Till statsrådet Bo Lundgren

Genom beslut den 8 juni 1989 bemyndigade regeringen chefen för finansdepartementet att tillkalla en särskild utredare med uppdrag att utreda ett system för taxering och beskattning av bostadsrättslågenheter och bostadsrättsföreningar. Med stöd av detta bemyndigande tillkallades som särskild utredare kammarrättslagmannen Per Anelow.

Som sakkunniga har deltagit departementsrådet Carl-Gustaf Fernlund, fastighetsrådet Bertil Hall och kammarråttslagmannen Curt Rispe. Som experter har deltagit departementssekreteraren Urban Fredriksson, rättschefen Håkan Julius, verkställande direktören Mirja Kvaavik- Bartley, vice verkställande direktören Olle Lindström, docenten Peter Melz, förbundsjuristen Anders H.S. Olsson, kammarråttsassessom Per Sjöblom, byråchefen Lennart Sjögren, biträdande skattedirektören Rune Yregård samt kammarrättsassessorn Nils-Ove Äng.

I utredningen har även deltagit skattechefen Mats Sjöstrand fram till den 3 januari 1990 och kammarrättsassessorn Christer Abrahamsson fram till den 1 november 1990.

Sekreterare har varit regeringsrättssekreteraren Carin Hellner. Utredningen har arbetat under namnet Bostadsrättsvärderingskom— mittén.

Härmed överlämnar utredningen betänkandet Fastighetstaxering m.m. - Bostadsrätter.

Utredningsuppdraget är härmed slutfört.

Stockholm i januari 1992.

Per Anclow

/ Carin Hellner

• Sida 4
•  Original

• Sida 5
•  Original

Innehåll Förkortningar ........................... 9 Sammanfattning ...................... 1 1 2 F örfattningsförslag .................... 15 1 Fastighetstaxeringslagen (1979: 1 152) ............ 15 2 Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt ......... 22 3 Kommunalskattelagen (19281370) .............. 28 4 Lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter ........................ 29 5 Uppbördslagen (19531272) .................. 31 6 Lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv ....... 32 3 Inledning ........................... 35 3.1 Allmän bakgrund ........................ 35 3.2 Tidigare överväganden ..................... 37 3.2.1 Fastighetstaxeringen .................. 37 3.2.2 Den löpande beskattningen .............. 37 3.2.3 Realisationsvinstbeskattningen ............ 38 4 Utredningsdirektiven .................. 39 5 Nuvarande förhållanden ................ 41 5.1 Bostadsrätt ............................ 41 5.1.1 Allmänt .......................... 41 5.1.2 Bildande och registrering ............... 42 5.1.3 Överlåtelse och medlemskap ............. 42 5.1.4 Vissa skyldigheter enligt bostads- och skattelagstiftningen ................... 42 5.2 Fastighetstaxeringen ....................... 43 5.2.1 Allmänt .......................... 43 5.2.2 Indelning av byggnader och mark m.m. ...... 43 5.2.3 Förberedelsearbetet ................... 43 5.2.4 Underlag för taxering ................. 44 5.2.5 Särskilt om byggnader som inrymmer bostadsrätter ....................... 44 5.3 Den löpande beskattningen .................. 44 5.3.1 Beskattning av äkta bostadsföretag .......... 45 5.3.2 Beskattning av oäkta bostadsföretag ......... 45

5.4 Realisationsvinstbeskattningen ................ 46

• Sida 6
•  Original

5.5 5.6

6.1

6.2

6.3

6.4

8.3

8.4

Förmögenhets,- arvs- och gåvobeskattningen ........ Allmännyttiga bostadsföretag .................

Overväganden och förslag i fråga om fastighetstaxeringen ................... Det taxeringsvärdegrundande värdet på fastighet med bostadsrätter ........................... 6.1.1 Allmänna utgångspunkter ............... 6.1.2 Närmare om begreppet marknadsvärde ....... 6.1.2.1 Inledning ....................... 6. 1.2.2 Bostadsrättslägenhetens marknadsvärde ...... 6.1.2.3 Vårt förslag ...................... Allmänt om värderingsmetoden ................ 6.2.1 Inledning ......................... 6.2.2 Det vårderingstekniska förberedelsearbetet ..... 6.2.3 Värderingsförfarandet ................. 6.2. 3. 1 Iantmäteriverkets rapport .............. 6.2.3.2 Vårt förslag ...................... Värderingsmetoden ur praktisk synpunkt .......... 6.3.1 Inledning ......................... 6.3.2 Det värderingstekniska förberedelsearbetet ..... 6.3.3 Värderingsförfarandet ................. Förfarandet m.m. vid fastighetstaxering ........... 6.4.1 Inledning ......................... 6.4.2 Bakgrund ......................... 6.4.3 Uppgiftsskyldigheten .................. 6.4.4 Register .......................... 6.4.5 Besvärsrätten ....................... 6.4.6 Fördelning av fastighetsskatten ............ 6.4.7 Särskild fastighetstaxering ............... Överväganden och förslag i fråga om arvs- och gåvobeskattningen ................. Överväganden och förslag i fråga om den löpande beskattningen ................. Inledning ............................. Gällande regler ......................... 8.2.1 Beskattningen av s.k. äkta bostadsföretag ...... 8.2.2 Beskattningen av s.k. oäkta bostadsföretag ..... Utgångspunkter för ändrad beskattning av bostadsrättsföreningar ...................... 8.3.1 Fastighetsskatt ...................... 8.3.2 Ränteavdrag ....................... 8.3.3 Hyresinkomster ..................... 8.3.4 Andra inkomster .................... Nya beskattningsmodeller ................... 8.4.1 Inledning ......................... 8.4.2 Bostadsdelen .......................

46 47

49

49 49 50 50 51 55 57 57 57 59 59 63 65 65 66 67 71 71 71 72 73 75 76 76

79

81 81 83 83 84

85 85 85 86 86 87 87 87

• Sida 7
•  Original

SOU 1992:8 8.4.3 Lokaldelen ........................ 88 8.4.4. Utvärdering ....................... 91 8.4.4.1 Praktiska aspekter .................. 91 8.4.4.2 Ekonomiska aspekter ................ 92 8.4.5 Särskilda frågor ..................... 92 8.4.5.1 Uthyrda bostäder ................... 92 8.4.5.2 Annan verksamhet än fastighetsupplåtelse . . . . 93 8.4.5.3 Bostadsrätt för lokal ................. 93 8.4.6 Gränsdragningen mellan äkta och oäkta bostadsföretag ...................... 94 8.4.7 Underavgifter ...................... 95 8.4.8 Särskilda övergångsfrågor ............... 97 8.4.9 Sammanfattning av våra förslag ........... 99 8.5 Realisationsvinstbeskattningen ................ 102 9 Overväganden och förslag i fråga om allmännyttiga bostadsföretag .............. 105 9.1 Inledning ............................. 105 9.2 Bakgrunden till schablonmetoden .............. 106 9.3 Overväganden och förslag ................... 107 9.3.1 Likformiga och neutrala skatteregler ........ 108 9.3.2 Närmare om genomförandet och övergångsfrägor . 108 10 Specialmotivering ..................... 113 10.1 Fastighetstaxeringslagen (1979: 1152) ............ 113 10.2 Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt ......... 116 10.3 Kommunalskattelagen (1928z370) .............. 120 10.4 Lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter ........................ 120 10.5 Uppbördslagen (1953z272) .................. 121 10.6 Lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt ........ 121 10.7 Lagen (1990:654) skatteutjämningsreserv .......... 122 11 Ikraftträdandefrågor .................. 125 11.1 Fastighetstaxeringslagen .................... 125 11.2 Övriga författningar ....................... 126 Särskilda yttranden ....................... 129 Bilagor ................................. 133 1—2 Direktiven ............................ 133 3 Lantmäteriverkets rapport ................... 145 4 Ägarlägenhetssystemet i Danmark .............. 221 5 Vissa ekonomiska konsekvenser av våra förslag ...... 225

• Sida 8
•  Original

• Sida 9
•  Original

Forkortnmgar

AFT Allmän fastighetstaxering AGL Lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt BRL Bostadsrättslagen (1991:614) BVK Bostadsrättsvärderingskommittén (Fi 1989:01) CFD Centralnämnden för fastighetsdata FSU Fastighetsskatteutredningen (Fi 1990:13) FTF Fastighetstaxeringsförordningen (1979:]193) FTL Fastighetstaxeringslagen (1979: 1152) FTR Fastighetstaxeringsregistret KL Kommunalskattelagen (1928z370) LMV Lantmäteriverket NJA Nytt juridiskt arkiv avd. 1 Prop. Proposition RINK Utredningen (1987:07) om reformerad inkomstbeskatt- ning RSV Riksskatteverket SABO Sveriges Allmännyttiga Bostadsföretag SBC Sveriges Bostadsrättsföreningars Centralorganisation SIL Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt SFS Svensk Författningssamling UBL Uppbördslagen (195 3:272)

• Sida 10
•  Original

• Sida 11
•  Original

1. Sammanfattning

Vår huvudsakliga uppgift har varit att finna en värderingsmetod för fastighetstaxeringen av fastigheter med bostadsrättslägenheter. Uppdraget skall ses mot bakgrund av uttalanden som gjordes under utredningsarbetet inför 1990 års skattereform. Därvid framhölls önskvärdheten av att söka nå fram till en större skattemässig likhet mellan bostadsrättshavare och innehavare av egna hem. Detta förutsatte dock mer realistiska taxerings- värden på bostadsrättsfastigheter av nu aktuellt slag. I utrednings— uppdraget har ingått även att föreslå ändringar i den löpande beskatt- ningen av bostadsrättsföreningar och deras medlemmar. Förslagen i dessa delar innebär i korthet följande.

För framtiden skall hithörande bostadsrättsfästigheter värderas med utgångspunkt i de köpeskillingar som erläggs för de enskilda bostads- rätterna. Det av oss föreslagna förfarandet ansluter sig helt till eljest tillämpade principer och regler för fastighetstaxering. Således skall på sedvanligt sätt uppgifter insamlas inför fastighetstaxeringen rörande representativa överlåtelsepriser m.m. Till skillnad från vad som är fallet med egna hem måste emellertid de köpeskillingar som erlagts för bostadsrätter justeras så att de nya taxeringsvärdema enbart kommer att avse fastigheterna. Detta innebär att köpeskillingama måste räknas ned med värdet av sådana tillgångar som föreningen kan ha utöver fastig- heten. På motsvarande sätt får en justering uppåt ske med hänsyn till föreningens skulder.

Med tanke på att våra förslag berör ett stort antal personer och bostadsrättsföreningar har vi ansett det särskilt angeläget att göra framtida regler så enkla och lättöverskådliga som möjligt. Eftersom våra direktiv påbjuder lösningar på föreningsnivå har vi också begränsat värderingen till att avse omständigheter som föreningarna måste antas vara väl bekanta med. Det är nämligen föreningarna och inte de enskilda medlem- marna som, liksom i dag, skall lämna de uppgifter som behövs för fastighetstaxeringen. Vi har mot denna bakgrund föreslagit att värde- ringen skall ske med utgångspunkt i fastighetemas geografiska läge, ålder och bostadsrättslägenheternas storlek. Dessa förhållanden är sådana som har en klar inverkan på bostadsrätternas värden och dessutom är de lätta att dokumentera.

För framtiden kommer således taxeringsvärdet att bestämmas på basis av bostadsrättslägenhetemas överlåtelsevärden. Taxeringsvärdet skall bestämmas för hela fastigheten och i princip motsvara 75 % av bostads-

• Sida 12
•  Original

rättslägenheternas allmänna marknadsvärden. Av taxeringsbesluten skall kunna utläsas hur mycket av det totala taxeringsvärdet som belöper på varje enskild bostadsrättslägenhet.

I fråga om den löpande beskattningen föreslår vi att bostadsrättshavare, liksom ägare av egna hem, skall få rätt till ränteavdrag. Den del av föreningens räntor som tömningen inte kunnat utnyttja för egen del föreslås nämligen komma medlemmarna till del. Eftersom vi förordar att den nuvarande schablonbeskattningen av bostadsrättsföreningar skall avskaffas kommer föreningarna för framtiden främst att kunna utnyttja sina räntor som en skattereduktion mot fastighetsskatten. Sistnämnda skatt föreslås för framtiden utgå med samma procenttal som för egna hem.

För en bostadsrättsförening, i vars fastighet det endast finns bostäder, innebär våra förslag att enbart fastighetsskatt skall utgå. Liksom i dag skall värdet av det egna boendet inte beskattas särskilt. Vidare skall medlemmarna för framtiden få utnyttja den del av föreningens räntor som föreningen inte själv kunnat utnyttja. Om en förening har hyresinkomster som härrör från boende skall inte heller sådana hyror beskattas särskilt. Här skall i stället fastighetsskatt utgå, men då efter ett högre procenttal än för bostadsrättsdelen. Däremot skall inkomster från lokaluthyming redovisas särskilt och beskattas som inkomst av kapital med 25 %. Avdrag skall medges för räntor samt för sådana kostnader som är omedelbart betingade av lokaluthymingen. Denna förenklade beskattning förutsätter dock att mer än hälften av fastighetens yta används för medlemmarnas eget boende. Skulle de kommersiella inslagen däremot överväga skall allt redovisas - även värdet av det egna boendet - i inkomstslaget näringsverksamhet.

Våra förslag innebär att den nuvarande indelningen i äkta resp. oäkta bostadsföretag slopas. För framtiden skall alla bostadsrättsföreningar som enbart har inkomster härrörande från medlemmars eller andras boende bara erlägga fastighetsskatt. Andra inkomster genom fastighetens användning skall beskattas som inkomst av kapital och då med 25 %. En förutsättning för det nu sagda är dock att mer än hälften av den totala byggnadsytan är upplåten för medlemmarnas eget boende. Förslaget är generösare utformat än dagens regler som kräver motsvarande använd— ning på minst 60 % och den gränsen dras inte, som i vårt förslag, efter ytan utan efter värdet av de olika delarna. En förening som inte uppfyller kraven i fråga om boende skall behandlas efter de regler som gäller för andra juridiska personer och beskattning sker därvid i inkomstslaget näringsverksamhet.

Vi har även försökt belysa de ekonomiska effekterna av våra förslag. Det är emellertid svårt att göra helt entydiga bedömningar i fråga om det ekonomiska utfallet. De nya reglerna skall tillämpas först vid 1994 års allmänna fastighetstaxering resp. vid 1995 års inkomsttaxering. Detta innebär att man måste göra olika antaganden om prisutvecklingen på bostadsrättsmarknaden, kommande skattesatser m.m. Likaså råder oviss- het om det statliga lånestödets framtida utformning. De beräkningar vi gjort pekar dock klart på att de av oss framlagda förslagen ger en budget- försvagning innebärande att bostadsrättssektom totalt sett tillförs medel

• Sida 13
•  Original

i motsvarande mån. För de enskilda föreningarna och deras medlemmar får beaktas att våra förslag innefattar åtgärder som kan verka i både skärpande och mildrande riktning. Skärpningama är framför allt att hänföra till de fall där taxeringsvärderna kommer att höjas, något som dock inte alltid blir fallet. Lättnadema å sin sida knyter främst an till medlemmarnas möjligheter att för egen del tillgodogöra sig föreningarnas ränteunderskott. Ser man bara till effekterna av den slopande schablon- beskattningen i förening med den sänkta fastighetsskatten från 2,5 % till 1,5 % inträder en skärpning i förhållande till dagsläget först om de nya taxeringsvärdena överstiger de tidigare med mer än 125 %. Samtidigt måste man också beakta effekterna av medlemmarnas rätt till ränteav- drag. Sammanfattningsvis kan sägas att i de fall där taxeringsvärdehöj- ningarna inte alltför kraftigt överstiger den nyss angivna höjningen, och där föreningarna har låneskulder inträder skattelättnader för medlem- marna. De som däremot kan drabbas av en skatteskärpning är sådana fall där det rör bostadsrätter i mycket attraktiva och efterfrågade områden och där föreningarna är skuldfria. Vi redovisar förslag för att möjliggöra mjukare övergångar. I denna del har vi utgått från att våra förslag bedöms även mot bakgrund av de överväganden som fastighets- skatteutredningen (Fi 1990: 13) presenterar.

Våra förslag innefattar även frågor om föreningarnas uppgiftslämnande. Även här bygger vi på vad som redan gäller. Ett visst ökat uppgiftslämnande blir en följd av de nya reglerna. Å andra sidan gäller det då sådana omständigheter som är lätta att dokumentera.

De nya taxeringsvärden som följer av våra förslag skall tillämpas även vid arvs- och gåvobeskattningen. Liksom enligt nu gällande regler skall dock vid skattläggningen avdrag medges för andelen av föreningens skulder. Vi har inte tagit upp förmögenhetsbeskattningen eftersom denna torde vara avskaffad när våra förslag träder i kraft.

Beträffande realisationsvinstbeskattningen föreslår vi bara sådana ändringar som kan sägas vara en följd av våra förslag i övrigt. Här före- slår vi att de regler som i dag gäller vid överlåtelse av bostadsrätt i vanliga bostadsrättsföreningar också skall gälla vid överlåtelse av bostadsrätt i andra föreningar.

Vårt uppdrag har även avsett inkomstbeskattningen av de allmännyttiga bostadsföretagen. Vi föreslår här att den nuvarande schablonbeskatt- ningen av dessa företag slopas för att ersättas med samma skatteregler som gäller för andra kategorier fastighetsägare. Även i denna del är våra rent tekniskt betonade förslag att se om utflöden från det utredningsarbete som resulterade i 1990 års skattereform.

Vi föreslår att de nya reglerna träder i kraft vid 1994 års allmänna fastighetstaxering av flerlägenhetshus, resp. vid 1995 års inkomst— taxering. Förslagen i fråga om de allmännyttiga bostadsföretagen bör kunna tillämpas redan vid 1994 års inkomsttaxering.

De tre experter som företräder olika intresseorganisationer på bostads— rättssidan har avgett särskilda yttranden. Dessa experter har inte deltagit i arbetet såvitt avser de allmännyttiga bostadsföretagen.

• Sida 14
•  Original

• Sida 15
•  Original

2. F örfattningsförslag

1 Förslag till Lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152)

Härigenom föreskrivs i fråga om fastighetstaxeringslagen (197921152)1

delsatti2kap. 2-4 55,4kap. 5 &, 6kap. 7 5,9kap. 3 åoch 12 kap. 1, 4 och 6 55 och i rubriken till 9 kap. ordet "hyreshus" skall bytas ut mot "flerlägenhetshus",

dels att i 1 kap. 7 5, 4 kap. 5 och 6 55, 6 kap. 3 5, 17 kap. 2 och 3 55, 19 kap. 8 5 och 21 kap. 10 å ordet "hyreshusenhet" skall bytas ut mot " flerlägenhetshusenhet " ,

delsattlkap. 45,5kap. 3,500h7 åå,6kap. 35,7kap.55,9 kap. 1 och 2 555 samt 16 kap. 2 5 skall ha följande lydelse

dels att det i 9 kap. skall införas två nya bestämmelser, 4 och 5 55, av följande lydelse,

dels att det närmast före 9 kap. 2 5 och närmast före 9 kap. 4 5 skall införas nya rubriker av följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 1 kap. 4 5

Bestämmelserna i denna lag om fastighet skall tillämpas även i fråga om byggnad som är lös egendom. Till sådan byggnad skall räknas egendom, som avses i 2 kap. 2 och 3 åå jordabalken, i den mån den tillhör byggnadens ägare.

Med flerlägenhetshus med lägen- heter upplåtna med bostadsrätt avses hus ägda av bostadsrättsföre- ning eller av annan juridisk person som enligt lag har rätt att upplåta en lägenhet mot ersättning och utan begränsning i tiden.

• Sida 16
•  Original

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Skåp. 35

Med marknadsvärdet för en taxeringsenhet avses det pris som den sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden.

För taxeringsenhet med fler— lägenhetshus med lägenheter upp— låtna med bostadsrätt skall mark- nadsvärdet för enheten eller i förekommande fall del därav, ut—

göras av det sammanlagda värdet för de enskilda bostadsrättslägen— heterna bestämt enligt reglerna i 5 å andra stycket.

Vid värderingen skall inte beaktas andra privaträttsliga förpliktelser än sådana som gäller enligt servitut och liknande eller som enligt tomträtts- kontrakt gäller om markens utnyttjande.

Värderingen skall grundas på de belåningsförhållanden som normalt gäller för likartade fastigheter.

Om två eller flera fastigheter i olika kommuner skulle ha utgjort en taxeringsenhet om de hade legat i samma kommun, skall deras marknads— värde bestämmas, som om detta hade varit förhållandet.

55

Marknadsvärdet skall i första hand bestämmas med ledning av fastig— hetsförsäljningar i orten (ortsprismetoden). Härvid skall inte beaktas sådana försäljningar om vilka man kan anta att ovidkommande omstän— digheter har inverkat på priset.

Med marknadsvärde för bostads— rättslägenhet i flerlägenhetshus avses det pris som bostadsrätten sannolikt betingar vid en försälj- ning på den allmänna marknaden ökat med det nominella värdet av säljarens andel av föreningens skulder eller om föreningen har tillgångar utöver skulder minskat med säljarens andel av dessa till- gångar.

Då fastighetsförsäljningar inte ger den ledning som behövs kan mark— nadsvärdet beräknas med ledning av en avkastningskalkyl. Till grund för kalkylen läggs bl.a. byggnads återstående varaktighetstid och den förränt- ning av insatt kapital, som man allmänt räknar med vid köp av fastig- heter av ifrågavarande slag (avkastningsmetoden).

• Sida 17
•  Original

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Ger inte heller avkastningskalkylen den ledning som behövs kan mark— nadsvärdet uppskattas med utgångspunkt i det tekniska nuvärdet (produk- tionskostnadsmetoden).

7 52 Vid taxeringen skall följande del- Vid taxeringen skall följande del- värden bestämmas. värden bestämmas. För småhus-, hyreshus—, och För småhus—, flerlägenhetshus-, industrienhet: och industrienhet:

1. Byggnadsvårde Byggnadsvårde är värdet av de byggnader som hör till taxeringsen- heten. 2. Markvärde Markvärde är värdet av taxeringsenhetens tomtmark, exploaterings- mark, täktmark och markanläggningar. För flerlägenhetshusenheter skall även anges hur stor del av det totala taxeringsvärdet som belöper på dels bostadslägenheter upplåtna med bostadsrätt, dels lokallägenheter upplåtna med bostadsrätt, dels bostadslägenheter upplåtna med hyresrätt, dels lokallägenheter upplåtna med

hyresrätt. För lantbruksenhet:

6. Skogsimpedimentsvärde

Skogsimpedimentsvärde är värdet av de skogsimpediment som hör till taxeringsenheten.

• Sida 18
•  Original

l 8 F örfattningsförslag Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 6 kap.

3 53

Vid värdering av flerlägenhets- husenhet skall särskiljas den del av enheten som är upplåten med hyresrätt och den del av enheten som är upplåten med bostadsrätt. Vidare skall bostäder och lokaler särskiljas i olika värderingsen- heter. Följande typer av värde- ringsenheter kan därvid förekomma inom en jlerlägenhetshusenhet; bostadslägenheter upplåtna med bostadsrätt, lokallägenheter upplåtna med bostadsrätt, bostadslägenheter upplåtna med hyresrätt, lokallägenheter upplåtna med hyresrätt.

Varje hyreshusenhet och indu- Varje industrienhet värderad strienhet värderad enligt avkast- enligt avkastningsmetoden skall ningsmetoden skall utgöra en utgöra en värderingsenhet. Upp- värderingsenhet. Uppdelning i två delning i två eller flera värde- eller flera värderingsenheter får ringsenheter får dock ske om det dock ske om det väsentligt under— väsentligt underlättar värderingen. lättar värderingen.

7 kap. 5 54

Föreligger värdefaktorer, som inte särskilt har beaktats vid riktvärdes bestämmande och som påtagligt inverkar på marknadsvärdet, skall ett med ledning av riktvärden bestämt värde justeras. Detta benämns juste— ring för säregna förhållanden.

Justeringens storlek skall motsvara 75 procent av den skillnad i mark- nadsvärde taxeringsenheten skulle ha med säregna förhållanden och värdet utan säregna förhållanden.

Påtaglig inverkan på marknadsvärdet skall, i fråga om småhusenhet, anses föreligga när säregna förhållanden föranleder att det med ledning av riktvärden bestämda värdet höjs eller sänks med minst 10 000 kronor.

Ifråga om den del av flerlägen- hetshusenhet som är upplåten med bostadsrätt skall justering för sär— egna förhållanden ske om dessa påverkar en enskild lägenhet i

• Sida 19
•  Original

Nu varande lydelse

Föreslagen lydelse

sådan utsträckning att det med ledning av riktvärden bestämda värdet höjs eller sänks med minst 10 000 kr.

9 kap.

15

Värdet av hyreshus bestäms som skillnaden mellan värdet av en värderingsenhet bestående av hyreshuset och tillhörande mark och värdet av den eller de värde— ringsenheter som avser marken.

Riktvärde för en hyreshusenhet bestående av hyreshus och tillhör- ande tomtmark skall utgöra sam- manlagda värdet av byggnader och mark.

Värdet av flerlägenhetshus be- stäms som skillnaden mellan värdet av en värderingsenhet bestående av flerlägenhetshuset och tillhörande mark och värdet av den eller de värderingsenheter som avser marken.

Riktvärde för en jlerlägenhets- husenhet bestående av flerlägen- hetshus och tillhörande tomtmark skall utgöra sammanlagda värdet av byggnader och mark.

Riktvärde för den del av flerläg- enhetshus som är upplåten med bostadsrätt skall utgöra samman- lagda värdet av de enskilda bostadsrättslägenheterna.

255

Som riktvärde för en hyreshus— enhet med normalt förhållande mellan värderingsenhetens mark— värde och dess hyra, bebyggd med ett hyreshus, uppfört under åren 1950-1959, med en bostadshyra eller lokalhyra av 131 000 - 140 000 kronor och med en sammanlagd bostadshyra och lokalhyra som inte överstiger 170 000 kronor, får endast anges värden i en fastställd värdeserie.

Hyresrätt

Som riktvärde för en flerlägen— hetshusenhet med lägenheter upplåtna med hyresrätt och med normalt förhållande mellan värde— ringsenhetens markvärde och dess hyra, bebyggd med ett flerlägen— hetshus, uppfört under åren 1950- 1959, med en bostadshyra eller lokalhyra av 131 000 - 140 000 kronor och med en sammanlagd bostadshyra och lokalhyra som inte överstiger 170 000 kronor, får endast anges värden i en fastställd värdeserie.

• Sida 20
•  Original

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

Bostadsrätt 4 5

Som riktvärde per m2 bostadsyta för en flerlägenhetshusenhet med lägenheter upplåtna med bostads- rätt och bebyggd med ett hus upp— fört åren 1950—1959 och omfat- tande tre rum och kök får endast anges värden i en fastställd värdeserie.

Som riktvärde per m2 lokalyta för en flerlägenhetshusenhet med låg— enheter upplåtna med bostadsrätt och bebyggd med ett hus uppfört åren 1950-1959 och omfattande

kontor får endast anges värden i en fastställd värdeserie.

55

Inom varje värdeområde skall ett riktvärde bestämmas för skilda förhållanden för en eller flera av följande värdef'aktorer.

Storlek Bostadsrättslägenhetens yta

Lägenhets- (VP

Bostäder Lägenhetens samman- sättning.

Lokaler Kontor, butik eller lager

Ålder Byggnadens återstå- ende livslängd

16 kap.

256

Ny taxering av fastighet skall ske om under löpande taxeringsperiod 1. ny taxeringsenhet bör bildas eller taxeringsenhet bör ombildas 2. typ av taxeringsenhet eller taxeringsenhets skattepliktsförhållande bör ändras.

• Sida 21
•  Original

SOU 1992:8 Fötfattningsförslag 21 Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

3. taxeringsenhet som utgörs av flerlägenhetshusenhet ändras genom att hela eller delar av taxe— ringsenheten upplåtes med bostads- rätt.

Ny taxering av fastighet skall ske om fastigheten är indelad som sådan taxeringsenhet som skall taxeras vid viss allmän fastighetstaxering och det vid taxeringen visar sig att den bör indelas i annan typ av taxerings— enhet.

Ny taxering av fastighet skall ske även i andra fall om det visar sig att mark bör indelas i annat ägoslag eller byggnad i annan byggnadstyp än som skett. Ny taxering skall dock inte ske enbart på den grunden att mark som indelats som åkermark, betesmark, skogsmark eller skogs- impediment bör indelas som något annat av dessa ägoslag.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994 och tillämpas första gången vid allmän fastighetstaxering 1994.

1Senaste lydelse av

1 kap. 7 5 1986:258 2 kap. 2 5 1990:1382 2 kap. 4 å 1988:544 4 kap. 5 & 1990:1382 4 kap. 6 5 1986:258 6 kap. 3 5 1980:149 9 kap. 3 5 1987:391 17 kap. 2 5 1985:820 19 kap. 8 5 1990:1382 21 kap. 10 & l989:477. 2Senaste lydelse 1990:1382. 3Senaste lydelse 1980: 149. 4Senaste lydelse 1988z544. 5Senaste lydelse 198739]. (Senaste lydelse 1990: 1382.

• Sida 22
•  Original

3. Förslag till Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928z370)

Härigenom föreskrivs att 1 kap. 5 5 kommunalskattelagen (1928:370) skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

1 kap. 5 51

Fastighet är antingen privatbostadsfastighet eller näringsfastighet. Som privatbostadsfastighet räknas småhus med mark som utgör småhusenhet, småhus på annans mark samt småhus som är inrättat till bostad åt en eller två familjer med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet, om småhuset är en privatbostad. Som privatbostadsfastighet räknas även tomtmark som avses bli bebyggd med sådan bostad. Annan fastighet är näringsfastighet.

Som privatbostad räknas småhus som helt eller till övervägande del eller, i fråga om hus som är inrättat till bostad åt två familjer, till väsentlig del används för permanent boende eller som fritidsbostad för ägaren eller sådan honom närstående som avses i punkt 14 sista stycket av anvisningarna till 32 5 eller är avsedd att användas som sådan bostad.

Småhus, småhusenhet och lantbruksenhet har samma innebörd som i fastighetstaxeringslagen (1979: 1152).

Som privatbostad räknas vidare bostad som används eller är avsedd att användas på det sätt som anges i andra stycket och som innehas av medlem i bostadsrättsförening eller bostadsförening eller av delägare i bostadsaktiebolag, om föreningens eller bolagets verksamhet är sådan

Som privatbostad räknas vidare bostad som används eller är avsedd att användas på det sätt som anges i andra stycket och som innehas av medlem eller delägare i sådan bostadsförening som anges i 32 å ] mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

som avses i 2 5 7 mom. lagen (194 7.5 76) om statlig inkomstskatt. I fråga om privatbostad som ingår i dödsbo gäller bestämmelserna i 53 ä 3 mom. Frågan om bostad skall räknas som privatbostad eller ingå i näringsverksamhet skall för varje kalenderår bestämmas på grundval av förhållandena vid kalenderårets utgång eller, om bostaden överlåtits under året, förhållandena på överlåtelsedagen. Har under ett kalenderår inträffat omständighet som bör föranleda att en bostad i samma ägares hand inte längre skall räknas som privatbostad utan anses ingå i näringsverksamhet (omklassificering), skall omklassificeringen inte ske för detta kalenderår och det därpå följande kalenderåret. Detsamma skall gälla om en bostad övergått till ny ägare genom arv, testamente, bodelning eller gåva. Om skäl för omklassificering kvarstår vid utgången av andra kalenderåret efter det, då den omständighet inträffat som först utgjorde skäl för omklassificering, skall omklassificering ske, såvida inte privatbostaden dessförinnan har överlåtits. Om ägaren yrkar det skall dock bestämmelserna i andra — fjärde meningarna inte tillämpas.

Denna lag träder i kraft_ den 1 januari 1993 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Aldre bestämmelser gäller vid 1994 och tidigare års taxeringar.

• Sida 29
•  Original

4. Förslag till Lag om ändring i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

Härigenom föreskrivs att 3 kap. 44 - 46 åå lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse 44 å'

Kontrolluppgift om upplåten Kontrolluppgift om upplåten lägenhet skall lämnas av bostads- lägenhet skall lämnas av bostads- förening, bostadsaktiebolag och av förening som anges i 32 å ] mom. ekonomiskförening eller aktiebolag lagen (1947:576) om statlig som enligt 2 5 7 mom. första inkomstskatt. Kontrolluppgiften stycket lagen (1947:576) om statlig skall avse lägenhet som upplåtits inkomstskatt likställs med bostads- till annan än medlem eller del- förening eller bostadsaktiebolag vid ägare. inkomstbeskattningen beträffande sådan lägenhet som upplåtits till annan än medlem eller delägare.

Kontrolluppgift skall lämnas för den som upplåtit en lägenhet som han har i egenskap av medlem i föreningen eller delägare i bolaget. Kontrolluppgiften skall ta upp belopp som medlemmen eller delägaren betalt in till föreningen eller bolaget och hur mycket därav som utgör kapitaltillskott.

Efter föreläggande av skattemyndigheten skall den uppgiftsskyldige, i den omfattning som anges i föreläggandet, lämna kontrolluppgift om värdet av en medlems eller delägares andel i föreningens eller bolagets behållna förmögenhet.

