Prop. 1980/81:68
med förslag till ändrade regler för den skattemässiga behandlingen av inventarier, fastigheter och pågående arbeten, m.m.
Prop. 1980/81 : 68
Regeringens proposition 1980/81 : 68
med förslag till ändrade regler för den skattemässiga behandlingen av inventarier, fastigheter och pågående arbeten, m. m.
beslutad den 6 november 1980.
Regeringen föreslår riksdagen att antaga de förslag som har upptagits i bifogade utdrag av regeringsprotokoll ovannämnda dag.
På regeringens vägnar
THORBJÖRN FÄLLDlN ROLF WIRTEN
Propositionens huvudsakliga innehåll
I propositionen läggs fram förslag om ändrade regler för beskattning av företag. Förslaget. som bygger på företagsskatteberedningens slutbetänkan— de (SOU 1977:86 och 87) Beskattning av företag. berör i första hand frågan om när en viss inkomst skall redovisas som intäkt i skattehänseende och när avdrag skall medges för en utgift. Bara på vissa punkter föreslås regler som innebär att det skattepliktiga eller avdragsgilla områdets omfattning ändras. Förslaget gäller med andra ord i högre grad storleken av företagens skattekrediter än definitiva skatteskärpningar eller skattelättnader.
Propositionen innehåller en översyn av den skattemässiga behandlingen av maskiner och andra inventarier. Enligt gällande regler får utgifter för anskaffande av inventarier med kort livslängd dras av direkt. I propositionen föreslås att omedelbart avdrag även skall få ske i fråga om inventarier av mindre värde.
[inkomstslaget rörelse finns f. n. två system för avskrivning av inventarier. den räkenskapsenliga och den planenliga avskrivningsmetoden. Dessa metoder kan användas även i inkomstslaget jordbruksfastighet. Där finns också en tredje metod. restvärdeavskrivning. I propositionen föreslås att den planenliga avskrivningen utmönstrats. Vid sidan av den räkenskapsenliga avskrivningen skall enligt förslaget endast restvärdemetoden finnas. Till- lämpningsområdet för denna metod utvidgas till att även avse rörelse. Avskrivning enligt metoden skall liksom nu få ske med högst 25 % av inventariernas skattemässiga restvärcle. En skillnad i förhållande till den nuvarande utformningen av metoden är bl. a. att kravet på anknytning till räkenskaperna tas bort.
Prop. 1980/8lz68
lx)
I fråga om den räkenskapsenliga avskrivningen föreslås att vid tillämpning av den s. k. kompletteringsregeln anskaffningsvärdet skall reduceras med tidigare avdrag för kontraktsavskrivning och för avskrivning mot investe- ringsfond.
I propositionen föreslås även en teknisk översyn av reglerna för avskrivning av byggnader. I samband därmed diskuteras hur skador genom brand eller annan olyckshändelse skall behandlas i skattehänseetulc. F. n. medges avdrag varken direkt eller indirekt för den förlust som förorsakz-tts av skadan. Förlusten anses hänförlig till kapitalförlust. Innebörden av detta är att — vid beräkning av värdeminskningsavdrag — avskrivningsunderlaget skall minskas med så stor del av byggnadens värde som förstörts på grund av skadan. Vidare får utgifter för avhjälpande av skadan inte räknas som driftkostnad. Försäkringsersättning som utgåri anledning av kapitalförlust är å andra sidan inte skattepliktig.
Enligt förslaget skall kapitalförlustbegreppet ändras så att skada eller förstöring genom brand eller annan olyckshändelse av fastighet — såvitt gäller underlaget för beräkning av värdeminskningsavdrag — inte skall anses som kapitalförlust. Detta innebär att avskrivningsunderlaget för en byggnad. som har skadats genom brand eller annan olyckshändelse. inte sätts ned på grund av den värdeminskning som har inträffat genom skadan. Även efter olyckan medges alltså avdrag enligt värdeminskningsplanen. Har byggnaden total- förstörts får utrangeringsavdrag i stället göras.
Förslaget innebär således en inskränkning i kapitalförlustbegreppet. TilIämpningsområdet för detta begrepp föreslås också böra begränsas på vissa andra Områden. t. ex. vad gäller rätten till avdrag för utgifter för ett projekteringsarbete sotn inte lett till den åsyftade investeringen. l proposi- tionen föreslås å andra sidan en utvidgad beskattning av försäkringsersätt- ning eller annan ersättning för skador på en byggnad. Sådan ersättning skall räknas som skattepliktig inkomst i den mån ersättningen avser driftbyggna- det på en jordbruksfastighet. hyresfastigheter eller byggnader som är avsedda för användning i ägarens rörelse. Även ersättning för skadade markanläggningar skall vara skattepliktig.
Den föreslagna beskattningen av försäkringsersättning e. (i. kan. särskilt när utgifterna för att avhjälpa skadan inte är omedelbart avdragsgilla. ge upphov till likviditetsproblem för den skattskyldige. I syfte att undvika sådana problem föreslås att belopp. som har erhållits i försäkringsersättning c. d. för skadade eller förstörda fastigheter. skall få sättas av till en s. k. eldsvådefond. Det avsatta beloppet. som är avdragsgillt. får enligt förslaget användas för utgifter för reparation av fastigheten. för avskrivning av ny-. till- eller ombyggnad av fastigheten eller för förvärv av en ny fastighet.
F. n. saknas uttryckliga regler om hur pågående arbeten i byggnads— eller anläggningsrörelse och hantverks- eller konsultrörelse skall behandlas i skattehånseende. I propositionen föreslås att sådana nu införs. Utgångs- punkten är att inkomsten av ett pågående arbete skall beräknas antingen
'.»
Prop. 1980/8l:68
enligt reglerna för löpande räkning eller enligt reglerna för fast pris. Med löpande räkning avses enligt förslaget att ersättningen för arbetet uteslutan- de eller så gott som uteslutande skall fastställas på grundval av ett på förhand bestämt arvode per tidsenhet. den faktiska tidsåtgången och uppdragstaga- rens faktiska utgifter för arbetet.
Utförs ett pågående arbete på löpande räkning skall intäktsredovisningen ske i takt med faktureringen. Värdet av arbetet vid räkenskapsårets utgång behöver inte redovisas som tillgång i bokslutet.
I fråga om pågående arbeten som utförs till fast pris skall värdet av nedlagda direkta kostnader aktiverasi bokslutet medan mottagna ersättning- ar skuldförs. Ibyggnads— och anläggningsrörelse godtas den i räkenskaperna gjorda värderingen om värdet av arbetena inte tas upp till lägre belopp än 85 % av de direkta kostnaderna. Hantverks- och konsultföretag skall aktivera samtliga direkta kostnader men har rätt till ett grundavdrag motsvarande ett basbelopp.
Skatteförfattningarna innehåller f. n. inte några bestämmelser om när en verksamhet skall anses utgöra byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Det saknas också regler om i vilka situationer en fastighet. som förvärvats av t. ex. en byggmästare. skall anses smittad av förvärvarens rörelse och därmed bli att anse som omsättningstillgång i rörelsen. Bedömningen av dessa frågor har överlämnats åt rättspraxis. Att en fastighet räknas som omsättningstill- gång får bl. a. till följd att hela den bokföringsmässiga vinsten skall beskattas som intäkt av rörelse om fastigheten säljs. Bestämmelserna om realisations- vinst — vilka bl. a. tillåter indexuppräkning — får alltså inte tillämpas. Omsättningsfastigheter kan vidare utnyttjas som underlag för nedskriv- ning.
Begreppen byggnadsrörelse och handel med fastigheter definieras inte i propositionen. Däremot föreslås att ttttryekliga regler införs om när fastigheter som genom köp. byte eller därmed jämförligt fång förvärvas av skattskyldiga. som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. skall anses som omsättningstillgångar. Förslaget omfattar även fastigheter som förvärvas av make till rörelseidkaren eller av företagsledaren i ett rörelsedrivande fåmansföretag. Frågan om i vilken utsträckning aktier och andelari fastighetsförvaltande företag skall räknas som omsättningstillgång- ar behandlas också.
Enligt nuvarande praxis anses fastigheter och värdepapper. som utgjort omsättningstillgångar i en rörelse. kunna förlora denna karaktär om de tillfaller en ny ägare genom arv eller testamente. Enligt propositionen bör som princip gälla att t. ex. en ärvd fastighet behåller sin skattemässiga karaktär även i arvingens hand. [ vissa fall skall dock den nye ägaren genom 5. k. avskattning kunna föra över fastigheten från rörelsereglerna till realisationsvinstsystemet. Avskattningen innebär att den nye ägaren beskat- tas för det belopp varmed fastigheten varit nedskriven vid förvärvet.
I propositionen föreslås vidare vissa mindre ändringar av reglerna för
Prop. 1980/81 :68 4
beskattning av tomtrörelse och handel med värdepapper. Förslaget omfattar även regler om hur värdepapper. fastigheter och liknande tillgångar skall värderas vid inkomstberäkningen.
Enligt en grundläggande regel för beräkning av inkomst av jordbruksfas- tighet och rörelse skall hänsyn tas till in— och utgående lager av varor samt till fordringar och skulder. [ propositionen föreslås att denna regel kompletteras med en bestämmelse om att värdet av de utgående posterna skall bestämmas med hänsyn till förhållandena vid beskattningsårets utgång. Innebörden av förslaget är att ett materiellt riktigt beskattningsresultat kan åstadkommas även när det föreligger ett fel i den ingående balansen. Detta är ofta möjligt redan enligt gällande regler men den föreslagna regeln ger en mer systematisk reglering av problemet.
Enligt praxis är möjligheten att göra invändning om kvittning vid taxeringen eller i taxeringsprocess väsentligt beskuren i de fall då kvittning förutsätter ändring av bokslut. Mot bakgrund av detta kan materiellt och praktiskt mindre lämpliga konsekvenser uppkomma i de fall dådet bokförda resultatet påverkats av att lager eller fordringar tagits upp för lågt eller någon skuldpost för högt samtidigt som företaget har utrymme för andra resultatreglerande åtgärder. I propositionen föreslås därför att justering av inkomsten vid taxeringen skall underlåtas i dessa fall om inte särskilda omständigheter talar för att justering bör ske.
Propositionen innehåller slutligen ett förslag om att avdrag inte skall medges för utgifter för spritdrycker och vin i samband med representa- tion.
De i propositionen redovisade förslagen skall i princip tillämpas första gången vid 1984 års taxering. För skattskyldiga vars räkenskapsår samman- faller med kalenderår innebär detta att de nya reglerna skall tillämpas på intäkter och kostnaderfr. o. m. den i januari 1983. Slopandet av avdraget för utgifter för spritdrycker och vin föreslås böra gälla i fråga om representation som utövas efter utgången av år 1980.
'Jl
Prop. BSO/81:68
] Förslag till Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928z370)
Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (19281370)l dels att 2855 2 mom.. punkt 10 av anvisningarna till 22 s". punkt 9 av anvisningarna till 25 & samt punkterna 3 b—3 d. 6 och lt) av anvisningarna till 29? skall upphöra att gälla.
dels att den i punkt 4 av anvisningarna till 41 s" gjorda hänvisningen till punkt 7 av anvisningarna till 25 så skall bytas ut mot punkt S av anvisningarmt till 25 &.
dels att nuvarande punkterna 3—8 av anvisningarna till 25 1? skall betecknas punkterna 4—9. nuvarande punkt 3 av anvisningarna till 27 5 skall betecknas punkt 5 och nuvarande punkterna 3 a och 5 av anvisningarna till 29 5 skall betecknas punkterna 3 och 6.
dels att 19 och 20 så. 25 ä 1 mom.. 29 s' 1 mom.. 41 d &. punkterna [ och 5 av anvisningarna till 20 s". punkterna 4 och 10 av anvisningarna till 21 &. punkterna ] och 3—6 av anvisningarna till 22 5. punkt 4 av anvisningarna till 24 &. punkterna 2 a och 2 b samt den nya punkt 4 av anvisningarna till 25 s". punkt 2 av anvisningarna till 27 5. punkt 1 av anvisningarna till 28 &. punkt .1. den nya punkt 3. punkt 4. den nya punkt 6 samt punkterna 7. 11 och 16 av anvisningarna till 29 &. punkt 1 av anvisningarna till 30 &. punkt 1 av anvisningarna till 35 s.. punkterna 2 a och 2 c av anvisningarna till 36 s samt punkterna 1—3 av anvisningarna till 41 & skall ha nedan angivna lydelse.
dels att i anvisningarna till 25 5 skall införas en ny punkt. 3. i anvisningarna till 27 & två nya punkter. 3 och 4. i anvisningarna till 29 & en ny punkt. 5. samt i anvisningarna till 41 å en ny punkt. 3 a. av nedan angivna lydelse.
' Senaste lydelse av 2852mom.1959:17t1 punkt 9 av anvisningarna till 25.5 punkt lf) av anvisningarna till 2.5 1978:942 1972:741 förutvarande punkt 3 av anvisningarna förutvarande punkt 4 av anvisningarna till 279' 1976185 ti1125s'1953z—111-l punkt '3b av anvisningarna till 29? fi.")rutvarande punkt 5 av anvisningarna 1977:ll72 till 255 l968:7lh' punkt 3c av anvisningarna till 29%
förutvarande punkt 6 av anvisningarna 1979:169 ti11255 197511347 punkt 3d av anvisningarna till 295 f("irutvarande punkt 7 av anvisningarna 1959zl70 till 25å 197911017 punkt 6 av anvisningarna till 29.5 förutvarande punkt 8 av anvisningarna 1938368 till 25ä 1979:612 punkt 10 av anvisningarna till 29% 1965:573 punkt 4 av anvisningarna till 41% 1979:612.
Prop. 1980/81z68 (» Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
19 53
Till skattepliktig inkomst enligt denna lag räknas icke: vad som vid bodelning eller eljest på grund av giftorätt tillfallit make eller vad som förvärvats genom arv. testamente. fördel av oskift bo eller gäva;
vinst ä icke yrkesmässig avyttring av lös egendom i andra fall än som avses i 35 ä 3 eller 4 mom.:
vinst i svenskt lotteri eller vinst vid vinstdragning pä häri riket utfärdade premieobligationer och ej heller sådan vinst i utländskt lotteri eller vid vinstdragning på utländska premieobligationer. som uppgår till högst 100 kronor:
ersättning. som på grund av försäkring jämlikt lagen ( 1962:381) om allmän försäkring. lagen (1954z243) om yrkesskadeförsäkri ng eller lagen (19761380) om arl'netsskadeförsäkring tillfallit den försäkrade. om icke ersättningen grundas på förvärvsinkomst av 6 000 kronor eller högre belopp för år eller utgör föräldrapenning. så ock sådan ersättning enligt annan lag eller särskild författning. som utgått annorledes än på grund av sjukförsäkring. som nyss sagts. till någon vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller under militärtjänst— göring eller i fall som avses i lagen (1977:265) om statligt pcrsonskadeskydd eller lagen (1977267) om krigsskadcersättning till sjömän om icke ersätt- ningen grundas på förvärvsinkomst av 6 000 kronor eller högre belopp för år. ävensom ersättning. vilken vid sjukdom eller olycksfall tillfallit någon på grund av annan försäkring. som icke tagits i samband med tjänst. dock att till skattepliktig inkomst räknas ersättning i form av pension eller i form av livränta i den mån livräntan är skattepliktig enligt 3.2 & 1 eller 2 mom.. så ock ersättning som utgår på grund av trafikförsäkring eller. med nedan angivet undantag. annan ansvarighetsförsäkring eller på grund av skadeståndsför- säkring och avser förlorad inkomst av skattepliktig natur:
ersättning på grund av ansvarighetsförsäkring enligt grunder som fast- ställtsi kollektiva-Nta] mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer till den del ersättningen utgår under de första trettio dagarna av den tid den skadade är arbetsoförmögen och beräknas så att ersättningen uppgår för insjuknan- dedagcn till högst 30 kronor och för övriga dagar till högst 6 kronor för dag;
belopp. som till följd av försäkringsfall eller återköp av försäkringen utgått på grund av kapitalft'irsäkring'.
ersättning på grund av skadeför- försäkringsersättning eller annan säkring. dock ej i den mån köpeskil- ersättning för skada på egendom. ling. som skttlle hava influtit därest dock att skatteplikt föreligger dels i försäkrat] egendom i stället försålts, den mån ersättningen avser drift- varit att hänföra till intäkt av jord- byggnad på jordbrnksfilstigltet.
3 Senaste lydelse l97t):ll57.
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
bruks/astigltet. av annan fastighet eller av rörelse eller i den mått ersättningen eljest motsvarar sådan skattepliktig intäkt eller motsvarar
Föreslagen lydelse
byggnad på fastighet som avses [24 sf I mom.. byggnad som är avsedd för användning [ ägarens rörelse eller sådan del av värdet av markanlägg-
sädan avdragsgill otnkostnad. vilken ning som får dras av genom ärliga är att hänföra till någon av nämnda t'r'irdenzinskningsavdrag. dels i den förvärvskällor; mån köpeskilling. som skulle ha influtit om den försäkrade eller ska- dade egendmnen i stället hade sålts. hade varit att hänföra till intäkt av fastighet eller av rörelse och dels i den mån ersättningen eljest motsva- rar skattepliktig avdragsgill omkostnad för fastighet
intäkt av eller eller rörelse;
vinstandel. återbäring eller premieåterbetalning. som utgått på grund av annan personförsäkring än pcnsionsförsäkring eller sådan sjuk- eller olycksfallsförsäkring som tagits i samband med tjänst. samt vinstandel. som utgått på grund av skadeförsäkring. och premieåterbetalning på grund av skadeförsäkring. för vilken rätt till avdrag för premie icke förelegat:
ersättning jämlikt lagen (19561293) om ersättning åt smittbärare om icke ersättningen grundas på förvärvsinkomst av 6 000 kronor eller högre belopp för är:
periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk intäkt. i den mån givaren enligt 20 5 eller punkt 5 av anvisningarna till 46å icke är berättigad till avdrag för utgivet belopp:
stipendier till studerande vid undervisningsanstalter eller eljest avsedda för mottagarens utbildning:
studiestöd enligt 2. 3 eller 4 kap. studiestödslagen(1973z349). internatbi- drag. återbetalningspliktiga studiemedel och resekostnadsersättning enligt 6 och 7 kap. samma lag samt sådant särskilt bidrag vilket enligt av regeringen eller statlig myndighet meddelade bestämmelser utgår till deltagare i arbetsmarknadsutbildning samt med dem i fråga om sådant bidrag likställda. och äger i följd härav den bidragsberättigade icke göra avdrag för kostnader som avsetts skola bestridas med bidrag av förevarande slag:
allmänt barnbidrag: lön eller annan gottgörelse. för vilken skall erläggas skatt enligt lagen (1958:295l om sjömansskatt:
kontantunderstöd. som utgives av arbetslöshetsnämnd med bidrag av statsmedel:
handikappersättning enligt 9 kap. lagen om allmän försäkring. så ock hemsjukvårdsbidrag. som utgår av kommunala eller landstingskommunala medel till den vårdbehövande:
Prop. 1980/81:68 8
Nuvarande lydelse Ft'ireslagen lydelse
kommunalt bostadstillägg enligt lagen (1962:392) om hustrutillägg och kommunalt bostadstillägg till folkpension:
kommunalt bostz'tdstillägg till handikappade; bostadsbidrag som avses i förordningen (1976:263) om statliga bostadsbi- drag till barnfamiljer. förordningen (19761262) om statskommunala bostads- bidrag eller förordningen (1.977:392) om statskommunala bostadsbidrag till vissa folkpensionärer m. ll.:
sådan gottgörelse för utgift eller kostnad som arbetsgivare uppburit från personalstiftelse ur medel. för vilka avdrag icke medgivits vid taxering. vid första tillfälle dylika medel finnas i stiftelsen:
gottgörelse som arbetsgivare uppburit frän pensionsstiftelse. till den del stiftelsen ej ägt andra medel för att lämna gottgörelsen än sådana för vilka avdrag icke åtnjutits vid avsättning till stiftelsen:
kompensation av staten för bensinskatt på bensin som för-brukats vid yrkesmässig användning av motorsåg.
Beträffande vissa försäkringsbelopp som utgår till lantbrukare m. fl. gäller särskilda bestämmelser i punkt 16 av anvisningarna till 21. &.
(Se vidare anvisningarna.)
20 gt
Vid beräkningen av inkomsten från särskild förvärvskälla skola frän samtliga ur förvärvskällan under beskattningsåret härflutna intäkter i penningar eller penningars värdc (hratloinräktl avräknas alla omkostnader under beskattningsåret för intäkternas förvärvande och bibehållande. Att koncernbidrag. som icke utgör sädan otnkostnad. ändå skall avräknas i vissa fall och inräknas i bruttointäkt hos mottagaren framgår av 435 3 mom.
Avdrag mä icke ske för: den skattskyldiges levnadskostnader och därtill hänförliga utgifter. däruti inbegripet vad skattskyldig utgivit såsom gåva eller såsom periodiskt understöd eller därmed jämförlig periodisk utbetalning till person i sitt hushåll;
värdet av arbete. som i den skattskyldiges förvärvsverksamhet utförts av den skattskyldige själv eller andre maken eller av den skattskyldiges barn som ej fyllt lö år:
ränta å den skattskyldiges eget. i hans förvärvsvcrksamhet nedlagda kaphah
svenska allmänna skatter: kapitalavbetalning ä skuld; avgift enligt 8 kap. studiestödslagen (19731349): avgift enligt lagen (l972:435l om överlastat/gift:
3 Senaste lydelse l979:l 146.
Prop. BSO/81:68
Nuvarande lydelse
9
Föreslagen lydelse
avgift enligt lagen (19761666) om påföljder och ingripanden vid olovligt
byggande m. m.;
belopp. för vilket arbetsgivare är ansvarig enligt 755 uppbördslagen (19- 272);
avgift enligt lagen (1976206) om felparkeringsavgift; överförbrukningsavgift enligt ransoneringslagen (19781268):
förlust. som är att hänföra till kapitalförlust m. m. (Se vidare z'tm'isningarnz't.)
förlust. som är att hänföra till kapitalförlust m. m.. i vidare mån än som får ske enligt 36 5. (Se vidare anvisningarna.)
25 ä
1 m 0 m .4 Från bruttointäkten av annan fastighet må. där ej annat f("iranledes av vad nedan i 2 och 3 mom. stadgas. avdrag göras för omkostnader. såsom för:
1 mom. Från bruttointäkten av annan fastighet får. om inte annat föranleds av vad nedan i 2 och 3 mom.
sägs. avdrag göras för
omkostnader. såsom för:
brandförsäkring. reparation och underhåll av byggnader: Vicevärd. portvakt. gårdskarl. vat- tenförbrukning. renhållning och be- lysning. förbrukningsartiklar med mera dylikt. i den mån dessa kostna- der kunna anses åligga fastighetsäga- ren såsom sådan:
pensioner. periodiska understöd eller därmed jämförliga periodiska utbetalningar på grund av förutva- rande anställning ä fastigheten:
värdeminskning. som byggnad är underkastad;
värdeminskning genom slitning. utrangering eller eljest av fastighets- ägaren tillhöriga maskiner och andra inventarier. som höra till fastighe- ten;
ränta (i lånat. i fastigheten nedlagt kapital samt tomträttsavgäld eller liknande avgäld: och anskaffning insättning av
4 Senaste lydelse l979: ltll7.
vieevärd. portvakt. gärdskarl. vat— tenförbrukning. renhållning och be- lysning. förbrukningsartiklar a. d.. i den mån dessa kostnader kan anses åligga fastighetsägaren såsom så- dan:
pensioner. periodiska understöd eller därmed jämförliga periodiska utbetalningar på grund av förutva- rande anställning pä fastigheten:
värdeminskning på en byggnad:
värdeminskning på fastighetsäga- ren tillhöriga maskiner och andraf'ör stadigvararule bruk avsedda inventa- rier. som hör till fastigheten. eller. i fall som (utges ipunkt3 av anvisning- arna till 29 $. utgifter för anskaffande av tillgången;
ränta på lånat. i fastigheten ned- lagt kapital samt tomträttsavgäld eller liknande avgäld.
Prop. 1980/8] :68
Numratule lydelse
sådana tttrttstningsdetaljer i skydds—
rum. vilka endast hava värde ur ('i vil först'arssynpunkt. såsom speciel- la dörrar. luckor och karnzar för dessa. inre begrt'insningsväggar för gasfång vid ingångar och reservat- gångar. luftrenare och tillhörande
jördelningsledningar.
lt)
Föreslagen lydelse
29.5;
1 m om .5 Från bruttointäkten av rörelse må avd rag göras för allt. som är att anse som driftkostnad. Hit räknas. bland annat:
1 m 0 m . Från bruttointäkten av rörelse för avd ra g göras för allt. som är att anse som driftkostnad. Hit räknas. bland annat:
hyra för annan tillhörig fastighet eller del därav. som använts i rörelsen:
kostnad för anskaffning av råäm- nen och varor till förädling. förbruk- ning eller försäljningi rörelsen: skol— unde— där vad sålunda förädlats eller eljest kommit till användning ut- gjorts av produkter eller råämnen från fastighet. som av den skattskyl— dige ägts eller brukats. eller från annan av honom idkad rörelse. som är att anse som särskild förvärvskälla — värdet av samma produkter eller råämnen upptagas till det belopp, varmed de redovisas såsom intäkt av fastigheten eller av den särskilda förvärvskällan. samt — där moderbo- lag eller övertz'tgande förening ("iver— tagit dessa råämnen eller varor från dotterbolag eller överlåtande före- ning vid sådan fusion som i 28.5 3 inom. första eller andra stycket avses — värdet av samma råämnen eller varor upptagas till belopp. motsva- rande det hos dotterbolaget eller den överlåtande föreningen i beskatt-
5 Senaste lydelse 1979ztwll.
kostnad för anskaffning av råäm- nen och varor till förädling. förbruk- ning eller försåljning i rörelsen: och skall — där vad sålunda har förädlats eller eljest kommit till användning har utgjorts av produkter eller råäm- nen från fastighet. som av den skatt- skyldige har ägts eller brukats. eller från annan av honom idkad rörelse. som är att anse som särskild för- värvskälla — värdet av samma pro- dukter eller råämnen tas upp till det belopp. varmed de redovisas som intäkt av fastigheten eller av den särskilda förvärvskällan. samt — där moderbolag eller övertagande före- ning har övertagit dessa råämnen eller varor från dotterbolag eller överlåtande förening vid sådan fusion som avses i 28.5 3 mom. — värdet av samma råämnen eller varor tas upp till belopp. motsvaran- de det hos dotterbolaget eller den överlåtande föreningen i beskatt—
Prop. HSO/81:68
Nuvarande lydelse
ningsavseende gällande värdet :? des- sa tillgångar vid fusionstillfället:
ll
Föreslagen Iydtdse
ningsavseende gällande värdet av dessa tillgångar vid fusionstillfället:
avlöningar. pensioner. periodiska understöd eller därmed jämförliga periodiska utbetalningar och andra kostnader för personal. som är eller varit
anställd i rörelsen:
kostnad för reparation och under- håll av till driften hörande byggna— der. inrättningar. maskiner. inventa- rier och dylikt:
värdeminskning genom slitning. arrangering eller eljest a v rörelseidka- ren tillhörigt": maskiner och andra inventarier eller. om d_vlik tillgång iir underkastad hastig förbrukning. kostnad för anskaffning av tillgång- en;
värdeminskning & patenträtt och annan liknande rättighet:
värdeminskning genom slitning oeh därmed jämförlig orsak. som avsedd för byggnad. vilken är användning i ägarens rörelse. är underkastad: värdeminskning (? markanlägg- ning. avsedd för användning i äga-
rens rörelse;
värdeminskning ii naturtillgångar såsom gruvor. stenbrott och dylikt genom deras tillgodogörande:
ränta ii lånat kapital. som nedlagts i rörelsen. så oek å gäld. som den s'attskyldigc ådragit sig för sin utbildning för rörelsen:
kostnad för reparation och under- håll av till driften hörande byggna- der. nzarkanläggningar. maskiner och andra för .thldlgt'tlrt'ltltlt' ln'ak avsedda inventarier o. d.:
vä rde m i ns k n i ng pri rörelseögaren tillhöriga maskiner och andra för .t'tr'u'ligvaratule bruk avsedda inventa- rier eller. ifall som anges i punkt 3 av anvisningarna. utgifter för anskaf- fande av tillgången:
värdeminskning på patenträtt och annan liknande rättighet:
värdeminskning på en byggnad. som är avsedd för användning i ägarens rörelse. eller. i fall som an ges i punkt 7 av ant-=isningarna. utgifter för anskaffande av byggnaden."
värdeminskning på en markan— läggning. som är avsedd för använd- ning i ägarens rörelse. eller. i_/'all som anges i punkt 16 av (Int'isningartut. utgifter för anskaffatule av anlägg- ningen:
värdeminskning pri naturtillgång- ar. såsom gruvor. stenbrott o. d. genom deras tillgotlt')g('n'antle:
ränta på lånat kapital. sotn har nedlagtsi rörelsen. oehpå gäld. som den skattskyldige. har ådragit sig för sin utbildning för rörelsen:
kostnad för facklitteratur, instrument och dylikt. som varit nödigt för utövande av vetenskaplig. litterär. konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet:
speciella för rörelsen utgående skatter eller avgifter till det allmänna:
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
förlust. som uppstått i rörelsen och ej är att hänföra lill kapitalff'tr- lust:
förlust. som uppstått i rörelsen och ej är av sådan natur som avses i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 41 &:
kostnad för anskaffning och insätt- ning av sådana utrustningsdetaljer i skyddsrum. vilka endast hava värde ur civilförsvarssynpunkt, såsom spe- ciella dörrar. lttckor och karmar för dessa. inre begränsaingsväggar för gasfdng vid ingångar och reservat- gångar. luftrenare och tillhörande fördelningsledningar.
Har skattskyldig tillgodoräkna! sig avdrag för värdeminskning d till- gång. skall avdraget anses [ beskatt- ningsm'seende åtnjuter i den mån det medfört att den laserade inkomsten beräknats till lägre belopp än eljest skolat ske eller ock medfört ökning av förlustbelopp som md utnyttjas för avdrag enligt de särskilda bestämmel- serna ont rätt till förlustutjämning. Tillgängens ariska/fttingsvärde minskat med åtnjutna värdeminsk- ningsavdrag utgör tillgångens i be- skattningsavseende oavskrivna vär- de.
Föreslagen lydelse
förlust. som har uppstått i rörelsen. .xt'ivitla intel/örlttsten är att hänföra till kapitalfi'wlust eller är av sådan natur sotn avses i punkt ?» sjätte stycket av am-isningarmt till 41 &.
41 d sh
Vid beräkning av inkomst av jord— bruksfastighet och rörelse medges avdrag för belopp som i räkenska- perna har avsatts till resultatutjäm—
ningsfond. Avdraget får uppgå till
"Senaste lydelse 19791512.
Vid beräkning av inkomst av jord- bruksfastighet och annan rörelse än penning- och försökringsrt'irelse medges avdrag för belopp som i räkenskaperna har avsatts till resul—
Prop. l980/81:68
Nuvarande lydelse
högst tjugo procent av summan av de belopp som den skattskyldige under beskattningsåret har erlagt som lön till arbetstagare hos honom i för- värvskällan (lönekostnad). I fråga om skattskyldig. som är fysisk per- son. får avdraget uppgå till högst summan av tjugo procent av löne- kostnaden och femton procent av den vid taxeringen till statlig in- komstskatt beräknade inkomsten av förvärvskällan efter avdrag för den lönebaserade men före avdrag för den inkomstbaserade fondavsätt- ningen och — i förekommande fall — före avdrag för avsättning till allmän investeringsreserv enligt lagen (19791610) om allmän investerings- rcserv och före uppskov enligt lagen (l9791611) om upphovsmannakonto samt före schablonavdrag för egen- avgifter.
Avdrag för avsättning till resultat— utjätnningsfond medges inte i fråga om fört-'t'irvskälla vari ingär lager av värdepapper. fastigheter eller liknan— de til/gångar.
Föreslagen lydelse
tatutjämningsfond. Avdraget får uppgå till högst 20 procent av sum- man av de belopp som den skattskyl- dige under beskattningsåret har erlagt sotn lön till arbetstagare hos honom i f("iry-'t'iry'skilllati (lönekost- nad). [ fråga om skattskyldig. som är fysisk person. får avdraget uppgå till högst sunnnan av 20 procent av lönekostnaden och 15 procent av den vid taxeringen till statlig in- komstskatt beräknade inkomsten av förvärvskällan efter avdrag för den lönebaserade men före avdrag för den inkomstbaserade fondavsätt- ningen och — i förekommande fall — före avdrag för avsättning till allmän investeringsrcserv enligt lagen (1979510) om allmän investerings- reserv och före uppskov enligt lagen (l979:61 |) om upphovsmannakonto samt före scluiblt'nutvdrag för egen-
avgifter.
Med lön avses sådana ersättningar i penningar som anges i lt) kap. [ å andra stycket lagen (1962381) om allmän försäkring. Hänsyn skall dock inte tas till lön till arbetstagare för vilken avgiftsskyldighet enligt fjärde stycket första meningen nämnda paragraf inte föreligger och inte heller till ersättning till arbetstagare. som varit bosatt utomlands och utfört arbete utom riket. såvida ersättningen avsett arbete som utförts för annans räkning utan att anställning förelegat (jfr 19 kap. 1 & fjärde stycket andra meningen nämnda lag).
I fråga om handelsbolag och dödsbo. som i beskattningshånseende behandlas som handelsbolag. beräknas avdrag för avsättning till resultatut— jämningsfond för bolaget respektive dödsboet. Ägs andel i handelsbolag eller i dödsbo. soln i beskattningshänseende behandlas som handelslmlag. av annan än här i riket bosatt fysisk person. får avdrag för avsättning inte beräknas på grundval av bolagets eller dödsboets inkomster.
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
14
föreslagen lydelse
Avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond skall återföras till beskattning nästföljande beskattningsi'ir.
Av punkt 2 tionde och elfte styck- ena av anvisningarna till 41 s fram- går att avsättning till resultatutjäm- ningsfond kan medföra att rätten till
Av punkt 3 tionde och elfte styck- ena samt punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 41 & framgår att avsättning till resultatutjämnings-
lagernedskrivning begränsas. fond kan medföra att rätten till
lagernedskrivning begränsas.
Anvisningar till ms 1.7 Till skattskyldigs lcvnadskostnader. för vilka avdrag enligt denna paragraf ej medges. räknas bland annat premier för egna perstmliga försäkringar och avgifter till kassor. föreningar och andra sammans]utningar. i vilka den skattskyldige är medlem. Avdrag får dock göras för sådana premier och avgifter i den omfattning som anges i 25 s 1 mom..33 åoch 46 :$ 2 mom. samt punkt 2 av am'isningarna till 33 &. punkt 9 av anvisningarna till 29.5 och punkt 6 av anvisningarna till 33 5.
Utgifter för representatitm och liknande ändamål äro att hänföra till omkostnader i förvärvskälla endast om de hava omedelbart samband med verksamheten. såsom då fråga uteslutande är om att inleda eller bibehålla affärsft'årbindelser och lik— nande eller da utgifterna avse jubi- leum för företaget. invigning av mera betydande anläggning för verksamheten. stapelavlöpning eller jämförliga händelser eller då utgif- terna äro att hänföra till personal- värd. Avdrag må i det enskilda fallet icke åtnjutas med större belopp än som kan anses skäligt.
SF .»"lngziende vad som är att ln'in- föra till kapitalförlust [ rörelse hänvi- sas till punkt 10 av anvisningarna till 29.5. Vad där stadga/s angående
7 Senaste lydelse 197911157. * Senaste lydelse 19512324.
Utgifter föf representation och liknande ändamål iir att hänfi'ira till omkostnatler'i förvärvskälla endast om de har omedelbart samband med verksamheten. såsom då fråga tite- slutande är om att inleda eller bibe- hålla affärsförbindelscr och liknande eller då utgifterna avser jubileum för företaget. invigning av mera bety- dande anläggning för verksamheten. stapelavlt'jjming eller jämförliga händelser eller då utgifterna är att hänföra till personalvård. Avdrag medges i det enskilda fallet inte med större belopp än som kan anses skäligt och inte i något/allft'ir utgifter för spritdr_i-'cker och vin.
5. Till kapitalförlust räknas förlust som inte har samband med någon fört-'ärvskt'illa samt _lb'rlust som visser- ligen ltar sådant samband men inte
Prop. HSO/81:68 1 'It
Nuvarande lydelse Föreslagen lvdelse
sådan förlust i rörelse skall öga mot- kati anses ttornutljk'irfl'in'(irvsk(illan i svarande tillämpning liven för andra fråga. förviirvskällor. 'l'ill kapitalförlust räknas doek inte
a) genom brand. annan olyckshän— delse eller brottslig handling upp- kommen skada. _förstr'irelse ellerj'ör- lust. i den mån köpeskilling som skulle ha t'njlutit om den skadade eller _/'(")'rlorade egendomen i stället hade sålts hade utgjort intäkt if(")rviirvskäl- lan.
b) genom brand eller annan olyckslu'uide/se uppkommen skada på" eller _/'örstc'irelse av byggnad eller av sådan del av tnarkanläggning för vilken s'önletninskningsavdrag kan komma ifråga.
(')förlust på lånefordringar, aktier. andelar eller liknande tillgångar. om innehavet betingas av m't'ringsverk— samhet som bedrivs av den skattskyl- dige eller annan. som med hänsyn till äganderättsförhållamlen eller organi— satortska förhållanden kan anses stt? den skattskyldige nära.
d) förlust på [wrgensfc'irbitide/se. om denna betingas av näringsverk— samhet som bedrivs av deti skattskyl- dig/e eller annan. som med hänsyn till [igariderättsfk')"rhållanden eller organi- satoriska jörlu'?!l(1nden katt anses stå den skattskyldige uiira.
e) utgi/terfi'irprojektering av bygg- nader oeh markanläggningar. avsed- da./"örstadigvaramle bruk i/"ordlvruk. skogsbruk eller rörelse. även om byggnads— eller anlageningsurbetet inte genomförs.
Prop. l980l81168
Nut-'arande lydelse
16
Föreslagen lydelse
till 315
4.” Till intäkt av me d b i n ä r i n ga r hän/i.")"res intäkt
jordbruk
genom avyttring av djur. andra varor eller produkter eller av maskiner och andra inventarier. avsedda/ör stadig- varande bruk. eller av tillgångar som är likställda därmed vid beräkning av Likaledes hänföres hit intäkt genom annan
1'ärdenzinskningsavdrag.
inkomstgivande atwändning av jord- brukets eller dess binäringars alster. inventarier eller arbetspersonal. så- som körslor. uthyrning av dragare. maskiner och dylikt. Hit hän/öres även värdet av vad skattskyldig direkt tillgodogjort sig av jordbru— kets eller dess binäringars avkast— ning för sin. sin familjs eller annan hushällsmedlems räkning eller för avlöning eller liknande vederlag ät personal. som ieke tillhört den skatt- skyldiges hushäll. eller för förädling eller förbrukning i rörelse. som dri— vits av den skattskyldige. eller för utgörande av undantagsfi:")rmaner el— ler annan förpliktelse som ålegat den skattskyldige i fi.")rhällande till någon som icke tillhört hans hushåll.
4. Till intäkt av jo rd bru k m e d b i n ä ri n g ar hänförs intäkt genom avyttring av djur och andra varor eller produkter. Vidare hän- förs hit intäkt genom annan inkomst— givande användning av jordbrukets eller dess binäringars alster. inventa- rier eller arbetspersonal. säsom körslor. uthyrning av dragare. ma- skiner o. d. Hit hänförs även värdet av vad den skattskyldige direkt har tillgodogjort sig av jordbrukets eller dess binäringars avkastning för sin. sin familjs eller annan hushällsmed— lems räkning eller för avlöning eller liknande vederlag ät personal. som inte har tillhört den skattskyldiges hushäll. eller för förädling eller för— brukning i rörelse. som har drivits av den skattskyldige. eller för utgt'fn'an- de av undantagsförmäner eller an- nan förpliktelsc som har ålegat den skattskyldige i förhållande till någon som inte har tillhört hans hushäll.
Värdet av sadan n_v-. till- eller ombyggnad eller annan därmed jämförlig förbättring som avses i punkt 6 andra stycket av am'isningarna till 22 s och som bekostats av arrendator eller annan nyttjanderättshavare utgör intäkt av jordbruksfastighet för jordägaren för beskattningsär då nyttjanderättshzwa— rens rätt till fastigheten upphört. om förbättringen utförts under tid varunder jordägat'en innehaft fastigheten. lntäkten beräknas på grundval av tillgäng- ens värde vid tidpunkten för nyttjanderättens upphörande till den del tillgången bekostats av nyttjanderättshavaren. l'lar nyttjanderättsha 'aren erhällit ersättning av jordägru'en för förbättringen. utgör ersättningen intäkt av jordbruksfastighet för nyttjande.rättshavaren.
Sådan gottgörelse för utgift eller kostnad. som arbetsgivare uppburit frän
uSenaste lydelse 1972:74l.
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
pensions- eller personalstiftelse. räknas som intäkt avjordbruksfastighet. om avdrag för avsättning till stiftelsen medgivits vid beräkning av nettointäkt av
jordbruksfastighet.
Redox-isar arbetsgivare enligt lagen om tryggande av pensionsutfästelse m. m. i sin balansräkning en post Avsatt till pensioner. äga 28.5 1 mom. sjätte—nionde styckena motsvarande tillämpning i fråga om jordbruksfastig- het.
lll. 1" Ersättning på grund av skade- försäkring skall anses säsom intäkt av jordhruksjastighet. i den män köpe- skilling. som skulle hava inflatit därest försäkrad egendom i stället jörsälts. varit att hänföra till intäkt av jordhrttksfastighet eller i den män
10. Till intäkt av jordhrttksfastig- het räknas vad som inflyter vid avytt- ring av maskiner och andra för sta— digi-'arande lll'llk' avsedda inventarier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av värde-
tttittskttitt_t;sat 'drag.
ersättningen eljest motsvarar sädan skattepliktig intäkt eller nmtsvarar sådan avdragsgill otnkostnad. vilken är att hänföra till nämnda _ft'irvt'irvs— källa.
till 22 ä
1.” Till driftkostnader hänförs lön eller liknande vederlag liksom underhåll är personal. som använts för jordbruket eller dess binäringar: undantagsförmäner. pensioner. periodiska utbetalningar på grund av förutvarande anställning pä fastigheten: arrendeavgift: avgäld. som hänför sig till fastigheten: ränta på länat kapital som nedlagts i fastigheten eller använts för dess drift: kostnader för inköp av djur. utsäde. foder. gödselmedel och dylikt: kostnader för reparation och underhåll av driftbygg— nader. markanläggningar och inventarier: kostnader för anläggning av ny skog: kostnader för vård och underhåll av skog. såsom fi'irvaltning. bevakning. väg- och byggnz'tdsunclerhäll. skyddsdikning. skogsindelning m. m.. samt vid skogsavverkning kostnader för virkets huggning. tillredning. utdrivning. flottning m. m.; kostnader för försäkring av personal. byggna- der. skog. gröda. djur. förråd och inventarier som inte är att hänföra till personlig li'isegendom. m. m. Skall ersättning för avyttrade skogsprodukter behandlas som engångsersättning pä grund av allframtidsupplätelse (jfr punkt 4 tredje stycket av ans-'isningarna till 35 5). är kostnaderna för avverkningen ändå att anse som driftkostnader i skogsbruket.
'l'ill reparation och underhåll hänförs vid tillämpning av första stycket kostnader för sådana ändringsarbeten på ekonomibyggnad som normalt kan
”' Senaste lydelse 197l_:7-ll. ” Senaste lydelse 197951").
2 Riksdagen [%'(It'ö'l . I sant/. Nr 68. Bil. A
Prop. 1980/81z68 [8
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
päräknas i jordbruksdrift. säsom upptagande av nya fönster- eller dörröpp- ningar samt flyttning av innerväggar eller inredning i samband med omdisponering av ekonomibyggnad. exempelvis i samband med omläggning av driften från en animalieproduktitm till en annan. Åtgärd som innebär en väsentlig ändring av byggnaden. såsom när ett djurstall byggs om för att i stället användas för helt annat ändamål. hänförs dock inte till reparation och underhåll.
Som driftkosttzad skall anses även anskaffning och insättning av sådana utrustaingsdeta/jer i skyddsrum som ltar värde endast från eivilförswzrs- synpunkt. såsom speciella dörrar. ltu'kor och kar/nar för dessa. inre begränsningsväggar för gasjäng vid ingångar och reservutgångar. luftre- nare och tillhörande förde/ningsled- ningar.
Kostnad för inköp och plantering av träd och buskar för yrkesmässig frukt- eller bärodling får efter den skattskyldiges eget val dras av antingen i sin helhet för det är kostnaden uppkommit eller enligt avskrivningsplan. Vid planen/ig av- skrivning fördelas kostnaderna på ett antal år i följd så att de isin hel/tet kan dras av under den tidrymd odlingen beräknas vara ekonomiskt använd- bar. Föreskrifterna i punkt 4 sjätte stycket skall tillämpas.
Utgifter för inköp och plantering av träd och buskar för yrkesmässig frukt- eller bärodling får efter den skattskyldiges eget val dras av antingen i sin helhet det är då inköpet eller planteringen ltar ägt rtun eller genom årliga värdeminsk- ningsavdrag. Värdetninskningsav- draget beräknas enligt avskrivnings— plan till viss procentför är räknat av odlingens anskaffningsvärde. Beräk- ningen görs från den tidpttnkt då odlingen har färdigställts. Prot-ent- satsen för värdenzinskningsavdrag bestäms efter den tid odlingen beräk- nas vara ekonomiskt användbar. Föreskrifterna i punkt 4 sjätte och sjunde _s'tvekena skall tillämpas.
Värdet av fastighetens egna produkter. som används för fastighetens fortsatta drift, får föras av som dril'tkostnad men skall då samtidigt tas upp som intäkt.
Avdrag för avsättning till pensions- eller personalstiftelse och kostnad för pensionsförsäkring får ske enligt bestämmelserna om rörelse i punkt 2 av anvisningarna till 29 %.
Redovisat arbetsgi 'are enligt lagen ( 19671531) om tryggande av pensions-
Prop. 1980/81:68
Nut-'arande lydelse
19
Föreslagen lydelse
utfästelse m. m. isin balansräkning en post Avsatt till pensioner. äger punkt 2 av anvisningarna till 39 & motsvarande tillämpning i fråga om jordbruks-
fastighet.
Skattskyldigs barn. som fyllt 16 är. taxeras självt för den inkomst av arbete på fastigheten som barnet kan ha haft i form av pengar. naturaför- mäner eller annat. dock högst för vad som tnotsvarar marknadsmäs- sigt vederlag för barnets arbetsin- sats. .-"llot_s'varande belopp fär dras av som driftkostnad. För lön och under- håll till skattskyldigs barn. som ej fyllt 16 år. får avdrag inte göras. Lönen och underhållet skall då inte heller tas upp som inkomst för barn- et.
