2

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

1) Förslag

till

Förordning

om mervärdeskatt

Härigenom förordnas som följer.

1

§•

Mervärdeskatt erlägges enligt bestämmelserna i denna förordning till

staten vid omsättning inom landet och vid införsel.

(Se vidare anvisningarna.)

Skattskyldighet

m. m.

2

§•

Skattskyldig är den som inom landet i yrkesmässig verksamhet omsätter

1) skattepliktig vara, byggnad eller tjänst,

2) vara som anges i 8 § 1—5, tjänst som avser vara som nu nämnts

eller tjänst som anges i 11 § 1, 3 eller 4.

Skattskyldig är vidare den som i yrkesmässig verksamhet omsätter vara

eller tjänst genom utförsel.

När särskilda skäl föreligger, kan länsstyrelsen besluta att den som på­

börjat verksamhet tills vidare skall vara skattskyldig redan innan skatt­

skyldighet enligt första eller andra stycket föreligger.

Om skatt vid införsel föreskrives i 58—60 §§.

(Se vidare anvisningarna.)

3 §•

Delägare i enkelt bolag, s. k. gruvbolag eller partrederi är skattskyldig i

förhållande till sin andel i bolaget eller rederiet. Efter ansökan av samt­

liga delägare kan länsstyrelsen besluta att den av delägarna som dessa

föreslår tills vidare skall anses som skattskyldig för bolagets eller rede­

riets hela skattepliktiga verksamhet. Om sådant medgivande beslutar läns­

styrelsen i det län, där hemortskommunen är belägen för den delägare, som

föreslås såsom skattskyldig.

I fråga om kommanditbolag och annat handelsbolag är bolaget skatt-

skyldigt. Har skattskyldig avlidit är dödsboet skattskyldigt. Har skattskyl­

dig försatts i konkurs är konkursboet skattskyldigt.

4 §•

Skattskyldighet inträder när vederlag inflyter kontant eller i form av

varor eller på annat sätt kommer den skattskyldige till godo och när ut­

tag sker.

Länsstyrelsen kan efter ansökan besluta att skattskyldig vid redovisning

för mervärdeskatt skall inräkna uppkomna fordringar i omsättningen.

4

nykterhetsfrämjande, politiskt, idrottsligt eller försvarsfrämjande ändamål

eller att företräda vanföra eller arbetshindrade medlemmar,

7) personaltidning, program och katalog, när varan säljes eller utlämnas

av utgivare som icke är skattskyldig för annan verksamhet eller införes

till landet för sådan utgivares räkning,

8) konstverk, som är hänförligt till tulltaxenummer 99.01—99.03, när

konstverket säljes av upphovsmannen på annat sätt än butiksmässigt eller

i samband med utställning och när det uttages eller införes till landet av

honom eller för hans räkning,

9) vatten från vattenverk,

10) varulager, inventarium och annan tillgång som tillhör verksamhet,

när överlåtelse sker i samband med överlåtelse av verksamheten eller del

därav, fusion eller liknande förfarande,

11) tullfri trycksak och framkallad eller enbart exponerad mikrofilm,

när varan införes till landet som gåva eller annars utan vederlag,

12) spritdryck, vin, tobaksvara, cigarrettpapper och cigarretthylsa vid

införsel till landet i den ordning som avses i 12 § 4 mom. h) rusdrycks-

försäljningsförordningen den 26 maj 1954 (nr 521) eller 1 § andra styc­

ket förordningen den 16 juni 1961 (nr 394) om tobaksskatt.

(Se vidare anvisningarna.)

9§.

Byggnad är skattepliktig, när den utgör lagertillgång i byggnadsrörelse.

(Se vidare anvisningarna.)

10

§.

Tjänst är skattepliktig, om ej annat följer av 11 §, när tjänsten avser

1) skattepliktig vara och innefattar tillverkning på beställning, uthyr­

ning, servering, formgivning, montering, reparation, kontroll, analys, under­

håll, ändring eller rengöring,

2) mark och innefattar undersökning, planering, jordförbättring, schakt-

ning, sprängning, borrning, dränering eller utfyllning,

3) växande skog, odling eller annan växtlighet och innefattar röjning,

plantering, uppskattning, märkning, gödsling, beskärning, gallring, avverk­

ning eller växtskydd,

4) byggnad, annan anläggning som utgör fastighet enligt denna förord­

ning, stängsel eller dylikt och innefattar uppförande, anläggande, rivning,

reparation, ändring eller underhåll,

5) projektering, ritning, konstruktion eller därmed jämförlig tjänst be­

träffande mark, byggnad eller annan anläggning som utgör fastighet en­

ligt denna förordning,

6) transport av vara eller förmedling av sådan tjänst,

7) rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet,

8) automatisk databehandling eller skrivbyråverksamhet,

9) reklam eller annonsering.

(Se vidare anvisningarna.)

11

§•

Från skatteplikt undantages

1) tjänst enligt 10 § 1 som avser vara, vilken införes till landet endast

för tjänsteprestationen i fråga för att därefter åter utföras ur landet av

den som ombesörjt prestationen,

2) postbefordran av annat än postpaket och gruppkorsband samt resgods-

befordran,

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

3) transport av vara till eller från utlandet,

4) bärgning av fartyg eller luftfartyg som är undantaget från skatteplikt

enligt 8 § 1 och transport i anslutning till sådan bärgning,

5) införing av annons i tryckalster som är undantaget från skatteplikt

enligt 8 § 6 eller 7 eller av annons, som avser reklam för skattepliktig

vara eller tjänst för utländsk annonsörs räkning,

6) visning av kinematografisk film,

7) obligatorisk kontrollbesiktning av motorfordon hos Aktiebolaget

Svensk bilprovning.

(Se vidare anvisningarna.)

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

5

12

§.

Konungen kan förordna om ytterligare undantag från skatteplikt.

Skattesats, beskattningsvärde m.

m.

13 §.

Skatten utgår med 10 procent av beskattningsvärdet.

14 §.

Beskattningsvärdet utgör

1) vid omsättning av byggnad, monteringsfärdigt hus eller begagnad

personbil samt vid servering eller rumsuthyrning 60 procent av vederlaget

inräknat skatt och, vid uttag, 60 procent av saluvärdet inräknat skatt,

2) vid annan omsättning vederlaget inräknat skatt och, vid uttag, salu­

värdet inräknat skatt.

Bestämmelserna i första stycket 1 gäller även beträffande byggnads- eller

anläggningsentreprenad och annan tjänst som avser fastighet. För tjänst

som avser yttre vatten- eller avloppsledning, väg, gata, bro, spåranläggning,

flygfält, hamn, kanal eller annan farled och för tjänst enligt 10 § 5 är dock

procenttalet endast 20.

(Se vidare anvisningarna.)

15 §.

Vederlag hänföres till den redovisningsperiod då vederlaget erhållits. Har

beslut enligt 4 § andra stycket meddelats, hänföres till redovisningsperiod

kontant vederlag som erhålles under perioden och fordran som uppkommer

under perioden.

Värde av uttag hänföres till den redovisningsperiod då uttaget sker. Ut­

tag av byggnad eller del av byggnad hänföres till den period då den i hu­

vudsak tages i bruk.

Förlust på fordran, som inräknats i skattepliktig omsättning, får avdragas

i redovisningen för den period då förlusten uppkommer. Inflyter därefter

betalning för sådan fordran skall beloppet åter upptagas i redovisningen.

Rabatt, återbäring eller bonus som utges i efterhand och avser tidigare

redovisad skattepliktig omsättning får avdragas i den ordning som gäller

för den skattskyldiges redovisning av utgående skatt. Utges förmånen till

skattskyldig skall avdraget grundas på kreditnota eller motsvarande hand­

ling. Av handlingen skall framgå minskningen av både vederlag och skatt.

(Se vidare anvisningarna.)

6

Knngl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

16 §.

Skattskyldig skall, om ej annat följer av andra stycket, utfärda faktura

eller därmed jämförlig handling för varje omsättning för vilken skatt ut­

går. Av handlingen skall framgå vederlaget, skattens belopp och övrigt som

har betydelse för skattskyldighet och avdragsrätt enligt 17 §. Bestämmel­

serna i detta stycke gäller även den som enligt 6 § första stycket är undan­

tagen från redovisningsskyldighet.

Första stycket gäller icke för detaljhandel eller därmed jämförlig verk­

samhet och ej heller omsättning, för vilken avräkning mellan köpare och

säljare sker enligt avräkningsnota som upprättas av köparen.

På frankeringsmärke eller liknande kvitto behöver skattens belopp icke

anges.

(Se vidare anvisningarna.)

Avdragsrätt

17 §.

Skattskyldig får med de begränsningar som anges i 18 § vid redovisning

av skatt avdraga ingående skatt som hänför sig till förvärv eller införsel

för verksamhet som medför skattskyldighet. Rätt till avdrag föreligger för

den redovisningsperiod då betalning erlagts. Har medgivande enligt 4 §

andra stycket lämnats föreligger avdragsrätt för period då betalning erlagts

eller skuld dessförinnan uppkommit.

Bedriver skattskyldig verksamhet i fastighet, som innehas av ett helägt,

enbart fastighetsförvaltande företag, får den skattskyldige avdraga ingå­

ende skatt på förvärv som det fastighetsförvaltande företaget gör med så

stor del av skatten som faller på fastighetens användning för den verksam­

het som medför skattskyldighet.

Överstiger den ingående skatten för viss redovisningsperiod den utgående

skatten för samma period, får det överskjutande beloppet avdragas i redo­

visningen för närmast följande redovisningsperiod eller perioder. Redovi­

sar skattskyldig olika verksamheter var för sig får överskjutande ingående

skatt i en verksamhet kvittas mot utgående skatt i annan verksamhet.

Om återbetalning av överskjutande ingående skatt som ej kunnat avdra­

gas eller kvittas föreskrives i 49 §.

(Se vidare anvisningarna.)

18 §.

Skattskyldig som är undantagen från redovisningsskyldighet enligt 6 §

första stycket har icke rätt att avdraga ingående skatt.

Avdragsrätt föreligger icke för ingående skatt som belöper på

1) stadigvarande bostad för den skattskyldige eller för anställd,

2) byggnad som förvärvas för annat ändamål än för stadigvarande bruk

i skattepliktig verksamhet,

3) anskaffning av personbil för annat ändamål än återförsäljning eller ut­

hyrning i yrkesmässig verksamhet.

Föreligger skattskyldighet för endast mindre del av verksamhet, har den

skattskyldige rätt att avdraga endast sådan ingående skatt som hänför sig

till förvärv som helt avser den del av verksamheten som medför skattskyl­

dighet.

8

Bestämmelserna i 47 § taxeringsförordningen den 23 november 1956 (nr

623) gäller i tillämpliga delar i fråga om deklaration för mervärdeskatt.

23 §.

Underlåter den som är deklarationsskyldig enligt 22 § första stycket att

lämna deklaration eller är deklaration ofullständig, kan länstyrelsen an-

mana den deklarationsskyldige att fullgöra vad som brister.

I anmaning enligt första stycket eller enligt 22 § femte stycket kan vite

föreläggas.

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

24 §.

Deklarationsskyldig skall i skälig omfattning genom räkenskaper, anteck­

ningar eller på annat lämpligt sätt sörja för att underlag finns för fullgö­

rande av deklarationsskyldigheten, för kontroll av deklaration och för fast-

ställelse av skatt.

Underlaget skall bevaras under sex år efter utgången av det kalenderår

som underlaget avser.

Om skyldighet i vissa fall att föra räkenskaper gäller särskilda bestäm­

melser.

Skattekontroll

25 §.

Den som granskar deklaration eller annan handling som avser mervärde­

skatt får taga del även av självdeklaration eller annan handling, som upp­

rättats till ledning för inkomsttaxeringen.

Bestämmelserna i 50 § taxeringsförordningen äger motsvarande tillämp­

ning i fråga om rätt att taga del av deklaration eller annan handling som

avser mervärdeskatt samt i fråga om förvaring och förstöring av sådan de­

klaration eller handling.

26 §.

Efter anmaning skall deklarationsskyldig lämna de upplysningar som be­

hövs för kontroll av deklaration eller för att fastställa mervärdeskatt.

Deklarationsskyldig skall efter anmaning förete handling som behövs

för fastställelse av mervärdeskatt, såsom kontrakt, kontoutdrag, räkning

eller kvitto.

27 §.

Efter anmaning skall näringsidkare lämna uppgift om skattepliktig vara,

byggnad eller tjänst som han förvärvat av, sålt till eller tillhandahållit an­

nan näringsidkare. Bestämmelserna i 39 § 4 mom. taxeringsförordningen

om befrielse från uppgiftsskyldighet gäller i tillämpliga delar.

Bestämmelserna i 46 § taxeringsförordningen gäller i tillämpliga delar i

fråga om kontroll av mervärdeskatt.

28 §.

För kontroll av att deklarations- eller uppgiftsskyldigheten fullgjorts

riktigt och fullständigt eller för att på annat sätt få upplysning till ledning

för fastställelse av skatt, får skatterevision ske hos deklarations- eller upp-

giftsskyldig.

10

gått till ända, anses skatten fastställd genom slutligt beslut i enlighet med

senaste meddelade preliminära beslut eller, om preliminärt beslut icke med­

delats, i enlighet med deklaration.

37 §.

Beslut om fastställelse av skatt meddelas av länsstyrelsen i del län, där

den skattskyldige är registrerad eller, om han icke är registrerad, där hans

hemortskommun är belägen.

Kiingl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

Efterbeskattning

38 §.

Har skattskyldig i deklaration eller på annat sätt lämnat oriktig uppgift

till ledning för fastställelse av skatt eller underlåtit att lämna deklaration

eller infordrad uppgift samt har detta föranlett att skatt icke fastställts

eller fastställts till för lågt belopp eller medfört att skatt återbetalats med

för högt belopp, sker efterbeskattning.

Efterbeskattning får icke ske om det belopp som den skattskyldige skulle

ha att erlägga är att anse som ringa eller det med hänsyn till omständighe­

terna framstår som uppenbart oskäligt att efterbeskattning sker.

Kan uppgift som den skaltskyldige lämnat icke läggas till grund för en

tillförlitlig beräkning får efterbeskattning ske efter skälig grund.

39 §.

Beslut om efterbeskattning skall delges den skattskyldige samt innehålla,

förutom uppgift om den skatt som skall betalas, skälen för beslutet och be­

svär shänvisning.

40 §.

Efterbeskattning får ej ske senare än under sjätte året efter utgången av

det kalenderår under vilket redovisningsperioden gått till ända och ej innan

slutligt beslut om fastställelse meddelats eller sådant beslut föreligger enligt

36 § tredje stycket.

Efterbeskattning av dödsbo får ej ske senare än under andra året efter

utgången av det "kalenderår under vilket bouppteckning efter den skatt­

skyldige lämnats in för registrering.

41 §.

Beslut om efterbeskattning meddelas av länsstyrelsen i det län där den

skattskyldige är registrerad eller, om han icke är registrerad, där hans

hemortskommun är belägen.

Inbetalning av skatt m. m.

42 §.

Skatt för viss redovisningsperiod förfaller till betalning den dag då de­

klarationen senast skall lämnas enligt 22 § tredje stycket.

Skatten betalas genom insättning på särskilt postgirokonto.

43 §.

Skatt som fastställts på annan sätt än enligt 32 § betalas inom tid som

länsstyrelsen bestämmer.

Om synnerliga skäl föreligger kan länsstyrelsen besluta att betalningen av

skatten uppdelas på högst tre inbetalningstillfällen.

kronor, återbetalar länsstyrelsen beloppet endast när skillnaden icke kan

avdragas eller kvittas enligt 17 § sista stycket. _

. . „

Skattskyldig som är undantagen från redovisningsskyldighet enligt o b

första stycket har icke rätt till återbetalning av ingående skatt.

överstiger skatt som skattskyldig betalat för viss redovisningsperiod skat­

ten enligt beslut om fastställelse, återbetalar länsstyrelsen det överskjutan­

de beloppet.

, „ . ,

„ .

...

Den som i annat fall får nedsättning i eller befrielse från skatt som a\-

krävts honom, återfår av länsstyrelsen vad han betalat för mycket.

Bestämmelserna i 68 § 3 och 4 mom. uppbördsförordnmgen om restitu­

tion av skatt gäller i tillämpliga delar.

12

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

Allmänt ombud

50 §.

Vid länsstyrelsen skall finnas allmänt ombud som för det allmännas talan

i mål och ärenden på vilka denna förordning äger tillämpning.

Närmare föreskrifter om allmänt ombud meddelas av Konungen.

Besvär

51 §.

Talan mot slutligt beslut enligt 36 § första stycket eller mot beslut om

efterbeskattning får av den skattskyldige föras genom besvär hos prov-

ningsnämnden i länet.

Om besvär rörande vite gäller bestämmelserna i 69 §.

I övrigt får besvär icke föras mot beslut av länsstyrelsen enligt denna för­

ordning.

52 §.

Besvär enligt 51 § första stycket skall ha inkommit till länsstyrelsen inom

två månader från det klaganden fått del av det överklagade beslutet.

53 §.

Om prövningsnämnds sammansättning i mål eller ärenden som rör mer­

värdeskatt förordnar Konungen.

I fråga om prövningsnämnds verksamhet vid tillämpning av denna för­

ordning gäller i tillämpliga delar 77—92 §§ taxeringsföi ordningen.

54 §.

Bestämmelserna i 95—97 §§ och 98 § 1 mom. taxeringsförordningen om

besvär över prövningsnämnds beslut och kammarrättens utslag gäller i till­

lämpliga delar i fråga om mål eller ärenden rörande mervärdeskatt.

55 §.

Skattskyldig och allmänt ombud får anföra besvär i särskild ordning om

1) skatt fastställts i strid med bestämmelserna om vem som är skattskyl-

dig eller om vad som är skattepliktigt,

2) skatt fastställts mer än en gång för samma omsättning,

3) beskattningen blivit oriktig på grund av felräkning, misskrivning eller

annat uppenbart förbiseende,

14

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

60

§•

Mervärdeskatt vid införsel fastställes och uppbäres i den ordning som

gäller för tull. Bestämmelser om påförande och erläggande av tull samt om

besvär över tullmyndighets beslut i fråga om tull gäller i tillämpliga delar

beträffande medvärdeskatt i den mån Konungen icke förordnar annat.

Riksskattenämnden

61 §.

Riksskattenämnden skall främja en riktig och enhetlig tillämpning av

denna förordning genom rådgivande och vägledande verksamhet.

62 §.

Riksskattenämnden kan för att tillgodose det syfte som anges i 61 §

meddela bindande förklaring huruvida vara, varugrupp, byggnad eller

tjänst är skattepliktig enligt denna förordning. Även i annan fråga kan

nämnden meddela bindande förklaring som rör tillämpningen av denna

förordning, när särskilda skäl föreligger.

Talan får ej föras mot beslut om bindande förklaring.

63 §.

Riksskattenämnden kan på ansökan av den som bedriver eller ämnar

bedriva verksamhet som medför skyldighet att erlägga mervärdeskatt

meddela förhandsbesked i fråga som avser sökandens skattskyldighet. För­

handsbesked får meddelas om det finns vara av vikt med hänsyn till sö­

kandens intresse eller för en enhetlig lagtolkning eller rättstillämpning.

Förhandsbesked sökes skriftligt hos riksskattenämnden före ingången

av den första redovisningsperiod som beröres av den fråga förhandsbe­

skedet gäller.

I övrigt gäller i tillämpliga delar bestämmelserna i 2 § andra stycket,

3—8 samt 11 och 12 §§ förordningen den 1 juni 1951 (nr 442) om rätt

att av riksskattenämnden erhålla förhandsbesked i taxeringsfrågor.

64 §.

Om nämndens sammansättning vid handläggning av ärenden rörande

mervärdeskatt förordnar Konungen.

Straff och viten

65 §.

Innehållet i deklaration eller annan handling enligt 22—24 och 26 §§

får icke yppas för annan än den som själv får taga del av handlingen i fråga.

Den som med stöd av bestämmelserna i denna förordning gjort skatte-

revision eller granskat handling som avses i 27 § får ej obehörigen yppa,

vad som därvid framkommit. Den som bryter häremot dömes, om gär­

ningen ej är belagd med straff i brottsbalken, till böter eller fängelse i

högst sex månader.

66

§.

I fråga om den som lämnat oriktig uppgift i deklaration eller annan

handling som avses i 22 och 23 §§ äger skattestrafflagen den It juni 1943

(nr 313) motsvarande tillämpning.

16

tig intäkt vid inkomsttaxeringen. För skattskyldig som icke är redovis-

ningsskyldig utgör dock utgående mervärdeskatt intäkt och ingående så­

dan skatt kostnad vid inkomstredovisningen enligt kommunalskattelagen.

74 §.

I fråga om delgivning av beslut eller utslag enligt denna förordning

äger 54 och 55 §§ taxeringsförordningen motsvarande tillämpning.

75 §.

Beteckning i denna förordning som förekommer i kommunalskattelagen,

förordningen den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt, taxerings­

förordningen eller uppbördsförordningen har samma innebörd som i dessa

författningar, om annat icke anges.

(Se vidare anvisningarna.)

76 §.

Föreligger synnerliga skäl kan Konungen eller myndighet som Konungen

bestämmer medge nedsättning av eller befrielse från mervärdeskatt.

77 §.

Vid granskning inom riksrevisionsverket av statens räkenskaper får

anmärkning icke framställas i fråga om fastställelse av mervärdeskatt.

78 §’

Närmare bestämmelser för tillämpningen av denna förordning medde­

las av Konungen.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

Anvisningar

till 1 §•

Vad som enligt denna förordning förstås med omsättning anges i punkt 2

av anvisningarna till 2 §.

Begränsningen till omsättning inom landet innebär att mervärdeskatt

icke utgår vid export. Se vidare punkt 4 av anvisningarna till 2 §.

till 2 §.

1. Verksamhet anses som yrkesmässig när inkomsten därav utgör skatte­

pliktig intäkt av jordbruksfastighet eller av rörelse enligt kommunalskatte­

lagen den 28 september 1928 (nr 370). Som yrkesmässig verksamhet räknas

även realisation av levande och döda inventarier i jordbruksfastighet, även

om intäkten därav icke är skattepliktig enligt kommunalskattelagen. Som

yrkesmässig räknas vidare verksamhet som innefattar icke enbart enstaka

försäljning eller uttag av vara eller tillhandahållande av tjänst, även om

verksamheten icke medför skattskyldighet enligt kommunalskattelagen.

Verksamhet som staten eller kommun bedriver för att uteslutande till­

godose eget behov räknas som yrkesmässig endast när den drives i bolags­

form eller liknande. Detta gäller även vid ekonomiskt samgående mellan

staten och kommun eller mellan kommuner för verksamhet som avser visst

gemensamt ändamål. Med kommun förstås även landstingskommun.

Bedriver staten, kommun eller kommuner var för sig eller gemensamt

verksamhet som icke uteslutande tillgodoser egna behov, räknas verksam-

heten, när den ej drives i bolagsform eller liknande, som yrkesmässig till

den del den avser annat än egna behov.

2. Med omsättning av vara, byggnad eller tjänst förstås enligt denna

förordning att vara eller byggnad säljes och att tjänst utföres eller förmed­

las (tillhandahalles) mot vederlag. Med försäljning likställes byte.

Med omsättning förstås vidare uttag av vara ur verksamhet för annat

andamal an för försäljning, när rätt till avdrag för ingående skatt förelig­

ger enligt 17 §. Som omsättning anses i enlighet härmed uttag av vara

tor den skattskyldiges eller hans anställdas personliga bruk. Utför den som

bedriver byggnadsrörelse reparations-, underhålls- eller förbättringsarbete

pa egen fastighet, som icke användes i rörelsen och ej heller utgör la°ertill-

gång i denna, anses uttag av byggnadsmaterial och annat material för arbetet

som omsättning.

Uttag av byggnad anses som omsättning när uttaget sker ur byggnadsrö­

relse. Andra stycket äger därvid motsvarande tillämpning. Byggnad anses

som uttagen även om den behålles av den som driver byggnadsrörelsen utan

att användas för stadigvarande bruk i denna.

omsättning anses icke uttag av maskin eller annan vara än person­

bil från lager av omsättningsvaror för användning som anläggningstillgång

eller material i den skattskyldiges skattepliktiga verksamhet.

°

Med personbil förstås enligt denna förordning även med skåp-, stations-

vagns- eller personbilskarosseri utrustad lastbil med tjänstevikt ei över 1 800

kilogram.

J

3. Den som i egenskap av ombud förmedlar skattepliktig vara eller tjänst

ar skattskyldig om han uppbär likviden för varan eller tjänsten, exempel­

vis sasom kommissionär vid försäljning i kommissionen.

Vid försäljning på auktion av vara som utgör ersättningstillgång eller

annan anläggningstillgång än byggnad i yrkesmässig verksamhet är den

s attskyldig, för vars räkning försäljningen sker. Sker auktionsförsäljning

av foretag, som bildats av producenter för avsättning av deras produktion

eller som tillkommit för sådant syfte, är auktionsföretaget att anse som

skattskyldig återförsäljare. Detta gäller exempelvis auktionsföretag, som

förmedlar avsättning av grönsaker, blommor m. in. för odlares räkning och

av fiskares fångst. I sådant fall föreligger skattskyldighet både för auk-

tionsforetaget och för dem, vars alster säljes på auktionen. I andra fall av

försäljning på auktion för annans räkning föreligger icke skattskyldighet

lör auktionsförrättare.

ö

4. Som export räknas bl. a. omsättning av vara eller tjänst på fartyg och

luftfartyg i utrikestrafik samt omsättning som innebär försäljning eller ut-

tåg av vara eller tillhandahållande av tjänst till eller för bruk på sådant far­

tyg eller luftfartyg. Vidare räknas exempelvis arkitektarbete som avser an­

läggning utom landet till export.

Kiingl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

17

till 5 §.

Med verksamhet förstås förvärvskälla enligt kommunalskattelagen.

till 6 §.

Redovisningsskyldighet för delägare i enkelt bolag, s. k. gruvbolag eller

partrederi bestämmes av bolagets eller rederiets hela skattepliktiga omsätt-

18

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

till 7 §.

Fastighet enligt 4 § kommunalskattelagen utgör icke vara Vara som iu-

monterats i fastighet räkuas som tillbehör till fastigheteu. mmonteringen

anses som arbetsprestation avseende fastighet. Detta galler oavsett om ai be­

tet utförs åt fastighetens ägare eller annan, exempelvis hyresgast.

Fast maskin och annat inventarium som hör till byggnad och som eu hg

punkt 5 av anvisningarna till 10 § kommunalskattelagen asattes sarskil

maskinvärde (s. k. fast maskin) anses alltid som vara enligt denna förord­

ning Å andra sidan räknas alltid ledning för överföring av elektrisk kraft,

värme «as vatten eller annan produkt, för teleförbindelse eller för jäm­

förligt’ändamål som fastighet när ledning*n ieke ingnr i tast maskin, som

är att anse som vara, eller i annat inventarium. Som fastighet anses a\en

exemnelvis linbana för person- eller godsbefordran.

Aktie obligation, biljett, lottsedel, presentkort och annan jämförlig

handling

anses

som vara endast när handlingen omsättes eller införes som

trycksak. Frimärke, sedel och mynt anses som vara nar fråga uppenbarligen

är om samlarobjekt.

till 8 §.

Undantaget för fartyg gäller icke sådan farkost, för vilken förflyttningen

är av underordnad betydelse i förhållande till huvudupp^ften. Flodspruta

pontonkran, flytdocka och annan till tulltaxenummer 89.0.1 hanforlig tat

kost utgör skattepliktig vara.

_

, .

sälies

Undantaget för fartyg för yrkesmässigt fiske galler alla fartyg, som sa jes

eller införes för att användas vid sådant fiske, oavsett om fartyget ar sarski

anordnat för detta ändamål.

. t'nrlv« som

Undantaget för livräddningskryssare galler endast sådant fartyg sou

ställes till förfogande för Svenska sällskapet för räddning af skeppsbrutne.

Undantaget för gas och annat bränsle gäller icke vara, som med hansy

till försäljningsform, kvantitet eller förpackning har karaktar a% butiks-

' Undantaget för allmän nyhetstidning gäller sådan publikation av dags­

presskaraktär som normalt utkommer med minst ett nummer varje vecka

1 Undantaget för periodisk publikation under 6 galler svenskt och utländskt

alster av angivet slag, som enligt utgivningsplan utkommer med normalt

miLt fyra nummer om året. Till sammanslutning med huvudsakligt syfte

att verka för idrottsligt ändamål hänföres endast sammanslutning som ar an-

sluten till Sveriges riksidrottsförbund eller Svenska korporationsidrottsfor-

linndet eller är representerad inom Sveriges olympiska kommitté. Som for-

svTrsfrämjande sammanslutning räknas endast sammanslutning som anges

i 1 § punkt 1 kungörelsen den 11 december 1953 (nr 737) angående fnvilI g

försvar sverksamhet eller som har till uppgift att stödja hemvärnets Aerk-

samhet.

till 9 §.

Omsättning av mark är skattefri.

till 10 §.

Tjänst under 1 är icke skattepliktig om den avser vara,

som

är undantagen

från skatteplikt enligt 8 §. Skatteplikt föreligger ej heller for tvätt av utiust-

rtZ £ä icke

skattepliktigt fartyg eller luftfartyg. Tjänst som avser sådan

krigsmateriel, som anges i 8 § under 2 och som ages av staten, ar skattefri.

Vid försäljning av byggnad och mark bestämmes det på byggnaden be­

löpande vederlaget, varav beskattningsvärdet utgör 60 procent, till skillna­

den mellan hela vederlaget och saluvärdet av marken vid forsaljmngslill-

fäHet. Uttages del av byggnad bestämmes beskattningsvärdet till skälig del

av beräknat saluvärde för hela byggnaden.

,

.

,

Med monteringsfärdigt hus förstås hus avsett för stadigvarande bruk,

som för uppförande på fast grund levereras antingen i form av fardigstallda

byggnadselement, innefattande fullständig sats av bjälklags-, vagg- och tak­

konstruktioner med tillhörande beklädnads- och isoleringsmatenel samt

bvggnadssnickerier, eller på motsvarande sätt fardigmonterat.

Med begagnad personbil förstås enligt denna förordning sadan personbil

och sådan med skåp-, stationsvagns- eller personbilskarossen utrustad las -

bil med tjänstevikt ej över 1 800 kilogram, som utgor eller tidigare utgjoit

inventarium i rörelse, jordbruk eller skogsbruk eller personligt losore och

som av denna anledning är eller varit införd i bilregister eller bilreserv-

register enligt bestämmelserna i vägtrafikförordningen den _8 septembe

1958 (nr 648).

20

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

till 15 §.

Kreditnota som avses i fjärde stycket och som medför rätt till minsk­

ning av säljarens skattepliktiga omsättning, medför motsvarande minsk­

ning av ingående skatt för köparen.

till 16 §.

Faktura eller motsvarande handling skall utöver beskattningsvärde och

skattebelopp innehålla uppgift om kundens namn och adress eller annan

för kundens identifiering godtagbar angivelse, transaktionens art samt plat­

sen för varas mottagande.

till 17 §.

Avdrag för ingående skatt skall styrkas av skattedebitering på inköps-

f aktur a, avräkningsnota eller motsvarande handling om icke säljaren en­

ligt 16 § tredje stycket är undantagen från skyldighet att på sådan hand­

ling ange skattens belopp.

... _

Avdragsrätten för ingående skatt på driftskostnader for personbil som

utgör inventarium i skattskyldigs verksamhet omfattar alla sådana kost­

nader oavsett om fordonet helt eller endast delvis användes i verksamheten.

Avser ingående skatt i annat fall endast delvis sådant förvärv som omfattas

av avdragsrätten eller endast delvis verksamhet som omfattas av skyldighet

att erlägga mervärdeskatt, skall beloppet av den avdragsgilla ingående

skatten bestämmas genom uppdelning efter skälig grund när annat ej tö­

jer av 18 § tredje stycket.

Kan det styrkas att vid leverans av vara till skattskyldig har i landet

skatt erlagts för utländsk leverantörs räkning vid varans införsel, föreligger

avdragsrätt för köparen med belopp motsvarande den av tullmyndigheten

uttagna skatten, om avdragsrätt förelegat om köparen själv erlagt skatten.

till 58 §.

Skattskyldighet vid införsel föreligger oberoende av om den införda

varan inköpts i utlandet eller förts in av annan anledning, exempelvis som

gåva eller lån. Skattskyldighet föreligger dock icke vid införsel under om-

22

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

se den skattepliktiga omsättningen under tid från ingången av senast till-

ändalupna beskattningsår till och med den 31 december 1968. Kostnads­

ersättning enligt 49 § förordningen om allmän varuskatt bestämmes enligt

den skattepliktiga omsättningen, i förekommande fall den reducerade skatte­

pliktiga omsättningen, som redovisats i deklarationer för preliminär allmän

varuskatt för samma tid.

c) Taxering till allmän varuskatt för jordbruksprodukter skall sista

gången ske år 1969 eller det senare år, för vilket taxering till inkomstskatt

sker för beskattningsår som omfattar tid under år 1968. Taxeringen till all­

män varuskatt skall avse tid från ingången av senast tilländalupna beskatt­

ningsår till och med den 31 december 1968.

Erforderlig uppgift för den sista taxeringen till allmän varuskatt för

jordbruksprodukter skall lämnas i den skattskyldiges självdeklaration till

ledning för den taxering som avses i första stycket.

d) Vid eftertaxering skall tid, för vilken sista taxering till allmän varu­

skatt skett, anses som beskattningsår.

6. Bestämmelser om återföring av särskilt investeringsavdrag enligt för­

ordningen den 15 mars 1968 (nr 87) om särskilt investeringsavdrag vid

taxering till statlig inkomstskatt meddelas av Konungen.