45 52

Kontrolluppgift om överlåten Kontrolluppgift om överlåten bostadsrätt skall lämnas av en bostadsrätt skall lämnas av bostadsrättsförening som vid bostadsrättsförening. Kontroll- ingången av det aktuella beskatt- uppgiften skall avse sådan över- ningsåret var av det slag som låtelse som har anmälts till anges i 25 7m0m. första stycket föreningen och innehålla uppgift lagen (I947:576) om statlig om inkomstskatt. Kontrolluppgiften skall avse sådan överlåtelse som har anmälts till föreningen och innehålla uppgift om

a) lägenhetens beteckning,

b) överlåtarens och förvärvarens namn samt personnummer, organisationsnummer eller adress,

c) tidpunkten för överlåtelsen och köpeskillingens storlek samt tidpunkten för överlåtarens förvärv och köpeskillingen vid det förvärvet,

d) storleken av sådana kapitaltillskott som överlåtaren enligt 265 4 mom. andra stycket lagen om statlig inkomstskatt får räkna in i om- kostnadsbeloppet samt

• Sida 30
•  Original

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

e) bostadsrättens andel av innestående medel på inre reparationsfond eller liknande fond vid förvärvs- respektive avyttringstidpunkten

0 samt den andel som bostadsrätten enligt 3 5 4 mom. fjärde stycket lagen (1947:5 76) om statlig inkomstskatt, har av det med ränteutgift jämställda underskott som föreningen inte kunnat utnyttja som skattereduktion.

Om överlåtelsen avser en bostadsrätt som har förvärvats före år 1974 behöver någon uppgift enligt första stycket e avseende förhållandena vid förvärvstidpunkten inte lämnas. Har förvärvet skett före den 1 juli 1982 behöver någon uppgift om köpeskillingen vid förvärvet inte lämnas.

Efter föreläggande av skattemyndigheten skall föreningen lämna ytterligare upplysningar som är av betydelse för beräkning av realisationsvinsten vid en medlems avyttring av sin bostadsrätt.

Föreningen skall, utöver vad som följer av 4 kap. 1 &, bevara det underlag som behövs för uppgiftslämnande enligt denna paragraf.

Bostadsrättsförening och juridisk person som avses i 1 kap. 4 & tredje stycket fastighetstaxer— ingslagen (1979:]152) är skyldig att efter anmaning av skatte— myndigheten lämna de uppgifter som behövs till ledning inför allmän fastighetstaxering.

46%)3

Uppgiftsskyldighet enligt 45å och skyldighet att bevara underlaget för uppgiftslämnandet gäller även för annan ekonomisk förening än bostadsrättsförening och för aktiebolag om föreningen eller aktiebolaget är av det slag som anges i 25 7m0m. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.

Uppgiftsskyldighet enligt 45å och skyldighet att bevara underlaget för uppgiftslämnandet gäller även för bostadsaktiebolag enligt 26 ä 1 mom. lagen (1947.'576) om statlig inkomstskatt och för bostadsföreningar enligt nämnda lags 32 5 1 mom. som inte är bostadsrättsförening.

Avser överlåtelsen en andel eller en aktie som förvärvats före den 1 januari 1984, behöver någon uppgift om köpeskillingen vid förvärvet inte lämnas. Har förvärvet skett före år 1974, behöver någon uppgift enligt 45 5 första stycket (1 eller e avseende förhållandena vid förvärvstidpunkten inte lämnas.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1994.

1Senaste lydelse 1990: 1136. 2Senaste lydelse 1991: 1856. 3Senaste lydelse 1990:1136.

• Sida 31
•  Original

5. Förslag till Lag om ändring i uppbördslagen (1953:272)

Härigenom föreskrivs att det i uppbördslagen (1953:272) skall införas ett nytt moment, 2 5 5 mom., av följande lydelse.

Nu varande lydelse Föreslagen lydelse

5 mom. Har i bostadsförening som avses i 32 5 1 mom. lagen (1947:5 76) om statlig inkomstskatt uppkommit underskott av kapital enligt 325 5 mom. samma lag medges skattereduktion med 25 procent av underskottet mot sådan fastighetsskatt som beräknas efter

1,5 resp. 4 procent enligt 3 5 lagen (I984.'1052) om statlig fastighetsskatt.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1993 och tillämpas första gången i fråga om preliminär skatt för 1994 och slutlig skatt på grund av 1995 års taxering.

• Sida 32
•  Original

6 Förslag till Lag om ändring i lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv

Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1990:654) om skatteut— jämningsreserv att 1 5 skall ha följande lydelse.

Nu varande lydelse

Föreslagen lydelse

151

Vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet enligt

kommunalskattelagen (1928z370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt får avdrag göras enligt denna lag för belopp som har avsatts

till skatteutjämningsreserv av 1. svenska aktiebolag,

2. svenska ekonomiska föreningar,

3. svenska sparbanker och Sparbankernas säkerhetskassa,

4. svenska ömsesidiga skadeförsäkringsföretag,

5. sådana juridiska personer som enligt författning eller på därmed jämförligt sätt bildats för att förvalta samfällighet och som skall erlägga skatt för inkomst,

6. utländska juridiska personer,

7. fysiska personer och dödsbon. Livförsäkringsföretag och under- stödsföreningar som avses i 25 6 mom. och sådana företag som avses i 25 7 mom., 8mom. åttonde stycket och 10 mom. samt 75 4mom. och 8mom. andra stycket lagen om statlig inkomstskatt är inte berättigade till avdrag. Detsamma gäller i fråga om dödsbon som behandlas som handelsbolag. Att särskilda regler gäller i fråga om handelsbolag framgår av 11 5.

Livförsäkringsföretag och under- stödsföreningar som avses i 25 6 mom. och sådana företag som avses i 2 5 8 mom. åttonde stycket och 10 mom. samt 75 4mom. och 8 mom. andra stycket samt sådana bostadsföreningar som avses i 32 5 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt är inte berät- tigade till avdrag. Detsamma gäller i fråga om dödsbon som behandlas som handelsbolag. Att särskilda regler gäller i fråga om handels— bolag framgår av 11 5.

Den som enligt bokföringslagen (1976: 125) eller jordbruksbokförings- lagen (1979: 141) är skyldig att upprätta årsbokslut skall ha satt av ett mot avdraget svarande belopp i räkenskaperna för beskattningsåret. Avdraget skall återföras till beskattning närmast följande beskattningsår.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1993 och tillämpas första gången vid 1994 års taxering på sådana bostadsföretag som avses i 2 5 7 mom. fjärde stycket lagen om statlig inkomstskatt i dess lydelse den 31 januari 1992 eller, om sådant bostadsföretag inte inkomsttaxeras år 1994, vid 1995 års taxering.

2. För sådana bostadsföreningar som avses i 32 5 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt tillämpas dock denna lag första gången vid 1995 års

• Sida 33
•  Original

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

taxering. Äldre bestämmelser gäller om inte annat anges vid 1994 och tidigare års taxeringar.

För bostadsföreningar som anges i första stycket, vars verksamhet inte uppfyller förutsättningama enligt de äldre bestämmelserna i 2 5 7 mom. första stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall, oavsett bestämmelserna i 1 5 tredje stycket, tidigare avdrag återföras till beskattning i inkomstslaget kapital med lika stora belopp årligen under 1995-1999 års taxeringar.

1Senaste lydelse 1990:1446.

• Sida 34
•  Original

• Sida 35
•  Original

3.1. Allmän bakgrund

Vårt utredningsarbete är närmast att se som en fortsättning på det arbete som bedrevs inom utredningen (Fi 1987:O7) om reformerad inkomstbeskattning, RINK. Under det utredningsarbetet konstaterades nämligen att man inte kunde lägga fram slutgiltiga förslag till beskattningen av bostadsrättsföreningar och deras medlemmar. Som skäl angavs främst att en definitiv lösning i denna del fordrade att man hade tillgång till mer realistiska taxeringsvärden för dessa föreningars fastigheter.

Vi erhöll våra första direktiv under 1989. Två år senare fick vi tilläggsdirektiv vilka emellertid till stor del förlorade sin aktualitet genom regeringsförklaringen den 4 oktober 1991. Direktiven behandlas i nästa kapitel. Vidare har vårt arbete och dess inriktning berörts i olika inkomstskattepropositioner.

Vår huvuduppgift har varit att föreslå en metod för värdering av flerbostadshus med upplåtna bostadsrätter ägda av bostadsrättsföreningar. Däremot har vårt uppdrag inte rört småhus innehavda med bostadsrätt. Sådana fastigheter taxeras i allt väsentligt på samma sätt som ägda egnahem. Utgångspunkten för den nya värderingsmetoden har angivits vara de enskilda bostadsrättslägenhetemas överlåtelsevärden. Den värderingsmetod som vi skall föreslå skall användas för att fastställa nya taxeringsvärden för ifrågavarande fastigheter. Det bör redan här kraftigt understrykas att vår uppgift inte har varit att försöka bestämma någon form av taxeringsvärden i den meningen att de skulle spegla sagda fastigheters överlåtelsevärden. De nya taxeringsvärdena skall i stället ha den funktionen att de skall möjliggöra sådana skatteregler att bättre överensstämmelse uppnås med egnahemsägamas skattesituation.

I och för sig har i vi i den nu redovisade delen enligt ursprungsdirek— tiven varit oförhindrade att söka oss fram till ett annat underlag för beskattningen än ett taxeringsvärde. Redan tidigt i vårt arbete stod det klart att sådana annorlunda lösningar inte stod att finna om ett någorlunda rättssäkert och hanterbart system skulle kunna utformas.

Till skillnad från vad som är fallet i fråga om t.ex. egna hem finns beträffande bostadsrätter inga officiella eller eljest lätt tillgängliga uppgifter över överlåtelsepriser och annat som kan vara av betydelse för fastighetstaxeringsarbetet.I ett tidigt skede av utredningsarbetet hemställde vi därför hos chefen för Finansdepartementet att Riksskatteverket, RSV,

• Sida 36
•  Original

skulle få i uppdrag att genomföra en kartläggning av prisbildningen på bostadsrättsmarknaden. Bakgrunden till detta var att en förutsättning för en ny värderingsmetod var en kartläggning av de värdefaktorer som är avgörande för marknadsvärdet. För att finna dessa faktorer och deras prispåverkan var det nödvändigt att göra en analys av överlåtelsepriser avseende bostadsrätter. Lantmäteriverket, LMV har också insamlat och bearbetat uppgifter om försålda bostadsrätter och presenterat sitt material i rapporten "Prisbildning på bostadsrätter" som finns bilagd betänkandet (bil. 3).

I vårt uppdrag har även ingått att föreslå regler för den löpande beskattningen av bostadsrättsföreningar och deras medlemmar. Här har man särskilt framhållit problemen kring gränsdragningen mellan äkta och oäkta bostadsföretag. I denna del av uppdraget har vi också haft att beakta vad som uttalades av den nyss nämnda inkomstskatteutredningen.

Beträffande de allmännyttiga bostadsföretagen har vårt arbete bedrivits i samarbete med Finansdepartementets skatteavdelning. I denna speciella del av utredningsarbetet, som inte rört bostadsrätter, har inte heller de tre experter i utredningen som företräder organisationerna på bostadsrätts— sidan deltagit.

Varken de ursprungliga direktiven eller tilläggsdirektiven tar upp frågan om de s.k. andelshusen. Emellertid uttalades i prop. 1989/90:110 s. 500 angående reformerad inkomst- och företagsbeskattning att vi behandlade även denna fråga. Sedan vi erfarit att Finansdepartementet avsett att i särskild ordning utreda andelshusens skatterättsliga ställning i mer vidsträckt bemärkelse har vi utgått från att nyss nämnda uttalanden i propositionen inte längre är aktuella. Vi har således inte tagit upp andelshusen till behandling.

Vi har under arbetets gång samrått med fastighetsskatteutredningen (Fi 1990:13), FSU. Eftersom vi och FSU har vissa gemensamma berörings- punkter har en arbetsfördelning oss emellan gjorts i sådana delar. Vi redovisar de mer omedelbara ekonomiska konsekvenserna av våra förslag och då med utgångspunkt enbart i de förändringar som är en direkt följd av våra förslag. PSU har däremot svarat för den mer allmänna effektbedömningen sedd i ett vidsträcktare perspektiv både vad gäller olika boendeformer, olika hushållskategorier, m.m.

Kontakter, bl.a. genom personliga besök, har tagits med LMV och Centralnämnden för fastighetsdata (CF D) Även RSV har kontaktats. För att öka vårt vetande i frågor om praktiska erfarenheter kan som ett exempel nämnas att vi bl.a. ordnat en hearing med mäklare verksamma inom bostadsrättssektom.

Vi har vidare i enlighet med direktivönskemål studerat förhållandena i Danmark. Under ett studiebesök i april 1991 i Köpenhamn hade vi kontakt med olika berörda myndigheter för att få en bild av det danska värderingssystemet. Erfarenheterna härav redovisas närmare i bil. 4.

I sammanhanget kan påpekas att vi i vårt arbete inte funnit att förslagens inriktning är sådana att särskilda EG-aspekter behöver redovisas.

• Sida 37
•  Original

det gäller författningsarbetet. Vi föreslår ändringar i fastighetstaxerings- lagen, lagen om statlig inkomstskatt, kommunalskattelagen, lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter, uppbördslagen samt i lagen om skatteutjämningsreserv. Däremot har vi inte utarbetat förslag till ändringar i författningar av lägre dignitet utan endast angett situationer där så erfordras. Likaså har vi för att undvika svåröverskådlighet inte tagit med sådana lagrum som kan behöva ändras till följd av att hänvisningar till andra lagrum kan bli inaktuella. Våra förslag på bostadsrättssidan är avsedda att tillämpas vid 1994 års allmänna fastighetstaxering resp. vid 1995 års inkomsttaxering.

3.2. Tidigare överväganden 3.2.1 Fastighetstaxeringen

Fastighetstaxeringen har reformerats under 1970— och 1980-talet. Bostadsfastigheter klassas och taxeras för närvarande olika beroende på om fastigheten är ett småhus eller ett hyreshus. Med hyreshus menas i detta sammanhang fastighet som är inredd som bostad åt tre eller flera familjer.

Taxeringsvärdet på en fastighet skall i princip, oavsett fastighetstyp, i första hand baseras på fastighetens marknadsvärde. Då det gäller hyreshus är bruksvärdehyran en av värdefaktorema.

Eftersom bostadsrättsfastigheter klassas som hyreshus har taxerings- värdena kommit att påverkas av bruksvärdehyroma trots att dessa inte kan anses vara en relevant värdefaktor för bostadsrättsfastigheter.

Vårt uppdrag att utforma en taxeringsmodell för bostadsrättslästigheter som så långt som möjligt skall ansluta till den som gäller småhus har inneburit att vi ställts inför problemet att bestämma marknadsvärdet för en fastighet som inte överlåtes i sin helhet utan där överlåtelse sker av en andel i en ekonomisk förening, förknippad med en nyttjanderätt till en viss lägenhet. Detta problem har tidigare inte berörts inom fastighetstaxeringen.

3.2.2. Den löpande beskattningen

Schablonbeskattningen av bostadsföretag härrör från år 1954. Tidigare tillämpades en konventionell metod för inkomstbeskattningen.

Den nu gällande schablonbeskattningen innebär att bostadsrättsförening, som är s.k. äkta bostadsföretag, angående definition av dessa begrepp se 5.3, beskattas för en schablonintäkt som är 3 % av föreningsfastighetens taxeringsvärde. De verkliga intäkterna (t.ex. medlemsavgifter, hyresin- täkter från uthyrning av lägenheter) tas inte upp till beskattning.

För andra bostadsrättsföreningar, s.k. oäkta, gäller alltjämt den konventionella metoden.

Tidigare fanns även bestämmelser om individuell schablonbeskattning av medlemmar i bl.a. bostadsrättsföreningar. Bestämmelserna som infördes år 1979 innebar att medlemmarna som inkomst av kapital skulle

• Sida 38
•  Original

ta upp 3 % av den del av värdet av andelen i bostadsföreningen som översteg 50 000 kr. Beskattningen var avsedd att motverka de skatte- lättnader som vissa medlemmar erhöll genom att utnyttja en konstruktion med fördelade lån. Den individuella medlemsbeskattningen slopades fr.o.m. inkomståret 1987.

För de allmännyttiga bostadsföretagen tillämpas också sedan 1955 års taxering en motsvarande schablonbeskattning.

3.2.3. Realisationsvinstbeskattningen

År 1966 (aktievinstutredningen SOU 1965:72, prop. 1966z90) infördes särskilda regler för beskattning av reavinster på aktier, andelar i ekonomisk förening m.m. Därmed kom reavinst vid försäljning av andelar i oäkta bostadsföretag att falla under "aktiereglema". Andelar i äkta bostadsföretag betraktades däremot i realisationshänseende som annan lös egendom. När aktievinstutredningen lade fram sitt förslag till en evig beskattning av vinster på aktier och andelar i ekonomiska föreningar, utgick utredningen från att de föreslagna nya reglerna skulle omfatta andelar i såväl äkta som oäkta bostadsföretag. I prop. 1966190 uttalade dock föredraganden att man tills vidare inte borde skärpa vinstbeskattningen när det gällde "aktier i bostadsaktiebolag och andelar i bostadsföreningar".

Kapitalvinstkommitten diskuterade i Ds B 1982:6 tre olika metoder för evig beskattning av bostadsrätter. En av dessa, den s.k. förenklade fastighetsmetoden, innebar att den skattepliktiga vinsten räknades fram som skillnaden mellan försäljningsintäkten och anskaffningskostnaden justerad med hänsyn till vissa kostnader, inflation osv.

Kommittén föreslog vidare att samma regler skulle gälla för försälj- ningar i äkta resp. oäkta bostadsföretag. I prop. 1983/84:67 aWisades den förenklade fastighetsmetoden på grund av dess komplicerade konstruktion.

Fram till den 1 januari 1991 beskattades avyttringar av bostadsrätter enligt följande. Vid försäljning i äkta förening beskattades vinsten, beräknad som skillnaden mellan försäljningspris och anskaffningspris inkl. kapitaltillskott med en procentsats som var beroende av inne- havstiden. Kortare innehav beskattades hårdare. Försäljning av bostads- rätt i oäkta förening beskattades som försäljning av aktie.

Inom RINK behandlades även realisationsvinstbeskattningen av bostadsrätter. Två principiellt viktiga ändringar skedde med utgångspunkt i det kommittéarbetet. Dels infördes vid skattereformen 1991 en takregel för vinstberäkningen vid överlåtelse av sådan bostadsrättslägenhet som utgör privatbostad, dels infördes en s.k. genomsyn. Vinstberäkning med genomsyn innebar att försäljningsintäkten och anskaffningskostnaden skulle justeras med hänsyn till bostadsrättens andel i föreningens netto- förmögenhet vid försäljnings- resp. anskaffningstidpunkten. Genom— synsmetoden är numera avskaffad.

• Sida 39
•  Original

5 .2 Fastighetstaxering 5 .2. 1 Allmänt

Reglerna om fastighetstaxering finns i fastighetstaxeringslagen (1979:1152), FTL, som bl.a. anger ramarna och de grundläggande principerna för värdering av fastigheter samt vissa formella och processuella regler. Vidare finns en fastighetstaxeringsförordning (197911193) med kompletterande regler. Ytterligare föreskrifter, rekommendationer och kommentarer lämnas av främst RSV.

Allmänt gäller att taxeringsvärde skall bestämmas för varje taxerings- enhet och att värdet skall motsvara 75 % av enhetens marknadsvärde två år före taxeringsåret. Egendom som skall taxeras är fastighet. Enligt huvudregeln skall indelningen i taxeringsenhet grundas på indelningen i registerfastigheter. Vid värderingen kan en taxeringsenhet indelas i olika värderingsenheter. Som ett exempel kan nämnas en Villafastighet där tomten resp. huset är två olika värderingsenheter medan de tillsammans är en taxeringsenhet.

5 .2.2 Indelning av byggnader och mark m.m.

Ett grundläggande moment vid fastighetstaxeringen är en indelning av mark och byggnader i ägo- resp. byggnadsslag. Mark indelas i ägoslag i huvudsak med utgångspunkt från användningen av marken. T.ex. indelas mark som upptas av småhus som tomtmark. Klassificeringen av byggnader utgår från byggnadernas inrättande. Byggnad som är inrättad till bostad åt en eller två familjer klassas som småhus och byggnad inrättad till bostad åt minst 3 familjer klassas som hyreshus. Vid indelningen saknar bostadens upplåtelseform betydelse. Detta innebär att byggnad med upplåtna bostadsrätter indelas och taxeras som hyreshus.

Riket är indelat i värdeområden för bl.a. småhus och hyreshus. Indelningen bygger på att fastighetemas beskaffenhet inom ett värdeom- råde är så enhetlig som möjligt, dvs. indelningen sker för att lägets inverkan på värdet skall beaktas. Värdeområden redovisas på en särskild riktvärdekarta. Inom varje värdeområde skall riktvärde bestämmas för de olika värderingsenheterna. Riktvärden bestäms för olika kombinationer av värdefaktorer som oftast är indelade i klasser.

Värdefaktorer är karaktäristiska egenskaper hos värderingsenheter som påverkar marknadsvärdet. Exempel på värdefaktorer är bl.a. storlek, ålder och standard som är några av de värdefaktorer som tillämpas vid bestämmande av riktvärde för småhus. Riktvärdet skall under normala förhållanden motsvara 75 % av marknadsvärdet enligt de allmänna grunder för taxering som återgivits ovan.

5.2.3 Förberedelsearbetet

Vid förberedelsearbetet inför fastighetstaxeringen skall underlag tas fram i form av bl.a. områdesindelning och riktvärden så att en tillämpning av dessa vid värderingen ger en taxeringsvärdenivå som motsvarar 75 % av marknadsvärdet.

• Sida 44
•  Original

Förberedelsearbetet sker i två etapper. Först förbereds den kommande s.k. provvärderingen. Detta sker genom att uppgifter om fastigheterna samlas in och registreras. Bl.a. på grundval av dessa uppgifter upprättas ett preliminärt förslag till riktvärdekarta med riktvärden för tomtmark och med indelning i värdeområden för denna mark. Därefter beslutas preliminärt om indelning i värdeområden för fastigheterna. Vid nästa etapp av förberedelsearbetet sker provvärderingen.

Syftet med provvärderingen är att pröva om preliminärt föreslagna riktvärdekartor, värdeområdesindelning samt riktvärdetabeller leder till taxeringsvärdenivån 75 % av marknadsvärdet. Vid prövningen taxerar man inom resp. värdeområde ett visst antal provvärderingsobjekt (dvs. fastigheter som försålts under de senaste åren och där man tagit in uppgift om bl.a. köpeskillingen). Det riktvärde man får fram vid prowärderingen jämförs med den faktiska köpeskillingen (omräknad till rätt prisnivå). Metoden ger möjlighet att välja lämplig riktvärdetabell m.m. för att nå ett rättvisande värde vid taxeringen.

5 .2.4 Underlag för taxering

Underlaget för fastighetstaxeringen utgörs i första hand av fastighets- deklarationema. Dessa är delvis förtryckta med uppgifter om arealer, indelning i taxeringsenheter m.m. som erhålls från det länsvis förda fastighetstaxeringsregistret.

Deklarationen skall lämnas av fastighetsägaren på blankett enligt av RSV fastställt formulär. Efter anmaning är fastighetsägaren skyldig att lämna uppgifter även om andra förhållanden än de som efterfrågas i deklarationsblanketten. Anmaning kan förenas med vite. Vidare kan besiktning av fastigheten företas.

5.2.5 Särskilt om byggnader som inrymmer bostadsrätter

Byggnad som är upplåten med bostadsrätt och som är inrättad till bostad åt minst tre familjer indelas och taxeras som hyreshus. Fastighetsdeklara- tion skall lämnas av ägaren, dvs. bostadsrättsföreningen. l deklarationen finns förtryckta uppgifter om ägare, taxeringsenhet, byggnader och mark.

Bostadsrättsföreningen skall i deklarationen fylla i en lägenhetsspecifi— kation för bostäder och lokaler. l fastighetstaxeringsregistret registreras uppgifter om taxeringsenhet som ägs av bostadsrättsförening. Registret omfattar endast de förtryckta uppgifterna enligt ovan om fastigheten, däremot inga uppgifter om de enskilda lägenheterna.

5.3. Den löpande beskattningen

Med den löpande beskattningen avses här de årliga skattekonsekvenser som innehavet av en bostadsrätt resp. bostadsrättsfastighet innebär för bostadsrättshavaren resp. bostadsrättsföreningen.

Den löpande beskattningen av bostadsrättsföreningar och föreningarnas medlemmar är beroende av om föreningen klassificeras som äkta eller

• Sida 45
•  Original

oäkta bostadsföretag.

Med äkta bostadsföretag avses bostadsförening eller bostadsaktiebolag vars verksamhet huvudsakligen består i att bereda medlem— mama/delägarna bostad i fastighet ägd av föreningen/aktiebolaget. Detta framgår av 2 5 7 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt (SIL). I anvisning från RSV (RSV Dt 1976:43) har kravet på verksamheten specificerats närmare så att minst 60% av fastighetemas taxeringsvärde skall belöpa på bostadsrätter som används för medlemmarnas boende.

5.3.1. Beskattning av äkta bostadsföretag

Verksamheten i en förening består i att tillhandahålla bostäder/lokaler åt bostadsrättshavama och ibland också av annan verksamhet. Sådan annan verksamhet torde normalt där den förekommer avse uthyrning till utom— stående. Verksamheten kan emellertid även avse rörelse, förvaltning av kapital m.m.

Bostadsrättsförening, som är att hänföra till äkta bostadsföretag, beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet med en schablonintäkt som utgör 3 % av fastighetens taxeringsvärde. Dessutom skall föreningen er- lägga fastighetsskatt med 2,5 % av taxeringsvärdet. Denna beskattning anses omfatta all avkastning från fastigheten både när det gäller bostads- rättshavamas nyttjande av lägenheterna och när det gäller hyresintäkter för uthyrda delar av fastigheten.

Den schablonmässiga inkomstberäkningen innebär vidare att avdrags- rätten för kostnader är begränsad till avdrag för ränta på lånat kapital, som nedlagts 1 fastigheten, samt till tomträttsavgäld eller liknande.

Övriga verksamheter som inte är att hänföra till själva fastighets- innehavet (schablonbeskattningen ersätter beskattning av verkliga inkomster och utgifter för fastigheten) t.ex. kapitalinkomster, inkomster från en mindre rörelse m.m. skall redovisas i inkomstslaget näringsverk- samhet.

Avgift som medlem erlägger beskattas inte hos bostadsrättsföreningen. Eget nyttjande av den av föreningen tillhandahållna bostaden/lokalen utlöser inte någon beskattning hos medlemmen.

Då medlem hyr ut sin bostadsrättslägenhet beskattas medlemmen för erhållen hyresintäkt i inkomstslaget kapital. Vid beskattningen medges avdrag dels med 4 000 kr. per är, dels med av medlemmen till bostads— rättsföreningen under uthymingstiden erlagda avgifter till föreningen. Avdrag medges inte för kapitaltillskott.

5.3.2. Beskattning av oäkta bostadsföretag

Med oäkta bostadsföretag avses bostadsföretag som inte kan klassificeras som äkta bostadsföretag.

Bostadsrättsförening som är ett oäkta bostadsföretag beskattas, liksom andra juridiska personer, i inkomstslaget näringsverksamhet. Därvid till— lämpas den konventionella metoden, dvs. beskattning sker av nettot mellan verkliga intäkter och kostnader.

• Sida 46
•  Original

tillskott, och ev. hyresintäkter. Om en medlems avgift är lägre än marknadshyra beskattas föreningen för mellanskillnaden.

Bland de kostnader för vilka bostadsrättsföreningen har avdragsrätt kan noteras räntekostnader, reparationskostnader och värdeminskning.

Medlem beskattas för den förmån det innebär att disponera bostads- rättslägenheten. Förmånen värderas till ortens pris. Beskattning sker i inkomstslaget kapital.

Från förmånsvärdet får vid beskattningen dras vad medlemmen erlagt i avgift, dock ej kapitaltillskott, till föreningen.

5.4. Realisationsvinstbeskattning

Reglerna för realisationsvinstberäkning vid avyttring av bostadsrätter är formellt olika vid försäljning av andel i oäkta resp. äkta bostadsföretag.

Vid försäljning av bostadsrätt i ett oäkta bostadsföretag (27 å SIL) tillämpas reglerna för aktier och andelar i ekonomiska föreningar. Av- görande för om det föreligger ett äkta bostadsföretag eller inte är för- hållandena vid ingången av avyttringsåret.

Vid försäljning av bostadsrätt i ett äkta bostadsföretag beräknas vinsten med ledning av den allmänna regeln om beräkning av realisationsvinst som finns i 24 ä 1 mom. SIL. Av denna bestämmelse framgår att vinsten beräknas som skillnaden mellan å ena sidan försäljningsintäkt och liknande kostnader och å andra sidan anskaffningskostnaden (vari in— räknas inköpsprovision, stämpelskatt) samt förbättringskostnader.

Vid vinstberäkningen enligt nu gällande huvudregel, får avdrag göras för kapitaltillskott samt för vissa förbättringskostnader som den skattskyldige nedlagt på lägenheten.

Vinsten kan, emellertid som ett alternativ, beräknas schablonmässigt enligt s.k. takregler. Vinsten beräknas här som en viss procentuell del av underlaget. Takreglema innebär - när fråga är om en privatbostad — att vinsten får beräknas till 30 resp. 60 % av köpeskillingen. 30 % gäller för privatbostad som är den skattskyldiges permanentbostad och 60 % när det är en fritidsbostad.

5.5. Förmögenhets- arvs— och gåvobeskattning

Andel i en bostadsrättsförening är en förmögenhetsskattepliktig tillgång. Andelens/bostadsrättens värde beräknas som bostadsrättshavarens andel i föreningsförmögenheten beräknad med utgångspunkt i taxeringsvärdet på föreningens fastighet vid årets utgång och värdet på övriga tillgångar och skulder som finns i bokslut för räkenskapsår som avslutas före den 1 juli under beskattningsåret.

Vid beräkning av arvs— och gåvoskatt värderas andel i bostadsrätts- förening på liknande sätt som vid förmögenhetsbeskattningen.

I proposition (1991/92:60) om skattepolitik för tillväxt föreslogs att förmögenhetsskatten avskaffas fr.o.m. 1995 års taxering. Detta förslag har godtagits av riksdagen (SFS 1991:1850).

• Sida 47
•  Original

5 .6 Allmännyttiga bostadsföretag

Fastighet som tillhör allmännyttigt bostadsföretag beskattas enligt samma schablonmetod som äkta bostadsförtag (2 5 7 mom. SIL). Detta innebär att 3 % av fastighetens taxeringsvärde redovisas som intäkt i in— komstslaget näringsverksamhet. Dessutom sker beskattning med fastighetsskatt 2,5 % av fastighetens taxeringsvärde. Avdrag medges i huvudsak endast för räntor på lånat kapital som nedlagts i fastigheten.

• Sida 48
•  Original

• Sida 49
•  Original

6.1. Det taxeringsvärdegrundande värdet på fastighet med bostadsrätter

6.1.1. Allmänna utgångspunkter

Vår uppgift har varit att konstruera en värderingsmodell för fastigheter med bostadsrättslägenheter. Av direktiven (dir. 1989:27 och 199l:60) framgår vissa önskemål om utredningsarbetets inriktning.

Enligt direktiven skall till att börja med värderingen ske med utgångs— punkt i de enskilda bostadsrätternas värde. Ett annat önskemål är att nya regler för såväl värderingen som beskattningen skall ta sikte på lösningar som ligger på föreningsnivå. Vidare bör nya regler så långt möjligt hålla sig inom vad som hittills ansetts som grundläggande för fastighetstaxe- ringen.

Vidare kan i detta sammanhang erinras om att vårt utredningsuppdrag utgör ett fullföljande av det arbete som bedrevs inom RINK. Enligt vad som uttalades i samband med skattereformen var man inte beredd att föreslå nya inkomstskatteregler för bostadsrättsföreningar och deras medlemmar. Skälet härtill angavs vara (se t.ex. prop. 1989/90:110 s. 504) avsaknaden av lämpligt utformade taxeringsvärden, ett förhållande som således lade hinder i vägen för att åstadkomma likformighet med vad som föreslogs skola gälla för småhus. I det sistnämnda hänseendet byggde resonemanget på tanken att neutralitet uppnås genom att det skattemässiga utfallet bör - typiskt sett - bli detsamma antingen man äger ett småhus eller innehar en bostadsrätt av samma värde.

Utredningsuppdraget innebär således att ett taxeringsvärde för framtiden skall bestämmas för ett visst objekt men med ledning av hur prisbildningen är för delar av objektet i fråga. Normalt brukar ju taxeringsvärdet bestämmas efter marknadsvärdet för det objekt som skall taxeras. Nu är detta å andra sidan en inte helt undantagslös princip. Delvis andra modeller förekommer redan nu. En viss jämförelse kan göras med taxeringen av de hyresfastigheter som ägs av de allmännyttiga bostadsföretagen. Sådana fastigheter omsätts mera sällan, varför man för dessa knappast kan tala om ett marknadsvärde relaterat till skedda överlåtelser av just dessa fastigheter. Här bestäms i stället taxeringsvärdet bl.a. med hänsyn till utgående hyror och relationen mellan hyran och markvärde. För bostadsrättsfastigheterna skall nu taxeringsvärdet relateras till de enskilda bostadsrätternas marknadsvärden. Detta innebär

• Sida 50
•  Original

således att man för framtiden för en flerfamiljsfastighet får bestämma taxeringsvärdet med ledning av ytterligare en faktor. Den del av fastigheten som är uthyrd följer vid fastighetstaxeringen alltjämt hyresläget medan den del som är upplåten med bostadsrätt får värderas med ledning av priserna på bostadsrätterna.