Skattskyldigs barn. som har fyllt 16 är. taxeras självt för den inkomst av arbete på fastigheten. som barnet kan ha haft i form av pengar. natura- förmäner eller annat. dock högst för vad som motsvarar marknadsmäs- sigt vederlag för barnets arbetsin- sats. Den skattskyldiges kostnad får med motsvarande begränsning dras av som driftkostnad. För lön och underhåll till skattskyldigs barn. som inte har fyllt 16 år. får avdrag inte göras. Lönen och underhållet skall då inte heller tas upp som inkomst för barnet.
Punkt 18 av anvisningarna till 295 äger motsvarande tillämpning beträffande inkomst av jordbruksfastighet.
3.13 Kostnad för anskaffande av byggnad. som är belägen på fastighe— ten oeh som är avsedd att användas för driften i förvärvskt'illan. därunder inbegripet behövlig lmstttdsbvggntnl, drages av genom ärliga värdeminsk— ningsavdrag. För tillfällig byggnad. som är avsedd att användas endast ett fåtal är. får dock anskaffnings— kostnaden i sin helhet dragas av för det år då byggnaden anskaffades.
Som för driften behövlig bostads- byggnad anses dels byggnad. som är upplåten till personal (personalbo- stad). dels ock ägares eller brukares bostadsbyggnad. i den mån byggna- den ej representerar ett större värde
13 Senaste lydelse 1975259.
3. Utgifter för anskaffande av driftbvggnad som är belägen på fas- tigheten. däri inbegripet för driften behövliga bostadsbyggnader. dras av genom ärliga värdeminskningsav- drag. A t-tdraget beräknas enligt av- skrivningsplan till viss procentför är räknat av byggnadens anskaffnings- värde. Beräkningen görs från den tidpunkt då byggnaden har färdig- ställts. [ fråga om en byggnad. som är avsedd att användas endast ett fåtal år. får dock anskaffningsutgifterna i sin helhet dras av det är då byggna- den anskaffades.
Som för driften behövlig bostads- byggnad anses dels byggnad. som är upplåten till personal (personalbo- stad). dels ock ägares eller brukares bostadsbyggnad. i den mån byggna- den inte representerar ett större
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
än som behövs för jordbruk eller skogsbruk av motsvarande storlek. Avdrag får sålunda avse endast så stor del av värcleminskningen som kan anses belöpa pä Med
byggnad avses annan driftbyggnad
behövhg
bostat'lsbvggnad. ekonomi-
än bostadsbyggnad.
[ byggnads ansk('t/ftringskostnad inräknas ej kostnaden för sådana delar och tillbehör som äro särskilt avsedda att direkt tjäna byggnadens användning i driften. ] enlighet här- med inräknas ej i anskaffaingskost- nad för ekonomibyggnad kostnad för sådan tillgång som bäs. box eller spilta. bäsavskiljare. foderbord. fo- dergrind. vattenkopp. spaltgolv. ut- rustning för skrap- och svämutgöds- ling med tillhörande urinbrunn eller gödselbehallare. gi'idselstad. mjölk- ningsanläggning. kylbassäng. pump. sadan ledning för elektrisk ström. vatten eller avlopp som är avsedd för driften eller fläkt eller ventilations- anordning. ] byggnads anskaffnings— kostnad inräknas ej heller kostnaden för sådan tillgång som silo- eller fast hiss eller liknande. Däremot inräk- torkanläggning. transportör.
nas i ariska/591ingskostnaden för byggnad kostnaden för sådan anord- ning som är nödvändig för byggna- dens allmänna användning. såsom ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström eller gas och annan liknande anordning.
Zl") Föreslagen lydelse
värde än som behövs för jordbruk eller skogsbruk av rm'nsvarande stor- lek. Avdrag fär sälunda avse endast så stor del av värdeminskningen som kan anses belöpa pa behövlig Med byggnad avses annan driftbyggnad bostadsbyggnad. ekonomi- än bostadsbyggnad.
] en byggnads anskaffaingsvärde inräknas inte utgifter för sådana delar och tillbehör. som är avsedda att direkt tjäna byggnadens användning i driften (byggnadsinvcntaricr). ] enlighet härmed räknas som bygg- nadsinventarier sadana tillgångar som bäs, box eller spilta. bäsavskil- jare. foderbord. fodcrgrind. vatten- kopp. spaltgolv. utrustning för skrap- och svämutgödsling med till- hörande urinbrunn eller gödselbe- hällare. gödselstad. mjölkningsan- läggning. kylbassäng. pump. sadan ledning för elektrisk ström. vatten eller avlopp som är avsedd för drif- ten eller fläkt eller vcntilationsan- ordning. Som byggnadsint'entarier räknas också sådana tillgångar som silo— eller torkanläggning. fast trans- portör. hiss eller liknande. Däremot inräknas i tutskajfningst'ärtlet för en byggnad utgifter för sådana anonl- ningar som är nödvändiga för bygg- nadens allmänna amfändning. säsotn ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström eller gas och annan liknande anordning. 11nskaffningst-'iirdet för en ledning sorti är avsedd för såväl en byggnads användning i driften som byggnadens allmänna användning fördelas mellan byggnads/'nventarier och byggnaden i förhållande till hur stor del av ledningen som tjänar
Prop. 1980/8l :68
Nut-'arande lydelse
I fråga om tillgång för vilken anskaffningskostnad enligt tredje stycket ej inräknas i anskaffnings- kostnad för byggnaden tillt'itnpas i stället föreskrijierna enligt punkt 5 om t'ärdemittskningsavdrag för ma- skiner och inventarier.
Av punkt 4 tredje stycket framgår att vissa ledningar. som höra till marken. hänföras till avskrivnings- underlaget för byggnad.
Avdrag föt' årlig värdeminskning av byggnad beräknas enligt avskriv- ningsplan till viss procent av byggna- detts anskaffningskostnad. Byggnads anskafftzingskostttad beräknas enligt följande.
Har byggnad uppft'ms under tid varunder ägaren innehaft fastigheten. är byggnadens anskaffningskostnad ägarens kostnader för uppförande av byggnaden. Till anskaffningskostna- den hänföres även kostnad för till- eller ombyggnad samt värde av byggnad som enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 21.5 utgör intäkt av jordbruksfastighet för jorclägaren. Har bebyggd fastig— het ft't'rt-tt'irvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång. skall på särskilda byggnader eller byggnads—
Föreslagen lydelse
driften respektive byggnadens all- männa användning. Ledningen skall dock i sitt ltelhet ltt'injöt't'ts till bygg- nadsint'entariet'(tillIll_g'fllt*t"1fl_föl"[fll- ningen till tninst tre fjärdedelar katt anses hänförliga till driften. Ont utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till byggnadens allmänna anvätulning skall ledningen i sin helhet hänföras till byggnaden.
I fråga om byggnadsinventarier tillämpas de föreskrifter som enligt punkt 5 gäller för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed- da inventarier.
Av punkt 4 tredje stycket framgår att utgifter för vissa till marken hörande ledningar inrt'iknas i an- skaffningsvt'irdet för en byggnad.
Har en byggnad uppförts av den skattskyldige. är byggnadens an- skaffningsvt'irde den skattskyldiges utgifter för uppförande av byggna- den. Till anskaffningsvärdet hänförs även utgtfter för till- eller ombygg- nad samt värde av byggnad som enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 21 & utgör intäkt av jordbruksfastighet för jordäga- ren. Har ' en byggnad förl-'ifrl-YIIS genom köp. byte eller därtned jäm- förligtfång. skall den verkliga utgif- ten utgöra anskaffningsvärdet. Har
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
bestånd anses belöpa så stor del av fastighetens anskaffnittgskostnad som det vid fastighetstaxeringen fastställda eller med tillämpning här- av beräknade värdet av skilda bygg- nader eller byggnadsbestånd bortsett från värde av överbyggnad utgör av hela Vad som enligt denna beräkning
fastighetens taxeringsvärde. anses belöpa på byggnader av fastig- hetens anskaH):ingskostnad innefat- tar även sådan tillgång för vilken kostnaden enligt tredje stycket ej skall inräknas i attskaffnittgskostnad för byggnad. Kostnaden för tillgång av nu avsett slag skall således avräk- nas. varefter avskrii'ningsunderlag för byggnader erhålles. Det sam- manlagda avskrit-'ningsttnder/age! för byggnaderna får jämkas om den del av fastighetens anskaffningskost- nad som inte anses belöpa på bygg- naderna jämte nyss angivna tillgång- ar visas mera avsevärt över- eller understiga värdet av mark. växande skog. naturtillgångar. särskilda för- måner m.m. som förvärvats. Har bebyggd fastighet fört-'ät't-'ats på annat sätt än genom köp. byte eller därmed jätnförligt fång. gäller för beräkning av avskrivningsunderlaget för bygg- naden punkt 3 b sista stycket av ant-'isningarna till 29.5 i tillämpliga delar.
7”)
Föreslagen lydelse
byggnader förvärvats tillsammans med den mark på vilka de är belägrat.
anses så stor del av vederlttgct för
fastigheten belöpa på särskilda bygg- nader eller byggnadsbeständ sotn det vid fastighetstaxeringen fastställ- da eller tned tillämpning härav beräknade värdet av skilda byggna- der eller byggnadsbestånd utgör av fastighetens hela Vad som enligt denna beräkning
taxeringsvärde.
anses belöpa på byggnader kan även innefatta byggntu'lsinventarier. V'- derlaget för byggnadsinventarier skall avräknas. varefter anskaff- ningsvärdet för byggnader erhålls. Det sammanlagda anskaffningsvär- det för byggnaderna får jämkas om den del av vederlaget för fastigheten som enligt denna beräkning inte anses belöpa på byggnaderna jämte byggnadsinventarier visas mera avse- värt över- eller understiga värdet av mark. växande skog. naturtillgång- ar. särskilda förmåner m.m. som har förvärvats. Har den skattskyldige eller någon. som står honom nära. vidtagit åtgärder för att den skattskyl- dige skall kttttntt tillgodoräkna sig ett högre anskaffningst'ärde ätt som synes rimligt och katt det antas att detta har skcuför att åt någon av detn bereda obehörig förmått [ beskatt- ningsavseende. skall anskaffnings- värdet i skälig mån jämkas.
Haren invcsterittgsfond e. d. eller statsbidrag tagits i anspråk för anskaffning av en byggnad skall sattt anskaffnittgsvärdeför byggnaden att- ses den verkliga utgiften för byggna- den tnittskad med det ianspråktagna
beloppet.
Prop. l980/81:68
Nuvarande lydelse
Procentsatsen för värdeminskning i fråga om byggnad bestämmes med hänsyn till den tid varunder byggna- der av olika slag anses kunna utnytt- Därvid sådana
jas. skola beaktas även
omständigheter som att byggnads användningstid kan anta- gas komma att röna inflytande av tek- nikens utveckling. omläggning av
framtida rationaliseringar. verksamhet och liknande förhållan- den. l-lar byggnad uppförts av nytt- jandetättshavare och är jordägaren ieke enligt nyttjanderättsavtalet skyldig att vid nyttjanderättstidens utgång eller avtalets upphörande lösa byggnaden. skall särskild hän- syn tagas till detta förhållande. Skattskyldig får i fråga om ekono- mibyggnad och personalbostad göra avdrag inom avskrivningsplanen — utöver årliga värdeminskningszu-u drag — med lt) procent av den i planen upptagna kostnaden för ny-. till- eller ombyggnad. Avdraget för- delas med 2 procent under vart och ett av de första fem beskattningsåren räknat från och med det är då kost- naden nedlagts. Över/rites bvggna-
IJ b.)
Föreslagen lydelse
Övergtir en byggnad till en ny ägare på annat sätt än genom köp. byte eller därmed jämft'irligtfång. får den nye ägaren göra de värdeminsk- ningsawlrag på byggnaden sotn skitl- le lta tillkommit den förre ägaren om denne fortfarande hade ägt byggna- den. Vad nyss sagts gäller också om ett moderbolag eller en övertagande förening övertar en byggnad från ett dotterbolag eller en över/ätande före- ning vid sådan fitsic'tn. som avses i 28 s*" .? inom.
Procentsatscn för värdeminsk- ningsavdrag i fråga om en byggnad bestäms med hänsyn till den tid varunder byggnader av olika slag anses kunna utnyttjas. Därvid skall beaktas även sådana omständigheter som att byggnadens användningstid
.kan antas komma att röna inflytande
av framtida rationaliseringar. tek- nikens utveckling. omläggning av verksamhet och liknande förhållan- den. Har en byggnad uppförts av en nyttjanderättshava re och är jordäga- rcn inte enligt nyttjanderättsavtalet skyldig att vid nyttjanderättstidcns utgäng eller avtalets upphörande lösa byggnaden. skall särskild hän- syn tas till detta förhållande. Skattskyldig får i fråga om ekono- mibyggnad och personalbostad göra avdrag inom avskrivningsplanen — utom med ärliga värdeminskningsav- drag — med 10 procent av de pä planen upptagna utgifterna för ny-. till- eller ombyggnad (pri/närt'tv- drag ). Primäravdraget medges med 2 procent för är räknat från den tid- punkt da byggnaden eller den till- eller otnbyggda delen av byggnaden
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
den inom denna tidrymd. får den nye ägaren på nzotsvt'trande sätt tillgodo- göra sig de avdrag som återstodo för Överlåtaren.
Utrangeras eller nedrives ekono- mibyggnad eller personalbostad. får avdrag ska för vad som återstår oavskrivet av anskaffningskostna- den. i den mån beloppet överstiger vad sotn inflyter genom avyttring av byggnads/nateriel eller dylikt i sam- band med utrangeringen eller riv- ningen.
4.” Kostnad för anskz'iffande av markanli'iggning pa jordbruksfastig— het. vilken anläggning är avsedd för driften i förvärvski'illan. drages av genom ärliga värdeminskningsav- drag. Avdrag mec/gives, om ej annat följer av andra eller sjätte stycket. endast för sådan kostnad som bestritts av den skattskyldige själv och endast om kostnaden avser arbe- te som utförts under tid då han ägt fastigheten. l-"ärdeminskningsav- drag tnedgives ieke för reparation eller underhåll. För tillfällig anlägg- ning. som är avsedd att användas endast ett fåtal år. får anskaffnings- kostnaden i sin helhet dragas av för det år då anläggningen anskaf- lades.
I markanläggnings anskaffnings- kostnad inräknas kostnaden för
sådant markarbete som behövs för
13 Senaste lydelse 1972174l.
Föreslagen lydelse
l-zar färdigställts. För-värvas byggna- den av en ny ägare. får denne tillgo- dogöra sig de primäravdrag som återstår för den förre ägaren.
Utrangeras en driftbyggm'td. får avdrag göras för vad som återstår oavskrivct av anskajfningsvärdet i den mån beloppet överstiger vad som inflyter genom avyttring av byggnads»:aterial e. d. i samband med utrangeringen.
4. Utgifter för anskaffande av en markanläggning pä en jordbruksfas- tighet. vilken anläggning är avsedd för driften i förvärvskällan. dras av genom årliga värdetninskningsav- drag. Avdrag medges, om inte annat följer av andra eller sjätte stycket. endast för sådana utgifter som har bestritts av den skattskyldige själv och endast om utgifterna avser arlte- ten som har utförts under tid då han har ägt fastigheten. Avdraget beräk- nas enligt ai'skrivningsplan till I() procent för är räknat av ariska/_l"- ningsl'iirdet av täckdike och till 5 procent för år räknat av tre/järdede— lar av anskajf/"ningsvärdet av andra markanläggningar. Beräkningen görs från den tidpunkt då anlägg- ningen har färdigställts. Ifråga om en anläggning. som är avsedd att använ- das endast ett fåtal år. får doek anskaffttingsutgifterna i sin helhet dras av det år då anläggningen anskaffades.
Till markanläggning Itänfr')"rs sä- dant markarbete som behövs för att marken skall göras plan eller fast,
Prop. l980/81168
Nuvarande lydelse
att marken skall göras plan eller fast. såst'im röjning. schaktning eller riv— ning av byggnad eller annat som tidigare funnits på fastigheten. Vida- re inräknas i ansktt]ft1t'ngskostnaden kostnm'len för ki'irplan. parkerings- plats eller dylikt. 'l'ill anska_/_f/'nittgs— kt'>.sttutc'lett hän/öres även värde av markanläggning som enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till Zl 55 utgör intäkt av jordbruksfastig- het för jordägaren.
Däremot inräknas ej i anskaff— ningskostnaden för nutrkanlc'iggning kostnaden för anordning som är tillsammans avsedd att användas
med vissa maskiner eller andra
inventarier i driften. exempelvis utanför djurstall belägen gödselbas- säng. urinbrunn eller liknande an- ordning eller ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström. gas eller annat. Ej heller inräknas kostnaden för stängsel och annan jämförlig avspärrningsanmdning. [ fråga om sådana tillgångar gälla _/'('ireskri/'terna ipunkt 5 om avdrag för värdeminsk- ning av maskiner och int-'entarier. Ledning som på samma fastighet tjänar såväl en byggnads allmänna användning som den iföri'ärvskäI/an ltedrivna verksamheten får ifråga om värdentinskningsavdrag i sin helhet behandlas enligt reglerna för maski—
ner oeh itu-'entarier. om kostnaden
!” J '.!1
Föreslagen lydelse
säsotn röjning. schaktning eller riv- ning av byggnad eller annat som tidigare har funnits på fastigheten. 'I'ill nutrkanläggning häri/"("irs också körplan. parkeringsplats e. d.. täek— dike. öppet dike. inrallnings- och t'attenat'ledningsfo'retag. nutrk— eller skogsväg eller brunn. Till anskaff— ningsvärdetft'ir ntarkanläggning hän- ft'irs även värdet av en markanlägg- ning som enligt punkt 4 andra styck- et av anvisningarna till Zl 5 utgör intäkt av jordbruksfastighet för jordägaren. lanskaffningsvärdetfår inräknas utgifter för iståndst'ittande oeh otnlt'iggning av ett förut anlagt täckdike. I täekdike inbegrips täckt avlopp i direkt anslutning till ett täekdike.
Till tnarkatt/t'iggning lu'iti/ifirs inte sådatut anordningar som är avsedda att användas tillsammans med vissa maskiner eller andra/"iirsuuligvaran- de bruk avsedda inventarier i driften (nutrkinventarier). [enlighet här/ned lu'infors till tttarkittveutarier exem- pelvis sådan anordning sont gödsel- bassängsotn är belägen utanför dj ur— stall. urinbrunn eller liknande an— ordning eller ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström. gas eller annat. Till tnarkint'entarier hän/ota- också stängsel och annan jämförlig Anskaff- ningsrt'irdet för en ledning som är
avspärrningsanordning.
avsedd för såväl den på fastigheten bedrivna verksam/teten som en bygg- nads alltnänna användning fördelas nte/lan tnarkinventarier oeh byggna- den ift'ir/ulllatule till hur stor del av ledningen som tjänar den påfastighe— ten bedrivna verksam/teten respekti-
Prop. l980/81:68
Nuvarande lydelse
för ledningen till minst trejjt'irt'lea'elar kan anses hänförlig till den verksam- het som bedrives ijörvit'rvskt't'llan. l-"id det otnvättda förhållandet ska/! hela kostnaden för ledningen inräk- ttas i ansk(tf/ningskostnadett för byggnaden.
Avdrag för årlig i'ära'emittsk/ting av täekdike beräknas ett/igt avskriv- ningsplan till I!) proeent av anskaff- ttittgskoslnaden. ] täekdike inbegri- pes täekt avlopp i direkt attsltttttittg till tiiekdike. ] attsk(tf/'ningskoslna- den får inräknas kostnaden för iståndst't'ttande oeh omläggning av förut anlagt täekdike.
] fråga om t'tnnan tnarkanläggning. såsom öppet dike. inval/nings- oe/t vattenavledningsföretag. mark— eller
brunn. beräknas
skogs "t'g eller avdragetenligt avskrivttingsplan til/5 proeent årligen av ett belopp som motsvarar tre _ljt'irdedelar av anskaff- ningskostnaa'en.
Över—gär fastighet till ny ägare pä annat sätt än genotu köp. byte eller därmed jämförligt faug. far den nye ägaren åtnjuta de värdeminsknings- avdrag för markanläggning som skulle ha tillkommit förre ägaren om denne fortfarande ägt fastigheten. Övergär fastigheten till ny ägare genom köp. byte eller därmed jäm- förligt fä ng. fär överlåta renför det är dä överlätelsen sker göra avdrag för den del av avskrit-'ningsuttderlaget för vilket han ieke tidigare åtnjtttit tl-Iotsvarande när avdrag. gäller
Föreslagen lydelse
ve byggmn'lens allmänna använd- ning. Ledningen skall doek i sin hel/tet ltätt/öras till tnarkinventarier om utgi/terna för ledningen till minst tre I/ftif'th'dU/(lf katt anses hänförliga till den på fastigheten bedrivna verk- santhetett. Om utgifterna till minst tre _fjt't'rdml'elar kan anses hänförliga till byggnadens allmänna anvt'int'lning skall ledningen i sitt helhet ltt'införas till byggnaden.
Ifråga om markinventarier til/änt- pas deft'ireskrifter som ett/igt punkt 5 gäller för maskiner oelt andra för stadigvarande bt'ttk avsedda inventa- rier.
Har en ini'esterittgsfond e. d. eller statsbidrag tagits i anspråk för anskaffning av en tnarkanläggnittg skall
ntarkanlt'iggnittgen anses den verkli-
som anskaffningsi'iirde för ga utgiften för tnarkan/t'iggningen minskad med fyra tredjedelar av det iansprt'iktrtgna beloppet.
Övergär en fastighet till en ny ägare pa annat sätt än genom köp. byte eller därmed jämförligt fäng. far den nye ägaren göra de värde- minskningsavdrag för markanlägg- ning som skulle ha tillkommit den förre ägaren om denne fortfarande hade ägt fastigheten. Vad nyss sagts gäller också om ett moderbolag eller en ("iver/ägande förening övertar en fastighet från ett dutterlm/ag eller en ("iver/ätande _föl'elllllg vid sådan fusion, som avses i 28 s* 3 mom.
Overgär en fastighet till en ny
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
verksamheten på jordbruksfastighe- ten läggs ned tttan samband med avyttring av fastigheten.
5.14 Kostnad för anskaffande av maskiner och andra för stadigvaran- de bruk avsedda inventarier drages i regel av genom ärliga värdeminsk— ningsavdrag. fli-'drag för värde- minskning får göras antingen enligt bestämmelserna nedan i denna punkt om restvärdeavskrivning eller nted motsvarande tillt't'mpning av föreskrifterna iputtkt _? b—a' av anvis- ningarna til/ 29 .ö om planen/ig avskrivning eller punkt 4 av samma anvisningar om rit'kenskapsenlig av— skrivning av maskiner oelt inventari- er i rörelse. Är tillgång, som avses i denna punkt. underkastad hastig för- brukning. vilket vanligen kan anses vara fallet när tillgången kan beräk- nas lta en varaktig/tetstid av högst tre är. får dock hela anskaffningskost/ta- den drogas av för det är då tillgängen anskaffades.
(Angäende andra och tredje styckena. se punkt 5 av anvisningar-
na till 29 5).
14Senaste lydelse l972:7-ll.
Föreslagen lydelse
ägare genom köp. byte eller därmed jämförligt fäng. fär överlätaren det är då överlatelsen sker göra avdrag för den del av det avskrivttittgsbara anskttffnittgsvärdet för vilket han inte tidigare ltar tnedgetts avdrag. Vad nu sagts gäller även när verksamheten pä jordbruksfastigheten läggs ned utan samband med z'tvyttring av fas— tigheten.
5. L-"tgtfter för anskt'tffande av maskiner och andra för stadigvaran- de hruk avsedda inventarier dras i regel av genom ärliga värdeminsk- ningsavdrag enligt bestämmelserna om riikenskapsenlig avskrivning i punkt 4 av ani-"isningarna till 29.6 eller om restvärdeavskrivning i punkt 5 av samma anvisnittgar. Kan ittventariernas ekonomiska livslängd antas ttppgå till högst tre är. fär Unll'”€'l'ff(1 hela utgiften för deras anskaffande dras av tntder anskaff- ningsåret. Omedelbart avdrag får även ske i fråga om inventarier av mindre värde.
Regler om avdrag avseende beställ- da men inte levererade inventarier (kontraktsavskrivning) fittns i pttnkt 2 sista styeket av t'tnvisningarmt till 41 s.
Bestämmelsenta i punkt .? andra oelt fjärde .s'tyt'kena samt punkt () av am'isningarna till 29 s* gäller även vid
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
6.15 Avdrag för värdeminskning av tillgäng som avses i punkterna 3—5 ättijutes endast av skattskyldig ägare av tillgången. om ej annat följer av andra och tredje styckena. llar arrendator eller annan nytt- janderättshavare haft kostnad för ny-. till- eller ombyggnad eller annan därmed jämförlig förbättring av fas- tighet. sotn han inne/iafl med nytt- janderätt. och blir jordägaren ome- delbart ägare till vad som utförts. fär nyttjanderättslmvaren åtnjuta av- drag enligt avskrivningsplan med ll) procent av hela anskaffningskosma- den för täckdike och med 5 procent av hela anskajfitingskostnatlett för annan tillgäng ätt som avses i tredje stycket. Dessutom äger nyttjande- rättsln'tvaren rätt till avdrag enligt punkt 3 ttit'ntde stycket i enlighet med vad där ji'ireskrives.
l-lar arrendator eller annan nytt- janderättshavare haft kostnad för anskaffande av tillgång. som enligt punkt 3 tredje stycket eller punkt 4 tredje stycket ej inräknas i anskaff— ningskostnad för byggnad eller markanläggning. eller av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier. som han inne—
15 Senaste lydelse 1978944.
Föreslagen lydelse
beräkning av inkomst av jordbruks- faslig/tet.
b. Avdrag för värdeminskning av tillgang som avses i punkterna 3—5 medges endast skattskyldig ägare av tillgången. om inte annat följer av andra och tredje styckena.
Har en arrendattn' eller en annan nyttjanderättshax are haft utgi/ier för ny-. till- eller (')mbyggnat'l eller annan därmed jämft'irlig förbättring av en fastighet. som han inne/tar med nytt- janderätt. och blir jordägaren ome- delbart ägare till vad som har utförts. fä r n _vttj a nderättshavaren dra av des- sa utgijter gena/tt ärliga värdeminsk- ningsavdrag. Avdraget beräknas en- ligt avskrivningsplan till H) procent för är räkttat av anskaf/itittgsvärdet av täckdike och till 5 procent för är räkttat av anskaf'l'nitzgst'ärdet av andv ra tnarkanlt't'ggningar eller av bygg— nader. Dessutom /tar nyttjanderätts- havaren — sävitt gäller byggnader — rätt till primäravdrag enligt punkt 3 tionde stycket. I'li'tiga mn byggnader eller markatzläggningar. som är avsedda att attvättdas endast ett _ftita/ (ir. _liir dock anskttf/itittgsutgfilerna i sitt ltelltet dras av det är da til/gängen anskaffades.
Har en arrendator eller ett anntm nyttjanderättshavare haft utgifter för anskaffande av byggnadsinventarier. markinvetttarier eller maskiner och andra för stat.ligs-'arande bruk avsed- da inventt'trier. som han innehar med nyttjanderätt. och blir jordägaren omedelbart ägare till vad som ltar
anskaffats. fär nyttjanderättshava—
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
har med nyttjamlerätt. och blir jordägaren omedelbart ägare till vad som anskaffats. lär nyttjanderätls— havaren åtnjuta avdrag enligt be— stämmelserna i punkt 5.
Har nyttjanderättshavaren erhal- lit ersättning av _lt)l'(lilngl'Cl1 för vad som anskaffats. l'är nyttjanderätts- havaren pä en gång göra avdrag/ör den del av anvkatf/itingxko.s'tnadenför vilken ltan ieke tidigare dtnjntit avdrag. dock icke med högre belopp än ersättningen. För det beskatt- ningsär dä nyttjanderätten upphör l'är nyttjanderättshawaren göra av— drag för vad min återstår uavxkrivet av ans'kaj_'/'ningkatnaden.
29
Föreslagen lydelse
ren dra av dexs'a utgifter enligt bestämmelserna i punkt 5.
Har nyttjanderättshavaren erhål- lit ersättning av _iört'lägaren för vad som har anskaffats. l'är nyttjande— rättshm'arcn på en gäng göra avdrag
lör vad .wtn (item/:ir ()at'.rkt'il-'c't av
ans'kaj/nittgxvardet. dock inte med högre belopp än ersättningen. Det beskattningsär dä nyltjamlerälten upphör lär nyttjamlerättslnn'aren göra avdrag med mtvskriven del av
anskaffningsvärdet.
lill 245
4. ”* Ersättning pågrund av skade— försäkring skall anses såsom intt'ikt av annan _/'a.rtigltet. i den man köpe- skilling. som .vkalle hava inflatit därest försäkrad egendom i stället först?/t.v. varit att ln'injöra till intäkt av annan _l'astigltet eller i den mån emitt- ningen ("ljuvt tnrmvarar yada/t .vkatte- pliktig intäkt eller motsvarar sådan avdragsgill otnkostnad. vilken är att ltt'itt_/'()'ra till niitnnda I/i'irvz'iri'.s'kiilla.
4. Till intäkt av annan fastighet räknas vad som inflyter vid avyttring av Sådana ntarkiner aelt andra _l'ör xtra/igt'arande bruk avsedda inventa— rier. vilka i avs'krix'ttittgsltt'ins'eende inte ltt'införs lill byggnad.
till 25%"
3.a. "" Avdrag enligt 35 s* ] mom.
medgives för sådan i'iirdetninskning. som byggnad även med normalt under/Hill Ol'll aktsam Hin] är under- kastad. Avdraget beräknas enligt avskrivningsplan på byggnadens an- skaffningsviirde. ,-1ngäende minsk— ning av ai'skrit'ningsntnlerlag för
”Senaste lydelse 19502308. '? Senaste lydelse l979:llll7.
2 a. Lf'tgil'ter för tanka/jande av en byggnad. som avses i 34 s*" ] mom.. drar av genom årliga värde/nitisk- ningmvdrag. Avdraget beräknas en- ligt avskrivningsplan till viss- procent I/Yir år räknat av byggnadens anskaff-
ningsvärde. lferr't'kttingen gr'irs' från den tidpunkt då byggnaden ltarfa'r-
Prop. 1980/8lz68
Nuvarande lydelse
byggnad när särskilt värdeminsk- ningsawlrag beräknas för värmepan- nor och annan maskinell utrustning. se under b nedan.
Som byggnads anska/fningsvärde anses den verkliga kostnadenji'ir dess anskah'ande. Vid beräkning av att- .s'krillizittgsvärdet för bygg/uid. som _fk'irvärvats tillsanmu'tns nted den mark på vilken den är belägen. anses så stor del av fastighetens anskaff- ningskostnad belöpa pä byggnaden. sattt det vid faslig/tetstaseringen _fast— ställda byggruu'lsi'ärdet tttgör av j'as- tigltetens ltela taxering.;värde. (_)m den äte/"stående delen av anskaff- ningskostnaden för fastigheten visas mera avsevärt över- eller understiga ettskäligt markvärde. får dock detj'ör byggnaden beräknade värdet jäm- kas. Har byggnad _lörvärva/s på annat sätt än genom köp. byte eller därmed jä'm/örligt _fäng. skall som anskaffningsvärde anses det belopp, sattt i beskattningsavsecnde kvarstår oavskrivet för överlätaren om ej sär- skilda omständigheter föranleda an- nat. Vid beräkning av anskaffnings- värdet i vissa fall äger de tvä sista meningartut av punkt:? b sista stycket av anvisningar/ut till 39 s*" nmtsvaran- de tillämpning.
[ byggnads anskaffaingsvr'irde in- räknas kostnad för till- eller ombygg- nad sum nedlagts efter förvärvet av byggnaden samt kostnad för repara- tion och uttderhällj'r'ir vilken avdrag inte medges pri grund avfr'ircskrifter— nu [25 s* .? tnöm. första stycket b) eller
30
Föreslagen lydelse
digställls. Av punkt 2 b framgär att utulerlaget för avskrivning enligt nu jörevarandepunkt skall tnittskas. när särskilt värdeminskningsavdrag be- räknas l'ör värmepanndr. hissnutski- ner och jämförlig maskinell utrust- ning.
Har en byggnad uppförts av den skattskyldige. är byggnadens an- skaffningsvärde den skattskyldiges utgifter för uppförande av byggna- den. Till anskaffningsvärdet hänförs även utgifter för till- eller ombyggnad samt utgifter för reparation och underhällfrfir vilka avdrag inte med- ges pågrund avl/öreskri/lerna i35 .5 2 mom. första stycket I?) eller c ) r.")chji'ir vilka bidrag inte ltar utgått. [ anskaff- ningsvärdet för en byggnad inräknas även utgifter för plantering. parke- ringsplats eller annan jämförlig anläggning på fastigheten. l-"'idare_fär ianskaffaing.s1-'ät'det inräknas utgifter som ägaren har haj'tj'ör rivning av en byggnad eller annat som tidigare har _funnits på fastigheten. om rivningen katt anses lta varit betingad av och ltar skett i nära anslutning till den nya byggmulens uppförande.
Har en byggnadförvärvats genam
köp. byte eller därmed jämförligt fång. skall den verkliga utgiften utgö- ra anskaffningsvärdet. Förvärvrules byggnaden tillsammans med den mark pä vilken den är belägen. anses så stor del av vederlaget för fastighe-
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
c) och för vilken bidrag ej utgått. [ anskaffningsvärdet för byggnad in- räknas även kostnad för [.)/antering. parkeringsplats och annan jämförlig anläggning på fastigheten. även om anläggningens värde ingår i det. markvärde sotn fastställts vid fastig— Itetstaseringen. Vidare får i anskaff— ningsvärdet inräknas kostnad som ägaren haft för rivning av byggnad eller annat som tidigare funnits på fastigheten. om rivningen kan anses ha varit betingad av och skett i nära anslutning till den nya byggnadens up,.)ji'irande.
Det ärliga t'ärdemittskningsava'ra-
get beräknas efter 1.5 procent för
Föreslagen lydelse
ten belöpa pä byggnaden. som det vid faslig/tetstaseringen fastställda bygg— tutdsvärdct utgör av fastighetens hela taseringsvärde. Om den delav veder- lagetförfastigheten som enligt denna beräkning inte anses belöpa pä bygg- naden visas mera avsevärt över- eller understiga ett skäligt nutrkvärde. får dock det för byggnaden beräknade anska_/_'/'ningsvärdet iii/tikas. Har den skattskyldige eller någon. som när honom nära. vidtagit åtgärder för att den skattskyldige skall kunna tillgo- doräkna sig ett högre anskaffnings- värde än sotn synes rim/igt oclt katt det antas att detta ltar skett för att åt någon av dem bereda obehi'irig för- män i beskattaittgsavscetule. skall anskaffningsvärdet i skälig män jäm— kas.
Haren investeringsfotul e. d. eller statsbidrag tagits i anspråk för anskaffning av en byggnad. skall som anskaffnings ! 'ärdeför byggnaden an - ses den verkliga utgiften för byggna- den minskad nted det ians/miktagna beloppet.
Övergär en byggnad till en ny ägare på att/utt sätt än genom köp. byte eller därmedjt'iniförligtfäng. fär den nye ägaren göra de värdeminsk- ningsavdrag på byggnaden som ska/- le lta tillkommit denförre ägaren om denne fortfarande hade ägt byggna— den. l-"(ul nyss sagts gäller också om ett moderbolag eller en övertagande förening övertar en byggnad från ett dotterbolag eller en ("iver/ätandeföre- ning vid stidan fusion. som avses i 28 55 3 motn. värdeminsk-
Procentsatsen för ningsavdrag är 1.5 för byggnad av
Prop. HSO/81:68
Nuvarande lydelse
byggnad av sten. tegel. betong eller annat jämförligt material och efter 1.75 procent för byggnad av trä. [ fall som avses i 25 ä 2 mom. första stycket c) beräknas avdraget efter 3 procent. Avdraget får dock beräknas efter högre procenttal. om särskilda
ontstätuligheter föreligger.
b. I”'Avdrag enligt 25 s ] tnotn. för ärlig värdeminskning av värmepan- nor. hissmaskinerier och jämförlig maskinell utrustning. vars värde ingär i taxeringsvärdet (byggnads- värdet). medgives' enligt särskild avskrivningsplan efter högre pro- eenttal än för byggnaden i övrigt. Värdcminskningsavdmget beräknas pä utrustningens anskaffningsvärdc. Angaende beräkningen av detta vär- de gäller i tillämpliga delar vad som sägs i andra stycket under a ovan. Vidare medges avdrag enligt särskild avskrivningsplan för anslutningsav- gift eller anläggningsbidrag avseen- de nyttighet för fastighet. som fastig- hetens ägare erlagt. om nyttigheten är knuten till fastigheten och ej till ägaren personligen. Avskrives maskinell utrustning enligt särskild plan. skall underlaget för beräkning av värdeminsknings— avdrag/ör byggnaden minskas i tuot- svarande män. Om til/gäng sotn ingär [ sådan utrustning pä grund av förslitning eller teknikens utveckling
” Senaste lydelse 19751259.
Föreslagen lydelse
sten. tcgcl. betong eller annat jäm— förligt material och l .75 för byggnad av trä. 1 fall sotn avses i 25 s 2 mom. första stycket c) är pr:u'cntsatsen 3. Avdraget får dock beräknas efter högre prm'entsats. om särskilda i'nnstämligheter fi'iranleder därtill.
l..-"trangeras byggnad, som avses i 24 # 1 mom.. fiiravdraggt'irasji'ir vad som titersttir mtvskrivet av anskaff- ningsvärdct i den mån beloppet över- stiger vad som inflyter genom avytt- ring av by'ggtutt/smatcrittl e. d. isant- band med utrangeringen.
] b. Avdrag enligt 25% 1 mom. för ärlig värdeminskning av värme- pannor. hissmaskinerier och jämför- lig maskinell utrustning. vars värde ingär i taxeringsvärdet (byggnads- värdet). medges enligt särskild av- skrivningsplan efter högre procent- tal än för byggnaden i övrigt. Värde- minskningsavdraget beräknas på ut- rustningens anskaffningsvärde. An- gäcnde beräkningen av detta värde gäller i tillämpliga delar vad som sägs i punkt 3 a andra — fjärde styckena. Vidare medges avdrag enligt särskild avskrivningsplan för anslutningsav- gift eller anläggningsbidrag avseen- de nyttighet för fastighet. som fastig- hctcns ägare har erlagt. om nyttighe- tcn är knuten till fastigheten och inte till ägaren personligen.
Avskrivs maskinell utrustning en- ligt särskild plan. skall underlaget för beräkning av värdcminsknings- avdrag enligt punkt Ja minskas i motsvarant'le man. Utrangcras sadan utrustning. fär avdrag göras för vad som återstår oavskrivet av anskaff-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
blivit oanvändbar innan fastigheten at-gvttrats. medgives avdrag för den del av tillgångens värde som kvarstår oavskriven enligt platren.
Avdrag för årlig värdeminskning enligtsärskild avskrivningsplan'med- gives även beträffande lösa in ventari- er. Utrangeras sådant inventarium, får tzr-'drag ske för vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet.
3.” Användes fastighet helt eller delvis i ägarens rörelse. skall avdrag för kostnaden för fastigheten till den del som sålunda använts medgivas vid beräkning av nettointäkt av rörelsen i enlighet med bestämmel- serna i 295 med tillhörande anvis- ningar.
Om fastighetens ägare begär det. tillämpas punkterna 3 a—c. 7. 16 och 17 av anvisningarna till 29 & ifråga om fastighet eller del av fastighet som användes i rörelse bedriven av annan än fastighetsägaren. Vid utrangering i sådant fall av tillgång, för vilken föreskrifterna i de nämnda punkterna 3 a—c äro tillämpliga, får avdrag ske för vad som återstår oavskrivet av anskaffrringsvärdet.
Avskrives tillgång som avses i denna punkt enligt ovannämnda reg- ler för avskrir-wing av tillgångar i rörelse. får tillgångens värde icke
33
Föreslagen lydelse
ningsvärdet i den mån beloppet ö ver- stiger vad som inflyter genom avytt- ring av material e. d. isamband nred utrangeringen.
3. Utgifter för anskaffande av maskiner och andra för stadigvaran- de bruk avsedda inventarier. vilka i avskrivningshänseende inte hänförs till byggnad, dras av enligt bestäm- melserna i punkterna 3—5 av anvis- ningarna till 29 .5.
4. Ant-'finds en fastighet helt eller delvis i ägarens rörelse. skall avdrag för kostnaden för den del av fastig- heten som har använts i rörelsen medges vid beräkning av nettointäkt av rörelsen i enlighet med bestäm- melserna i 29å med tillhörande anvisningar. Används iannat fall än SON] ar.-'ses i första stycket en fastighet för annat ändamål än som bostad skall. om fastighetsägaren begär det. bestäm- melserna i punkterna 3-5. 7. 16 och 17 av anvisningarna till 29 ä' tilläm- pas pä ]sttigheten eller den del därav som ant-'änds för annat än bostadsän- damål.
Avskrivs en tillgång som avses i denna punkt enligt bestämmelserna i första eller andra stycket. får tillgång- ens värde inte ingå i underlaget för
”Senaste lydelse av förutvarande punkt 3 1969z363.
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
ingå i underlaget för annan avskriv- ning enligt 25.5 1 mom.
34
Föreslagen lydelse
annan avskrivning enligt 25% 1
mom .
till 17 .5
2.3” "l'omtrörelse anses f("ireligga. när någon bedriver verksamhet som huvudsakligen avser försäljning av mark för bebyggelse (byggnads- tomt) från fastighet. som uppenbar— ligen fört-'årvats för att ingå i yrkes— mässig markförsåljning. såsom när fastighet köpts av ett tomtbolag eller dylikt eller när förvärvet avsett mark som enligt fastställd stadsplan eller byggnadsplan är avsedd för bebyg-
gelse.
[ övrigt anses försäljning av bygg— nadstomt ingå i tomtrörelse. om den skattskyldige under tio kalenderår — frånsett överlåtelse som avses i 2 5 lagen (l()78:*)7f)) om uppskov med beskattning av "realisationsvinst - avyttrat minst femton byggnadstom- ter. Detsamma gäller om makar under äktenskapet sålt lill/ropa minst femma byggnadstomter under an- givna tid. Har försäljning av bygg— nadstomter skett från olika fastighe- ter eller från olika delar av en fastighet. medräknas vid beräkning- en av antalet tidigare sålda bygg- nadstomter endast sådana tomter som med hänsyn till deras inbördes läge normalt kan anses ingå i en och samma tomtrörelse. Vid beräkning av antalet tidigare sålda byggnads— tomter likställas med försäljning upplåtelse av mark i och för bebyg- gelse. utom då fråga är om kommuns upplåtelse av tomträtt. Har fastighet genom köp. byte eller därmed jäm-
3" Senaste lydelse l*)7h".*)7l .
3. Tomtrörelse anses föreligga. när någon bedriver verksamhet som .huvut'lsakligen avser försäljning av mark för bebyggelse (byggnads— tomt) fran fastighet. som uppenbar- ligen har förvärvats för att ingå i yrkesmässig markförsäljning. såsom når fastighet har köpts av ett tomt- bolag 0. (I. eller när förvärvet har avsett mark som enligt fastställd eller stadsplan byggnadsplan är avsedd för bebyggelse. ] övrigt anses försäljning av bygg- nadstomt ingå i tomtrörelse. om den skattskyldige under tio kalenderår — frånsett överlåtelse som avses i 2 s* lagen (1978970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst — har avyttrat minst 15 byggnadstomter. Detsamma gäller om makar under äktenskapet har sålt sammanlagt minst [5 under
byggnadstomter angivna tid. [ lar försäljning av bygg— nadstomter skett från olika fastighe- olika
fastighet. medräknas vid beräkning-
ter eller från delar av en en av antalet tidigare sålda bygg- nadstomter endast sådana tomter sotn med hänsyn till deras inbördes läge normalt kan anses ingå i en och samma ttmitrörelse. Vid beräkning av antalet tidigare sålda byggnads- tomter likställs med försäljning tipp- låtelse av mark i och för bebyggelse. utom då fråga är om kommuns upplåtelse av tomträtt. l lar fastighet genom köp. byte eller därmed jäm-
Prop. l980/81:68
Nuvarande lydelse
förlig överlåtelse eller genom gåva överförts till föräldrar. far- eller morföräldrar. make. avkomling el— ler avkomlings make. till dödsbo. vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. eller till aktiebolag. handelsbolag eller ekonomisk förening. vari den skatt- skyldige ensam eller tillsammans med sådana personer på grund av det samlade innehavet av aktier eller andelar har ett bestämmande infly- tande. anses tomtrörelse föreligga. om överlåtaren och den nye ägaren sammanlagt avyttrat minst femma byggnadstomter. T(nntrörelsen an- ses taga sin början i och med avytt- ringcn av den femtonde byggnads- tomten.
Försäljning av byggnadstmnt för att av anställda huvudsakligen an- vändas för gemensamt ändamäl eller till anställd för att bereda honom bostad anses ej utgöra totntrörelsc. om icke försäljningen göres av skatt- skyldig som avses i första stycket eller av skattskyldig som driver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.
Säl/es byggnadstomt av någon som bedriver byggnadsrörelse eller han- del med fastigheter. anses försälj- ningen ingå i den övriga verksamhe- ten. om icke tomtrörelse utgör den huvudsakliga verksamheten.
Har skattskyldig och hans make. om de med hänsyn till antalet tomt- försäljningar enligt andra stycket anses ha drivit tomtrörelse. icke under de senaste tio kalenderåren före taxeringsåret sålt någon bygg- nadstomt. anses avyttring av bygg—
Föreslagen lydelse
förlig överlåtelse eller genom gåva överförts till föräldrar. far- eller mm'föräldrar. make. avkomling el- ler avkomlings make. till dödsbo. vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är delägare. eller till aktiebolag. handelsbolag eller ekonomisk förening. vari den skatt- skyldige ensam eller tillsammans med sådana personer på grund av det samlade innehavet av aktier eller andelar har ett bestämmande infly- tande. anses tomtrörelse föreligga. om överlätaren och den nye ägaren sammanlagt har avyttrat minst 15 byggnadstomter. Tomtrörelsen an- ses påbörjad i och med avyttringen av den femtonde byggnadstomten.
försäljning av byggnadstomt för att av anställda huvudsakligen an- vändas för gemensamt ändamål eller till anställd för att bereda honom bostad anses inte utgöra tomtrörelse. om inte försäljningen görs av skatt- skyldig sotn avses i första stycket eller av skattskyldig som driver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.