7. Ytterligare föreskrift som behövs för denna förordnings ikraftträdan­

de och för avvecklingen av den allmänna varuskatten meddelas av

Konungen.

24

Iiungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

3) Förslag

till

Förordning

angående ändrad lydelse av 1 § förordningen den 1 juni 1951 (nr 442)

om rätt att av riksskattenämnden erhålla förhandsbesked

i taxeringsfrågor

Härigenom förordnas, att 1 § förordningen den 1 juni 1951 om rätt

att av riksskattenämnden erhålla förhandsbesked i taxeringsfrågor1 skall

erhålla ändrad lydelse på sätt nedan anges.

(Nuvarande lydelse)

1

Riksskattenämnden må, --------------

Vad ovan------------— —----------—■

Om rätt att av riksskattenämnden

erhålla förhandsbesked i fråga, som

avser taxering till allmän varuskatt,

stadgas i förordningen om allmän

varuskatt.

(Föreslagen Ig delse)

§■

— —- — eller rättstillämpning.

av fastighet.

Om rätt att av riksskattenämnden

erhålla förhandsbesked i fråga rö­

rande mervärdeskatt föreskrives i

förordningen om mervärdeskatt.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1969. Äldre bestämmelser

gäller dock alltjämt i fråga om förhandsbesked rörande taxering till allmän

varuskatt.

1 Senaste lydelse av 1 § se 1962:195.

26

formas såsom en ettledsskatt antingen i partihandelsledet eller detalj han-

delsledet. Kommitténs betänkande låg till grund för utformningen av den

allmänna varuskatten, som infördes den 1 januari 1960 och som alltjämt

gäller. Denna skatt är utformad som en detaljhandelsskatt.

År 1960 tillsattes två utredningar, som antog den gemensamma benäm­

ningen allmänna skatteberedningen, med uppdrag att allsidigt och i ett sam­

manhang ompröva det gällande skatte- och avgiftssystemet. I utrednings­

direktiven angavs särskilt att uppdraget också avsåg en översyn av syste­

met av indirekta skatter. I sitt i juni 1964 avgivna betänkande Nytt Skatte­

system (SOU 1964:25) föreslog utredningen bl. a. att den allmänna varu­

skatten och den allmänna energiskatten i det nya skatte- och avgiftssystemet

skulle ersättas med en mervärdeskatt omfattande samtliga led i produktions-

och distributionskedjan. Vidare föreslogs en avveckling av sådana indirekta

s. k. punktskatter, som inte kunde anses motiverade av särskilda skäl.

Skatteberedningens betänkande gjordes till föremål för en omfattande

remissbehandling. De inkomna remissyttrandena som publicerats i SOU

1965:28 utvisade en övervägande positiv inställning till införandet av en

mervärdeskatt som ett led i ett nytt skatte- och avgiftssystem. Den före­

slagna principiella utformningen av skatten biträddes också allmänt. Dock

påtalades vissa nackdelar med förslaget. Bl. a. framhölls, att mervärdeskat­

ten skulle medföra en väsentligt ökad administrativ belastning med hänsyn

till det stora antalet skattskyldiga. Vissa kontrollproblem och olägenheter

beträffande den praktiska tillämpningen påpekades också.

I 1965 års finansplan tog jag upp skatteberedningens förslag och konsta­

terade därvid att det inte var möjligt att vidta en så genomgripande reform

av hela skatte- och avgiftssystemet som förslagen innebar. Beträffande den

föreslagna mervärdeskatten framhöll jag att den med den föreslagna ut­

formningen gav anledning till viss tveksamhet från praktiska synpunkter.

Jag hänvisade till de anmärkningar som anförts i remissyttrandena och

framhöll även andra synpunkter av såväl skatteteknisk natur som med av­

seende på mervärdeskattens verkningar. En översyn av förslaget framstod

därför som nödvändig enligt min mening och i januari 1965 uppdrog jag

åt numera regeringsrådet S. V. Lundell att med biträde av vissa experter

granska bl. a. mervärdeskatteförslaget från teknisk synpunkt. Denna utred­

ning, som antog benämningen Utredningen angående indirekta skatter och

socialavgifter, har i ett i oktober 1967 avgivet betänkande (Stencil Fi

1967: 10) redovisat resultatet av den verkställda översynen. Del I av detta

betänkande avser mervärdeskatten och innehallei ett fullt utarbetat förslag

till en sådan skatt. I sina huvuddrag överensstämmer detta förslag med

skatteberedningens. På olika punkter förordas dock andra lösningar, för

vilka motivet främst varit att underlätta skattens praktiska tillämpning.

I materiellt hänseende föreligger därför ingen större skillnad mellan de båda

förslagen. Enligt bägge skulle skatten omfatta drygt 80 % av den privata

Kiuigl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

28

Kemisk-tekniska leverantörförbundet, Konfektyrgrossisternas riksförbund,

Mazetti aktiebolag, Svenska bensinhandlares riksförbund, Svenska bryggare­

föreningen, Svenska choklad- och konfektyrfabrikantföreningen upa, Sveri­

ges köpmannaförbund och Sveriges vattenfabrikanters riksförbund.

Inkomna yttranden och utlåtanden utvisar en allmänt positiv inställning

till en övergång till en mervärdebeskattning, men även det överarbetade mer-

värdeskatteförslaget har mött erinringar på vissa punkter.

Som jag uttalat i finansplanen föreligger nu ett utredningsmaterial som

kan läggas till grund för utformningen av en svensk mervärdeskatt. Jag

framhöll emellertid i detta sammanhang också, att en övergång till en så­

dan form för den generella indirekta beskattningen inte fick medföra en

mera väsentlig omfördelning av beskattningen från näringslivet till de en­

skilda. Enbart en omläggning av den allmänna varuskatten till en mervär­

deskatt medför en betydande minskning av skatteutfallet genom att den

skatt som i det nuvarande systemet utgår på näringslivets investeringar

och vissa omkostnader faller bort. För att statens skatteintäkter skall bli

oförändrade, vilket är ett ofrånkomligt krav, skulle därför en högre skatte­

sats få tillämpas för mervärdeskatten än den som nu gäller för den all­

männa varuskatten. En ytterligare höjning av skattesatsen krävs om, så­

som föreslagits, energiskatten ersätts med en beskattning av bränslen, driv­

medel och elkraft inom mervärdeskattens ram. En sådan omläggning med­

för ett bortfall av de skatteinkomster, som nu erhålls från näringslivets

bränsle- och kraftförbrukning.

En utvidgning av mervärdeskatten till sådana konsumtionsområden, som

inte omfattas av den allmänna varuskatten, påverkar visserligen skattesats­

höjningen. Det är dock inte möjligt att på denna väg undgå eu höjd skatte­

sats för mervärdeskatten. Härtill kommer att både en höjd skattesats och

ett utvidgat beskattningsområde i syfte att höja skattens avkastning leder

till en ökad beskattning av den privata konsumtionen. Jag framhöll i finans­

planen att en sådan verkan av övergången till en mervärdeskatt inte kan

godtas. Förutsättningen för denna reform måste vara att någon mera vä­

sentlig omfördelning av beskattningen inte sker. Mot denna bakgrund an­

gav jag också vissa allmänna riktlinjer för reformens genomförande. Mina

uttalanden härom innebar i korthet följande.

Mervärdeskatten skall inte göras högre än den gällande allmänna varu­

skatten. Viss utvidgning av beskattningsområdet bör göras men inte i den

omfattning som föreslagits av utredningarna. I enlighet härmed borde un­

der mervärdeskatten inrymmas begagnade personbilar och jämförliga be­

gagnade bilar samt hotelltjänster. Beträffande de senare angav jag dock

att beskattningen borde reduceras till vad som nu gäller för serveringsrö-

relser. Den för renodlade sådana rörelser gällande s. k. 60-procentsregeln

skulle därmed bibehållas i mervärdeskattesystemet. Å andra sidan fram­

höll jag att dagspressen liksom nu borde undantagas från beskattning.

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

29

Detta undantag borde dock tas upp till förnyad prövning i samband med

prövningen av frågan om ett allmänt presstöd på grundval av resultatet av

pågående utredning härom. Vidare ansåg jag mig böra avvisa förslagen att

inrymma personbefordran och andra resetjänster under beskattningen och

att ersätta energiskatten med en beskattning inom mervärdeskattens ram.

En mervärdeskatt med denna utformning beräknades i finansplanen med­

föra en inkomstminskning för staten om ca 740 milj. kr. för helt år. För

att kompensera detta bortfall aviserade jag införandet av en särskild ar­

betsgivaravgift om 1 %. Detta behov av kompensation för inkomstbortfal­

let vid övergång till en mervärdeskatt har också bidragit till att jag inte

funnit det möjligt att nu under mervärdeskatten inrymma det energiskatte-

belagda området, eftersom ett samtidigt slopande av energiskatten skulle

kräva en höjning av arbetsgivaravgiften.

I finansplanen redovisade jag även de ekonomiska verkningarna av den

föreslagna skatteomläggningen. Inom sekretariatet för ekonomisk plane­

ring i finansdepartementet bär utarbetats en särskild promemoria, som in­

nehåller en mera utförlig redovisning av dessa verkningar samt visst sta­

tistiskt material. Promemorian torde få fogas som bilaga till denna propo­

sition.

Den nu nämnda arbetsgivaravgiften behandlas i prop. 1968:77. Vad

jag i detta sammanhang kommer att ta upp gäller således endast mer­

värdeskatten och dess införande. Innan jag övergår till behandlingen därav

vill jag beröra en speciell fråga, som aktualiseras av övergången till en mer­

värdebeskattning.

Som jag nämnt i det föregående ansåg allmänna skatteberedningen atf

införandet av en mervärdeskatt borde kombineras med en avveckling av

vissa punktskatter. Vid sidan av mervärdeskatten borde utgå endast så­

dana särskilda skatter, som kunde anses motiverade av särskilda skäl, så­

som skatterna på sprit, vin, maltdrycker, tobaksvaror och motorbränslen.

Övriga punktskatter borde slopas, vilket i nuläget skulle betyda en av­

veckling av den särskilda varuskatten på chokladvaror, skönhetsmedel

in. m., försäljningsskatten på guldsmedsvaror och äkta mattor, pälsvaru­

skatten, läskedrycksskatten samt skatten på lättöl. Denna inställning till

punktskatterna biträddes av flertalet remissinstanser, men det förekom

också yttranden om att punktskatterna borde bibehållas eftersom de möj­

liggjorde ett lägre uttag av mervärdeskatt.

I det i fjol avgivna betänkandet avseende den verkställda översynen av

skatteberedningens mervärdeskatteförslag har punktskattefrågan inte när­

mare behandlats. Utredningsuppdraget gällde den tekniska utformningen

av eu mervärdeskatt och därmed ansåg sig utredningen inte ha anledning

att behandla punktskatterna i vidare mån än som betingats av förslaget att

inrymma det energiskattebelagda området under mervärdeskatten. I punkt­

skattefrågan uttalas i övrigt endast, att det inte tillkommit något nytt som

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

30

föranledde särskilt beaktande från teknisk synpunkt i det fall införandet

av en mervärdeskatt skulle kombineras med en avveckling av vissa punkt­

skatter. Tvärtom framhölls, att de ändringar av punktskatterna, som skett

efter det skatteberedningens betänkande avlämnats, borde underlätta in­

förandet av en mervärdeskatt. Detta borde följa av att den särskilda be­

skattningen av bl. a. socker, sirap och grammofonvaror slopats under mel­

lantiden.

I flera remissyttranden över detta betänkande har man dock erinrat om

skatteberedningens ställningstagande till punktskatterna och vidhållit upp­

fattningen att eu avveckling av dessa skatter i den omfattning beredningen

förordat bör ske vid övergång till mervärdeskatt. Uttalanden av samma in­

nebörd har också framförts i skrifter till finansdepartementet av både

branschorganisationer och enskilda företag, som berörs av de i samman­

hanget aktuella punktskatterna.

De punktskatter det här är fråga om tillför staten betydande inkomster.

För budgetåret 1968/69 beräknas den sammanlagda intäkten härav uppgå

till inemot 500 milj. kr. Det är omöjligt att avstå från dessa inkomster. En

punktskatteavveckling skulle därför kräva att inkomstbortfallet därav måste

kompenseras genom andra skatteåtgärder. En höjning av den generella in­

direkta beskattningen torde vara den enda möjligheten att kompensera ett

inkomstbortfall av denna storlek. I valet mellan att höja mervärdeskatten

med inemot en procentenhet, som skulle erfordras, och att bibehålla en i

princip oförändrad punktbeskattning anser jag avgörande skäl tala för

den sistnämnda lösningen. Även om jag är medveten om att skäl kan

åberopas för en avveckling eller modifiering av vissa punktskatter är jag

således inte beredd att i samband med införandet av mervärdeskatten vid­

ta några andra ändringar i den indirekta beskattningen. En punktskatte­

avveckling måste skjutas på framtiden.

Avsikten är att mervärdeskatten skall direkt avlösa den gällande allmänna

varuskatten. För att underlätta bedömningen av det mervärdeskatteförslag,

som jag kommer att framlägga i det följande, lämnas närmast en redogö­

relse för den allmänna varuskatten och för mervärdeskatteprincipen. Där­

efter behandlas skatteförslaget på grundval av det överarbetade förslag, som

framlagts av utredningen angående indirekta skatter och socialavgifter (i

det följande benämnd utredningen) och remissbehandlingen av detta för­

slag samt med beaktande av vad jag framhållit i finansplanen.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

32

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1908

som yrkesmässigt bedriven endast om den utövas i bolagsform eller på lik­

nande sätt.

Skattskyldighet åvilar i forsta hand detaljister, restauratörer, hantver­

kare och liknande, men dessutom sådana grossister och fabrikanter som be­

driver försäljning direkt till konsumenter eller verkställer med sådan för­

säljning likställda varuuttag. Kommissionär är att anse som skattskyldig

säljare liksom auktionsförrättare som även annorledes än på auktion dri­

ver handel med sådana varor som av honom försäljs på auktion.

I fråga om handelsbolag, kommanditbolag och liknande delägarskap åvi­

lar skattskyldigheten varje delägare i förhållande till hans andel i företaget.

På ansökan av samtliga delägare kan dock länsstyrelsen besluta, att eu del­

ägare skall anses som skattskyldig för hela företaget.

Från skattskyldighet enligt de allmänna reglerna gäller vissa speciella

undantag. Sålunda föreligger ej skattskyldighet för hemsömmerskor och

andra som driver verksamhet utan fast driftställe. Ett generellt undantag

gäller dessutom för verksamhet av ringa omfattning. Sådan verksamhet an­

ses föreligga, när den skattepliktiga omsättningen inte överstiger 1 000 kr.

för år räknat. Vidare gäller undantag från skattskyldighet vid försäljning

eller uttag av maskiner, inventarier o. d. som hör till företags drift samt,

såsom redan nämnts, för den yrkesmässiga handeln med begagnade per­

sonbilar.

Med konsument förstås i varuskattehänseende den som förvärvar eller

ur rörelse tar ut vara för annat ändamål än yrkesmässig återför sälj ning

eller servering eller användning som material vid yrkesmässig tillverkning

av varor för avsalu eller vid yrkesmässigt utförande av tjänsteprestationer.

Efter motsvarande grunder avgörs vem som är konsument av tjänstepres-

tation.

Med denna utformning av konsumentbegreppet följer att skatten träffar

inte endast den privata konsumtionen utan också den offentliga konsum­

tionen och näringslivets förvärv av investeringsvaror och andra varor som

ej faller under begreppet material. Därmed förstås vara som i yrkesmässig

verksamhet är avsedd antingen att ingå som beståndsdel i förädlad eller

genom sammansättning framställd vara eller att förbrukas i den egentliga

produktions- eller bearbetningsprocessen eller i den egentliga varuhante-

ringen. Hit räknas t. ex. råvaror, halvfabrikat, tillsatsmedel, smörjmedel,

slipmedel och annat förbrukningsmaterial för produktionsändamål, embal­

lage och förslutningsmaterial för distributionsändamål samt maskinverk­

tyg och motsvarande, som genom förslitning eller på annat sätt normalt

förbrukas inom ett år. Vissa fiskredskap för det yrkesmässiga fisket och

varor som används för s. k. utbytestvätt utgör också skattefritt material.

Den allmänna varuskatten är en värdeskatt som utgår på det pris eller

vederlag med skattens belopp inräknat som konsumenten i varje särskilt

fall betalar. Erhåller köparen rabatt utgår skatten på det rabatterade pri-

34

under året. Skattskyldig inom denna kategori är pliktig att anmäla sig för

särskild registrering hos länsstyrelsen i hemortslänet. över verkställd re­

gistrering utfärdar länsstyrelsen särskilt bevis, varav bl. a. framgår i vil­

ken ordning redovisning och inbetalning av preliminär skatt skall ske.

Huvudregeln är, att skattskyldig skall avge deklaration rörande sin skat­

tepliktiga omsättning för redovisningsperioder om två kalendermånader

(jannari—februari, mars—april osv.). Sådan deklaration skall inges se­

nast den 18 i månaden närmast efter redovisningsperiodens utgång. Sam­

ma dag förfaller den enligt deklarationen upplupna skatten till betalning.

För deklaration och inbetalning av preliminär allmän varuskatt används

gemensam blankett.

Länsstyrelsen äger om särskilda skäl föreligger göra avsteg från nu nämn­

da huvudregel och föreskriva att deklaration skall avse period om fyra må­

nader, sex månader eller helt kalenderår eller annat helt räkenskapsår.

Dessa bestämmelser har tillkommit för att underlätta skatteredovisningen

för skattskyldiga med relativt liten omsättning.

Den skattepliktiga omsättning som skall anges i deklarationen utgörs av

summan av de under varje redovisningsperiod influtna likviderna, kontant

eller i natura, för tillhandahållna skattepliktiga varor och tjänster med

tillägg för värdet av egna uttag av varor under perioden och i förekomman­

de fall med avdrag i enlighet med tidigare omnämnda reduceringsregler.

Vid sidan av denna form för beräkning av den skattepliktiga omsättningen

enligt s. k. kontantmetod kan skattskyldig få tillstånd att redovisa skatten

på grundval av faktureringen under varje redovisningsperiod (bokförings-

mässig redovisning). Vidare kan skattskyldig med både skattepliktig och

skattefri omsättning få tillstånd att beräkna endera av dessa andelar av om­

sättningen på grundval av sina inköp enligt s. k. indirekt redovisningsme-

tod. Metoden innebär att inköpsvärdena omräknas till beräknade försälj­

ningsvärden vilka tas upp som omsättningsbelopp i deklarationen. Skatt­

skyldig med tillstånd till indirekt redovisning har att komplettera sin lö­

pande redovisning av preliminär allmän varuskatt med en särskild tilläggs-

deklaration, i vilken erforderliga korrigeringar med hänsyn till prisänd­

ringar, lagerförändringar in. in. under året skall göras för att åstadkomma

en omsättningsmässigt riktig årsredovisning av den del av totalomsättning­

en för vilken den indirekta metoden tillämpats. Tilläggsdeklarationen skall

fogas vid den skattskyldiges allmänna självdeklaration.

Registrerad skattskyldig har även möjlighet att i en särskild justerings-

uppgift korrigera sin redan fullgjorda redovisning av preliminär skatt med

hänsyn till förhållanden som blivit kända först efter det sista deklaratio­

nen avgivits för året. Sådan justeringsuppgift är formellt likställd med

deklaration och skall inges till länsstyrelsen senast den dag den skattskyl­

dige har att avge sin allmänna självdeklaration.

Skattskyldig, som har att redovisa och erlägga preliminär allmän varu­

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

35

skatt, har tillerkänts viss kostnadsersättning för sitt arbete med skatten.

Denna ersättning, som alltså endast tillkommer registrerade skattskyldiga

och således inte jordbrukare, utgår efter en degressiv skala i förhållande

till den deklarerade skattepliktiga omsättningen — i förekommande fall

den reducerade skattepliktiga omsättningen. Ersättningen utgör högst 4%o

av omsättningen och sjunker successivt till 0,05 °/00 för omsättning över

3 milj. kr. Ersättning utgår inte om den skattepliktiga årsomsättningen är

mindre än 10 000 kr.

Liksom jordbrukarna åsätts även de registrerade skattskyldiga särskild

taxering till allmän varuskatt efter beskattningsårets utgång. Vid taxe­

ringen, som sker i samband med inkomsttaxeringen, fastställs den skatte­

pliktiga omsättningen under året på grundval av avgivna preliminärskat­

tedeklarationer, tilläggsdeklarationer, justeringsuppgifter m. m. För taxe­

ringen gäller i stort sett samma regler som vid inkomsttaxeringen.

I enlighet med verkställd taxering sker debitering av slutlig allmän varu­

skatt och avräkning av denna mot erlagd preliminär skatt. Vid denna av­

räkning gottskrivs den skattskyldige även honom tillkommande kostnads­

ersättning. Debiteringsarbetet ombesörjs av postgirokontoret för länssty­

relsens räkning.

Varje registrerad skattskyldig tillställs senast den 15 december under

taxeringsåret särskild debetsedel på slutlig allmän varuskatt. Utvisar

denna kvarstående allmän varuskatt, dvs. att preliminär skatt erlagts med

för lågt belopp, skall fyllnadsbetalning ske senast den 18 januari näst efter

taxeringsåret. I motsatt fall skall det överskjutande beloppet skyndsamt

återbetalas.

Beskattningsmyndighet för den allmänna varuskatten är i fråga om im­

porten tullverket och i övrigt länsstyrelserna. Ett särskilt varuskattekon-

tor är inrättat vid varje länsstyrelse under ledning av en taxeringsinten-

dent. Vidare har riksskattenämnden att såsom ett centralt organ verka

för en riktig och enhetlig tillämpning av skatten. Detta sker i första hand

genom anvisningar till ledning för beskattningsmyndigheterna. Nämnden

äger därjämte meddela skattskyldig förhandsbesked i fråga rörande den­

nes taxering till allmän varuskatt samt bindande förklaring angående skat­

teplikt och skattens tillämpning i visst fall.

Statens intäkter av den allmänna varuskatten har för budgetåret 1967/68

beräknats till 6 800 milj. kr.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

36

Kiingl. Mn j:ts proposition nr 100 år 1908

Mervärdeskatteprincipen m. m.

Mervärdeskatten är tekniskt sett en skatt, som utgår på omsättningen

av varor, tjänster och andra objekt eller prestationer. I detta hänseende

är mervärdeskatten av samma typ som den allmänna varuskatten. Men

medan den allmänna varuskatten är en ettledsskatt, där hela skatteut­

taget sker vid skatteobjektens tillhandahållande till de slutliga konsumen­

terna, delas skatteuttaget vid en mervärdeskatt upp på flera på varandra

följande led i produktions- och distributionskedjan. Varje led svarar för

skatten på den värdetillväxt (mervärdet), som tillförts objektet genom

bearbetning, hantering eller annan prestation i det egna ledet. Detta åstad­

kommes i den praktiska tillämpningen på så sätt, att de skattskyldiga i

sin skatteredovisning från skatten på egen omsättning får dra av den

skatt, som belastat olika förvärv för verksamheten. Varje skattskyldig

erlägger således endast skillnaden mellan den utgående skatten på egen

skattepliktig omsättning och den ingående skatten på sådana förvärv.

Genom avdragsrätten för ingående skatt skiljer sig mervärdeskatten

från flerledsskatter av s. k. kaskadtyp. I ett kaskadskattesystem medför

varje omsättning en faktisk skattebelastning. Den totala belastningen blir

därför i ett sådant system olika om ett skatteobjekt passerar flera eller

färre beskattningsled och därtill i regel större än vad som svarar mot den

från de olika leden inlevererade skatten. Denna kumulativa effekt elimi­

neras i mervärdeskattesystemet genom avdragsrätten för ingående skatt.

Om avdragsrätten gäller generellt och omfattar ingående skatt på förvärv

inte endast av omsättningstillgångar utan även av anläggningstillgångar

och anskaffningar av omkostnadskaraktär blir den totala effekten i prin­

cip densamma som om hela skatten uttagits i sista beskattningsledet. Man

eliminerar då den kumulativa effekt som vidlåder den allmänna varuskat­

ten genom att denna även belastar näringslivets investeringar och vissa av

dess omkostnader.

Med en generell avdragsrätt följer vidare att de skattskyldiga i sina

kalkyler inte behöver inräkna någon ingående skattebelastning. Det pris

som åsättes en vara påverkas inte av beskattningen i tidigare led. En på

detta sätt utformad mervärdeskatt som omfattar samtliga led i produk­

tions- och distributionskedjan belastar därför endast den slutlige konsu­

menten och verkar neutral från såväl konsumtions- som konkurrenssyn­

punkt. För att detta resultat skall nås fullt ut, bl. a. i fråga om det inter­

nationella handelsutbytet, krävs att importen träffas av en likvärdig be­

skattning och att den ingående skatten för exportföretagen helt kan av­

lyftas.

Av avgörande betydelse för att ett mervärdeskattesystem skall verka

neutralt från konsumtions- och konkurrenssynpunkt är att skatten får

38

konsument. Det förekommer emellertid i betydande utsträckning fall där

eu bedömning med hänsyn till såväl konsument- som materialbegreppet

är nödvändig och där säljarens ställningstagande får avgörande betydelse

för skattens rätta tillämpning. Det föreligger här ofta en intressekonflikt

mellan säljare och köpare, som kan framstå som besvärande för säl­

jaren.

I mervärdeskattesystemet bortfaller dessa problem. Säljaren kan räkna

med att skatt skall utgå på allt tillhandahållande av skattepliktiga varor

och tjänster. Kundens status och ändamålet med förvärvet saknar bety­

delse. Är kunden själv skattskyldig gäller avdragsrätt för den till leveran­

tören erlagda skatten och därmed elimineras den kumulativa effekt, som

vidlåder den allmänna varuskatten. Av särskild betydelse är härvidlag

att varje skattskyldig i kontrollhänseende kan betraktas som ett själv­

ständigt subjekt i vad avser både redovisningen av skatten på egen om­

sättning och yrkade avdrag för ingående skatt. Avdragsrätten ger också

den praktiska fördelen att den reduceringsregel som den 1 juli 1965 in­

fördes för att eliminera verkan av den samtidiga höjningen av den all­

männa varuskatten från 6 % till 9,1 % i fråga om näringslivets investe­

ringar i maskiner och andra inventarier inte behövs i mervärdeskatte­

systemet.

Viss kritik har riktats mot att den allmänna varuskatten ger företagen

viss möjlighet att reducera sin skattebelastning genom att utföra repara­

tions- och underhållsarbeten i egen regi i stället för att anlita fristående

företagare. Utförs sådant arbete i egen regi begränsas skattebelastningen

till skatten på det för ändamålet använda materialet. Anlitas annan före­

tagare utgår skatten på det betingade vederlaget och således inte endast

på materialet utan även på arbetskostnaden. Även denna olikhet i den nu­

varande beskattningen bortfaller i mervärdeskattesystemet tack vare av­

dragsrätten. Bedömningen om ett sådant arbete skall utföras i egen regi

eller av utomstående kan göras med bortseende från skatteeffekten. I ett

mervärdeskattesystem får man således konkurrensneutralitet i dessa fall.

Enligt den allmänna varuskatten får företag skattefritt sälja till driften

hörande maskiner och andra tillgångar, t. ex. i samband med rationalise­

ringar och nyinvesteringar. Sådan försäljning anses inte som yrkesmässig.

Skatt utgår däremot om begagnad maskin säljs av någon som driver yrkes­

mässig handel med begagnade varor. Från branschhåll har i skilda sam­

manhang framhållits att denna utformning av den allmänna varuskatten

är till förfång för den fristående handeln med begagnade maskiner. Mer­

värdeskatten ger tack vare avdragsrätten för ingående skatt även den

yrkesmässiga handeln med begagnade maskiner möjlighet att konkurrera

på lika villkor.

Flera exempel kan anföras där mervärdeskatten kan förväntas undan­

röja både principiella och praktiska olägenheter med den gällande allmän­

na varuskatten. Å andra sidan är det också klart att mervärdeskatten även

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

40

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

på all varuinförsel till riket. Utredningen föreslår emellertid i överensstäm­

melse med vad även skatteberedningen förordat, att skatt inte skall tas ut

vid sådan införsel av varor, som sker av skattskyldig för dennes skatte­

pliktiga verksamhet inom landet. Det ter sig enligt utredningen som en

onödig omgång att i sådana fall ta ut skatt, som skulle få dragas av i impor­

törens närmast följande redovisning av mervärdeskatt. Även om förslaget

kan anses betyda viss favör för importen och även inrymmer viss risk för

skatteflykt uppvägs detta av de praktiska fördelarna för både tullverket och

de skattskyldiga. Underlåtenheten att av skattskyldig ta ut sådan skatt, som

han sedan har rätt att dra av i skatteredovisningen, påverkar inte heller

skatteeffekten på den slutliga konsumtionen. Förslaget innebär således inte

enligt utredningen någon reell inskränkning i beskattning som förtar dess

generella karaktär.

Utredningen tillägger emellertid, att den föreslagna begränsningen av im­

portbeskattningen bör omprövas om det skulle visa sig att den medför all­

varliga konkurrensmässiga eller andra olägenheter. Skulle avdragsrätten

för ingående skatt komma att utnyttjas som ett konjunkturpolitiskt instru­

ment, är det också nödvändigt alt tillämpa en generell importbeskattning.

Utredningen är dock tveksam beträffande möjligheten och lämpligheten att

utnyttja avdragsrätten för konjunkturpolitiska syften.

Utredningen tar också inledningsvis upp frågan om kostnadsersättning

skall tillerkännas de skattskyldiga även efter omläggningen till mervärde­

skatt. Liksom skatteberedningen föreslår utredningen att någon sådan er­

sättning inte skall utgå. Visserligen innebär övergången till mervärdeskatt

inte att de skattskyldigas bestyr med skatten blir mindre. Det är emellertid

inte möjligt, att utforma ett generellt ersättningssystem, som ger en korrekt

ersättning för detta bestyr. Mot att till mervärdeskatten överföra nuvarande

regler om en till den deklarerade skattepliktiga omsättningen anknuten er­

sättning kan invändningar göras och det synes inte heller rimligt att som

ifrågasatts medge sådan kostnadsersättning för i vart fall skattskyldiga i

sista ledet. Den naturliga lösningen bör enligt utredningen vara att de skatt­

skyldigas kostnader för bestyret med mervärdeskatten betraktas som kost­

nader i rörelsen och kompenseras i priserna. Frågan kan också ses i ett

större sammanhang, som dock legat utanför utredningens uppdrag.

Remissyttrandena

Som redan nämnts visar remissyttrandena en allmänt positiv inställning

till en omläggning av den generella indirekta beskattningen som innebär att

den allmänna varuskatten ersätts med en mervärdeskatt omfattande samt­

liga led i produktions- och distributionskedjan. Man understryker också all­

mänt betydelsen av att mervärdeskatten får en generell räckvidd.

41

Beträffande trågan om mervärdeskattens tillämpning på importen har för­

slaget om att begränsa uttaget till vad som kan kallas privat importen läm­

nats utan kommentar i åtskilliga remissyttranden. I de fall frågan behand­

lats har de praktiska fördelarna åberopats för ett tillstyrkande av försla­

get. Några remissinstanser anser emellertid att dessa fördelar övervärde­

rats och även framhållit den favör för importörerna och de risker för skat­

teflykt, som förslaget innebär. Vidare har framhållits att förslaget har nack­

delar i kontrollhänseende.

Under åberopande av sådana synpunkter förordas eller ifrågasätts i stäl­

let en i princip generell importbeskattning av bl. a. kammarrätten, kontroll-

styrelsen, riksskattenämnden, överståthållarämbetet, KF, näringslivets skat-

tedelegation och Svensk industriförening samt vidare av Sveriges allmänna

tulltjänstemannaförening i ett utlåtande, som fogats vid Statstjänstemän-

nens riksförbunds yttrande. Generaltullstyrelsen ansluter sig till förslaget

och utredningens uttalanden i frågan, men tillägger att det från organisa­

torisk synpunkt inte möter något hinder för en generell skattebeläggning

av importen om övervägande skäl från en allmän bedömning skulle tala för

en sådan ordning. Den skulle dock kräva viss ökning av tullverkets personal.

Förslaget att slopa kostnadsersättningen vid övergång till en mervärde­

beskattning har föranlett erinringar av bl. a. Motorbranschens riksförbund,

Svensk industriförening, Svenska företagares riksförbund, Sveriges grossist-

förbund, SHIO och Sveriges köpmannaförbund. Det anses motiverat med

någon form av ersättning även i det nya systemet med hänsyn till att mer­

värdeskatten kräver större insatser av de skattskyldiga bl. a. i redovisnings­

hänseende. De fördelar mervärdeskatten erbjuder näringslivet anses därför

inte heller utgöra skäl för ett slopande av kostnadsersättningen. Näringslivets

skattedelegation framhåller, att en utredning snarast bör tillsättas för att

utforma regler om ersättning till de skattskyldiga och uppgiftspliktiga, som

särskilt betungas av de krav det allmänna ställer på dem såvitt gäller att

lämna uppgifter för andras taxering och tjänstgöra som uppbördsmän för

olika skatter.