Fastighetstaxeringen blir således med nödvändighet mer komplicerad i framtiden. Till de nu nämnda allmänna utgångspunkterna måste läggas ytterligare en aspekt. För närvarande finns omkring 600 000 bostadsrätter fördelade på ca 12 000 föreningar. Framtida regler måste alltså med tanke på det stora antalet berörda göras så enkla som möjligt. En strävan måste vara att söka knyta an till ett mer begränsat antal faktorer och därvid då främst sådana som går att bestämma någorlunda entydigt. Med tanke på att, enligt våra direktiv, lösningar på föreningsnivå skall eftersträvas bör kommande regler främst bygga på förhållanden kända för föreningarnas styrelser. Helt allmänt kan också den reflexionen göras att viss försiktighet — inte minst i ett inledningsskede - är påkallad med tanke på att våra förslag innefattar ett helt nytt inslag i fastighetstaxeringssystemet.

6.1.2. Närmare om begreppet marknadsvärde 6.1.2.1 Inledning

Som framgått av det tidigare skall således för framtiden beskattningen av småhusägare och innehavare av bostadsrätter ske på ett mer likformigt sätt. Detta innebär bl.a. dels att taxeringsvärdena skall bestämmas efter mer likvärdiga normer, dels att rätten till ränteavdrag skall vara densamma oavsett innehavsform. Frågan om ränteavdragen behandlas för sig i avsnitten om den löpande beskattningen (kapitel 8).

Om det taxeringsgrundande marknadsvärdet på en bostadsrättsfastighet skall bestämmas så att likformighet uppnås med förhållandena för småhus, måste detta marknadsvärde definieras på ett sätt som så nära som möjligt ansluter till definitionen av marknadsvärdet för småhus.

Ett småhus marknadsvärde definieras som det pris småhuset betingar på den allmänna marknaden. Objektet som går i handel på marknaden, småhusfastigheten, består av byggnad och mark. Bostadsrättens mark— nadsvärde kan på motsvarande sätt definieras som det pris bostadsrätten betingar på den allmänna marknaden. Till skillnad mot småhuset består emellertid bostadsrätten inte av någon fysisk enhet utan kan snarast liknas vid en fordringsrätt som bostadsrättshavaren har mot föreningen. Ur rättslig synpunkt består bostadsrätten dels av en tidsobegränsad nyttjanderätt till bostadsrättslägenheten, dels av en andelsrätt i bostadsrättsföreningen. Bostadsrätten kan överlåtas eller på annat sätt övergå till en ny innehavare.

Den fysiska enhet som utgörs av bostadsrättslägenheten ägs av bostads— rättsföreningen och kan som sådan inte överlåtas. Bostadsrättslägenheten saknar i sig alltså ett marknadsvärde. För att åstadkomma likformighet med förhållandena för taxering av småhus är det enligt vår mening emellertid själva bostadsrättslägenheten - och inte bostadsrätten — som är

• Sida 51
•  Original

av intresse för en värdering. Lägenheten måste alltså åsättas ett fiktivt värde. Bostadsrättslägenheternas sammanlagda värden får anses utgöra det värde som skall vara det taxeringsgrundande marknadsvärdet på bostadsrättsfastigheten. Taxeringsvärdet skall bestämmas till 75 % av detta värde.

För att bestämma en bostadsrättslägenhets marknadsvärde är det natur- ligt att bostadsrättens marknadsvärde får bilda en utgångspunkt. Som framgår av det föregående innehar bostadsrättshavaren inte någon fysisk del av eller någon andel i själva bostadsrättsfastigheten.

Bostadsrättslägenhetens värde kan emellertid sägas representeras av det värde den tidsobegränsade nyttjanderätten har. Vissa korrigeringar av bostadsrättens värde är därför nödvändiga. För det första kan en bostads— rättsförening inneha andra tillgångar än bostadsrättsfastigheten som rimligen inte bör bli föremål för fastighetstaxering. Bostadsrättens värde påverkas också av dessa. För det andra kan olika föreningar ha olika skuldbelastning. Detta påverkar kapitalkostnadema och därmed också bostadsrättshavarnas årsavgifter. Bostadsrätternas värde beror alltså också av föreningens skuldbelastning.

De marknadsvärden som bostadsrättslägenhetema bör åsättas kan alltså komma att avvika från bostadsrätternas marknadsvärden. En sådan distinktion är också ofrånkomlig eftersom vi ju inte skall föreslå taxeringsvärden på bostadsrättsföreningar utan bara på deras fastigheter. Nedan följer tre alternativa definitioner av en bostadsrättslägenhets marknadsvärde, dvs. vad som skall beaktas vid taxeringen av bostads- rättsfastigheten.

6.1.2.2 Bostadsrättslägenhetem marknadsvärde

Den metod som i taxeringssammanhang används för att bestämma marknadsvärdet för småhus är i korthet följande: Först bestäms ett antal s.k. värdefaktorer. Dessa kan sägas vara faktorer som — antingen tydligt påverkar marknadsvärdet (tex. fastighetens läge, storlek m.m.) — eller typiskt samvarierar med marknadsvärdet (tex. förekomsten av viss teknisk utrustning).

Sambandet mellan värdefaktorer och marknadsvärde bestäms genom att ett stort antal aktuella överlåtelser studeras. Med statistiska metoder upprättas tabellverk som åskådliggör sambandet. Dessa tabellverk används sedan, efter det att de verifierats genom provvärderingen, vid fastighetstaxeringen avseende småhus.

Den i direktiven angivna strävan efter likformighet mellan den skattemässiga behandlingen av småhus resp. bostadsrätter leder till att de principer för fastighetstaxering som ovan refererats bör gälla även bostadsrättslägenheter. Nedan skissas i tre alternativ hur detta skulle kunna genomföras trots att, som tidigare visats, vissa betydande principiella skillnader föreligger vid köp av en bostadsrätt och av ett småhus.

• Sida 52
•  Original

Alternativ 1

Marknadsvärdet definieras som det pris som bostadsrätten sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden.

Enligt denna definition fäster man inget avseende vid att ett köp av en bostadsrätt omfattar mer än själva lägenheten som sådan. Man fäster inget avseende vid att köpen även inkluderar en andel i övriga tillgångar som föreningen kan ha. När det gäller föreningens skulder bortser man från att köpeskillingen bara är en del av hela den ekonomiska uppoffring som köparen gör; han skall ju förutom köpeskillingen stå för kostnaden för föreningens lån, dvs. ränta och amortering som föreningen har att erlägga.

Detta tillvägagångssätt innebär således att man helt bortser från den ovan beskrivna distinktionen mellan bostadsrätt och bostadsrättslägenhet. Inhämtade priser avseende bostadsrättsöverlåtelser betraktas då som priser för bostadsrättslägenheter och används som grund för upprättandet av tabellverken. Om detta alternativ kan sägas att det torde erbjuda den tekniskt sett enklaste lösningen. Alternativet innebär emellertid i realiteten att landets bostadsrättsföreningar åsätts taxeringsvärden i stället för deras fastigheter. Metoden skulle kunna godtas under förutsättning av att det förelåg en någorlunda god överensstämmelse mellan värdena på föreningarna som sådana och ifrågavarande fastigheter. Så är dessvärre inte fallet. Antag att en bostadsrättsfastighet, som innehåller tio identiska lägenheter, uppförs för 10 milj. kr. och lånefrnansieras till 90 %. Under antagande att överlåtelsepriset för en bostadsrätt är 100 000 kr. skulle fastigheten i detta alternativ få ett taxeringsvärde på 750 000 kr. och bostadsrättshavama får samtidigt rätt till avdrag för räntorna på hela skulden 9 milj. kr. En sådan lösning kan säkert framstå som tilltalande för de enskilda medlemmarna. En bristande balans av inte godtagbart slag uppkommer inte bara gentemot småhus utan även mellan nya och äldre bostadsrätter. Nyproducerade bostadsrätter där föreningen har en förhållandevis hög belåningsgrad överlåtes ju i regel till väsentligt lägre kontantpriser än t.ex. äldre bostadsrätter där föreningar har låga lån. Värdefaktom ålder skulle då snarast ha en omvänd inverkan på fastighetens taxeringsvärde än vad som är normalt. Härtill kommer att om det, såsom fallet kan vara i en äldre förening, finns andra tillgångar så träffas även dessa av fastighetsskatt.

Eftersom vår uppgift är att föreslå en metod för rättvisande taxerings— värden kan alternativ 1 inte anses användbart. Kompletteringar måste göras och en sådan skulle kunna vara att taxeringsvärdet inte fick sättas till lägre belopp än det som skulle följa av nuvarande regler. Detta skulle då i sin tur medföra att för höga taxeringsvärden skulle komma att åsättas i de fall det sammantagna värdet av de enskilda bostadsrätterna skulle motivera ett lägre värde än det nuvarande. De eventuella förenklings- vinsterna torde vara måttliga eftersom ändå ett jämförelsematerial vid fastighetstaxeringen måste tas fram med utgångspunkt i verkliga överlåtelser. '

• Sida 53
•  Original

Alternativ 2

Marknadsvärdet = den sammanlagda ekonomiska uppoffring som en köpare sannolikt måste göra för att förvärva bostadsrättslägenheten; dvs. marknadsvärdet = det pris som bostadsrätten sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden ökat med säljarens andel i föreningens skulder eller om föreningen har tillgångar utöver skulder minskat med säljarens andel av tillgångarna.

Vill man nu söka renodla själva bostadsrättslägenhetens värde måste som framgått av det tidigare avdrag göras om föreningar har tillgångar utöver själva föreningsfastigheten. Som tillgång i detta sammanhang räknas även den del av fastigheten som inte är upplåten med bostadsrätt. Den del som är upplåten med hyresrätt skall alltså frånräknas, förslagsvis med 133 % av taxeringsvärdet på denna del. Värderingen av tillgångarna i övrigt bör kunna ske på gängse sätt, dvs. närmast då med utgångspunkt i de nuvarande reglerna i lagen om förmögenhetsskatt. Senast kända bokslut bör alltså godtas.

Vad gäller skulderna kan övervägas om en nominell metod eller en nuvärdesmetod, dvs. efter nedjustering av framtida betalningar, bör användas vid värdering. Det är nämligen vanligt att subventionerade lån förekommer. Man kan då hävda att den ekonomiska uppoffring som en köpare gör när han köper en bostadsrätt inte är summan av köpeskil- lingen och det nominella lånebeloppet utan snarare summan av köpeskil- lingen och nuvärdet av låneskulden. Man kan också uttrycka detta som summan av köpeskillingen och nominellt värde av lånen minskat med nuvärdet av framtida subvention. Det senare synsättet innebär att sub- ventionen betraktas som en i köpet ingående tillgång.

Det under denna punkt angivna alternativet skulle med utgångspunkt i det nyss sagda kunna spjälkas i två tänkbara alternativ, nämligen:

2 a) Marknadsvärdet = det pris som bostadsrätten sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden ökat med det nominella värdet av säljarens andel av föreningens skulder eller, om föreningen har tillgångar utöver skulder, minskat med säljarens andel av tillgångarna.

2 b) Marknadsvärdet = det pris som bostadsrätten sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden ökat med nuvärdet, dvs. efier nediustering av framtida betalningar av säljarens andel av föreningens skulder eller, om föreningen har tillgångar utöver skulder, minskat med säljarens andel av tillgångarna.

När man bedömer de olika alternativen får man hålla i minnet att vi skall skapa ett system för framtiden. Som framgått av vad som tidigare anförts är meningen att ett närmande skall ske till de regler som gäller för såväl taxering som beskattning av småhus. Ett beaktande av lånesubventionen enligt 2 b) kan synas teoretiskt tilltalande. Metoden har emellertid två klara nackdelar. För det första kompliceras upprättande av taxeringsunderlaget i mycket hög grad. För det andra innebär metoden ett avsteg från vad som gäller vid upprättandet av underlag för småhus—

• Sida 54
•  Original

taxering. Enligt gällande lagstiftning för fastighetstaxering skall nämligen taxeringsvärdet för t.ex. småhus baseras på marknadsvärdet. Vid värde- ringen skall privaträttsliga förpliktelser normalt inte beaktas, vilket i och för sig innebär ett avsteg från marknadsvärdeprincipen. Som en konse- kvens av detta bortser man således för närvarande vid taxeringen från den aktuella belåningen av fastigheten. I stället utgår man från en för fastighetstypen normal belåning.

Som tidigare påpekats bör för framtiden - för att erhålla likhet med egnahemsägare - avdrag för räntekostnader avseende föreningens lån medges på så sätt att eventuella ränteunderskott (räntekostnader som föreningen inte kunnat utnyttja) skall föras över till resp. medlem efter dennes andelstal. I medlemmarnas deklarationer behandlas sådant fördelat underskott som en räntekostnad vilken får läggas till de enskilda medlem- marnas privata räntekostnader i inkomstslaget kapital. För att skapa lik- formighet i den skattemässiga behandlingen av egnahem resp. bostads- rätter är således alt. 2 a) att föredra. Detta alternativ är det som har störst likheter med egnahemsfallet.

Metoden enligt det nu valda alternativet blir då följande. Vid insamling av data angående genomförda bostadsrättsöverlåtelser korrigeras över— låtelsepriset med värdet av vad som i överlåtelsen ingår utöver andel i bostadsrättsfastigheten. Det så erhållna korrigerade överlåtelsepriset kan då sägas avse endast bostadsrättslägenheten och är alltså att jämställa med de överlåtelsepriser som används vid taxeringen av småhus.

Alternativ 3

Marknadsvärdet = det pris som en bostadsrätt - i en bostadsrättsföre— ning där nettoförmögenheten förutom bostadrättsfastigheten = 0 - sanno— likt betingar på den allmänna marknaden.

Metoden under alternativ 2 bygger på antagandet att en bostadsrätts marknadsvärde är summan av bostadsrättslägenhetemas marknadsvärde och värdet av övriga tillgångar. Studium av genomförda överlåtelser antyder att detta samband inte gäller helt entydigt. Bostadsrätter med olika belåningsgrad, men i övrigt lika förhållanden, uppvisar mindre variationer i pris än vad belåningsgraden ger anledning att tro. Av någon anledning tar marknaden inte hänsyn till föreningens ekonomi i den utsträckning som på rationella grunder kunde förväntas. Förklaringen är troligen att söka i att aktörerna på marknaden inte är rationella i den utsträckning resonemanget förutsätter. Att marknaden inte tar full hänsyn till belåningsgraden kan också förklaras med att det återspeglar köparens relativa okänslighet för framtida kostnader. En annan omständighet som kan inverka på osäkerheten skulle vara att avdragsrätt för närvarande inte föreligger för medlemmarna såvitt avser föreningens räntor och att det därför varit svårare att väga in lånebilden totalt sett.

Problemet att göra skillnad på bostadsrätt och bostadsrättslägenhet skulle kunna undvikas genom att endast överlåtelser avseende bostadsrätter i föreningar som saknar skulder och andra tillgångar än

• Sida 55
•  Original

bostadsrättsfastigheten studeras vid taxeringsförberedelsen. Överlåtelse- prisema kan i dessa fall direkt härledas till egenskaper hos bostadsrättslägenheten och analogin med förhållandena vid förberedel— serna inför småhustaxeringen är fullständig. Frånvaro av tillgångar i föreningen avser inte endast bokförda tillgångar. Föreningen kan besitta "dolda" tillgångar t.ex. i form av att ett källarplan kan inredas och hyras ut som butiks- eller lagerlokal. Även tillgångar av dessa senare slag har naturligtvis påverkat överlåtelsepriset vid genomförda försäljningar och de vederlag som betalats har alltså inte avsett enbart bostadsrättslägenhet- ema. Överlåtelsema skulle alltså delvis av detta skäl inte kunna användas vid förberedelsearbetet inför taxeringen.

Det är tydligt att, om endast överlåtelser av bostadsrätter där överlåt- elsen verkligen avser endast bostadsrättslägenheten kan komma ifråga vid förberedelsearbetet inför taxeringen, underlaget blir alltför litet. Det kan ifrågasättas om överhuvudtaget några överlåtelser skulle vara kvalifice- rade att ligga till grund för tabellverkens upprättande.

Man skulle med utgångspunkt i det nu sagda kunna tänka sig en definition och en därtill knuten metod för att bestämma marknadsvärdet som tar hänsyn till marknadens värdering av föreningens lån. Marknads— värdet definieras som det pris bostadsrätten sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden om föreningens nettoförmögenhet = 0. Vad det här är fråga om är inte att i förberedelsearbetet endast studera bostadsrätter i föreningar utan tillgångar eller skulder utan avsikten är att i förberedelsematerialet arbeta med alla typer av bostadsrätter (dvs. i föreningar med eller utan tillgångar/skulder). Man räknar sedan enligt en metod som skissas nedan fram vad marknadsvärdet skulle ha varit om föreningens nettoförmögenhet = 0.

Bostadsrättsandelens nettoförmögenhet utöver bostadsrättslägenheten betraktas enligt detta alternativ vid studiet av genomförda överlåtelser som en värdefaktor vid sidan av de övriga som är relaterade till bostads- rättslägenheten (läge, ålder, storlek etc.). Metoden ger då möjlighet att beräkna ett marknadsvärde för en bostadsrättsandel utgående från ett antal värdefaktorer varav andelens nettoförmögenhet utöver bostads- rättslägenheten är en.

Genom att i modellen sätta nettoförmögenheten lika med noll kan sedan tabeller upprättas som för olika kombinationer av de lägenhetsrelaterade värdefaktorerna ger det marknadspris en bostadsrätt skulle betinga om föreningens nettoförmögenhet är lika med noll. Det är motiverat att betrakta det sålunda erhållna marknadsvärdet som bostadsrättens marknadsvärde.

6.1.2.3 Vårt förslag

Alternativ 3 kan sägas vara en vidareutveckling och förfining av det närmast föregående. I alternativ 2 fästes avseeende bara vid tillgångar och skulder sådana de framträder i räkenskaperna. Alternativ 3 tänks omfatta även andra tänkbara värdepåverkande förhållanden. Det är emellertid tveksamt om det sistnämnda alternativet inte är alltför

• Sida 56
•  Original

tillkrånglat för att vara praktiskt användbart. Det torde måhända också vara svårt från rent pedagogiska utgångspunkter att förklara en modell som i sin definition utgår från ett värde där föreningars nettoförmögenhet antas ha varit = 0.

I det föregående har tre olika alternativ presenterats. Det kan måhända finnas även andra modeller. För att leva upp till direktiven med deras anknytning till marknadsvärdeprincipen i förening med en påbyggnad av gängse fastighetstaxeringsförfarande torde dock gränser finnas för vad som kan föreslås. Alternativ 2 a), kombinerat med en avdragsrätt för samtliga förekommande räntor enligt eljest gällande regler, erbjuder bäst överensstämmelse med småhussituationen. Framtida regler bör utformas med utgångspunkt i detta alternativ.

Innan vi närmare redogör för vår värderingsmodell vill vi redovisa följande två speciella frågeställningar.

Vårt förslag innebär således att vid fastighetstaxeringen skall hänsyn tas även till föreningens skulder. Vi är väl medvetna om att man (SFS 1991: 1855) avskaffat den genomsyn vid realisationsvinstberäkningen som infördes genom 1990 års inkomstskattereform. Genomsynen innebar att realisationsvinsten bestämdes även med hänsyn till bostadsrättshavarens andel i bl.a. föreningens skulder. De överväganden som lagts till grund för slopande av genomsynen vid realisationsbeskattningen saknar dock av ovan redovisade skäl aktualitet för en framtida utformning av fastighetstaxeringen av bostadsrättsföreningars fastigheter. En annan sak är att man - åtminstone i ett inledningsskede - skulle kunna överväga att vid fastighetstaxeringen av försiktighetsskäl inte beakta skulderna fullt ut utan t.ex. bara en viss andel därav. Vi har emellertid inte funnit tillräckliga skäl för en sådan lösning. Såsom närmare berörs i avsnitt 11.1 bör i stället säkerhetsmarginaler m.m. i fråga om de nya taxerings- värdenas effekter bemästras genom fastighetsskattens utformning.

En annan fråga gäller om anledning finns att ha speciella regler för tomträttsinnehav. Vid ett tomträttsinnehav träder nämligen tomträttsav— gälden i stället för den räntekostnad som en markägare har för det kapital som investerats i markförvärvet. Till skillnad från räntor är tomträttsav- gälden realt beräknad. Vidare förändras den med hänsyn till marknads— prisutvecklingen med vissa intervaller. I praxis torde man utgå från en realränta på 3 % (jfr NJA 1988 s. 343).

Avdrag för tomträttsavgäld skulle rätteligen bara medges i den mån det taxeringsvärde på vilket fastighetsskatten beräknas inkluderar markvärdet. Om marknaden för bostadsrätter fungerade ekonomiskt rationellt skulle i teorin bostadsrätter i bostadsrättsförening med tomträttsinnehav värderas ned med hänsyn till de tomträttsavgälder som föreningen har att erlägga och som slår igenom i avgifterna till bostadsrättshavama. Detta skulle innebära att i de fall tomträttsavgäldema var marknadsmässiga så skulle markvärdet inte ingå i bostadsrättsprisema.

I enlighet med det sagda skulle de av oss föreslagna nya taxeringsvär- dena inte heller inkludera markvärdet såvida dessa inte justerades särskilt. En sådan justering skulle likna tillägget för skulder genom att avgäldsbelastningen skulle omräknas till en skuld vilken skulle läggas till

• Sida 57
•  Original

bostadsrättsvärdena vid beräkning av fastighetemas taxeringsvärden. Om så sker skulle det vara materiellt riktigt att medge avdrag för tomträttsav- gälden.

Det teoretiskt riktigaste skulle då vara att låta tomträttsavgälden - eftersom den är en real kostnad - resultera i en något större skatte- minskning än den som följer av ränteavdragsrätten. Emellertid torde skillnaden i praktiken inte bli så stor att det nu antydda mer invecklade förfarandet är påkallat. Vi föreslår därför ingen uppjustering av taxe- ringsvärdet med hänsyn till avgäldsbelastningen. Avdrag för tomträttsav- gälden skall medges efter den skattesats som gäller för ränteavdragen.

Våra förslag i fråga om marknadsvärdet har tagits in i 5 kap. 3 och 5 55 FTL.

6.2. Allmänt om värderingsmetoden 6.2.1 Inledning

Vi har konstruerat en metod för värdering av bostadsrättsfastigheter där en av utgångspunkterna är att metoden i största möjliga utsträckning skall likna den som gäller för småhus och hyreshus. Detta innebär att taxe- ringsarbetet skall delas upp i två huvudkomponenter nämligen

— förberedelsearbete

— taxeringsarbete

Förberedelsearbetet bör, i likhet med vad som nu gäller vid fastighets- taxering, syfta till att med ledning av inhämtade prisuppgifter konstruera tabellverk och kartor som beskriver bostadsrättslägenhetemas beroende av värdefaktorerna.

Värdefaktorema är tänkta att, i likhet med vad som gäller vid övrig taxering, vara fastställda i lag. LMV:s rapport "Prisbildning på bostads- rätter", som diskuteras nedan i avsnitt 6.2.3.1, utgör underlag för våra förslag till de värdefaktorer som skall tillämpas vid värderingen av bostadsrättsfastigheter. Dessa värdefaktorer skall anges i lagtexten.

Vid det egentliga taxeringsarbetet är tanken att man för de enskilda bostadsrättslägenheterna skall kunna avläsa ett riktvärde avseende en kombination av värdefaktorer och att bostadsrättsfastighetens taxerings- värde skall vara lika med bostadsrättslägenhetemas saudade värde.

6.2.2. Det värderingstekniska förberedelsearbetet

Avsnitt 6.3 innehåller en genomgång av de praktiska arbetsmoment som ingår i det värderingstekniska förberedelsearbetet. I detta avsnitt skall metoden för förberedelsearbetet belysas från mer allmänna utgångs— punkter.

I det förberedelsearbete, som skall föregå själva taxeringen av bostads- rättsfastigheter, skall uppgifter om pris, egenskaper m.m. hos överlåtna bostadsrätter inhämtas. Vidare skall bestämmas hur bostadsrätternas värde beror av dessa egenskaper. Slutligen skall dessa samband dokumenteras i t.ex. tabellverk, vilket skall ge möjlighet att vid själva

• Sida 58
•  Original

taxeringen direkt avläsa ett visst värde för ett objekt med vissa egen- skaper.

Vi har i avsnitt 6.1.2 diskuterat definitionen av begreppet marknads- värde och därvid förordat att en bostadsrättslägenhets marknadsvärde skall anses vara "det pris som bostadsrätten sannolikt betingar vid en försäljning på den allmänna marknaden ökat med det nominella värdet av säljarens andel av föreningens skulder eller om föreningen har tillgångar utöver eventuella skulder minskat med säljarens andel av tillgångarna".

Frågan gäller i vilket skede av förberedelsearbetet som bostadsrättens överlåtelsepris skall justeras, med hänsyn till föreningens nettoförmögen- het.

Följande exempel visar hur de faktiska överlåtelsepriserna justeras med hänsyn till de Överlåtna bostadsrätternas del i resp. förenings skulder eller tillgångar, förutom fastigheten som skall värderas, så att tabellerna direkt ger bostadsrättslägenhetemas värden.

Antag att en bostadsrättslägenhets marknadsvärde bestäms av:

-» ålder - storlek

Ålder och storlek är då värdefaktorer. På basis av uppgifter om nyligen överlåtna bostadsrätter konstrue— ras en tabell enligt: storlek 60 kvm 80 kvm 100 kvm ålder

1—3 3-6 7-10

När faktiska överlåtelsepriser läggs in i tabellen, dvs. i samband med att tabellen skapas, justeras överlåtelsepriserna enligt köpekontrakten, med hänsyn till del i föreningens nettoförmögenhet. Om detta inte görs måste även nettoförmögenheten ses som en värdefaktor och tabellen får ytterligare en dimension.

Antag att vid analys av genomförda överlåtelser påträffas fyra över- låtelser av bostadsrätter med ålder 8 år och med ytan 100 kvm. Överlåtelseprisema är 500 000, 1 000 000, 900 000, 800 000 kr. Resp. andel i föreningarnas nettoförmögenhet visar sig vara — 200 000, - 100 000, — 200 000, + 100 000 kr. I tabellen skall siffran 900 000 kr. införas (500 000 + 1 000 000 + 900 000 + 800 000) — (-200 000 -

100 000 — 200 000 + 100 000) = 3 600 OOO/4: 900 000.

Då tabellen används för att värdera en 8 år gammal lägenhet om 100 kvm kan värdet 900 000 direkt avläsas i tabellen.

• Sida 59
•  Original

Om tabellen konstrueras utan hänsyn till andel i föreningens nettoförmögenhet vid de faktiska överlåtelsema skulle medelvärdet av överlåtelsepriserna (dvs. 800 000) läggas in i tabellerna. För att det värdet skall kunna användas vid taxering måste någon ytterligare justering göras. Detta drar med sig komplikationer som gör värderings- förfarandet onödigt invecklat.

I detta sammanhang bör också följande uppmärksammas. I den fastighet som en bostadsrättsförening äger kan ingå bostäder eller lokaler som är upplåtna med hyresrätt. Hyresrättema är tänkta att utgöra en särskild värderingsenhet som skall värderas enligt nu gällande regler för hyreshus. Tidigare har diskuterats den väsentliga roll föreningens nettoförmögenhet (dvs. föreningens förmögenhet utöver bostadsrätts— fastighetsdelen) har vid upprättandet av värderingstabeller baserade på överlåtelsepriser. I de fall föreningen äger lägenheter som är upplåtna med hyresrätt, som skall utgöra en särskild värderingsenhet måste "marknadsvärdet" av andelen i hyresrättsenheten vid upprättandet av tabellverk, avräknas från överlåtelsepriset på samma sätt som andelen i övrig förmögenhet.

I tydlighetens intresse bör påpekas att vid bearbetningen av överlåtelse— priserna skall givetvis först sådana överlåtelser som inte är representativa ha sållats ut. Motsvarande gäller redan vid småhustaxeringen.

6.2.3. Värderingsförfarandet 6.2.3.1 Lantmäteriverkets rapport

Den värderingsmodell som vi presenterat bygger på vad som gäller vid annan fastighetstaxering. För att kunna bygga en sådan modell måste man känna till vilka värdefaktorer som skall användas vid värderingen. Detta förutsätter en undersökning av bostadsrättsmarknaden.

LMV har med anledning härav fått i uppgift att, i samarbete med RSV, insamla och analysera uppgifter om ett antal försålda bostadsrätter. Undersökningen syftar i första hand till att visa vilka de mest prispåver— kande egenskaperna är för enskilda bostadsrättslägenheter och att utifrån dessa kunskaper ge ett underlag för förslag till ett antal värdefaktorer för värderingen. I det följande redovisas några huvudpunkter i rapporten, som i sin helhet fogas som bilaga 3 till vårt betänkande.

De värdefaktorer som diskuteras i rapporten är:

- läget

- bostadsrättslägenhetens storlek — årsavgiften/föreningens nettoskuld - fastighetens ålder - egenskaper hos bostadsrättslägenheten

Den tekniska undersökningen av de faktorer som antagits ha betydelse för prisbildningen på bostadsrätter har i huvudsak genomförts med användande av regressionsanalyser. Detta är en statistisk metod där man med utgångspunkt från ett antal överlåtelser härleder ett matematiskt samband, en regressionsekvation, mellan priset och ett antal prispåver- kande faktorer.

• Sida 60
•  Original

I rapporten redovisas insamlade uppgifter om bostadsrätter på vissa orter som försålts under 1988 och 1989. Detta material har sedan utgjort underlag för de undersökningar som syftat till att analysera sådana faktorer som påverkat priset på de enskilda bostadslägenhetema.

Undersökningens uppläggning

Undersökningen omfattar 3 600 bostadsrättsföreningar på 30 orter som är geografiskt spridda över hela Sverige. De överlåtelser av bostadsrätter som skett under åren 1988 och 1989 har dokumenterats på uppgiftsin— samlingsblanketter. Endast köp som skett till marknadspris har ingått i undersökningen. Uppgiftslämningen har ombesörjts av bostadsrättsföre- ningarna själva. De enskilda bostadsrättshavama har således inte behövt lämna några uppgifter.

Svarsfrekvensen för samtliga orter var mycket hög. Endast fyra orter hade lägre svarsfrekvens än 80 %. Efter de manuella och maskinella granskningsomgångarna återstod totalt 22 000 representativa överlåtelser. Detta material har sedan legat till grund för undersökningen.

Av de undersökta orterna var prisnivån på bostadsrätter högst i Stock— holms innerstad med 13 500 kr. per kvadratmeter bostadsyta. Lägst prisnivå med 380-420 kr. per kvadratmeter bostadsyta, hade bostads— rätter i Tidaholm, Falköping, Vetlanda och Skara.

Resultaten Läge

Prisnivåerna som finns mellan bostadsrätter på olika orter beror av bostadsmarknadssituationen. Tillgången på hyreslägenheter är av bety- delse för prisbildningen. När det råder knapp tillgång på hyreslägenheter med rimliga hyror ökar efterfrågan på bostadsrätter vilket medför höjda prisnivåer. Ortsstorleken har betydelse för prisnivån. Generellt sett gäller att ju fler invånare en ort har desto högre är prisnivån.

Undersökningen visar att det geografiska läget inom en ort har mycket stor betydelse för prisnivån på enskilda bostadsrätter i flerbostadshus. Skillnader i prisnivåer kan vara betydande mellan likartade bostadsrätter som ligger i olika områden. Generellt sett gäller att prisnivån är högst för bostadsrätter i ortens centrala delar och lägst för bostadsrätter i de perifera områdena.

Av undersökningarna framgår bl.a. att lokala variationer på pris- nivåerna inte är ovanligt inom geografiskt likvärdiga områden. Detta fenomen kan förklaras av sådana skillnader som går att hänföra till mikroläget. Faktorer som konstaterats påverka mikrolägets attraktivitet är t.ex. belägenhet vid sjö-, hav-, park- eller rekreationsområde och lugna miljöer utan trafrkstömingar. Bostadsrätter i två likartade närbeläg— na områden kan således uppvisa helt olika priser.

Även inom områden som avgränsats med hänsyn till rnikroläget finns normalt prisskillnader. Stor betydelse för priset på en enskild bostadsrätt har utemiljön. Utemiljöns status är framför allt beroende av faktorer

• Sida 61
•  Original

knutna till mikroläget. Utemiljöns prispåverkan kan dock sägas vara beroende av hur den uppfath från varje bostadsrätt. De egenskaper hos bostadsrätten som är beroende av utemiljön och kan påverka priset är framför allt bottenvåning, sjö- eller havsutsikt, balkong, terrass, hömlägenhet och gårdshus. Exempelvis kan en bostadsrätts belägenhet i byggnaden få betydelse för hur utemiljön uppfattas. Bostadsrätter som ligger högt upp i en byggnad kan ha en högre prisnivå än bostadsrätter på de nedre planen, beroende på exempelvis fri utsikt mot havet eller en lägre stömingsgrad från trafiken.

