kr. varmed den kvarstående skatten jämte ränta betalts, dels 10000 kr., utgörande över- skjutande preliminär skatt. Beträffande ränteberäkningen blir resultatet följande. Vid återbetalningen av den erlagda kvarstående skatten beräknas inte någon restitutionsränta eftersom beloppet återbetalas före den tidpunkt, den 1 september 1961, från vilken ränta skall beräknas enligt bestämmel- serna i 69 5 2 mom. andra stycket UF. Vid beräkningen av ö-skatteräntan får inte medtas de 5 000 kr., som inbetalts den 1 juni 1960. Av de 10 000 kr. som erlagts under upphördsåret avräknas 5 000 kr. vid borttagandet av den kvarstående skatten och ö-skatteräntan beräknas således med utgångs- punkt från att den överskjutande preliminära skatten rätteligen är 5 000 kr. Ö—skatteräntan uppgår alltså till 200 kr. Å de 5 000 kr., som erlagts den 1 juni 1960 erhåller den skattskyldige restitutionsränta, som enligt före- nämnda bestämmelser beräknas fr. o. m. den 1 september 1960.
Om det å andra sidan förhåller sig så att skattskyldig, som fått sig på- förd kvarstående skatt med eller utan kvarskatteränta, fått preliminär skatt tillgodoräknad med för högt belopp får rättelsen till följd, att den skatt—
skyldige får utgiva ytterligare skatt och påförs den kvarskatteränta, som skulle beräknats om avr-åkningen varit riktig från början. Slutligen är att tillägga att skattskyldig, som erhållit överskjutande preliminär skatt men felaktigt fått för mycket preliminär skatt sig tillgodoräknad, vid rättelse får ö-skatte-räntan nedsatt eller förbytt i kvarskatteränta.
Då påförd skatt omräknas på grund av rättelse av felaktig debitering eller i samband med ändring av åsatt taxering skall som tidigare nämnts detta förhållande inte medföra en sådan justering av kvarskatte- och ö-skatte— räntorna, som företas vid rättelse av avräkningsfel. Skattskyldig, som på grund av ändring i debitering eller taxering berättigas återfå preliminärt inbetald skatt, erhåller alltså inte den ö-skatteränta, som skulle beräknats om ändringen kunnat beaktas vid debiteringen av slutlig skatt. Å det återbetalda beloppet utgår i stället restitutionsränta enligt härom gällande regler. Om den skattskyldige från början erhållit ö—skatteränta men efter ändringen blir skyldig att erlägga ytterligare skatt, behöver han vidare inte återbetala den del av ö-skatteräntan, som inte skulle utgått om ändringen kunnat företas vid debiteringen av slutlig skatt. Har ursprungligen påförts kvarstående skatt med eller utan kvarskatteränta och skall enligt ändringen i debite- ringen eller taxeringen utgå ytterligare skatt, påförs slutligen inte någon kvarskatteränta utöver den som förut beräknats. Medför ändringen att skat- ten nedsätts blir däremot kvarskatteräntan justerad nedåt.
Utredningen Allmänna synpunkter
Gällande regler för beräkning av kvarskatteränta, ö-skatteränta och resti- tutionsränta är som framgår av den tidigare lämnade redogörelsen svåröver- skådliga och kanske även något oklara. Detta kommer särskilt till synes, då ställning skall tas till räntebestämmelserna i samband med rättelse av ett avräknings- eller debiteringsfel eller vid ändring i skattskyldigs taxering. Viss osäkerhet torde även råda om hur man skall förfara vid ränteberäk- ningen när ett beslut medför såväl höjning som sänkning av olika skatteslag. Räntebestämmelserna kan vidare i Vissa avseenden synas ge ett något dis- kutabelt resultat. Vi tänker härvid främst på den skillnad som enligt tidigare återgivna uttalanden skall göras vid rättelse av å ena sidan ett avräkningsfel och å andra sidan ett debiteringsfel. Ett annat förhållande, som också kan ge anledning till diskussion, är att kvarskatteränta i förekommande fall på— förs skattskyldig, som får sin taxering höjd av prövningsnämnden inom så- dan tid att beslutet kan beaktas vid debiteringen av slutlig skatt, medan han, om prövningsnämndens beslut meddelas först senare, undgår kvar- skatteränta.
Bestämmelserna om kvarskatteränta tillkom som förut nämnts i syfte
att förmå sådana skattskyldiga, som i mera väsentlig mån själva kan be- stämma storleken av sina inbetalningar av preliminär skatt, att så nära som möjligt anpassa dessa inbetalningar till den slutliga skatten. Kvarskatte- räntan tillskapades med andra ord närmast som ett påtryckningsmedel mot de skattskyldiga, som har att erlägga B-skatt.
Det kan med hänsyn till ovan angivna förhållanden måhända förefalla mindre tillfredsställande, att skattskyldig vid beräkning av kvarskatteränta får sig gottskriven debiterad preliminär B-skatt oberoende av om denna är betald eller inte. Mera konsekvent kunde synas ha varit att i likhet med vad som gäller för den som har att erlägga A-skatt tillgodoräkna den skattskyl- dige endast sådan debiterad preliminär B-skatt, som inbetalts senast den 30 april efter inkomståret. Det lär enligt vad vi erfarit någon gång före- komma att skattskyldig, utan tanke på att erlägga B-skatt i föreskriven tid, begär jämkning för att få denna skatt att bättre svara mot den blivande slutliga skatten i syfte att därmed undgå kvarskatteränta. Vidare har före- kommit att skattskyldig, som inte erlagt honom påförd B-skatt, begagnar sig av möjligheten att göra så stor fyllnadsinbetalning, att denna tillsam- mans med den obetalda B-skatten blir tillräcklig för att förhindra uppkomst av kvarskatteränta. För att omöjliggöra sådana förfaranden som de nu beskrivna skulle uppenbarligen fordras en bestämmelse av innehåll, att fyllnadsinbetalning inte får tillgodoräknas skattskyldig med B-skatt förrän den debiterade skatten till fullo betalts.
De brister, som sålunda kan anses vara förenade med att B-skatt vid be- räkning av kvarskatteränta gottskrivs den skattskyldige även om den inte erlagts eller inbetalts förrän efter den 30 april, synes dock inte höra tillmätas särskilt stor betydelse. Det torde vara sällsynt att en skattskyldig härigenom kan tillskansa sig några större fördelar. Man bör vidare se föreskriften att debiterad B-skatt vid ränteberäkningen skall gottskrivas den skattskyldige utan undersökning om den är erlagd eller inte mot bakgrunden av att åtgär- der för indrivning av den restförda B-skatten skall vidtas med tillbörlig skyndsamhet. Om indrivningen sker tillräckligt snabbt och med tillräcklig effektivitet kan knappast något större utrymme föreligga för ett kringgå- ende av bestämmelserna. Det föreligger därför enligt vår mening, trots de invändningar som från mer teoretisk utgångspunkt kan riktas mot nuva- rande ränteregler, inget större behov av att ändra bestämmelserna på före- varande punkt. En föreskrift om att preliminär B—skatt får tillgodoräknas endast under förutsättning, att betalning skett senast den 30 april, skulle för övrigt med all säkerhet medföra betydande praktiska tillämpningssvå- righeter.
De erinringar, som i viss utsträckning kan riktas mot nuvarande ränte- bestämmelser, har delvis sin grund i den konstruktion, som kvarskatte- och ö-skatteräntorna fått. Dessa räntor har inte uppbyggts enligt samma principer som vanliga bankräntor, utan beräknas för ett år oavsett den tid
under vilken den preliminära skatten utestått obetald eller överstigit den slut— liga skatten. Denna schematiska beräkning har accepterats främst i för— enklingssyfte. Införandet av automatisk databehandling på uppbördsområ- det kan kanske komma att öppna större möjligheter att beräkna dessa rän- tor efter ett mer nyanserat system. Tillräcklig anledning att redan nu över- väga en ändring av kvarskatte- och ö-skatteräntornas beräkning föreligger däremot inte enligt vår mening. En översyn av räntebestämmelserna synes därför böra begränsas till en undersökning i vilken utsträckning det är önskvärt och möjligt att på ett något klarare och enklare sätt samordna de olika räntereglerna.
Räuteberäkning vid avräkningsfel Då preliminär skatt gottskrivits med för högt eller för lågt belopp, skall så- som tidigare nämnts i samband med rättelsen ske ny beräkning för uträk- nande av den kvarskatte- respektive ö-skatteränta, som skulle påförts från början om något avräkningsfel inte förelegat. Medför rättelsen att den kvar- stående skatten blir mindre eller helt försvinner kommer således kvar- skatteräntan att nedsättas eller bortfalla. Om skattskyldig med kvarstående skatt genom rättelsen får sig påförd ytterligare skatt —— i form av tillkom- mande skatt _ blir följden att han även får erlägga den ytterligare kvar- skatteränta, som omräkningen medför. Erhåller den skattskyldige genom rättelsen överskjutande preliminär skatt eller förhöjning av tidigare be- räknad sådan skatt kommer han på motsvarande sätt att erhålla den ytter- ligare ö-skatteränta, som föranleds av den gjorda rättelsen. Skulle rättelsen medföra att tidigare beräknad överskjutande preliminär skatt minskar, blir den skattskyldige i stället skyldig att återbetala för mycket erhållen ö-skatte— ränta.
Vi finner det konsekvent att man på detta sätt skall verkställa ny be- räkning av kvarskaitte- och ö-skatteräntorna vid rättelse av avräkningsfel. Gällande förfarande bör därför på denna punkt bibehållas. Vi vill emeller- tid ifrågasätta, om inte skattskyldig, som genom rättelse av ett avräknings- fel blir berättigad återfå skatt jämte ö—skatteränta, även bör få restitutions— ränta såväl på det belopp som legat till grund för beräkningen av ö-skatte- räntan som på själva ö-skatteräntan. Vid ett övervägande rörande denna fråga får även undersökas från vilken tidpunkt en ränteberäkning över hu- vud taget bör ske. I detta hänseende vill vi anföra följande.
Då skattskyldig i samband med rättelse av ett avräkningsfel blir berätti- gad återbekomma preliminärt inbetald skatt, erhåller han inte därutöver restitutionsränta på det skattebelopp, som legat till grund för beräkning av ö—skatteränta. Restitutionsränta skall däremot beräknas när det återbe- komna skattebeloppet inte uppgår till så högt belopp att det berättigat till ö—skatteränta. Restitutionsränta utgår vidare på sådan preliminärt inbetald
i l
skatt, som inbetalts i sådan [tid att den inte får medtas vid beräkning av ö-skatteränta. De tidpunkter från och med vilka restitutionsränta i nu an- givna fall beräknas är beträffande under upphördsåret inbetald preliminär skatt den 1 mars under taxeringsåret och beträffande senare preliminärt erlagd skatt den 1 september under taxeringsåret.
Ser man först till de fall då restitutionsränta utgår, synes det inte vara fullt konsekvent att denna ränta skall beräknas från och med den 1 mars respektive från och med den 1 september taxeringsåret. Den skattskyldige, som erhåller ränta på detta sätt vid rättelse av ett avräkningsfel, kommer nämligen i en förmånligare ställning än den skattskyldige, som fått skatten rätt avräknad från början. I sistnämnda fall får den skattskyldige i novem— ber eller december under taxeringsåret genom återbetalningskort vid debet- sedeln å slutlig skatt tillbaka för mycket preliminärt inbetald skatt. På det skattebelopp, som inbetalts efter den 30 april taxeringsåret, utgår därvid över huvud taget inte någon ränta. Är den under upphördsåret inbetalda preliminära skatten inte så stor att ö-skatteränta uppkommer, får den skattskyldige inte heller någon som helst ränta på detta be'lopp. Det fram- står därför som mer följ driktigt, att den som skall erhålla restitution av preli- minärt inbetald skatt på grund av rättelse av ett avräkningsfel inte heller får restitutionsränta för tiden före debetsedlarnas utsändande. Riktigast skulle måhända vara att beräkna restitutionsräntan från den dag då den skattskyl- dige erhöll debetsedeln med den felaktiga avräkningen. En sådan regel skulle emellertid bli praktiskt svårtillämplig och man synes därför böra finna en för alla fall gemensam utgångspunkt.