Säljs byggnadstomt av någon som bedriver byggnadsrörelse eller han- del med fastigheter. anses försälj- ningen ingå i den övriga verksamhe- ten. om inte tomtrörelse utgör den huvudsakliga verksamheten.
llar skattskyldig och hans make. om de med hänsyn till antalet tomt- försäljningar enligt åådra-stycket an- ses ha drivit tomtrörelse. inte sålt nå- gon byggnadstomt under de senas- te tio kalenderåren före taxerings-- året. anses avyttring av byggnads-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
nadstomt som därefter sker ej sotn tomtrörelse. om icke byggnadstom— ten ingår i fastställd stadsplan eller byggnadsplan eller avyttringen skett under sådana förhållanden att tomt- rörelse på nytt anses föreligga enligt bestämmelserna i första eller andra stycket. Överlåtelse som avses i 2 5 lagen (19781970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst ver- kar iek ' avbrytande på uppehåll som nu nämnts.
Avyttrar skattskyldig återstoden av lagret i sådan tomtrörelse som avses i andra stycket. anses vinsten av denna avyttring — utom den del av vinsten som belöper på mark inom fastställd stadsplan eller byggnz'tds— plan — icke som inkomst av rörelse utan som realisationsvinst. Som skattepliktig intäkt av rörelse räknas likväl belopp. varmed egendomens värde nedskrivits i rörelsen och som icke återförts till beskattning tidiga- re. Vad som sagts om försäljnings- vinstens beskattning som realisa- tionsvinst giiller icke, om avyttringen kan antagas ha skett väsentligen i syfte att bereda den skattskyldige eller egendomens förvärvare eller annan. med vilken någondera år i intressegemenskap. obehörig skatteförmån.
Frågan om oskiftat dödsbos avytt-
Föreslagen lydelse
totnt sotn därefter sker inte som tomtrörelse. om inte byggnadstom- ten ingår i fastställd stadsplan eller byggnat'lsplan eller avyttringen har skett under sådana förhållanden att tomtrörelse på nytt anses föreligga enligt bestämmelserna i första eller andra stycket. Överlåtelse som avses i 2 & lagen (l978z970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst verkar inte avbrytande pä uppehåll som nu nämnts.
Utan hinder av vad i ji'ircgående stycke sag/s skall avyttring av bygg- nadstotnt anses utgöra led [ tomtrö— relse. om nedskrivning av byggnads- tomt har skett i rörelsen och nedskri- vet belopp inte har återförts till beskattning minst tio år före tax— eringsärct.
Avyttrar skattskyldig återstoden av lagret i sådan tomtrörelse som avses i andra stycket. anses vinsten av denna avyttring — utom den del av vinsten som belöper på mark inom fastställd stadsplan eller byggnads- plan — inte som inkomst av tomtrörel- se. om inte avyttringen kan antas ha skett väsentligen i syfte att bereda den skattskyldige eller egendomens förvärvare eller annan. med vilken någondera är i intressegemenskap. obehörig skatteförmån. Som skatte- pliktig intäkt av tomtrörelse räknas likväl belopp varmed egendomens värde har nedskrivits i rörelsen. iden män nedskrivningen inte har åter- förts till beskattning tidigare.
Frågan om dödsbos avyttring av
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
ring av byggnadstomt är att hänföra till tomtrörelse eller ej bedömes på samma sätt som om den avlidne verkställt avyttringen.
Föreslagen lydelse
att hänföra till tomtrörelse eller ej bedöms på sam- byggnadstomt är
ma sätt som om den avlidne hade verkställt avyttringen.
3. Fastighet. som jörvärvas ge- nom köp. b_vte eller därmed jämför- ligt fång. utgör omsättaingstillgäng hos fastighetsägaren. om denne eller dennes make bedriver byggnadsrö- relse eller handel med fastigheter. Detsamma gäller om _l'astighetsäga- ren eller dennes tnake ärjöretagsle- dare [ ett fåmansftfiretag och fastighe- ten skulle ha utgjort omsätntingstill- gäng i byggaadsrörelse eller handel med fastigheter om den hade förvär- vats av fåntansföretaget. ' Vad i första stycket sagts gäller inte om
a) fastigheten ttmlenlmrligen har jörvt'irvatsför stadigvarande använd- ning i jordbruk. skogsbruk eller rörelse. som bedrivs av fastighetsäga- re. dennes make eller av jämansföre- tag i vilketfastigltetsiigaren eller den- nes make är företags/edare.
h) förvärvet avser en- eller tvåfa- miljsft'tstighet som uppenbarligen
'skall stadigvarande användas som
bostad förjastighetsi'igarett eller den- nes make eller
c') förvärvet ttppealntrligen helt saknar samband med den av fastig- hetsägaren bedrivna h_vggnttdsrc'irel- sen.
Har en fastighet. som inte är omsättaingstil/gång. varit föremål för byggnadsarbete i byggtatdsrörelse. som — direkt eller genom ett handels- bolag — bedrivs av fastighetsägaren. skall värdet av arbetet tas upp som intäkt i h_vggnadsrörelsen. Bedrivs
Prop. 1980/8l :68
Nuvarande lydelse
38
Föreslagen lydelse
bj'ggnadsrörelsen — direkt eller ge- nom ett lut/ulelsbtdug — av fysisk person skall dock värdet av dennes eget arbete tas upp som intäkt endast om varor av merän ringa värde tas ut ur byggnadsrörelsen i samband med arbetet.
Innehar skattskyldig aktie eller andel i ett fastighetsjörvaltatule före- tag och skulle någon av företagets fastigheter lut utgjort ontsättnings/ill- gång i byggaadsrörelst' eller handel med fastigheter om den hade inne- hafts av den skattskyldige. ska/I akti- en eller andelen anses utgöra (ansätt- ningstillgång. Vad nu sagts gäller dock endast om
at företaget är ett fannuts/öretag och den skattskyldige t'irf'öretttgsleda- re (' företaget eller make till företagsle— dare.
b) intressegentenskap eljest råder mellan den skattskyldige och företa- get eller
6) företaget är ett hattdelsbolag. [fall som avses i j'r'iregt'tende styeke e) ska/l — förutom andelen — en mot andelen svarande del av handelsbola— gets fastigheter anses som omsätt- ningstillgäng Itos delägaren. Vad nu sagts giiller dock endast de av bola- gets fastigheter som skttlle ha utgjort ontsiiltningstil/gttngar om de inne- hafts av delägaren.
Skattskyldig. som enligt bestäm- melserna i denna anvisningspttnkt eller punkt 4 inne/utr omsiitlttings/ill- gäng. anses bedriva rt'irelse.
4. Förviirvar skattskyldig genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död värde/mpper, fastighet eller liknande
Prop. 1980/81 :68
Nu varande lydelse
39
föreslagen lydelse
tillgång. som ltar tttgjort ontsättnings— tillgång i den avlidnes rörelse. anses til/gängen utgöra omsättnitt_g.stillgäng även Itos den skattskyldige.
Vad i första stycket sagts gäller endast om
a) den skattskyldige vid tidpunk- tenj't'lrjörväri'et själv bedriver rörelse i vilken til/gängen hade tttgjort omsättaingstillgdng om den hadef'ör- värva/s genom köp. byte eller där/ned jämförligt _liing.
l)) den skattskyldige avser allför/- sälta den avlidnes rörelse eller
t') annan skat/skyldig än som avses under a) och b) förvärvar til/gäng, som är net/skriven vid för- värvet. oeh avs/är från att begära avskattning.
Med avskattning avses att den skattskyldige tar upp m'ds'krivning- ens belopp som intäkt av rörelse för det är då ll't'n'värvet ägde rum.
till 28,5
1.31 Till intäkt av rörelse hänföras samtliga intäkter i penningar eller varor. som influtit i rörelsen. Detta innebär. att intäkten skall vara av sådan beskaffenhet. att den normalt är att räkna med och ingärsäsom ett led i den förväri'sverksam/tet. varom fråga är. Hit räknas alltsä inflytande betalning för varor eller produkter. som den skattskyldige för i handel eller tillverkar. oelt gäller detta även för det fall. att rörelseidkaren vid överlåtelse av rörelsen till amtan låter i överlåtelsen inga befintliga varor eller produkter. Denna över- låtelse utgör dä sä att säga den sista
3' Senaste lydelse 19791ll49.
]. Till intäkt av rörelse hän/öns samtliga intäkter i pengar eller varor. som har influtit i rörelsen. Detta innebär. att intäkten skall vara av sädan beskaffenhet. att den nor- malt är att räkna med och ingärsom ett led i den ifrägavaramleförvärvs- verksamlteten. Hit räknas alltså inflytande betalning för varor eller produkter. som den skattskyldige Det
sagda gäller även då rörelseidkaren handlar med eller tillverkar.
vid överlåtelse av rörelsen later
befintliga varor eller produkter ingä överlåtelse i överlt'itelsen. Denna
utgör dä sä att säga den sista affärs—
Prop. 1980/81z68
Nuvarande lydelse
affärshändelsen i hans rörelse. Däre— mot räknas icke hit sådan intäkt. som till den skattskyldige kan intlyta vid sidan av rörelsen eller utanför vad som normalt är att anse såsom drift- inkomst. såsom exempelvis vid avytt- ring av personlig lösegendom eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda fastigheter eller andra till- gångar — angående för sådant bruk avsedda maskiner och andra inventa- rier sä ock patenträtter och liknande tidsbegrr'insade rättigheter ävensom hyresrätter och rättigheter av good- wills natur, se dock andra och tredje styckena här nedan. Den intäkt. som erhålles genom en dylik. oberoende av rörelsen verkställd avyttring. skall tagas i betraktande vid inkomstbe- räkningen för förvärvskällan tillfällig fört'ärvsverksamhet och bedömas efter de för denna förvt'z'rvskälla stad- gade grunder. Såsom skattepliktig intäkt räknas icke statligt avgångsve- derlag i form av engångsbelopp till renskötselutövare i samband med att han upphör med sin renskötsel. Till intäkt av rörelse hänförs intäkt vid avyttring av för stadigvarande bruk avsedda maskiner och andra inventarier samt därmed vid beräk- ning av värdeminskningsavdrag lik- ställda tillgångar (jfr punkterna 7 och 16 av ant-'isningarna till 29 s*). Till intäkt av rörelse hänförs även intäkt vid avyttring av patenträtt eller lik- nande tidsbegrt'insad rättighet. Det- samma gäller intäkt vid avyttring av hyresrätt och av varumärke. firma— namn eller annan rättighet av good- wills natur. Om beräkning i vissa fall av intäkt vid överlåtelse av skepp
40
Föreslagen lydelse
händelsen i hans rörelse. Däremot räknas inte hit sådan intäkt. som kan inflyta till den skattskyldige vid sidan av rörelsen eller utanför vad som normalt är driftin- komst. t. ex. vid avyttring av person-
att anse som
lig lösegendom eller för stadigvaran- de bruk i rörelsen avsedda fastighe- ter. lntäkt. som erhålls genom en sådan oberoende av rörelsen gjord avyttring. skall tas upp som intäkt vid beräkning av realisationsvinst enligt 35 och 36 .é'sl'. Som skattepliktig intäkt räknas inte statligt avgångsve— derlag i form av engångsbelopp till renskötselutövare i samband med att han upphör med sin renskötsel.
Till intäkt av rörelse hänförs vad som inflyter vid avyttring av maski- ner och andra t'ör stadigvarande bruk avsedda inventarier eller av tillgängarsotn är likställda med dessa vid beräkning av värdeminsknings- avdrag. Om beräkning i vissa fall av intäkt vid överlåtelse av skepp och luftfartyg m. m. finns bestämmelser i 2 5 lagen (1966172) om avdrag för avskrivning på skeppskontrakt m. m.
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
och luftfartyg m.m. finns bestäm- melser i lä lagen (l966:l72) om avdrag för avskrivning på skepps- kontrakt m. m.
Skattskvldig. som driver tomtrö- relse. byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. skall såsom intäkt av rörelsen upptaga vad som influtit vid försäljning av sädan fastighet eller del därav. oberoende av sättet för fastighetens förvärvande och tiden för innehavet. varefter frågan om och i vad män nettointäkt upp- stått genom försäljningen kommer att bero på resultatet av rörelsen i dess helhet under beskattningsåret. Därvid iakttages utöver vad som gäller enligt anvisningarna till 27s följande. Om fastighet. som utgör lagertillgång i tomtrörelse. byggnads- rörelse eller handel med fastigheter. för är "ats innan rörelsen påbörjats. beräknas fastighetens värde vid tiden för rörelsens påbörjande på samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst enligt punkterna 1 och 2 av anvisningarna till 369". Detta värde utgör fastighetens upp- räknade ingångsvärde i rörelsen även vid senare års taxeringar. Om en skattskyldig. som bedriver eller tidigare bedrivit rörelse. avyttrarfas- tighet eller del av fastighet som ltan förstadigvaramle bruk använt i rörel— sen. skall den del avjörsäliningssuln- uttal som belöper på sådana till fastigheten hörande tillgångar. vilka vid beräkning av i'ärdeminsknings— avdrag ltiinft'iras eller hän/"(3115 till maskiner och andra inventarier (jfr punkterna 70611 16 av anvisningarna till 29 s*), upptagas såsom intäkt av
41
Föreslagen lydelse
Skattskvldig. som driver tnmtrö- relse. byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. skall som intäkt av rörelsen ta upp vad som ltar influtit vid försäljning av sådan fastighet eller del därav som utgör omsätt- ningstillgång i rörelsen. varefter frä- gan om och i vad man nettointäkt ltar uppstått genom försäljningen kom- mer att bero pit resultatet av rörelsen i (less helhet under beskattningsåret. Utöver vad som gäller enligt anvis- ningarna till 27 5 skall därvid iakttas följande. Om fastighet. som utgör antsiittttingstillgång i rt'irelse. har f ör- värvats innan rörelsen påln'jriades. beräknas fastighetens värde vid tiden för rörelsens påbörjande pä samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst enligt punkterna ] och 211 av anvisningarna till 36 &. Detta värde utgör fastighetens upp- rörelsen räknade ingängsvärde i även vid senare ärs taxeringar.
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lvde/se
rörelse. varemnt återstående delen av _l'örsiiljnittgssumman skall upptagas såsom iau'ikt av till/l'illig _l'r'irviirvs-
,-
verksamlu't. i den mån de i _D s* angivna I/örutst'ittuinga)-na 'l'ör ska/te-
pliktig realisatiaust'inst föreligga.
Föreslagen lydelse
flt'yttras _l'asligltel som utgör (”ll- siiuuingstillgdng i rörelse skall värde- lninskningsat'drag som ln'lr'iper/ui tid
före at'yttriugen åter/firas till beskatt- ning i rörelsen.
thskiftar svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk fi'irening tillgäng pä
annat sätt än genom sädan fusion som avses i Zh' s 3 Inom. och skulle vid en försäljning av tillgangen köpeskillingen ha varit skattepliktig i lörvärvskäl- lan. anses bolaget eller föreningen ha ätnjutit skattepliktig inkomst. som om
tillgängen sälts. Som köpeskilling gäller därvid tillgängens verkliga värde vid utskiftningen.
till B*)s'
l. :: l-lar annan fastighet helt eller delvis använts i ägarens egen rörelse. far byte—svärdet av vad sil använts ieke avdragas såsom (:mtkostnad i rörelsen. Detta hvresvärde har näm- ligen ieke upplagits såsom inkomst av annan fastighet (jfr punkt l av anvisningarna till 34 s). Avkastning- en av fastigheten kommer i stället till s_vnes som en del av rörelseinkoms- ten.
Har den skattskyldige i rörelse. som av honom utövats. för förädling eller fi'irbrukning tillgodogjort sig produkter fran eget jordbruk eller nägon dess binäring eller frän eget skogsbruk eller räämnen frän egen eller av honom brukad. i rörelsen ej använd fastighet. skall. såsmn av Zl och 24 & framgär. värdet av sädana ' "sa fall
upptagas sdsn/n intäkt av fastighe— produkter eller raämnen i v
33 Senaste lydelse l()73:74l.
1. Har annan fastighet helt eller delvis använts i ägarens egen rörelse. fär hyresvärdet av vad som på detta sätt använts inte dras av som omkost-
nad i rörelsen. Detta hyt'esvärde har nämligen inte tagits tip/7 som inkomst av annan fastighet (jfr punkt l av anvisningarna till 34 s*). Avkastning- en av fastigheten kommer i stället till s_vnes som en del av rörelseinkoms- ten.
Har den skattskyldige i rörelse. som ltar utövats av honom. för f("it'ädling eller förbrukning tillgodo- gjort sig'produkter fran eget jord- bruk eller nägon dess binäring eller frän eget skogsbruk eller raämnen fran egen eller av honotn brukad. i rörelsen inte använd fastighet. skall. som framgär av Zl och 34 ss. värdet av sädana produkter eller raämnen i upp intäkt av
vissa fall tas som
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
ten. Sker så. far samma värde avfö- ras såsom omkostnad i rörelsen. Detsamma gäller. om han i rörelsen tillgodogjort sig produkter av annan rörelse. som han tttövat oelt som. efter t_v i I 8 s*" sa'gs. är att anse sotn särskild förvärv-'skt'illa.
Kostnad för inköp och plantering av träd och buskar för yrkesmässig frukt- eller bärodling fär efter den skattskyldiges eget val avdragas antingen i sin helhet för det är kostnat'len uppkommit eller enligt avskrivningsplan. Vid planen/ig av- skrivning jördelas kostnaderna på ett antal år i följd så att de katt i sitt ltelltet avdragas ttnder den If(lr_t'/tld odling— en beräknas vara ekonomiskt an— vändbar. Föreskrifterna i punkt 16 sjätte styeket äga motsvarande till- It't'mpning.
3. a.37* Kostnaden för anskaffande av maskiner och andra för stadigva- bruk avdrages i regel genom ärliga värde— rande avsedda inventarier
minskningsavdrag antingen enligt bestämmelsermt nedan i denna punkt/ör plutten/ig avskrivning eller jämlikt reglerna i punkt 4 för räken- skapsenlig avskrivning. .firo tillgång— ar. varom nu iirjråga. ttttderkastade ltastig förbrukning. vilket vatt/igen katt anses varafallet. när de beräknas ltava en varaktig/teistid av högst tre är. tnå doek oavsett om planen/ig eller riikenskapsenlig avskrivning till—
It'impas under anskaffningsäret av-
43
Föreslagen lydelse
fastigheten. Isådantj'all får samma
värde dras av som omkostnad i rörelsen. Detta gäller också. om han i rörelsen ltar tillgodogjort sig pro- dukter av annan av honom atövad rörelse. som är att anse sotn särskild fi'irvärvskälla.
Utgi/ier för inköp och plantering av träd och buskar för yrkesmässig frukt— eller bärodling fär efter den
eget val dras av
skattskyldiges antingen i sin helhet det är då inköpet eller planteringen ltar tigt rttnt eller genom årliga värdeminsk— ningsavdrag. l"'iirdeminskningsav— draget lteråknas enligt at'slt'rivnings— platt till viss proeentji'ir år riiknat av odlingens anska_/_'/ttittgsvårde. Beräk- ningen görs från den tidpttttkt då odlingen ltar _fi'irdigstål/ts. Froeent— satsen för t't't'rdentinskttingsal'drag ltestt't'ms efter den tid odlingen beräk- nas vara ekonomiskt användbar. Föreskrifterna i punkt lb sjätte oelt sjunde st_v'eketta skall tillt'intpas.
3. Utgifter för anskaffande av maskiner och andra för stadigvaran- de bruk avsedda inventarier dras i regel av genom ärliga värdeminsk- ningsavdrag enligt bestämmelscrna om räkenskapsenlig avskrivning i punkt 4 eller om restt'iirdeavskriv- ning i pttttkt 5. Katt inventariernas ekonontirka livs/(inta! atttas uppgå till högst tre är. I/iir emellertid ltela utgi/len för deras anskaffande dras av under anskaffningsäret. Omedel- lntrt avdrag får även rke ifråga om inventarier av mindre viirde.
37” Senaste lydelse av li'u'utvarande punkt 3 a ltt7ozb'5.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
dragas hela kostnaden för deras anskaffande.
Har fåmansföretag anskaffat in- ventarier. som uteslutande eller så gott som uteslutande äro avsedda för företagsledares eller honom närstå- ende persons pri 'ata bruk, fär avdrag som här avses ej ätnjutas.
(punkt 4 tolfte stycket)
Angående avdrag för nedskrivning av värdet ("1 rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvaran- de bruk avsedda inventarier enligt ej fullgjorda köpekontrakt stadgas i punkt 2 av anvisningarna till 41 &.
(punkt 4 första stycket)-
4. 34 Skattskvldig mä. efter därom hos taxeringsnämnd eller. om besvär anförts, länsrätt framställt yrkande. berättigas att under förutsättning av motsvarande avskrivning i räkenska- perna tills vidare åtnjuta avdrag för avskrivning ä maskiner eller andra avsedda inventarier i enlighet med bestäm-
för stadigvarande bruk
melserna ttedan i denna punkt för
34 Senaste lydelse 1979:612.
44
föreslagen lydelse
Har ett fämanst'öretag anskaffat inventarier. som uteslutande eller så gott som uteslutande är avsedda för företagsledares eller honom närstå- ende persons privata bruk. medges inte avdrag på grund av anskthning- ("Il.
Regler om avdrag avseende beställ- da men inte levererade inventarier (kontraktsm'skrivning) finns i punkt 2 sista st_veket av anvisningarna till 41 &.
Har den skattskyldige yrkat avdrag för t'ärdetninskning av invenlarier. skall avdraget anses rnedgivet i den mån det ltar medfört att den laserade inkomsten har beräknats till lägre belopp än annars skulle lta skett eller medfört en ökning av förlust som berättigar till avdrag ett/igt bestäm- melserna i lagen (196063) om rätt till förluslutjätnning vid taxering för inkomst. anska/_'/'- ningsvärde minskat med medgivna det
lin-'entariernas vänlerninskningsavdrag utgör skat/emässiga restvt'irdet.
4. Skattskvldig katt efter _vrkande hos taseringsnämnd eller. om besvär har anförts. hos länsrätt medges rätt att tills vidare få avdrag för värde- minskning av sitta inventarier enligt reglerna i denna anvisningspunkt om rä k e n s ka p s en li g avskrivning. Som fi:")rutsättning för detta gäller (1) att den skattskyldige har haft ordnad bokföring som avslutas med
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
rä k e n s k a p s e n lig avskrivning. Såsom förutsättning härför skall gäl- la att den skattskyldige haft ordnad bokföring. som avslutas medelst vinst- och förlustkonto. samt att till- fredsställandc utredning föreligger om vad som återstår i beskattningsav- seende oavskrivet av anskaffnings- värdet å ifrågavarande tillgångar samt dessa iii-'ensotn avskrivningar å desamma i den skattskyldiges räken- skaper och i föt'etcdd utredning redovisas på sådant sätt. att trygghet föreligger att vid avyttring av till- gångarna framdeles möjligen upp— kommande vinstcr ej skola undgå taxering.
(punkt 3 b fjärde stycket)
Såsom tillgångs anskaffningsvärde skall anses. dä tillgången förvärvats genom köp eller byte eller därmed jämförligt fång. den verkliga kostna- den för dess anskaffande och. då tillgången annorledes övergått till rörelsen. dess allmänna saluvärde vid tiden för övergången. Dock skall iakttagas följande. Har tillgång i samband med förvärv av den rörelse . vari den nyttjas. erhållits annorledes än genom köp eller byte eller där- med jämförligt fång. skall. där ej särskilda omständigheter till annat föranleda. såsom anskaffningsvärde för tillgången anses det belopp som kvarstår i beska/rningsavseende oav- skrivet för överlåtaren. Skulle det i någorfttll befinnas. att den skattskyl- dige eller någon. som står honom
45
Föreslagen lydelse
årsbokslut;
b) att avdraget motsvarar avskriv- ningen [ rt'ikenskaperna;
c) att tillfredsställande utredning föreligger om inventarier/ms skatte- mässiga restvärde;
d ) att itu-'entarierna och avskrivna belopp redovisas på ett sådant sätt i den skattskyldiges räkenskaper ochi företcdd utredning att trygghet före- ligger att vinster vid avyttring av tillgångarna inte undgår lu'skattning: samt
e) att — om den skattskyldige inte upprättat årsbokslut för det närmast föregående räkenskapsåret — det bok- förda värdet av inventarierna före avskrivning bestämts med utgångs- punkt i im'entariernas skattemässiga restvärde vid beskattttittgsårets in-
gång.
Som anskaffningsvärde för inven- tarier skall anses. dä inventarierna har förvärvats genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. den verkliga utgiften för deras anskaffande och. då inventarierna har förvärvats på anttat sätt. deras markmtdsvärde vid tiden för fört-'ärvet. Dock skall föl- jande iakttas. llar inventarierna ingått i en rörelse. som den skattskyl- dige har förvärvat på annat sätt än genom köp eller byte eller därmed jämförligt fäng. skall. om inte sär- skilda omständigheterföranleder an- nat. sorn anskaffningsvärde för inventarierrm anses det för den tidi- gare ägaren gällande skattemässiga restvärdet. Har den skattskyldige eller någon. som står honom nära. vidtagit åtgärd för att den skattskyl-
Prop. 1980/81z68
Nuvarande lydelse
nära. vidtagit åtgärd för att den skattskyldige skall kunna tillgodo- räkna sig ett högre anskaffningsvär- de än som synes rimligt. och kan det antagas att detta skett för att åt någon av dem bereda obehörig för- män i beskattningsavseende. skall anskaffningsvärdet i skälig mån jäm- kas. Såsom anskaffningsvärde för tillgång. som moderbolag eller över- tagande förening övertager från dot- terbolag eller överlåtande förening vid sådan fusion. som i 28 .ö 3 mom. första eller andra stycket avses. skall anses det belopp. som vid fusionstill- fället kvarstår i beskattningsavseende oavskrivet hos dotterbolaget eller den överlåtande. föreningen.
(punkt 4 femte stycket)
llar skattskyldig beträffande un- der beskattningsåret anskaffade tiil- gångar tidigare åtnjutit i punkt 2 av am'isningarna till 41 s* ontförmält avdrag å värdet av rättighet till leve- rans av tillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt. skall vid beräkning av avdrag för värdeminskning med 30 procent av anskaffa ings värdet såsom anskaffningsvärde anses den verkli- ga kostnaden minskad med det tidi- gare jämlikt n_vssnämnda stadgande åtnjutna avdraget. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning. om investeringsfond i enlighet med vad för sådan fond finnes stadgat tagits i anspråk för avskrivning av under beskattningsåret anskaffade tillgång-
ar.
(punkt 4 andra — fjärde och sjätte — elfte styckena) Avdrag för avskrivning å här ifrå-
46
[föreslagen lidelse
dige skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvz'irde än som synes rimligt och kan det antas att detta har skett för att bereda obehö— rig förmån i beskattningsavseende åt någon av dem. skall anskaffnings- värdet i skälig mån jämkas.
Som anskaffningsvärde för inven- tarier. som moderbolag eller överta- gande förening övertar från dotter- bolag eller överlåtande förening vid sådan fusion. som avses i 28.5 3 mom.. anses det .s'kattemt'issiga rest- värdet vid fusionstillfället hos dotter- bolaget eller den överlåtande före- ningen.
Har skattskyldig medgivits avdrag för kontraktsavskrivning avseende inventarit-W. som har anskaffas un- der beskattningsåret. skall som anskaffningsvz'irde anses den verkli- ga utgiften minskad med det tidigare medgivna avdraget. Detta skall gälla även när investeringsfond eller lik- nande avsättning tagits i anspråk för anskaffning av ini-'entarier under beskattningsåret.
Avdrag för avskrivning får för
Prop. [980/81z68
Nuvarande lydelse
gavarande tillgångar må för visst beskattningsår åtnjutas med högst trettio procent för är räknat av sum- man av bokfört värde ä tillgångarna enligt balansräkningen för närmast föregående räkenskapsår och an- skaffningsvärdet å sådana under beskattningsåret anskaffade till- gångar. vilka vid utgången av beskattningsåret fortfarande tillhör- de rörelsen. Vad sålunda stadgats skall gälla oavsett när under beskatt- ningsåret tillgångarna anskaffats.
Hava under beskattningsåret till— gångar av nu tfrågavaramle slag. som anskaffats före ingången av samma år; avyttrats eller hava dylika till- gångar gått förlorade. därvid för sistm'imnda fall försäkringsersätt- ning avtalats. må särskilt avdrag för avskrivning åtnjutas med belopp motsvarande den i anledning av avyttringen eller försäkringsfallet uppkomna intäkten. Därest skatt- skyldig erhållit avd rag i enlighet med bestämmelserna i detta stycke. s "all underlaget för beräkning av avdrag enligt nästföregående stycke faststäl- las till motsvarande lägre belopp.
llar ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav. att den sko- lat utnyttjas för ett särskilt arbetstill- fälle eller för en konjunktur. som väntas bliva allenast tillfällig. eller av annan liknande omständighet. må för det beskattningsår. varunder till- gången anskaffats. avdrag göras vid inkomstheräkningen för sådant över- pris eller sådan merkostnad. Därest avdrag som nu sagts medgivits. skall avdrag enligt bestämmelserna i and-
47
Föreslagen lydelse
visst beskattningsärgöras med högst 30 procent för är räknat av summan av bokfört värde på inventarierna enligt balansräkningen för närmast föregående räkenskapsår och an— skaffningsvärdet på sådana under beskattningsåret anskaffade inventa— vilka vid utgång fortfarande tillhörde rörel- rier. beskattningsårets sen. Vad nu sagts gäller oavsett när under beskattningsåret inventa- rierna har anskaffats.
Har in ventarier. som har anskaf— fats före beskattaingsårets ingång. avyttrats under beskattningsåret el- ler har den skattskyldige rätt till fi'irsäkringsersättning för inventari- er. som har gått förlorade under beskattaingsåret. medges ett särskilt avdrag med belopp motsvarande den i anledning av avyttringen eller försäkringsfallet uppkomna intäk- ten. A vdraget får dock inte överstiga underlaget för beräkning av avdrag enligt femte stycket. Har den skatt- skyldige fått avdrag som nu sagts skall nämnda underlag fastställas till motsvarande lägre belopp.
Har ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög utgift för inven- tarier berott på att de skall utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur. som väntas bli endast tillfällig. eller av annan liknande omständighet. medges för det be- skattningsår. 'arunder inventarierna har anskaffats. avdrag för sådant överpris eller sådan merutgift. Ont avdrag som nu sagts har medgivits. skall avdrag enligt bestämmelserna i femte stycket beräknas på därefter
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
ra stycket beräknas å därefter åter- stående del av anskaffningsvärdet. Oaktat avdrag medgivas för avskrivning med belopp som erfordras för att det bokförda värdet icke skall överstiga
vad ovan stadgas må
anskaffningsvärdet å samtliga nu ifrt'igavarande tillgångar, vilka vid utgången av beskattningsåret _l'orlfa- rande tillhörde rörelsen. sedan å detta värde avräknats en beräknad årlig avskrivning av tjugu procent. Visar skattskyldig att nämnda till- gångars verkliga värde understiger även sålunda beräknat värde. må avdrag medgivas jämväl för härav betingad ytterligare avskrivning. Vid tillämpning av bestämmelsernai det— ta stycke skola i fråga om anskaff- ningsvärde och anskaffningsår för tillgångar. som övertagits genom sådan fusion. som i 285 3 mom. avses. de i fusionen deltagande före- tagen anses som en skattskyldig.
anskaffats
Då tillgångar. som under beskattningsåret. avyttras. förloras eller såsom för rörelsen obrukbara utrangeras under samma år. må avdrag åtnjutas för anskaff- nin gsvärdet eller oavskriven del där- av. Med avyttring likställes det fall. att tillgång uttages ur rörelsen för att tillföras annan rörelse. som utgör särskild förvärvskälla. eller för att Att belopp. som erhålles vid avyttring av tillgång, i sin helhet skall upptagas såsom intäkt av rörelse. därom stad- gas i punkt 1 andra stycket av anvis- ningarna till 28 &. nyttjas för annat ändamål.
Finnes skattskyldig ltava i räken- skaperna verkställt avskrivning med
48
F öresldgen lydelse
återstående del av anskaffningsvär- det.
Oavsett vad ovan föreskrivs får avdrag för avskrivning medges med belopp som erfordras för att det bokförda värdet inte skall överstiga anskaffningsvärdet av samtliga in- ventarier. vilka vid beskattningsårets utgång tillhörde rörelsen. sedan från detta värde har avräknats en beräk- nad årlig avskrivning av 20 procent. Visar den skattskyldige att inventa- riernas verkliga värde understiger även ett sålunda beräknat 'ärde. medges avdrag för den ytterligare avskrivning som nuniveras av detta. Vid tillämpning av bestämmelserna i detta stycke skall i fråga om anskaff- ningsvärde och anskaffningsår för inventarier, som har övertagits ge- nom sådan fusion som avses i 28 s 3 mom.. de i fusionen deltagande före-
tagen anses som en skattskyldig.
Då inventarier, som haranskaffats
under beskattningsåret. avyttras. förloras eller utrangeras under sam- ma år. medges avdrag för anskaff- ningsvärdet. Med avyttring likställs att inventarier tas ut ur rörelsen för att tillföras annan förvärvskälla eller för att användas för annat ändamål. Av bestämmelserna i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 28 s framgår att belopp. som erhålls vid avyttring av inventarier. i sitt helhet skall tas upp som intäkt av rörelse.
Har skattskyldig gjort avskrivning med större belopp i räkenskaperna
Prop. BSO/81:68
Nuvarande lydelse
större belopp än det. varmed han äger åtnjuta avdrag vid taxeringen. mä den omständigheten att avdrag för avskrivning medgives med lägre belopp än vad i räkenskaperna avskrivits icke föranleda ändring av räkenskapsenlig avskrivning beräknas. Avdrag för belopp. med vilket den skattskyldige i räkenskaperna verkställt avskrivning det värde. varä utöver vad vid taxering blivit god- känt. mä åtnjutas först sedan tax— eringen i fråga blivit slutligt avgjord och enligt särskild av taxerings- nämnd eller. om besvär anförts, läns- rätt godkänd ai-fskrivningsplan. avse- ende en tid av minst fem år. räknat från och med beskattningsåret efter det varunder avskrivningen i fråga verkställdes.
Den omständigheten att vid till- lämpning av bestämmelserna ovan avdrag vid beskattningen skall över- ensstämma med avskrivning enligt räkenskaperna utgör ej hinder för skattskyldig att efter övergång till räkenskapsenlig avskrivning utöver avdrag enligt räkenskaperna tillgo- dogöra sig från tiden före övergång- en resterande. i räkenskaperna gjor- da men ej vid beskattningcn åtnjutna avdrag antingen inom ramen för avskrivningsplan som avses i punkt 3 eller, med ttu'eringsnämnds eller, om best-'är anförts. länsrätts särskilda medgivande. på en gång eller enligt särskild av vederbörande nämnd godkänd avskrivningsplan avseende en tid av högst tio år. Efter övergång till räkenskapsenlig avskrivning må dock i intet fall sådant avdrag tillgo- donjutas. som avses i punkt 3 e tredje stycket.
49
Föreslagen lydelse
än han får dra av vid taxeringen. föranleder inte detta att det värde, på vilket räkenskapsenlig avskrivning beräknas. påverkas. Det överskju- tande beloppet får i stället. sedan taxeringen i fråga har blivit slutligt avgjord. dras av genom årlig avskriv- ning efter 20 procent för helt år. räknat från och med beskattnings— året efter det under vilket avskriv— ningen i fråga verkställdes.
Den omständigheten att vid till- lämpning av bestämmelserna ovan avdrag vid beskattningen skall över- ensstämma med avskrivning enligt räkenskaperna utgör inte hinder för skattskyldig att efter övergång till räkenskapsenlig avskrivning utöver avdrag enligt räkenskaperna tillgo- dogöra sig avdrag för (li-*skrivningar.
sådana som har gjorts i räkenskaperna före övergången men inte har föranlett avdrag vid beskatt- ningen. Avdrag för sådant belopp görs genom årli g avskrivning efter 20 procent för helt år.
Prop. BSO/81:68
Nuvarande lydelse
Har för? Öl't'fååf'a till räkenskaps- enlig avskrivning skattskyldig vid taxeringen tillgodoräknats värdeminskningsavdrag än enligt rä— kenskaperna. skall, för åstadkom- mande av överensstämmelse mellan tillgångens återstående värden enligt
större
räkenskaperna och i beskattningsav- seende. det belopp. varmed tillgång- ens värde sålunda i beskattningsa vse— ende understiger värdet enligt räken- skaperna. under det första beskattningsår, för vilket räkenskapsenlig avskrivning gäller. eller, om den skattskyldige hellre vill. med en tredjedel för nämnda beskattningsår och ett vart av de två närmast följande åren. Vid tillämpning av detta stycke skall även
upptagas såsom intäkt
sådant på tidigare år ert/igt avskriv- ningsplan belöpande värdeminsk- ningsavdrag. som den skattskyldige ej kunnat utnyttja, anses hava tillgo- doräknats honom.
Har aktiebolag eller ekonomisk förening, som åtnjuter avdrag för avskrivning å maskiner eller andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier [ enlighet med bestämmel- serna för räkenskapsenlig avskriv- övertagit dylika genom sådan fusion, som i 28åi 3
ning, tillgångar mom. avses, och ha dessa tillgångari räkenskaperna upptagits till högre värde än vad som enligt bestämmel- serna i punkt 3 b sista stycket är att anskaffningsvärde för bolaget eller föreningen må företa- get efter därom hos taxeringsnämnd eller. om besvär anförts. länsrätt framställt yrkande berättigas att även efter fusionen tillämpa räkenskaps-
ath som
Föreslagen lydelse
Har skattskyldig före övergång till räkenskapsenlig avskrivning tillgo- doräknats större värdeminsknings- avdrag vid taxeringen än enligt räkenskaperna. skall. för åstadkom- mande av överensstämmelse mellan inventariernas bokförda värde och deras skattemässiga restvärde, det belopp, skattemässiga restvärde understiger
varmed inventariernas det bokförda värdet. tas upp som skattepliktig intäkt under det första beskattningsår, för vilket räken- skapsenlig avskrivning gäller, eller. om den skattskyldige begär det. med en tredjedel för nämnda beskatt— ningsår och vart och ett av de två närmast följande åren.
Har aktiebolag eller ekonomisk förening övertagit inventarier genom sådan fusion, som avses i 28ä 3 mom., och har dessa inventarier i räkenskaperna upptagits till högre värde än vad som enligt bestämmel- serna i tredje stycket skall anses som anskaffningsvärde för bolaget eller föreningen, får företaget efter yr- kande hos taxeringsnämnd eller, om besvär har anförts, hos länsrätt med- ges rätt att även efter fusionen tilläm- pa räkenskapsenlig avskrivning un- der förutsättning att skillnaden mel- lan det bokförda värdet och anskaff- ningsvärdet. beräknat enligt tredje stycket. tas upp som intäkt under det beskattningsår. då fusionen genom-
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
enlig avskrivning. under förutsätt- ning att skillnaden mellan värdet enligt räkenskaperna och anSkaff- ningsvärdet, beräknat på sätt i punkt 3 b sista stycket sägs, upptages som intäkt under det beskattningsår, då fusionen genomföres. eller. om före- taget hellre vill. med en tredjedel för nämnda beskattningsår och ett vart av de två närmast följande åren.
(punkt 5 andra och tredje styckena av anvisningarna till 22 å)
Vid restvärdeavskrivning får skatt- skyldig. under förutsättning av mot- svarande avskrivning i räkenskaper- na, åtnjuta avdrag för visst beskatt- ningsär med högst 25 procent för är räknat av tillgångarnas restvärde. Med restvärde förstås tillgångar/tas bokförda värde enligt balansrt'ikning- ett räkenskapsåret beskattningsåret anskaffningskostnaden för tillgång—
närmast före med tillägg av ur. som anskaffats under beskatt— ningsåret. och med avdrag för belopp motsvarande vad som utgör intäkt i form av vederlag för under samma år avyttrade. skadade eller förlorade tillgångar. Dock skall i restvärdet ej inräknas attskaffnings— kostnaden för tillgång som anskaffats under beskattningsåret och avytt— rats. förlorats eller utrangerats uttder
samma år.
Attskaffningskostnaden för maski- ner och attdra för stadigvarande bruk avsedda inventarier beräknas med
51
Föreslagen lydelse
förs. eller. om företaget bEgär det, med en tredjedel för nämnda beskattningsår och vart och ett av de två närmast följande åren.
5 . Vid medges
restvärdeavskriv- n i n g den skattskyldige avdrag för visst beskattningsär med högst 2.5 procent för är räknat av avskrivningsuttder/age! för maskiner och andra inventarier. Avskrivning '- underlaget utgöm av invetttarierttas skattemässiga restvärde vid utgången av det närmast föregående beskatt— ningsäret med tillägg av anskaff- ttingsvärdet för inventarier. som har anskaffats under beskattningsåret och som vid utgången av detta fortfa- rande tillhörde rörelsen. och med avdrag för belopp motsvarande vad som utgör intäkt i form av vederlag eller försökringsersiittning för inven- tarier som har anskaffats före beskattningsårets ingång och som har avyttrats eller förlorats under bc- skattningsärct.
Visar den skattskyldige att in venta- rierttas verkliga värde understiger det skattemässiga restvärdet efter avdrag enligt bestämmelserna i första styck- et. medges det ytterligare avdrag sotn motiveras av detta.
Vad som föreskrivs om räken- skapsenlig avskrivning i punkt 4 andra—fjärde samt sjätte, sjunde och
Prop. l980/8lz68
Nuvarande lydelse
iakttagande i tillämpliga delar av punkt 3 17 sista stycket av anvisning- arna till 20 sf. ] övrigt gäller beträf- fande restvärdezwskrivning i tillämp- liga delar vad som föreskrives om räkenskapsenlig avskrivning i punkt 4 tredje. femte och sintule—elfte styck- ena av nämnda anvisningar.
5. 3"; Avdrag får jämväl ske för 1'iirdeminskning. som patenträtt och liknande tidsbegränsad rättighet un- a'ergått på grund av minskning av giltig/tetstiden. Det är härvid utan betydelse om rörelseidkaren förvär- vat rättigheten för att utnyttja den vid tillverkning som han bedriver eller om han tillgodogör sig rättighe- ten genom att överlåta utnyttjandet av denna till annan. Genom värde- minskningsavdrag at'drages också kostnad för anskaffning av hyresrätt och av varumärke. firmanamn eller annan rättighet av goodwills natur.
Beträffande
drag för tillgång som avses i första
värde/nitiskningsa ! '-
styeket äga föreskrifterna i punkterna 3 och 4 motsvarande tillämpning.
Om moderbolag eller (”ii-ertagant'le förening genom sådan fusion. som i 28 s* 3 mom. första eller" andra stycket avses. övertager patenträtt. hyresrätt eller til/gått g av good tvi/ls natta", skall vid beräkning av t'ärdemin'sknings- avdrag ()L'll av vad som återstår oav— skrivet av ansktilfnirtgsvärdet av till- gången så anses som om bolagen eller föreningarna utgjort en skattskyl- dig.
7. 3" Kostnaden för anskaffande av avsedd för byggnad. vilken är
Föreslagen lydelse
nionde styckena gäller i tillämpliga delar ocksa" ifråga om restvärdeav-
skrivning.
I). Avdrag enligt ht'stt'z'mmelser-
na i punkterna 4 och 5 fär även göras för tttgifterför anskaffning av patent- rätt och liknande tidsbegränsad rät- tighet. Det är härvid utan betydelse om t'i'irelseidkaren har förvärvat rät- tigheten för att utnyttja den vid tillverkning som han bedriver eller om han tillgodogör sig rättigheten ' genom att överlåta utnyttjandet av denna till annan. ()cksa utgifter för anskaffning av hyresrätt och av varumärke.firma eller annan rättig- het av goodwills natur dras av enligt de nämnda l)estt'itnmelserna.
7. Utgifter för anskaffande av en byggnad. som är avsedd för använd-
35 Senaste lydelse av förutvarande punkt 5 l$)(16:724. 3” Senaste lydelse 197525").
Prop. 1980/81z68
Nuvarande lydelse
användning i ägarens rörelse. avdra— ges genom ärliga värdeminsknings- avdrag enligt föreskrifterna i denna punkt. Är ji'äga om rent tillfälliga byggnader, avsedda att användas endast ett fatal är. fär dock bygg— mtdrkostnaden i sin helhet avdragas för det är dä anskaffitingen ägt
I'll/lf.
l byggnads anskaffningsvärde in— räknas ej värdet av sädana delar och tillbehör. som äro avsedda att direkt tjäna byggnadens användning för rörelseändamäl. även om deras vär— de ingdr i det vid jitstighetstaxeringen ]astställda byggaadsvärdet.
I enlighet härmed inräknas ej i värdet av industribyggnad värdet av tillgångar avsedda för den industriel- la driften säsom maskiner. anord- ningar för godstransport som t. ex. räls. traversbanor och hissar. behal- lare. ställningar för lagring e.d. samt ej heller värdet av anordningar för am-ändningen av dessa tillgångar som t.ex. särskilda fundament. I byggtmdens värde inräknas vidare ej värdet av ledningar för vatten. avlopp m.m.. avsedda att direkt tjäna den industriella driften. eller värdet av speciella vä rmeanläggning- ar. ventilationsanordningar eller sär- skilda skorstenar för avledande av gaser och annat som alstras vid produktionen. [ värdet av byggnad som är avsedd för affärsändamäl inräknas exempelvis ej värdet av hyllor. diskar eller annan butiksin- redning. rulltrappor m.m. Tjänst—
Föreslagen ivf/else
ning i ägarens rörelse. dras av genom ärliga värdeminskningsavdrag. Av— draget beräknas enligt avskrivnings- plan till viss procent för är räknat av byggnadens anskaffaingsvärde. Be- räkningen görs frän den lid/unikt då byggnaden har Ifärdigställts. I fråga om en byggnad, som är avsedd att
användas endast ett fatal är. fär dock tazska/jitingsatgijterna i sin helhet dras av det är dä byggnaden anskaf-
fades.
l en byggnads anskaffningsvärde inräknas inte ulgi/ierförsädana delar och tillbehör. som är avsedda att direkt tjäna byggnadens användning för ri'irelseändamal ('byggntulsinvett- tarier). ! enlighet härmed räknas som byggnadsinventarier i en indu- stribyggnad tillgångar avsedda för den industriella driften. sasom ma- skiner. anordningar för godstrans- port som t. ex. räls. traversbanor och hissar. behållare. ställningar för lagring e. d.. samt anm'dningar för användningen av dessa tillgångar som t. ex. särskilda fundament. Sum h_vggnadsinventarier räknas vidare ledningar för vatten. avlopp m. m.. avsedda att direkt tjäna den indu- striella driften. och speciella värme- anläggningar. ventilationsanord— ningar och särskilda skorstenar för avledande av gaser och annat som alstras vid produktionen. Som bygg- nadsinventarier i en byggnad sotn är avsedd för affärsändamäl räknas exempelvis hyllor. diskar eller annan lmtiksinredning. rulltrappor m.m. Tjänstgör en konstruktion. för. vil- ken ett byggnadsvärde ltar fastställts . vid fastighetstaxeringen. i sin helhet
Prop. 1980/81:68
Nuvarande. lydelse
gör konstruktion, för vilken bygg- nadsvärde fastställts vid fastighets- taxeringen. i sin helhet eller till viss del som maskin eller redskap. såsom kan vara-fallet med oljecisterner och silo-anläggningar, anses värdet av Sådan konstruktion ej ingå i byggtra- densl värde.