Storlek

Storleken är näst efter läget den mest betydelsefulla faktorn för priset på bostadsrätter. Inom en avgränsad delmarknad där prisbildningen på bostadsrätter sker på ett relativt enhetligt sätt finns det vanligtvis bostadsrätter av olika storlekar. I normalfallet är det inte tillräckligt att använda sig av ett nyckeltal som är relaterat till storleken och låta det gälla för hela delmarknaden. I en värderingssituation med syftet att åsätta bostadsrätter rättvisande värden så skulle exempelvis prisnivån mätt i pris per kvadratmeter bostadsyta eller ett absolut pris för ettor, tvåor etc. normalt sett ge en för dålig noggrannhet i värderingarna. Anledningen till detta är att marginalvärdet inte är 100 % av genomsnittsvärdet. Dessutom skiljer sig priset åt beroende på om det är en liten, en normal eller en stor bostadsrätt av samma lägenhetstyp.

Det som fordras för att kunna åsätta bostadsrätter rättvisande värden är sålunda att storleksfaktom definieras för varje bostadsrätt med både antal rum och kvadratmeter bostadsyta. Dessa faktorer ger också sammantagna ett mått på bostadsrättens disposition. Marknadsundersök- ningar får sedan utvisa relationerna mellan pris och storlek, pris och lägenhetstyp samt pris och disposition.

Föreningens ekonomi - Byggnadens ålder

Föreningarnas ekonomi har stor betydelse för prisbildningen på bostadsrätter. De faktorer som har använts som mått på föreningarnas ekonomi är dels nettoskuld per kvadratmeter bostadsyta och dels årsavgift per kvadratmeter bostadsyta. Årsavgiften påverkas indirekt av nettoskul- den eftersom det finns ett samband mellan lånens storlek och den del av årsavgiften som utgör räntekostnader.

Undersökningen har visat att i normalfallet blir överlåtelsepriserna lägre ju högre årsavgiften/nettoskulden år. En förklaring är att skillnader i årsavgiften direkt slår igenom på boendekostnadema. Prispåverkan på bostadsrätter är relativt sett större i områden med låg prisnivå än i områden med hög prisnivå.

Föreningens ekonomi är avhängig av byggnadernas ålder. I normal- fallet har byggnader med samma nybyggnadsår ungefär lika stora nettoskulder. Det beror på att produktionskostnaderna i stort sett varit desamma för byggnader som uppförts vid samma tidpunkt. Produk— tionskostnaden påverkar låneskuldens storlek som i sin tur inverkar på

• Sida 62
•  Original

nettoskulden. Generellt sett gäller att ju nyare byggnader föreningarna har desto högre är normalt också årsavgiften/nettoskulden.

Detta skulle innebära att vid en jämförelse mellan likartade bostads— rätter som ligger i byggnader med olika ålder är överlåtelsepriserna inte sällan högre för bostadsrätter i de äldre husen. Trots att prisskillnader sannolikt finns som går att hänföra till åldersfaktorn är det således den motverkande faktorn årsavgift/nettoskuld som oftast väger tyngre.

I en värderingssituation är det därför av största vikt att det finns information om både årsavgift/nettoskuld och byggnadens ålder för att kunna göra en riktig bedömning av marknadsvärdet på bostadsrätten.

Egenskaper hos bostadsrättslägenheten

Av sådana jämförbara bostadsrätter som endast skiljer sig åt beträffande inre skick och utrustningsstandard torde marknaden föredra bostadsrätter som har det bästa allmänna skicket. Hur detta slår igenom på priset har dock inte kunnat undersökas här. Mätbara prisskillnader torde dock finnas mellan en nyrustad och en orustad bostadsrätt. Uppskattningsvis är denna skillnad sällan eller aldrig högre än kostnaderna för renove- ringarna.

N är det gäller vissa egenskaper hos bostadsrätter kan avsaknaden eller tillgången till dessa ha betydelse för prisbildningen.

Bostadsrätter som saknar badrum eller duschrum är relativt ovanliga. Avsaknaden av detta ger dock en tydlig negativ prisinverkan.

Bostadsrätter har antingen ett separat kök eller kokvrå/kokskåp med eventuellt tillhörande matrum. För mindre bostadsrätter kan det uppfattas som positivt med kokvrå/kokskåp istället för kök. För större bostadsrätter är det dock negativt om det inte finns ett ordinärt kök. En faktor som har betydelse i detta sammanhang är hur dispositionen av bostadsrätten påverkas av tillgången till antingen kök eller kokvrå/kokskåp. Den positiva prisinverkan av kokvrå/kökskåp är normalt en följd av att utnyttjandet av den befintliga bostadsytan uppfattas mer effektivt än för motsvarande bostadsrätt med kök.

Separat WC är en faktor som i normalfallet inte nämnvärt påverkar prisbildningen på bostadsrätter. Stora bostadsrätter har normalt separat WC på grund av att det varit ett krav i byggnormen. Prisskillnader mellan stora bostadsrätter med resp. utan separat WC har inte entydigt kunnat sägas bero av denna faktor.

Egenskaper hos fastigheten som har betydelse för prisbildningen är i första hand om byggnaden är utrustad med hiss eller inte. Bostadsrätter som ligger på våningsplan tre eller högre upp utan hiss, har en mätbar lägre prisnivå än bostadsrätter på de lägre våningsplanen.

Eftersatt underhåll av byggnaden med avseende på fasader, tak och installationer ger en negativ prispåverkan om skicket är uppenbart dåligt. En liten avvikelse från det normala torde dock inte ge någon tydlig prispåverkan.

• Sida 63
•  Original

6.2.3.2 Vårt förslag Värdefaldorer

En värdefaktor är en egenskap som påverkar en värderingsenhets marknadsvärde. En värdefaktor kan i princip vara vilken faktor som helst med betydelse för marknadsvärdet. I LMV:s undersökning har man studerat hur ett visst antal egenskaper hos en bostadsrätt påverkar dess pris. Valet av möjliga värdefaktorer har grundats på tidigare erfarenhet av värderingsarbete.

Med undersökningen som underlag skall vi bestämma de värdefaktorer som skall tillämpas vid värdering av bostadsrättsfastigheter.

Först skall några allmänna utgångspunkter för vår bedömning pekas ut. - Värdefaktom skall ha en väsentlig, regelbunden och entydig påverkan på marknadsvärdet - Värdefaktom skall vara någon av de som LMV undersökt — antalet värdefaktorer måste begränsas av rent praktiska skäl — Värdefaktom skall vara lätt att påvisa och dokumentera och uppfattas som rimlig — föreningens styrelse skall inför fastighetstaxeringen kunna lämna uppgift om värdefaktorerna, vilket innebär att värdefaktorerna skall avse egenskaper som berör fastigheten som helhet, exempelvis läge, bygg- nadsår, normal standard i lägenheterna, etc. samt sådana lägenhets- specifika egenskaper som av föreningen alltid är kända t.ex. lägenhets- storlek m.m.

Av det nu sagda följer att värdefaktorer som bygger på förhållanden i de särskilda lägenheterna inte passar in i ett framtida värderingsför- farande. Detta gäller även vissa yttre egenskaper, som i och för sig föreningens styrelse lätt kan skaffa sig kännedom om, t.ex. förekomst av balkong, terrass osv. Samma sak gäller våningsplan, gatu- eller gårdshus, hiss eller ej, osv. I de båda sistnämnda hänseendena är situationen dessutom den att det torde vara svårt att kvantifiera värdeinverkan med tillfredsställande mått av säkerhet. Föreningens ekonomi har vi föreslagit bli beaktad genom bearbetningar av köpeskillingsmaterialet. Vi har stannat för följande tre värdefaktorer, nämligen — läge — storlek - ålder

Läge

Att en bostadsrätts läge är av synnerligen stor betydelse för priset torde vara uppenbart. Ett system med värdeområden skulle kunna användas i analogi med vad som gäller vid småhustaxering. LMV:s rapport antyder att indelningen i värdeområden behöver göras mer finmaskig än då det gäller småhus och hyreshus. Detta förklaras med att bostadsrätts- bebyggelse är mindre homogen än t.ex. småhusbebyggelse. Lägets inverkan på priset för bostadsrättslägenheter kan variera längs samma gata eller från kvarter till kvarter.

• Sida 64
•  Original

Storlek

Värdefaktom storlek torde också vara självklar. Två storleksmått finns att välja, yta och antalet rum. Värdefaktom storlek mätt i både yta och antalet rum är också en värdefaktor som allmänt torde bli accepterad.

Ålder

En byggnads/bostadsrättslägenhets ålders påverkan på priset kan studeras genom att man jämför två olika lägenheter med olika ålder men med i övrigt lika egenskaper. Man kan då fråga sig varför priset är olika för dessa lägenheter. Åldern i och för sig är ju ingen egenskap som omedelbart påverkar lägenheternas funktion. Åldern är emellertid ofta en indikation på en mängd fysiska egenskaper hos lägenheten och fastigheten. Värdefaktom ålder användes också genomgående vid fastighetstaxeringen.

De nu nämnda värdefaktorerna uppfyller enligt vår mening på ett tillfredsställande sätt de krav som vi nyss ställt på värdefaktorerna.

Till skillnad mot vad som gäller för den del av ett flerlägenhetshus som är upplåtet med hyresrätt föreslår vi för bostadsrättsdelen inte värdefak— tom markvärdeandel. Denna värdefaktor syftar till att fånga upp det ytterligare värde som finns därigenom att gällande planbestämmelser tillåter bebyggelse utöver den faktiska. Huruvida denna av LMV inte särskilt undersökta Värdefaktom bör gälla även för bostadsrättsdelen anser vi vara något som bör övervägas sedan de första erfarenheterna av våra förslag prövats vid 1994 års allmänna taxering av flerlägenhetshus.

Justering för säreget förhållande Riktvärdet är det värde värderingsmodellen ger för byggnader och ägoslag inom ett värdeområde för en kombination av de utvalda värdefaktorerna. Naturligtvis kan det finnas värdepåverkande faktorer som inte modellen tar hänsyn till. Det riktvärde som beräknats kan alltså behöva justeras på grund av särskilda förhållanden som inte har beaktats i värderingsmodellen, s.k. justering för säregna förhållanden. Allmänt gäller vid fastighetstaxering att justering skall ske när det är fråga om en värdefaktor som inte är beaktad vid bestämmandet av riktvärdet samt då nämnda värdefaktors inverkan på marknadsvärdet är påtaglig. Vid bedömningen av vad som är ett säreget förhållande är utgångspunkten det normala inom värdeområdet. Vad beträffar innebörden i "påtaglig inverkan" kan påpekas att det för småhusenhet föreskrivs i 7 kap. 5 & FTL att sådan inverkan skall anses föreligga när det säregna förhållandet föranleder att det med ledning av riktvärdet bestämda värdet höjs eller sänks med minst 10 000 kr.

Även den av oss föreslagna värderingsmetoden för fastighet med bostadsrätt bör innefatta möjlighet till justering på grund av säregna förhållanden. Exempel på fall där detta kan bli aktuellt är t.ex. ett värdeområde med bostadsrättsfastigheter där endast ett fåtal lägenheter

• Sida 65
•  Original

till skillnad mot övriga har sjöutsikt. Detta skall beaktas genom justering för säreget förhållande, i detta fall med höjning av fastighetens taxerings- värde. Justering för säregna förhållauden bör bara ske om det leder till en ändring av taxeringsenhetens totala värde på ett någorlunda påtagligt sätt. Som nämnts ovan krävs för egnahem en ändring med minst 10 000 kr. Av likformighetsskäl bör ett motsvarande belopp gälla för de enskilda bostadsrättslägenhetema.

Exempel :

En fastighet innehåller åtta lägenheter. Den totala lägenhetsytan för resp. lzor, 2:or osv. beräknas. Med ledning av det riktvärde som gäller (kr/m?) i värdeområdet för de olika värdefaktorerna beräknas resp. lägenhetskategoris värde. Summan av dessa värden utgör fastighetens taxeringsvärde före korrigering för säregna förhållanden.

Om två lägenheter har en utsikt som är unik för värdeområdet och det kan bedömas att detta ökar deras marknadsvärde med 20 000 kr. vardera skall detta föranleda att fastighetens taxeringsvärde justeras uppåt med 75 % av 2x20 000 = 30 000 kr. Av taxeringsbeslutet skall framgå inte bara att justering skett utan även vilka bostadsrättslägenheter som berörts.

Det är viktigt att notera att det säregna förhållandet verkligen är säreget för värdeområdet. I ett sjönära område med genomgående fina sjöutsikter kan det säregna förhållandet således bestå i att enstaka lägenheter saknar sjöutsikt och att dessa lägenheter därför skall föranleda att resp. fastighets taxeringsvärde justeras nedåt.

Våra förslag i nu aktuella delar har tagits in i 7 kap. 5 5 FTL.

6.3. Värderingsmetoden ur praktisk synpunkt 6.3.1 Inledning

Vid fastighetstaxeringen skall en bostadsrättsfastighet åsättas ett taxeringsvärde som motsvarar viss procent av summan av de i fastigheten ingående bostadsrättslägenhetemas marknadsvärden. Innebörden av begreppet bostadsrättslägenhets marknadsvärde har diskuterats i avsnitt 6.1.2. I likhet med vad som nu gäller vid fastighetstaxering bör taxeringsvärdet bestämmas med utgångspunkt i riktvärden. Dessa bör bestämmas enligt den s.k. ortsprismetoden dvs. genom bearbetning av prisnoteringar där man med utgångspunkt från överlåtelsepriser drar slutsatser om värderingsobjektens marknadsvärden. Riktvärden hämtas ur tabeller eller från kartor och kan utgöras av de värden som anges i tabellerna eller i särskilda värdeserier. Liksom då det gäller fastig- hetstaxering i övrigt indelas taxeringen i två faser

- värderingstekniskt förberedelsearbete — genomförandet av värderingen

• Sida 66
•  Original

6.3.2. Det värderingstekniska förberedelsearbetet

Allmänt gäller för förberedelsearbete (småhus, hyreshus) följande.

Förberedelsearbetet syftar till att i tabellverk och på kartor beskriva fastighetsvärdenas beroende av värdefaktorerna (dvs. fastighetemas egenskaper) och fastighetemas läge. I förberedelsearbetet ingår - att bestämma hur fastighetsvärdet inom olika prisnivåer beror av de s.k. värdefaktorerna, att dokumentera dessa samband i tabellverk eller på annat sätt, — att avgränsa värdeområden, dvs. områden inom vilka man vid värderingen kan bortse från taxeringsenhetens läge, - att avgöra vilken prisnivå som är tillämplig inom varje enskilt värdeområde, — att bekräfta riktigheten av vald prisnivå och tillämpade tabeller inom varje värdeområde på bebyggd fastighet genom en provvärdering.

Metoden som används då det gäller att bestämma de relevanta värde- faktorerna samt dessas betydelse för fastighetsvärdet bygger på statistisk bearbetning av insamlat material avseende genomförda överlåtelser. Det insamlade materialet innehåller uppgifter om såväl överlåtelsepriser som vissa uppgifter om egenskaper och lägen hos de överlåtna objekten.

I provvärderingsarbetet används de funna sambanden för att värdera överlåtna fastigheter och det värde som värderingsmetoden därvid ger jämförs med dessa fastigheters faktiska överlåtelsepriser.

Som nämnts tidigare skall principerna för värdemodellen vara desamma som gäller för småhus och för hyreshus, dvs. en värdering där man efter bearbetning av prisnoteringar utarbetat värdeområden, värdefaktorer, riktvärden m.m.

Förberedelsearbetet bör kunna genomföras på ett sätt som liknar det som gäller inför övrig fastighetstaxering. Detta innebär följande.

Data inhämtas från ett antal överlåtelser. Årligen överlåtes ca 60 000 bostadsrätter. Från ett visst antal av dessa inhämta uppgifter om - överlåtelsepriser - den överlåtna bostadsrättens andel i föreningen. - föreningens tillgångar/skulder förutom bostadsrättsfastigheten - data avseende värdefaktorer

Marknadsvärdet för resp. bostadsrättslägenhet kan sedan tillsammans med inhämtade uppgifter om värdefaktorer utgöra underlag för indelning i värdeområden, sammanställning av tabellverk m.m. för provvärdering i analogi med förfarandet inför fastighetstaxering av småhus och hyreshus.

Ett mycket viktigt inslag i förberedelsearbetet gäller indelningen i värdeområden. I likhet med förberedelsearbetet inför övrig fastighet- staxering måste marknaden analyseras och delmarknader särskiljas. Detta arbete består i att med ledning av uppgifter om försålda bostadsrätter avgränsa s.k. värdeområden. Varje värdeområde kan sägas bestå av en delmarknad. Arbete med indelning i värdeområden har gjorts vid de senaste allmänna fastighetstaxeringama för samtliga typer av fastigheter varför tekniken är väl beprövad och relevant erfarenhet finns i den

• Sida 67
•  Original

regionala lantmäteriorganisationen. Vid AFT 88 har avgränsats ca 1 200 värdeområden för hyreshus för vilka gäller olika värdenivåer i hela landet. Hur många värdeområden som behöver avgränsas för värdering av fastigheter med bostadsrätter är svårt att bedöma i dag. Det kan ifrågasättas om inte områdesindelningen måste bli mycket mer långt- gående än vid AFT 88 eftersom just lägesfaktom har så stor betydelse för prisbildningen särskilt för bostadsrätter. Andra faktorer som påverkar antalet områden är tillgången på ortsprismaterial och ambitionsnivån i värderingen. Ju högre ambitionsnivån är desto fler områden kan av— gränsas. Ett särskilt problem är troligen indelning i värdeområden beträffande lokaler upplåtna med bostadsrätt, eftersom dels försäljningar av sådana sällan är representativa (man har lagt en del av köpeskillingen på inventarier eller rörelsen osv.), dels för att det finns ett litet antal lokaler med bostadsrätt och därmed ett litet antal försäljningar.

6.3.3. Värderingsförfarandet

Våra förslag anknyter till de värderingsprinciper m.m. som har utbildats inom den nuvarande fastighetstaxeringen. Vi har inordnat taxeringen av bostadsrättsfastigheter inom nuvarande värderingsmodeller genom att utgå ifrån de beslut och åtgärder som sker vid fastighetstaxering. Schematiskt beskrivet skall de huvudsakliga besluten och åtgärderna ske enligt följande: . Indelning i byggnadstyp och ägoslag . Skatteplikt fastställs . Indelning i taxeringsenheter . Indelning i värderingsenheter . Värderingen utförs

5.1 Bestämning och klassificering av värdefaktorer 5.2 Riktvärde bestäms för värderingsenheten 5.3 Justering för säregna förhållanden 5.4 Delvärden och totalt taxeringsvärde beräknas.

MÄWNr-n

6.4. Förfarandet m.m. vid fastighetstaxering 6.4.1 Inledning

Våra överväganden rörande värderingsmodellen för bostadsrättsfastigheter kräver inga större förändringar av reglerna för förfarandet vid fastighet- staxeringen. Alla de grundläggande bestämmelserna om taxerings- organisationen, allmän fastighetsdeklaration, förberedande åtgärder, fastighetstaxeringsnämndemas arbete m.m. kvarstår i stort sett oföränd- rade.

Inte heller berör våra överväganden de civilrättsliga förutsättningama som bostadsrättsföreningamas organisation, ägarförhållanden m.m. Detsamma gäller de skatterättsliga reglerna om som vem som är skattesubjekt m.m. liksom principerna för indelning i taxeringsenhet, klassning av byggnader och mark m.m.

Det nu sagda beror på att vi helt i enlighet med våra direktiv övervägt lösningar på föreningsnivå och där olika individuella särdrag hos de enskilda bostadsrättslägenhetema spelar en mycket underordnad roll. Allmänt sett innebär våra förslag endast att viss taxeringsenhet eller viss del av en taxeringsenhet (byggnad med bostadsrätter) skall värderas på ett nytt sätt. I det följande redovisas vilka ändringar i förfarandet som den nya värderingsmodellen kan fordra.

6.4.2. Bakgrund

För framtiden skall således ett taxeringsvärde åsätts för hela förenings- fastigheten. Vidare skall värderingen ske med ledning av värdefaktorer som kan hänföras till "yttre" egenskaper hos fastigheten. Metoden tar, som nyss nämnts, alltså inte hänsyn till individuella inre egenskaper hos de enskilda lägenheterna. Taxeringsobjekt skall vara bostadsrättsfastigheten. Taxeringen skall bygga på tabellverk av vilka, för olika kombinationer av värdefaktorer och värdeområden, kan utläsas bostadsrättsfastighetemas värden (det sammantagna värdet av olika värderingsenheter).

Tabellverk upprättas under förberedelsearbetet till fastighetstaxeringen. Som ettled i detta arbete inhämtas uppgifter avseende aktuella bostads- rättsöverlåtelser, liksom uppgifter avseende de överlåtna bostads- rättsandelamas andelstal samt uppgift om nettoförmögenheten utöver sj älva bostadsrättsfastigheten. Vidare inhämtas uppgifter om värdefaktorer m.m.

De inhämtade överlåtelsepriserna justeras med avseende på andelen i föreningens nettoförmögenhet. Det justerade överlåtelsepriset kommer då att avse värdet av bostadsrättslägenhetema.

De erhållna värdena jämte övriga inhämtade uppgifter bearbetas sedan statistiskt, helt i överensstämmelse med vad som i dag gäller för småhus. De tabellverk som tas fram i förberedelsearbetet prövas vid s.k. provvärderingar. Syftet med prowärderingen är att kontrollera om preliminärt föreslagna riktvärdekartor m.m. leder till den taxeringsvärde—

• Sida 72
•  Original

nivå av marknadsvärdet som man vill skall gälla. Vid prövningen taxerar man inom resp. värdeområde ett visst antal provvärderingsobjekt.

Taxeringsarbetet för bostadsrättsfastigheter kan, med det tidigare beskrivna förarbetet som bas, bedrivas enligt de regler som i dag gäller för småhus.

6.4.3. Uppgiftsskyldigheten

Med den värderings- och taxeringsmetod vi valt är det nödvändigt att från föreningarna inhämta två typer av uppgifter dels uppgifter som skall bilda underlag för det värderingstekniska förberedelsearbetet dels liksom nu uppgifter i fastighetsdeklarationen inför själva taxeringen.

Här skall inledningsvis påpekas att det enligt FTL är ägaren av en fastighet som inför fastighetstaxeringen skall avlämna deklaration. Vi föreslår ingen förändring av de skattemässiga ägarförhållandena, vilket leder till att det även fortsättningsvis är bostadsrättsföreningen som i egenskap av ägare skall avlämna deklaration inför fastighetstaxeringen. Det är naturligt, med hänsyn till nyss nämnda förhållande och till den värderings- och taxeringsmetod vi valt, att det även är föreningen som lämnar särskilda uppgifter inför det värderingstekniska förberedelse- arbetet.

Särskilda uppgifter inför det värderingstekniska förberedelsearbetet

Redan i dag har bostadsrättsföreningar (3 kap. 45 5 lagen om självdekla- ration och kontrolluppgifter) skyldighet att lämna kontrolluppgift. Den uppgiftsskyldigheten innebär att en bostadsrättsförening till skattemyn— digheten skall lämna uppgift om bl.a. köpeskilling avseende sådan överlåtelse av bostadsrätt som har anmälts till föreningen. I denna del är att märka att bestämmelser finns i BRL om föreningens möjlighet att få tillgång till överlåtelseavtalet. Bostadsrättsföreningens styrelse skall föra en s.k. lägenhetsförteckning (9 kap. 8 &) dvs. en förteckning över lägen- heternas beteckning, belägenhet, ägarens namn osv. Till denna förteck- ning skall fogas en avskrift av överlåtelseavtalet (9 kap. 10 5).

Föreningens skyldighet att foga överlåtelseavtalet till lägenhetsförteck- ningen är dock inte förenad med någon motsvarande skyldighet för medlemmen att till föreningen inlämna överlåtelseavtalet. Sistnämnda förhållande bör uppmärksammas och det bör övervägas om det inte i BRL bör finnas inskrivet en skyldighet för medlemmen att inlämna överlåtelseavtal till föreningen. Detta skall ses mot bakgrund av att vi föreslår att uppgiftsskyldigheten i 3 kap. 45 & lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter kompletteras med en skyldighet att till skattemyn- digheten inlämna erforderliga uppgifter som behövs till ledning inför allmän fastighetstaxering. En nyhet blir här att uppgift även måste lämnas om föreningens nettoförmögenhet och andelstalet ifråga.

• Sida 73
•  Original

Uppgifier i fastighetsdeklarationen

Det är alltså ägaren av fastigheten dvs. föreningen som skall lämna allmän fastighetsdeklaration. Av 18 kap. FTL framgår närmare i vilken ordning och var sådan deklaration skall avlämnas.

I 4 & föreskrivs att fästighetsdeklarationen bl.a. skall innehålla uppgift om ägare, adress och uppgifter om fastighetens areal av olika ägoslag, användning av byggnader, hyror osv. samt i övrigt uppgifter om sådana förhållanden som behövs för att bestämma de värdefaktorer som taxeringen enligt bl.a. 8-15 kap. FTL skall grundas på.

Föreningarna skall alltså redan enligt gällande lagstiftning lämna uppgifter som - mot bakgrund av att vi i 9 kap. FTL föreskriver vilka värdefaktorer som skall gälla vid värdering av bostadsrättsfastighet - i stort sett är tillräckliga även enligt det nya systemet för värdering. Den ytterligare uppgift som erfordras är uppgift om resp. lägenhets andelstal.

Det skall här erinras att det i 18 kap. 6 & FTL föreskrivs att fastighetsägare utöver uppgifter i 4 & bör lämna de upplysningar som är av betydelse för taxering av fastigheten, samt att fastighetsägaren efter anmaning är skyldig att till ledning vid fastighetens taxering lämna upplysningar också om andra förhållanden än dem, som anges i deklarationsformuläret.

6.4.4. Register

För att kunna hantera de uppgifter som föreningarna skall lämna dels inför det värderingstekniska förberedelsearbetet dels inför själva taxeringen krävs någon form av registrering. Som bakgmnd till frågan vilka register som behövs för taxeringsarbetet lämnas här en kort redogörelse för befintliga register.

Fastighetstaxeringsregistret

De uppgifter om en fastighet som utgör grund för en fastighets taxering liksom själva taxeringsbeslutet förs in i fastighetslängden som sedan länsvis tas in i fastighetstaxeringsregistret, FTR. FTR är alltså i första hand ett register över fastighetstaxeringsbesluten. FTR förs i länsvisa ADB-register. Systemen för databehandlingen konstrueras av RSV som också har ansvaret för registret.

Fastighetsprissystemet

LMV har ansvaret för lästighetsprissystemet. Det innehåller köpe- och taxeringsdata för fastigheter som sålts 1981 och senare. Alla fastighetstyper ingår (småhus, hyreshus, industri, lantbruk och obebyggd tomtmark). Uppgifterna kommer till LMV från länsskattemyndighetemas lagfartsregister. Fastighetsprissystemet används av LMV som ett s.k. överlåtelseregister vid det värderingsstekniska förberedelsearbetet inför fastighetstaxering.

• Sida 74
•  Original

Fastighetsdatasystemet

I fastighetsdatasystemet, som handhas av CFD är både fastighets— och inskrivningsregistren integrerade. Ansvaret för fastighetsregisterdelen har de statliga och kommunala fastighetsregistermyndighetema. Tillsynsmyn- dighet och registeranvarig är LMV. Inskrivningsregistret förs av inskriv— ningsmyndighetema vid tingsrätterna. Tillsynsmyndighet för inskriv- ningsregistret är domstolsverket. Driften av de båda registren sköts av CFD.

Registrering av bostadsrättsföreningar

Antalet bostadsrätter uppgår till c:a 600 000 lägenheter. Av dessa förvaltar HSB c:a 320 000 och Riksbyggen 130 000. SBC organiserar c:a 2 800 föreningar. I FTR finns uppgifter om taxeringsenhet som ägs av en bostadsrättsförening. Registret omfattar endast förtryckta uppgifter om fastigheterna (ägare, taxeringsenhet, byggnader och mark) och inga uppgifter om de enskilda lägenheterna. Vidare finns hos HSB och

riksbyggen interna register över de enskilda lägenheterna.

Nytt register

För att kunna genomföra en taxering i enlighet med den ovan skissade arbetsgången krävs två olika typer av registrering nämligen - dels ett överlåtelseregister som underlag för det värderingstekniska arbetet inför fastighetstaxering - dels ett fastighetstaxeringsregister som utgör en grund för fastighetens taxering

Överlåtelseregister

Vid fastighetstaxeringen värderas de enskilda objekten med ledning av riktvärdetabeller, kartmaterial m.m. Detta taxeringsunderlag konstrueras vid det värderingstekniska förberedelsearbetet som bygger på statistisk bearbetning av prisuppgifter, uppgifter om värdefaktorer m.m. avseende enskilda bostadsrätter. För att kunna hantera dessa uppgifter är det nödvändigt att skapa ett register med automatisk databehandling. Följande frågor uppkommer, nämligen - vem skall lämna uppgifterna och hur skall uppgifterna samlas in - vilka uppgifter skall finnas i registret - vilken myndighet skall ha ansvaret för registret Vi föreslår i avsnitt 6.4.3 att skyldigheten att inlämna erforderliga uppgifter alltjämt skall åligga bostadsrättsföreningen. Vid föreslår vidare att detta samordnas med föreningens skyldighet att lämna kontrolluppgift. När det gäller frågan om vilken myndighet som skall ha ansvaret för överlåtelseregistret bör den ansvarsfördelning som gäller för RSV och LMV avseende dels det värderingstekniska förberedelsearbetet och dels genomförandet av taxeringen gälla fastigheter med bostadsrättslägenheter. Några förslag från oss är därför inte erforderliga.

• Sida 75
•  Original

Fastighetstaxeringsregistret

Grunden för en fastighets taxering, fastighetstaxeringsregistret, finns redan idag. Som framgår ovan innehåller detta uppgifter om ägare, taxeringsenhet, byggnader och mark. Detta register får byggas ut för att svara mot de krav som en taxering av bostadsrätter ställer. Någon utbyggnad i registerhänseende utöver vad som följer av våra förslag torde inte vara aktuell.

Vi har låtit CFD göra vissa beräkningar rörande kostnader för att bygga ett rikstäckande system för individuell registrering av bostadsrätter. I olika sammanhang, t.ex. från kreditinstitut, har önskemål framförts om behov av ett sådant. CFDs beräkningar är mycket översiktliga. Systemutvecklingskostnaden har beräknats till ca 1,2 milj.kr. Uppbyggnadskostnaden har angivits till belopp mellan 7 och 11 milj.kr. Ajourföringskostnaden beräknas till ca 500 000 kr. /år och det löpande systemunderhållet till 35 000 kr. /år. Den totala Uppbyggnadskostnaden skulle bli drygt 12 milj.kr. och den årliga driftskostnaden ca 560 000 kr. RSV har också - översiktligt - redovisat kostnaderna för att skapa ett register över bostadsrättsfastigheter. Härvid har systemutveckling angetts kosta ca 35 000 kr. och driften ca 50 000 kr. Siffrorna från CFD och RSV är givetvis inte jämförbara eftersom CFD: beräkningar avser inrättande av ett helt nytt och individuellt register. RSV:s beräkningar avser utbyggnad av ett befintligt register.

Vi vill avslutningsvis i detta sammanhang nämna att våra förslag medför att de nuvarande registren får göras något fylligare. Det är dock inte meningen att något permanent register skall läggas upp innehållande landets samtliga bostadsrättslägenheter. En annan sak är att, som vi nyss påpekat, ett överlåtelseregister måste införas.

6.4.5. Besvärsrätten

Enligt 21 kap. 1 & FTL tillkommer rätten att anföra besvär över beslut angående fastighetstaxeringen ägaren av en fastighet, således alltjämt i vårt fall bostadsrättsföreningen.

Eftersom direktiven påbjuder en värdering av hela fastigheten men med utgångspunkt i de enskilda bostädernas värde skulle det i och för sig kunna diskuteras om den nya värderingsmetoden påkallar någon utvidgning eller komplettering av besvärsrätten. Närmast till hands skulle vara att ge medlemmarna någon form av talerätt.

Redan i dag har vissa innehavare av egendom talerätt fastän de inte är ägare till egendomen i fråga. Enligt 1 kap. 5 & FTL jämställs nämligen med ägare särskilda innehavare. Hit hör bl.a. fideikommissarie och tomträttshavare samt nyttjanderättshavare till täktmark under viss förutsättning. Juridisk person som förvaltar en marksamfällighet kan också anses som ägare. Det är här således fråga om speciella situationer vilka knappast i sig kan utgöra skäl för en vidgad besvärsrätt såvitt avser bostadsrättshavare.