Debetsedlarna å slutlig skatt skall enligt 35 5 UF tillstäl'las de skattskyl- diga senast den 15 december under taxeringsåret och detta datum kan där- för övervägas som lämplig utgångspunkt för ränteberäkningen. Man synes emellertid för enkelhetens skull i stället höra välja den 1 januari året efter taxeringsåret som den tidpunkt från och med vilken räntan skall beräknas.
Vad härefter angår de preliminärt inbetalda skattebelopp, som berättigat till erhållande av ö-skatteränta, synes det rimligt att restitutionsränta också beräknas på dessa belopp från nyss angivna tidpunkt. Restitutionsräntan bör även omfatta den del av det återbetalda beloppet, som utgörs av ö-skatte- ränta.
Med hänsyn till vad ovan anförts föreslår vi sålunda sammanfattningsvis följande regler för ränteberäkningen vid rättelse av avräkningsfel.
Då preliminärt inbetald skatt tillgodoräknats med för högt eller för lågt belopp skall den kvarskatte— respektive ö-skatteränta påföras, som skulle ha utgått om något fel inte förelegat. Om den skattskyldige fått sin skatt höjd genom taxeringsbeslut, som verkställts genom debitering efter det att slutlig skatt påförts och innan avräkningsfelet rättats, skall hänsyn härtill inte tas vid ränteberäkningen. Har den skattskyldige fått sin skatt sänkt genom sådant beslut skall detta däremot beaktas vid beräkningen av kvar-
skatteräntan. Ytterligare kvarskatteränta, som uppkommer genom rättel- sen, oeh för mycket uppburen ö-skatteränta skall uttas i form av tillkom- mande skatit. Å preliminärt inbetald skatt och ö-skatteränta, som enligt den vidtagna rättelsen återbetalas till den skattskyldige, skall vidare beräknas restitutionsränta från och med den 1 januari året efter taxeringsåret.
Ränteberäkning vid debiteringsfel Enligt nu gällande regler skall vid rättelse av debiteringsfel i motsats till vad som gäller i fråga om avräkningsfel någon omräkning av kvarskatte- och ö-skatteräntorna inte ske. I den mån rättelsen medför att den kvar— stående skatten nedgår, skall dock även kvarskatteräntan justeras nedåt.
Vi anser att det saknas anledning att göra en sådan åtskillnad mellan olika slag av felaktigheter. Om exempelvis för mycket preliminär skatt till- godoräknats eller för låg slutlig skatt debiterats blir resultatet i båda fallen -— om förutsättningarna i övrigt är desamma —— att den skattskyldige er- håller för mycket överskjutande skatt eller, i förekommande fall, för låg kvarstående skatt. Utgående kvarskatte- och ö-skatteräntor blir därmed också behäftade med samma fel i båda fallen.
Enligt vår mening bör i stället gälla som regel, att i samband med av- räkning eller debitering uppkommen felaktighet rättas på ett och samma sätt även beträffande räntorna. Vid rättelse av felaktighet i debiteringen bör således den kvarskatteränta påföras eller den ö-skatteränta tillgodoräk- nas, som skulle utgått om debiteringen från början varit riktig. Kvarskatte- räntan får därvid uttas i form av tillkommande skatt. Om den skattskyldige genom felet erhåilit för hög ö-skatteränta skall denna även kunna återkrä- vas genom debetsedel å tillkommande skatt. Skattskyldig, som erlagt för hög kvarskatteränta, skall å andra sidan i enlighet med vad redan nu gäl- ler erhålla restitution av räntan. Även i övrigt skall förfaras på samma sätt som förut föreslagits beträffande avräkningsfelen och sålunda restitutions- ränta beräknas från och med den 1 januari året efter taxeringsåret å hela det belopp som restitueras. Vid omräkning av kvarskatte- och ö-skatterän- torna skall vidare, om ändringen i debiteringen innefattar samtidiga höj— ningar och sänkningar av olika skatteslag. hänsyn tas endast till den reella höjning eller sänkning som uppstår när plus- och mrinusposterna ställs mot varandra.
Ränteberälming vid taxeringsändringar m.m. För närvarande gäller i fråga om ränteberäkning vid taxeringsändringar samma regler som vid rättelse av debiteringsfel. En omräkning av tidigare påförd ränta sker således endast i det fall, att den skattskyldige på grund av taxeringsändringen får sin kvarstående skatt nedsatt. Den påförda kvar-
skatteräntan justeras då nedåt. Någon förhöjning av tidigare påförd kvar- skatteränta skall däremot inte ske, och skattskyldig blir inte heller skyldig att återbetala för mycket uppburen ö-skatteränta.
Vi har vid våra överväganden inte funnit oss böra föreslå någOn ändring i nu angivna förhållanden. Härvid må beträffande kvarskatteräntan åter er- inras om att syftet med denna ränta är att förmå sådana skattskyldiga, som i mera väsentlig mån själva kan bestämma storleken av sina inbetalningar av preliminär skatt, att så nära som möjligt anpassa dessa inbetalningar till den slutliga skatten. En föreskrift, enligt vilken kvarskatteräntan skulle för- höjas i motsvarande mån som den skattskyldige får sin skatt höjd genom ändring i taxeringen, skulle med all tydlighet inte få någon stimulerande betydelse för inbetalningen av preliminär skatt. Ur denna synpunkt finns därför inte anledning att införa en allmän regel om att kvarskatteräntan skall beräknas med beaktande av beslut av högre instans i taxeringsfrågan.
Såsom tidigare anförts är vi emellertid medvetna om att det kan synas mindre tillfredsställande att uttagandet av kvarskatteränta i många fall mer eller mindre slumpvis blir beroende på tidpunkten för prövningsnämndens beslut i taxeningsfrågan. De prövningsnämndsbeslut, som meddelas i sådan tid att de hinner beaktas vid debiteringen av slutlig skatt, behandlas ur räntesynpunkt på samma sätt som taxeringsnämnds beslut och medför alltså i förekommande fall att kvarskatteränta påförs. Om prövningsnämn- dens beslut meddelas så sent att det inte kan beaktas vid debiteringen av slutlig skatt beräknas däremot inte någon kvarskatteränta. Vad den skatt- skyldige i sistnämnda fall får att betala är den ytterligare skatt som beräk— nas enligt prövningsnämndens beslut och som utkrävs genom debetsedel å tillkommande skatt.
Den gränsdragning som gjorts i fråga om prövningsnämnds beslut vid beräkning av kvarskatteränta är en följd av att man vid uppbördssystemets utformning funnit praktiska och arbetstekniska skäl tala för att man så långt möjligt bör söka beakta prövningsnämndernas beslut vid debiteringen av sllutlig skatt. Till slutlig skatt hänförs i enlighet härmed skatt som debi- teras på grund av sådant prövningsnämndsbeslut, som kommit den lokala skattemyndigheten tillhanda senast den 20 november under taxeringsåret.
För att undanröja denna skillnad -i behandlingen av tidigare och senare prövningsnämndsbeslut torde kunna övervägas att införa en allmän före- skrift om att prövningsnämnds beslut, oberoende av när det meddelats, all— tid skall föranleda uträkning av den kvarskatteränta som skulle utgått om beslutet kunnat beaktas vid debiteringen av slutlig skatt. För att erhålla en viss begränsning skulle man eventuellt kunna tänka sig att en omräkning av kvarskatteräntan beträffande beslut, som inte kunnat beaktas vid de— biteringen av slutlig skatt, verkställdes endast om skillnaden mellan den ränta, som debiterats, och den, som i verkligheten bort utgå, är mera be- tydande.
En ändring av ränteberäkningen i överensstämmelse med vad nu sagts torde emellertid förorsaka administrativa besvärligheter. Man torde dess- utom få räkna med att antalet ansökningar om räntebefrielse kommer att betydligt öka. Med hänsyn härtill och till vad som tidigare anförts angående det egentliga syftet med kvarskatteräntan har vi _ om än med viss tvekan —— ansett oss inte höra förorda en ändring i detta avseende. Beräkning av ytterligare kvarskatteränta bör därför även i fortsättningen begränsas till de prövningsnämndsbeslut, som meddelas i sådan tid att de kan beaktas vid debiteringen av slutlig skatt.
Då skattskyldig på grund av ändring i taxeringen blir berättigad återfå preliminärt inbetald skatt, erhåller han enligt nu gällande regler restitutions- ränta från och med den 1 mars taxeringsåret beträffande skatt, som erlagts under upphördsåret, och från och med den 1 september taxeringsåret i fråga om skatt som inbetalts senare. Beträffande dessa ränteregler synes följande synpunkter kunna anläggas.
Den preliminärt inbetalda skatt, som den skattskyldige återfår på grund av taxeringsändringen, skulle om beskattningsfrågan avgjorts på samma sätt redan i första instans ha tillställts den skattskyldige senast den 15 de- cember under taxeningsåret genom det vid debetsedeln å slutlig skatt fogade återbetalningskortet. I förekommande fall hade därvid även utgått ö-skatte- ränta. I förevarande fall får den skattskyldige inte ö-skatteränta utan han erhåller i stället restitutionsränta från och med den 1 mars eller den 1 sep- tember taxeringsåret beroende på när den preliminärt erlagda skatten in— betalts. Om den preliminära skatt, som återbetalas, inte uppgår till så stort belopp att återbetalningen i och för sig berättigar till ö—skatteränta, kommer den skattskyldige att ur räntesynpunkt få en förmånligare ställning än om taxeringen varit riktig redan från början. Han hade ju i detta fall inte er- hållit någon som helst ränta, medan han genom taxeringsändringen får till- godoräkna sig ränta även för den tid som ligger mellan den 1 mars och tiden för debetsedelns utsändande. På liknande sätt kommer den i en förmånligare ställning, som genom taxeringsändringen återfår efter den 30 april taxe- ringsåret erlagd preliminär skatt. Restitutionsräntan beräknas i detta fall från och med den 1 september taxeringsåret. Om taxeringen varit riktig från början, skulle han däremot inte kunnat gottgöra sig någon ränta på dessa pengar förrän debetsedeln utsänts. I nu angivna fall skulle det därför vara mer korrekt att låta restitutionsräntan beräknas från och med den 1 januari året efter taxeringsåret på samma sätt som föreslagits i fråga om ränteberäkning vid avräknings- och debiteringsfel. Skulle den skattskyldi- ge, om taxeringen i första instans varit riktig, ha erhållit ö-skatteränta eller fått utgående ö-skatteränta förhöjd framstår det däremot som riktigt att restitutionsräntan beräknas från ett tidigare datum än den 1 januari året efter taxeringsåret. Den skattskyldige blir ju inte tillgodoräknad den ö-skatte— ränta, som han skulle fått om taxeringen varit riktig, och det är då följd-
riktigt att han erhåller kompensation härför genom att restitutionsräntan beräknas från och med den 1 mars taxeringsåret.
Ett riktigare resultat torde emellertid kunna erhållas om man i sistnämn- da fall i stället uträknar den ö-skatteränta, som den skattskyldige varit be- rättigad till därest den ändrade taxeringen varit åsatt redan från början, och til'lerkänner honom restitutionsränta på samma sätt som föreslagits beträffande avräkniings- och debiteringsfel. Ur den skattskyldiges synpunkt kan det väl vara likgiltigt vilken metod som används vid ränteberäkningen, eftersom några större skiljaktigheter i fråga om räntornas storlek inte upp— kommer. Vi anser det emellertid vara mer konsekvent och ur tillämpnings- synpunkt lämpligare att så långt som möjligt uppställa för ränteberäk- ningen ensartade regler. En omräkning av ö-skatteräntan på sätt nu sagts framstår som önskvärd även ur den synpunkten, att man därmed undan- röjer den skillnad som härvidlag för närvarande görs mellan de prövnings- nämndsbeslut, som meddelas före och efter färdigställandet av debetsedlarna å slutlig skatt. Vi föreslår därför att man även vid taxeringsändringar, som medför nedsättning av skattskyldig påförd skatt, skall uträkna den högre ö-skatteränta som nedsättningen i och för sig medför. Å preliminärt inbe— tald skatt och ö-skatteränta bör vidare utgå restitutionsränta från och med den 1 januari efter taxeringsåret.