Departementschefen

Som jag redan antytt är mervärdeskatten avsedd att direkt avlösa den

allmänna varuskatten. Utredningen konstaterar också att övergången till

denna skatteform väsentligen innebär endast en teknisk omläggning, varige­

nom mervärdeskatteprincipen görs tillämplig på den gällande allmänna

varuskatten. I och för sig skulle därför benämningen allmän varuskatt kun­

na bibehållas även efter omläggningen till en mervärdebeskattning. Det är

emellertid inte endast frågan om att införa mervärdeskatteprincipen för den

generella indirekta beskattningen. Även andra ändringar i jämförelse med

vad som gäller för den allmänna varuskatten är aktuella. Bl. a. gäller detta

2f

Bihang till riksdagens protokoll 1968. 1 samt. Nr 100

Kungl. Mai:Is proposition nr 100 år 1968

42

Knngl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

själva beskattningsförfarandet. Härav följer att mervärdeskatten måste få

en i vissa delar helt annan författningsenlig utformning än den allmänna

varuskatten. Denna benämning är därtill redan nu något oegentlig och blir

det än mer i ett mervärdeskattesystem, som omfattar inte endast varor och

tjänster på varor utan även byggnader, byggnadsarbeten m. m. Jag anser

därför liksom utredningen att omläggningen bör markeras genom en ny

benämning av skatten. Av benämningen bör direkt framgå att fråga är om

en skatt enligt mervärdeskatteprincipen. Jag föreslår därför att skatten

även författningsenligt benämns mervärdeskatt.

Som nyss nämnts gäller den nu aktuella frågan att göra mervärdeskatte­

principen tillämplig på en redan gällande beskattning. Det rör sig således

i första hand om en teknisk skattereform. Redan mot denna bakgrund

är det naturligt att mervärdeskatten skall omfatta samtliga led i produk­

tions- och distributionskedjan. Utredningen har anfört andra bärande skäl

för en sådan utformning av skatten. Jag ansluter mig helt till vad härvid an­

förts och det här framlagda förslaget gäller således en mervärdeskatt som

omfattar samtliga led.

Utredningen har liksom allmänna skatteberedningen framhållit betydel­

sen av att mervärdeskatten erbjuder en både konsumtions- och konkurrens-

neutral beskattning. Min uppfattning är också att det ligger ett värde i att

kumulativa skatteeffekter kan elimineras i mervärdeskattesystemet till

förmån för en neutralt verkande beskattning. Förutsättningen härför är

att skatten får enhetlig utformning och generell räckvidd. Den gällande

allmänna varuskatten har, om man bortser från det medvetet kumulativa

inslaget i denna, utformats efter dessa grunder. Erfarenheterna från till-

lämpningen av denna skatt har också klart visat att varje undantag eller

avsteg från de allmänna reglerna medför problem och olägenheter i både till-

lämpnings- och kontrollhänseende. Det är minst lika angeläget att mer­

värdeskatten utformas med minsta möjliga undantags- och särbestämmel­

ser.

Neutralitetsaspekten skall dock inte övervärderas. Som utredningen fram­

hållit kan och bör sådana inskränkningar i beskattningen göras, som med­

för praktiska fördelar utan att skatteutfallet eller neutraliteten i beskatt­

ningen påverkas i någon nämnvärd grad. Utredningen har på denna grund

ställt vissa områden utanför mervärdeskatten. Dess förslag betyder likväl

en betydligt vidsträcktare beskattning än den nuvarande allmänna varu­

skatten. Detta gäller även med hänsyn tagen till förslaget att ersätta energi­

skatten med en beskattning av bränslen, drivmedel och elkraft inom mer­

värdeskattens ram.

Utredningen har åberopat både principiella och tekniska skäl för en mer­

värdeskatt med den föreslagna omfattningen. Som jag framhållit i finans­

planen är det dock av andra skäl än sådana som utredningen haft att be­

akta motiverat att ge mervärdeskatten en snävare räckvidd än vad som före­

44

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 är 1068

En annan fråga av mera principiell natur är om kostnadsersättning skall

utgå till de skattskyldiga även i mervärdeskattesystemet. Sådan ersättning

utgår till s. k. registrerade skattskyldiga till allmän varuskatt enligt en

degressiv skala i förhållande till den deklarerade skattepliktiga omsättning­

en. Ersättningsbeloppet gottskrivs den skattskyldige vid debiteringen av

slutlig allmän varuskatt på grundval av den årliga varuskattetaxeringen.

Någon ersättning utgår inte till registrerade skattskyldiga med en skatte­

pliktig årsomsättning under 10 000 kr. och ej heller till varuskattepliktiga

jordbrukare.

Både utredningen och allmänna skatleberedningen har föreslagit alt kost­

nadsersättning inte skall utgå inom mervärdeskattesystemet. Utredningens

skäl härför har redovisats i det föregående. Förslaget har stött på viss kritik

vid remissbehandlingen. I första hand företrädare för näringslivet anser

att ersättning i minst samma omfattning som nu skall utgå även efter

övergången till mervärdeskatt.

Jag har i andra sammanhang uttalat, att kostnader som föranleds av

skyldigheten att uppbära och redovisa indirekt skatt till staten i princip

bör betraktas som kostnader i verksamheten och kompenseras på samma

sätt som andra kostnader. Det är vidare inte möjligt att i praktiken kon­

struera ett ersättningssystem som ger ersättning motsvarande faktiska

kostnader. Ersättningen till de nu varuskatteskyldiga ger ingen sådan

kompensation. Den utgår i förhållande till den skattepliktiga omsättning­

ens storlek. Denna konstruktion lämpar sig föga i ett mervärdeskatte-

system bl. a. med hänsyn till exportföretagen. Härtill kommer att jag i det

följande biträder utredningens förslag alt någon taxering till mervärde­

skatt inte skall ske utan att i princip samma beskattningsförfarande som

nu gäller för punktskatterna skall tillämpas för mervärdeskatten. Där­

med föreligger inte möjligheten att som nu sker gottskriva de skattskyl­

diga kostnadsersättning i efterhand i samband med debitering av slutlig

skatt. Eu kostnadsersättning skulle därför inom mervärdeskattesystemet

få lösas genom någon form av direkta avdrag i den löpande skatteredovis-

ningen. På detta sätt var också ersättningen till de varuskatteskyldiga ut­

formad från början. Detta system visade sig dock olämpligt. Felaktiga av­

drag gjordes i betydande omfattning och utgjorde en väsentlig anledning

för en omläggning av ersättningssystemet.

Det är möjligt att de antydda olägenheterna skulle bli mindre om samt­

liga skattskyldiga tillerkändes ett fixt och lika stort avdragsbelopp per år.

Den ersättning som enligt gällande regler årligen gottskrives de varuskatte-

skyldiga uppgår till något över 27 milj. kr. Utslaget på i runt tal 170 000

registrerade skattskyldiga motsvarar detta eu genomsnittlig ersättning av

160 kr. per år. I mervärdeskattesystemet har man att räkna med drygt

200 000 skattskyldiga rörelseidkare och inemot 200 000 jordbrukare eller

totalt ca 400 000 skattskyldiga. I detta system får jordbrukarna anses lika

46

Kangl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

ca 185 000 enligt JU:s beräkning. Nedgången faller helt på de mindre en­

heterna men dessa dominerar dock alltjämt i antal. Även om de allra mins­

ta enheterna skulle kunna undantas från redovisningsskyldighet enligt de

allmänna reglerna har man enligt utredningen att i ingångsläget räkna

med ca 150 000 skattskyldiga till mervärdeskatt inom jordbruket och skogs­

bruket.

Ett sådant tillskott av skattskyldiga utöver det tillskott av skattskyldiga

rörelseidkare, som övergången till mervärdeskatt nödvändigtvis medför

skulle, konstaterar utredningen, innebära en avsevärd administrativ belast­

ning. Omvandlingen av det svenska jordbruket kommer visserligen att med­

föra en fortsatt nedgång av antalet brukningsenheter. Utredningen erinrar

om att 1965 års långtidsutredning beräknat att antalet enheter kommer att

nedgå med ytterligare ca 50 000 fram till år 1970. Men även med hänsyn

tagen härtill har utredningen i enlighet med syftet med utredningsuppdra­

get ansett det särskilt angeläget att undersöka möjligheterna att underlätta

mervärdeskattens tillämpning på jordbruket och skogsbruket.

Man måste dock ha klart för sig, framhåller utredningen, att varje avsteg

från de allmänna principerna för en strikt utformad mervärdeskatt kan få

återverkningar i den ena eller den andra riktningen. Speciella regler kan

lätt framstå antingen som en fördel eller som en nackdel för dem som be­

rörs därav i jämförelse med dem, som har att följa de allmänna reglerna.

En av praktiska skäl motiverad specialreglering bör dock kunna genomfö­

ras om den i allt väsentligt tillgodoser kravet på lika behandling av direkt

konkurrerande näringsutövare och därtill inte medför ett kumulativt inslag

i beskattningen av någon egentlig betydelse.

Både jordbruket och skogsbruket utgör enligt utredningen näringsgrenar,

som lätt kan skiljas från andra mervärdeskattepliktiga näringar. Detta gäl­

ler även jordbruk och skogsbruk kombinerade med rörelse. Någon direkt

konkurrenssituation mellan jordbruk eller skogsbruk och andra närings­

grenar föreligger knappast. Den övervägande delen av produktionen går till

förädling eller återför sälj ning och den direkta konsumtionsför sälj ningen

är av blygsam omfattning. De producentkooperativa företagen dominerar

helt i fråga om avsättningen av jordbrukets produkter. Detta utgör enligt

utredningen väsentliga faktorer för möjligheterna att tillämpa speciella

regler för mervärdeskattens tillämpning på jordbruk och skogsbruk.

I ett mervärdeskattesystem kan emellertid, tillägger utredningen, en spe­

cialreglering för visst eller viss del av ett beskattningsled inte införas utan

hänsynstagande till både föregående och efterföljande led. Det är också

med hänsyn härtill som utredningen liksom skatteberedningen avvisat möj­

ligheten att genom undantag från skatteplikt för jordbrukets och skogsbru­

kets anskaffningar av driftsförnödenheter och anläggningstillgångar be­

gränsa skattskyldigheten för dessa näringar till egna uttag och direkta kon­

sumentförsäljningar. Man har således att utgå från att skatt enligt de all­

48

bestämmelse skulle länsstyrelsen på särskilda skäl kunna besluta om redo­

visningsskyldighet även för skattskyldig med skattepliktig årsomsättning

under gränsvärdet 8 000 kr. Därmed skapades förutsättning för sådan skatt-

skyldig att genom frivilligt inträde få full avlyftning av ingående skatt, 1. ex.

när försäljningen huvudsakligen utgörs av skattefri export.

Skatteberedningens förslag var i denna del inte enhälligt. Vissa reservan­

ter förordade i stället en skattskyldighetsgräns vid 3 000 kr. i skattepliktig

årsomsättning utan någon upplrappningsregel för skattskyldiga närmast

över detta gränsvärde.

Upplysningsvis framhåller utredningen vidare, att undantag från skatt­

skyldighet enligt den danska mervärdeskatten föreligger för näringsidkare,

vars skattepliktiga omsättning ej överstiger 5 000 danska kr. för år. Även

de franska och västtyska mervärdeskatterna innehåller särskilda regler om

skattefria grundavdrag, som begränsar skattskyldigheten för småföretagen.

Ingen av dessa regler torde dock, konstaterar utredningen, ha någon större

begränsande effekt på antalet skattskyldiga. Detsamma gäller det av reser­

vanterna i skatteberedningen förordade gränsvärdet 3 000 kr. Men inte hel­

ler det av beredningens majoritet föreslagna gränsvärdet 8 000 kr. kan för­

väntas medföra annat än en obetydlig minskning av antalet redovisnings-

pliktiga. Möjligen kan visst bortfall ske i fråga om tillfälligt bedrivna verk­

samheter.

För att nå praktiska fördelar av någon betydelse måste omsättningsgrän-

sen enligt utredningens mening sättas betydligt högre. Skulle gränsen sättas

så hög som 20 000 kr. beräknar utredningen på grundval av visst utred­

ningsmaterial, att ca en tredjedel av brukningsenheterna inom jordbruket

och ca 36 000 av nu till allmän varuskatt skattskyldiga rörelseidkare skulle

falla under gränsvärdet.

I anslutning härtill uttalar utredningen, att den strukturomvandling som

pågår inom hela det svenska näringslivet i och för sig kan sägas öka förut­

sättningarna för ett relativt högt gränsvärde. Den skatteförmån, som undan­

tag från redovisningsskyldighet innebär, skulle bli närmast av temporär

eller övergående natur och komma sådana näringsidkare till godo, som kan

förväntas relativt snart antingen upphöra med verksamheten eller också

utvidga denna i sådan omfattning att redovisningsskyldighet skulle in­

träda.

Å andra sidan, fortsätter utredningen, kommer man inte ifrån, att frihet

från redovisningsskyldighet ger en skatteförmån, som motsvarar skatten på

mervärdet. Är detta stort ger ett högt gränsvärde en förhållandevis stor för­

mån i det enskilda fallet. Den kan också utnyttjas vid prissättningen och på

så vis påverkas konkurrensen. Härtill kommer emellertid, att gränsdrag­

ningen också har betydelse för skatteutfallet. Utredningen uppskattar på

grundval av visst primärmaterial, bl. a. en i det följande närmare redovisad

undersökning rörande mervärdeförhållandena inom jordbruket och skogs­

Kungl. Maj:Is proposition nr 100 år 1008

50

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

Mot bakgrund härav anser utredningen att en frigräns, som ger en minsk­

ning av de redovisningspliktiga skattskyldiga av någon praktisk betydelse,

måste bli hög. Den kan då framstå som en otillbörlig förmån för dem, som

skulle kunna tillämpa priser med tillägg för skatt utan att behöva avstå

från skatten på mervärdet. Om alla skattskyldiga skulle beredas motsva­

rande skatteförmån uppkommer ett alltför stort skattebortfall. En sådan

åtgärd liksom en upptrappningsregel i syfte att eliminera tröskeleffekter

närmast över frigränsen leder dessutom till redovisningstekniska olägen­

heter. Utredningen finner det därför nödvändigt, att frigränsen sätts vid

sådan nivå, att den kan anses godtagbar från rättvisesynpunkt. Gränsen

bör därför avpassas så, att man kan bortse från skillnader i mervärden för

olika näringsgrenar och att åtgärder för eliminering av tröskeleffekter inte

behövs.

En frigräns vid 3 000 kr. som föreslogs av vissa reservanter inom skatte-

beredningen, anser dock utredningen onödigt låg. En högre frigräns bör

kunna godtagas redan från början utan några kompletterande regler för

eliminering av tröskeleffekter. Var gränsen kan eller bör sättas blir dock

beroende av möjligheterna att genom andra åtgärder åstadkomma förenk­

lingar i mervärdeskattens praktiska tillämpning, speciellt i fråga om det

stora antalet driftsenheter inom jordbruket och skogsbruket. Utredningen

återkommer därför till denna avvägningsfråga efter den närmast följande

behandlingen av möjligheterna att åstadkomma förenklingar genom lättna­

der i skatteredovisningen och genom schablonmässiga lösningar.

Lättnader i skatteredovisningen. I denna fråga framhåller utredningen in­

ledningsvis att uppbördssystemen för omsättningsskatter och andra indirekta

skatter allmänt är konstruerade så att skatt redovisas och erläggs löpande

för bestämda perioder enligt ett för skatten avpassat deklarationsförfarande.

Denna löpande redovisning kan antingen vara definitiv för varje period eller

också preliminär i den meningen, att den åtföljs av ett slutligt fastställande

av skatten för helt år genom taxering eller annan liknande åtgärd.

För det mervärdeskattesystem, som i princip beslutats för tillämpning

inom EEC, gäller som huvudregel att deklaration skall avges för varje må­

nad. Dock förutsättes att redovisning med längre intervall skall kunna med­

ges skattskyldiga med låg skattepliktig omsättning. Den löpande redovis­

ningen skall kompletteras med en särskild årsdeklaration till ledning för

en årlig slutavräkning av skatten.

Den danska mervärdeskatten har som huvudregel att deklaration skall

avges per kalenderkvartal. Härifrån gäller vissa undantag. Skattskyldiga,

som normalt får överskjutande ingående skatt, t. ex. exportföretag, har

möjlighet att avge redovisning per månad eller kortare tid för att där­

med snabbt kunna få restitution. För jordbrukare och fiskare gäller att

redovisning skall avges halvårsvis. Vidare har föreskrivits att skatt inte

52

För det stora antalet skattskyldiga skulle delta betyda lyra deklarationer

per år i stället för sex. Enbart för rörelseidkarna kan detta beräknas minska

totala antalet deklarationer för år med ca 200 000. För staten skulle emeller­

tid uppbörden förskjutas med i genomsnitt en månad. De skattskyldiga

skulle få en ökad skattekredit men samtidigt skulle skattskyldiga med över­

skjutande ingående skatt få eu försenad avlyftning av den ingående skat­

ten.

En förlängning av redovisningsperioden betyder i normalfallet ökad betal-

ningsplikt. Vidtages ej andra åtgärder har man dessutom alt räkna med en

högre skattesats för mervärdeskatten än vad som gäller för den allmänna

varuskatten för att staten skall erhålla oförändrad skatteintäkt. Man kan

därför få en betalningsplikt i mervärdeskattesystemet som motsvarar nu­

varande betalningsplikt för den allmänna varuskatten.

Med hänsyn till det nu anförda anser utredningen övervägande skäl tala

för alt deklarationsperioden enligt huvudregeln skall utgöra två månader.

Möjligheten för länsstyrelserna att föreskriva annan längre redovisnings­

period bör kvarstå oeh också utnyttjas i möjlig mån. Uttalandena i prop.

1966: 69 bör enligt utredningen kunna tjäna till vägledning för medgivanden

till redovisning per halvår eller fyra månader även vid eu mervärdeskatt. Då

avsteg från redovisning enligt huvudregeln måste baseras på en individuell

prövning, bör del också vara möjligt att tillämpa olika omsättningsgränser

för skilda näringsgrenar. Dessa möjligheter till differentierad deklarations-

frekvens anser utredningen kunna ge i princip samma praktiska fördelar

i ett mervärdeskattesystem som i fråga om den allmänna varuskatten.

Det hör emellertid också beaktas, fortsätter utredningen, att skattebe-

redningens förslag utformats med en enhetlig respittid för såväl deklara­

tions- som betalningspliktens fullgörande i överensstämmelse med den

ordning som gäller för den allmänna varuskatten. Systemet innebär att

deklaration avges samtidigt med att skatten erläggs genom girering. Detta

överensstämmer, framhåller utredningen, med den allmänt vedertagna

principen att uppbörd av indirekt skatt skall ske i anslutning till tid­

punkten för skattskyldighetens inträde. Avsteg från denna princip kan

emellertid diskuteras. Utredningen påpekar sålunda att det vid utform­

ningen av den danska mervärdeskatten diskuterades ett redovisnings­

system som gick ut på att deklaration skulle avges för helt år och enligt

denna upplupen skatt skulle få erläggas genom delbetalningar i efterhand

inom viss tidrymd. Ett sådant system, begränsat till jordbrukarna, skulle

enligt utredningen kunna utformas i nära överensstämmelse med det nu

för dessa gällande enklare redovisningsförfarandet för den allmänna varu­

skatten. Det skulle emellertid enligt utredningens mening innebära en så

stor förmån för jordbrukarna i jämförelse med övriga skattskyldiga att

det inte kan förordas trots sina praktiska förtjänster.

Det finns emellertid, framhåller utredningen, möjlighet att utforma

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1068

54

bruket och skogsbruket bör göras beroende av möjligheterna att genom

någon annan schablonmässig lösning åstadkomma ett enklare beskattnings-

förfarande.

Schablonmetod för jordbruk och skogsbruk. Frågan gäller, framhåller ut­

redningen, om det är möjligt att genom någon form av schablon avlyfta

den ingående skatten på ett annat och enklare sätt än som erbjuds ge­

nom avdragsrätten vid fullständig deklarationsredovisning och utan att

detta medför någon kumulativ skatteeffekt på jordbrukets och skogsbru­

kets produkter i efterföljande beskattningsled och för konsumenterna.

Normalt har man att räkna med att varje skattepliktig verksamhet ger

affärsmässig vinst. Härav följer emellertid inte, att det automatiskt upp­

kommer ett skattemässigt mervärde för varje räkenskapsår eller skatte-

redovisningsperiod. Eftersom detta mervärde framkommer såsom skill­

naden mellan skatten på omsättningen för varje redovisningsperiod och

den ingående avdragsgilla skatten på inköpen under samma period kan

det variera högst väsentligt från period till period. Mervärdet påverkas

nämligen av förändringar i lagerhållningen av omsättningsvaror, råvaror,

halvfabrikat och annat material samt av säsongmässiga variationer i om­

sättningen, speciellt om anskaffningarna av driftsförnödenheter in. in.

har en däremot avvikande säsongmässighet. Sistnämnda förhållande gäller

bl. a. för jordbruket och skogsbruket. Anskaffningar av investeringskaraktär

står inte heller i något direkt förhållande till den aktuella omsättningen.

Med omedelbar och full avdragsrätt för ingående skatt kan det skatte-

mässiga mervärdet för viss period bli lågt eller t. o. m. negativt, oaktat

omsättningen ligger på normal eller hög nivå.

Dessa förhållanden talar enligt utredningen för att redovisningsförfa-

randet bör utformas så att betalningsplikten motsvarar det faktiska skatte-

mässiga mervärdet för varje period och att överskjutande ingående skatt

snabbt avlyfts genom restitution. Detta mera kortsiktiga resonemang bör

emellertid inte tillmätas sådan vikt att det omöjliggör tillämpningen av

schablonmässiga lösningar, som ger praktiska fördelar och dessutom sett

på längre sikt tillgodoser kravet på neutralitet i beskattningen.

Utomlands har ingående diskuterats om den ingående skatten på in­

vesteringar i maskiner, andra inventarier och anläggningar bör vara ome­

delbart avdragsgill med hela beloppet eller fördelas över anskaffningarnas

ekonomiska livslängd genom årliga avdrag motsvarande skatten på av­

skrivningarnas andel av anskaffningskostnaden. En avdragsrätt i förhål­

lande till avskrivningarna kan sägas eliminera den ingående skatten på

de anläggningstillgångar, som tagits i anspråk eller förbrukats för att

åstadkomma de egna skattepliktiga prestationerna. För att eliminera ett

kumulativt inslag i beskattningen behövs därför ingen omedelbar och full­

ständig avdragsrätt för den ingående skatten.

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

56

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1908

sumtionen. Möjligheten att tillämpa en skattesatsdifferentiering i angivet

syfte utan att totala skatteeffekten påverkas är dock begränsad till skatt­

skyldiga, som avyttrar sina produkter till andra skattskyldiga. Effekten

blir da endast den, att den skattskyldige kunden från skatten på egen om­

sättning enligt den allmänna skattesatsen får en avdragsrätt enligt den re­

ducerade skattesatsen för ifrågavarande inköp. I närmast efterföljande led

får man samma beskattningsresultat som om ingen skattesatsdifferentiering

förekommit. Den enda skillnaden blir, att man i det efterföljande ledet tar

över en del av den betalningsplikt som skulle åvila leverantören.

En utjämning mellan in- och utgående skatt på sätt som nu angetts kan

också ernås genom en reduceringsregel av det slag, som kommit till använd­

ning för att begränsa effekten av den allmänna varuskatten för bl. a. ser-

veringsrörelser och näringslivets maskininvesteringar. I stället för en skat­

tesatsdifferentiering innebär en sådan reduceringsregel att den allmänna

skattesatsen tillämpas på eu reducerad skattepliktig omsättning. Om redu­

ceringen av omsättningen motsvarar det beräknade mervärdet blir resulta­

tet detsamma som om en på motsvarande sätt reducerad skattesats tilläm­

pas på den faktiska omsättningen.

Som kommer att redovisas i det följande föreslår utredningen reduce-

ringsregler av angivet slag för mervärdeskattens tillämpning på fastighets-

området. Utredningen anser därför, att lösningar i syfte att helt utjämna

in- och utgående skatt utformas på samma sätt.

Om en förenkling av beskattningsförfarandet enligt dessa riktlinjer skall

medföra praktiska fördelar av betydelse måste det enligt utredningen kun­

na tillämpas på ett större antal skattskyldiga. Därvid måste systemet grun­

das på en schablonmässig omsättningsreducering, baserad på beräkning av

de genomsnittliga vinstförhållandena hos berörda skattskyldiga. Givet är

att en sådan schablon sällan eller aldrig ger ett fullt riktigt resultat i det

enskilda fallet. Skillnader i mervärdets storlek mellan olika näringsgrenar

begränsar också möjligheten att använda schablonmässiga lösningar av an­

givet slag. Flera olika reduceringsregler komplicerar dessutom skattens till-

lämpning.

Sådana schabloner har därför, konstaterar utredningen, en begränsad till-

lämpning och bör komma till användning endast om de praktiska fördelar­

na i fråga om begränsningen i redovisningsskyldigheten är av verklig bety­

delse. Utredningen har därför endast ansett sig böra undersöka möjlighe­

terna att tillämpa systemet på jordbruk och skogsbruk.

Båda dessa näringsgrenar kan enligt utredningen karaktäriseras som

primärproduktion. Till den alldeles övervägande delen går produktionen

för vidare bearbetning eller vidare försäljning hos andra skattskyldiga. Det

föreligger därför förutsättningar för schablonens tillämpning. Denna bör

också underlättas av att avnämarna i betydande utsträckning är med pro­

ducenterna lierade företag, som redan i det avräkningssystem som tilläm-

58

skogsbruk med en skattepliktig årsomsättning upp till ca 40 000 kr. Detta

kan förväntas innebära, att alla brukningsenheter under 15 hektar åker­

areal skulle falla inom schablonens tillämpningsområde och att sålunda

drygt två tredjedelar av samtliga jordbruk skulle undantas från deklara-

tionsplikt.

Genom att jordbruk och skogsbruk har så olika mervärden är det emeller­

tid enligt utredningen inte möjligt att tillämpa en enhetlig reduceringsre-

gel för båda dessa näringsgrenar. Denna komplikation anses dock inte ut­

göra något hinder för schablonlösningen. Produkter från skogsbruket och

jordbruket går skilda vägar. Endast undantagsvis torde skattskyldig i när­

mast efterföljande led vara köpare av både jordbruks- och skogsprodukter.

I detta led behöver man därför normalt endast räkna med avdragsrätt en­

ligt en reduceringsregel vid sidan av avdragsrätt utan någon reducering.

Vid en begränsning av schablonens tillämpningsområde till enheter

med en skattepliktig årsomsättning under ca 40 000 kr. bör mervärdena en­

ligt utredningens mening kunna bestämmas till 40 % för jordbruk och till

80 % för skogsbruk. Detta betyder, att skatt enligt den allmänna skattesat­

sen skulle beräknas på 60 % av den faktiska omsättningen av jordbruks­

produkter och på 20 % av den faktiska omsättningen av produkter från

skogsbruk. Den i enlighet härmed reducerade skatten skulle inte inlevereras

av jord- och skogsbrukarna utan blott gälla för rätt till avdrag för skatt

på inköp från jordbruk och skogsbruk i närmast efterföljande beskattnings-

led.

Utredningen övergår därefter till frågan, om reduceringsreglerna bör

gälla generellt för alla jordbruk och skogsbruk eller endast för de enheter

som skulle falla inom schablonens tillämpningsområde. Med generella reg­

ler kan de, som uppköper jordbrukarnas produkter för vidare bearbetning

eller återförsäljning, räkna med samma ingående skatt på samtliga sina

inköp från producenterna. Ingen skillnad behöver göras för inköp från

deklarationspliktiga eller inte deklarationspliktiga producenter. En nack­

del med att tillämpa reduceringsreglerna även för de stora enheterna

kan möjligen vara, att en viss ökning av restitutionsfallen uppkommer. Vis­

sa konkurrenssnedvridande effekter kan också uppkomma genom att det

kan bli förmånligare att köpa t. ex. vissa driftsförnödenheter från annan

jordbrukare än från leverantör utanför jordbruket. Å andra sidan, konstate­

rar utredningen, skulle en begränsning av reduceringsreglernas tillämp­

ning till de enheter, som omfattas av schablonen, medföra betydande prak­

tiska olägenheter för uppköparna av jordbrukets och skogsbrukets pro­

dukter och därmed inte endast olägenheter i redovisningshänseende utan

också i kontrollhänseende. Då en generell giltighet av reduceringsreglerna

i allt väsentligt skulle undanröja sådana olägenheter utan att andra nack­

delar av betydelse kan förväntas uppkomma, förordar utredningen denna

lösning.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

60

intervaller än enligt huvudregeln för skattskyldiga med mindre omsättning.

Det är härvidlag frågan om bestämmelser med generell giltighet.

En ytterligare förenkling av mervärdeskattens tillämpning speciellt med

avseende på jordbruket och skogsbruket är emellertid enligt utredningens

mening både önskvärd och möjlig. Detta kan ske både genom ett förenklat

uppbördssystem i stil med det för inkomstbeskattningen gällande s. k. B-

skattesystemet och genom en på reduceringsregler baserad schablonbeskatt­

ning. Ingen av dessa lösningar kan visserligen sägas vara helt invändnings-

fri, men de ger båda praktiska fördelar som är väsentligt större än de nack­

delar, som kan antagas uppkomma i t. ex. konkurrenshänseende.

Alternativet med ett förenklat uppbördssystem ger praktiska fördelar för

de skattskyldiga både i redovisnings- och avdragshänseende. Även för be-

skattningsmyndigheterna bör ett förenklat uppbördssystem medföra förde­

lar. Den löpande övervakningen och kontrollen av skalteredovisningen bör

sålunda bli enklare. Denna fördel uppvägs emellertid av andra arbetsupp­

gifter. Alla de skattskyldiga, som skulle omfattas av det enklare systemet,

måste registreras och för varje sådan skattskyldig skall före ingången av

varje nytt beskattningsår fattas särskilt beslut om den skatt som skall er­

läggas vid den löpande redovisningen för det året. Jämkningar av sådana

beslut måste kunna ske.

Den alternativa schablonlösningen ger den väsentliga fördelen, att alla,

som faller inom schablonens tillämpningsområde, reellt är skattskyldiga

men formellt står utanför systemet. Dessa skattskyldiga behöver inte regist­

reras, de behöver inte avge någon skatteredovisning och någon slutavräk­

ning blir inte aktuell. Å andra sidan kan en generell giltighet för de reduce­

ringsregler, som schablonbeskattningen bygger på, medföra viss ökning av

restitutionsfallen. Omsättningsförhållandena kan vidare ändras så att gräns­

värdet för schablonens tillämpning över- eller underskrids. Problemen här­

med bör dock kunna lösas utan större olägenheter. Detsamma gäller, då skäl

föreligger för undantag från schablonens tillämpning.

Utredningens uppfattning är att schablonlösningen från skatteteknisk

synpunkt bör ges företräde framför alternativet med ett förenklat uppbörds­

system. Förslaget är därför också utformat med en schablonmässig beskatt­

ning av jordbruk och skogsbruk enligt de redovisade riktlinjerna för delta

alternativ.

I anslutning härtill framhåller utredningen, att den ansett sig böra avvisa

ett från lantbrukets skattedelegation i yttrande över skatteberedningens be­

tänkande framfört förslag, att det värde av bostadsförmån, som jordbrukaren

har att uppta såsom intäkt i sin självdeklaration, även skulle inräknas i den

skattepliktiga omsättningen för mervärdeskatten.

Den förordade schablonlösningen innebär, tillägger utredningen avslut­

ningsvis, att samtliga jordbruk och skogsbruk trots friheten från redovis-

ningsplikt för de mindre enheterna är fullt skattskyldiga. Schablonen byg­

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

val härav bör schablonen bestämmas. Uttalanden av denna innebörd görs av

bl. a. kammarrätten.

De anförda förhållandena åberopas emellertid också för att avvisa schab­

lonlösningen till förmån för annan utformning av skatten för jordbruket

och skogsbruket. Lantbrukets skattedelcgation liksom andra företrädare för

nämnda näringar avvisar således den föreslagna schablonlösningen helt. Den

ger nämligen enligt delegationen inte ett nöjaktigt resultat. Man pekar på

att den bygger på medelvärden, som saknar motsvarighet i praktiken och

som dessutom i fråga om skogsbruket är oriktiga. Som exempel härpå anges

att schablonen ger olika effekt vid olika former av skogsavverkning och att

den inte beaktar variationer i skogspriserna mellan olika år. Delegationen

anser därför, att schablonen inte tillgodoser neutralitetsaspekterna vare sig

inom näringarna eller i jämförelse med rörelseidkarna. Man har dessutom

att räkna med tillämpningssvårigheter vid tillfälliga överskridanden av

gränsvärdet för frihet från redovisningsskyldighet. Med hänsyn härtill avvi­

sas schablonlösningen och i stället förordas en allmän redovisningsskyldig­

het för skattskyldiga inom jordbruket och skogsbruket. Redovisningen för

dessa näringar men också för rörelseidkarna bör dock kunna ske enligt ett

förenklat deklarations- och uppbördsförfarande.

Delegationen föreslår, att deklaration för mervärdeskatt skall upprättas

i samband med inkomstdeklarationen. Samtidigt erläggs preliminär skatt

med en sjättedel av totalbeloppet enligt deklarationen och därefter eu sjätte­

del under varje ordinarie uppbördstermin under uppbördsåret. På detta

sätt bör enligt delegationen skatteredovisningen kunna ske för lantbruk

och rörelse med en skattepliktig årsomsättning upp till 100 000 kr. Där­

med skulle man ernå en betydande minskning av antalet deklarationer.

Skulle det antydda förslaget med uppbörd av preliminär skatt inte anses

lämpligt förordar delegationen i förenklande syfte att alla skattskyldiga

med en skattepliktig årsomsättning under 30 000 kr. får redovisa skatt

en gång om året. För skattskyldiga med större skattepliktig årsomsättning

men ej över 200 000 kr. bör redovisning få ske för perioder om fyra måna­

der. Redovisning för perioder om två månader skulle ske av övriga skatt­

skyldiga. Utredningens förslag om redovisning även för perioder om sex

månader bör enligt delegationen utgå. Med hänsyn till semestertiden an­

ses det opraktiskt med skatteredovisning per halvårsskifte.