[ fråga om tillgångar, vilkas värde enligt andra och tredje styckenti ej inräknas i byggnadens värde. tilläm- pas i stället de föreskrifter som enligt punkterna 3 och 4 gälla för beräk- ning av m. m. för maskiner och andra inven- tarier i rörelse.
Av punkt 16 fjärde stycket fram- går. att värdet av vissa till marken
värde/nitiskt: in gsa vdra g
hörande. anordningar inräknas i
anskaffningsvärdet för byggnad.
Föreslagen lydelse
eller till viss del som maskin eller redskap. såsom kan vara fallet med oljecisterner och siltntnläggningar. anses en sådan konstruktion som byggnadsinventarier. inräknas i anskaffningsvärdet för en byggnad utgifter för sådana anord— ningar som är nödvändiga för [rygg-
Däremot
nadens allmänna användning, såsom ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström eller gas oeh annan liknande anordning. Anskajfningsvärdet för en ledning som är avsed d för så väl en byggnads anw'indning för rörelseän- danuil som byggnadens allmänna ant-'ändning fördelas mellan bygg- nadsinventarier och byggnaden i för- hållande till lturstor del av ledningen som tjänar rörels'eändamålet respek- tive byggnadens allmänna använd- ning. Ledningen skall dock i sin helhet hänföras till byggnadsinven/a— rier om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hän» förliga till rörelseändatnälet. Om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till byggnadens allmänna användning skall ledningen i sin helhet hänföras till byggnaden.
[ fråga om byggnadsinventarier tillämpas de föreskrifter som enligt punkterna 3—5 gäller för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier.
Av punkt u» tredje stycket framgår att utgifter för vissa till marken hörande anordningar inräknas i anskaffnings "zirdet för en byggnad.
Prop. 1980/81z68
Nu varande lydelse
även om de icke ingå i byggnadsvär- det.
Värdeminskningsavdrag för bygg- nad beräknas på ett anskaffningsvär— de, bestämt enligt de grunder som angivas i punkt3 b sista stycket. Har byggnad förvärvats tillsammans med den mark, på vilken den är belägen. anses så stor del av fastighetens anskaffningskostnad belöpa »på byggnaden. som det vid fastighets- taxeringen fastställda byggnadsvär- det utgör av fastighetens hela tax- eringsvärde. Om den återstående delen av anskaffningskostnaden för fastigheten visas mera avsevärt över- eller understiga ett skäligt markvär- de, får dock det för byggnaden beräknade värdet jämkas. Till an- skaffningsvärdet räknas även de kostnader för till- eller ombyggnad
som nedlagts efter förvärvet av bygg- naden.
Föreslagen lydelse
Har en byggnad uppförts av den skattskyldige, är byggnadens an- skaffningsva'rde den skattskyldiges utgifter för uppförande av byggna- den. Till anskaffningsvärdet hänförs även utgifter för till- eller ombygg- nad. Har en byggnad förvärvats genom köp, byte eller därmed järn- för/igt fång, skall den verkliga utgif— ten utgöra anskaffningsvärdet. För- värvades byggnaden tillsammans med den mark på vilken den är belägen. anses så stor del av vederla- get för fastigheten -— [förekommande fall efter avdrag för egendom som avses i 2 kap. 3 5 jordabalken— belöpa på byggnaden, som det vid fastighetstaxeringen fastställda byggnadsvärdet utgör av fastighe- tens hela taxeringsvärde. Vad som enligt denna beräkning anses belöpa på byggnaden kan även innefatta byggnadsinventarier. Vederlaget för byggnadsinventarier skall avräknas, varefter anskaffningsvärdet för bygg- naden erhålls. Om den del av veder- lagerför fastigheten som enligt denna beräkning inte anses belöpa på bygg- naden jämte byggnadsinventarier vi- sas mera avsevärt över- eller under- stiga ett skäligt markvärde. får dock det för byggnaden beräknade an- skaffningsw'irder jämkas. Har den skattskyldige eller någon,. som står honom nära, vidtagit åtgärder för att den skattskyldige skall kunna tillgo- doräkna sig ett högre anskaffnings- värde än som synts rimligt och kan det antas att detta har skett för att åt någon av dent bereda obehörig för-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
Avdrag för årlig värdeminskning .. av byggnad beräknas enligt avskriv- ningsplan till viss procent av anskaff— ningsvärdet. Procentsatscn för vär- deminskningsavdraget bestämmes efter den tid byggnaden anses kunna utnyttjas. Vid denna bedömning skola beaktas jämväl sädana omstän- digheter som att byggnadens ekono- miska varaktighetstid kan antagas komma att röna inflytande av fram- tida rationaliseringar. förändringar med hänsyn till teknikens utveck- ling, omläggning av verksamhet och liknande. Är på grund av särskilda omständigheter av annan att än nyss nämnts byggnadens värde för rörel- sen bcgränsat till förhållandevis kort tid. skall hänsyn tagas även härtill.
Föreslagen lydelse
män i beskattningsavsecnde. skall anskaffningsvärdet i skälig mån jäm- kas.
Har en investeringsfond 6. (1. eller statsbidrag tagits i anspråk för anskaffning av en byggnad. skall som anskaffningsvärde för byggnaden an- ses den verkliga utgiften för byggna- den minskad med det ianspråktagna beloppet.
Övergår en byggnad till en ny ägare på annat sätt ätt genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. får den nye ägaren göra de värdeminsk- ningsavdrag på byggnaden som skitl- le ha tillkommit den förre ägaren om denne fortfarande hade ägt byggna- den. Vad nyss sagts gäller också om ett moderbolag eller en övertagande förening (fit-'ertar en byggnad från ett dotterbolag eller en ("iver/ätande före- ning vid såtlan fusion. som avses i 28 s 3 mom.
Procentsatsen för vt'irderninsk- ningsavdrag i fråga om en byggnad beställts med hänsyn till (len tid byggnaden anses kunna utnyttjas. Därvid skall beaktas även sådana omständigheter som att byggnadens användningstid kan antas komma att röna inflytande av framtida rationa- liseringar. teknikens utveckling. om- läggning av verksamhet och liknan- de förhållanden. Är på grand av särskilda omständigheter av annan art än nyss nämnts byggnadens värde för rörelsen begränsat till förhållan- devis kort tid. skall hänsyn tas även till detta. Så kan vara fallet exempel- vis dä fråga är om en byggnad för utnyttjande av en begränsad malm- fyndighet eller då en byggnad. som
Prop. 1980/81z68
Nuvarande lydelse
Sä kan vara fallet exempelvis dä fråga är om byggnad för utnyttjande av en begränsad malmfyndighet eller då byggnad. som är belägen pä annans grund och som användes i rörelse. vid nyttjant'lerättens upphö- rande ic'ke skall lösas av jt')rtliigtt— ren.
Skattskyldig far i fråga om bygg- nad. som är avsedd att användas i hans rörelse. göra avdrag inom avskrivningsplancn — utom för arli— ga värdeminskningsavdrug — med ltt procent av den på planen upptagna kostnaden för ny-. till- eller ombygg- nad. /lvdraget fördelas med 3 pro- cent lltltlt't' vart och ett av de fem första beskattttingsdrt'tt räknat från och med det år då kostnaden ned- lagts. Överlåtes byggnaden inom denna tidrymd. färden nye ägaren pd motsvarande sittt tillgodoräkna sig de avdrag som återstå för ("iret'lätaretr
Utrangcras eller nedrives i rörelse använd byggnad. fär avdrag ska för vad som äterstär oavskrivet av anskaffningsvärt'let. i den män detta belopp överstiger vad som influtit vid avyttring av byggnadsntaterialier o. dyl. i samband med utrungcringen eller rivningen.
ll. 37 Punkt [ tittande stycket av atwisningarna till 22 s- äger motsva- rande tillämpning beträffande in- komst av rörelse.
lt). 3” Kostnaden för anskaffande av sådana markanläggningar pä fas- tighet. avsedd för användning i äga-
rens rörelse. som avses i andra styck-
3-7 Senaste lydelse 1076: [(tf)-l. ZR Senaste lydelse 196936].
Föreslagen lydelse
är belägen pit annans mark och som används i rörelse. vid nyttjanderät- tcns upphörande inte skall lösas av
jordägaren.
Skattskyldig fär i fraga om t'” byggnad. som är avsedd att använ- dasi hans rörelse. göra avdrag inom avskrivningsplancn — utom med ärli- ga värdcminskningsavdrug — med ltt procent av de pä planen upptagna utgifterna för try-. till- eller ombygg- nad (primärat'drag). Primäravdragt't medges med 2- proccnt för år räknat frän den tidpunkt dä byggnaden eller den till— eller ombyggda delen av byggnaden har färdigställts. Förvär- ras byggnaden ut' ('I) tty ligare. fär denne tillgodogt'ira sig de pri/närov- drag som återstår för den förre äga- ren.
Utrangcras en i rörelse använd byggnad. fär avdrag göras för vad som ätcrstär oas-"skrivet uv anskaff- ningsvärdet i den mån beloppet över— stiger vad som inflyter genom avytt- ring av bygg/tadmmterialt'. d. isarn- band med utrangeringen.
ll. Punkt anvisningarmt till 22 kli/lämpas ock-
l sjunde stycket av sa' beträffande inkomst av rörelse.
lb. Utgifter för anskaffande av sädana markanläggningar pä fastig- het. avsedd för användning i ägarens
rörelse. som avses i andra stycket.
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
et, avdri'tges genom årliga värde- minskningszwdrag enligt föreskrifter- na i denna punkt. Avdrag medgives endast för som bestritts av den skattskyldige och
sådan kostnad avser arbete, vilket utförts under tid han ägt fastigheten. .flrfråga om rent tillfälliga anläggningar, avsedda att användas endast ett fåtal år. får anskajfningskostnaden i sin helhet avdragas för det är då anläggningen anskaffades.
[ anskaffningsvärdet för markan- läggningar inräknas kostnaden för vilka marken göres plan eller fast, såsom sädana markarbeten genom röjning av träd. buskar och annat, schaktning av jord— och berg/nassar, uppförandet av stödmurar och torr- låggning av marken. Till anskaff- ningsvärdetföres även kostnaden för rivning av byggnad eller annat som tidigare funnits på fastigheten. Vida- re inräknas i anskaffningsvärdet kostnaden för olika anordningar såsom vägar, kanaler, hamninlopp och andra t'illfarter. körplaner, par- keringsplatser. fotbollsplaner och tennisbanor eller därmed jämförliga anläggningar för personal. plante- ringar e. d. samt, i den mån de ej vid fastighetstaxering äro att hänföra till byggnad. även brunnar. källare och tunnlar 6. d.
Däremot inräknas ej i anskaff- ' ningsvärdet för markanläggningar
58
Föreslagen lydelse
dras av genom årliga värdeminsk- ningsavdrag. Avdrag medges, om inte annat följer av sjätte stycket, endast för sådana utgifter som har bestritts av den skattskyldige själv och endast om utgifterna avser arbe- ten som har utförts under tid då han har ägt fastigheten. Avdraget beräk- nas enligt avskriwzingsplan till 5 pro- cent för år räknat av tre fjärdedelar av anläggningens anskaffningsvärde. Beräkningen görs från den tidpunkt då anläggningen har färdigställts. I fråga om en anläggning, som är avsedd att användas endast ett fåtal år. får dock anskaffningsutgtfterna i sin helhet dras av det år då anlägg- ningen anskaffades.
Till markanläggning hänförs så- dant markarbete som behövs för att marken skall göras plan eller fast. såsom röjning, schaktning. rivning av byggnad eller annat som tidigare har funnits på fastigheten. uppföran- det av stödmurar och torrläggning av marken. Till markanläggning hän- förs också olika anordningar såsom vägar. kanaler. hamninlopp och andra tillfarter, körplaner. parke- ringsplatser. fotbollsplaner och ten- nisbanor eller därmed jämförliga anläggningar för personal. plante- ringar e. (1. samt. i den mån de inte vid fastighetstaxering är att hänföra till byggnad, även brunnar. källare och tunnlar c. (1.
Till markanläggning hänförs inte sådana anordningar som är avsedda
Prop. BSO/81:68
Nuvarande lydelse
kostnaden för följande slags tillgång- ar - även om deras värde ingår i det vid fastighetstaxeringen fastställda markvärdet — nämligen anordningar, avsedda att användas tillsammans med vissa maskiner eller andra inventarier i rörelse, eller sådana inventarier som användas för viss verksamhet såsom fundament e. d.. industrispår, traversbanor samt led- ningar för vatten. avlopp, elektrisk ström, gas m. m. Ej heller inräknas kostnaden för stängsel och andra jämförliga avspärrningsanordning- ar. På dessa slags tillgångar tillämpas föreskrifterna om värdeminsknings- avdrag för maskiner och inventarier i punkterna 3 och 4.
59
Föreslagen lydelse
att användas tillsammans med vissa maskiner eller andra för stadigvaran- de brak avsedda inventarier i rörelse eller sådana inventarier som an- vänds för viss verksamhet såsom fundament e. d., industrispår, tra- versbanor samt ledningar för vatten, avlopp. elektrisk ström. gas m. m. (markinventarier). Till markinventa- rier hänförs också stängsel och andra jämförliga avspärrningsanordning- ar. Anskaffningsvärdet för en led- ning som är avsedd för såväl den på fastigheten bedrivna verksamheten som en byggnads allmänna använd- ning fördelas mellan markin ventarier och byggnaden i förhållande till hur stor del av ledningen som tjänar den på fastigheten hedrivna verksamhe- ten respektive byggnadens allmänna am-tändning. Ledningen skall dock i sin helhet hänföras till markinventa- rier om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hän- förliga till den på fastigheten bedriv- na verksamheten. Om utgifterna till minst tre fjärdedelar kan anses hän- förliga till byggnadens allmänna användning skall ledningen i sin hel- het hänföras till byggnaden.
Ifråga om markin ventarier tilläm- pas de föreskrifter som enligt pank- terna 3—5 gäller för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed- da inventarier.
Har en investeringsfond e. d. eller statsbidrag anskaffning av en markanläggning. skall som anskaffningsvärde för markanläggningcn anses den verkli-
tagits i anspråk för
ga utgiften för markanläggningen minskad med fyra tredjedelar av det ianspråktagna beloppet.
Prop. I980/81:68
Nuvarande lydelse
I anskaffaingsvi'irdet för markan- läggningar inräknas ej heller kostna- den för sådana anordningar. som ingå i det vid fastigltetstaxeringen åsatta markvärdet. säsom ledningar för vatten. avlopp. elektrisk ström. gas m. m. samt andra därmed jäm- förliga anordningar som äro nödvän- diga för en byggnads allmänna användning. Vid beräkning av vär- deminskningsavdrag skall värdet av dessa slags anordningar inräknas i avskrivningsunderlaget för byggnad. Dock gäller att. om på samma fastig- het kostnaden för de ledningar som avses i detta stycke vid sammanlägg— ning med kostnaden för sådana led- ningar som avses i närmast föregåen- de stycke kan antagas understiga en fjt'irdedel av det sammanlagda kost- nadsbcloppet för ledningar/m. även de i detta stycke åsyftade ledningarna få i avskrivningsltänseende hänföras till maskiner och inventarier enligt nästföregäende stycke. Vid det om- vändaförhållandet skola ledningar- na i sin helhet hänföras till avskriv- ningsum'lerlaget för byggnad.
Avdrag enligt första stycket för årlig värdeminskning av markatt- läggning beräknas enligt avskriv- ningsplan på ett avskrivningsunder- lag, som motsvarar tre fjärdedelar av anskaffningsvärdet. Avdraget utgör för är riiknat 5 procent av avskriv- ningsunderlaget, oavsett om anlägg- ningens varaktigltetstid är längre eller kortare än tjugo år.
Har rörelsefastighct övergått till ny ägare på annat sätt än genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. får den nye ägaren tillgodoräkna sig
60
Föreslagen lydelse
Övergår en rörelsefastighct till en ny ägare på annat sätt än genom köp. byte eller därmed jämförligt fäng. får den nye ägaren göra de värde-
Prop. 1980/81z68
Nuvarande lydelse
dc värdeminskningsavdrag för markanläggning pri fitstt'glteten som skulle ha tillkommit förre ägaren. om denne fortfarande ägt fastighe- ten. l-Iardäremotfitstig/teten. övergått till ny ägare genom köp. byte eller därmed jäinft'irligt fång. fär överlåta- ren göra avdrag för vad som kvarstår (utvskrivet i beskattaingsavscende av ai'skrivningsunderlaget. sagts om oavskrivet restvärde til/änt- pas även när den på fastigheten bedrivna rörelsen nedlt'igges och fas- tighetens markanläggningar på grund därav sakna värde för fastig- hetens ägare.
.Vad nu .
61
Föreslagen lydelse
minskningstn'drag för markanlägg— ning som skulle ha tillkommit den förre ägaren. om denne fortfarande hade ägt fastigheten. Vad nyss sagts gäller också om ett moderbolag eller
en övertagande fi'irening övertar en fitstig/tet frän ett tlonerlmlag eller en
över/ätande _l'örcning vid sadan
fusion. som avses i 38 s 3 mom.
Övergtir en fitstigln't till en ny ägare genom köp. byte eller därmed jämförligt fäng. fär överlätaren det är då överlåtelsen sker göra avdrag för den del av det avskrivningslmra anskaff/tingsvärdetför vilket lnttt inte tidigare har mcdgetts avdrag. Vad nu sagtsgä/ler även när den pa fastighe- tcn bedrivna rörelsen läggs ned och fastighetens markanläggningar pa grund därav saknar värde för fastig- hetens äga re.
till 30.5
1.3" Vid beräkning av nettointäkt av försäkringsrörelsc som drivits av livförsäkrt'ngsanstalt skall följande iakttagas.
Som bruttointäkt upptages intäkt av kapital- och fastighetsfi'irvaltning med undantag av den del av intäkten som belöper pa pensionsförsäkringar. vilka anstalten meddelat direkt eller meddelat i äterförsäkring ät inländsk
försäkringsanstalt.
Som hruttointäkt upptages även vinst vid försäljning av cler vid uppskrivning av värdet av annan tillgång än inventarium eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet. l bruttointäkten upptages vidare hyresvärdc av fastighet. som använts i försäkringsrörelscn. llar utländsk försäkringsanstalt atcrfi'irsäkrat di- livförsäkringsanstalt hos rekt meddelad eller i äterförsäkring
3" Senaste lydelse 190973).
Som brutttäntäkt upptages även vinst vid försäljning av eller vid uppskrivning av värdet av annan tillgäng än inventariutn eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet. Vid__ft'irsäljning avfhstigltet som utgör omsättnt'ngstillgting iför- säkrittgsrörelsen skall punkt [fjärde stycket av anvisningarna till 285 tillämpas. i bruttointäkten upptages vidare hyresvärde av fastighet. som
Prop. 1980/81z68
Nuvarande lydelse
åt inländsk försäkringsanstalt med- delad annan försäkriug än pensions- försäkring utan att hos sig behålla premiereserven. anses som räntein- täkt ränta på värdet av återförsäkra- rens unsvarighet enligt den räntefot
62
Föreslagen lydelse
använts i försäkringsrörelsen. Har livförsäkrlngsanstalt hos utländsk försäkringsanstalt återförsäkrat di- rekt meddelad eller i återförsäkring åt inländsk försäkringsanstalt med- delad annan försäkring än pensions—
som legat till grund förpremieberäk— försäkring utan att hos sig behålla premiercserven, anses som räntein_ täkt ränta på värdet av återförsäkra- rens ansvarighet enligt den räntefot som legat till grund för premieberäk— ningen.
Från bruttointäkten får avdragas dels ränta på gäld. dels. i fråga om fastighetsförvaltning. annan enligt 25 & avdragsgill omkostnad för fastighet. dels förlust vid försäljning av annan tillgång än inventarium eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet. dels belopp varmed värdet av annan tillgång än inventarium eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet enligt denna lag nedskrivits, dels 5 procent av vad som återstår av bruttointäkten efter avdrag enligt detta stycke.
ningen.
I fråga om individuell livförsäkring, individuell annan personförsäkring och gruppförsäkring får i varje sådan verksamhet för sig, sedan avdrag åtnjutits enligt föregående stycke, från återstående bruttointäkt göras avdrag med belopp motsvarande för varje direkt tecknad personförsäkring, som icke är pensionsförsäkring, 3 promille av det basbelopp som enligt 1 kap. 6 & lagen den 25 maj 1.962 (nr 381) om allmän försäkring fastställts för januari månad under taxeringsåret. Avdraget skall för varje försäkring beräknas till helt krontal så. att öretal bortfaller. Som en försäkring anses dels alla individuella livförsäkringar, som samtidigt tecknats på samma persons eller samma personers liv, dels alla andra individuella personförsäkringar. som samtidigt tecknats med samma person som försäkrad, dels samma persons alla gruppförsäkringar som han har inom en och samma grupp. Sammanlagt avdrag enligt detta stycke får icke överstiga återstående bruttointäkt av den verksamhet till vilken avdraget hänför sig.
Avdrag får icke ske för sådan ränta på återbäringsmedel som tillkommer försäkringstagare. '
till 35 ä
1. 3” Avyttras jordbruksfastighet eller fasäghet. som ingått i den skatt- skyldiges rörelse, skall, såvida viss del av vederlaget enligt punkt 4 av
"' Senaste lydelse 1976343.
1. Skall viss del av vederlaget vid avyttring av fastighet enligt punkt 10 av anvisningarna till 21 &, punkt 4 av anvisningarna till 24 $$ eller punkt 1
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
anvisningarna till 21 5 eller punkt 1 av i'll'IVisnillgill'nu till 28 s utgör intäkt (”J jo,-db”mm:s—tighet eller rörelse. denna del av vederlaget icke med— räknas vid beräkning av realisations—
vinst.
63
Föreslagen lydelse
av anvisningarna till EH ätas upp som intäkt av faslig/tet eller av rörelse. medräknas inte denna del av veder- laget vid beräkning av realisations—
vinst.
till 365
231, 31 Skall vid beräkning av r '; — HsutionSVinSl på grund av avyttring av fastighet vederlaget för viss del av fastigheten upptagas som intäkt av jorill)ruksfastig/tet eller rörelse (jfr punkt l av anvisningarna till 35 &) får i omkostnadsbeloppet icke inräknas kostnad som hänför sig till sådan del av fastigheten och som vid inkomst- taxcringen behandlats enligt regler- na för maskiner och andra inventari- er.
Som förbättringskostnad enligt punkt ] räknas även kostnad. som under tid. då intäkt av avyttrad (mmm fastighet eller i förekomman- de fall del därav beräknats enligt 24 s 2 eller 3 mom.. har nedlagts på reparation och underhåll av fastighe- ten eller fastighetsdelen. i den mån den avyttrade egendomen på grund därav vid avyttringcn befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet samt kostnad för reparation och underhåll för vilken avdrag inte medges på grund av föreskrifterna i 25 åZ mom. första stycket b) eller e) och för vilken bidrag ej utgått. Förbättrings- kostnad. som icke uppförts på avskrivningsplan. och med förbätt- ringskostnad jämförlig reparations- dock
inräknas i omkostnadsbeloppet en- eller underltällskostnzul får dast för är då de nedlagda kostnader-
31 Lydelsc enligt prop. lqätlr'h'l :32.
2 a. Skall vid beräkning av reali- sationsvinst på grund av avyttring av fastighet vederlaget för viss del av fastigheten ms upp som intäkt av jitstig/zet eller av rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 i) får i omkostnadsbelmapet inte inräknas utgift som hänför sig till sådan del av fastigheten som vid inkomsttax— eringen har behandlats enligt regler- na för maskiner och andra för statlig- varumle bruk msec/(ln inventarier.
Som förbättringskostnad enligt punkt [ räknas även kostnad. Som under tid. da intäkt av avyttrad fastighet eller i förekomn'iande fall del därav har beräknats enligt 24 ä 2 eller 3 mom.. har nedlagts pä repa- ration och underhåll av fastigheten eller fastighetsdelen. i den man den avyttrade egendomen pä grund där- av vid avyttringcn ltur befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet. samt kostnad för reparation och underhäll för vilken avdrag inte medges pä grund av föreskrifterna i 25 ål mom. första stycket b) eller c) och för vilken bidrag ej har utgått. Förbätt- ringskostnad. som inte har uppförts pä avskrivningsplan. och med för- bättringskostnad jämförlig repara- tions- eller underhällskostnad fär dock inräknas i omkostnadsbeloppet
endast för är då de nedlagda kostna-
Prop. BSO/81:68
Nuvarande lydelse
na uppgätt till minst 3tttttt kronor.
Kostnad ctt/igt jörcgdcndc stycke. som uppförts pä avskrix-'ningsplan. skall normalt anses nedlagd det är dä kostnaden uppförts pä planen. i andra fall skall sädan kostnad nor— malt anses nedlagd när faktura eller räkning erhällits. varav framgär vil— ket arbete som utförts.
skall
värdeminsk ningsav-
(_)mkostnadsbeloppet minskas med drag m. m.. som belöper pä tid före avyttringen av fastigheten. säsom avdrag pä grund av avyttring av skog. avdrag för värdeminskning av annan tutturtillgäng eller för värde- minskning av täckdiken eller andra markanläggningar (jfr punkt 4 fjär- de—sjättc styckena och punkt 7 av am'isningarna till 32 5 samt punkt 16 femte och sjätte styckena av anvis- ningarna till 29.5). Pä samma sätt skall omkostnadsbeloppet minskas med avdrag för värdeminskning av byggnad m.m. (jfr punkt 3 tredic slyt'kct och punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 22 s. punkt 2 och punkt 3 andra stycket av anvisningar- na till 25 s och punkt loj-"färde stycket av amfisningarmt till 29 å). dock inte
()4
Hänvisningar till S1
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 3
Föreslagen lydelse
derna har uppgätt till minst 3illlit kronor. Kostnad. som har uppförts pä avskrivningsplan. skall normalt anses nedlagd det är da kostnaden har uppförts pä planen. [ andra fall skall sädan kostnad normalt anses nedlagd när faktura eller räkning ltar erhällits. varav framgar vilket arbete soln ltar utförts.
Hur jilstiglu't varit jöt'ctnt'tl för förl)(itt/'i)tgsarbctc eller därmed jt'int- _l't'irligt rc/utrations- cl/cr under/Hillr- arbete [' ägarens byggtutdsrt'irc/sc skall — tncd iakttagande av de hcgrc'insningarsom harangctts i'l'örc— gående styr 'kc — sont jiit'rlu'ittringskost— nad räknas det l7c'lr')p]7 ro/n cnligt punkt 3 tredje stycket ar anvisningar- na till 37 s har tagits upp som intt'ikl i rörelsen på grund av bygg/zadsarlu'- ft)].
skall
minskas med värdentinskningsav-
Omkostnadsbeloppet
drag m. in.. som belöper pä tid före avyttringcn av fastigheten. säsom avdrag pä grund av avyttring av skog. avdrag för värdeminskning av annan naturtillgäng eller för värde- minskning av täckdiken eller andra markanläggningar (jfr punkterna I. 4. 7 och () av anvisningarna till 23 & samt punkterna ]. N. och u» av anvisningarna till 39 s). Pa samma sätt skall
minskas med avdrag för värdeminsk-
otnkostnadsbehappet
ning av byggnad nt. m. (jfr punkter- na 3 och 4 av anvisningarna till 33 s. punkterna 2 a. 2 I) och 4 av anvis— ningarna till 25 & suttit punkterna 7 och lb av anvisningarna till 29 s"). dock inte för är da avdraget har understigit Sitt") kronor. (.)mkost-
Prop. l980/8lz68 65
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
för är då avdraget understigit 3 000 nadsbeloppet skall minskas även kronor. ()mkostnadsbeloppet skall med belopp varmed fastigheten har minskas även med belopp varmed avskrivits i samband med ianspråk- fastighetenavskrivits i samband med tagande av investeringsfoml c. d. ianspräktagande av investeringsfond _ e. d. .
Vid beräkning av omkostnadsbcloppet skall fastighet. som förvärvats före. år 1952. anses förvärvad den 1 januari 1952. lngängsvärdet skall därvid anses utgöra 150 procent av fastighetens taxeringsvärde för är 1952. Hänsyn skall vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag som belöper på tid före är 1952. Dock får det vid förvärvet erlagda vederlaget för fastigheten upptagas som ingångsvärde. om den skattskyldige katt visa att köpeskillingen överstiger 150 procent av taxeringsvärdet för är 1952. Fanns taxeringsvärde ej åsatt för är 1952. fär motsvarande värde uppskattas med ledning av taxeringsvärdet för fastighet. i vilken den avyttrade egendomen ingätt. eller närmast därefter äsatta taxeringsvärde.
Har fastighet vid avyttringen innehafts mer än tjugo är fär den skattskyldige vid vinstberäkningen som ingångsvärde upptaga ett belopp motsvarande 150 procent av det taxeringsvärde. som gällde tjugo år före avyttringen. Har taxeringsvärdet äsatts vid fastighetstaxcring som verkställts är 1970 eller senare får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet. Om ingängsvärdet beräknas med ledning av det taxeringsvärde som gällde tjugo är före avyttringen. skall hänsyn vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag. som belöper på tidigare är än tjugo år före avyttringen. Fanns taxeringsvärde ej äsatt tjugo år före avyttringen. fär motsvarande värde uppskattas på sätt angives i femte stycket sista meningen.
llar avyttrad fastighet förvärvats genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död. får den skattskyldige. istället för köpeskilling eller motsvarande vederlag för fastigheten vid närmast föregå- ende köp. byte eller därmed jämförliga fäng eller i stället för ett med stöd av föregående stycke framräknat värde. som ingångsvärde upptaga 150 procent av fastighetens taxeringsvärde året före det är då dödsfallet inträffade eller motsvarande i arvsskattehänscende gällande värde. fi'irutsatt att dödsfallet ägt rum efter år 1952. Ägde dödsfallet rum efter år 1970 får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet eller motsva- rande i arvsskattehänseende gällande värde. Fanns taxeringsvärde ej åsatt året före detär dä dödsfallet inträffade. får motsvarande värde uppskattas på sätt som angives i femte stycket sista meningen. Har ingångsvärdet upptagits med stöd av bestämmelserna i detta stycke. skall hänsyn vid vinstberäkning- en icke tagas till kostnader och avdrag. som belöper på tidigare är än året före dödsä ret.
5 Riksdagen 1980/81. ] sant/. Nr 68. Bil. A
Prop. 1980/81 :68 66
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Beräknas ingz'ingsvi'irdet med ledning av taxeringsvärde skall. sävida viss del av taxeringsvå'irdet avser egendom som i kostnadshänseende hänförts till maskiner och andra inventarier ] jordbruk eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 å). taxeringsvärdet reduceras med den del därav som katt anses belöpa pä egendom av nyss angivet slag. Sådan reducering skall dock icke göras om mindre än 25 procent av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten belöper pä egendom. som vid beräkning av värdeminskningsav- drag hänföres till maskiner och andra inventarier.
Skall taxeringsvärdet reduceras enligt föregående stycke iakttages följan- de. Har taxeringsvärdet äsatts tidigare än vid 1975 ärs t'astighetstaxering. skall taxeringsvz'irdet reduceras med så stor del därav som vederlaget för egendom, som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier. utgör av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten. Vad nu sagts gäller även om taxeringsvärdet äsatts är 1975 eller senare. dock att vid beräkningen skall bortses från den del av vederlaget vid avyttringen som belöper pä egendom som enligt 5 5 5 mom. är undantagen från skatteplikt. Kan den skattskyldige visa att den andel av taxeringsvärdet som kan anses belöpa pä egendom. som vid beräkning av värdeminsknings- avdrag hänföres till maskiner och andra inventarier. är mindre än den andel av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten som kan anses belöpa på egendom av nu angivet slag. får dock taxeringsvärdet reduceras på grundval av förhållandena vid fastighetstaxeringen.
Det för fastigheten gällande ingängsvärdet - om det inte har beräknats enligt trettonde stycket sista meningen— liksom de förbättringskostnader och därmed likställda belopp för vilka avdrag fär ske samt de värdeminsknings- avdrag och andra belopp som skall minska (.imkostnadsbeloppet skall i den omfattning som anges i punkterna o a och h b nedan räknas om med hänsyn till förändringarna i det allmänna prisläget (prisutvecklingen) under den tid dä fastigheten har innehafts. .
Omräkningen sker med ledning av en indexserie, grundad pä konsument- prisindex. Riksskatteverket fastställer årligen omräkningstalen.
Har t-tvyttring av fastighet omfattat byggnad. som i huvudsak är avsedd att användas för bostadsändamäl och som vid avyttringstillfället varit eller bort vara äsatt ett taxerat byggnadsvärde av lägst [tl tltltl kronor. avdrages ytterligare ett belopp av 3 tltltl kronor för varje pgibörjat kalenderm- före taxeringsäret som bostadsbyggnaden under innehavstiden funnits pa fastig- heten. Om det taxeradc byggnadsvärdet inte uppgätt eller bort uppgä till 10000 kronor. avdragcs 3 (till! kronor för varje påbörjat kalenderär under innehavstiden som byggnaden utnyttjats till stadigvarande bostad. Avdrag medges inte för tidigare är än är 1952 och inte heller för senare är än är 1980. Finns på fastigheten mer än en lmstadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för fastighetens huvudbyggnad. Sker vinstberäkningen med utgängs-
Prop. 1980/81 :68 67
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
punkt frän taxeringsvärdet tjugo är före avyttringcn enligt sjätte stycket ovan eller från taxeringsvärdet äret före dödsfallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden. fär avdrag enligt detta stycke ej ske för tidigare är än tjugo år före avyttringen eller äret före dödsfallet. (')m bostadsbyggnad rivits eller förstörts genom brand eller liknande. skall avdrag enligt detta stycke medges även för tid då denna byggnad funnits pä fastigheten. om den skattskyldige inotn ett är igangsatt arbete med att uppföra ersättningsbygg- nad. Om en bostadsbyggnad under mer än ett är tagits i anspråk huvudsakligen för annat ändamäl än bostadsändamäl medges avdrag enligt detta stycke endast för tid då byggnaden därefter äter utnyttjats huvudsak- ligen för bostadsändanu'll.
Vinstberäkning på grund av avyttring av del av fastighet skall grundas på förhållandena pä den avyttrade fastighetsdelen. Om den skattskyldige så. önskar skall dock så stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet — i förektnnmande fall minskat med värdeminsknings- avdrag m. m. — anses belöpa på den avyttrade delen som vederlaget för fastighetsdelen utgör av fastighetens hela värde vid avyttringstillfället. l sist avsedda fall skall. om den skattskyldige önskar det och värdet av skogen och skogsmarken på den avyttrade fastighetsdclen är mindre än 20 procent av värdet av hela fastighetens skog och skogsmark, omkostnadsbeloppet inte minskas med avdrag på grund av avyttring av skog. Om den avyttrade delen avser en eller ett fåtal tomter avsedda att bebyggas med bostadshus och vederlaget är mindre än lf) procent av fastighetens taxeringsvärde. får vidare ingångsvärdet på den avyttrade fastighetsdelen utan särskild utredning beräknas till 1 krona per kvadratmeter. dock ej till högre belopp än köpeskillingen.
Vad i de tre första meningarna av föregående stycke föreskrivits gäller i tillämpliga delar även vid marköverföring enligt fastighetsbildningslagen (1970988).
Har den skattskyldige erhållit sädan engångscrsättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 35 s. skall så stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. — anses belöpa på den del av fastigheten som ersättningen avser. som engångscrsättningen utgör av fastighetens hela värde vid tiden för upplåtelsen eller inskränkningcn i förfoganderätten. Vid bedömningen av om omkostnadsbeloppet skall minskas med avdrag på grund av avyttring av skog gäller vad som är föreskrivet i fråga om del av fastighet.
[lär den skattskyldige under innehavstiden avyttrat del av fastighet skall hänsyn tagas härtill vid be räkning av det omkostnadsbelopp som får avdragas vid vinstberäkningen i anledning av avyttring av återstoden av fastigheten. Kan utredning icke förebringas om den andel av omkostnadsbeloppet — i
Prop. 1980/81 :68 68
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
förekommande fall minskat med värdeminskningszwdrag m. m. — för fastigheten. som belöpt på den avyttrade fastighetsdelen. skall denna andel anses ha motsvarat hälften av erhållen ersättning för fastighetsdclen. Andelen skall dock i intet fall anses överstiga omk(_)stnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. — för hela fastigheten omedelbart före avyttringen av fastighetsdelen.
Vad i föregående stycke föreskrivits äger motsvarande tillämpning om den skattskyldige under innehavstiden erhållit engångsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 35 5. Har den skattskyldige under innehavstiden avstått från mark genom marköverföring enligt fastighetsbild- ningslagen (1.970z988'). skall omkostnadsbeloppet på återstoden av fastighe- ten anses ha minskat med så stor del av omkostnadsbeloppet för den tidigare avstådda marken som ersättningen i pengar utgjort av det totala vederlaget för marken.
Beräknas omkostnadsbeloppet vid den slutliga avyttringen med ledning av ett taxeringsvärde som åsatts efter det att delavyttringen, markupplåtelsen eller marköverföringen rn. m. ägt rum. äro bestämmelserna i de två föregående styckena icke tillämpliga.
Kostnad för förbättringsarbete el— ler därmed jämförligt reparations- vilket ersättning på grunal av skadeförsäk- ring utgått. beaktas icke vid beräk- ning av realisationsvinst i vidare män och underhållsarbete. för än kostnaden överstigit ersättning- en. Har ersättning på grund av Skadeförsäkring uppburits med stör- re belopp än det som gått åt för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingångsvärde. omräk- nat enligt tionde stycket till tiden för skadetillfället. minskas med skillna- den mellan ersättningen och kostna- den för skadans avhjälpande. För tid efter skadetillfället ligger återstoden av det omräknade ingångsvärdct till grund för omräkning enligt tionde stycket.
Kostnad för förbättringsarbete el- ler därmed jämförligt reparations- och underhållsarbete för vilket för- säkringsersr'itlning eller annan skade- ersiittning har utgått beaktas. såvida ersättningen inte räknas till skatte- pliktig inkomst enligt denna lag. vid beräkning av realisationsvinst endast i den mån kostnaden har överstigit ersättningen. Har sådan skattefri ersättning uppburits med större belopp än det som har gått åt för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingångsvärde. omräk- nat enligt tionde stycket till tiden för skadetillfället, minskas med skillna- den mellan ersättningen och kostna- den för skadans avhjälpande. För tid eftcr skadetillfället ligger återstoden av det omräknade ingångsvärdet till grund för omräkning enligt tionde stycket.
. Avyttrar delägare i fåmansförctag eller honom närstående person fastighet till företaget får vid vinstberäkningen fastighetens ingångsvärde icke
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
69
Föreslagen lydelse
beräknas på grundval av taxeringsvärde enligt sjätte och sjunde styckena. Ej heller får omräkning göras enligt tionde stycket eller tillägg göras enligt tolfte stycket. Riksskatteverket får medge undantag från bestämmelserna i detta stycke om det kan antagas att avyttringen skett av organisatoriska eller andra synnerliga skäl. Mot beslut av riksskatteverket i sådan fråga får talan icke föras.
2. c.32 Vid avyttring av egendom som avses i 35å 4 mom. iakttages följande. Har den skattskyldige tidi- gare titnjutit avdrag för värdeminsk- ning eller dylikt av egendomen. minskas 0mkostnadsbeloppet med sådant avdrag. i den man vid avytt- ringen återvunna avskrivningar icke skola upptagas som intäkt av jord- bruksfastighet eller rörelse. Vad som förstås med i heskattningsavseende åtnjuter värde/nitiskningsat'drag framgår av 29 5 1 mom. andra styck- et.
Ze. Vid avyttring av egendom som avses i 355 4 mom. iakttas följande. Har den skattskyldige tidi- gare rnedgetts avdrag för värde- minskning e. d. av egendomen. minskas omkostnadsbeloppet med sådant avdrag i den man vid avytt- ringen återvunna avskrivningar inte skall tas upp som-intäkt av jastigltet eller av rörelse. Värdetninskningsav- drag. som den skattskyldige har yrkat. skall anses medgivet i den mån det har met/fört att den tarertule inkomsten har beräknats till lägre belopp ("in annars skulle ha skett eller med/ört en ökning av förlust som berättigar till avdrag enligt bestäm— melserna [ lagen (196063) om rätt till förlustutjärruting vid taxering för inkomst.
till 41 .5
.l .” Inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse skall beräknas enligt För skattskyldig. som haft ordnad bokfö—
bokföringsmåssiga grunder. ring. skall beräkningen av inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av bestämmelserna i denna anvisningspunkt. Vid in- komstberäkning enligt bokförings— mässiga grunder tages hänsyn till in- och utgående lager av varor. däri
33 Senaste lydelse lq7t'1z3-l3. 3-1” Senaste lydelse 19791512.
1. Inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse skall beräknas enligt För skattskyldig som har haft ordnad skall inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av be- stämmelserna i denna anvisnings—
bokföringsmåssiga grunder.
bokföring be räkningen av
punkt. Vid inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder tas hän- syn till in- och utgående lager av
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
inbegripet djur. råmaterial, hel- och halvfabrikat m.m.. samt till ford- ringar och skulder. Som värde av ingående lager. fordringar och skul- der Skall därvid upptagas värdet av närmast föregående beskattningsårs utgående lager. fordringar och ska/— der. Bestämmelserna i 41 äom lager få i varvsrörelse tillämpas även i fråga om skepp eller skeppsbyggc. på vilket den skattskyldige utfört eller avser att utföra arbete i icke oväsentlig omfattning. utan hinder av att den skattskyldige avyttrat skeppet eller bygget. Vad nu före— skrivits gäller dock endast intill dess skeppet eller skeppsbyggct levere- rats till förvärvaren. Vad som avses med skepp framgår av sjölagen (1891235 s. 1).
7( ) Föreslagen lydelse
varor. däri inbegripet djur. råmate— rial. hel- och halvfabrikat m. m.. till pågående arbeten samt till fordrings- och skuld/roster. Värdet av utgående lager. pågående arbeten samt ford- rings- och skuldposler bestäms med hänsyn tillförhållandena vid beskatt- ningsårets utgång. Som värde av ingående lager. pågående arbeten samt jbrdrings- och skuldposter tas upp värdet av närmast föregående beskattningsårs utgående laget'. på- gående arbeten samt _l'ordrings- och skuldposter. Bestämmelserna i 4! s* om lager fåri varvsrörelse tillämpas även i fråga om skepp eller skepps- bygge. på vilket den skattskyldige har utfört eller avser att utföra arbe- te i icke oväsentlig omfattning. utan hinder av att den skattskyldige har avyttrat skeppet eller bygget. Vad nu föreskrivits gäller dock endast intill dess skeppet eller skeppsbygget har levererats till förvärvaren. Vad som avses med skepp framgår av sjölagen (189135 s. l).
Inkomst av annan fastighet som avses i 2-4 s 1 eller 3 mom. får beräknas
enligt bokföringsmässiga grunder på sätt anges i föregående stycke. Har skattskyldig för visst beskattningsär beräknat inkomst av annan fastighet enligt bokföringsmässiga grunder. skall den skattskyldige även för nästföl- jande beskattningsår beräkna inkomsten enligt sådana grunder om bestäm- melscrnai 24 5 1 eller 3 mom. är tillämpliga det året. I fråga om fastighet som avses i 24 ä 3 mom. gäller dock vad som sagts i föregående stycke endast i den mån annat inte följer av 24s 3 mom. och ”25 s' 3 mom.
Har det bokförda resultatet påver— kats av att bland intäkterna tagits upp belopp. som inte skall beskattas såsom inkomst. eller uteslutits be- lopp. som bort medräknas. eller bland kostnaderna tagits upp belopp som inte är avdragsgilla vid inkomst- beräkningen, skall resultatet juste—
llar det bokförda resultatet påver- kats av att bland intäkterna har tagits upp belopp. som inte skall beskattas som inkomst. eller uteslutits belopp. som borde ha medräknats, eller bland kostnaderna har tagits upp belopp. som inte. är avdragsgilla vid inkomstberäkningen. skall resulta-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
ras så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningcn enligt denna
lag.
Vid beräkning av inkomst enligt skall iakttas. att en inkomst skall anses ha
bokföringsmässiga grunder ätnjutits under det år. dä den enligt vedertagen redtwisningssed eller en— ligt vad som beträffande jordbruk är allmänt brukligt bör tas tipp som intäkt i räkenskaperna. även om inkomsten ännu inte uppburits kon- tant eller eljest kommit den skatt— skyldige tillhanda t. ex. i form av levererade varor. fullgjorda presta- tioner eller på annat härmed jämför— ligt sätt. Vad som gäller i fråga om inkomstposterna har motsvaratule tillämpning i fråga om utgiftsposter- na. Avdrag för tantiem eller liknan- de ersättning från fämansföretag till
företagsledare eller honom närstä-- ende person fär dock åtnjutas först
7!
Föreslagen lydelse
tet justeras så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningen en— ligt denna lag. ] de fall resultatet har påverkats av att lager. pågående arbeten eller fordringspost ltar tagits upp medför lågt belopp eller skuld- post med för högt belopp skall dock på yrkande av den skattskyldige jus- tering av det bokförda resultatet under/ätas i den mått det är uppen- bart att denne — i överettsstämtnelse med reglerna för inkomstberäktting i denna lag — genom di.s'positiotu-'r i bokslutet avseende nämnda til/gångs- och skuldposter eller genom större avskrivningar på anläggningstill- gångar än som skett skulle lta kunnat redovisa ett lägre resultat ätt det som skulle framkomma efter justeringen. Om särskilda omständigheter föran- leder det skall dock resultatet justeras även i sådant fall.
Vid beräkning av inkomst enligt skall iakttas. att en inkomst skall anses ha
bokföringsmässiga grunder ätnjutits under det är. då den enligt god redovisningssed eller enligt vad som beträffande jordbruk är allmänt brukligt bör tas tipp som intäkt i räkenskaperna. även om inkomsten ännu inte har uppburits kontant eller eljest kommit den skattskyldige till- handa t. ex. i form av levererade varor. fullgjorda prestationer eller pä annat härmed jämförligt sätt. Vad som gäller i fråga om inkomst— posterna tillämpas också i fråga om utgiftsposterna. Avdrag för tantiem eller liknande ersättning från fä— mansfi'lretag till företagsledare eller honom närstående person får dock ätnjutas först under det är då ersätt-
Prop. 1980/81:68
Nut-'arande lydelse
under det är då ersättningen har betalats ut eller blivit tillgänglig för lyftning. I inkomst- och utgiftsposters uppta-
fråga om tiden för
gande enligt bokft'äringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet det förfaringssz'ittet. att fordringar tas upp som inkomst under det år, då de uppkommer. och att räntor hänförs till inkomsten för detär. på vilket de belöper. i bägge fallen oberoende av om de verkligen influtit under nämn- da är eller inte. Å andra sidan bör förskottsvis influtna räntor. som till större eller mindre del belöper på ett kommande år. till denna del bokfö- ringsmässigt hänföras till det sist— nämnda årets inkomst. Avdrag för ränta på lån ur statens lånefond för lån med uppskjuten ränta åtnjuts för det är då räntan har betalats.