Sammanfattningsvis innebär sålunda vårt förslag följande i fråga om ränteberäkning vid ändringar i taxeringen.
Då skattskyldig får sin skatt sänkt genom beslut om nedsatt taxering om- räknas kvarskatteräntan till det belopp, som skulle ha utgått om taxerings- beslutet kunnat beaktas när kvarskatteräntan ursprungligen påfördes. Skulle den skattskyldige genom att taxeringen bestämts för högt ha gått miste om ö-skatteränta, skall sådan ränta beräknas till det belopp, som han sålunda gått miste om. Å det preliminärt inbetalda skattebelopp, som restitueras i anledning av taxeringsändringen, och å den därav föranledda ö-skatteräntan beräknas restitutionsränta från och med den 1 januari året efter taxerings- året. Om den skattskyldige genom taxeringsändringen får sin skatt höjd, beräknas däremot ej ytterligare kvarskatteränta och den skattskyldige skall inte heller _ med visst undantag, jfr s. 208 — återbetala tidigare uppburen ö-skatteränta.
De regler, som vi i det föregående föreslagit för beräkning av kvarskatte- och ö-skatteräntorna vid taxeringsändring och rättelse av avräknings- eller debiteringsfel innebär sammanfattningsvis, att kvarskatte— och ö-skatterän— torna vid rättelse av avräknings- eller debiteringsfel skall justeras såväl upp- åt som nedåt, medan vid verkställighet av taxeringsbeslut kvarskatteräntan skall justeras nedåt och ö-skatteräntan uppåt.
Från vad ovan sagts bör dock liksom nu gälla det undantaget, att ö-skatte- ränta skall sänkas när prövningsnämnd meddelat beslut om höjning av den skattskyldiges taxering och överskjutande preliminär skatt enligt 68 5 4 mom. andra stycket UF innehållits i avvaktan därpå.
De av oss föreslagna räntereglerna innebär att restitutionsränta, som ut- går å preliminärt erlagd skatt (d. v. s. preliminär skatt, som erlagts i sådan tid att den kunnat beaktas vid avräkning mellan slutlig och preliminär skatt) , skall beräknas från och med den 1 januari året efter taxeringsåret såväl då fråga är om rättelse av avräknings- eller debiteringsfel som när det gäller verkställighet av taxeringsbeslut.
Om någon ändring inte företas beträffande de tidsbestämmelser som för närvarande gäller för beräkning av restitutionsränta å annat än preliminärt inbetald skatt — alltså kvarstående skatt och tillkommande skatt eller B—skatt och till betalning fastställd A-skatt, som erlagts först sedan avräkning skett mellan slutlig och preliminär skatt för inkomståret —— kommer utgångs— punkten för ränteberäkningen å dessa skatteslag alltjämt att utgöra den 1 september respektive den 1 mars beroende på om skattebeloppet erlagts under förra eller senare hälften av ett uppbördsår.
Den omständigheten att vi tagit 1 januari året efter taxeringsåret som utgångspunkt för beräkning av restitutionsränta å preliminärt erlagd skatt gör det —— för erhållande av så enkla regler som möjligt —— önskvärt att de för annan ränteberäkning angivna tidpunkterna ändras. I annat fall er- håller man tre olika utgångspunkter för ränteberäkningen nämligen dels den 1 januari såvitt gäller preliminärt erlagd skatt och dels den 1 mars respektive den 1 september för i annan ordning inbetald skatt.
Såvitt angår beräkning av restitutionsränta å tillkommande skatt, som skall återbetalas, synes utan olägenhet i stället kunna väljas tidpunkterna den 1 januari respektive den 1 juli. Samma är förhållandet när fråga är om återbetalning av kvarstående skatt eller B-skatt och till betalning fastställd A-skatt, som erlagts först sedan avräkning skett mellan slutlig och prelimi- när skatt för inkomståret.
Vad angår kvarstående skatt, som erlagts under uppbördsterminerna i mars och maj, är den ifrågasatta ändringen av tidpunkterna för ränteberäk— ningen direkt till förmån för de skattskyldiga och leder till en materiellt sett riktigare ordning. För närvarande beräknas nämligen räntan i dessa fall först från och med påföljande 1 september. Enligt den här diskuterade lösningen skall räntan utgå redan från och med den 1 juli.
Vi föreslå sålunda att här angivna förskjutningar av tidpunkterna för ränteberäkningen äger rum.
En schematisk sammanställning över förfarandet enligt nuvarande och av oss föreslagna ränteregler lämnas i tabell 5.
Till skatt hänförs enligt 1 & UF även vissa avgifter m. m., som inte uträk- nas av lokal skattemyndighet. Hit hör sjukförsäkringsavgifter, arbetsgivar- avgifter samt annuiteter a avdikningslån och å förskott för avlösning av frälseräntor.
Om en avgift eller annuitet av nämnt slag ändras av den myndighet, som bestämt densamma, eller efter besvär över sådan myndighets beslut, kan
Tabell 5 .
Kvarskatteränta
Ö—skatteränta
Restitutionsränta
Förfarandet enligt nuvarande ränteregler vid Förfarandet enligt föreslagna ränteregler vid
rättelse av avräk— ningsfel
rättelse av debi- teringsfel
omdebitering enligt prövningsnämnds el- ler skattedomstols beslut
rättelse av avräknings- eller debiteringsfel
omdebitering enligt pröv- ningsnämnds eller skatte- domstols beslut
Justeras på det sätt — uppåt eller nedåt — som betingas av rättelsen. Justeras i före- kommande fall ned- åt.
Ingen omräkning verkställs.
Justeras på det sätt —— uppåt eller nedåt — som betingas av rättelsen.
Justeras i före- kommande fall ned- åt.
Ingen omräkning verkställs.
Ränta, som beräk— nats på grundval av lägre instans beslut, återkrävs ej om taxe- ringen senare höjs.
Restitutionsränta å skatt, som preliminärt erlagts under upp- bördsår, beräknas från utgången av nämnda år. Å annan skatt beräknas räntan, om skatten erlagts under förra hälften av ett uppbördsår, fr. o. m. den 1 därpå följande september, och, om skatten erlagts under senare hälften av ett uppbördsår, fr. o. m. den 1 därpå följande mars.
Justeras på det sätt — upp- åt eller nedåt — som be- tingas av rättelsen.
Justeras i förekommande
fall nedåt.
Justeras i förekommande fall uppåt. Om skattskyldig på grund av prövningsnämnds be- slut, som icke kommit den lokala skattemyndigheten tillhanda senast den 20 no- vember under taxeringsä- ret, eller på grund av kam- marrättens utslag erhållit ränta, skall han återbetala vad han i enlighet med se- nare av skattedomstol med- delat utslag uppburit för mycket i ränta.
Om skattskyldig på grund av prövningsnämnds beslut eller kammarrättens utslag erhållit ränta, skall han återbetala vad han i enlig- het med senare av skatte- domstol meddelat utslag uppburit för mycket i ränta.
Restitutionsränta beräknas å såväl preliminärt inbetalt skattebelopp som ö-skatteränta från utgången av taxe- ringsåret. Å annan skatt beräknas räntan, om skatten erlagts under förra hälften av ett kalenderår, fr. o. m. den 1 därpå följande juli, och, om skatten erlagts under senare hälften av ett kalenderår, fr. o. m. den 1 följan-
de januari.
ändringen inte sägas utgöra en rättelse av felaktig debitering eller ändring i åsatt taxering. På liknande sätt förhåller det sig om en tilläggspensions- avgift ändras genom att den pensionsgrundande inkomsten höjs eller sänks.
Förevarande avgifter och annuiteter ingår i den slutliga skatten vid be- räkning av ö-skatteränta och i viss utsträckning även när fråga är om ut— räkning av kvarskatteränta. Med hänsyn härtill måste ställning tas till hur en ändring av dessa avgifter, då den inte är att hänföra till fel i lokal skattemyndighets debitering, bör påverka beräkningen av kvarskatte- och ö—skatteräntorna.
De ifrågavarande avgifterna och annuiteterna uppgår inte till sådana belopp att en ändring i desamma vanligtvis får någon större inverkan på kvarskatte- el'ler ö-skatteräntans storlek. Med hänsyn härtill finner vi det vara lämpligast att låta ändringarna omfattas av samma räntebestämmelser som föreslagits beträffande taxeringsändringar.
Vid omräkning av ränta i samband med taxeringsändring skall slutligen -— i likhet med vad som föreslagits beträffande rättelse av debitering _ hänsyn tas till den reella höjning eller sänkning av skatten som uppkom- mer om förändringarna i de olika skatteslagen (plus- och minusposterna) ställs mot varandra.
Enligt det förslag som vi i annat sammanhang framlägger skall skatt- skyldig i fortsättningen erhålla restitution utan avvaktan på att det taxe- ringsbeslut, som föranleder restitution, vinner laga kraft. I anslutning här- till synes böra övervägas hur ur räntesynpunkt en skattskyldig bör be- dömas, som enligt beslut av högre instans b'lir skyldig att helt eller delvis återbetala vad som tidigare restituerats efter omdebitering.
I princip synes en skattskyldig imte böra få tillgodoräkna sig ränta (ö-skatte- och restitutionsränta) på det belopp, som han senare blir skyldig att återbetala. För att förhindra detta kan man tänka sig antingen att när restitution sker vänta med utbetalningen av räntorna till dess det visat sig att det beslut, som grundlagt restitutionen, vunnit laga kraft eller också utbetala räntorna samtidigt med restitutionsbeloppet och sedan låta den skattskyldige i form av tillkommande skatt återbetala vad han enligt den högre instansens beslut erhållit för mycket. Vi har funnit övervägande skäl tala för det sistnämnda alternativet. Detta alternativ är inte bara enklare att tillämpa, det står också ur principiell synpunkt bättre i överensstämmel— se med de verkställighetsregler, som vi förordat beträffande icke lagakraft- vunna taxeringsbeslut. Vi förordar sålunda att ö—skatte- och restitutions— räntorna omräknas till de belopp, som skulle ha utgått om den högre in- stansens beslut i taxeringsfrågan kunnat beaktas då beslutet om restitution » meddelades. Med hänsyn till att man vid taxeringshöjning i princip inte skall återkräva tidigare uppburen ö-skatteränta, borde rent principiellt för
återbetalningsskyldighet i här angivna fall krävas att den högre instansens beslut om förhöjd taxering direkt gällde den taxeringsfråga som föranlett nedsättning i den lägre instansen. Krav på en sådan kausalitet synes dock av praktiska skäl inte höra upprätthållas. En taxeringshöjning, som följer på en tidigare taxeringsnedsättning, bör därför påverka räntorna även om taxeringsbesluten inte rör samma taxeringsfrågor.
Skattskyldig bör på samma sätt även vara skyldig att återbetala restitu- tionsränta, som tillgodoräknats genom fel i debitering eller avräkning av preliminär skatt.
Den återbetalningsskyldighet beträffande restitutionsränta, som enligt vad ovan sagts skall åvila skattskyldig, bör även gälla i fråga om arbetsgivare, som sedan han av en myndighet befriats från ansvarighet för arbetstagares skatt genom beslut av högre instans förklaras ansvarig för skatten och där- med blir skyldig att återbetala tidigare restituerat belopp.
Ränta, som skattskyldig eller arbetsgivare återbetalar enligt här angivna regler, bör få avdras vid taxering för det beskattningsår då återbetalning sker.
