Den kommunala revisionen

Ur KB:s samlingar

Digitaliserad år 2015

Den Kommunala

vt

Revisionen

- ett kontrollinstrument

demokratiskt

k SOU

l998z7le

Betänkande

av Kommunrevisionsutredningen

Krim i

Statens offentliga utredningar

WW 1998:71

w Inrikesdepaxtementet

Den kommunala revisionen

ett demokratiskt kontrollinstrument

-

Betänkande av Kommunrevisionsutredningen

Stockholm 1998

SOU och Ds kan köpas från Fritzes kundtjänst. För remissutsändningar av SOU och Ds

svarar Fritzes Offentliga Publikationer uppdrag av Regeringskansliets förvaltningsavdelning.

Beställningsadress: Fritzes ktmdtjänst 106 47 Stockholm Orderfax: 08-690 91 91 Ordertel: 08-690 91 90 E-post: fritzes.order@liber.se Internet: www.fritzes.se

Svara på remiss. Hur och Varför. Statsrâdsberedningen, 1993. En liten broschyr som underlättar arbetet för den som skall svara på remiss. - Broschyren kan beställas hos: Regeringskansliets förvaltningsavdelning Distributionscentralen 103 33 Stockholm Fax: 08-405 10 10 Telefon: 08-405 10 25

NORSTEDTS TRYCKERI AB ISBN 91-3g-20936-5 Stockholm 1998 ISSN O375-250X

Till statsrådet och chefen för

Inrikesdepartementet

Genom beslut den 3 april 1997 bemyndigade regeringen chefen för Inrikesdepartementet att tillsätta en parlamentarisk kommitté dir. 1997:56 för att göra en översyn av den kommunala revisionen.

Med stöd av detta bemyndigande förordnades fr.o.m. den 5 juni 1997 riksdagledamoten Ola Rask s ordförande i kommittén.

att vara Till ledamöter förordnades kommunalrådet Eva Gillström s, kommunalrådet Ulla Göthager s, riksdagsledamoten Lennart Hedquist m, bankdirektören Hans-Ingvar Jönsson c, budgetrådgivaren Thomas Magnusson v, riksdagsledamoten Leif Marklund s, vårdaren Monica Selin kd, revisionskonsulten Sven Samuelsson

mp

och f.d. kommunalrådet Inger Thapper fp. Som experter förordnades departementssekreteraren Daniel Bäckman, Inrikesdepartementet,

departementsrådet Cristina Karlstam, Finansdepartementet, hovrättsas-

sessom Staffan Lind, Justitiedepartementet, ekonomen Agneta Peterz, Landstingsförbundet, departementssekreteraren Barbro Rosensvärd, Inrikesdepartementet, departementssekreteraren Lena Stridsberg, Närings- och handelsdepartementet, sektionschefen Håkan Tomgren, Svenska Kommunförbundet och departementsrådet Ema Zelmin-

Åberg, Inrikesdepartementet.

Till sekreterare förordnades fr.o.m. den 11 juni 1997 kommunjuristen Marie-Louise Kraft.

Utredningen har antagit namnet Kommunrevisionsutredningen. Utredningen får härmed överlämna betänkandet Den kommunala

revisionen ett demokratiskt kontrollinstrument 1998:71.

-

Till betänkandet har fogats reservationer och särskilt yttrande.

Uppdraget är härmed slutfört.

Stockholm i juni 1998

Ola Rask Eva Gillström Ulla Göthager

Lennart Hedquist Hans-Ingvar Jönsson Thomas Magnusson

Leif Marklund Monica Selin Sven Samuelsson

Inger Thapper

Marie-Louise Kraft

I J

.s9i ixaân

i# aåzssi A E

Innehåll

Förkortningar

AB 95" Allmänna Bestämmelser

ABL Aktiebolagslagen 1975: 1385

Bet. Betänkande BrB Brottsbalken Dir. Direktiv

Ds Departementsskrivelse

FAR Föreningen Auktoriserade Revisorer JK Justitiekanslern JO Justitieombudsmannen Kap. Kapitel KL Kommunallagen 1991:900 KU Konstitutionsutskottet LAS Lagen 1982:80 anställningsskydd

om Mot. Motioner NKRF Norges Kommunrevisors forbund OFR Offentlig förvaltningsrevision Prop. Proposition RÅ Regeringsrättens årsbok SkL skadeståndslagen 1972:207 SOU Statens Offentliga Utredningar SRS Svenska Revisorsamfundet STAREV samarbetsorgan för kommuner och landsting med egna

revisionskontor TRAKT Det kommunala reseavtalet

Sammanfattning

Vårt uppdrag består i att göra översyn lagstiftningen den

en av om kommunala revisionen. Enligt direktiven skall utredningen föreslå de lagändringar och andra åtgärder kan motiverade för att öka

som anses effektiviteten och kompetensen i revisionsarbetet samt för att stärka de förtroendevalda revisorernas självständiga ställning. Kommittén skall särskilt utreda

hur de förtroendevalda revisorema bör rekryteras och hur deras självständiga ställning i övrigt kan stärkas,

på vilket sätt revisionen som sådan skulle kunna stärkas och kompletteras med krav på yrkesrevision,

vilka uppgifter revisionen skall ha och om laglighetsgranskning skall vara ett obligatoriskt inslag i revisionsuppdraget,

hur revisorernas initiativrätt i kommunfullmäktige skall - vara utformad,

vem som skall ha revisionsansvar, --

förutsättningarna och formerna för en reell samordning av den kommunala revisionen och revisionen av kommunala företag, samt

vilka insatser den kommunala revisionen bör göra för att kontrollera om styrelsens och nämndernas interna kontroll fungerar tillfredsställande.

Utredningens bedömningar och förslag i dessa delar redovisas nu.

Rekryteringen

Samma valbarhetsregler gäller för förtroendevalda revisorer som för alla andra förtroendevalda. Detta hör samman med att revisionsuppdraget i grunden är ett politiskt uppdrag. En demokratiskt förankrad revision har ett särskilt värde förutom att den är väl förenlig med

som, den kommunala självstyrelsen, hör med de förtroendevaldas

samman kännedom om och engagemang för kommunal verksamhet. Något särskilt kompetenskrav för de förtroendevalda revisorerna införs därför inte.

12 Sammanfattning

Den nuvarande valbarhetsbegränsande regeln, som hittills har benämnts jävsregel, har analyserats och befunnits innebära en lämplig avgränsning valbarheten. Några formella hinder mot att rekrytera de

av förtroendevalda revisorerna bland fullmäktigeledamöterna införs inte. En skärpning den valbarhetsbegränsande regeln skulle ytterligare

av reducera antalet kandidater med kommunal förankring och erfarenhet. Det är ingen önskvärd utveckling i en situation där förstärkning av revisorernas kompetens anses angeläget. Det får ankomma på fullmäktige att bedöma vilka kandidater som har sådan integritet att revisionsuppdragets krav på opartiskhet kan förenas med vederbörandes fullmäktigeuppdrag.

För att systemet med förtroendevalda revisorer skall kunna bibehållas också i framtiden krävs att fullmäktige fortsättningsvis lyckas rekrytera personer som har förmåga att medverka till en revision

fyller medborgarnas rättmätiga krav opartiskhet, effektivitet och som kompetens. Det är vidare viktigt att valet revisorer sker med bredast

av möjliga representativitet.

biträde

Sakkunnigt

Det införs regel att de förtroendevalda skall biträdas av

en om sakkunniga. En viktig förutsättning för revisorernas oberoende ställning och effektiv revision är att revisorerna biträds av sakkunniga som de

en själva väljer ut och som de anlitar i den omfattning som de, inom ramen för den fullmäktige fastställda budgeten, själva bestämmer. För att

av skapa garantier för att så sker och för att kunna ställa upp särskilda kompetenskrav det sakkunniga biträdet införs en lagreglerad skyldighet att anlita sådant biträde.

Genom den föreslagna lagregleringen åsyftas ingen förändring av den nuvarande ansvarsfördelningen mellan förtroendevalda och anställda eller anlitade konsulter.

I lagen markeras att revision av kommuner och landsting kräver en speciell kompetens. De grundläggande beståndsdelarna i denna kompetens utgörs kunskap om kommunal verksamhet, förvaltning och

av styrsystem samt kunskap den lagstiftning som styr kommunal

om verksamhet och vad är god revisionssed vid kommunal revision.

som Det gäller vid såväl redovisningsrevision som förvaltningsrevision.

Något lagreglerat krav certifiering det sakkunniga biträdet

av införs inte. Vi bedömer att det sakkunniga biträdet redan i dag har en teoretisk grundutbildning och erfarenhet av kommunal verksamhet som

erforderlig. Också sikt bedömer vi att det finns förutsätt-

anser ningar att på frivillig väg åstadkomma detta. Vi utgår härvid från att

Sammanfattning 13

kommuner och landsting självständigt beaktar kraven särskild kompetens hos det sakkunniga biträdet. Vidare vi att man bör anser avvakta effekterna de initiativ frivillig väg tas inom av som revisionsbranschen till att formalisera kompetenskraven och att inrätta certiñeringsprogram för det sakkunniga biträdet. Visar det sig att branschens åtgärder inte är tillräckliga för att också sikt garantera att det sakkunniga biträdet har erforderlig kompetens eller att kommuner och landsting inte beaktar kraven på särskild kompetens hos det sakkunniga biträdet kan det finnas skäl att på nytt överväga frågan om ett lagreglerat krav på certifiering.

Precisering av revisionsuppgiften

En lagregel införs innebär att samtliga delar av det kommunala som verksamhetsområdet årligen skall bli föremål för revisorernas granskning. Detta innebär dock inte något ställningstagande till den exakta omfattningen den årliga revisionsinsatsen eller till frågan om av tyngdpunkten i granskningsinsatserna skall läggas. Sådana prioritevar ringsfrågor får avgöras mot bakgrund revisorernas risk- och av

väsentlighetsanalys.

Initiativrätt

Varje enskild revisor rätt att, i fullmäktige, nämnderna och i ges fullmäktigeberedningarna löpande under året väcka ärenden som rör granskningen. Initiativrätten skall ett instrument som revisorerna vara kan använda för snabbt kunna väcka ärenden i fullmäktige med att

anledning frågor som uppkommit i granskningsarbetet.

av Revisorns uppdrag är i grunden ett politiskt uppdrag. Revisorerna bör emellertid skilja revisionsfrågorna från de frågor skall som behandlas partipolitiskt. Vi vill i detta sammanhang understryka vikten revisorerna vid utnyttjandet initiativrätten iakttar kravet på av att av opartiskhet så att initiativrätten inte utnyttjas i partipolitiska syften. Kommunallagens regler beredningsplikt skall omfatta även om dessa ärenden.

Revisorernas rätt till

upplysningar

För att revisionsuppdraget skall kunna fullgöras avsett sätt måste revisorerna få tillgång till information hur verksamheten bedrivits. om Den nuvarande lagtextens utformning beträffande revisorernas rätt till upplysningar har gett upphov till oklarheter huruvida upplysningsom skyldigheten enbart gäller kollektivt for nämnden eller det också om gäller en individuell upplysningsskyldighet för den enskilde ledamoten. Bestämmelsen om revisorernas rätt till upplysningar förtydligas därför med en bestämmelse uttrycker att upplysningsskyldigheten också som är individuell för de enskilda förtroendevalda i nämnder och fullmäktigeberedningar.

Överlämnandet av och beslut i

årsredovisning

frågan om ansvarsfrihet

För att stärka revisorernas ställning är det viktigt att verka för att diskussionen om revisorernas iakttagelser kommunens och av landstingets ekonomi och verksamhet sker med så god aktualitet som

möjligt. Ett tidigareläggande av fullmäktiges dechargebehandling

möjliggör en aktuell och relevant diskussion. Det kan också stimulera allmänhetens intresse att delta i och ställa frågor på fullmäktiges av sammanträden vilket indirekt skulle kunna stärka revisorernas ställning. På grund av sambandet mellan årsredovisningen och decharge-

behandlingen förutsätter ett tidigareläggande dechargebehandlingen

av att överlämnandet av årsredovisningen till revisorerna tidigareläggs. Årsredovisningen skall därför överlämnas till fullmäktige och revisorerna senast den 15 april året efter det år redovisningen som avser och fullmäktige skall före utgången juni månad året efter det år av som revisionen avser besluta ansvarsfrihet beviljas eller vägras. om

J äv

Bestämmelsen om revisionsjäv har analyserats och befunnits bestå av

dels en valbarhetsbegränsande regel, dels regler för handläggningen i

fullmäktige. Någon lagregel om en revisors obehörighet i enskilda fall har hittills inte funnits. Kommunallagens regler för förtroendevalda och anställda i nämnder om sakägarjäv, intressejäv, ställföreträdarjäv, ombudsjäv och delikatessjäv görs därför tillämpliga också på revisorerna. Detsamma gäller reglerna om verkan jäv och när kan av om man

Sammanfattning 15

bortse från jäv. Den nya jävsregeln ersätter bestämmelsen om revisionsjäv i kommunallagens kapitel om revision. Bestämmelsen i paragrafen om revisionsjäv finns emellertid kvar i sak. Bestämmelserna har dock delats och såvitt avser bestämmelsen om valbarhetshinder

upp placerats i 4 kap. KL och såvitt avser bestämmelserna om handläggningen i fullmäktige placerats i 5 kap. KL.

Revisionsansvar

Den nuvarande ordningen med revisionsansvar enbart för de förtroendevalda bibehålls.

Laglighetsprövning

Vi inte att laglighetsprövning skall vara en lagreglerad

anser obligatorisk uppgift för revisorerna. Den nuvarande ordningen behålls där skyldighet för revisorerna att göra en laglighetsprövning regleras

en inte i lag men ändå anses ligga inom ramen för revisorernas befogenhet.

Anmälningsskyldighet

De kommunala revisorerna skall inte omfattas av anmälningsskyldighet vid misstanke om brott i den kommunala verksamheten.

Samordnad revision mellan

kommunen/ och dess företag

landstinget

De kommunala revisorernas uppdrag enligt 9 kap. 7 § KL är att granska all kommunal verksamhet som bedrivs i förvaltningsfonn. I deras uppdrag ingår, enligt den nuvarande ordningen i KL, inte i direkt bemärkelse att granska de kommunala företagen. Styrelsen och nämnderna har enligt 6 kap. 1 och 7 KL emellertid ett ansvar för all kommunal verksamhet såväl för den som bedrivs i företagsform som förvaltningsfonn. I linje med detta resonemang ligger en samordnad kommunal revision omfattar all kommunal verksamhet. Samord-

som ning revisionen försvåras emellertid av att det sker kollisioner

av

16 Sammanfattning

mellan offentlig rätt, främst kommunallagen, och civil rätt, främst aktiebolagslagen.

Lagregler införs nu som innebär att revisionen mellan kommunen och dess företag samordnas.

I den nuvarande kommunallagen finns inget krav på personsamband mellan de kommunala revisorerna och förtroendevalda revisorerna i de kommunala företagen. Det har lett till att olika personer har reviderat kommunal verksamhet i förvaltningsform och kommunal verksamhet i företagsfonn. Samordnat revisionsarbete och en god överblick av verksamheten i kommuner och landsting bör främjas. Vi föreslår därför att det införs en lagregel som innebär att till förtroenderevisor i de kommunala bolagen och till revisor i de stiftelser som kommun och landsting bildar ensam, alltid skall utses någon av de revisorer eller revisorsersättare som valts för granskning av styrelsen och övriga nämnders verksamhet.

När associationsrättsliga företagsformer används i offentlig verksamhet kommer de civilrättsliga regler, som kommit till för att skydda ägar- och andra privata intressen, att gälla även när det offentliga har ägarinflytande. För revisorer finns uttryckliga bestämmelser om tystnadsplikt i ABL. Vidare finns bestämmelser om revisors tystnadsplikt i stiftelselagen 1994:1220, i lagen om ekonomiska föreningar 1987:667 och i lagen om årsredovisning m.m. 1980:1103 i vissa företag. De associationsrättsliga reglerna om revisorernas tystnadsplikt har inneburit att det har varit problematiskt för de kommunala revisorerna att få en samlad överblick av all kommunal verkamhet.

Vi anser att de rättsliga möjligheterna till insyn och information för de kommunala revisorerna inte bör vara beroende av i vilken form som kommuner och landsting väljer att bedriva sin verksamhet. De kommunala revisorerna skall ha samma rätt till insyn i de kommunala företagen som de hade haft om verksamheten hade bedrivits i förvaltningsform. Av den anledningen undanröjs de associationsrättsliga begränsningar som gäller för informationsutbytet. Regler införs som innebär att revisorerna i de kommunala företagen skall lämna information till de kommunala revisorerna.

Lagregeln de kommunala revisorernas uppgifter kompletteras

om med en bestämmelse som uttrycker att den kommunala revisionen också omfattar de kommunala företagen.

Sammanfattning 17

Intemkontrollen

Bestämmelsen styrelsens och nämndernas ansvar för den interna

om kontrollen har tydliggjorts så att det framgår att det är dessa som

för att den kontroll utförs inom nämnderna är tillräcklig. ansvarar som

Ekonomiska konsekvenser

De föreslagna bestämmelserna att stärka, effektivisera och höja

avser kompetensen i den kommunala revisionen. Ett syftena med

av förslagen effektiv revision kan bidra till effektiviseringar och

är att en kostnadsbesparingar. De föreslagna bestämmelserna sakkunnigt

om biträde, precisering revisionsuppgiften samt samordningen av

av revisionen mellan kommunen och dess företag anknyter i stor utsträckning till dagens praxis i kommuner och landsting. Förslagen bedöms därför inte medföra några kostnadskonsekvenser. Övriga förslag medför inte heller några kostnadskonsekvenser.

Ikraftträdande

lagstiftningen bör kunna träda i kraft den 1januari 2000. Den nya

Författningsförslag

1¶Förslag till lag om ändring i kommunallagen 1991:900

Härigenom föreskrivs i fråga om kommunallagen 1991:900

dels att nuvarande 9 kap. 6-15, 18-21 skall betecknas 9 kap. 5-14 och 15-18 §§,

dels att 3 kap. 17 4 kap. 6 och 17 §§, 5 kap. 23 och 31 §§, 6 kap. 7 8 kap. 17 9 kap. 8-13, 17 skall ha följande lydelse,

dels att rubrikerna närmast före 9 kap. 6 7 10 12 14 18 § och 19 § skall sättas närmast före de nya 9 kap. 5 6 9 11 13 15 § respektive 16 § samt att rubriken närmast före 9 kap. 16 § skall sättas närmast före den nya 5 kap. 45 a

dels att det i lagen skall införas nya paragrafer, 5 kap. 20 20 45 a, 45 b av följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

3 kap.

Innan en kommun eller ett Om en kommun eller ett landsting lämnar över vården av landsting med stöd av 3 kap.

kommunal angelägenhet till 16 § lämnar över vården av en en ett aktiebolag där kommunen kommunal angelägenhet till ett eller landstinget innehar samtli- aktiebolag där kommunen eller

aktier, skall fullmäktige landstinget direkt eller indirekt ga

innehar samtliga aktier, skall

fullmäktige

fastställa det kommunala ändamålet med verksamheten,

2. utse samtliga styrelseleda- utse samtliga styrelseledamöter och minst en revisor, möter,

Lagen omtryckt 1998: 2 1997/98:99.

Lydelse enligt prop.

utse minst en förtroenderevisor, till att fullmäktige får till att fullmäktige får se se yttra sig innan sådana beslut i yttra sig innan sådana beslut i verksamheten som är av verksamheten som är av principiell beskaffenhet eller principiell beskaffenhet eller större vikt fattas. annars av större vikt fattas. annars av Detsamma gäller, när kommu- Första stycket 2 och 4 eller landstinget gäller, när kommunen eller nen ensam bildar stiftelse för landstinget ensam bildar en en en kommunal angelägenhet. stiftelse för en kommunal I fråga aktiebolag angelägenhet. Fullmäktige skall om som i första stycket skall även utse minst en revisor. avses fullmäktige även utse minst Till förtroenderevisor eller en lekmannarevisor. revisor skall utses någon av de revisorer med ersättare som valts för granskning av styrelsen och övriga nämnders verksamhet enligt 9 kap. 1 §

4kap. 6§ Den är anställd hos kommun eller ett landsting för att ha den som en ledande ställningen bland personalen är inte valbar. Den är chef för förvaltning hör till nämnds som en som en verksamhetsområde får inte väljas till ledamot eller ersättare i nämnden.

Den som är redovisnings-

skyldig till kommunen eller landstinget får inte vara revisor eller revisorsersättare för granskning av verksamhet som omfattas av redovisningsskyldigheten. Detsamma gäller make, sambo, föräldrar, barn eller syskon eller annan närstående till den redovisningsskyldige.

17§ Ledamöterna i nämnder får väcka ärenden i nämnderna. En revisor får väcka ärenden i nämnd eller en fullmäktigeen beredning, om ärendet rör granskningen verksamheten i av

nämnden eller fullmäktigebered-

ningen.

Skap. 19§ Om ledamot enligt 20 § Om ledamot enligt 20 en en eller 9 kap. 4 § är jävig i ett 20 § eller 9 kap. 4 § är jävig i a ärende, får fullmäktige ett ärende, får fullmäktige handlägga ärendet, även handlägga ärendet, även om om antalet deltagande på grund antalet deltagande på grund av av inte uppgår till det antal jävet inte uppgår till det antal jävet föreskrivs i 18 som föreskrivs i 18 som

20 a § Den är redovisningssom skyldig till kommunen eller landstinget får inte delta i val av revisor eller revisorsersättare som skall granska sådan verksamhet, eller handläggningen ärenden av ansvarsfrihet för verksamheten. om Första stycket skall tillämpas också på make, sambo, föräldrar, barn eller syskon eller närstående till den annan

redovisningsslcyldige.

20 b § Trots 20 § får enskilda a

förtroendevalda mot vilka

anmärkning kan riktas enligt 9 kap. 14 § andra stycket delta i fullmäktiges överläggningar, när revisionsberättelsen över den verksamhet som de har ansvaret

för behandlas. Ordföranden och vice ordförandena i nämnd får en också delta i fullmäktiges överläggning när verksamhet inom den nämnden egna behandlas. Vad som nu har sagts gäller även om de förtroendevalda inte är ledamöter ifullmäktige.

23 §

Ärenden i fullmäktige

får väckas av en nämnd, en ledamot genom motion, revisorerna, ärendet gäller förvaltning har samband med om som

revisionsuppdraget,

en revisor om ärendet gäller

granskningen, en fullmäktigeberedning, om en fullmäktigeberedning,

om fullmäktige har föreskrivit det, eller fullmäktige har föreskrivit det, eller styrelsen i ett sådant företag styrelsen i ett sådant företag som avses i 3 kap. 17 och 18 §§, i 3 kap. 17 och 18 §§, om som avses om fullmäktige har beslutat det för fullmäktige har beslutat det for särskilda fall. särskilda fall. Ärende att hålla folkomröstning i viss fråga om en får i fullmäktige också väckas av minst fem procent de röstberättigade kommun- eller av landstingsmedlemmama enligt lagen 1994:692 kommunala om folkomröstningar. Initiativet skall vara skriftligt, den aktuella ange

frågan samt innehålla initiativtagarnas egenhändiga namnteckningar,

namnförtydliganden och uppgift om deras adresser.

31 § Fullmäktige får behandla Fullmäktige får behandla revisionsberättelsen utan före- revisionsberättelsen foreutan gående beredning. gående beredning. Fullmäktige skall dock inhämta förklaringar över de anmärkningar som har framställts i revisionsberättelsen. Om en förtroendevald har vägrats ansvarsfrihet, får fullmäktige också utan ytterligare beredning besluta att den fortroendevaldes uppdrag skall återkallas enligt 4 kap. 10

45 a §

Fullmäktige skall vid ett sammanträde före utgången av juni månad året efter det år som revisionen avser besluta om ansvarsfrihet skall beviljas eller vägras.

Fråga ansvarsfrihet för

om

nämnd skall en gemensam prövas fullmäktige i och

av var

de samverkande kommuen av nerna eller landstingen.

45 b §

Om ansvarsfrihet vägras, får

fullmäktige besluta att skadeståndstalan skall väckas.

Talan inte grundas på

som brott skall väckas inom ett år fån det att beslutet om vägrad ansvarsfrihet fattades. Annars är rätten till sådan talan förlorad.

6kap. 7§ Nämndema skall och Nämndema skall var och en var en inom sitt område till att inom sitt område se till att se verksamheten bedrivs i enlighet verksamheten bedrivs i enlighet med de mål och riktlinjer med de mål och riktlinjer som som fullmäktige har bestämt samt de fullmäktige har bestämt samt de föreskrifter gäller för föreskrifter som gäller för verksom verksamheten. samheten och att kontrollen inom nämnden är tillräcklig. De skall också till att verksamheten bedrivs ett i övrigt se tillfredsställande sätt. Detsamma gäller när vården kommunal angelägenhet med av en stöd 3 kap. 16 § har lämnats över till någon annan. av

8 kap.

17 §

Årsredovisningen skall läm- Årsredovisningen skall läm-

nas över till fullmäktige och nas över till fullmäktige och revisorerna snarast möjligt och revisorerna snarast möjligt och senast den 1juni året efter det år senast den 15 april året efter det som redovisningen avser. år som redovisningen avser.

18 §

Årsredovisningen skall god- Årsredovisningen skall god-

kännas av fullmäktige. Det bör kännas av fullmäktige. Det bör inte ske innan fullmäktige enligt inte ske innan fullmäktige enligt 9 kap. 16 § andra stycket 5 kap. 45 a § beslutat om beslutat om ansvarsfrihet skall ansvarsfrihet skall beviljas eller beviljas eller vägras. vägras.

9 kap.

4 §

Den som är redovisningsskyldig I fråga jäv för revisor i

om en till kommunen eller landstinget får enskilda ärenden skall bestäminte melserna i 6 kap. 24-26 §§ om

vara revisor eller jäv och om verkan av jäv revisorsersättare för granskning av tillämpas. verksamhet som omfattas av redovisningsskyldigheten,

delta i val av revisor eller revisorsersättare som skall granska sådan verksamhet, eller

delta i handläggningen av

ärenden om ansvarsfrihet för

verksamheten.

Första stycket skall tillämpas också på make, sambo, föräld-

barn eller syskon eller rar, annan närstående till den redovisningsskyldige.

6 §

Revisorerna granskar i den Revisorerna granskar årligen omfattning som följer av godt i den omfattning som följer av revisionssed all verksamhet som god revisionssed all verksamhet bedrivs inom nämndernas som bedrivs inom nämndernas verksamhetsområden. verksamhetsområden och genom

de revisorer utsetts enligt 3 som kap. I 7 och 18 §§ de företag där sådan eller sådana revisorer utsetts. De prövar verksamheten sköts på ett ändamålsenligt och från om ekonomisk synpunkt tillfredsställande sätt, om räkenskapema är rättvisande och den kontroll görs inom nämnderna är om som tillräcklig.

8 § Vad sägs nämnder i Vad sägs om nämnder i som om som 7 § gäller också fullmäktigebe- 6 § gäller också fullmäktigeberedningar. redningar.

9 § Nämndema och de anställda Nämndema och de enskilda är skyldiga att lämna revisorerna förtroendevalda i dessa samt de de upplysningar behövs för anställda är skyldiga att lämna som revisionsarbetet. revisorerna de upplysningar som behövs för revisionsarbetet. De skall också revisorerna tillfälle att när helst inventera de ge som tillgångar nämnderna har hand och ta del de räkenskaper som om av och andra handlingar berör nämndernas verksamhet. som

10§ Vad sägs nämnder i Vad som sägs om nämnder i som om 10 § gäller också fullmäktige- 9 § gäller också fullmäktigeberedningar. beredningar.

11§ Revisorerna själva for den förvaltning har samband med svarar som revisionsuppdraget, inte fullmäktige bestämmer något annat. om Revisorerna skall biträdas av sakkunniga i sin granskning i den omfattning behövs. De som sakkunniga skall ha den insikt och erfarenhet kommunal av verksamhet som fordras för att fullgöra uppdraget.

12 §

De beslut som revisorerna De beslut som revisorerna fattar om sin förvaltning skall tas fattar om sin förvaltning och

om upp i protokoll. jäv skall tas i protokoll.

upp

Föreskrifterna i 6 kap. 30 § om justering av protokoll och tillkännagivande om justeringen skall tillämpas också på revisorernas protokoll.

13 §

Revisorerna skall varje år till fullmäktige avge en berättelse med redogörelse för resultatet den revision verksamheten

av som avser under det föregående budgetåret.

Granskningsrapport enligt

11 kap. 6 § aktiebolagslagen

1975:1385 3 har lämnats

som

för ett sådant aktiebolag som

avses i 3 kap. 17 och 18 §§ skall

fogas till revisionsberättelsen.

17§

I kommunalförbund med I kommunalförbund med förbundsdirektion skall reviso- förbundsdirektion skall revisorerna avge en revisionsberättelse rerna avge en revisionsberättelse till var och en av förbundsmed- till var och en av förbundsmedlemmamas fullmäktige. Vad lemmarnas fullmäktige. Vad som sägs om fullmäktige i5, 16 som sägs om fullmäktige i5 kap. och 17 §§ skall beträffande 20 31, 45 och 45 b §§ skall

a sådana förbund gälla förbunds- beträffande sådana förbund gälla medlemmarnas fullmäktige. förbundsmedemmamas

fullmäktige.

Denna lag träder i kraft den 1januari 2000.

3 Lydelse enligt prop. 1997/98:99.

F örfattningyörslag 27

2¶Förslag till lag i

om ändring aktiebolagslagen

1975:1385

Härigenom föreskrivs att 10 kap. 42 § och ll kap. 19 § aktiebolagslagen l975:13854 skall ha följande lydelse.

Lydelse enligt l997/98s99 Föreslagen lydelse

prop.

10 kap.

42 § Revisorn är skyldig att lämna Revisorn är skyldig att lämna medrevisor, lekmannarevisor, sär- medrevisor, förtroenderevisor, särskild granskare som avses i ll kap. skild granskare i ll kap.

som avses 21 ny revisor och, om bolaget har 21 revisor och, bolaget har

ny om försatts i konkurs, konkursför- försatts i konkurs, konkursförvaltaren de upplysningar valtaren de upplysningar

som som behövs om bolagets angelägenheter. behövs bolagets angelägenheter.

om

Revisorn är dessutom Revisorn är dessutom skyldig att begäran lämna skyldig att på begäran lämna upplysningar om bolagets upplysningar bolagets

om angelägenheter till undersök- angelägenheter till underningsledaren under förunder- sökningsledaren under förundersökning i brottmål. sökning i brottmål.

I ett aktiebolag som omfattas

av 1 kap. 9 § sekretesslagen

1980:100 är revisorn även

skyldig att till kommunens eller

landstingets revisorer lämna de

upplysningar bolagets

om ange-

lägenheter revisorerna

som

begär.

11 kap.

19§ Lekmannarevisorn är skyldig att Förtroenderevisorn är skyldig att lämna bolagets revisor, annan lämna bolagets revisor, annan lekmannarevisor, särskild granskare lekmannarevisor, särskild granskare som avses i 21 § och, om bolaget i 2l § och, bolaget

som avses om har försatts i konkurs, konkurs- har försatts i konkurs, konkurs-

4 Lagen omtryckt 1993:150.

28 Författningsfärslag

förvaltaren de upplysningar förvaltaren de upplysningar som

som behövs bolagets angelägenheter. behövs bolagets angelägenheter.

om om

Lekmannarevisorn är Förtroenderevisorn är dessutom skyldig att på begäran dessutom skyldig att begäran lämna upplysningar bolagets lämna upplysningar om bolagets

om angelägenheter till undersök- angelägenheter till undersökningsledaren under förunder- ningsledaren under förundersökning i brottmål. sökning i brottmål.

I ett aktiebolag som omfattas

1 kap. 9 § sekretesslagen

av

1980:100 är förtroende-

revisorn även skyldig att till

kommunens eller landstingets

färtroenderevisorer lämna de

upplysningar om bolagets ange-

lägenheter som revisorerna

begär.

Denna lag träder i kraft den 1januari 2000.

3¶Förslag till lag om ändring i lagen 1980:1103 om

årsredovisning m.m. i vissa företag

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 13 § lagen 1980:1103 om årsredovisning m.m. i vissa företag skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

4 kap.

En revisor får inte till dem saknar rätt att erhålla kännedom om den

som ârsredovisningsskyldiges angelägenheter lämna upplysningar om sådant

revisorn har fått kännedom om vid fullgörande av sitt uppdrag, om det som kan lända till förfång för den årsredovisningsskyldige.

Revisorn är skyldig att lämna medrevisor, revisor och, om den

ny årsredovisningsskyldige har försatts i konkurs, konkursförvaltaren erforderliga upplysningar den årsredovisningsskyldiges angelägen-

om heter. Revisorn är dessutom skyldig att på begäran lämna upplysningar om företagets angelägenheter till undersökningsledaren under förundersökning i brottmål.

I ett handelsbolag som

omfattas 1 kap. 9 §

av sekretesslagen 1980:100 är revisorn även skyldig att till kommunens eller landstingets revisorer lämna de upplysningar

bolagets angelägenheter som om revisorerna begär.

Denna lag träder i kraft den l januari 2000.

5Senaste lydelse 1984:946.

4 till i

Förslag lag om ändring lagen 1987:667 om ekonomiska föreningar

Härigenom föreskrivs att 8 kap. 16 § lagen 1987:667 ekonomiska om föreningar skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

8 kap. 16 § Revisorerna får inte lämna upplysningar till enskilda medlemmar eller utomstående om sådana föreningens angelägenheter de har som fått kännedom vid fullgörandet sitt uppdrag, det kan till om av om vara nackdel för föreningen. Revisorerna är skyldiga att till föreningsstämman lämna alla upplysningar stämman som begär, om det inte skulle till väsentlig nackdel för föreningen, vara till medrevisor, granskare som avses i 17 revisor och, ny om föreningen har försatts i konkurs, konkursförvaltare lämna erforderliga upplysningar om föreningens angelägenheter, samt begäran lämna upplysningar om föreningens angelägenheter till undersökningsledaren under förundersökning i brottmål. I en förening som omfattas av 1 kap. 9 § sekretesslagen 1980:100 är revisorerna även skyldiga att till kommunens eller landstingets revisorer lämna de upplysningar om föreningens angelägenheter som revisorerna begär.

Denna lag träder i kraft den l januari 2000.

Författningsförslag 31

5¶Förslag till lag om ändring i stiftelselagen 1994: 1220

Härigenom föreskrivs att 4 kap. 15 § stiftelselagen 1994:1220 skall ha följande lydelse.

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

4 kap. 15 § Revisorerna får inte lämna upplysningar till utomstående sådana om stiftelsens angelägenheter som de har fått kännedom vid fullgörandet om av sitt uppdrag, om det kan vara till nackdel för stiftelsen. Revisorerna är skyldiga att till medrevisor, ny revisor, tillsynsmyndigheten och, stiftelsen har om försatts i konkurs, konkursförvaltaren lämna behövliga upplysningar om stiftelsens angelägenheter, samt på begäran lämna upplysningar om stiftelsens angelägenheter till

undersökningsledaren under förundersökning i brottmål.

Bestämmelsen i andra stycket l om upplysningsskyldighet till tillsynsmyndigheten gäller inte när det är fråga om sådan stiftelse som avses i 9 kap. 10 § första stycket.

I en stiftelse som omfattas av

1 kap. 9 § sekretesslagen 1980:100 är revisorerna även skyldiga att till kommunens eller landstingets revisorer lämna de upplysningar stiftelsens om angelägenheter som revisorerna begär.

Denna lag träder i kraft den 1januari 2000.

l Vårt

uppdrag

1.1¶Allmän till

bakgrund utredningsuppdraget

De förtroendevaldas formella roll såvitt avser beslutanderätt, ansvar för beredning, verkställighet och kontroll har i huvudsak varit oförändrad sedan de borgerliga primärkommunema och landstingen etablerades på 1860-talet. Fram till 1950-talet fanns ca 2 500 kommuner. I de flesta av dessa bestod den kommunala förvaltningen med några få undantag av förtroendevalda. Kommunsammanläggningama och den kommunala sektorns expansion under 1960- och 1970-talen ändrade radikalt denna situation. Kommunallagens och rollfördelning har emellertid

ansvarsvarit oförändrad vilket bl.a. innebär att förtroendevalda har beslutanderätten i fullmäktige även i styrelsen och i nämnderna. Därtill

men

de för beredning och verkställighet i styrelsen och övriga ansvarar nämnder. Tjänstemännen kan visserligen få rätt att besluta delegation utan självständigt ansvar som biträden till de

men agerar förtroendevalda. Dessa förhållanden gäller även revisionens ställning och ansvar.

På tid har det nuvarande systemet med förtroendemannarevi-

senare sion kommit att ifrågasättas i rad hänseenden. Det har i olika

en sammanhang hävdats att det finns behov av en samlad översyn av den kommunala revisionen.

Senast har detta behov understrukits av Justitiekanslern i rapporten Förstärkt skydd mot oegentligheter i offentlig förvaltning, som överlämnades till regeringen i början av mars 1997. Under år 1996 har det i riksdagen också väckts flera motioner med krav översyn och lagstiftning på området t.ex. mot. l996/97:K215, K526 och K527.

se

Redan Lokaldemokratikommittén pekade i sitt slutbetänkande Lokal demokrati i utveckling SOU 1993:90 på behovet av reformering av den kommunala revisionen. Reformeringen borde enligt kommittén bl.a. inriktas på att trygga hög kompetens 182. Iprop. 1993/94:l88

2 18-1005

34 Vårt uppdrag

Lokal demokrati aviserade den dåvarande regeringen sin avsikt att ta ett initiativ till översyn den kommunala revisionen. Senast har

en av Kommunala fömyelsekommittén i sitt slutbetänkande Förnyelse

av kommuner och landsting SOU 1996: 169 efterlyst särskild översyn

en av revisorernas ställning och uppgifter. Kommittén framhåller särskilt att revisionens självständiga ställning granskare i allmänhetens

som tjänst bör utvecklas s. 130.

1.2¶Direktiven för

utredningen

Utredningen har fått i uppdrag att göra en översyn den kommunala

av revisionen och att föreslå de lagändringar och andra åtgärder kan

som anses motiverade för att öka effektiviteten och kompetensen i revisionsarbetet samt för att stärka de förtroendevalda revisorernas

självständiga ställning.

Utredningens direktiv dir. 1997:56 bifogas bilaga

som

l Utredningsarbetet

Utredningsarbetet inleddes i juni månad 1997. För inhämtande

av synpunkter från revisorsbranschen har utredningen gett Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Svenska Revisorsamfundet SRS och Starev samarbetsorgan för kommuner och landsting med egna revisionskontor tillfälle att skriftligen komma med synpunkter utredningsdirektiven. Utredningen har deltagit i revisionskonferensen för landsting år 1997 i Uppsala, den 49:e kommunala revisionskonferensen år 1997 i Göteborg, revisionsseminarium i bl.a. Skellefteå och Luleå och i revisionskonferens i Åkersberga. Utredningen har vidare sammanträffat och inhämtat synpunkter från företrädare för FAR, Komrev AB och Starev. För att få jämförelser med regelsystemen i andra länder har utredningen deltagit i ett seminarium på Inrikesdepartementet i Sverige rörande den kommunala revisionen i Norden och genomfört besök hos kommunförbundet i Finland. De enskilda ledamöterna har också deltagit i ett antal sammanhang där utredningen diskuterats. Svenska Kommunförbundets och Landstingsförbundets referensgrupp för kommunal revision har haft insyn i utredningens arbete. Utredningen har i sitt arbete inhämtat upplysningar från Aktiebolagskommittén Ju 1990:08. Utredningen har haft elva sammanträden.

2¶Nuvarande ordning

l Inledning

Framställningen i det följande revisionen i såväl kommuner som avser landsting, även där detta inte uttryckligen sägs. Bestämmelserna om revision finns i 9 kap. kommunallagen 199l:900, KL. Där behandlas endast revision sådan kommunal verksamhet som bedrivs i nämnder av

och fullmäktigeberedningar, dvs. verksamhet i förvaltningsforrn. En

betydande del den kommunala verksamheten bedrivs dock i av företagsform. Revisionen denna del verksamheten regleras bl.a. i av av aktiebolagslagen l975zl385, ABL. I avsnitt 2.2 nedan behandlas revision verksamhet i förvaltningsform medan revision av de av kommunala bolagen behandlas i avsnitt 2.3 och 2.4.

2.2¶Revision av kommunal verksamhet som

bedrivs i förvaltningsform

I kommuner och landsting utövas den yttersta beslutanderätten av fullmäktige. Ansvaret för beredning ärenden, verkställighet och av förvaltning ligger på förtroendevalda i styrelser och övriga nämnder, utsedda fullmäktige. Det ligger därför i fullmäktiges intresse att av kontrollera verksamheten inriktas och bedrivs på ett ändamålsenligt att De förtroendevalda revisorerna är ett instrumenten för denna sätt. av kontroll. Enligt 3 kap. 8 § KL skall det finnas revisorer som granskar verksamheten i nämnderna. Regler för hur den kommunala revisionen skall bedrivas finns i 9 kap. KL. Revisorerna väljs av landstingsrespektive kommunfullmäktige. Lagen föreskriver inte några särskilda kriterier för revisorer annat än lägsta ålder 18 år och rösträtt i en av kommunen. De förtroendevalda revisorerna är fullmäktiges instrument för granskning den kommunala verksamhet förekommer i av som nämnderna och i eventuella fullmäktigeberedningar. På det sättet

36 Nuvarande ordning

granskas de förtroendevalda ledamöterna i nämnderna av andra förtroendevalda, som förutsätts ha god kännedom den kommunala

om verksamheten. Revisorerna har möjlighet att anlita sakkunniga i revisionsarbetet. Sakkunnig är en gemensam benämning på den expertis som revisorerna anlitar inom olika områden. Som sakkunnig räknas såväl egen anställd personal inom revisionsområdet som konsulter, t.ex. auktoriserade eller godkända revisorer, jurister och andra specialister. De förtroendevalda revisorerna i samtliga kommuner och landsting tar i dag hjälp av yrkesrevisorer. Majoriteten köper revisorstjänster från något revisionsföretag medan åtta kommuner och ett tiotal landsting har egna revisionskontor, dvs. egen anställd personal.

Revisorerna väljs på fyra år. Minst tro revisorer och lika många ersättare ska utses. I 9 kap. 4 § KL finns särskilda jävs- och obehörighetsregler för olika situationer har samband med revisionen.

som Uppkommer jäv enligt 9 kap. 4 § punkt l förfaller revisorsuppdraget omedelbart. Jävs- och obehörighetsreglema utgår från begreppet redovisningsskyldighet, som i sin tur infördes i kommunallagstiftningen år 1901. Begreppet avser både förtroendevalda och kommunalt anställda som i sin befattning är redovisningsskyldiga till kommunen eller beslutar med stöd delegering. En rikhaltig praxis belyser

av innebörden se Kaijser-Riberdahl: Kommunallagama II, 1983 560-

s. 561 varav en hel del fall i dag kan ha förlorat i aktualitet. Nyare praxis synes ha vidgat begreppet redovisningsskyldighet till att avse också ledamöter i kommunala företags styrelser RÅ 1976 Ab 28.

se

Enligt 9 kap. 6 § KL fullgör varje revisor sitt uppdrag självständigt. Självständigheten finns på två plan, dels det individuella, dels det kollektiva. Beträffande det förra avses främst revisorernas inbördes oberoende. Innebörden är t.ex. att en revisor inte kan överröstas av de andra revisorerna, att var och en av revisorerna kan anföra en egen mening i revisionsberättelsen eller lämna en egen revisionsberättelse. Den kollektiva självständigheten består bl.a. i att revisorerna sköter sin egen förvaltning 9 kap. 12 § KL, att beredningen av revisorernas anslag kan ske genom en egen budgetberedning, att de kan väcka ärenden i fullmäktige 5 kap. 23 § KL, dock endast frågor rörande den egna förvaltningen, dvs. inte revisionsfrågor samt att revisionsberättelsen kan behandlas i fullmäktige utan beredning 5 kap. 31 § KL.