Våra förslag innebär för värderingen lösningar avseende fastigheten som sådan. Vi lägger fram förslag som bygger på att specifika

• Sida 76
•  Original

bostadsrättslägenheter i en föreningsfastighet skulle kunna ha ett högre värde jämfört med de övriga bostadsrättslägenhetema beroende på att dessa har värdehöjande egenskaper som de andra bostadsrättslägenhetema saknar. Detta förhöjda värde skall påföras fastigheten genom att fastighetens värde justeras med hänsyn till säregna förhållanden. På motsvarande sätt kan ju en sänkning vara motiverad i andra fall. Det är också möjligt att en rad bostadsrättslägenheter, som till skillnad mot övriga bostadsrättslägenheter har en mycket dålig belägenhet, skulle kunna bilda en särskild värderingsenhet som skall värderas för sig och där t.ex. en särskild värdefaktor styr värdet. Även om det nu sagda innefattar att hänsyn på det ena eller andra sättet tas till individuella förhållanden är det likväl fråga om yttre iakttagelser. Skäl saknas därför att i dessa fall överväga någon individuell besvärsrätt.

Vi föreslår med hänsyn till det nu sagda ingen ändring av gällande regler för talerätt.

6.4.6. Fördelning av fastighetsskatten

Fastighetsskatten, såväl i nuvarande som framtida form, är en bland föreningens kostnader. Föreningen har att täcka sina kostnader genom att avgifter tas ut av bostadsrättshavama eller genom upplåning. I den utsträckning föreningens kostnader bestrids genom avgifter från bostadsrättshavama har styrelsen att bestämma storleken på avgifterna totalt samt dessas fördelning bland medlemmarna. Regler härom finns i den civilrättsliga lagstiftningen, låt vara att bestämmelserna härom är allmänt hållna. Enligt BRL har nämligen styrelsen rätt att välja grund för denna fördelning under iakttagande av föreningens stadgar och lika- behandligsprincipen i föreningsrätten. Såvitt bekant har dessa regler normalt inte vållat särskilda svårigheter. De nya värderingsreglema, så länge de byggs upp kring någorlunda lätt konstaterbara förhållanden innebär inte några större ändringar härvidlag. Taxeringsbesluten skall också innehålla uppgifter som ger god vägledning beträffande beräk- ningen av taxeringsvärdet. På motsvarande sätt skall en fördelning göras så att de enskilda bostadsrätthavama vet vilka värden de skall redovisa vid arvs- och gåvobeskattningen.

6.4.7. Särskild fastighetstaxering

Under de år när allmän fastighetstaxering inte sker verkställs särskild fastighetstaxering. Reglerna härom återfinns främst i 16 kap. FTL. I regel innebär den särskilda fastighetstaxeringen inget annat än att det föregående årets taxeringsvärde fastställs. Det kan dock hända att omständigheter inträffat som medför att ny taxering skall ske. Nytaxe- ringsgrundema, som återfinns i 16 kap. 2-5 55 FTL, är i princip av två slag. Om en ny taxeringsenhet bör bildas eller om en enhet bör ombildas, liksom om beskattningsnatur eller skattepliktsförhållande bör ändras skall ny taxering ske. Den andra grunden för nytaxen'ng tar sikte på föränd—

• Sida 77
•  Original

ringar i taxeringsenhetens fysiska beskaffenhet. I dessa fall fordras bl.a. för nytaxering att det gällande taxeringsvärdet skall ändras med minst en femtedel. Nytaxering kan begäras av både fastighetens ägare och skattemyndighet.

De nuvarande reglerna behöver kompletteras till följd av våra förslag. De fall där en ny byggnad uppförs med bostadsrättslägenheter under tid när allmän fastighetstaxering inte sker regleras i 16 kap. 3 5 andra stycket FTL. Det kan emellertid tänkas att en bostadsrättsförening bildas och förvärvar det hus där bostadsrättshavama tidigare var hyresgäster under tiden mellan två allmänna fastighetstaxeringar. En annan situation kan bli aktuell mot bakgrund av våra förslag i kapitel 8 om nya regler för den löpande beskattningen. Enligt dessa skall en högre fastighetsskatt tas ut i de fall föreningen har inkomster av bostadsuthyming. Om en sådan uthyrd lägenhet övergår till att bli en bostadsrättslägenhet uppkommer också en nytaxeringssituation. Andra exempel är att uthyrda lokaler på motsvarande sätt övergår till bostadsrätt. Likaså kan tidigare inte uthyrda utrymmen, t.ex. vindar, inredas och upplåtas med bostadsrätt.

Med tanke på att våra förslag ytterst syftar till att söka närma bostadsrättshavarnas skattesituation till vad som gäller för innehavare av egethem förefaller det rimligast att även en förändring i en lägenhets rättsliga status medför nytaxering. Några beloppsspärrar föreslås således inte för de fall där en enstaka lägenhet övergår från att vara uthyrd till att bli en bostadsrättslägenhet. I praktiken torde dessa nytaxeringsfall inte heller vålla några större svårigheter. Det material som behövs finns redan tillgängligt från den senaste allmänna fastighetstaxeringen. Vi föreslår att en ny tredje punkt införs i 16 kap. 2 & FTL.

• Sida 78
•  Original

• Sida 79
•  Original

7. Overväganden och förslag i fråga om arvs— och gåvobeskattningen

I direktiven påpekas att en effekt av det nuvarande systemet för taxering av bostadsrättslägenheter är att de värden som används vid kapitalbeskattningen normalt blir mycket låga. En sådan nedvärdering medför en bristande neutralitet och dessutom har det visat sig att de nuvarande låga värdena kan utnyttjas för att uppnå inte avsedda skatteförmåner (jfr exempelvis SOU 1987:62 s. 157-159). Även i fråga om kapitalbeskattningen medför våra förslag i fråga om fastighetstaxe- ringen av bostadsrättsfastigheter att mer realistiska värden kan användas och att bostadsrätter således kommer i paritet med vad som gäller för andra tillgångsslag.

Som vi nämnt i avsnitt 5.5 är den årliga förmögenhetsbeskattningen avskaffad när våra förslag föreslås träda i kraft. Vi behandlar således bara värderingsregler för arvs- och gåvobeskattningens vidkommande.

Underlaget för arvs- och gåvobeskattningen skall, liksom i dag, utgöras av resp. bostadsrättshavares andel i bostadsrättsföreningens förmögenhet. Denna andel beräknas på grundval av taxeringsvärdet på föreningens fastigheter vid årets utgång och värdet på övriga tillgångar och skulder enligt senaste bokslut.

Motsvarande bör gälla även för framtiden och här skall betonas att även för framtiden skall hänsyn tas till bostadsrättshavarens andel i föreningens tillgångar/skulder. Avdrag skall således medges för andelen i föreningens skulder alternativt skall tillägg göras för andelen i föreningens tillgångar. Ett alternativ skulle i och för sig vara att återgå till vad som gällde fram till år 1981, nämligen att beräkna skatten på bostadsrättens allmänna marknadsvärde. Denna lösning skulle dock kunna innebära en hårdare arvs— och gåvobeskattning av bostadsrättshavare än av egnahemsägare eftersom egnahem skall tas upp till taxeringsvärdet, dvs. 75 % av marknadsvärdet.

Våra förslag innefattar således i sig inget nytt i förhållande till nuläget annat än på en punkt. Vi tänker här på de fall då taxeringsvärdet blivit justerat för säregna förhållanden. Om en sådan justering avser en viss eller vissa lägenheters värde skall det även återverka vid arvs— och gåvobeskattningen. Justeringen skall fördelas på just lägenheterna med säregna förhållanden. Justeringen av taxeringsvärdet avseende det säregna förhållandet skall beslutas av fastighetstaxeringsmyndigheten. Vi föreslår att det av taxeringsbeslutet framgår vilka bostadsrättslägenheter som har påförts ett justerat värde.

• Sida 80
•  Original

Ett exempel får illustrera det sagda.

En fastighet innehåller 8 bostadsrättslägenheter. Lägenheterna är lika stora. De två längst ner i fastigheten belägna lägenheterna har till skillnad mot övriga lägenheter buller och skymd utsikt. Detta förhål- lande bedöms ha en klar vårdepåverkan i sänkande riktning. Enligt riktvärdetabellema skall varje lägenhet värderas till 500 000 kr. För de två lägenheterna i bottenplanet sker emellertid en justering med för vardera 75 % av 100 000 kr. Fastighetens totala taxeringsvärde beräknas till 6 x 500 000 + 2 x 425 000 = 3,85 milj. kr. Av taxeringsavin skall framgå att värdet justerats med 75 000 kr. på grund av säreget förhållande för de två nedersta lägenheterna.

Värderingsreglema, som återfinns i 23 5 F och 43 5 lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, AGL, behöver inte ändras eftersom redan i dag taxeringsvärdet efter vissa avdrag och tillägg bildar underlag för arvs- och gåvoskatten. De nya taxeringsvärden, som fastställs vid 1994 års allmänna flerlägenhetshustaxering, kommer att gälla för arvfall resp. gåvor fr.o.m. 1995 års ingång.

Vi vill även beröra anståndsreglema i 55 & AGL. För närvarande kan anstånd enligt huvudregeln medges i tio år. Är det fråga om arvsskatt som skall förskotteras av dödsboet krävs att detta inte har lätt realiserbara tillgångar - exempelvis fastighet - som uppgår till dubbla arvsskatten. För enskild skattskyldig fordras att det föreligger avsevärd svårighet att omedelbart betala skatten. Två speciella regler - som saknar intresse i sammanhanget - finns och som möjliggör anstånd i tjugo år.

De ändrade regler vi föreslår i fråga om fastighetstaxeringen motiverar att bostadsrätter jämställs med egnahem i förevarande avseende. Delvis torde detta redan gälla men problemen kan bli mer markanta för framtiden. I det nyssnämnda betänkandet (avsnitt 13.5.2) har ändringsför- slag lagts fram som ännu inte färdigbehandlats i kanslihuset. Vi föreslår därför ingen lagändring utan utgår från att vad vi nu anfört beaktas i samband med att ändringar i AGL övervägs.

• Sida 81
•  Original

8. Overväganden och förslag i fråga om den löpande beskattningen

8.1. Inledning

Såvitt gäller den löpande beskattningen har uppgiften varit att dels föreslå nya regler som låter sig förenas med våra förslag i fråga om de nya taxeringsvärdena, dels att överväga om den nuvarande gränsdragningen mellan äkta och oäkta bostadsföretag kan modifieras.

Den förstnämnda uppgiften rör vilka åtgärder som behövs för att uppnå en större likhet i skattehänseende med egnahemsägamas situation. Vi har här baserat våra överväganden och förslag på de principer som för närvarande råder. Vi har inte sett som vår uppgift att föreslå ändrade avvägningar i fråga om skatteuttagets höjd m.m. I de fall vi nämner olika procenttal utgör detta bara försök att ange i vad mån våra förslag motiverar sinsemellan olika skatteuttag. Det är således inte givet att en och samma procentsats för fastighetsskatten bör gälla för hela föreningsfastigheten.

Den andra delen, dvs. gränsdragningen mellan olika slag av bostadsrättsföreningar, erbjuder däremot vissa speciella problem. Den nuvarande gränsdragningen mellan äkta och oäkta bostadsföretag har satts i fråga. Kritiken har haft två olika utgångspunkter.

Det har således gjorts gällande att det kan vara svårt att förutse när en förening övergår från äkta till oäkta. Vid den senaste allmänna hyreshus— taxeringen kom en del föreningar över på det oäkta området. Gränsdrag- ningen regleras i 2 5 7 mom. SIL och förtydligas i anvisning från RSV (RSV Dt 1976z43). Den nuvarande uppdelningen baseras på hur stor del av fastigheten som är upplåten till medlemmarna. Om minst 60 % av fastighetens taxeringsvärde belöper på till medlemmarna upplåtna bostadsrättslägenheter är föreningen äkta. Vid denna bedömning avses bara upplåtelser till fysiska personer bli beaktad. Härvid tas även hänsyn till hur värderingen vid fastighetstaxeringen skett av de olika ytorna. Bostadsytor har normalt lägre värden än lokalytor. Blir förening oäkta kan medlemmarna bli förmånsbeskattade och i den del har det hävdats att en form av dubbelbeskattm'ng sker.

Från annat håll har hävdats att de nuvarande reglerna kan ge väl gynnsamma effekter. Fall har nämnts där föreningsintäktema varit så stora att medlemmarna inte behövt betala några månadsavgifter utan i stället erhållit vissa belopp.

En utlöpare till den nu nämnda frågeställningen är frågan om vilka typer av juridiska personer som skall omfattas av regelsystemet. För

• Sida 82
•  Original

närvarande gäller nämligen de särskilda skattereglerna för bostads- rättsföreningar även för vissa andra organisationsformer. Den mer exakta omfattningen är dessvärre något oklar.

I anslutning till det nu sagda kan följande reflektion göras. Behovet av särskilda skatteregler för verksamhet, som bostadsrättsföreningar bedriver vid sidan av att bereda medlemmarna bostäder, bottnar ytterst i den grundläggade civilrättsliga regleringen. I den nyligen ändrade lagstift- ningen om bostadsrättsföreningar, BRL, talas i 1 kap. 4 5 om upplåtelse av hus eller del av hus till nyttjande mot ersättning utan tidsbegränsning. Vidare stadgas i 1 kap. 5 5 att en förutsättning för att en ekonomisk förening skall få registreras som bostadsrättsförening är att föreningens hus är avsett att upplåtas med bostadsrätt (minst fem lägenheter). Några närmare regler för de fall föreningen ägnar sig åt annan verksamhet än upplåtelser av lägenheter till medlemmarna av nyss nämnt slag saknas. Om den grundläggande lagstiftningen på området begränsas till att avse bara föreningar som ägnar sig åt verksamhet inriktad på boende skulle det vara tekniskt enklare att uppnå den eftersträvade likformigheten gentemot boende i egethem. Särskilda skatteregler för s.k. oäkta före— ningar skulle därvid inte behövas. En översyn av civilrätten i denna del ligger dock utanför vårt utredningsuppdrag.

Till bilden hör även följande omständigheter. För det första kan slås fast att det i det helt dominerande antalet fall inte torde råda någon som helst tvekan om en bostadsrättsförenings skatterättsliga status. Således bebos normalt den helt dominerande delen av föreningsfastigheten av bostadsrättshavama. Likaså torde det på goda grunder kunna antas att fallen där föreningen driver en verksamhet som avser annat än nyttjande av fastigheten är försvinnande få. Vad som förekommer är uthyr- ningsverksamhet som kan avse såväl bostäder som lokaler. Den närmare omfattningen av sådana verksamheter har inte kunnat kartläggas eftersom några uppgifter i dessa delar inte finns dokumenterade eller samlade. Vi har därför bara kunnat konstatera att sådan verksamhet förekommer.

Efter en redogörelse för gällande rätt redovisas i det följande våra överväganden och förslag i hithörande delar. Vi har därvid haft två mål för Ögonen. Ett är att låta beskattningen av medlemmarnas boende (boendedelen) så långt möjligt ligga fast och således inte påverkas av hur en fastighet därutöver används. Det andra målet har varit att med tanke på den krets som berörs söka göra reglerna så enkla och lätthanterliga som möjligt.

Det bör redan här nämnas att de nu angivna gränsdragningsfrågoma återverkar på realisationsvinstreglema. Överlåts andel i en äkta förening gäller särskilda bestämmelser som bl.a. innehåller en gynnande takregel. För andelar i oäkta föreningar tillämpas de vanliga aktievinstreglema.

• Sida 83
•  Original

8.2. Gällande regler 8.2.1 Beskattningen av s.k. äkta bostadsföretag

Enligt vår redogörelse i avsnitt 5 .3 gäller särskilda beskattningsregler för s.k äkta bostadsföretag. För sådana bostadsföretag gäller en enklare och normalt förmånligare beskattning än för andra fastighetsförvaltande företag. Således gäller sedan gammalt att bostadsrättshavarnas avkast- ning av nyttjandet av bostadsrätterna enkelbeskattas. Detta sker genom en schablonintäkt i bostadsrättsföreningen, medan bostadsrättshavama inte deklarerar någon intäkt.

lnkomstbeskattningen av de äkta bostadsföretagen sker genom att en schablonintäkt motsvarande 3 % av fastighetemas taxeringsvärde deklareras som intäkt. Vidare är intäkter av annat än fästighetsupplåtelser skattepliktiga, såsom t.ex. ränteintäkter. Avdrag medges i normalfallen endast för räntekostnader och tomträttsavgälder. Med en skattesats på 30 % uppgår skatten på schablonintäkten till 0,9 % av taxeringsvärdet. Skatt erläggs endast i de fall schablonintäkt plus ränteintäkter överstiger räntekostnaderna.

Bostadsföretag erlägger liksom andra ägare av hyreshusenheter dessutom fastighetsskatt med 2,5 % av fastighetemas taxeringsvärde. Fastighetsskatten var ursprungligen en särskild objektskatt vid sidan om inkomstbeskattningen. I det nya skattesystemet är däremot fastighets- skatten för privatbostadsfastigheter i allt väsentligt en beskattning av inkomster från dessa fastigheter. Även den fastighetsskatt som vi föreslår för bostadsrättsföreningar har denna karaktär. Den nuvarande fastighetsskatten för bostadsrättsföreningar har däremot inte en teoretiskt entydig karaktär. Till den del den belöper på bostadsrättshavarnas bostäder torde avsikten vara att den är en kompletterande inkomst- beskattning. Fastighetsskatten utgår för fastighetens hela taxeringsvärde och för uthyrda delar av fastigheten fungerar den som en objektskatt.

Om ett bostadsföretag bedriver annan verksamhet än fastighets- upplåtelse beskattas denna verksamhet enligt vanliga regler för närings- verksamhet.

Enligt 3 5 3 mom SIL beräknas inte något förmånsvärde för bostads- rättshavamas nyttjande av bostadsrätter som utgör privatbostäder. Däremot är enligt 3 5 7 mom tredje stycket SIL annan utdelning än i form av bostad eller annan förmån av fastighet intäkt av kapital för medlemmen om utdelningen överstiger på beskattningsåret belöpande avgifter. Detta gäller exempelvis vid kontantutdelning ur bostadsföreta- get. Motsatsvis framgår att utdelning utan beskattningskonsekvenser kan erhållas genom att avgifterna understiger hyresvärdet av bostadsrätten. Inkomster som intjänas i bostadsföretag genom uthyrning av fastigheter kan således utan annan inkomstbeskattning än genom schablonintäkten användas för att bestrida bostadsrättshavarnas personliga boende- kostnader.

• Sida 84
•  Original

8.2.2. Beskattning av s.k. oäkta bostadsföretag

För fastighetsförvaltande föreningar och aktiebolag som inte omfattas av de särskilda reglerna för äkta bostadsföretag enligt 2 5 7 mom. SIL gäller konventionella regler för inkomstbeskattningen, dvs. samma regler som för andra juridiska personer.

Detta innebär för bostadsrättsförening som är att hänföra till oäkta bostadsföretag att värdet av bostadsrättshavarnas nyttjande av bostäder i föreningens fastigheter beskattas såsom ett uttag. Som intäkt i föreningen redovisas istället för debiterade avgifter hyresvärdet för bostadsrätterna. Detta värde beräknas enligt gällande regler i 42 & KL till bruksvärdehyra för likartade hyreslägenheter.

Skillnaden mellan erlagda avgifter och hyresvärdet utgör utdelning för bostadsrättshavama och beskattas som intäkt av kapital. För bostads- rättshavare med lokaler fungerar beskattningen något annorlunda, vilket beskrivs nedan i avsnitt 8.453. I övrigt beräknas inkomsten enligt vanliga regler för fastighetsförvaltande företag (reglerna för inkomst av näringsverksamhet). Intäkter är därvid hyror, räntor m m och kostnader är driftkostnader (inklusive värdeminskningsavdrag) och kapitalkostnader.

Ett enkelt exempel visar hur beskattningen fungerar:

Av bostadsrättshavama insatt kapital: 1 mkr. Hyresvärdet för bostadsrätterna: 150 000 kr. Driftkostnader 30 000 kr som uttas av bostadsrättshavama genom årsavgifterna.

Beskattning i föreningen; 150 000 kr - 30 000 kr = 120 000 kr. Skatt 30 % (bolagsskatt) av 120 000 kr = 36 000 kr. Årsavgifterna måste även täcka föreningens skatt och blir därför 66 000 kr.

Beskattning av bostadsrättshavama: 150 000 kr — 66 000 kr = 84 000 kr. Skatt 25 % av 84 000 kr = 21 000 kr. (Skattesats fr o m 1994 års taxering.)

Skatti förhållande till inkomsten; 57 000 kr/ 120 000 kr = 47,5 %. Om förutsättningama varieras så att fastigheten till en tredjedel hyrs ut som lokal blir resultatet detta:

Den skattepliktiga inkomsten för föreningen blir oförändrat 120 000 kr. Driftkostnadema och föreningens skatt kan till 50 000 kr täckas med hyresintäkten och till 16 000 kr genom utdebitering hos bostadsrättshavama.

Bostadsrättshavarnas inkomst är likaså oförändrat 84 000 kr (100 000 kr - 16 000 kr).

Den sammanlagda effektiva skattesatsen för bostadsrättshavarnas inkomster blir således 47,5 % av den inkomst som bostadsrättshavama uppbär.

Enligt RINK:s utgångspunkter för beskattningen av privatbostads- fastigheter är fastighetsskatten beräknad med en skattesats på 60 - 70 % av realavkastningen på fastigheterna. I RINK:s modell nedjusterades dock den beräknade avkastningen och därmed fastighetsskatten med hänsyn till

• Sida 85
•  Original

den framtida realisationsvinstbeskattningen med 20 % (från 3 % till 2,4 %). Detta innebär att den implicita inkomstskattesatsen i fastighetsskatten är ungefär densamma som den effektiva skattesatsen vid en konventionell inkomstbeskattning av bostadsrättsföreningar. Detta konstaterande är av intresse för utformningen av beskattningen av bostadsrättsföreningar.

Avslutningsvis kan nämnas att den s.k. underavgiften beaktas på ett materiellt riktigt sätt vid en konventionell inkomstbeskattning. Inkomsten påverkas av avgiftsnivån i föreningen. Dvs. den skattepliktiga kapitalin- täkten för bostadsrättshavama ökar om avgiften minskar.

8.3. Utgångspunkter för ändrad beskattning av bostadsrättsföreningar

Enligt utredningsdirektiven skall vi framlägga förslag till en metod för värdering av bostadsrättsfastigheter samt förslag till regler för den löpande beskattning av bostadsrättsföreningar. Det måste övervägas hur den nya fastighetsskatten skall infogas i den löpande beskattningen av bostadsrättsföreningarna och hur övriga intäkter och kostnader skall beaktas vid beskattningen.

Nedan beskrivs utgångspunkterna för utformningen av dessa regler. Vårt mål är att åstadkomma en beskattning som så långt möjligt är lik den som gäller för egnahemsägare

Senare diskuteras även nya regler för att avgöra vilka bostadsrättsföre- ningar som skall omfattas av dessa regler. I det följande talas allmänt om bostadsrättsföreningar, varvid avses sådana som skall omfattas av särskilda regler.

8.3.1. Fastighetsskatt

För privatbostadsfastigheter utgår fastighetsskatt beräknad som 1,2 % (fr.o.m. 1994 års taxering 1,5 %) av taxeringsvärdena. Denna be- skattning avser primärt värdet av ägarens nyttjande av bostad i fastig- heten.

Bostadsrättshavare bör på likartat sätt beskattas för värdet av nyttjande av bostad genom att föreningen erlägger 1,5 % fastighetsskatt beräknad på den del av taxeringsvärdet som avser bostäder upplåtna med bostads- rätt.

8. 3.2 Ränteavdrag Ägare av privatbostadsfastigheter medges ränteavdrag i inkomstslaget kapital. Uppkommer underskott i inkomstslaget kapital erhålls en skattereduktion mot skatt på tjänsteinkomster, fastighetsskatt m rn. Detta innebär att så gott som alltid erhålls en skatteminskning på 21 - 30 % av räntekostnaden (fr o m 1994 års taxering 18 -—25 %).

Räntekostnader för bostäder i bostadsrättsföreningar bör medföra samma skatteminskning, vilket innebär att ränteavdrag som inte medför

• Sida 86
•  Original

skatteminskning i bostadsrättsföreningama bör kunna utnyttjas av bo— stadsrättshavama. Detta motiverar vidare att skattesatsen för bostads— rättsföreningar i denna del blir densamma som skattesatsen i inkomstslaget kapital, dvs 25 % fr.o.m 1994 års taxering.

8.3.3. Hyresinkomster

Uthyrning av egna hem, som är privatbostadsfastigheter, beskattas i inkomstslaget kapital. Hyresintäkten minus vissa schablonmässiga avdrag enligt 3 5 3 mom SIL utgör inkomst av kapital. Fastighetsskatt utgår för hela fastigheten även vid uthyrning. Bostadsrättshavare beskattas på ett likartat sätt vid uthyrning av sin bostadsrätt. I dessa delar föreslår vi inga ändringar.

Bostadsrättsföreningars uthyrning kan vara betydligt mer omfattande och av mer kommersiell karaktär än de uthymingar som kan göras av egna hem. En jämförelse med uthyrningsreglema i 3 5 3 mom förefaller därför inte riktig. Vid uthyrning av lokaler i bostadsrättsföreningens fastigheter är en mer relevant jämförelse uthyrning av lokaler i hyres—

fastigheter. Om boendedelen av en bostadsrättsfastighet beskattas med en

fastighetsskatt som i större utsträckning än hittills baseras på den verkliga avkastningen av bostadsinnehavet, skulle det vara inkonsekvent att inte eftersträva att även inkomster av lokalupplåtelser i bostadsrättsförenin— gar beskattas på ett mer realistiskt sätt än vad som gäller för äkta bo- stadsföretag idag. Ju mer realistiskt denna beskattning utformas desto bredare kan tillämpningsområdet göras för särskilda och mer schablon- artade regler. Slutligen skall påpekas att värderingsmodellen konstruerats så att taxeringsvärdet och därmed fastighetsskatt för bostadsdelen inte påverkas av lokaldelens inkomster, eftersom taxeringsvärdet för denna skall beräknas för sig.

Vi gjort den bedömningen att uthyrning av bostäder kan beskattas på ett schablonmässigt sätt, medan uthyrning av lokaler i princip bör beskattas på ett sätt likartat med vad som gäller för andra fastig- hetsförvaltande företag.

8.3.4. Andra inkomster

Bostadsrättsföreningar har inte sällan likvida medel placerade räntebä- rande. Dessa medel är oftast nödvändiga för fastighetsförvaltningen och kan i huvudsak jämställas med bostadsrättshavarnas privata sparande. Ränteintäkter bör beskattas på samma sätt som räntekostnader, dvs med kapitalinkomstskattesatsen 25 %.

I de ovanliga fall då en bostadsrättsförening bedriver näringsverksam- het i form av exempelvis restaurang, hotell etc, bör däremot beskatt— ningen ske enligt de regler som gäller för juridisk person.

• Sida 87
•  Original

8.4. Nya beskattningsmodeller 8.4.1 Inledning

I enlighet med utgångspunkterna i föregående avsnitt bör vid beskatt- ningen skiljas mellan bostadsdelen och lokaldelen i bostadsrättsföre— ningama. Detta kan ske genom att bostadsrättsföreningar beräknar skattepliktig inkomst i två inkomstslag, kapital för bostadsdelen och näringsverksamhet för lokaldelen. Till näringsverksamhet hänförs i så fall all annan verksamhet än bostadsupplåtelser. Av förenklingsskäl kommer vi dock nedan att överväga om inte även lokalupplåtelser kan hänföras till inkomstslaget kapital.

Följande enkla exempel används som grund för illustrationer av olika beskattningsmodeller nedan:

I en fastighet finns 10 bostadsrättslägenheter vardera med andelstalet 10 %. Sammanlagda ytan av bostadsrättslägenheter är 700 m2. Överlåtelsepriser 400 000 kr/st. I fastigheten finns uthyrda lokaler om totalt 400 m2. Bruttointäkter 440 000 kr, driftkostnader 50 000 kr, driftnetto 390 000 kr. Föreningens län är 13 mkr. Årlig ränta 5 % dvs. 650 000 kr. Genomsnittliga banktillgodohavanden under året 1 mkr med 8 % ränta vilket ger årlig ränta på 80 000 kr.

Med utgångspunkt från bostadsrättspriserna blir värdet på föreningens fastighet4mkr + l3mkr-1mkr= 16mkr.

Taxeringsvärdet på lokaldelen beräknas på traditionellt sätt (med utgångspunkt från ett antaget direktavkastningskrav på 8 %) till 3 600 000 kr (marknadsvärde 4 900 000 kr).

När lokaldelens marknadsvärde avräknas från fastighetens totalvärde så återstår 11 100 000 kr för bostadsdelen och taxeringsvärdet för bostadsdelen blir ungefär 8 300 000 kr.

8.4.2. Bostadsdelen

Fastighetsskatten är att betrakta som en skatt på avkastningen på bostads- rättshavarnas bostadsinnehav. Vid en konventionell inkomstberäkning motsvaras detta av hyresvärdet minus alla kostnader utom räntekostna- derna. När fastighetsskatt utgår skall därför avdrag medges för ränte- kostnader och tomträttsavgälder. Detta bör ske i inkomstslaget kapital. Till inkomstslaget kapital bör även hänföras ränteintäkter på förenings- kapital. Skillnaden mellan ränteintäkter och räntekostnader utgör inkomst av kapital. Överskott beskattas med 25 % skattesats.

Uppstår däremot ett underskott vid inkomstberäkningen bör det om- vandlas till en skattereduktion som är 25 % av underskottet. Skatte— reduktionen får utnyttjas mot fastighetsskatten på bostadsdelen. I den mån skattereduktionen inte på detta sätt kan utnyttjas av bostadsrättsföre- ningama skall den skattemässigt tillgodoräknas bostadsrättshavama som en räntekostnad.

• Sida 88
•  Original

Ränteintäkter och räntekostnader kan även vara hänförliga till lokal— delen och eventuellt bör räntenettot härav fördelas mellan bostads— och lokaldelen.

För bostadsdelen blir beskattningseffektema följande med de förut- sättningar som angavs i det inledande exemplet:

Fastighetsskatt:

1,5 % av 8 300 000 kr = 124 500 kr.

(1,5 % av den del av fastighetens taxeringsvärde som belöper på bostadsdelen)

Räntenetto: 80000kr-650000kr = -570000kr. (Ränteintäkter minskade med räntekostnader)

Avdrag i inkomstslaget kapital:

700/1100 x 570 000 kr = 362 000 kr. (Den del av räntenettot som belöper på bostadsdelen. Som grund för fördelningen används bostadsytans andel av totalytan).

Skattereduktion: 25 %av362000kr= 90500kr.

Skatt att erlägga: 124500kr-90500kr = 34000kr. (Fastighetsskatten minskad med skattereduktionen)

8.4.3. Lokaldelen

Utformningen av beskattningen av lokaldelen kan ske på flera olika sätt. Såsom nyss angivits är en beskattning likartad med den som gäller vid en konventionell inkomstbeskattning motiverad. Det innebär att beskatt- ningen av lokaldelen skulle ske enligt den konventionella metoden. Av praktiska skäl kan man dock även tänka sig en mer schablonmässigt utformad beskattning.

Helt konventionell beskattning

Som inkomst av näringsverksamhet deklareras hyresintäkter, driftkost- nader, värdeminskningsavdrag m.m. som är hänförliga till lokaldelen.

Resulterar lokaluthyming eller annan näringsverksamhet i ett överskott används detta normalt för att bestrida driftkostnader för bostadsdelen. Detta reducerar de avgifter som måste uttas av bostadsrättshavama, och såsom visats i avsnitt 8.2.2 innebär en avgiftsminskning vid en konven— tionell inkomstbeSkattning att den för bostadsrättshavama skattepliktiga utdelningen ökar.

I vår beskattningsmodell där bostadsdelen beskattas schablonmässigt ökar däremot inte beskattningen av bostadsrättshavama i dessa fall. Detta motiverar att inkomster av näringsverksamhet beskattas med en skatte—

• Sida 89
•  Original

sats som ungefär motsvarar den effektiva beskattningen av sådan inkomster vid inkomstbeskattning av oäkta bostadsföretag, dvs 47,5 %; jfr avsnitt 8.2.2.

Vid uthyrning av lokaler bör bostadsrättsföreningar även erlägga den fastighetsskatt 2,5 % av taxeringsvärdet, som ägare av hyreshusenheter erlägger. Denna skatt kan antas utgöra en kostnadskomponent i fastighetsägamas hyreskalkyler och bostadsrättsföreningar skulle erhålla en konkurrensfördel om den befriades från denna fastighetsskatt. Ett in- förande av konventionell inkomstbeskattning av lokalerna motiverar således i sig inte att denna fastighetsskatt tas bort.

Effekter:

Inkomst av näringsverksamhet:

Bruttointäkter 440 000 kr Driftkostnader (vari inkluderas värdeminskningsavdrag) — 50 000 kr

Räntenetto - 208 000 kr (400/1100x570 OOO dvs. den del av räntenettot som belöper på lokaldelen. Som grund för fördelningen används lokalytans andel av totalytan)

Skattepliktig inkomst 182 000 kr. Inkomstskatt 47,5 % av 182 000 kr = 86 450 kr.

Fastighetsskatt för lokaldelen: 2,5 % på taxeringsvärdet 3 600 000 kr lika med 90 000 kr.