Vi föreslår slutligen en ändring i räntebestämmelserna vid restitution i samband med tillämpning av reglerna i förordningen angående beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst (SFS 1951: 763) och för— ordningen med bestämmelser om begränSning av skatt i vissa fall, den s. k.
. 80 %-regeln (SFS 1952: 410). Enligt nu gällande föreskrifter i dessa för- l fattningar skall ränta inte utgå å belopp, som restituerats. Motsvarande l ränteföreskrift finns också angiven i förordningen med bestämmelser om begränsning i vissa fall av preliminär skatt (SFS 1952: 411). Bestämmel- serna, som i första hand torde ha avseende på restitutionsränta, har även ansetts utgöra hinder mot beräkning av ö-skatteränta (RÅ 1960 ref. 7).
Enligt vår uppfattning framstår det inte som konsekvent att skattskyldig förvägras ö-skatteränta vid tillämpning av de två förstnämnda författ- ningarna. Dessa författningar skiljer sig till sin innebörd inte från övriga skatteförfattningar, som ligger till grund för beräkning av skattskyldigs in- komst- och förmögenhetsskatt m. m. Om det vid tillämpningen av dessa båda författningar uppkommer överskjutande preliminär skatt, synes denna
| därför i fråga om rätt till ö-skatteränta böra behandlas på samma sätt som när överskjutande preliminär skatt uppstår av annan anledning. Så länge i tillämpningen av här berörda författningar är beroende av ansökan från den skattskyldige synes däremot restitutionsränta inte höra utgå.
& Vad tidigare föreslagits angående skyldighet för skattskyldig att åter- betala uppburen ö-skatteränta bör äga motsvarande tillämpning beträffande
[ ö-skatteränta som beräknas enligt här angivna författningar.
KAPITEL 10
Tillkommande skatt
Gällande rätt m.m.
Enligt 22 å UF skall lokal skattemyndighet debitera slutlig, kvarstående och tillkommande skatt. Till slutlig skatt hänförs enligt 2 & UF skatt, som debiteras på grund av sådant taxeringsbeslut eller sådan för debitering över— lämnad handling, som kommit den lokala skattemyndigheten tillhanda se- nast den 20 november under taxeringsåret. Till den del den slutliga skatten inte täcks av avräknad preliminär skatt benämns den kvarstående skatt. Som tillkommande skatt betecknas dels skatt som debiteras på grund av sådant taxeringsbeslut, som kommit den lokala skattemyndigheten tillhan- da efter den 20 november under taxeringsåret, dels skatt som påförs på grund av eftertaxering, dels ock skatt som utöver tidigare påförd skatt skall erläg- gas på grund av beslut rörande ändrad debitering.
Som framhållits av 1949 års uppbördssakkunniga (SOU 1952: 1 s. 142) är skillnaden mellan slutlig skatt, å ena sidan, och tillkommande skatt, å andra sidan, huvudsakligen av teknisk art. Om skattskyldig efter det att debetsedlarna å slutlig skatt utsänts skall erlägga ytterligare skatt på grund av beslut om ändrad debitering eller taxering, har det ansetts lämp- ligt att uppbära denna tilläggsskatt i särskild ordning och ge den särskild benämning. Den tillkommande skatten avser i enlighet med uppbördssak- kunnigas uttalande (s. 182) i stort sett _— förutom skatt som påförs på grund av eftertaxering — sådan skatt, som sedan debetsedel utfärdats å slutlig skatt på grund av beslut i taxerings- eller debiteringsmål eller efter av lokal skattemyndighet vidtagen rättelse av verkställd debitering skall ytterligare erläggas.
Vi har funnit att bestämmelsen i 2 & UF om vad som skall förstås med tillkommande skatt vållat tvekan och föranlett oenhetlig rättstillämpning. För närvarande används sålunda två olika system, nämligen dels ett, en- ligt vilket varje debitering av en skatt (statlig eller kommunal inkomst- skatt, statlig förmögenhetsskatt etc.) efter tiden för debitering av slutlig skatt föranleder att denna skatt påförs såsom tillkommande skatt (»brutto- metoden»), och dels ett enligt vilket tillkommande skatt endast påförs om ändringen av debiteringen medför en reell skatteökning för den skattskyl- dige (>>nettometoden»). Vid samtidig höjning och sänkning av olika skat—
ter eller avgifter påförs alltså i sistnämnda fall tillkommande skatt en— dast till den del höjningen överstiger sänkningen.
Det nu angivna för-hållandet medför enligt vår mening att frågan om vad som skall förstås med tillkommande skatt bör närmare klarläggas.
Utredningen
Begreppet tillkommande skatt
Den i 2 & UF lämnade definitionen på tillkommande skatt synes bokstav- ligen innebära att varje debitering av statlig eller kommunal inkomstskatt, statlig förmögenhetsskatt etc. skall resultera i debitering av tillkommande skatt. Det kan dock vara tveksamt om det verkligen varit meningen att ge tillkommande skatt denna innebörd. Såsom förut nämnts är skillnaden mellan slutlig och kvarstående skatt, å ena sidan, och tillkommande skatt, å den andra, av teknisk natur. Kvarstående skatt utgör den form i vilken man uttar den del av den slutliga skatten, som inte täcks av avräknad pre- liminär skatt. Tillkommande skatt kan på liknande sätt och i överensstäm- melse med uttalandena av 1949 års uppbördssakkunniga ses som en skatte- form för uppbörd av vad den skattskyldige, sedan slutlig skatt debiterats, har att ytterligare erlägga på grund av beslut om ändrad taxering, debite- ring eller avräkning. Huruvida en sådan ändring leder till att ytterligare skatt skall erläggas kommer i det enskilda fallet att bero på hur beslutet om ånd- ringen påverkar de olika slags skatter och avgifter som upptagits å debet— sedeln å slutlig skatt. Om det belopp, exempelvis 5 000 kr., varmed den kom- munala inkomstskatten genom omdebitering skall minska är lika stort som det belopp som genom omdebiteringsbeslutet skall tillkomma i statlig in- komstskatt, uppstår enligt detta betraktelsesätt inte någon tillkommande skatt. Är det belopp varmed den statliga inkomstskatten skall höjas t. ex. 7 000 kr. och minskningen av den kommunala inkomstskatten 5 000 kr. skall sålunda endast debiteras tillkommande skatt med 2 000 kr. Om åter minsk- ningen är större än höjningen skall följden härav endast bli att vederbör- ligt skattebelopp avkortas eller restitueras.
Vill man å andra sidan med tillkommande skatt förstå varje debitering av skatt, som verkställts efter tiden för påförande av slutlig skatt, blir resultatet i det ovan angivna exemplet följande. I det fall att minskningen av den kommunala inkomstskatten motsvaras av en lika stor höjning, 5 000 kr., av den statliga inkomstskatten, skall tillkommande skatt påföras med detta belopp samtidigt som det belopp varmed den kommunala in- komstskatten minskat, avkortas eller restitueras. Är den slutliga skatten betald och skall restitution följaktligen ske, tas det restituerade beloppet dock i anspråk för betalning av den tillkommande skatten. På debetsedeln å tillkommande skatt antecknas då att så skett. Om såsom också antagits i exemplet höjningen av den statliga inkomstskatten är 2 000 kr. större än
niinskningen av den kommunala inkomstskatten, blir följden att den till- kommande skatten debiteras med 7 000 kr. Huruvida debetsedeln å till- kommande skatt även konnner att innefatta ett betalningskrav mot den skattskyldige å detta, belopp, blir beroende på i vilken utsträckning den skattskyldige erlagt den tidigare debiterade slutliga skatten.
Den väsentliga skillnaden mellan de två här ovan redovisade metoderna är alltså att man enligt >>nettometoden» påför tillkommande skatt enbart för det fall att det vid debiteringen visar sig att höjningen av ett eller flera skatteslag överstiger eventuella minskningar av andra skatteslag, medan man enligt >>bruttometoden>> låter varje höjning av ett skatteslag resul- tera i påföring av tillkommande skatt.
Den skillnad mellan systemen som här framhållits torde i praktiken vanligen inte medföra större olägenheter för de skattskyldiga eller det all- männa. Man kan emellertid inte bortse från att det här är fråga om två helt olika principer för bedömandet av vad som skall förstås med till- kommande skatt och att härmed följer skiljaktigheter i olika avseenden.
Skatt som uttas enligt bestämmelserna i UF preskriberas fem år efter utgången av det uppbördsår under Vilket skatten enligt verkställd debi- tering skolat erläggas. De två metoderna kommer på grund härav att med- föra olika utgångspunkter för beräkning av preskriptionstiden. Som ex- empel kan tas det fall att en skattskyldig, som fått sig påförd kvarstående skatt med 10 000 kr. och blivit restförd för detta belopp, genom beslut om ändring i taxeringen får vissa skatteslag sänkta med samma belopp var- med andra skatteslag höjs. »Nettometoden» medför ingen förändring i preskriptionstiden för skatteskulden. Den kvarstående skatten preskribe- ras fortfarande fem år efter utgången av det uppbördsår då denna skatt förföll till betalning. Tillämpas däremot >>bruttometoden» blir förhållandet följande. Den restförda kvarstående skatten nedsätts med visst belopp och en tillkommande skatt på samma belopp påförs, som preskriberas fem år efter utgången av det uppbördsår, då den tillkommande skatten enligt debi- teringsförrättarens beslut skulle ha erlagts. På detta sätt kommer, bero- ende på hur sänkningarna och höjningarna av skatteslagen i det enskilda fallet förhåller sig till varandra, de båda metoderna alltid att medföra olika preskriptionsberäkning för något belopp.
»Bruttometoden» synes även kunna få speciella verkningar i samband med konkurs. Förmånsrätt för skatt jämlikt 17: 12 HB föreligger under förut— sättning att skatten enligt verkställd debitering förfallit till betalning in— nan beslutet om konkurs meddelas. Som ytterligare villkor gäller att skat— ten inte får ha förfallit till betalning tidigare än två år före konkursansök- ningens ingivande. När man enligt denna metod påför tillkommande skatt utan avräkning mot de sänkningar av skatteswlagen som samtidigt före- ligger, torde följden härav bli att hela den del av det i konkursen med för- månsrätt tidigare bevakade skattebeloppet, som omvandlas till tillkom-
mande skatt, blir oprioriterat. På motsvarande sätt torde också en verk- ställd utmätning komma att få gå åter till den del den avser en skatteskuld, som genom omdebiteringen omvandlas till tillkommande skatt. »Bruttometo- den» inverkar slutligen även på möjligheterna att meddela införsel. Ett skattebelopp, som enligt tidsbestämmelserna i 21 5 införsellagen inte kan bli föremål för införsel kommer nämligen i den mån detsamma förvand— las till tillkommande skatt att »äterupplivas» för denna indrivningsform.
Vid ett övervägande av vilken metod som i fortsättningen bör ges före- träde synes man också böra betrakta problemet ur mera allmänna syn- punkter. Vi har för vår del funnit det vara mest naturligt att se den skatt, som en skattskyldig har att erlägga för ett beskattningsår, som en hel— het. Om från början påförts slutlig skatt med t. ex. 10 000 kr. men sedan vissa i den slutliga skatten ingående skatteslag höjs med sammanlagt 2 000 kr. bör detta ses som om den slutliga skatten blivit höjd i motsva- rande mån. Sänks ett skatteslag och höjs ett annat med större belopp än minskningen, bör detta uppfattas som om den slutliga skatten stiger med det belopp varmed höjningen överstiger minskningen. Är sänkningen av ett eller flera skatteslag större än höjningen av andra, bör detta åter ses som om den slutliga skatten minskar med mellanskillnaden. Det förhål- landet att den merskatt som uppkommer benämns tillkommande skatt, anser vi liksom 1949 års uppbördssakkunniga vara betingat av rent tek- niska skäl. För detta betraktelsesätt talar även den omständigheten att det i praktiken inte finns någon som helst anledning att påföra den skattskyldige tillkommande skatt med mer än vad som skall utgå sedan sänkningarna avräknats mot höjningarna.