Revisorernas uppgifter regleras i 9 kap. 7 § KL. Där framgår att revisorerna granskar i den omfattning som framgår av god revisionssed all verksamhet som bedrivs inom nämndernas och fullmäktigeberedningamas verksamhetsområden. Det är således all verksamhet som skall granskas och inte bara det arbete som nämnderna själva har utfört. I granskningen ingår också verksamhet bedrivs nämnd-

som av

Nuvarande ordning 37

utskott, partssammansatta och de anställda eller förtroendevalda organ efter delegering. Verksamhet bedrivs i kommunala företag ligger som emellertid i princip utanför de förtroendevalda revisorernas ansvar och befogenhet. De kommunala bolagen omfattas i stället revision enligt av ABL. Passusen "god revisionssed" tillkom under riksdagsbehandom lingen efter konstitutionsutskottets förslag bet. 1990/91:KU38.

se

Utskottet framhöll dock att god revisionssed inte är något gång för en alltid fastslaget begrepp utan det förändras över tiden. Det är väsentligt att det tillämpas på ett sätt tar hänsyn till den kommunala sektorns som särart, bl.a. att kommunal revision utövas av förtroendevalda revisorer och under offentlig insyn. Svenska Kommunförbundet och Landstingsförbundet har redovisat förbundens god revisionssed i skriften syn "God revisionssed i kommunal verksamhet". Förbunden har också inrättat referensgrupp i syfte att fortlöpande utveckla den goda en seden. Förbunden har även lämnat förslag revisionsreglemente. Avsikten är att detta reglemente ska antas fullmäktige och ge av ytterligare preciseringar rörande revisionens praktiska arbete. Revisionens uppgift är således att fullmäktiges uppdrag granska den kommunala förvaltningen. Det bör betonas att revisionen utgör hela fullmäktiges verktyg och inte enbart den sittande majoritetens. Därmed torde kunna säga att det är ett innevånar- eller man

medborgarperspektiv är satt i förgrunden.

som Revisionen omfattar redovisningsrevision och förvaltningsrevision. Förvaltningsrevisionen syftar till att undersöka verksamheten om bedrivs i enlighet med uppställda mål och på ett från ekonomisk synpunkt tillfredsställande sätt. I förvaltningsrevision ingår även att undersöka styrningen, uppföljningen och utvärderingen är om tillräcklig. Redovisningsrevisionen syftar till att granska redovisningen har om utförts enligt god redovisningssed. I detta ingår att undersöka de om löpande och årliga räkenskaperna är rättvisande och om nämndernas kontroll bl.a. räkenskaper och rutiner är tillräcklig. av Det i och för sig ligga inom revisorernas befogenhet att anses granska lagligheten i förvaltningen; laglighetsfrågor anses dock främst böra prövas annat sätt, t.ex. laglighetsprövning eller JO:s genom tillsyn. Som framgår 9 kap. 7 § KL har revisorerna inte något omedelbart av för den interna kontrollen utan skall granska om den är ansvar ändamålsenlig och tillräcklig. Revisionen har inte möjlighet att granska allt varje räkenskapsår, utan bedömningskriterierna väsentlighet och risk utgör grundläggande komponenter i samband med prioriteringen

av granskningsinsatsema.

38 Nuvarande ordning

Nämndernas kontroll skall vara så ordnad att den förebygger att fel uppstår, hindrar att fel begås, upptäcker fel begåtts mot fastställda om handlingsregler och rutiner samt om resurserna inte används effektivt. Revisorerna skall bedöma om den interna kontrollen stöder verksamheten och dess ekonomiska förhållanden och verksamhetens om riskhantering är tillfredsställande. Revisorerna bör givetvis särskilt vara uppmärksamma på den interna kontrollen i verksamhet där det finns

risk för oegentligheter.

Revisorernas uppgifter framgår också indirekt bestämmelserna i av 6 kap. 7 § KL om nämndernas yttersta för verksamheten; ansvar nämnderna har bl.a. ansvaret för den interna kontrollen. Därmed blir det revisorernas uppgift att pröva den kontroll nämnderna om som utövar är tillräcklig. Granskningen omfattar i princip inte ärenden myndigsom avser hetsutövning mot enskild. Undantaget är när handläggningen vållar kommunen ekonomisk förlust eller när granskningen sker utifrån allmänna synpunkter 9 kap. 8 § KL. Enligt 9 kap. 14 § KL skall revisorerna varje år lämna en revisionsberättelse till fullmäktige. Om revisorerna framställer anmärkning skall anledningen anges i berättelsen. Anmärkningar får riktas mot nämnder, beredningar och mot enskilda förtroendevalda. Berättelsen skall också innehålla ett uttalande ansvarsfrihet föreslås om eller 9 kap. 15 § KL. Fullmäktige skall inhämta förklaringar över eventuella anmärkningar 9 kap. 16 § KL. Om fullmäktige vägrar ansvarsfrihet, får fullmäktige också besluta om skadeståndstalan 9 kap. 17 § KL. Ett beslut om vägrad ansvarsfrihet utan efterföljande talan får närmast karaktären av politisk prickning. En förtroendevald som vägrats ansvarsfrihet kan också entledigas av fullmäktige 4 kap. 10 § KL. Revisionen kan inte rikta revisionsanmärkning mot tjänstemän. Om en tjänsteman har begått oegentligheter är i stället kommunen eller landstinget hänvisad till att vidta t.ex. arbetsrättsliga åtgärder eller göra anmälan om misstanke om brott till polismyndigheten.

Nuvarande ordning 39

2.3¶Kommunala allmänt

bolag -

Vid utgången år 1996 fanns det l 596 kommunala företag där av kommun eller landsting majoritetsägare. De kommunägda var företagen uppgick till 1 482 och de landstingsägda till 114. Av de

kommunala företagen 1 278 aktiebolag. Under 1970- och 1980var talen antalet kommunala företag relativt konstant. De inledande var åren 1990-talet ökade antalet för att sedan minska. Antalet av kommunala företag varierar från kommun till kommun och från

landsting till landsting. Drygt hälften kommunerna har två till fyra av bolag. De största kommunerna har femtiotalet bolag. De kommunala

företagen omsatte under år 1996 117 miljarder kronor. De ca kommunala företagens andel kommunsektoms totala omsättning av uppgick år 1996 till fjärdedel. Antalet anställda i de kommunägda ca en företagen uppgick år till 43 995. En tredjedel av samtliga samma

anställda sysslade med fastighetsförvaltning.

Regler de kommunala företagen finns i 3 kap. KL. Syftet med om reglerna är att tydliggöra kommunens roll ägare, öka insynen och som motverka kompetensöverskridanden. I 3 kap. 16 § KL regleras förut-

sättningarna för att lägga ut kommunal verksamhet på bl.a. kommunala företag. Där föreskrivs att kommuner och landsting beslut av genom fullmäktige får lämna över vården kommunal angelägenhet, för av en handhavande någon särskild ordning inte har föreskrivits, till ett vars aktiebolag, ekonomisk förening, ideell förening, en stiftelse eller en en enskild individ. Vården angelägenhet innefattar myndigen av en som hetsutövning får dock överlämnas endast det finns stöd för det i lag. om Om det är fråga ett aktiebolag i vilket kommunen eller landstingen om äger samtliga aktier, skall fullmäktige enligt 3 kap. 17 § KL bl.a. utse samtliga och minst revisor. Är det fråga ett

styrelseledamöter en om

företag eller förening där kommunen bestämmer tillsammans med en skall fullmäktige enligt 3 kap. 18 § KL i varje enskilt fall någon annan, utifrån vad är rimligt med hänsyn till andelsförhållandena, som verksamhetens art och omständigheterna i övrigt tillse att fullmäktige

bl.a. rätt att utse minst revisor i den juridiska personen. ges en Detsamma gäller kommun tillsammans med någon annan bildar om en stiftelse för kommunal angelägenhet. en en Även när kommun överlämnar till privaträttsliga organ att en bedriva viss verksamhet måste denna falla inom den kommunala

kompetensen den framgår av 2 kap. KL. Samma principer som som kommunal verksamhet i förvaltningsform ska också styra styr verksamhet bedrivs i företagsform 1990/91:1 17 s. 49 som se prop. bet. l990/91:KU38 43 f.. Hit hör t.ex. lokaliseringsprincipen, s.

likställighetsprincipen och självkostnadsprincipen.

40 Nuvarande ordning

Den kommunala årsredovisningen skall omfatta också sådan verksamhet som bedrivs i företagsform se 8 kap. 17 § andra stycket KL.

2.3.1¶De kommunala revisorernas uppgifter i

kommunala företag

De kommunala företagen är en del av den kommunala verksamheten och skall ses som en alternativ driftform. Denna ställer därför lika höga krav på styrning, insyn och kontroll som den verksamhet drivs i

som förvaltningsform.

Dc kommunala revisorerna har till uppgift att granska all den verksamhet som bedrivs inom nämndernas verksamhetsområde. De prövar om verksamheten sköts på ett ändamålsenligt och från ekonomisk synpunkt tillfredsställande sätt, om räkenskapema är rättvisande och om den kontroll som görs inom nämnderna är tillräcklig 9 kap. 7 § KL. De kommunal revisorerna har ingen skyldighet att granska de kommunala företagen sådana. Någon formell möjlighet

som finns i dag inte att totalt samordna revisionen enligt 9 kap. KL och revisionen de kommunal företagen.

av

Det förhållandet att någon enligt 3 kap. 17 eller 18 § KL fått fullmäktiges uppdrag att vara revisor i ett kommunägt aktiebolag innebär inte att han utan vidare kan fungera revisor i aktiebolaget

som med de befogenheter och skyldigheter som en revisor har enligt ABL. Detta fordrar nämligen också att han har utsetts till revisor enligtABL:s regler, dvs. att han antingen utses av bolagsstämman eller enligt bestämmelser i bolagsordningen.

I ABL föreskrivs vissa kvalifikationskrav för revisorer inte har

som sin motsvarighet i KL se 10 kap. ABL. De revisorer som granskar de kommunala bolagen är därför i allmänhet inte desamma de

som som utför den kommunala revisionen. Detta gäller också när kommunen eller landstinget enligt 3 kap. 17 § KL skall utse en revisor. Fullmäktige i kommunen kan dock i bolagsordningen eller genom ägardirektiv för bolaget föreskriva att en samordning skall ske mellan kommunens revisor och bolagets revisor. Vid sådan samordning är det endast

en bolagets revisor som har ett reellt revisionsansvar. Den förtroendevalde kommunale revisorn kan dock granska frågor t.ex. gäller

som ändamålsenligheten från kommunal synpunkt avseende den verksamhet som bedrivs i bolaget. Det anses inte heller föreligga något hinder mot att den kommunale revisorn grundval av "koncemredovisningen" kan göra vissa allmänna uttalanden de kommunala bolagen jfr 8

om kap. 17 § andra stycket KL.

Nuvarande ordning 41

2.4¶EG-rättens krav revision och

på revisorernas kompetens i aktiebolag

m.m.

2.4.1¶Revision

Rådets fjärde direktiv 78/660/EEG av den 25 juli 1978 om årsbokslut i vissa typer av bolag syftar till att harmonisera medlemsstaternas regler om de årsbokslut och förvaltningsberättelser som skall upprättas av aktiebolag och sådana handelsbolag där samtliga bolagsmän är aktiebolag. I direktivet föreskrivs bl.a. att de balans- och resultaträkningar som skall ingå i bokslutet skall vara uppställda på visst sätt. Direktivet innehåller också enhetliga regler för värdering av tillgångar och skulder samt bestämmelser om offentliggörande av årsbokslut, förvaltningsberättelse och revisionsberättelse. I rådets sjunde direktiv 83/349/EEG av den 13 juni 1983 om sammanställd redovisning finns motsvarande bestämmelser för de redovisningshandlingar som skall upprättas av moderbolaget i koncern.

Enligt artikel 51.1 i det fjärde direktivet skall bolagens årsbokslut granskas av en eller flera personer som enligt nationell lagstiftning är behöriga att revidera räkenskaper. Bestämmelsen innebär att det som huvudregel råder revisionsplikt i de bolag som omfattas av direktivet. Andra punkten i artikeln innehåller en möjlighet för medlemsstaterna att undanta mindre bolag från revisionsplikten. Sverige har dock inte använt sig av denna undantagsregel.

Motsvarande krav på revision av koncernredovisningen finns i artikel 37 i det sjunde direktivet.

2.4.2¶Revisorernas kompetens

Varken det fjärde eller det sjunde direktivet innehåller några regler om kompetensen hos den eller de revisorer som skall utföra revisionen. Regler detta finns i stället i rådets åttonde direktiv 84/253/EEG av

om den 10 april 1984 om godkännande av personer som har ansvar för lagstadgad revision av räkenskaper. Direktivet syftar till att harmonisera medlemsstaternas kvalifikationskrav för sådana personer

har rätt att utföra lagstadgad revision räkenskaper. Direktivet som av anger bl.a. vilka minimikrav på utbildning och praktik som skall ställas

utför sådan lagstadgad revision. I artikel 1.1 sägs:

personer som

42 Nuvarande ordning

"De samordningsåtgärder som förskrivs i detta direktiv skall vidtas i fråga sådana lagar och andra författningar i medlemsstaterna

om som avser personer, vilka skall:

a "utföra lagstadgad granskning av bolags och andra företags årsbokslut samt verifiera att innehållet i förvaltningsberättelsema är förenligt med årsboksluten, förutsatt att sådan granskning och verifiering föreskrivs i gemenskapsrätten,

b utföra lagstadgad granskning av sammanställda bokslut och verifiera att innehållet i det sammanställda förvaltningsberättelserna är förenligt med de sammanställda boksluten, förutsatt att sådan granskning och verifiering föreskrivs i gemenskapsrätten".

I artikel 2 i direktivet sägs inledningsvis: Lagstadgad revision av de i artikel 1.1 angivna handlingarna får endast utföras av godkända personer.

Därefter beskriver artikeln de villkor som skall gälla för godkännande. Beträffande fysiska personer hänvisas härvid till artiklarna 3-19 i direktivet. De villkor som uppställs i dessa artiklar motsvarar de villkor som svensk rätt numera genom lagen 1995:528 om revisorer och förordningen 1995:665 om revisorer uppställer för godkännande eller auktorisation jfr prop. 1994/952152 s. 45 f..

2.4.3 Förtroenderevisorer i aktiebolag

Enligt svensk rätt måste alltid en auktoriserad eller godkänd revisor delta i revisionen i aktiebolag och vissa andra företag. Det åttonde direktivet anses emellertid innebära att det inte är tillåtet att personer som inte uppfyller direktivets krav uppträder som revisorer i de typer av företag som direktivet omfattar.

I prop. 1997/98:99 angående aktiebolagets organisation lämnas förslag till ny lagstiftning som gör det möjligt att utse förtroenderevisorer i aktiebolag. Vidare föreslås ändringar av den nuvarande lagstiftningen för aktiebolag och vissa andra bolag så sätt att endast den som är auktoriserad eller godkänd revisor kan vara revisor i sådana bolag. Syftet med lagstiftningen är att anpassa svensk lagstiftning till EG-rättens bestämmelser om vem som får utses till revisor i vissa bolag och att samtidigt behålla en möjlighet att utse personer som inte är examinerade revisorer för en ändamålsgranskning av verksamheten.

Lagändringarna föreslås träda i kraft den 1januari 1999.

I prop. 1997/98:99 används beteckningen lekmannarevisor. Kommittén har dock valt att använda beteckningen föitroenderevisor jfr mot. l997/98:L l7.

3¶Jämförelser med andra länder

några

3.1¶Norge

3.1.1¶Lagar

Den norska kommunallagen kommuneloven 1992 innehåller bestämmelser "intem tillsyn og kontroll" 10 kap. 60 § KL.

om Kommunal- och arbeidsdepartementet har lämnat föreskrifter om revision och kontrollutvalg som komplement till kommunallagen Föreskrifter revisjon kontrollutvalg 1993. Slutligen har Norges

om og Kommunrevisorsförbund dokumenterat sin uppfattning rörande god revisionssed Anbefaling til god revisjonsskikk 1996.

I 1992 års kommunallag infördes krav på att inrätta ett s.k. kontrollutvalg vid sidan revisionen. Detta väljs av kommune-

av respektive fylkestyret fullmäktige. Utvalget består av förtroendevalda och för den löpande tillsynen kommunens eller fylkets

ansvarar av förvaltning på kommune- respektive fylkestyrets vägnar. I kommunallagen finns begränsningar rörande valbarheten till detta utvalg. I departementets föreskrifter finns också utvalgets uppgifter preciserade.

Kontrollutvalget skall bl.a. egen revisionsberättelse, se till att

avge det finns rutiner och system för intern kontroll, utöva tillsyn över förvaltningen. Kontrollutvalget yttrar sig över revisionens budgetförslag samt anställning av chefsrevisor.

3.1.2¶Revisorernas organisation, uppgifter m.m.

Kontrollutvalget är relativt företeelse. Ett viktigt skäl för att

en ny införa denna funktion att förstärka den politiska kopplingen

var beträffande intern kontroll, utvärdering och revision. Tidigare hade ansvaret legat på förmanskapet styrelsen. Detta organ är emellertid ett centralt förvaltningsorgan.

44 Jämförelser med några andra länder

Revisionen samverkar med kontrollutvalget i flera avseenden, men

självständig ställning. Revisionen är organiserad enligt två har ändå en olika principer.

Kommunen/fylket anställd personal. I dessa fall anställer

har egen fullmäktige chefsrevisor. Kontrollutvalget anställer övriga medarbetare.

Kommunen/fylket ingår i distriktsorganisation kommunal-

en förbund. Distriktsrevisionen anställer samtlig personal samt utser ansvarig revisor för respektive kommun/fylke.

Revisionens uppgifter är preciserade i kommunallagen samt i departementets föreskrifter. Yrkesrevisionen samarbetar med kontrollutvalget i det praktiska granskningsarbetet. Revisionen utgör även sekretariat till kontrollutvalget. Revisionen har dock en formell självständig ställning. Kontrollutvalget kan därför inte lägga några begränsningar på kommunrevisionen. Revisionsrapporter etc. skall dock föreläggas kontrollutvalget. Dessa rapporter kan kontrollutvalget kompletta med synpunkter samt med förslag till åtgärder.

egna Kontrollutvalget har dock inga möjligheter att förändra revisions-

en rapport eller förhindra att den avlämnas till fullmäktige. Yrkesrevisio-

tillsammans med kontrollutvalg utgör således fullmäktiges nen kontrollorgan.

3.1.3¶Speciella frågor

Kommunallagen att revisorn skall ha redovisnings- och

anger revisionskompetens. I övrigt inga specifika kompetenskrav.

anges Kommunen kan välja kommunrevisorn för uppdrag i företag, stiftelser eller andra verksamheter och organisationer där kommunen har ett väsentligt intresse. Beträffande kommunägda aktiebolag finns ännu så länge undantagsmöjlighet i aktiebolagslagen som tillåter att

en kommunrevisor kan väljas revisor trots att vederbörande inte

som uppfyller auktorisationskraven. Denna undantagsmöjlighet kommer troligen att tas bort.

Yrkesrevisorerna inom den kommunala sektorn är organiserade i Norges Kommunrevisors forbund NKRF. Organisationens syfte är att utveckla den kommunala revisionen. Där ingår bl.a. utveckling av god revisionssed.

Jämförelser med några andra länder 45

3.2¶Danmark

År 1971 förändrades den danska revisionsorganisationen drastiskt. Då avskaffades det dittillsvarande systemet med förtroendevalda revisorer och i lagen infördes krav på sakkunnig revision. De skäl som ett anfördes för denna förändring följande. var Ökad beträffande kommunernas och amtens ekonomi

komplexitet

och redovisning, bl.a. att då genomförd kommunsammangenom en skapade väsentligt större kommuner samt ökad omfattning läggning en verksamheten. av Ökade krav på kompetens, vilket bl.a. innebar att inte ansåg det man belasta de förtroendevalda utan redovisnings- och revisionsrimligt att kompetens med ett sådant ansvar. Enligt den danska kommunallagen styrelseloven skall revisionen utföra redovisningsrevision och fr.o.m. 1997 också förvaltningslagen stadgas varje kommun skall ha sakkunnig revision. I att en revision skall godkännas den kommunala tillsynsmyndigheten. som av tillsynsmyndigheten ingår representanter från i Inrikesdepartementet I varje tillsatta tillsynsråden. I lagen ställs inga andra och från de för amt revisionen den skall sakkunnig. Det emellertid krav på än att vara anses följa allmänna rättsgrundsatser att revisionen skall vara självständig av förhållande till kommunen. Revisionen får till följd av oavhängigi hetskravet inte medverka i kommunal verksamhet sådant sätt att oberoendet rubbas. Om detta ändå skulle ske kan tillsynsmyndigheten

återkalla sitt godkännande. utförs revisionen Kommunemes Revisions- I många kommuner av vilket institution med anknytning till Kommunemes afdelning, är en ändå helt självständig i förhållande till Landsforening men Landsforeningen i revisionella frågor. uttryck för kontrollen kommunerna och revisionen

Ett ytterligare av

revisionsberättelsen till fullmäktige också skall sändas är att som avges till tillsynsrådet i respektive amt med kommunens egna övrigt utfärdar Inrikesdepartementet generella regler kommentarer. För medan fullmäktige utfärdar redovisnings- och rörande revision Av fullmäktiges reglementen framgår hur revisionsreglementen. samarbetet mellan kommunen och revisionen skall utfonnas.

46 Jämförelser med några andra länder

3.3¶Finland

3.3. l Lagar

År 1997 förändrades revisionsorganisationen i Finland med anledning av att 1995 års kommunallag trädde i kraft. Det hittillsvarande systemet har i stora drag liknat det svenska systemet. Fullmäktige har varit skyldiga att välja minst fyra revisorer, dvs. förtroendevalda revisorer. Enligt kommunallagen har fullmäktige haft möjlighet att också utse en yrkesrevisor att tillsammans med de förtroendevalda ingå i revisorsnämnden. Beträffande yrkesrevisorer har det funnits två alternativa former. Kommunen har haft egen anställd personal, vilket i första hand varit fallet i de stora kommunerna. Kommunen har låtit någon av centralorganisationema utse revisor att på uppdrag av kommunfullmäktige ingå i revisorsnämnden. Kommunallagen kräver nu en uppdelning i dels politiskt vald en revisionsnämnd, dels yrkesrevisorer. För yrkesrevisorema anges dessutom att dessa skall certifierade. vara

3.3.2¶Revisionens

organisation, uppgifter m.m.

De förtroendevalda i revisionsnämnden förutsätts i första hand ägna sig förvaltningsrevision. Yrkesrevisorerna kan givetvis i samband med förvaltningsrevision även ha rollen som biträde revisionsnämnden. Yrkesrevisorerna får nu emellertid en självständig ställning och agerar med yrkesansvar. Revisorerna förutsätts spänna över både redovisnings- och förvaltningsrevision. Vidare förutsätts ett samarbete mellan revisionsnämnd och revisorer i fråga planering och rapportering. om Revisionsområdet kommer förändringen i kommunallagen genom också att bli föremål för konkurrens. Förutsättningen är dock att revisorn och revisionsföretaget är certifierade. Ansvarig revisor eller revisionsbyrå som väljs av fullmäktige skall vara OF R-certifierad. OFR-certifiering offentlig förvaltningsrevisor har tillkommit initiativ från staten och kommunsektom. Skälen har varit följande. Behov av att skapa yrkeskår inom revisionsområdet en gemensam för offentlig sektor. Decentralisering av bl.a. statsbidrag ställer krav revision. nya Krav opartiskhet/objektivitet i samband med granskning t.ex. av användningen av statsbidragen. Offentlig sektor och kommunsektom behöver speciell kompetens.

Jämförelser med några andra länder 47

För certifieringen ett partssammansatt organ, revisionsnämnsvarar den. För att komma i fråga för certifiering krävs dels adekvat högskoleutbildning samt yrkeserfarenhet. Några specifika krav på viss utbildning finns emellertid inte. Certifikat erhålls efter godkänd tentamen. Tentamensfrågoma täcker angiven litteraturlista 50 titlar med en om ca 6 000 sidor. Följande områden behandlas. ca Revisionskunskap /teknik och juridik Redovisning inom privat och offentlig sektor. Mätning och utvärdering av resultat. I dag finns 130 OFR-certiñerade revisorer samt 10 OFR-företag. ca Ett OFR-företag skall uppfylla några speciella ägarkrav motsvarande de finns för auktoriserade revisionsföretag. som

3.3.3¶Speciella frågor

Beträffande revision kommunala företag finns möjlighet för OFRav certifierade revisor att ansvara för denna om balansomslutningen inte överstiger 150 milj. FIM omsättningen inte överstiger 300 milj. FIM antal anställda inte överstiger 300 st. Överskrids dessa gränser krävs auktoriserad revisor. Enligt kommunallagen skall revisor granska att kommunens förvaltning skötts enligt lag samt även att underlaget for statsbidrag är korrekt och hur statsbidragen har använts. Revisorerna kan också rikta anmärkning mot enskild tjänsteman förvaltningschef. Fullmäktige beslutar dock om åtgärd i sådana fall. OFR-revisorerna har bildat förening som på sikt troligen kommer en att få aktiv roll i utvecklingen god revisors- och revisionssed. en av

3.4¶England

3.4. 1 Organisation

År 1982 beslutades att den kommunala revisionen i England och Wales skulle samlas under ett fristående The Audit Commission, som organ, bildades år 1983. Systemet innebär att staten bär ansvaret för den kommunala revisionen. Audit Commission är till sin konstruktion ett fristående statligt institut. Styrelsen for Audit Commission utses av inrikesministeriet och ministern Wales. Styrelsens 15 ledamöter av

48 Jämförelser med några andra länder

skall ha erfarenhet från kommunsektorn, näringsliv samt från praktiskt revisionsarbete.

Audit Commission svarar för revision i samtliga kommuner i England och Wales. Kommunerna är dessutom skyldiga att hämta sina revisionstjänster från Audit Commission. Den kommunala revisionen är alltså helt professionell och rapporterar direkt till motsvarigheten till fullmäktige.

En utveckling pågår dock, på initiativ av Audit Comission, att på frivillig väg komplettera det nuvarande systemet med förtroendevalda. The Audit Commission föreslog år 1993 att kommunerna skulle införa egna självständiga s.k. audit committees. Dessutom har man i en regeringsrapport under år 1996 givit ett starkt stöd för en sådan utveckling. År 1995 hade dock endast 8 procent kommunerna

av inrättat audit committees.

Revisionens uppgifter och organisation regleras i Local Government Finance Act som innehåller ett särskilt avsnitt om revision, Code of Local Government Audit Practice for England and Wales. Detta avsnitt reglerar revisorernas ställning, ansvar och uppgifter.

Uppgifter m.m.

Revisionen har två huvuduppgifter. Dessa är redovisningsrevision och förvaltningsrevision. Redovisningsrevisionen traditionellt slag.

är av Den utförs dels av Audit Commissions egen personal, dels av privata revisionsbyråer. Dessa byråer auktoriseras av Audit Commission för arbete inom den kommunala sektorn. De privata revisionsbyråerna agerar således på uppdrag av Audit Commission. Den enskilda kommunen har emellertid möjlighet att välja om man vill anlita Audit Commissions revisorer eller en privat revisionsbyrå, auktoriserad av Audit Commission.

Förvaltningsrevisionsgranskningama är i något avseende av speciell natur. Ett väsentligt inslag i dessa granskningar är jämförelser. Ett viktigt syfte med revisionen är således att svara för statens uppföljning av den kommunala verksamheten. Detta innebär att granskningsområdena årligen bestäms centralt av Audit Commission. Granskningarna är också riksomfattande. Årligen genomförs två till fyra sådana projekt.

Granskningen föregås av ett omfattande planeringsarbete. Metodutvecklingen är således i hög grad centraliserad och man har en ambition att standardisera granskningsarbetet. Man anser att revisionen

detta sätt effektiviseras.

Förutom de obligatoriska riksomfattande granskningarna vars syfte bl.a. är att få underlag för jämförelser, genomförs även kommun-

Jämförelser med några andra länder 49

specifika granskningar. Dessa genomförs efter önskemål från den enskilda kommunen. I samband med dessa granskningar agerar man således helt uppdrag den enskilda kommunen.

4¶Allmänna

utgångspunkter

4.1¶Utgångspunkter for utredningsarbetet

I regeringsformens portalparagraf och i l kap. 1 § KL uttrycks begreppet kommunalt självstyrelse. Bestämmelserna markerar att det i grunden handlar princip för relationen mellan staten och den

om en kommunala nivån och att denna princip gäller för all kommunal verksamhet prop. 1990/91:117 s. 22

Kommunens högsta beslutande utses allmänna val och

organ genom står därmed under demokratisk kontroll. Revisorerna utses av fullmäktige och granskar fullmäktiges uppdrag styrelsen, övriga nämnder och fullmäktigeberedningama. Att de förtroendevalda granskas sina är ett uttryck för den kommunala självstyrelsen.

av egna

Av utredningsdirektiven framgår att det är regeringens uppfattning att systemet med förtroendemannarevision är ett av fullmäktiges viktigaste kontrollinstrument och att det utgör en väsentlig del i det demokratiska systemet. Kommittén har fått i uppdrag att utreda hur de förtroendevalda revisorernas självständiga ställning kan stärkas. Av denna anledning har kommitténs inriktning utredningsarbetet varit att överväga hur inom för den nuvarande ordningen där

man - ramen varje kommun självständigt med förtroendevalda revisorer svarar för revisionen kan stärka de förtroendevalda revisorernas självständiga

ställning.

Under de senaste åren har den kommunala revisionen diskuterats livligt. I den debatt varit har förts fram förslag bl.a. fristående

som om kommunrevisionsverk, helt professionaliserad revision och

en kommunal revision med starkt statligt inslag Dessa modeller

m.m. ligger emellertid helt vid sidan utredningens direktiv. De har därför

av inte övervägts av utredningen.

52 Allmänna utgångspunkter

4.2¶Vår med

syn på systemet

förtroendevalda revisorer

Revisorerna granskar i den omfattning följer god revisionssed som av all verksamhet bedrivs inom styrelsens och nämndernas verksamsom hetsområden. De prövar verksamheten sköts på ett ändamålsenligt om och från ekonomisk synpunkt tillfredsställande räkenskaperna sätt, om är rättvisande och om den interna kontroll görs inom nämnderna är som tillräcklig se 9 kap. 7 § KL. Redovisningsrevisionen syftar till att bedöma god redovisningsom sed tillämpas, räkenskaperna är rättvisande och kontrollen om av förmögenhetsskyddet tillräckligt. Förvaltningsrevisionen i kommuner och landsting syftar till att bedöma verksamheten är ändamålsenlig om och ekonomiskt tillfredsställande och nämndernas styrning och om uppföljning är effektiv. Syftet med kommunal verksamhet är att i egen eller annans regi tillhandahålla effektiv service till kommuninnevånama. Målet kan formuleras som maximal service skattekrona. per Utgångspunkten för den kommunrevisionella bedömningen är därför de mål och den resursanvändning fullmäktige och nämnder som fattat beslut om. För att bedöma nämnd har levt till de om en upp fattade besluten och avsikterna krävs politisk erfarenhet och kännedom om de lokala förhållandena vilket de lokalt förankrade förtroendevalda har. Det är emellertid också nödvändigt att den kommunala revisionens bedömningar vilar på yrkesrevisionell grund. I annat fall kan trovärdigheten förlorad. Också den redovisningsrevision ingår i som den kommunala revisionsuppgiften kräver såväl politisk yrkesrevisom sionell kunskap. Vid denna form revision står givetvis de yrkesav revisionella kunskaperna i förgrunden. Eftersom målen i kommunal verksamhet inte enbart uttrycks i ekonomiska termer utan också i termer av volym, kvalitet etc. kräver redovisningen dessa begrepp av förutom yrkesrevisionell kunskap, kännedom kommunal verksamom het och politisk kunskap. Det är vår uppfattning förtroendevald revision med tillgång till att en yrkesrevisionell expertis dels är mest förenlig med den kommunala självstyrelsen, dels har de bästa förutsättningarna att utvärdera kommunal verksamhet.

5 av de

Rekryteringen

förtroendevalda revisorerna

5.1¶Inledning

De förtroendevalda revisorernas ställning och status i organisationen har diskuterats i olika sammanhang. Det har hävdats att de inte alltid har den tyngd, erfarenhet och självständiga ställning KL förutsätter. I

politiska som

det sammanhanget har bl.a. frågan hur kommunerna rekryterar sina om revisorer diskuterats. Kommittén har därför fått i uppdrag att särskilt utreda hur de förtroendevalda revisorerna rekryteras och i detta sammanhang de regler styr rekryteringen samt hur dessa tillämpas. se över som

Vilka lagregler styr rekryteringen

Rekryteringen styrs dels valbarhetsregeln i 4 kap. 5 § KL, dels av av

den valbarhetsbegränsande jävsregeln i 9 kap. 4 § KL.

5.2¶Valbarhetsregeln

Vår bedömning: Fullmäktige bör även i fortsättningen ha valfrihet vid revisorer och revisorsersättare. Några särskilda kompetenskrav val av begränsar urvalet bör inte införas. som

5.2.1¶Bakgrund

De förtroendevalda revisorerna rekryteras bland kommunmedlemmarnomineras de politiska partierna och väljs fullmäktige. I KL na, av av föreskrivs inte några särskilda kriterier för revisorer annat än en lägsta ålder 18 år och rösträtt i kommunen och landstinget 4 kap. 5 § KL. av

54 Rekryteringen av de förtroendevalda revisorerna

Frågan är om det bör införas valbarhetsregel med särskilda en annan kompetenskrav för de förtroendevalda revisorerna.

5.2.2 Skälen för kommitténs

bedömning

Valbarhetsregeln i 4 kap. 5 § KL de allmänna förutsättningar

anger en person skall uppfylla för att valbar. Det gäller vara samma valbarhetsregler för förtroendevalda revisorer för alla andra som förtroendevalda. Detta hör med att revisorsuppdraget i likhet samman

med övriga förtroendeuppdrag är ett lekmannauppdrag. I detta uppdrag

ingår det uppgifter som kräver yrkesrevisionella kunskaper. En demokratiskt förankrad revision har ett särskilt värde som, förutom att den är väl förenlig med den kommunala självstyrelsen, bl.a. hör med de förtroendevaldas kännedom och samman om engagemang för kommunal verksamhet. En viktig del i revisionsuppgiften är förvaltningsrevisionen, dvs. frågan om verksamheten är ändamålsenlig och bedrivs på ett ekonomiskt tillfredsställande sätt. Med detta avses att revisionen skall utvärdera kommunen tillhandahåller de nyttigheter om och tjänster de politiska avsett. Lika viktigt är det som organen om tillhandahålls kommuninnevånama till ett pris inte är högre som än nödvändigt. Utgångspunkten för denna bedömning är de mål och den resurstilldelning som de politiska lagt fast. Att bedöma organen om en nämnd har levt till fullmäktiges formella beslut och politiska upp intentioner kan inte mätas med fasta mått. Detta kräver politisk erfarenhet och kännedom kommunal verksamhet. Också den om redovisningsrevisionella uppgiften ställer krav på politisk kompetens eftersom målen i kommuner och landsting sällan uttrycks i ekonomiska termer utan i termer av volymer, kvalitet och effekter. I revisionsuppgiften ingår emellertid också uppgifter förutom som, politisk erfarenhet, ställer krav på yrkesrevisionella kunskaper. Redan i dag biträds därför de förtroendevalda revisorerna i stor utsträckning av antingen anställda eller utanförstående sakkunniga. Detta är, enligt vår uppfattning, en av förutsättningarna för en oberoende och effektiv revision. Vi anser att ett system förenar de förtroendevalda som revisorernas politiska kompetens med yrkesrevisoremas revisionella kompetens har bäst förutsättningar att uppfylla kraven på oberoende en och effektiv kommunal revision. Av dessa anledningar vi anser att några särskilda kompetenskrav begränsar valbarheten till som uppdraget som förtroendevald revisor inte skall införas i KL. Det får ankomma på fullmäktige att, liksom hittills, självständigt bestämma bland vilka revisorerna skall utses. Det är dock väsentligt att de förtroendevalda revisorerna erbjuds till uppgiften anpassad en

Rekryteringen de förtroendevalda revisorerna 55

av

utbildning och att de också möjlighet till ett regelbundet

ges erfarenhetsutbyte. Till kompetenskraven på de förtroendevaldas sakkunniga biträden återkommer vi i kapitel

5.3¶Valbarhetsbegränsande regler

Vår bedömning gällande ordning är tillfredsställande.

är att nu

5 1 Bakgrund

.

Allmännt

Med valbarhet vi de allmänna förutsättningar en person skall

menar uppfylla för att valbar till något förtroendeuppdrag.

vara Valbarhetskraven för de förtroendevalda framgår 4 kap. 5 § KL. Där

av stadgas är valbar vederbörande är minst 18 år och har

att en person om rösträtt i kommunen och landstinget.

Bristande valbarhet innebär att inte får väljas till ett

personen kommunalt förtroendeuppdrag. Vissa regler innebär att valbarheten begränsas. Dit hör 4 kap. 6 § KL stadgar att den som är anställd

som hos kommun eller ett landsting för att ha den ledande ställningen

en bland personalen inte är valbar och att den som är chef för en förvaltning hör till nämnds verksamhetsområde inte får väljas

som en till ledamot eller ersättare i nämnden. Till de regler som begränsar valbarheten hör också den nuvarande jävsregeln vid revision bl.a.

som stadgar att den är redovisningsskyldig till kommunen eller

som landstinget inte får revisor.

vara

Ett begrepp står valbarhetshinder nära är jäv. Med detta avser

som vi främst har ett sådant förhållande till saken eller parterna

att en person

det kan äventyra verderbörandes opartiskhet vid behandlingen av ett att visst ärende.

Den nuvarande valbarhetsbegränsande regelns avgränsning

Valbarheten enligt 4 kap. 5 § KL inskränks jävs- och

genom

i 9 kap. 4 § första stycket 1 KL. Enligt denna får

obehörighetsregeln

den redovisningsskyldig till kommunen eller landstinget inte

som är

revisor. Uppkommer valbarhetshinder enligt 9 kap. 4 § första vara stycket första punkten förfaller revisorsuppdraget omedelbart. Detta följer 4 kap. 8 § KL.

av

56 Rekryteringen de förtroendevalda revisorerna

av

Begreppet redovisningsskyldig avser både förtroendevalda och kommunalt anställda i sin befattning är redovisningsskyldiga eller

som beslutar med stöd av delegering. Enligt 9 kap. 4 § tredje stycket ingår också make, sambo, föräldrar, barn eller syskon eller andra närstående till den redovisningsskyldige i kretsen vid bedömningen

om obehörighet föreligger. Som redovisningsskyldig räknas enligt praxis också styrelseledamot i kommunalt företag RÅ 1976 Ab 28 och RÅ 1992 ref. 28. Utanför obehörighetsregeln i 9 kap. 4 § faller ledamöterna i fullmäktige. Enligt nuvarande bestämmelser råder därför formellt inga hinder mot att rekrytera revisorerna bland dessa. Frågan att ha

om andra politiska uppdrag i den organisationen är omdiskuterad.

egna Inför revisionskonferensen för landsting år 1997 i Uppsala och den 49:e kommunala revisionskonferensen år 1997 i Göteborg lät arrangörerna därför genomföra en enkätundersökning där det bl.a. efterfrågades hur många revisorer hade andra politiska uppdrag.

som Svaren visade att i landstingen hade 10 procent uppdrag i nämnd eller styrelse. Bland kommunerna var den motsvarande siffran 13 procent. De revisorer som hade uppdrag i nämnd i den organisationen

en egna återfanns i 17 av 40 revisorskollegier. Av svaren framgick vidare att i landstingen var 27 procent av revisorerna fullmäktigeledamöter och i kommunerna var motsvarande siffra 7 procent. Det lämpliga i att rekrytera revisorerna bland fullmäktigeledamötema har ifrågasätts

av bl.a. Fömyelsekommittén. Kommittén anförde bl.a. följande SOU 1996:169 s. 131. Att revisionen bedrivs av förtroendevalda revisorer under offentlig insyn ger den en värdefull särprägel. Samtidigt som själva revisionsuppdraget är oberoende och skall utföras självständigt, utkräver fullmäktige revisorernas Både

ansvar. för den sittande politiska majoriteten och för oppositionen ställer uppdraget som revisor därför särskilt höga krav på personlig integritet. Snöda partiintressen måste få vika för en autonom granskning i allmänhetens tjänst, inte

om trovärdigheten skall förlorad. Revisorernas opartiska ställning och politiska mod är stor betydelse för

av medborgarnas tilltro till rättssäkerheten och demokrati. Allmänt sett måste också de förtroendevalda revisorernas status höjas. Att undvika att revisionen partipolitiseras framstår i det sammanhanget som angeläget. Ett steg i den riktningen, som flera tagit, är att inte rekrytera revisorerna bland fullmäktigeledamötema men gärna personer med goda erfarenheter av kommunal verksamhet.

Rekryteringen de förtroendevalda revisorerna 57 av

Lokaldemokratikommittén, hade uppfattning, anförde som en annan bl.a. följande SOU 1993:90 s. 179. Revisorerna nomineras och väljs på partipolitisk grund. Det innebär att den principiellt fristående och oberoende ställning stadgandena i KL i praxis reduceras i viss mån de har genom att revisorerna är satta till att granska "sina egna", dvs. genom partikamrater och representanter för samverkande partier. Revisorerna är i de flesta fall inte ledamöter eller ersättare i fullmäktige. Förklaringen till detta är främst att till följd av man jävsreglema i KL till revisorer utser som inte har personer uppdrag i nämnderna. Den som inte har nämnduppdrag har oftast inte heller uppdrag i fullmäktige. Detta medför att revisorerna saknar den nödvändiga personliga närkontakt med den kommunala verksamheten följer med medlemskapet i som fullmäktige. I förlängningen av detta problem finns ytterligare ett. Det är, delvis konsekvens av att tillgången som en kandidater är begränsad, vanligt att revisorerna väljs om flera gånger. Resultatet blir att en nödvändig förnyelse uteblir.

5.3.2 Skälen för kommitténs bedömning

Valbarheten till revisor skall enligt vår uppfattning begränsad i vara syfte garantera att revisionen är opartisk och tillförlitlig. Principiella att motiv talar därför för sträng avgränsning av Valbarheten. Genom en en sådan regel inskärper syftet att garantera objektivitet och man opartiskhet i revisionen. Mot detta står behovet av att kunna rekrytera revisorer har erforderliga kunskaper kommunal verksamhet som om och kontakt med kommunal verksamhet. Den nuvarande valbarhetsbegränsande regeln som, enligt vår uppfattning vid strikt tillämpning är förhållandevis sträng, har en inneburit vissa praktiska problem. Således innebär den att revisorsuppdraget förfaller någon utses både till revisor och till om ledamot i nämnd i den organisationen. Detta problem kan t.ex. en egna emellertid lösas att fullmäktige vid valet revisor uttryckligen genom av revisorn undansatts från granskningen den nämnd där han anger att av är ledamot eller ersättare. Detta förfaringssätt är, enligt vår uppfattning, inte fritt från invändningar. Vi är medvetna att det kan innebära problem t.ex. vid om hantering revisionsfrågor övergripande karaktär eftersom det vid av av revision är fördel revisorerna har överblick över kommunens en om en verksamhet helhet. Vidare kan det, trots att revisorn inte reviderar som den nämnd vederbörande är ledamot eller ersättare i annan nämnd en

58 Rekryteringen av de förtroendevalda revisorerna

revisorn formellt är behörig att revidera, uppstå situationer med som inslag av jävsproblematik som hör samman med revisorns uppdrag i den nämnd som han inte är behörig att revidera. En strikt tillämpning av den nuvarande valbarhetsbegränsande regeln skulle å andra sidan kunna innebära stora praktiska problem för t.ex. de mindre kommunerna som kan ha ett mindre urval av revisorskandidater. Vi vill därför inte införa någon reglering hindrar denna tillämpning. Vi förordar

som emellertid en restriktiv tillämpning.