Näringslivets skattedetegation ställer sig också tveksam till schablonlös­

ningen med hänsyn till dess brister i neutralitetshänseende. Det är dock an­

geläget att ett förenklat system kan komma till användning med hänsyn

till det stora antalet mindre lantbruksenheter, som därtill kan förväntas

bortfalla under de närmaste åren. Det bör därför enligt delegationen över­

vägas att införa ett system i stil med det av utredningen diskuterade alter­

nativet med uppbörd motsvarande det i inkomstskattehänseende tillämpade

B-skattesystemet.

62

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

64

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

och därmed också skogsbruket inryms under mervärdeskattesystemet. Även

konkurrensskäl kan åberopas för en sådan ordning. Utredningarna har

också enligt min mening klart visat att det inte finns något alternativ här­

till.

Man har således att utgå från att både jordbruket och skogsbruket mås-

le inordnas under skattskyldigheten till mervärdeskatt. Detta medför emel­

lertid ett avsevärt tillskott av skattskyldiga i det nya systemet. Utredningen

beräknar delta tillskott till minst 150 000 i ett aktuellt initialskede. Om

dessa skattskyldiga underkastas samma redovisningsskyldighet som rörelse-

idkarna skulle det totala antalet skattskyldiga till mervärdeskatt bli i runt

tal 350 000 mot ca 170 000 skattskyldiga till allmän varuskatt. I sistnämnda

siffra har då inte inräknats jordbrukarna, som visserligen är skattskyldiga

till allmän varuskatt men redovisningstekniskt faller utanför varuskatte-

systemet.

Mot denna bakgrund får man se utredningens ingående penetrering av

möjligheterna att åstadkomma ett förenklat beskattningsförfarande för det

stora antalet driftsenheter inom jordbruket och skogsbruket. Utredningen

anger olika lösningar med detta syfte. Redan själva systemet för skattens

redovisning erbjuder således vissa inte oväsentliga möjligheter att under­

lätta skattens tillämpning. Genom att låta skattskyldiga med verksamhet

av mindre omfattning redovisa skatt med längre intervall än vad som skall

gälla som huvudregel kan betydande praktiska fördelar vinnas. Detta är

visserligen inget nytt för mervärdeskatten utan är något som redan gäller

för den allmänna varuskatten. Utredningen framhåller emellertid att lätt­

nader i skatteredovisningen av detta slag bör kunna medges fler skatt­

skyldiga till mervärdeskatt än vad som är möjligt i varuskattehänseende,

varför det är av vikt att denna möjlighet tillvaratas fullt ut.

Utredningen framhåller vidare att de minsta företagen bör kunna ställas

utanför systemet genom frihet från skyldighet att redovisa och erlägga

skatt. Det är dock utredningens uppfattning att gränsen för sådan frihet

från redovisningsskyldighet bör sättas vid en relativt låg nivå, för att den

förmån som friheten innebär inte skall framstå som otillbörlig eller orätt­

vis. Utredningen föreslår därför att gränsen sätts vid eu skattepliktig års­

omsättning av 6 000 kr. Utredningen konstaterar också att man härigenom

inte når några större lättnader i skattens tillämpning och administration.

Utredningen finner emellertid att det bör vara möjligt att åstadkomma

ytterligare förenklingar för jordbrukets och skogsbrukets del. En möjlig­

het härtill anser utredningen vara att tillämpa ett system som närmast

överensstämmer med det i inkomstskattehänseende gällande s. k. B-skatte-

systemet. överfört på mervärdeskatten skulle detta system innebära att

skatt redovisades löpande under året på grundval av nästföregående års

mervärde enligt deklaration. Avräkning skulle därefter ske i efterhand

med ledning av deklaration för helt beskattningsår. En annan möjlighet

65

som utredningen behandlat går ut på en reducering av skatten på omsätt­

ningen så att den endast ger täckning för den ingående skatten. Därigenom

uppkommer inget skattemässigt mervärde och därmed skulle någon redo­

visningsskyldighet inte behöva föreligga. Utredningen anser ätt förutsätt­

ningarna för en sådan lösning föreligger i frågan om jordbruket och skogs­

bruket. Då utformningen av ett sådant system måste baseras på genom­

snittliga mervärdeskatteförhållanden kan det dock inte ges generell till-

lämpning utan måste begränsas till de mindre enheterna. Gränsen för sys­

temet har satts till enheter med en skattepliktig årsomsättning av 40 000 kr.

Enheter under denna gräns skulle därmed vara undantagna från redovis­

ningsskyldighet och utredningen beräknar att detta skulle bli fallet för ca

100 000 enheter.

Utredningen förordar för egen del den sistnämnda lösningen, vilken an­

ses ge större praktiska fördelar än alternativet med en redovisning mot­

svarande det s. k. B-skattesystemet.

Den schablonmetod utredningen föreslår för det mindre jordbruket och

skogsbruket innebär en lösning med väsentliga praktiska fördelar både för

de skattskyldiga och beskattningsmyndigheterna. Med hänsyn härtill har

den också biträtts av ett flertal remissinstanser. Kritik har emellertid ock­

så riktats mot förslaget. Bl. a. avvisas förslaget av företrädare för såväl

jordbruket som skogsbruket. Som skäl härför har åberopats att förslaget

inte är tillräckligt underbyggt och att det inte ger den neutralitet i beskatt­

ningen som måste krävas. Någon faktisk utjämning av in- och utgående

skatt ernås inte och även praktiska problem uppkommer.

Dessa erinringar gör att jag trots förslagets betydande praktiska för­

tjänster inte anser att det kan accepteras. Även för jordbruket och skogs­

bruket bör mervärdeskattesystemet utformas med en redovisning som an­

knyter till de faktiska mervärdeförhållandena i varje enskilt fall. Jag anser

därför att någon skillnad inte bör göras mellan jordbruket och skogsbru­

ket och andra till mervärdeskatt skattepliktiga näringar. De allmänna reg­

lerna bör således gälla generellt utan några särbestämmelser för jordbru­

ket och skogsbruket.

Detta ställningstagande understryker emellertid angelägenheten av att

man tar vara på andra möjligheter att underlätta skattens tillämpning.

Härvidlag bör i första rummet beaktas möjligheten att medge redovisning

med längre intervall än enligt huvudregeln. Utredningen föreslår i princip

samma redovisningsregler, som redan gäller för den allmänna varuskatten.

Enligt huvudregeln skall således skatt redovisas för perioder om två må­

nader. Någon möjlighet till redovisning för kortare perioder anser jag inte

behövlig. Däremot bör det liksom nu i varuskattehänseende kunna föreskri­

vas, att redovisningsperioden skall omfatta fyra månader, sex månader el­

ler helt kalenderår. Enligt utredningens förslag skulle andra perioder kun­

na komma i fråga bl. a. av hänsyn till skattskyldiga inom det nu energiskat-

3

Bihang till riksdagens protokoll 1968. 1 samt. Nr 100

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

66

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

tebelagda området. Dessutom skulle redovisning kunna avges för helt rä­

kenskapsår som ej sammanfaller med kalenderåret. Det nu energiskatte-

belagda området kommer emellertid inte att omfattas av mervärdeskatten.

Som kommer att framgå av det följande skall någon taxering till mervärde­

skatt inte heller ske. Därför behövs enligt min mening inga andra redovis­

ningsperioder än två, fyra, sex och tolv månader.

Med nu nämnda redovisningsperioder anser jag liksom lantbrukets skat-

tedelegation, att årsredovisning i princip bör kunna medges alla skattskyl­

diga med en skattepliktig årsomsättning upp till 30 000 kr. Med utgångs­

punkt härifrån bör gränsvärden för redovisning för perioder om sex och

fyra månader kunna fastställas av riksskattenämnden. Jag vill dock fram­

hålla att det inte bör föreligga något hinder att avvika från nu antydda

riktlinjer om mervärdeförhållandena kan motivera detta. Är mervärdet

lågt bör således årsredovisning kunna medges även vid omsättning över

30 000 kr. medan gränsen kan böra sättas lägre om mervärdet är speciellt

högt. Med sådana redovisningsregler kommer en betydande del av lantbru­

ken att redovisa skatt endast en eller två gånger om året. Även ett bety­

dande antal rörelseidkare kommer att få redovisa skatt med längre inter­

vall än enligt huvudregeln. — Jag återkommer längre fram till redovisnings-

förfarandet och tar då upp frågan om redovisningsperiodernas inplacering

under kalanderåret samt frågan om respittiden för redovisningens fullgö­

rande.

Kvar står så i detta sammanhang möjligheten att generellt undanta de

minsta verksamheterna från redovisningsskyldighet. Utredningen föreslog

som tidigare nämnts en frigräns vid 6 000 kr. i skattepliktig årsomsättning.

Utredningen ansåg sig inte kunna sätta gränsen högre av rättviseskäl. Här­

till bidrog också den föreslagna schablonbeskattningen av det mindre jord­

bruket och skogsbruket. Vid remissbehandlingen har utredningens förslag

allmänt biträtts, även om man i något fall förordat ett så lågt gränsvärde

som 3 000 kr.

Vid ett slopande av schablonbeskattningen för det mindre jordbruket och

skogsbruket anser jag en frigräns vid 6 000 kr. onödigt låg. Den bör kunna

sättas högre utan att detta medför konkurrensmässiga rubbningar av be­

tydelse eller kan anses innebära någon otillbörlig förmån för dem som fal­

ler under gränsvärdet om man även tar hänsyn till inkomstbeskattningen.

Ett något högre gränsvärde kan inte heller beräknas medföra något skatte­

bortfall av betydelse. Jag förordar därför att frihet från redovisningsskyl­

dighet bör gälla generellt för verksamheter med skattepliktig årsomsättning

upp till 10 000 kr.

68

Kungl. Maj.ts proposition, nr 100 år 1968

innebära att skatt i princip skulle utgå endast på 60 % av serveringspriser-

na och rumspriserna. Utredningen pekar emellertid på att reduceringen till

60 % nu endast gäller för verksamhet, i vilken serveringen svarar för 90 %

av omsättningen av skattepliktiga varor och tjänster. Är serveringens an­

del mindre men inte under eu tredjedel får reducering ske till 80 %, me­

dan ingen reducering får ske om serveringens andel inte uppgår till en tred­

jedel. Med denna utformning av den gällande reduceringsregeln kan inte

undvikas att man får olika skatteeffekter beroende på omsättningsförhål-

landena i det enskilda fallet och, tillägger utredningen, viss kritik har ock­

så framförts mot att regeln inte är konkurrensneutral. Utredningen finner

det både av skattetekniska skäl och med hänsyn till skatteutfallet motive­

rat att den för serveringsrörelser nu gällande reduceringsregeln slopas vid

övergången till en mervärdeskatt. Därmed föreslås också, att skatten på

ruinsuthyrning i hotell och andra liknande rörelser skall utgå utan redu­

cering.

I detta sammanhang är även att nämna att utredningen avvisat från

branschhåll framfört förslag att från beskattning undanta hotelltjänster

åt utländska turister. Principen bör enligt utredningen vara att konsum­

tion inom landet beskattas oavsett om konsumenten är svensk eller utlän­

ning. Utredningen anser det inte praktiskt möjligt att göra något avsteg

från denna princip genom särskilda undantag för utlänningars konsumtion

vid besök i vårt land.

Liksom skatteberedningen föreslår utredningen att med vara skall lik­

ställas växande skog och annan växtlighet vid upplåtelse med avverknings­

rätt eller motsvarande och vid försäljning utan samband med avyttring av

marken. Vidare föreslås skatteplikt för upplåtelse av bete, jakt- och fiske­

rätt samt av grustäkt och motsvarande. Skatt skall därför utgå på sådana

upplåtelser när ersättningen är att hänföra till inkomst av rörelse eller

jordbruksfastighet. Skatteplikt för upplåtelse av grustäkt är enligt utred­

ningen även motiverad av att undantaget från allmän varuskatt för jord,

sand, grus och sten enligt utredningens mening bör slopas vid övergång till

mervärdeskatt och sålunda inrymmas under skatteplikten.

Dessa förslag innebär dock inte att annan upplåtelse eller försäljning av

mark skall omfattas av mervärdeskatten.

Efter dessa ställningstaganden tar utredningen upp frågan angående

mervärdeskattens tillämpning på byggnadsarbeten och andra arbeten av­

seende fastighet. Från skatteteknisk synpunkt skulle det, framhåller ut­

redningen, kunna ha vissa fördelar att överföra den allmänna varuskattens

regler för detta område på mervärdeskatten. Någon utvidgning av skatt­

skyldigheten skulle då inte uppkomma och erfarenheterna från tillämp­

ningen av de nuvarande reglerna skulle komma mervärdeskatten till godo.

Dessa regler inrymmer emellertid en hel del problem. Åtskilliga företag

70

Därför ifrågasattes om man inte i stället borde ta ut full skatt på fastig-

hetsoinrådet och medge restitution i särskild ordning för att därmed eli­

minera en skärpt beskattning av bostadskonsumtionen. Utredningen av­

visar denna lösning av både tekniska och administrativa skäl.

Det är emellertid uppenbart, tillägger utredningen, att en schablon

som 60-procentsregeln inte kan ge både fullständig konkurrensneutralitet

och en i princip oförändrad skattebelastning på bostadskonsumtion. Det

är en ofrånkomlig effekt vid varje form av omsättningsskatt att den fak­

tiska skattebelastningen blir lägre när en konsument själv kan utföra en

i och för sig skattepliktig prestation. Eu reduceringsregel begränsar dock

skillnaden i skatteeffekt när valmöjlighet föreligger för konsumenten att

själv utföra ett skattepliktigt arbete eller att härför anlita en företagare.

När det gäller transaktioner mellan skattskyldiga elimineras sådana skill­

nader genom avdragsrätten för ingående skatt.

Om kravet på både konkurrensneutralitet och eu oförändrad konsum-

tionsbeskattning på fastighetsområdet skall tillgodoses fullt ut behövs det

eu hel serie reduceringstal med hänsyn till de stora skillnaderna i ma­

terialåtgång för olika slags fastighetsarbeten. En sådan ordning skulle en­

ligt utredningen medföra alltför stora praktiska tillämpningsolägenheter

för att kunna ifrågakomma. Redan den av beredningen föreslagna kom-

pletteringsregeln för vissa entreprenadarbeten inger betänkligheter.

Varken kravet på konkurrensneutralitet eller kravet på en oförändrad

skattebelastning på bostadskonsumtionen kan eller bör drivas för långt

enligt utredningens mening. Från konsumentsynpunkt betyder skärpt be­

skattning på detta område egentligen inte något annat än en breddning

av skatteunderlaget, varigenom skattesatsen kan hållas nere.

Kvar står emellertid att 60-procentsregeln ansetts medföra konkurrens­

rubbningar. Därvid har särskilt framhållits sådana fall, då materialåt­

gången normalt är betydligt lägre än vad regeln tar hänsyn till. Detta gäl­

ler bl. a. olika slag av reparations- och underhållsarbeten på fastighet. Be­

träffande sådana arbeten har föreslagits att skatt skulle utgå utan vare sig

reducering eller restitution under åberopande att detta skulle kunna bidra

till alt utjämna skillnaderna i hyresnivåerna mellan nya och gamla hus.

Utredningen avvisar även detta förslag eftersom det måste medföra gräns-

dragningsproblem och därtill innebära större risker för konkurrensrubb­

ningar än vad 60-procentsregeln kan tänkas medföra.

Utredningens uppfattning är dessutom att regelns verkningar i detta hän­

seende har överdrivits. Då man kan bortse från skatteeffekten i fråga om

alla avdragsgilla transaktioner mellan skattskyldiga är problemet begrän­

sat till den beskattning, som direkt berör konsumenterna, och även i den­

na del är det ett begränsat problem. Konkurrenssituationen kan nämligen

knappast påverkas i andra fall än när en valmöjlighet föreligger för kon­

sumenten att utföra ett fastighetsarbete i egen regi eller att anlita en fri­

Kungl. Maj:Is proposition nr 100 år 1968

72

märkts, fortsätter utredningen, att full skatt lätt skulle kunna undvikas

genom en nedsättning av varuvärdet och en uppräkning av ersättningen

för installationsarbetet. Eftersom reglerna skulle gälla för tillhandahållan­

de av vad som i inmonterat skick är att anse som fastighetstillbehör skulle

dessutom transaktioner av i princip samma slag kunna bli olika beskattade.

60-procentsregeln skulle således kunna bli tillämplig för en transaktion

gentemot fastighetsägare men inte för samma transaktion gentemot t. ex.

en hyresgäst.

Utredningen anser dock inte att det skulle vara en bättre lösning att över

lag hänföra ifrågavarande transaktioner till varuförsäljning utan någon

skattereducering eller att låta 60-procentsregeln gälla generellt för dessa

transaktioner. Båda dessa lösningar skulle leda till större ojämnheter i be­

skattningen. Utredningen anser därför att 60-procentsregeln bör gälla även

här, men in le i sådana fall då installationsarbetet är så ringa, att transak­

tionen har karaktär av varuförsäljning. Enligt utredningen skulle man dess­

utom vinna väsentliga fördelar i tillämpningen, om man i dessa fall inte

behöver bedöma om transaktionen gäller leverans och inmontering av ett

fastighetstillbehör med hänsyn inte endast till varans beskaffenhet utan

också till köparens ställning.

Utredningen föreslår därför, att varuförsäljning skall anses föreligga när

den tillhandahållna varans värde utgör minst 80 % av totala vederlaget, in­

klusive ersättning för installation, fraktkostnader m. m. I sådant fall skall

således skatt utgå på hela vederlaget medan i andra fall 60-procentsregeln

blir tillämplig. Detta gäller oavsett köparens ställning, dvs. oavsett om den

inmonterade varan blir fastighetstillbehör eller ej.

Kungl. Alaj. ts proposition nr 100 år 1968

Beskattningsområdet. För alt tillgodose neutralitetsaspeklen och undgå

gränsdragningsproblem på såväl omsättnings- som avdragssidan är det av

stor betydelse, understryker utredningen, att beskattningsområdet ges en

generell omfattning och klar avgränsning. Mot denna bakgrund anser ut­

redningen att i princip alla tjänsteprestationer med avseende på eller med

anknytning till mark, byggnad och annan fast egendom skall vara skatte­

pliktiga. Förslaget är också utformat med en i princip generell skatteplikt

för tjänsteprestationer på fastighetsområdet. Utredningen tillägger.

I enlighet härmed omfattar skatteplikten alla slags arbeten med avseende

på marken, såsom schaktnings-, sprängnings-, borrnings-, planerings- och

dikningsarbete, markundersökningar och jordförbättringar samt vidare an­

läggnings- och underhållsarbeten m. in. avseende gator, vägar och andra

farleder, trädgårdar, parker o. d. Skatteplikt föreligger därjämte för tjänste-

prestationer avseende växande skog och annan växtlighet, såsom plante­

rings-, röjnings- och andra underhållsarbeten, uppskattning, märkning och

avverkning av skog samt olika slags trädgårdsarbeten avseende byggnader

och andra anläggningar för stadigvarande bruk av fastighetskaraktär, så­

som broar, slussar, vatten-, värme- och avloppsledningar, kraftledningar, lin­

banor och andra liknande transportanordningar. Skatteplikten omfattar

74

Begreppet uttag ur byggnadsrörelse kräver dock en särskild förklaring.

Att uttag anses ha skett när en av byggmästare uppförd villa tas i anspråk

för personligt bruk ligger i sakens natur. Men uttag av byggnad ur bygg­

nadsrörelse föreligger även, konstaterar utredningen, när en byggnad, som

byggmästare uppfört för försäljning, behålles sedan den fädigställts och

därvid används för ändamål som är att hänföra till konsumtion. Detta är

fallet om byggnaden uthyrs för användning som bostad men också om den

uthyrs för användning som kontor, lager o. d. Sådan byggnad, som före­

taget behåller i avvaktan på framtida försäljning, utgör i inkomstskattehän­

seende alltjämt lagertillgång i byggnadsrörelsen. I mervärdeskattehänseende

har emellertid byggnaden i och med att den färdigställts och icke försålts

övergått till att bli lagertillgång i en verksamhet som avser handel med fas­

tigheter, dvs. en verksamhet i vilken byggnaden icke är skattepliktig. När

byggnaden övergår till att bli lagertillgång i sådan verksamhet föreligger

skattepliktigt uttag och skatt skall således utgå enligt samma principer som

om fastigheten försålts när byggnaden färdigställts. Säljes byggnad för vil­

ken skatt i enlighet härmed redovisats enligt reglerna om uttag, är denna

försäljning inte någon skattepliktig transaktion i mervärdeskattehänseende.

Skatt påförs inte vid försäljningen och köparen erhåller följaktligen inte

någon ingående skatt för vilken han kan erhålla avdrag.

Om ett byggnadsföretag köper en fastighet med byggnad i avsikt att fram­

deles åter försälja densamma, är byggnaden att anse som anskaffad för verk­

samhet avseende handel med fastigheter. Utför företaget efter förvärvet

arbeten på byggnaden skall det härigenom tillskapade mervärdet beskattas.

Detta bör enligt utredningens mening ske genom en beskattning av det för

arbetet använda byggnadsmaterialet enligt reglerna om uttag av vara. Det­

samma bör gälla i fråga om arbete, som byggnadsföretagare utför på bygg­

nad, som uttagits ur byggnadsrörelsen sedan den färdigställts och för vilket

uttag skatt redan redovisats. Dessa regler behandlas vidare i det följande.

Här må endast tilläggas att, om förvärvad byggnad nedrivs och en ny bygg­

nad därefter uppförs, denna nya byggnad i princip är att anse som lager-

tillgång i byggnadsrörelsen. Skatt skall således utgå för sådan byggnad,

när den säljs eller eventuellt dessförinnan tas i anspråk för skattepliktigt

konsumtionsändamål.

Skattskyldigheten. Skatteplikt för tjänsteprestationer med avseende på

fastighet och för byggnader, som utgör lagertillgång i byggnadsrörelse, med­

för, konstaterar utredningen, att skattskyldighet till mervärdeskatt kommer

att åvila byggmästare och andra byggnadsentreprenörer, byggnadshantver-

kare och företagare, som utför vatten-, värme- och sanitetsanläggningar,

el-installationer, golvläggnings-, glasmästeri- och plåtslageriarbeten m. m.

Även renhållnings- och rengöringsföretag omfattas av skattskyldigheten lik­

som företagare, som utför sotningsarbeten och liknande. Skattskyldighet

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

76

skatten vid uttag av byggnad utgå på 60 % av byggnadens saluvärde och

det krävs alltså att saluvärdet kan bestämmas vid byggnadens ianspråkta-

gande. Anser man att saluvärdet bestäms av de faktiska kostnaderna för

byggnaden, kan det definitiva beskattningsvärdet inte bestämmas förrän

byggnaden blivit fullt färdigställd enligt bokföringen. Det skulle då inte vara

möjligt att införa skattskyldighet redan vid ianspråktagandet, eftersom man

då inte alltid kan räkna med att byggnaden är fullt färdigställd. Enligt detta

resonemang borde därför skattskyldigheten vid uttag av byggnad inte inträda

när byggnaden tas i anspråk utan när den är färdigställd. Utredningen anser

att en sådan regel leder till ett alltför långt anstånd med skatteredovisningen

för uttag av byggnader.

En snabbare reglering av skatten skulle man få om ett till saluvärdet

anknutet beskattningsvärde ersattes med en regel om att beskattningsvärdet

skall utgöra 60 % av bokförda kostnader för byggnaden ökade med skäliga

pålägg i överensstämmelse med beredningens förslag i fråga om beskatt­

ningsvärdet vid försäljning av skattepliktig byggnad jämte mark. I sådant

fall skulle skattskyldigheten vid uttag av byggnad kunna anknytas till

byggnadens ianspråktagande. Såsom skattepliktig omsättning skulle då

redovisas byggnadens värde enligt bokförda kostnader vid tidpunkten för

ianspråktagandet. Vad som sedan nedlagts på byggnaden genom ytterliga­

re arbete skulle få redovisas i därpå följande skatteredovisningar till dess

byggnaden blivit fullt färdig och projektet avslutats i bokföringen.

Utredningen anser dock denna lösning mindre lämplig och förordar lik­

som beredningen, att beskattningsvärdet vid uttag av byggnad skall be­

stämmas utifrån byggnadens saluvärde på i princip samma sätt som bestäm­

ningen av värdet vid uttag av vara skall ske. Tidpunkten för skattskyldig­

hetens inträde bör dock enbart anknytas till byggnadens ianspråktagande.

Om därmed avses att byggnaden skall helt eller så gott som helt vara ian-

språktagen för skattepliktigt ändamål bör byggnadsarbetet vara så långt

kommet, att byggnadens saluvärde i fullt färdigt skick kan bestämmas på

ett nöjaktigt eller godtagbart sätt. En sådan bestämning bör kunna ske

med ledning av bokförda kostnader eller priser på likartade av den skatt­

skyldige utförda byggnadsentreprenader eller efter annan skälig grund.

Beskattningsvärde m. m. I fråga om beskattningsvärdets bestämning, be­

räkning och redovisning av skattepliktig omsättning samt annat som hör

samman med uttag, avräkning och inbetalning av mervärdeskatt blir, ut­

talar utredningen, de allmänna reglerna tillämpliga även för fastighets-

området. Under hänvisning till den följande behandlingen av dessa frågor

tar dock utredningen i detta sammanhang upp frågan om försäljning och

uttag av skattepliktig byggnad jämte mark.

Utredningen erinrar om att vid tillhandahållandet av byggnad jämte

mark skulle byggnadens beskattningsvärde enligt skatteberedningens för­

Kungl. Ma j. ts proposition nr 100 år 1968

77

slag utgöra 60 % av dess värde enligt bokförda kostnader jämte skäliga

pålägg. Alternativt skulle byggnadens värde få bestämmas till skillnaden

mellan det totala vederlaget för den sålda fastigheten och den häremot sva­

rande inköpskostnaden.

Utredningen påpekar alt vissa erinringar anförts mot beredningens

förslag i denna del. Bl. a. framhölls, att man inte kan räkna med att bygg­

nadsföretagen alltid har en bokföring, som kan bilda underlag för huvud­

regelns tillämpning. Begreppet skäligt pålägg är oklart och beräkningen

därav måste medföra komplikationer. Mot sekundärregeln anfördes att den

leder till skatt även på i princip skattefri markvärdestegring.

När det gäller byggnader, som uppförts i egen regi, skulle en beskattning

av det tillskapade mervärdet automatiskt ernås, framhåller utredningen,

om beskattningsvärdet alltid kunde bestämmas på grundval av bokförda

kostnader i enlighet med huvudregeln i beredningens förslag. Sekundär­

regeln skulle då inte behövas och någon beskattning av markvärdestegring

skulle inte uppkomma. En beskattning enbart enligt huvudregeln förut­

sätter emellertid, alt de skattskyldiga har sin bokföring så ordnad, att de

ur denna kan hämta specificerade uppgifter om alla kostnader för varje

skattepliktigt byggnadsprojekt för såväl annans som egen räkning. Det

borde också ligga i byggnadsföretagens intresse att ha eu sådan bokföring.

Eu beräkning av beskattningsvärdet för försålda byggnader på grundval av

bokförda kostnader borde därför inte anses ställa några orimliga krav på

de skattskyldiga byggnadsföretagen.

Men även om man skulle kunna utgå från alt byggnadsföretagen har en

bokföring med specificerade kostnadsuppgifter för varje byggnadsprojekt

har man enligt utredningen att räkna med att tillämpningen av huvud­

regeln enligt beredningens förslag stöter på svårigheter. Arbetet med ett

sådan projekt kan ta lång tid och omspänna flera räkenskapsår. Härtill

kommer som en ytterligare komplicerande faktor att i beskattningsvärdet

skall inräknas ett skäligt pålägg.

För egen del konstaterar utredningen, att det här gäller eu regel som är

avsedd att gälla vid försäljning och att det därför alltid kommer att finnas

ett vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde aktuellt försäljningsvärde.

Det bör därför vara till fördel om beskattningsvärdet kunde bestämmas

med utgångspunkt från detta värde på ett sätt som inte leder till skatt även

på markvärdestegring. En beskattning enbart av byggnadens värde jämte

eventuellt annat tillskapat mervärde på fastigheten skulle ernås om skatten

beräknades på 60 % av försäljningsvärdet minskat med ett belopp mot­

svarande markens värde vid tidpunkten för fastighetens försäljning.

En bestämning av beskattningsvärdet för byggnad vid försäljning av den­

na jämte mark enligt dessa principer finner utredningen enklare än den

beräkning som skulle göras enligt beredningens huvudregel. Man får dess­

utom i dessa fall en beskattning i överensstämmelse med reglerna för be­

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

78

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

skattningsvärdets bestämning i andra fall av försäljningar, som innefattar

både skattepliktigt och icke skattepliktigt tillhandahållande. Vidare på­

pekas, att beskattningsvärdet vid skattepliktigt uttag av byggnad skall ut­

göra 60 % av byggnadens saluvärde. Fastställs beskattningsvärdet för för­

såld byggnad till 60 % av fastighetens försäljningsvärde minskat med

markens värde vid försäljningstillfället bör skatteeffekten bli i princip den­

samma.

Utredningen föreslår därför denna bestämning av beskattningsvärdet.

Någon motsvarighet till den av beredningen föreslagna sekundärregeln be­

hövs därmed inte.

Nu nämnda regler skall enligt utredningen gälla generellt i fråga om

byggnader, som uppförts i egen regi. Regeln skall således gälla även för

byggnad, som uppförts på en fastighet efter rivning av annan på denna be­

lägen byggnad. Om en rivningsfastighet förvärvats och exploaterats på

detta sätt skall alltså vid försäljning av fastigheten skatt utgå på 60 % av

vederlaget minskat med markens värde. Man kan i detta fall diskutera om

hänsyn skall tas till eventuellt värde för den byggnad, som rivs och er­

sätts av ny. Själva rivningsarbetet bör man enligt utredningen kunna bortse

från, eftersom eventuell skattebelastning för detta omfattas av den allmän­

na avdragsrätten. Den av beredningen föreslagna sekundärregeln kan sä­

gas ta hänsyn till dessa fall. Enligt denna skulle skatt utgå på 60 % av

skillnaden mellan försäljningsvärdet för fastigheten och den däremot sva­

rande inköpskostnaden. Om den för rivning avsedda byggnaden åsatts sär­

skilt värde utöver ett värde för själva marken skulle således detta värde

ingå i de avdragsgilla inköpskostnaderna. Samma effekt ernås med den

av utredningen föreslagna regeln, om avdraget för markens värde bestäms

med hänsyn tagen till eventuellt värde för den rivna byggnaden. Om emel­

lertid principen för beskattningsvärdets bestämning skall vara att det vid

försäljningen av fastigheten aktuella markvärdet skall frånräknas bör däri

ligga markens värde i det skick fastigheten har vid försäljningstillfället.

Detta värde bör bestämmas utan hänsynstagande till eventuell annan bygg­

nad, som fanns på fastigheten när denna en gång i tiden förvärvades. Utred­

ningen föreslår därför inte några särbestämmelser med avseende på riv-

ningsfastigheter.

Remissyttrandena

Utredningens uppfattning att fastighetsområdet måste inrymmas un­

der mervärdeskatten på i princip samma sätt som andra beskattningsom-

råden biträds allmänt av remissinstanserna. I något fall förordas dock

att den allmänna varuskattens regler i denna del överförs till det nya

systemet. FISB förordar således, att byggnadsentreprenörer och andra på

detta område verksamma företagare även i mervärdeskattehänseende skall

80

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

dar nämligen att skatteplikt för dessa tjänster skulle få en konkurrens-

snedvridande effekt till konsultföretagens nackdel i konkurrensen med före­

tag som i egen regi utför samma prestationer. Föreningarna anser därför

att dessa tjänster skall vara undantagna från skatteplikt. Alternativt före­

slås att förslaget kompletteras med skatteplikt för dessa tjänster, när de i

egen regi utförs av offentlig myndighet, markägare, förvaltningsorgan, fas-

tighetsföretag, bostadsbolag och andra liknande företag. Det förutsätts där­

vid att de speciella reduceringsreglerna skall äga tillämpning på både till­

handahållna och i egen regi utförda konsulttjänster.

Förslaget om skatteplikt för upplåtelser av fastighetskaraktär, t. ex. upp­

låtelse av avverkningsrätt, grustäkt, bete och jakt, har inte föranlett några

erinringar vid remissbehandlingen. Man biträder också förslaget om skatte­

frihet för försäljning av enbart mark. Däremot avvisas från branschhåll

förslaget om skatteplikt för rumsuthyrning i hotell- och pensionatsrö-

relse. Man åberopar samma skäl för ett bestående undantag för dessa

tjänster som på sin tid anfördes i remissyttrandena över skatteberedning-

ens förslag. Främst är det konsekvenserna för turismen som framhålls.

Även några andra speciella uthyrningsfrågor uppmärksammas emellertid.

KF påpekar sålunda, att enbart fastighetsförvaltande företag skulle stå

utanför systemet. Sådant företag skulle därmed inte ha möjlighet att av­

lyfta ingående skatt. Effekten härav blir otillfredsställande om det fas­

tighetsförvaltande företaget är dotterföretag till annat företag, som be­

driver skattepliktig verksamhet i de förvaltande lokalerna. Förbundet an­

ser, att sådant dotterföretag bör få möjlighet att frivilligt gå in i systemet

som skattskyldig. Denna möjlighet bör föreligga även om den förvaltade

fastigheten endast delvis utnyttjas för moderbolagets rörelse. I sådant fall

bör dock avdragsrätten begränsas till ingående skatt för den del av fastig­

heten som nyttjas av moderbolaget.