De ovan redovisade synpunkterna talar enligt vår mening för att skatt (skatteslag) som debiteras efter det att tiden för debitering av slutlig skatt utgått påförs som tillkommande skatt endast till den del höjningen över- stiger en samtidig nedsättning av andra skatteslag. Någon anledning ur uppbördssynpunkt att påföra tillkommande skatt i andra fall synes inte föreligga. »Nettometoden» ger enligt vår mening vidare en fast grundval för beräkning av preskriptionstiden och ansluter sig på ett naturligt sätt till det förfarande, som enligt vad vi i annat sammanhang förordar skall till- lämpas vid ränteberäkning, när ett beslut om ändrad taxering samtidigt med- för höjning och sänkning av olika skatteslag. En ytterligare fördel med »nettometoden» är att man vid en omdebitering inte behöver kontrollera hur mycket som är betalt av tidigare debiterade skatter. Vi förordar sålunda »nettometoden».
Det bör nämnas att kammarrätten i ett lagakraftvunnet avgörande den 10 maj 1961 synes ha följt principen att tillkommande skatt vid inträdd pre— skription inte må påföras med mindre än att höjningen av ett eller flera skatteslag är större än sänkningen av andra skatteslag. Omständigheterna i förevarande mål var i korthet följande. Den 16 juli 1951 påfördes i enlig-
het med prövningsnämndens beslut tillkommande skatt med sammanlagt 66 378 kr., innefattande statlig och kommunal inkomstskatt, statlig förmö- genhetsskatt och pensionsavgift. Taxeringen prövades även av kammarrät- ten men dess beslut härvidlag föranledde inte omdebitering enär det inte vann laga kraft. Regeringsrättens utslag i taxeringsfrågan meddelades den 7 oktober 1959. Utslaget innebar i förhållande till prövningsnämndens beslut en sänkning av den statliga och kommunala inkomstskatten med i runt tal 32 200 kr. och en ytterligare höjning av den statliga förmögenhets—skatten med 7 738 kr. Vederbörande lokala skattemyndighet påförde den 9 juni 1960 tillkommande skatt med sistnämnda belopp och länsstyrelsen lämnade efter besvär av den skattskyldige detta beslut utan ändring. Vid denna tidpunkt var de skatter, som påförts på grund av prövningsnämndens beslut, preskribe- rade. Beslutet att påföra tillkommande skatt undanröjdes emellertid av kammarrätten. Kammarrätten förklarade härvid, att oavsett att i summan av tillkommande skatt enligt regeringsrättens utslag ingick statlig förmö— genhetsskatt till belopp överstigande den enligt prövningsnämndens beslut debiterade förmögenhetsskatten, åtgärd lagligen inte' kunde vidtagas för ut- tagande av tillkommande skatt som till sitt belopp understeg tillkommande skatt, för vilken preskription inträtt. Från detta beslut var dock en av de tre deltagande ledamöterna skiljaktig och fann inte hinder föreligga för utta- gande av beloppet.
Om tillkommande skatt i fortsättningen skall debiteras på sätt vi före- slagit d.v.s. enligt »nettometoden», torde bestämmelserna om erläggande av tilläggspensionsavgift i 40 & förordningen angående uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring m. m. böra ändras. Beträffande denna fråga hänvisas till följande avsnitt. Den i viss mån förändrade inne- börd, som vi föreslår beträffande begreppet >>tillkommande skatt», medför därjämte vissa i huvudsak redaktionella ändringar i kommunalskattelagen och förordningen om statlig inkomstskatt.
Särskild fråga rörande tilläggspensionsavgift Enligt 40 5 i förordningen angående uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring m. ni. skall sådan tilläggspensionsavgift, som försäk- rad själv skall erlägga, vara erlagd före den 1 oktober året näst efter taxe— ringsåret, eller, om avgiften ingår i tillkommande skatt, inom fyra månader efter utgången av den månad, under vilken den sista av de för skatteinbe- talningen bestämda uppbördsterminerna infallit. Om tilläggspensionsav— giften inte till fullo erlagts inom föreskriven tid, skall den slutliga respek- tive tillkommande skatten omdebiteras med uteslutande av avgiften.
I 2 5 3 mom. andra stycket UF stadgas att för visst är erlagd preliminär eller kvarstående skatt i kommun inom vilken vederbörande är skattskyldig
till statlig inkomstskatt, i första hand skall anses utgöra betalning av till— läggspensionsavgift för året. På motsvarande sätt skall vad som erläggs av tillkommande skatt i första hand utgöra betalning av i den tillkommande skatten ingående tilläggspensionsavgift.
För att klarlägga här föreliggande spörsmål torde man först som exempel kunna ta det fallet att en skattskyldig, som tidigare inte haft att erlägga tillåggspensionsavgift, på grund av ändring i debitering eller taxering skall erlägga sådan avgift med 500 kr. Följden härav måste med nuvarande regler bli —— och detta oberoende av vilken metod för påförande av tillkommande skatt man tillämpar — att en debetsedel å tillkommande skatt å detta be- lopp utfärdas. Huruvida den skattskyldige för att bibehålla sin rätt till pen- sionspoäng för året också måste inbetala den tillkommande skatten senast inom den i 40 5 förordningen angående uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring m. m. angivna tiden, blir beroende av i vilken utsträckning den skattskyldige tidigare erlagt preliminär eller kvarstående skatt. Uppgår den inbetalade preliminära eller kvarstående skatten till sam- manlagt minst 500 kr., går den skattskyldige inte förlustig sin rätt till pen- sionspoäng även om han helt underlåter att erlägga den tillkommande skat- ten. Om tidigare erlagd skatt inte uppgår till detta belopp, måste den skatt- skyldige däremot för att bibehållas vid sin rätt inom föreskriven tid in- betala så mycket av den tillkommande skatten att vad som sammanlagt er— lagts täcker tilläggspensionsavgiften.
I detta exempel påförs alltså alltid tillkommande skatt, eftersom det här är fråga om enbart en höjning av ett skatteslag — tilläggspensionsavgif— ten. För den skattskyldige gäller det endast att ha kännedom om hur myc— ket han tidigare erlagt i preliminär eller kvarstående skatt för att beräkna hur mycket han måste betala av den tillkommande skatten för att inte gå förlustig rätten till pensionspoäng.
Om man däremot ändrar exemplet så att den skattskyldige, samtidigt som han får sig påförd en tilläggspensionsavgift på 500 kr., erhåller ned—' sättning i den kommunala inkomstskatten med 300 kr., blir situationen en annan. Om den skattskyldige tidigare erlagt preliminär eller kvarstå- ende skatt med minst 500 kr., blir det uppenbarligen för bibehållande av rätten till pensionspoäng för året utan betydelse vilken metod för debite- ring av tillkommande skatt som tillämpas. Använder man sig av >>nett0- metoden» erhåller den skattskyldige en debetsedel å 200 kr., som han kan underlåta att erlägga utan risk för att gå förlustig sin rätt till pensions— poäng. Om däremot >>bruttometoden>> kommer till användning utfärdas en debetsedel å 500 kr. Innan debetsedeln utsänds minskas dock detta belopp med vad han erlagt av den del av den kommunala inkomst-skatten vari han erhållit nedsättning. Även i detta fall kan den skattskyldige i det angivna exemplet utan risk för att förlora sin rätt till pensionspoäng underlåta att inbetala det belopp, som upptagits på debetsedeln å tillkommande skatt. Han
har nämligen redan tidigare erlagt så mycket som svarar mot tilläggspen— sionsavgiften.
Utgår man däremot i förevarande exempel från att den skattskyldige inte tidigare inbetalt någon preliminär eller kvarstående skatt, måste med hänsyn till stadgandet i 40 5 förordningen angående uppbörd av vissa av— gifter enligt lagen om allmän försäkring m.m. under alla förhållanden de- betsedel å tillkommande skatt med 500 kr. tillställas den skattskyldige. Han har nämligen enligt detta stadgande möjlighet att bibehålla rätten till pen- sionspoäng, om han inbetalar vad som svarar mot tilläggspensionsavgiften inom fyra månader efter utgången av den månad under vilken den sista av de för inbetalningen av den tillkommande skatten bestämda uppbördster- minerna infallit. Denna föreskrift medför sålunda i förevarande fall, att man, även om man tillämpar »nettometoden», måste utfärda en debetsedel å tillkommande skatt upptagande hela tilläggspensionsavgiften, 500 kr. Det- samma blir förhållandet även för det fallet att vad den skattskyldige tidi- gare inbetalt i form av preliminär eller kvarstående skatt inte svarar mot den tilläggspensionsavgift som senare debiteras. Även detta fall må när- mare åskådliggöras.
Om den skattskyldige i det ovan angivna exemplet, enligt vilket tilläggs- pensionsavgift påfördes med 500 kr. samtidigt som den kommunala in- komstskatten nedsattes med 300 kr., i preliminär eller kvarstående skatt tidigare erlagt endast 100 kr., måste han för att erhålla rätt till pensions- poäng för året inbetala ytterligare 400 kr. i form av tillkommande skatt. Gör han detta, har han erlagt tillhopa 500 kr., d. v. s. tilläggspensionsavgif— ten. »Nettometoden» ger i och för sig anledning endast till en tillkommande skatt å 200 kr. Då emellertid stadgandet i 40 å ovannämnda förordning inte i nu angivna fall gör det möjligt att tillämpa denna metod tvingas man för närvarande att i stället använda »bruttometoden». Den skattskyldige måste sålunda i förevarande fall alltid erhålla en debetsedel å tillkommande skatt å 500 kr.
Hur de speciella bestämmelserna om betalning m. 111. av tilläggspensions- avgift verkar må belysas med ytterligare ett exempel.
Som tidigare nämnts skall den slutliga respektive tillkommande skatten omdebiteras med uteslutande av tilläggspensionsavgiften för den händelse att den skattskyldige inte inom föreskriven tid erlagt så mycket som sva— rar mot tilläggspensionsavgiften. Om sålunda t. ex. skattskyldig, som fått sig påförd tilläggspensionsavgift med 500 kr., den 1 oktober året näst efter taxeringsåret i skatt totalt erlagt endast 495 kr., omdebiteras den slutliga skatten och pensionsavgiften utesluts. Skulle den skattskyldiges pensions- grundande inkomst sedermera nedsättas och tilläggspensionsavgiften där- med komma att nedgå till det skattebelopp, som inbetalts före den 1 okto— ber, skall emellertid denna lägre tilläggspension—savgift debiteras (jfr riks— .försäkringsverkets cirkulär P 7/1962). På motsvarande sätt förfars om i
tillkommande skatt ingående tilläggspensionsavgift inte erläggs i tid och denna sedan nedsätts till ett belopp, som täcks av före betalningstidens ut— gång inbetald skatt.
Som synes förutsätts för en ny debitering av tilläggspensionsavgift, att inom föreskriven tid i skatt inbetalts minst så mycket som svarar mot den ändrade tilläggspensionsavgiften. Det blir med hänsyn härtill för bibe- hållande av den skattskyldiges rätt till pensionspoäng i detta fall utan be- tydelse vilken metod för påförande av tillkommande skatt som kommer till användning. Det belopp, som upptas på en debetsedel å tillkommande skatt, påverkar ju inte den skattskyldiges rätt, eftersom han redan tidigare inbetalt vad som erfordras.