Vi anser att det är viktigt med en valbarhetsbegränsande regel som skapar garantier för opartisk och tillförlitlig revision. De praktiska

en problem som den nuvarande regeln inneburit motiverar därför, enligt vår uppfattning, mildare valbarhetsbegränsande regel.

inte en

Det kan övervägas om den valbarhetsbegränsande regeln bör skärpas. Enligt nuvarande bestämmelser finns inga formella hinder mot att rekrytera revisorer bland fullmäktigeledamötema. Denna fråga har ägnats särskild uppmärksamhet. Som framgått av det ovanstående har bl.a. två statliga utredningar kommit till olika slutsatser i denna fråga.

Vi att det har såväl för- som nackdelar att rekrytera revisorer-

anser

bland fullmäktigeledamötema. Till fördelarna hör att dessa har na förutsättningar att vara väl insatta i de frågeställningar som revisorer har att bedöma. De har erfarenheter som gör det lättare att identifiera olika kommunrevisionella problem. Att de är väl förankrade i kommunal verksamhet är också fördel i revisionens främjande och

en stödjande verksamhet. Till nackdelarna hör dock att risken för bindningar till respektive fullmäktigegrupp och fullmäktiges arbete ökar. Som Förnyelsekommittén påpekat är det angeläget att undvika detta eftersom revisorernas oberoende ställning och politiska mod är av stor betydelse för medborgarnas tilltro till rättssäkerhet och demokrati. Genom strängare valbarhetsbegränsande regel skulle man inskärpa

en vikten oberoende revision. Mot detta står behovet av att kunna

av en rekrytera revisorer med gedigna kunskaper kommunal verksamhet.

om Givetvis är det inte enbart bland de för tillfället har uppdrag i

som fullmäktige sådana kandidater finns att hämta. Förutvarande

som förtroendevalda utgör t.ex. en grupp där rekrytering med fördel kan ske. Ofrånkomligen skulle dock en inskränkning av valbarheten ytterligare reducera antalet kandidater med kommunal förankring och erfarenhet. Det är ingen önskvärd utveckling i en situation där förstärkning revisorernas kompetens angeläget. Vi föreslår

av anses därför ingen reglering i KL som förhindrar rekrytering av fullmäktigeledamöter. Det får ankomma på fullmäktige att självständigt bedöma vilka kandidater som har sådan integritet att revisorsuppdragets krav på opartiskhet kan förenas med vederbörandes fullmäktigeuppdrag. Inte heller i övrigt anser vi att det finns behov av att förändra

Rekryteringen de förtroendevalda revisorerna 59

av

valbarhetsbegränsningens avgränsning. Vi föreslår därför inte någon förändring i sak av nu gällande regler. För att i lagen markera att bestämmelsen i 9 kap. 4 § l är en valbarhetsbegränsande regel anser vi att bestämmelsen skall flyttas till en egen paragraf i anslutning till övriga bestämmelser om valbarhet. Detta behandlas vidare i författningskommentaren.

5.4 av de som

Tillämpningen lagregler styr rekryteringen

Vår bedömning: Systemet med förtroendevalda revisorer förutsätter att fullmäktige rekryterar personer som har förmåga att medverka till en revision uppfyller fullmäktiges och medborgarnas rättmätiga krav

som på oberoende, effektivitet och kompetens.

Valet revisorer bör ske med bredast möjliga representativitet.

av

5.4.1¶Bakgrund

De förtroendevalda revisorernas ställning och status i organisation har diskuterats i olika sammanhang. På senare tid får detta ses mot bakgrund de uppdagade oegentligheterna inom den offentliga

av förvaltningen.

Redan Lokaldemokratikommittén pekade emellertid att revisorerna inte alltid hade den politiska tyngd, erfarenhet och självständiga ställning KL förutsätter SOU 1993:109 s. 81.

som Också Förnyelsekommittén menade att de förtroendevalda revisorernas status allmänt sett måste höjas SOU 1996:169 s. 131. Under år 1996 väcktes det också i riksdagen motioner med krav förstärkning av

en den kommunala revisionen t.ex. mot. l996/97:K527.

En annan fråga som hör samman med rekryteringen är revisorskårens sammansättning. Den i avsnitt 5.3.1 nämnda enkätundersökningen visade att den typiske revisorn är en man, med en ålder 58 år. Andelen kvinnor i revisorskollegiet uppgick till 24

om procent. Det kan jämföras med antalet kvinnliga ledamöter i fullmäktige som vid valet år 1994 uppgick till 48 procent. Den yngre generationen 18-35 år är också underrepresenterad med endast tre procent ledamöterna. Beträffande revisorskårens etniska

av sammansättning saknas uppgifter.

60 Rekryteringen de förtroendevalda revisorerna

av

5.4.2 Skälen för kommitténs bedömning

Inte minst de under de senaste åren uppdagade oegentligheterna inom kommunal förvaltning visar att det finns behov stark och effektiv

av en kommunal revision. Detta är stor betydelse för medborgarnas tilltro

av till rättssäkerhet och demokrati. En effektiv kommunal revision måste,

enligt vår uppfattning, kännetecknas oberoende och opartiskhet om

av inte trovärdigheten skall gå förlorad. Samtidigt krävs av revisorerna

kunskap det politiska systemet, om kommunal verksamhet och

om också förankring i dessa. I praktiken kan det svårt att finna

vara

med dessa delvis motstående egenskaper. För att systemet personer med förtroendevalda revisorer skall kunna bibehållas också i framtiden

krävs dock att fullmäktige fortsättningsvis lyckas rekrytera personer

har förmåga att medverka till revision som fyller fullmäktiges som en och medborgarnas rättmätiga krav på opartiskhet, effektivitet och

kompetens.

Vi vidare god representativitet skall upprätthållas vid

anser att en val revisorer dels vad gäller partierna i kommunfullmäktige, dels

av med tanke på jämställdheten. Bred politisk sammansättning skall prägla valet revisorer. Fullmäktige bör sträva efter att samtliga partier i

av fullmäktige möjlighet att bli representerade i revisionen.

ges

Möjligheten att självständigt utgör en viss garanti mot att

agera revisionen taktiska skäl skulle vilja undvika vissa frågor. Det

av framhålls ibland, bl.a. i en motion till riksdagen mot.l996/97:K526

fördel revisionens ordförande utses från minoriteten i som en om fullmäktige. Av den enkätundersökning utfördes under våren 1997

som bland landets landsting och större kommuner framgår att cirka hälften

de tillfrågade valt att låta ordförandeskapet i revisionen innehas av av minoriteten. Rent faktiskt borde detta sakna betydelse mot bakgrund av

samtliga revisorer kan självständigt. För att markera att agera revisorernas oberoende i förhållande till den politiska majoriteten förordar vi emellertid ordning innebär att ordföranden i

en som revisionen utses från minoriteten.

6 biträde

Sakkunnigt

6.1¶De förtroendevalda revisorerna skall

biträdas av

sakkunniga

Vårt förslag: De förtroendevalda skall i sin granskning biträdas av sakkunniga som de själva väljer och anlitar i den omfattning som de själva bestämmer. De sakkunniga skall ha den insikt och den erfarenhet av kommunal verksamhet och kommunal revision som fordras för att fullgöra uppdraget.

Bakgrund

I KL finns inget lagreglerat krav att de förtroendevalda revisorerna skall anlita sakkunniga biträden. Teoretiskt finns därför möjlighet att avstå från att anlita sådana. Samtliga kommuner och landsting biträds emellertid av utomstående revisorer eller anställda. En större andel av kommunerna och cirka hälften av landstingen anlitar externa konsulter. Bland de externa konsultema är för närvarande Komrev AB den som anlitas i störst utsträckning. Komrev AB ägdes tidigare av Svenska Kommunförbundet. Numera ägs det emellertid av ett privat revisionsbolag. Det finns också ett antal andra privata revisionsbolag som biträder vid revisionen i kommuner och landsting. I 8 kommuner och ett 10-tal landsting har revisionen egna revisionskontor med egen anställd personal. Det är framför allt landsting och landets största kommuner som har valt modellen med eget kontor. Antalet anställda vid kontoren varierar från en person till ett 30-tal. Kontoren är organiserade i Starev som är ett samarbetsorgan för kommuner och landsting med revisionskontor. Också de kontor

egna som har egna anlitar vid behov externa konsulter.

62 Sakkunnigt biträde

6.1.1 Skälen för kommitténs förslag

Kommuner och landsting är i dag stora och komplexa beslutsenheter. Ur medborgarperspektiv är det angeläget med en revision som bedrivs

ett kvalificerat sätt. Det är alldeles uppenbart att kommunernas och landstingens revision inte enbart kan skötas med de förtroendevaldas krafter. Det visar inte minst det faktum att såväl kommuner som landsting i stor omfattning och sedan länge har anlitat sakkunniga biträden i revisionen.

Av såväl trovärdighets- som effektivitetsskäl är det nödvändigt att de förtroendevalda biträds sakkunniga. Detta framhålls också i flera

av motioner till riksdagen mot. 1996/97:K527 och 1996/97:A607. I

se

regeringens proposition 1997/98:52 om förvaltning av kommunala pensionsmedel föreslås bestämmelse i KL som innebär att

en ny fullmäktige i kommuner och landsting och kommunalförbund skall meddela särskilda föreskrifter för förvaltningen medel avsatta för

av pensionsförpliktelser. I propositionen föreslås vidare bl.a. att vid revision pensionsmedelsförvaltningen skall de förtroendevaldas

av ställning stärkas medverkan sakkunniga med särskild

genom av sakkunskap om medelsförvaltning. Vidare pekade regeringen på att i det uppdrag denna utredning har även ingår revision av pensionsmedelsförvaltningen.

I likhet med Kommunallagsgruppen Ds 1988:52 s. 131 och Lokaldemokratikommittén SOU 1993:109 s. 81 föreslår vi att en bestämmelse skall införas i KL om att de förtroendevalda skall biträdas

sakkunniga de själva väljer och anlitar i en omfattning som de, av som inom för den fullmäktige fastställda budgeten, själva

ramen av bestämmer. Förutom att en sådan lagregel ger garantier för att de förtroendevalda revisorerna biträds av sakkunniga innebär den att det blir möjligt för kommunen att ställa kompetensregler för biträdet.

upp

Genom den föreslagna lagregleringen åsyftas ingen förändring av den nuvarande ansvarsfördelningen mellan förtroendevalda och anställda eller anlitade konsulter. Det sakkunniga biträdets ställning är inte annorlunda än andra kommunalt anställdas eller anlitade konsulters. Det innebär att det åvilar de sakkunniga att de förtroendevaldas uppdrag självständigt göra och redovisa sina bedömningar till de förtroendevalda revisorerna. Detta följer naturligt

de sakkunnigas yrkes- och konsultansvar. De förtroendevalda av revisorerna gör bl.a. på grundval de sakkunnigas rapporter och

av bedömningar sina egna bedömningar och fattar beslut. För att ge fullmäktige och nämnder ett så fullständigt bakgrunds- och beslutsunderlag möjligt bör de sakkunnigas rapporter bifogas de

som förtroendevaldas skrivelser.

Sakkunnigt biträde 63

6.2¶Det biträdets

sakkunniga kompetens

6.2.1 teoretisk och

Kartläggning av utbildning

praktisk erfarenhet av kommunal revision hos

de förtroendevaldas sakkunniga biträden

Det nuvarande systemet med förtroendevalda revisorer ställer inte upp några formella kompetenskrav vare sig de förtroendevalda revisorerna eller på revisionen som sådan. Några regler om kompetenskrav i form av godkännande eller auktorisation motsvarande dem som t.ex. finns i ABL finns inte i KL.

I syfte att få en uppfattning om vilken teoretisk utbildning och vilken praktisk erfarenhet av kommunal revision som det sakkunniga biträdet har i dagsläget har utredningen inhämtat uppgifter från revisionskontoren i 11 landsting och 8 kommuner samt från det mest vanligt förekommande revisionsbolaget i kommuner och landsting.

70 GO- 50 40 30- 2D 10

Teoretisk utbildning

Akademisk ekonom/samhällsvetenskaplig examen.

Examen från akademisk förvaltningshögskola, förvaltningssocionom alternativt

socionom. Gymnasieutbildning i vissa fall kompletterad med högskoleutbildning. Annan utbildning.

64 Sakkunnigt biträde

Genomgående har det sakkunniga biträdet i såväl kommuner som landsting lång praktisk erfarenhet av kommunalt revisionsarbete. I landstingen är den genomsnittliga tiden 13 år och i kommunerna är den 12 år.

Det mest vanligt förekommande revisionsbolaget i kommuner och landsting har uppgivit bl.a. följande. Sedan många år anställs enbart revisionskonsulter med akademisk Titeln "revisionskonsult" är

examen. anpassad till det faktum att det är de förtroendevalda revisorerna som är de egentliga revisorerna och att revisionsbolagets revisorer är sakkunniga biträden eller experter. Relevant akademisk examen för revisionskonsulter arbetar med redovisningsrevision är civileko-

som

förvaltningsekonom eller socionom med inriktning ekonomi nom, och redovisning. För de revisionskonsulter som arbetar med förvaltningsrevision inom kommuner och landsting kan flera andra akademiska utbildningar relevanta. Några exempel är jurist, sam-

vara hällsplanerare, civilingenjör, nationalekonom, statsvetare, medicinska examina.

Strategin när det gäller kompetens är att blanda de mer traditionellt inriktade ekonomema med andra specialister. Det bedöms väsentligt att det i ett revisionsteam finns flera olika akademiska discipliner

representerade; förvaltningsekonomi, företagsekonomi, juridik med

inriktning på offentlig rätt samt samhällsvetenskap. Denna möjlighet skapas att revisionsföretaget organiserar arbetet enligt

genom kompetensprincipen. Den innebär att varje projekt eller granskningsinsats skall utföras den har rätt kompetens för uppgiften. I

av som praktiken innebär det att ett revisionsteam där oftast både en redovisningsrevisor och förvaltningsrevisor ingår, svarar för

en kontinuiteten i uppdraget att göra vad som benämns basrevision.

genom Det vill säga revisionsplanering, granskning av årsredovisning och intern kontroll samt övrig service och mindre utredningar åt revisorerna. Därutöver tillkallas projektledare för de specifika och

mer avgränsade projekten. Till exempel granskning av kvalitetssäkringssystem i grundskolan, kalkylering, upphandling och styrning av ett investeringsprojekt eller säkerhet och funktion i kommunens ekonomi-

Projektledaren har särskild kompetens för uppgiften och system. arbetar regelbundet inom det specifika området eller motsvarande.

Den generella baskompetens krävs av alla medarbetare är

som kunskap och erfarenhet den kommunala miljön, det demokra-

om av tiska det legala ramverket för kommunal verksamhet och

styrsystemet, god revisionssed för kommunal revision. Detta uppnås bl.a. genom internutbildning, att rekrytera seniora medarbetare med

genom mera

erfarenhet från sektorn och att låta oerfama medarbetare egen genom arbeta under handledning.

Sakkunnigt biträde 65

6.2.2 samt för revisorer

Utbildnings- praktikkrav

skall utföra revision i

som lagstadgad

aktiebolag m.m.

Revisionsplikt åvilar alla aktiebolag, banker och försäkringsbolag, större ekonomiska föreningar, vissa handelsbolag samt vissa stiftelser enligt den lagstiftning gäller för de olika associationsformema.

som

Behöriga att utöva lagstadgad revision i dessa är sådana revisorer eller revisionsbolag uppfyller vissa formella krav. Det innebär att

som godkända eller auktoriserade revisorer skall delta i revisionen. Kraven motiveras utifrån det allmännas intresse av en kvalificerad revision som åtgärd mot bl.a. ekonomisk brottslighet.

Lagen 1995:528 om revisorer

Frågor godkännande, auktorisation och registrering av revisorer

om

skall utföra lagstadgad revision prövas av Revisorsnämnden. som Nämnden utövar också tillsyn över revisorer och revisionsbolag samt prövar frågor disciplinära åtgärder se 3 § lagen om revisorer.

om

För att bli godkänd eller auktoriserad revisor skall sökanden bl.a. ha avlagt revisorsexamen eller högre revisorsexamen se 4-5 lagen om revisorer.

Förordningen 1995:665 om revisorer

De utbildnings- och praktikkrav uppställs för godkännande och

som auktorisation framgår 2-6 förordningen 1995:665 om reviso-

av rer.

Prov för revisorsexamen och högre revisorsexamen samt lämplighetsprov anordnas Revisorsnämnden 2 § förordningen om

av se

revisorer.

Den teoretiska utbildningen för revisorsexamen och högre revisorsexamen skall omfatta följande ämnesområden:

räkenskaps- och förvaltningsrevision, räkenskapsanalys, extern redovisning, koncernredovisning, intern redovisning och ekonomistyrning, intern revision och kontroll,

3 18-1005

66 Sakkunnigt biträde

för upprättande av års- och koncemredovisning samt normer

normer för metoder för värdering av balansposter och beräkning av resultatposter,

rättsliga och yrkesmässiga normer för lagstadgad revision och för

utför sådan revision, dem som

associationsrätt, 10. lagstiftning om konkurs och obestånd samt förmögenhetsbrott, l beskattningsrätt, 12. civil- och handelsrätt, l3. arbetsrätt och lagstiftning social trygghet,

om 14. informations- och databehandling, l5. organisationslära och nationalekonomi, 16. matematik och statistik, och 17. grundläggande principer för finansiering se 4 § förordningen om revisorer.

För att få avlägga revisorsexamen fordras att sökanden:

avlagt kandidatexamen med företagsekonomisk inriktning eller med godkänt resultat genomgått annan likvärdig teoretisk utbildning, och

genomgått en praktisk utbildning under minst tre år, som a särskilt omfattar revision av årsbokslut och koncembokslut eller liknande redovisningshandlingar, och b sker under handledning godkänd eller auktoriserad revisor

av se 5 § förordningen om revisorer.

För att få avlägga högre revisorsexamen fordras att sökanden:

avlagt kandidatexamen om minst 160 minst 120 poäng

poäng, varav omfattar de ämnesområden i 4 eller avlagt magister-

som avses

med ekonomisk inriktning eller genomgått annan likvärdig examen teoretiska utbildning, och

genomgått en praktisk utbildning under minst fem år, som

under tre år uppfyller de krav i 5 § 2 och under

a som anges ytterligare två år sker under handledning av auktoriserad revisor, och

b innefattar kvalificerad medverkan vid revision av företag som på grund sin storlek eller annan anledning är svåra att revidera se

av av 6 § förordningen om revisorer.

Sakkunnigt biträde 67

6.2.3 Skälen för kommitténs

förslag

Revisionsuppgiften

Den kommunala revisionsuppgiften omfattar redovisningsrevision och förvaltningsrevision. Redovisningsrevisionen är den klassiska revisionsuppgiften och länge de kommunala revisorernas var huvuduppgift. Alltsedan 70-talet har emellertid olika statliga utredningar markerat att förvaltningsrevisionen skall prioriteras. Redovisningsrevisionen i kommuner och landsting syftar till att bedöma god om

redovisningssed tillämpas, om räkenskaperna är rättvisande och kontrollen av förmögenhetsskyddet är tillräcklig.

F örvaltningsrevision i kommuner och landsting syftar till att bedöma om man efterlever fullmäktiges beslut och verksamheten, inom om budgetramarna och med avsedd kvalitet, uppnår de politiska målen. Andra använda begrepp för Förvaltningsrevision i sektorn är verksamhetsrevision och effektivitetsrevision. Förvaltningsrevision i kommunal verksamhet kan t.ex. innebära granskar effektiviatt man teten inom äldreomsorgen, rättssäkerhet i biståndshandläggning eller kvaliteten i den psykiatriska vården.

Inom företagsrevisionen har begreppet förvaltningsrevision

en annan innebörd. Syftet med förvaltningsrevision i t.ex. aktiebolag är främst att klarlägga åtgärd eller försummelse kan föranleda om som skadeståndsskyldighet ligger styrelseledamot eller VD till last och om styrelseledamot eller VD handlat i strid mot ABL, tillämplig lag annars

om årsredovisning eller bolagsordning.

Den kommunala särarten

Kommunal verksamhet är en särskild samhällssektor bedrivs i som demokratiska former under offentlig insyn. Med det demokratiska styrsystemet följer att det finns olika politiska viljor och öppen en politisk debatt. Privat verksamhet bygger ytterst ägandets makt. I privat företagande finns inga lagreglerade krav på att verksamheten skall bedrivas under offentlig insyn. Beträffande verksamhet bedrivs i som aktiebolagsform gäller tvärtom i stor utsträckning regler om tystnadsplikt för att skydda affärsidéer. Eftersom ägarna och samhället behöver garantier för att verksamheten bedrivs på ett ekonomiskt försvarbart och lagligt sätt behövs revisorer i dessa associationer. Det legala ramverket för kommunal verksamhet skiljer sig från det som gäller privat företagande. För kommunal veksamhet gäller bl.a.

kommunallagen, förvaltningslagen 1986:223, tryckfrihetsförord-

68 Sakkunnig biträde

ningen, sekretesslagen 1980:100, arkivlagen 1990:782 och upphandlingslagen 1992:1528. Därutöver gäller speciallagar såsom socialtjänstlagen 1980:620, skollagen 1985:1100, plan- och bygglagen 1987: 10 m.m.

Huvudsyftet med kommunal verksamhet är att tillhandahålla service till kommuninvånama, dvs. att ge medborgarna verksamhet. Medlet för att kunna göra detta är skattemedel, bidrag etc. Inom

pengar, näringslivet råder det omvända förhållandet. Där är målet att bereda ägarna vinst medan medlet för detta är verksamheten. Denna skillnad brukar ofta beskrivas så att for en kommun är medlet och

pengarna verksamheten målet medan det i privat verksamhet är tvärtom dvs. pengarna är målet och verksamheten medlet.

Förvaltningsrevisionens speciella innebörd och vikt samt den kommunala verksamhetens särart i övrigt innebär, enligt vår uppfattning, att den privata företagssektorns kompetenskrav för revisorer inte är helt relevanta inom kommunsektorn. En auktoriserad eller godkänd revisor har för näringslivsrevision erforderlig och bred kompetens. Utbildningen består av en särskilt sammansatt civilekonomexamen om 140 akademiska poäng innefattande bl.a. juridik och företagsekonomi med inriktning redovisning och finansiering. Erfarenheten skall avse revision av aktiebolag med spridning på uppgifter och branscher och omfatta i princip fem års heltidsarbete under ledning av auktoriserad revisor. Att den auktoriserade

en revisorn vidmakthåller sin kompetens kontrolleras av Revisorsnämnden bl.a. genom krav på kontinuerlig verksamhet revisor i aktiebolag

som inom olika branscher. En auktoriserad revisor kan mycket väl sakna kunskap och erfarenhet från offentlig verksamhet och dess regelverk. Å andra sidan ligger det i uttrycket god revisionssed för en auktoriserad eller godkänd revisor att denne skaffar sig god kunskap den

om verksamhet som är föremål för revision. Det betyder att revisorn, med sin allmänna kompetens som grund, som metod har att sätta sig i det specifika i den verksamhet han fått i uppdrag att granska, t.ex. kommunal verksamhet.

Vilka grundläggande kompetenskrav bör de förtroendevalda revisorernas sakkunniga biträden uppjâzlla

Den övergripande revisionsuppgiften i kommuner och landsting är att granska om verksamheten efterlever fullmäktiges beslut och om verksamheten, inom budgetramarna och med avsedd kvalitet, uppnår de politiska målen. Granskningsuppgiften genomförs med såväl redovisnings- som förvaltningsrevisionella metoder.

Sakkunnigt biträde 69

Den kommunala förvaltningsrevisionens särart är tydlig. Utgångspunkten för den revisionella bedömningen är de mål och de riktlinjer

fullmäktige beslutat. Måluppfyllelsen avseende effektivitet och som kvalitet granskas med en rad olika tekniker t.ex. intervjuer, enkätundersökningar, statistisk analys, produktivitetsmätningar m.m. Granskningama kan i vissa fall ställa krav på särskild kompetens. Således kan det finnas behov revisorer har yrkesbakgmnd inom

av som socialtjänsten, skolan, hälso- och sjukvård Dessa personer har

m.m. ofta omfattande yrkesmässig bredd vilken god grund för

en är en utvärderingar och analyser inom den kommunala verksamheten. Den grundläggande kompetensen krävs för att utföra kommunal

som förvaltningsrevision är dock, enligt vår uppfattning, att revisorn har en allmän kompetens för utredningsarbete, metodkunskaper för kommunal förvaltningsrevision och grundkunskaper och erfarenheter för förståelse av den kommunala verksamheten.

Också redovisningsrevisionen i kommuner och landsting bör, enligt

vår uppfattning, genomföras med ett förvaltningsrevisionellt perspek-

tiv. Detta också redovisningsrevisionen en kommunal särprägel. Att

ger bedöma räkenskapema är rättvisande, om god redovisningssed

om tillämpas och kontrollen förmögenhetsskyddet är tillräcklig

om av kräver givetvis hög kompetens inom områdena för redovisning, finansiering, Skatterätt etc. För denna del uppdraget utgör den

av kompetens godkända eller auktoriserade revisorer har delvis en

som relevant bakgrund. Detta är dock, enligt vår uppfattning, inte tillräckligt. När i kommunala sammanhang exempelvis granskar

man verifikationer t.ex. faktura, bör granskningen gälla inte bara om

en

är korrekt redovisad och attest och kontering har skett på momsen om rätt sätt. I kommunala sammanhang skall också ifrågasättas om kostnaden redovisas på rätt nämnd, den avser en verksamhet som

om fullmäktige har beslutat om etc. Också för den redovisningrevisionella granskningen krävs att revisorn, utöver traditionell redovisningsrevisionell kompetens, har grundkunskaper och erfarenheter för förståelse den kommunala verksamheten.

av

Kompetenskraven bör enligt vår uppfattning omfatta revisionsuppgiften i sin helhet. Om kompetenskrav endast skulle ställas upp beträffande t.ex. redovisningsrevision skulle detta kunna leda till en icke önskvärd uppdelning revisionen i professionell redovisnings-

av en revision och politisk effektivitetsrevision. l en sådan situation är det

en vår uppfattning att förutsättningarna för helhetsbedömningar försvåras.

Ett annat skäl är att det såväl sakligt teoretiskt är svårt att

som särskilja de båda uppgifterna. Redovisningsrevisionen i kommuner och landsting är ett fundament vid de förvaltningsrevisionella bedömning-

Redovisningsrevisionen den grundinformation och underlag

arna. ger

70 Sakkunnigt biträde

krävs för de förvaltningsrevisionella bedömningarna. Å andra som sidan bör den redovisningsrevisionella uppgiften utföras också med beaktande av förvaltningsrevisionella aspekter.

Bör det införas ett lagreglerat krav på certifiering av de förtroendevaldas sakkunniga biträden

Revision kommuner och landsting kräver, enligt vår uppfattning, en

av speciell kompetens vars grundläggande beståndsdelar utgörs av kunskap kommunal verksamhet, förvaltning, styrsystem, den

om lagstiftning som styr kommunal verksamhet och vad som är god revisionssed for kommunal revision. Vi anser att detta gäller såväl den redovisningsrevisionella den förvaltningsrevisionella uppgiften.

som Dessutom krävs relevant metodkunskap avseende kommunal redovisningsrevision och kommunal förvaltningsrevision.

Ett lagreglerat krav på certifiering de revisorer som skall granska

av kommuner och landsting skulle otvivelaktigt vara en väg att säkerställa att det sakkunniga biträdet har denna grundläggande och för kommunal verksamhet erforderliga kompetensen och erfarenheten.

Å andra sidan bygger den kommunala organisationen principerna om kommunal demokrati och kommunal självstyrelse. Kommunallagen

de enskilda kommunerna stor frihet att organisera sin förvaltning, ger vilken givetvis inkluderar revisionen, enligt vad som stämmer bäst med de lokala förutsättningarna. Kommuner och landsting är stora och komplexa enheter. Förhållandena varierar mellan kommunerna, landstingen och över tiden. Ett lagreglerat krav på certifiering skulle kortsiktigt kunna inskränka såväl kommunernas och landstingens valfrihet som flexibiliteten i systemet. Fråga är om ett lagreglerat krav

certifiering skulle innebära så positiva effekter för den kommunala revisionen att dessa inskränkningar ändå kan anses motiverade.

Ett motiv för certifiering skulle, enligt vår uppfattning, vara att man skulle kunna komma till rätta med eventuella kompetensproblem hos det sakkunniga biträdet. Av de uppgifter som utredningen inhämtat från ll landsting och de åtta största kommunerna samt från det privata revisionsbolag är mest vanligt förekommande i kommuner och

som landsting, framgår att det sakkunniga biträdet redan i dag i huvudsak har teoretisk grundutbildning och praktisk erfarenhet kommunal

en av verksamhet överensstämmer med den kompetensprofil som vi

som

är erforderlig vid revision i kommuner och landsting. Vi bedömer anser därför att ett lagreglerat krav certifiering i nuläget inte på något påtagligt sätt skulle medverka till en höjning av kompetensen hos det sakkunniga biträdet.

Sakkunnigt biträde 71

En för kommunal revision särskild certifiering skulle med stor sannolikhet, i och för sig, medverka till att höja statusen för det sakkunniga biträdet i kommuner och landsting och därigenom också för de förtroendevalda revisorerna. Enligt vad utredningen inhämtat förs emellertid diskussioner både inom Starev och bland de privata revisionsbolagen om att på frivillig väg inom branschen formalisera kompetenskraven och att inrätta certifieringsprogram.

Det är vår uppfattning att kvalitetssäkringsarbete och certifiering som utförs i branschens egen regi har goda förutsättningar att främja det sakkunniga biträdets kvalitetsutveckling och därigenom på sikt medverka till en höjning av det sakkunniga biträdets status. Mot bakgrund av att det sakkunniga biträdet i nuläget bedöms ha tillfredsställande kompetens och mot bakgrund av de initiativ som branschen på frivillig väg har tagit i certifieringsfrågan anser vi att det finns skäl att avvakta effekterna av dessa åtgärder. Vidare utgår vi från att kommunerna självständigt beaktar kraven den för kommunalrevision erforderliga kompetensen. Vi är därför inte beredda att nu föreslå något certifieringskrav för det sakkunniga biträdet. Visar det sig att branschens åtgärder inte är tillräckliga för att också på sikt garantera att det sakkunniga biträdet har erforderlig kompetens eller att kommuner och landsting inte beaktar kraven särskild kommunal kompetens hos det sakkunniga biträdet kan det finnas skäl att på nytt överväga frågan om ett lagreglerat krav på certifiering.

Däremot anser att det är viktigt att i lagen markera att det för revision av kommunal verksamhet krävs en speciell kompetens. För att tydliggöra detta anser att det i KL bör föras en regel som innebär att det sakkunniga biträdet skall ha erforderlig kompetens och erfarenhet av revision av kommunal verksamhet.

För att främja en utveckling av den speciella kommunrevisionella kompetensen vi att det finns behov att närmare konkretisera

anser av kompetenskraven. Detta bör kunna ske genom att Svenska Kommunförbundet och Landstingsförbundet tillhandahåller upphandlingsstöd.

Åtgärder för att stärka revisorernas ställning 73

7 för att stärka revisorernas

Åtgärder

ställning

7.1¶Precisering av revisionsuppgiften

Vårt förslag: Samtliga delar det kommunala verksamhetsområdet

av skall årligen bli föremål för revisorernas granskning.

7.1.1¶Bakgrund

Av 9 kap. 7 § KL framgår att revisorerna skall granska all kommunal verksamhet i omfattning följer god revisionssed.

en som av

I den Landstingsförbundet och Svenska Kommunförbundet

av framtagna skriften "God revisionssed i kommunal verksamhet" utvecklas vad med begreppet god revisionssed i avseende på

som avses granskningens omfattning. I avsnitt 2.3, s. 6 sägs bl.a. följande.

Revisorerna granskar hela den kommunala verksamheten.

Revisorerna planerar sin verksamhet så att samtliga delar av det

kommunala verksamhetsområdet berörs årets granskning.

av

För att all verksamhet skall ha granskats måste viss

anses

verksamhet ha följts och granskats översiktligt i någon

upp

form under granskningsåret. Planeringen av granskningen görs

utifrån kriterierna väsentlighet och risk och med tanke helheten. Revisorernas granskningar kan indelas i översiktliga granskningar och djupgranskningar. I de översiktliga

granskningama ingår bl.a. Verksamhetsuppföljning via

protokollen och budgetuppföljning på nämndnivå. I

uppföljningar ingår bl.a. avstämning årsredovisningen. Med

av

djupgranskning att revisorerna djupgående granskar hela

avses

eller delar verksamheten och analyserar och bedömer

av

74 Åtgärder för att stärka revisorernas ställning

verksamheten utifrån särskilt viktiga faktorer produktivi-

som

tet, effektivitet, kvalitet och måluppfyllelse.

Revisorernas ekonomiska resurser

En fråga som direkt hör samman med omfattningen av revisorernas granskning är revisorernas ekonomiska resurser.

I den enkätundersökning som genomfördes inför revisionskonferensen för landsting år 1997 i Uppsala och den 49:e kommunala revisionskonferensen år 1997 i Göteborg lät bl.a. genomföra

man en undersökning av revisorernas resurser.

Enkätundersökningen omfattar revision av verksamhet i 20 kommuner och 20 landsting som berör ca 7 miljoner landstingsinvånare och 3 miljoner kommuninnevånare. Undersökningen visar att revisionen i genomsnitt kostar kommuninnevånama drygt 20 kr och landstingsinvånaren drygt 10 kr per år. Kostnaden varierar från 7 kr till 18 kr i landstingen och från 12 kr till 32 kr i kommunerna. Den sammanlagda kostnaden för revision motsvarar cirka 0,7 promille av landstingens och kommunernas totala bruttokostnader.

I enkätundersökningen konstateras att det inte finns något ekonomiskt nyckeltal som för bedömning av revisionsresurser är det allmänt vedertagna. Revisionens resurser har därför belysts med en rad jämförelsetal Basuppgift: Faktiskt revisionsanslag för landsting och kommun 1996

Nyckeltal: Revisionsanslag per mkr bruttokostnad. Revisionsanslag per anställd och invånare. Revisionsanslag per mkr bruttoomslutning.

Åtgärder för att stärka revisorernas ställning 75 Ko mm nernau

Revisions Revanslag Revanslag Revanslag Revanslag

Dessalandstingharsåvällandstings-somkommunuppgiñenGenomattreduceranyckeltaletrevisionsanslagper invånaremedmotsvarandemedelvärdeförlandstingsgruppen,11kar,erhållsettjämförbarttal.

76 Åtgärder för att stärka revisorernas ställning

Landstingen

Revisions Revanslag Revanslag Revanslag Revanslag

Landsting anslagtkr /bruttokost peranställd per / omslutning

tkr kr kr kr kr Nonbotten Västerbotten Jämtland

7.1.2 Skälen för kommitténs förslag

Granskningens omfattning precisering av revisionsuppgiften

- Av lagregeln revisorernas uppgifter framgår att revisorernas

om granskning av all kommunal verksamhet skall ske i en omfattning som uppfyller kraven på god revisionssed.

Av lagregeln framgår inte om god revisionssed i avseende på granskningens omfattning innebär att granskningen av nämnderna skall ske årligen eller det t.ex. är tillräckligt att varje nämnd granskas

om någon gång under mandatperioden. Hänvisningen till god revisionssed innebär att revisorernas egen bedömning av förhållandena i enskilda fall får avgöra omfattningen den granskning som skall ske. Det

av

Åtgärder för att stärka revisorernas ställning 77

betyder att i vissa kommuner och landsting innebär god revisionssed att varje nämnd granskas någon gång under mandatperioden medan man i andra kommuner och landsting i begreppet god revisionssed lägger att samtliga delar det kommunala verksamhetsområdet berörs av den av årliga granskningen. Detta tyder också de stora variationema beträffande revisionsanslag på. Vi grundförutsättning för tillförlitlig kommunal anser att en en revision, och effektiv kommunal verksamhet, är att samtliga ytterst, en delar det kommunala verksamhetsområdet årligen blir föremål för av revisorernas granskning. Vi inte att det är förenligt med god anser revisionssed viss eller vissa delar verksamheten granskas någon om av gång under mandatperioden. Detta innebär dock inte något ställningstagande till den exakta omfattningen den årliga revisionsinsatsen av eller till frågan tyngdpunkten i granskningama skall läggas. om var Sådana prioriteringsfrågor får avgöras mot bakgrund av revisorernas risk- och väsentlighetsananlys. Att granskningen skall årlig är logiskt mot bakgrund av att vara fullmäktiges ansvarsprövning sker årligen. Fullmäktiges ansvarsprövning all verksamhet. Ansvarsprövningen grundas revisionsavser berättelsen. Berörs inte all kommunal verksamhet något sätt av den årliga granskningen betyder det att fullmäktiges beslut iansvarsfrihetsfrågan grundas på ett ofullständigt underlag. Landstingsförbundets och Svenska Kommunförbundets skrift "God revisionssed vid kommunal verksamhet" uttrycks att det i begreppet god redovisningssed ligger att samtliga delar det kommunala av verksamhetsområdet skall beröras den årliga granskningen. Med av tanke på denna skrifts spridning finns det anledning att utgå från att i många kommuner och landsting redan i dag genomför årlig man granskning all kommunal verksamhet. av Vi emellertid att det är viktigt att i lagen ange en miniminivå anser för granskningens omfattning. Vi därför att i KL bör föra anser man krav revisionen all kommunal verksamhet skall vara årlig. ett att av En årlig granskning skapar förutsättningar för tillförlitlig en kommunal revision och därmed effektiv kommunal verksamhet. De en kostnader årlig revision innebär kan, åtminstone sikt, antas som en uppvägas de effektivitetsvinster går att göra i en organisation av som med god kontroll. fördel med den förslagna regleringen är att den stärker En annan revisorernas självständiga ställning vid behandlingen av revisorernas budget. Ett lagreglerat krav årlig revision innebär att revisorerna måste tillförsäkras sådana ekonomiska resurser att detta går att genomföra. För tydliggöra att granskningen skall ske årligen föreslår att

78 Åtgärder för att stärka revisorernas ställning

vi att bestämmelsen om revisorernas uppgifter preciseras i detta avseende.

Revisorernas ekonomiska resurser

För att kunna utföra en oberoende revision måste revisorerna få tillräckliga ekonomiska till sitt förfogande. Frågan det

resurser om finns ekonomiska möjligheter att genomföra revisionen enligt de förutsättningar som bör gälla kan, i enlighet med nuvarande ordning i KL, avgöras genom en hänvisning till professionella värderingar och yrkesetik, dvs. god revisionssed, väsentlighet och risk En

m.m. annan möjlighet är att t.ex. lagreglera om ett golv för resursinsatsema baserat på t.ex. antalet invånare i kommunen eller landstinget eller storleken på kommunens eller landstingets budgetomslutning. Behovet anslag

av varierar emellertid mellan kommunerna. Det är inte bara beroende på vilken storlek kommunen har. Vi att välfungerande kommun

menar en kan ha lägre kostnader för revisionen kommun av motsvarande

än en storlek men med en revision som fungerar sämre. Anslagsbehovet för en och samma kommun är heller inte statiskt utan varierar över tiden. Mot bakgrund av dessa skäl anser vi att frågan om det finns tillräckliga ekonomiska resurser bör bedömas med hänvisning till god revisionssed.

En viktig fråga i detta sammanhang är att revisorernas budgetberedningen är objektiv. Detta tog bl.a. Kommunallagsgruppen fasta på och anförde följande Ds 1988:52 s. 131.

Det är viktigt att resurserna är sådana att revisionsarbetet kan

bli effektivt. Vi vill därför framhålla vikten av att budget-

beredningen av revisorernas anslag är objektiv. För att

revisorernas oberoende ställning inte skall rubbas är det

angeläget att inte någon ledamot av styrelsen eller annan

nämnd deltar i denna beredning... en lämplig lösning kan vara

att fullmäktiges presidium eller ett särskilt fullmäktige

av

tillsatt beredningsorgan, bestående av fullmäktigeledamöter

eller revisorer eller bådadera svarar för budgetberedningen

av

revisionsanslaget i stället för styrelsen.

Det är även vår uppfattning att det är av stor vikt för revisorernas oberoende ställning att beredningen deras budget är objektiv. Av

av den anledningen anser vi att revisorernas förslag till budget bör beredas på särskilt sätt. Vi förordar därför att budgetberedningen sker i fullmäktiges presidium eller i ett av fullmäktige tillsatt beredningsorgan.

Åtgärder för att stärka revisorernas ställning 79

7.2¶Initiativrätten

Vårt förslag: Varje enskild revisor får, i fullmäktige, i nämnder och i fullmäktigeberedningar, rätt att löpande under året väcka ärenden som

rör granskningen.

7.2.1¶Bakgrund

Revisorerna skall enligt 9 kap. 7 § KL granska all verksamhet som bedrivs inom nämndernas verksamhet i den omfattning som följer av god revisionssed. I begreppet god revisionssed bl.a. ligga att

anses revisorerna rapporterar och har fortlöpande kontakter med fullmäktige, styrelser och nämnder.

Formell initiativrätt i fullmäktige har revisorerna i dag enligt 5 kap. 23 § KL endast i ärenden rör den förvaltningen som har

som egna samband med revisionsuppdraget. Resultatet sina granskningar får

av revisorerna redovisa i den årliga revisionsberättelsen. Den nuvarande ordningen innebär således att revisorerna inte under löpande år har rätt

väcka ärenden i fullmäktige med anledning vad kommit att av som fram vid förvaltnings- och redovisningsrevisionen. Fullmäktige kan enbart behandla framställning rör revisionsärende om det tas

en som

styrelsen eller någon nämnd i ett ärende. En revisor som upp av annan är ledamot i fullmäktige eller någon ledamot kan dock väcka en

annan motion och i denna ta med framställningen. Beträffande denna ordning anförde Lokaldemokratikommittén i sitt betänkande Förtroendevaldas

vid domstolstrots och lagtrots SOU 1993:109 s. 82 bl.a. ansvar

följande.

Vi det inte rimligt att revisorerna skall behöva utnyttja en

anser

sådan omväg för att föra viktiga frågor till fullmäktige.

upp

Fullmäktige får meddela föreskrifter för revisionen. I övrigt

bestämmer revisorerna själva inriktningen och uppläggningen

revisionsarbetet. Kommuner och landsting har en betydande

av frihet att inom för kommunallagens allmänna reglering

ramen

bestämma revisionen. Från lokaldemokratisk synpunkt är

om

det väsentligt att bestämmanderätten över den egna organisa-

tionen och arbetssättet skall så vid möjligt. Vi anser

vara som

därför inte att tvingande regel initiativrätt för revisorerna

en om

bör införas.

Inte heller i nämnder och fullmäktigeberedningar har revisorerna enligt gällande rätt någon formell initiativrätt. Nämnderna och de anställda är

80 Åtgärder för att stärka revisorernas ställning

dock skyldiga att lämna revisorerna de upplysningar som behövs för revisionsarbetet 9 kap. 10 § första stycket KL. Rätten att få upplysningar anses också omfatta dem som biträder de förtroendevalda revisorerna, eftersom de handlar revisorernas vägnar. Det föreligger vidare en skyldighet för nämnderna och deras personal att ge revisorerna tillfälle att när som helst inventera tillgångar och ta del av räkenskaper och andra handlingar 9 kap. 10 § andra stycket KL. Detsamma gäller för fullmäktigeberedningar 9 kap. 11 § KL. Revisorerna anses också ha rätt att infordra yttranden och förklaringar under den löpande granskningen från nämnder och fullmäktigeberedningar. Vidare anses det också ligga inom fullmäktiges förordningsmakt att föreskriva skyldighet för nämnderna att behandla skrivelser från revisorerna.

När det gäller revisorernas initiativrätt i nämnder och fullmäktigeberedningar anförde Lokaldemokratikommittén bl.a följande SOU 1993:109 s. 82 och 83.

Vid den obligatoriska laglighetsgranskningen kan revisorerna finna anledning att väcka ärenden i en nämnd eller en beredning med anledning av det som har framkommit. Visserligen kan man utgå ifrån att dessa organ i eget intresse tar upp till behandling påpekanden, erinringar och andra framställningar

från revisorerna. I spända lägen eller konfliktsituationer är det

inte självklart att så sker inom rimlig tid. Enligt vår mening bör

en nämnd eller en fullmäktigeberedning inte under några

förhållanden kunna undandra sig att behandla framställningar

från revisorerna. Vi föreslår därför att revisorerna ges en i

kommunallagen grundad rätt att väcka ärenden som gäller

granskningen i nämnder och fullmäktigeberedningar.