Schablonbeskattning

Enligt nuvarande regler beskattas ett äkta bostadsföretags lokaluthyming endast genom schablonintäkten på 3 % av taxeringsvärdet, som ju även omfattar lokalerna. Med 30 % i skattesats motsvarar detta 0,9 % i skatt i förhållande till taxeringsvärdet.

För bostadsdelen medför vårt förslag en justering av skatten till 1,5 % av taxeringsvärdet för bostadsdelen. Denna fastighetsskattesats utgår från en förväntad real avkastning på bostadsvärdet på ca 2,4 %; se avsnitt 8.2.2 Skulle inkomsterna från lokaldelen beskattas på liknande sätt skulle man få utgå från en förväntad direktavkastning på lokaler gånger en skattesats på ca 47,5 %. Om direktavkastningar på lokaler ligger på 6 - 8 % skulle det innebära en fastighetskattesats på 3 - 4 %.

Denna fastighetsskatt utgör inkomstbeskattningen av lokaldelen och den nuvarande fastighetsskatten på 2,5 % bör därför alltjämt utgå.

På räntenettot skulle användas skattesatsen 25 %.

• Sida 90
•  Original

Effekter: För lokaldelen skulle skatteutfallet härav bli följande:

Fastighetsskatt; 3 % på 3 600 000 kr = 108 000 kr. Skattereduktion av räntenettot; 25 % av 208 000 kr = 52 000 kr.

Total "inkomstbeskattning": 108 000 — 52 400 = 55 600 kr. "Vanlig" fastighetsskatt; 90 000 kr.

Mellanmodell; schabloniserad konventionell metod

Genom en mellanmodell kan man uppnå en förenkling av den konven- tionella modellen utan att få de materiellt felaktiga resultat som en schablonmodell kan medföra. En mellanmodell skulle kunna utformas så att man beskattar de verkliga intäkterna för uthyrning av lokaler, medan man inskränker avdragsrätten för kostnaderna för lokaluthymingen för att undvika praktiska problem. Följande metod skulle då kunna tillämpas.

Alla intäkter för lokaldelen är skattepliktiga såsom i den konventionella modellen. Avdrag medges däremot endast för räntekostnader samt reparationer och värdeminskningsavdiag för förbättringar som uteslu- tande är hänförliga till lokaldelens användning såsom lokal. Däremot skulle avdrag inte medges för driftkostnad och inte heller för normalt underhåll såsom fasadrenovering, stambyten etc som gäller fastighetens allmänna funktion samt värdeminskningsavdrag på byggnadens allmänna delar. Till ledning för gränsdragningen kan användas praxis för gräns- dragningen mellan byggnadsavskrivning och inventarieavskrivning i inkomstslaget näringsverksamhet, som bygger på ett liknande gränsdrag- ningsrekvisit.

En sådan begränsning av avdragsrätten motiverar att man schablon- mässigt från beskattning undantar en del av intäkterna som kan antas svara mot de undantagna kostnaderna. Det kan även ske genom att överskottet beskattas med en lägre skattesats än 47,5 %. En lägre skattesats är likvärdig med att man undantar en del av inkomsten från beskattning.

Används skattesatsen för kapitalinkomster, 25 %, innebär detta att 25 % skatt på 100 % av inkomsten är lika med 47,5 % skatt på ca 53 % av inkomsten. En skattesats på 40 % motsvarar 47,5 % i skatt på ca 84 % av inkomsten. Detta sistnämnda liknar reglerna för beskattning av uthyrning av privatbostadsfastigheter där avdrag medges med 20 % av hyresintäkten.

För lokaldelen blir beskattningsresultatet följande, vid användning av olika skattesatser:

• Sida 91
•  Original

Bruttointäkter 440 000 kr Räntekostnader 208 000 kr Inkomst 232 000 kr Skatt 25 % 58 000 kr Skatt 40 % 92 800 kr Skatt 47,5 % 110 200 kr

8.4.4. Utvärdering

Det är enkelt att konstatera att schablonmodellen är enklare än den konventionella modellen, medan den konventionella modellen leder till riktigare beskattningsresultat än den schablonmässiga. Dessa aspekter skall behandlas i nämnd ordning. Mellanmodellen ligger båda praktiskt och resultatmässigt såsom namnet antyder mellan de båda andra modellerna.

8.4.4.1 Praktiska aspekter De olika modellerna kräver uppdelning av följande poster:

Taxeringsvärdet.

På bostadsdelens taxeringsvärde skall utgå 1,5 % i fastighetsskatt. På lokaldelens taxeringsvärde skall utgå åtminstone den ”vanliga" fastighetsskatten 2,5 %. Denna uppdelning måste ske i alla tre model- lerna.

Finansiella poster

En uppdelning måste ske om skilda skattesatser tillämpas för ränteavdrag- en i bostads- och lokaldelen. Detta gäller den konventionella modellen och kan gälla även i mellanmodellen om man för lokaluthyming väljer en annan skattesats än för inkomst av kapital.

Diverse driftkostnader

I den konventionella modellen skall avdrag medges för all värdeminsk- ning och alla driftkostnader som är hänförliga till lokaldelen. Ny-, till- och ombyggnadsutgifter samt driftkostnader måste därför fördelas mellan bostads- och lokaldelen. En sådan uppdelning görs redan nu om bostads- rättsföreningen är mervärdeskattskyldig för lokaldelen. I vilken omfatt- ning så sker har vi inte kunnat klarlägga. Det kan dock antas att så sällan sker. I schablonmodellen erhålls inga avdrag. I mellanmodellen erhålls endast avdrag för kostnader som entydigt är hänförliga till lokaldelen. Hit hör t.ex. åtgärder hänförliga just till dessa delar, däremot inte kostnader som avser hela fastigheten. Således medges med vårt förslag inte avdrag för på lokaldelen belöpande uppvärmningskostnader m.m.

• Sida 92
•  Original

8.4.4.2 Ekonomiska aSpekter

Schablonmodellen innebär att beskattningen alltid kommer att grundas på en schablonmässigt uppskattad inkomst som är större eller mindre än den verkliga konventionellt beräknade inkomsten. Detta ligger i schablonens natur.

Med den valda procentsatsen för schablonmässig beskattning av lokal- uthymingen bli beskattningen med förutsättningama från illustra- tionsexemplet något lägre än vid en konventionell inkomstbeskattning. Den schablonmässiga beskattningen av lokaldelen kan bli såväl lägre som högre än en konventionell inkomstbeskattning. Det är en risk att det vid en realistisk nivå på skattesatsen det i flera enskilda fall kan uppstå en beaktansvärd överbeskattning. Ytterlighetsfallen är då bostadsrättsföre- ningar inte alls kan hyra ut sina lokaler. Därmed kan en renodlad schablon i denna del inte anses användbar. Mellanmodellens schablonise- ring gäller endast bostadssidan. Risken för överbeskattning av outhyrda lokaler finns därför inte i denna modell och man beaktar även i huvudsak korrekt variationer i hyresnivån. Schabloniseringen på kostnadssidan medför däremot avvikelser från verkligheten men de är mindre allvarliga än vid en fullständig schablonbeskattning.

8.4.5. Särskilda frågor 8.4.5.1 Uthyrda bostäder

Av förenklingsskäl skulle det vara önskvärt om föreningens uthyrning av bostäder kunde beskattas på samma sätt som medlemmarnas bostads- rätter. Detta skulle innebära att fastighetsskatten skulle täcka även uthymingsfallen.

Nuvarande intäktsbeskattning uppgår till 0,9 % + 2,5 % av taxerings- värdet. Taxeringsvärdet för uthyrda delar av fastigheten ökar inte på grund av övergången till den nya värderingsmodellen.

För uthyrningen skulle "vanlig" fastighetsskatt utgå med samma procentsats som för andra hyresvärdar, 2,5 %.

Som inkomstbeskattning av intäkten torde 1,5 % fastighetsskatt av taxeringsvärdet vara en rimlig schablon. Förhållandet mellan sistnämnda fastighetsskatt och beskattningen av den verkliga hyresinkomsten torde vara likartat med vad som beskrivits i avsnitt 8.4.4.2 för lokaluthyming, allt under förutsättning att taxeringsvärdet för hyreslägenheterna beräknas på liknande sätt som för lokaler. Det indikerar att en skattesats på 1,5 % knappast innebär en överbeskattning. Totalt bör således fastighetsskatten bli 4 %.

Vi har i och för sig övervägt även andra alternativ. Ett skulle vara att låta vissa mindre hyresinkomster gå fria i så motto att de inte skulle tas upp till direkt beskattning. Fastighetsskatten skulle då vara oförändrad. Lösningar av detta och liknande slag ger emellertid upphov till gräns- dragningsproblem, såsom att finna en lämplig nivå, tröskeleffekter m.m.

• Sida 93
•  Original

8.4.5.2 Annan verksamhet än fastighetsupplåtelse

Annan verksamhet än upplåtelse av fastigheter beskattas för närvarande enligt vanliga konventionella beskattningsregler i inkomstslaget närings— verksamhet.

Som exempel på sådana verksamheter som kan tänkas förekomma i praktiken kan anges serveringar, butiker, fritidsaktiviteter såsom skidliftar etc. Det torde därför endast vara bostadsrättsföreningar av särskild beskaffenhet som skulle beröras av denna beskattning.

Dessa verksamheter bör även fortsättningsvis beskattas särskilt och därför hänföras till ett annat inkomstslag än upplåtelsen av fastigheterna. I detta inkomstslag, näringsverksamhet, tillämpas vanliga regler. Av skäl som anförts i avsnitt 8.2.2 bör skattesatsen vara 47,5 %. Underskott bör inte få kvittas mot inkomst av kapital.

Enligt gällande regler får äkta bostadsföretag inte göra avsättning till skatteutjämningsreserv. Av praktiska skäl och som en schablonmässig kompensation härför föreslår vi att skattesatsen bestäms till 45 % för bostadsrättsföreningars inkomst av näringsverksamhet.

En särskild fråga är om osedvanlig kapitalförvaltning, såsom om- fattande investeringar i annat än räntebärande värdepapper, bör beskattas som intäkt av näringsverksamhet. Det förefaller omotiverat att så sker, utan dessa intäkter bör kunna beskattas som inkomst av kapital med 25 % i skattesats. Denna beskattning gäller för bostadsrättshavarnas privata placeringar och i huvudsak sker beskattningen på detta sätt för placeringar i investmentföretag.

8.4.5.3 Bostadsrätt för lokal

Ovan har diskuterats upplåtelse av fastighet till bostäder åt bostads- rättshavare samt uthyrning av bostäder och lokaler. I det följande be- handlas beskattningen av upplåtelse av lokaler med bostadsrätt.

] bostadsrättslokaler bedrivs näringsverksamhet av bostadsrättshavama eller av någon som bostadsrättshavare hyr ut till. Även uthyrning utgör näringsverksamhet för bostadsrättshavaren. Den gällande beskattningen varierar beroende på om bostadsrättsföreningen är ett äkta eller ett oäkta bostadsföretag samt om bostadsrättshavaren är fysisk person eller ett aktiebolag.

För äkta bostadsföretag finns regler i 22 & anvisningarna punkt 7 KL som innebär att bostadsrättshavaren inte beskattas för förmån av fastighet samt får avdrag för inbetalningar till bostadsrättsförening som utgör kostnader i bostadsrättshavarens näringsverksamhet. Dessa inbetalningar är inte skattepliktig intäkt för ett äkta bostadsföretag, men bostads- företaget får å andra sidan inte avdrag för kostnader som belöper på upplåtelsen annat än räntekostnader. En viss beskattning sker genom schablonintäkten i föreningen.

Detta innebär grovt sett att avkastningen på det kapital som investerats i bostadsrätten för lokalen inte beskattas på annat sätt än genom be- skattning av näringsverksamhetens allmänna skattepliktiga intäkter. Detta är motiverat för att beskattningsresultatet skall bli detsamma som vid

• Sida 94
•  Original

direktägande av lokalen. Vid direktägande föreligger avdragsrätt för diverse fastighetskostnader, vilka i bostadsrättsfallet grovt sett motsvaras av de avdragsgilla avgifterna till bostadsrättsföreningen. Denna ordning bör bibehållas. Några justeringar måste dock företas för att inpassa den i den nya beskattningsmodellen. För bostadsrättshavama behålls regeln i 22 & anvisningarna punkt 7 KL.

Inkomstskatteeffekten i bostadsrättsföreningen bör bli noll. Det kan åstadkommas genom att avgifterna från lokalbostadsrätterna blir skattepliktiga i inkomstslaget kapital med ett belopp motsvarande avdragsgilla räntekostnader o.d. som belöper på lokalbostadsrättema.

8.4.6. Gränsdragningen mellan äkta och oäkta bostadsföretag

Den nuvarande metoden innebär att en bostadsrättsförening på grund av förändringar i verksamhetsinriktningen kan övergå från en schablon- mässig beskattning till konventionell beskattning eller vice versa. Små förändringar kan få mycket stora konsekvenser.

Bäst vore att inte göra åtskillnad på olika bostadsrättsföreningar, utan istället alltid beskatta bostäder som nyttjas med bostadsrätt med fastighetsskatt och all annan fastighetsanvändning på samma sätt som i andra fastighetsförvaltande företag. Vi har ovan dock kommit fram till att detta inte är möjligt utan att även fortsättningsvis olika regler måste gälla för bostadsrättsföreningars uthyrning av bostäder och lokaler.

Vårt förslag innebär en mer realistisk beskattning än nuvarande schablonbeskattning. Det talar för att det är möjligt med ett relativt vidsträckt tillämpningsområde för nya schablonartade beskattningsregler. Det är vidare en målsättning att fastighetsskattemodellen skall omfatta så många ägda bostäder som möjligt. Eftersom en konventionell beskattning, såsom i oäkta bostadsföretag, kan innebära såväl en lindrigare som en hårdare beskattning än fastighetsskatt är det önskvärt med ett vidsträckt tillämpningsområde för fastighetsskatten. Å andra sidan innebär den schablonmässiga beskattningen av lokaluthyming samt att endast fastighetsskatt skall utgå på uthyrda bostäder, en beskattning som på ett beaktansvärt sätt kan awika från en konventionell beskattning. Kraven för tillämpningen får därför inte sättas så låga att bostadsrättsföreningar vars egentliga syfte är ett annat än att bereda bostäder åt bostadsrätts- havare kan tillämpa denna beskattningsmodell.

Omfattningen av kategorin bostadsförening bör således blir mer vidsträckt än för närvarande. Vidare bör reglerna utformas så att gränsdragningen blir mer entydig och stabil.

Kraven på enkelhet och stabilitet föranleder följande synpunkter. Bedömningen av fastighetsnyttjandets karaktär bör för framtiden anknytas till byggnadsytan i stället för taxeringsvärdet. En fördelning av taxerings— värdet förändras nämligen när värderelationen mellan bostäder och lokaler förskjuts på marknaden. Vår nya värderingsmodell kommer dess- utom att förskjuta dessa värden väsentligt.

• Sida 95
•  Original

En annan synpunkt är att en bostadsrättsförening helst inte bör byta beskattningskaraktär. Exempelvis vore det ogynnsamt att vara föremål för schablonmässig beskattning under en period när bostadsrättsföreningen renoverar fastigheterna och saknar avdragsrätt för reparationer, och senare bli konventionellt beskattad när bostadsrättsföreningen börjar uppbära höga hyror för de renoverade lokalerna. På motsatt vis vore det gynnsamt att åtnjuta reparationsavdrag under renoveringsperioden genom konventionell beskattning för att senare övergå till schablonmässig beskattning.

Vi föreslår att reglerna för gränsdragningen får följande innebörd. Tillämpningsområdet bör inskränkas till att gälla bostadsrättsföreningar. De aktiebolag och andra ekonomiska föreningar som enligt gällande regler behandlas som äkta bostadsföretag kommer att behandlas enligt vår schablonmodell, om de dessutom uppfyller de nya kraven. Däremot skall inte ytterligare aktiebolag och andra ekonomiska föreningar kunna behandlas på detta sätt. I konsekvens med att tillämpningsområdet i allt väsentligt gäller bostadsrättsföreningar föreslår vi att termen bostadsförening används som benämning på de juridiska personer som omfattas av reglerna.

Såsom bostadsföreningar skall behandlas bostadsrättsföreningar vars verksamhet till övervägande del består i att bereda medlemmar bostad i föreningens fastigheter. Jämfört med nuvarande krav på huvudsaklig del innebär detta en sänkning från 60 % till mer än 50 %.

Vidare skall detta krav alltid anses uppfyllt om den övervägande delen av byggnadsytan stadigvarande disponeras för det nämnda ändamålet och annan verksamhet än fastighetsupplåtelse bedrivs endast i ringa omfatt- ning. Anknytningen till byggnadsytan torde i flera fall innebära ytter- ligare en sänkning av kraven på bostadsdelens omfattning. Vidare innebär det en förenkling och en ökad stabilitet i kategoriindelningen.

8.4.7. Underavgifter

Vi har i tidigare avsnitt 6.1.2 diskuterat begreppet marknadsvärde i förhållande till en bostadsrätt. Innebörden i den diskussionen är att överlåtelsepriset för en bostadsrätt kan sägas bestå av värdet av själva bostadsrättslägenheten och värdet av föreningens övriga tillgångar som belöper på den överlåtna andelen. De faktorer som påverkar värdet av lägenheten kan i stort antas vara desamma som påverkar värdet av fastigheter i övrigt (t.ex. egethem). Värdet av föreningens övriga tillgångar är beroende av helt andra faktorer som har att göra med hur föreningen sköter sin ekonomi, sin administration osv.

Vid utformningen av den tidigare realisationsvinstbeskattningen av bostadsrätter med s.k. genomsyn sattes som mål att beskatta den realisationsvinst som uppkommer om bostadsrättslägenheten (dvs. inte hela andelen i föreningen utan endast andelen i föreningsfastigheten) steg i värde. Denna beskattning skulle motsvaras av realisationsvinstbeskatt- ningen av egethem. För att åstadkomma detta infördes begreppet " genomsyn". Med detta avsågs att korrigera vinsten vid en försäljning av

• Sida 96
•  Original

en bostadsrätt med den förändring av andelen i föreningens övriga skulder/tillgångar som skett under innehavstiden.

Om bostadsrättslägenheten upplåts mot avgifter som inte täcker före- ningens löpande kostnader sägs föreningen ta ut underavgifter och i motsatt fall överavgifter.

Genomsynsmetoden har avskaffats. Motivet till detta var bl.a. de stora praktiska tillämpningsproblemen, inte minst svårigheterna att skaffa fram uppgifter om ingångsvärden och skuld/tillgångsläget vid anskaff- ningstidpunkten. Slopandet av den s.k. "genomsynen" innebär bl.a. följande.

Om föreningen tar ut underavgifter och i stället finansierar löpande kostnader med län (eller tar sin förmögenhet i anspråk) så innebär detta vid en avyttring av bostadsrätten att de löpande utgifterna finansierats skattefritt. Detta beror på att en värdestegring av bostadsrättslägenheten kan "kvittas" mot ackumulerade underavgifter betalda med Obeskattade medel. Genomsynsreglema korrigerade detta genom att vinsten justerades med hänsyn till förändringen i föreningsförmögenheten.

På motsvarande sätt kommer överavgifter att "beskattas". Ett höjt överlåtelsepris som beror på att föreningen fått en positiv förmögenhets— förändring genom höga avgifter betalad med beskattade medel leder till realisationsvinstbeskattning för säljaren. En tillämpning av genom- synsreglerna hade inneburit att vinsten reducerats med förmögenhets- förändringen.

I våra tilläggsdirektiv (Dir 1991:60) har vi fått i uppdrag att utreda vilka åtgärder som kan vidtas för att motverka de icke önskvärda skattemässiga och ekonomiska effekterna av slopad genomsyn. Vad vi har att undersöka synes främst avse "kvittningsmöjligheten" vid en försäljning mellan inbesparade avgifter och värdestegringen i bostadsrättslägenheten som underavgiften kan leda till.

Olika alternativ är i och för sig tänkbara. Man kan tänka sig en konventionell beskattning av samtliga bostadsrättsfastigheter. En annan väg skulle vara att tillskapa regler som omöjliggör underavgifter. Ett successivt återinförande av den s.k. genomsynsmetoden vid överlåtelse av bostadsrätt skulle i och för sig teoretiskt kunna tänkas.

En konventionell beskattning skulle innebära att mellanskillnaden mellan underavgifter och en kostnadstäckande avgift skulle beskattas. En sådan lösning går dock helt stick i stäv med vårt huvuduppdrag, nämligen att skapa enklare regler med anknytning till egnahemsinnehavarnas skatte- situation.

Skillnaden mellan en underavgift och en kostnadstäckande avgift kan sägas utgöra en utdelning till bostadsrättshavama. Genom att löpande beskatta denna utdelning skulle skattefrihet för underavgiften kunna motverkas. Problemet är att bestämma huruvida underavgift eller över- avgift föreligger. Detta torde ställa orimliga krav på föreningarnas redovisning, speciellt i de fall föreningen har inkomster av t.ex. uthyrning. Vidare framstår en löpande förmånsbeskattning av detta slag som omotiverad i de fall bostadsrätten inte har stigit i värde. Säljaren får ju då "betala" den förmån han under innehavstiden åtnjutit i form av

• Sida 97
•  Original

underavgifter genom den realisationsförlust han gör då han säljer sin bostadsrätt.

Ett annat sätt att motverka effekter som inte anses önskvärda av underavgiften skulle vara att i den civilrättsliga lagstiftning införa regler som skulle förhindra föreningar att drivas med förlust. Sådana bestäm- melser skulle, liksom i fallet ovan, ställa mycket stora krav på före- ningarnas redovisning. Den administrativa förenkling som var ett av motiven till genomsynens avskaffande skulle omintetgöras. Att i bostads- rättslagstiftningen ge direkta föreskrifter om hur avgifterna skall bestämmas i nu berörda hänseenden synes också ganska poänglöst om man inte samtidigt inför sanktioner, ger föreskrifter om att boksluten skall granskas osv.

Man kan naturligtvis också tänka sig ett successivt återinförande av genomsynsreglema. Genomsynen avskaffades bl.a. på grund av att det ibland var närmast ogörligt att bestäma den förmögenhetsandel som vid anskaffningstillfället belöpte på en andel som innehafts sedan lång tid tillbaka. Om en genomsyn tillämpades endast på försäljningar av bostadsrätter som har anskaffats efter det att de av oss föreslagna reglerna trätt i kraft faller det nu angivna skälet. Ett sådant system skulle emellertid ge upphov till en hel del mindre tilltalande effekter. Man skulle således bl.a. åstadkomma olika prismarknader. Anskaffnings- tidpunkten för en bostadsrätt skulle bli en prispåverkande faktor och alltså egentliga utgöra en värdefaktor. Inte heller denna väg är framkom- lig.

Sammanfattningsvis har vi ansett oss kunna konstatera att regler för att motverka de effekter som anges i tilläggsdirektiven endast skulle kunna införas till priset av långtgående och svåröverskådliga ingrepp. Det kan också ifrågasättas — inte minst mot bakgrund av den schabloniserade realisationsvinstberäkningen genom takregeln - om något egentligt behov föreligger. Härtill kommer att frågan om underavgifter synes ha fått en viss överbetoning. Det torde nämligen inte vara helt riskfritt att driva en förening genom lånefmansiering. Vi lägger därför inte fram något förslag i denna del av uppdraget.

8.4.8. Särskilda övergångsfrågor

Våra förslag om en förenklad inkomstberäkning är så utformade att ett tidigare oäkta bostadsföretag kan komma att hänföras till kategorin bostadsförening. Vid en övergång uppstår främst problemet hur tidigare i föreningen ackumulerade underskott skall behandlas.

Ackumulerade underskott i en förening utgör en tillgång i föreningen i den meningen att underskottet kan användas till att kvitta framtida överskott som annars skulle resultera i en beskattning av föreningen.

Nuvarande regler innebär att såväl äkta som oäkta bostadsföretag beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Det är alltså i detta inkomst— slag som ett eventuellt gammalt underskott kan finnas.

• Sida 98
•  Original

Underskott i ett äkta bostadsföretag som enligt vår nya terminologi kommer att klassas som bostadsförening är i stor utsträckning en följd av avdrag för räntor i kombination med schablonintäkten på tre procent.

Vi föreslår, för tidigare äkta bostadsföretag, att eventuella underskott i inkomstslaget näringsverksamhet får finnas kvar i detta inkomstslag. Det får då utnyttjas enligt de regler som gäller för sådant underskott dvs. mot framtida inkomster i samma inkomstslag.

Våra förslag innebär att framtida underskott i kapital som bostads— förening inte kunnat utnyttja skall föras vidare till bostadsrättshavama och hos dessa utnyttjas som avdrag eller som skattereduktion. Gamla underskott skall däremot inte få utnyttjas av medlemmarna. Eftersom våra förslag på denna punkt endast gäller underskott i kapital och gamla underskott enbart finns i näringsverksamhet krävs ingen särskild över- gångsreglering.

Vad gäller oäkta bostadsföretag, som inte kommer att klassas som bostadsförening, innebär ackumulerade gamla underskott knappast några problem då ju vårt förslag inte innebär några förändrade skatteregler för dessa företag. Av samma anledning torde inte heller surv-avsättningar i dessa fall föranleda behov av några särskilda övergångsregler.

Vår definition av begreppet bostadsförening är vidare än det tidigare begreppet äkta bostadsföretag. Detta innebär att vissa tidigare oäkta bostadsföretag kommer att klassas som bostadsföreningar. Underskott i dessa föreningar är i allmänhet en följd av stora kostnader och inte av små intäkter. Det kan därför tyckas rimligt att föreningarna får utnyttja dessa gamla underskott. Detta medför dock en del komplikationer efter- som gamla underskott i sin helhet återfinns i näringsverksamhet och beskattningen,enligt de nya reglerna, sker i inkomstslaget kapital där ett eventuellt underskott får föras vidare till medlemmarna.

Vi föreslår även för dessa fall att underskott i näringsverksamhet får ligga kvar och utnyttjas bara mot eventuella inkomster i detta inkomst- slag. Skälet härtill är att föreningen övergår från en konventionell beskattning där de verkliga intäkterna redovisas till en beskattning med fastighetsskatt där skattesatsen är beräknad för att motsvara nettot av det i fastigheten investerade kapitalets avkastning.

En alternativ lösning skulle vara att låta gamla underskott utnyttas mot inkomst i inkomstslaget kapital. Ett sådant gammalt underskott bör emellertid inte rimligen få utnyttjas av bostadsrättshavama. Detta skulle ju innebära att framtida lättnader medgavs för tidigare kostnader. En sådan konstruktion vad gäller räntor har vi avvisat för de äkta bostads- företagens vidkommande. Av inte minst enkelhetsskäl föreslår vi inte det nu nämnda alternativet.

Om det i ett oäkta bostadsföretag, som övergår till att vara bostads- förening, fmns surv-avsättningar förslår vi att dessa återförs till beskattning under fem år och fördelas lika på dessa år i inkomstslaget kapital. En regel härom har intagits i övergångsbestämmelsema till surv- lagen.

• Sida 99
•  Original

8.4.9. Sammanfattning av våra förslag

Vi redovisar här i sammandrag innebörden av våra förslag i fråga om den löpande beskattningen av såväl bostadsrättshavare som bostadsrätts- föreningar. Mer detaljbetonade frågor har berörts i de tidigare avsnitten. I övrigt kan hänvisas till specialmotiveringen till 32 & SIL, som återfinns i kapitel 10.

För bostadsrättshavama innebär våra förslag när det gäller de direkta effekterna bara en nyhet. Bostadsrättshavama får nämligen möjlighet att skattemässigt utnyttja det ränteunderskott som kan uppkomma i före- ningen. Detta underskott behandlas enligt samma skatteregler som gäller för vanliga räntekostnader. För en bostadsrättshavare som inte har några ränteintäkter eller andra intäkter av kapital blir effekten ett skatteavdrag på 25 %, som kan utnyttjas mot exempelvis den skatt som belöper på bostadsrättshavarnas arbetsinkomster. I övrigt kommer bostadsrätts— havama bara indirekt att påverkas genom de ändrade skatteregler som vi föreslår för bostadsrättsföreningarna. Den utvidgade avdragsrätten för räntor har intagits i 3 5 4 mom. SIL.

För föreningarnas vidkommande innebär våra förslag att schablon- beskattningen på 3 % slopas och att bara fastighetsskatt skall utgå. Detta gäller alla de bostadsrättsföreningar som endast innehåller bostäder. Vi har därvid utgått från gällande fastighetsskattesatser och för sådana föreningar där alla bostadslägenheter innehas med bostadsrätt blir skattesatsen då den som gäller för egnahemmare, nämligen 1,5 % av taxeringsvärdet i stället för som nu 2,5 %. Om man bara jämför den nya fastighetsskatten med den gällande och schablonintäkten inträder en skatteskårpning i förhållande till nuläget först om de nya taxerings- värdena medför en ökning med mer än 125 %. Vid bedömande om en skatteskärpning verkligen blir aktuell vid större ökningar måste man emellertid samtidigt beakta vad vi nyss anfört om bostadsrättshavares nya möjlighet att tillgodoräkna sig föreningens ränteunderskott.

Av skäl som redovisats i bl.a. avsnitt 8.4.5.1 föreslår vi att hyror för bostäder som föreningarna kan uppbära enbart blir beskattade genom att en fastighetsskatt på 4 % beräknas på den del av taxeringsvärdet som belöper på den uthyrda delen. Taxeringsvärdet på denna del skall beräknas enligt de regler som redan gäller. Bostadshyrorna skall alltså inte redovisas som inkomst - å andra sidan medges inga avdrag för annat än räntekostnader. Vårt förslag i denna del bygger i stor utsträckning på praktiska överväganden i så måtto att bostadsrättsföreningar normalt bara skall behöva räkna med att fastighetsskatt skall utgå. Den uthyrning som i dag förekommer kan antas vara av måttlig omfattning och regelmässigt mindre lönsam. Vi förutsätter således bl.a. att hyresmarknaden även för framtiden kommer att innehålla inslag av bruksvärdehyror. En annan förutsättning är att bostadsuthyming även framledes normalt kommer att utgöra endast ett mindre inslag i föreningsverksamheten. Skulle nu

• Sida 100
•  Original

angivna förutsättningar brista bör våra förslag vad gäller lokalhyror tillämpas även på bostadshyror.

För de bostadsrättsföreningar som har andra inkomster är läget inte lika enkelt. Den i avsnitten 8.4.3-8.4.6 gjorda genomgången visar med all önskvärd tydlighet att varje försök till uppdelningar och gränsdragningar medför problem för såväl de skattskyldiga som berörda myndigheter. Emellertid är någon form av indelning ofrånkomlig vilket beror på följande förhållanden.

För det första måste för framtiden de bostadsrättshavare som bebor sina lägenheter behandlas någorlunda lika med villägare. I denna del kan inget annat än en fastighetsskatt komma ifråga. En generell övergång till den konventionella metoden är således utesluten. För det andra måste verksamheter som innefattar annat än eget boende behandlas enligt de regler som gäller för andra skattskyldiga, som ägnar sig åt uthyrnings- verksamhet eller andra aktiviteter med kommersiella inslag. Den nya skattereformen har ju som en bärande princip att likartade verksamheter skattemässigt också bör likabehandlas. En ren schablonbeskattning av något som innefattar näringsverksamhet är därmed utesluten. Det kan här nämnas att i kapitel 9 föreslås att schablonbeskattningen av de allmän- nyttiga bostadsföretagen skall awecklas.

För att så många bostadsrättshavare som möjligt som bebor sina lägenheter skall få så enkla och lättöverskådade ekonomiska förhållanden som möjligt föreslår vi att schablonmässig beskattning - efter förebild av den tidigare redovisade mellanmodellen - skall vara huvudregeln. Vi föreslår att framtida regler får följande utformning.

1. Om en bostadsrättsförening enligt 1991 års lagstiftning äger en fastighet där den övervägande delen (mer än 50 %) av bygg- nadsytan (inklusive garage m.m. avsedda för medlemmarna) är upplåten för medlemmarnas boende skall en schablonbeskattning tillämpas enligt följande

Fastighetsskatt

- 1,5 % på den del av taxeringsvärdet som avser medlemmarnas eget boende - 2,5 % på den del av taxeringsvärdet som avser lokal - 4 % på den del av taxeringsvärdet som avser bostäder med hyresrätt

Inkomst av + lokalhyror från utomstående kapital (25 %) + avgifter från lokalbostadsrättshavare + inkomster av kapital (bankräntor, utdelningar, m.m.) - vissa av upplåtelserna eller avgifterna betingade kostnader. Avdrag medges för tomträttsavgäld och räntor.

• Sida 101
•  Original

Avdrag medges således fullt ut för räntekostnader. Den delen av räntorna som föreningen inte kan utnyttja, antingen som avdrag mot de intäkter som kan uppkomma enligt ovanstående och som inte heller behövs för att användas som skattereduktion mot den fastighetsskatt som belöper på boendedelen, får medlemmarna utnyttja som egen räntekostnad. Av lik— formighetsskäl föreslår vi ingen rätt till reduktion mot den fastighetsskatt som belöper på lokaldelen.

De organisationer som omfattas av schablonregeln är bara sådana som är bostadsrättsföreningar enligt reglerna i den nya bostadsrättslagen. Genom en övergångsbestämmelse skall även vissa andra organisationer omfattas. Hit hör sådana som i dag behandlas som äkta. Denna fråga behandlas närmare i specialmotiveringen.