Fr'ireslagen lydelse
ningen har betalats ut eller blivit tillgänglig för lyftning. I fråga om tiden för inkomst- och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässi- ga grunder tillämpas i allmänhet det förfaringssättet. att fordringar tas upp som inkomst Linder det år. då de uppkommer. och att räntor hänförs till inkomsten för det är. på vilket de belöper. i bägge fallen oberoende av om de verkligen har influtit under nämnda är eller inte. Å andra sidan bör förskottsvis influtna räntor. som till större eller mindre del belöper på ett kommande år. till denna del bokft'öringsmässigt hänföras till det sistnämnda ärets inkomst. Avdrag för ränta på lån ur statens lånefond för lån med uppskjuten ränta åtnjuts för det år då räntan har. betalats.
Vid tillämpning av föregående stycke skall iakttas bl. a. att värdet av avyttrade varor skall — även om fakturering inte skett — redovisas som fordran. såvida varorna levererats till den nya ägaren före årets utgång.
Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning. som skall erläggas under loppet av flera år. får som intäkt för varje år tas upp den del av köpeskillingen som influtit under samma år.
I fråga om avdrag för kostnader för reparation och underhåll av fas- tighet varav intäkterna beräknas enligt 24 å [ mom. gäller även punkt 7 av anvisningarna till 25 ä.
I fråga om avdrag för kostnader för reparation och underhåll av fas— tighet varav intäkterna beräknas enligt 24 s 1 mom. gäller även punkt 8 av aiwisningarna till 25 =.
Om beskattningsmyndighet. med frångående av den skattskyldiges på hans räkenskaper grundade inkomstberäkning. som inkomst för ett är beskattat vinst. som i bokföringen framkommer som vinst först ett senare år. skall vid inkomstberäkningen för det följande år. då vinsten redovisas i bokföringen, det sistnämnda årets bokförda resultat justeras på sådant sätt att den redan beskattade vinsten inte beskattas en gång till.
Motsvarande gäller för det fall. att beskattningsmyndighet ansett att en förlust. som är i och för sig avdragsgill. inte får beaktas vid inkomstberäk- ningen för det år då den redovisats i räkenskaperna eller beskattningsmyn- dighet i annat fall visst är frångått den skattskyldiges bokföring på sådant sätt
Prop. 1980/81z68 73
Nurnrunrle lydelse Fr'jreslagen lydelse
att det påverkar följande ärs inkomstberäkning.
25" Den i räkenskaperna gjorda värdesättningen på tillgångar avsedda för omsättning eller förbrukning (lager) skall godtas vid inkomstberäkningen. om värdesättningen inte star i strid med vad nedan i denna punkt eller i punkt 3 sägs.
Vid bestänunande av lagrets anskaffningsvätde skall de lz'tgertillgängar. som ligger kvari den skattskyldiges lager vid beskattningsårets utgång. anses som d * av honom senast anskaffade eller tillverkade. '
Lagret vid beskattningsårets utgång får inte tas upp till lägre belopp än fyrtio procent av lagrets anskaffningsvärde eller. om återanskaffningsvärdet pä balansdagen är lägre. sistnämnda värde. i förekommande fall efter avdrag för inkurans. För tillgångar. som den skattskyldige framställt eller bearbetat, skall som anskaffningsvärde anses direkta tillverkningskostnader (material- kostnader och arbetslöner) ökade med ett tillägg som svarar mot den del av de indirekta tillverkningskostnaderna som skäligen belöper pä tillgz'tngarna. därvid hänsyn dock inte behöver tas till ränta på eget kapital.
Avdrag för inkurans medges inte med större belopp än vad den skattskyldige enligt vid självdeklat'ationen fogad utredning visar svara mot den konstaterade värdenedgången pa lagret på balansdagen. Oaktat vad nu sagts medges dock avdrag för inkurans med fem procent av det lägsta av lagrets anskaffnings- och äteranskaffningsvärden om detta inte framstär säsom uppenbart opåkallat. eller med det högre procenttal som riksskatte- verket kan ha angett för lagren inom vissa branscher eller hos vissa grupper av skattskyldiga.
Lager av djur på jordbruksfastighet eller i renskt'itselrörelse får inte tas upp till lägre belopp än fyrtio procent av den genrnnsnittliga produktionskostna- den för djur av det slag och den ålderssammansättning varom fråga är. Regeringen eller efter regeringens bemyndigande riksskatteverket fastställer för varje taxeringsär föreskrifter för beräkning av produktit'mskostnaden. llar denna kostnad inte fastställts. t. ex. i fråga om särskilt dyrbara avelsdjur. fär djuret tas upp lägst till fyrtio procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och allmänna saluvärdet.
Uppgär värdet på lagret. beräknat till anskaffnings- eller återanskaffnings- värdet och i förekommande fall efter avdrag för inkurans. till lägre belopp än som motsvarar medeltalet av värdena på lagren vid utgången av de två närmast föregående beskattningsären (järnförelseären)_ får lagret vid beskattningsårets utgång i stället tas upp till lägst ett belopp motsvarande förstnämnda värde på detta lager efter avdrag med sextio procent av sagda medeltalsvärde. Därvid skall lagren vid järnl't'5relseårens utgång tas upp till anskaffningsvärdena eller. om återanskaffningsvärdena pä balansdagarna i
34 Senaste lydelse lif/(koll
Prop. 1.980/81 :68 74
Natura/ide lydelse föreslagen lydelse
fråga varit lägre. sistnämnda värden. i fi:")rekommande fall efter avdrag för inkurans. l fråga om djur på jordbruksfastigltet eller i renskötselrörelse gäller dock att värdet av djuren skall tas tipp till den genomsnittliga produktions- kostnaden eller till det allmänna salu 'ärdet eller —i förekommande fall — till anskaffningsvärdet. Föreligger sådant fall att sextio procent av nyssnämnda medeltalsvärde överstiger värdet av lagret vid beskattningsårets utgång medges avdrag även för det överskjtttande beloppet om den skattskyldige avsatt motsvarande belopp i räkenskaperna till lagerregleringskonto. Har avdrag medgivits för sådan avsättning skall avsättningen återföras till beskattning nästföljande beskattningsår. därvid frågan om avdrag för förnyad avsättning till lagerregleringskonto får prövas enligt bestämmelserna
0 'an.
Skattskyldig, som ingår i en grupp näringsidkare mellan vilka intressege- tnenskap råder (moder- och dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensam ledning). får tillämpa reglerna i föregående stycke endast under förutsättning att dessa tillämpas av samtliga företag som tillhör gruppen. Vad nu har sagts gäller dock endast i fråga om verksamhet i f("irvz'irt-skz'illa som har sådant samband med verksamheten i den skattskyldiges förvi'trvskälla att verksamheterna skttlle ha ansetts utgöra en förvärvskälla om de hade bedrivits av ett enda företag.
lngär råvaror eller stapelvaror i lagret. får dessa varor eller en del av dent tas tipp till lägst sjuttio procent av varornas värde beräknat efter lägsta marknadspris under beskattningsåret eller under något av de närmast föregående nio beskattningsåret]. 'l'illämpas denna regel får lagret inte värderas enligt bestämmelserna i sjätte stycket.
Är det på grund av överenskommelse om återköp eller annan omständig- het uppenbart att vissa varor anskaffats för annat ändamål än att ingå i (len skattskyldiges normala verksamhet. skall bcstätnmelserna i tredje—åttonde styckena inte tillämpas i fråga om dessa varor. Varorna får i sådant fall inte tas upp till lägre belopp än det lägsta av varornas anskaffnings- eller återanskaffningsvården. i förekommande fall efter avdrag för inkurans.
Har den skattskyldige vid beräkning av inkomst av viss förväwskälla yrkat avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond. sotn avses i 41 d s'. får lagret inte tas tipp till lägre belopp ätt femtiofem procent av det värde som enligt tredje—femte styckena skall ligga till grund för lagervärderingen. Bestämmelserna i sjz'itte—i'tttonde styckena är inte tillämpliga i nu angivna fall.
Vad som föreskrivits i föregående stycke gäller även i det fall då den skattskyldige ingår i en grupp näringsidkare mellan vilka intressegemenskap råder (moder— och dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensam ledning) och något av dessa företag yrkat avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond. En sådan avsättning skall dock beaktas endast om
Prop. l980/8l :68
Nuvarande lydelse
Föreslagen lydelse
den hänför sig till verksamhet i förvärvskälla som har sådant samband med verksamheten i den skattskyldiges lörvärvskälla att verksamheterna skulle ha ansetts utgöra en förvärvskälla om de hade bedrivits av ett enda
företag.
Utan hinder av vad som föreskrivits ovan i denna anvisningspunkt om den
lägsta värdesättning på lagret. som kan godtas vid inkomstberäkningen_ får det lägre värde på lagret godtas som den skattskyldige med hänsyn till föreliggande risk för prisfall visar vara påkallat.
Nedskrivning av värdet på rättig— heter till leverans av lagertillgangar enligt ej fullgjorda köpekontrakt får godkännas endast i den mån det visas. att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kt'mtraherade priset. eller det görs sannolikt att sådant prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras eller säljs vidare av den skattskyldige i ofifwr— ändrat eller fi:")rädlat skick. Beträf- fande värdet på rättigheter till leve- rans av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventa- rier enligt cj fullgjorda kt'jpekrm— trakt kan nedskrivning godkännas endast i den mån den skattskyldige visar. att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kontraherade priset. eller det görs sannolikt att sådant prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras.
3. 55 Vad i punkt I tredje. sjätte och åttonde styckena sägs angående det lägsta värde på skattskyldigs varulager. som får godtas vid inkomstberäkningen. gäller inte i fråga om pen/iing/örraltande före— tags (n'/z försökrings/ört'ragx place—
7'5 Senaste lydelse 1079:ol2.
Nedskrivning av värdet på rättig— heter till leverans av lagertillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt (komm/rt.vneds/rrivning) får godkän- nas endast i den man det visas. att inkt'ipspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kontraherade priset. eller det görs sannolikt att sådant prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levere- ras eller säljs vidare av den skattskyl- dige i ott'årändrat eller förädlat skick. Beträffande värdet på rättigheter till leverans av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventa— rier enligt ej fullgjtn'da köpekon- trakt kan arr/(rivning (kontra/(Isar- .rkrit'ning) gmlkännas endast i den mån den skattskyldige visar. att inköpspriset för tillgångar av samma slag på balansdagen understiger det kontraherade priset. eller det görs sannolikt att sådant prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levere- ras.
3. Vad i punkt 3 tredje stycket _I'Örxla Inu/tingen S(IIHI sjätte och åttonde styckena sägs angående det lägsta värde på skattskyldigs varula— ger som får godtas vid inkomstbe- räkningen gällcr inte i fråga om skal/skyltlies lager av aktier. obliga—
Prop. l980l8l168
Nuvarande lydelse
ringar av _ft'irvaltade medel i aktier. obligationer. lånefordringar nt. nt. eller skattskyldigs lager av fastighe- teroeh liknande tillgångar. Tillgäng- ar av detta slag skall tas upp till det värde som med hänsyn till risk för förlust. prisfall nt. tn. frtttnstt'ir som
skäligt.
76
Föreslagen lydelse
tioner. Ianefordringar och liknande til/gängar (värdepap/n'r) och inte hel- ler ifråga om lager av fastigheter och liknande tillgångar.
Lager av värdepapper får inte tas upp till lägre belopp än vad sattt med hänsyn till risk för prisfall m. nt. framstår som skäligt. l.")ack gäller att sådan aktie eller andel i fastighetsför- vallande företag. som enligt punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 27.3 skall anses utgöra otnsättnings- tillgång i rörelse. fär värderas med iakttagande av de för lager av fastig- heter r'n'h liknande til/gängar nedan angivna grunderna. ;Nf'edskrivning av andel i handelslmlag. som nu sagts. får ske endast om någon nedskriv- ning av fastigheterna inte ltar skett i handelslmlagets räkenskaper.
Lager av fastigheter och liknan- de til/gängar får inte tas upp till lägre belopp än 85 procent av stunntan av tillgångarnas anskaffningsvärden. Har den skattskyldige vid beräkning av inkomst av viss förvt't'rvskt'illa yrkat avdrag för avsättning till resul- tattttiäntningsfand får lagret dock inte tas ttpp till lägre belopp än ()!) procent av summan av tillgängarnas anskaffningsvärden. Denna begräns- ning i nedskrivningsrätten gäller iii-'en — under de förutsättningar som anges i punkt .? elfte stycket — om ettföretag. sant är i intressegentenskap med den skattskyldige. har yrkat avdrag för avsättning till fond.
resultatutjämnings-
Prop. 1980/81:68 77
Nut-'arande [_l-'delse Föreslagen lydelse
Vid tilläntpnittg av föregäende stycke beräknas ariska/"fningsvt't'rdet enligt de grtutder som anges ipankt 3 av anvisningarna till 2.2 #. Har till- gängen övergått till ny ägare genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död. gt't'llerför den nye ägaren samma rätt till nedskrivning av til/gängen som skttlle lta tillkommit_/'örre ägaren om denne fortfarande hade ägt tillgäng- en.
Utan ltinder av vad som föreskri- vits i tredje Stycket om den lägsta vt't'rdesättning på lager av fastigheter oclt liknande tillgångar. som katt godtas vid inkomstbert't'kningen. får det lägre värde på lagret godtas som den skattskyldige nted beaktande av medgivna värdetninskningsavdrag och föreliggande risk för prisfall visar vara påkallat.
Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skattskyldig, som driver bank— eller annan penningrörclse eller försäkringsrt'irelsc. eller av annan skattskyldig. för vilken aktien utgör omsättningstillgäng. och är det inte uppenbart att (len skattskyldige därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde för honom med hänsyn till hans rörelse. fär sädan nedgäng i aktiens värde sotn beror på utdelning till den skattskyldige av medel. vilka fanns hos det utdelande bolaget vid förvärvet och inte motsvarar tillskjutet belopp. inte föranleda att aktien vid inkomstberäkningen för den skattskyldige tas upp till lägre belopp än som motsvarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har denna. innan sädan utdelning skett, tagits upp till lägre belopp än den skattskyldiges anskaffningskostnad. fär aktien vid utgången av det beskatt- ningsår. under vilket utdelningen äger rum. inte tas upp till lägre belopp än aktiens värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med tillägg av ett belopp. som nmtsvarar skillnaden mellan den skattskyldiges anskaff- ningskostnad för aktien och nämnda värde. dock högst av det utdelade beloppet. Sker utdelning utan att det värde för aktien. som ligger till grund för beräkningen av den skattskyldiges inkomst. påverkas och medför detta att den skattskyldige efter överlåtelse av aktien eller upplösning av bolaget redovisar förlust. skall därifrån avräknas det belopp som mots 'arar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke anses i första hand gälla
Prop. 1980/8lz68 7.9
Nuvarande [_i'delstf Ft'l'rt'x/ugcn [rt/else
undrat mcdcl än sådanan som motsvurur tillskjutcl belopp. Vad som sägs om aktiv i dcllu stycke giiller iivcn hcträiffundc andel i ckonmnisk förening. Med tillskjulct hclopp :n'scs därvid inhcluld insats.
3 (I. III-"IILH'I())”.S'kllllS/(j'II'II-IUN.Sfi)” Iit'tIrii't'r lix'gglltltIx- t'IIt'r anlägg— llillgxrt'l'l't'lst' t'I/t'r Iltlllll't'l'k.s'- t'IIt'r kunvn/lrr'irt'lxt'. got/lux tIt'll i räkt'n— xktlpt'rntl gjort/tl l't'tItn'ixllillgt'll tn' Ilt7_utit'lltlt' (II"/)L'Il'll l'IlI illku/nxllnx- t'l'l'llgt'n (nn l't'tltlrixllingt'n inlt' när [ SII'III Il1('(I Ivt'xlännnt'Ixt'rntl i tIt'nntl lll!l'IA'IIIIIgA'lel/x'I. (_.f"l_/t'l'l'.s' tIt' ptigl'it'lltlt' tll'ht'lt'lltl pä IÖ/Mllltll' räkning gäller llt'x/t'inllllt'/.vt'rntl i lrt't/it'. Ill/l)!)(lt' och ”II””!!! .VI_V('Å'('II('I. Ift'll't'iil'tlllt/t' tzr/n'- lt'll. .WHI lll/ärr liII _l'tlxl prix. _g'äIIt'r Ivt'xlälnlnt'IA't'rntl i III/'t-IIYIC nitmtIt' .x'l_i't'kt'llll. linxkiItI llt'l'rillyxitlktlrt' i 11er i't'rkxtllll/lt'l (IUI! ärliga IW'IIIIHHHI- XII/IIIIHgSA'H/HIHNII II(H'HI(III llntIt'rs'li— gt'r t'll grälls'llt'Itl/l/l mln lllt llxi'tlrnr Zl! gäll-gryr (IUI t'n/igl Itlgt'n (10011?th ) mn uIIlnt'in _l'öl'x't'ikrillg IJt'x'lt'ilntItl I)tl.x'I7t'- It)/)Pt'l för den XIX!!! ))IlIIlllt/UII av rt'ikt'nxktqthirt'l. får liIIt'iniptl Ivt'xlt'inl- I)1('/.S'('I'II(I_II'('3)' tlrl>t'lt'll .wnn lll/"im pä IÖ/MHHIU räkning ärt'll i _l'rägtl uln (H'IH'IUH mln lll/"ära" III/I'll." prix.
E'll tlr/lt'lt' tlnxt'x lll/t'l'rl [lä It'i/ltlnt/t' räkning (nn t'l'xt'illllillgt'll Ilf('X/llllllllI(' t'I/t'r .S'lI gul! .mln Illi'Å'IlIItlHl/UIIILUXIII/IX />t'i_ul'lllltli'tl/tli' ('II/TlIl/ÖI'IMIHI Ilt'xlt'illll tlrrutIt' pt'r litIxt'nIlt'l. (It'll j'tlklixktl II(I.X'(IIIQ(IH_Q('H tlt'li - I'l-ÖI'C'Å'(IIHHHIIHIC f(I/I — (It'll .V/x'(IIIA'lx'yIIII-lg't'x ftlklixkn lllgi/lcrjk'ir tlr/lt'lt'l. I tllllltllftl/I tim-vx nr/u'lt'l lll/'örl lil/jtlxl prix.
1-"äl'tIt'l (H" ]lt'lgtit'lltlu (II"/H'IU/l. mln lli/ÖM" på IÖ/H'IIHIU räkning. bt'llt'ii't'r IHIL' lux upp .x'tnn lil/gäng. let'iIIt'l Å'Å'IIII .s'ulll inläkl l't'tlm'ixtlx _x'llllllntln tll' tIt'
IH'IH/JI) ur.s't't'ntIt' tlrht'lt'ntl mln t/t'n
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lule/xt"
79
Förttvlagt'll [ylle/.vc
.s'kallskyltIigt' llar _l'tlklllrt'ral ant/t'r bt'.x'kallnillt'nirt'l.
Värt/t'! av pågående (U'/)L'IL'II .mln lll/Yin lill I/ltlö'l prix far, .vilrill .ut'illt'r l7_vgglltltl.s'— L'II('I' anlt'ilugnin_uxl't'irt'lxt'. lax upp till lt'iuxl t'll lir/ull,) Illtll'Xl'tll'lHl- tlt' 85 llrtn't'nl ai' tlt' i'it/ llt'skallninyx— ilrt'rx lllgting nt'tlltlgtla tIirt'kla koxlna- tIt'/'na tlrxt't'ntlt' tIt' arlvt'lt'n _l't'l'r vilka .s'lllllig I'l'.$'llllllll'('(l()l'INlIIHjJ tlä inlt' llar .s'kt'll. I fråga till! llanll't'rkx- t'llt'r [((UIXllIII'II-I'UIÄ'l'll-tfll' l'ärtlt'l ar ,lHIIerlt'IH/U IH'IM'IL'H. Sill)! lll/"ärr lill [axl prix. las ”j)/) lill lt'igxl t'll lic/app lntnsrarantlt' .s'alnlliga l'itl lu'xkall/lillgxt'lrt'lx lagting nt'tllagtla tlirt'kla knullat/cr alzvt't'ntlt' tIt' tll'lwt'lt'llj't'l'l' i'ilka .vlllllig I't'NHI/llll'l” tltn'isning tIt'l ill/t' llar .s'kt'll. Ifrån xixlllälnntla l'III-I'llt'lflll' avdrag lll/ljllllIS lllt'tl llt'iluxl t'll Ivalo/v]; NIO/Sl'dl'dlll/U IHLN'IM'IUP/N'Ill-Öl' tlt'n x'ixla lnt'lnatlt'n ar rt'ikt'nskapxtirt'l. tltlt'k illlt' HIL'(I IIÖIL'H' lvt'ltr/l/l än .wln .u'tlrar lnta tIt' tlirt'kla knullat/urna. Har den .vkallxki'ltligt' t'rlltiIlil t'rxiillning liir (ll'IN'II'. mln tlrxt'x i tIt'lltl .vlyt'kt'. .s'kall llt'ltlppt'l illlt' rt'tltn'ixax _mm illläkl alan .WHH t'll sku/tl lill tlt'llft'ir vars" räkning (II”/WIC! lll/tim".
Stall tll/'c'kl krlxllltltl allxt'x ill/t' vär- tlt'l ar (IC/I tll'llt'l.s'ill.s'tll.s' mln lll/"öm ar tlt'll .x'kallxkyltligt'. (It'nnt'x lnakt' t'llt'r IT(II'II llnt'It'r l() är. År ll/lptlragslaga- rt'n t'll llantlt'lsbt'lltlg skall Stl/ll tIirt'kl Å'IM'IHIHI ill/t' anxtw l'II/"(Il'l ar (Il'lH'lJ'I/l— .valx _Wllll lll/Fila" fll" lII'Itllell't' i lulla- _ut'l.
Uppgt'lr l't'irtlt'l ar Iltlgtit'ntlt' arbe- lt'll i lugg/lat!» t'llt'r alllt'ilqgllillgxl't'i— l't'ls't' lill lägrt' bala/ll) än HlI'IIl'lIlI/L'I (ll' i'äl'tlt'na al' .YIIIIIIIHI tlrln'lt'n ritl
”mangan av ('I(' li'ä llärlnaxl_lt'irt'gät'n—
Prop. BSO/81:68
Nuvarande lydelse
80
Föreslagen lydelse
de besk(alningsären tjänl/t'l'relse- ären ). fär värdet av pågående arbeten vid beskallningsärels utgång tas llpp till lägst ett belopp lltolsvarallde skill- naden mellan värdet av pågående arbeten vid nämnda tidpunkt och [5 procent av jälllförelset'trelts lnedel- ltllsvt't'rtlen. Blir skillnaden negativ jär beslälnlnelserna i de två sista meningarna av punkt 2 sjätte stycket tillämpas.
Har dell skalts 'yldige åtagit sig tal till fast pris utföra visst arbete för annans räkning skall. så vida intresse— gemenskap råder mellan den skatt- skyldige ot'll uppdragsgii'aren och anledning finns tllt allla all bestäm- melserna ovan i dell/ltt anvisnillgs- punkt utnyttjats för att bereda obehö- rig sktltteft'irlnån äl dell skattskyldige eller uppdragsgivaren, nämnda be- stt'ilnlltelser inte gälla. 1 nu avsedda fall skttll den skattskyldiges illkomsl på grund av arbetena beräknas efter vad som med hänsyn till omständig- heterna framstår som skäligt.
Har den skattskyldige i betydtuule omfattning under/ätit att slutredovistl ellerfakturert'l belopp som enligt god redovisningssed hade kunnat slutre- dovisas eller faktureras skall sollt intäkt tas" upp de belopp som skäligen hade kunnat slutredm'isas eller faktu- reras.
Kan tlen skt'tttskyldige göra sanno- likt atl det belopp. som enligt bestäm- melserna ovan skall redovisas soln intäkt av pågående arbeten. översti- ger vad som kan anses förenligt lned god redovtsnillgssed. fär inkomsten i skälig utsträckning jämkas nedäl.
Prop. l980/8lz68 81
Denna lag träder. såvitt gäller den nya lydelsen av punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 21) s, i kraft dagen efter den dag. då lagen enligt uppgift på den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling. och tillämpas i fråga om representation och liknande som har utövats efter utgången av år 1980.
Lagen i övrigt träderi kraft den 1 januari 1982 och tillämpas första gången vid 1984 års taxering om inte annat följer av punkterna l—5 nedan.
1. Den nya bestämmelsen i punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 27 & tillämpas inte i fråga om nedskrivning som har återförts till beskattning senast vid 1984 års taxering.
2. Fysisk person som den 1 januari 1983 innehar en- eller tvåfamiljsfas- tighet som utgör omsättningstillgångi rörelse får, såvida han varit bosatt på fastigheten under åren 1981 och 1982. vid 1984 års taxering som intäkt av rörelse ta upp belopp varmed fastigheten varit nedskriven vid utgången av år 1982 (avskattning). Sedan avskattning skett anses fastigheten inte utgöra omsättningstillgång. Har fastigheten inte varit nedskriven vid utgången av år 1982. skall fastigheten inte i något fall anses !. tgöra omsättningstillgång efter utgången av år 1982. Vad i första stycket sagts gäller inte om fastigheten under åren 1981 eller 1982 varit föremål för annat byggnadsarbete än normalt underhåll i byggnadsrörelse som bedrivs av den skattskyldige, dennes make eller av fåmansföretag i vilket den skattskyldige eller dennes make är företagsleda- re. .
3. De nya bestämmelserna i punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 2275 gäller endast i fråga om aktier och andelar som har förvärvats efter utgången av år 1982.
4. Sista meningen i punkt 4 nionde stycket och sista meningen i punkt 4 tionde stycket av anvisningarna till 29 å i den äldre lydelsen skall tillämpas i de fall då övergång från planenlig till räkenskapsenlig avskrivning skett för bcskattningsår. för vilket taxering sker år 1984 eller — om den skattskyldige på grund av förlängning av räkenskapsåret inte skall taxeras nämnda år — år 1985.
5. Genom den nya lagen upphävs med verkan fr. 0. m. 1984 års taxering dels punkt 6 av övergångsbestämmelserna till lagen (1969:363) om ändring i kommunalskattelagen (1928z370). dels 95 tredje stycket lagen (19721742) om ikraftträdande av lagen (1972z74l) om ändring i kommunalskattelagen (1928z370).
6 Riksdagen 1980/81. ] saml. Nr 68. Bil. A
Prop. 1980/81:68 82
2. Förslag till Lag om eldsvådefonder
Härigenom föreskrivs följande.
1 5 Vid beräkning av nettointäkt av jordbruksfastighet eller nettointäkt av rörelse enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (.1947z576) om statlig inkomstskatt medges avdrag enligt denna lag för belopp som har avsatts till eldsvådefond. Sådant avdrag medges även vid beräkning av nettointäkt av annan fastighet som avses i 24 ä 1 mom. kommunalskattela— gen. Den som enligt bokföringslagen(1976zl25) eller jordbruksbokfi'irings- lagen (1979:141) är skyldig att upprätta årsbokslut skall ha satt av ett mot avdraget svarande belöpp i räkenskaperna för beskattningsåret.
I fråga om handelsbolag beräknas avdrag för avsättning till eldsvådefond för bolaget.
25 Eldsvådefond som avses i denna lag är 1) eldsvådefond för inventarier. 2) eldsvådefond för byggnader. 3) eldsvådefond för markanläggningar och 4) eldsvådefond för lagertillgångar. Med inventarier, byggnader. markanläggningar och lagertillgångar förstås vid tillämpning av denna lag tillgångar som vid inkomsttaxeringen behandlas enligt de bestämmelser som gäller för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier," byggnader. markanläggningar respektive lager. Som inventarier anses dock inte tillgångar som avses i punkt 6 av anvisningarna till 295 kommunalskattelagcn (1928:370).
35 Avdrag får för viss förvärvskälla och för ett och samma beskattningsår inte överstiga den skattepliktiga fi:")rsäkringsersättningen eller annan ersätt- ning för skada nämnda år på inventarier. byggnader. markanläggningar eller lagertillgångar. som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse eller -— såvitt avser inventarier och lagertillgfmgar — som har förlorats genom statligt eller kommunalt förfogande. Med statligt eller kommunalt förfogande jämställs avyttring som sker under sådana förhållanden att statligt eller kommunalt förfogande i annat fall skulle ha kommit i fråga. Har den skattskyldige på grund av förhållande som i första stycket sägs medgivits högre avdrag för avskrivning av inventarier. byggnader eller markanläggningar än han i annat fall varit berättigad till, skall avdraget för avsättning till eldsvådefond begränsas i motsvarande mån. Avdrag för avsättning till eldsvådefond för lagertillgångar får inte överstiga ett belopp som motsvarar minskningen av lagerreserven under ' beskattningsåret. Har lagret stigit i pris under beskattningsåret får lagerre-
Prop. l980/81:68 83
serven vid beskattningsårets ingång beräknas på grundval av den procentsats varmed lagret vid denna tidpunkt faktiskt nedskrivits och det återanskaff— ningsvärde samma lager skulle ha haft vid beskattningsårets utgång.
45 Eldsvådefond får tas i anspråk för följande ändamål:
l) eldsvådefond för inventarier: för avskrivning av inventarier samt för kostnader för reparation och underhåll av inventarier;
2) eldsvådefond för byggnader: för kostnader för reparations- och andra underhållsarbeten på en byggnad. som inte utgör omsättningstillgång i rörelse. och för avskrivning av sådan byggnad:
3) eldsvådefond för markanläggningar: för kostnader för reparations- och andra underhållsarbeten på en markanläggning, som inte utgör omsättnings- tillgångi rörelse. och för avskrivning av den del av en sådan markanläggnings anskaffningsvärde som får dras av genom årliga värdeminskningsavdrag;
4)eldsvådefond för lagertillgångar: för nedskrivning av lagertillgångar med högst ett belopp motsvarande kostnaderna under beskattningsåret för tillverkning eller anskaffning av sådana tillgångar, dock att ett lägre värde på lagret i dess helhet vid beskattningsårets utgång än som enligt eljest gällande regler är medgivet inte godtas.
Belopp. som har avsatts till eldsvådefond, får tas i anspråk endast för arbete som utförs, inventarier som levereras, byggnader som anskaffas och i övrigt kostnader som hänför sig till tid efter bokslutsdagen.
Har den skattskyldige under ett beskattningsår då ersättning för byggnader eller markanläggningar enligt 3 % första stycket skall tas upp som skatteplik- tig inkomst anskaffat en byggnad eller en markanläggning får han — utan hinder av vad i andra stycket sägs — ta belopp. som enligt bestämmelserna i denna lag kunnat avsättas till eldsvådefond för byggnader respektive eldsvådefond för markanläggningar, i anspråk för avskrivning av byggnaden respektive den del av anskaffningsvärdet av markanläggningen som får dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Därvid skall så anses som om avsättning till eldsvådefond har gjorts varefter beloppet omedelbart har tagits i anspråk för sitt ändamål.
Om eldsvådefond får tas i anspråk för reparations- och andra underhålls- arbeten på en byggnad eller en markanläggning eller för avskrivning av sådana tillgångar får den skattskyldige, såvida arbetet hänför sig till flera beskattningsår och avdrag på grund av arbetet inte redan har skett. under det " sista året ta eldsvådefonden i anspråk för avskrivning av tillgångarna eller för täckande av kostnaderna med högst ett belopp som svarar mot uppkomna kostnader under de ifrågavarande åren. Vad nu sagts gäller också i fråga om ny- eller ombyggnad av fartyg eller luftfartyg eller i fråga om byggnadsin- ventarier och markinventarier enligt kommunalskattelagen (19281370).
5 & Eldsvådefond får tas i anspråk endast för avskrivning, nedskrivning eller kostnad i den förvärvskälla till vilken avsättningen hänför sig. Riksskatte-
Prop. BSO/81:68 84
verket får dock. om det finns särskilda skäl. medge att eldsvådefond. som har avsatts i viss förvärvskälla. får tas i anspråk för investering eller kostnad i annan förvärvskälla. Mot riksskatteverkets beslut får talan inte föras.
6 5 Har eldsvådefond eller del av sådan fond tagits i anspråk enligt denna lag. utgör det ianspråktagna beloppet inte skattepliktig intäkt. Å andra sidan får sådana utgifter. för vilka fonden har tagits i anspråk. vid taxeringen inte dras av som driftkostnad. Har fonden tagits i anspråk för anskaffning av en anläggningstillgång. skall vid beräkning av värdeminskuingsavdrug som anskaffningsvärde för tillgången räknas endast den del av utgifterna som inte har täckts av det ianspråktagna beloppet. Har fonden tagits i anspråk för tillverkning eller anskaffning av lager. skall lagret anses nedskrivet med det ianspråktagna beloppet.
75 Vid tillämpning av denna lag skall ett tidigare till eldsvådefond avsatt belopp anses ha tagits i anspråk före senare avsättningar.
Såå Eldsvådefond skall återföras till beskattning om
1) fonden har tagits i anspråk i strid med 4 och 5 åå. 2) hela eller den huvudsakliga delen av den förvärvskälla. där avsättning- en till fonden har gjorts. under beskattningsåret har överlåtits eller verksamheten har upphört.
3) det företag som innehar fonden skall anses upplöst genom fusion enligt 14 kap. aktiebolagslagen(1975: 1385) eller 965 1 mom. lagen ( 1951308) om ekonomiska föreningar eller 78ä lagen (l955'.4lol om sparbanker och fonden inte enligt femte stycket har övertagits av det övertagande företaget.
4) beslut har fattats om att det företag som innehar fonden skall träda i likvidation.
5) beslut har meddelats om att den skattskyldige skall försättas i konkurs. eller
6) fonden inte har tagits i anspråk senast under det beskattningsår. för vilket taxering sker under tredje taxeringsåret efter det då avdrag för avsättningen har medgetts.
Med överlåtelse som avses i första stycket 2) likställs att hela eller en del av den förvärvskälla där avsättningen har gjorts tillfallit en ny ägare genom bodelning eller genom arv eller på grund av förordnande i testamente. Riksskatteverket får dock. om det finns särskilda skäl. medge att eldsvåde- fonden i stället för att återföras till beskattning övertas av förvärvskällans nye ägare. I fråga om sådant medgivande skall bestämmelserna i lll & tredje och fjärde styckena tillämpas.
Återföring till beskattning skall göras i den förvärvskälla där avsättningen har gjorts.
Riksskatteverket kan. om det finns särskilda skäl. medge att eldsvådefond
Prop. 1980/81:68 85
som skall återft'iras till beskattning enligt första stycket ()) får behållas under viss tid. dock längst till och med det beskattningsår för vilket taxering sker under sjätte taxeringsåret efter det då avdrag för avsz'ittningen har medgetts.
Vid sådan fusion. som avses i 28 ä 3 mom. kommunalskattelagen (.l928z370). får moderbolaget eller den övertagande föreningen i beskatt- ningsavseende överta eldsvådefond. Har fonden övertagits skall det anses som om moderbolaget eller den övertagande föreningen har gjortlavsätt- ningen under det beskattningsår. då avsättningen skett hos dotterbolaget eller den ("överlåtande föreningen. Vad som har sagts nu gäller även i fråga om fusion enligt 78% lagen om sparbanker.
Vad i första—femte styckena sägs om eldsvådefond skäll i förekommamle fall gälla en del av sådan fond.
Mot riksskatteverkets beslut enligt andra och fjärde styckena får talan inte föras.
*)å Har eldsvådefond eller en del av sådan fond återförts till beskattning enligt 8 5 skall som skattepliktig intäkt i den förvärvskälla. där avsättningen har gjorts. tas upp ett särskilt tillägg som svarar mot trettio procent av det återförda beloppet.
Riksskatteverket kan. om det finns synnerliga skäl. medge befrielse helt eller delvis från det särskilda tillägget. Mot riksskatteverkets beslut får talan inte föras.
lOä Regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer kan. om det finns särskilda skäl. medge att ett företags eldsvådefond helt eller delvis övertas av ett annat företag. För ett sådant medgivande krävs
1) att det ena företaget är moderföretag och det andra företaget dess helägda dotterföretag. eller
2) att båda företagen är helägda dotterföretag till samma moderföretag. eller
3) att det ena företaget är ett svenskt aktiebolag vars aktier till mer än nittio procent ägs av moclerföretagct tillsammans med eller genom förmed- ling av ett eller flera av dess helägda dotterföretag och det andra företaget antingen är ett annat sådant aktiebolag eller också moderföretaget eller dess helägda dotterföretag.
Vid tillämpning av första stycket avses med moderföretag svenskt aktiebolag. svensk ekonomisk förening eller svensk sparbank och med helägt dotterföretag svenskt aktiebolag vars aktier till mer än nittio procent ägs av moderföretaget.
1 beslut om övertagande av en eldsvådefond skall anges i vilken förvärvskälla hos det övertagande företaget som fonden skall anses avsatt.
Har en eldsvådefond övertagits skall det anses som om det övertagande
Prop. HSO/81:68 86
företaget gjort avsättning till fonden vid den tidpunkt då det överlåtande företaget gjort avsättningen.
11 5 Skattskyldig. som vid beskattningsårets utgång har en eldsvådefond eller som under beskattningsåret har avvecklat sin eldsvådefond, skall vid självdeklaration lämna uppgifter om fondens storlek. användning och avveckling. Uppgifterna skall lämnas på blankett enligt formulär som fastställs av riksskatteverket.
Har den skattskyldige under beskattningsåret haft intäkt av jordbruksfas- tighet. annan fastighet eller'rörelse från mer än en förvärvskälla. skall uppgifter som avses i första stycket lämnas särskilt för varje förvärvskälla där avsättning har gjorts.
125 I fråga om skattskyldiga som taxeringsnämnden skall taxera till statlig inkomstskatt skall nämnden lämna uppgifter till länsstyrelsen om skattskyl- diga som vid beskattningsårets utgång har eldsvådefonder eller som under beskattningsåret har avvecklat sina eldsvådefonder.
135 Hos länsstyrelsen skall föras register över eldsvådefonder.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. då lagen enligt uppgift på den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling. ] samband med ikraftträdandet iakttas följande.
1. Den nya lagen tillämpas första gången i fråga om beskattningsår för vilket taxering i första instans sker år 1984.
2. Genom denna lag upphävs med verkan fr. o. m. 1984 års taxering förordningen (1959:168) om särskilda investeringsfonder för förlorade inventarier och lagertillgångar. Avsättning till särskild investeringsfond enligt nämnda lag får göras sista gången i bokslut till ledning för 1983 års taxering. Bestämmelserna i nämnda lag gäller dock alltjämt i fråga om belopp som har avsatts i bokslut till ledning för 1983 och tidigare års taxeringar.
Prop. 1980/81:68 87
Hänvisningar till S2
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 2.5.6
3. Förslag till Lag om ändring i lagen (1951z763) om beräkning av statlig inkomst- skatt för ackumulerad inkomst
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen ( l951:7o3) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst'
dels att 3 5 3 och 4 mom. skall betecknas 3 5 4 och 5 mom..
dels att 3 5 1 och 2 mom.. nya3 5-1 mom.. punkt 1 av amfisningarmi till 1 5. anvisningarna till 2.5 och anvisningarna till 35 skall ha nedan angivna lydelse.
dels att till 3 5 skall fogas ett nytt moment. 3 mom.."av nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse
1 mom .3 Vad i denna lag sägs skall, med den begränsning sotn följer av vad nedan i 2—4 mom. stadgas. äga tillämpning beträffande
Föreslagen [vile/se
] mom. Vad i denna lag sägs gäller. med den begränsning som följer av vad nedan i 2—5 mom. stadgas. beträffande all ackumule-
all ackumulerad inkomst. rad inkomst.
2 ina/71.3 [ fråga om inkomst av jon/hrnksji'rstig/tet skola lagensbesltäm- melser gälla endast följande intäkter. nämligen: . .
1) intäkt genom ersättning för skada å växande skog på grund av brand eller annan därmed jämförlig av den skattskyldiges åtgöranden oberoende anledning samt intäkt genom avyttring av skog och skogsprodukter. om avverkningen framtvingats av brand. stortnfällning. torka. insektsskador eller dylikt eller av vattenuppdt'imning eller framdragande av kraftledning. allt under förutsz'ittning att intäkten icke föranlett avdrag för insättning å skogskonto:
2) intäkt i form av engångsersättning vid upplåtelse eller upphörande av nyttjanderätt eller servitutsrätt och vid överlåtelse av nyttjanderätt. intäkt i form av ersättning som utgår vid avräkning enligt 9 kap. 23 5 jordabalken samt intäkt för jordägare avseende värde av förbättring som nyttjanderätts- havare bekostat:
3) intäkt. som uppkommit genom att egendom tagits i anspråk genom expropriation eller liknande förfa- rande eller eljest avyttrats Linder sådana förhållanden att dylik tvångs- fi'irsäljning måste anses varaför lian- dcn. under förutsättning att intäkten
'_ Senaste lydelse-__ av lagens rubrik 1974:860. 3 Senaste lydelse 197-1:8(i(1. 3 Senaste lydelse 19781946.
3). intäkt iform m' försäkringser- sättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markan- läggningar. som har förstörts eller skadats genom brand eller (llt/ran Olyckshändelse. eller intäkt. som har uppkommit genom att egendom har .
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
icke föranlett avdrag för insättning ä skogskonto eller för avsättning till särskilda investeringsfonder för för- lorade inventarier och lagertillgång- ar;
88
Föreslagen lydelse
tagitsi anspråk genom expropriation eller liknande förfarande eller eljest ltar avyttrats under sådana förhål- landen att sådan tvångsförsi'tljning måste anses föreligga. allt under förutsättning att intäkten inte har föranlett avdrag för insättning på skogskonto eller för avsättning till eldsvådefoml:
4) intäkt i form av skadestånd eller annan ersättning avseende inkomst- bortfall till följd av skador och intrång å fastigheten. som föranletts av industriell eller därmed jämförlig verksamhet: 5) intäkt vid avyttring av djur i samband med upphörande av djursköt-
sel;
6) intäkt vid avyttring i samband med upphörande av jordl'truksdrift av för stadigvarande bruk i jordbruksfastigheten avsedda maskiner eller andra inventarier. vilka icke vid beräkning av värdeminskningsavdrag äro att hänföra till byggnad. ävensom av varor och produkter i jordbruksfastighe-
ten: samt
7) intäkt. som uppkommit däri- genom att (utsättning till särskilda int-'e.s'teringsfonder för förlorade in- ventarier och Iagertillgångar åter- förts till beskattning under sådana förhållanden att. därest det äterförda beloppet i stället utgjort köpeskilling för de förlorade tillgångarna. köpe— skillingen enligt5 ) eller 6) ovan skulle ansetts såsom ackumulerad inkomst. dock att ränta som tillägges det återförda beloppet icke skall anses utgöra sådan inkomst.
7) intäkt. som har uppkomtnit genom att eldsvådefond har återförts till beskattning på grund av att jord— bruksdrtften har upphört eller — sävitt avser eldsvådefoml för lagertillgång- ar — på grund av att djnrskötseln har upphört. dock att särskilt tillägg på det återförda beloppet inte skall anses utgöra sådan inkomst.
3 mom. Ifråga om inkomst av annan fastighet skall lagens bestäm- melser endast gälla följande intäkter. nämligen:
] ) intäkt i form av försökringser- sättning eller annan ersättning för skada på byggnader eller markan- läggningar. sont ltar förstörts eller skadats genom brattd eller annan
olycksltändelse. under fc'irutsättning
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
89
Föreslagen lydelse
att intiikten ittte lta/"föranlett avdrag för avsättning till eldsvådejimd;
2) i/tliikt — i samband med avytt- ring avfaslig/tet — genom avyttring av maskiner (It'll andra för stadigvaran- de bruk avsedda inventarier. vilka i avskri1vtingshiinseemle inte Itiinl'örs till lrvggttad; santt _
3) intiikt. som har nppkmnmit genom att eldsvådefmtd lntr (iter/i'irts till beskattning pa” grtmd av att hela eller den lntvttdsakliga delen av för- vt'irvskt'illan lntr (utvecklats. dnek att särskilt til/ligg pa det åter/"örda hela/>- pet inte skall anses utgöra sådan inkomst.
4tnam. " I fråga om inkomst av rörelse skola lagens bestämmelser gälla
endast följande intäkter. nämligen:
]) intäkt genom vetenskaplig. litterär. konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet. under förutsättning att intäkten inte föranlett uppskov med beskattning enligt lagen (l979:(1l |) om upphovsmannakonto:
2) intäkt vid överlåtelse av hyresrätt samt av varumärke. firmanamn och andra liknande rättigheter av goodwills natur:
3) intäkt i form av engängsersätt- ning. som erhallits pä grund av avbrottsförsäkring eller såsmn ska- destånd eller dylikt för inkomstbort- fall i rörelsen till följd av expropria— tion. rekvisition eller annat liknande förfarande:
3) intäkt i form av engängsersätt— ning. som har erhällits på grund av ;wbrottsförsäkring eller som skade- ständ eller dylikt för inkomsthortfall i rörelsen till följd av esprrmriation. rekvisition eller annat liknande för- farande eller intiikt iform avfr'irsiik— rittgsersiittning eller annan ersättning för skada pti byggnadereller nmrkan- läggningar. sant ltar _ti'nsrtiit'ts eller skadats genmn brand eller annan olyckslt(inde/se. allt tntder förutsätt- ning att intäkten inte ltar föranlett avdrag ]i'ir avsättning till eldsvåde-
fund;
4) intäkt i form av engängsersättning vid avyttring av patenträtt eller liknande rättighet samt vid avyttring eller avlösning av rätt till rt'tyalty. allt
4 Senaste lydelse av l'örutvaramle 3 mom. ll)7():hlh.
Prop. 1980/81:68 90
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
under förutsättning att avyttringen eller avlösningen skett i samband med överlåtelse. upplätelse eller ncdläggande av rörelse:
5) intäkt vid avyttring. i samband med överlätelse. upplatelse eller nedläggande av rörelse. av för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda maskiner eller andra inventarier. vilka icke vid beräkning av värdeminsk- ningsavdrag hänföras till byggnad. samt av andra varor och produkter i rörelsen än ovan vid 4) avses: samt
6) intäkt. som uppkommit däri- genom att avsättning till särskilda int'esterittgsfonder för förlorade in- ventarier oelt lagertillgtittgat' eller för avyttrat fartyg eller till särskild nyan- skaffningsfond äterförts till beskatt- ning ttnder sädana jär/nillanden att. därest det äterförda beloppet i stället utgjort köpeskilling för tillgångarna i fråga. köpeskillingen enligt 5) ovan skulle ansetts säsom ackumulerad inkomst. dock att ränta som tilläggas det återförda beloppet ieke skall anses utgöra sädan inkomst.
(i) intäkt. som ltar uppkommit genom att eldsvr'ide/i'md. särskild int'esteringsji'ntd för avyttrat fartyg eller särskild nyansk(Minings/ond ltar äterförts till beskattning på grund av att rörelsen Itar Över/titits eller ned- lagts. dock att särskilt tillägg eller ränta på det äterförda beloppet inte skall anses utgöra sadan inkomst.