Näringslivets skattedelcgation åberopar bl. a. liknande synpunkter för

ett förslag, enligt vilket koncernföretag skulle få betraktas som en skatt­

skyldig med frihet från skyldighet att ta ut skatt på transaktioner mellan

rörelsedrivande företag inom koncernen. Denna lösning erbjuder enligt de­

legationen både fördelar i kontrollhänseende och ger koncerner med sär­

skilda fastighetsförvaltande dotterbolag samma möjlighet till avlyftning

för ingående skatt på de fasta anläggningarna som företag, vilka direkt

äger fastigheterna vari rörelsen drivs.

Delegationen tar även upp frågan om skatteplikt för uthyrning av rö­

relselokaler. Utredningens förslag om att ställa uthyrning av bostäder och

andra lokaler utanför beskattningen medför, konstaterar delegationen, att

skattskyldiga som driver verksamhet i förhyrda lokaler inte får någon

avdragsrätt för ingående skatt, som belastar förvärv, reparation och under­

håll av den byggnad, vari verksamheten bedrivs. Det blir härigenom en

skattebelastning som påverkar hyrorna. Även om frågan inte är av sådan

82

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

endast av det vidare begreppet fastighet. Liknande synpunkter återkommer

i andra yttranden.

Kravet på en klarare definition av begreppet byggnad hänger också sam­

man med förslaget om skatteplikt även för byggnad som utgör lagertill­

gång i byggnadsrörelse. Man är allmänt ense med utredningen att skatteplikt

för byggnadsarbeten måste kompletteras med skatteplikt även för sådana

byggnader. Man anser också, att utredningens förslag på denna punkt un­

danröjt vissa olägenheter med skatteberedningens förslag. Likväl anses för­

slaget på denna punkt inte helt tillfredsställande.

Kammarrätten framhåller sålunda, att svårigheter kan uppkomma när det

gäller att bestämma det skattefria markvärdet vid skattepliktig försäljning

av byggnad jämte mark. För att undgå tvister vid sådana transaktioner bör

därför övervägas om inte markvärdet bör kunna bestämmas efter någon

schablonmässig beräkningsgrund. Länsstyrelsen i Östergötlands län ifråga­

sätter av samma skäl, om inte beskattningen borde kunna anknytas till taxe­

ringsvärdet. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län framhåller, att vanslc-

ligheter kan uppkomma vid värdering av mark och byggnad vid både försälj­

ning och uttag. Länsstyrelsen pekar bl. a. på att markvärdet därvid inte kan

bestämmas efter de grunder som gäller vid fastighetstaxeringen eftersom

utredningens förslag även inrymmer skatteplikt för arbeten på mark. Vidare

uttalar länsstyrelsen, att rättspraxis visar, att skattskyldig som inköpt be­

byggd fastighet till pris väsentligt över taxeringsvärdet endast undantagsvis

kunnat bevisa någon till byggnaden hänförlig del av överpriset. Länsstyrel­

sen i Värmlands län framhåller, att förslaget leder till svårigheter att vid

ianspråktagandet av byggnad bestämma dess saluvärde. Därför förordas en

preliminär beskattning vid byggnadens ianspråktagande på grundval av

nedlagda faktiska kostnader ökade med ett fixt procentuellt tillägg för in­

direkta kostnader och vinst. Vid försäljning av sådan byggnad inom förslags­

vis fem år skulle slutlig beskattning ske på grundval av den erhållna köpe­

skillingen med avräkning för tidigare redovisad skatt för byggnaden. Sker

försäljningen senare skulle en slutlig beskattning ske på grundval av kost­

naderna för byggnaden i färdigställt skick. Länsstyrelsen i Blekinge län

framhåller, att inte alla byggnadsentreprenörer har en sådan bokföring att

kostnaderna för olika byggnadsprojekt kan urskiljas. Det bör därför över­

vägas, om inte det bör meddelas särskilda föreskrifter för dessa företags

bokföring.

Härutöver har vissa remissinstanser påpekat, att man får räkna med

svårigheter beträffande tillämpningen av reglerna om skattskyldighetens

inträde. Anknytningen till tidpunkten då byggnaden tagits i anspråk för

skattepliktigt ändamål är inte så entydig, som man kunde önska.

81

plikt även för sådana överlåtelser är enligt utredningen ägnad att under­

lätta skattens tillämpning på jordbruk och skogsbruk och bidrar till eu en­

hetligare beskattning. Detta får ses mot bakgrund av bl. a. att nu gällande

undantag från skatteplikt för jord, sand, grus och sten föreslås bli slopat

i mervärdeskattesystemet.

Härutöver föreslås som redan antytts alt skatteplikt också skall före­

ligga för byggnad som utgör lagertillgång i byggnadsrörelse. Skatt skall

således utgå, när sådan byggnad försäljs eller tas i anspråk av den skatt­

skyldige för skattepliktigt ändamål. Skattepliktigt uttag föreligger så snart

byggnaden disponeras för ändamål som inte har samband med den skatte­

pliktiga byggnadsverksamheten. Förslaget i denna del innebär, att skatt

skall beräknas efter samma grunder som gäller för beskattningen i övrigt.

Vid försäljning av byggnad, som den skattskyldige uppfört, skall skatt så­

lunda utgå på försäljningsvärdet och vid uttag av sådan byggnad på dess

beräknade saluvärde. I fråga om byggnad, som den skattskyldige förvärvat,

skall skatt utgå för tillfört mervärde både när byggnaden försäljs och när

den tas i anspråk för skattepliktigt ändamål. Mervärdet utgörs i dessa fall

av värdet av tillfört material efter i princip samma regler som skall gälla

vid uttag av vara ur rörelse för konsumtionsändamål. Försäljer byggnads-

företagare en byggnad utan att den tillförts något mervärde utgör detta ingen

skattepliktig försäljning. Fastighetsför sälj ning av annan än byggnadsföre-

tagare är också skattefri. Utredningen konstaterar att mervärdeskatten inte

lämpligen kan användas för en generell beskattning av fastighetsförsälj-

ningar med hänsyn till att flertalet sådana försäljningar är av icke yrkes­

mässig natur. Nämnas må också att friheten från skatt på fastighetsförsälj-

ningar även gäller avyttring av rörelsefastigheter samt att försäljning av

mark också är skattefri enligt förslaget. Detta gäller även vid fastighels-

försäljning, som avser både byggnad och mark. I sådant fall skall skatt

utgå endast på byggnadsvärdet, beräknat på nyss angivet sätt.

Den föreslagna utformningen av mervärdeskatten på fastighetsområdet

har allmänt biträtts vid remissbehandlingen. I några fall förordas eller

ifrågasätts dock att allmänna varuskattens regler överförs på mervärdeskat­

ten. Som skäl härför åberopas bl. a., att förslagets allmänna konstruktion

i denna del leder till viss ojämnhet i beskattningen och därtill medför en

ökad administrativ belastning. Det ifrågasätts också om behov föreligger

av eu avlyftning av ingående skatt på näringslivets fasta investeringar. Det

har även förordats, att de speciella reduceringsreglerna slopas och ersätts

med ett särskilt restitutionssystem för att eliminera en skärpt beskattning

av bostadskonsumtionen, i vart fall beträffande nyproduktionen av bostä­

der. Här kan också konstateras att ingen remissinstans uttalat sig för eu

generell hyresbeskattning inom mervärdeskattens ram.

Erinringar riktas därjämte mot den materiella utformningen av försla­

get i vissa delar. Sålunda motsätter man sig från branschhåll, att hotell­

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1068

86

tar byggnadsföretagarens egna investeringar i maskiner och fasta anlägg­

ningar kan restitution bli aktuell i flera fall. Med de för den allmänna varu­

skatten gällande reglerna skulle inte heller skatteplikt behöva införas för

byggnad som utgör lagertillgång i byggnadsrörelse. Härtill kommer, att man

vid övergången till mervärdeskatt har att räkna med att byggnadsföreta­

gen har vissa inneliggande lager av varor, för vilka allmän varuskatt ut­

gått. Införs skattskyldighet för byggnadsarbeten o. d. enligt utredningens

förslag bör denna skattebelastning elimineras på något sätt i syfte både att

förhindra marknadsmässiga störningar och att undanröja kumulativa effek­

ter i det nya systemet. Någon motsvarande åtgärd behövs inte om den all­

männa varuskattens regler för fastighetsområdet bibehålls.

Dessa regler inrymmer dock, som också utredningen framhållit, åtskil­

liga problem och erfarenheterna visar att svårigheter föreligger för den prak­

tiska tillämpningen. Dessa olägenheter skulle förstoras i ett mervärdeskat­

tesystem. Kombinerade företag förekommer på detta område i betydande

utsträckning och hänsyn måste därvid också tas till de byggnadsföretag som

har egen fabriksmässig tillverkning av byggnadsmateriel. Åtskilliga företag

skulle därför bli partiellt skattskyldiga till mervärdeskatt. Därmed skulle

gränsdragningsproblem och fördelningsmässiga problem uppkomma inte

endast på omsättningssidan utan också på avdragssidan. Redan dessa för­

hållanden gör det tveksamt om den allmänna varuskattens regler lämpligen

kan tillämpas på mervärdeskatten.

Förutsättningen för en sådan lösning måste emellertid också vara, att

skatten på näringslivets fasta investeringar kan undanröjas. Jag delar helt

utredningens uppfattning, att det inte bör ifrågasättas att införa en mer­

värdeskatt som ställer de fasta investeringarna och dess underhåll utanför

rätten till avlyftning av ingående skatt, överförs varuskattens regler i dessa

delar på mervärdeskatten saknas möjlighet till sådan avlyftning på grund­

val av faktiska skattedebiteringar. Avlyftningen skulle få åstadkommas på

annat sätt och torde endast kunna ske genom rätt för de investerande före­

tagen att göra schablonmässiga avdrag med viss procentuell andel av inves­

teringskostnaderna.

Mot en sådan avdragsrätt kan invändas, att den normalt leder till anting­

en över- eller underkompensation. Systemet inger också allvarliga betänk­

ligheter i kontrollhänseende. Jag finner därför övervägande skäl tala för

en utformning av mervärdeskatten på fastighetsområdet i enlighet med ut­

redningsförslaget med vissa jämkningar som jag skall ange i det följande.

I årets finansplan angavs att mervärdeskatten skulle komma att omfatta

hotelltjänsterna, varvid dock reducerad skatt skulle utgå i överensstämmel­

se med den reduceringsregel som i varuskattehänseende gäller för renod­

lade serveringsrörelser. Detta innebär att skatt skall utgå på 60 % av den

skattepliktiga omsättningen av rumsuthyrning och därmed sammanhäng­

ande tjänster i hotell- och pensionatsrörelse. Samma reduceringsregel skall

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

88

Eftersom det här gäller avlyftning av skatt inom speciella former av in­

tressegemenskap borde det inte utgöra något hinder att åstadkomma detta

genom att det rörelsedrivande företaget får en avdragsrätt i redovisningen

av mervärdeskatt, som formellt avser skatt som påförts det fastighetsför-

valtande dotterföretag, vars anläggningar används för den skattepliktiga

verksamheten. Avdrag skulle således kunna yrkas på grundval av skatte-

belagda verifikationer i sistnämnda företags räkenskaper, om avdragen på

lämpligt sätt styrks av detta grundmaterial. Tillämpningen av detta förut­

sätter dock, att skatt som utgått på det fastighetsförvaltande företagets an­

skaffningar in. in. inte påverkar företagets resultat. Detta bör kunna åstad­

kommas genom en skattefakturering från detta företag till det rörelsedri­

vande företaget, som med stöd härav yrkar avdrag i mervärdeskatteredovis-

ningen. Jag anser att denna lösning har väsentliga fördelar och den ingår

i skatteförslaget.

Jag har inte heller funnit anledning att frångå de av utredningen före­

slagna reglerna rörande beskattningsvärdets bestämning. Det har visserli­

gen framhållits att reglerna härom kan medföra tillämpningssvårigheter be­

träffande försäljning av skattepliktig byggnad jämte mark. Som redan an­

tytts följer utredningsförslaget dock de allmänna principerna på denna

punkt. Jag utgår också från att riksskattenämnden meddelar sådana vägle­

dande anvisningar som kan behövas för att underlätta tillämpningen och

åstadkomma en enhetlig beskattning. Erfarenheterna får visa om anledning

finns att ompröva skattens utformning i denna del. Detsamma gäller frå­

gan om behovet av en definition av begreppet byggnad i mervärdeskatte­

hänseende.

Det anförda innebär också, att jag förordar de av utredningen föreslagna

reduceringsreglerna. Den kompletterande 20-procentsregeln föreslås dock

få viss vidgad tillämpning. Som närmare redovisas i det följande föreslår

jag till skillnad mot utredningen, att vatten från vattenverk undantas från

skatteplikt. Detta medför att ersättningar för såväl vatten som avlopp ställs

utanför beskattningen. Därmed kommer ingen skattskyldighet att förelig­

ga för vatten- och avloppsverken och som följd härav inte heller någon av­

dragsrätt för ingående skatt för dessa verk. Detta motiverar att även entre­

prenader avseende vatten och avlopp inryms under tillämpningsområdet

för den kompletterande reduceringsregeln. Denna bör även gälla spåran­

läggningar. Härav föranleds dock ingen ändring av reduceringstalet.

I övrigt förordar jag vad utredningen föreslagit på detta område. Bl. a.

gäller detta beskattningen av transaktioner som innefattar försäljning av

vara jämte dennas montering i fastighet. Väsentliga praktiska fördelar

vinns om man här i enlighet med utredningens förslag släpper kravet på att

varan i monterat skick skall utgöra fastighetstillbehör. Skattefrågan kan

bedömas enbart med hänsyn till vederlagets fördelning på varuvärde och in-

monteringskostnad. Skatt utan reducering skall utgå när varuvärdet utgör

minst 80 % av vederlaget medan 60-procentsregeln skall gälla i andra fall.

Kiuigl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

89

Beskattningsområdet

Utredningen

Som tidigare redovisats understryker utredningen vikten av att mervärde­

skatten får generell räckvidd. Detta är av betydelse både för skattens av­

kastning och för att tillgodose en konsumtions- och konkurrensneutral ver­

kan av skatten. Mervärdeskattens avkastning bestäms på ett helt avgörande

sätt av hur stor andel av den privata konsumtionen, som inryms under

skatteplikten till mervärdeskatt. Denna skatt kan betraktas som en när­

mast renodlad konsumtionsbeskattning. För att tillgodose neutralitetsaspek-

ten är det emellertid också av vikt att transaktioner inom produktions- och

distributionskedjan omfattas av skatten. En skatt på sådana transaktioner

ger visserligen ingen egentlig avkastning för staten men den har sin bety­

delse för att eliminera kumulativa skatteeffekter. Genom den i mervärde-

skattesystemet inbyggda avdragsrätten för skatt som utgått på inköp och

annat för eu skattepliktig verksamhet elimineras i princip all tidigare skatte­

belastning. Förutsättningen för en neutralt verkande beskattning kan där­

för sägas vara att skatteplikten är generell, ty därmed blir också avdrags­

rätten generell. Det är mot denna bakgrund, som utredningen liksom all­

männa skatteberedningen anser att även fastighetsområdet till skillnad

mot vad som gäller i fråga om den allmänna varuskatten måste inrymmas

under mervärdeskatten. Härav följer i sin tur att skatteplikten enligt ut­

redningens förslag omfattar inte endast varor och tjänsteprestationer med

avseende på varor utan även tjänsteprestationer på fastighet och vissa bygg­

nader. Till detta kommer vissa tjänsteprestationer av annat slag, t. ex. per­

sonliga tjänster. Beträffande utformningen av skatteplikten i dess olika

delar anför utredningen följande.

Skatteplikt för varor. 1 fråga om varor är skatteplikten utformad som

en i princip generell skatteplikt med anknytning till det för den allmänna

varuskatten gällande varubegreppet. Enligt utredningsförslaget skulle ener­

giskatten slopas vid övergång till mervärdeskatt och skatteplikten till sådan

skatt i stället omfatta även bränsle, drivmedel, gas och elkraft. Som en kon­

sekvens härav föreslås skatteplikt även för värme från fjärrvärmeverk och

liknande anläggningar.

Utredningen föreslår vidare att skatten skall omfatta vatten från vatten­

verk och tjänster som sådana verk utför. Som skäl härför framhålls, att

vattenverk driftstekniskt och administrativt kan vara förenat med gas­

eller elverk. Med beskattning även av vattenverkens leveranser vinner man,

att avdragsrätten för ingående skatt blir generell. Fördelningsproblem på

avdragssidan begränsas till de fall då vattenverk är kombinerade med annan

ej skattepliktig verksamhet. Skatt på vattenverkens leveranser bidrar dess­

90

utom till att tillgodose kravet på konkurrensneutralitet i fråga om anlägg­

ningsarbeten för vilka materialvärdet är lågt. Avdragsrätten för ingående

skatt medför nämligen att det saknar faktisk betydelse om skatten blir

liögre när ett fristående företag anlitas för ett arbete än när arbetet utförs

i egen regi. Utredningen framhåller dock att skatteplikt för vattenverkens

avgiftsbelagda verksamhet inte i alla delar leder till en enhetlig beskatt­

ning. Det når man emellertid inte heller genom att, som skatteberedningen

förordat, ställa området utanför mervärdeskatten. Förslaget går ut på att

skatt skall utgå för avgifter inte endast för vatten utan även för avlopp.

Skillnad bör enligt utredningen inte göras mellan nya och begagnade

varor. Det förhållandet att en vara tidigare varit föremål för beskattning

anses inte utgöra tillräckligt skäl för undantag från skatt vid ny yrkesmäs­

sig omsättning. Avdragsrätten för ingående skatt på förvärv för skatte­

pliktig verksamhet medför också att olägenheterna i varuskattehänseende

för handeln med begagnade maskiner elimineras. Förslaget bygger därför

på eu i princip generell skatteplikt även för begagnade varor och saknar

därför motsvarighet till undantaget från allmän varuskatt för handeln med

begagnade personbilar. Dock föreslås, att skatten vid yrkesmässig försälj­

ning av sådan bil begränsas till mervärdet för transaktionen. Detta åstad­

koms genom en speciell avdragsrält vid s. k. inbytesaffärer. Jag återkom­

mer till detta förslag längre fram.

Från den generella skatteplikten föreslås dock vissa begränsade undan­

tag. Utredningen förordar således att till mervärdeskatten överförs de un­

dantag från allmän varuskatt som gäller för fartyg, luftfartyg, krigsmate­

riel, läkemedel och vissa konstverk samt vid import i vissa fall av alkohol­

haltiga drycker, tobaksvaror, trycksaker och mikrofilmer. Undantagen har

utformats i överensstämmelse med vad som gäller nu i varuskattehänse­

ende med endast följande ändringar. I fråga om fiskefartyg föreslås att

undantaget skall gälla fartyg för yrkesmässigt fiske och inte som nu fartyg

som är speciellt anordnat för fiske. Undantaget för konstverk är generellt

för all försäljning av upphovsmannen och gäller således till skillnad mot vad

som är fallet i varuskattehänseende även vid försäljning av egna verk i

samband med utställning.

Undantagen avser fullständig skattefrihet för fartyg, luftfartyg, krigs­

materiel och läkemedel. Tillverkare och återförsäljare av dessa varor skall

således ha generell eller obeskuren avdragsrält för ingående skatt. Däremot

gäller undantaget för konstverk endast upphovsmannens försäljning. Någon

avdragsrätt för ingående skatt tillkommer således inte konstnären och inte

heller konsthandlaren i fråga om verk, som för återförsäljning förvärvats

direkt av upphovsmannen.

Vad gäller övriga varor, som nu är undantagna från allmän varuskatt,

ansluter sig utredningen till skatteberedningens uppfattning att det i mer­

värdeskattesystemet saknas anledning att bibehålla undantagen för jord-

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

92

värdeskatt bör således skattskyldigheten även omfatta tidningsutgivningen

med rätt till avdrag för dess ingående skatt. Detta bör gälla oavsett om

någon försäljning av tidningen förekommer eller ej. Om däremot utgivarens

egentliga verksamhet inte medför skattskyldighet till mervärdeskatt bör

frihet från skattskyldighet föreligga även för utgivningen av en personal­

tidning. Någon avdragsrätt för ingående skatt föreligger då inte men inte

heller någon skattskyldighet för eventuell försäljning av tidningen.

Utredningen föreslår alltså att undantaget från mervärdeskatt på detta

område begränsas till försäljning av personaltidningar och medlemsblad

av utgivare som ej är skattskyldig för annan verksamhet. Denna utform­

ning av undantaget innebär, att skatt skall utgå vid försäljning av sådan

publikation i den allmänna handeln, men återförsäljaren har då avdrags­

rätt för debiterad skatt på den för återför sälj ning levererade delen av upp­

lagan. Här kan inskjutas att utredningen föreslår samma lösning beträf­

fande kataloger och program.

Skulle emellertid skäl som utredningen ej haft att beakta motivera eu

bestående skattefrihet mera i överensstämmelse med vad som gäller i varu-

skattehänseende bör denna enligt utredningens mening åstadkommas ge­

nom ett generellt undantag från beskattning för försäljning av publikatio­

nerna i fråga. I sådant fall bör utgivare som även bär annan skattepliktig

verksamhet ha rätt till avdrag för ingående skatt för utgivningen, medan

den ingående skattebelastningen för andra utgivare bör begränsas till en

rätt till skattefri leverans av den tryckta upplagan.

Vad gäller den närliggande frågan om mervärdeskattens tillämpning pa

annonser och annonstjänster föreslår utredningen till skillnad mot skatte-

beredningen att även detta område inryms under beskattningen. Detta bör

gälla oavsett om dagstidningars och övriga nu från allmän varuskatt undan­

tagna publikationers ställning inom mervärdeskattesystemet. En beskatt­

ning av annonsområdet är visserligen av underordnad betydelse från in­

komstsynpunkt, men den ger enligt utredningens uppfattning skattetek­

niska fördelar och bidrar till en neutral verkan av skatten. Utredningen har

fäst särskild vikt vid att en generell beskattning av annonstjänsterna under­

lättar skattens tillämpning för annonsbyråer och reklamföretag, som sysslar

med reklamuppdrag. Eftersom utredningen föreslår att skatten skall om­

fatta i princip alla former av reklam når man med skatt även för annons­

tjänsterna att reklamföretagens hela omsättning normalt blir skattepliktig.

Då därmed följer en generell avdragsrätt för ingående skatt, bör inga för­

delningsproblem uppkomma på vare sig avdrags- eller omsättningssidan.

Utredningen föreslår därför generell skatteplikt för tjänster avseende ut­

formning av annonser och förmedling av annonsering.

Med skatt på annonsering i dagstidningarna och veckotidningarna följer

vidare att hela omsättningen för annonsbyråer och liknande företag blir

skattepliktig och att avdragsrätten för ingående skatt blir generell. Några

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

94

effekt som dock enligt utredningens mening knappast inverkar på konkur­

rensförhållandena. Utredningen tillägger att dess ställningstagande även

betingats av att utredningen ansett sig böra biträda skatteberedningens för­

slag att ställa nöjesområdet utanför mervärdeskatten.

Utredningen föreslår således att annonstjänster i princip beskattas. Be­

skattning skall även ske vid annonsering i organ, som är att anse som

yrkesmässigt utgivet för allmän spridning eller som en integrerande del av

annan skattepliktig verksamhet. Annonsering i annat organ omfattas inte

av skatten. Om en annonsbyrå ombesörjer annonsinföringen i sådant organ

och uppbär ersättningen för införingen enligt utgivarens annonstaxa, be­

skattas hela vederlaget.

Det kan emellertid förekomma fall där annonsörens egentliga verksamhet

faller utanför mervärdeskatten men att viss annan i och för sig skatteplik­

tig verksamhet är kombinerad härmed, t. ex. serveringsrörelse vid ett mu­

seum, en idrottsanläggning eller varumässa. Skattskyldighetsfrågan för så­

dan annan verksamhetsgren bör enligt utredningen bedömas för sig enligt

de allmänna reglerna. Bedömningen bör dock vara utan betydelse för frågan

om beskattningen av de för den egentliga verksamheten tillhandahållna

programmen eller katalogerna.

Skatteplikt för tjänsteprestationer. I det föregående har jag redovisat ut­

redningens förslag beträffande skatteplikten för tjänsteprestationer med av­

seende på eller anknytning till fastighet, härunder inbegripet bl. a. rengö­

ring av byggnader, gator, vägar och allmänna platser. Den följande redogö­

relsen gäller utredningens förslag rörande beskattningen av tjänsteområdet

i övrigt.

Förslaget bygger i denna del i första hand på att den skatteplikt som i

varuskattehänseende gäller för tjänster med avseende på skattepliktiga va­

ror överförs på mervärdeskatten. Härjämte föreslår utredningen liksom

skatteberedningen skatteplikt för analys, kontroll och förvaring av sådana

varor samt vidare för formgivning. Förslaget överensstämmer med vad som

gäller för den allmänna varuskatten i det avseendet, att skattefrihet före­

ligger för i och för sig skattepliktig prestation, när den utförs på vara som

undantagits från skatteplikt. Förslaget om skatteplikt för vatten, värme,

gas och elkraft har föranlett utredningen att även inrymma uthyrning av

mätare vid abonnemang på sådan nyttighet under skatteplikten. Som en an­

nan konsekvens av denna utvidgning av varubeskattningen föreslås skatte­

plikt även för sådana tjänster, som vatten-, avlopp- och reningsverken till­

handahåller mot avgift. Uthyrning av mätare vid teleabonnemang blir dock

skattefri även i mervärdeskattesystemet.

I enlighet med det nu anförda föreslår utredningen skatteplikt för presta­

tion som innefattar tillverkning på beställning, servering, analys, formgiv­

ning, förvaring, kontroll, montering, rengöring, reparation, underhåll eller

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

96

tillkommer inte tandläkarna. Utredningen föreslår därför inget undantag

för tandtekniska arbeten.

Utredningen övergår därefter till att behandla vissa tjänster inom det nu

aktuella området med anknytning till näringslivet. Det gäller härvidlag skat­

tens tillämpning på reklam, automatisk databehandling och därmed närstå­

ende tjänster.

I fråga om reklamtjänsterna konstaterar utredningen alt en skatt på dessa

normalt blir avdragsgill för uppdragsgivaren. Med hänsyn härtill anser ut­

redningen, att skatteplikt utan några inskränkningar bör föreligga för alla

tjänsteprestationer som har avseende på reklam i detta begrepps vidsträck­

taste bemärkelse. Förutom skatteplikt för annonstjänster föreslås således

skatteplikt för alla andra reklamtjänster, oavsett vilken form de har och

oavsett om de endast består av ett idémässigt arbete eller utmynnar i till­

handahållande av vara, t. ex. affisch eller trycksak. Det förhållandet att viss

ersättning kan avse något som är att betrakta som överlåtelse av en imma­

teriell rättighet, t. ex. reproduktionsrätt, utgör enligt utredningens mening

inget hinder för en beskattning. Det finns enligt utredningen inte heller an­

ledning att behandla olika reklammedia på olika sätt. Uppdrag som avser

film-, radio-, TV- och flygreklam bör således vara skattepliktiga likaväl som

skyltningsuppdrag och liknande uppdrag för utställningar, varumässor o. d.

Med en sådan skatteplikt för reklamuppdrag anser utredningen att även

inspelning av reklamfilmer skall omfattas av skatten för att ingen dubbel­

beskattning skall uppkomma. Ersättning för upplåtelse av visningsrätten

till en reklamfilm borde också kunna beskattas. Utredningen förordar emel­

lertid att de s. k. filmhyror, som utgår som ersättning för visning av spel­

filmer på biograferna, liksom nu skall vara undantagna från beskattning.

Detta motiverar att även eventuellt förekommande ersättningar för upplå­

telse av visningsrätten till andra filmer än spelfilmer blir skattefria. Detta

ställningstagande får ses som en följd av att utredningen, som närmare be­

handlas i det följande, ställer hela nöjesområdet utanför skatteplikten.

Skattskyldighet för filmproducenter skall alltså föreligga för filmtekniska

arbeten i form av framkallning och kopiering av film o. d., för varuförsälj­

ning och motsvarande samt dessutom för beställningsarbeten avseende re­

klamfilm, skolfilmer, informationsfilmer o. d. I fråga om produktionen av

spelfilmer för visning på biograferna blir situationen densamma som nu i

varuskattehänseende.

Reklamföretagen kan emellertid, fortsätter utredningen, även utföra

tjänster som avser annat än reklam, t. ex. undersökningar och utredningar

av ekonomisk natur. Sådana tjänster kan även utföras av andra än reklam­

företag, t. ex. av konsultföretag med ekonomisk och teknisk inriktning.

Den ingående skatten för konsultverksamhet av nu antytt slag torde

regelmässigt bli ringa. Det kan därför ifrågasättas om den får någon egent­

lig betydelse för priserna på konsultuppdrag eller för den allmänna pris-

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

98

sält att de inte ens ger någon full kostnadstäckning. Konsert- och teater­

verksamhet är i betydande utsträckning subventionerad av stat och kom­

mun. I dessa fall medför en nöjesbeskattning knappast någon intäktsökning.

Därmed kan ifrågasättas om det finns anledning att belasta mervärdeskatte­

systemet med en till detta konsumtionsområde utvidgad skatteplikt.

Förhållandena torde vara likartade för åtskilliga andra arrangemang,

bl. a. inom idrottens område. På detta men också på andra områden har

man därtill att räkna med komplikationer i frågan om den avdragsrätt för

ingående skatt, som en skatteplikt skulle medföra.

Utredningen finner därför, att ett inrymmande av nöjesområdet under

mervärdeskatten inte har någon större betydelse för skattens avkastning.

En beskattning av nöjena skulle därtill medföra en betydande ökning av

antalet skattskyldiga. Åtskilliga skulle bli skattskyldiga endast för spora­

diskt återkommande eller säsongmässigt bundna arrangemang.

Utredningen avvisar därför en generell beskattning av nöjesområdet.

Kvar står emellertid möjligheten alt begränsa beskattningen till det mera

klart kommersiellt inriktade nöjesområdet. Det härvid tänkbara beskatl-

ningsområdet utgör enligt utredningen biograf-, varieté- och cirkusföre­

ställningar, marknads- och tivolinöjen samt danstillställningar. En beskatt­

ning härav bör enligt utredningen inte medföra några speciella problem. Å

andra sidan kan det hävdas att skatteplikt för biografföreställningar o. d.

men skattefrihet för konserter och teaterföreställningar av olika slag inte

tillgodoser kravet på neutralitet i beskattningen. Då en olika behandling

av dessa slag av nöjestillställningar inte heller synes sakligt motiverad,

anser utredningen att inte endast nu särskilt behandlade nöjesarrangemang

utan även nöjesområdet i övrigt bör i princip ställas utanför mervärdeskat­

ten. Det i och för sig berättigade kravet på en beskattning av detta område,

som är likvärdig med beskattningen av annan konsumtion, bör tillgodoses

på annat sätt.

Undantag för nöjesområdet bör emellertid, tillägger utredningen, inte

föranleda, att dans, varieté och annan underhållning som sker på restau­

ranger eller annars i samband med servering skall berättiga till någon redu­

cering av den skattepliktiga omsättningen. Oavsett om kostnaderna för

sådan underhållning inräknas i serveringspriserna eller täcks genom en sär­

skild avgift bör hela omsättningen anses som skattepliktig.

3. Rese- och transporttjänster. Utredningen biträder skatteberedningens

uppfattning, att varutransporterna bör inrymmas under mervärdeskatten.

Detta är av väsentlig betydelse för att nå en neutral verkan av skatten i så­

väl konkurrens- som konsumtionshänseende. Skatteplikten föreslås gälla

generellt oavsett vilket transportmedel som används och omfattar således

järnvägs-, landsvägs-, flyg- och båttransporter, härunder inbegripet post­

verkets paketbefordran. Internationella varutransporter likställs med skatte­

fri export, varav följer att transportföretag, som utför internationella trans­

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

100

utredningen uthyrning av spelfilm för visning på biograf inte att betrakta

som uthyrning av vara utan som upplåtelse av rätten att visa filmen offent­

ligt. I denna egenskap föreslås att filmuthyrning skall vara undantagen

från mervärdeskatt.

Det förekommer emellertid många andra former av upplåtelser av sådana

s. k. immateriella rättigheter. De kan direkt eller indirekt beröra både all­

mänheten och näringslivet med återverkningar på såväl konsumtionen som

produktionen och distributionen.

Bland de immateriella rättigheterna utgör, konstaterar utredningen, upp­

låtelser av den s. k. upphovsmannarätten ett betydande område. Det gäller

här i första hand rätten att framställa och till allmänheten sprida eller på

annat sätt offentliggöra litterära, musikaliska och sceniska verk, filmverk,

alster av bildkonst, teckningar, ritningar, modeller in. in. Upplåtelse av

rätten till litterärt eller annat nu nämnt verk, som sker av författare eller

kompositör, kan inte anses som någon i mervärdeskattehänseende skatte­

pliktig transaktion. Ersättning, som utgår för sådan upplåtelse, utgör där­

för inget vederlag, som är att hänföra till skattepliktig omsättning för upp­

låtaren eller till avdragsgill kostnad för den till vilken upplåtelsen skett.

Utmynnar upplåtelsen i framställning och försäljning av skattepliktig vara,

dvs. en bok eller ett nothäfte, blir mervärdeskatten tillämplig härå enligt de

allmänna reglerna. Detsamma blir fallet om upphovsmannen själv ger ut ett

eget verk, t. ex. i bokform.

På i princip samma sätt bör enligt utredningens mening mervärdeskatten

tillämpas på andra överlåtelser av upphovsmannarätt och på dispositioner

av sådana överlåtelser.