Förut återgivna bestämmelser i 40 5 förordningen angående uppbörd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring m. m. och 2 5 3 mom. andra stycket UF innebär i sak, att skattskyldig, som får sig påförd till— läggspensionsavgift, för bibehållande av sin rätt till pensionspoäng skall få visst rådrum för inbetalning av avgiften. För att den skattskyldige skall erhålla ett sådant rådrum synes det inte i och för sig vara nödvändigt att en tilläggspensionsavgift, som debiteras efter det att debiteringen av slut- lig skatt verkställts, specifikt angives på en debetsedel å tillkommande skatt. Om såsom antagits i det senast anförda exemplet tilläggspensions- avgift debiterats med 500 kr., men samtidigt den kommunala inkomstskat- ten sänks med 300 kr., kan man tänka sig att utfärda en debetsedel å till— kommande skatt, upptagande endast den reella skatteökningen 200 kr., och samtidigt erinra om att den skattskyldige för rätt till pensionspoäng senast inom fyra månader efter utgången av den sista uppbördsterminen måste ha inbetalt minst 500 kr. av den på inkomståret belöpande skatten. Om ned- sättningen av den kommunala inkomstskatten i stället uppgått till 500 kr. eller mer kan man på motsvarande sätt tänka sig att helt underlåta att utfärda en debetsedel å tillkommande skatt och endast erinra den skatt- skyldige om att av årets skatt minst 500 kr. skall vara inbetalade före visst datum. Detta datum får då anges ungefär på samma sätt som skulle skett om debetsedel å tillkommande skatt utfärdats. I båda nu angivna fall är det dock nödvändigt att tillställa den skattskyldige en redovisning för hur debiteringen verkställts. En lösning efter här angivna linjer förutsätter änd- ring av 40 5 förenämnda förordning. Innan ställning tas till detta alterna- tiv bör emellertid närmare undersökas vilka verkningar man i praktiken erhåller med »bruttometoden» enligt vilken en debiterad tilläggspensions- avgift, som påförts sedan tiden för debitering av slutlig skatt utgått, alltid resulterar i utfärdandet av en debetsedel å tillkommande skatt.
Denna metod innebär med det nyss anförda exemplet, enligt vilket den skattskyldige vid omdebitering blir påförd tilläggspensionsavgift med 500 kr. samtidigt som kommunalskatten nedsättes med 300 kr., att tillkomman- de skatt påförs med 500 kr. Om den skattskyldige till fullo erlagt honom
tidigare påförda skatter nedsättes dock dessa 500 kr. med de 300 kr. varmed den kommunala inkomstskatten minskat. Har den skattskyldige inte er- lagt mot minskningen svarande 300 kr., sker däremot ingen nedsättning och debetsedelns slutbelopp kommer därför att lyda å 500 kr. Huruvida den skattskyldige också är nödsakad att betala detta belopp inom fyramånaders- fristen för att bibehålla rätten till pensionspoäng, blir beroende av hur myc- ket han tidigare erlagt i preliminär eller kvarstående skatt. Ändras exemp- let så att minskningen i kommunalskatten uppgår till 500 kr. eller mer blir förhållandet detsamma. En debetsedel avseende tillkommande skatt å 500 kr. utfärdas och nedsättning i betalningsskyldigheten sker endast i den mån den skattskyldige tidigare erlagt vad som svarar mot minskningen i kom- munalskatten. Huruvida den skattskyldige måste betala å debetsedeln efter nedsättningen kvarstående belopp inom fyramåna-dersfristen blir även i detta fall beroende av hur mycket han tidigare inbetalt i skatt för inkomst- året i fråga.
Som torde framgå av de lämnade exemplen är det inte själva utfärdan- det av en debetsedel å tillkommande skatt, som är avgörande för den skatt— skyldiges rätt till pensionspoäng. Båda de angivna metoderna för debite- ring av tillkommande skatt förutsätter att den skattskyldige får klart för sig hur stor tilläggspensionsavgiften är och inom vilken tid han senast måste ha inbetalt minst detta belopp. Även enligt »bruttometoden», en- ligt vilken tilläggspensionsavgiften alltid anges på debetsedel å tillkom- mande skatt, erfordras det nämligen i den skattskyldiges intresse en redo- visning för hur omdebiteringen verkställts och en erinran om inom vilken tid han senast skall ha inbetalt ett belopp motsvarande minst tilläggspen- sionsavgiften.
Av det nu anförda framgår att man i fråga om tilläggspensionsavgift med hänsyn till den särskilda bestämmelsen i 40 5 förordningen angående upp- börd av vissa avgifter enligt lagen om allmän försäkring m.m. inte konse- kvent kan tillämpa en metod, som innebär att tillkommande skatt endast påförs om en höjning av ett skatteslag är större än en samtidig minskning av ett annat. Om man skall tillämpa »nettometoden» torde man därför ha att välja mellan att ändra nämnda paragraf på sådant sätt att den skatt— skyldige bibehålles vid sin rätt utan att debetsedel å tillkommande skatt alltid utfärdas eller att låta påförande av tilläggspensionsavgift i form av till- kommande skatt utgöra ett undantag från den av oss föreslagna >>nett0meto- den». i
Vid övervägande av denna fråga bör man i första hand uppmärksamma _ att både »bruttometoden» och »nettometoden» för en klar redovisning gent- , emot den skattskyldige förutsätter samma uppgiftslämnande från den 10- kala skattemyndighetens sida. Skillnaden blir därför närmast den att den ena metoden, d. v. s. >>bruttometoden», medför utfärdande av en debetsedel
å tillkommande skatt även i sådana fall då så inte är påkallat av uppbörds- tekniska skäl. Det framstår ur denna synpunkt snarast som en fördel med »nettometoden», som medför debetsedel å tillkommande skatt enbart för det fall att en höjning av ett skatteslag (tilläggspensionsavgift) är större än en samtidig minskning av ett annat skatteslag. Det måste även ses som en nackdel att behandla påförande av tilläggspensionsavgift i form av till- kommande skatt som ett undantag från huvudregeln. Inte minst vid ränte- beräkning kan ett sådant avsteg medföra besvärligheter. Då det vidare inte synes möta svårigheter att genom ändring av 40 & undvika införandet av ett dylikt undantag, har vi på grundval av vad som tidigare anförts ansett OSS böra föreslå att ifrågavarande stadgande ändras på så sätt, att till- läggspensionsavgift skall vara erlagd före den 1 oktober året näst efter taxeringsåret eller, såvitt gäller tilläggspensionsavgift, som inte upptagits på debetsedel å slutlig skatt, inom åtta månader efter utgången av den må- nad, under vilken underrättelse rörande debiteringen av tilläggspensionsav— giften utfärdats.
Som synes föreslår vi inte att tiden för inbetalning av tilläggspensions- avgift, som ej ingår i slutlig skatt, såsom för närvarande är fallet skall anknytas till tidpunkten för erläggande av tillkommande skatt. En så- dan konstruktion är väl i och för sig möjlig. Fördelaktigare synes vara att anknyta till tidpunkten för underrättelse om debiteringen av tilläggspen- sionsavgiften. Det kan naturligtvis vara tveksamt att bestämma vilken tid— rymd för betalningen som lämpligen bör väljas. Såvitt angår tilläggspen— sionsavgift, som upptagits på debetsedel å slutlig skatt, är betalningsfristen enligt gällande bestämmelser fyra månader räknat från den sista av de uppbördsterminer under vilka kvarstående skatt skall erläggas. Enligt nu gällande bestämmelser för betalning av i tillkommande skatt ingående till- läggspensionsavgift erhåller den skattskyldige — om såsom vanligen är fallet två uppbördsterminer fastställs för skattens erläggande —— maxim-alt något mer än åtta månader. Vi anser därför att en tidsfrist av åtta månader bör bestämmas.
En fullständig tillämpning av det av oss föreslagna systemet för påfö— rande av tillkommande skatt även beträffande tilläggspensionsavgift förut- sätter som tidigare framhållits att den skattskyldige erhåller närmare un- derrättelse om hur omdebiteringen verkställts och när han senast skall ha erlagt så mycket som svarar mot tilläggspensionsavgiften för att bibe- hålla rätten till pensionspoäng. Denna underrättelseskyldighet är redan nu — såvitt angår i kvarstående skatt ingående tilläggspensionsavgift —— föreskriven av riksförsäkringsverket. Det torde inte vara mindre viktigt att skattskyldig erhåller liknande underrättelse även beträffande tilläggspen- sionsavgift, som debiteras efter det att debetsedlarna å slutlig och kvar- stående skatt utsänts.
KAPITEL II
Övriga frågor
Skyldighet för lokal skattemyndighet att lämna uppgift ur debiteringslängd
Möjligheten att erhålla utmätning av fordran på överskjutande preliminär skatt har under senare år kommit att utnyttjas i allt större omfattning. Detta förhållande har medfört svårigheter bl.a. för de lokala skattemyn- digheterna, som överhopats med förfrågningar från borgenärer eller deras ombud angående storleken av de skattskyldiga eventuellt tillkommande skattebelopp. Vissa lokala skattemyndigheter har emellertid vägrat att läm- na begärda uppgifter inom tid, som förutsatts av sökandena, under hänvis- ning till att debiteringslängden inte varit att anse som färdigställd. I ett antal fall har besvär anförts häröver hos vederbörande länsstyrelse, som emellertid på samma grund icke bifallit besvären. Länsstyrelsernas ifråga- varande beslut har överklagats hos Kungl. Maj:t. De beslut, som Kungl. Maj :t i anledning härav meddelat, har överlämnats till oss för att tagas under övervägande vid utredningsuppdragets fullgörande.
Klagande var, med undantag för ett av målen, barnavårdsnämnd och för- svarets civilförvaltning, som önskade erhålla uppgifter om vissa namngiv- na personers överskjutande preliminära skatt i och för att senare kunna begära utmätning av beloppen. Vissa beslut, som Kungl. Maj :t meddelade i anledning av anförda besvär, innefattade emellertid inte något ställnings- tagande till frågan huruvida lokal skattemyndighet, på sätt skett, ägde vägra att lämna begärda uppgifter. De beslut, som meddelades den 2 novem— ber 1961 samt i två särskilda avgöranden den 3 maj 1963, föranledde sålunda inte någon Kungl. Maj :ts åtgärd, enär den tid, under vilken den lokala skatte— myndigheten ansett sig förhindrad tillhandahålla uppgifter, då tillända- gått. Det utslag, som meddelades i regeringsrätten den 20 september 1962, innefattade av samma skäl inte heller ett avgörande i sak. En av regerings- rättens ledamöter uttalade emellertid i särskilt yttrande såsom sin mening, att debiteringslängden jämlikt 2 kap. 5 & tryckfrihetsförordningen beträf— fande envar skattskyldig skall anses upprättad först sedan debetsedeln ex— pedierats till den skattskyldige. Den lokala skattemyndigheten hade därför enligt hans mening ägt fog för sin åtgärd att vid den ifrågavarande tidpunk— ten vägra utlämna uppgiften i fråga.
Förevarande spörsmål blev ånyo föremål för Kungl. Maj:ts prövning den
29 november 1963 i anledning av att ett antal länsstyrelser icke bifallit av försvarets civilförvaltning och en barnavårdsnämnd anförda besvär över lokal skattemyndighets beslut att inte utlämna begärda uppgifter ur debite- ringslängd.
Tre länsstyrelser hade härvid funnit, att debiteringslängden jämlikt 2 kap. 5 & tryckfrihetsförordningen beträffande envar skattskyldig skulle an- ses upprättad först sedan debetsedeln expedierats till den skattskyldige och att den lokala skattemyndigheten följaktligen ägt fog för sin åtgärd att vid ifrågavarande tidpunkt vägra lämna uppgifterna. Två länsstyrelser hade mo- tiverat sina avslag med att debiteringslängden var att anse som offentlig först när den färdigställts och att detta inte varit fallet vid ifrågavarande tidpunkt. En länsstyrelse hade slutligen lämnat besvären utan bifall av det skälet att arbetstekniska hinder ansågs föreligga för lämnande av de be- gärda uppgifterna.
Utlåtande i ärendet infordrades från regeringsrätten, som i huvudsak an- förde följande.
Tryckfrihetsförordningen anger två alternativa tidpunkter, då en hos viss myndighet förvarad handling skall anses såsom allmän, nämligen antingen då den dit inkommit eller då den där upprättats. Några regler ges icke för det fall att —— såsom beträffande debiteringslängder _ båda dessa tidpunkter kunna åberopas i fråga om en och samma handling.