Av remissammanställningen beträffande Lokaldemokratiutredningens delbetänkande framgår inte att några invändningar restes mot förslaget. Förslaget ledde emellertid inte till lagstiftning med den motiveringen att den kommunala revisionen skulle ses över i ett sammanhang vid ett senare tillfälle se prop. 1993/94: l 88 s. 34 och 35.

Det kan vidare anmärkas att Göteborgs kommunfullmäktige genom beslut den 6 november 1997, § gav kommunens revisorer möjlighet att löpande initiera ärenden i kommunfullmäktige i frågor som rör den löpande granskningen av stadens nämnder och styrelser. Beslutet, som överklagades, upphävdes av länsrätten i Göteborg i beslut den 27 mars

bl.a. följande. 1998. Som skäl angavs

En sådan initiativrätt för kommunala revisorer som beslutet avser, går enligt länsrättens mening utöver den lagstadgade initiativrätten i kommunallagens 5 kapitel och kan inte heller

Åtgärder för att stärka revisorernas ställning 81

innefattas i revisionsreglementet i 9 kap. 18 § KL. Kommunen har beslutet har tillkommit i avvaktan en uppgett att lagändring. Frågan revisorernas initiativrätt är således för om tidigt väckt och saknar stöd i gällande lagstiftning. Mot nu bakgrund härav finner länsrätten att det överklagade beslutet

skall upphävas.

7.2.2 Skälen för kommitténs förslag

initiativrätt ifullmäktige

ordningen innebär revisor under löpande år inte har Den nuvarande att ärenden till fullmäktige med anledning vad som rätt att föra upp av kommit fram vid förvaltnings- eller redovisningsrevisionen. För att löpande under året kunna väcka ärenden i fullmäktige måste revisorn själv medlem i fullmäktige och väcka motion eller så antingen vara en måste ledamot väcka motion.Vi anser inte att det är en en annan en tillfredsställande ordning revisorn i sin egenskap revisor inte att av får väcka ärenden i fullmäktige. Vi därför att varje revisor själv anser skall i fullmäktige löpande under året väcka ärenden som ges en rätt att

i nämnder och fullmäktigeberedningar. Man kan rör granskningen

initiativrätten skall göras beroende föreskrifter från överväga om av fullmäktige eller den skall ovillkorlig och lagreglerad. om vara Lokaldemokratiska skäl talar för fakultativ initiativrätt. Vi anser en emellertid det är viktigt att markera revisorernas självständiga att uppdragsgivaren. Av detta skäl anser vi att ställning gentemot inte skall beroende föreskrifter från fullmäktige initiativrätten vara av ovillkorlig och lagreglerad. Vi föreslår således att revisorerna utan vara löpande under året väcka ärenden som ges en i KL grundad rätt att

gäller granskningen i nämnder och fullmäktigeberedningar.

Vilka ärenden skall initiativrätten omfatta

instrument revisorerna kan använda för Initiativrätten skall vara ett som kunna väcka ärenden i fullmäktige med anledning av frågor att snabbt i granskningsarbetet. Initiativrätten kan t.ex. avse

som uppkommit

förhållanden framkommit vid granskningen och som föranlett som anmärkningar, eller förslag i revisionsberättelsen. Beroen-

påpekanden

omständigheterna i det enskilda fallet tänker vi oss att revisorerna de på ärenden enbart för debatt också att det kan röra sig om kan väcka men där revisorerna att fullmäktige bör fatta ett beslut sådana ärenden anser också lämnat förslag till beslut. Revisorns uppdrag är i i ärenden och

82 Åtgärder för att stärka revisorernas ställning

grunden ett politiskt uppdrag. Revisorerna bör emellertid skilja revisionsfrågor från de frågor som skall behandlas partipolitiskt. Vi vill i detta sammanhang understryka vikten av att revisorerna vid utnyttjandet av initiativrätten iakttar kravet opartiskhet så att initiativrätten inte utnyttjas i partipolitiska syften. De ärenden som väcks på detta sätt kan inte leda till att frågan om ansvarsfrihet skall prövas löpande under året. Ansvarsprövningen skall som hittills vara kopplad till avgivandet av revisionsberättelsen och prövas en gång per ar.

F ullmäktiges hantering

Enligt 5 kap. 26 § KL skall innan ett ärende avgörs av fullmäktige detta ha beretts antingen av en nämnd vars verksamhetsområde ärendet berör eller av en fullmäktigeberedning.

Enligt 5 kap. 28 § KL skall styrelsen alltid ges tillfälle att yttra sig i ett ärende som har beretts antingen av en annan nämnd eller även fullmäktigeberedning. Styrelsen skall lägga fram förslag till beslut i ett ärende, om inte någon annan nämnd eller en fullmäktigeberedning har gjort det.

Enligt 5 kap. 31 § KL får fullmäktige dock behandla revisionsberättelsen utan föregående beredning.

Av 5 kap. 32 § KL framgår att ett brådskande ärende får avgöras trots att ärendet inte har beretts, om samtliga närvarande ledamöter är ense om beslutet.

Genom den nu föreslagna initiativrätten vill vi skapa förutsättningar för revisorerna att snabbt och utan omvägar få väcka och behandla ärenden i fullmäktige.

Vi tänker oss att de frågor som initieras skall ha uppkommit i revisorernas granskningsarbete. Det är då också naturligt att tänka sig att kommunikation har ägt rum med den berörda nämnden. De frågor som under löpande år väcks kan komma att vara besläktade med de ärenden tas i revisionsberättelsen enligt den nuvarande

som upp som ordningen inte omfattas av någon lagreglerad beredningsplikt. Fullmäktige skall, enligt 9 kap. 16 § KL, dock inhämta förklaringar över de anmärkningar som har framställts i revisionsberättelsen. Dessa omständigheter i förening med intresset av att frågorna skall få en snabb behandling gör att det kan övervägas om också de frågor som väcks den föreslagen initiativrätten, i likhet med revisions-

genom berättelsen, skall få avgöras av fullmäktige utan ett lagreglerat krav på beredning. Ett sådant krav skulle i vissa spända lägen kunna innebära att en ovillig nämnd kan förhala ärendet vilket i sin tur skulle kunna

Åtgärder för att stärka revisorernas ställning 83

minska initiativrättens styrka. Å andra sidan är inte syftet med den föreslagna initiativrätten att ärendena skall utmynna i en ansvarsprövning. Tanken är i stället att revisorerna motsvarande sätt som nämnder och ledamöter i nämnder skall ges en möjlighet att utan omvägar väcka ärenden med förslag till åtgärder. Av kommunaldemokratiska skäl och effektivitetsskäl vi därför att det också av anser vad beträffar de ärenden väcks revisorerna bör uppställas krav som av på att fullmäktige, på sätt gäller andra i fullmäktige väckta samma som ärenden, har ett tillförlitligt och allsidigt belyst underlag för sitt beslut. Vi därför att KL:s regler beredningsplikt skall omfatta även anser om dessa ärenden. Kravet beredning omfattar givetvis inte de ärenden revisorerna väcker enbart för debatt. Beredningskravet avser som sådana ärenden där beslut skall fattas i sak. Vidare är att märka att fullmäktige enligt 5 kap. 32 § KL i brådskande fall har möjlighet att avgöra ett ärende utan föregående beredning.

Initiativrätt i nämnder och fullmäktigeberedningar

Ledamöter i nämnderna har enligt 4 kap. 17 § KL möjlighet att väcka ärenden i nämnderna. Revisorerna har inte enligt vad som nu gäller någon lagreglerad möjlighet att väcka ärenden i nämnderna. I sitt granskningsarbete kan revisorerna finna anledning att väcka ärenden i nämnd eller en beredning med anledning vad kommit fram. Såsom en av som Lokaldemokratikommittén anfört avsnitt 7.2.1 kan i de flesta fall se man utgå ifrån nämnderna i eget intresse tar frågan till behandling. I att upp spända lägen eller i konfliktsituationer är det dock inte självklart att så sker inom rimlig tid. I likhet med Lokaldemokratikommittén anser vi att en nämnd eller fullmäktigeberedning inte under några förhållanden skall en kunna undandra sig att behandla framställningar från revisorerna. Varje revisor bör därför möjlighet att i nämnder och fullmäktigeberedningar ges väcka ärenden uppkommit med anledning av granskningen.Vi som föreslår sålunda det införs lagreglerad rättighet för revisorerna att i att en

nämnder och fullmäktigeberedningar väcka ärenden uppkommit med

som anledning granskningen. På motsvarande sätt som angetts beträffande av initiativrätten i fullmäktige får understrykas att revisorerna vid nyttjandet initiativrätten iakttar kravet opartiskhet så att initiativrätten inte av utnyttjas i partipolitiska syften.

84 Åtgärder för att stärka revisorernas ställning

7.3¶Revisorernas rätt till

upplysningar

Vårt förslag: Revisorernas rätt till upplysningar utvidgas till att omfatta också enskilda förtroendevalda i styrelsen, övriga nämnder och

fullmäktigeberedningar.

7.3. l Bakgrund

För att revisionsuppdraget skall kunna fullgöras på avsett sätt måste revisorerna få tillgång till information om hur verksamheten faktiskt bedrivits. Nämnderna och deras anställda är därför enligt 9 kap. 10 § KL skyldiga att lämna revisorerna de upplysningar som behövs för revisionsarbetet. Revisorerna har dessutom rätt att enligt samma lagrum inventera nämndernas tillgångar liksom att ta del av deras räkenskaper och andra handlingar berör verksamheten. Skyldigheten att till

som revisorerna lämna uppgifter om verksamheten gäller också för fullmäktigeberedningar 9 kap.l1 § KL.

7.3.2 Skälen för kommitténs

förslag

Av 9 kap. 10 § KL framgår att nämnderna och de anställda är skyldiga att lämna upplysningar till revisorerna. Det har visat sig att den nuvarande lagtextens utformning gett upphov till oklarheter om huruvida upplysningsskyldigheten enbart gäller kollektivt för nämnden eller om det också gäller en individuell upplysningsskyldighet för den enskilde ledamoten i nämnden. Denna oklarhet har ibland fått otillfredsställande följder. Det har sålunda hänt att enskilda nämndledamöter vägrat lämna upplysningar och i stället krävt att revisorerna skall fråga nämnden. Det är inte tillfredsställande att revisorerna inte direkt kan få upplysningar från den nämndledamot som närmast bör svara på en fråga. Revisorerna behöver kanske höra just t.ex. ordföranden eller någon annan enskild ledamot om en händelse. Det är då inte rimligt att denne kan hänvisa till nämnden. Det finns därför ett behov av att komplettera den nuvarande regeln om upplysningsskyldighet med en regel som uttrycker att upplysningsskyldigheten också gäller för de enskilda förtroendevalda. Eftersom revisionsansvaret enligt nuvarande ordning är såväl kollektivt som individuellt se 9 kap. 15 § är det, enligt kommitténs mening, logiskt att också upplysningsskyldigheten är individualiserad. Vi föreslår därför att den

Åtgärder för att stärka revisorernas ställning 85

nuvarande regeln upplysningsskyldighet förtydligas i detta

om avseende.

7.4¶Överlämnandet av årsredovisningen och

beslut i frågan om ansvarsfrihet

Vårt förslag: Årsredovisningen skall överlämnas till fullmäktige och revisorerna snarast möjligt och senast den 15 april året efter det år som redovisningen avser.

Fullmäktige skall före utgången juni månad året efter det år som

av revisionen besluta ansvarsfrihet beviljas eller vägras.

avser om

7.4.1¶Bakgrund

Enligt 8 kap. 19 § KL skall årsredovisningen lämnas över till fullmäktige och revisorerna snarast möjligt och senast den 1 juni året efter det år redovisningen Enligt 9 kap. 16 § KL skall

som avser. fullmäktige vid ett sammanträde före utgången av året efter det år som revisionen besluta ansvarsfrihet beviljas eller vägras.

avser om Fullmäktige får enligt 8 kap. 20 § KL bestämma att allmänheten får ställa frågor årsredovisningen vid ett fullmäktigesammanträde. På

om grund sambandet mellan årsredovisning, revision och decharge-

av behandling, dvs. frågan ansvarsfrihet är det viktigt att årsredovis-

om ningen lämnas till revisorerna i så god tid att de hinner genomföra sitt granskningsarbete och lämna revisionsberättelsen innan fullmäktige

skall behandla frågan ansvarsfrihet, vilket bör ske innan senast om fullmäktige fastställer budgeten för andra året efter redovisningsåret. Budgeten skall enligt 8 kap. 8 § KL fastställas fullmäktige före

av november månads utgång. Detta är bakgrunden till bestämmelsen att årsredovisningen skall lämnas över till fullmäktige och revisorerna

möjligt och senast den l juni året efter det år redovisningen snarast som avser.

7.4.2 Skälen för kommitténs förslag

Lämnas årsredovisningen sent leder detta till att fullmäktiges dechargebehandling ofta dröjer och att diskussionen om det ekonomis-

86 Åtgärder för att stärka revisorernas ställning

ka och verksamhetsmässiga resultatet sker flera månader efter det att verksamhetsåret avslutats. För att stärka revisorernas ställning är det viktigt att verka for att diskussionen om revisorernas iakttagelser kommunens eller av landstingets ekonomi och verksamhet sker med så god aktualitet en

som möjligt. Ett tidigareläggande dechargebehandlingen möjliggör

av en aktuell och relevant diskussion. Det kan också stimulera allmänhetens intresse att delta och ställa frågor på fullmäktiges av sammanträden, vilket indirekt kan stärka revisorernas ställning. På grund av sambandet mellan årsredovisning, revision och dechargebehandling förutsätter emellertid ett tidigareläggande fullmäktiges av dechargebehandling att överlämnandet årsredovisningen till av revisorerna tidigareläggs. En årsredovisning lämnas tidigare kan ligga till grund för som ställningstaganden om verksamhet och ekonomi innevarande och kommande budgetår. Revisorernas granskning årsredovisningen och av deras förslag till fullmäktige ansvarsfrihet kan vidare utgöra bra om att underlag för revisorernas planering årets granskningsverksamhet. av Enligt aktiebolagslagen skall ordinarie bolagsstämma hållas inom sex månader efter utgången varje räkenskapsår. I detta sammanhang av skall såväl årsredovisningen frågan ansvarsfrihet for som om styrelseledamötema verkställande direktören behandlas. Det är som vanligt förekommande att bolagsstämma hålls först under någon av vårmånaderna till maj. En orsak, ofta till de mars som anges, att kommunala årsredovisningarna överlämnas först närmare den 1juni är att företagens årsredovisningar inte är klara tidigare. Vi vill dock framhålla att det är till varje enskild kommun och landsting i upp att egenskap av ägare t.ex. ägardirektiv styra tidpunkten för genom

företagens upprättande av årsredovisningar.

En av de första kommunala årsredovisningarna avseende år 1997 beslutades av ett kommunfullmäktige den 16 1998. Årsredomars visningen avsåg ordinär kommun med 10 000 invånare. I en ca kommunen finns tre hel- eller delägda bolag. Det är vår uppfattning att detta visar att det är ett realistiskt krav att årsredovisningarna skall sammanställas tidigt det nya året. Enligt 9 kap. l § lagen om kommunal redovisning skall kommuner och landsting upprätta delårsrapport vid minst ett tillfälle under året. Detta kommer sannolikt att underlätta arbetet med bokslutet och dänned göra det möjligt att påskynda hanteringen årsredovisningen. av För att främja aktualiteten i diskussionen årsredovisningen och om den åtföljande dechargedebatten förelår vi därför att årsredovisningen skall lämnas till fullmäktige och revisorerna snarast möjligt och senast den 15 april året efter det år redovisningen och att som avser

Åtgärder för att stärka revisorernas ställning 87

fullmäktige före utgången juni månad året efter det år som

av revisionen skall besluta ansvarsfrihet skall beviljas eller

avser om

8 J äv

Vårt förslag: Kommunallagens regler för förtroendevalda och anställda i nämnder om sakägarjäv, intressejäv, ställföreträdarjäv, ombudsjäv och delikatessjäv skall omfatta även revisorerna.

Reglerna om verkan av jäv och om när man kan bortse från jäv görs tillämpliga också på revisorerna.

Vidare föreslår vi att det införs en bestämmelse om att de beslut som revisorerna fattar jäv i enskilda ärenden skall tas i protokoll.

om upp

1 Inledning

Jävs- och valbarhetsbestämmelser finns till för att medborgarna skall ha förtroende för nämnden och förvaltningen. Dessa bestämmelser understryker även kravet på objektivitet och opartiskhet i nämndernas och förvaltningens handlande. Med jäv att person har ett

avses en sådant förhållande till saken eller parterna att det kan äventyra hans opartiskhet vid behandlingen av ett visst ärende.

8.1.1¶J ävsregeln vid revision

Jävs- och obehörighetsreglerna vid revision utgår från begreppet redovisningsskyldighet. Detta begrepp infördes i KL år 1901 och återfinns numera i 9 kap. 4 § KL. Begreppet avser både förtroendevalda och kommunalt anställda son1 i sin befattning är redovisningsskyldiga till kommunen eller beslutar med stöd av delegering. Regeln fastslår att den är redovisningsskyldig till kommunen inte får vara revisor

som eller revisorsersättare och inte delta i val av revisor eller i handläggningen ärenden ansvarsfrihet för verksamheten. Regeln skall

av om tillämpas också på make, sambo, föräldrar, barn eller syskon eller

närstående till den redovisningsskyldige. Praxis har vidgat annan tolkningen begreppet redovisningsskyldighet till att avse också

av ledamöter i kommunalt företags styrelse.

90 Jäv

8.1.2 J för

ävsregeln fullmäktigeledamot

Jäv föreligger enligt 5 kap. 20 § KL för

fullmäktigeledamöter när

ärendet personligen berör ledamoten själv, ledamotens make, sambo, föräldrar, barn eller syskon eller någon närstående. annan Paragrafen motsvarar 2 kap. 13 § i 1977 års KL. Jävsregeln i fullmäktige täcker inte alla de fall där en fullmäktigeledamot kan tänkas eller sätta eget annans intresse framför kommunens. I äldre motiv har därför man utgått från att den förtroendevalde själv frivilligt skall avstå prop. 1953:210 151. Dessa uttalanden alltjämt s. anses vara vägledande

Paulsson-Riberdahl-Westerling: Kommunallagen 199. I 5 kap. 20 §

s. tredje stycket anges att föreskrifterna i 6 kap. 24 § andra-fjärde

styckena om verkan jäv skall tillämpas också fullmäktige. av

8.1.3 Jävsregeln för ledamöter i nämnder

Jävsregeln för kommunstyrelsen och övriga nämnder har förvaltningslagens jävsregel som förebild. Genom 1991 års KL infördes enhetliga jävsregler i KL återfinns i 6 kap. 24-27 §§. Dessförsom

innan tillämpades i den specialreglerade verksamheten förvaltnings-

lagens strängare jävsregler. Den inskränkta jävsregeln mer i 1977 års KL tillämpades i den fakultativa verksamheten. Jämfört med äldre

kommunallag innebär den nu gällande jävsregeln skärpning.

en I 6 kap. 24 § KL anges att förtroendevald eller anställd en en som är jävig i ett ärende i nämnd inte får delta eller vid en närvara handläggningen av ärendet. Från jäv skall dock enligt 6 kap. 26 § KL bortses när frågan opartiskhet uppenbart saknar betydelse. om En förtroendevald eller anställd är enligt 6 kap. 25 § KL jävig en om saken angår honom själv, han intar då ställning part eller har -- av ett sådant intresse i ärendet, grundar besvärsrätt sakägarjäv som om ärendets utgång kan väntas medföra synnerlig eller skada - nytta för honom själv intressejäv

- om saken angår hans make, sambo, förälder, barn eller syskon eller någon annan närstående eller ärendets utgång kan medföra om väntas synnerlig nytta eller skada för sådan närstående släktskapsjäv

om han eller någon närstående är ställföreträdare för den saken - som angår eller för någon kan vänta synnerlig eller skada som nytta av

ärendets utgång ställföreträdarjäv

om han fört talan ombud eller mot ersättning biträtt någon i - som saken ombuds- biträdesjäv resp. om det i övrigt finns någon särskild omständighet är ägnad - som att rubba förtroendet till hans opartiskhet i ärendet

delikatessjäv.

Jäv 91

I 6 kap. 27 § första stycket finns betydelsefull lättnadsregel för

en förtroendevalda och anställda är engagerade i kommunala företag.

som Där stadgas att ställföreträdarjäv och delikatessjäv inte skall anses föreligga enbart på grund att den som handlägger ärendet är

av ställföreträdare för bolaget eller annat sätt är knuten dit. Regeln gäller emellertid enbart ärenden som berör ett aktiebolag där kommu-

äger minst hälften av aktierna eller en stiftelse där kommunen utser nen minst hälften styrelseledamötema. Undantaget gäller dessutom inte

av när nämnd handlägger ärenden som innebär myndighetsutövning

en mot enskilda. Anledningen till särregleringen är att företagsdrift i egna privaträttsliga subjekt kan betraktas ett alternativ till drift i

som nämndform. Nämndens uppgift i dessa fall är ofta att upprätthålla sambandet mellan bolaget och kommunen. Ärenden berör

som kommunala företag där kommunen har ett starkt ägarinflytande kan inte sägas partsärenden i egentlig mening och några intresse-

vara motsättningar finns regel inte mellan nämnd och styrelsen i ett

som en sådant företag. Att i dessa fall hävda jäv enbart på grund av dubbla

har inte ansetts rimligt. Det måste alltså till någon engagemang ytterligare omständighet för att ställföreträdarjäv eller delikatessjäv skall föreligga prop. 1990/91 1 17 s. 98 f..

anses :

Undantaget enligt 6 kap. 27 § första stycket KL gäller inte när en nämnd handlägger ärenden avser myndighetsutövning mot

som enskilda. Bakgrunden till ändringen att 6 kap. 27 § KL i sin tidigare

var lydelse hade givit upphov till tillämpningsproblem på grund av att det inte gjordes någon åtskillnad mellan myndighetsutövning och andra ärendetyper. Regeringen uttalade i 1993/942188 att det fick

prop. betraktas principiellt oacceptabel ordning att en person kan vara

som en förtroendevald i t.ex. en byggnadsnämnd och där bevilja bygglov åt ett bolag i vilket den förtroendevalde är VD eller annan firmatecknare. Vidare att motsvarande gäller i lika hög grad de tjänstemän som

angavs både sitter med i företagets styrelse och som på delegation handlägger myndighetsutövningsärenden rör företagen. Undantaget vad gäller

som ärenden myndighetsutövning innebär att reglerna om

som avser ställföreträdar- och delikatessjäv gäller fullt ut i angivna fall. I de fall kommunen inte äger hälften aktierna i ett aktiebolag eller inte utser

av hälften styrelseledamötema i en stiftelse finns inga särskilda

av undantagsregler för med dubbla engagemang. Jävsreglema i 6

personer kap. 25 och 26 §§ gäller alltså fullt ut. Samma sak gäller när en kommun samverkar med någon i associationsform.

annan annan

8.2¶Skälen för kommitténs

förslag

Allmänna utgångspunkter

Den nuvarande jävsregeln vid revision innebär att den som är redovisningsskyldig till kommunen eller landstinget inte får vara revisor eller revisorsersättare och inte delta i val av revisorer eller i handläggningen av ärenden om ansvarsfrihet för verksamheten.

Enligt vår uppfattning är den del av den nuvarande jävsbestämmelsen som stadgar att den som är redovisningsskyldig till kommunen eller landstinget inte får vara revisor snarare att beteckna som en valbarhetsbegränsande regel än som en jävsbestämmelse. Bestämmelsen innebär att en person som är redovisningsskyldig är obehörig att vara revisor. Övriga delar av paragrafen rör inte heller jäv för revisorer. Reglerna behandlar däremot vilka som är obehöriga att delta i val av revisorer och vid handläggningen av frågan ansvarsfrihet. Dessa

om frågor rör handläggningen i fullmäktige.

Vid en jämförelse med andra jävsbestämmelser i KL kan man konstatera att dessa tar sikte på en persons opartiskhet i enskilda ärenden.

-

Någon sådan jävsregel finns inte för revisorerna. Det förhållandet t.ex. att ett enskilt ärende berör revisorn eller denne närstående förhindrar honom inte enligt KL att delta i revisionen av ärendet. I skriften "God revisionssed" s. 11 sägs emellertid att även om de jävsbestämmelser som gäller för nämnderna inte är formellt tillämpliga på revisorerna, bör de ändå tillämpas av etiska skäl.

Avsaknaden av lagbestämmelser har lett till att revisorskollegier i kommuner och landsting, i viss utsträckning och i enlighet med ovan nämnda rekommendation, analogt har tillämpat de jävsbestämmelser som gäller för nämnderna. Det har inneburit att revisorerna avstått från att delta i handläggningen sådana ärenden till vilka de haft sådan

av anknytning att vederbörandes opartiskhet kunde ifrågasättas.

Vi att det är principiellt viktigt att man slår fast att

anser revisorernas agerande skall präglas av objektivitet och att jävsreglema för revisorer inte skall vara mildare än de som gäller för ledamöter och anställda i nämnder. Man bör därför detta område, som har stor betydelse för allmänhetens tilltro till revisorernas oberoende och opartiskhet, inte helt förlita sig att kommuner och landsting analogt tillämpar de jävsbestämmelser som gäller för nämnder.

För att bibehålla och stärka allmänhetens förtroende för revisorernas objektivitet i verksamheten anser vi att den nuvarande jävsregeln bör kompletteras med en jävsbestämmelse som tar sikte på uppkomna

Jäv 93

frågor jäv i enskilda ärenden. En sådan skulle fylla en brist som

om finns i dagens reglering.

Jävsregelns sakliga innehåll

Principiella motiv talar för att de jävsgrunder gäller för nämnderna

som också skall gälla för revisorerna. Även revisorernas granskningar

om inte utmynnar i löpande beslutsfattande såsom i nämnderna skall deras granskningar ytterst läggas till grund för fullmäktiges årliga beslut i ansvarsfrihetsfrågan. Vad gäller jävsgrunderna anser vi därför att revisorerna skall jämställas med ledamöter och andra handlägger

som och beslutar i ärenden i nämnd. Utredningen anser därför att en hänvisning bör ske till de jävsgrunder gäller för nämnderna.

som

Verkan av jäv

För att säkerställa att jävssituationer hanteras enhetligt i revisorskollegier är det värde att ha enhetliga hanteringsregler. Närmast till

av hands ligger att tillämpa de regler i detta sammanhang gäller för

som nämnderna.

Vid bedömningen bestämmelserna om verkan av jäv för

om nämnderna också skall gälla för revisorerna är det en grundläggande olikhet mellan nämndernas och revisorernas verksamhet som bör

beaktas.

Revisorerna är, i granskningsärendena, oberoende varandra. En

av revisor kan inte överröstas de andra revisorerna. I administrativa

av ärenden utövar emellertid revisorerna förvaltningen samfällt. Vi anser att också frågan jäv i enskilda ärenden hör till sådana ärenden som

om bör hanteras samfällt revisorerna. Följden skulle annars bli att den

av mot vilken jäv gjorts gällande själv skulle kunna avgöra jävsfrågan. Revisorernas beslut i jävsfrågor skall motsvarande sätt som de beslut

revisorerna fattar om sin förvaltning tas upp i protokollform. som Utredningen att bestämmelse detta skall tas i KL. Med

anser en om detta tillägg utredningen att det saknas skäl att ha andra regler för

anser verkan jäv för revisorerna än de som gäller för nämnderna. En

av hänvisning bör därför ske till dessa regler.

14Wg, ,x

km; sui-.åwsáW

V3mi; z§i§uiii

9¶Revisionsansvar

Vår bedömning:Vi att den nuvarande ordningen där inga

anser anställda har revisionsansvar skall behållas.

9.1¶Inledning

En grundprincip i dagens kommunala revisionssystem liksom i övriga delar den kommunala verksamheten är att det är de förtroendevalda

av som leder och ansvarar för den kommunala verksamheten. En följd av det nuvarande systemet är att det i dag inte är möjligt att rikta revisionsanmärkning mot t.ex. förvaltningschefer eller andra ledande tjänstemän trots de befogenheter och i vissa fall rätt att fatta beslut som nämnderna gett dem.

9.1.1¶KL:s regler revisionsansvar, nuvarande

om

ordning och tidigare ställningstaganden

Revisorerna skall årligen i en revisionsberättelse redovisa resultatet av sin granskning avseende det föregående budgetårets förvaltning. Om revisorerna framställer revisionsanmärkning, måste skälen till detta

en

i revisionsberättelsen. Sådan anmärkning får, enligt 9 kap. 15 § anges KL, riktas mot nämnder och fullmäktigeberedningar samt mot enskilda förtroendevalda i sådana organ. Det individuella revisionsansvaret tillkom i och med 1991 års KL. Bakgrunden att det förekommit att

var nämnder hade vägrats ansvarsfrihet, trots att en felaktighet hade begåtts

förtroendevald och utan att nämnden hade haft kännedom om av en saken. Det bedömdes som rimligt att komplettera det sedvanliga kollektiva ansvaret med ett individuellt Revisorerna kan uttala

ansvar. sig huruvida de att fullmäktige vid vägrad ansvarsfrihet skall

om anser entlediga de förtroendevalda enligt 4 kap. 10 § KL men någon skyldighet att uttala sig därom finns inte. Fullmäktige skall inhämta förklaringar över framställda revisionsanmärkningar, varefter beslut om

96 Revisionsansvar

ansvarsfrihet skall fattas inom angiven tidsfrist. Om ansvarsfrihet vägras, kan fullmäktige besluta att skadeståndstalan skall väckas. En nyhet i 1991 års KL var att kopplingen till en efterföljande ansvarstalan upphävdes. De anställda hos nämnderna har inte revisionsansvar är men däremot underkastade ett arbetsrättsligt Har anställd fattat ansvar. en felaktiga beslut eller annat sätt överskridit sina befogenheter, är det primärt en uppgift för nämnden, bär ansvaret för verksamheten, att som genom lämpliga åtgärder söka åstadkomma rättelse eller till att det se inträffade inte upprepas. Kommunallagskommittén övervägde i betänkandet Ny Kommunallag SOU 1990:24 5.151 att föreslå en utvidgning av revisionsansvaret till att omfatta också anställda. Kommittén liksom regeringen fann dock att de anställda, däribland förvaltningschefema, inte borde omfattas av sådant I ansvar. regeringens proposition l990/91:117 s.13O anfördes beträffande revisionsansvar för förvaltningschefer bl.a. följande. Förvaltningschefema intar en särställning bland de anställda. Den pågående utvecklingen mot ökad målstyming och de nya reglerna mot ökad målstyming gör att förvaltningschefemas roll inom den kommunala organisationen i framtiden kommer att öka i betydelse. Även vi inte är beredda föreslå om att ett revisionsansvar för alla anställda, är detta omständigheter som talar för att man åtminstone bör överväga ett särskilt

revisionsansvar för förvaltningscheferna.

Ett system med revisionsansvar för forvaltningscheferna är emellertid inte heller fritt från invändningar. Det finns flera omständigheter som talar mot att man skall ålägga förvaltningscheferna ett sådant ansvar. En sådan omständighet är den koppling finns mellan som revisionsansvaret och det politiska ansvaret. Förvaltningscheferna är inte politiker. De är och det gäller också i ett målstyrsystem biträden åt nämnderna. Såsom underställda nämnderna ansvarar förvaltningscheferna mot dessa. Liksom Övriga anställda är de också underkastade ett arbetsrättsligt ansvarssystem. Vidare skulle ett införande av revisionsansvar för förvaltningschefema kunna medföra att de rättsligt sett uppfattas som likställda med de kommunala bolagens verkställande direktörer. De senare har enligt föreskrifterna i aktiebolagslagen ett revisionsansvar jämsides med ledamöterna i bolagsstyrelsen. Även de verkställande direktöremas funktion är annorlunda om genom att de svarar för bolagens fortlöpande förvaltning, skulle ett revisionsansvar för förvaltningschefema kunna

Revisionsansvar 97

medföra icke formell så i vart fall faktisk maktför-

en om

skjutning från de förtroendevalda till förvaltningschefema.

En sådan maktförskjutning är inte önskvärd. Den skulle

heller inte i ett målstyrt system, eftersom den

passa

grundläggande fördelningen beslutanderätten i kommunerna

av

och landstingen inte är ändrad i ett sådant system.

Vi därför att inte heller förvaltningschefema bör ha

anser

revisionsansvar.

9.1.2¶Aktuella arbetsrättens, straffrättens

regler på

och skadeståndsrättens område för kommunalt

anställda

Arbetsrättsligt för kommunalt anställda

ansvar

Genom att träffa överenskommelse med arbetsgivaren om anställning i kommunen eller landstinget har arbetstagaren påtagit sig, förutom att utföra de arbetsuppgifter han anställts för, att rent allmänt uppföra sig på elementärt anständigt sätt och att hederlig och följa lagar och

ett vara förordningar. De rent kommunspecifika regler följer av t.ex. KL

som

eller lagstiftning, nämndreglementen eller delegering enligt KL

annan måste arbetsledare och arbetstagare är kvalificerade handläggare

som eller innehar högre tjänsteställning känna till och ta del av.

som Ordningsregler för arbetsplatsen arbetsgivaren informerat de

som anställda förutsätts samtliga arbetstagare följa. Oegentligheter

om härvidlag i form fel och försummelser kan medföra disciplinära

av

åtgärder enligt kollektivavtal eller uppsägning grund av personliga

skäl alternativt avsked för grovt åsidosättande av anställningsavtalet.

I anställningsavtalet inflyter dessutom de rättigheter och skyldigheter följer de kollektivavtal tillämpas i kommuner och

som av som landsting. Av speciellt intresse i detta sammanhang är de Allmänna Bestämmelserna AB 95 och det kommunala reseavtalet TRAKT 91.

Allmänna Bestämmelser AB reglerar allmänna anställningsvillkor

tillämpas för arbetstagare i kommuner och landsting. I 6 § ABsom Allmänna åligganden stadgas bl.a. följande.

-

Arbetstagaren har att utföra de arbetsuppgifter som framgår av

för arbetstagaren gällande anställningsavtal, och de åligganden i

övrigt, är förenade med anställningen.

som

l Avsnittet huvudsakligen hämtat från JK:s rapport om förstärkt skydd mot oegentligheter i offentlig förvaltning.

4 I8-l005

98 Revisionsansvar

I det kommunala reseavtalet TRAKT, som senast omförhandlades när traktamentsbeskattningen m.m. omreglerades i samband med skattereformen år 1991 för att harmonisera avtalet med skattelagstiftningen, finns mallar till lokala ordningsregler/riktlinjer som respektive kommun kan använda för att besluta färdsätt, reseräkning m.m. och som

om stipulerar att reseräkning skall skrivas av kommunala arbetstagare när de varit på förrättning i tjänsten.

Disciplinära påföljder

Enligt 11 § AB förekommer två typer disciplinära åtgärder på det

av kommunala området. Den arbetstagare i anställningen gjort sig

som skyldig till fel och försummelse kan antingen tilldelas en skriftlig varning eller åläggas löneavdrag. Löneavdrag kan åläggas för minst en och högst trettio kalenderdagar och avdraget utgörs av en femtedel av arbetstagarens lön kalenderdag. Andra former bestraffningar är

per av inte tillåtna.

Skiljande från tjänsten

För arbetstagare hos kommuner och landsting gäller lagen 1982:80

anställningsskydd, LAS. I denna finns bestämmelser om avsked om 18 § LAS och uppsägning grund personliga skäl 7 § LAS. I

av stor utsträckning har arbetsdomstolens praxis på området varit styrande för tillämpningen i kommunerna.

Stramättsligt ansvar

Verksamheten i det allmänna har i åtskilliga hänseenden en särskild karaktär. Myndigheternas verksamhet är hänsyn främst till de

av enskilda medborgarna underkastade särskilda rättssäkerhetskrav och bedrivs i stor utsträckning med stöd andra regler än de som gäller

av för privat verksamhet. Det har därför ansetts nödvändigt med särskilda straffbestämmelser för att värna om den offentliga verksamheten. I 20 kap. brottsbalken BrB finns straffbestämmelser som tar sikte på brott

offentliga funktionärer i deras tjänsteutövning. De brott som begås av

kapitlet omfattar är tjänstefel, mutbrott och brott mot tystnadsplikt. som I de fall offentliga funktionärer begår andra typer av brott tillämpas vanliga straffrättsliga regler.

Revisionsansvar 99

Tjänstefel m.m.

Reglerna om tjänstefel finns i 20 kap. l § BrB. Den som uppsåtligen eller av oaktsamhet vid myndighetsutövning genom handling eller underlåtenhet åsidosätter vad som gäller för uppgiften döms för tjänstefel till böter eller fängelse i högst två år.

Det som kriminaliseras är således oriktig myndighetsutövning. Det skall vara fråga om myndighetsutövning mot enskild. Myndighetsutövning tar sig uttryck i beslut eller faktiska åtgärder som grundas på samhällets maktbefogenheter. Till myndighetsutövning räknas också åtgärder som skapar rättigheter och skyldigheter, t.ex. vissa registreringsåtgärder. Det är inte bara den som meddelar eller deltar i ett beslut som innebär myndighetsutövning som kan bestraffas för tjänstefel. Även biträder i exempelvis rollen före-

personer som som dragande eller som ansvarar för att ett beslut expedieras kan utkrävas ansvar.

Handlandet skall bestå i en handling eller underlåtenhet som innebär att gärningsmannen åsidosätter vad som gäller för uppgiften.

Av det sagda följer bl.a. att ett felaktigt användande av statliga eller kommunal medel således normalt inte faller under bestämmelsen om tjänstefel.

Från det straffbara området undantas inte någon form av oaktsamhet. En helhetsbedömning skall dock göras om gämingen är ringa eller Om gämingen är ringa skall inte dömas till ansvar. Bedömningen skall göras med utgångspunkt bl.a. i gärningsmannens befogenheter. Ju mer självständiga befogenheter denne har desto mindre är utrymmet för att bedöma gämingen som ringa. Vidare skall hänsyn tas till utbildning och yrkeserfarenhet samt till om myndighetsutövningen ägt rum under tidspress. Av stor vikt är också verksamhetens art.

För uppsåtliga brott finns särskild straffskala för grovt brott fängelse lägst sex månader och högst sex år. Vid bedömandet om brottet är grovt skall särskilt beaktas om gärningsmannen allvarligt har missbrukat sin ställning eller om gämingen medfört allvarligt förfång eller en otillbörlig förmån som är betydande.

Från tjänstefelsansvar är undantagna ledamöter av beslutande statliga eller kommunala församlingar för åtgärder som de vidtar i denna egenskap. Regeln tar sikte främst riksdagsmän, och ledamöter i fullmäktige. Undantaget gäller inte för ledamöter av kommunala nämnder och styrelser.

Bestämmelserna om tjänstefel är subsidiära till andra straffbestämmelser.

100 Revisionsansvar

I 20 kap. 2 § BrB regleras mutbrott. En arbetstagare tar emot,

som låter åt sig utlova eller begära muta eller otillbörlig belöning

annan döms för mutbrott till böter eller fängelse i högst två år. Detsamma gäller om arbetstagaren har begått gämingen innan han fick anställningen eller efter det att han har slutat den.

Straffbestämmelsen för mutbrott omfattar, förutom arbetstagare, även ledamöter av styrelser, verk, nämnder, kommittéer eller andra sådana myndigheter som hör till staten eller till kommunen, landsting, kommunalförbund, församling, kyrklig samfällighet eller allmän försäkringskassa. Vidare omfattas bl.a. den om utövar ett uppdrag som är reglerat i författning, den som utan att inneha anställning eller uppdrag utövar myndighet samt den som i vissa andra fall på grund av förtroendeställning fått till uppgift att sköta vissa rättsliga, ekonomiska eller tekniska uppgifter.

I 20 kap. 3 § BrB föreskrivs att om någon röjer en uppgift som han är pliktig att hemlighålla enligt lag eller annan författning eller enligt förordnande eller förbehåll som har meddelats med stöd av lag eller annan författning döms för brott mot tystnadsplikt till böter eller fängelse i högst ett år. Detsamma gäller den som olovligen utnyttjar sådan hemlighet. Den som av oaktsamhet begår en sådan gärning döms till böter. I ringa fall skall dock inte dömas till ansvar. Bestämmelsen om brott mot tystnadsplikt är subsidiär i förhållande till andra straffbestämmelser.

F örmö genhetsbrott

Bland de övriga brott som tas upp i BrB är det framför allt bestämmelsen trolöshet mot huvudman som är av intresse. I 10 kap.

om 5 § BrB straffbeläggs fall när någon, som på grund av förtroendeställning har fått till uppgift att för annan sköta ekonomisk angelägenhet eller självständigt handha kvalificerad teknisk uppgift eller övervaka skötseln av en sådan uppgift, missbrukar sin förtroendeställning och därigenom skadar huvudmannen. Motsvarande gäller när någon som fått till uppgift att sköta en rättslig angelägenhet för annan missbrukar sin förtroendeställning till förfång för huvudmannen. Straffet är böter eller fängelse i högst två år. Om brottet är grovt är straffet fängelse i lägst sex månader och högst sex år.

Förtroendeställningen kan avse såväl allmän som enskild tjänst. Det räcker dock inte att en anställd har en förtroendeställning utan det krävs också att han på grund av denna förtroendeställning har fått i uppgift att sköta eller övervaka skötseln av en ekonomisk eller teknisk angelägen-

Revisionsansvar 101

het. Först då har han sådan position att han har en möjlighet att

en skada sin huvudman ett sätt andra inte har möjlighet till.

som

För att det skall fråga ett missbruk måste gärningen ske

vara om olovligen. Samtycke huvudmannen utesluter alltså brott. I motsats

av till de flesta förmögenhetsbrott förutsätter trolöshetsbrott inte vinning för gärningsmannen. För straffansvar krävs enbart att förtroendeman-

skadar huvudmannen sitt missbruk av förtroendenen genom ställningen. Med skada ekonomisk skada. Även risk för slutlig

avses en förlust utgör skada i straffbestämmelsens mening. För att den skada

tillfogats huvudmannen skall kunna läggas till grund för som straffansvar krävs dock att gärningsmannen kände till de omständigheter som bedömningen grundas på.

Trolöshet mot huvudman är ett uppsåtligt brott. Gämingsmannens uppsåt skall omfatta att han har sådan förtroendeställning som avses

en i straffbestämmelsen och att han åsamkar huvudmannen förlust eller risk för förlust. När det gäller missbruk krävs inte att gärningsmannen själv uppfattar sitt handlande ett missbruk. Det är tillräckligt att

som hans uppsåt omfattar de faktiska och rättsliga förhållanden på grund av vilka hans handlande objektivt sett är ett missbruk.

Bestämmelsen trolöshet mot huvudman är subsidiär till ansvarsbestämmelsen förskingring och olovligt förfogande.

om

Ansvar för trolöshet mot huvudman kan aktualiseras om någon förfogar över allmänna medel ett felaktigt sätt utan att själv

tillskansa sig vinning.

Skadeståndsansvar

Särskilda lagregler skadeståndsansvar för stat och kommun finns i

om 3 kap. skadeståndslagen, SkL.

Vid myndighetsutövning gäller att staten, kommunen eller landstinget skall ersätta personskada, sakskada eller ren förmögenhetsskada vållas fel eller försummelse i verksamheten se

som genom

kap. 2 § SkL. Av särskild betydelse är att ersättning kan utgå vid 3 förrnögenhetsskada. I detta hänseende innebär reglerna skadestånd

om vid myndighetsutövning utvidgning i förhållande till allmänna

en skadeståndsregler.

Utanför området för myndighetsutövning gäller alltjämt allmänna skadeståndsrättsliga regler. Enligt 3 kap. 1 § svarar offentliga arbetsgivare på sätt privata arbetsgivare för person- eller

samma som sakskada deras arbetstagare vållar fel eller försummelse i

som genom anställningen. Vid förmögenhetsskada är ansvaret mera begränsat.

ren För arbetsgivaren skall för sådan skada fordras att

att svara

102 Revisionsansvar

arbetstagaren har vållat skadan genom brott. Om skadevållaren handlat oaktsamt men inte brottsligt gäller inte något enligt SkL för

ansvar fönnögenhetsskada.