En annan form av överlåtelse av upphovsmannarätt gäller fotografiska

bilder och avser rätten att framställa kopior (fotografier) av och att re­

producera sådana bilder. I likhet med vad som gäller i varuskat tehänseen­

de anser utredningen att fotografier av alla slag skall betraktas som skatte­

pliktiga varor i mervärdeskattehänseende. Därmed utgör också framkall­

ning och kopiering av fotografisk film skattepliktiga tjänsteprestationer.

För att underlätta mervärdeskattens tillämpning föreslår utredningen, att

även yrkesfotografernas överlåtelser av rätten till fotografiska bilder för

kopiering eller reproducering skall omfattas av skatten. Genom att på så

sätt göra fotograferna generellt skattskyldiga för all omsättning nås att

även avdragsrätten för ingående skatt blir generell. Fördelningsproblem

bortfaller därmed på både omsättnings- och avdragssidan. Utredningen

framhåller dessutom att skatt på överlåtelse av reproduktionsrätten till en

fotografisk bild blir avdragsgill, när bilden skall återges i ett skattepliktigt

tryckalster.

En för näringslivet betydelsefull form av upplåtelser gäller, tillägger ut­

redningen avslutningsvis, sådant som rätten att exploatera en uppfinning

och att begagna visst namn, firmanamn, varumärke eller mönster. Utred­

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

101

ningen anser att sådana upplåtelser kan ställas utanför mervärdeskattens

tillämpningsområde, även om det här kan förekomma fall där det objekt,

som överlåtelsen avser, kan vara belastat med en inte oväsentlig ingående

skatt. Man torde emellertid kunna utgå från, att den ersättning som utgår

för upplåtelse av uppfinning eller annat nu aktuellt objekt bestäms av

andra faktorer än nedlagda kostnader för objektet. Enligt utredningen kan

det därför knappast hävdas, att det uppkommer någon kumulativ skatte­

effekt med återverkningar på prisbildningen eller konkurrensen, om dessa

upplåtelser undantas från mervärdeskatt.

Remissyttrandena

Utredningens förslag beträffande beskattningsområdets utformning i

dessa delar godtages i det stora hela av remissinstanserna. På vissa punk­

ter anförs dock erinringar mot förslaget. Detta gäller inte endast i mate­

riella hänseenden utan också rent lagtekniskt. Vissa remissinstanser anser

således att det skulle vara till fördel om beskattningsområdet inte endast

för varor utan också för tjänsteprestationer utformades med utgångspunkt

från en i princip generell skatteplikt med direkt angivande av undantagen.

Lantbrukets skattedelegation anser, att den valda tekniken med uppräk­

ning av de skattepliktiga prestationerna leder till gränsdragningsproblem

och skapar osäkerhet. Kammarrätten anför liknande synpunkter och till­

lägger, att det vid den tillämpade lagstiftningstekniken är angeläget med

en närmare precisering av skatteplikten för inte särskilt angivna presta­

tioner, t. ex. genom exempel på tjänster som inte skall vara skattepliktiga.

I övrigt är det förslagets materiella utformning som tagits upp av remiss­

instanserna och synpunkter framförs på den föreslagna utformningen av

skatteplikten för både varor och tjänsteprestationer.

Beträffande skatteplikten för varor understryks allmänt vik­

ten av en generell beskattning med minsta möjliga undantag. I några fall

förordas därför att undantagen begränsas ytterligare.

Generaltullstgrelsen framhåller att undantagen bör begränsas till sådana

som är motiverade av skattetekniska skäl. Om hänsyn även tas till avdrags-

rätten för ingående skatt ifrågasätter därför styrelsen om undantaget för

fartyg och delar, tillbehör och utrustning för fartyg är befogat. Slopas un­

dantaget skulle man vinna, att även större lustfartyg blir beskattade. Ge­

nom en särbestämmelse borde även skattefrihet för Iivräddningskryssare

kunna lösas. Anses likväl undantaget böra kvarstå, föreslår styrelsen att

skattefriheten för fiskefartyg skall gälla fartyg, som brukas av fiskare som

registrerats som mervärdeskatteskyldiga. Undantaget för luftfartyg och

delar m. in. därtill anser styrelsen också kunna slopas. Ej heller finner

styrelsen motiverat att till mervärdeskatten överföra nu gällande undantag

för krigsmateriel och läkemedel. En begränsning av de sjukas läkemedels-

102

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

kostnader anses kunna åstadkommas på ett enklare sätt inom sjukförsäk­

ringens ram.

Kontrollstyrelsen förordar också att sistnämnda undantag slopas och

åberopar härför bl. a. svårigheterna att dra gränsen mellan läkemedel och

med dem närstående preparat. I vart fall anser styrelsen att undantaget

bör begränsas till receptbelagda läkemedel.

Riksskattenämnden och ett flertal länsstyrelser anser att undantaget för

konstverk bör slopas under åberopande bl. a. att undantaget inte gäller

generellt utan endast konstverk av vissa slag.

Övriga av utredningen till mervärdeskatten överförda undantag har inte

föranlett några erinringar vid remissbehandlingen. De inskränkningar i nu

gällande undantag som utredningen föreslagit har också godtagits med

undantag dock från förslaget att inrymma dagstidningarna under skatte­

plikten. Svenska tidningsutgivareföreningen avvisar detta förslag till för­

mån för ett generellt undantag för pressen. Föreningen framhåller, att

pressens otillfredsställande ekonomiska läge skulle ytterligare försämras

om tidningarna inryms under mervärdeskatten. Liknande synpunkter an­

förs av ett flertal länsstyrelser för ett bestående undantag för dagspressen.

I andra yttranden åberopas att frågan om statligt stöd för pressen är före­

mål för utredning och att frågan om beskattning av dagspressen i mervär­

deskattesystemet bör anstå i avvaktan på resultatet av detta utrednings­

arbete. Uttalanden av denna innebörd görs bl. a. av LO och näringslivets

skattedelegation. Remissinstanserna delar allmänt utredningens uppfatt-

ning, att ett bestående undantag från skatteplikt för dagstidningarna bör

innebära fullständig skattefrihet.

Denna inställning har även Statstjänstemännens riksförbund, som emel­

lertid även anser att medlemsbladen bör undantas från skatteplikt med

rätt till skattefri leverans av den tryckta upplagan.

KF anser att dagspressen bör i princip omfattas av skatteplikten. Alter­

nativet härtill är enligt förbundets mening undantag med full avdragsrätt

för ingående skatt inte endast för dagspressen utan även för veckopressen,

böcker och andra former av det tryckta ordet.

Slutligen är att nämna, att kammarrätten ställer sig tveksam till för­

slagets utformning beträffande medlemsblad, personaltidningar och andra

liknande periodiska publikationer. Tillämpningssvårigheter kan uppkom­

ma när ideell sammanslutning, som utger sådan publikation, även drivet-

annan i princip skattepliktig verksamhet av mindre omfattning.

Förslaget att under skatteplikten inrymma begagnade personbilar har

föranlett vissa invändningar. Visserligen anses med endast något undantag

alt någon skillnad inte skall göras mellan begagnade och nya varor och att

således skatteplikten skall omfatta båda slagen av varor. Vad som föran­

lett särskilda uttalanden är förslaget att beskatta handeln med begagnade

bilar på ett sätt som reducerar skatteeffekten till mervärdet på varje s. k.

104

transporterna bör helt undantas från skatteplikt. Handelskammaren menar

att transporter med svenska fartyg skulle missgynnas eftersom skatt inte

kan tas ut på sjötransporter med utländska fartyg.

Poststyrelsen anser, att skatteplikt för paketbefordran bör föreligga en­

dast i fråga om inrikes paket. Befordran av paket till eller från utlandet

bör anses som skattefri internationell transport. Vidare bör befordran av

masskorsband likställas med skattefri brevbefordran. Befordran av grupp-

korsband däremot anses böra bli skattepliktig.

SJ föreslår av redovisningsmässiga och administrativa skäl, afl skatt skall

utgå på tiansporttjänster åt postverket, oavsett om ersättningen härför

avser transport av inrikes paket eller andra försändelser. Avdragsrätt bör

däivid tillkomma postverket för den debiterade skatten. Denna ordning bör

gälla även andra transportföretag, som utför transporter för postverket.

Remissinstansernas inställning till förslaget om skatteplikt för konsult­

tjänster inom byggnads- eller fastighetsområdet har tidigare behandlats.

Beträffande andra slag av konsulttjänster föreslås vissa ändringar. Riks­

skattenämnden, ÖÄ och näringslivets skattedelegation föreslår sålunda att

de tekniska konsultföretagens tjänster skall beskattas. Därmed skulle den

kuinulativa skatteeffekten elimineras. Lantbrukets skattedelegation anser

skäl saknas att behandla skilda slag av konsultuppdrag på olika sätt och

föreslår att alla konsultationer åt företagare skall omfattas av skatteplik­

ten. Delegationen anser vidare att skatteplikten för bokföringstjänster bör

begränsas till sådana som utförs med hjälp av datamaskiner. Eftersom revi-

sionstjänster inte medtagits följer av förslaget om generell skatteplikt för

bokföringstjänster, att de kombinerade revisions- och bokföringsbyråerna

skulle bli endast delvis skattskyldiga med uppdelningsproblem som följd

både på omsättnings- och avdragssidan. Även förslaget om skatteplikt för

skrivbyråernas tjänster bör enligt delegationen ändras. I stället för eu gene­

rell skatteplikt för skrivbyråverksamhet bör det anges, vilka tjänster på

detta område som är skattepliktiga. Svensk industriförening föreslår undan­

tag för skrivbyråernas tjänster och samma begränsning av skatteplikten för

bokföringstjänster som lantbrukets skattedelegation. Som tidigare nämnts

förordas från branschhåll att serveringstjänsterna undantas från skatte­

plikt eller alternativt att reducerad skatt skall utgå på dessa tjänster enligt

vad som nu gäller i varuskattehänseende. Härvid har också uttalats att sär­

skilda entré- eller varietéavgifter på restaurang bör beskattas, endast om

de utgör ersättning för viss förtäring.

Beträffande förslaget om skatteplikt för annons- och reklamtjänster

framhåller Annonsbyråernas förening, att det utformats på ett sätt som

missgynnar annonsbyråerna. Vissa tjänster på detta område skulle näm­

ligen beskattas, när de utförs av annonsbyrå men inte i andra fall. För­

eningen efterlyser en utformning av skatten på detta område, som bättre

tillgodoser neutralitetsaspekten. Det har vidare påtalats, att förslaget inte

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

106

varuskattehänseende utan inskränkningar bör överföras på mervärdeskat­

ten. Omläggningen som sådan motiverar inga ytterligare undantag. Jag av­

styrker därför framförda förslag om undantag från skatteplikt för böcker,

musikalier, frimärken, tjänster som utförs av skrivbyråer in. in. Jag delar

också utredningens uppfattning att skatteplikten för varor skall gälla såväl

nya som begagnade varor. I mervärdeskattesystemet undanröjs i allt väsent­

ligt de olägenheter som varuskatten anses medföra för viss handel med be­

gagnade varor. Jag återkommer till utredningens förslag om en begräns­

ning av skatten på bl. a. begagnade personbilar.

Enligt min mening gäller det således inte att föreslå några inskränkning­

ar i den generella indirekta beskattningen vid övergång till mervärdeskatt

utan att bedöma vilka utvidgningar som bör ske inom såväl varu- som

tjänsteområdet.

I fråga om skatteplikten för varor är det därmed de nu gällande och av

utredningen föreslagna speciella undantagen som är av intresse. Med skat­

tens allmänna konstruktion bör, som utredningen också föreslagit, några

undantag inte göras för jordbruksråvaror o. d., för levande djur eller för

jord, sand, grus och sten. Ett slopande av dessa nu gällande undantag berör

i allt väsentligt endast objekt, som används för skattepliktig verksamhet.

I ett mervärdeskattesystem bör därför dessa objekt beskattas på samma

sätt som andra varor för samma användning. Genom avdragsrätten elimine­

ras kumulativa skatteeffekter.

Av samma skäl bör de särskilda undantagen från allmän varuskatt för

emballage o. d. för jordbruksprodukter och för reklamtrycksaker på främ­

mande språk, avsedda att spridas utomlands, slopas i mervärdeskattesyste­

met.

Liksom utredningen anser jag å andra sidan att nu gällande särskilda

undantag för viss införsel av alkoholhaltiga drycker, tobaksvaror, mikrofil­

mer och tullfria tryckalster bör överföras på mervärdeskatten, övergången

till denna skatteform utgör inget skäl att behandla dessa varor på annat

sätt än i nuvarande system.

Utredningen föreslår att undantag för fartyg och luftfartyg samt delar,

tillbehör och utrustning därtill förs över på mervärdeskatten med endast

den skillnaden all alla fartyg för yrkesmässigt fiske skall omfattas av un­

dantaget och inte blott, som f. n. gäller, fartyg som är särskilt anordnat för

fiske. Även om skattetekniska skäl kan åberopas för att slopa eller begrän­

sa undantagen på delta område i mervärdeskattesystemet finner jag över­

vägande skäl tala för att undantaget bör kvarstå med viss jämkning.

Det är enligt min mening inte motiverat att från beskattning undanta

privata flygplansinköp. Jag föreslår därför att undantaget för luftfartyg

begränsas till passagerare- och transportplan för användning i yrkesmässig

trafik och att även undantaget för delar in. in. får motsvarande begränsade

räckvidd. Utredningens förslag till utformning av undantaget för fiske­

Kungl. Maj ds proposition nr 100 år 1968

108

ningen föreslår att detta undantag slopas vid övergång till mervärdeskatt.

Ett flertal remissinstanser förordar dock att undantaget bör kvarstå i det

nya systemet åtminstone för dagstidningarna. I denna fråga hänvisar jag

till vad som uttalats i finansplanen och förordar att undantaget för dags­

tidningarna överförs till mervärdeskatten i avvaktan på resultatet av den

pågående presstödsutredningen. Undantaget bör avse fullständig skatte­

frihet, dvs. med obeskuren avdragsrätt för ingående skatt. Detta innebär en

viss skattelättnad för tidningsföretagen jämfört med nuvarande förhållan­

den, eftersom även skatten på investeringarna kan avlyftas. Av skattetek­

niska skäl anser jag trots detta att avdragsrätten bör vara generell.

Med undantaget för dagstidningarna bör enligt min mening också följa

att även undantaget från allmän varuskatt för medlemsblad och vissa and­

ra periodiska publikationer överförs på mervärdeskatten. Undantaget bör

innebära, att utgivaren får den tryckta upplagan levererad skattefritt och

att utgivarens försäljning av publikationen blir skattefri. Någon avdrags­

rätt för ingående skatt bör dock inte tillkomma utgivaren. I fråga om per­

sonaltidningarna, som också omfattas av undantaget från allmän varu­

skatt, anser jag liksom utredningen aLt företags utgivning av sådan tid­

ning bör vara skattepliktig om företaget bedriver verksamhet som med­

för skattskyldighet till mervärdeskatt. I sådant fall bör alltså skatt ut­

gå på eventuell försäljning av tidningen och avdragsrätt för ingående skatt

föreligga för såväl utgivningen som den övriga skattepliktiga verksam­

heten. — Med denna utformning av skatten bör problem på både om­

sättnings- och avdragssidan i allt väsentligt undgås.

I detta sammanhang vill jag tillägga, att jag delar utredningens uppfatt­

ning, att annonser och annonstjänster bör omfattas av mervärdeskatten.

Detta är motiverat även av att jag liksom utredningen anser att reklam

och reklamtjänster i alla former bör omfattas av mervärdeskatten. Skatten

på annonser bör omfatta annonsering inte endast i skattepliktiga annons­

organ, t. ex. i veckotidningar, utan även i dagspressen. Härigenom nås som

utredningen också framhållit, att behovet av restitution till tidningsföreta­

gen begränsas. Med skatteplikt på annons i dagspressen bör också följa

skatteplikt även för de annonstjänster som utförs av dagstidningarna i

egen regi.

Beträffande annonsering i medlemsblad, personaltidningar och andra

liknande periodiska publikationer vill jag förorda utredningens förslag att

låta skatteplikten för annonsinföringen, dvs. beskattningen av utgivarens

annonsintäkter, följa skatteplikten för publikationen. Föreligger inte skat­

teplikt för denna på grund av att utgivarens övriga verksamhet inte är

skattepliktig, bör således även annonsintäkterna vara skattefria. I motsatt

fall bör skatteplikten för publikationen medföra skatteplikt även för an­

nonsinföringen. Efter samma grunder bör skatteplikten bedömas för an­

nonsering i program, kataloger och andra annonsorgan.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

no

ingående skatt medges för inbytesbilar även när ingen sådan ingående

skatt debiterats, t. ex. vid inbytestransaktion med privatperson. Remissbe­

handlingen visar delade meningar om detta förslag. Det biträds av vissa

remissinstanser, varvid systemet förordats även för andrahandsförsälj-

ning av andra slag av konsumtionskapitalvaror. Vissa remissinstanser av­

styrker förslaget till förmån för antingen en beskattning enligt de all­

männa reglerna eller ett bestående undantag. Mot förslaget anförs att det

leder till redovisnings- och kontrollmässiga komplikationer.

Redan i finansplanen angavs, att mervärdeskatten skulle omfatta de be­

gagnade personbilarna. I och för sig anser jag att beskattningen av dessa

bilar kan ske enligt de allmänna reglerna, dvs. på fulla värdet av varje ny

omsättning. Jag har dock kommit till den uppfattningen, att förhållandena

på bilmarknaden motiverar en utformning av beskattningen av dessa bilar

på ett sätt som i möjlig mån motverkar en övergång till icke reguljär för­

säljning. Jag har därför förståelse för utredningens förslag om en speciell

avdragsrätt för att tillgodose detta intresse. Jag håller emellertid också

med de remissinstanser som anser att förslaget medför praktiska komplika­

tioner och jag anser också att man bör undvika regler som medför av­

drag för fiktiva skattebelopp. Frågan bör därför lösas på annat sätt. Det­

ta bör kunna ske genom eu reducerad beskattning, utformad på samma

sätt som avses skola gälla t. ex. för byggnadsentreprenader. En lämplig

avvägning av beskattningen anser jag vara, att låta den tidigare om­

nämnda 60-procentsregeln gälla även för omsättning av begagnade per­

sonbilar och andra nu från allmän varuskatt undantagna bilar. Detta

bör givetvis medföra, att yrkesmässig säljare endast får rätt till avdrag

för faktisk ingående skatt.

Beträffande skatteplikten för tjänster vill jag först framhålla att jag inte

funnit anledning frångå den av utredningen föreslagna lagstiftningstek­

niken. I fråga om beskattningsområdets omfattning i materiellt hänseende

biträder jag också förslaget, att den nu gällande skatteplikten för förfär­

digande på beställning, uthyrning, servering, montering, reparation, under­

håll, ändring och rengöring av skattepliktig vara överförs på mervärde­

skatten och kompletteras med skatteplikt för analys, kontroll och formgiv­

ning av sådan vara. Förvaring anser jag däremot inte böra omfattas av

skatteplikten. Vidare bör undantag göras för den obligatoriska kontroll­

besiktningen av motorfordon som sker hos AB Svensk Bilprovning.

Beträffande skattepliktens omfattning i övrigt har redan i finansplanen

förslaget om skatteplikt för resor avvisats. Jag anser emellertid i likhet med

utredningen att transporttjänster avseende varor bör omfattas av mervärde­

skatten. Därmed nås en likvärdig beskattning oberoende av leveransvillko­

ren. Skatteplikten bör dock begränsas till enbart inhemska transporter.

Direkta godstransporter till utlandet bör således anses som skattefri export­

tjänst och på motsvarande sätt bör direkta transporter från utlandet be­

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

112

kumulativa effekt som kan bli följden. Jag föreslår därför skatteplikt för

bokföringstjdnster endast i den mån de inryms under skatteplikten för

automatisk databehandling.

Några andra ändringar i den av utredningen föreslagna skatteplikten för

tjänsteprestationer har jag inte funnit påkallade. Jag vill dock tillägga att

erfarenheterna från skattens tillämpning lår visa om ytterligare prestationer

bör inrymmas under mervärdeskatten för alt undanröja otillfredsställande

verkningar i konkurrenshänseende.

Kvar står emellertid ytterligare ett område för vilket mervärdeskattens

tillämpning är av intresse. Jag syftar på vad utredningen sammanfattar

under begreppet nöjen. Utredningen behandlar detta område ingående men

finner att det skulle vara förenat med stora skattetekniska olägenheter att

inrymma nöjesområdet under skatteplikten i mervärdeskattesystemet. Detta

gäller även om skatteplikten begränsas till den mera klart kommersiella

nöjessektorn. Mot eu begränsad beskattning kan enligt utredningen också

åberopas konkurrensmässiga skäl. Utredningen ställer därför hela nöjesom­

rådet utanför skatteplikten. Invändningar häremot har rests av ett flertal

remissinstanser. Man menar att det här är frågan om ett renodlat konsum­

tionsområde som rimligen bör omfattas av eu generell mervärdeskatt.

Utan tvekan har invändningarna mot utredningsförslaget fog för sig. Jag-

anser dock alt utredningen visat att en generell skatteplikt på detta om­

råde är förenat med praktiska olägenheter och andra nackdelar. Även

en begränsning av skatteplikten till den helt kommersiellt inriktade nöjes-

seklorn inrymmer svårigheter. Jag finner mig därför böra biträda utred­

ningsförslaget i denna del. Det bör också beaktas, att undantag från

skatteplikt inte innebär fullständig skattefrihet. Skatt kommer att utgå

på varuinköp in. in. för dem som är verksamma på området och denna

skatt blir inte avdragsgill. Jag vill emellertid också tillägga, att det finns

särskild anledning att ytterligare överväga och undersöka möjligheterna

att inom mervärdeskattesystemet finna en lämplig form av beskattning-

av detta område. Undantaget bör därför inte betraktas som definitivt.

Med generellt undantag från skatteplikt för nöjesområdet bör följa, att

upplåtelse av visningsrätt till kinematografisk film i princip anses som inte

skattepliktig transaktion. Skatt skall då inte utgå på de s. k. filmhyror, som

erläggs av biograferna och andra som visar film. Detta bör gälla oavsett

filmens art. Dock anser jag i likhet med utredningen, att skatt skall utgå

på reklamfilm och jämförliga filmer, när sådan film tillhandahålls bestäl­

laren. Skatt på sådana filmer bör utgå även om tillhandahållandet formellt

bär karaktär av upplåtelse av visningsrätten till den beställda filmen. Skat­

teplikt i dessa fall medför givetvis rätt till avdrag för ingående skatt som

faller på inspelning in. m. av dessa filmer.

Liksom utredningen anser jag även, att mervärdeskatten skall omfatta

all fotografisk verksamhet, således även sådant tillhandahållande av foto­

Knngl. Mnj. ts proposition nr 100 år 1068

113

grafisk bild som är att anse som upplåtelse av rätten t. ex. att publicera

bilden. Jag ansluter mig också till utredningens uttalanden beträffande

mervärdeskattens tillämpning på upplåtelse in. in. av s. k. immateriell rät­

tighet av annat slag än som berörs av vad jag nyss sagt.

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

Skattskyldigheten

Utredningen

Mervärdeskatten är liksom den allmänna varuskatten en omsättnings­

skatt och därför kan, konstaterar utredningen, de regler som konstituerar

skattskyldighet till allmän varuskatt överföras på mervärdeskatten. Det

vidsträcktare tillämpningsområdet föranleder således inte att skattskyldig-

hetsfrågan behöver bedömas enligt andra grunder än vad som gäller för

den allmänna varuskatten. En annan sak är att mervärdeskatteprincipen

som sådan påverkar skattskyldighetens omfattning både allmänt sett och

för den enskilda skattepliktiga verksamheten. Vad nu sagts gäller mervär­

deskattens tillämpning saväl inom landet som i fråga om dess tillämpning

på importen.

Med bortseende i detta sammanhang från skattens tillämpning på im­

porten måste skattskyldigheten anknytas till den som omsätter, dvs. säljer

eller tillhandahåller skattepliktiga objekt och tjänsteprestationer. Med om­

sättning likställs därvid uttag av skattepliktigt objekt för konsumtions-

ändamal. Utredningen pekar pa att skattskyldigheten för uttag i mervärde­

skatten blir begränsad till uttag för privat konsumtion eller motsvarande.

Det saknas anledning, att under skattskyldigheten inrymma sådana uttag,

som vid beskattning skulle medföra avdragsrätt för den skattskyldige, t. ex.

uttag av maskin från lager för användning som driftsmedel i den skatte­

pliktiga verksamheten.

Den grundläggande förutsättningen för skattskyldighet är att omsätt­

ningen av skattepliktiga objekt och tjänster är att anse som yrkesmässig.

Utredningen föreslår i överensstämmelse med vad som gäller i varuskatte-

hänseende att yrkesmässighet föreligger, när inkomsten av verksamheten

enligt kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370) utgör inkomst

av jordbruksfastighet eller av rörelse.

I fråga om statlig och kommunal verksamhet kan det, framhåller utred­

ningen, vara svårt att avgöra om yrkesmässighet föreligger. Klart är dock

att detta är fallet om verksamheten drivs i bolagsform. Detsamma borde

i princip anses vara fallet för annan form av offentlig verksamhet, när den

utövas i konkurrens med det enskilda näringslivet. Å andra sidan bör man

som icke yrkesmässig betrakta offentlig verksamhet, som uteslutande till­

godoser egna behov. Samma betraktelsesätt bör kunna läggas på verksam­

het med samma syfte vid samgående mellan staten och kommun eller kom­

114

muner, när den gemensamma verksamheten inte bedrivs i bolagsform eller

på annat liknande sätt som ger verksamheten klar karaktär av självstän­

digt, fristående skattesubjekt.

Skattskyldighet för sådan offentlig verksamhet, som endast tillgodoser

egna behov, kan enligt utredningens mening inte anses motiverad av kon­

kurrensskäl och inte heller av skattetekniska skäl. Visserligen skulle skatt­

skyldighet i något fall kunna medföra att offentlig verksamhet eller verk­

samhetsgren blir helt skattepliktig och att fördelningsproblem på avdrags-

sidan därigenom skulle bortfalla. Svårigheter skulle emellertid i stället upp­

komma i fråga om beskattningsvärdets bestämning, särskilt beträffande

tjänsteprestationer. Utredningen pekar även på betydelsen i konkurrens­

hänseende av att rätt till avdrag för ingående skatt inte föreligger nar verk­

samhet inte är skattepliktig.

Utredningen föreslår därför, att skattskyldighet för statlig och kommu­

nal verksamhet skall föreligga, när omsättning av skattepliktiga objekt och

tjänster i inte endast obetydlig omfattning sker till utomstående, dvs. i

första hand till allmänheten, under former som är jämförliga med yrkes­

mässig rörelse. Verksamhet enbart för egna behov skall däremot inte med­

föra skattskyldighet men inte heller avdragsrätt för ingående skatt. Detta

skali gälla även verksamhet i sådant syfte, som drivs gemensamt av staten

och kommun eller kommuner på annat sätt än i bolagsform eller liknande.

Eu konsekvens av övergången till mervärdeskatt är, fortsätter utredning­

en, att skattskyldigheten inte såsom i varuskattehänseende kan begränsas

till omsättning av skattepliktiga objekt och tjänster inom landet. Skattskyl­

dighet måste även åvila exportföretag och företag som omsätter sådana från

skatteplikt undantagna varor och tjänster som avses skola vara helt skatte­

fria, t. ex. fiskefartyg och andra större fartyg. Endast på så sätt kan avlyft­

ning av ingående skatt i dessa fall åstadkommas inom mervärdeskattesyste­

met. Utredningen föreslår därför generell skattskyldighet för exportföretag

och för företag, som berörs av de nämnda undantagen från skatteplikt. Av

liknande skäl föreslås, att företag skall kunna betraktas som skattskyldigt

innan skattepliktig verksamhet startats. På så sätt skapas möjlighet till av­

lyftning av ingående skatt redan under ett uppbyggnadsskede.

Förslaget innehåller ytterligare ett särskilt undantag från skattskyldighet.

Det gäller överlåtelse av till driften hörande maskiner, inventarier, varulager

och andra tillgångar i samband med överlåtelse av verksamhet eller verk­

samhetsgren, fusion eller annan liknande transaktion. Eu beskattning i des­

sa fall anser utredningen onödig. Däremot är det av både skattetekniska

och konkurrensmässiga skäl motiverat att andra försäljningar av till driften

hörande maskiner och inventarier omfattas av säljarens skattskyldighet.

Detta gäller enligt utredningen även försäljningar av levande inventarier i

jordbruk.

I detta sammanhang kan också erinras om de konsekvenser för skattskyl­

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

116

resetjänster, skulle svara för skatten på helt inländska resor, medan trafik­

företaget (huvudmannen) skulle svara för skatten på den del av interna­

tionella resor som faller inom landet. I fråga om förmedling av skatteplik­

tiga transporter föreslås att både förmedlaren och den som utför transpor­

ten skall vara skattskyldig. Detta kräver ett särskilt avräkningsförfarande

mellan parterna. Denna utformning av skatten är betingad av skattefrihe­

ten för internationella transporter men utgör också förutsättning för avlyft­

ningen av ingående skatt.

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 196S

Remissyttrandena

Utredningens principiella och tekniska utformning av de materiella reglei-

na om skattskyldighet biträds allmänt av remissinstanserna. Man finner det

naturligt, att mervärdeskattens utformning i denna del bygger på motsva­

rande regler för den allmänna varuskatten. Mervärdeskatteprincipen anses

inte heller föranleda någon ändring av de allmänna grunderna för skatt­

skyldigheten. På de punkter denna princip kräver komplettering eller änd­

ring av de för den allmänna varuskatten gällande reglerna biträds för­

slaget i allmänhet.

Man anser således att skattskyldigheten även i mervärdeskattesystemet

måste anknytas till begreppet yrkesmässig verksamhet varvid yrkesmässig­

het föreligger när inkomsten av verksamheten enligt kommunalskatte­

lagen utgör inkomst av rörelse eller av jordbruksfastighet. Skattskyldig­

heten måste även omfatta exportföretagen och sådana företag som om­

sätter sådana från skatteplikt undantagna varor och tjänster, som av­

ses bli helt skattefria. Liksom utredningen anser man att detta är den

lämpligaste lösningen för att åstadkomma en avlyftning av dessa företags

ingående skatt. I flera remissyttranden understryks också betydelsen av

att systemet utformas så att skattskyldighet kan inträda även innan

skattepliktig verksamhet kommit igång. En avlyftning av ingående skatt

redan under ett företags uppbyggnad anses vara av väsentligt värde.

Förslaget om skattskyldighet vid realisation av till företags drift hörande

maskiner och andra inventarier utom i fall då realisationen ingår i någon

form av överlåtelse av hela verksamheten eller hel verksamhetsgren anses

också riktigt. Bl. a. länsstyrelsen i Västernorrlands län gör det påpekandet

att skattskyldighet för realisation av levande och döda inventarier i jord­

bruksrörelse inte medför någon skattepliktig inkomst enligt kommunal­

skattelagen. Sådan realisation redovisas därför inte på jordbruksbilagan till

s j älvdeklarationen.

En begränsning av skattskyldigheten för uttag av vara eller byggnad till

sådana som avser privat konsumtion eller motsvarande finner man också

riktig i mervärdeskattesystemet. Vissa remissinstanser tar även upp frågan

118

Iiungl. Maj.ts proposition nr i00 år 1968

stående. Delegationen menar att detta förhållande kanske skulle kunna rät­

tas till om staten och kommunerna i sina kalkyler räknade med en skatte-

beläggning av verksamheten och sedan jämförde med vad kostnaden skulle

bli om man i stället lät något utomstående företag ombesörja verksamhe­

ten. För statens del skulle detta kunna lösas genom åläggande för myndig­

heterna att betala skatt till staten på egna tjänster av skattepliktig natur.

Bl. a. näringslivets skattedelegation och SHIO ifrågasätter mot bakgrun­

den av neutralitetsprincipen i mervärdeskattesystemet utredningsförslaget

i fråga om skattskyldighet för staten och kommunerna när ansvaret för en

verksamhet är fördelat på olika samhällsorgan. Man delar inte utredningens

uppfattning att konkurrenssynpunkten knappast har sådan betydelse, att

den motiverar generell skattskyldighet till mervärdeskatt för offentlig verk­

samhet som endast tillgodoser egna behov. Grundtanken att mervärdeskatten

skall vara konkurrensneutral måste tvärtom upprätthållas även på detta

område. Man anser därför att stat och kommun skall underkastas skatt­

skyldighet för verksamhet som bedrivs på sådant sätt att den direkt kon­

kurrerar med det enskilda näringslivet.

Riksskattenämnden anser det önskvärt med ett förtydligande av vad som

skall förstås med att offentlig verksamhet bedrivs för att tillgodose egna

behov. Verksamheten kan avse exempelvis tillhandahållande av tvättjänster

från en kommun till en annan. Enligt riksskattenämndens mening borde en

sådan av flera offentliga organ gemensamt bedriven verksamhet anses utövad

i syfte att tillgodose egna behov, när verksamheten finansieras gemensamt

av intressenterna men driften ombesörjs av någon av dem.

I fråga om möjligheterna för flera näringsidkare att i vissa fall bli be­

traktade som en enda skattskyldig ifrågasätter länsstyrelsen i Skaraborgs

län om inte skattskyldigheten för vanliga handelsbolag, kommanditbolag

in. fl. borde anknyta till bolaget som sådant och inte till delägarna. En så­

dan ordning medför både praktiska fördelar och en bättre garanti för sta­

tens skattefordringar. Anknytningen av skattskyldigheten till själva bolaget

utgör knappast något avsteg från principiella linjer, i synnerhet om man

slopar det årliga taxeringsförfarandet i fråga om mervärdeskatten. Att man

vid inkomstbeskattningen bibehåller principen om delägarnas individuella

skattskyldighet utgör därför inget skäl för att vid mervärdebeskattningen

följa samma princip. Länsstyrelsen i Älvsborg län för fram liknande syn

punkter.