För de ovanliga fall där en förening driver någon egen extern verksam- het (servering eller liknande) i egna lokaler skall sådan verksamhet, liksom i dag, hänföras till inkomst av näringsverksamhet. Såvitt gäller fastigheten blir effekten den att fastighetsskatt tas ut med 2,5 %. Räntor hänförliga till verksamheten som sådan berör inte fastigheten. Å andra sidan bryts inte den del av fastighetens räntor ut som avser rörelselokalen utan får ingå bland de övriga räntekostnaderna.

Genom våra förslag vidgas kretsen av bostadsrättshavare som hamnar i en skattesituation jämförlig med egnahemmarens; dvs 1,5 % i fastig- hetsskatt och rätt till avdrag för gäldräntor. I och med att fördelningen knyts an till byggnadsytan får de nya reglerna ökad stabilitet och förutsebarhet. I samband med fastighetstaxeringen skall besked kunna erhållas om byggnadsytomas fördelning, liksom de värden som belöper på olika delar.

För ett mycket stort antal föreningar och bostadsrättshavare innebär vår schablon knappast något nytt ur arbetssynpunkt i förhållande till dags— läget. För de fall där lokaluthyming förekommer sker i och för sig ändring i så måtto att 'sådana hyror skall redovisas som skattepliktig intäkt även i ett bostadsföretag som faller under den schablonregeln. Den ökade redovisning som våra förslag innebär torde inte behöva vålla de berörda föreningarna några särskilda problem. Kraven på enkelhet har gjort att vi inte velat göra schablonmetoden mer detaljerad än som behövs för en rimlig awägning av det ekonomiska utfallet.

Våra förslag har intagits i en ny 32 å i SIL. Lagrummet är uppdelat i sex moment. Lagstiftningen kan synas mer omfattande än tidigare. Detta beror dock dels på att gränsdragningen preciserats i lag i stället för som nu genom meddelande från RSV, dels att systematiska skäl medfört att även sådant som skattesatser, m.m. måste anges. Lagförslagen för bara de bostadsföreningar som går efter den nya schabloniserade modellen. För de övriga som behandlas i det följande behövs inga nya regler eftersom de skall beskattas enligt konventionell metod.

• Sida 102
•  Original

2. Alla övriga bostadsrättsföreningar beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet, således även den del som bebos av medlemmar.

Av inte minst praktiska skäl, men också för att hindra ett ev. utnyttjande av skattefördelar, föreslår vi att en förening som en gång behandlats enligt den konventionella metoden kvarstannar för gott i denna kategori. Alternativet skulle ha varit att föreslå avskattningsregler som med nödvändighet blir av invecklad art. Den fastare och generösare utform- ning som gränsdragningen fått i vårt förslag minskar även kraftigt det praktiska behovet av sådana regler. I lagtexten (32 ä 2 mom. SIL) har vi angett detta genom att uppställa ett krav på att beskattning tidigare inte får ha skett enligt konventionell metod.

För sådana föreningar som i dag räknas som oäkta men som hör till den av oss föreslagna schablongruppen har en övergångsregel med avseende på surv—avsättningar införts. Denna fråga har behandlats i avsnitt 8.4.8.

Beträffande underavgiftema (avsnitt 8.4.7) framlägger vi inga förslag. Våra förslag i fråga om inkomstbeskattningen föreslås gälla fr.o.m. 1995 års taxering.

8.5. Realisationsvinstbeskattningen

Som framgått av redogörelsen för gällande rätt (avsnitt 5.4) gäller olika regler för realisationsvinstberäkningen för olika slag av bostadsrätter. Är det fråga om en bostadsrätt i ett s.k. äkta bostadsföretag gäller särskilda regler i 26 & SIL. Om däremot bostadsföretaget är ett s.k. oäkta tillämpas reglerna i 27 & SIL, som handlar om försäljning av aktier samt andelar i ekonomiska föreningar. I fråga om bostadsrätt i ett äkta bostadsföretag får vid vinstberäkningen avdrag göras för kapitaltillskott samt för vissa förbättringskostnader som den skattskyldige nedlagt på fastigheten. Några motsvarande regler finns inte i 27 & SIL. Å andra sidan torde denna åtskillnad inte upprätthållas i praktiken. Det har gjorts gällande att avdrag för förbättringskostnader kan medges även vid avyttring av bostadsrätt i oäkta bostadsföretag. Stöd för denna uppfattning torde kunna hämtas från utgången i RÅ 1979 1:79.

Den s.k. takregeln i 26 5 7 mom. SIL gäller däremot bara vid överlåtelse av bostadsrätt i äkta företag. Takregeln innebär att vinsten får beräknas till 30 % av vederlaget om bostadsrätten är den skattskyldiges permanentbostad och till 60 % om det gäller en fritidsbostad.

Som framgått av det tidigare anförda föreslår vi en ny uppdelning av bostadsföretagen. En schabloniserad inkomstbeskattning skall ske av sådana bostadsrättsföreningar där bostadsrättshavarnas eget boende överväger. Skulle däremot de kommersiella inslagen väga Över skall vanlig konventionell inkomstberäkning ske. Frågan är då om det finns

• Sida 103
•  Original

anledning att behålla en motsvarighet till den nuvarande uppdelningen. Vi har funnit att så inte är fallet.

Till att börja med kan konstateras att realisationsvinstbeskattningen efter skattereformen blivit betydligt mer enhetlig än tidigare. Vinstberäk- ningen vid avyttring av olika tillgångsslag följer i betydande utsträckning ensartade regler. Genomgående är vinstberäkningen nominell och skatten är proportionell. Härtill kommer att det förefaller ytterst tveksamt i vad mån det för närvarande i praktiken verkligen görs någon åtskillnad i realisationsvinsthänseende mellan äkta och oäkta bostadsföretag.

Med vårt förslag kommer således även överlåtelser av bostadsrätter i konventionellt beskattade bostadsrättsföreningar m.fl. att likabehandlas med sådana där föreningen följer den schabloniserade modellen. I tydlig— hetens intresse bör påpekas bl.a. att avdragsrätten för förbättrings- kostnader m.m. förutsätter att det är fråga om åtgärder som bostads- rättshavaren själv vidtagit.

Det nu sagda innebär att bestämmelserna i 26 & SIL- med ett väsent— ligt undantag - skall gälla för alla bostadsrättsföreningar och bostads- aktiebolag. Även för framtiden kvarstår en olikhet och denna rör den nyss nämnda takregeln. Förslaget till den nya schablonmodellen för inkomstbeskattningen av bostadsrättsföreningar syftar till att skapa större likformighet i skattehänseende mellan bostadsrättshavare och inne— havarare av egnahem. Med schablonmodellen fångar vi in de fall där bostadsrättshavarnas eget boende är den väsentliga funktionen för föreningen. Det är då mest konsekvent att reservera takregeln till de fall där en sådan likhet föreligger gentemot de som bor i egethem. Härav följer att takregeln bara skall kunna tillämpas i sådana fall där föreningen skall beskattas med stöd av 32 & SIL i vårt förslag. Lagtekniskt åstad- koms detta genom en ändring i 5 & KL, där begreppet privatbostad definieras. En ny hänvisning får göras och då till 32 5 1 mom. SIL. Våra förslag medför även ändringar i 26 & SIL.

Våra förslag kommer att avse överlåtelser från 1994 års ingång. Eftersom vår schablonmodell är generösare utformad än nuvarande bestämning av kategorin äkta bostadsföretag fordras inga särskilda övergångsregler.

Vi vill avslutningsvis erinra om att vi bara behandlat sådana realisa- tionsvinstfrågor som är en mer direkt följd av våra förslag i huvuddelen.

• Sida 104
•  Original

• Sida 105
•  Original

9. Overväganden och förslag i fråga om allmännyttiga bostadsföretag

9.1. Inledning

Våra tidigare redovisade förslag (kap. 8) i fråga om s.k. äkta bostadsföretag innebär bl.a. att den tidigare schablonbeskattningen får en annan inriktning. För framtiden kommer nämligen även äkta bostads- företag att bli beskattade för kommersiellt inriktad verksamhet. I princip intar enbart de egna medlemmarnas boende en särställning i skatte- hänseende och detta för att söka uppnå en likställighet med vad som gäller för innehavare av egnahem. Vi har i anslutning härtill i enlighet med de ursprungliga direktiven även tagit frågan om fortsatt schablon- beskattning av de allmännyttiga bostadsföretagen under övervägande.

Ägare till hyreshus kan 1 dag inkomstbeskattas för fastighetsverksam- heten antingen enligt en konventionell metod eller enligt en schablon- metod. Inkomstbeskattning enligt den konventionella metoden innebär att intäkterna från fastighetsförvaltningen behandlas på samma sätt som övrig näringsverksamhet, dvs. redovisning sker av de verkliga intäkterna och kostnaderna i verksamheten enligt bokföringsmässiga grunder. Privat- ägda hyreshus beskattas enligt denna metod.

Vissa bostadsföretags fastigheter beskattas däremot enligt schablon- metoden, vilken närmare regleras i 2 5 7 mom. SIL. Inkomstberäkningen innebär att ett belopp motsvarande 3 % av fastighetens taxeringsvärde skall tas upp som intäkt för bostadsföretaget. Avdrag får inte göras för andra omkostnader än för ränta på lånat i fastigheten nedlagt kapital samt tomträttsavgäld eller liknande. Redovisningen av verksamheten sker i inkomstslaget näringsverksamhet där skattesatsen är 30 %.

Det är enbart bostadsföretagets intäkt av fastigheten som skall redovisas på detta schablonmässiga sätt. Övrig verksamhet som företaget kan ha vid sidan av sin fastighetsförvaltning redovisas enligt det regelsystem som gäller för näringsverksamhet.

Bland de verksamhetsformer som skall komma i fråga för denna schablonmetod nämns bostadsföreningar (numera i huvudsak bostads— rättsföreningar) och bostadsaktiebolag. Såsom vi redogjort för i kapitel 8 måste bostadsföretagen emellertid uppfylla vissa villkor i fråga om sin verksamhetsinriktning för att schablonmetoden skall kunna tillämpas - bostadsföretagen kallas då "äkta".

Schablonmetoden skall även tillämpas i fråga om fastighet, vilken tillhört bolag, förening eller stiftelse som erkänts som allmännyttigt bostadsföretag. Enligt lagtexten ankommer denna prövning på boverket

• Sida 106
•  Original

eller länsbostadsnämnden (efter lagändring SFS 1990:1364, har namnen plan- och bostadsverket, bostadsstyrelsen och statens planverk ersatts av boverket den 1 januari 1991).

Regeringen kan enligt 2 5 7 mom. SIL efter ansökan medge även annat företag schablonbeskattning i fråga om fastighet om dess verksamhet uteslutande eller så gott som uteslutande består i att äga och förvalta bostadsfastigheter samt företaget bedriver sin verksamhet enligt principer liknande dem som gäller för allmännyttiga bostadsföretag. Möjlighet att ge sådant medgivande tillkom genom lagstiftning år 1985 och har hittills endast getts i två fall.

9.2. Bakgrunden till schablonmetoden

Schablonbeskattningen av s.k. äkta bostadsföretag och allmännyttiga bostadsföretag har i sina huvuddrag tillämpats sedan 1955 års taxering. Från början skilde sig dock utformningen av schablonmetoden något åt mellan dessa verksamhetsformer. Principen var emellertid att beskatt— ningen skulle ske av en beräknad avkastning av det egna i fastigheten nedlagda kapitalet. Sedan reglerna kom att justeras år 1959 skall dock intäktsberäkningen ske på likartat sätt i de båda fallen, dvs. som intäkt skall tas upp 3 % av taxeringsvärdet, varefter avdrag får göras för de faktiska räntekostnaderna.

Begreppet allmännyttigt bostadsföretag härrör från vissa författningar om statliga lån och bidrag som utges till kommunala företag som drivs i bostadsfrämjande syfte. Motiven till att utsträcka schablonmetoden till dessa företag var främst att de bedrev sin verksamhet utan enskilt vinstsyfte samt att de stod under kommunal eller statlig kontroll. Frånvaron av enskilt vinstsyfte ansågs dock inte utesluta att skälig ränta erhölls på det i företaget insatta kapitalet. Vidare framhölls att hyrorna i dessa företags fastigheter var så bestämda att någon vinst inte uppkom, i varje fall inte på längre sikt sedan hänsyn tagits till amorteringar och kommande underhållskostnader. Det anfördes att de dittills gällande beskattningsreglerna medfört speciella besvärligheter för de allmännyttiga bostadsföretagen särskilt under de första åren med små reparationsbehov men stora amorteringar. .

I samband med utformningen av den ursprungliga lydelsen av schablonbestämmelsen - där fastigheter tillhörande bostadsföretag som bildats före den 1 juli 1945 uteslöts av vissa skäl - framhölls att lagstiftningen i viss mån fick betraktas som ett provisorium. Anledning härtill angavs vara att kommunerna fått tillskapa särskilda bolag, föreningar eller stiftelser av samma typ och ställning i beskat— tningshänseende som enskilda vinstsyftande företag för att komma i åtnjutande av de statliga lånen. Denna belägenhet hade de allmännyttiga bostadsföretagen försatts i utan att konsekvenserna härav blivit beaktade. Därför ansågs att den rättsliga konstruktionen av dessa företag borde ses över. Skulle en ny ordning framkomma ansågs även beskattningsfrågan kunna få en annan tillfredsställande lösning.

• Sida 107
•  Original

Även vid den ändring av bestämmelsen som företogs år 1959 — då intäktsberäkningen enligt schablonmetoden gjordes identisk för såväl de äkta som de allmännyttiga bostadsföretagen - framhölls ånyo att schablon— metoden inte innebar någon rationell lösning på längre sikt men att den kunde kvarstå såsom ett förlängt provisorium (jfr. prop. 1954z37, BeU 18, rskr. 102, SFS 1954:51, prop. 1954:165, BeU 56, rskr. 301, SFS 1954:263 och prop. 1959z9, BeU 4, rskr. 67, SFS 1959:36).

9.3. Överväganden och förslag

Det kan konstateras att schablonmetoden kommit att tillämpas i över tre decennier på allmännyttans fastighetsbestånd. De betänkligheter som framfördes vid schablonmetodens tillkomst synes främst ha rört dess stabilitet; de allmännyttiga bostadsföretagen kunde förr eller senare frnna metoden oförmånlig. Denna farhåga har väl hittills inte besannats även om schablonmetoden diskuterats flitigt under senare tid. Under de gångna åren har inte heller den rättsliga konstruktionen av de allmännyttiga bostadsföretagen undergått sådana förändringar att detta föranlett en ändring av beskattningsreglerna. En ombildning mellan olika företags- former torde däremot ha skett, innebärande främst att aktiebolagsformen blivit mer och mer använd - se Ekonomisk statistik från SABO-företagen. Schablonmetoden har fått en permanent karaktär trots att den vid tillkomsten angavs vara ett provisorium.

Den förenklade metoden för allmännyttans fastigheter ansågs inte på sikt utgöra någon skattemässig förmånsbehandling av dessa företag eftersom deras vinstmotiv inte var uttalade. Det primära syftet för de allmännyttiga bostadsföretagen var i stället att främja tillgången till goda bostäder.

Någon omprövning, som föranlett lagändring, av allmännyttans scha- blonbeskattning har inte gjorts. En sådan framstår som motiverad med tanke på de ändrade förhållanden som 1990 års skattereform inneburit. Således förordade utredningen om reformerad företagsbeskattning att en övergång till konventionell beskattning borde ske på sikt. Utredningen erinrade emellertid i det sammanhanget om det pågående arbetet i BVK (SOU 1989:34 s. 298).

Härtill kommer att allmännyttans verksamhet inte enbart behöver vara inriktad på uthyrning av bostäder. Även annan inkomstbringande verksamhet förekommer. Så är t.ex. fallet när lokaler upplåts för kommersiell verksamhet. Verksamheten kan också avse annat än direkt fastighetsförvaltrring. Sådan annan verksamhet skall inkomstredovisas på sedvanligt vis i inkomstslaget näringsverksamhet, vilket också är fallet för andra juridiska personer. Genom att redovisningen sker på detta sätt kan underskott kvittas mot t.ex. kapitalinkomster.

• Sida 108
•  Original

9.3.1. Likformiga och neutrala skatteregler

Ett system där en hyreshöjning, vilken är bestämd av hyressättningen i allmännyttans fastigheter enligt det s.k. bruksvärdesystemet, är skatteplik- tig inkomst för en privat hyreshusägare men inte för allmännyttan och där underskotten från allmännyttans fastighetsförvaltning kan användas för att undgå beskattning även för verksamhet som ligger utanför själva fastighetsförvaltningen, kan inte sägas karakteriseras av konkurrensneu— tralitet. Detta rimmar illa med de principer på vilka 1991 års skattereform baseras. Ledmotivet har där varit att olika slag av verk- samheter och organisationsformer skall ges så enhetliga, likformiga och neutrala skatteregler som möjligt.

Det kan dessutom visa sig att ändringar som eventuellt kommer att företas i framtiden avseende såväl bostadslånansiering, subventionering som beskattning kan få olika effekter för skilda ägarkategorier om skatte- reglerna är oenhetliga. Dessa måste i så fall balanseras genom komplet- terande åtgärder som kan bli komplicerade. Ett exempel på detta utgör vissa förslag i departementspromemorian Ds 1991:38 Skatteregler för ny bostadsfrnansiering m.m. s. 64. Om skattereglerna däremot är så enhetliga som möjligt minimeras naturligtvis risken för sådana oönskade effekter.

Mot bakgrund av det anförda samt de övriga förslag som vi för fram i detta betänkande beträffande den löpande beskattningen av bo- stadsrättsföreningarna kan det ifrågasättas om inte schablonbeskattningen bör avskaffas också för allmännyttans fastigheter.

9.3.2 Närmare om genomförandet och övergångsfrågor Grundprinciperna i den nyligen genomförda skattereformen talar således för att skillnaderna i inkomstskattereglerna mellan det allmännyttiga och det privatägda fastighetsbeståndet avskaffas. Vi presenterar i det följande förslag härtill och då från tekniska utgångspunkter. Huruvida ändringar är påkallade eller lämpliga från bostadspolitiska och liknande utgångspunkter ligger utanför vårt uppdrag att bedöma.

Konventionell beskattning år 1993 eller 1994

Förslag om en långsiktig förändring av statens stöd till bostadsfrnansie- ring kommer att läggas fram under år 1992 (se direktiv till utredningen om statens stöd för bostadsfmansieringen - dir.199l:107). Som angetts i det föregående år det angeläget att skattereglerna görs så enhetliga som möjligt för att förändringar av bostadshnansiering och bostadssubven- tioner inte skall skapa olikheter mellan skilda ägarkategorier. Det ter sig därför naturligt att i första hand koppla ett slopande av schablonmetoden för allmännyttan till den tidpunkt då den nya bostadsfrnansieringen avses bli genomförd. Ett beslut härom torde kunna förväntas i sådan tid att en reformerad bostadsönansiering kan börja att tillämpas fr.o.m. den 1 januari 1993. Detta talar för att ändringar görs redan inför 1994 års inkomsttaxering. I och för sig är det inget som hindrar att schablon-

• Sida 109
•  Original

metoden slopas utan nämnda koppling till reglerna om bostadsfrnansie— ringen. Ett alternativ skulle i och för sig kunna vara att låta frågan följa den tidplan som vi föreslagit i övrigt såvitt avser bostadsrättsförening— ama. Ändringarna skulle då göras i samband med 1994 års allmänna fas- tighetstaxering av hyreshus. Vi har stannat för det första alternativet.

En omläggningen till konventionell metod bör även avse de andra bostadsföretag vars fastigheter får schablonbeskattas efter regeringens medgivande.

Lagtekniskt föranleder denna omläggning för allmännyttan att fjärde t.o.m. sjätte styckena i 2 5 7 mom. SIL kan slopas. En omläggning av beskattningsprincipen för allmännth ger upphov till vissa övergångsfrå- gor, som däremot måste regleras mer ingående. Utgångspunkten för våra överväganden i dessa delar har varit att nå fram till sådana lösningar som möjliggör en smidig övergång.

Utnyttjandet av "gamla" underskott begränsas efter omläggningen

Schablonmetoden har lett till att de allmännyttiga bostadsföretagens fastighetsförvaltning ofta visat skattemässiga underskott. Underskotten är fiktiva i den meningen att de inte motsvaras av verkliga förluster i verksamheten. Detta sammanhänger med att bara schablonintäkten redovisas på inkomstsidan medan räntekostnader får dras av fullt ut. Underskott kan på detta sätt ackumuleras och till viss del senare utnytt- jas i annan konventionellt beskattad verksamhet.

Om schablonmetoden avskaffas för allmännyttan kan fastighetsförvaltning bedrivas under skattemässigt mer likvärdiga villkor oavsett ägarkategori. Således bör de allmännyttiga bostadsföretagen fullständigt inflyta i de regler som gäller för privatägd hyresfastighet i in- komstslaget näringsverksamhet. Fastighetsförvaltningen skall alltså beskattas konventionellt. Att beakta i det sammanhanget är att fas- tighetsskatten blir avdragsgill.

En övergång till konventionell beskattning aktualiserar frågan hur underskott avseende perioden före övergången till konventionell beskattning skall hanteras.

Reglerna om utnyttjande av underskott som förlustutjämning har ändrats i samband med 1991 års skattereform - vissa övergångsregler gäller dock. Enligt de tidigare reglerna frck uppkomna underskott utnyttjas under en viss tidsrymd såsom förlustavdrag. Förlustens storlek bestämdes först vid den senare taxering då förlustavdraget yrkades, dvs. underskottens storlek fastställdes inte de år då de uppkom och inte heller om de lämnades outnyttjade.

I det nya skattesystemet görs förlustutjämning genom att avdrag medges för underskott i en förvärvskälla vid dess inkomstberäkning det påföljande året. Underskottets storlek beräknas och fastställs därvid redan vid inkomsttaxeringen för det beskattningsår då förvärvskällan resulterade i underskott. Uppkommer underskott i förvärvskällan flera år i rad ackumuleras underskotten.

• Sida 110
•  Original

Det kan knappast anses rimligt att de allmännyttiga bostadsföretagen skall få tillgodogöra sig de underskott som ackumulerats i fastighetsför- valtningen under hela den tid deras fastigheter schablonbeskattats - även om dessa underskott numera i fortsättningen skall fastställas vid inkomsttaxeringen. Detta hänger samman med att omläggningen från schablonmetod till konventionell metod i sig innebär att ett nytt beskat— tningssystem skall tillämpas. Därtill skall läggas de i övrigt mycket stora förändringar som vidtagits på företagsskatteområdet genom skat- tereformen.

Å andra sidan bör man ändå ta viss hänsyn till att verkliga underskott skulle ha uppkommit hos en del bostadsföretag om den konventionella metoden hade tilllämpats även för tidigare år. En rimlig avvägning mellan denna synpunkt och de redovisade betänkligheterna mot att låta beakta underskott av tidigare angiven art bör således göras.

Eftersom en omläggning till konventionell metod innebär att de bostadsföretag som skulle ha redovisat överskott enligt konventionell beskattningsmetod för tidigare år blir beskattade utan några särskilda övergångsregler bör ett hänsynstagande till bostadsföretag som skulle ha uppvisat underskott vid denna metod inte utsträckas alltför långt tillbaka i tiden. Nämnda gränsdragning måste också grundas på praktiska skäl. En begränsning till att bara beakta sådana enligt konventionell metod beräknade underskott som kan hänföras till de två senaste beskatt- ningsåren före omläggningen framstår därvid som lämplig.

De bostadsföretag som så önskar bör således ges möjlighet att ta fram underskott beräknade enligt konventionell metod som kan hänföras till de två beskattningsår som närmast föregått omläggningen. Ett yrkande att få dessa beaktade bör göras vid taxeringen. Yrkandet bör i sådant fall åt- följas av en beräkning som utvisar det verkliga sammanlagda underskott som skulle ha uppstått under dessa två år vid tillämpning av konven- tionell metod.

Om således detta förslag kommer att tillämpas vid 1994 års taxering skulle sådana beräknade underskott för beskattningsåren 1991 och 1992 kunna beaktas under förutsättning att företagen har kalenderår som räken- skapsår. Skulle beskattningsår inte motsvaras av kalenderår beaktas i stället de underskott som skulle ha uppkommit under de två beskatt— ningsår som gått till ända närmast före det första beskattningsår då konventionell beskattning skall ske. Om t.ex. bostadsföretagets räken- skapsår omfattar tiden den 1 juli 1992 - 30 juni 1993 kommer scha- blonbeskattning även att ske vid 1994 års taxering eftersom beskatt- ningsåret börjar före lagens ikraftträdande den 1 januari 1993. Be- skattning enligt konventionell metod tillämpas för sådant bostadsföretag först vid 1995 års taxering. Det är därför rimligt att företaget då får beakta underskott som skulle ha uppkommit under beskattningsåren 1 juli 1992 - 30 juni 1993 och 1 juli 1991 - 30 juni 1992. Därvid skall givetvis hänsyn inte tas till överförda underskott från tidigare år.

• Sida 111
•  Original

Det skattemässiga värdet för beräkning av värdeminskningsavdrag

Vid konventionell beskattning av näringsverksamhet utgår man från företagets verkliga intäkter och kostnader. Bland kostnaderna behandlas anläggningstillgångar på visst sätt. Utgifterna för anskaffande av en byggnad skall nämligen dras av genom årliga värdeminskningsavdrag enligt en avskrivningsplan.

Eftersom allmännyttans fastigheter beskattats efter schablon där enda avdragsposter varit skuldränta, tomträttsavgäld och liknande har anledning inte funnits att upprätta en skattemässig avskrivningsplan. Prövning har därför inte tidigare gjorts av byggnadernas skattemässiga värde.

En omläggning från schablonbeskattning till konventionell metod fordrar att man tar ställning till vilket initialt skattemässigt värde som bör tillåtas för byggnaderna. Som utgångspunkt bör man här kunna ha de allmänna reglerna som gäller för bestämmande av anskaffningsvärde för byggnad på näringsfastighet, dvs. att avskrivningsplanen anses ha löpt från den tidpunkt då byggnaden förvärvades resp. från tidpunkten för eventuella förbättringsarbeten. En avskrivningsplan bör således upprättas vid omläggning till konventionell beskattning.

Härvid bör avdrag för byggnads värdeminskning lämpligen anses ha medgetts med det procenttal av byggnadens anskaffningsvärde som före- skrivs för ifrågavarande byggnad för varje beskattningsår som gått sedan förvärvstidpunkten.

Surv-regler i princip tillämpliga

I samband med skattereformen infördes en generell reserverings- möjlighet, den s.k. skatteutjämningsreserven, surv. Sådana företag för vilka särskilda regler gäller vid inkomstberäkningen undantogs dock från rätten att göra surv—avsättning, häribland schablonbeskattade bostads- företag [1 & andra stycket lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv]. Inte heller stiftelser togs med i den krets företagsformer som får utnyttja surv

Vid ett avskaffande av schablonbeskattningen för allmännyttan bör givetvis det uttryckliga undantaget för dessa företag som görs i surv- lagen tas bort. Vad däremot angår de bostadsföretag som bedriver sin verksamhet i stiftelseform bör resultatet av stiftelse- och föreningsskatte— kommitténs (Fi 1988:03) betänkande först avvaktas innan ställning tas till om survavsättning också skall tillåtas för sådana bostadsföretag.

Förslaget föranleder en ändring i 1 5 andra stycket survlagen.

• Sida 112
•  Original

• Sida 113
•  Original

10. Specialmotivering

10.1. Fastighetstaxeringslagen (1979:1152) 1 kap. 4 5

Av paragrafen framgår att våra förslag även omfattar juridiska personer som har rätt att upplåta en lägenhet mot ersättning utan begränsning i tiden. Våra förslag omfattar alltså sådana fall där överlåtelsepriset för en andel inkluderar en rätt att nyttja en lägenhet.

2kap.25

Begreppet hyreshus ändras till flerlägenhetshus. Detta svarar bättre mot vad man egentligen vill beskriva i definitionen, nämligen ändamålet med byggnadens inrättande och inte upplåtelseformen för byggnaden. Be- greppet flerlägenhetshus omfattar såväl hus inredda som bostäder som hus inrättade som kontor, butiker osv.

Även i fortsättningen är det alltså byggnadens inrättande som är av- görande för hur den skall klassificeras vid taxeringen. Upplåtelseformen - hyresrätt eller bostadsrätt - påverkar däremot indelningen i värderings— enheter som regleras i 6 kap. 3 5 första stycket.

Vi har i redovisningen av lagtexten för att undvika svåröverskådlighet bara tagit med sådana lagrum som vi föreslår ändrade även av annan anledning än att uttrycket hyreshus byts mot flerlägenhetshus. Den sist- nämnda ändringen framgår i stället av ingressen. Likaså kan tänkas fall där hänvisningar på andra håll kan bli inaktuella eftersom vi på några punkter, inte bara i FTL, ändrat styckeindelning. Även detta får åtgärdas i ett senare sammanhang.

2 kap. 3 5

l konsekvens med ändringen i 2 & införs begreppet flerlägenhetshus. Reg- lerna för byggnads indelning då byggnaden både kan indelas som fler- lägenhetshus och som specialbyggnad dvs. tillämpning av den s.k. övervägandeprincipen föreslås vara oförändrad eftersom vår föreslagna ändring i 2 & endast är av formell karaktär.

• Sida 114
•  Original

5kap.3å

I paragrafen definieras taxeringsenhets marknadsvärde. Fastigheter med lägenheter upplåtna med bostadsrätt saknar marknad, dvs. de är sällan föremål för handel (jfr. avsnitt 6.1.1). Den allmänna definitionen av marknadsvärde är därför inte lämplig. En bostadsrättsfastighets mark— nadsvärde definieras därför för framtiden som summan av de enskilda bostadsrättslägenhetemas marknadsvärden. En enskild bostadsrättslägen- hets marknadsvärde bestäms enligt 5 &.

Skap. 55

Enligt 3 5 skall en bostadsrättsfastighets marknadsvärde bestämmas som summan av de enskilda bostadsrättslägenhetemas marknadsvärden. Dessa marknadsvärden kommer till uttryck i priserna vid överlåtelse av bostadsrätter. Emellertid omfattar dessa överlåtelser en andel i bostadrättsföreningen, såsom vi har beskrivit i avsnitt 6.1.2.1. Förutom bostadsrättslägenheten kan överlåtelsen avse eventuella andra tillgångar eller skulder. En bostadsrättslägenhets marknadsvärde erhålls därför genom att överlåtelsepriset korrigeras för tillgångar eller skulder.

Värdering av en förenings tillgångar är av avgörande betydelse för bestämmandet av en bostadsrättslägenhets marknadsvärde. De tillgångar i föreningen till vilka hänsyn skall tas kan vara av mycket skiftande slag. Det kan vara t.ex. bankmedel, värdepapper eller andra fastigheter än bostadsrättsfastigheten etc. Till grund för värderingen av dessa tillgångar bör ligga bokförda värden enligt föreningens senast tillgängliga bokslut.

Vad gäller egendom som skall åsättas taxeringsvärde skall sådan tas upp till 133 % av taxeringsvärdet.

Vad vi uttalat har främst betydelse för de fall då bostadsrättsfastigheten innehåller en eller flera värderingsenheter hyresrätt. Dessa skall värderas särskilt och värdet skall tas upp till 133 % av taxeringsvärdet.

I avsnitt 6.2.2. beskrivs hur värdet avseende värderingsenhet hyresrätt skall behandlas vid förberedelsearbetet. Vid bearbetningen av över- låtelsepriser, som syftar till att konstruera tabellverk m.m., skall värdet av andelen i hyresrättsenheten avräknas överlåtelsepriset. En bestämmelse härom torde närmast höra hemma i FTF men som vi påpekat tidigare har vi bara upprättat ändringar i FTL. Den nu antydda ändringen i FTF bör därför göras i det fortsatta arbetet.

5kap.7å

Vårt förslag till den löpande beskattningen av bostadsrättsfastigheter omfattar bl.a. fastighetsskatt beräknad som en procentsats av taxerings— värdet. Procentsatsen föreslås vara beroende av om bostadsrättsfastig— heten är upplåten med bostadsrätt/bostad, hyresrätt/bostad eller hyresrätt— / lokal. För det fall olika upplåtelseformer finns i fastigheten är det alltså nödvändigt med en specifikation av taxeringsvärdets fördelning enligt ovan.

• Sida 115
•  Original

Här skall tilläggas att begreppen bostadslägenhet och lokal har samma innebörd somi 1 kap. 6 & BRL.

6kap.3ä

Upplåtelseformema är bostadsrätt och hyresrätt. Begreppen upplåten med bostadsrätt resp. upplåten med hyresrätt avser upplåtelse av fastig- hetsägaren dvs. bostadsrättsföreningen. Lägenhet som är uthyrd av bostadsrättshavaren omfattas alltså inte av den i lagtexten valda formuleringen. En lägenhet som hyrs ut av bostadsrättshavaren ska värderas som en bostadsrättslägenhet.

De föreskrivna reglerna för uppdelning i värderingsenheter syftar till att förenkla värderingen genom att enhetliga värderingsregler skall tillämpas för resp. värderingsenhet. Värderingsreglema är olika för olika delar av en flerlägenhetshusenhet beroende på upplåtelseformen.