SkL:s regler om skadeståndsansvar för arbetstagare gäller både för offentligt anställda och privat anställda. För skada som en arbetstagare vållar genom fel eller försummelse i anställningen är han ansvarig endast i den mån synnerliga skäl föreligger med hänsyn till handlingens beskaffenhet, arbetstagarens ställning, den skadelidandes intresse och övriga omständigheter. Kravet synnerliga skäl innebär att utrymmet för att ålägga en arbetstagare skadeståndsansvar för fel eller försummelse i offentlig anställning är mycket begränsat. Saken kan uttryckas så att en arbetstagare som huvudregel inte blir skadeståndsansvarig om han gör sig skyldig till fel eller försummelse i anställningen. I princip gäller skadeståndsansvaret såväl person- och sakskada som ren förmögenhetsskada och ideell skada.

Skadeståndsansvaret enligt bestämmelsen kan aktualiseras i huvudsakligen två situationer. En situation är att arbetsgivaren enligt regler om principalansvar har att betala ut skadestånd till tredje man, varefter han kräver igen det utbetalade beloppet av den arbetstagare som har vållat skadan. Om t.ex. en arbetstagare gör sig skyldig till fel eller försummelse vid myndighetsutövning och arbetsgivaren betalar ut skadestånd till en enskild för uppkommen skada, kan arbetstagaren under de förutsättningar som anges i paragrafen åläggas skadeståndsansvar i förhållande till staten, kommunen eller landstinget. Den andra situationen gäller det fallet när en arbetstagare direkt har vållat sin arbetsgivare skada genom åtgärder i anställningen. Ett exempel en sådan situation kan vara att arbetstagaren förskingrat pengar eller annan egendom från arbetsgivaren som därigenom lidit skada.

Av förarbetena till SkL framgår att förtroendevalda ledamöter i kommunala nämnder och lekmannaledamöter i statliga myndighetsstyrelser analogvis jämställs med arbetstagare och därmed omfattas av bestämmelserna om skadeståndsansvar i 4 kap. 1 § SkL. Det är alltså möjligt för staten, kommun eller ett landsting att t.ex. kräva ersättning av sådan nämnd- respektive styrelseledamöter grund av fel eller försummelse vid myndighetsutövning. Något skadeståndsansvar för oansvarig förvaltning i allmänhet inom offentlig verksamhet kan dock knappast utkrävas med stöd av skadeståndslagens bestämmelser.

Revisionsansvar 103

9.2¶Skälen för kommitténs bedömning

Kommunallagen reglerar i dag revisionsansvaret för de förtroendevalda

ett sätt som tydligt markerar att det är dessa som har det politiska ansvaret. De anställda är biträden till de förtroendevalda. De anställda har inget direkt ansvar gentemot fullmäktige men däremot ett arbetsrättsligt ansvar.

Det kommunala fömyelsearbetet har emellertid inneburit en förskjutning i relationen ansvar och makt. Det formella politiska ansvaret kvarstår hos de förtroendevalda medan makten över ekonomiska resurser m.m. har förskjutits mot resultatenheter och i första hand till chefstjänstemän se SOU 1996:169 s. 58 och 59. Eftersom makt och bör korrespondera kan man överväga att låta

ansvar bestämmelserna om revisionsansvar omfatta även ledande tjänstemän. En sådan utvidgning skulle emellertid leda till att den starka kopplingen mellan det politiska ansvaret och revisionsansvaret försvagades. Den klara rollfördelning som råder i dag mellan förtroendevalda och anställda skulle bli oklar. Vidare skulle det, som också kommunallagsutredningen påpekat, innebära ytterligare maktförskjutning från de

en förtroendevalda till de anställda. Det är också vår uppfattning att en sådan utveckling inte är önskvärd. Vi anser därför inte att revisionsansvaret skall utvidgas till att omfatta chefstjänstemännen.

10¶Laglighetsprövning

Vår bedömning: Laglighetsprövning skall inte en lagreglerad vara uppgift för revisorerna. Dessa frågor skall hittills prövas av de som

rättsvårdande myndigheterna.

10.1¶Inledning

Det ankommer på respektive beredningsorgan att primärt bedöma lagligheten de beslut föreslår att fullmäktige skall fatta. av som man Härutöver ankommer på fullmäktiges ordförande att vägra proposition, förslag enligt ordförandens bedömning skulle leda till ett olagligt om ett beslut 5 kap. 45 KL. Enligt förarbetena har förutsätts, att stadgandet endast skall nyttjas i "uppenbara fall". Det antogs nämligen att beslutens laglighet främst borde ankomma förvalt-

prövningen av ningsdomstolama.

inte uttryckligen att revisorerna skall granska lagligheten I KL anges i samband med förvaltnings- och redovisningsrevision. Många hävdar dock detta ändå ligger inom för revisorernas befogenhet och att ramen frågan vilka möjligheter revisorerna har att granska lagligheten har om diskuterats i skilda sammanhang.

lO. l Tidigare ställningstaganden

I förarbetena till 1977 års KL berördes inte frågan om granskning av laglighet skall ligga i revisorernas uppgifter. I Kaijser-Riberdahls kommentar till lagen poängterades, att begreppet "granska" var ett övergripande begrepp och att lagtexten i övrigt beskrev revisorernas uppgifter. Häri förmodades bl.a. ingå uppgiften att granska "lagligheten i förvaltningen" 563 f.. I skrifter som härefter

se Kaijser-Riberdahl s.

utfärdats kommunförbunden framhålls att i både förvaltnings- och av

Avsnittet är hämtat huvudsakligen från Kommuners lag- och domstolstrots 270 av Wiweka Wamling-Nerep. s.

redovisningsrevision ingår att bedöma om lagar och andra föreskrifter har följts. Frågan aktualiserades ånyo vid tillkomsten 1991 års KL. av Statkommunberedningen Ds C 1986:16 hade tidigare övervägt möjligheten att låta revisorerna övervaka de kommunala besluten från laglighetssynpunkt innan de verkställdes, överlät Kommunalmen lagsgruppen Ds 1988:52 att behandla inriktningen den kommunala av revisionen se DsC 1986:16 67 och 78 f.. Gruppen drog s. s. visserligen slutsatsen, att en laglighetsgranskning ingick i revisorernas arbetsuppgifter, men menade att den inte kunde få någon framträdande roll. Kommunallagsgruppen pekade problemet att revisorerna inte behövde ha någon juridisk kompetens. Gruppen föreslog därför att KL skulle förtydligas genom föreskrifter att revisorerna skulle biträdas om av sakkunniga i den omfattning det behövdes. Lagligheten i de som kommunala besluten borde emellertid enligt utredningen i första hand prövas genom besvär eller av JO se Ds 1988:52 135 och 192. s. s. Frågan berördes över huvud taget inte i Kommunallagskommitténs betänkande eller i propositionen se SOU 1990:24 147 och s. prop. 1990/91:117 s. 125-131. Se även SOU 1993:109 74. Kommunals. lagskommittén hävdade dock att någon särskild föreskrift biträde om av sakkunniga inte erfordrades SOU 1990:24 148.

se s.

Frågan behandlades också av Lokaldemokratikommittén, som framhöll betydelsen utvidgning de kommunala revisorernas av en av obligatoriska uppgifter till att även omfatta granskningen lagligheten av i nämndernas verksamhet se SOU 1993:90 178. Lokaldemokratis. kommittén sammanfattade det rättsliga läget på så sätt, att det inte kan hävdas, att KL "ålägger revisorerna att granska lagligheten". "Klart är emellertid" tillade kommittén "att revisorerna är oförhindrade att göra en sådan granskning på eget initiativ". Härtill kommer, att fullmäktige kan bestämma att revisorerna skall utföra särskild laglighetsen granskning. Lokaldemokratikommittén uppehöll sig vid den omständigheten, att i kommunförbundens normalförslag till revisionsreglemente hänvisas till att laglighetsgranskning ingår i revisorernas arbete, varför med tanke dessa normalförslags genomslagsman kraft i kommunerna bedömdes kunna "utgå ifrån att laglighets- granskning redan i dag är ett åliggande" för revisorerna i flertalet kommuner. Lokaldemokratikommittén, sökte sådana åtgärder mot domstols- och lagtrots i minsta möjliga mån kunde inkräkta som anses på den kommunala självstyrelsen. Kommittén framförde sitt som huvudförslag, att revisorernas laglighetsgranskning skulle göras obligatorisk. Fördelen med förslaget sammanfattades enligt följande

se

SOU 1993:109 s. 78.

Laglighetsprövning 107

Att bestämmelser i kommunallagen göra denna genom granskning obligatorisk och den mera framskjuten ge en ställning än för närvarande, skulle inte innebära någon ingripande förändring i revisorernas uppgifter och arbetsförutsättningar. En sådan utvidgad granskning ligger väl i linje med revisorernas nuvarande obligatoriska uppgifter och bör lätt kunna integreras i förvaltningsrevisionen.

Laglighetsgranskningen skulle enligt förslaget göras generell och omfatta alla former domstolstrots och lagtrots. Granskningen skulle av alltså hur nämnderna fullgör sina obligatoriska uppgifter enligt avse olika specialförfattningar samt hur tvingande regler i KL och av fullmäktige fastställda reglementen och andra interna föreskrifter följs. Fullmäktige skulle inte omfattas förslaget, vilket närmast ansågs av självskrivet SOU 1993:109 78 och 96. Med ovan föreslagen

se s.

omfattning obligatorisk laglighetsgranskning skulle det inte vara

av en möjligt, kommittén påpekade, att bibehålla den nuvarande som begränsningen enligt 9 kap. 8 § KL vad revisorernas granskning i avser ärenden innefattar myndighetsutövning. Kommittén syntes dock som vackla på denna punkt för den tillade, att avsikten inte var att revisorerna "rutinmässigt skall pröva handläggningen i enskilda ärenden innefattar myndighetsutövning", utan prövning borde som alltjämt ske från allmänna utgångspunkter och vara inriktad "beredning-, besluts- och verkställighetsrutiner och andra handläggningsfrågor inom nämnderna" SOU 1993:109 s. 79.

se

Remissinstansema delade i uppfattningarna om Lokaldemokrativar kommitténs förslag. Flera instanser, som var av en positiv grunduppfattning, ställde sig avvisande till det obligatoriska momentet. De positiva remissinstanserna hänvisade också till sådana problem som att den befintliga granskningen ofta inte är särskilt verkningsfull och att fullmäktiges åtgärder inte skulle omfattas någon granskning se Ds av 1994:103 32. Många kommuner och Svenska Kommunförbundet s. ifrågasatte det verkligen nödvändigt att lagstifta obligatorisk om var om

laglighetsgranskning.

I Kommunalt domstolstrots och lagtrots Ds 1995:27 framhölls, att åtminstone för närvarande inte beredd att föranstalta om något man var obligatorium. Bl.a. pekades på risken sådan granskning skulle att en komma i alltför hög grad ta från andra angelägna att resurser revisionsuppgifter. Kommunallagsgruppen, som ansåg att frågan om lagligheten i första hand borde prövas domstolarna, pekade av problemet med de förtroendevalda revisorernas eventuellt bristande kompetens; faktor även berördes i samband med granskningen en som Lokaldemokratikommitténs förslag. Revisorernas "demokratiska av

förankring" har emellertid, påtalade Lokaldemokratikommittén, ansetts som så väsentlig att några särskilda kompetenskrav inte har uppställts. Redan den nuvarande granskningen ofta "komplicerade avser ekonomiska och verksamhetsmässiga förhållanden", förklarade kommittén, och detta utan att lagstiftaren ansett det nödvändigt att införa krav på "ekonomisk eller sakkunskap". Därför skulle annan några krav på juridisk kompetens inte heller behöva uppställas. Som förstärkning till förslaget hänvisade Lokaldemokratikommittén till "allmänna juridiska kunskaper" hos de yrkesrevisorer ändå brukar som anlitas och förevaron kommunjurister, utomstående med "specialistav kompetens", utökade resurser samt fortbildning. Härefter har också Kommunala förnyelsekommittén föreslagit en utvidgning av revisorernas uppgifter till att omfatta också laglighetsgranskning.

10.2¶Skälen för kommitténs

bedömning

Både Lokaldemokratikommittén och Kommunala fömyelsekommittén har framhållit betydelsen av utvidgning de kommunala en av revisorernas obligatoriska uppgifter till att även omfatta granskningen av lagligheten i nämndernas verksamhet SOU 1993:90 178 och

se s.

SOU 1996: 169 s. 131. Vi är inte beredda att tillstyrka detta. Frågan om lagligheten i den kommunala förvaltningen prövas regelmässigt i beredningsarbetet. Vidare innefattas i den kommunala revisionens uppgifter möjlighet för revisorerna att granska lagligheten en av förvaltningen. Vi är dock inte beredda att tillstyrka att laglighetsgranskningen görs generell och lagreglerad. Om laglighetsgranskningen görs till lagreglerad obligatorisk uppgift för revisorerna finns en det risk för att denna uppgift kan komma att dominera på bekostnad av andra revisionella uppgifter. Revisionens primära uppgift är och bör de förvaltnings- och vara redovisningsrevisionella uppgifterna. Till detta kommer att de laglighetsfrågor som skall granskas många gånger juridiskt kan vara mycket komplicerade. En viktig utgångspunkt vid val revisor är av kunskap om kommunal verksamhet och personliga egenskaper. Däremot ställs inga krav på sig ekonomiska eller juridiska vare kunskaper. Också en åtgärd att tillkalla den juridiska hjälp kan som behövas vid laglighetsgranskningen förutsätter många gånger ett eget juridiskt kunnande. I annat fall är risken inte upptäcker stor att man problemen. Vår uppfattning är därför att laglighetsgranskningen inte skall vara en lagreglerad obligatorisk uppgift för revisorerna utan att dessa frågor hittills skall prövas de rättsvårdande som av myndigheterna.

Bör det införas en för

ll skyldighet

revisorer att anmäla

kommunala

brott till polis och

uppdagade åklagare

Vår bedömning: Revisorerna skall inte omfattas av anmälningsskyldighet vid misstanke brott i den kommunala verksamheten. om

l 1.1 Bakgrund

fråga med anknytning till frågan ett förtydligat eller vidgat En nära om mandat för revisorerna att bedriva laglighetsgranskning är om en förtroendevald revisor skall skyldig att göra anmälan till åklagare vara med anledning vad framkommer vid revision. Bl.a. JK anger i av som Förstärkt skydd mot oegentligheter i offentlig förvaltning rapporten att denna fråga bör utredas. förtroendevald revisor är i dag inte skyldig att göra anmälan till En åklagare han misstänker att det begåtts något brott i den polis eller om kommunala verksamheten. Om granskningsunderlaget tyder på att brott begåtts ligger det i begreppet god revisionssed att revisorerna har nämnderna eller styrelsen vilka åtgärder lämpligen kan föreslår som vidtas. ankommer därefter på styrelsen eller nämnden att vidta Det åtgärder. I praxis förutsätts ett samråd mellan revisorerna och styrelsen

eller nämnden.

Propositionen 199 7/98z99 Aktiebolagets organisation

I propositionen 1997/98:99 angående aktiebolagets organisation föreslås revisorer i aktiebolag i vissa fall skall ha skyldighet att göra att anmälan till åklagare. Propositionen innehåller i denna del i korthet

bl.a. följande.

1 10 Bör det införas en skyldighet för kommunala revisorer

Om en revisor i ett aktiebolag finner att en styrelseledamot eller den verkställande direktören kan misstänkas för vissa brott inom för ramen bolagets verksamhet, skall han de skadliga effekterna - om av gämingen inte avhjälps och anmälan till åklagare eller polis inte heller sker lämna sitt uppdrag samt själv göra anmälan till åklagare. En revisor skall vidta särskilda åtgärder när han finner att det kan misstänkas styrelseledamot eller den verkställande direktören har att en gjort sig skyldig till vissa slag av brott, främst bedrägeri-, förskingrings- och bokföringsbrott samt vissa slag av skattebrott.

Förtroenderevisor i aktiebolag föreslås dock inte omfattas den av anmälningsskyldighet vid misstanke om brott i bolaget som föreslås för revisorer. I denna fråga anför regeringen följande prop. 1997/98:99 s. 169. När man tar ställning till om lekmannarevisorer bör ha en motsvarande anmälningsskyldighet, måste beakta att man

anmälningsskyldigheten förutsätter en viss juridisk kompetens.

En lekmannarevisor som sannolikt kommer att utses på andra meriter än sådana som grundas på viss juridisk eller ekonomisk utbildning torde inte alltid ha sådan kompetens. - Övervägande skäl talar därför enligt regeringens mening för att det inte bör införas någon anmälningsskyldighet för lekmannarevisorer. Det bör framhållas att lekmannarevisorn vid misstanke om brott givetvis är oförhindrad att lämna upplysningar om detta till revisorn. På så sätt kan en lekmannarevisors misstanke om brott ändå komma till åklagarens kännedom.

11.2¶Skälen för kommitténs

bedömning

En förtroendevald revisor kan i dag reagera på varje indikation på oegentligheter oavsett område och omfattning. Det torde i begreppet god revisionssed för kommunala revisorer ligga att oegentligheter följs upp och att revisorerna informerar styrelsen eller nämnder och försäkrar sig om att den vidtar åtgärder. "God revisionssed i

se

kommunal verksamhet" avsnitt 3.7. Förutom lämnandet sådan av information har revisorerna möjlighet att oegentligheter reagera genom anmärkningar i revisionsberättelsen.

1I prop. 1997/98:99 används beteckningen lekmannarevisor. Kommittén har dock valt att använda beteckningen förtroenderevisor jfr mot. 1997/98:Ll7.

Bör det införas skyldighet för kommunala revisorer lll

en

En förtroendevald revisor är i tryckfrihetsförordningens mening en

myndighet och skall därför arbeta efter offentlighetsprincipen.

Revisorernas uppgiftslämnande är, i likhet med övriga kommunala myndigheter, begränsad endast sekretesslagens bestämmelser.

genom För sådana revisorer finns således, såsom för revisorer i aktiebolag, inga särskilda regler tystnadsplikt i och för sig förhindrar att

om som saken förs vidare till polis eller åklagare. Därtill kommer att varje förtroendevald revisor är oberoende. Enligt nuvarande regler är sålunda

förtroendevald revisor oförhindrad att anmäla uppdagad brottslig en en gärning till polis eller åklagare. Denna möjlighet kan ett verksamt

vara medel styrelsen eller nämnder inte vidtar några åtgärder med

om anledning uppdagade brott.

av

Den i ABL föreslagna anmälningsskyldigheten för revisorer bygger

att dessa besitter viss juridisk och ekonomisk kompetens.

en Eftersom förtroendevisorema i aktiebolag i de flesta fall utses andra meriter än sådana grundar sig juridisk eller ekonomisk

som kompetens har det i propositionen 1997/98:99 aktiebolagets

om organisation föreslagits att dessa skall undantas från anmälningsskyldigheten. Liksom för förtroenderevisorema i aktiebolag uppställs beträffande förtroendevalda revisorer i kommunal verksamhet i förvaltningsform inga speciella formella kompetenskrav. Den förtroendevalda revisorn i kommunal verksamhet i förvaltningsform utses

andra meriter sådana grundar sig speciell juridisk eller

än som ekonomisk kompetens. Man kan således inte utgå från att en sådan revisor har sådana djupgående kunskaper i juridik och ekonomi som krävs för bedöma handlings straffbarhet. Någon skyldighet för

att en förtroendevalda revisorer att anmäla misstänkt brottslighet till polis eller åklagare bör därför inte enligt vår uppfattning införas.

12¶Samordnad revision mellan

kommunen/ landstinget och dess

företag

Vårt förslag: Kommun eller landsting skall alltid vara skyldig att utse förtroenderevisor i helägda kommunala aktiebolag. Till förtroendeen eller revisor i de stiftelser kommunen eller landstinget revisor som skall alltid någon de revisorer eller revisorsbildar ensam utses av valts för granskning styrelsen och övriga nämnders ersättare som av verksamhet. i sådant aktiebolag, handelsbolag, ekonomisk förening En revisor ett och stiftelse i 1 kap. 9 § sekretesslagen skall vara skyldig att som avses lämna upplysningar till de kommunala revisorerna revisorer skall de revisorer utsetts enligt Kommunens genom som kap. 17 eller 18 § KL granska de företag där sådan eller sådana 3 revisorer utsetts. skall till samordning sker rapporteringen till Revisorerna se att av fullmäktige. Till de kommunala revisorernas årliga revisionsberättelser därför fogas de granskningsrapporter förtroenderevisorerna skall som 1997/98:99 föreslagna 11 kap. 6 § ABL skall avge till enligt den i prop. bolagsstämman.

12.1¶Bakgrund

Kommunal verksamhet har i allt större omfattning kommit att bedrivas former. Vid utgången år 1996 fanns det 1 596

i privaträttsliga av

kommunala företag där kommun eller landsting majoritetsägare. Av var de 1 482 kommunägda företagen 86 procent aktiebolag, 9 procent var resterande 5 procent andra associationsformer. I de stiftelse och företagen omsattes 117 miljarder kronor. De kommunägda ca företagen fjärdedel den samlade kommunägda utgör ca en av

1997/98:99 används beteckningen lekmannarevisor. Kommittén har 1 prop. använda beteckningen förtroenderevisor jfr mot. l997/98:L17. dock valt att

l 14 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess förelag

verksamhet som kommunerna för, oavsett associationsform. ansvarar Från kommunaldemokratiska utgångspunkter är det kommunala företaget att betrakta ett instrument för kommunal verksamhet. Att som man använder sig av företagsformen innebär enbart använder att man en annan form för verksamhet principiellt kan bedrivas i som

kommunal förvaltningsform.

l2.1.l Bestämmelser de kommunala

om företagen

Bestämmelser om de kommunala företagen återfinns på flera ställen i KL. Mest betydelsefulla är bestämmelserna i 3 kap. 16-18 KL där villkoren för att utnyttja privaträttslig form och vilka skyldigheter anges som under sådana förhållanden åvilar fullmäktige. Reglerna syftar till att förbättra insynen i företagen och att knyta dem fastare till kommunen.

12.1.2 Allmänna för överlämna

förutsättningar att en

kommunal angelägenhet till ett

företag

I 3 kap. 16 § KL anges förutsättningarna för att överlämna kommunala angelägenheter till privaträttsliga Bestämmelsen innebär den organ. att verksamhet lämnas över till sådana skall falla inom den som kommunala kompetensen. På de specialreglerade områdena får en kommunal angelägenhet i princip inte överlåtas till särskilt ett rättssubjekt om det i en författning angetts att ett visst kommunalt organ skall handha detta. I ett avslutande stycke paragrafen fångas av också begränsningen från regeringsformen 11 kap. 6 § upp att

myndighetsutövning endast får förekomma i privaträttsliga

organ om stöd för detta finns i lag.

12.1 kommunala

Helägda förtag

I 3 kap. 17 § KL regleras under vilka villkor kommunen äger överlämna vården av en kommunal angelägenhet till ett helägt aktiebolag eller till en stiftelse bildad kommunen Fullmäktige skall då av ensam. fastställa det kommunala ändamålet med verksamheten utse samtliga styrelseledamöter och minst revisor en se till att fullmäktige får yttra sig innan sådana beslut i verksamheten som är av principiell beskaffenhet eller större vikt fattas. annars av

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 115

12.1.4 där kommunen bestämmer

Företag

tillsammans med annan

I 3 kap. 18 § regleras vad skall gälla i bolag, stiftelser och

som föreningar där kommunen eller landstinget bestämmer tillsammans med någon Beträffande dessa företag gäller att fullmäktige åläggs att

annan.

till den juridiska blir bunden de villkor avses i se att personen av som 17 § i omfattning är rimlig med hänsyn till andelsförhållandena,

en som verksamhetens art och omständigheterna i övrigt.

Lagens ambitioner att knyta de kommunala företagen till den kommunala organisationen fullföljs också på så sätt att de företag som behandlas i 3 kap. 17 och 18 KL rätt att väcka ärenden i

ges fullmäktige. En förutsättning är dock att fullmäktige beslutar att det

för särskilda fall 5 kap. 23 § 5 KL. skall få äga rum

12.1¶Kommunstyrelsens uppsiktspliktz

I 6 kap. 1 § KL stadgas att kommunstyrelsen förutom att ha uppsikt över övriga nämnders verksamhet också skall ha uppsikt över verksamheten i sådana företag i 3 kap. 17 och 18 KL.

som avses Vilken omfattning uppsikten skall ha är inte närmare preciserat i lagen. Rimligt är dock att utgå ifrån att det innebär fortlöpande tillsyn över

en verksamheten mot bakgrund uppställda mål och andra ägardirektiv.

av Företagets ekonomiska utveckling är också viktig att följa. I uppsikten bör även ligga rätt att för företagen konkretisera ägardirektiv, lämna

en anvisningar och göra erinringar. Vidare bör det ankomma styrelsen

till fullmäktige föra frågor gällande företagen aktualiseras att upp som

inte styrelsen kan hantera dem med stöd av egen delegation. om

12. 1 Allmänt offentlighet och sekretess i

om

kommunala företag3

I l kap. 9 § första stycket sekretesslagen 1980:100 anges att tryckfrihetsförordningens regler rätt att ta del handlingar hos

om av myndighet i tillämpliga delar också skall gälla i företag där en kommun eller landsting utövar ett rättsligt bestämmande inflytande. Vidare

ett

2Avsnittet hämtat huvudsakligen från Juridik för kommunala företag med huvudvikten lagd på aktiebolag av Lars Meyer och Curt Riberdahl s. 80. 3Avsnittet hämtat huvudsakligen från Kommunallagen, sekretesslagen och de kommunala företagen av Lena Dahlman s. 34.

l 16 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag

skall för dessa företag vid tillämpningen sekretesslagen jämställas

av med myndighet. Att offentlighetsprincipen följer lag får till följd att

av bolagsordningar m.m. i företagen inte längre behöver innehålla några bestämmelser i detta ämne. Vidare innefattar företagens beslut i frågor om utlämnande myndighetsutövning, att besluten blir överklagbara, att krav ställs på diarieföring m.m.

För företag där kommunen inte utövar ett rättsligt bestämmande inflytande regleras offentlighetsprincipen enbart i KL. I 3 kap. 18 § KL stadgas att fullmäktige, när kommunal angelägenhet överlämnas till

en ett sådant företag, skall verka for att allmänheten skall ha rätt att ta del av handlingar hos företaget enligt de grunder gäller för allmänna

som handlingars offentlighet. Kommunallagen ställer alltså krav att kommunen som ägare skall verka för att det i bolagsordningar eller andra för företagen bindande direktiv tas bestämmelser att

om allmänheten skall ha rätt att ta del av handlingar hos företaget. Offentlighetsprincipen gäller i dessa fall alltså inte grund lag,

av utan på grund av associationsrättsliga direktiv. Detta får till följd att tryckfrihetsförordningens regler i 2 kap. och sekretesslagen inte är direkt tillämpliga dessa företag.

12.2¶Revisionen

12.2.1¶Revisionen de kommunala

av företagen

I 3 kap. 17 § första stycket 2 KL föreskrivs att fullmäktige skall utse minst en revisor i ett helägt aktiebolag. Av förarbetena till KL framgår att avsikten med denna bestämmelse är att den revision som föreskrivs i ABL skall kompletteras med en förtroendemannarevision. Syftet med förtroendemannarevisionen är att de kommunala företagen skall granskas ur ett kommunalrättsligt perspektiv, dvs. utvärdera företagets verksamhet mot bakgrund det kommunala ändamålet prop.

av 1990/9l:l17 s. 127. Denna revisor omfattas i sin granskning av ABL:s regler och har ingen uppgift att samordna revisionen mellan kommunen och bolaget. Meningen är att det skall finnas både auktoriserade eller godkända revisorer och förtroenderevisorer. Att märka är dock att samma allmänna kompetenskrav gäller för den av fullmäktige utsedde förtroendemannarevisorn som för den auktoriserade eller godkände revisorn. ABL föreskriver revisor skall ha den insikt i och

att en erfarenhet av redovisning och ekonomiska förhållanden, som med hänsyn till arten och omfånget bolagets verksamhet fordras för

av uppdragets fullgörande. ABL:s kompetensregler måste därför beaktas när fullmäktige utser revisor. I detta sammanhang kan också nämnas att

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 117

revisor brister i fullgörandet sitt uppdrag under vissa en som av Förutsättningar kan bli skadeståndsskyldig 15 kap. 1 och 2 ABL.

l2.2.2 Revisionen enligt ABL

Inom bolagsrevisionen har revisorerna att bevaka aktieägarens intressen. De har emellertid också skyldighet att i vissa avseenden tillvarata samhällets intressen och i övrigt intresset för dem kan som betecknas bolagets borgenärer. som Lagreglerna bolagsrevisionen finns bl.a. i 10 kap. ABL. om Revisorerna väljs bolagsstämman. Skall man välja flera kan man av bestämma att de skall utses i ordning, dock inte alla. Detta annan innebär fullmäktige bestämmelse i bolagsordningen kan utse att genom

alla bolagsrevisorer utom en.

Enligt regeringens förslag i 1997/98:99 om aktiebolagets prop. organisation skall revisorernas mandatperiod vara fyra år. I 10 kap. 2 § ABL de allmänna kvalifikationskraven på anges revisor och 10 kap. 3 § framgår att ett aktiebolag skall ha minst en av auktoriserad eller godkänd revisor. I 10 kap. 4 § ABL de fall då bolagsrevisor är obehörig att anges inneha uppdraget. Detta gäller bl.a. ledamot styrelsen eller av verkställande direktör i bolaget, vissa anställda hos bolaget och vid vissa släktskapsförhållanden. Liksom andra valbarhetsregler är syftet revisorn inte får inblandad i den verksamhet som han skall att vara granska eller beroende någon de han skall vara av av personer som granska. I 10 kap. 5 § ABL regleras när revisorns uppdrag upphör i det enskilda fallet. Här kan anmärkas, att uppdrag som revisor kan upphöra i förtid, revisorn eller den utsett honom begär det. Till skillnad om som kommunal revisor kan alltså bolagsrevisor under mot en man avsätta en löpande mandatperiod. Revisorernas uppgift är att granska bolagets räkenskaper, bokslut och årsredovisning att granska styrelsens och verkställande samt direktörens förvaltning i den omfattning god revisionssed bjuder. Om bolaget moderbolag, åligger det revisorerna att också granska är koncemredovisningen och koncernföretagens inbördes förhållanden. Att utforma vad utgör god revisionssed har förutsatts ankomma på som revisorsorganisationema. Föreningen Auktoriserade Revisorer utfärdar också rekommendationer i ämnet. För att revisorerna skall kunna sin granskningsuppgift har styrelsen och verkställande fullgöra direktören ålagts skyldighet att bereda revisor tillfälle att granska

l 18 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag

förvaltningen i den omfattning revisorn finner erforderlig samt att lämna de upplysningar han behöver. Styrelsen har kontrollansvar över bolagets verksamhet. Revisorernas uppgift är att granska att styrelsens kontroll är tillfredsställande. Revisorerna måste själva få bestämma omfattningen sitt arbete. I av annat fall kan man inte hävda principen att revisorerna skall om vara oberoende. Revisor är emellertid skyldig att följa de särskilda föreskrifter som meddelas av bolagsstämman, de inte strider mot om lag, bolagsordning eller god revisionssed. I lagen regleras också vad revisionsberättelsen skall innehålla. Om revisorerna funnit att åtgärd eller försummelse kan föranleda som ersättningsskyldighet ligger styrelseledamot eller verkställande direktör till last eller att de handlat i strid mot ABL, tillämplig årsredovisningslag eller bolagsordningen, så skall det anmärkas i berättelsen. Revisionsberättelsen skall också innehålla uttalanden om ansvarsfrihet för styrelseledamöter och verkställande direktören. Bolagsstämman skall enligt ABL ta ställning till den verkställande om direktören skall beviljas ansvarsfrihet eller inte. Revisorerna har närvarorätt och i vissa fall skyldighet att närvara vid bolagsstämma. Revisorerna har tystnadsplikt gentemot utomstående och enskilda aktieägare och enskild styrelseledamot. Tystnadsplikten för revisor en innebär att revisorn är förhindrad att lämna upplysningar bolaget till om utomstående i fall detta skulle kunna bolaget till skada. Om vara bolagsstämman begär upplysning är revisorn skyldig att lämna en upplysningen, om det inte skulle skada bolaget ett väsentligt sätt.

l2.2.3 Förvaltningsrevision KL och enligt enligt

ABL

Uttrycket Förvaltningsrevision är gemensamt för kommunal revision och aktiebolagsrevision. Syftet är emellertid olika. De kommunala revisorernas uppgifter beskrivs övergripande i 9 kap. 7 § KL. Av paragrafen framgår att revisorerna skall granska om verksamheten sköts på ett ändamålsenligt och från ekonomisk synpunkt tillfredsställande sätt, räkenskaperna är rättvisande och den om om interna kontrollen är tillräcklig. Förvaltningsrevisionen syftar till att undersöka om verksamheten bedrivs i enlighet med uppställda mål och om styrning, uppföljning och utvärdering är tillräcklig. Revisorerna

skall granska måluppfyllelse och effektivitet. Redovisningsrevisionen

syftar till att granska redovisningen har utförts enligt god om revisionssed. I detta ingår att undersöka de löpande och årliga om

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 119

räkenskaperna är rättvisande och nämndernas kontroll är tillräcklig.

om Revisorerna granskar tillförlitlighet och säkerhet i redovisningen och

god redovisningssed tillämpas. Dessutom granskar revisorerna om om den interna kontroll som görs inom nämnderna är tillräcklig.

För att åstadkomma effektiv kommunal verksamhet är det naturligt att det uppställs kriterier på vad som kan anses vara effektiv förvaltning respektive god redovisning. En effektiv förvaltning bör t.ex. ha klara avstämningsbara mål, fastställd kvalitet prestationerna, god intern kontroll, aktiv styrning, god rapportering, aktuell uppföljning, fortlöpande utvärdering, rätt kompetens, nytänkande och förändringsbenägenhet. Verksamheten bör hålla sig inom sina ekonomiska ramar, kostnadsminimera prestationer och uppnå fastställda mål. Redovisning-

skall korrekt och följa god redovisningssed. Det är ledningen i en vara landstinget eller kommunen för att fortlöpande få fram

som ansvarar information belyser ekonomin, produktiviteten och effektiviteten.

som Effektivitetsbedömningen den kommunala verksamheten ingår

av huvudsakligen i förvaltningsrevisionen.

All kommunal verksamhet skall för ideal söka optimera sin

att vara effektivitet det kommunala medborgarperspektivet, dvs. Ändamåls-

ur enlighet. Revisionens uppgift är att utvärdera om så är fallet.

Effektivietetsutvärdering beskrivet slag ingår inte i den

av ovan revision revisorerna enligt 10 kap. ABL skall utföra, inte

som om sådana krav ställs antingen i bolagsordningen eller av bolagsstämman.

Förvaltningsrevisionen enligt ABL syftar främst till att klarlägga om åtgärd eller försummelse kan föranleda skadeståndsskyldighet

som ligger styrelseledamot eller VD till last.

12.2.4 skillnader mellan kommunal- och

Några bolagsrevision

Vid jämförelse det aktiebolagsrättsliga systemet med det

en av kommunalrättsliga systemet kan konstateras att olika regler gäller i fråga kvaliñkationskrav, jäv, val och uppgifter samt i fråga om

om tystnadsplikt för revisorer i aktiebolag och kommunens revisorer. Också det juridiska ansvaret för dessa skiljer sig åt. Förvaltningsrevisionen i aktiebolaget skiljer sig också från den kommunala förvaltningsrevisionen att syftet med bolagsrevisionen oftast är

genom direkt ekonomiskt.

120 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag

12.2.5¶EG-rättens krav revision och revisorernas

på kompetens

Medlemsskapet i den europeiska unionen har inneburit att svensk lagstiftning skall anpassas till EG-rätten på bl.a. bolagsrättens område. Av de fjärde och åttonde bolagsrättsliga direktiven följer att årsbokslut i aktiebolag och vissa handelsbolag får granskas endast av personer som enligt nationell lagstiftning är behöriga att revidera räkenskaper, dvs. enligt svensk terminologi auktoriserade och godkända revisorer. Regeringen har därför i proposition 1997/98:99 föreslagit att endast auktoriserade och godkända revisorer skall kunna revisorer i vara aktiebolag och vissa handelsbolag. För att det även i fortsättningen skall vara möjligt med lekmannagranskning föreslår regeringen i en samma proposition att en allmän granskning utförd förtroendeav revisorer skall införas i de bolag där bolagsstämman så beslutar. Fullmäktige skall även i fortsättningen utse minst förtroenderevisor i en aktiebolag.

l2.2.6 Regeringens i l997/98z99

förslag prop.

beträffande förtroenderevisorer

I alla aktiebolag skall det vara möjligt att utse med uppgift att personer göra en allmän granskning av bolaget utöver den lagstadgade revisionen. Sådana personer benämns förtroenderevisorer. I helägda kommunala aktiebolag skall fullmäktige nominera minst en förtroenderevisor. Förtroenderevisor utses bolagsstämman eller av enligt bestämmelser i bolagsordningen. Mandattiden regleras inte särskilt utan det ankommer på bolagsstämman att bestämma den. En förtroenderevisor skall kunna entledigas i förtid. En förtroenderevisor omfattas av samma revisor. som en Förtroenderevisom skall granska att aktiebolagets ändamål följs, att verksamheten sköts ett från ekonomisk synpunkt tillfredsställande sätt och att den kontroll görs inom företaget är tillräcklig. som Granskningen skall ske enligt god sed vid detta slag av granskning. Förtroenderevisom skall vidare göra den granskning bolagssom stämman föreskriver, om föreskrifterna inte strider mot lag, bolagsordning eller god sed. Detta innebär att kommunen, i egenskap

4l 1997/98:99 används beteckningen lekmannarevisor. Kommittén har prop. dock valt att använda beteckningen förtroenderevisor jfr mot. l997/98:L17.

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 121

ägare, har rätt att beslut på bolagsstämma lägga fast av genom ägardirektiv för bolagsverksamheten. Bolagsledningen skall lämna förtroenderevisom det material och de upplysningar bolaget fordras för granskningen. Vidare är om som revisorn skyldig att lämna förtroenderevisorn de upplysningar som behövs. En förtroenderevisor skall ha samma tystnadsplikt och samma upplysningsskyldighet revisor har. Förtroenderevisom skall som en dock inte omfattas den anmälningsskyldighet vid misstanke om brott av i bolaget föreslås för revisor. som Förtroenderevisom skall redovisa resultatet granskningen i en av granskningsrapport. Rapporten skall lämnas till bolagets styrelse senast tre veckor före den ordinarie bolagsstämman och hållas tillgänglig för aktieägarna. Förtroenderevisom får inte underteckna en revisionsberättelse. En förtroenderevisor får anlita biträde i samma utsträckning som en revisor och omfattas i huvudsak skadeståndsregler som en av samma revisor. Dessa regler föreslås träda i kraft den 1januari 1999.

12.2.7¶KL:s koncerntänkandei

ABL:s koncemrevision bygger på ett utvidgat revisionsansvar för moderbolagets revisorer. De skall inte bara granska moderbolagets räkenskaper och förvaltning utan också den koncernredovisning som skall upprättas moderbolaget koncemföretagens inbördes av om förhållanden. De kommunala revisorernas uppdrag enligt 9 kap. 7 § KL är att granska all verksamhet bedrivs inom nämndernas verksamsom hetsområden. I de kommunala revisorernas uppdrag ingår således inte i direkt bemärkelse att granska de kommunala företagens - verksamhet. Kommunens revisorer har att granska årsredovisningen kan inte på det sätt gäller inom aktiebolagsrättslig koncern men som en verifiera uppgifterna. Det ä.r endast kommunstyrelsens sätt att upprätta redovisning omfattas granskningen. Av förarbetena till KL som av prop. 1990/91:117 127 framgår dock att kommunens revisorer är s. oförhindrade att på grundval koncemredovisningen göra allmänna av uttalanden om de kommunala företagen. I förarbetena till KL prop. 1990/91:117 s. 123 sägs emellertid att kommunen och dess företag måste ekonomisk beslutsenhet ses som en

5Avsnittet hämtat huvudsakligen från PM 1996-02-18 Att utveckla kommunal koncemrevision rättsliga förutsättningar och arbetsformer av Lars Meyer. -

122 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag

där fullmäktige har det yttersta ekonomiska och politiska ansvaret. Genom detta uttalande läggs i lagen grund för ett kommunalt en koncerntänkande. Vidare innehåller lagen 1997:614 kommunal om redovisning i 8 kap. bestämmelser att de kommunala företagen skall om redovisas i s.k. sammanställd redovisning. Motivet för detta är en att företagen i detta sammanhang kommer i redovisningen den av samlade kommunala verksamheten prop. 1996/97:52 47. I den s. sammanställda redovisningen möjlighet att skapa samlad bild ges en en av kommunens eller landstingets totala ekonomiska engagemang. Det kommunala kocemtänkandet kommer till uttryck också i 3 kap. 16-18 KL där kommunens och landstingets överordnade roll i förhållande till de kommunala företagen markeras. Den förvaltningsmässiga kontrollfunktionen över företagen har också tydliggjorts genom den uppsiktsplikt som ålagts kommunstyrelsen och landstingsstyrelsen i 6 kap. 1 § KL. De förtroendevalda revisorerna, bl.a. som skall granska kommunstyrelsen, har anledning att granska hur kommunstyrelsen sköter uppsiktsplikten.

12.2.8¶Modell för hur inom för den

man ramen

nuvarande lagstiftningen kan utveckla den

kommunala koncernrevisionen

a Personsamband mellan kommun- och bolagsrevision

Mot bakgrund av behovet av information har hos del kommuner och en landsting en modell med personsamband mellan kommun och bolagsrevisorer växt fram. Modellen innebär att den eller de bolagsrevisorer skall väljas fullmäktige tas kretsen som av ur av kommunens revisorer.

b Avlyftande av aktiebolagsrättslig tystnadsplikt från bolagens revisorer

För att möjliggöra för bolagets revisorer att lämna uppgifter angående företagets angelägenheter till kommunens revisorer förekommer det att en del kommuner och landsting i de helägda bolagen genom bolagsstämmobeslut avlyfter bolagsrevisorernas aktiebolagsrättsliga tystnadsplikt i förhållande till kommunens revisorer så långt ägaren förfogar över den. Förutsättningar för ett informationsflöde från företaget till kommunen är därmed etablerade.

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 123

c Uppdrag för kommunens revisorer att verka för samordning av kommunens och bolagens revision

För att skapa förutsättningar för informationsflöde mellan kommunens revisorer och bolagets är det vanligt att de kommunala revisorerna ges i uppdrag att verka för samordning mellan kommunens revisorer och bolagets. På vissa håll kompletteras samordningsuppdraget med att kommunens revisorer föreslår vilken auktoriserad eller godkänd revisor

skall väljas i det helägda företaget. Motivet till detta är att som kommunrevisorema till skillnad från styrelsen och VD, som är de som skall granskas, neutrala vid ett sådant val.

anses vara

d Ägardirektiv till bolagsrevisorema att genomföra förvaltningsrevision/verksamhetsrevision

Enligt 3 kap. 17 § KL skall i varje helägt kommunalt företag finnas minst fullmäktige utsedd revisor. Dessa är bolagsrevisorer i

en av ABL:s mening vilket bl.a. innebär att de skall uppfylla ABL:s allmänna kvalifikationskrav. Syftet med de förtroendevalda revisorerna i bolagen är att företagen skall granskas ett kommunalrättsligt perspektiv, dvs.

ur

verksamheten skötts ändamålsenligt. Sådana värderingsgrunder om ingår inte i ABL:s revisionskrav. På grund härav förekommer att ägaren de förtroendevalda revisorerna ett särskilt uppdrag att

ger granska verksamhetens ändamålsenlighet.