Vad i denna lag stadgas om överlåtelse. upplåtelse eller nedläggande av rörelse skall äga motsvarande tillämpning beträffande rörelsefilial och
rörelsegren.
Anvisningar till l &
l:; inkomst skall enligt denna lag anses hänft'.'>rlig till visst beskattningsär. om intäkten exempelvis intjänats eller eljest motprestation för densamma i någon form lämnats under ifrågavarande är.
För att en inom visst beskattningsår ätnjuten inkomst skall anses utgöra ackumulerad inkomst enligt denna lag fordras. att inkomsten hänför sig till minst två beskattningsår. Engångsbelopp. som upphäres så- som ersättning för ärlig pension. skall i allmänhet anses hänföra sig till tio år. Engångsbelopp. som beskat- tas med tillämpning av bestämmel- serna i fjärde stycket av anvisningar- na till 19% komtmutalskattelagen
5 Lydelse enligt prop. NSU/81:32.
Engängsbelopp. som uppbäres sä- som ersättning för ärlig pension. skall i allmänhet anses hänföra sig till tio är. Engångsbelopp. som beskat- tas med tillämpning av bestämmel- serna i fjärde stycket av anvisningar- na till l9s' komtmtnalskattelagen
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
(1928370). anses icke säsom acku- mulerad inkomst.
Ackumulerad inkomst. som avses i 3 s 4 mom.. skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige innehaft den avyttrade egendomen. Rcalisationsvinst vid avyttring av fastighet får dock inte fördelas på mer än fyra år i andra fall än då vinsten har uppkommit vid sådan avyttring som avses i zs lagen (l978:97l)) om uppskov med be— skattning av realisationsvinstellerdä vinsten till mer än hälften utgörs av återvunna avdrag för värdeminsk-
ning av den avyttrade fastigheten.
91. Föreslagen lydelse
(193370). ska/l icke anses såsom ackumttlerad inkomst. Ackumulerad inkomst. som avses i 3 s'5 mom.. skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige innehaft den avyttrade egendomen. Rcalisationsvinst vid avyttring av fastighet får dock inte fördelas pä mer än fyra år i andra fall än då vinsten har uppkommit vid sådan avyttring som avses i 2.3" lagen (l978:97t)) om uppskov med be— skattningavrealisationsvinstellerda vinsten till mer än hälften utgörs av återvunna avdrag för värt'leminsk- ning av den avyttrade fastigheten.
lntäkt av skogsbruk skall anses hänförlig till det antal är som motsvarar förhållandet mellan intäkten. minskad med vederbörliga avdrag. och värdet av ett års skogstillväxt ä fastigheten.
Ackumulerad inkomst. som avses i 3.5 2 mom. vid 5)—7) samt i 35 3 mom. vid 2). 5.) och o). skall anses hänföra sig till det antal är den skattskyldige bedrivit jordbruket el- ler rörelsen. llar skattskyldig åtnju- tit ackumulerad inkomst som nu sagts i egenskap av delägare i han— dels- eller kommanditbolag. skall inkomsten anses hänförlig till den tid han varit delägare i bolaget. inkoms— ten skall dock anses hänförlig till kortare tid än den skattskyldige bedrivit jordbruket eller rörelsen eller varit delägare i bolaget. därest han så yrkar och företer utredning om det antal år vartill inkomsten hänför sig. eller eljest om det fram- står såsom uppenbart att inkomsten hänför sig till kortare tid.
Ackumulerad inkomst. som avses i 3s 2 mom. vid 5)—7) samt i se 4 mom. vid 2). 5") och 6). skall anses hänföra sig till det antal år den skattskyldige bedrivit jordbruket el- ler rörelsen. flc'kumnlerad inkomst. som avses i_3 s” 3 mom. vidZ) och 3). skall anses hän/öra sig till det antal år den skattskyldige inne/tall l/astig/te- ten. llar skattskyldig ittnjutit acku— mulerad inkomst som nu sagts i egenskap av delägare i handels— eller kommanditbolag. skall inkomsten anses hänförlig till den tid han varit delägare i bolaget. lnkomsten skall dock anses hänförlig till kortare tid än den skattskyldige bedrivit jord-
bruket eller rörelsen eller inne/iafl
faslig/teten eller varit delägare i bola- get. därest han så yrkar och företer utredning om det antal ar vartill inkomsten hänför sig. eller om det eljest framstår såsom uppenbart att
Prop. 1980/81:68 92
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
inkomsten hänför sig till kortare tid. llar jordbruk eller rörelse. som bedrivits av den ena av två makar. övertagits av den andra maken. skall denne. om han så yrkar. anses hava bedrivit jordbruket eller rörelsen jämväl under den förstnämnda makens innehav av förvärvskällan. under förutsättning att makarna dä voro taxerade med tillämpning av ll & 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt eller. därest andra maken haft inkomst. skulle hava taxerats med tillämpning av nämnda bestämmelse. Vad nu sagts skall äga motsvarande tillämpning när andel i handels- eller kommandi(bolag. som ägts av den ena av tvä makar. övertagits av den andra maken samt när jordbruk. rörelse eller andel i bolag i samband med den ena makens död övertagits av den andra maken. och denne var ensam di.")dsbodelägare. lnkomst. som enligt tredje stycket av am'isningarna till 52%?" kommunalskattelagen (1938137ll) taxeras hos make. skall icke till någon del anses utgöra ackumulerad inkomst. Vad i nästföregäende stycke stadgas om makar skall i tillämpliga delar gälla även andra skattskyldiga. vilka taxeras med tillämpning av där angivna bestämmelse.
Vid skatteberäkning enligt lä Vid skatteberäkning enligt 1.5 skall oskift dödsbo och (len avlidne anses som en och samma skattskyl-
dig.
till 2
Vid beräkning av nettobeloppel av ackumulerad inkomst skall intäkt av skogsbruk i förekommande fall minskas med till intäkten hänförligt avdrag enligt punkt 7 eller 8 av anvisningarna till Blå kommunal- skattelagen. i den män sädant avdrag riwtlgivils vid inkomsttaxeringen.
skall den avlidne och (löt/shoe! anses
som en och samma skattskyldig.
&" Vid beräkning av nettobeloppet av ackumulerad inkomst skall intäkt av skogsbruk i förekommande fall minskas med till intäkten hänförligt avdrag enligt punkt 7 av anvisningar- na till 22 s' kommunalskattelagen. i den man sadant avdrag met/gens vid inkomsttaxeringen.
Ifraga om intäkt genom avyttring av tillgäng. vilken kan vara föremål för värdeminskningsavdrag. skall sasom nettobeloppet av ackumulerad inkomst i regel anses köpeskillingen efter avdrag för tillgangens i beskattningsavse- ende oavskrivna värde. Motsvarande skall gälla vid avyttring av sadan patenträtt eller liknande rättighet. som är att anse säsom vara i rörelse.
Säsom nettobeloppet av ackumulerad inkomst genom avyttring av andra varor eller produkter i rörelse än i nästföregaende stycke sista punkten sägs skall anses dold reserv i lagertillgångarna vid beskattningsarets ingang. Den dolda reserven skall i regel beräknas till skillnaden mellan. a ena sidan. det
"Senaste lydelse 1971744.
Prop. BSO/81:68 93
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
lägsta av tillgängarnas anskaffningsvärde och äteranskaffningsvärdc efter avdrag i förekommande fall för inkurans samt. är andra sidan. deras bokförda 'ärde vid nämnda tidpunkt. Vid avveckling av byggnadsrörelse. tomtstyck- ningsrörelse eller annan rörelse avseende yrkesmässig handel med fastighe- ter ävensom penningrt'irelse skall dock säsom dold reserv i regel anses skillnaden mellan tillgängarnas verkliga värde vid beskattningsärets ingäng och deras bokfi'irda värde vid samma tidpunkt.
Säsom nettobeloppet av ackumulerad inkomst genom avyttring av varor (inklusive djur) och produkter i jordbruksl'astighet skall anses dold reserv i tillgängarna vid beskattningsårets ingäng. Den dolda reserven skall i regel beräknas till skillnaden mellan tillgängarnas verkliga värde och deras bokförda värde vid nämnda tidpunkt.
Har den i räkenskaperna gjorda värdesättningen ä lagret frängätts vid inkomsttaxeringen. skall vid beräkning av dold reserv i stället för bokfört värde användas det i beskattningsavseende gällande värdet-.
till 3 357 Vad i 3 55 2 mom. vid 2) sägs angående intäkt av jordbruksfastighet genom upplåtelse av nyttjanderätt skall icke gälla beträffande npplätelse av rätt att avverka skog. Säsom ersättning vid överlåtelse av hyresrätt anses jämväl vad skattskyldig erhäller för att han flyttar frän lokal. använd i rörelsen.
Med skadestånd eller amian i 3 ä.? mom. vid 3) (.nnförnn'ilzl ersättning avses i första hand sädan ersättning för inkomstbortfall som erhålles med anledning av exempelvis stadspla- nering eller gatureglering. Härmed likställas frivilligt överenskommen ersättning. vilken avtalats under sädana förhållanden att möjlighet till tvängsätgärder förelegat om fri- villig uppgörelse ej träffats.
Vid tillämpning av bestämmelser- na i 3 s* 2 mom. vid 5) och (x) och 3 ä.? mom. vid 5) skall med avyttring likställas förlust av tillgäng. därest ersättning pä grund av skadeförsäk- ring utgått och ersättningen icke föranlett avdrag för avsättning till
7 Senaste lydelse 1977143
Med ai'l)rorls/i'jrvt'ikring eller skadestand
ersättning på grnncl av
0. (I. enligt 3 & 4 mom. vid 3) avses i första hand sädan ersättning för t'rlnillx anledning av exempelvis stadspla- inkomstbortfall som med nering eller gatureglering. llärmcd liksn'ills frivilligt överenskommen er- sättning. vilken avtalats under sä- dana förhallandcn att mt'ijlighet till tvängsatgärder förelegat om frivillig uppgörelse inte träffats.
Vid tillämpning av bestämmelser- na i 3 s* 2 mom. vid 5) och (1). 3 .v 3 utom. vid 2) och 3 s' 4 mom. vid 5) skall med avyttring likställas förlust av tillgäng. om ersättning pa grund ('llt'l' ersättning för Skill/(l har utgått och
av skadeförsäkring annan
Prop. l.980/81:68
Nuvarande lydelse
särskilda int'estet'ingsjkntder för jär- lorade inventarier ()(-lt lagertillgång- ar.
Skattehcräkning för ackumulerad inkomst enligt 3s 2 mom. vid (3) samt 3 kl.? mom. vid 4) och 5") fär ske endast under förutsättning
att vid beskattningsårets utgång kvarvarande. ieke avyttrade inventa— rier och varor — frånsett tillgångar som vid upplåtelse av rörelse utar- renderats —- t'iro av allenast obetydlig omfattning.
att vid nämnda tidpunkt icke kvarstzir avsättning. som skett till lagerreglcringskonto eller särskild n_'anskaffningsfond eller som. till ersättande av avyttrat fartyg eller till ersättande at' förlorade til/gängar i skett till
inttesterittgsfonder för avyttrat fartyg verksam/teten. särskilda eller för förlorade inventarier (n'/t lagertillgätIgar.
samt att. såvitt avser rörelse. den skattskyldige icke under bc- skattningsäret börjat ny rörelse. som med hänsyn till varusortiment eller liknande kan anses utgöra fortsätt— ning av (len tidigare rörelsen.
94
Föreslagen lydelse
ersättningen inte har föranlett av— drag för avsättning till e/dst'äde- fond
Skatteberäkning för ackumulerad inkomst enligt 3.5 2 tnom. vid 6) samt 3 .SJ mom. vid 4) och 5) får ske endast under förutsättning
att vid beskattningsärets utgång kvarvarande. inte avyttrade inventa- rier och varor — fransett tillgångar som vid upplatelse av rörelse har utarrenderats — är av endast obetyd- lig omfattning.
att vid nämnda tidpunkt inte kvarstär avsättning. som har skett till lagerregleringskonto. särskild nyan- skaffningsfond. särskild investe- ringsfond för avyttrat fartyg eller eldsvåda/"ond.
samt att. sävitt avser rörelse. den skattskyldige inte under beskatt- ningsåret har börjat ny rörelse. som med hänsyn till varusortiment eller liknande kan anses utgöra fortsätt- ning av den tidigare rörelsen.
Utöver vad i nästföregående stycke sägs skall som förutsättning för skatteberäkning för ackumulerad inkomst vid upplätelse av rörelse gälla. att upplåtelsen utgör ett led i rörelsens avveckling.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. då lagen enligt uppgift på den har kommit ut fran trycket i Svensk fi.")rfattningssamling. och tillämpas första gången i fråga om beskattningsår för vilket taxering i första instans sker år l98—l. Vad i lagen föreskrivs i fråga om eldsvådefonder och särskilt tillägg vid äterföring av sådan fond skall gälla även i fråga om fonder enligt förordningen (1959168) om särskilda investeringsfonder för förlorade inventarier och laget-tillgångar och räntetillägg vid återföring av sädan fond.
Prop. 1980/81:68
4 Förslag till Lag om ändring i lagen (l960:63) om rätt till förlustutjämning vid taxering for inkomst
Härigenom föreskrivs att punkt l av anvisningarna till 2 så lagen (196053) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomstl skall ha nedan angivna
lydelse.
Nuvarande lydelse Ft'ireslagen lydelse
Anvisningar
till 25
1.3 Förlust. som berättigar till förlustavdrag. skall beräknas på grundval av den för förluståret avgivna självdeklarationen men får bestämmas till större eller mindre belopp än vad deklarationen utvisar. Avdrag för sädan vänleminskning eller dyl. som katt förskjutas från ett är till ett annat eller som avser till- gång. vid vars försäljning eventuell vinst skall bedömas enligt reglerna _lörskattepliktig realtisationst'inst. (n:/1 avdrag för i't'irdeminskning av hygg- nad. som utgör lagertillgäng. får dock inte tillgmloräknz'ts den skatt- skyldige med större belopp än han har yrkat i deklarationen för förlust- 'I'ill
som tttt sagts räknas bl. a. avdrag för
året. t't'irdetninskningsa vdrag
värdeminskning av byggnad. av sådana maskiner ()(/I andra inventa- rier som avskrivs ett/igt reglerna för planenlig avskrivning. av patenträtt eller liknande titlslwgrt'i/tsad rättighet och av varumärke. firmanamn eller andra rättigheter av goodu'ills natttr och även avdrag för minskning av
skogs ingångsvärde.
l. Förlust. som berättigar till för- lustavdrag. skall beräknas på grund— val av den för förlustårct avgivna självdeklarationen men får bestäm- mas till större eller mindre belopp än vad deklaratirmen utvisar. Avdrag för värdeminskning av tillgång i fär- värvskt'illa och på grttnd av avyttring av skog får dock inte tillgodoräknas den skattskyldige med större belopp än han har yrkat i deklarationen för förluståret.
Har särskild nyanskaffningsfond eller fond för äteranskaffning av fastighet eller annan investeringsfond än allmän investeringsfond återförts till beskattning. skall vid beräkning av den förlust. som berättigar till förlustav-
' Senaste lydelse av lagens rubrik 197853. :Scnaste lydelse 19791617.
Prop. 1980/81z68 %
drag. bortses frän det belopp. som pä grund av äterföringen upptagits som skattepliktig intäkt. Vad nu sagts gäller endast i den män det till beskattning äterförda beloppet inryms i den för förlustäret fastställda beskattningsbara inkomsten minskad. i förekommande fall. med garantibelopp för fastig- het.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. dä lagen enligt uppgift på den har utkommit frän trycket i Svensk författningssamling. och tillämpas första gängen vid 1984 års taxering.
Prop. l980/8lz68 97
5 Förslag till Lag om ändring i lagen (1979z609) om allmän investeringsfond
llärigenom föreskrivs att 1, 2. 5. 9. lt. l3. 14 och 15 ååå lagen (19791609) om allmän investeringsfond skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
l &?
Vid beräkning av nettointäkt av jordbruksfastighet eller av rörelse enligt kommunalskattelagen (1928370) och lagen (l947z576) om statlig inkomst- skatt hat svenskt aktiebolag. svensk ekonomisk förening och svensk sparbank rätt till avdrag enligt denna lag för belopp som i räkenskaperna har avsatts till allmän investeringsfond. Sparbank får i balansräkningen ta upp allmän investeringsfond under benämningen investeringskonto.
Har ett företag under beskalt- Ett företag kan för visst beskatt- ningsåret haft nettointäkt av säväl ningsär inte få avdrag för avsättning jordhruksfastighet som rörelse eller till allmän investeringsfoml i mer än har företaget bedrivit ]lera jordbruk en förvärvskälla. eller flera rörelser. skall avdraget göras i den förvärvskälla vars vid taxering till statlig inkomstskatt beräknade nettointäkt före avdraget är högst.
2 &
Avdrag för avsättning till allmän investeringsfond medges med högst hälften av den justerade årsvinsten. Med justerad årsvinst avses årsvinsten enligt fastställd balansräkning sedan ärsvinsten. i den mån den påverkats av nedan angivna poster.
a) ökats med erlagda eller beräknade allmänna svenska skatter. b.) ökats med belopp som har avsatts till allmän investeringsfond och annan liknande fond.
c) ökats med belopp som har donerats till allmännyttigt eller därmed jämförligt ändamål,
d) minskats med restitutcrade allmänna svenska skatter,
e) minskats med belopp som enligt 6.5 har återförts från lagerinvestc- ringskonto jämte tillägg på sådant belopp samt
f) minskats med belopp som har f) justerats med belopp som har föranlett höjning av ärsvinsten på föranlett ändring av ärsvinsten på grund av övertagande av allmän grund av överföring av allmän inves- investeringsfond enligt 13 5. teringsfond enligt 13 S'.
Har belopp pä lagerinvesteringskonto återförts till beskattning medges.
7 Riksdagen 198018! . ] saml. Nr 68. Bil. A
Prop. l980/8lz68
Nuvarande lydelse
98
Föreslagen lydelse
utöver vad som följer av första stycket. avdrag för avsättning till allmän investeringsfond med högst belopp som svarar mot det äterförda beloppet. i förekommande fall ökat med tillägg på det äterförda beloppet.
Allmän investeringsfond får tas i anspråk för följande ändamål. nämligen för
a) kostnader för reparations- och andra underhållsarbeten på här i riket belägen byggnad. som inte utgör lagertillgång eller är avsedd att och för eller användas som bostad. avskrivning av ny-. till- ombyggnad av sådan byggnad,
a) kostnader för reparations- och andra umlcrhållsarbeten på en här i riket belägen byggnad, som inte utgör mnsättningstillgång i rörelse eller är avsedd att användas som bostad. och för avskrivning av ny-. till- eller ombyggnad av en sådan byggnad.
b) avskrivning av inventarier som. om de inte utgör transportmedel i internationell trafik. är avsedda att användas i här i riket bedriven
verksamhet. samt ombyggnad av fartyg eller luftfartyg och kostnader för reparation av fartyg eller luftfartyg.
c) kostnader för främjande av skogsbruk eller underhåll av mark- riket avskrivning av sådan del av anskaff- anläggning här i och för ningsvärdet av markanläggning som fär dras av genom ärliga vä rdeminsk— ningsavd rag.
c) kostnader för främjande av skogsbruk eller./ör re/nu'atit'ms- och andra uttder/zällsarlwten på en här i riket belägen markanläggning. som inte utgör omsättaingstillgäng i rörel- se. och för avskrivning av den del av en sådan markanläggnings anskaff- ningsvärde som fär dras av genom
ärliga värdcminskningszn'drag.
d) kostnader för undersökningsarbete. förberedamlc arbete eller tillred— ningsarbete i gruva. stenbrott eller annan liknande fyndighet här i riket.
e) kostnader för tekniskt och naturvetcnskapligt forsknings- och utveck- lingsarbete samt kostnader för utbildning av arbetstagare hos företaget.
fl kostnader för att främja avsättningen utomlands av varor som tillverkas här i riket.
Belopp. som har avsatts till allmän imesteringsttmd. fär tas i anspräk endastför arbete som utförs. inventarier som levereras och iövrigt kostnader som hänför sig till tid efter bokslutsdagen.
lanspräktagande av allmän investeringsfond för ändamäl som anges i första stycket e) fär göras endast av företag soln bedriver industriell tillverkning. lanspräktagamle enligt första stycket c) och f) far göras endast efter medgivande av regeringen.
lanspräktagande av allmän im-"esteringsfond fär inte avse begagnade inventarier. l fraga om inventarier som företaget har anskaffat frän
Prop. l980/81:68
Nuvarande lydelse
99
Föreslagen lydelse
näringsidkare med vilken företaget är förbundet i väsentlig ekonomisk intressegemenskap fär fonden tas i anspräk endast om inventarierna har tillverkats under beskattningsåret.
Om allmän investeringsfond en- ligt beslut enligt 4 & far tas i anspräk för arbete som avses i första stycket a) eller c). fär fifiretagct. savida arbetet hänför sig till flera beskatt- ningsar och avdrag på grund av arbetet inte redan har skett. under det sista året ta investeringsfonden i anspräk för avskrivning av tillgäng- arna eller för täckande av kostnader— na med högst ett belopp som svarar mot uppkomna kostnader under de ifrt'igavarande ären. Vad titt sagts gäller ocksä i fråga om ny- eller ombyggnad av fartyg eller luftfartyg eller i f räga om tillgångar som avses i punkt 3 tredje styrke! och punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 23 s* samt ipttnkt 7 andra oeh tredje styckena och punkt I!) tredje och fjärde stycke/ta at' anvisningar/ut till Nå kommunalskattelagen (1928: 370).
Med byggnader. inventarier och markanläggningar förstås vid till- lämpning av första stycket tillgångar som vid inkomsttaxeringen behand- las enligt de bestämmelser som gäl- ler för byggnader. maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed- da inventarier respektive markan— läggningar. Som inventarier anses inte tillgångar sotn avses i punkt 5 av anvisningarna till 29 & kommunal—
skattclagen.
(')m allmän investeringsfcmd en- ligt beslut enligt 4 s fär tas i anspräk för arbete sotn avses i första stycket a) eller c). far företaget. sävida arbetet hänför sig till flera beskatt- ningsar och avdrag på grund av arbetet inte redan har skett. under det sista året ta investcringsfondcn i anspräk för avskrivning av tillgäng- arna eller för täckande av kostnader- na med högst ett belopp som svarar mot uppkomna kostnader under de ifrågavarande ären. Vad nu sagts gäller ocksä i fråga om ny- eller ombyggnad av fartyg eller luftfartyg eller i fråga om h_vggttadsinventarier och markinreutarier enligt kommu- nalskattelagen (19281370).
Med byggnader. inventarier och markanläggningar förstas vid till- lämpning av första stycket tillgångar som vid inkomsttaxeringen behand- las enligt de bestämmelser som gäl- ler för byggnader. maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed- da inventarier respektive markan- läggningar. Som inventarier anses inte tillgängar som avses i punkt (; av anvisningarna till 2935 kommunal- skattelagen.
Prop. l980/81 :68 101")
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
9 .5 Sedan fem år har förflutit från ingången av det kalenderår under vilket inbetalning till konto för investering har gjorts. fär företaget utan särskilt tillstånd ta ut medel som svarar mot trettio procent av de inbetalade medlen minskat med medel som under fetnärsperioden har betalats ut enligt blå första stycket (fria sektorn). Med inbetalade medel avses inte medel som
företaget enligt 13% fjärde stycket har övertagit från annat företag.
Har företaget tagit ut den fria sektorn eller del av denna. skall ett belopp som svarar mot två gän ger de utbetalade medlen tas i anspräk av den allmänna investeringsfonden för ändamål som avses i 5 $$ första styck- et a)—d).
] lar företaget tagit ut medel ur den fria sektorn skall under det hes/tutt- ningsår. då uttaget skett. ett belopp som svarar mot två gånger de utbe- talade medlen tas i anspråk av den allmänna investeringsfondcn för än- damål som avses i 5 s*" första stycket al—d).
[] lå Allmän investeringsfond skall återföras till beskattning om
a) fonden har tagits i anspråk utan tillstånd och det inte är fråga om fall som avses i 95 andra stycket.
b) medel har tagits ut från konto för investering med stöd av beslut enligt 4 s' och en mot de utbetalade medlen svarande del av fonden inte har tagits i anspråk i enlighet med beslutet,
c) medel har tagits ut från konto för investering med stöd av 9 & första stycket och fonden inte har tagits i anspråk i enlighet med 95 andra
stycket.
d) företaget har träffat avtal om överlåtelse eller pantsättning av medel på konto för investering.
e) företaget vid beskattningsårets utgång inte driver jordbruk eller rörelse.
f) företaget genom fusion enligt l-l kap. 8 s* aktielmlagslagen (1975: BSS) eller %; l (l95lz3fl8) om
ningar skall anses upplöst oeh fon-
tnom. lagen
ekonomiska före- den inte enligt fjärde stycket har övertagits av det övertagande företa- get eller
g) _l't"5t't'tttge1 har beslutat träda i likvidation.
f) företaget genom fusion enligt 14 kap. aktiebolagslagen (l975: 1385). %s 1 mom. lagen ( lQSlfstlH) om ektmomiska föreningar (”[/('I' 78 35 (1955-410)
skall anses upplöst och fonden inte
lagt-'It om spur/tanker enligt fjärde stycket har övertagits av det övertagande företaget.
g) beslut har _l'tttmts utt _l'öretttgt't skull träda i likvidation eller
Prop. l980/8l :68 10]
Nuvarande lydelse l—'(')'resla_t.u.'tt lydelse
lt) beslut har tttetltlt'la/s all l/t'irelu- gel skall lli-lliflllldå' [ kon/ruts". Ätet'föringen till beskattning skall göras i den förvärvskälla vari avsätt— ningen har gjorts. Regeringen eller. efter regeringens bemyndigande. arbetsmarknadsstyrel- sen kan. om särskilda skäl föreligger. medge att allmän investeringsfond. som skall återföras till beskattning enligt första stycket el. får behållas under viss tid. Efter utgången av denna tid skall den kvarsti'tende fonden återföras till beskattning i enlighet med vad nyss sagts.
Vid sädan fusion. som avses i 28 s 3 mom. _l't'irsta eller andra stycket (1938370).
far mmlerbolaget eller den överta-
kommunalskattelagen
gande löreningen i beskattningsav- seende överta allmän investerings— fond. l-lar fonden övertagits skall det anses som om moderbolaget eller den övertagande föreningen gjort inbetalning till riksbanken den dag då dotterbolaget eller den överlåtan- de föreningen gjorde inbetalning-
en.
Vid sadan fusion. sotn avses i 18 ä 3 mom. (l928137tl). fär moderlmlaget eller den övertagande föreningen i be-
kotnmututlskattelagen
skattningsavseende överta allmän investeringsftmd. Har fonden över- tagits skall det anses sotn om moder- bolaget eller t'len övertagande före— ningen gjort inbetalning till riksban- ken den dag då dotterbolaget eller den överlåtande föreningen gjorde inbetalningcn. Vazl som har sagts nu gäller [iren i../"ragu om fusion ctt/igt 78.5 lagen om spar/maker.
Vad i första—fjärde styckena sägs om allmän investeringsfond skall i förekommande fall gälla del av sådan fond.
13 s
Regeringen eller. efter regeringens bemyndigande. arbetsmarknadsstyrel— sen kan. om särskilda skäl föreligger. medge att ett företags allmänna im'esteringsfond helt eller delvis övertas av ett annat företag. För sådant medgivande krävs
a) att det ena företaget är moderföretag och det andra företaget dess helägda (It.)tterfi'iretag. eller
b) att båda företagen är helägda dotterföretag till samma moderft'iretag. eller
e) att det etta företaget är ett svenskt aktiebolag vars aktier till mer än nittio procent ägs av modcrft'iretagct tillsammans med eller genom förmed— ling av ett eller flera av dess helägda dotterföretag och det andra företaget antingen är ett annat sådant aktiebolag eller också moderföretaget eller dess helägda dotterföretag.
Vid tillämpningen av tletjöregaett- de stycket avses med moderft'fn'etag svenskt aktiebolag. svensk ekono-
Vid tillämpningen av första styek- ct avses med moderft'ftretag svenskt aktiebolag. svensk ekmtomisk före-
Prop. 1980/81 :68 102
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
misk förening eller svensk sparbank ning eller svensk sparbank och med och med helägt dotterföretag helägtdotterföretag svenskt aktie-
svenskt aktiebolag vars aktier till bolag vars aktier till mer än nittio mer än nittio procent ägs av moder— procent ägs av tmulerföretaget. företaget.
I beslut om övertagande av allmän investeringsfond skall anges i vilken förs-'ärvskälla hos det övertagande företaget som fonden skall anses avsatt. Har det (”övertagande företaget förvärvskälla i inkomstslaget annan fastighet men inte i inkomstslaget] jordln'uksfastighet eller rörelse. skall beslutet innehålla medgivande enligt ll & tredje stycket att fonden far behällas viss tid.
Riksbanken skall på framställning av det överlätande företaget överföra medel. som svarar mot den allmänna investeringsfond som skall övertas med stöd av beslutet. frän företagets konto för investering till ett motsvarande konto för det övertagande företaget.
Har allmän investeringsfond över- tagits skall det anses som om moder— föreraget gjort avsättning till fonden och inbetalning till riksbanken vid den tidpunkt dit det överlåtande företaget gjorde avsättningen och inbetalningen.
l-lar allmän investeringsfond över- tagits skall det anses som om det övertaga/ale _f't'ire/aget gjort avsätt- ning till fonden och inbetalning till riksbanken vid den tidpunkt da det överlätande företaget gjorde avsätt— ningen och inbetalningen.
14.5 Medel. som har inbetalats till konto för investering. fär utbetalas endast
IJ
a) i fall som avses i 8 .
II
b) i fall som avses i 9 .
c) om allmän investeringsfond helt eller delvis har äterförts till
beskattning.
d) om allmän investeringsftmd helt eller delvis har överförts till annat företag och medlen därför skall överföras till annat företags konto för investering eller
0) om företaget för visst beskatt- ningsär inbetalat mer än hälften av det belopp som företaget avser att avsätta till allmän iiwestcringsfond
första stycket. första stycket.
cl om allmän invest—:ringsfond i fall som avses i I! s*" första stycket al—gl helt eller delvis har äterförts till beskattning.
dl (nu beslut har meddelats att företaget skall _lijit'st'ittas i konkurs.
e) om allmän investeringsfond helt eller delvis har överförts till annat företag och medlen därför skall överföras till annat företags konto för investering eller
[) om företaget för visst beskatt— ningsär inbetalat mer än hälften av det belopp som företaget avser att avsätta till allmän im'esteringsfoml
Prop. 1980/81 :68
Nuvarande lydelse
eller för vilket avdrag vid taseringen har medgetts enligt bestämmelserna iw
1 03
Föreslagen lydelse
eller för vilket avdrag vid taxeringen har tnedgetts enligt bestämmelserna ils.
Tidigare inbetalade medel skall anses ha utbetalats före senare inbetalade medel.
[ fall som avses i första stycket e) skall länsstyrelsen pä framställning av företaget besluta om tttbetalning av medel som svarar mot hälften av den äterförda fonden i den man medlen inte tidigare har ätergätt till företaget. Sädant beslut far inte utan medgivande av taxeringsintendent fattas förrän taxeringen för det beskattningsar. da ätcrföringen har skett. har vunnit laga kraft.
l fall som avses i första stycket 0) skall länsstyrelsen pä framställning av företaget besluta om tttbctalning av det överskjutande beloppet.
l fall som avses i första stycket fl skall länstyrelsen pa framställning av företaget besluta om utbetalning av
det ("överskjutande beloppet.
15 &
Företag som vid beskattningsz'irets utgäng har allmän investeringsfond eller sotn under beskattningsåret har avvecklat sin allmänna im'esteringsfond skall vid självdeklarationen lämna uppgifter om fondens storlek. aln-'ändning och avveckling. l.]ppgifterna skall lämnas i tvä exemplar pä blankett enligt formulär som fastställs av riksskatteverket. 'l'ill deklaratit'men skall fogas besked frän riksbanken rörande insättning pä konto för investering.
'I"axerittgsnt'imna'en skall. i _f'rt'tga otnji'iretag som nämnden skall taxera lill statlig inkomstskatt. lt'ilnna app- gilter till liirtsstyrelsen om allmänna int'esteringsj'tnnler som finns vid beska/Ntingsårets tttgt'ing at:/t ullnn't'n- tta investerings/k'tntler som har ar— t'eek/am' under beskattninguiret.
Lint.s'st_vrelsen ska/l snarast nu'ijligt efter det att taxerittgsnt'i/nndernas arbete [Manilla/nie visst års taxering /tar ars/utan till arbets/maknadssty- relsen översä'ntla de [första ste/(et angivna uppgifterna. Sådana uppgif- ter behöver inte liitnnas ln'trt't'j'jantle _li'iretag som inte /tar Inet/getts avdrag för ttt'sY'ittning till all/niin in res/ering» frnul. Har beslut om avdrag för attt/inning till allmän investerings- l/"mul eller iatt.vln'riklttgamle (tt'jbmlen
Prop. 1.980/81z68
Nuvarande lydelse
104
Föreslagen lydelse
(itu/rats. skall It'inssn're/sen snarast meddela arbetsnutrktutdsstyrelsen detta.
Riksbanken skall lämna bevis till _j"!')'retaget ant inlwtalning till knata/"ör investering.
Riks/maken skall till arbetsmark- nadsst_t'relsen ()L'II lt'insstt'relsen r'it'er- st'itula uppgifter angående de _t'ör beskatmingsåret gjorda inbetalning— arna till kontmtj't'ir investering senast den 31 ntaj under taxeringstiret eller. om belapp har betalats in vid senare tidpunkt. snarast dåre/ter. I uppgif- terna. som skall lämnas särskilt 'l-Öl varje _jöretag. skall anges _j't'iretagets fir/na. adress (')("ll t)rgattisatiansnum- mer, det beskattningsdr st)/n inbetal- ningett avser samt det utbetalade belappets storlek.
Har medel utbetalats _l'rdn kantu för investering. ska/I riksbanken senast den 3] ianttari året efter det att utln'talningen har gjorts taulerra'tta arbetsmarknadsstyrelsen (:e/1 It'insstv— relsen om detta. ] tuulerrt'itte/sen skall anges j't'iretagets firma. adress aelt organisatimrsnummer sant! det nthe- talade beloppets storlek.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. då lagen enligt uppgift på den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling. Därvid skall dock iakttas följande.
1 . Den nya bestämmelsen i 14 ä' första stycket d) fär tillämpas ocksä i fråga om medel som har inbetalats till konto för investering enligt lagen (1955:256) om investeringsfonder för konjunkturutjämning.
2. De nya bestämmelserna i 5 s" femte och sjätte styckena tillämpas första gången i fråga om beskattningsår för vilket taxering i första instans sker är 1984.
3. I övrigt skall lagens bestämmelser tillämpas första gängen i fråga om beskattningsår för vilket taxering i första instans sker är 1981.
Prop. l980/81z68
6. Förslag till
llt5
Lag om ändring i lagen (l979:610) om allmän im'esteringsreserv
l-lt'irigenrnn föreskrivs att 8.6 lagen (l979zfsltt) om allmän investeringsre- serv skall ha nedan angivna lydelse.
Nut-*arande lydelse
Rs"
Föreslagen lydelse
Allmän im'esteringsreserv fär tas i anspräk för följande ändamäl. nämligen för a) kostnader för reparations- och andra underhällsarbeten på här i riket belägen byggnad. som inte utgör lage/"tillgång eller är avsedd att och för till-
ombyggnad av sadan byggnad.
användas som bostad.
avskrivning av ny-_ eller
b) avskrivning av inventarier som. internationell trafik. är avsedda Llll
a) kostnader för reparations— och andra underhallsarbeten pa en här i riket belägen byggnad. som inte utgör antsr't'ttningstillgang i näre/se eller är avsedd att användas som bostad. och för avskrivning av ny—. till- eller ombyggnad av en sadan byggnad. om de inte utgör transportmedel i riket bedriven användas i här i
verksamhet. samt ombyggnad av fartyg eller luftfartyg och kostnader för reparation av fartyg eller luftfartyg.
c) kostnader för främjande av skogsbruk eller tmderlnill av mark- riket avskrivning av sådan del av attskal/l anläggning här i och för ningsvt'irdet av markanläggning som får dras av genom ärliga värdeminsk- ningsavd rag.
c) kostnader för främjande av skogsbruk eller för reparations- (It'll andra under/t("tllsarbett'n pa en här i riket belt'igen markanläggning. som inte utgör antsr'ittningstillgting i rörel-
se. och för avskrivning av den del av
en sådan markanliiggnings ariska/"l'- ningsvt'irde som fär dras av genom
ärliga värdeminskningsavdrag.
d) kostnader för undersökningsarbete. f("h'beredande arbete eller tillred— ningsarbete i gruva. stenbrott eller annan liknande fyndighet här i riket.
e) kostnader för tekniskt och naturvetenskapligt forsknings- och utveck— lingsarbete samt kostnader för utbildning av arbetstagare hos den skattskyl— dige.
f) kostnader för att främja avsättningen utomlandsav varor som häri riket tillverkas.
Belopp. sotn har avsatts till allmän investeringsreserv. far tas i anspräk endast för arbete som tttförs. inventarier som levereras och iovrigt kostnader som hänför sig till tid efter bokslutsdagen.
lanspri'tktagande av allmän investeringsreserv för ändamål sotn anges i första stycket e) får göras endast av skattskyldig som bedriver industriell tillverkning. lansprf'tktagande enligt första stycket d l—l') fär göras endast efter
Prop. msn/81:68 uta
"Nuvarana'e lydelse Föreslagen lydelse
särskilt medgivande av regeringen.
lanspräktagande av allmän investeringsreserv får inte avse begagnade inventarier och föremål avsedda för utsmyckning av krmmrslokaler. l fräga om inventarier som den skattskyldige ltar förvärvat frän näringsidkare med vilken han är förbunden i väsentlig ekonomisk intressegemenskap fär allmän investeringsrcserv tas i anspräk endast om im-cntarierna har tillverkats under beskattningsi'tret.
I fråga om anskaffning av personbil som avses i vägtrafikkungörelsen (1972:6()3) fär allmän investeringsreserv tas i anspräk endast om bilen är avsedd för yrkesmässig trafik eller uthyrningsrt'irelsc.
I fråga om anskaffning av båt som avses i 3 %& sjölagen (189135 s. 1) fär allmän investeringsreserv tas i anspräk endast om bäten är avsedd för yrkesmässigt bedrivet fiske.
Med byggnader. inventarier och markanläggningar förstäs vid till- lämpning av första stycket tillgängar som vid inkt'mtsttaxeringen behand- las enligt de bestämmelser som gäl- ler för byggnader. maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed- da inventarier respektive markan- läggningar. Som inventarier anses inte tillgångar som avses i punkt 5 av anvisningarna till 295 kommunal- skattelagen (192323711).
Med byggnader. inventarier och markanläggningar förstäs vid till- lämpning av första stycket tillgångar sotn vid inkt'mtsttaxeringen behand- las enligt de bestämmelser som gäl- ler för byggnader. maskiner och andra för stadigvaramle bruk avsed— da inventarier respektive markan— läggningar. Som inventarier anses inte tillgangar som avsesi punkt () av anvisningarna till 29.5 kommunal- skattelagen (1928370).
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. då lagen enligt uppgift på den har kommit ut frän trycket i Svensk fi:")rfattningssamling. Därvid skall dock iakttas följande.
1. De nya bestämmelserna i h's' första stycket tillämpas första gängen i fraga om beskattningsär för vilket taxering i första instans sker är 1931.
2. Den nya bestämmelsen i Så sjunde stycket tillämpas första gängen i fråga om beskattningsår för vilket taxering i första instans sker är 1984.
Prop. l980/81:68 107
7. Förslag till Lag om ändring i lagen (1958575) om avskrivning å vissa oljelag- ringsanläggningar. m. m.
l-lärigenom föreskrivs att i 7.5 1 och 3 ntom. lagen (195815???) om
' hänvisningarna till
avskrivning & Vissa (.)ljelagringsanläggnmgar. m.m. punkt 1 sjätte stycket av anvisningarna till 419; kommunalskattelagen (1928370) skall bytas ut mot hänvisningar till punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 41 S' nämnda lag. Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. da lagen enligt uppgift på den har utkommit fran trycket i Svensk författningssamling. och tilläntpas första gången vid 1981 ars taxering.
' Lagen omtryckt 197719411. Senaste lydelse av lagens rubrik ll)?7:U-1tl.
Prop. l980/81:68 108
8. Förslag till Lag om upphävande av förordningen ( 1963:216) om extra avskrivning och särskilt investeringsavdrag vid inkomsttaxeringen
Härigenom föreskrivs att förordningen (19(v3:21o') om extra avskrivning och särskilt investeringsavdrag vid inkomsttaxcringen skall upphöra att gälla vid utgängen av är 1980.
Prop. 1980/81:68 109
9. Förslag till Lag om ändring i taxeringslagen (1956z623)
l-lärigcnom föreskrivs att 25 a s* taxeringslagen ( 1956:th3)[ Skil” häl nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
25. a 5
Har vid inkomstberäkningen avdrag gjorts för kostnader för representa— tion och liknande ändamäl skall vid självdeklaration fogas uppgift enligt fastställt formulär utvisande huru kostnaderna fördela sig på följande huvudgrupper:
l) kostnader för mat. dryck. betjäning. hotellrum. tcatcrbiljettcr o. dyl. i samband med affärsförhandlingar och liknande. med angivande av huru mycket av kostnaderna. som belöper ä representation utövad i den skattskyldiges eller hos hontun anställds hem.
2) kostnader som vid 1) sägs i samband med jubileum för företaget. invigning av anläggning för verksamheten. stapclavlt'ipning och jämförliga händelser. med angivande av huru mycket av kostnaderna som belöper ä representation utövad i den skattskyldiges eller hos honom anställds hem.
3) kostnader i form av underhäll. hyra. löner m. m. avseende fastighet. väning och inventarier. sotn helt eller huvudsakligen nyttjas för representa— tionsändatnäl och liknande.
4) kostnader för representation gentemot anställda i samband med perstmalt'ester. informationsmöten o.dyl. och för annan till personalvärd hänförlig representation.
5) kostnader för gåvor. som icke äro att hänföra till reklam och som icke upptagits säsom lijincförmän a kmrtrolluppgilt.
6") utgivna representationscrsättningar och representalionsbidrag. med angivande av huru mycket härav som upptagits ä kontrolluppgift. samt
7) övriga represcntationskostnader.
Kuslnmlerji'ir spritdrycker och vin skall — oaktat km!/raderna inte är tri-'tlrugsgillu vid inkmnstberäkningen
— anges särskilt.
Denna lag träder i kraft dagen efter den dag. då lagen enligt uppgift pä den har utkommit från trycket i Svensk författningssamling. och tillämpas i fråga om representatitm och liknande som har utövats efter utgängcn av är 1980.
1 Lagen omtryckt 1971399. Senaste lydelse av lagens rubrik 19741773.
Prop. 1980/8lz68 nu
10. Förslag till Lag om ändring i lagen (l980z456) om insättning på tillfälligt vinstkonto
Härigenom föreskrivs att 4 & lagen (mumsa) om insättning pä tillfälligt vinstkonto skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
4 5
Vid beräkning av nettointäkt av jordln'uksfastighet eller av rörelse enligt kommunalskattelagen (l*)28:37()) och lagen (ll)47:57(u) om statlig inkomst- skatt har företag. som avses i lä. rätt till avdrag för belopp som i räkenskaperna har avsatts till vinstfond. Avdrag medges inte med högre belopp än vad företaget— i enlighet med bestämmelserna i 2 & —senast den [5 oktober under taxeringsäret har betalat in till vinstkonto. Avdraget får göras vid 1981 års taxering eller -— om företaget på grund av f("ärlängning av räkenskapsåret inte skall taxeras detta är — vid 1982 års taxering.
Har ettförelag under beskattnings- Ett företag kan inte få avdrag för året haft nettointäkt av såväl jord— avsättning till vinstfwzd i mer ("in en bruksfastighet som rörelse eller har förvärvskälla. företaget bedrivit jlera jordbruk, skogsbruk eller rörelser. skall avdra- get göras i den förvärvskälla vars nettointäkt. sådan den har beräknats vid It'l.t'eri)tgett till statlig inkmnst- skatt. före avdraget och — ijörekom— mande fall — före avdrag för avsätt- ning enligt lugen (1979:(>(_)9) om all- män imfesteringsfoml är högst.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. då lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk ft.")rfattningssamling.
Prop. l980/81:68 111
Utdrag
BUDGETDEPA RTEMENTET PRO'I'OKOLL vid regeringssammanträde 1981 LUS-22
Närvarande: statsministern Fälldin. ordförande. och statsråden Ullsten. Bohman. Mundebo. Wikström. Friggebo. Mogärd. Dahlgren. Åsling. Burenstam Linder. Johansson. Wirtén. llolm. Andersson. Danell
Föredragande: statsrädet Mundebo
Lagrådsremiss med förslag till ändrade regler för den skattemässiga behandlingen av inventarier, fastigheter och pågående arbeten. m. m.
1 Inledning
Företagsskattcberedningen (Fi l97ll:77)' ("överlämnade i november 1977 sitt slutbetänkamle (SOU 1977:86 och 87) Beskattning av företag. 1 betänkandet analyserar beredningen olika former av företagsbeskattning och sambandet mellan dessa. Betänkandet innehåller också ett stort antal förslag om ändringar inom den nuvarande nettovinstbeskattningens ram.
Genom lagstiftning förra vären behandlades två huvudområden av företagsskatteberedningens betänkande. nämligen dels företagens möjlighe- tcr till resultatutjämning och uppbyggnad av obeskattade reserver. dels dubbel— och kedjebcskattningen inom bolagssektorn samt delar av systemet för koncernbcskattning (prop. 1978179210. SkU 57. rskr 389. SFS 19791609- 618). 1 det följande avser jag att ta upp flertalet av beredningens förslag rörande nettovinstbeskattningen som ännu inte föranlett lagstiftning. Närmare bestämt avser jag att behandla avskrivningsreglerna för inventarier och fastigheter samt de skattemässiga konsekvensertm av skador på fastigheter genom brand eller liknande olyckshänt'lelser. 1 det sammanhanget diskuterar jag även om det finns anledning att begränsa utrymmet för vad som f. n. bedöms utgöra inte avdragsgilla kapitalförluster. .lag lägger vidare
' ledamöter vid avgivandc av betänkandet var riksdagsledamotcn Alvar Andersson. ordförande. rikst'lagsledamoten ("art Boström. regeringsrådet Sven Broden. fil. lic. Gösta Dahlström. professorn Dag llelmers. 1:c ombudsmannen Sune Israelsson. riksdagsledamoten 'l'age Johansson. andre vice talmannen "I—age Magnusson. riksdags- lcdamoten Johan A. Olsson. tulldirektören Eskil 'l'istad och docenten Carl Johan Åberg.