Svenska lasttrafikbilägareförbundet anser att ett system för gemensam

skatteredovisning borde övervägas för exempelvis lastbilscentral och dess

medlemmar. Dessa skulle kunna överlämna alla sina transportuppdrag till

centralen och följaktligen inte ha några egna uppdrag. Vidare skulle cen­

tralen kunna förmedla medlemmarnas samtliga anskaffningar för verksam­

heten. Det borde då vara möjligt att dispensvägen medge undantag för de

120

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

tionsbolagen i bl. a. de större tätorterna för en utåtriktad verksamhet ge­

nom olika former av kundtjänst. Auktionsverken uppträder som förmed­

lare av inköp av varor som auktioneras bort. Denna verksamhet synes allt­

mer få karaktär av en fullt utbyggd kontinuerligt bedriven affärsverksam­

het. Ämbetet vill därför väcka frågan om inte skattskyldighet för dessa auk­

tionsverk och motsvarande auktionsaktiebolag bör övervägas. I Stockholm

förekommer sålunda särskilt bildade aktiebolag enbart avsedda för konst­

auktioner. Tillkomsten av dessa är en följd av auktionsverkets skatterälts-

liga behandling i varuskattehänseende.

SAS framhåller att huvudmannen i regel bör vara skattskyldig för för­

säljning av transport- och resetjänster på luftfartens område. För flygbe­

fordran, framhåller SAS, av gods och passagerare i inrikes trafik åvilar en­

ligt förslaget skattskyldigheten den som uppbär likviden för den försålda

transporttjänsten. Beträffande redovisningen av den skattepliktiga omsätt­

ningen av inrikes godstransporter och resor kommer de föreslagna bestäm­

melserna emellertid i visst motsatsförhållande till det redovisningssystem

som tillämpas inom luftfarten. Försäljning av trafikdokument (biljetter och

fraktsedlar) hos egna försäljningsställen eller hos ombud avräknas nämli­

gen i första hand utan fördelning på linjer eller typ av trafik. Försl då do­

kumentet utnyttjats för befordran bokföres trafikintäkten hos det trafik­

utförande bolaget. Försäljning hos utländska flygbolag för transport på

svenska inrikeslinjer blir inte redovisad förrän transporten utförts. Den

upptages då direkt som trafikintäkt. Inom luftfarten redovisade trafikintäk-

ter grundar sig därför inte på försålda trafikdokument utan på avflugna

sådana handlingar. Föreslagna bestämmelser om skattskyldighet torde med­

föra betydande administrativt merarbete. Det är i högsta grad önskvärt att

bestämmelserna om skattskyldighet för luftfarten ges sådan utformning

att den skattepliktiga omsättningen av skattepliktig inrikes befordran helt

kan redovisas av huvudmannen. Denne är det trafikutförande företaget en­

ligt för luftfarten gängse bokföringsmässiga principer.

Departementschefen

Som utredningen framhållit kan de allmänna reglerna om skattskyldighet

till allmän varuskatt överföras på mervärdeskatten. Mervärdeskatteprinci-

pen som sådan påkallar ingen ändring av grunderna för skattskyldigheten

vare sig i fråga om skattens tillämpning inom landet eller i fråga om im­

portbeskattningen. Utredningens förslag står därför också i nära överens­

stämmelse med de skattskyldighetsregler, som redan gäller i varuskattehän­

seende.

Mot denna bakgrund kan jag fatta mig kort beträffande skatteförslagets

utformning i denna del. Den överensstämmer med vad utredningen förordat

med endast smärre justeringar. Det är också av värde, att reglerna rörande

122

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 ur 1968

är skattefri. Detta motiverar också att auktionsverken ställs utanför skatt­

skyldigheten.

Det förekommer emellertid annan auktionsverksamhet, som mera klart

har karaktär av självständigt försäljningsled i produktions- och distribu­

tionskedjan. Exempel härpå är de fiskauktioner, där fiskarnas fångst av­

yttras, och de auktioner i särskilda hallar, där odlare av grönsaker, blom­

mor o. dyl. avyttrar sina produkter. Det är här fråga om partiförsäljning,

som visserligen sker i auktionsform men där verksamheten bör betraktas

som ett självständigt distributionsled. Det är angeläget att både produktions-

ledet och detta distributionsled kommer med i systemet så alt all ingående

mervärdeskatt kan avlyftas och inga kumulativa skatteeffekter uppkommer

vid denna distributionsform. Jag föreslår därför alt auktionsföretag av den­

na typ skall omfattas av skattskyldigheten.

Vid remissbehandlingen har särskilt framhållits betydelsen av att mer­

värdeskatten erbjuder konkurrens på lika villkor mellan det enskilda nä­

ringslivet och statlig och kommunal verksamhet. Det anförs också, att den

allmänna varuskatten inte i alla delar tillgodoser detta krav. Man vänder

sig bl. a. mot att skatt inte utgår på tvätt från inrättning som drivs gemen­

samt av staten och kommun och att detta inte heller skulle bli fallet enligt

utredningens förslag.

Jag delar både utredningens och remissinstansernas uppfattning, att

skattskyldighet bör föreligga för statlig och kommunal verksamhet, som

direkt konkurrerar med det enskilda näringslivet på den allmänna mark­

naden. Det är dock inte enligt min mening motiverat att gå så långt att

föreskriva skattskyldighet för all offentlig verksamhet med avseende på

skattepliktiga objekt och prestationer. Det får anses vara en helt onödig

omgång att under mervärdeskatten inrymma sådan offentlig verksamhet,

som endast tillgodoser egna behov. Enligt min mening kan inte heller ett

ekonomiskt samgående mellan staten och kommun eller kommuner för ge­

mensam verksamhet i detta syfte anses ha sadan verkan, att den maste

as under mervärdeskatten av konkurrensskäl. Det är här frågan

om verksamhet, som säkerligen skulle bedrivas även utan samgaende. Jag

anser därför inte, att övergången till mervärdeskatt bör föranleda någon

ändring av de regler, som redan nu gäller för den allmänna varuskatten.

Det bör också beaktas, att den som bedriver verksamhet, som inte medför

skattskyldighet till mervärdeskatt, inte heller har möjlighet att lyfta av

ingående mervärdeskatt.

Om offentlig verksamhet tillkommit för att tillgodose egna behov, men

viss utåtriktad verksamhet likväl sker, har ifrågasatts om inte detta bör

medföra skattskyldighet för hela verksamheten. I varuskattehänseende

gäller, att endast den utåtriktade verksamheten i dessa fall medför skatt­

skyldighet. Detsamma bör enligt min mening gälla i mervärdeskattesyste­

met. Inte heller i dessa fall anser jag således motiverat, att av konkurrens-

124

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

Beskattningsvärde, skattedebitering, skattepliktig omsättning in. in.

Utredningen

Liksom skatteberedningen föreslår utredningen, att beskattningsvärdet

för mervärdeskatten skall gälla exklusive skatt och inte inklusive skatt som

i varuskattehänseende. Vidare föreslås en i princip obligatorisk fakture-

ringsskyldighet med öppen skattedebitering i fråga om avdragsgilla transak­

tioner mellan skattskyldiga. Motivet härför är att tillgodose kravet på under­

lag för avdragsrätten men också att eliminera kumulativa skatteeffekter. I

övrigt innebär förslaget, att mervärdeskatten liksom den allmänna varu­

skatten anknyts till det faktiska vederlaget eller, i fråga om varuuttag, till

varans pris på orten och, i fråga om importen, till varans cif-pris inklusive

tull.

Från dessa regler föreslås några undantag. Sålunda anser utredningen

att beskattningen vid växelaffärer i likhet med vad som redan gäller för

den allmänna varuskatten skall anknytas till det avtalade priset enligt ut­

färdad faktura. Man skall således bortse från diskonto o. d. som i dessa

fall kan påverka den faktiska likviden. Dessa regler blir tillämpliga även

på sådana transaktioner som överlåtelser av kontrakt och av kundford­

ringar i de s. k. kontoringssystemen.

Ett annat undantag från huvudreglerna gäller behandlingen av rabatter

och andra sådana förmåner. Utredningen erinrar om alt rabatter, som läm­

nas i efterhand liksom s. k. villkorliga rabatter enligt skatteberedningens

förslag inte skulle föranleda justeringar i skatteredovisningen, när de avsåg-

avdragsgilla transaktioner mellan skattskyldiga. Rabatter till slutliga kon­

sumenter borde dock enligt beredningens uppfattning beaktas och rätt till

efter justering av skatteredovisningen för sadana rabatter skulle därför få

göras. Detta förslag föranledde vissa erinringar vid remissbehandlingen av

beredningens betänkande. Det framhölls att förslaget skulle få konsekven­

ser i konkurrenshänseende och medföra praktiska olägenheter genom att

rabattförmånerna inte behandlades på ett enhetligt sätt. Man förordade däi-

för generell rätt till justering för rabatter i efterhand.

En sådan lösning har vissa nackdelar, konstaterar utredningen, främst

av den anledningen att en justering i efterhand i dessa fall berör både säl­

jarens och köparens skatteredovisning. Justeringarna kan sägas innebära

att säljaren korrigerar en tidigare redovisad för hög utgående skatt och

köparen ett tidigare gjort för stort avdrag för ingående skatt. De antydda

nackdelarna bör dock enligt utredningen bemästras om det för en rätt till

justering i efterhand även för rabatter på avdragsgilla transaktioner gent­

emot skattskyldiga ställs krav på att specificerad kreditnota eller annan

motsvarande handling utfärdas. Utredningen föreslår på dessa villkor en i

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

125

princip generell rätt till justering av skatteredovisningen för rabatter,

som lämnas i efterhand. Någon justering för s. k. villkorliga rabatter skall

dock inte göras.

Utredningen tar därefter upp frågan, om skattskyldigheten vid kreditaffä­

rer skall inträda redan vid bokföringen av utfärdad faktura eller först när

likviden erhållits. Utredningen erinrar om, att den allmänna varuskatten

ger möjlighet för de skattskyldiga att välja ettdera av dessa alternativ med

skattskyldighet på grundval av influtna likvider som huvudregel. Skattebe-

redningen föreslog samma ordning.

Enligt utredningens mening skulle väsentliga praktiska fördelar nås om

skattskyldigheten i fråga om kredittransaktioner anknyts till faktureringen,

dvs. till bokföringen av fakturan i anslutning till den verkställda leveransen.

En sådan utformning av skatteredovisningen kan visserligen få konsekven­

ser i likviditetshänseende. Om emellertid skatten på omsättningen skall re­

dovisas på grundval av faktureringen bör också avdragsrätt föreligga redan

vid inköpsfakturans bokföring oavsett om betalning då erlagts eller ej. Detta

bör, anser utredningen, reducera likviditetsproblemen. Vidare torde normalt

viss del av likviden vid en avbetalningsaffär erläggas kontant vid leveransen.

Kontantlikviden bör kunna anpassas med hänsyn till skattskyldigheten till

mervärdeskatt. En skärpning av avbetalningsvillkoren i form av en större

sådan likvid borde kunna accepteras om den träffar alla lika.

Utredningen föreslår därför som generell regel att skattskyldighet till mer­

värdeskatt inträder när skattepliktig leverans eller prestation fullgjorts. Det­

ta betyder att skattskyldigheten vid kontantaffär inträder när betalningen

erlagts och vid kreditaffär vid bokföringen av utgående faktura eller därmed

jämförlig kundnota. Då detta kan innebära viss skärpning av betalnings-

plikten och få vissa konsekvenser i likviditetshänseende, föreslår utred­

ningen, att respittiden för skattens redovisning utsträcks till 35 dagar, dvs.

till den 5 i andra månaden efter varje redovisningsperiods utgång.

Beträffande beskattningsvärdets bestämning anser utredningen att grund­

principen bör vara att all ersättning, som är hänförlig till skattepliktig

prestation, skall inräknas i beskattningsvärdet. Om ett transportuppdrag

innefattar inkassering av efterkravsbelopp bör därför den debiterade avgif­

ten anses utgöra del av vederlaget för den skattepliktiga transportprestatio­

nen och ingå i beskattningsvärdet. Utförs skattepliktig tjänst på annan ort

och debiteras ersättning inte endast för material och arbetskostnad, utan

också för rese- och traktamentsersättningar åt den anlitade arbetskraften,

bör hela det debiterade vederlaget anses utgöra beskattningsvärde. Skatten

blir därmed i princip densamma om vederlaget debiteras i ett för allt eller

specificeras.

Utredningen anser å andra sidan, att skatt inte skall utgå på inkassoupp-

drag, som utförs av någon från säljaren fristående företagare. Inlcassoföre­

tag blir till följd härav inte skattskyldigt och skall inte debitera skatt på sina

126

ersättningar för inkassouppdrag. Skattskyldig, som anlitar inkassoföretag,

får härmed ingen avdragsrätt. Den ersättning som inkassoföretaget betingar

sig får inte heller frånräknas vid beräkning av uppdragsgivarens skatte­

pliktiga omsättning utan är att betrakta på samma sätt som exempelvis

agentprovision.

Beskattningen av resetjänster bör, fortsätter utredningen, omfatta även

avgift för plats till tåg, när avgiften avser tågplats vid resa från station här

i landet, och vidare avgift för sovvagnsbiljett för övernattning på tåg inom

svenskt trafikområde. Utredningen framhåller vidare, att s. k. frikraft inte

utgör sådan gåva eller annat tillhandahållande, som medför beskattning

enligt reglerna om uttag.

Beträffande begagnade varor och s. k. inbytestransaktioner anser utred­

ningen, att skatten skall utgå i princip på den tillhandahållna varans värde.

Enligt utredningens mening kan det inte ifrågakomma, att lägre skatt skall

utgå om likviden delvis erläggs i form av inbytesvara än om hela likviden

erläggs i pengar. Den riktiga principen bör vara, att skatten utgår på det

värde, som den tillhandahållna varan representerar i befintligt skick. Detta

bör gälla beträffande såväl nya som begagnade varor och oavsett om varan

tidigare varit föremål för skattepliktig omsättning och oavsett hur betal­

ningen sker. Bortser man från antikviteter, konst o. d. torde man, fram­

håller utredningen, kunna utgå från att priset på en begagnad vara står i

relation till priset på en ny motsvarande vara. Om man därför har en av

skatten påverkad prissättning av begagnade varor, är det närmast frågan

om skattens andel i priset skall tillfalla staten eller säljaren. Begagnade va­

ror blir dessutom ofta föremål för renovering och andra åtgärder innan de

åter blir föremål för omsättning, varför de vid försäljningstillfället kan ha

en livslängd och kapacitet som en ny vara.

Utredningen anser därför, att skatt skall utgå på begagnade varor enligt

den tillhandahållna varans värde. I enlighet härmed föreslås, att beskatt­

ningsvärdet i fråga om s. k. inbytestransaktioner skall utgöras av kontant-

likviden jämte värdet av inbytesvara eller annan likvid i natura.

Denna utformning av reglerna får emellertid ökad betydelse genom att

utredningen liksom skatteberedningen förordar att nuvarande undantag för

handeln med begagnade bilar slopas vid övergång till mervärdeskatt. Här­

emot anfördes vissa erinringar vid remissbehandlingen av beredningens för­

slag. Man framhöll att samma marknadsmässiga missförhållanden, som på

sin tid föranledde undantaget från allmän varuskatt, kan förväntas åter­

uppstå. Från näringslivets sida uppställdes därför som villkor för ell bi­

fall till förslaget, att beskattningen i dessa fall begränsas till mervärdet för

det tillhandahållna fordonet genom en generell avdragsrätt för inbytta be­

gagnade bilar. Alla sådana inbytesvagnar skulle betraktas som avdragsgilla

anskaffningar och avdrag skulle åtnjutas med belopp motsvarande skattens

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

127

andel enligt den allmänna skattesatsen av det bruttovärde som inbytesvag-

nen åsatts. Avdragsrätt skulle alltså föreligga även vid inbytestransaktioner

med privatpersoner.

Utredningen uttalar, att de inbytestransaktioner det nu är fråga om

i skattehänseende är att betrakta som två försäljningar med en gemen­

sam avräkning. Vardera parten är således att anse som säljare av en vara

och köpare av en annan. Är ingendera av försäljningarna att anse som

yrkesmässig faller inbytestransaktionen helt utanför beskattningen. Är

däremot försäljningen skattepliktig har köparen avdragsrätt för därvid

debiterad skatt om förvärvet är avdragsgillt. Säljaren av inbytesvaran

kan vara antingen skattskyldig eller slutlig konsument (privatperson). Om

försäljningen i förstnämnda fall avser en anläggningstillgång i säljarens

skattepliktiga verksamhet skall den till skillnad mot vad som gäller i varu-

skattehänseende medföra skattskyldighet till mervärdeskatt. Säljaren av in­

bytesvaran skall då debitera skatt, vilken blir avdragsgill för den andra par­

ten i inbytestransaktionen. Om denne därefter säljer inbytesvaran föranle­

der detta skattskyldighet, men skatt kan då debiteras på ett skattefritt

grundpris.

Är säljaren av inbytesvaran däremot konsument föreligger ingen skatte­

pliktig försäljning, som kan medföra någon avdragsgill skattedebitering en­

ligt de allmänna reglerna. Det skulle därför kunna sägas att inbytesvaran

i dessa fall är belastad med viss skatt, som härrör från tidigare skattebe-

lagt förvärv. Om köparen av inbytesvaran i dessa fall får avdragsrätt oaktat

det inte är fråga om en skattepliktig transaktion, skulle säljaren av inby­

tesvaran inte få någon fördel av att sälja varan privat och köparen av in­

bytesvaran skulle kunna omsätta denna på nytt till pris, som inte är påver­

kat av någon ingående skattebelastning.

Handeln med begagnade bilar är enligt utredningen en betydande mark­

nad, där det är av särskilt intresse att den reguljära handelns förhållanden

inte försämras. Det är vidare en marknad som domineras av försäljningar

till slutliga konsumenter och i betydande utsträckning sker dessutom för­

säljningar skattefritt mellan konsumenter. Sådana skattefria försäljningar

kan ske även under medverkan av en bilfirma, som då uppträder som agent

för säljaren. Utredningen anser därför motiverat, att beskattningen av den

yrkesmässiga handeln med begagnade bilar begränsas till mervärdet genom

en generell avdragsrätt för inbytesbilar. Utredningen tillägger emellertid att

de förordade speciella avdragsreglerna för inbytesbilar inte utgör skäl för

att införa någon motsvarighet på andra områden.

En fråga som står inbytestransaktionerna nära gäller, fortsätter utred­

ningen, mervärdeskattens tillämpning på byten av bilmotorer. En sådan

transaktion innebär, att en renoverad eller i funktionsdugligt skick iståndsatt

vara lämnas i utbyte mot en defekt men renoveringsbar vara av samma slag

128

jämte visst kontant vederlag. I stället för att den senare varan renoveras och

återställs får man eu redan iordningställd vara av samma slag från inne­

liggande lager.

Om eu bilmotor renoveras och därefter utlämnas skall skatt utgå på det

för renoveringen betingade vederlaget. Om samma prestation utförs men en

redan renoverad vara utlämnas kan det enligt utredningen ifrågasättas, om

skatt bör utgå på mer än det kontanta vederlag som representerar ersätt­

ningen för renoveringen. Visserligen kan transaktionen i detta fall betraktas

som en försäljning av eu renoverad motor mot betalning i form av en in-

bytesmotor och ett kontantbelopp. Utredningen anser emellertid att mer­

värdeskatten även i dessa fall bör ha en neutral verkan och föreslår, att

mervärdeskatten i fråga om reparation eller annan skattepliktig tjänst i

samband med byte av samma slags vara skall beräknas endast på den del av

vederlaget som inte avser varan.

Utredningen tar även upp frågan hur skatten skall beräknas, då en vara

som sålts på avbetalning återtas på grund av bristande betalning. Vid sådan

kreditförsäljning har man att räkna med att hela vederlaget inräknats i re­

dan deklarerad skattepliktig omsättning. Frågan gäller därför, om den ut­

gående skatten i efterhand skall få reduceras till vad som svarar mot even­

tuellt erlagd delbetalning. Enligt ett av riksskattenämnden meddelat för­

handsbesked gäller f. n., alt skattskyldig, som redovisar allmän varuskatt

på grundval av faktureringen, i sin skatteredovisning får dra av belopp mot­

svarande den del av det ursprungliga fordringsbeloppet, som vid återtagan­

det av vara på grund av bristande betalning kvarstår obetald. Han får även

dra av sådant ytterligare belopp, som återbetalas till köparen på grund av

alt värdet av den återtagna varan överstiger det obetalda fordringsbeloppet.

Det är sålunda klart, konstaterar utredningen, att värdet av en återtagen

vara, som sålts genom avbetalningsköp, inte är att anse som likvid i varu-

skattehänseende. Utredningen anser att detsamma bör gälla för mervärde­

skatten.

Förslaget om en i princip obligatorisk faktureringsskyldighet är, fram­

håller utredningen, betingad av behovet av ett fullgott bokföringsmässigt

underlag för beräkning inte endast av skattepliktig omsättning utan också

av avdragsgill ingående skattebelastning. Det bör dock räcka med en i prin­

cip obligatorisk faktureringsplikt eller dokumentationsskyldighet för av­

dragsgilla transaktioner mellan skattskyldiga. Eu dokumentation i dessa

fall är nödvändig också med hänsyn till att beskattningen i fråga om kredit­

affärer anknyts till leveranstidpunkten och till vederlaget enligt den i an­

slutning härtill utfärdade fakturan eller avräkningsnotan. Beträffande icke

avdragsgilla transaktioner behövs dock ingen ytterligare dokumentation än

den som förekommer i form av kassaregisterkvitton, paragonnotor o. d.

En faktureringsskyldighet i enlighet härmed ställer enligt utredningens

mening inte större krav på dokumentation än vad som redan sker av affärs-

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

130

skuldebrev utslälls vid denna tidpunkt bör enligt nämnden totalsumman

av växelbeloppen jämte annat vederlag utgöra det avtalade priset och där­

med beskattningsvärdet. För kontroll av beskattningsvärdet bör avtal, fak­

tura eller annan handling lämna besked om hur detta värde beräknats.

Utredningens förslag om rätt att i fråga om avdragsgilla transaktioner

mellan skattskyldiga korrigera skatteredovisningen för rabatter lämnade i

efterhand mot att specificerad kreditnota eller annan verifikation utfärdas

har också allmänt godtagits. Sveriges köpmannaförbund vänder sig dock

mot kravet på dokumentation. Återbäring, rabatt eller bonus lämnas som

regel med viss fastställd procent. Det bör därför i varje fall i detaljhandeln

vara tillräckligt att det sålunda fastställda rabattbeloppet anges även om

mottagaren skulle vara skattskyldig. Det är enligt förbundet angeläget, att

detaljhandelsföretagen slipper att avgöra, om de har med en konsument eller

en skattskyldig att göra. Enligt förbundets mening är utredningens förslag

ägnat att komplicera bokföringen.

Utredningens förslag att någon justering i efterhand för s. k. villkorliga

rabatter inte skall göras i fråga om transaktioner mellan skattskyldiga hai

inte föranlett några erinringar vid remissbehandlingen.

Utredningens förslag, att skattskyldighet till mervärdeskatt generellt in­

träder när skattepliktig leverans eller prestation fullgjorts, har rönt gen­

saga från en del remissinstanser. Man menar att förslaget medför betydande

likviditetspåfrestningar och ökat kapitalbehov för skattskyldiga med mera

omfattande kreditförsäljningar, t. ex. för grossistföretagen. Den föreslagna

förlängning av respittiden för skattens redovisning uppväger inte dessa

nackdelar. Ett flertal remissinstanser förordar därför att skattskyldig i lik­

het med vad som gäller för den allmänna varuskatten skall ha valrätt mel­

lan kontantmässig och bokföringsmässig redovisning. Denna uppfattning

hävdas av bl. a. näringslivets skattedelegation, Sveriges köpmannaförbund,

SHIO, Svenska lasttrafikbilägareförbundet, Svenska omnibusägareförbun-

det, Svenska taxiförbundet och en del länsstyrelser. Länsstyrelsen i Älvs­

borgs län går ett steg längre och föreslår att redovisning av mervärdeskatt

endast skall ske enligt kontantprincipen.

Vad utredningen anfört om inräknande i beskattningsvärdet av avgift för

inkassering av efterkravsbelopp har i allmänhet godtagits av remissinstan­

serna. Poststyrelsen framhåller dock att mervärdeskatt enligt förslaget skul­

le utgå på postförskottsavgifter för paket men inte för brevförsändelser.

Samma olikhet uppkommer för andra tilläggsavgifter, som utgår på både

paket och brevförsändelser. Styrelsen anser dock att ett undantag från be­

skattning för tilläggsavgifterna skulle vålla stora praktiska olägenheter och

föreslår därför generell skatteplikt för alla tilläggsavgifter i inrikes paket-

befordran. SJ däremot anser det principiellt oriktigt att beskatta ersätt­

ningar för inkasso i samband med varutransporter, om inte skatt skall utgå

på inkassoföretagens verksamhet.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

132

der för en anpassning av skatteredovisningen till moderna bokföringsme-

toder eller för praktiska lösningar. Enligt förbundet skulle det dock vara

av värde att kunna medge dispens från öppen skattedebitering om man

därmed skulle vinna betydande praktiska fördelar utan avkall på doku-

mentationsplilcten. LO understryker också betydelsen för skattekontrollen

av den föreslagna obligatoriska faktureringsskyldigheten.

Riksskattenämnden framhåller, att de kvitton, som f. n. lämnas vid köp

hos s. k. cash and carryföretag, inte tillgodoser kravet på identifikations­

uppgifter. Nämnden anser vidare, att föreskrifter bör finnas om skyldighet

för detaljister och motsvarande att, om köparen begär detta, lämna speci­

ficerad faktura med skattens belopp angivet.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

Departementschefen

Jämfört med vad som gäller för den allmänna varuskatten i dessa delar

innebär utredningens förslag väsentliga ändringar på vissa punkter. Såle­

des föreslås att beskattningsvärdet skall utgöras av vederlaget exklusive

skatt och inte som nu inklusive skatt. Till detta har fogats ett i princip

obligatoriskt krav på faktura eller annan jämförlig handling med öppen

debitering av skatten för avdragsberättigande transaktioner mellan skatt­

skyldiga. Härav följer att skattepliktig omsättning vid redovisning av skat­

ten skall tas upp till värde exklusive skatt. Motiven för dessa regler är att

skapa bästa garantier för att kumulativa skatteeffekter inte skall uppkom­

ma genom den fördelade skatteuppbörden och att få erforderligt bokfö-

ringsmässigt underlag för rätten till avdrag för ingående skatt och kon­

trollen av yrkade avdrag. Kvar står emellertid, att även mervärdeskatten

knyts an till det faktiska eller avtalade vederlaget. Det föreslås också möj­

lighet till korrigering av skatteredovisningen för rabatter och andra pris-

justeringar i efterhand under förutsättning att kreditnota utfärdas. Korri­

gering för s. k. villkorlig rabatt skall dock inte ske. Vid växelaffärer skall

ej heller justeringar ske för diskonton och annat som kan påverka det fak­

tiska vederlaget i förhållande till utfärdad faktura eller motsvarande hand­

ling.

Förslaget innebär vidare, att i princip all ersättning, som skattskyldig

betingar sig för skattepliktig leverans eller prestation, skall inräknas i be­

skattningsvärdet. Detta gäller inte endast avbetalningstillägg, fraktersätt­

ning och liknande utan även efterkravsavgift, inkassoavgift, rese- och trakta-

mentsersättning m. m. Vid betalning helt eller delvis i natura skall beskatt­

ningsvärdet utgöras av det tillhandahållna objektets värde. Vid s. k. inby-

testransaktioner innebär detta att värdet av den mottagna varan jämte till­

kommande kontantlikvid skall utgöra beskattningsvärde. I princip skall

samma regler gälla för nya och begagnade varor. Vissa undantagsbestäm­

melser föreslås dock. Sålunda skall beskattningsvärdet utgöras enbart av

134

männa varuskatten. För denna utgörs beskattningsvärdet vid omsättning

inom landet av vederlaget eller saluvärdet inklusive skatt. Vid import ingår

också skattens belopp i beskattningsvärdet. Utredningen föreslår, att be­

skattningsvärdet i mervärdeskattesystemet skall gälla exklusive skatt och

har anfört olika skäl för denna ändring. Jag är emellertid inte övertygad

om, att mervärdeskatten på denna punkt kräver någon ändring av varu­

skattens regler. Även enligt utredningens förslag skall skattskyldiga i sista

ledet kunna inräkna skatten dold i priserna och får därmed en omsättning

vari skatten ingår. För de många skattskyldiga i detta led skulle det därför

vara till fördel om de regler man redan vant sig vid blir tillämpliga även

på mervärdeskatten. Jag är inte heller övertygad om att ett beskattnings­

värde exklusive skatt skapar bättre garantier för att mervärdeskattesyste­

met inte medför kumulativa skatteverkningar. Om man följer utredningens

förslag om en i princip obligatorisk faktureringsskyldighet med öppen

skattedebitering för avdragsgilla transaktioner mellan skattskyldiga bör

verkningarna bli desamma även om beskattningsvärdet gäller inklusive

skatt.

Jag föreslår därför att beskattningsvärdet bestäms på detta sätt även

i mervärdeskattesystemet. I övrigt biträder jag utredningens förslag på

denna punkt. Bl. a. finner jag det naturligt att beskattningsvärdet vid betal­

ning mot växel skall utgöras av det enligt kontrakt eller faktura avtalade

priset. Ingår däri särskilda pristillägg bör dessa inräknas i beskattnings­

värdet, oavsett vilken benämning de har. Avbetalningstillägg, ränta, finan-

sieringstillägg och annat dylikt tillägg bör sålunda utan undantag hänföras

till beskattningsvärdet. Vad därefter kan påverka den faktiska likviden vid

omsättning eller lösen av växel bör däremot inte inverka på beskattningen.

Efter samma grunder bör beskattningsvärdet bestämmas vid diskontering

av kontrakt och liknande transaktioner.

Vid vederlaget inklusive skatt som beskattningsvärde i mervärdeskatte­

systemet blir skattesatsen densamma som för den allmänna varuskatten,

dvs. 10 %. Denna skattesats motsvarar vid öppen skattedebitering på pris

före skatt ett skattepålägg av 11,11 %. Vid öppen skattedebitering i fall då

60-procentsregeln gäller blir skattepålägget 6,38 % och då 20-procentsregeln

gäller 2,04 %. Vid import av vara, för vilken 60-procentsregeln äger tillämp­

ning, blir skatten 6 % av beskattningsvärdet eller 6,38 % på detta värde

exklusive skatt. För att nå en enhetlig beskattning av importen bör även de

nämnda procenttalen 11,11 och 6,38 anges i förordningen.

Den nu nämnda 60-procentsregeln skall enligt vad jag tidigare föreslagit

tillämpas på serverings- och hotelltjänster, på byggnader och monterings-

färdiga hus samt på fastighetsarbeten. För vissa anläggningsarbeten blir

20-procentsregeln tillämplig. Dessa reduceringsregler innebär inget princi­

piellt avsteg från en till de faktiska vederlagen anknuten beskattning. Ut­

redningen föreslår emellertid, att en till mervärdet begränsad beskattning

Kungl. Majrts proposition nr 100 år 1968

135

skall gälla för handeln med begagnade personbilar och andra begagnade

s. k. accisbelagda bilar.

Jag delar utredningens uppfattning att marknadsförhållandena motiverar

ett hänsynstagande till den reguljära bilhandelns intressen. Liksom vissa

remissinstanser ställer jag mig emellertid tveksam till lösningen att införa

en närmast fiktiv avdragsrätt, anknuten till värdena på inbytta begagnade

personbilar. En sådan ordning kan förväntas medföra olägenheter både i

redovisnings- och kontrollhänseende. Jag föreslår därför i stället att en be­

gränsning av beskattningen av begagnade personbilar sker genom en redu-

ceringsregel och en lämplig avvägning anser jag vara, att den föreslagna

60-procentsregeln görs tillämplig även på omsättning av begagnade person­

bilar.

Någon motsvarande reducering av skatten på handel med andra begag­

nade konsumtionskapitalvaror är enligt min mening inte påkallad. Dock an­

ser jag liksom utredningen att bl. a. tekniska skäl talar för att skatten på

byte av renoveringsbar bilmotor och annan liknande bytestransaktion be­

gränsas till det kontanta vederlaget.

I varuskattehänseende gäller som huvudregel att skattskyldighet inträ­

der när betalning erlagts för skattepliktigt tillhandahållande och när skatte­

pliktigt varuuttag sker. Härav följer att skatt skall redovisas enligt den

s. k. kontantmetoden. Detta innebär att någon inbetalning till staten inte

behöver ske förrän skatten erlagts till den skattskyldige. Det finns emeller­

tid också möjlighet för skattskyldig som så önskar att redovisa skatt på

grundval av faktureringen och för den som väljer denna redovisningsmetod

inträder skattskyldigheten när fordran uppkommer. Skatt kan i dessa fal!

få erläggas till staten innan beloppet influtit. Härjämte kan skatt få redo­

visas enligt s. k. indirekt metod och s. k. nettometod.