Ägardirektiv till bolagets styrelse och verkställande direktör att i

e

förvaltningsberättelsen också redovisa utfallet verksamheten

av

För att bolagsrevisorema skall få ram för bedömningen om

en verksamheten skötts på ett ändamålsenligt sätt förekommer att kommunen ägardirektiv till att styrelsen och VD åläggs att ta

genom ser

dessa uppgifter i förvaltningsberättelsen.

p Ägardirektiv till bolagsrevisorema att i revisionsberättelsen också

redogöra för genomförd förvaltnings/verksamhetsrevision och

revisorernas bedömning utfallet verksamheten

av av

Det förekommer vidare att revisorerna i särskilt uppdrag att i

ges revisionsberättelsen göra särskild utvärdering måluppfyllelsen i

en av det kommunala företaget. ABL inte innehålla något krav på

synes revisionsberättelsen i detta hänseende.

124 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag

12.3¶Skälen för kommitténs

förslag

Allmänna utgångspunkter

De kommunala revisorernas uppdrag enligt 9 kap. 7 § KL är att granska all kommunal verksamhet som bedrivs i förvaltningsform. I deras uppdrag ingår, enligt den nuvarande ordningen i KL, inte i direkt bemärkelse att granska de kommunala företagen. Kommunen har emellertid ett ansvar för all kommunal verksamhet såväl för den som bedrivs i företagsform förvaltningsform. Det som ligger därför i kommunens intresse att kunna kontrollera och utvärdera all kommunal verksamhet oavsett driftsforrn. I linje med detta resonemang ligger samordnad kommunal en revision som omfattar all kommunal verksamhet, dvs. dels den verksamhet som bedrivs i förvaltningsform, dels den verksamhet som bedrivs i företagsforrn. Härigenom skapas förutsättningar för genomlysning av all kommunal verksamhet. Redan i den nuvarande KL och i lagens förarbeten uttrycks ett kommunalt koncerntänkande. Med detta vi kommunal menar en revision som utgår från kommunala förutsättningar och omfattar som såväl kommunen som dess företag. Flera kommuner och landsting låter redan i dag utföra sin kommun- och företagsrevision på ett sätt som överensstämmer med det kommunala koncerntänkandet och är som förenligt med såväl kommunal- aktiebolagsrätt. En sådan modell som har presenterats i avsnitt 12.2.8. Det har ansetts som en brist i det nuvarande systemet att det saknas lagregler om samordning mellan den kommunala revisionen och revisionen av kommunala företag. Justitiekanslern i sin rapport menar rörande förstärkt skydd mot oegentligheter i offentlig förvaltning att samordningen av den kommunala revisionen och revisionen av kommunala företag är en angelägen fråga bör över i lämpligt som ses sammanhang. Det är också vår uppfattning att det kommunala koncerntänkandet ytterligare bör utvecklas och befästas lagregler innebär genom som en samordning av den kommunala revisionen.

Kollision mellan afentlig rätt och civil rätt

Samordningen av revisionen försvåras av att det sker kollisioner mellan offentlig rätt, främst KL, och civil rätt, främst ABL. Kollisioner uppstår eftersom de olika regelsystemen kommit till för att skydda skilda intressen. Exempel på sådana kollisioner är de skilda kompetenskraven

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 125

för kommunala revisorer och för revisorer i aktiebolag. Enligt EUdirektiv och såsom det föreslås i proposition 1997/98:99 får numera inga andra än auktoriserade eller godkända revisorer revidera aktiebolag. Detsamma gäller vissa handelsbolag. I kommunal verksamhet demokratiskt förankrad revision ha ett sådant anses en särskilt värde att några särskilda kompetenskrav inte gäller för de Förtroendevalda revisorerna. Kollision mellan offentlig rätt och civil sker emellertid också i ett annat viktigt avseende. Det gäller de rätt skilda reglerna offentlighet gäller för kommunala revisorer och om som de associationsrättsliga reglerna tystnadsplikt som gäller för om revisorer i olika associationsrättsliga Företagsformer. Dessa skilda regler försvårar informationsutbytet mellan de olika formerna av

kommunal verksamhet. De rättsliga begränsningar kollisionen mellan offentlig rätt och som civil rätt innebär, gör att samordningen inte enkelt kan lösas genom att i KL:s paragraf de förtroendevalda revisorernas uppgifter man t.ex. om kan föra in bestämmelse att dessa skall revidera de kommunala en om företagen. Det skulle strida mot bl.a. ABL:s regler. Också de skilda reglerna offentlighet i kommunal verksamhet och den om associationsrättsliga tystnadsplikten innebär problem som inte kan lösas utan att hänsyn tas till de olika regelsystemens bakomliggande

intressen. I praktiken har emellertid många kommuner och landsting, trots de rättsliga begränsningarna, organiserat sin revision ett sådant sätt att den kan sägas kommunal koncemrevision samtidigt som vara en revisionen är förenlig med såväl KL som t.ex. ABL. Enligt vår uppfattning ligger det närmast till hands att lösa samordningen mellan kommunal revision och företagsrevision genom lagreglera i linje med hur i praktiken har åstadkommit en att man samordnad kommunal revision. Av den anledningen lämnar vi nedan förslag på lagregler möjliggör samordning den kommunala som en av revisionen och revision de kommunala företagen. av

Personsamband

Enligt den nuvarande lydelsen 3 kap. 17 § KL skall fullmäktige i de av helägda kommunala aktiebolagen och i de fall kommunen eller landstinget bildar stiftelse utse minst revisor. Syftet med ensam en en denna bestämmelse är att den yrkesrevision föreskrivs i bl.a. ABL som skall kompletteras med förtroendemannarevision. För att det även i en fortsättningen skall möjligt att låta utan formell vara personer . kompetens granska verksamheten i aktiebolag och vissa handelsbolag

126 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag

har regeringen i 1997/98:99 föreslagit möjlighet för dessa

prop. en bolags ägare att låta förtroenderevisorer° utföra allmän granskning

en av bolagen. I propositionen föreslås bl.a. att 3 kap. 17 § KL skall kompletteras med en bestämmelse om att i fråga om helägda aktiebolag skall fullmäktige även utse minst en förtroenderevisor. Om förslaget genomförs innebär det i praktiken att fullmäktige i fortsättningen skall utse två revisorer varav den ene är en förtroenderevisor.

Syftet med bestämmelsen i 3 kap. 17 § första stycket 2 KL

är som ovan sagts att kommunen skall utse en revisor skall komplettera

som den yrkesrevision som föreskrivs i ABL med förtroende-

en mannarevision. Vår uppfattning är att det är tillräckligt att KLlagreglerar kommunens skyldighet att utse en sådan förtroenderevisor. Något krav att kommunen skulle utse t.ex. auktoriserade eller godkända revisorer behöver inte ställas upp i KL. Denna skyldighet regleras i ABL. Vi föreslår därför att kommunens skyldighet att utse revisor i aktiebolag enligt 3 kap. 17 § KL endast skall gälla förtroenderevisor. De i prop. 1997/98:99 om förtroenderevisor föreslagna bestämmelserna om förtroenderevisorer omfattar inte stiftelser. Kommunens nuvarande skyldighet enligt KL att utse revisor i dessa skall därför kvarstå.

I den nuvarande KL finns inget krav personsamband mellan de kommunala revisorerna eller revisorerna i de kommunala företagen. Det har lett till att olika personer har reviderat kommunal verksamhet i förvaltningsform och kommunal verksamhet i företagsform. Företagsrevisorerna har vidare i många fall varit bundna av associationsrättsliga regler om tystnadsplikt. Denna ordning har naturligtvis inneburit att det varit problematiskt för de kommunala revisorerna att få en samlad överblick all kommunal verksamhet.

av

I de kommuner och landsting där man strävat efter att åstadkomma

samordnad kommunal revision har, i enlighet framgår en med vad som av den tidigare presenterade modellen, personsambandet mellan kommun och företagsrevisorer varit en viktig del. I dessa fall har de personer som valts till revisorer i de kommunala bolagen utsetts bland de revisorer som granskar nämnderna.

För att främja ett samordnat revisionsarbete och en god överblick av verksamheten i kommuner och landsting anser vi att lagregel bör

en införas om personsamband mellan dem som väljs till revisorer för kommunal verksamhet i förvaltningsform och dem som väljs till revisorer i de ensambildade stiftelserna eller till förtroenderevisorer i de kommunala bolagen. Det innebär att den eller de som väljs respektive

° 1997/98:99 används beteckningen lekmannarevisor. Kommittén har

I prop. dock valt att använda beteckningen förtroenderevisor jfr mot. 1997/98:Ll7.

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 127

nomineras till förtroenderevisor i dessa företag skall utses bland de revisorer eller revisorsersättare som valts för att granska styrelsen och övriga nämnders verksamhet enligt 9 kap. 1 § KL. Den föreslagna regleringen personsamband avser helägda kommunala aktiebolag

om och stiftelser kommun eller landsting bildar ensam. Vi förordar

som emellertid att kommuner och landsting, där så är möjligt, strävar efter personsamband också i t.ex. delägda kommunala företag och i de fall kommun eller landsting lämnat över vården av en kommunal angelägenhet till ett kommunalförbund.

Information mellan revisorerna i de kommunala företagen och de kommunala revisorerna

När associationsrättsliga företagsformer används i offentlig verksamhet, kommer givetvis de civilrättsliga regler som har kommit till för att skydda ägar- och andra privata intressen att gälla även när det offentliga har ägarinflytande.

För revisorer finns uttryckliga bestämmelser om tystnadsplikt i ABL. Den föreslagna lydelsen, som återfinns i 10 kap. 37 avviker inte i sak från den nuvarande ordningen prop. 1997/98:99. Vidare finns bestämmelser revisors tystnadsplikt i 4 kap. 15 § stiftelselagen

om 1994:1220, i 8 kap. 16 § lagen 1987:667 om ekonomiska föreningar och i 4 kap. 13 § lagen 1980:1103 årsredovisning i vissa

om m.m. företag.

Vid fullgörandet sina uppdrag har revisorerna rätt att få tillgång

av till företagets alla räkenskaper och handlingar, Styrelseprotokoll m.m. samt att erhålla alla de upplysningar angående förvaltningen som de begär. Den insyn i företagets förhållanden revisorn har rätt att få

som och skyldighet att skaffa sig avser även sådana förhållanden som företaget kan ha skäl att hemlighålla. Det kan vara affärshemligheter av teknisk, ekonomisk eller art. Det har därför ansetts naturligt med

annan

sträng tystnadsplikt för revisorer prop. 1993/94:48 s. 39. en

Revisor får inte för enskild föreningsmedlem, aktieägare eller utomstående vad under granskningen kommer till hans

yppa som kännedom, det kan vålla skada för företaget. Undantag därifrån

om gäller yppandet är nödvändigt för att fullgöra revisorsuppdraget.

om

revisor eftersätter sina skyldigheter och därmed uppsåtligen

Om en förorsakar företaget skada blir han ersättningsskyldig. Men hans ansvar gäller inte endast i förhållande till associationen. Revisorn också

anses skyldig att bevaka utomståendes, fordringsägares, anställdas med fleras intressen att till att sådana regler i associationsrätten som

genom se

att skydda dem iakttas. Försummelse i detta avseende kan avser

128 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag

medföra att revisorn blir skyldig att ersätta utomstående skada som därigenom uppkommer. För att klargöra att revisorernas tystnadsplikt skulle bestå vid sidan av sekretesslagens bestämmelser infördes en bestämmelse detta i 1 kap. 12 § sekretesslagen prop. 1993/94:48

om s. 39.

De associationsrättsliga reglerna om revisorernas tystnadsplikt innebär att t.ex bolagsrevisorerna är förhindrade att till de kommunala revisorerna lämna uppgifter som kan skada bolaget.

För att möjliggöra för revisorerna i ett helägt kommunalt bolag att lämna uppgifter till de kommunala revisorerna har i vissa kommuner och landsting, på det beskrivits i modellen i avsnitt 122.8,

sätt som bolagsrevisorernas aktiebolagsrättsliga tystnadsplikt avlyfts i förhållande till de kommunala revisorerna.

I doktrinen råder vissa meningsmotsättningar om det rättsligt tillåtna i detta förfaringssätt jfr Svante Johansson, Bolagsstämman s. 422.

Av betydelse i detta sammanhang är också 11 kap. 17--19 ABL enligt den i propositionen 1997/98:99 föreslagna lydelsen. Av dessa lagrum framgår att förtroenderevisorer har samma tystnadsplikt och upplysningsskyldighet en revisor har. I skälen till detta förslag, s.

som 181, anförs följande.

Enligt regeringens mening bör regleringen i detta avseende

densamma för lekmannarevisorer som för vanliga vara

revisorer. Om en lekmannarevisor skulle ha en större rätt att

lämna upplysningar bolaget än revisorn, torde detta

om

omöjliggöra ett samarbete med revisorn.Tystnadsplikten för en

revisor innebär i dag att revisorn är förhindrad att lämna upplysningar bolaget till utomstående i fall detta skulle

om kunna bolaget till skada. Revisorn är visserligen skyldig

vara

att lämna bolagsstämman de upplysningar som denna begär

endast under förutsättning att det inte är till väsentligt

men

förfång till bolaget. Bolagsstämman torde i dag inte med

absolut verkan kunna lösa revisorn eller lekmannarevisom från

tystnadsplikten. Ett sådant beslut har dock betydelse för den

skadeprövning revisorn har att göra innan en upplysning

som

lämnas. Det kan anföras skäl för att denna reglering bör göras

mindre restriktiv. Regeringen sig emellertid inte ha

anser

underlag för att i detta lagstiftningsärende föreslå några

ändringar det slaget.Till frågan om revisors och lekmanna-

av revisors tystnadsplikt gentemot den kommun eller det landsting

äger bolaget kan det finnas anledning att återkomma sedan

som

utredningen In 1997:07 den kommunala revisionen har

om

avgett sina förslag.

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 129

Den nuvarande ordningen innebär således att ett informationsflöde mellan bolagsrevisorema och de kommunala revisorerna åstadkoms i vissa avseenden rättsligt diskutabel konstruktion. Vi anser genom en inte att detta är tillfredsställande. En lösning, inom för den nuvarande ordningen, är att ramen kommunens revisorer utses till förtroenderevisorer i alla de kommunala företagen. Härigenom kommunrevisorerna i egenskap av ges förtroenderevisorer full insyn i de kommunala företagen. En fördel med sådan lösning är att den torde administrativt enkel att en vara genomföra. Vidare markeras att all kommunal verksamhet oavsett verksamhetsform revideras sätt. En nackdel med lösningen samma emellertid det kan bli opraktiskt t.ex. antalet revisorer blir för är att om stort. Enligt vår mening bör de rättsliga möjligheterna till insyn och information för de kommunala revisorerna inte beroende i vara av vilken form kommuner och landsting väljer att bedriva sin som verksamhet. De kommunala revisorerna skall ha rätt till insyn i samma de kommunala företagen verksamheten hade bedrivits i som om förvaltningsform. Detta skall framgå av lagregler och inte vara beroende fullmäktiges beslut. Av den anledningen vi att de av anser associationsrättsliga begränsningar gäller i dag bör undanröjas och som det därför bör införas lagregler innebär att revisorerna i de att som kommunala företagen skall lämna information till de kommunala revisorerna. Vi att det sig kommunalföretags eller anser vare ur borgenärssynpunkt har kommit fram några skäl motiverar sådana som skyddsregler i förhållande till de kommunala revisorerna. Den associationsrättsliga tystnadsplikten torde framför allt avse företagets affärs- eller driftförhållanden. Att märka är härvid att det för sådana uppgift beträffande vilken sekretess råder i företagen enligt sekretesslagens bestämmelser råder också sekretess hos kommunens revisorer 13 kap. l § andra stycket sekretesslagen. Dessa regler ger

se

enligt vår uppfattning ett tillfredsställande skydd för de uppgifter om de kommunala företagens affärsförhållanden kan behöva hemligsom hållas. Fråga återstår att avgöra hur gränsdragningen skall göras för att bestämma vilka kommunala företag skall omfattas av reglerna om som

lättnader i tystnadsplikten.

det kommunala ägandet är i de kommunala företagen med Ju större desto större styrka gör sig, enligt vår mening, de offentligrättsliga aspekterna gällande. Att lättnader i tystnadsplikten skall gälla i företag i vilka kommuner och landsting och kommunförbund bestämmer och i företag där kommuner och landsting och kommunensamma förbund samarbetar enbart med varandra uppenbart. Vi anser vara

5 18-1005

130 Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag

anser emellertid att bör gå längre. Eftersom avgränsningen

man av offentlighetsprincipen görs beträffande sådana företag där kommunen utövar ett bestämmande inflytande är det enligt vår uppfattning logiskt att samma avgränsning görs i de fall där det gäller information mellan de kommunala företagsrevisorema och de kommunala revisorerna. Det innebär att rätten för revisorn att lämna information till kommunala revisorer skall gälla i de associationer omfattas 1 kap. 9 §

som av sekretesslagen.

Den samordnade revisionen omfattar de kommunala företagen

I de kommunala revisorernas uppdrag ingår, enligt den nuvarande ordningen i KL, inte i direkt bemärkelse, att granska de kommunala företagen. Detta beror bl.a. att KL:s regler att revisionen skall

om utföras av förtroendevalda kolliderar med ABL:s krav på att revisionen skall utföras av godkända eller auktoriserade revisorer.

Kommunstyrelsen har enligt 6 kap. l § KL ålagts att utöva uppsikt över samtliga kommunala företagsengagemang. De kommunala revisorerna skall bl.a. granska hur kommunstyrelsen fullgör

sin uppsiktsskyldighet. Genom bestämmelsen om kommunstyrelsens uppsiktsplikt och kraven kommunal koncemredovisning har de

genom kommunala revisorerna kommit att i indirekt bemärkelse ta befattning med de kommunala företagen.

Vi anser emellertid att det är otillfredsställande att det i KL inte finns någon lagregel som direkt uttrycker att den kommunala revisionen också omfattar de kommunala företagen. De föreslagna

nu reglerna om personsamband och upplysningsskyldighet att stärka

avser förutsättningarna för en samordning av den kommunala revisionen och revisionen av de kommunala företagen. För att också motivera dessa regler föreslår vi att det i KL förs en bestämmelse direkt

som uttrycker att den kommunala revisionen skall omfatta de kommunala företagen.

Denna bestämmelse måste utformas med hänsyn till bl.a. ABL:s regler om att endast godkända eller auktoriserade revisorer får revidera sådana företag.

Vi föreslår därför att det införs en bestämmelse innebär att

som revisorerna genom de revisorer utsetts enligt 3 kap. 17 eller 18

som KL granskar de företag där sådan eller sådana revisorer utsetts. Förtroenderevisoremas granskningsuppgift framgår av den nyssnämda propositionen i ll kap. 3 §ABL.

I en samordnad kommunal revision är det naturligt att de kommunala revisorerna verkar för organisation och genomförande

av

Samordnad revision mellan kommunen/landstinget och dess företag 131

den samordnade revisionen mellan kommunens revision och revisionen i de kommunala företagen. Med detta att revisorerna skall se till

avses att samordning sker i alla delar revisionsprocessen dvs. planering,

av genomförande och rapportering, där inga hinder möter i annan lagstiftning.

Revisorerna skall enligt 9 kap. 14 § KL årligen avge en revisionsberättelse till fullmäktige. För att markera att samordningen skall avse hela revisionsprocessen vi att det i KL bör föras en

anser bestämmelse att förtroenderevisoremas granskningsrapport skall

om fogas till revisorernas revisionsberättelse. För det fall revisorerna önskar fasta fullmäktiges uppmärksamhet särskilda förhållanden rörande de kommunala bolagen skall de yttra sig över innehållet i förtroenderevisoremas granskningsrapporter.

F örvaltningsrevision enligt KL

All kommunal verksamhet skall för att vara ideal söka optimera sin effektivitet det kommunala ändamålsperspektivet. Revisionens

sett ur uppgift är att granska, utvärdera och följa detta sker. Att

upp om effektivitetsutvärdering sker i kommunal förvaltning

av det slag som också utförs i de kommunala företagen är därför största vikt.

av

Av 11 kap. 4 § ABL enligt den i 1997/98:99 föreslagna

prop. lydelsen framgår att sådan granskning är lagreglerad för

numera förtroenderevisorer i aktiebolag. Vi därför att det inte finns behov

anser

någon ytterligare reglering i detta avseende. av

13¶Intern kontroll

Vårt förslag: Bestämmelserna styrelsens och nämndernas ansvar

om tydliggörs så att det framgår att det är dessa ansvarar för att den

som kontroll utförs inom nämnderna är tillräcklig.

som

13.1¶Bakgrund

Enligt 9 kap. 7 § KL granskar revisorerna i den omfattning som följer god revisionssed all verksamhet bedrivs inom

av som nämndernas verksamhetsområden och prövar om bl.a. den kontroll som görs inom nämnderna är tillräcklig.

Frågan intern kontroll, inom bl.a. de kommunala nämnderna och

om styrelserna, har under år kommit att uppmärksammas allt mer.

senare Bl.a. har justitiekanslem JK i sin rapport Förstärkt skydd mot oegentligheter i offentlig förvaltning i detta avseende redovisat vissa synpunkter. JK konstaterar att den offentliga sektorn under senare år genomgått betydande förändringar. JK framhåller att formerna för den politiska styrningen, tidigare präglades av detaljerad anslags-

som givning, sker angivande mål och ekonomiska ramar.

numera genom av

JK understryker betydelsen tydliga och ändamålsenliga kontroll-

av system och framhåller i sammanhanget särskilt den egna interna kontrollen inom nämnder och styrelser. JK konstaterar, att ansvaret ligger på styrelsen och nämnderna och att KL:s regler området behöver förtydligas och preciseras. Sammantaget menar JK, att förändringarna styrsystem i den offentliga sektorn innebär, att nya

av krav ställs både i fråga myndighetens kontroll av

om egen verksamheten och på de granskande och utvärderande som har

organ till uppgift att kontrollera att verksamheten bedrivs på ett effektivt och ändamålsenligt sätt.

134 Intern kontroll

Den interna kontrollens innehåll

Med intern kontroll systematiskt ordnade kontroller i organisaavses tion, redovisningssystem och rutiner. Syftet med kontrollen är att säkra en effektiv förvaltning och att undgå allvarliga fel. De kommunala nämnderna skall inom sina respektive områden se till att verksamheten bedrivs i enlighet med de gällande mål och riktlinjer fullmäktige som bestämt samt de föreskrifter gäller för verksamheten. Nämnderna som skall också se till att verksamheten bedrivs ett i övrigt tillfredsställande sätt. En god intern kontroll skall således bidra till att ändamålsenligheten stärks och att verksamheten med medborgarnas bästa för ögonen bedrivs effektivt och säkert. Den interna kontrollen kan delas i redovisningskontroller och administrativa kontroller. Redovisningskontrollema syftar till säkerhet i system och rutiner, dvs. att trygga tillgångar och förhindra förluster grund avsiktliga av eller oavsiktliga fel. De syftar också till att rättvisande räkenskaper skall åstadkommas, dvs. säkerställa riktig och fullständig redovisen ning. När det gäller säkerhet i system och rutiner åstadkoms kontrollerna genom en kombination arbetsfördelning och kontrollmoment inlagda av

i redovisningen. Arbetsfördelningen syftar t.ex. till att ingen

person skall handlägga en ekonomisk transaktion från början till slut. Exempel på kontrollmoment i redovisningen är löpande avstämningar, kontrollräkningar, inventeringar och behörighetskontroller i ADB-system. Redovisningskontrollen innefattar även säkerhetsåtgärder bestående av utgifts- och inkomstkontroll. I utgiftskontrollen ligger bl.a. attest- och anslagskontroll. Inkomstkontroll består bl.a. ändamålsenliga av fakturerings- och kravmtiner. I kontrollen av om räkenskaperna är rättvisande sker avstämning mot begreppet god redovisningssed. KL en anger att årsredovisningen skall upprättas med beaktande av god redovisningssed. Detta begrepp konkretiseras bestämmelser i genom lagen 1997:614 om kommunal redovisning, men framför allt genom Rådet för kommunal redovisning. Rådet för kommunal redovisning bildades formellt i juni 1997 i form ideell förening mellan staten, av en Svenska Kommunförbundet och Landstingsförbundet. Rådets uppgift är att med utgångspunkt i lagen kommunal redovisning göra om uttolkningar av god redovisningssed och utarbeta rekommendationer i redovisningsfrågor som är av principiell betydelse eller större vikt av för kommuner och landsting. De administrativa kontrollerna syftar till att främja effektivitet och tillse att resurserna disponeras för uppställda mål och i enlighet med fattade beslut. Vidare syftar de till att säkerställa att lagar, bestämmelser och överenskommelser efterlevs. De administrativa

Intern kontroll 135

kontrollerna kan delas i organisatoriska kontroller och förvaltningskontroller. Organisatoriska kontroller skapas att organisationen

genom utformas på ett ändamålsenligt sätt. De grundas hur befogenheter och fördelas. Detta förutsätter bl.a. dokumenterade ansvars- och

ansvar befogenhetsfördelning samt dokumenterade rutinbeskrivningar. Förvaltningskontroller skapas att styr- och rapporterings-

genom systemen utformas på ett ändamålsenligt sätt. Med ändamålsenlighet åsyftas att det finns ett klart samband mellan resursåtgång, prestationer, resultat och effekter. För detta krävs bl.a. ändamålsenliga budget-, kalkyl- och uppföljningssystem, uttalade och mätbara mål, relevanta verksamhetsmått etc. samt ändamålsenliga rapportsystem.

Inom alla kommunala verksamheter föreligger viss risk för att händelser kan inträffa påverkar verksamheten och därmed orsakar

som ekonomisk eller skada. Interna kontrollsystem måste därför

annan utformas utifrån helhetssyn på den kommunala verksamheten och

en med beaktande risk- och väsentlighetsaspekter. Revisorerna bör vara

av särskilt uppmärksamma på den interna kontrollen i verksamhet där det finns risk för oegentligheter. Något internt kontrollsystem som är lämpligt för alla rutiner och organisationslösningar finns inte. Varje kontrollsystem måste efter verksamhetens art, omfattning,

anpassas utrustning, personalresurser Vidare måste en avvägning alltid

m.m. göras mellan kostnaden för kontrollen och betydelsen av felen som kontrollen att eliminera eller minska. Granskningar den interna

avser av kontrollen skall göras utifrån kriterierna väsentlighet och risk. Förutsättningarna för intemkontrollen förändras fortlöpande varför kontinuerlig utvärdering och förändring av rutiner måste ske.

Ansvaret för den interna kontrollen

Begreppet intern kontroll är inte klart definierat i KL. Några bestämmelser behandlar dock indirekt intern kontroll och visar rollfördelningen mellan fullmäktige, styrelsen och nämnderna.

Fullmäktige skall enligt 3 kap. 9 § KL besluta om mål och riktlinjer för verksamheten. Fullmäktige skall även besluta nämndernas

om organisation och verksamhetsformer.

Styrelsen har enligt 6 kap. 1 § KL för att leda och samordna

ansvar förvaltningen kommunens eller landstingets angelägenheter samt ha

av uppsikt över övriga nämnders verksamhet.

Nämndernas rörande den interna kontrollen framgår av

ansvar 6 kap. 7 § KL. Där att dessa inom sina respektive områden skall

anges tillse att verksamheten bedrivs i enlighet med gällande mål och riktlinjer fullmäktige bestämt samt de föreskrifter gäller för

som som

136 Intern kontroll

verksamheten. Nämndema skall också till att verksamheten bedrivs

se på ett i övrigt tillfredsställande sätt. Respektive nämnd har därmed det yttersta ansvaret för den interna kontrollen. Detta innebär att nämnden har ansvar för att utforma konkreta anvisningar för den interna kontrollen. I detta ansvar ingår bl.a. att

med utgångspunkt från fullmäktiges övergripande beslut utforma tillämpningsregler och riktlinjer för verksamheten

utforma dokumenterade organisations- och rutinbeskrivningar -

fördela attestuppdrag ä

ha uppdaterad delegationsordning - en

utforma ett effektivt uppföljnings- och rapportsystem. -

Det omedelbara ansvaret för att den kontroll görs inom

som nämnderna är tillräcklig och ändamålsenlig har styrelsen och övriga nämnder. Styrelsen har det övergripande ansvaret för att utforma

en övergripande organisation för den interna kontrollen. Nämnden ansvarar för den interna kontrollen inom det egna verksamhetsområdet, både till utformning och utförande. Nämnden har ansvar for att

en organisation upprättas for den interna kontrollen och för att regler och anvisningar antages for den egna interna kontrollen och för att anvisningarna är kända för användarna och att de efterlevs.

13.2¶Skälen för kommitténs

förslag

Det är nämnderna som själva har ansvar för att utforma den interna kontrollen. Revisorerna ansvarar inte för detta. Däremot skall revisorerna bedöma om den kontroll som görs inom nämnderna är tillräcklig och nämnderna lever till sitt Revisorernas

om upp ansvar. granskning av internkontrollen kan såvitt avser redovisningskontrollerna ske genom att revisorerna granskar t.ex. efterlevnaden av god redovisningssed, ekonomisystemets in- och utrapporteringssystem, fakturahantering och attestrutiner, intäktsredovisning, avstämningsrutiner, hanteringen av kontantkassor, inventarieredovisning, lönerapportering och personalredovisning, förrådsrutiner, kravrutiner ADB-säkerhet/sârbarhet. När det gäller de administrativa kontrollerna kan revisorerna kontrollera reglementen, delegationsordningar, organisations- och funktionseskrivningar med dokumenterad ansvars och befogenhetsfördelning, rutin och systemuppföljning, posthantering och diarieföring, arkivering, efterlevnaden lagar och regler samt

av kompetensen i systemet.

Det har framhållits som en brist i den nuvarande lagstiftningen att styrelsens och nämndernas ansvar för den interna kontrollen inte klart kan utläsas av lagtexten. Kommittén anser också att detta är

Intern kontroll 137

otillfredsställande. För att i lagtexten tydliggöra styrelsens och

nämndernas för den interna kontrollen föreslår vi ett tillägg i

ansvar 6 kap. 7 § första stycket. Någon precisering i lagtexten inte

anser

nödvändig att göra beträffande styrelsen. Styrelsen har, förutom vara

för den förvaltningen, ett övergripande för all ett ansvar egna ansvar kommunal verksamhet. Att detta gäller också beträffande intern-

kontrollen självklart. Det skulle dessutom föra för långt att i den

är paragraf reglerar kommunstyrelsens övergripande uppgifter göra

som uppräkningar enskilda ansvarsområden.

av

14¶Ekonomiska konsekvenser och

ikraftträdande

Ekonomiska konsekvenser

För utredningen gäller regeringens direktiv dir.1994:23 om att pröva offentliga åtaganden. Enligt dessa direktiv skall varje kommitté redovisa hur förslagen skall finansieras. föreslagna bestämmelserna att stärka, effektivisera och De avser kompetensen i den kommunala revisionen. Ett syftena med höja av förslagen effektiv revision kan bidra till effektiviseringar och är att en

kostnadsbesparingar.

De föreslagna bestämmelserna sakkunnigt biträde, precisering om samordningen revisionen mellan

av revisionsuppgiften samt av

och dess företag anknyter i mycket stor utsträckning till kommunen dagens praxis i kommuner och landsting. Kommittén föreslår i kapitel 6 att ett lagstadgat krav på sakkunnigt biträde införs. Vi bedömer att kostnadskonsekvensema för kommuner landsting blir marginella eftersom samtliga kommuner och och landsting redan i dag anlitar sådant biträde. I kapitel 7 föreslår vi att kommuner och landsting skall genomföra revision all kommunal verksamhet. Det är oklart i vilken årlig av detta faktiskt sker. Emellertid uttalas i Landstingsutsträckning förbundets och Svenska Kommunförbundets skrift "God revisionssed kommunal verksamhet" det i begreppet god revisionssed ligger vid att samtliga delar det kommunala verksamhetsområdet skall beröras att av Då preciseringen i KL begreppet god

av den årliga granskningen. av

revisionssed lagfästa praxis torde detta inte innebära några ökade är att för kommuner och landsting. Varje kommun och landsting bör utgifter fortsättningsvis avgöra den exakta omfattningen den årliga även av revisionsinsatsen och frågan tyngdpunkten i granskningsom var insatserna skall ligga.

140 Ekonomiska konsekvenser och ikraftträdande

Övriga förslag bedöms inte heller medföra några kostnadskonsekvenser.

Inte heller för statens del uppkommer några kostnader alls med anledning av förslagen.

Ikraftträdande

De förslag som lämnas i detta betänkande bör kunna träda ikraft den 1januari 2000.

l 5 Författningskommentar

15.1 till lag om ändring i

Förslag

kommunallagen 991 2900

l

3 kap 17 § Om kommun eller ett landsting med stöd av 3 kap. 16 § lämnar en vården kommunal angelägenhet till ett aktiebolag där över av en kommunen eller landstinget direkt eller indirekt innehar samtliga aktier, skall fullmäktige fastställa det kommunala ändamålet med verksamheten,

utse samtliga styrelseledamöter, utse minst en förtroenderevisor,

till att fullmäktige får yttra sig innan sådana beslut i se verksamheten är principiell beskaffenhet eller annars av större som av vikt fattas. Första stycket 2 och 4 gäller, när kommunen eller landstinget bildar stiftelse för kommunal angelägenhet. Fullmäktige ensam en en skall även utse minst en revisor. Till förtroenderevisor eller revisor skall utses någon av de revisorer med ersättare valts för granskning styrelsen och övriga som av nämnders verksamhet enligt 9 kap. 1

Förslaget behandlas i avsnitt 12.3. Ordalydelsen iförsta stycket har ändrats i syfte att tydliggöra att de i 3 kap. 17 § uppräknade förutsättningarna alltid skall vara uppfyllda när kommun eller ett landsting låter vården kommunal angelägenen av en het handhas kommunen eller landstinget helägt aktiebolag av ett av eller stiftelse kommunen eller landstinget bildar ensam. som Tillägget orden direkt eller indirekt har gjorts för att det av av lagtexten skall framgå skyldigheten gäller även kommunal att om en angelägenhet överlämnas till ett dotterbolag till ett kommunalt bolag.

142 F örfattningskommentar

I propositionen 1997/98:99 angående aktiebolagets organisation har regeringen föreslagit att 3 kap. 17 § skall kompletteras med en bestämmelse om att fullmäktige ihelägda aktiebolag även skall utse minst en förtroenderevisork Det innebär att fullmäktige skall utse två revisorer varav den ene är förtroenderevisor. Syftet med bestämmelsen i 3 kap. 17 § första stycket andra punkten är att kommunen skall utse en revisor som skall komplettera den yrkesrevision föreskrivs i ABL som med en förtroendevald revisor. Det är tillräckligt att KL reglerar kommunens eller landstingets skyldighet att utse förtroenderevisor. Något krav på att kommunen eller landstinget skall auktoriserad utse en eller en godkänd revisor behöver inte ställas i KL. Dessa upp skyldigheter regleras i ABL. Bestämmelsen att fullmäktige skall om utse en revisor och en förtroenderevisor i de kommunen eller av landstingen helägda aktiebolagen ändras därför så att skyldigheten endast avser en förtroenderevisor. Det nya andra stycket motsvarar i sak den hittills gällande lydelsen av 3 kap. 17 § första stycket andra punkten och andra stycket. När kommun eller landsting bildar stiftelse, skall liksom hittills kommun en eller ett landsting utse en revisor. I ett nytt tredje stycke görs ett tillägg att till förtroenderevisor eller revisor i en stiftelse som kommunen bildar skall utses någon ensam av de revisorer med ersättare valts för granskning styrelsen och som av övriga nämnders verksamhet.

4 kap 6 § Den som är anställd hos en kommun eller ett landsting för att ha den ledande ställningen bland personalen är inte valbar. Den som är chef för en förvaltning hör till nämnds som en verksamhetsområde får inte väljas till ledamot eller ersättare i nämnden. Den som är redovisningsskyldig till kommunen eller landstinget får inte vara revisor eller revisorsersättare för granskning av verksamhet

som omfattas av redovisningsskyldigheten. Detsamma gäller make,

sambo, föräldrar, barn eller syskon eller annan närstående till den

redovisningsskyldige.

Förslaget behandlas i avsnitt 5.3 och i 8.2. Det nya tredje stycket i paragrafen motsvarar 9 kap. 4 § första stycket första punkten samt tredje stycket i dess hittills gällande

I prop. 1997/98:99 används beteckningen lekmannarevisor. Kommittén har dock valt att använda beteckningen förtroenderevisor jfr mot. l997/98zLl7.

lydelse. Tillägget innebär inga sakliga förändringar. Förändringen har gjorts för att i lagen förtydliga att det är fråga ett valbarhetshinder. om

17 § Ledamöterna i nämnder får väcka ärenden i nämnderna. En revisor får väcka ärenden i nämnd eller en jixllmäktigeberedning, en ärendet granskningen verksamheten i nämnden eller om rör av

fizllmäktigeberedningen.

Förslaget behandlas i avsnitt 7.2.2. Bestämmelsen i det andra stycket revisor får väcka nya anger att en ärenden i nämnd eller fullmäktigeberedning ärendet gäller en en om granskningen verksamheten inom nämndens eller fullmäktigeav beredningens verksamhetsområde. Om revisor väcker ett ärende är en nämnden eller fullmäktigeberedningen skyldig att behandla ärendet. Bestämmelsen gör det möjligt att tvinga fram handläggning i en en

nämnd eller fullmäktigeberedning ärenden är betydelsefulla för

av som revisionen.

5 kap. 19 § Om ledamot enligt 20 20 § eller 9 kap. 4 § är jävig i ett en a ärende, får fullmäktige handlägga ärendet, även antalet deltagande om på grund jävet inte uppgår till det antal som föreskrivs i 18 av

Ändringen hänvisningen i pargrafen är följdändring med

av en anledning delar den förutvarande 9 kap. 4 § placerats i 5 kap. av att av 20 Paragrafen innebär också hänvisning till bestämmelser om a nu en jäv i enskilda ärenden i 9 kap. 4

20 a § Den redovisningsskyldig till kommunen eller landstinget får som är inte delta i val revisor eller revisorsersättare skall granska sådan av som verksamhet, eller handläggningen ärenden ansvarsfrihet för verksamheten. av om Första stycket skall tillämpas också på make, sambo, föräldrar, barn eller syskon eller närstående till den redovisningsskyldige. annan

Förslaget behandlas i avsnitt 8.2. bestämmelsen motsvarar 9 kap. 4 § första stycket andra Den nya

och tredje punkterna och tredje stycket i dess hittills gällande lydelse.

144 F örfattningskommentar

Bestämmelsen har flyttats för att förtydliga att reglerna rör obehörighet vid hanteringen i fullmäktige.

20 b §

Trots 20 § får enskilda förtroendevalda mot vilka anmärkning kan

a riktas enligt 9 kap. 14 § andra stycket delta i fullmäktiges överläggningar, när revisionsberättelsen över den verksamhet som de har ansvaret för behandlas.

Ordföranden och vice ordförandena i nämnd får också delta i

en fullmäktiges överläggning när verksamhet inom den egna nämnden behandlas.

Vad har sagts gäller även om de förtroendevalda inte är

som nu ledamöter ifullmäktige.

Förslaget behandlas i avsnitt 8.2.

Den bestämmelsen motsvarar 9 kap. 5 § i dess hittills gällande

nya lydelse. Bestämmelsen har flyttats för att markera att regeln hör

med bestämmelsen i den föreslagna 20 a § och hanteringen samman nu i fullmäktige. Ändringama hänvisningarna i paragrafen är följdänd-

av ringar med anledning förändringar paragrafernas placering i 9

av av kap.

23 §

Ärenden i fullmäktige får väckas

av

en nämnd,

ledamot genom motion,

en

revisorerna, ärendet gäller Förvaltning som har samband med

om revisionsuppdraget,

revisor ärendet gäller granskningen,

en om

fullmäktigeberedning, fullmäktige har föreskrivit det, eller

en om

styrelsen i ett sådant företag avses i 3 kap. 17 och 18 §§, om

som fullmäktige har beslutat det för särskilda fall.

Ärende att hålla folkomröstning i viss fråga får i fullmäktige

om en också väckas minst fem procent de röstberättigade kommun- eller

av av landstingsmedlemmarna enligt lagen 1994:692 om kommunala folkomröstningar. Initiativet skall skriftligt, ange den aktuella

vara frågan innehålla initiativtagamas egenhändiga namnteckningar,

samt namnförtydliganden och uppgift om deras adresser.

Förslaget behandlas i avsnitt 7.2.2.

Paragrafen reglerar hur ärenden får väckas i fullmäktige. Enligt den

fjärde punkten i första stycket får revisor väcka ärenden, om nya en ärendet har samband med revisionsuppdraget. Av tillägget framgår att

F ärfattningskommentar 145

ärende rör granskningen. Med revisorerna får väcka ett som revisorernas granskning inom nämndernas granskningen avses

fullmäktigeberedningarnas verksamhet och

verksamhetsområden, granskning de kommunala företagen. Den lekmannarevisorernas av kan omfatta ärenden väcks för debatt men föreslagna initiativrätten som fullmäktige bör fatta beslut och också ärenden där revisorerna anser att också lämnat förslag till beslut. KL:s regler om där revisorerna i kap. omfattar också sådana ärenden som initieras av

beredningsplikt 5

och innebär att beslut i sak skall fattas. revisorerna som

31 § får behandla revisionsberättelsen utan föregående Fullmäktige skall dock inhämta förklaringar över de beredning. Fullmäktige

anmärkningar har framställts i revisionsberättelsen. som ansvarsfrihet, får fullmäktige Om förtroendevald har vägrats en beredning besluta att den förtroendevaldes

också utan ytterligare

uppdrag skall återkallas enligt 4 kap. 10

9 kap. 16 § forsta stycket i dess Tillägget i första stycket motsvarar lydelse. Bestämmelsen har flyttats för att förtydliga att

hittills gällande

fullmäktiges hantering revisionsberättelsen. regeln hör samman med av

45 a § sammanträde före utgången juni månad Fullmäktige skall vid ett av

besluta ansvarsfrihet skall

året efter det år som revisionen avser om

beviljas eller vägras. för nämnd skall prövas av Fråga om ansvarsfrihet en gemensam de samverkande kommunerna eller

fullmäktige i och en av

var

landstingen.

Förslaget behandlas i avsnitt 7.4. vilken tidpunkt fullmäktige senast skall Paragrafen reglerar vid Enligt den bestämmelsen skall pröva frågan ansvarsfrihet. nya om sammanträde före utgången juni månad året efter fullmäktige vid ett av besluta ansvarsfrihet skall beviljas eller det år revisionen avser om som skett för möjliggöra aktuell och relevant vägras. Ändringen har att en Bestämmelsen i övrigt 9 kap. 16 §

dechargebehandling. motsvarar

i dess hittills gällande lydelse. Bestämmelsen andra och tredje styckena regeln rör prövningen i fullmäktige. har flyttats för att tydliggöra att

45 b § besluta att skadestånds-

Om ansvarsfrihet vägras, får fullmäktige

talan skall väckas.

146 F örfattningskommentar

Talan som inte grundas på brott skall väckas inom år från det ett att beslutet om vägrad ansvarsfrihet fattades. Annars är rätten till sådan talan förlorad.

Paragrafen reglerar fullmäktiges rätt att fatta beslut väcka om att skadeståndstalan ansvarsfrihet vägrats och tidsfristen för om om att väcka sådan talan. Bestämmelsen motsvarar 9 kap. 17 § i dess hittills gällande lydelse. Paragrafen har flyttats för att tydliggöra att bestämmelsen hör med fullmäktiges hantering frågan samman av om ansvarsfrihet.

6 kap. 7§ Nämndema skall och inom sitt område till var en se att verksamheten bedrivs i enlighet med de mål och riktlinjer som fullmäktige har bestämt samt de föreskrifter gäller för som verksamheten och att kontrollen inom nämnden är tillräcklig. De skall också se till att verksamheten bedrivs ett i övrigt tillfredsställande sätt. Detsamma gäller när vården kommunal angelägenhet med av en stöd av 3 kap. 16 § har lämnats över till någon annan.

Förslaget behandlas i avsnitt 13. Tillägget i första stycket i paragrafen tydliggör att det är nämnderna som ansvarar för att den kontroll utförs inom nämnderna är som

tillräcklig.