Prop. [%li/81:68 112
fram förslag om en allmän reglering av hur pågående arbeten skall bedömas i skattchänseende och av hur byggttadsrt'irelse och handel med fastigheter skall beskattas. Vissa mindre ändringar föreslas också av reglerna för tomtrörelse och handel med värdepapper. Därefter behandlas valet av beskattningsår vid rättelse av balansposter som redovisats felaktigt i flera bokslut samt möjligheten att underlåta höjning av inkomsten i vissa fall då någon balanspost blivit oriktig. Som sista fråga bland mina ändringsförslag tar jag upp rätten till avdrag för utgifter för spritdrycker och vin i samband med representation. Min framställning avslutas med en redogörelse för det ' fortsatta lagstiftningsarbetet på företagsbeskattningens område.
Till protokollet i detta ärende bör som bilaga I fogas en sammanfattning av beredningens betänkande och som bilaga 2 de delar av beredningens lagförslag som behandlas i lagrådsremissen. Beträffande nu gällande regler för beskattning av företag samt beredningens närmare överväganden hänvisas till betänkandet.
Beredningens betänkande har remissbehandlats. Till protokollet i detta ärende bör som bilaga 3 fogas en förteckning över remissinstanserna och en sammanställning av remissyttrandemt i de delar som tas upp i lagrät'lsremis- sen.
2 Allmän motivering 2.1 Maskiner och andra inventarier 2.1. I In t'entarie/)egreppet
Företagsskattebcrcdningen tar i detta sammanhang upp frågor angacnde konstföremål och andra föremäl som saknar direkt samband med verksam- heten samt de särskilda regler som i sistnämnda hänseende gäller i fråga om fämt'tnsföretag.
Genom 1976 års lagstiftning om fåmansföretag (prop. 1975/76179. SkU 1975/76228. rskr 1975/76:l71. SFS 197bz85-87) infördes i punkt 3 a av anvisningarna till 29 s kommunalskattelagen ( 1928:37(')). KL. en regel om att fämansföretag inte får avdrag för kostnad för anskaffning av inventarier som uteslutande eller så gott som uteslutande är avsedda för företagsledarcs eller honom närstående persons pri 'ata bruk. Beredningen föreslär att denna regel kompletteras med en bestämmelse om att rätt till avdrag inte heller föreligger — oavsett om den skattskyldige är fåmansföretag eller ej — om anskaffningen avser tillgång av privat karaktär vilken helt saknar anknytning till den skattskyldiges egentliga förvärvsvcrksamhct. Regeln avses i första hand bli tillämplig pä lyxbetonad utrustning av represcntationskaraktär. t. ex. större fritidsbåtar. l fråga om konstföremål föreslås en särskild regel till vilken jag strax skall återkomma.
Nägra remissinstanser invänder att den föreslagna regeln s_vnes leda till att fullt avdrag skall medges om det inte kan klarläggas att tillgången helt saknar
Prop. 1980/81:68 113
anknytning till verksamheten. något som inte torde vara avsett.
För egen del vill jag framhålla att redan de nu gällande reglerna innebär att tillgångar skall anses som inventarier i en viss förvärvskälla endast om de har samband med den verksamhet som bedrivs i denna. Detta följer av bestämmelserna i 20 s" KL och av reglerna för de olika inkomstslagen. Som framförts vid remissbehandlingen föreligger en risk för att den föreslagna regeln medför att inventariebegreppet vidgas till att omfatta även tillgångar som har så ringa anknytning till verksamheten att de i dag inte anses som inventarier i denna. Förslaget bör därför inte leda till lagstiftning. Det torde över huvud taget inte vara möjligt att på ett tillfredsställande sätt detaljreglera denna fråga utan den bör lämpligen. liksom hittills. överlämnas åt rättstillämpningen.
Beträffande konstföremål anför beredningen att hittillsvarande praxis. som innebär att avdrag i allmänhet inte medges. framstår som otidsenlig och alltför restriktiv. Fast anbragta konstföremål. såsom väggmålningar och reliefarrangemang. bör enligt beredningen få ingå i avskrivningsunderlaget för byggnad. medan lösa konstföremål skall kunna betraktas som inventa- rier. Som allmän förutsättning föreslås gälla att värdet ståri rimlig proportion till verksamhetens omfattning och inriktning. Vägledande vid bedömningen bör vara om anskaffningen kan ses som ett normalt inslag i rörelsen. Hänsyn bör också tas till om konstföremälet är placerat så att det är tillgängligt för en bredare publik. Beredningen anger också vissa branscher där kravet på utsmyckning anses vara särskilt stort.
Remissinstanserna instämmer över lag i vad beredningen anför om behovet av viss uppmjukning av praxis i fråga om avdrag för konstföremål och om bedömningen av fast anbragta sådana. Vad gäller lösa konstföremål anser flertalet remissinstanser att avdrag bör kunna medges omedelbart för enklare litografier. reproduktioner. dekorationsföremål o. (1. De ställer sig emellertid tveksamma till de principer för avgränsning av det avdragsgilla området som beredningen föreslår. Bl. a. påpekas de problem som skulle uppkomma vid flyttning av ett konstverk om bedömningen grundas på var verket är placerat. Vidare invänds från några håll att beredningen har överdrivit strängheten i rådande praxis och att avdrag redan nu medges för t. ex. enklare litografier.
För egen del vill jag anföra följande. Beredningens uttalanden angående fast anbragta konstföremål har inte mött några invändningar. Några särskilda bestämmelseri detta avseende har emellertid inte föreslagits och kan inte heller anses nödvändiga. Rätt till avdrag för enklare lösa konstföremål har i allmänhet tillstyrkts av remissin- stanserna och jag kan ansluta mig till deras uppfattning. Med hänsyn till vad som anförts om nuvarande praxis på området anser jag emellertid att det inte är nödvändigt att införa några särskilda regler i detta avseende. Även om en vidgad rätt till avdrag för dyrbarare konstföremål på många håll hälsats med tillfredsställelse. har också stark kritik inte minst från tekniska utgångspunk-
Prop. 1980/81:68 114
ter riktats mot beredningens förslag. Jag finner dessainvändningar befogade och avser inte att lägga fram något förslag i denna fråga. Det får. liksom hittills. ankomma på rättspraxis att dra upp gränsen mellan enklare och dyrba'rare konstföremål o. d.
Beredningen tar också upp frågan vilka skatteeffekter som skall inträda vid avyttring av tillgångar som inte har ansetts utgöra inventarier i en förvärvs- källa på grund av antingen de redan gällande fåmansföretagsreglerna eller de föreslagna nya reglerna. Enligt beredningen bör sådana avyttringar bedömas efter realisationsvinstreglerna i 35 och 36 åå KL. Detsamma föreslås gälla i fråga om sådana bilar i fåmansförctag som är dyrare än nödvändigt till den del de inte anses som inventarier. Särskilda regler föreslås också angående värdeminskningsavdrag på sådana bilar.
Bland uppgifterna för 1980 års företagsskattekommitté (B 1979: 13). som har tillkallats för att se över beskattningsreglerna för familjeföretag. ingår en översyn av lagstiftningen om fåmansföretag. Denna översyn bör inte föregripas i föreliggande sammanhang. Jag är därför inte beredd att nu lägga fram några förslag i de nämnda frågorna.
Enligt gällande regler får utgifter för anskaffning av sådana inventarier som har en ekonomisk livslängd om högst tre år (korttidsinventarier) dras av omedelbart. Beredningen föreslår inte någon ändring på denna punkt. Länsstyrelsen i Kalmar län anför emellertid att inventarier med låg anskaffningskostnad i praktiken ofta behandlas som korttidsinventarier. ehuru detta strider mot gällande regler. och föreslår att treårsgränsen kompletteras med en värdegräns, förslagsvis 5 % av basbeloppet vid början av kalenderåret före taxeringsårct.
För egen del kan jagi huvudsak ansluta mig till länsstyrelsens förslag. Det framstår inte som meningsfullt att utgifter för anskaffning av inventarier med lågt värde uppdelas på värdeminskningsavdrag under flera år. I praktiken torde taxeringsmyndigheterna också ofta godta att anskaffningsvärdet för inventarier av mindre värde dras av direkt. Mot bakgrund av det sagda anser jag att det i KL bör införas en möjlighet till omedelbart avdrag för sådana inventarier. Som exempel på inventarier som det här kan vara fråga om kan nämnas handverktyg och enklare kontorsutrustning. Någon direkt värde- gråns bör inte anges i lagtexten. Det bör i stället ankomma på riksskatte— verket att vid behov meddela anvisningar till ledning för tillämpningen. Ett riktmärke bör dock vara att direktavdrag inte bör medges om anskaffnings- värdet för tillgången i fråga överstiger 500—600 kr. i dagens penningvär— de.
Mitt nu redovisade förslag bör tas in i punkt 5 av anvisningarna till 22 å och den nya punkten 3 av anvisningarna till 29.5 KL.
Prop. 1980/81:68 115
2.1.2 A vskrit'ningsmetader
I inkomstslaget rörelse finns det två system för avskrivning av inventarier. den räkenskapsenliga och den planenliga avskrivningsmetoden. Dessa metoder kan användas även i inkomstslaget jordbruksfastighet. Där finns också en tredje metod. restvärcleavskrivning. som tillämpas huvudsakligen av mindre och medelstora jordbruk. Den räkenskapsenliga zwskrivningen används av det helt övervägande antalet rörelseidkare. medan planenlig avskrivning främst förekommer hos ett antal mindre företag.
Ett företag får tillämpa räkenskapsenlig aus/(rivning om det har ordnad bokföring som avslutas med resultatkonto (vinst- och förlustkonto). Efter tillkomsten av den nya bokföringslagen (1976:125) . BFL. ligger i detta ett krav på att företaget upprättar årsbokslut. I princip krävs också tillstånd från taxeringsnämnden. Det lämnas normalt i den formen att företaget använder metoden i sin deklaration och nämnden godtar detta. Det torde vara ovanligt att tillstånd vägras. Metoden innebär i huvudsak följande.
Utgångspunkten är att företaget i sina räkenskaper gör en samlad avskrivning på och värdcsättning av hela inventariebeståndet. Avskrivning- en i räkenskaperna godtas vid taxeringen om den håller sig inom vissa ramar. Dessa kan beräknas på två olika sätt. antingen enligt den s. k. huvudregeln eller enligt den s. k. kompletteringsregeln. Ett genomgående krav är att överensstämmelse skall föreligga mellan taxering och bokföring i fråga om såväl avskrivningar som restvärden.
Vid tillämpning av huvudregeln utgår man från värdet på. inventarierna enligt balansräkningen för det närmast föregående beskattningsåret. Detta värde ökas med utgifter för anskaffning av inventarier under året och minskas med belopp motsvarande ersättning för inventarier som har sålts eller förlorats under året (nettometoden). Härvid bortses dock från inventarier som både har anskaffats och sålts. förlorats eller utrangerats under året. Högsta avskrivningsbelopp är 30 % av det på detta sätt framräknade värdet. I fråga om inventarier som har anskaffats före beskattningsåret och sålts eller förlorats under detta medges ett särskilt avdrag med belopp motsvarande vederlaget eller ersättningen.
Enligt kompletteringsregeln får avskrivning ske med så stort belopp som behövs för att uppnå ett visst restvärde. Detta utgörs av anskaffningsvärdet på befintliga inventarier. minskat med beräknade årliga avskrivningar efter 20 %. Regeln kan sägas innebära att inventarier kan skattemässigt helt avskrivas på fem år.
Ersättning för sålda eller förlorade inventarier skall tas upp som intäkt. Utgifter för inventarier som har anskaffats och sålts. förlorats eller utrangerats under samma år får omkostnadsföras.
Som förut nämnts krävs i princip tillstånd av taxeringsnämndcn för att räkenskapsenlig avskrivning skall få användas. Den som tillämpar systemet felaktigt kan vägras rätt till att utnyttja metoden. Detta torde t. ex. kunna ske om den skattskyldige vid upprepade tillfällen har bokfört tillgångar som inte
Prop. 1980/81:68 116
skall avskrivas som inventarier. t. ex. byggnader och konstverk av kapital- placeringsnatur. på inventariekonto. Den skattskyldige blir i så fall hänvisad till de i allmänhet mindre förmånliga reglerna för planenlig avskrivning.
Vid planen/ig avskrivning fördelas utgiften för anskaffning av maskiner och andra inventarier genom avskrivning med lika stora belopp på det antal år som motsvarar tillgångens ekonomiska livslängd. l praktiken tilläts ofta avskrivning efter lO % utan särskild utredning om livslängden. För vissa tillgångar med snabb förslitning. t. ex. lastbilar. schaktnings- och entrepre- nadmaskiner samt personbilari yrkesmässig trafik. kan procentsatsen gå tipp till 25. Avdragen kan i viss utsträckning förskjutas mellan åren med hänsyn till rörelsens växlande resultat eller till att avdraget inte kan utnyttjas. Ersättning för sålda eller förlorade inventarier skall tas tipp sotn skattepliktig intäkt medan å andra sidan avdrag medges för oavskriven del av anskaff- ningsvärdet när inventarier säljs. förloras eller utrangeras. [ vissa fall kan de skattskyldiga i stället använda sig av en nettometod.
Tillämpas planenlig avskrivning behöver inte avskrivningarna och de skattemässiga restvärdena överensstämma med motsvarande belopp i räkenskaperna. I vissa situationer föreligger dock krav på ett samband. Ett exempel på detta är regeln att avskrivning får ske med högre belopp än enligt planen om det behövs för att inte det skattemässiga restvärdet skall överstiga tillgångens verkliga värde. dock endast under förutsättning att det bokförda värdet inte är högre än det skattemässiga restvärdct.
Resrvärdeavskrivning påminner om räkenskapsenlig avskrivning och kan ses som en förenklad variant av denna. Överensstämmelse med räkenska- perna. balansräkning enligt gamla jordbruksbokföringslagen (1951:793) . krävs men dessa behöver inte avslutas med resultatkonto. Metoden skiljer sig från räkenskapsenlig avskrivning främst genom att den högsta procentsatsen för avskrivning. beräknad på likartat sätt som enligt huvudregeln vid denna. är 25 i stället för 30 samt att det inte finns någon motsvarighet till kompletteringsregeln.
Beredningen föreslår att de tre nuvarande metoderna för avskrivning'av inventarier skall ersättas med en enda metod. gemensam för alla företag. Den nya metoden har samma huvudregel och kompletteringsregel som den räkenskapsenliga avskrivningen. Kravet på överensstämmelse mellan taxe- ringen och räkenskaperna föreslås bortfalla vid tillämpning av huvudregeln. Det skattemässiga restvärdet skall dock inte få understiga det bokförda värdet. Vidare skall upprättande av årsbokslut och överensstämmelse mellan restvärdena vara en förutsättning för att kompletteringsregeln skall få tillämpas.
En allmän uppfattning bland remissinstanserna är att den räkenskapsen- liga avskrivningen fungerar väl. De har därför uttryckt en viss tveksamhet inför de av beredningen föreslagna ändringarna. Några remissinstanser har utryckligen angett en av fördelarna med metoden vara kravet på överens- stämmelse mellan de skattemässiga restvärdena och räkenskaperna. Dessa
Prop. 1980/81:68 117
remissinstanser har därför ifrågasatt lämpligheten av uppmjukningen i nämnda hänseende. Röster har emellertid också höjts för ett fullständigt avskaffande av kopplingen mellan skattemässiga och bokförda värden. Även i fråga om angelägenheten av att skapa en gemensam metod för alla företag är meningarna delade. Vissa remissinstanser anser att förslaget bör genomföras av förenklingsskäl. andra att någon ändring av nuvarande ordning inte är påkallad. Den planenliga avskrivningen anses av vissa remissinstanser väl lämpad för mindre företag med ett fåtal inventarier och ger då en god överblick över inventariebeståndet. Det pekas också på att ett genomförande av beredningens förslag skulle kunna innebära försämrade avskrivningsmöjligheter för t. ex. ett litet företag med några få lastbilar som enda inventarier. De nuvarande reglerna om planenlig avskrivnig anses emellertid varai behov av förenklingar. Någon kritik har däremot inte riktats mot restvärdeavskrivningen.
För egen del vill jag anföra följande. Beredningens målsättning att skapa så långt möjligt enhetliga avskriv- ningsregler för alla företag har i huvudsak fått ett positivt mottagande av remissinstanserna. Även enligt min mening är det från både materiell och administrativ synpunkt i och för sig önskvärt med en enhetlig metod. Detta önskemål måste emellertid vägas mot värdet av att behålla väl kända och fungerande regler oförändrade. Hänsyn måste också tas till att ett stort antal skattskyldiga har en mindre omfattande bokföringsskyldighct än andra. ] sistnämnda hänseende kan nämnas att beredningens förslag innehåller flera bestämmelser som kan tillämpas bara i fråga om företag som upprättar årsbokslut.
Den räkenskapsenliga avskrivningen har tillämpats i 25 år och är således väl inarbetad. Den används i stor omfattning. bl. a. av praktiskt taget alla större och medelstora företag. och har enligt vad som allmänt har omvittnats fungerat utan några egentliga problem. Mot bakgrund av den utökning och de preciseringar av bokföringsskyldighcten som BFL har inneburit synes det naturligt att även i framtiden använda en metod för skattemässiga avskrivningar som direkt bygger på räkenskaperna. Det är å andra sidan uppenbart att ett krav på överensstämmelse mellan skattemässiga restvärden och bokförda värden. saknar mening för skattskyldiga som inte upprättar årsbokslut.
Det sagda ger enligt min uppfattning vid handen att den räkenskapsenliga avskrivningen bör behållas oförändrad. Liksom hittills fordras då att skattemässiga restvärdcn och avskrivningar överensstämmer med motsva- rande belopp i räkenskaperna. Dctta innebär i sin tur att denna avskriv- ningsmetod även i framtiden är reserverad för företag som upprättar årsbokslut.
När det sedan gäller vilken eller vilka metoder som bör finnas vid sidan av den räkenskapsenliga avskrivningen är följande omständigheter att beakta. Den planenliga avskrivningen måste betecknas som relativt otidsenlig. Den
Prop. l980/81z68 118
medför praktiska svårigheter så snart den skattskyldige har mer än ett fåtal inventarier. De särskilda regler som möjliggör förskjutning av avdragen mellan olika är med hänsyn bl. a. till företagets växlande resultat är komplicerade och sällan använda. Restvärdeavskrivningen kan ses som en förenklad och något mindre förmånlig variant av den räkenskapsenliga avskrivningen. Detsamma kan — såvitt gäller skattskyldiga som inte upprättar årsbokslut — sägas om den av beredningen föreslagna modifierade räken- skapsenliga avskrivningen. Någon kritik mot restvärdemetodcn har inte framkommit vid remissbehandlingen.
Som jag tidigare sagt är det en fördel om man kan uppnå en större enhetligheti fråga om avskrivningsmetoder. Med hänsyn till detta och till vad jag nyss anfört anser jag att den planenliga avskrivningen bör avskaffas. Vid sidan av den räkenskapsenliga avskrivningen bör endast finnas en enda metod och denna bör i största möjliga utsträckning vara uppbyggd på ett likartat sätt som den räkenskapsenliga avskrivningen. [ detta syfte föreslår jag att anknytningen till räkenskaperna helt slopas i fråga om restvärdeav- skrivningen och att metoden får tillämpas även i inkomstslaget rörelse.
Mitt förslag överensstämmer. såvitt avser företag som inte upprättar bokslut. därmed i stort sett med beredningens förslag. Jag vill dock föreslå att restvärdeavskrivningen kompletteras med en bestämmelse av innehåll att ytterligare avskrivning får göras om den skattskyldige kan visa att tillgång- arnas verkliga värde understiger det skattemässiga restvärdet. En sådan regel finns f. ö. redan beträffande räkenskapsenlig avskrivning. Det är enligt min mening önskvärt att det på detta sätt klart uttrycks att avskrivning ned till verkligt värde alltid skall berättiga till avdrag. Det praktiska behovet av regeln är säkerligen ringa men den torde i enstaka fall kunna bli tillämplig i fråga om mindre företag med sådana inventarier som är utsatta för snabb förslitning. '
Det kan förekomma att ett företag är berett att betala ett särskilt högt pris för en tillgång för att kunna utnyttja den vid ett speciellt arbetstillfälle e. d. Enligt bestämmelserna för räkenskapsenlig avskrivning får sådant överpris dras av särskilt. Jag anser att denna möjlighet bör finnas även för företag som tillämpar restvärdeavskrivning.
Slutligen skall jag här ta upp en fråga som gäller räkenskapsenlig avskrivning. Har den skattskyldige tidigare tnedgetts avdrag för kontrakts- avskrivning beträffande inventarier som anskaffats under beskattningsåret. reduceras vid tillämpning av huvudregeln anskaffningsvärdet med avdrags- beloppet. Motsvarande gäller när inventarier skrivits av mot investerings- fond e. d. Beredningen föreslår av förenklingsskäl att anskaffningsvärdet i dessa fall skall reduceras även vid tillämpning av kompletteringsregeln. Förslaget har i allmänhet godtagits av remissinstanserna. Jag förordar att det genomförs.
De förslag som jag nu har redovisat bör tas in i punkt 5 av anvisningarna till 22 & samt den nya punkten 3. punkt 4 och den nya punkten 5 av anvisningarna
Prop. 1980/81:68 119
till 29.5 KL. Även punkt 1 av anvisningarna till 2 & lagen (1960:63) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst börändras.
2.1.3 Avskrivning i inkomstslaget tjänst. m. m.
Enligt 33 ä 1 mom. KL får avdrag från intäkt av tjänst göras för samtliga utgifter. som är att anse som kostnader för fullgörande av tjänsten. bl. a. för instrument o. d. Några särskilda regler för hur avdraget skall beräknas i fråga om inventarier finns inte. I fråga om tillgångar av sådan karaktär medges dock regelmässigt avdrag för värdeminskning med en procentuell andel av anskaffningsvärdet för varje år. Som exempel på sådana tillgångar kan nämnas personbilar. bandspelare och skrivmaskiner.
Beredningen föreslår att punkt lav anvisningarna till 20 & KL komplet- teras med en regel om att utgift för anskaffande av inventarier får'dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. avpassade efter tillgångens ekono- miska livslängd. om inte annat är särskilt föreskrivet. Syftet med bestäm- melsen är enligt beredningen endast att lagfästa nuvarande praxis. vilket anses påkallat med hänsyn bl. a. till att den planenliga avskrivningen föreslås slopad i inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse.
Förslaget godtas i princip av remissinstanserna. Dessa framhåller emeller- tid även att mer utförliga regler behövs samt att beskattningsfrågorna vid försäljning av inventarier bör regleras samtidigt. Utformningen. av den föreslagna regeln befaras också kunna leda till en inte åsyftad utvidgning av tillämpningsområdet. Vidare har påpekats att den föreslagna regeln skulle bli tillämplig även i fråga om inkomstslagen kapital och tillfällig förvärvs- verksamhet.
Enligt min mening kan i och för sig goda skäl anföras för en lagreglering av den avdragsrätt för värdeminskning på inventarier som har utbildats i praxis. Jag finner emellertid att remissinstanserna har fog för sina påpekanden om att regleringen i så fall bör vara mer utförlig och avse även skattekonsekven- serna vid försäljning av inventarier. Det nu tillgängliga utredningsmaterialet bör dock inte läggas till grund för en omläggning av skattereglerna. Bland de problem som behöver belysas ytterligare är de fall då en tillgång. t. ex. en bandspelare. används såväl privat som i arbetet. [ en sådan situation medges f. n. inte sällan ett avdrag för ökad förslitning. Här uppkommer frågor av samma slag som då en bil i ett fåmansföretag är dyrare än nödvändigt. Denna problematik övervägs, som jag har framhållit i det föregående. av 1980 års företagsskattekommitté (B 1979: 13). Jag är därför inte beredd att nu lägga fram förslag om hur inventarier i inkomstslaget tjänst skall behandlas i skattehänseende.
Jag vill slutligen här nämna att jag kommer att behandla frågan om avdrag för värdeminskning av lösa inventarier som hör till annan fastighet i avsnitt ') 2 7.
...L-
Prop. l980/8l:68 _ 120
2.2. Fastigheter 2.2.1 Inledning
År 1969 antogs nya avskrivningsregler för byggnader och markanläggningar på rörelsefastigheter (prop. 19691100, BeU 45. rskr 233. SFS 1969:363). År 1972 infördes motsvarande regler för byggnader och markanläggningar på jordbruksfastigheter (prop. 19721120. SkU 67, rskr 343. SFS 19721741). De nya reglerna innebär en genomgripande modernisering av rätten till avskrivning av byggnader och byggnadstillbehör samt av vissa markanlägg— ningar. Denna modernisering har främst tagit sig uttryck i en utvidgning av kretsen avskrivningsbara tillgångar och en omfördelning av dessa mellan grupper som behandlas efter olika avskrivningsregler. Tankegången bakom omfördelningen. som huvudsakligen skett efter funktionell grund. har varit att till en och samma grupp föra tillgångar mellan vilka råder en ekonomisk samhörighet. Vid beräkning av de årliga värdeminskningsavdragen har syftet varit att anpassa den skattemässiga bedömningen till det företagsekonomiska kostnadsbegreppet.
Grundprincipen för avskrivning av tillgångar av fast egendoms karaktär är numera att avskrivningen alltid skall baseras på anskaffningsvärdet. Härmed avses i fråga om byggnad den verkliga utgiften för anskaffandet av tillgången. dvs. vid nybyggnad den faktiska anläggningsutgiften. Har en byggnad förvärvats tillsammans med den mark på vilken den är'belägen anses så stor del av vederlaget för hela fastigheten belöpa på byggnaden som det taxerade byggnadsvärdet utgör av det totala taxeringsvärdet. Det årliga avdraget för värdeminskning av byggnad skall beräknas enligt avskrivningsplan!) till viss procent av anskaffningsvärdet.
Utöver de årliga värdeminskningsavdragen får i fråga om byggnad som används i rörelse och ekonomibyggnad och personalbostad på jordbruksfas- tighet s. k. primäravdrag göras med 2 % per år under de första fem åren. Avdragen skall dock göras inom avskrivningsplanen.
Om en i rörelse använd byggnad eller ekonomibyggnad eller personalbos- tad på jordbruksfastighet utrangeras eller rivs ned får avdrag ske för vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet. Avdraget skall dock minskas med vad som influtit vid försäljning av byggnadsmaterial o. d. i samband med utrangeringen eller rivningen. Utrangeringsavdrag kan också medges i fråga om markanläggningar. nämligen om fastigheten avyttras genom oneröst fång eller om hela den på fastigheten bcdrivna verksamheten läggs ned.
De nuvarande reglerna i fråga om avskrivning på byggnader. byggnads- tillbehör och markanläggningar har — anför företagsskatteberedningen — i allt väsentligt fungerat på avsett sätt. På några punkter har beredningen emellertid funnit att det nu gällande systemet bör ändras. De föreslagna ändringarna avser möjligheten att förskjuta - värdeminskningsavdrag på byggnad och markanläggning samt reglerna om avskrivning vid uthyrning av fastighet för rörelseändamål. Ändrade regler föreslås också i fråga om den
Prop. l980/8lz68 121
skattemässiga behandlingen av skador på byggnader och rätten till avdrag för projekteringskostnader för byggnad som inte uppförts. Enligt beredningen bör slutligen reglerna vid avyttring av sådana delar av och tillbehör till en fastighet som i avskrivningshänseende räknas som inventarier läggas om.
I det följande kommer jag att redovisa mina ställningstaganden till de av beredningen framlagda förslagen. Jag kommer också att behandla några vid remissbehandlingen aktualiserade frågor.
2.2.2. F(')'r.s'kjutning av i'ärde;ninskningsai'a'rug på byggnad och markanlägg- ning. m. m.
Värdeminskningsavdrag pä byggnad och markanläggning kan enligt nuva- rande ordning inte förskjutas. Avdragen anses bundna till de år på vilka de belöper oavsett om de kunnat utnyttjas eller inte.
Beredningen har inte ansett det vara rimligt att förbudet mot f("irskjutning av avdragen skall medföra att ett företag går miste om avdrag för en del av anskaffningsvärdet för en byggnad eller markanläggning som används i rörelse. Enligt förslaget skall det skattemässiga restvärdet på en byggnad kvarstå oförändrat om en skattskyldig avstår från att yrka värdeminsknings- avdrag. Regeln får således den innebörden att för helt beskattningsår på tolv månader får reguljär avskrivning göras med högst den föreskrivna procent- satsen. Utnyttjas inte rätten till avskrivning helt utsträcks alltså avskrivnings- planen i motsvarande mån. Även primäravdrag skall enligt förslaget alltid få åtnjutas intill dess att ett belopp motsvarande 10 % av anskaffningsvärdet uppnåtts, dock aldrig med mer än 2 % per tolvmånadcrsperiod.
Primäravdrag åtnjuts f. n. med 2 % per beskattningsår. Vid beräkning av avdraget skall hänsyn inte tas till beskattningsårets längd eller till hur länge byggnaden innehafts under beskattningsåret. Bägge dessa omständigheter beaktas vid de reguljära avskrivningarna. Enligt beredningens förslag skall dessa omständigheter också beaktas beträffande primi'iravdraget. Vidare skall rätten till primäravdrag inträda samtidigt med den ordinarie avskriv— ningsrättcn. dvs. i regel när byggnaden färdigställts eller tagits i bruk.
Beredningens förslag tillstyrks av ett antal länsstyrelser och av näringsli— vets organisationer. Ett par av dessa orgz'misationer anser dock att det är felaktigt att värdcminskningsavclrag. som den skattskyldige avstått från. skall kunna utnyttjas endast genom förlängning av avskrivningstiden. De föreslår i stället att sådana avdrag skall få utnyttjas inom avskrivningsplanen genom förhöjning av värdeminskningsavdragen senare år.
Ett par länsstyrelser avstyrker helt förslaget medan en annan länsstyrelse anser att primäravdrag inte skall få förskjutas. Den rätt till förlustutjämning som föreligger anses innebära att risken är ringa att vårdeminskningsavdrag skall förloras. Det framhålls också att en rätt till förskjutning av värdeminsk- ningsavdrag medför stora utredningssvårigheter vid beräkningen av eventu- ell framtida realisationsvinst.
Prop. l980/81z68 122
För egen del vill jag först erinra om att tiden för utjämning enligt lagen (l96t):63) om rätt till förlustutjänming vid taxering för inkomst nyligen har förlängts från sex till tio år för aktiebolag och ekonomiska föreningar (prop. 1977/78179. SkU 21). rskr 119. SFS 1978153). För övriga skattskyldiga är tiden fortfarande sex år. Det torde vara mycket sällsynt att värdeminskningsavdrag inte kan utnyttjas vid vare sig den löpande taxeringen eller i form av förlustavdrag. Beredningens förslag har således knappast någon ekonomisk betydelse för de skattskyldiga. Jag vill vidare peka på behandlingen av värdeminskningsavdrag vid realisationsvinstbeskattningen. Värdeminsk— ningsavdrag som belöper på tid före avyttringen skall återföras till beskattning. dock inte för är då avdraget har understigit 3 000 kr. Detta gäller oavsett om avdragen kunnat utnyttjas eller inte. Den föreslagna förskjut- ningsrätten skulle kräva att man vid r 'alisationsvinstberåkningcn inte återförde värdeminskningsavdrag till beskattning för år då sådant avdrag inte yrkats. Detta förutsätter en utökning av uppgifterna i den årliga avskriv- ningsplanen med specificerade uppgifter om för vilka är och med vilka belopp avdrag inte har yrkats. Uppgifterna skulle behöva avse varje byggnads hela avskrivningstid. dvs. flera decennier. Ett sådant system är olämpligt från praktisk synpunkt. Mot bakgrund av det anförda kan jag inte ansluta mig till förslaget att värdeminskningsavdrag skall få förskjutas.
I likhet med beredningen anser jag beträffande rätten till primäravdrag att hänsyn vid beräkning av avdraget skall tas till beskattningsårets längd och till hur länge byggnaden har innehafts under beskattningsåret. Förslaget föranleder en ändring i punkt 3 av anvisningarna till 22 å och i punkt 7 av anvisningarna till 29 & KL.
2.2.3. Avskrivning vid ant-'älzdning av faslig/ze! för annat ändamål än som bostad
De :wskrivningsreglcr som gäller för en rörelsefastighet får tillämpas även i fråga om en fastighet som används i en rörelse som drivs av annan än fastighetsägaren (punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 25.5 KL). Denna bestämmelse har tillktunmit för att samma avskrivningsmöjligheter skall finnas oberoende av vem som driver rörelsen på fastigheten. För att rörelsereglerna skall få tillämpas krävs emellertid att fastigheten används i rörelsci KL:s mening. Reglerna har således inte fått tillämpas om byggnaden hyrts ut till eller använts av t. ex. fackliga eller ideella organisationer trots att ant-'i'indningen och förslitningen kan vara densamma som i rörelse i en verksamhet som tekniskt sett betecknas som rörelse.
Beredningen har föreslagit att avskrivningsrcglerna för en rörelsefastighet skall få tillämpas även om fastigheten används i en verksamhet som är jämförlig med rörelse.
Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran av samtliga remissinstanser. Även jag ansluter mig till beredningens lörslag. För att underlätta
Prop. 1980/81:68 123
rättstillämpningen synes dock regeln kunna utformas på det sättet att rörelsereglerna får tillämpas i den mån en fastighet används för ett annat ändamål än som bostad. De föreslagna reglerna bör tas in i den nya punkten 4 av anvisningarna till 25 & KL.
Hänvisningar till S2-2-3
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 2.2.4
2.2.4. Den skattemässiga hämnd/ingen av skador på fastigheter
Avdrag för utgifter för reparation och underhåll av byggnader får göras i fråga om driftbyggnad på jordbruksfastighet. hyresfastighet och byggnad som används i rörelse (punkt '1 av anvisningarna till "22 €. 25 ä 1 mom. och 29 .ö 1 mom. KL). Föratt en åtgärd skall kunna betecknas som reparation och underhåll måste åtgärden vara föranledd av skada eller försämring som drabbat byggnaden eller avse sådana ändringsarbeten som är normalt påräkneliga i den bcdrivna verksamheten (punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 22 å och punkt 17 av anvisningarna till 29 å KL). Utanför begreppet reparation och underhåll faller därför varje med en byggnad företagen åtgärd som inte föranletts av skada eller försämring eller av ändringsarbeten av nämnt slag. Skadan eller försämringen måste vidare ha föranletts av risker som är normala för en byggnad. Till normala risker hör först och främst tidens tand och bruksslitaget. llar skadan eller försämringen däremot förorsakats av extraordinära händelser uppkommer en kapitalför- lust. So'm exempel på händelser som i regel har karaktären av kz'tpitalförlust nämns i'punkt 10 av anvisningarna till 29 & KL prisfall på eller förstöring genom brand eller olyckshändelse av fastighet som används för stadig 'aran- de bruk i rörelsen.
För att kapitalförlust skall föreligga skall saledes förlusten ha uppkommit på grund av extraordinära händelser. Den vanligaste händelsen av detta slag torde vara brand. l rättsfallet RÅ 1958 ref. s hade en skattskyldig. som förvärvat en brandskadad byggnad. yrkat avdrag med 701111 kr. för reparation av luandskadorna. llan medgavs inte avdrag för reparationskostnaderna. eftersom brandskadan var att hänföra till kapitalft'irlust och den omständig- heten att han förvärvat byggnaden först sedan skadan inträffat inte föranledde att han ändå ägde rätt till avdrag för kostnaderna.
Andra extratn'dinära risker för en byggnad är kraftiga skydrag. såsom tyfoner. orkaner o, d.. jordbävningar. jordskred. explosioner. beskjutning och bombning under krig. översvämningar och åskncdslag.
[ vissa fall anses dock dessa risker inte vara extraordinära. Används en byggnad i farlig verksamhet. exempelvis tillverkning av sprängämnen. medges således avdrag också för mera betydande skador därför att sådana inte är direkt onormala i riskabel verksamhet (RA 1909 ref. 54). Även storm och snötryck kan utgöra normala risker för byggnader. Sålunda har avdrag medgetts för iordningställamle av en stt'n'mskadad lada (RÅ 19411 Fi %$). av en av snö ramponerad foderlada (RÅ 1955 Fi 132"). av en under reparation rasad matkällare (RÅ 1957 Fi 1290) samt av ett genom snötryck raserat
Prop. 1980/81:68 124
svinhus (RÅ 1958 Fi 1723). i samtliga dessa fall var det fråga om smärre ekonomibyggnader eller om byggnader av enklare konstruktion.
Arbeten på en byggnad kan bli erforderliga på grund av att den konstruerats felaktigt eller därför att en riktig konstruktion utförts på ett felaktigt sätt. Upptäcks felet eller bristen i samband med byggnadsarbetenas avslutande. betraktas åtgärder för att bota felet som ett led i byggnadens uppft'firande och inte som reparation och underhåll. Detta gäller också om felaktigheten är av sådant slag. t. ex. otätt yttertak. att kostnaden för att bota den normalt är omedelbart avdragsgill. Upptäcks felet eller bristen inom kortare tid efter byggnz'tdsarbctenas avslutande torde bedömningen bli densamma. Åtgärder till följd av konstruktionsfel eller annan brist i en byggnad som framkommer först en längre tid efter det att byggnaden färdigställts har inte hänförts till reparation och underhålla utan till ombyggnad (jfr RÅ 1970 ref. 39 1 och 11).
Åtgärder för att bota mindre skador. föranledda av brand eller annan olyckshändelse. kan i tekniskt hänseende utgöra reparationsarbete. Det är något oklart om kostnader för sådant reparationsarbete är avdragsgilla (jfr RÅ 1965 Fi 1039 och Geijer. Rosenqvist. Sterner. Skattehandbok del 1 8:e upplagan s. 158).
Har en byggnad skadats genom brand eller annan olyckshändelse och är den förlust som har förorsakats av skadan att hänföra till kapitalförlust. medges avdrag varken direkt eller indirekt för förlusten. Innebörden av detta är att — vid beräkning av värdcminskningsavdrag — avskrivningsunderlaget skall minskas med så stor del av byggnadens värde som har förstörts på grund av skadan. Vidare får utgifter för avhjälpande av skadan inte räknas som driftkostnad. Väljer den skattskyldige att återuppföra en helt eller delvis förstörd byggnad. får dock utgifterna för detta arbete dras av på vanligt sätt genom årliga värdeminskningsavdrag. Försäkringsersättning som utgår i anledning av kapitalförlust är inte skattepliktig. .
Beräkningen av avskrivningsundcrlaget för en byggnad efter brand eller annan olyckshändelse kan belysas med följande exempel. Antag att en byggnad. som har uppförts för 1 milj. kr.. brinner ned till grunden efter ett antal års innehav. Vid skadetillfället återstår oavskrivet av anskaffningsvär- det 700000 kr. Detta belopp får inte dras av som utrangeringszwdrag. Har den skattskyldige i anledning av "branden erhållit försäkringsersättning. är denna inte skattepliktig. Har ersättningen uppgått till 1 200001.) kr. och uppför den skattskyldige en ny byggnad till en kostnad som motsvarar försäkringsersättningcn. får han som avskrivningsunderlag redovisa nyan— skaffningsvärdet 1 200 000 kr.
Vid en skada på en del av en byggnad tillämpas motsvarande beräknings- sätt beträffande avskrivningsunderlaget (jfr RÅ 1971 ref. 40).
Av den lämnade redogörelsen framgår att det f. n. är oklart om mindre omfattande skador på en byggnad. exempelvis brand-. tryck— och vattenska- dor. är att hänföra till kapitalförlust eller inte. Enligt beredningens uppfattning finns dock anledning att generellt behandla skador av nu angivet
tu '_Il
Prop. 1980/81:68 1
slag som driftförluster. Det förhållandet att byggnad åsamkats en mindre skada genom brand. tryck eller vatten föreslås alltså inte medföra någon reducering av underlaget för beräkning av värdeminskningsavdrag. Utgif— tcrna för återställande av byggnaden i ursprungligt skick får i konsekvens med detta karaktären av reparationskostnader och bör enligt beredningen därför vara omedelbart avdragsgilla. llar försäkringsersättning eller annan ersättning uppburits för skadan skall detta belopp å andra sidan tas upp som skattepliktig intäkt i ft'.')rvärvskällan.
För att underlätta bedömningen av om en skada på en byggnad skall anses som kapitalförlust eller inte föreslår beredningen att en schablonregel införs. Om utgifterna för återställande av den skadade byggnaden i ursprungligt skick uppgår till högst 15 % av byggnadens taxeringsvärde vid skadetillfället föreslås skadan skattemässigt behandlas som driftförlust.
Beredningen har även tagit upp frågan om beräkningen av avskrivnings- underlaget för en byggnad efter brand eller annan skada då försäkringser- sättning utgått. Enligt beredningens uppfattning bör ett skadefall inte medföra ökat avskrivningsunderlag vid beskattningen utöver vad som motiveras av utgifter för ny-. till- eller ombyggnad utöver erhållen försäkringsersättning. För det vanligaste fallet. nämligen att en byggnad återställs efter en delskada på byggnaden. föreslås att byggnadens avskriv- ningsunderlag inte skall påverkas alls av utgifter för ny-. till- eller ombyggnad som bestrids med försäkringsersättning. Endast utgifter som den skattskyl- dige själv svarat för skall tillföras avskrivaingsunderlaget.
Om en helt ny byggnad skall uppföras skall regeln tillämpas endast om den nya byggnaden kan anses ersätta en förstörd byggnad. Beredningen föreslåri detta hänseende att en byggnad, som anskaffas eller börjar uppföras inom tre år efter den dag då den ursprungliga byggnaden förstörts och som är avsedd för samma verksamhet som den förstörda byggnaden. skall anses utgöra ersättningsbyggnad. Detta skall gälla även om byggnaden är belägen på annan plats än den där den förstörda byggnaden fanns. Används den nya byggnaden i samma verksamhet som den förstörda byggnaden utnyttjats i. skall vidare avskrivningsunderlaget beräknas på föreslaget sätt även om den nya byggnaden — t. ex. därför att verksamheten flyttats över till ett koncernföretag— skall redovisas i annat inkomstslag. Motsvarande skall gälla även om den nya byggnaden inte uppförts av den ursprungliga byggnadens ägare utan av en till denna närstående person. exempelvis make eller dotterbolag.
Beredningens förslag beträffande den skattemässiga behandlingen av mindre skador på byggnad tillstyrks av flera länsstyrelser och av näringslivets organisationer. Några länsstyrelser menar dock att anknytningen till det taxeradebyggnadsvärdet innebär svårigheter. Ett mindre antal remissinstan- ser. bl. a. RSV. ställer sig med hänvisning till påtalade tillämpningssvårig- heter och därav följande kontrollproblem avvisande till förslaget.
Prop. 1980/81:68 126
Förslaget beträffande beräkning av avskrivaingsunderlag för byggnad efter brand eller annan skada då försäkringsersz'ittning utgått tillstyrks av ett antal länsstyrelser och av några av näringslivets organisationer. Ett par länsstyrelser. näringslivets skattedelegation och Svenska försäkringsbolags riksförbund ställer sig avvisande till förslaget. Skattedelegationcn och riksförbundet anser att förslaget strider mot de grundläggande principerna för avgränsningen mellan å ena sidan kapitalvinst och kapitalförltrst och å andra sidan rörelsevinst och rörelseförlust. Riksförbundet anser vidare att den föreslagna regeln står i strid mot reglerna i bokföringslagen(1976: 125) och aktiebolagslagen (1.97511385).
För egen del får jag anföra följande. För att kapitalförlust skall föreligga beträffande en skada på en byggnad krävs att skadan har förorsakats av en händelse som man normalt inte kan räkna med i en viss förvärvsverksamhct. Det skall således vara fråga om extraordinära händelser. ()fta är det svårt att avgöra om en händelse är av detta slag. Ger en samlad bedömning vid handen att skadan är att anse som en kapitalförlust. skall underlaget för beräkning av värdeminskningsavdrag minskas med ett belopp som motsvarar skadans storlek. En sådan proportionering kan givetvis vara mycket besvärlig att utföra i praktiken. Detta gäller särskilt när det är fråga om mindre omfattande skador. Det sagda leder till att tvister" om den skattemässiga behandlingen av skador på byggnader är relativt vanligt förekommande. Jag anser därför att det är angeläget att söka skapa regler på detta område som är enklare att förstå och tillämpa.
Beredningens förslag innebär. som jag nyss framhållit. att mindre omfattande skador på fastigheter skall behandlas som driflfÖl'lUStCI' och att en byggnads avskrivningsunderlag inte skall påverkas av utgifter för ny-. till— eller ombyggnad som bestrids med försäkringsersättning. I likhet med några remissinstanser anser jag att den föreslagna regeln beträffande mindre skador är svår att tillämpa. Betydande praktiska problem torde också uppstå vid bedömningen av om en byggnad utgör ersättningsbyggnad för en förstt'iird byggnad eller inte. Den föreslagna regeln beträffande beräkningen av avskrivningsunderlaget har också den nackdelen att den endast gäller då utgifter för ny-. till- eller ombyggnad bestrids med försäkringsersättning. Detta leder till en olikformig beskattning. Mot denna bakgrund bör vad beredningen föreslagit på det nu aktuella området inte läggas till grund för lagstiftning.
För egen del anser-jag att en lättillärnpad och rättvis ordning kan skapas om kapitalförlustbegreppet ändras så att genom brand eller annan olyckshän- delse uppkommen skada på eller förstörelse av fastighet — såvitt gäller underlaget för beräkning av värdeminskningsavdrag — inte skall anses som kapitalförlust. Detta bör gälla oberoende av om den skattskyldige har erhållit försäkringsersättning c. (1. på grund av skadan eller inte. Har sådan ersättning erhållits. bör dennai princip göras skattepliktig. Jag kommer strax att återkomma till sistnämnda fråga.
Prop. 1980/81:68 127
En regel av nu angiven innebörd bör tillämpas i fråga om byggnader på vilka värderninskningsavdrag får göras. Den bör således gälla inte bara för byggnader i rörelse utan även för en driftbyggnad på jordbruksfastighet och på sådan annan fastighet för vilken inkomsten beskattas enligt konventionell metod. Det torde visserligen endast mera sällan förekomma att markanlägg- ningar skadas på grund av extraordinära händelser. Av systematiska och praktiska skäl bör dock regeln gälla också för markartläggningar.
Den föreslagna regeln innebär således att avskrivningsunderlaget för en fastighet. som har skadats eller förstörts. inte skall sättas ned på grund av den värdeminskning som har inträffat genom skadan. llar byggnaden totalför- störts. får utrangeringsavdrag i stället göras. Regeln innebär inte ioch för sig att gränsdragningen mellan avdragsgilla reparatit'mskostnader och inte avdragsgilla utgifter för ombyggnadsarbeten ändras. Om således en skada på en byggnad haft sådan omfattning att arbeten för att avhjälpa skadan har karaktär av ombyggnad. får utgifterna för arbetena inte dras av direkt. Utgifterna får i stället tillföras avskrivningsunderlaget. Däremot blir utgifter för åtgärder för att bota mindre skador avdragsgilla. om åtgärderna i tekniskt hänseende utgör reparationsarbete. Det skall därvid vara fråga om sådana reparationer som den skattskyldige under alla omständigheter måste räkna med att vid något tillfälle behöva utföra.