Vidkommande först frågan, när debiteringslängden skall anses upprättad, så är dennas egentliga uppgift att bilda en grund för den lokala skattemyndighetens arbete med debitering av slutlig skatt samt uträkning av kvarstående skatt och överskjutande preliminär skatt. I färdigt skick utgör längden en redovisning av detta arbete. Med hänsyn till sitt ändamål och sin beskaffenhet torde debiterings- längden i och för sig vara hänförlig till sådana handlingar, som enligt tryckfri- hetsförordningen skola anses upprättade, då de blivit färdigställda. Färdigställd kan längden icke anses vara, förrän den blivit i sin helhet utarbetad och rättelser icke längre ifrågakomma.
Av betydelse för frågan om debiteringslängdens offentlighet är även, såsom ovan berörts, tryckfrihetsförordningens bestämmelser om till myndighet inkomna handlingar. De i debiteringslängden införda uppgifterna tillkomma genom succes- siv medverkan av länsstyrelse, allmän försäkringskassa och lokal skattemyndig— het. D-et har i förevarande mål gjorts gällande, att debiteringslängden blir allmän handling redan i och med att den året före taxeringsåret för anteckning om på- förda försäkringsavgifter överlämnas till allmän försäkringskassa och att den därefter bibehåller denna karaktär. Vidare har anförts att — därest dylik kassa icke skulle anses utgöra myndighet — längden i vart fall är att anse som allmän handling sedan den, med uppgifter om försäkringsavgifter införda, inkommit till länsstyrelse respektive lokal skattemyndighet.
Dehiteringslängden torde få anses vara för envar tillgänglig i det skick den be- finnes, när den med försäkringskassans och länsstyrelsens anteckningar inkommer till lokal skattemyndighet. Däremot torde förhållandet bli ett annat, sedan debi- teringslängden hos den lokala skattemyndigheten tagits i anspråk för arbete med debitering och skatteuträkning. Längden ingår då som material i ett arbete, som avser att åstadkomma en färd-ig debiteringslängd. De uppgifter, som därvid införas i längden, kunna icke anses vara för envar tillgängliga innan arbetet slutförts.
Regeringsrätten finner således att, sedan debiteringsarbetet påbörjats hos den lokala skattemyndigheten, uppgifterna i debiteringslängden icke kunna anses vara för envar tillgängliga förrän vid den tidpunkt, då längden blivit på ovan an- givet sätt färdigställd.
Kungl. Maj :tilämnade —- med hänsyn till vad i besvärsmålen förevarit _ besvären utan bifall.
Som framgår av föregående avsnitt har de lokala skattemyndigheterna haft svårigheter att under den tid debiteringslängderna är under arbete lämna allmänheten uppgifter om överskjutande preliminär skatt. Oklarhet har också rätt om huruvida lokal skattemyndighet är skyldig att under denna tid tillhandagå med dessa uppgifter.
Frågan om lokal skattemyndighets skyldighet i här nämnda avseende synes emellertid ha kommit i ett annat läge genom det beslut, som medde- lades av Kungl. Maj :t i statsrådet den 29 november 1963. Detta beslut torde nämligen innebära att de lokala skattemyndigheterna kan vägra att lämna uppgift om överskjutande preliminär skatt så länge debiteringslängden inte i sin helhet är färdigställd.
Såvitt vi kunnat finna kan en debiteringslängd anse—s färdigställd först sedan den lokala skattemyndigheten avslutat sitt arbete på sådant sätt, att ändring i längden av den däri debiterade slutliga skatten inte längre ifråga- kommer. Av betydelse är härvid enligt vår mening inte endast den tidpunkt, då arbetet fortskridit så långt, att eventuell kollationering av gjorda debite- ringar avslutats och vidare rättelser därför inte kan förväntas ske. Hänsyn måste också tas till den tid, som åtgår för lokal skattemyndighet att verk- ställa de ändringar i debiteringen, som betingas av de prövningsnämnds- beslut eller dehiteringsbeslut, vilka kommit den lokala skattemyndigheten tillhanda senast den 20 november under taxeringsåret och i enlighet med stadgandet i 2 5 2 mom. första stycket UF skall beaktas vid debitering av slut- lig skatt. I allmänhet torde dessa ändringar vara slutförda i början av december.
Med hänsyn till vad nu sagts torde kunna konstateras, att en borgenär, som önskar erhålla utmätning av fordran på överskjutande preliminär skatt, inte numera kan vänta med att inge sin ansökan därom till dess han erhållit uppgift om skattebeloppets storlek ur debiteringslängden. När läng— den är färdigställd och lokal skattemyndighet därmed anser sig kunna lämna uppgiften, är debetsedlarna och därtill hörande återbetalningskort i flesta fall redan överlämnade till posten för vidarebefordran till de skatt- skyldiga. En borgenär synes inte heller kunna påfordra att vid en tidigare tidpunkt av lokal skattemyndighet få uppgiften på grund av ev. redan ut— skrivna debetsedlar eller kreditkort avseende slutlig skatt. Dessa kan sägas utgöra en kopia av debiteringslängden och blir på samma sätt som denna föremål för rättelser och ändringar. Debetsedlar och kreditkort måste där- för anses vara tillgängliga för en var först då debiteringslängden är färdig-
ställd. Den som önskar erhålla utmätning av överskjutande preliminär skatt får i stället hänvända sig direkt till vederbörande utmätningsman. Lagberedningen har i en den 23 februari 1965 avlämnad promemoria redo- gjort för de svårigheter, som möjligheten att överlåta och utmäta fordran å överskj utande preliminär skatt åsamkar berörda myndigheter. Promemo- rian innefattar även förslag till ändrat förfarande. Mot bakgrunden härav och med hänsyn till det beslut, som meddelades av Kungl. Maj:t i stats- rådet den 29 november 1963, har vi inte ansett oss behöva ytterligare ingå på dessa spörsmål.
Beloppsgräns
Gällande bestämmelser m. m.
l 1
j Bestämmelsernas innehåll
j Enligt 28 5 första stycket UF skall kvarstående skatt, som uppgår till lägre belopp än 5 kr., inte erläggas. På motsvarande sätt gäller enligt 68 5 1 mom. första stycket, att återbetalning inte skall ske av överskjutande preliminär skatt, som gottskrivits vid debitering av slutlig skatt, om beloppet under- stiger 5 kr. Denna gräns vid återbetalning gäller även i fall, då arbetsgivare jämlikt 40 å tredje stycket UF verkställt avdrag för kvarstående skatt med 25 procent av utgående lön och därigenom kommit att innehålla mer än som svarar mot den skattskyldige påförd kvarstående skatt.
Bestämmelsen om beloppsgräns infördes, såvitt gäller kvarstående skatt och överskjutande preliminär skatt, i 1945 års uppbördsförordning. Avsik- ten var att härmed undvika krav och restitution beträffande alltför obe- tydliga belopp (proposition 1945: 370 s. 194). På belopp, som innehållits genom skatteavdrag för kvarstående skatt, gjordes gränsen tillämplig i samband med antagandet av nu gällande upp-bördsförordning (proposition
& 1953: 100 s. 360).
Framförda förslag
Riksdagsrevisorerna framhöll i sin till 1964 års riksdag avgivna berättelse (S 21 s. 198 199), att bestämmelser om beloppsgräns, motsvarande dem som gäller i fråga om kvarstående skatt och överskjutande preliminär skatt, inte finns när skattskyldig på grund av taxeringsändring erhåller tillkom- mande skatt eller blir berättigad återfå inbetald skatt. Det förekommer därför, påpekade revisorerna, att belopp om exempelvis 1 kr. återbetalas ! till respektive avkrävs skattskyldig. Revisorerna fann det med tanke på att
kostnaderna för det administrativa bestyr som följer härmed är långt stör— re, olämpligt att uppbörds- och indrivningsorganisationen belastas med dy- lika bagatellärenden. Enligt revisorerna borde därför bestämmelser av lik- nande innebörd, som gäller i fråga om kvarstående och överskjutande preli— minär skatt, utfärdas i dessa fall. Med hänsyn bl. a. till penningvärdeför-
ändringen ifrågasatte revisorerna vidare om inte beloppsgränsen bör höjas från 5 kr. till förslagsvis 10 kr.
Över revisorernas förslag avgavs yttrande av ett antal myndigheter (riks- dagens revisorers berättelse över den år 1963 verkställda granskningen, Del 11 s. 183 ff.).
Riksrevisionsverket delade revisorernas uppfattning, att debetsedlar å allt- för obetydliga belopp inte bör utfärdas. Verket framhöll även att ett införan- de av ett system med s. k. definitiv källskatt torde förutsätta, att avsevärt vidare marginaler i båda riktningarna godtages än de nu ifrågavarande. När det gäller att bedöma vilka arbetsbesparingar, som med gällande upp- bördssystem kan vinnas genom åtgärder i den av revisorerna åsyftade rikt- ningen, borde man dock inte bortse från den beslutade övergången till data- maskinell drift på uppbördsområdet.
Överståthållarämbetet fann det knappast föreligga något starkare behov av ändrad eller ny lagstiftning på förevarande område. I övrigt hänvisade ämbetet till vad uppbördsdirektören i Stockholm anfört och förklarade sig inte ha något att erinra mot att de förslag uppbördsdirektören framlagt närmare överväges.
Uppbördsdirektören i Stockholm framhöll, att den kostnad, som det all- männa inbesparar genom beloppsgränsen beträffande kvarstående skatt, inte torde vara särskilt stor, eftersom även i sådana fall skatten måste uträknas och debetsedel utfärdas. Det syntes emellertid av psykologiska och andra skäl riktigt att inte kräva betalning av så små skattebelopp, som det här är fråga om, och därmed engagera såväl den skattskyldige som banker och myndigheter i betalning respektive bokföring och redovisning av dessa baga- tellbelopp. I vad gäller tillkommande skatt talade det anförda med samma eller rent av med större styrka för att betalning av sådan skatt inte skall behöva ske, när det ytterligare skattebeloppet understiger 5 kr. Det fram- hölls slutligen, att man i Stockholm även restituerade skattebelopp under- stigande 5 kr., som innehållits genom skatteavdrag enligt 40 å tredje styc- ket UF oaktat att beloppsgränsen även gällde i detta fall. Det hade nämli— gen ansetts, att kvarhållande av ett belopp under 5 kr. inte kan ske utan viss utredning. Även en ringa sådan betingade oftast en kostnad överstigande 5 kr. och redan av detta skäl hade återbetalning befunnits vara att föredra. Därtill kom att anvisningar om redovisning av sådana belopp saknas och likaså utrymme härför i månadsräkning och tillhörande handlingar. Det borde därför övervägas om inte förbehållet i sista punkten av första stycket 68 ä 1 mom. UF kan begränsas till att avse endast överskottsskatt.
Länsstyrelsen i Hallands län tillstyrkte en beloppsgräns även i de fall, då tillkommande skatt påförs eller återbetalning skall ske på grund av taxe- ringsändring. Länsstyrelsen ansåg vidare, att en höjning av beloppsgränsen till 10 kr. mycket väl kan komma i fråga med hänsyn till bl. a. penningvär—
; | i F &
dets förändring. Länsstyrelserna i Kopparbergs och Norrbottens län utta— lade sig i samma riktning.