8 kap. 17 § Årsredovisningen skall lämnas över till fullmäktige och revisorerna snarast möjligt och senast den 15 april året efter det år redovissom ningen avser.

Förslaget behandlas i avsnitt 7.4.2. Ändringen av tiden när årsredovisningen skall lämnas över till fullmäktige och revisorerna har skett för att möjliggöra tidigareen

läggning av fullmäktiges dechargebehandling.

F örfattningskommentar 147

18 §

Årsredovisningen skall godkännas fullmäktige. Det bör inte ske

av innan fullmäktige enligt 5 kap. 45 § beslutat ansvarsfrihet skall

a om beviljas eller vägras.

Ändringen hänvisningen i paragrafen är följdändring med

av en anledning ändringen paragrafens placering i 5 kap. 45 a

av av

9 kap. 4 §

I fråga jäv för revisor i enskilda ärenden skall bestäm-

om en melserna i 6 kap. 24-26 §§ jäv och verkan av jäv tillämpas.

om om

Förslaget behandlas i avsnitt 8.2.

De jävsregler gäller för nämnderna enligt 6 kap. 25 § dvs.

som släktskaps-, sakägar- eller intressejäv, ställföreträdarjäv, ombudsjäv och delikatessjäv skall också tillämpas revisorerna. Detsamma

nu gäller reglerna i 6 kap. 24 och 26 rör verkan av jäv och när man

som kan bortse från jäv.

6 §

Revisorerna granskar årligen i den omfattning som följer av god revisionssed all verksamhet bedrivs inom nämndernas verk-

som samhetsområden och de revisorer utsetts enligt 3 kap. 17

genom som och 18 §§ de företag där sådan eller sådana revisorer utsetts.

De prövar verksamheten sköts ett ändamålsenligt och från

om ekonomisk synpunkt tillfredsställande räkenskapema är rätt-

sätt, om visande och den kontroll görs inom nämnderna är tillräcklig.

om som

Förslaget behandlas i avsnitt 7.1 och 12.3.

Tillägg har gjorts i första stycket i paragrafen. Det första tillägget innebär att revisorerna årligen skall granska all kommunal verksamhet. Det innebär dock inget ställningstagande till den exakta omfattningen

den årliga revisionsinsatsen eller till frågan tyngdpunkten i av om var

granskningsinsatsema skall ligga. Sådana prioriteringsfrågor får

avgöras mot bakgrund revisorernas risk- och väsentlighetsanalys.

av Det andra tillägget innebär att revisionen i kommuner och landsting också skall omfatta de kommunala företagen. Paragrafen motsvarar i övrigt 9 kap. 7 § i dess hittillsvarande lydelse.

8 §

Vad sägs nämnder i 6 § gäller också fullmäktigebe-

som om redningar.

lfaragrafen motsvarar i sak 9 kap. 9 § i dess hittills gällande lydelse.

Andringen av hänvisningarna i paragrafen är följdändring med

en anledning av förändringar av paragrafernas placering i 9 kap.

9 § Nämndema och de enskilda förtroendevalda i dessa de samt anställda är skyldiga att lämna revisorerna de upplysningar behövs som för revisionsarbetet. De skall också ge revisorerna tillfälle att när helst inventera de som tillgångar som nämnderna har hand och ta del de räkenskaper om av och andra handlingar berör nämndernas verksamhet. som

Förslaget behandlas i avsnitt 7.3.2. Tillägget i första stycket i paragrafen markerar att revisorerna har rätt till upplysningar också i förhållande till enskilda förtroendevalda i nämnder och fullmäktigeberedningar. Paragrafen motsvarar i övrigt 9 kap. 10 § i dess hittills gällande lydelse.

10§ Vad sägs nämnder i 9 § gäller också fullmäktigesom om

beredningar.

Paragrafen motsvarar i sak 9 kap. 11 § i dess hittills gällande lydelse. Ändringen hänvisningen i paragrafen är följdändring med av en

anledning av förändringar av paragrafernas placering i 9 kap.

ll § Revisorerna svarar själva för den förvaltning har samband med som

revisionsuppdraget, om inte fullmäktige bestämmer något annat.

Revisorerna skall biträdas sakkunniga i sin granskning i den av

omfattning som behövs.

De sakkunniga skall ha den insikt och erfarenhet kommunal av verksamhet fordras för att fullgöra uppdraget. som

Förslaget behandlas i avsnitt 6.2.4. Första stycket av den nya paragrafen motsvarar 9 kap. 12 § i dess hittills gällande lydelse. Enligt det andra stycket skall revisorerna nya biträdas av sakkunniga i den omfattning behövs. Syftet med som bestämmelsen är att markera att revisorerna skall ha tillräckliga resurser till sitt förfogande i form sakkunniga. av I det tredje stycket markeras också att det krävs särskild nya en kompetens av det sakkunniga biträdet. Revision kommuner och av

Författningskommentar 149

speciell kompetens grundläggande bestånds-

landsting kräver en vars delar kunskap kommunal verksamhet, förvaltning, utgörs av om den lagstiftning styr kommunal verksamhet och vad styrsystem, som god revisionssed för kommunal revision. som är

12 § revisorerna fattar sin förvaltning och jäv skall De beslut som om om

tas upp i protokoll.

Föreskrifterna i 6 kap. 30 § justering protokoll och om av justeringen skall tillämpas också revisorernas

tillkännagivande om protokoll.

Förslaget behandlas i avsnitt 8.2. i granskningsärenden oberoende varandra. En Revisorerna är av de andra revisorerna. I administrativa revisor kan inte överröstas av emellertid revisorerna förvaltningen samfällt. Frågor ärenden utövar i enskilda ärenden skall också hanteras samfällt av revisorerna. om jäv tillägget till första stycket. Följden skulle annars bli att Detta framgår av vilken jäv gjorts gällande själv skulle kunna avgöra jävsfrågan. den mot Paragrafen i övrigt 9 kap. 13 § i dess hittills gällande lydelse. motsvarar

13 § skall varje år till fullmäktige berättelse med Revisorerna avge en resultatet den revision verksamheten redogörelse för av som avser under det föregående budgetåret. Granskningsrapport enligt 11 kap. 6 § aktiebolagslagen har lämnats för sådant aktiebolag avses i 3 1975:1385 2 som ett som kap. 17 och 18 §§ skall fogas till revisionsberättelsen.

Förslaget behandlas i avsnitt 12.3. andra stycket innebär att de kommunala revisorerna skall se Det nya sker rapporteringen till fullmäktige. Till de till att samordning av revisorernas årliga revisionsberättelse skall därför fogas de kommunala förtroenderevisorema enligt den i prop.

granskningsrapporter som

l997l98z99 föreslagna 11 kap. 6 § ABL skall avge till bolagsstämman. i övrigt 9 kap. 14 § i dess hittills gällande lydelse.

Paragrafen motsvarar

17 § kommunalförbund med förbundsdirektion skall revisorerna avge I revisionsberättelse till och förbundsmedlemmamas en var en av fullmäktige i5 kap. 20 31, 45 a och fullmäktige. Vad som sägs om

2Lydelse enligt prop. 1997/9899.

45 b §§ skall beträffande sådana förbund gälla forbundsmedemmarnas

fullmäktige.

Paragrafen motsvarar i sak 9 kap. 20 § i dess hittills gällande lydelse. Andringarna hänvisningama i paragrafen är följdändringar med av anledning av förändringar paragrafernas placering i 9 kap. av

15.2 till i

Förslag lag om ändring aktiebolagslagen 1975:13 85

10 kap. 42 § Revisorn 4 är skyldig att lämna medrevisor, förtroenderevisor, särskild granskare i 11 kap. 21 revisor och, bolaget som avses ny om har försatts i konkurs, konkursförvaltaren de upplysningar behövs som om bolagets angelägenheter. Revisorn är dessutom skyldig att begäran lämna upplysningar om bolagets angelägenheter till undersökningsledaren under förundersökning i brottmål. I ett aktiebolag omfattas 1 kap. 9 § sekretesslagen som av 1980:100 är revisorn även skyldig att till kommunens eller landstingets revisorer lämna de upplysningar bolagets angeläom genheter som revisorerna begär.

Förslaget behandlas i avsnitt 12.3. Ordet lekmannarevisor har ändrats till förtroenderevisor. I prop. 1997/98:99 används beteckningen lekmannarevisor. Kommittén har dock valt att använda beteckningen förtroenderevisor jfr mot. 1997/98:L17. Det nya tredje stycket innebär att revisor i ett aktiebolag som omfattas av 1 kap. 9 § sekretesslagen 1980:100 är skyldig att till kommunens eller landstingens revisorer lämna de upplysningar om bolagets angelägenheter som revisorerna begär.

F örfattningskommentar 151

15.3 förslag till

Övriga

författningsförändringar

aktiebolagslagen 1975:1385, 4 kap. 13 § lagen

I 11 kap. 19 §

årsredovisning i vissa företag, 8 kap. 16 § lagen

1980:1103 om m.m.

ekonomiska föreningar, 4 kap. 15 § stiftelselagen

1987:667 om

motsvarande tillägg i 10 kap. 42 § aktiebolags-

1994:1220 har som

lagen gjorts.

Reservationer och särskilt yttrande

Jönsson och

Reservation av Hans-Ingvar

Sven Samuelsson

Utredningen har kommit fram till att det bör lagstadgas att de förtroendevalda revisorerna skall biträdas sakkunniga i sin av granskning i den omfattning behövs. Vi instämmer i detta förslag. som form för säkerställande kompetens och erfarenhet

En lagreglerad av

för sådan sakkunnig bör införas. Formen kan benämnas certifiering. Utredningen konstaterar att ett lagreglerat krav på certifiering av de skall granska kommuner och landsting skulle revisorer som för säkerställa det sakkunniga biträdet har otvivelaktigt vara en väg att och för kommunal verksamhet erforderliga

den grundläggande

kompetensen och erfarenheten. ytterligare motiv för certifiering är att grund skapas för Ett en fastställande behörighet för tjänsteinnehav eller vid upphandlingar. av vad söker och därmed ha möjlighet att tacka Att väl kunna ange man nej till icke behöriga underlättar handhavandet av dessa frågor. Revisionsföretagens eget arbete med säkerställande av kompetens och erfarenhet vi inte stå i motsatsförhållande till vårt förslag. ser kommunernas och landstingens särart bör vara Vi menar att vid bedömningen behovet särskild certifiering. De

vägledande av av en

och erfarenhet bör säkerställas i särskild sakkunnigas kompetens sådan certifiering bör innefatta nödvändiga examina, ordning. En praktik och erfarenhet. Således inte olikt former för säkerställande av kompetens och erfarenheter för revisorer inom företagsvärlden. särskilda övergångsregler kan förhindra eventuella Vi anser att kortsiktiga problem med begränsad konkurrens. Varje presumtivt revisionsbiträde hos landstingens och kommunernas revisorer skall kunna åta sig uppdrag förtroendevalda

under en övergångstid

revisorer uppställda certifieringskrav ännu uppfyllts. även om certifieringsorgan bör handha nödvändig kontroll av Ett särskilt handlingar, register avseende certifieringssökanden och certifiem.m.

154 Reservationer och särskilt yttrande

rande. Kostnaden beräknas än väl uppvägas de värden

mer av som

certiñeringen bidrar med.

Reservationer och särskilt yttrande 155

Reservation av Monica Selin

Revision fråga etik i första hand och teknik i andra hand

en om En effektiv intemkontroll och revision är utomordentligt viktigt för den kommunala verksamheten. Det gäller såväl redovisningsrevision som förvaltningsrevision. De senaste årens erfarenheter understryker vikten

att aldrig tummar de säkerhetssystem som skall ge av man allmänheten garantier för att den offentliga verksamheten bedrivs enligt demokratiska beslut och utifrån grundläggande etik och moral. Tilltron till revision och den kommunala demokratin skapas inte enbart genom tekniska lösningar utan i första hand via grundläggande etik och ett

en ansvarigt ledarskap. Därför kan man enligt min mening inte hoppa över dessa synpunkter vill nå framgång i arbetet. Förståelsen ökar

om man

för de etiska värden kristdemokraterna envist poängterat som nu som grund för ett gott samhälle. Inget samhälle kan överleva utan en

etik där de grundläggande värdena får genomslag överallt. gemensam

Självständiga och fria revisorer

Enligt nuvarande bestämmelser i KL finns inga formella hinder mot att rekrytera revisorer bland fullmäktigeledamötema. Kommittén anser att det finns såväl fördelar nackdelar med att rekrytera revisorer bland

som fullmäktigeledamötema, vilket vill instämma Kommittén kommer däremot fram till slutsatsen att fördelarna väger över och föreslår därmed ingen ändring KL. Jag att nackdelarna väger över och

av anser kommer därmed till den motsatta slutsatsen.

Fömyelsekommittén anförde bl.a. följande SOU 1996:169 s. 131.

Att revisionen bedrivs förtroendevalda revisorer under

av

offentlig insyn den värdefull särprägel. Samtidigt som

ger en

själva revisionsuppdraget är oberoende och skall utföras

självständigt, utkräver fullmäktige revisorernas ansvar. Både

för den sittande politiska majoriteten och för oppositionen

ställer uppdraget som revisor därför särskilt höga krav

personlig integritet. Snöda partiintressen måste få vika för en

autonom granskning i allmänhetens tjänst, om inte trovär-

digheten skall förlorad. Revisorernas opartiska ställning och

156 Reservationer och särskilt yttrande

politiska mod är av stor betydelse för medborgarnas tilltro till

rättssäkerheten och demokrati.

Allmänt sett måste också de förtroendevalda revisorernas

status höjas. Att undvika att revisionen partipolitiseras framstår

i det sammanhanget som angeläget. Ett steg i den riktningen,

som flera tagit, är att inte rekrytera personer bland

fullmäktigeledamötema men gärna personer med goda

erfarenheter kommunal verksamhet.

av

Uppdraget som förtroendevald revisor är en av grundpelarna i medborgarförtroendet för offentlig verksamhet. Därför måste garantera att samtliga förtroendevalda revisorer kan uppträda som självständiga och fria revisorer och granska den verksamhet som bedrivs i kommunala/landstingskommunala nämnder och styrelser.

När missbruk eller andra missförhållanden avslöjats är det nästan alltid massmedia eller andra uppdagat detta. Detta är ett

som underbetyg för den interna kontrollen.

Vi måste börja det nya årtusendet med att i konkret handling manifestera vår tilltro till den kommunala demokratin. Säkrast gör det genom att undanröja alla tvivel på partsförhållanden och beroendeställning.

De förtroendevalda revisorerna ska därför inte hämtas bland ledamöter i kommunfullmäktige/landstingsfullmäktige. Revisorerna ska vara personer som i alla lägen kan uppträda självständigt och fria från vad kommunalråd, landstingsråd och andra ledande företrädare önskar. Jag har förhoppningen att partierna fortfarande är så vitala att man kan nominera kompetenta personer med bred sakkunskap om kommunal och landstingskommunal verksamhet utan att rekrytera dessa ur fullmäktigegruppen.

Reservationer och särskilt yttrande 157

Särskilt av Lennart Hedquist, yttrande

Monica Selin och Inger Thapper

Utredningen behandlar i kap. 12 samordnad revision mellan kommunen

och dess företag. I anslutning till detta vill vi framhålla följande. Kommunala företag framför allt aktiebolag, har blivit ett utbrett sätt bedriva även sådan kommunal verksamhet som principiellt att förutsätts bedrivas i förvaltningsform enligt den traditionella svenska

kommunallagstiftningen. I vår utredning att de kommunala anges företagen för omsättning nära 117 miljarder kronor eller ca svarar en fjärdedel den samlade verksamheten kommunerna ansvarar för. en av Aktiebolagsformen för kommunal verksamhet har föranlett olika lagstiftning i form anpassningar bl.a. kommunallagen i typer av av av syfte i görligaste mån säkerställa offentlighet kring dessa bolag, att fullmäktiges roll, reglera hur val till styrelse skall till etc. ange Kommunala aktiebolag har dock de facto varit svåra att inordna i den

kommunala beslutsorganisationen och redovisningen. Senast när den kommunala redovisningslagen antogs framkom att det s.k. nya balanskravet för kommunerna inte för närvarande kunde inkludera de

kommunala företagen. En särskild utredare skall dock lägga fram

förslag och i så fall hur detta skall kunna ske. om För närvarande pågår i ett stort antal kommuner olika typer av kommunala koncernbildningar där ägandet de kommunala företagen av sammanförs till moderbolag. I anslutning till dessa konstruktioner ett bedrivs i många kommuner avancerad skatteplanering. Det är en denna skatteplanering och bollande med intressant att notera att "koncernbildning" sker just grund att låtit bilda bolag för av man kommunal verksamhet i stället för att använda den traditionella

förvaltningsformen är skattebefriad. som När vår utredning går igenom nuläge och önskvärda förändringar för den kommunala revisionen entydigt skall kunna avse all att kommunal verksamhet inkl. de kommunala företagen uppstår - ånyo behov speciallagstiftning rör de kommunala företagen. av som Denna blir nödvändig total och samordnad revision skall kunna om en och redovisas för fullmäktige. Utredningens förslag leder äga rum under detta avsnitt till ytterligare ändringar bl.a. sålunda av kommunallagen och aktiebolagslagen.

Vi de iakttagelser vi här velat fästa uppmärksamheten på

menar att borde föranleda regering och riksdag att genomgripande ta sig an mer de kommunala företagen och deras framtida ställning. För frågan om vår del vill vi här peka de svårigheter som i dag föreligger när man ha god kommunalekonomisk redovisning inkluderar vill en som

158 Reservationer och särskilt yttrande

bolagen. Dessa svårigheter växer i sin tur när man på riksnivå vill göra jämförelser kommunerna emellan. Den kommunala revisionen kommer att fortsätta att få leva med dessa svårigheter även om utredningens förslag till lagändringar genomförs.

I första hand bör lagstiftningen, inkl. Skatteregler, utformas så att förvaltningsformen ånyo blir det helt dominerande sättet att bedriva kommunal verksamhet.

Om så inte sker bör i andra hand aktiebolagslagen, som i grunden är utformad för privaträttslig verksamhet, inte gälla för kommunala företag. I stället bör om behov av kommunala företag verkligen

anses föreligga en särskild bolagsform för kommunala företag

inrättas och lag för dessa stiftas på skett i bl.a. Tyskland. En

sätt som sådan lag kan helt till under vilka förhållanden kommunal

anpassas verksamhet skall bedrivas. Med en sådan lag behövs inte en mängd specialtillägg av den typ som nu ideligen måste tillföras dagens kommunallag och aktiebolagslag tillägg och specialbestämmelsersom likväl ofta inte visar sig vara täckande för det man vill uppnå.

Det har inte legat inom vår utrednings direktiv att lämna förslag till en sådan generellt förbättrad lagstiftning i anslutning till de omfattande kommunala företagsbildningama. Vi vill emellertid på detta sätt aktualisera behovet av en sådan total översyn i den riktning vi här skissartat redogjort för.

l Bilaga l

än

KSU . r - .

K0mm1tted1rekt1v

mm Mål

den kommunala revisionen Dir.

Översyn av

1997:56

Beslut vid regeringssammanträde den 3 april 1997

Sammanfattning av uppdraget

En parlamentarisk kommitté skall göra översyn av den en kommunala revisionen. Kommittén skall föreslå de lagändringar och andra åtgärder kan motiverade för att öka effektiviteten och som anses kompetensen i revisionsarbetet samt for att stärka de förtroende-

valda revisorernas självständiga ställning.

Kommittén skall särskilt utreda: hur de förtroendevalda revisorerna bör rekryteras och hur deras självständiga ställning i övrigt kan stärkas, vilket revisionen sådan skulle kunna stärkas och sätt som -

kompletteras med krav yrkesrevision,

vilka uppgifter revisionen skall ha och om laglighets- skall ett obligatoriskt inslag i revisions-

granskning vara uppdraget,

hur revisorernas initiativrätt i kommunfullmäktige skall vara utformad, skall ha revisionsansvar, - vem som förutsättningarna och formerna för reell samordning av en den kommunala revisionen och revisionen kommunala av företag, samt vilka insatser den kommunala revisionen bör göra för att kontrollera styrelsens och nämndernas interna kontroll om fungerar tillfredsställande.

160 Bilaga 1 sou 1998:71

Bakgrund

Revisionen en del det demokratiska systemet

- av

Beslutanderätten i kommuner och landsting utövas

av

fullmäktige medan ansvaret för förvaltning och verkställighet i

första hand vilar på styrelsen och övriga nämnder. Det ligger i fullmäktiges och i kommunmedlemmamas intresse att den kommunala verksamheten bedrivs ett lagligt och ändamålsenligt sätt. De revisorer som fullmäktige enligt 9 kap. kommunallagen 1991:900 skall välja för att granska nämndernas verksamhet är ett fullmäktiges viktigaste

av instrument för att kontrollera detta. Revisorernas uppgift är alltså att fullmäktiges uppdrag granska den kommunala verksamheten. Revisionen är därmed också väsentlig del i

en det demokratiska systemet.

Det behövs översyn den kommunala revisionen

en av

Det nuvarande systemet med förtroendemannarevision har under senare tid kommit att ifrågasättas i en rad hänseenden. Det har i olika sammanhang hävdats att det finns ett behov

av en mer samlad översyn av den kommunala revisionen.

Senast har detta behov understrukits av Justitiekanslern JK i rapporten Förstärkt skydd mot oegentligheter i offentlig förvaltning, som överlämnades till regeringen i början av mars. I rapporten redovisar JK resultatet regeringens uppdrag att

av undersöka behovet att stärka kontrollfunktionema inom den

av

offentliga förvaltningen. JK anför som grund för sitt

ställningstagande angående den kommunala revisionen bl.a. att det är viktigt att medborgarna i kommun eller ett landsting

en kan känna ett förtroende för att den kommunala revisionen är effektiv och kompetent.

Under år 1996 har det i riksdagen också väckts flera motioner med krav översyn och lagstiftning området t.ex. mot.

se

l996/97:K2l5, K526 och K527.

Kommunala förnyelsekommittén har i sitt slutbetänkande

sou 1998:71 Bilaga 1 161

Förnyelse kommuner och landsting SOU 1996:169 som

av avlämnades i december 1996 efterlyst en särskild översyn av revisorernas ställning och uppgifter. Kommittén framhåller särskilt att revisionens självständiga ställning som granskare i allmänhetens tjänst bör utvecklas s. 130.

Lokaldemokratikommittén pekade i sitt slutbetänkande Lokal demokrati i utveckling SOU 1993:90 behovet av reformering den kommunala revisionen. Reforrneringen

av borde enligt kommittén bl.a. inriktas att trygga hög kompetens s. 182.

j

l 1993/94: 188 Lokal demokrati aviserade den dåvarande

prop. regeringen sin avsikt att ta ett initiativ till översyn av den

en kommunala revisionen. Någon sådan översyn kom aldrig till stånd.

Uppdraget

Hur kan revisorernas ställning stärkas

I Kommittén skall utreda hur de förtroendevalda revisorernas självständighet kan stärkas. Det finns också skäl att se över hur revisorerna rekryteras och vilka regler som styr rekryteringen och hur de tillämpas.

I 9 kap. 6 § kommunallagen KL anges att varje revisor fullgör sitt uppdrag självständigt och i 18 § att fullmäktige får meddela nämnare föreskrifter revisionen. Under senare tid har det

om dock ifrågasätts hur självständiga de förtroendevalda revisorerna egentligen är. l det sammanhanget har bl.a. frågan omv hur kommunerna rekryterar sina revisorer diskuterats.

De kommunala revisorerna är inga yrkesrevisorer. De är förtroendevalda. Det är inte ovanligt att fullmäktigeledamöter utses till revisorer. Det är inte heller ovanligt att fullmäktige väljer med lång och bred politisk erfarenhet i

personer kommunen. Vissa hävdar att detta skapar förutsättningar för politisk förankring och legitimitet. Andra hävdar att systemet riskerar att leda till att revisorerna inte är tillräckligt

6 18-1005

162 Bilaga 1

självständiga i förhållande dels till det fullmäktige som valt dem, dels till de personer som de skall granska. De menar att det finns risk för att revisionen blir partipolitik.

en

Lokaldemokratikommittén diskuterade frågan om hur revisorerna rekryteras. Kommittén menade att fullmäktigeledamöter grund av sin kunskap om det politiska systemet är särskilt lämpade för revisionsuppdrag trots det faktum att de i någon mening kommer att granska "sina egna" SOU 1993:90 s. 179. Kommunala fömyelsekommittén var av en annan uppfattning och menade att revisorerna inte bör rekryteras bland

fullmäktigeledamötema. Enligt kommittén borde dock personer

med bred erfarenhet av kommunal verksamhet utses som revisorer SOU 1996:169 s. 131.

Även den jävsregel finns i 9 kap. 4 § KL styr

som rekryteringen av revisorer genom att den föreskriver att den

som är redovisningsskyldig till kommunen eller landstinget inte

kan vara revisor.

Hur kvalitetssäkra.: den kommunala revisionen

I Kommittén skall överväga om det finns skäl att införa krav

att förtroendemannarevisionen skall kompletteras med en yrkesrevision och hur ett sådant system i så fall skall se ut. Det särskilda certifieringssystem för revision av offentlig verksamhet som har införts i Finland och det system med auktorisation för viss granskning som tillämpas i Danmark bör studeras i sammanhanget. Även det system med särskilt kontrollutvalg vid sidan revisionen som tillämpas i Norge

av bör studeras.

Lokaldemokratikommittén förespråkade att reformeringen av revisionsfunktionen borde inriktas att trygga en hög kompetens SOU 1993:90 s. 182.

Nuvarande system ställer inga formella kompetenskrav vare sig de förtroendevalda revisorerna eller revisionen som sådan. Några regler om kompetenskrav i form av godkännande eller auktorisation motsvarande dem som finns i

Bilaga I 163

aktiebolagslagen 1975:1385 finns inte i kommunallagen.

Den kompetens styr valet av revisorer är av mer

som informell natur och handlar deras kunskap om den

mer om kommunala verksamheten samt hur väl de lyckas hävda sin

självständighet. För de förtroendevalda revisorerna gäller

kvalifikationskrav för övriga förtroendevalda, dvs. samma som

de skall röstberättigade vid val fullmäktige i att vara av kommunen och landstinget 4 kap. 5 § KL. I 9 kap. 2 § KL regleras dessutom antalet revisorer. Det skall finnas minst tre revisorer och lika många ersättare.

l 9 kap. 7 § KL föreskrivs att revisorerna skall granska verksamheten i den omfattning som framgår av god revisionssed. I lagen inte nännare vad som avses med

anges god revisionssed utan detta följer av praxis. Svenska Kommunförbundet och Landstingsförbundet har också till-

redovisat sin god revisionssed och även sammans syn utarbetat normalförslag till revisionsreglemente jfr Svenska Kommunförbundets cirkulär 1995: l 83.

Kommunallagen innehåller inga föreskrifter om att de förtroendevalda revisorerna är skyldiga att anlita yrkesrevisorer

biträden i revisionsarbetet. I praktiken anlitar dock som kommunerna och landstingen yrkesrevisorer som sakkunniga, såväl anställd revisionspersonal som utomstående

egen konsulter. Åtta kommuner och elva landsting har för närvarande

revisionskontor, dvs. egen anställd revisionspersonal. egna Eftersom kommunallagen inte innehåller några regler om

yrkesrevision finns följaktligen inte heller några formella krav

vilken kunskap de sakkunniga skall ha för att vara lämpade att revidera kommunal versamhet. Dänned är det inte heller klart vilket yrkesansvar de faktiskt har i de fall de anlitas.

164 Bilaga 1

Skall revisorerna ägna sig åt laglighetsgrarzskning

I Kommittén skall utreda i vilken omfattning och vilket

om,

sätt de förtroendevaldas revisionsuppdrag uttryckligen skall

innefatta en granskning lagligheten i verksamheten. l det

av sammanhanget bör förhållandet till laglighetsprövningen i 10 kap. KL uppmärksammas.

l 9 kap. 7 § KL sägs att revisorerna i enlighet med god revisionssed skall pröva nämnderna sköter verksamheten

om ett ändamålsenligt och från ekonomisk synpunkt tillfredsställande sätt och räkenskaperna är rättvisande och den

om om kontroll görs inom nämnderna är tillräcklig. Revisionen

som

skall således innehålla både förvaltningsrevision ändamålsenlighet och redovisningsrevision rättvisande räkenskaper.

I kommunallagen anges inte att revisorerna skall granska lagligheten i verksamheten. Många hävdar dock att detta ändå ligger inom ramen för revisorernas befogenhet.Både Lokaldemokratikommittén och Kommunala förnyelsekommittén har framhållit betydelsen utvidgning de kommunala

av en av revisorernas obligatoriska uppgifter till att även omfatta granskning av lagligheten i nämndernas verksamhet SOU 1993:90 s. 178 och SOU 1996:169 131.

s.

En fråga med nära anknytning till frågan om ett förtydligat

eller vidgat mandat för revisorerna att bedriva laglighetsgranskning är om en kommunal revisor skall vara skyldig att göra anmälan till åklagare med anledning vad

av som framkommer vid revisionen. JK i sin rapport att denna

anser fråga bör utredas. Det har föreslagits att en sådan skyldighet skall åläggas de revisorer som granskar bolag i enlighet med aktiebolagslagen, se bl.a. Aktiebolagskommitténs delbetänkande Aktiebolagets organisation SOU 1995:44.

Skall revisorerna kunna göra löpande uttalanden under året

I Kommittén skall utreda hur revisorernas initiativrätt skall

vara utformad för att fullmäktige ett ändamålsenligt sätt

mer

1998:71 Bilaga 1 165 SOU

än i dag skall kunna hållas informerad om revisorernas löpande

granskningsverksamhet och granskningsresultat.

Revisorerna har i dag enligt 5 kap. 23 § KL initiativrätt i fullmäktige bara i ärenden som rör förvaltning som har samband med revisionsuppdraget. l 9 kap. 15 § KL sägs att revisorerna varje år till fullmäktige skall avge en revisionsberättelse med redogörelse för resultatet av den revision verksamheten under det föregående

som avser budgetåret. En följd dessa bestämmelser är att revisorerna

av inte löpande under året kan rapportera till fullmäktige de iakttagelser de gör i sitt granskningsarbete. Fullmäktige får

som således varken möjlighet att snabbt ingripa mot eventuella

en felaktigheter eller den kontinuerliga återkoppling rörande effekterna sina beslut t.ex. förvaltningsrevisionen skulle

av som kunna ge.

Kommunala förnyelsekommittén menade att en rättighet eller

skyldighet för revisorerna regelbundet rapportera en att mer iakttagelser i revisionsfrågor kan vara en metod att utveckla revisionens oberoende ställning granskare i allmänhetens

som tjänst SOU 1996:169 s. 131.

Vem skall ha revisionsansvar

I Kommittén skall utreda frågan om och hur kretsen revisionsansvariga bör utvidgas. l det sammanhanget måste eventuella arbetsrättsliga, skadeståndsrättsli ga och straffrättsliga aspekter beaktas.

En grundprincip i dagens revisionssystem är att det är de förtroendevalda leder och för den kommunala

som ansvarar verksamheten. Som konsekvens detta är det i dag inte

en av möjligt att rikta revisionsanmärkning mot andra än

. förtroendevalda. Detta framgår av 9 kap. 15 § KL där det sägs att revisionsanmärkning bara får riktas mot nämnder,

en fullmäktigeberedn ingar samt de enskilda förtroendevalda i dessa

Om fullmäktige inte beviljar förtroendevald organ. en

166 Bilaga 1 sou

1998:71

ansvarsfrihet, kan fullmäktige med stöd av 4 kap. 10 § KL återkalla förtroendeuppdraget.

En följd av det nuvarande systemet är att det i dag inte är möjligt att rikta anmärkningar mot t.ex. förvaltningschefer eller andra ledande tjänstemän trots de befogenheter och i vissa fall rätt att fatta beslut som nämnderna har gett dessa.

Hur kan den kommunala revisionen och revisionen

av kommunala företag samordnas

I Kommittén skall utreda hur en kommunalrättslig samordning av den kommunala revisionen och revisionen kommunala

av företag skulle kunna utformas.

Den granskning som de förtroendevalda revisorerna skall genomföra avser den kommunala verksamhet bedrivs i

som förvaltningsfonn. De har ingen rätt att revidera den verksamhet som bedrivs i företagen. En inte obetydlig del av den kommunala verksamheten bedrivs dock i företagsform. För närvarande finns det ca l 600 hel- eller delägda kommunala

företag.

Det finns i dag inga krav i kommunallagen en samordnad revision av kommunen och de företag i vilka kommunen har ett bestämmande eller betydande inflytande. Kommunen skall enligt 3 kap. 17 § KL utse minst revisor i helägda

en aktiebolag. Denna revisor omfattas i sin granskningsverksamhet av aktiebolagens regler och har inte någon uppgift att samordna revisionen mellan kommunen och bolaget.

Fullmäktige kan i bolagsordningen eller genom ägardirektiv för bolaget föreskriva att en samordning skall ske mellan kommunens revisor och bolagets revisor. Vid en sådan samordning är det endast bolagets revisor har ett reellt

som revisorsansvar vad det gäller bolagets verksamhet. Den förtroendevalda revisorn kan dock granska frågor t.ex.

som gäller ändamålsenligheten från kommunal synpunkt avseende den verksamhet som bedrivs i bolaget. Den förtroendevalda revisorn kan grundval av den sammanställda redovisningen

sou 1998:71 Bilaga 1 167

också göra vissa allmänna uttalanden om de kommunala företagen.

Det har brist i det nuvarande systemet att det

ansetts som en saknas regler om samordning mellan den kommunala revisionen och revisionen kommunala företag. JK menar i sin rapport

av att samordningen den kommunala revisionen och revisionen

av av kommunala företag är en angelägen fråga som också bör ses över i lämpligt sammanhang.

Vilka insatser behöver revisorerna göra för att kontrollera att internkontrollen fungerar

I En översyn av den kommunala revisionen skall innefatta överväganden vilka insatser den kommunala revisionen

om som bör göra för att kontrollera om styrelsens och nämndernas interna kontroll fungerar tillfredsställande.

I 9 kap. 7 § KL föreskrivs att revisorerna skall granska styrelsens och nämndernas rutiner och system för intern kontroll. De skall däremot inte ansvara för den.

Enligt Kommunala fömyelsekommittén är kommunernas system för intern kontroll grundläggande och revisionen är ett kompletterande led i detta interna säkerhetssystem. Det framgår dock inte kommunallagen för den interna

av vem som ansvarar kontrollen. I praktiken torde det dock vara styrelsens och övriga. nämnders ansvar.

Styrelsen har enligt det s.k. normalreglementet, som antagits

flertalet kommuner, ett övergripande ansvar att verka för en av god intern kontroll. JK menar i sin rapport att det finns förutsättningar för att kommunerna själva skall kunna vidta de åtgärder behövs för att den interna kontrollen skall bli mer

som verkningsfull. Översynen av den kommunala revisionen behöver därför, i denna del, endast innefatta överväganden om vilka insatser som den kommunala revisionen bör göra för att kontrollera styrelsens och nämndernas interna kontroll

om fungerar tillfredsställande.

168 Bilaga 1

Andra frågor som skall beaktas i utredningsarbetet

I Kommittén är oforhindrad att ta upp andra frågor som rör revisionen i vilka kommunallagen kan ha vållat tolknings- eller tillämpningsproblem och föreslå de lagtekniska eller andra justeringar som kan anses befogade. Kommittén skall också beakta de EU-aspekter som kan finnas av betydelse i detta sammanhang. Kommittén skall i sitt arbete även beakta de frågor som tas upp i departementspromemorian Förtroenderevisorer i aktiebolag Ds 1996:65.

För utredningsuppdraget gäller regeringens direktiv till

samtliga kommittéer och utredare att pröva offentliga åtaganden dir. 1994:23, att redovisa regionalpolitiska konsekvenser dir.

1992:50, att redovisajämställdhetspolitiska konsekvenser dir.

1994:124 samt att redovisa konsekvenserna för brottsligheten och det brottsförebyggande arbetet dir. 1996:49.

Uppdraget omfattar inte förhållandena i de kyrkliga kommunerna.

Redovisning av uppdraget

Uppdraget skall redovisas till regeringen senast den 31 mars 1998.

lnrikesdepartementet

Bilaga 1 169 7 18-1005

Kommunal revision i

kommuner och landsting

Revisionskonferensen för landsting 1997 iUppsala

49:e kommunala revisionskonferensen 1997 i Göteborg

172 Bilaga 2

Bilaga 173

Kommunal revision i kommuner och landsting

Förord

åren har den kommunala revisionen diskuterats med Under de senaste Kritik och beröm blandas. Men den uppmärksamma förnyat intresse. uppfattningarna revisionens villkor och åhöraren kan konstatera att om arbetsformer är lika många som debattörema.

revisionskonferenser har vi därför initierat en kartläggning av Inför höstens i landstingen och de större kommunerna arbetar genom en hur revisorerna revisorsgrupp. Resultatet presenteras i följande rapport. enkät till varje

revisionsdirektör Eva Henriksson, Göteborgs stads- Vi har uppdragit revisionsdirektör Madeleine Sjöstrand, Komrev AB, att revision och enkätundersökningen och sammanfatta resultatet. De väsentgenomföra materialet presenteras i text och bild. Syftet är att ge ligaste delarna av bland de förtroendevalda revisorerna. För underlag för fruktbara debatter i denna rapport författarna själva. Det slutsatser och kommentarer svarar fullständiga enkätresultatet återfinns i bilaga.

Colliander Arne Hasselgren Arne Pettersson Jan Olof

174 Bilaga2

Bilaga 2 175

KOMMUNAL REVISION I KOMMUNER OCH LANDSTING

INNEHÅLLSFÖRTECKNING SID

1 INLEDNING 1.1 Enkätundersökningen b

2 REVISORERNA OCH POLITIKEN 2.1 Revisorerna 2.2 Politisk erfarenhet 2.3 Parallella uppdrag 2.4 Majoritetsfirhållanden

3 REVISORERNAS RESURSER 3.1 Inledning 3.2 Jämfirelsetal 3.3 Revisorernas ersättningar och

arbetsinsatser 3.4 Yrkesmässigt biträde 3.5 Budgetberedning

4 REVISORERNAS ARBETE 4.1 Inledning 4.2 God kommunal revisionssed 4.3 Planering 4.4 Revisionsverktyg 4.5 Genomförande 4.6 Rapportering 4.7 Ansvarsprövning

5 KONCERN REVISION

TABELLBILAGA

176 Bilaga 2

Bilaga2 177

Kommunalrevisioni kommunerochandning 119 Konferensupplagal 997-09-/0

1 INLEDNING

Revision verksamhet och ekonomi i kommuner och landsting har en lång och

av traditionsrik historia. Under 90-talet har den kommunala revisionen stärkt sin ställning samtidigt som förväntningarna ökat. Intresset och engagemanget från såväl statsmakterna som massmedia och politiska partier växer också. Några exempel;

Begreppet "God revisionssed" införs i 1991 års kommunallag. c "Revisorema granskar i den omfattning som framgår av god revisionssed all verksamhet som bedrivs inom nämndernas verksamhetsområden

Landstingsförbundet och Svenska kommunförbundet publicerar skriften God o revisionssed i kommunal verksamhet 1995.Vi citerar förordet; Det är förbundens förhoppning att skriften skall kunna tjäna som vägledning för de förtroendevalda revisorerna i kommunerna

I samband med Kommek 19962ger statsminister Göran Perssonjustitiekanslem o JK i uppdrag att i en förstudie granska bl aden kommunala revisionen. Bakgrunden är de skandaler inom den offentliga sektorn som fått stor uppmärksamhet i massmedia.

I februari 1997konstaterar JK att det inte finns belägg för att det mera allmänt o skulle förekomma oegentligheter inom den offentliga förvaltningen. Det är därför inte motiverat att genomföra mera genomgripande systemförändringar utan lösningar får sökas inom ramen för gällande regelverk. JK föreslår vidare att en

den kommunala revisionen bör göras med inriktning att stärka översyn av revisionens självständiga ställning, höja desseffektivitet och öka kännedomen om revisionens granskning bland medborgarna i kommunen eller landstinget. Vidare bör frågan samordning mellan kommunal revision och revision i kommunala

om eller landstingskommunala bolag tas upp i det sammanhangetf

l april 1997 beslutar regeringen att tillsätta en parlamentarisk kommitté för att o göra översyn av den kommunala revisionen. I direktiven sägs att kommittén

en skall föreslå de lagändringar och andra åtgärder som kan ansespåkallade för att öka effektiviteten och kompetensen i det revisionella arbetet samt för att stärka de förtroendevalda revisorernas självständiga ställning °

l KL 9kap §7 z Enkommunalekonomiskmässaarrangerasvartannat i Malmö. J skydd oegentligheterioffentligförvaltning.Justitiekanslern.februari1997. Förstärkt mot Översynavdenkommunalarevisionen.Dir 1997:56.

178 Bilaga 2

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 219 Konferenrupplaga/997-09-l 0

o Kommunalrevisionsutredningen enl ovan skaäven behandla de förslag till ny

lagstiftning avseendeförtroendevalda revisorer i aktiebolag somjustitiedepartementet utarbetat med anledning av rådande EU-bestämmelser

Mot denna bakgrund är det angeläget att den kommunala revisionens villkor och arbetsformer också diskuteras bland de förtroendevalda revisorerna själva. För att bidra till kunskapen om hur revisionen arbetar i praktiken och under vilka förutsättningar, beslöt de projektgrupper som planerar årets revisionskonferenser for de större kommunerna respektive för landstingen att genomföra en enkätundersökning.

1 Enkätundersökningen

Enkäten har skickats till samtliga 23 landsting och till Gotlands kommun i egenskap av sjukvårdshuvudman. Göteborgs stad och Malmö stad som också har ansvar för sjukvård tillfrågades i egenskap av stora kommuner. Vidare har enkäten skickats till de 24 kommuner med minst 70 000 invånare som inbjuds till de större kommunernas revisionskonferens. Gotlands kommun ca 58 000 invånare har redovisats bland de stora kommunerna då den primärkommunala verksamheten står för ca 70 procent av kommunens nettokostnader.

Totalt 40 svar har inkommit, varav 20 från landsting och 20 från kommuner inkl Gotland, Malmö och Göteborg vilket ger en svarsfrekvens på 83procent. Enkäten har besvarats kollektivt av revisorerna. Detta innebär att de 40 enkätsvaren representerar 620 förtroendevalda revisorer, varav 316 ordinarie och 304 ersättare.

De 20 landsting som besvarat enkäten har drygt 7 miljoner invånare. De har en bruttokostnad i sin egenverksamhet på ca 100 mdr. l dessalandsting finns drygt 185 000 anställda, omräknade i årsarbetare. de 20 kommunerI som besvarat enkäten bor drygt 3 miljoner invånare. De har en bruttokostnad ca 112 mdr exkl de kommunala bolagen. dessa kommuner finns drygtI 235 000 årsarbetare.

De förtroendevalda revisorer som har besvarat enkäten ansvarar, som framgår ovan, för revision av en komplex och omfattande verksamhet med avsevärda finansiella flöden.

Då landsting och kommuner tillämpar olika redovisningsprinciper i sina resultaträkningar har baseratjämforelsema vad gäller bruttokostnader påjusterade uppgifter från kommun- respektive landstingsförbundet.

5Justitiedepartementet.DS 1996:65,Förtroenderevisoreriaktiebolag.

Bilaga2 179

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 319 Kønferensupplaga/997-09-I0

2 REVISORERNA OCH POLITIKEN

2.1 Revisorerna

Den kommunala verksamheten är till stora delar en kvinnlig arbetsmarknad. I både kommuner och landsting är cirka 80 procent av personalen kvinnorf Andelen kvinnliga ledamöter i kommunfullmäktige respektive landstingsfullmäktige har ökat och uppgick efter valet 1994 till 41 procent respektive 48 procent Bland revisorerna i vårt material dominerar däremot männen stort. Den förtroendevalde revisorn är typiskt sett en man, 58 år gammal.

Ålder kön

18-35år 36-50år 51-65ár over65år

Män I Kvinnorg

Det är inga större skillnader mellan landsting och kommuner. Andelen kvinnor i revisorskollegiema ligger runt 24 procent. Den yngre generationen 18-35 år är också underrepresenterad med endast 3 procent av ledamöterna i revisionen.