7 kap. 55

Principen om justering för säregna förhållanden gäller även fler— lägenhetshus med bostadsrätter. Dessa fastigheters taxeringsvärde är baserat på summan av bostadsrättslägenhetemas marknadsvärden. Ett säreget förhållande kan påverka en särskild lägenhet eller hela fastigheten. Endast i de fall påverkan på en enskild lägenhets marknads— värde uppgår till minst 10 000 kr. skall det säregna förhållandet slå igenom vid värderingen av fastigheten. Genom denna konstruktion uppnås likformighet med vad som gäller vid värdering av egethem.

Då hänsyn skall tas till säregna förhållanden måste således en bedömning göras för varje lägenhet. Denna "lägenhetsvisa' bedömning är också en förutsättning för uppgifterna i taxeringsbeslutet. Av detta skall nämligen framgå hur de säregna förhållandena beträffande en viss lägenhet har påverkat dess värde.

9 kap.

I 9 kap. regleras värdering av hyreshus. Kapitelrubriken ändras till att avse flerlägenhetshus och i övrigt har följande ändringar gjorts.

9 kap. 4 &

Paragrafen är utformad i analogi med vad som gäller för flerlägenhets- hus/hyresrätt.

9kap. 55

Paragrafen reglerar vilka värdefaktorer som skall tillämpas vid värdering av bostadsrätt. En närmare beskrivning av dessa finns i avsnitt 6.2.3.2.

• Sida 116
•  Original

16 kap.25

Särskild fastighetstaxering skall för framtiden även ske när en taxerings- enhet ändras genom att hela eller delar av taxeringsenheten upplåtes med bostadsrätt.

10.2. Lagen (1947z576) om statlig inkomstskatt 3 5 4 mom. fjärde stycket

För bostadsföreningar gäller, enligt 32 ä 5 mom., att underskott av kapital ger rätt till skattereduktion. Den del av underskottet som inte kan utnyttjas som skattereduktion skall räknas som ränteutgift. Eftersom skattereduktionen är 25 % av underskottet skall som ränta upptas ett belopp motsvarande fyra gånger den icke utnyttjade skattereduktionen. Avdragsrätten för ränta tillkommer endast fysiska personer.

7 5 8 mom.

Tillägget i paragrafen innebär att bostadsföreningar och därmed i 32 ä 1 mom. jämställda juridiska personer undantas från skattefrihet för utdelning. En bostadsförening kan i egen regi driva näringsverksamhet i egna lokaler. Med vårt förslag beskattas då ett överskott av verksam- heten med en skattesats på 45 %. Någon ytterligare beskattning blir inte aktuell eftersom överskottet torde konsumeras inom föreningen.0m däremot bostadsföreningen skulle bilda ett aktiebolag och låta bolaget driva näringsverksamhet skulle resultatet beskattas med 30 % i bolaget. Utdelas därefter överskottet till föreningen skulle sådan utdelning enligt 7 5 8 mom. SIL inte inkomstbeskattas. För att undvika olika skatte- effekter beroende på företagsform bör för framtiden sådan utdelning beskattas i inkomstslaget kapital med 25 %. Härigenom blir effekten en sammantagen skattesats på 47,5 %.

26 5 1 mom.

Bestämmelserna i 26 5 skall gälla för avyttringar av bostadsrätter i alla bostadsrättsföreningar och för avyttringar av aktier i alla bostads- aktiebolag om det finns en laglig koppling mellan aktieinnehavet och rätten att nyttja en bostad i hus ägt av bolaget. Eftersom vissa ekono- miska föreningar, enligt reglema i 32 5 1 mom., likställs med bo- stadsföreningar bör bestämmelsen i 26 å även omfatta dessa. Schablon— regeln för Vinstberäkning i 26 ä 7 mom. skall endast gälla för avyttring avseende andel i bostadsföreningar och därmed enligt 32 & 1 mom. jämställda föreningar och bolag. Det nu sagda kräver inte någon lag— ändring eftersom schablonregeln i 26 ä 7 mom. enbart gäller privat- bostad, som i detta sammanhang enligt 5 & KL jämförd med 32 ä 1 mom. är begränsad till att gälla bostad i bostadsförening och därmed jämställda ekonomiska föreningar och bolag.

• Sida 117
•  Original

32 ä 1 mom.

Med bostadsrättsförening avses sådan förening enligt BRL. Härutöver gäller regler för vissa äldre bostadsföretag vilket innebär att aktiebolag och ekonomiska föreningar som är äkta bostadsföretag enligt äldre regler skall utgöra bostadsförening om de framdeles uppfyller de nya kraven. Till den schablonbeskattade kategorien kan däremot aldrig tillkomma några nya grupper av detta slag, endast nya bostadsrättsföreningar enligt 1991 års lagstiftning.

2 mom.

Regeln i 2 mom. innebär att det krävs att av en förenings samlade verksamhet mer än 50 % avser bostadsupplåtelse till bostadsrättshavare. Härmed avses att lägenheten i fråga från början upplåtits för att bereda en medlem bostad. Bedömningen av bostadsupplåtelse bör således ske på samma sätt som enligt det tidigare omnämnda meddelandet från RSV (Dt l976:43).

För de vanliga fall där utöver upplåtelse av fastigheter annan verksam- het bedrivs endast i ringa omfattning föreskrivs en enkel gränsdragnings— regel. Bostadsrättsföreningar behandlas i dessa fall som bostadsföreningar om mer än 50 % av byggnadsytan belöper på bostäder upplåtna till bostadsrättshavare.

Den nu angivna gränsdragningen får även betydelse i de ovanliga fall föreningen själv bedriver annan verksamhet, såsom butiker, restauranger, friluftsanläggningar m.m. Sådan verksamhet skall anses som ringa om den inte överstiger ca 10 % av den totala verksamheten. Vid bedömning— en får väljas det mått som är mest relevant, såsom andel av föreningens totala tillgångar, omsättning etc.

Till bostadsdelen hänförs inte bara bostadslägenhetema utan även sådana delar av byggnaden i övrigt som nyttjas för bostadsrättshavarnas boendefunktioner. Exempel härpå är garage som hör till bostadsrätterna eller hyrs av bostadsrättshavare, tvättstugor, fritidslokaler samt gemen- samma utrymmen. I vissa fall används dessa lokaler/ytor även av andra än bostadsrättshavama.

För närvarande gäller enligt 2 5 7 mom. att även s.k. garageförening omfattas av definitionen avseende äkta bostadsföretag i nämnda paragraf. Vi har inte funnit motiverat att, med tanke på våra förslags inriktning på boendet, att behålla denna specialregel. Detta innebär att nu närrmda föreningar i framtiden blir konventionellt beskattade.

Vid bedömningen av om en verksamhet tillfälligt aWiker från vad som är dess normala karaktär kan förhållandena under föregående beskatt- ningsår beaktas liksom avsikter om förändringar under kommande beskattningsår. Exempelvis bör nybildade bostadsrättsföreningar be— handlas som bostadsförening om de inom några år kan förväntas ha upp- låtit tillräckligt många bostadsrätter för att överskrida gränsen. Vidare

• Sida 118
•  Original

anges att en förening inte kan byta karaktär genom att övergå från kon— ventionell beskattning till vår schablonbeskattning.

3 mom.

I detta moment anges att de schablonbeskattade föreningarnas verksamhet regelmässigt hör hemma i inkomstslaget kapital. I vissa speciella fall där föreningen själv driver annan verksamhet skall den beskattas i in- komstslaget näringsverksamhet.

Alla ränteintäkter samt andra intäkter av kapitalförvaltning skall hänföras till inkomstslaget kapital. Sålunda bör av praktiska skäl allt förvaltningskapital hänförligt dit, inklusive kapital som utgör kassa för verksamhet som bedrivs i inkomstslaget näringsverksamhet.

I tydlighetens intresse vill vi påpeka att enligt 3 5 1 mom. är även uthyrning av privatbostad inkomst av kapital. Eftersom en bostadsrätts- förening aldrig kan inneha en privatbostad har vi inte ansett det vara nödvändigt att uttryckligen göra ett särskilt undantag i lagtexten på denna punkt.

Hyror som avser bostäder skall med vårt förslag inte beskattas i inkomstslaget kapital. Beskattningen av dessa sker bara genom fastig- hetsskatten.

För lokalbostadsrätter gäller att någon beskattning av värdet av dessas nyttjande inte bör ske i bostadsföreningen. Detta åstadkoms med en viss schablonisering genom att som intäkt upptas ett belopp som neutraliserar de avdragsgilla kostnader som belöper på dessa bostadsrättshavares andel av föreningens avdragsgilla kostnader. Likaså skall i de säkert mycket ovanliga fall där en fastighet eller bostadsrätt säljs realisationsvinsten beskattas i inkomstslaget kapital. Däremot ingår i intäkter som belöper på sådana delar av en fastighet som avskrivits som inventarier inte enligt vanliga regler i 25 å i realisationsvinsten för fastigheten. I tydlighetens intresse bör påpekas att med avyttring av bostadsrätt inte avses de fall där en efterföljande upplåtelse av bostadsrätt sker.

Inkomst av kapital skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. En uttrycklig regel om detta är nödvändig eftersom juridiska personer hittills enligt skattereformen inte kunnat redovisa i detta inkomstslag. För näringsverksamhet gäller däremot detta krav redan. Detta tillägg medför inget nytt i och för sig eftersom bostadsrättsföreningar redan är bokför- ingsskyldiga.

4 mom.

Beskattningen av uthyrda lokaler är schabloniserad. Dels redovisas hyran som intäkt i inkomstslaget kapital med en lägre skattesats än vad som gäller för andra inkomster av bostadsföreningamas icke-bostadsanknutna intäkter. Å andra sidan inskränks avdragsrätten till åtgärder som är särskilt föranledda av uthyrningen. Härmed avses främst sådana åtgärder som enligt 23 & anvisningarna punkt 6 KL behandlas som inventarier, åtgärder som är avdragsgilla enligt 23 & anvisningarna punkt 3 KL samt reparationer och underhåll på sådana fastighetsdelar.

• Sida 119
•  Original

Framhållas skall att av vanliga regler följer att åtgärder som bekostas av lokalhyresgäster för fastighetsunderhåll o dyl. som inte är avdragsgillt för bostadsföreningen utgör skattepliktig intäkt av fastighetsuthyrningen.

I motsats till vad som gäller för ränteintäkter o dyl skall räntekostnader i förekommande fall fördelas mellan inkomstslagen kapital och närings- verksamhet. Härvid tillämpas regeln i 44 å KL.

Fördelningen mellan inkomstslagen av avdrag för förluster motsvarar fördelningen av vinster enligt 3 mom. I tydlighetens intresse kan påpekas att regeln i 3 5 2 mom. om begränsat avdrag för realisationsförlust kommer att gälla.

5—6 mom.

Underskott av kapital kommer således att utgöras av ränta. Fall kan naturligtvis tänkas där ett underskott kan uppkomma även av annan anledning med den av oss valda konstruktionen. Sådana fall torde emellertid vara så ovanligta att vi inte ansett det nödvändigt att av denna anledning krångla till systemet med särregler.

Den högre skattesatsen för inkomst av näringsverksamhet motiveras av att överskott av näringsverksamhet presumeras komma till användning för att minska bostadsrättshavarnas personliga boendekostnader. Detta motiverar, såsom angivits i avsnitt 8.2.2., en skattesats på 47,5 % eller avrundad till 45 %.

Övergångsbestämmelser punkt 1 och 2

Som framgår av den allmänna motiveringen, avsnitt 9, kan lagförslagen komma att behöva träda i kraft redan från den 1 januari 1993. Detta är i anledning av att förslagen beträffande den löpande beskattningen för de allmännyttiga bostadsföretagen förmodligen kan komma att gälla redan från denna tidpunkt. I punkt 2 första stycket har därför angetts att scha- blonmetoden upphör att tillämpas på allmännyttans fastigheter redan vid 1994 års taxering. De bostadsföretag vars räkenskapsår är brutet och påbörjats före den 1 januari 1993 skall dock schablonbeskattas vid 1994 års taxering. För dessa gäller den konventionella beskattningsmetoden och de nya reglerna avseende underskott först vid 1995 års taxering. Häri inbegrips även de bostadsföretag som inte inkomsttaxeras vid 1994 års taxering.

Bestämmelserna i sjätte stycket i 2 55 7 mom. är obehövliga eftersom motsvarande regler redan finns för konventionellt beskattade närings- fastigheter i 41 åå och punkt 2 av anvisningarna till denna paragraf kommunalskattelagen.

I andra stycket stadgas det principiella förbudet mot att de allmän— nyttiga bostadsföretagen skall få ta med sig gamla underskott som hänför sig till tiden före omläggningen.

I tredje stycket görs undantag från vad som sägs i andra stycket genom att underskott från de två senaste beskattningsåren beräknade enligt

• Sida 120
•  Original

konventionell metod men exklusive underskott överförda från tidigare år får beaktas. Om det föreligger två beskattningsår före övergången skall det sammanlagda resultatet beaktas, dvs. i förekommande fall är det underskottet det ena året minus överskottet det andra året som får beaktas. I den allmänna motiveringen har närmare angetts hur det skall förfaras vid brutet räkenskapsår.

punkt 3

Enligt dessa bestämmelser skall avdrag för värdeminskning av en byggnad som ingått i sådan fastighet hos allmännyttigt bostadsföretag som beskattats enligt schablonmetoden, anses ha medgetts med det procenttal som föreskrivs för ifrågavarande byggnad för varje beskattningsår som den innehafts av det allmännyttiga bostadsföretaget. Grundbestäm- melserna om avdrag för värdeminskning av byggnad på näringsfastighet återfinns i punkt 6 av anvisningarna till 23 & kommunalskattelagen.

10.3. Kommunalskattelagen (1928:370)

1 kap. 5 5 andra stycket

Ändringen är av redaktionell karaktär. Medlems innehav av bostadsrätt och därmed jämställda upplåtelseformer är genom andra stycket i 5 & definitionsmässigt att hänföra till privatbostad. Om en juridisk person är medlem är dess innehav av bostadsrätt och därmed jämställda upplåtelse- former innehav av näringsfastighet.

10.4. Lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter

3 kap. 44 &

Ändringen är närmast av redaktionell karaktär. Skyldigheten att lämna kontrolluppgift gäller för bostadsförening och därmed ,enligt 32 5 1 mom. SIL, jämställda föreningar och bolag.

455

Kontrolluppgift om överlåten bostadsrätt skall, enligt paragrafen (jfr. 46 å), lämnas av samtliga bostadsrättsföreningar. Detta skall ses mot bakgrund av att vi föreslår att realisationsvinstbestämmelsema i 26 & SIL skall gälla för alla bostadsrättsföreningar. Tillägget i andra stycket f) innebär att kontrolluppgift även skall innehålla uppgift om det med ränteutgift jämställda belopp som skall föras över till resp. bostads— rättshavare.

• Sida 121
•  Original

I paragrafens sista stycke föreskrivs en skyldighet för bostadsrätts— föreningar m.fl. som omfattas av våra förslag i FTL att inlämna erfor- derliga uppgifter inför fastighetstaxeringen. Uppgift kommer att erfordras bl.a. om andelstal och föreningens nettoförmögenhet.

465

Den uppgiftsskyldighet som gäller för bostadsrättsförening i 45 5 skall också gälla för de bostadsaktiebolag och ekonomiska föreningar som omfattas av definitionen i 26 ä 1 mom. SIL.

10.5. Uppbördslagen (1953:272)

2 5 5 mom.

Även detta lagrum är nytt och innebär att en bostadsrättsförening kan utnyttja ett underskott som uppkommit i inkomstslaget kapital som skattereduktion mot fastighetsskatt. Eftersom den del av fastighetsskatten, som avser lokaldelen, får dras av enligt 32 ä 4 mom. andra stycket SIL, medges reduktion bara mot den fastighetsskatt som rör bostadsdelen. Denna utgör med vår uppläggning av de nya reglerna antingen 1, 5 eller 4 %. Den del av underskottet som återstår får utnyttjas av bostadsrättshavama. Avdraget skall göras för samma år som underskottet uppkommit för bostadsföreningen. Har både bostadsföreningen och bostadsrättshavama kalenderår som beskattningsår uppkommer sådan överensstämmelse. Om någon tillämpar brutet räkenskapsår utnyttjas avdraget för det beskattningsår som taxeras samtidigt som det beskatt- ningsår för bostadsföreningen som underskottet belöper på.

För att inte krångla till reglerna i onödan är endast den bostads- rättshavare, som var medlem i bostadsföreningen när dess beskattningsår gick till ända, berättigad till avdrag. Föreningarna skall lämna besked härom till bostadsrättshavama enligt reglerna i lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter. Avdragsrätten för bostadsrättshavama har vi tagit in i 3 5 4 mom. SIL.

För den händelse svårigheter skulle uppkomma att i tid lämna besked till medlemmarna om det ränteavdrag som skall föras över till dessa finns alltid möjligheten att i stället utforma de nya reglerna så att avdragsrätten senareläggs ett år.

10.6. Lag (l984:1052) om statlig fastighetsskatt

En utformning av fastighetsskatten enligt vårt förslag medför behov av ändringar i fastighetsskattelagen. Vi avstår emellertid från att nu föreslå ny lagtext. Motivet till detta är att fastighetsskattelagen med stor sannolikhet kommer att bli föremål för andra förändringar innan de av oss påkallade förändringarna blir aktuella. Våra förslag är för övrigt avsedda att tillämpas först vid 1995 års inkomsttaxering. Våra förslag innebär främst förändringar i fastighetsskattelagens tredje paragraf.

• Sida 122
•  Original

Fastighetsskatten skall för konventionellt beskattade bostadsrätts- fastigheter vara 2,5 %. Detta är i överensstämmelse med övriga konven— tionellt beskattade fastigheter. För de bostadsrättsfastigheter som enligt 32 & SIL skall beskattas enligt en mer schabloniserad metod skall fastighetsskatten beräknas till - 1,5 % av taxeringsvärdet för fastighet som upplåtes med bostadsrätt/bostäder — 2,5 % av taxeringsvärdet för fastighet som upplåtes med hyresrätt/- lokaler - 4 % av taxeringsvärdet för fastighet som upplåtes med hyresrätt/- bostäder

Då det i en och samma fastighet kan förekomma olika upplåtelseformer och/eller både bostäder och lokaler skall fastigheten vid fastighets— taxeringen indelas i olika värderingsenheter där varje enhet åsätts ett "deltaxeringsvärde". Summan av dessa värden är fastighetens taxerings- värde. Fastighetsskatten skall beräknas som summan av de belopp som erhålls då skattesatsen, enligt ovan, appliceras på resp. 'deltaxerings- värde".

Liksom i övrig lagtext skall i fastighetskattelagen begreppet hyreshus bytas ut mot begreppet flerlägenhetshus.

10.7. Lagen om (1990:654) om skatteutjämningsreserv

15

Ändringen i andra stycket är en konsekvens av att den särskilda schablonbeskattningen avseende allmännyttiga bostadsföretag föreslås bli slopad. Eftersom många sådana bostadsföretag bedrivs i stiftelseform och stiftelser inte medtagits i den krets företag som enligt första stycket får göra avdrag för avsättning till surv får övervägas om även dessa bostadsföretag skall få utnyttja surv. I denna fråga bör emellertid stiftelse- och föreningsskattekommitténs förslag först avvaktas. Vidare har i andra stycket införts ett undantag att utnyttja surv-avsättning för sådana bostadsföreningar som avses i 32 5 1 mom. SIL, dvs. för vilka föreslås särskilda beskattningsregler.

Övergångsbestämmelser Punkt I

Bestämmelsen åsyftar de bostadsföretag som erkänts som allmännyttiga enligt bestämmelsen i 2 & 7 mom. fjärde stycket SIL i den lydelse paragrafen har innan den enligt vårt förslag upphävs.

Punkt 2

Bestämmelsen åsyftar de bostadsföreningar som avses i 32 ä 1 mom. SIL. Eftersom nya taxeringsvärden skall åsättas bostadsrättsfastigheter vid

• Sida 123
•  Original

1994 års allmänna fastighetstaxering enligt vårt förslag, får dessa värden skattemässig effekt först vid den efterföljande inkomsttaxeringen. Ändringen 1 surv-lagen kan därför tillämpas första gången vid 1995 års inkomsttaxering såvitt avser dessa bostadsrättsföreningar.

Vissa av de bostadsrättsföreningar som för närvarande anses som oäkta och således beskattas konventionellt kommer enligt vårt förslag att i fortsättningen bakattas enligt den modell som vi anvisar i 32 & SIL, dvs. i inkomstslaget kapital. Eftersom dessa bostadsrättsföreningar tidigare kan ha utnyttjat möjligheten till surv-avsättning måste sådana medel avskattas när de övergår att beskattas i inkomstslaget kapital. Medlen bör återföras till beskattning i inkomstslaget kapital under de fem följande beskatt— ningsåren.

• Sida 124
•  Original

• Sida 125
•  Original

ll Ikraftträdandefrågor

11.1. Fastighetstaxeringslagen

Våra förslag i fråga om fastighetstaxeringen fordrar i och för sig inga särskilda övergångsregler. I avsnitt 6.1.2.3 har vi emellertid diskuterat om någon speciell säkerhetsmarginal skulle vara behövlig i ett inled— ningsskede. Tanken på att i förberedelsearbetet bara ta med viss del av föreningens skulder awisades där. Frågan är då om man för att göra övergången till det nya systemet mjukare skulle till en början ha en lägre värdenivå än den allmänna, som påbjuder ett taxeringsvärde på 75 % av marknadsvärdet. Även andra modeller kan tänkas.

I bilaga 5 har vissa ekonomiska konsekvenser av våra förslag belyst. Det är givetvis omöjligt att ange utfallet i varje enskilt fall. Våra förslag innebär kraftigt höjda taxeringsvärden på fastigheter belägna i mycket eftertraktade områden. I områden där efterfrågan på bostadsrätter är obetydlig kan våra förslag leda till sänkta taxeringsvärden i förhållande till nuläget. På många håll torde höjningarna bli tämligen måttliga. Det nu sagda är en given konsekvens av en anpassning till vad som gäller för egnahemsägare, där taxeringsvärdena redan nu följer marknadsvärdena.

Utfallet av de nya reglerna beror inte bara på de nya taxeringsvärdena utan hänger samman även med lånesidan. Anpassningen till egnahemsägama har motiverat att vi föreslår att de räntor som föreningen inte kan utnyttja får utnyttjas av bostadsrättshavama. Värdet av denna avdragsrätt beror självfallet på hur en bostadsrättsförening ordnat finansieringen. Ligger stora lån i föreningen blir effekten av ränteav- draget betydande. För de föreningar där lånen till stor del är strimlade, dvs. där bostadsrättshavama redan i dag själva svarar för sin del av lånen, blir den nya skattereduktionen av mindre intresse. Detsamma gäller om lånen är låga av annan anledning.

Ytterligare måste hänsyn tas till hur det statliga lånestödet utformas för framtiden. I dag är stödet mer begränsat när det gäller innehav av egethem än vad fallet är ifråga om bostadsrättsföreningar. Genom att våra förslag syftar till att i skattehänseende mer söka likställa innehav av egethem med bostadsrättshavare torde en samordning få övervägas på subventionssidan. Det statliga lånestödets inriktning utreds i särskild ordning och omfattas inte av vårt utredningsuppdrag varför några förslag i dessa delar inte heller redovisas. I bilaga 5 har vissa effekter även i denna del belysts.

De nya taxeringsvärdena i förening med den nya avdragsrätten för

• Sida 126
•  Original

räntekostnader, som föreningen inte kunnat utnyttja, får som konsekvens att de bostadsrättshavare som bor i ett område där efterfrågan är mycket stor och där föreningens lån redan är strimlade eller eljest låga kan drabbas hårt i inledningsskedet. Motpolen utgörs av det fall där någon bor i ett område där efterfrågan är mycket måttlig och lånen dessutom ligger i föreningen.

En sänkning av värdenivån från 75 % till en lägre procentsats skulle med hänsyn till det ovanstående slå helt fel. En sådan åtgärd skulle - om inte en högst avsevärd sänkning vidtogs - inte tillräckligt beakta de ökade boendekostnadema för den grupp som hör hemma i de starkt eftertrak— tade områdena. Å andra sidan skulle den ge en klar överkompensation i alltför många fall. Fördelen med en sänkt värdenivå är att den tekniskt sett är enkel att hantera. Vi förordar emellertid inte denna linje.

De frågor som FSU tar upp gäller både bostadsrättshavare och innehavare av egnahem. FSU har konstaterat att någon annan hanterbar bas för exempelvis en fastighetsskatt än ett taxeringsvärde i någon form inte står att finna. I stället föreslår FSU bl.a. att man bör överväga att justera fastighetsskatten alltefter de behov man vill tillgodose. Enligt vår mening bör inte fastighetsskattesatsen sänkas generellt eftersom detta ger samma felaktighet som en sänkt värdenivå. I stället bör därför en övergångsregel införas enligt vilken fastighetsskatten i ett inledningsskede beräknas på ett jämkat underlag. En utväg kan vara att till en början beräkna fastighetsskatten till hälften på det tidigare taxeringsvärde som gällt för bostadsrättsdelen av fastigheten och till hälften på det nya värde som följer av våra förslag. En annan modell skulle vara övergångsregler innebärande att fastighetsskatten inte fick överstiga vissa angivna nivåer. Som vi tidigare påpekat inträder - om man bara ser till den slopade schablonintäkten och den nya fastighetsskattesatsen — en skärpning först om taxeringsvärdet höjs med mer än 125 %. Med utgångspunkt i detta förhållande torde avvägningar kunna göras rörande vilka ökningar man inledningsvis skulle kunna anse godtagbara. Genom regler av antytt slag kan priseffektema i olika delar av landet bättre beaktas. Även här kan hänvisas till bilaga 5.

FSU avlämnar sitt betänkande samtidigt med oss. Eftersom avväg- ningar i fråga om fastighetsskatten tillhör FSU:s område lägger vi inte fram något eget förslag i denna del. Erforderliga åtgärder bör i stället vidtas i samband med det lagstiftningsarbete som vårt och FSU:s förslag kan föranleda.

11.2. Övriga författningar

Inte heller våra förslag i övrigt rörande bostadsrättssektom kräver mer omfattande övergångsregler. Särskilda överväganden får dock göras för de fall där en tidigare oäkta bostadsrättsförening faller under vår schablonmodell. Denna fråga har vi behandlat i avsnitt 8.4.8. Med tanke på att bostadsrättsföreningar nu kan ha brutet räkenskapsår dvs. räkenskapsår 1 juli 1993 - 31 juni 1994 föreslås att den av oss

• Sida 127
•  Original

föreslagna lagstiftningen skall träda i kraft den 1 januari 1993 och tillämpas första gången vid 1995 års taxering. Tidpunkten 1 januari är vald med tanke på att av överskådlighetsskäl få en samordning med våra övriga förslag.

Särskilda övergångsbestämmelser behövs beträffande de allmännyttiga bostadsföretagen. Dessa frågor har behandlats i avsnitt 9.3.2 samt i specialmotiveringen till SIL.

• Sida 128
•  Original

• Sida 129
•  Original

Särskilda yttranden

Särskilt yttrande av experten Mirja Kvaavik Bartley

Kommitténs förslag till ny värderingsmetod för fastighetstaxering av bostadsrättsföreningarnas fastigheter bör enligt min mening inte genomfö- ras. Skälen till mitt ställningstagande är följande:

Särskilt IyIttrande av experterna Olle Lindström och Anders S Olsson

Utredningsmannens förslag till metod för en framtida fastighetstaxering av bostadsrättsföreningarnas hus vilar på felaktiga grunder. Enligt förslaget skall bostadsrättsfastigheter värderas med utgångspunkt i de köpeskillingar, som betalas för enskilda bostadsrätter.

Inom bostadsrättsbeståndet överlåts erfarenhetsmässigt inte mer än ca 10 % varje år. Av dessa överlåtelser är en inte obetydlig del bostadsrätter som överlåtes genom familjerättsliga fång i samband med arv, gåva, bodelning efter äktenskapskillnad eller samboförhållanden som upphört eller liknande. I bostadsrättsföreningama, vilka oftast omfattar färre än 50 lägenheter, sker inte mer än någon eller några "kommersiellt betingade" överlåtelser varje år. En mycket stor del av bostadsrätts- beståndet överlåts endast genom familjerättsliga fall, många bostads- rättshavare bor hela livet i samma lägenhet. Det är därför fel att sätta taxeringsvärde på bostadsrättsfastigheter utifrån vad enstaka bostadsrätter betingat i de förhållandevis begränsade antal fall, där överlåtelse skett till marknadspriser.

Att en liknande metod används vid fastighetstaxeringen av småhus gör inte saken bättre; ett fel blir inte rätt för att det upprepas. På småhus- området har enstaka försäljningar i attraktiva områden trissat upp taxeringsvärdena och därmed boendekostnadema också för de småhus- ägare som bor kvar. Härigenom skapas bostadssocialt oacceptabla förhållanden. Samma situation blir det på bostadsrättsområdet, om förslaget till nya taxeringsvärden bygger på den av utredningsmannen föreslagna modellen. Om en bostadsrättsförenings fastighets taxerings- värde fastställs efter försäljningspriset på enstaka bostadsrätter kommer de kvarboende att drabbas av höjda boendekostnader, lägre bostadsbidrag m in.

Det är alltså fel att bygga på systemet för villataxeringen eftersom det bygger på samma felsyn. Det är i stället detta system som behöver ändras och inte, som nu principiellt föreslås, utvidgas till bostadsrättsområdet. Den enskilde bostadsrättshavarens förhållanden och ekonomi skall inte sammanblandas med bostadsrättsföreningens.

Bostadsrättshavama äger inte sina lägenheter. De samverkar i kooper- ativa former i en förening, som äger huset. Bostadsrättshavaren kan av— säga sig bostadsrätten och bli befriad från förpliktelser mot föreningen. All verksamhet i en bostadsrättsförening går ut på att främja bostads- rättshavarnas gemensamma intressen. Genom förvärvet av en bostadsrätt äger den enskilde medlemmen dispositionsrätten till en lägenhet, dvs. en viss del av föreningens gemensamma egendom för sitt privata bruk. Det gäller att slå vakt om den kooperativa boendeformen inte att, som kan bli ett resultat av förslag byggt på utredningsmannens grund, försämra förut- sättningama för ett kollektivt ägande.

Redan idag är det ganska lätt att konstatera marknadsvärdet på en bostadsrättsfastighet. Någon omsättning av flerbostadshus förekommer inte i egentlig mening. Ombildning av hyreshus till bostadsrätt har

• Sida 132
•  Original

emellertid varit vanlig under 1980—talet. Prisbilden på en ombildad hyresfastighet är långt ifrån detsamma som det samlade marknadsvärdet på försäljning av enstaka lägenheter. En bostadsrättsförening kan aldrig betala mer för en fastighet än vad som ger en framtida boendekostnad, som inte överstiger bruksvärdet. Hyresgästerna i bostadsrättsföreningen skulle ju i sådant fall inte förvärva bostadsrätterna. Marknadsvärdet för en bostadsrättsförenings fastighet är med andra ord en funktion av bruksvärdet.

En utvidgning av villabeskattningssystemet till bostadsrättssektom leder också till att bostadsrätterna beskattas hårdare än aktier. Den löpande beskattningen av aktier beräknas på utdelningen och inte på aktiernas marknadsvärde. Aktieutdelningen har inte någon motsvarighet på bostadsrättssektom, men skulle kunna jämföras med en löpande beskatt— ning byggd på ett "boendevärde". Boendevärdet bör återspegla det ekonomiska värdet av boendet och inte på marknadens bedömning av värdet efter försäljning och avflyttning. Ett boendevärde kan fastställas efter enkla schabloner omfattande storlek och standard.

Den löpande beskattningen bör enligt vår mening alltså grundas på den nytta den enskilde har av sitt boende. En löpande beskattning av bostäder bör således utgå från boendevärdet och inte från marknadsvärdet vid försäljningar av enskilda bostadsrätter. Detta marknadsvärde är enbart av intresse för den som säljer. Bestämmande av boendevärdet skulle enkelt kunna ske genom att fastställa ett krontal per kvadratmeter boyta och dela upp det på exempelvis tre olika klasser; modernt, halvmodemt och omodernt. För att, om så av andra skäl befmnes lärnligt, fånga upp regionala skillnader kan systemet kompletteras med en likaledes schablonmässigt beräknad ortskoefficient.

• Sida 133
•  Original

Socialdepartementet

Psykiskt stördas situation i kommunerna —en probleminventering ur socialtjänstens perspektiv. [3] Psykiatrin i Norden — ett jämförande perspektiv. [4]

Finansdepartementet

Koncession för försäkringssammanslumingar. [5] Ny mervärdesskattelag.

— Motiv. Del 1.

— Författningstext och bilagor. Del 2. [6] Fastighetstaxering m.m. - Bostadsrätter. [8]

Utbildningsdepartementet

Frihet — ansvar — kompetens. Grundutbildningens villkor i högskolan. [1]

Arbetsmarknadsdepartementet Kompetensutveckling - en nationell strategi. [7]

Mil jö- och naturresursdepartementet

Regler för risker. Ett seminarium om varför vi tillåter mer föroreningar inne än ute. [2]

• Sida 233
•  Original

• Sida 234
•  Original

NLLMÄNN FORLAGIT