Utredningen
Den beloppsgräns, som gäller i fråga om krav å kvarstående skatt och åter- betalning av överskjutande preliminär skatt, kan närmast ses som en tek- nisk anordning inom uppbördssystemet. Slutlig och preliminär skatt skall av praktiska skäl så att såga anses väga jämnt när skillnaden inte uppgår till visst belopp. För den skattskyldige medför denna regel, att han inte be- sväras med att betala rent bagatellartade belopp, samtidigt som han inte heller kan påräkna att få något tillbaka, om den erlagda preliminära skatten kommer att överstiga den slutliga med endast ett mindre belopp. Andra för— delar som följer härmed är att postverkets och bankernas arbete med upp- börd och redovisning begränsas. För de lokala skattemyndigheternas del torde dock en dylik regel inte medföra några större fördelar. Det må härvid erinras om att vid antagandet av 1953 års uppbördsförordning i flera ytt- randen framhölls, att ett slopande av beloppsgränsen skulle göra en för- enkling i debiteringsarbetet möjlig. 1949 års uppbördssakkunniga uttalade även för egen del (SOU 1952: 1 s. 169), att ifrågavarande undantagsbestäm— melse utan tvekan hindrade den löpande arbetsrutinen genom att man bl. a. vid utskrift av debetsedlarna städse måste ha uppmärksamheten riktad på om den kvarstående skatten respektive den överskjutande preliminära skat— ten understiger 5 kr. eller ej. Härigenom, ävensom på grund av de särskilda bokföringsåtgärder, som måste vidtagas, uppkom visst merarbete. De sak- kunniga framhöll dock att det å andra sidan inte kunde vara tillfredsstäl- lande att låta hela uppbörds- och indrivningsorganisationen fungera för de obetydliga belopp varom det här är fråga och ansåg sig icke kunna [förorda att beloppsgränsen avskaffades. Vad de sakkunniga anfört torde alltjämt äga giltighet. Efter en övergång till automatisk databehandling vid debet— sedlarnas framställande bör emellertid en beloppsgräns inte komma att medföra några svårigheter. Å andra sidan torde ur datamaskinell synpunkt en högre beloppsgräns knappast ha några fördelar framför en lägre gräns.
Vi anser för egen del att det är önskvärt att en Viss beloppsgräns stipule- ras i fråga om kvarstående och överskjutande preliminär skatt. Vilket be- lopp wman härvid bör välja kan naturligtvis vara något tveksamt. Att man valt 5 kr. som nuvarande gräns får bl. a. ses mot bakgrunden av penningvär- det vid källskattesystemets införande. Såsom riksdagsrevisorerna framhållit kan med hänsyn till penningvärdeförändringen ifrågasättas om inte be— loppsgränsen nu bör höjas.
Det andra spörsmålet, som berörts av revisorerna, är huruvida en be- loppsgräns bör införas att gälla när skattskyldig på grund av taxeringsänd- ring erhåller tillkommande skat-t eller skall få tillbaka inbetald skatt. Ett
övervägande av denna fråga bör även omfatta fall, när rättelse av felaktig- het i debitering, avgiftspåföring eller avräkning av preliminärt eller i an- nan ordning betald skatt medför tillkommande skatt eller återbetalning av skatt.
Som förut sagts är en beloppsgräns önskvärd av bl. a. det skälet, att skatt- skyldiga inte bör besväras med att betala rent bagatellartade belopp. Det kan inte heller anses rimligt att engagera postverket, banker och utmät- ningsmän med uppbörd och indrivning av vilka småbelopp som helst. Ur dessa synpunkter kan det inte anses tillfredsställande, att nuvarande regel endast innebär en begränsning när fråga är om kvarstående skatt. En be- loppsgräns bör i här angivna avseenden vara generell och alltså gälla obe- roende av om vad som påförts i ytterligare skatt framkommit som kvar— stående skatt eller som tillkommande skatt på grund av taxeringsändring eller rättelse av ett debiterings— eller avräkningsfel. Vi föreslår därför att en och samma beloppsgräns skall gälla för kvarstående och tillkommande skatt.
Vad härefter angår det minsta belopp vartill kvarstående eller tillkom- mande skatt bör uppgå för att betalning skall ifrågakomma kan en höjning _ såsom förut sagts _ synas motiverad av penningvärdets förändring. 1. enlighet med vad riksdagsrevisorerna och vissa remissmyndigheter uttalat kan man ur denna synpunkt i och för sig tänka sig en lyftning av nuvaran- de beloppsgräns till 10 kr.
På grundval av slutlig och preliminär skatt för inkomståret 1961 har be— räknats hur kvarstående och överskjutande preliminär skatt för detta år fördelar sig. Antalet fall där den kvarstående eller överskjutande skatten icke överstiger 4 kr. utgjorde ca 44 000. Fördelningen av kvarstående skatt, som uppgick till minst 5 kr., framgår av följande uppställning.
Kvarstående skatt Antal skattskyldiga
5— 9 kr. 44 000 10—19 » 58 000 20—24 » 22 000 25—29 » 22 000 30—49 » 124 000 50—99 » 225 000 2 100 » 1 171 000
Även om man tar i beaktande att dessa siffror hänför sig till ett enda är och att variationer föreligger mellan olika är, torde undersökningen ge en i stort sett tillfredsställande grund för en bedömning av de verkningar, som en viss höjning kan beräknas medföra.
Om man begränsar höjningen på förut nämnt sätt till 10 kr. skulle enligt förestående tabell ca 44 000 poster avseende kvarstående skatt bortfalla. Antalet kan i och för sig synas betydande. Ställt i relation till det totala anta-
let kvarskatteposter blir det dock relativt obetydligt. Förevarande poster bör emellertid ur uppbördssynpunkt även absolut sett kunna bedömas som få. De fördelar sig ju på ett mycket stort antal myndigheter och penninginrätt- ningar. Man kan därför enligt vår mening ställa sig tveksam inför tanken på att ändra hittillsvarande ordning för att åstadkomma en höjning till 10 kr. Om man inte är beredd att gå ytterligare något steg uppåt synes över- vägande skäl tala för att nuvarande beloppsgräns bibehålls.
Då vi gör gällande att en ändring inte bör komma i fråga med mindre än att höjningen gäller en högre beloppsgräns än 10 kr. avser vi inte att de skattskyldiga skall befrias från att erlägga belopp om exempelvis 50 eller 100 kr. Sådana och kanske större marginaler torde måhända bli aktuella vid införandet av en definitiv källskatt men låter knappast förena sig med nuvarande uppbördssystem. Den beloppsgräns som vi med hänsyn till riksdagsrevisorernas uttalanden anser oss böra förorda går vid 25 kr. Enligt föregående tabell skulle därmed ca 124 000 kvarskatteposter bortfalla. Här- till kommer även ett bortfall av ett mindre antal skattebelopp, som eljest skulle uttagits såsom tillkommande skatt.
Vad härefter angår beloppsgränsen vid återbetalning av överskjutande preliminär skatt, som redovisas i samband med utsändandet av debetsedlar- na å slutlig skatt, så kan det te sig önskvärt och riktigt att ha samma gräns när det föreligger en brist (kvarstående skatt) som när det rör sig om ett överskott (överskjutande preliminär skatt). En sådan ordning skulle i varje fall varit naturlig om beloppsgränsen för kvarstående skatt stannat vid 10 kr. Mer tveksamt förefaller det om en sådan i och för sig konsekvent linje kan följas, då beloppsgränsen för kvarstående (och tillkommande) skatt angivits till 25 kr. Vi har för vår del inte ansett att man skäligen kan förvägra de skattskyldiga återbetalning av så pass stora belopp. En dylik reform- skulle enligt den tidigare nämnda undersökningen avseende in- komståret 1961 beröra ca 80 000 skattskyldiga. Gränsen bör däremot kunna dras vid 10 kr. Därmed skulle enligt undersökningen ca 11 000 skatteposter bortfalla. Denna beloppsgräns bör även kunna gälla, när återbetalning skall ske i annat sammanhang på grund av ändring i taxering. Ett visst antal poster kommer därmed ytterligare att uteslutas från återbetalning. Då en felaktighet i debitering eller avräkning rättas till den skattskyldiges fördel bör dock liksom hittills inte finnas någon beloppsspärr.
Som förut nämnts avser nuvarande beloppsgräns enligt 68 5 1 mom. förs- ta stycket UF också sådana fall, då arbetsgivare gjort för stort avdrag för kvarstående skatt på grund av att skatteavdrag verkställts efter den s.k. 25 %-regeln. Det har i praktiken visat sig vara enklast att inte följa denna bestämmelse utan att i stället alltid återbetala även belopp under 5 kr. En tillämpning av bestämmelsen förutsätter nämligen att man undersöker om det för mycket inbetalade beloppet uppkommit vid avdrag enligt 25 %-regeln eller exempelvis genom en felaktighet. En sådan undersökning torde i all-
mänhet medföra större besvär än som följer med att direkt utbetala belop- pet. För att vinna rättelse i detta förhållande kan man tänka sig att anting- en föreskriva att belopp under (enligt vårt tidigare förslag) 10 kr. inte skall återbetalas eller undanta förevarande fall från beloppsgränsen. Ur praktisk synpunkt torde det vara tämligen likgiltigt vilken lösning man väljer. Vi förordar att man här förfar på samma sätt, som när fråga är om återbetal- ning i samband med rättelse av debiterings- eller avräkningsfel, och alltså i förekommande fall utbetalar även mindre belopp än 10 kr.
De finansiella verkningarna av den föreslagna höjningen av beloppsgrän- sen kan på grundval av de förut nämnda uppgifterna rörande preliminär skatt för inkomståret 1961 beräknas bli förhållandevis obetydliga. Höj- ningen av gränsbeloppet beträffande överskjutande preliminär skatt skulle vid 1962 års taxering ha gällt skattebelopp om ungefär 80 000 kr. En höj- ning av gränsbeloppet för kvarstående skatt vid samma taxering till 25 kr. skulle ha lett till ett skattebortfall av omkring 1,6 milj. kr.
|" cw
KUNGL. mm.. * 4 MAJ 1995 åt????fEPIET—L
1. Transportexonomlsk forsknin ! Norden. 8. Enkelte meuomrlksveger me Iom Norge 0: Sve-
'.-_..-n__
OFFENTLIGA UTREDNINGAR 1 965
Systematisk förteckning
(Siffrorna inom klammer beteckna. utredningarna: nummer i den kronologiska förteckningen)
Justitiedepartementet
Sammanställning av remlsyttranden över författ— ningsutredningens förslag till ny författning. Del 1:A11mdnne uttalanden samt 1 och 2 kan. i för- slaget till regeringsform. [2] Del 2. Kap. 3. 4 och 5 i förslaget till re eringsform. [3] Riittegångshjltlp. [18 God trostörvitrv av lösöre. [14] Fagctstäiätåde av faderskapet till barn utom äkten- s ap Fartyg: befälhavare. Gemensamt haveri och dispanch. Ansvarsbestämmelserm. m. [1 Dagstidningar-nas ekonomiska villkor. [22]
Utrikesdepartementet Sveriges sjöterritorium. [1]
Socialdepartementet Tandvårdsförsilkring. [4]
Kommumikatlonsdepartementet
Skånes och Hallands vattenförsörjning. [8] Friluftslivet i Sverige. Del II. Friluftslivet i sam- hällsplanerlngen. [19] 1960 års radioutredning.1 Radions och televisionens framtid i Sverige 1. Bakgrund och förutsättningar, programfrågor. Or isstions- och finansierings- frågor. [20] 2. Red ons och televisionens framtid i Sverige II. Bildnings— och undervisningsverksam- het. orskningsfrågor. [21]
mmsdepartementet
Mlttenheter. [5] Uppbördsfrdgor. [23]
Eckleniestikdepartomentet
Antikvitetskollegiet. [10] 1963 års universitets- och högskolekommitté 1. Ut— byggnaden av universitet och högskolor. Lokalise— ring och kostnader 1. [11] 2. Utbyggnaden av uni— versitet och högskolor. Lokalise ; och kostna- der II. Specielutredningar. [12] De svenslu utlandsförsemlingarnas ekonomi. [15]
Jordbruksdepartementet Ny jordförvlirvslag. [16]
Inrikcedeportementet
Omi daft; ]kommunala självstyrelsens lokala förank- r ng
Praktik- och feriearbetsförmedling. [7] Arbetsmarknadspoiitik. [9]
—— am.—....
__ . ...4_.
. . ...g. mus.—Ma,...åuy ).; ...... ..är—a_n __".
myt—1 —-n—" **Feer' - »—