2.2 Politisk erfarenhet

God revisionssed understryker att revisorerna skall ha insikt i och vara förtrogna med kommunal verksamhet. Vi begränsade frågan om erfarenhet till revisorernas tidigare politiska uppdrag. Genomgående har de flesta en lång politisk erfarenhet.

° Kommunalpersonal1996.Svenskakommunförbundet. 7 Förnyelseavkommunerochlandsting.SOU 1996:169. l Godrevisionssedi kommunalverksamhet,avsnitt2.2Fullmäktigesgranskningsorgan.

180 Bilaga 2 sou 1998:71

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 419 Konferensupp/aga1997-09-I 0

Landstingsrevisorerna har dessutom längre erfarenheter än kommunrevisorema.

Politisk erfarenhet

"A30

o

0 1 2 3 merän3

mandatperioder

IL K ILandstingDKommuner;

Det faktum att revisorerna totalt sett har en omfattande politisk erfarenhet har säkerligen ett starkt samband med den tidigare redovisade åldersstrukturen. Det kan inte utläsasur materialet hur stor del av den tidigare politiska erfarenheten som är revisionsuppdrag och hur stor del som är andra uppdrag. Vi har inte heller mätt hur hög omsättningen bland förtroendevalda revisorer

Beror den låga andelen kvinnor och andelen yngre personer på att lång politisk erfarenhet prioriteras högt vid nomineringar Eller är revisorsuppdraget en naturlig avslutning på denpolitiska banan men sällan en utmanande inledning

2.3 Parallella uppdrag

Frågan om att ha andra politiska uppdrag parallellt med revisorsuppgiften är omdiskuterad. Två statliga utredningar, Lokaldemokratikommittén respektive Fömyelsek0mmitten° har redovisat motsatta ståndpunkter i frågan om revisorerna och fullmäktige. Lokaldemokratikommittén ansåg 1993 att revisorerna med fördel hämtas bland fullmäktiges ledamöter. Förnyelsekommittén tycker tvärtom tre år senare: Allmänt sett måste också de förtroendevalda revisorernas status höjas. Att undvika att revisionen panipolitiseras framstår i det sammanhanget som angeläget. Ett steg i den riktningen, som flera tagit, är att inte rekrytera revisorerna bland

° Lokaldemokratii utveckling.SOU 1993:90. ° Förnyelse kommunerochlandsting.SOU 1996:169.av

Bilaga; 131

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 519

Konferensupplaga1997-09-10

fullmäktigeledamötema gärna med goda erfarenheter av kommunal men personer verksamhet.

i nämnd inom den kommunen eller landstinget innebär att Att ha uppdrag en egna jävig och revisorsuppdraget förfaller." Detta kan rent tekniskt lösas revisorn är med undantag för den nämnd han sitter Det blir därefter en genom att revisorn väljs hitta arbetsformer på ett rimligt sätt tar hänsyn till fråga för revisorskollegiet att som

jävssituationen.

27 revisorerna fullmäktigeledamöter och 10 procent Bland landstingen är procent av nämnd eller styrelse. Bland kommunerna är 7 procent av revisorerna har uppdrag i en fullmäktige och 13 procent har uppdrag i nämnd eller styrelse. ledamöter i en

10 respektive 13procent har uppdrag i en nämnd i den egna De revisorer som 40 revisorskollegier. Det är med andra ord vanligt att organisationen återfinns i 17av revisorerna har att hantera denna typ avjävsfrågor.

sitta ifullmäktige eller ej Påverkar förekomsten Bör deförtroendevalda revisorerna för någon verksamhet, revisionens anseende är valda med undantag av revisorer som oberoende organ Påverkas revisionens arbete och/eller kommunikation i som organisationen

andra organisationer än den granskade är också relativt vanligt, Politiska uppdrag i landstingsrevisorema. Här uppstår inte någon jävssituation, framförallt bland faller istället under epitetet politiska erfarenheter i övrigt. uppdragen

Övriga politiska uppdrag 1996

Kommunrevisorer Fullmäktige Nämnd/styrelse

Inom landsting 1% 5%

Inom svenska kyrkan 7% 7%

Landstingsrevisorer kommun 21% 33% Inom svenska kyrkan 9% 8% Inom

uppdrag inom kommunerna väcker nyfikenhet över Landstingsrevisorernas frekventa vanligast Tunga uppdrag såsom kommunstyrelsen, vilket slags uppdrag som är etc Eller motsatsen Vad betyder detför landstingsrevisionen att ordförandeposter gedigen kunskap deprimärkommunala kollektiv betraktat, besitter en om man. som med tankepå gränssnittet mellan olika huvudmän, tex frågorna Inte minst att

KL8kap4

182 Bilaga2

Kommunalrevisionikommunerochlandsting 6 19 Konferensupplaga1997-09-I 0

sjukvård/äldreomsorg fokuseras allt oftare. Har kraven på politisk erfarenhet hos förtroendevalda revisorer ökat

2.4 Majoritetsförhållanden

Att vara förtroendevald revisor är ett politiskt uppdrag. Samtidigt står revisionen,

av tradition och med hänsyn till uppdragets karaktär, vid sidan om den politiska debatten om verksamheten. God revisionssed säger att: Revisorema kan delta i sina partigrupper men måste behålla sin oberoende ställning i förhållande till

rent partipolitiska intressen Revisorerna väljs fullmäktige och reglerna

av om proportionalitet gäller på samma sätt som vid val till nämnder och styrelser. Det finns landsting och kommuner som markerar oberoendet genom att oppositionen

ge majoritet och/eller ordforandeposten i revisionen. I stort återspeglar dock revisorerna fullmäktiges mandatfördelning.

I detta material återfinns 12 landsting och 10 kommuner tillsammans 55 procent där majoriteten i fullmäktige inte har ordförandeposten i revisorsgruppen. Vi vill dock understryka att varje revisor är självständig i sitt uppdrag. Revisionens ställningstagande sker inte genom majoritetsbeslut med undantag de förvaltnings-

av egna frågoma budget, personalfrågor, upphandling m m. Det är vår erfarenhet att revisorsgruppema strävar efter största möjliga enighet i de revisionella bedömningar som avgestill fullmäktige och till granskade styrelser och nämnder. Men under de interna överläggningarna, kan revisorskollegiets sammansättning ändå ha betydelse for ställningstagandenj det revisionella arbetet.

Kommunerna

Ordförandetillhör Ordförandetillhör majoriteteni fullmäktige minoriteteni fullmäktige

Borås Gotland Eskilstuna Gävle Göteborgs Helsingborg Kristianstad Karlstad Luleå Linköpings Lund Norrköpings Malmö Skellefteå Stockholm Uppsala Södertälje Växjö Västerås Örebro

i Godrevisionssedi kommunalverksamhet.avsnitt2.4Revisornsoberoende.

Bilaga 2 183

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 719 Konferensupplaga1997-09-I0

Landstingen

Ordförandetillhör Ordförandetillhör majoriteteni fullmäktige minoriteteni fullmäktige

Bohus Gävleborg Dalarna Halland Jämtland Kalmar Jönköping Kristianstad Norrbotten Kronoberg Stockholm Skaraborg Västmanland Uppsala Örebro Vännland

Västerbotten

Västernorrland

Älvsborg

Östergötland

I 75 kommunerna och landstingen består revisorskollegiet av ett udda

procent av antal revisorer och 25i procent av ett jämnt antal vilket understryker att revisionens arbetsformer inte motsvarar det traditionella nämndarbetet. Här finns en viss skillnad mellan kommuner och landsting.

Antal revisorer Landsting Kommuner Udda antal 65% 85% Jämnt antal 35% 15%

Vilken betydelse har denpolitiska sammansättningen i relation till mandatfördelningen ifullmäktige

3 REVISORERNAS RESURSER

3.1 Inledning

Enkätundersökningen omfattar revision verksamhet som berör ca 7 miljoner

av landstingsinvånare och 3 miljoner kommuninvånare. Revisionen kostar i genomsnitt kommuninvånaren drygt 20 kronor kr och landstingsinvånaren drygt 10 kr per år. Kostnaden varierar från 7 kr till 18 kr landsting och från 12 till 32 kr kommuner.

sammanlagda kostnaden for revision motsvarar cirka 0,7 promille av lands- Den tingens och kommunernas totala bruttokostnader.

finns inget ekonomiskt nyckeltal for bedömning revisionsresurser, är det Det som, av allmänt vedertagna. Vi har därför belyst revisionens med en radjäm-

resurser törelsetal, och med sina inneboende svagheter. Sammantagna kan dessa

vart ett möjligen rättvisande bild eller redovisa tendens. Det är dock de stora

ge en en

184 Bilaga2

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 819 Kønferensupplaga997-09- 0I l

variationema inom de enskilda nyckeltalen och mellan grupperna som är av särskilt intresse för frågorna och dialogen.

Vid utfornmingen av enkäten var syftet att få bl a följande frågeställningar belysta. Är revisorskollegiemas ekonomiska resurser relativt sett olika Vad har de fortroendevalda för uppfattningar om de egna resurserna Vid nedskärningar i den offentliga verksamheten ökar kraven effektivitet. Förstärks då revisionens resurser i syfte att få en utökad forvaltningsrevision

3.2 Jämförelsetal

Basuppgift: Faktiskt revisionsanslag för landsting och kommun 1996. Nyckeltal: Revisionsanslag per mkr bruttokostnad.

Revisionsanslag per anställd och invånare.

Revisionsanslag per mkr bruttoomslutning.

Kommunerna

tkr bruttokost anställd invånare

tkr kr kr kr

23066 32

.

2 520

2 755

l 848

2 167

vle 2 l

l He 2 601 V l 654

3 Västerås 2 5

2 680 14593 6702 l 268 l 398 1539 l 298 l 928 l 563 23

Dessa kommuner har såväl landstings- som kommunuppgifter. Genomatt reducera nyckeltalet revisionsanslag per invånare med motsvarande medelvärde for landstingsgruppen, ll kr, erhålls ett jämförbart nyckeltal.

SOU 1998171 Bilagaz 185

kommunerochlandsting 919 Kommunalrevisioni KonferensupplagaI997-09-0

Landstingen

bruttokost anställd omslutning per

kr kr kr

1210 --ästerbotten 1 l 051 995 927

ästernorrland

Västmanland Halland Värmland

Bohus

tarinte hänsyn till hur stor del av verksamheten Måttet revisionsanslag per invånare och landsting med stora bolagskoncemer får bedrivs i bolagsform. Kommuner som här något missvisande nyckeltal.

telefon- och datorkostnader av revisionsanslaget Kontorskostnademas andel hyra, med undantag för arvoden, varierar mest. I genomsnitt motsvarar är den post, som kostnaderna. För Stockholms stad och dessaknappt 10procent av de totala kontorskostnaden dock ungefär en fjärdedel av Stockholms läns landsting utgör lokalkostnadema slår igenom i nyckeltalet för revisionens totala kostnader. De höga revisionens anställd och per invånare. resurserper

inom varje nyckeltal visar att tabellens tre första Enjämförelse mellan rangordning dramatiska förändringar i rangordningen. För nyckeltal generellt inte visar några bruttoomslutning sker dock stora kast i rangnyckeltalet revisionsanslag per mkr

ordningen.

186 Bilaga2

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 10 19 Konferensupplaga1997-09-10

På vår fråga om revisionen har tillräckliga ekonomiska för den

resurser ambitionsnivå som "God revisionssed i kommunal verksamhet" uttrycker 40

svarar procent av landstingsrevisorema och 35 procent av kommunrevisorema nej.

Vi noterar att framförallt revisorskollegier med de högsta nyckeltalen och de med de lägsta nyckeltalen avseende ekonomiska förhållanden anser sig behöva mer resurser. Av dessaanser revisorerna i landstingen att resurserna behöver ökas med 32 procent i genomsnitt medan kommunrevisorema ansersig behöva en ökning med 13 procent.

I vad mån återspeglar de skilda resursnivåerna olika bedömningar revisionens

av värde och vad måni är resursnivåerna en återspegling av kvalitet i redovisning, efektivitet och intern kontroll i landstingen och kommunerna

Hur kan man mäta kvalitet i revisionens eget arbete

Medger de ekonomiska granskning intern kontroll, redovisning och

ramarna en av verksamhet i varje enskild nämnd årligen

3.3 Revisorernas ersättningar och arbetsinsatser

Arvoden och andra ersättningar utgör i genomsnitt 12-13 procent av revisionens kostnader. Variationen inom grupperna är dock stor.

Basuppgift: Arvode och ersättningar för landstings- och kommunrevisorer.

Ordinarie revisionssamrnanträden per år. Genomsnittlig arbetstid per månad för presidium respektive övriga revisorer.

Nyckeltal: Revisionsarvode i förhållande till totala revisionskostnaden.

Antal deltagande revisorer i genomsnitt per ordinarie sammanträde.

Se tabeller sid ll.

Bilaga2 187

Kommunalrevisionikommunerochlandsting 1119 KonferensupplagaI997-09-I0

Arvode Arvode 1% Revisorer Antal Arbetstid Arbetstid

ersättning totala per möte möten presidium övriga

av

Arvode Arvodei% Revisorer Antal Arbetstid Arbetstid

ersättning totala per möte möten presidium övriga

av Landsting tkr revkostn i snitt per år hper mån h per mån Kalmar 28 1 5 7 9 6 Stockholm 1067 4 20 30 24 16 Örebro 182 6 10 12 8 Norrbotten 304 6 6 12 50 25 Östergötland 316 7 6 12 11 9 Jämtland 204 8 6 8 29 8 Västerbotten 447 11 7 9 10 5 Dalarna 407 12 4 9 30 25 Västernorrland 319 12 7 8 25 15 Kristianstad 434 13 7 10 40 12 Skaraborg 288 13 5 10 25 3 Västmanland 303 13 9 7 35 40 Jönköping 460 15 6 13 79 25 Bohus 415 15 8 8 25 15 Alvsborg 445 15 7 12

-

I undersökningen varierar revisorskollegiemas storlek från 15 till 4 många ersättare. ordinarie revisorer med ett medeltal på 8 ordinarie platser. Något direkt samband

kommunemas/landstingens storlek och antal valda revisorer kan inte påvisas. mellan

3 KL9 kap2

188 Bilaga 2 sou 1998:71

Kommunalrevisionikommunerochlandsting 12 19 Konferensupplaga/997-09-I 0

Vi noterar dock att de allra största kommunerna och landstingen har fler revisorer än genomsnittet, samtidigt som ersättarna också arbetar aktivt. Väger ihop antalet

man ordinarie revisorer och ersättare som arbetar aktivt får stora revisorsgrupper i a Stockholms läns landsting, Göteborgs stad, Stockholms stad, Helsingborg och Södertälje.

Det är endast i ett fåtal landsting som ersättarna medverkar i revisionen. Bara i Stockholms läns landsting deltar ersättarna med en närvarofrekvens närmar sig

som de ordinarie revisorernas.

De förtroendevalda revisorerna lägger ner mycket tid sin uppgift. Detta framgår

av den tid revisorerna lägger ner revisionen utöver ordinarie möten, också

men den enaståendehöga närvarofrekvensen vid sammanträdena.

Ordföranden och vice ordföranden lägger i genomsnitt vardera ner ca 30 timmar i månaden uppgifter utöver revisionssammanträdena medan övriga revisorer lägger ner ungefär hälften så mycket tid. Variationema är stora. Presidiema i Skellefteå kommun samt Jönköping och Uppsala landsting arbetar ungefär halvtid med revision.

Vilka jör- och nackdelar har en stor revisorsgrupp ijämförelse med liten

en

3.4 Yrkesmässigt biträde

Samtliga revisorskollegier anlitar yrkesmässigt biträde. Det kan noteras att i kommuner och landsting med relativt sett låga nyckeltal for ekonomiska och

resurser med en hög andel arvoden blir utrymmet för yrkesmässigt biträde förhållandevis litet.

Hälften av kommunerna och landstingen anlitar revisionsbiträde i form av eget revisionskontor och den andra hälften anlitar externa konsulter. Det är framförallt landets största kommuner och landsting som valt modellen med eget kontor. Ungefär två tredjedelar av revisorskollegiema med eget kontor anlitar i olika omfattning externa konsulter.

Finns det då några skillnader mellan revision med eget kontor och revision med extern konsult Det enda vi funnit avser de förtroendevaldas arbetsinsatsen Presidier med biträde i form av externa konsulter lägger ca3l timmar i genomsnitt

ner per månad revisionsarbete utöver ordinarie möten medan kollegan med eget kontor lägger ner ca 25 timmar.

Bilaga2 189

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 1319

Konferensupplaga99 7-09-I 0

3.5 Budgetberedning

för revisionens budgetberedning kommenteras i skriften God kommunal Formema Här antecknas fullmäktige har det yttersta ansvaret for att revirevisionssed. att får behövs för att de skall kunna genomföra revisionsarbetet sorerna de resurser som god revisionssed. För undvika att de granskadenämnderna påverkar enligt att fullmäktige särskild budgetberedning. Enligt skriften revisionsanslaget kan utse en förfarande gällande praxis vilket också bekräftas av enkätsvaren. I torde detta vara hälften kommunerna och landstingen bereds revisionens budget genom drygt av särskild budgetberedning. I tredjedel är det dock LF/KF :s presidium eller genom en LS/KS eller dessarbetsutskott bereder revisionens budget. som

4 REVISORERNAS ARBETE

4.1 Inledning

Förvaltningsrevisionen, granskningen ändamålsenlighet och effektivitet i av i teorin för offenlig verksamhet unikt revisionsverktyg. verksamheten, utgör ett i praktiken Genomförs förvaltningsrevision endast i mån av utrymme Hur ser det ut redovisningsrevisionen tagit sin del resurserna sedanden mer forrnbundna av

de förtroendevalda revisionens inriktning och omfattning I Hur mycket påverkar vilka former deltar de i det löpande revisionsarbetet Hur vilken omfattning och i resultatet sitt arbete Hur ofta riktar revisorerna kritik kommunicerar revisorerna av Vem lyssnar revisorerna

4.2 God kommunal revisionssed

revisionssed infördes begrepp i 1991 års kommunallag. Enligt kom God som ett omfattning följer god revisionssed all munallagen" granskar revisorerna i den som av bedrivs inom nämndemas verksamhetsområden. verksamhet som

sig arbeta i eller mycket stor utsträckning i Alla revisorsgrupper utom en uppger stor god revisionssed i kommunal verksamhet. Det framgår också att enlighet med revisionssed har varit prioriterat utbildningsområde, där nästan 90 utbildning i god ett förtroendevalda revisorerna har deltagit i utbildning i den goda procent av de 1995 och 1996. Den ligger också som klart prioriterat revisionsseden under åren utbildningsområde för år 1997.

KL9kap7

190 Bilaga2

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 14 19 Konferensupplaga1997-09-I0

En tredjedel av landstingsrevisorema och femtedel kommunrevisorema en av anser att skandalerna påverkat prioriteringen av revisionsinsatserna i stor utsträckning.

Uttrycker denfortsatt stora efterfrågan på utbildning inom område god revisionssed ett behov om mer kunskap den dokumenterade seden eller behov själva om ett av att seden utvecklas

4.3 Planering

Planering är nödvändig för en effektiv revision. I planeringen fastställer revisorerna de granskningsområden är väsentliga och aktuellla. Planeringen innehåller också som granskningens inriktning och omfattning med angivande av resursfördelning.

Av enkätsvaren framgår att alla revisorskollegier årlig revisionsplan. upprättar en Hälften av kollegiema .upprättar också flerårsplan. en

En tredjedel av revisorskollegiema fördelar revisionsresursema, angivna i tid eller pengar, såväl granskningsområden som projekt. De flesta att uppger resurserna fördelas endera granskningsområde eller projekt. Sex landsting och kommuner uppger att resurserna inte fördelas i revisionsplanen.

Inför utarbetandet av revisionsplanen arbetar alla förtroendevalda revisorer i eller stor mycket stor utsträckning aktivt med risk och väsentlighetsanalys. Däremot har endast två tredjedelar formulerat mål för revisionen.

Hur vet man att denför ansvarsprövningen erforderliga granskningen kan genomföras med begränsade revisionen intefördelar dessapå de olika resurser om granskningarna/projekten/objekten

Vissarevisorsgrupper har angett att man har tillräckliga resurser. Föreligger det risk i dessafall att inte all verksamhet, samtliga styrelser och nämnder, granskas i den årliga revisionen.

4.4 Revisionsverktyg

Redovisningsrevision RR och förvaltningsrevision FR är närmast att betrakta som revisorernas verktyg för att utföra sin uppgift. Det finns dock ingen glasklar gräns mellan FR och RR. Båda används t ex för att granska den interna kontrollen. Variationer i redovisade nyckeltal kan därför vara såväl reella som deñnitionsmässiga.

Den genomsnittliga procentuella fördelningen mellan redovisningsrevision RR och Förvaltningsrevision FR uppgick 1996 till 43 procent RR och 56 procent FR.

Bilaga 191

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 1519 Konferensupplaga997-09-l 0I

Genomsnittsvärdena skiljer inte mellan landstings- och kommunvärlden. En marginell förskjutning mot FR under 1997 är också gemensam för bägge grupperna. Variationema är dock stora. I landstingsgruppen varierar det mellan 35 till 75 procent och i kommungruppen mellan 30 till 70 procent. Skellefteå, Växjö, Linköping och Helsingborgs kommuner har stark inriktning på förvaltningsrevision cirka en 70 procent.

Inom landstingsgruppen har landstinget i Västmanland den mest markerade inriktförvaltningsrevision 75 procent. Däreñer följer Västernorrlands, ningen mot Norrbottens, Bohus och Skaraborgs läns landsting med cirka 65 procent för-

valtningsrevision.

Det förväntade sambandetmellan satsning förvaltningsrevision och goda av oss ekonomiska kan inte utläsas. Vi noterar istället att där förvaltningsrevisionen resurser dominerar är presidiema i genomsnitt verksamma dryga 35 timmar per månad. I landsting och kommuner med hög andel redovisningsrevision är presidiema en verksamma dryga 15 timmar per månad.

Påverkas inriktningen deförtroendevaldas aktivitet Eller kräver en FR-aktiv av sinaförtroendevalda Vad är orsak och verkan revision mer av

4.5 Genomförande

Nära sju tio kommunala revisorskollegier har delat upp ansvaret för den löpande av nämnder/styrelser eller motsvarande. Pålandstingssidan är det bara granskningen av drygt fjärdedel revisorskollegiema fördelat ansvaret löpande. Denna en av som uppdelning skall mot det förhållande att den kommunala verksamheten ses genomsnittlig är fördelad fler och mindre enheter.

I 20 landstingen att de förtroendevalda revisorerna deltar i det procent av uppges praktiska granskningsarbetet i utsträckning. Påkommunsidan uppvisas generellt stor lägre nivå deltagande i det löpande arbetet. en

I medeltal har revisorerna överläggningar två gånger per år med såväl fullmäktige, styrelse och nämnder. Variationema är dock stora. Revisorerna i Linköpings som har regelbundna möten med fullmäktige 8 gånger år och landstingskommun per revisionen i Östergötland möter sin fullmäktige 5 gånger medan vissa revisorer inte

möter fullmäktige alls.

När det gäller möten med landstings- och kommunstyrelser är variationen mindre. Revisorerna i Växjö och Linköpings kommuner samt landstingsrevisorema i Uppsala

leder "mötesligan" med fyra årliga möten.

192 Bilaga 2

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 16 19 KønjerensupplagaI 997-09-10

Då man i dag i alla sammanhang betonar betydelsen samverkan och nätverksav byggande har också ställt frågor i vilken utsträckning de förtroendevalda om samarbetar med förtroendevalda i andra kommuner och landsting. Landstingsrevisorerna har ett mycket högt samarbete med revisorer i andra kommuner och landsting. Hela 65 procent uppger att samarbete sker i stor eller mycket stor omfattning medan samarbete endast sker i stor utsträckning i 20 procent av kommunrevisionema. I ljuset av enkätsvaren frågar vi det är landstingens oss om generella vana vid samverkan som också återspeglas i revisionen.

Vilken typ av revision deltar denfärtroendevalde revisorn i

Kan ett ökat samarbete främja utvecklingen av revisionens effektivitet och den av goda revisiansseden

4.6 Rapportering

Kommunallagens regler om revisionsberättelse anger endast minimiinnehållet i berättelsen.

I skriften God revisionssed i kommunal verksamhet lämnas få riktlinjer beträffande revisorernas rapportering.

I syfte att undersöka praxis genomfördes en fördjupad studie avseende revisionens rapportering tidigare i år inom STAREV. Denna påvisade stora olikheter a avseende revisionsberättelsens utformning och innehåll. Även vår undersökning påvisar en avsaknad av praxis vad revisionens rapportering. avser

Revisionsberättelsen upprättas i hälften av kommunerna i enlighet med kommunallagens minimikrav, dvs en berättelse som i omfattning närmast är att likna vid den traditionella aktiebolagsberättelsen. Den utförligare varianten, vars innehåll kan variera är normalt en rapport som omfattar mer än tre sidor löpande text. Den senare dominerar inom landstingsgruppen.

Det stora flertalet revisioner lämnar redogörelse för revisionens inriktning, omfattning och iakttagelser, samtidigt som hälften också bifogar redogörelse för revisionens ekonomiska utfall.

4.7 Ansvarsprövning

I kommunallagen regleras att varje revisor fullgör sitt uppdrag självständigt. Bestämmelsen avser främst att revisorerna inbördes är oberoende av varandra. Varje

5 Kommuner/landsting harsom egnarevisionskontorsamarbetargenomorganisationenSTAREV. KL 9 kap6 §

Bilaga2 193

Kommunalrevisionikommunerochlandsting 1719

Konferensupplaga1997-09-I0

revisor har anföra mening i revisionsberättelsen. Av enkätsvaren a rätt att en egen framgår det förekommer fler än revisionsberättelse, alternativt en revisionsatt en med awikande mening antecknad, i femtedel av revisorskollegiema berättelse en under de senastetvå mandatperiodema.

revisorskollegier tillämpar skala för revisorernas kritik med påpekande, Många en och anmärkning. Drygt hälften revisorskollegierna lämnade rena erinran av för år 1996. Påpekande framfördes sju kollegier, medan fem revisionsberättelser av erinrade de granskadenämndema/styrelsema. Slutligen riktade revisorerna i Växjö, Helsingborg och Luleå anmärkning. Den dominerande grunden Västerbotten, för all riktad kritik har varit bristande styrning, uppföljning och kontroll. inte alla kollegier synonymt med att utkräva revisions- Anmärkning tillämpas av som kollegier riktar därför anmärkning utan att föreslå vägrad ansvarsfrihet. ansvar. Vissa

revisorerna i Västerbottens läns landsting och i Växjö och Det kan dock noterasatt någon gång/flera gånger under de senastefem åren avstyrkt Gotlands kommuner, ansvarsfrihet. Endast landstingsfullmäktige i Västerbotten följde revisorernas

rekommendation och vägrade slutligt ansvarsfrihet.

alla kollegier lämnar sammanfattande revisionsberättelse för alla Så gott som en styrelser. Endast revisorerna i Stockholms stad och Stockholms läns nämnder och berättelser med uttalande redovisning och med landsting upprättar separata om dryg tredjedel revisorskollegiema lämnar dock ansvarsprövning nämndnivå. En av till varje nämnd i samband med att revisionsberättelsen överlämnas en årsredogörelse

till fullmäktige.

finns det någon vanligt förekommande grund till oenighet Hur vanligt är det med och i bedömningar inom revisorskollegiet

tydliggöra revisionens ansvarsprövning den enskilda nämnden i Genom att av berättelser/rapporter kommer också nämndens ansvar för den interna separata blickpunkten. Varför revisorerna inte anammat denna kontrollen att komma i mer möjlighet enligt vår mening väl värt en debatt. vore

fullmäktige ansvarsfrihet bör beviljas Oavsett revisorernas ståndpunkt avgör om innebär detför revisorernas arbete fullmäktige inte följer eller vägras men vad om deras rekommendationer

tidens krav på revisorernas ställningstaganden och markeringar Har den senaste etablera enhetlig praxis avseendeansvarsprövning väckt ett behov att en

194 Bilaga2

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting Kønferensupplaga1997-09-10

5 KONCERNREVISION Stora delar av den kommunala verksamheten drivs i bolagsfonn,

framförallt i kommunerna. Vi har frågat om antal juridiska bolag ingår i

personer som kommunen/landstingets koncernredovisning för 1996.

Landsting Kommuner Totalt Antal bolag 132 st 370 st 502 st Balansomslutning

Bruttokostnader

Kommun/landsting 100 mdr 117 mdr 217 mdr Konccm totalt 107 mdr 150 mdr 257 mdr Bolagens andel 7 % 22 % 16 %

Av ovanstående tabeller framgår tydligt att företagen, framförallt bland kommunerna, svarar för en avsevärd andel den kommunala förmögenheten och bruttokost-

av av naden. Hur revideras då denna omfattande verksamhet De flesta företag är aktiebolag och revideras i enlighet med aktiebolagslagen. Men sker det någon kommunal förvaltningsrevision Det vill sägarevision det kommunala ändamålet och verk-

av samhetens effektivitet.

Ett första steg att samordna revisionen mellan moderorganisationen kommunen/landstinget och bolagen är att de förtroendevalda revisorerna i bolagen hämtas ur kommunen/landstingets revisorskollegium. Syftet är att möjliggöra en helhetssyn på koncernens verksamhet. Denna teknik tillämpas enligt enkätsvaren fullt ut hos 33 procent av de som svarat. Hos ytterligare 57 procent är revisionen delvis samordnad i denna bemärkelse. Här har kommunerna kommit längre än landstingen vilket är naturligt då de har betydligt fler företag.

I de flesta bolag utsestvå förtroendevalda revisorer. De samarbetar med de auktoriserade revisorer som reviderar enligt aktiebolagslagen ABL. De auktoriserade revisorerna utsesav bolagsstämman. Vi frågade i praktiken upphandlar

vem som föreslår bolagsstämman auktoriserade revisorer till bolagen. Vanligast är att bolagen själva utser sin revisor. Så sker hos 40 procent av landstingen och hos 25 procent av kommunerna.

Bilaga2 195

Kommunalrevisioni kommunerochlandsting 1919 Konferensupplagal997-09-I 0

Aktiebolagslagens regler om revision är i relation till kommunallagen mer begränsat och i huvudsak inriktat redovisningsrevision. Den förvaltningsrevisionen som omfattas hur företagets ledning efterlever lagar och regelverk enkelt

av ABL avser uttryckt. I kommunallagen är, som bekant, granskning av verksamheten huvuduppgiften.

Av förarbetena till kommunallagen framgår att de kommunala revisorerna ska bedöma frågan hur företaget skött en anförtrodd lokal samhällsuppgiñ och om det kommunala ändamålet har uppnåtts. Därför ställde frågan om det genomfördes någon kommunal förvaltningsrevision utöver ABL-revisionen i bolagen under 1996. Svaret är i de flesta fall nej. Endast 15procent av kommunerna och 35 procent

landstingen att förvaltningsrevision har genomförts i något eller några av anger bolag. Detta skajämföras med den prioritering av revisionsinsatsen som sker i kommunerna och landstingen. För 1996-1997 ligger andelen förvaltningsrevision på

60 procent och andelen redovisningsrevision ca40 procent. ca

Finns det motiv att denförvaltningsrevisionella granskningen varierar beroende på Organisationsform Ar det rimligt att de kommunala bolagens ledningar föreslår/upphandlar revisorer för företagen

7 Propl990/9l:ll.sid 127.

Statens 1998

offentliga utredningar

Kronologisk förteckning

Omstruktureringarochbeskattning.Fi. 29. 1976årslagomimmunitetochprivilegier vissa Tänderhelalivet fall enöversyn.UD.

-

nyttersättningssystemför vuxentandvård.S. 30.Utlandsstyrkan.Fö. - Välfärdensgenusansikte.A. 3l.Det gällerlivet. Stödochvårdtill barnoch Mänpassaralltid Nivå- ochorganisationsspecifika ungdomarmedpsykiskaproblem. Bilaga.+ processermedexempelfrånhandeln.A. 32.Rättssäkerhet,vårdbehovoch samhällsskyddvid Vårt liv somkön.Kärlek,ekonomiskaresurseroch psykiatrisktvångsvård. maktdiskurser.A. 33.Historia,ekonomiochforskning. Ty makten dinär Mytenomdetrationella Femrapporteromidrott.In. arbetslivetochdetjämställdaSverige.A. 34.Företagaremedrestarbetsfömiåga. Översyn rörelse-ochtillsynsreglerför kollektivaav 35.Förordningartillmiljöbalken. Bilagor.M.+ försäkringar.Fi 36.Identiñeringochidentiteti digitalamiljöer Alkoholreklam.Marknadsföring alkoholdryckerav Referatfrånenhearingden12november1997.

och Systembolagetsprodukturval. IT-kommissionensrapport4/98.K. Integritet Effektivitet- skattebrott.Fi. 37.Denframtidaarbetsskadeförsälcringen. lO.Campusför konst.U. 38.Vadfår vi för pengarna Resultatstymingav

- 11.Friståendeutbildningarmedstatligtillsyn statsbidragtill vissaorganisationerinomdet sociala inomolika områden.U. området. 12.Sjålvdeklarationochkontrolluppgifter 39.Detfinsk-svenskagrånsälvssamarbetet.M. förenkladeförfaranden.Fi. 40.BROTISOFFER. - 13.Säkrarekemikaliehantering.Fö Vad hargjorts Vad börgöras Ju. 14.E-pengar nåringsrättsligafrågor.Fi. 41.Läkemedelsinformationföralla.S.

- 15.Grönanyckeltal Indikatorerförettekologiskt 42.Försvarsmaktsgemensamutbildningfor

hållbartsamhälle.M. framtidakrav.Fö. l6.Nåråsikterblir handling.Enkunskapsöversiktom 43.HurskallSverigemåbättre bemötandeavpersonermedfunktionshinder.S. förstastegetmotnationellafolkhälsomål.S.

l7.Samordning digitalmarksändTV. Ku.av 44.Ensamladvapenlagstiñning.Ju. l8.Engräns enmyndighet Fi. 45.Sotningframtiden.i Fö.

- 19.ITochregionalutveckling. 46.0mbuggningochandrahemligatvångsmedel.Ju. 120exempelfrånSverigeslän.K. 47.Bulvanerochannat.Ju. 20.IT-kommisionenshearingominfrastrukturen 48.K0ntrolleradochifrågasatt fördigitalamedier.Andrakammarsalen, intervjuermedpersonermedñmktionshinder.S.

- Riksdagen1997-10-24.K. 49.Konsekvenseravatttaxfreeförsäljningenavvecklas 2l.Problemmedinbäddadesysteminför ZOOO-skiñet. inomEU.K. HearinganordnadavIT kommissioneni 50.De39stegen.Läkemedelsutredningarunder samverkanmedIndustriförbundetoch Statskontoret 1900-taletochannatunderlagsmaterialtill 1997-1l-14.K. Läkemedelivårdochhandel,SOU1998:28. ZZFÖrsäkIingSgaranti. 51.Vuxenutbildningochlivslångtlärande. Ettgarantisystemför försäkringsersättningar.Fi. Situationeninför ochunderförstaåretmed 23.Statenochexportfmansieringen.N. kunskapslyftet.U. 2A.FiskeriadministrationeniettEU-perspektiv. SZUtstationering arbetstagare.av A. Översyn fiskeriadministrationen Jo. 53.Ta påmöjligheternaiÖstersjöregionen.N.

av m.m. vara 25.Tre städer.En storstadspolitilcför helalandet. 54.HuroffensivIT-användningkanskapatillväxt +4 bilagor. för mindreföretag.Ettrådslaganordnatav 26.Frånhembränttill Mariakliniken. IT-kommissionenpåuppdrag Kommunikations-av faktaomungdomarochsvartsprit. departementet,Nårings-ochhandelsdepartementet - 27.Nyaledningsreglerför bankaktiebolagoch och Industriförbundet. försäkringsbolag.Fi. Rotundan,Rosenbad1997-11-18.K. 28.Läkemedelivård ochhandel.Omensäker,flexibel 55.Demokratinsräckvidd.Dokumentationfrånett ochsamordnadIäkemedelsförsörjning. seminarium.Demokratiutredningensskriftserie.SB.

1998 Statens offentliga utredningar

Kronologisk förteckning

56.Avdragfor ökadelevnadskostnadervid tjänsteresa ochtillfälligt arbete.Fi 57.DUKOMDistansutbildningskomnrittén. distansutbildningsprojektmed Utvärderingav IT-stöd.U. 58.ITochnationalstaten.Fyraframtidsscenarier. IT-kommissionensrapport6/98.K. 59.Räddningstjänsteni Sverige RäddaochSkydda.Fö. - 60.KringHallandsåsen.M. 6l.Livsmedelstillsyni Sverige.Jo. 62.Kampanjmedkunskaperochkänslor.Om kämavfallsomröstningeni Malåkommun1997.M. 63.Engodaffäri Motala. Demokratiutredningensskriftserie.SB. 64.Bättreochmertillgängliginformation. Småföretagsdelegationensrapport2.N. 65.Nyatider, nyaförutsättningar... IT-kommissionensrapport8/98.K. 66.FUNKIS funktionshindradeeleveri skolan.U. - 67.Socialavgiñslagen. 68.Kunskapslägetpåkämavfallsområdetl998.M. 69.Lämplighetsprövningavpersonalinom förskoleverksamhet,skolaochskolbarnomsorg.U. 70.Skolan,IT ochdetlivslångalärandet. HearinganordnadavUtbildningsdepartementetoch IT-kommissionen,Rosenbad1997-12-04, IT-kommmissionensrapport7/98.K. 71.Denkommunalarevisionen ettdemokratiskt kontrollinsüument.In.

Statens 1998

offentliga utredningar

Systematisk förteckning

Stats HurskallSverigemåbättre

förstastegetmotnationellafolkhälsomål.43 Demokratinsräckvidd.Dokumentationfrånett - Kontrolleradochifrågasatt seminarium.Demokratiutredningenssluiñserie.55 intervjuermedpersonermedfunktionshinder.48 Engodaffäri Motala. - Demokratiutredningens De39stegen.Läkemedelsutredningarunder slaittserie.63 1900-taletochannatunderlagsmaterialtill

Justitiedepartementet Läkemedelivårdochhandel,SOU1998:28.50

Socialavgiftslagen.67 BROTISOFFER.

Vad hargjorts Vadbörgöras 40 Kommunikationsdepartementet

Ensamladvapenlagstiñning.44 Ombuggning ITochregionalutveckling. ochandrahemligatvångsmedel.46 Bulvaneroch 47 120exempelfrånSverigeslän.19 annat. IT-kommisionenshearingominfrastrukturen

Utrikesdepartementet fördigitalamedier.Andrakammarsalen,

Riksdagen1997-10-24.20 1976årslagomimmunitetochprivilegieri vissafall Problemmedinbäddadesysteminför 2000-skiñet. enöversyn.29 - Hearinganordnad IT kommissioneni av Försva rsde samverkanmedIndustriförbundetoch Statskontoret artem entet 199741-1431 Säkrarekemikalie tering.13 Utlandsstyrkan.30 Identifieringochidentiteti digitalamiljöer.

Försvarsmaktsgemensam Referatfrånenhearingden 12november1997. utbildningför framtida IT-kommissionensrapport4/98.36 42 Sotningi framtiden.45 Konsekvenseravatttaxfreetörsäljningenavvecklas

Räddningstjänsten inomEU.49 i Sverige RäddaochSkydda.59 Hur offensivIT-användningkanskapatillväxt för mindreföretag.Ettrådslaganordnatav

Socialdepartementet IT-kommissionenpåuppdrag Kommunikations-av

departementet,Närings-ochhandelsdepartementet Tänderhelalivet ochIndustriförbundet.Rotundan,Rosenbad1997-1l-l nytt ersättningssystemför vuxentandvård.2 - 54 Alkoholreklam.Marknadsföring alkoholdryckerochav IT ochnationalstaten.Fyraframtidsscenarier. Systembolagetsprodukturval.8 IT-kommissionensrapport6/98.58 Näråsikterblir handling.Enkunskapsöversiktom Nyatider, nyaförutsättningar... bemötandeavpersonermedfunktionshinder.16 IT-kommissionensrapport8/98.65 Tre städer.Enstorstadspolitikför helalandet. Skolan,IT ochdetlivslångalärandet. + st4 bilagor.25 Hearinganordnad Utbildningsdepartementetav och Frånhembränttill Mariakliniken. IT-kommissionen,Rosenbad1997-12-04, faktaomungdomarochsvartsprit.26 - IT-konnnmissionens rapport7/98.K.70 Läkemedelivårdochhandel.Om säker,flexibelen

ochsamordnadläkemedelsförsörjning.28

Finansdepartementet

Detgällerlivet. Stödochvårdtill bamoch ungdomarmedpsykiskaproblem. Bilaga.3 l Omstruktureringarochbeskattning.l + Rättssäkerhet,vårdbehovochsamhällsskyddvid Översyn rörelse-ochtillsynsreglerför kollektivaav

försäkringar.7 psykiatrisktvångsvård.32 Företagaremedrestarbetsförmåga.34 Integritet Effektivitet Skattebrott.9- -

framtida älvdeklarationochkontrolluppgiñer Den arbetsskadeförsältringen.37 Vad fårvi för Resultatstyming förenkladeförfaranden.12 pengarna av - - E-pengar näringsrättsligafrågor.14 statsbidragtill vissaorganisationerinomdetsociala området.38 Engräns enmyndighet 18 - Läkemedelsinformation Försäkringsgaranti. föralla.4 I Ett garantisystemför törsäkringsersättningar.22

Statens 1998

offentliga utredningar

Systematisk förteckning

Nya ledningsreglerför bankaktiebolagoch Inrikesdepartementet försäkringsbolag.27

Historia,ekonomiochforskning. Avdrag for ökadelevnadskostnadervid tjänsteresa

Femrapporteromidrott.33 ochtilltälligtarbete.56

Denkommunalarevisionen ettdemokratiskt

-

kontrollinstrument.71 Utbildningsdepartementet

Campusför konst10 Miljödepartementet Friståendeutbildningarmedstatligtillsyn

Grönanyckeltal Indikatorerförettekologiskthållbart inomolikaområden.1 l -

samhälle.15 Vuxenutbildningochlivslångtlärande.

Förordningartillmiljöbalken. Bilagor.35+ Situationeninför ochunderförstaåretmed

Detfinsk-svenskagränsälvssamarbetet.39 kunskapslyñet.5 1

Kring Hallandsåsen.60 DUKOM Distansutbildningskommittén.

Kampanjmedkunskaperochkänslor.Om Utvärderingavdistansutbildningsprojektmed

kämavfallsomrösmingeni Malåkommun1997.62 IT-stöd.57

Kunskapslägetpåkämavfallsområdet1998.68 FUNKIS funktionshindradeeleveri skolan.66

- Lämplighetsprövning personalinomav förskoleverksamhet,skolaochskolbamomsorg.69

Jordbruksdepartementet

FiskeriadministrationeniettEU-perspektiv. Översyn ñskeriadministrationenav m.m.24

LivsmedelstillsyniSverige.6 l

Arbetsmarknadsdepartementet

Välfärdensgenusansikte.3 Mänpassaralltid Nivå- ochorganisationsspecifika processermedexempelfrånhandeln.4 Vårt liv somkön.Kärlek,ekonomiska och

resurser maktdiskurser.5 Ty makten dinär Mytenomdetrationella arbetslivetochdetjämställdaSverige.6 Utstationering arbetstagare.52av

Kulturdepartementet

Samordning digitalmarksändTV. 17av

Närings- och handelsdepartementet

Statenochexportfinansieringen.23 TavarapåmöjligheternaiÖstersjöregionen.53

Bättreochmertillgängliginformation. Småföretagsdelegationensrapport 64

FRIIZES

OFFlZNTLIGA PUBUKATIONER

Ponyunu-:ss: 106 47 STOCKHOLM FAX08-690 91 91. Tr.|.EF0N:oX-69o9: 90 E-Povr: fritzes.rdcr@|ibcr.sc Fkrrzss INTERNETBOKHANDEL:wvvvv.fritzes.sc

ISBN 9 -38-20936-5l ISSN O37S-250X