Liksom utredningen anser jag, att det inte finns något behov av sist­

nämnda redovisningsmetoder i mervärdeskattesystemet. Jag har också för­

ståelse för utredningens förslag att endast en redovisningsmetod skall gälla

för mervärdeskatten och att utredningen därvid valt den bokföringsmässiga

metoden. Denna ordning ger onekligen betydande praktiska fördelar. Man

har emellertid invänt, att förslaget leder till likviditetsproblem och därför

ställer krav på ökat kapital. Detta är nackdelar, som enligt min mening får

beaktas. De skulle undvikas om man i stället valde enbart kontantmetoden

för redovisningen av mervärdeskatt, eftersom ingen skatt då behöver inleve­

reras förrän betalningen influtit. Kontantmetoden kan dock innebära prak­

tiska olägenheter för vissa skattskyldiga. En bokföringsmässig skatteredo-

visning kan därför ha sin betydelse även om man därmed får förskottera

skatt till staten. Jag har därför kommit till den uppfattningen att både den

kontantmässiga och den bokföringsmässiga metoden för skatteredovisning

bör kunna tillämpas för mervärdeskatten. Liksom i varuskattehänseende

bör kontantmetoden vara huvudregel. Även på denna punkt föreslår jag så­

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

136

ledes att den allmänna varuskattens regler överförs på mervärdeskatten.

Med denna utformning anser jag emellertid också att respittiden för redo­

visning av mervärdeskatt kan vara densamma som nu för den allmänna

varuskatten. Jag föreslår sålunda att skatten skall redovisas senast den 18

i månaden närmast efter varje redovisningsperiods utgång.

Tidigare har jag föreslagit, att redovisningsperioden i normalfallet skall

omfatta två månader i enlighet med vad som gäller för den allmänna varu­

skatten. För mindre verksamheter skall dock redovisningsperioden kunna

fastställas till fyra, sex eller tolv månader. I olika sammanhang har an­

märkts att uppbörden av olika skatter och avgifter är fördelad över året på

ett sätt, som medför temporära svåra belastningar för bankerna och före­

tagen. Genom en annan periodicering av dessa uppbörder skulle, menar

man, en jämnare likviditetsbelastning kunna vinnas. Detta är synpunkter

som förtjänar beaktande. Genom att, som jag föreslår i det följande, någon

taxering till mervärdeskatt inte skall ske, finns det enligt min mening ock­

så möjlighet att placera in uppbörden av mervärdeskatt så, att man undgår

vissa toppbelastningar i likviditetshänseende. Jag föreslår av detta skäl att

ordinarie redovisningsperioder för mervärdeskatt skall vara februari—mars,

april—maj, juni—juli osv. Fyramånadersredovisning bör i enlighet härmed

omfatta februari—maj, juni—september osv. För redovisning av skatt per

halvår och helår talar dock skäl för att anknyta redovisningsperioderna till

halvt respektive helt kalenderår med uppbörden förlagd till de ordinarie

uppbördsterminerna. För skattskyldiga, som medges redovisning per halvår

eller helår, innebär detta viss favorisering genom att respittiden förlängs

med en månad. Man vinner emellertid att hela mervärdeskatteuppbörden

skulle ske under kalendermånader med jämnt ordningstal (februari, april,

juni osv.) och inte under udda månader, då även annan uppbörd av bety­

dande skatte- och avgiftsbelopp sker.

Avsikten är att mervärdeskatten skall införas fr. o. m. den 1 januari 1969.

Med den föreslagna placeringen i tiden av redovisningsperioderna bör första

redovisningen av mervärdeskatt omfatta månaderna januari—mars 1969 för

skattskyldig, för vilken huvudregeln om redovisning för perioder om två

månader skall gälla. För skattskyldig, som fått tillstånd att redovisa skatt

för period om fyra månader, bör första redovisningen omfatta månaderna

januari—maj 1969. Första uppbörden av mervärdeskatt kommer därmed

att ske i april 1969.

På övriga inte särskilt behandlade punkter i detta avsnitt följer jag de av

utredningen föreslagna reglerna.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

137

Avdragsrätten

Utredningen

I ett mervärdeskattesystem är, framhåller utredningen, avdragsrätten för

ingående skatt av fundamental betydelse för att undanröja en annars vä­

sentlig och därtill ojämn kumulativ skatteverkan. Då avdragsrätten dess­

utom berör samtliga skattskyldiga är det viktigt att den utformas på ett

enkelt sätt. Samtidigt måste tillses att det finns ett underlag, på vilket av­

dragsrätten kan grundas och kontrolleras. I detta syfte har, som redan

nämnts, utredningen föreslagit att faktura eller annan motsvarande hand­

ling med öppen debitering av skatten skall utfärdas för avdragsgilla trans­

aktioner mellan skattskyldiga. Av praktiska skäl föreslås dock att öppen

skattedebitering ej skall behöva ske på verifikation, som avser transport-

eller resetjänst eller tillhandahållande av vatten, gas eller elkraft. Detta

undantag skall dock inte begränsa rätten till avdrag för ingående skatt.

Utredningen anser inte heller att detta undantag behöver medföra några

större komplikationer i avdragshänseende. Kunden måste dock själv be­

räkna det avdragsgilla beloppets storlek och får då beakta, att beräkningen

sker enligt en mot skattesatsen svarande omräkningskoefficient på priset

inklusive skatt. I andra fall av avdragsgilla transaktioner kan man utgå

från en skattedebitering och denna bör enligt utredningen också grunda

avdragsrätt utan någon undersökning om säljarens status i mervärdeskatte­

hänseende.

Beträffande avdragsrättens materiella utformning är det enligt utred­

ningen uppenbart, att rätt till avdrag inte kan avse annat än ingående skatt

för skattepliktig verksamhet. I annan verksamhet blir den ingående skatten

en faktisk belastning eller kostnad. År verksamhet skattepliktig endast till

viss del gäller avdragsrätten endast denna del. I sådant fall får avdragsgill

ingående skatt beräknas enligt uppdelning efter skälig grund. Utredningen

pekar här på möjligheten för riksskattenämnden att fastställa schabloner

för sådan uppdelning eller att anvisa efter vilka grunder fördelningen bör

ske.

I fråga om anskaffningar som är att hänföra till eller likställa med kon­

sumtion skiljer utredningen på två fall. Det ena gäller anskaffning för

uppenbart konsumtionsändamål. Sådan anskaffning medför ingen avdrags­

rätt. Det andra gäller anskaffning som primärt avsett skattepliktig verk­

samhet men sedan helt eller delvis disponerats för konsumtionsändamål.

I detta fall föreligger avdragsrätt vid anskaffningen och ianspråktagandet

för konsumtion får redovisas som skattepliktigt uttag.

Det kan, fortsätter utredningen, givetvis diskuteras vad som i mervärde-

skattehänseende bör betraktas som inte avdragsgill konsumtion. Utred-

5f

Bihang till riksdagens protokoll 1968. 1 saml. Nr 100

138

ningen anser för egen del, att vad som är avdragsgillt direkt eller i form

av avskrivning vid inkomsttaxeringen i princip bör vara avdragsgillt även

i mervärdeskattehänseende. Från denna utgångspunkt föreslås, att undan­

tag från avdragsrätt skall gälla för ingående skatt på inköp och motsva­

rande för stadigvarande bostad åt skattskyldig och anställd personal. An­

nan ingående skatt skall enligt förslaget vara avdragsgill, även om den kan

anses avse konsumtion. Härav följer bl. a., att avdragsrätt föreslås för in­

gående skatt på representationskostnader. Utredningen tillägger, att värdet

av fri kost åt personal i serveringsrörelse skall upptas som skattepliktig

omsättning i rörelsen liksom kost, som annan skattskyldig tillhandahåller

personal mot särskild avgift.

I fråga om bil i rörelse, som även nyttjas privat, kompliceras bestäm­

ningen av avdragsrätten av att det inte är möjligt, att redan vid inköpet av

fordonet göra en realistisk bedömning av det privata nyttjandet av bilen

i framtiden. Det är också ogörligt att beräkna skälig avdragsrätt i fråga om

drivmedelsförbrukning för samt reparation och underhåll av sådant fordon.

Avdragsfrågan måste därför lösas schablonmässigt och utredningen före­

slår avdragsrätt i fråga om anskaffningar av personbilar och andra s. k.

accisbelagda motorfordon endast vid anskaffning för användning i yrkes­

mässig trafik. Å andra sidan förordar utredningen en obeskuren avdrags­

rätt för ingående skatt på drift och underhåll av sådan bil, dvs. även för vad

som är att hänföra till privat bruk.

I fråga om avdragsrättens utnyttjande i tiden anser utredningen att rätt

till avdrag med eu gång för hela den på varje redovisningsperiod belöpan­

de avdragsgilla ingående skatten har avgörande fördelar från såväl tillämp­

nings- som kontrollsynpunkt. I enlighet härmed föreslås att skattskyldig

i deklaration får dra av all ingående avdragsgill skatt, som är hänförlig till

den period deklarationen avser. Härvid gäller för avdragsrätten samma

regler som för redovisningen av den utgående skatten på omsättningen.

I deklaration får därför enligt förslaget avdrag göras för ingående skatt

som bokförts under perioden oavsett om skatten betalts eller ej. Detta gäl­

ler även avdrag, som yrkas av skattskyldig utan skattepliktig omsättning,

t. ex. skattskyldig med enbart exportförsäljning.

Utvisar deklaration att den ingående avdragsgilla skatten överstiger den

utgående skatten på omsättningen skall den skattskyldige vara berättigad

till restitution. Det är också enligt utredningen av värde att en fullständig

avlyftning kan ske snabbt. Det föreslagna redovisningssystemet tillgodoser

också detta krav. Vid redovisning för perioder om två månader torde näm­

ligen yrkade avdrag i betydande omfattning komma att avse skatt som ännu

inte betalts till leverantörerna. Utredningen framhåller dessutom, att skatt­

skyldig kan avlämna sin deklaration omedelbart efter redovisningsperiodens

utgång och på så sätt få sina restitutionsanspråk snabbare behandlade.

Restitutionsinstitutet utgör dock, tillägger utredningen, en väsentlig ad­

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

140

Kungl. Maj.ts proposition nr 100 år 1968

och Skånes handelskammare. Statens vattenfallsverk framhåller att om av-

dragsrätt inte generellt kan medges för statens inköp av personbilar borde

Kungl. Maj :t ha möjlighet att medge undantag.

Även de föreslagna restitutionsreglerna godtas allmänt av remissinstan­

serna. Näringslivets skattedelegation understryker betydelsen av en snabb

behandling av restitutionsfallen och anser att restitution bör kunna ske inom

10 dagar efter det deklarationen inkommit till länsstyrelsen. Delegationen

föreslår vidare ett system med preliminära beslut om restitutionsbelopp

under kommande år för skattskyldiga, som normalt alltid kommer att ha

anspråk på restitution. Systemet skulle innebära, att en särskild deklara­

tion skulle avges efter varje års slut och på grundval av denna skulle preli­

minära restitutionsbelopp fastställas för det kommande året. Definitiv av­

räkning skulle därefter kunna ske årsvis eller periodvis efter granskning.

Sveriges grossistförbund föreslår, att skattskyldiga med återkommande resti-

tutionsanspråk bör få avge deklaration per månad eller ännu kortare period

i enlighet med vad som gäller för den danska mervärdeskatten.

Departementschefen

Avdragsrätten för ingående skatt är, som utredningen framhållit, en myc­

ket väsentlig komponent i mervärdeskattesystemet. Genom denna elimineras

dubbelbeskattningseffekter och med en i princip generell avdragsrätt kan

man också ställa kravet på näringslivet att övergången till mervärdeskatt

inte skall föranleda några prishöjningar av skatteskäl.

Jag delar utredningens uppfattning att avdragsrätten skall vara generell

och att den ingående skatten får avlyftas i sin helhet i takt med redovis­

ningen av skatten på omsättningen, dvs. i den takt som följer av deklara-

tionsförfarandet. Jag anser också, att de regler som gäller för redovisningen

av skatten på omsättningen skall gälla även för avdragsrätten. Tillämpas

således lcontantmetoden gäller denna både utgående och ingående skatt.

Renodlade exportföretag utan inhemsk skattepliktig omsättning bör kunna

få tillämpa bokföringsmässig redovisning av ingående skatt. Detsamma bör

gälla företag, som registrerats som skattskyldig redan under ett uppbygg­

nadsskede och innan någon skattepliktig omsättning uppkommit.

Även i övriga delar biträder jag utredningens förslag i vad avser avdrags-

rättens materiella utformning. Undantag från avdragsrätt för representa­

tion eller begränsning av avdragsrätten härför i överensstämmelse med vad

som gäller vid inkomsttaxeringen kan givetvis diskuteras men jag anser

inte att ingående skatt på sådana kostnader bör behandlas på annat sätt

än andra kostnader i mervärdeskattesystemet. Enligt min uppfattning bör

åtgärder som riktar sig mot representation inte ske i den indirekta beskatt­

ningen utan i den direkta, dvs. inkomstbeskattningen.

Vissa erinringar har vid remissbehandlingen riktats mot utredningens

142

nämnden skall ha samma uppgifter i fråga om mervärdeskatten som den

redan liar beträffande den allmänna varuskatten.

I fråga om skattepliktig import, dvs. import av skattepliktig vara av an­

nan än skattskyldig, skall skatten tas ut av tullverket i samband med varu-

införseln i den ordning som gäller för tull. Vid omsättning inom landet skall

skatten redovisas och erläggas till länsstyrelsen i den skattskyldiges hem-

ortslän på grundval av deklaration för bestämda, löpande redovisnings­

perioder. Redovisningspliktig skattskyldig skall därför vara registrerad hos

länsstyrelsen i heinortslänet. I dessa delar innebär förslaget i princip ingen

ändring i jämförelse med vad som redan gäller för den allmänna varuskat­

ten.

Utredningen tar emellertid upp frågan om förfarandet för den allmänna

varuskattens tillämpning på omsättning inom landet även i övriga delar

lämpligen bör överföras på mervärdeskatten. Detta sker mot bakgrunden

av att detta förfarande bygger på en löpande redovisning av preliminär skatt

som kombinerats med en årlig taxering till allmän varuskatt. Vid taxering­

en fastställs den skattepliktiga omsättningen för hela det förflutna beskatt­

ningsåret (räkenskapsåret). På grundval härav sker sedan debitering av

slutlig skatt och resultatet delges den skattskyldige i särskild debetsedel

för slutlig allmän varuskatt.

Den fråga utredningen ställt sig är i första hand om även taxeringsför-

farandet bör överföras på mervärdeskatten. I varuskattehänseende sker taxe­

ringen samtidigt med inkomsttaxeringen. Samma taxeringsnämnd har hand

om båda taxeringarna. Dessa sker på grundval av den skattskyldiges iu-

komstskattedeklaration och hans avgivna varuskattedeklerationer för sam­

ma beskattningsår. Därmed föreligger också möjlighet till avstämningar i

samband med taxeringarna.

Utredningen konstaterar att taxeringsnämndens arbete med den allmänna

varuskatten väsentligen går ut på en jämförelse av skattepliktig och inte

skattepliktig omsättning enligt den skattskyldiges varuskattedeklarationer

under räkenskapsåret med omsättningen enligt inkomstdeklarationerna.

Detta arbete kan i och för sig inte anses särskilt betungande men tar dock

tid i anspråk. Flertalet skattskyldiga till allmän varuskatt är numera med­

vetna om att denna typ av kontroll förekommer och tillser att redovisade

omsättningsbelopp inte avviker sinsemellan. Värdet av kontrollen kan där­

för ifrågasättas. Den egentliga kontrollen av de skattskyldigas redovisning

till allmän varuskatt sker, framhåller utredningen, inte inom taxerings­

nämnderna utan inom länsstyrelsernas varuskattekontor och vid revision

hos de skattskyldiga.

Utredningen förutsätter att kontrollen av mervärdeskatten skulle gestalta

sig på liknande sätt. Taxeringsnämndernas verksamhet som kontrollmyn­

dighet skulle sålunda ta sig uttryck i en avstämning, där en sådan är möj­

lig med hänsyn till mervärdeskattens konstruktion, av redovisade omsätt-

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

144

att ta ut på omsättningen efter avdrag av den skatt han fått erlägga på in­

köp för verksamheten. Även om det tillkommer en bedömning av skälig­

heten i fråga om värdet av egna varuuttag anser utredningen inte att det

behövs någon särskild nämnd för detta. Länsstyrelsen bör kunna besluta

i fråga om fastställande av mervärdeskatt i princip på samma sätt som

kontrollstyrelsen i fråga om punktskatterna.

Skulle taxerings-, uppbörds- och datasektionerna enligt landskontorsut-

redningens förslag (SOU 1967:22) brytas ut ur länsstyrelserna och bilda

särskilda länsskatteverk kommer dock, tillägger utredningen, frågan om

en mervärdeskattenämnd i annat läge. Det kan då visa sig lämpligt att in­

rätta en särskild nämnd med anknytning till länsskatteverket. Denna skulle

då överta länsstyrelsens uppgift att besluta om fastställande av mervärde­

skatt.

Utredningen anser vidare att fastställelsebeslut som avser mervärdeskatt

skall gälla skatt för bestämd redovisningsperiod och därtill vara slutligt.

Någon form av sammanfattande slutligt beslut för alla perioder under ett

beskattningsår skall därför inte meddelas. Då varje deklaration skall över­

ensstämma med de faktiska affärstransaktionerna under redovisnings­

perioden enligt bokföringen behövs enligt utredningen inte heller någon

möjlighet för den skattskyldige att lämna justeringsuppgift i efterhand för

helt räkenskapsår.

Utredningen skiljer mellan automatiskt fastställande av mervärdeskatten

och fastställande på grund av formellt beslut. Gör länsstyrelsen ingen av­

vikelse från den skattskyldiges deklaration för viss redovisningsperiod och

inbetalar denne skatten i föreskriven ordning, behövs enligt förslaget inget

formellt fastställelsebeslut. Skatten betraktas som fastställd genom slutligt

beslut två år efter utgången av de kalenderår, inom vilket redovisningspe­

rioden faller.

Innebär deklaration som länsstyrelsen godtar att den skattskyldige har

rätt till restitution fordras enligt förslaget inte heller något formellt fas-

ställelsebeslut beträffande det rätta skattebeloppet. Även sådan deklaration

skall anses slutligt fastställd vid tvåårsperiodens utgång.

Sker avvikelse från deklaration eller lämnas ingen deklaration skall läns­

styrelsen enligt förslaget meddela beslut om fastställande av skatten. Ut­

redningen anser att beslut härom skall kunna meddelas utan föregående

skriftväxling med den skattskyldige, när avvikelsen endast gäller rättelse

av uppenbar oriktighet. I övriga fall skall den skattskyldige få tillfälle att

yttra sig över förslag till fastställelsebeslut, innan beslutet meddelas. Det

fastställda skattebeloppet skall anges i beslutet och inbetalas utan dröjs­

mål. Har för mycket skatt inbetalats, skall länsstyrelsen återbetala vad som

inbetalats för mycket.

Enligt utredningsförslaget skall landskamreraren på länsstyrelsens väg­

nar besluta i ärenden angående fastställande av mervärdeskatt. Utredning­

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

146

Vidare föreslås att restavgift skall utgå när mervärdeskatt inte till fullo

erlagts inom föreskriven tid. Restavgift skall även utgå på skillnaden mel­

lan erlagd mervärdeskatt och den ytterligare mervärdeskatt som påföres

den skattskyldige genom länsstyrelsens fastställelsebeslut eller utslag i

överrätt. Genom en sådan anordning kan försök att besvärsvägen få skatte-

kredit motverkas.

Utredningens förslag till inbetalning av skatt bygger på det förfarande

som gäller för den allmänna varuskatten. Den skattskyldige skall således

betala mervärdeskatten samtidigt som han lämnar sin deklaration. Utred­

ningen bar övervägt om inte datakontoren vid länsstyrelserna skulle kunna

överta de uppgifter som i fråga om den allmänna varuskatten lagts på post­

verket. Det torde dock enligt utredningens mening inte vara möjligt för

datakontoren att i uppbyggnadsskedet överta dessa uppgifter. Frågan bör

prövas närmare, när man bättre kan överblicka länsstyrelsernas möjlighet

att klara en sådan arbetsbelastning.

Även bestämmelserna om anstånd med inbetalning av skatt bygger på

vad som nu gäller i fråga om den allmänna varuskatten. Enligt varuskatte-

förordningen föreligger besvärsrätt beträffande beslut i fråga om anstånd.

Utredningen anser dock att det inte finns tillräckliga skäl att i besvärsfrå-

gan avvika från vad som gäller enligt uppbördsförordningen. Länsstyrel­

sens beslut i anståndsfrågor bör därför inte få överklagas.

När det gäller riksskattenämndens uppgifter och befogenheter i mer­

värdeskattesystemet överensstämmer förslaget i stort sett med vad som

gäller för den allmänna varuskatten. De ändringar som utredningen före­

slår är av mera formell natur och sammanhänger med att taxeringsförfa-

randet slopas. Förhandsbesked i fråga som rör mervärdeskatt får sålunda

sökas före ingången av den första redovisningsperiod som berörs av frågan.

Slutligen kan nämnas att utredningsförslaget innehåller bestämmelser

om straff och viten i huvudsaklig överensstämmelse med vad som gäller

enligt varuskatteförordningen och den s. k. förfarandeförordningen.

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

Remissyttrandena

Förslaget att slopa taxeringsförfarandet tillstyrkes i princip av flertalet

remissinstanser som yttrar sig i frågan, bl. a. av kammarrätten, kontroll­

styrelsen, riksskattenämnden, ÖÄ och flertalet länsstyrelser samt lantbru­

kets skattedelegation. Man ansluter sig i stort sett till de skäl utredningen

anfört för en sådan åtgärd.

Kammarrätten framhåller att mervärdeskatten kommer att omfatta vä­

sentligt fler skattskyldiga än den allmänna varuskatten. Mervärdeskatten är

vidare mer komplicerad. Skulle taxeringsnämnderna omhänderha skatten

innebär detta att nämnderna skulle få än mindre tid för det viktiga arbetet

Utredningens förslag att mervärdeskatten i princip skall fastställas för

varje redovisningsperiod tillstyrks av flertalet remissinstanser, bland dem

kammarrätten, riksskattenämnden och huvudparten av länsstyrelserna. De

tankegångar som framförs kan sammanfattas så, att man anser det ända­

målsenligt med ett förfärande som för mervärdeskattens del undanröjer de

nuvarande möjligheterna enligt varuskatteförordningen att i samband med

inkomstskatteredovisningen utnyttja justeringsuppgifterna på sätt som lag­

stiftaren inte åsyftat. Man delar därför utredningens uppfattning att en

deklaration till mervärdeskatt av den skattskyldige skall betraktas som de­

finitiv och således sakna karaktär av preliminärdeklaration.

Andra remissinstanser åter, bl. a. länsstyrelserna i Kristianstads, Älvs­

borgs och Värmlands län, menar att den möjlighet till avstämning av mer-

värdeskatteredovisningen mot redovisningen för inkomstbeskattningen, som

utredningen pekat på, är otillräcklig. Ett avsevärt säkrare underlag för

bedömningen av skatteredovisningen erhålles om man i princip bibehåller

nuvarande system med preliminära deklarationer i förening med justerings-

uppgifter och slutlig taxering eller slutligt fastställande i nära anslutning

till inkomsttaxeringen. Länsstyrelsen i Skaraborgs län framför liknande

synpunkter. Länsstyrelsen anser emellertid att förfarandet bör bygga på

ett uppbördssystem för löpande inbetalning av preliminär mervärdeskatt

under beskattningsåret. Denna preliminärskatt kan fastställas slutligt ge­

nom beslut på grundval av uppgifter som är tillgängliga efter inkomstbe­

skattningsårets utgång. Även lantbrukets skattedelegation föreslår ett för­

farande med löpande preliminärskatt och efterföljande årsjustering.

De remissinstanser som inte motsätter sig att ett taxeringsförfarande

slopas beträffande mervärdeskatten anser i likhet med utredningen i all­

mänhet att beskattningsmyndigheten inte skall behöva meddela formellt

fastställelsebeslut, när den skattskyldiges deklaration godtages utan av­

vikelse. Man framför i fråga om sådana deklarationer ej heller någon

erinran mot förslaget att redovisade skattebelopp skall anses automatiskt

fastställda i och med utgången av andra året efter det kalenderår som inne­

fattar de aktuella redovisningsperioderna. Avsevärda fördelar i administra­

tivt hänseende anses förbunda med en sådan anordning.

Beträffande innebörden av beskattningsmyndighetens fastställelsebeslut

vid avvikelse från mervärdeskattedeklaration kan allmänt sägas att remiss­

instanserna med något undantag menar att besluten bör anses som pre­

liminära och inte som slutliga. Fastställelsebeslut kan endast meddelas

vid deklarationsavvikelse eller deklarationsförsummelse eller på grund av

att nya omständigheter framkommit först sedan deklarationen godtagits

men före utgången av den nyss berörda tvåårsperioden. Man anser i dessa

fall ett system med preliminära beslut motiverat för att beskattningsmyn-

148

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

149

digheten i enlighet med utredningens förslag skall kunna ändra eller upp­

häva eget beslut genom nytt beslut även på annan grund än uppenbar orik­

tighet i det föregående beslutet. Dessa preliminära beslut bör inte kunna

överklagas.

Vidare anses sambandet mellan inkomsttaxeringen, åtminstone när fråga

är om skönsmässig uppskattning på grundval av bl. a. en bruttovinstbe­

räkning, och mervärdebeskattningen tala för ett preliminärt fastställande

av mervärdeskatten. Den slutliga bedömningen av redovisningen av mer­

värdeskatt kan nämligen, framhåller man, ske först sedan ställning tagits

i taxeringsfrågan.

Åtskilliga remissinstanser pekar slutligen bl. a. på de problem som utred­

ningens förslag till fastställelsebeslut kan medföra i fråga om besluts rätts­

kraft. Man framhåller att fastställelsebeslut för viss period enligt förslaget

skall kunna överklagas hos kammarrätten samtidigt som länsstyrelsen skall

kunna meddela fastställelsebeslut på grundval av nya omständigheter be­

träffande samma period. Vidare anses risken stor att det föreslagna syste­

met med fastställelsebeslut, som i princip alltid skall kunna överklagas hos

högre instans, leder till stark ökning av antalet överrättsmål av ren baga­

tellkaraktär.

Kammarrätten framhåller bl. a. att domstolen som f. n. är tredje instans

beträffande allmän varuskatt enligt förslaget blir andra instans i fråga om

mervärdeskatten. De mål som enligt gällande ordning skulle ha stannat hos

prövningsnämnden överflyttas till kammarrätten. Det framgår som särskilt

betänkligt att en stor del av den arbetsbörda som på detta sätt kan komma

att ligga på kammarrätten torde utgöra mål av enkel beskaffenhet. Dessa

kräver ingen domstolsmässig handläggning. Det är därför angeläget att

reglerna om länsstyrelsernas fastställelsebeslut ges sådan utformning att

dessa olägenheter i görlig mån undanröjes.

Kammarrätten anser vidare att reglerna bör utformas så att en samord­

ning mellan mervärdeskatten och inkomstbeskattningen regelmässigt kom­

mer till stånd i fråga om skälighetsuppskattningar av olika slag. Beträffande

den allmänna varuskatten är för kammarrättens del den helt dominerande

delen av besvärsmålen att hänföra till denna kategori. I ett mervärdeskatte­

system, där varje redovisningsperiod skall behandlas för sig, kan det bli

fråga om sex olika överklagade fastställelsebeslut som alla avser ett och

samma beskattningsår. Inkomsttaxeringen beträffande detta beskattnings­

år kan ha höjts på grundval av bruttovinstberäkning och överklagats hos

prövningsnämnden. Först sedan prövningsnämnden avgjort besvären i in-

komsttaxeringsfrågan kan denna taxering komma under kammarrättens

prövning. Ett förfarande med så många beslut som måste överklagas med­

för enligt kammarrättens mening risk för rättsförluster för den skattskyl­

dige. Det bör därför övervägas en bestämmelse som innebär att fastställelse-

Kungl. Maj. ts proposition nr 100 år 1968

150

beslut som gäller skönsuppskattningar för de olika redovisningsperioderna

skall vara preliminära och åtföljas av slutligt beslut som avser hela beskatt­

ningsåret.

Liknande synpunkter men där man än starkare understryker samban­

det mellan mervärdebeskattningen och inkomstbeskattningen framförs av

bl. a. Ö^ä samt länsstyrelserna i Göteborgs och Bohus, Älvsborgs och Värm­

lands län.

Bl. a. kontrollstyrelsen går närmare in på begreppen preliminära och slut­

liga beslut vid fastställande av skatt enligt den s. k. förfarandeförordningen,

som gäller beträffande punktskatterna. Styrelsen framhåller att utrednings­

förslaget kan medföra vissa komplikationer med hänsyn till principerna om

administrativa besluts materiella rättskraft. Åtskilliga situationer kan en­

ligt förslaget uppstå som ter sig främmande vid en jämförelse med vad som

f. n. gäller på såväl den indirekta som den direkta beskattningens områden.

Av förarbetena till förfarandeförordningen (prop. 1959: 3) framgår att pre­

liminärt beslut inte får överklagas. Däremot kan ett sådant beslut upphävas

genom nytt preliminärt beslut i samma ärende. Slutligt beslut beträffande

viss beskattningsperiod skall emellertid meddelas på den skattskyldiges be­

gäran. Beslutet skall meddelas snarast möjligt så att den skattskyldige på

ett tidigt stadium kan få skattefrågan prövad av högre instans. Ett motsva­

rande förfarande bör enligt kontrollstyrelsens mening kunna utformas för

mervärdeskatten.

Remissinstanserna anser i likhet med utredningen att fastställelsebeslut

för viss redovisningsperiod i ärende där den skattskyldige och beskattnings-

myndigheten inte är ense måste vara slutligt. Sådant beslut skall kunna

överklagas till högre instans och får därför inte som de preliminära beslu­

ten ändras eller upphävas genom nytt beslut av beskattningsmyndigheten.

Ett flertal remissinstanser, bland dem riksskattenämnden, ÖÄ och de

flesta länsstyrelserna, anser i motsats till utredningen att annan tjänsteman

än landskamreraren bör meddela fastställelsebeslut på länsstyrelsens väg­

nar. Man förordar att chefen för mervärdeskatteavdelningen på länsstyrel­

sens vägnar skall kunna skriva under i varje fall de preliminära fastställel-

sebesluten. I fråga om de slutliga besluten, dvs. beslut som enligt dessa re­

missinstanser bör röra tvistefrågor, är meningarna mera delade. Å ena sidan

hävdas att det inte kan anses tillfredsställande, att samma tjänsteman som

utrett ärendet också skall svara för fastställelsebeslutet. Å andra sidan görs

gällande att praktiska fördelar vinnes med ett sådant system, bl. a. genom

att länsstyrelsen kan göras till besvärsinstans mellan mervärdeskattekon-

toret i egenskap av beskattningsmyndighet och kammarrätten.

Riksskattenämnden anser att reglerna för förfarandet i högre grad än

enligt utredningens förslag bör bygga på motsvarande bestämmelser i för­

farandeförordningen. Ett preliminärt beslut, som i förekommande fall kan

ersättas med nytt preliminärt beslut, bör kunna fattas på omsättningsskatte-

Kungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

152

tvister i fråga om denna skatt synes det emellertid värdefullt att kunna be­

hålla ett lekmannainflytande vid avgörandena. Prövningsnämnden bör där­

för kunna bibehållas som besvärsinstans även i fråga om mervärdeskatten.

För en sådan ordning talar också det starka behovet av samordning mellan

avgörandena beträffande denna skatt och inkomstskatten.

Behovet av samordning mellan mervärdebeskattningen och inkomsttaxe­

ringen understrykes än starkare av de fyra länsstyrelser som avstyrker att

taxeringsförfarandet slopas för mervärdeskatten, nämligen länsstyrelserna

i Östergötlands, Kristianstads, Älvsborgs och Värmlands län. Man framför

synpunkter som avser att visa att utredningen underskattat taxeringens

betydelse i sammanhanget. De framförda tankegångarna innebär i huvud­

sak att nuvarande förfarande beträffande den allmänna varuskatten bör

bibehållas med vissa modifikationer även för mervärdeskatten.

Beträffande bestämmelserna om efterbeskattning framhåller länsstyrel­

serna i Stockholms och Kalmar län, att utredningsförslaget innebär möj­

lighet till sådan beskattning endast av skattskyldig som i deklaration eller

på annat sätt lämnat sådan oriktig uppgift till ledning för fastställande av

mervärdeskatt, som föranlett att skatten blivit oriktig. Länsstyrelserna an­

ser det rimligt att motsvarande skall gälla när skattskyldig som, trots att

han är uppgiftsskyldig, underlåter att lämna uppgifter.

Kammarrätten, kontrollstyrelsen, riksskattenämnden och lantbrukets

skattedelegation vänder sig mot att förslaget saknar regler om extraordinär

besvärsrätt. Man föreslår att bestämmelser motsvarande 100 och 101 §§

taxeringsförordningen införs i mervärdeskatteförordningen.

Utredningens förslag beträffande restavgift har på en punkt föranlett

erinran av lantbrukets skattedelegation. Att restavgift skall utgå vid utslag

av kammarrätten eller Kungl. Maj :t finner delegationen oacceptabelt. Det

finns enligt delegationens uppfattning inte något skäl för en sådan bestäm­

melse, eftersom något skattekrav inte uppkommit före utslaget.

Iiungl. Maj:ts proposition nr 100 år 1968

Departementschefen

Som framgått av den lämnade redogörelsen föreslår utredningen att man

inte skall tillämpa något taxeringsförfarande för mervärdeskatten. I stället

föreslås ett beskattningsförfarande där mervärdeskatten visserligen redo­

visas genom deklaration för bestämda redovisningsperioder, men där varje

deklaration skall vara definitiv och avse slutlig skatt. Varje redovisnings­

period skall således betraktas som en särskild beskattningsperiod, skild

från de övriga redovisningsperioderna under beskattningsåret.

Den mervärdeskatt som belöper på varje sådan period skall länsstyrelsen

enligt utredningsförslaget i vissa fall fastställa genom beslut som kan över­

klagas hos kammarrätten. I andra fall skall skatten efter viss tid anses