F. n. medges inte utrangeringsavdrag beträffande andra uthyrda byggtra- der än sådana på vilka rörelsereglerna får tillämpas och inte heller beträffande mangårdsbyggnaden påen _jordbruksfastighet. Mot bakgrund av den föreslagna ändrade behandlingen av skador på byggnad bör emellertid en möjlighet öppnas att få göra avdrag för vad som återstår av anskaffnings- värdet om sådana byggnader utrangeras. Jag föreslår därför att en i princip generell rätt till utrangeringsavdrag införs när en byggnad på en konventio- nellt taxerad fastighet utrangeras efter brand eller annan olyckshändelse.
I samband med antagandet av de tidigare nämnda nya avskrivningsregler- na för byggnader (avsnitt 2.2.1) infördes vissa begränsningar i rätten till utrangeringsavdrag. Vad beträffar rt'årelsebyggnader medges sålunda en skattskyldig. som vid övergång till planenlig avskrivning av en byggnad har använt ett taxeringsvärde som ingångsvärde. utrangeringstwdrag endast om han utreder byggnadens anskaffningsvärde och beloppet av de värdeminsk- ningsavdrag för byggnaden som har medgetts vid taxering till statlig inkomstskatt [punkt 6 av övergångsbestämmclserna till lagen ( 1969:363) om ändringi kommunalskattelagen (1928:37tl)]. Har en skattskyldig i fråga om driftbyggnader på en jordbruksfastighet vid övergång till planenlig avskriv- ning av byggnaderna använt ett taxerat byggnadsvärde c. d. som ingångsvär- de. föreligger inte rätt till utrangeringsavdrag [9 & tredje stycket lagen (1972z742) om ikraftträdande av lagen (I972:741) om ändring i kommunal- skattelagen (1928z370)]. Särskilt med hänsyn till att försäkringsersättningar e. (1. avseende kOnventionellt beskattade byggnader föreslås bli skatteplik- tiga (jfr avsnitt 2.2.5) bör de nämnda begränsningarmr i rätten till
Prop. l980/81:68 128
utrangeringsavdrag upphöra att gälla.
Utrangeringsavdrag beträffande markanläggningar bör. liksom f. n.. inte medges efter skada. Detta sammanhänger bl. a. med att samtliga markan- läggningar som anläggs under ett visst beskattningsår normalt skrivs av gemensamt. dvs. på en och samma avskrivningsplan. Utrangeringsavdrag bör därför. liksom f. n.. komma i fråga endast när fastigheten avyttras eller när den på fastigheten bcdrivna verksamheten läggs ned. Påpekas bör att den skattskyldige — i de fall då utrangeringsavdrag inte kan medges — kompen- seras av att de framtida avskrivningarna beräknas på ett oförändrat avskrivningsunderlag.
De nya reglerna om förluster på byggnader bör tas in i punkt 5 av anvisningarna till 20.5 KL (jfr avsnitt 2.3). Förslagen föranleder också ändringar i punkt 3 av anvisningarna till 22 5 samt punkterna 2 a och 2 b av anvisningarna till 25 s KL.
2.2.5 Beskattning av försäkringsersättning e. (1.
Jag har i det föregående föreslagit en inskränkning i kapitalft'irlustbegrep- pet såvitt avser skador på fastighet. Denna inskränkning bör i sin tur medföra att försäkringsersättning c. d.. som har erhållits på grund av dylika skador. beskattas i förvärvskällan.
Beredningens förslag beträffande försäkringsersättning medför att denna blir behandlad på olika sätt beroende på om och i vilken mån ersättningen används för utgifter för avhjälpande av skada eller för att uppföra en ny byggnad. Detta har. som jag tidigare framhållit. flera nackdelar. En underlåtelse att återuppföra cn nedbrunnen byggnad skulle således kunna medföra fördelar från skattesynpunkt. Samma effekt skulle kunna inträda om uppförandet av en ersättningsbyggnad fördröjs tills utgången av treårsfristen. Denna spärregel kan vidare antas bli föremål för kringgående- åtgärder från de skattskyldigas sida.
De nackdelar som sålunda är förenade med beredningens förslag kan undvikas om försäkringsersättning eller annan ersättning för skada på fastigheter. som har förstörts eller skadats. görs generellt skattepliktig. En sådan beskattning kan dock, särskilt när utgifterna för att avhjälpa skadan inte är omedelbart avdragsgilla. ge upphov till likviditetsproblem för den skattskyldige. I syfte att undvika sådana problem kommer jag i det följande att lägga fram förslag om att belopp. som har erhållitsi försäkringsersättning c. (1. för skadade eller förstörda fastigheter. skall få avsättas till en s. k. eldsvådefond (avsnitt 2.2.9). Avsatt belopp skall få användas för utgifter för reparation av fastigheten. för avskrivning av ny-. till- eller ombyggnad av fastigheten eller för förvärv av en ny fastighet.
Skatteplikten för försäkringsersättningar c. d. bör omfatta byggnader som är avsedda att användas i rörelse. driftbyggnader på jordbruksfastigheter och byggnader på en konventionellt taxerad annan fastighet. Skatteplikten bör
Prop. l980/81z68 l29
vidare omfatta markanläggningar i nämnda fört-'ärvskällor. I regel utgör endast 75 % av anskaffningsvärdet för en markanläggning avskrivningsun- derlag. [ sådant fall bör endast 75 % av ersättningen beskattas.
Den föreslagna ändringen beträffande beskattningen av försäkringse rsätt- ningar e. (1. föranleder ändringar i 19 å och punkt 2 a av anvisningarna till 36ä KL. 128 5 2 mom.. punkt 10 av anvisningarna till Zl & och punkt 4 av anvisningarna till 24 & KL anges i vilken mån ersättning på grund av skadeförsäkring skall anses som intäkt av rörelse. jordbruksfastighet och annan fastighet. Frågan om sådan inkomst är skattepliktig framgår emeller- tid av bestämmelserna i 19 &. Nyss nämnda bestämmelser kan därför slopas.
Har ersättning på grund av skadeförsäkring utgått för inventarier och lagertillgångar kan lagen (197511763) om beräkning av statlig inkomsskatt för ackumulerad inkomst f. n. tillämpas på ersättningen. En förutsättning för detta är dock att ersättningen erhållits i samband med att den skattskyldige har upphört med verksamheten och att ersättningen inte har föranlett avdrag för avsättning till eldsvådefond. Särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst bör enligt min uppfattning få göras även i fråga om försäkringser- sättning eller annan ersättning för skada på byggnader och markanläggningar i den mån ersättningen inte har föranlett avdrag för avsättning till eldsvådefond. Sådan skatteberäkning bör få göras också utan samband med att den skattskyldige har upphört med verksamheten. Förslaget föranleder ändringar i 3 55 och anvisningarna till 1 och 3 :$? lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.
.. .2. 6 Projekteringsutulfter
Utgifter för projektering av en byggnad skall vid ny-. till- eller ombyggnad räknas in i byggnadens avskrivningsunderlag. Kommer den tilltänkta byggnationen inte till stånd anses dock arkitektkostnader och andra kostnader. som nedlagts under planerings- och förberet'lelsearbete. f. n. inte kunna aktiveras som avskrivningsunderlag för byggnaden. lnte heller medges omkostnadsavdrag för sådana kostnader. Resultatlösa utgifter av detta slag anses nämligen utgöra kapitalförlust.
F.nligt beredningens förslag skall utgifter för projektering av byggnader och anläggningar inte räknas som kapitalförlust. Har utgifter nedlagts på att undersöka alternativa lösningar skall de projekteringsutgifter. som kan hänföras direkt till det valda alternativet. liksom f. n. inräknas i avskriv- ningsunderlaget för anläggningen. Utgifter för förkastade alternativ föreslås vara omedelbart avdragsgilla.
Beredningen är medveten om att de föreslagna reglerna kan vara svåra att tillämpa om företaget på balansdagen inte vet om något av ett eller flera möjliga investeringsalternativ kommer att genomföras. I sådant fall föreslås att samtliga nedlagda projekteringsutgifter får dras av direkt. Kommer något
Prop. l980/81z68 130
projekt till utförande senare. skall dock de projekteringsutgifter som kan antas ha samband med det valda alternativet aktiveras skattemässigt. Detta tillgår så att dessa projekteringsutgifter redovisas som intäktspost i deklara- tionen samtidigt som motsvarande belopp tas upp på värdeminskningsplan för byggnader resp. markanläggningar. Det skall också vara möjligt att tillfälligt balansera alla nedlagda projekteringsutgifter och dra av utgifterna för förkastade alternativ det beskattningsår då utgifternas karaktär har klarlagts.
Beredningens förslag tillstyrks av allmänna ombudet för mellankommu- nala mål. ett antal länsstyrelser oeh av näringslivets organisationer. Några av dessa remissinstanser är dock kritiska mot bestämmelsen att avdragna utgifter avseende ett projekt. som senare år kommer till utförande. skall aktiveras i efterhand. RSV. ett par länsstyrelser och Taxeringsnämndsord— förandenas riksförbund är kritiska mot förslaget att projekteringsutgifter avseende projekt. som inte kommer till utförande. skall behandlas annor- lunda än utgifter för förverkligade projekt. Dessa instanser anser att utgifter för såväl förkastade som förverkligade projekt skall få dras av genom årliga värdeminskningsavdrag.
För egen del vill jag ansluta mig till beredningens förslag att utgifter för projektering av byggnader och markanläggningar. som inte har kommit till utförande. inte skall hänföras till kapitalförlust. I likhet med vad jag har föreslagit beträffande skador på fastigheter bör en bestämmelse om detta tas in i punkt 5 av anvisningarna till %& KL.
2.2. 7 Inventarier på mutan faslig/ler
När en skattskyldig avyttrar en fastighet i vilken han själv driver eller tidigare har drivit rörelse. skall den del av köpeskillingen som avser sådana delar av och tillbehör till fastigheten som i avskrivningshänseende räknas som inventarier beskattas som intäkt av rörelse (punkt I tredje stycket av anvisningarna till 28 % KL). Motsvarande regler gäller i fråga om jordbruks— fastighet. Den som hyr ut sin fastighet för användning i rörelse skall däremot redovisa hela köpeskillingen vid en avyttring som intäkt av tillfällig förvärvsvcrksamhet. Vinstberäkning sker således enligt realisationsvinstreg— lerna också beträffande den del av kt'ipeskillingen som avser nämnda inventarier. Detta gäller även återvunna värdeminskningsavdrag som hänför sig till inventarierna.
Beredningen har uppmärksammat nämnda förhållande. Beredningen påpekar att den skiljaktiga behandlingen av inventarier — en skiljaktighet som enbart beror på vem som bedriver rörelsen — har flera verkningar. Bl. a. kan fördelningen av ki'ipeskillingen på olika tillgångar påverkas. För säljaren betyder det normalt inget hur denna sker. Köparen däremot kan ha intresse av att hänföra så stor del som möjligt till inventarierna för att därigenom få en snabbare avskrivning på sin investering. Mot denna bakgrund föreslår
Prop. HSO/81:68 131
beredningen att den del av köpeskillingen som belöper på inventarier av fast egendoms natur skall tas till beskattning som intäkt av fastighet.
Beredningens förslag har tillstyrkts eller lämnats utan erinran av samtliga remissinstanser. Även jag vill ansluta mig till förslaget. Jag anser vidare att intäkt vid avyttring av inventarier av lös egendoms natur bör tas upp till beskattningi förvärvskällan. Vederlag på grund av försäljning av kontorsin— ventarier. verktyg. fordon 0. d.. som har använts i skötseln av fastigheten. bör alltså tas upp som intäkt av annan fastighet. Som en följd av förslagen hör de avskrivningsmetoder. som föreslås gälla i rörelse. också få tillämpas på inventarier av lös egendoms natur och. i fråga om fastighet som används för annat ändamål än som bostad. beträffande byggnadstillbehör som i avskrivningshänseende räknas som inventarier (jfr avsnitt 2.2.3 ).
Förslagen föranleder att bestämmelser bör tas in i punkt 4 av anvisning- arna til124 & och i en ny punkt. 3. av anvisningarna till 25 å KL. Dessutom bör en ändring göras i punkt 2 b av anvisningarna till 25é och i punkt ] av anvisningarna till 28ä Kl..
Förslaget att ersättning för inventarier skall beskattas i inkomstslaget annan fastighet bör föranleda att reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst görs tillämpliga om det vid avyttring av en fastighet också ingår inventarier. En bestämmelse om detta bör tas in i 3 ä lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.
Hänvisningar till S2-2-4
2.2.8. Vissa vid remissbelmn(lli/igen aktualiserade frågor
[ remissyttrandena har flera frågor beträffande avskrivning på fastigheter tagits upp som inte har behandlats av beredningen. Jag kommer i det följande att beröra några av dessa frågor.
Lantbrukarnas skattedelegation har tagit upp den jämkningsregel som kompletterar den s.k. proportioneringsregeln vid beräkning av avskriv- ningsunderlaget för byggnader vid förvärv av en bebyggd jordbruksfastighet. Vid oneröst fi.")rvärv av en bebyggd jordbruksfastighet eller annan fastighet beräknas den nye ägarens avskrivningsumlerlag för byggnader med hjälp av en proportioneringsregel enligt vilken köpeskillingen för fastigheten fördelas i samma proportion som det taxerade byggnadsvärdet förhåller sig till det totala taxeringsvärdet. Jämkningsregeln innebär att avskrivningsunderlaget för byggnaderna inkl. inventarier får jämkas om värdet på fastigheten i övrigt efter tillämpning av proportioneringsregeln visas mera avsevärt över- eller understiga värdet av mark. växande skog. naturtillgångar. särskilda förmå- ner m. ta. som förvärvats. Skattedelegationen anser att jämkningsregeln är felkonstrucrad och hemställer därför att den ändras så att bevisningen får avse byggnaderna och inte de övriga tillgångsslagen. Delegationen anser nämligen att det är närmast omöjligt att förebringa bevisning om värdet av de många övriga tillgångsslag som normalt förekommer på en jordbruksfastig- het.
Prop. l980/81:68 132
För egen del vill jag erinra om att konstruktionen av jämkningsregeln hänger samman med den vid fastighetstaxeringen använda s. k. mervärde- principen. Denna princip innebär att byggnadsvi'trdet skall utgöras av det mervärde som taxeringsenheten har på grund av att den är bebyggd. Jämkningsregeln för jordbruksfastigheter är likartad den som gäller vid rörelsebeskattningen. Den infördes år 1973 i samband med att en provisorisk proportioneringsmetod för jordbruksfastigheter ersattes med en proportio- neringsregel grundad bl. a. på delvärdet byggnadsvärdet (prop. 19731l62. SkU 70. rskr 391 . SFS 1973: 1099). I samband med att pr(:)portioneringsregeln år 1975 anpassades till de regler sorti gällde vid 1975 års f:.tstighetstaxering framställde skattedelegationen samma önskemål som nu. Denna hemställan bifölls emellertid inte (prop. 1975148 s. 151. SkU 22. rskr 162. SFS 1975:259). Jag anser inte att det nu finns skäl till en annan bedömning.
[ detta sammanhang vill jag beröra ett fall som har tagits tipp av några länsstyrelser. Ett företag kan för att erhålla tomtmark för nybyggnation anskaffa en äldre bebyggd fastighet. I samband med att byggnaden rivs yrkar företaget utrangeringsavdrag för det oavskrivna beloppet. Enligt min mening bör jämkningsregeln vara tillämplig i ett sådant fall. Någon uttrycklig bestämmelse som tar sikte på denna speciella situation behövs inte.
Då en fastighet eller en fastighetsdel omtaxeras från jordbruksfastighet till annan fastighet eller vice versa. uppkommer enligt Lantbrukarnas skatte- delegation frågan hur detta skall påverka avskrivningsundcrlaget. Frågan gäller främst byggnader men torde även kunna avse markanläggningar och inventarier. Delegationen. som har tagit upp samma fråga i yttrande över 1976 års fastighetstz'txeringskotnmitte's delbetänkande (SOU |_979z32) Fastig— hetstaxering Sl. anser att en lagreglering bör komma till stånd.
I prop. l979/80z40 om fastighetstaxering. m. m, har jag anfört (s. 58) att frågan övervägs inom budgetdepartementet. Dessa överväganden pågår fortfarande. En lagreglering kan därför i varje fall inte komma till stånd nu.
Vid benefika förvärv av byggnad skall den förre ägarens skattemässiga restvärde anses som anskaffningsvärde för den nye ägaren. Detta innebär ett degressivt avskrivningssystem som — om byggnad vid upprepade tillfällen förvärvas genom bencfika fång — kan leda till mycket låga avskrivningar. lnnefattar förvärvet en markanlz'iggning. får däremot den nye ägaren överta överlåtarens avskrivningsplan.
Har en byggnad övertagits vid fusion skall dotterbolagets eller den överlåtande föreningens skattemässiga restvärde anses som anskaffningsvär- dc för moderbolaget eller den övertagande föreningen.
Näringslivets skattedelegation och Lantbrukarnas skattedelegation anser att den nye ägaren vid bencfika förvärv av en byggnad skall få överta överlåtarens avskrivningsplan och att detta också bör gälla vid fusion. Näringslivets skattedelegation. som påpekar att särskilda regler för beräk— ning av avskrivningsunderlag för markanläggningar vid fusion f. n. saknas.
Prop. 1980/81:68 133
menar vidare att samma regel som förordats för byggnader vid fusion införs också för markanläggningar.
För egen del ansluter jag mig till vad skattedelegationerna har anfört. Övergår en byggnad till en ny ägare på annat sätt än genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. bör den nya ägaren således få göra de värdeminsk- ningsavdrag på byggnaden som skulle lta tillkommit förre ägaren om dentte fortfarande ägt byggnaden. Detta bör gälla också om moderbolag eller övertagande förening övertar en byggnad eller en fastighet med markanlägg- ning vid sådan fusion. sotn avses i "28 ä 3 mom. KL. Förslaget föranleder att ändringar bör göras i punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 22 5. punkt 2 2 av anvisningarna till '25 & samt punkterna 7 och 16 av anvisningarna till 29 & KL.
För markanläggningar medges avdrag för värdeminskning med 5 % om året på ett belopp motsvarande 75 %- av anskaffningsvärdet. Dock medges avdrag för täckdiken på jordbruksfastighetmed 10 % om året beräknatpå ett oreducerat anskaffningsvärde. Sotn motiv för att endast medge 75-procentig avskrivning angavs i 1969 års förarbeten att vissa markanläggningar kan sägas ha ett bestående värde (prop. 196911011 s. 123). Lantbrukarnas skattedele— gation anser att detta påstående numera saknar bärkraft. På grund av det ekonomiska livets lagar. där teknik och strukturratit'malisering har fram— tvingat en långt driven specialisering. har det enligt delegationen blivit alltmer uppenbart att anläggningar av förevarande slag har en begränsad ekonomisk taraktighet. Delegationen tnenar därför att hela anskaffnings— 'ärdet bör utgöra avskrivningsunderlag. Dessutom hävdar delegationen att flertalet av de mest betydelsefulla och kostnadskrävande anläggningarna har en kortare ekonomisk livslängd än 2t'1år. Avskrivningsprocenten bör därför vara högre än 5 för dessa anläggningar. Även Svensk industriförening anser att avskrivningsunderlaget avseende markanläggningar börändras från 75 % till 100 71. av anskaffningsvi'irdet.
För egen del vill jag erinra om att i begreppet markanlt'iggningar ingår i stort sett alla markarbeten och anläggningar som inte får avskrivas som byggnad eller inventarier. Som exempel på markanläggningsutgifter kan nämnas utgifter för markens första iordningställande t. ex. röjning. schakt- ning och torrläggning för att göra marken fast eller plan. rivningskostnader avseende en tidigare befintlig byggnad. utgifter för vägar och andra tillfarter. körplaner. parkeringsplatser. fotbollsplaner. tennisbanor och liknande anläggningar för personal. Som framhölls i 1969 års förarbeten får det anses uppenbart att vissa av dessa anläggningar har ett bestående värde. Den avvägning som då gjordes. dvs. att endast 75 % av anskaffningsvärdet skall utgöra avskrivningsunderlag. får anses fortfarande vara rimlig. Jag anser därför att denna regel i varje fall inte nu bör ändras. Bl. a. med hänsyn till att avskrivningarna beräknas på ett kollektivt avskrivningsunderlag finns det inte heller skäl att ändra på avskrivningsprocenten.
Enligt nuvarande regler skall såsom avdragsgill omkostnad anses anskaff-
Prop. l980/81z68 134
ning och insättning av sådana utrustningsdctaljer i skyddsrum som har värde endast från civilförsvt'trssynpunkt. såsom speciella dörrar. luckor och karmar för dessa. inte begränsningsväggar för gasfång vid ingångar och reservut- gångar. luftrenare och tillhörande fördelningsledningar (25 ä 1 mom.. 29 ä 1 mom. och punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 å). Dessa bestämmelser infördes år 1958 (prop. 19581124. BevU B 11. rskr B 117. SFS 1958:576). Därefter har emellertid ett nytt system för byggande och finansiering av skyddsrum införts (prop. 1975:21. FöU 17. rskr 174. SFS 1975:553 och prop. 1.978/7911. FöU 8. rskr 37. SFS 1978:782). Systemet innebär bl. a. att fastighetsägare som åläggs att anordna skyddsrum skall få ersättning av statsmedel för detta. Med hänsyn till detta kan den särskilda avdragsrätten för anskaffande av luckor m. rn. slopas. Den ifrågavarande ersättningen kommer nämligen vid inkomstbeskattningen att behandlas som statsbidrag. Eftersom det här är fråga om anskaffning av tillgångar. för vilka anskaffningsutgifterna får dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. skall ersättningen vid ett slopande av den direkta avdragsrätten inte tas upp som skattepliktig intäkt. Å andra sidan får som anskaffningsvärde endast tas upp så stor del av utgifterna som inte har täckts av ersättningen.
Jag vill slutligen förorda att bestämmelserna om avskrivning på fastigheter omarbetas i språkligt hänseende och att i huvudsak samma terminologi används i inkomstslagen jordbruksfastighet. annan fastighet och rörelse. Detta föranleder ändringar i det nya tredje stycket av punkt 1. punkterna 3. 4 och 6 av anvisningarna till 22 5. punkt 2 a av anvisningarna till 25.5 samt punkterna 1. 7 och 16 av anvisningarna till 295 KL.
Hänvisningar till S2-2-8
2.2.9. Avsättning till eldsvådefonder
Jag har i avsnitt 2.2.5 om beskattning av försäkringsersättning föreslagit att försäkringsersättning e. d. på grund av att byggnader och markanläggningar. som används i näringsverksatnhet. har skadats eller förstörts genom brand eller annan olyckshändelse. skall göras skattepliktig. F. n. gäller enligt 19 & KL att ersättning på grund av skadeförsäkring inte är skattepliktig inkomst såvida inte köpeskilling. som sktllle ha flutit in om den försäkrade egendomen i stället sålts. varit att hänföra till intäkt av fastighet eller rörelse eller ersättningen eljest motsvarar sådan skattepliktig intäkt eller avdragsgill omkostnad. som är att hänföra till något av nämnda inkomstslag.
För en rörelseidkare eller lantbrukare innebär bestämmelsen att försäk- ringsersättning för en nedbrunnen driftbyggnad är skattefri utom såvitt gäller sådana tillbehör till byggnaden som enligt avskrivningsreglerna är att hänföra till inventarier. Försäkringsersättning för varulager och inventarier är alltid skattepliktig intäkt. Utgör byggnaden omsättningstillgång i byggnadsrörelse är även försäkringsersättning för byggnaden skattepliktig.
Den beskattning som sålunda sker av försäkringsersättning för inventarier och varulager i rörelse och jordbruk kan försvåra anskaffandet av nya
Prop. l980/81168 ' 135
tillgångar i ersättning för de förlorade. ! syfte att undvika dessa konsekvenser har införts en möjlighet att få avdrag för avsättning till 5. k. eldsvådefonder. Vidare är lagen (19511763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst i viss mån tillämplig för ft'irsäkringsersåttningar.
Bestämmelser om eldsvådefonder finns i f("irordningen (19592168) om särskilda investeringsfonder för förlorade inventarier och lagertillgångar (prop. 1959167. BevU 37. rskr 222). Till protokollet i detta ärende bör som bilaga 4 fogas en redovisning av förordningens innehåll.
Av de i bilagan redovisade statistiska uppgifterna framgår att den nuvarande förordningen om särskilda investeringsfonder för förlorade inventarier och lagertillgångar utnyttjas i f("irhållandevis obetydlig omfatt- ning av de skattskyldiga. Anledningen till detta torde vara att lagervärde- ringsreglerna och nettometoden vid avskrivning av inventarier gör behovet av avsättningar mindre uttalat. ! enstaka fall kan dock möjligheten att få avsätta belopp till dessa fonder vara av stor vikt. Jag anser därför att denna möjlighet bör få finnas kvar.
Som jag tidigare har anfört bör försäkringsersättningar e. (1. avseende konventionellt beskattade byggnader och markanläggningar. som har skadats eller förstörts genom brand eller annan olyckshändelse. göras skattepliktiga. Med hänsyn till detta bör avdrag medges även för belopp som avsätts till fonder för byggnader och markanläggningar. då sådan ersättning har erhållits. ] övrigt bör det nuvarande regelsystemets principiella konstruktion bevaras. Ett stort antal tekniska ändringar bör dock genomfö- ras. Dessa ändringår avser att anpassa lagstiftningen i tekniskt hänseende till modernare fondlagstiftning. nämligen lagen ( 1979:609 ) om allmän investe- ringsfond och lagen ( 1979:610 ) om allmän investeringsreserv. Nu angivna ändringar kräver i sig betydande ingrepp i förordningen. Till detta kommer att det synes angeläget att göra ganska omfattande språkliga ändringar i denna. Mot denna bakgrund bör det nya regelsystemet tas in i en ny lag.
De särskilda investeringsfonderna för förlorade inventarier och lagertill- gångar brukar benämnas eldsvådefonder. Denna benämning är praktisk och ger ett tydligt uttryck för fondernas huvudsakliga tillämpningsområde. Fonderna bör därför även i lagstiftningen benämnas eldsvådefonder. Beträffande lagreglernas närmare utformning får jag hänvisa till specialmoti- veringen.
Den nya lagen föranleder vissa ändringar i 3.5 lagen om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst och i anvisningarna till denna paragraf.
Hänvisningar till S2-2-9
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 2.2.4
2.3. Begreppet kapitalförlust
Jag har i avsnittet om den skattemässiga behandlingen av skador på fastigheter och i avsnittet om utgifter för projektering av byggnader och anläggningar kommit in på kapitalförlttstbegreppet. Som jag antydde i det
Prop. l980/81:68 136
sammanhanget finns det anledning att behandla kapitalförlustbegreppet från mer principiella utgångspunkter. Till protokollet i detta ärende bör som bilaga 5 fogas en beskrivning av den historiska utvecklingen av kapitalför- lustbegreppet och en redogörelse för det nuvarande rättsläget på detta område. Kapitalfi'irlust avseende fastigheter tas dock inte ttpp till ytterligare behandling. Jag övergår nu till att redovisa mina ställningstaganden till behovet av ändringar i begreppet kapitalförlust.
En förlust kan ta sig uttryck i att en tillgång minskar i värde eller i att en förpliktelse tillkommer eller ökar i värde. En grundläggande princip i den svenska inkomstbeskattningen är att avdrag för förlust medges endast om det inte är fråga om kapitalförlust. En bestämmelse om detta finns i 20 & KL. Begreppet kapitalft'irlust definieras emellertid inte i denna paragraf utan en hänvisning görs i punkt 5 av anvisningarna till punkt 10 av anvisningarna till 29 &. Denna anvisningspunkt behandlar dock bara förluster i rörelse. Visserligen skall vad som där sägs om kapitalförlust i rörelse enligt punkt 5 av anvisningarna till 20 & äga motsvarande tillämpning även för andra förvärvskällor. men redan skiljaktigheterna mellan bokföringsmässig och kontantmässig inkomstberäkning gör denna anvisning oklar. Förlustbcgrep- -pet har mindre omfattning vid kontantmässig än vid bokföringsmässig inkomstberäkning. Därtill kommer att värdeminskning av inventarier och beskattning av ersättning vid avyttring av inventarier behandlas på olika sätt beroende på tillämplig förvärvskälla. Detta medför i sin tur att förluster som träffar inventarier behandlas olika.
Av bestämmelserna i 20 å och punkt 10 av anvisningarna till 29 s” kan inte utläsas allt vad som gäller om kapitalförlust. Redan bestämmelsen i 20 & att avdrag inte får ske för kapitalförlust är missvisande. Kapitalförluster beaktas nämligen i stor utsträckning vid beräkning av realisationsvinst. Vidare måste de nämnda bestämmelserna ses i samband med regler. som har tillkommit efter KL:s införande, t. ex. reglerna om avdrag för prisfall på och Utrangering av inventarier (punkt 3 c fjärde stycket och punkt 3 d av anvisningarna till 29 ä)-
1 punkt 10 av anvisningarna till 29 å ställs kapitalförlust i motsats till driftförlust. Endast driftförlusten är avdragsgill. Som driftförlust betecknas uteblivandet av en intäkt som normalt bort inflyta i rörelsen. Det verkar således till en början som om driftförlust bara kan förekomma på intäktssidatt. Detta är dock inte avsikten utan det avgörande är att det framstår som befogat att räkna med förlust i stället för vinst och att förlusten alltså ingår som ett led i förvärvsverksamheten. Kapitalförlust är däremot förlust som den skattskyldige lidit vid sidan av vad som normalt ingår som ett led i förvärvsverksamheten. Som exempel på kapitalförlust nämns förlust genom borgensförbindelse och genom prisfall på eller förstöring genom brand eller olyckshändelse av fastighet som används i rörelsen. Nu angivna förluster sägs vara exempel på förluster föranledda av en oberoende av rörelsen uppkommen skada.
Prop. l980/81z68 137
Har förlust uppkommit i en förvärvsvcrksamhet uppställs således i princip ett krav på normalitet för att avdragsrätt skall föreligga för förlusten. Kan man normalt räkna med förlust av viss art i verksamheten är denna avdragsgill. Som exempel kan nämnas förlust på grund av insolvens hos kunder. prisfall och försämring av varulager och den fortlöpande värde- minskning som maskiner och andra inventarier och byggnader är underkas- tade. Andra exempel på avdragsgilla förluster är en kassörs förlust på grund av fel 'äxling och skadeståndskrav som uppkommit trots att verksamheten bedrivits på normalt sätt.
Det finns vissa undantag från nämnda huvudregel. Skada eller förstöring av maskiner och andra inventarier i rörelse och jordbruk hänförs således till avdragsgill driftförlust. Detta gäller också i fråga om förlust på aktier. om aktieinnehavet står i mera direkt samband med den skattskyldiges egen rörelse. Även förlust på länefordringar. som inte utgör lagertillgångar. och på borgensförbindelse räknas som driftförlust. om fordringen eller förbin- delsen tillkommit som ett led i förvärvsverksamheten.
Som jag tidigare har anfört bör kapitalförlustbegreppet inskränkas såvitt gäller skador på fastigheter genom brand eller annan ('>lyckshänt'lelse och även i fråga om projekteringstttgifter för byggnad som inte har uppförts. 1 övrigt synes den nuvarande gränsdragningen mellan avdragsgilla och inte avdragsgilla förluster i huvudsak vara lämpligt avvägd. Det kan f. ö. hävdas att en utökad avdragsrätt för kapitalförluster motiverar en utsträckt beskattning av mots larande vinster. I ytterligare ett avseende finns det dock anledning att inskränka innebörden av kapitalförlustbcgreppet. Det gäller förlust av lager och inventarier genom brottslig handling.
Som nyss nämnts behandlas skada på eller förstöring av varulager och maskiner och andra inventarieri rörelse och jordbruk som driftförlust även om skadan förorsakats av en händelse som man normalt inte kan räkna med i förvärvsverksamheten. llar sådana tillgångar förlorats på grund av stöld krävs däremot att man i verksamheten normalt räknar med risk för stöld för att avdragsrätt skall föreligga. Denna distinktion kan — särskilt med beaktande a' att eventuell försäkringsersättning avseende varulager och inventarieri rörelse och jordbruk alltid beskattas i törvärvskällan — int * anses motiverad. Jag förordar därför att förlust av dylika tillgångar genom brottslig handling bör vara avdragsgill.
I detta sammanhang bör bestämmelserna om kapitalfi'irlust omarbetas också i redaktionellt avseende. F. n. finns bestämmelser om behandling av förlusteri huvudsak i punkt 10avanvisningartm till 29 s'. Dessa bestämmelser måste emellertid sesi samband med andra lagrum. t. ex. punkterna 3 och 6 av anvisningarna till samma paragraf. Det synes ur redaktit'mell synvinkel tara en fördel att ha bestämmelserna om kapitalförlust reglerade i ett samman— hang. De bör enligt min mening tas in i punkt 5 av anvisningarna till 20 &. vilken paragraf innehåller allmänna bestämmelser om avdrag i förvi'irvskälla. Punkt 10 av anvisningarna till 22 &. punkt 9 av anvisningarna till 25 å och
Prop. 1980/8l :68 138
punkterna (» och 10 av anvisningarim till 29 & bör som en följd av detta upphöra att gälla.
2.4 Pågående arbeten ' 2.4.1 Allmänna synpunkter 2.4.l.l Behovet av ny lagstiftning
Med pågående arbeten menas i allmänhet påbörjade men vid räkenskaps- årets utgång inte avslutade uppdrag som en näringsidkare åtagit sig att utföra för en annan persons räkning. Uppdraget kan avse enbart tjänsteprestatio- ner. som normalt är fallet beträffande uppdrag hos t. ex. konsulter och läkare. medan det andra gånger kan vara förutsatt att uppdragstagaren — exempelvis en hantverkare eller en byggmästare — skall tillhandahålla även materiella tillgångar. Avser uppdraget en materiell produkt. brukar dock begreppet pågående arbete reserveras för de fall då äganderätten till produkten ligger hos uppdragsgivaren. Övergår äganderätten till den färdiga produkten till beställaren eller annan först när arbetet är slutfört. används i regel inte beteckningen pågående arbeten utan produkter i arbete eller liknande uttryck. lnom byggnadsbranschen görs emellertid ibland undantag från denna princip. Det förekommer sålunda att ett företag. som uppför en byggnad på en egen fastighet. redovisar bygget som pågående arbete såvida avsikten är att fastigheten skall säljas så snart byggnaden är uppförd.
Bokföringslagen (1976:125) . BFL. innehåller inte någon definition av begreppet pågående arbete. l BFL finns inte heller några bestämmelser om hur pågående arbeten skall värderas. Posten pågående arbeten saknas också i BFL:s schema för hur ett företags balansräkning skall ställas upp. ! redovisningssammanhang har pågående arbeten betecknats som en bransch- specifik post som kan ses som en mellanform av lager och fordringar.
KL saknar — liksom BFL — uttryckliga regler om hur pågående arbeten skall värderas. RSV har dock utarbetat anvisningar för den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten inom byggnads- och anläggningsbran- scherna.
Företagsskatteberedningen anför att skattedomstolarnas bedömning av pågående arbeten synes stå i viss motsatsstz'illning till BFL:s principer. Medan BFL bygger på rcalisationsprincipen. dvs. att resultatredovisningen bör anstå till dess arbetet slutft'irts. har skattedmnstolarna enligt beredningen intagit den ståndpunkten att resultatredt'wisningen i princip skall ske löpande genom beskattning av dellikvider för uppdrag som är under arbete. Mot bakgrund av detta och då rättsläget i åtskilliga hänseenden är oklart framstår det enligt beredningen som angeläget att regler tillskapas för hur pågående arbeten skall behandlas i skattehänseende. Beredningen framhåller att strävan givetvis bör vara att uppnå överensstämmelse mellan skattelagstift- ningen och BFL:s redovisningsmässiga principer. Vissa skillnader torde dock
Prop. l980/81z68 139
enligt beredningen bli ofränkomliga med hänsyn till de. skilda syften BFL och skattelagstiftningen har. Beredningen föreslår att regler om den skattemäs- siga behandlingen av pågående arbeten förs in i anvisningarna till 41 % Kl..
Det är en allmän uppfattning bland remissinstanserim att det nuvarande rättsläget i fråga om pågående arbeten är ovisst och att klarläggande regler behöver införas. Meningarna är däremot mer delade vad gäller frågan om beredningens förslag kan läggas till grund för ny lagstiftning. Några remissinstanser anger uttryckligen att förslaget är tillräckligt detaljerat för att genomföras medan andra avstyrker förslaget eller menar att ytterligare utredningsarbete behövs.
För egen del vill jag anföra följande. Bland remissinstanserna föreligger bred enighet om att det finns ett påtagligt behov av klarläggande regler för den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten. Enligt min mening förefaller det inte heller sannolikt att en ny utredningsomgång — som f. ö. skulle ta flera år att genomft'ira — skulle ge ett väsentligt bättre underlag för lagstiftning på detta område. I sammanhanget bör också påpekas att en skattemässig reglering av pågående arbeten med nödvändighet måste få karaktär av ramlagstiftning eftersom förhållandena inom olika branscher och företag och vid skilda typer av uppdrag är utomordentligt skiftande. Till detta kommer att praxis på området inte är stillastående utan fortlt'ipande förändras. Det får därför anses uteslutet att försöka uppnå en lagstiftning som i detalj löser alla problem som vid taxeringen kan vara förknippade med pågående arbeten. Sammanfattningsvis delar jag således beredningens uppfattning att anvisningarna till 41 s KL bör kt')lllplClI€l"dS med ett regelsystem som anger efter vilka principer pågående arbeten bör behandlas i skattehänseende. Reglerna bör tas in i en ny punkt. 3 a. av de nämnda anvisningarna.
2.4.l.2 Lagstiftningens omfattning och principiella uppbyggnad
Av beredningens allmänna motivering framgår att avsikten varit att begränsa lagreglerna om pågående arbeten till byggnads- och anläggnings- verksamhet samt till hantverks- och konsultverksamhet. Denna begränsning har inte mött några invändningar från remissinstt'msernas sida. Även jag finner det naturligt att lagstiftningen skall omfatta byggnads- och anlägg- ningsbranschen samt hantverks- och konsultft'iretag men inte t. ex. varupro- ducerande företag. l-"ramhållas bör att begreppet konsultverksamhet har en ganska vidsträckt innebörd. Sålunda bör exempelvis läkare och advokater. som bedriver rörelse. omfattas av de föreslagna reglerna.
Beredningens förslag bygger på principen att ett system skall gälla för uppdrag på löpande räkning och ett annat system för uppdrag till fast pris. Vid löpande räkning skall värdet av pågående arbeten inte aktiveras i bokslutet. I stället skall fakturerade belopp tas upp som intäkt. Resultatre-
Prop. 1980/8l :68 [40
dovisningcn kommer härigenom att ske i takt med faktureringen. Utförs ett uppdrag till fast pris föreslås däremot att summan av nedlagda direkta kostnader skall tas upp som tillgång i bokslutet. [ konsekvens med detta skall eventuella a-contobetalningar skuldföras.
Den av beredningen fi.")reslagna principjella lösningen har godtagits eller lämnats utan erinran av flertalet remissinstanser. däribland BFN. l två remissyttranden anförs dock att aktiveringen av de direkta kostnaderna vid arbeten till fast pris bör vara frivillig. Samtliga företag skulle alltså. om de så önskade. få använda sig av de för löpande räkning föreslagna bestämmel- serna. I några remissyttranden föreslås å andra sidan att reglerna för fast pris skall tillämpas även vid löpande räkning.
För egen del anser jag att det inte kan komma i fråga att — oavsett uppdragets natur — införa en generell koppling mellan resultatredovisning och fakturering. En sådan koppling skulle ofta medföra alltför stora skattekrediter. Likaså är det enligt min mening uteslutet att generellt föreskriva att värdet av pågående arbeten skall aktiveras. En sådan obligatorisk redovisningsskyldighct skulle leda till stora praktiska problem särskilt för många mindre företag. Jag ansluter mig därför till beredningens uppfattning att utgångspunkten bör vara att resultatredtwisningen vid arbete på löpande räkning skall ske i takt med faktureringen medan direkta kostnader skall aktiveras och uppburna a-contobelopp skuldföras om arbetet utförs till fast pris. Jag vill tillägga att den sistnämnda metoden torde bäst stå i överensstämmelse med företagsekonomiska principer och begreppet god redovisningssed enligt BFL:s bestämmelser.
Det är givet att en rcdovisningsmetod som förutsätter att de direkta kostnaderna aktiveras är mer komplicerad att tillämpa än en metod som direkt följer faktureringen. Beredningen har bl.a. mot denna bakgrund- föreslagit att vissa mindre företag alltid skall ha rätt att tillämpa reglerna för löpande räkning. Jag delar beredningens uppfattning på denna punkt. Frågan om vilken krets av företag som bör omfattas av denna valfrihet återkommer jag till i samband med behandlingen av arbeten på löpande räkning ( avsnitt 2.4.2 ).
Beredningen har inte definierat begreppen löpande räkning och fast pris. Som påpekats vid remissbehandlingen förekommer det — i synnerhet inom byggnads- och konsultbranscherna — åtskilliga avtalstyper som kan ses som kombinationer av löpande räkning och fast pris. Ett arbete kan exempelvis utföras på löpande räkning med tak vilket innebär att uppdragstagaren själv får svara för kostnaderna. om dessa överstiger en på förhand bestämd högsta nivå. En annan blandform är att avtalet är så konstruerat att uppdragstagaren inte får full kostnadstäckning såvida den beräknade tidsåtgängen överskrids. Med hänsyn till nu nämnda och liknande avtalstyper bör enligt min mening lagtexten ge besked om var gränsen går mellan löpande räkning och fast pris. Den lämpligaste lösningen synes vara att införa en definition av begreppet arbete på löpande räkning. Vad som inte faller in under denna definition bör
Prop. 1980/81:68 141
behandlas enligt reglerna för arbete till fast pris.
För att ett arbete skall anses utfört på löpaittlc räkning bör krävas att ersättningen för arbetet uteslutande eller så gott som uteslutande skall fastställas på grundval av ett på förhand bestämt arvode per tidsenhet och den faktiska tidsåtgången samt — i förekommande fall — uppdragstagarens faktiska utgifter för arbetet. Löpande räkning förutsätter alltså att ersätt- ningen pcr timme eller dag c. d. är på förhand bestämd eller praktiskt taget bestämd. Så snart uppdraget är av större omfattning torde parterna. dvs. uppdragstagaren och uppdragsgivaren. ha träffat ett uttryckligt avtal om hur ersättningen skall beräknas. Reglerna för löpande räkning skall dock tillämpas även då det — exempelvis med hänsyn till rådande branschpraxis — utan uttryckligt avtal är undersförstått att debiteringen sker enligt bestämd tidstaxa. Ett vanligt fall är att ersättningen baseras på uppdragstagarens självkostnader för arbetet.
Av det sagda följer att reglerna om löpande räkning inte blir tillämpliga om parterna träffat ett avtal som innebär att ersättningen per tidsenhet i väsentlig omfattning ändras. om arbetet tar längre tid än beräknat eller om totalkostnaden av annan anledning blir betydligt större. än vad parterna ursprungligen räknat med. Däremot bör förekomsten av vitesklausuler på grund av förseningar eller brister i det utförda arbetet inte i sig få till konsekvens att ett uppdrag förändrar karaktär från löpande räkning till fast pris.
Med en uppdragstagares faktiska utgifter för arbetet avses i första hand utgifter för material 0. (1. som använts i samband med uppdragets utförande. Fråga kan också vara om utgifter för resor och för avgifter till myndigheter o.d. Som faktiska utgifter bör vidare räknas ersättningar för arbete som utförs av annan än uppdragstagaren. t. ex. arvoden till underentreprenörer som den skattskyldige anlitat.
Jag är medveten om att det — vilken definition som än väljs — inte torde vara möjligt att undvika att osäkerhet kan uppkomma vid bedömningen av om ett arbete skall anses utfört på löpande räkning eller till fast pris. Enligt min mening finns det dock anledning att utgå från att sådana fall kommer att bli relativt sällsynta. Understrykas bör dessutom att den skattemässiga behand- lingen av pågående arbeten endast syftar till att få till stånd en rimlig periodisering av den skattskyldiges inkomster och utgifter. Saken gäller med andra ord inte några definitiva skattevinster eller skatteförluster utan endast att fördela inkomster och utgifter på ett skäligt sätt mellan olika beskatt- ningsår.
Hänvisningar till S2-3
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 2.2.4
2.4.2. Arbete på löpande räkning
Som framgått av det föregående har f("iretagsskatteberedningcn föreslagit att resultatredtwisningen av arbeten som utförs på löpande räkning skall ske i takt med faktureringen. Värdet av pågående arbeten behöver därför aldrig
Prop. l980/81:68 142
aktiveras i boksluten. Avdrag för driftkostnader görs på vanligt sätt.
Den av beredningen föreslagna principlösningen innebär att en skattskyl- dig kan skjuta upp beskattningen genom att senarelägga sin fakturering. Detta kan leda till omotiverade skattekrediter. Beredningen har därför ansett det nödvändigt att införa en särskild skattetlyktsregel. Enligt denna skall den skattskyldige intäktsredovisa inte bara fakturerade belopp utan — såvida den skattskyldige i mer än obetydlig omfattning underlåtit att fakturera belopp som enligt god redovisningssed hade kunnat faktureras — även de belopp som skäligen kunde ha fakturerats.
Vad beredningen föreslagit om den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten på löpande räkning — ingen aktivering av nedlagda kostnader utan resultatredovisning i takt med faktureringen — har allmänt tillstyrkts eller lämnats utan erinran vid remissbehandlingen. Mer delade meningar föreligger däremot rörande den föreslagna skatteflyktsregeln vid senareläggning av faktureringen. Länsstyrelsen i Stockholms län anför att anknytningen till god redovisningssed kan medföra alltför stora skattekre- diter medan bl. a. Näringslivets skattedelegation och Sveriges lldVOkfltStlm- fund anser att regeln är obehövlig.
För egen del vill jag först slå fast att jag anser att den av beredningen föreslagna principiella lösningen bör genomföras. Skattskyldiga som utför arbeten på löpande räkning bör alltså dra av driftkostnaderna på vanligt sätt och ta upp fakturerade belopp som intäkt. Eftersom den skattskyldige inte behöver aktivera värdet av nedlagda kostnader blir reglerna enkla att förstå och tillämpa. Påpekas kan också att det övervägant'le antalet skattskyldiga som utför uppdrag på löpande räkning redan i dag torde basera sin skattemässiga redovisning på faktureringen.
Som framhållits vid remissbehandlingen torde behovet av en särskild skatteflyktsregel som tar sikte på senareläggning av faktureringen vara f("irhållandevis litet. Inte minst likviditetsskäl torde avhålla uppdragstagare från att i onödan dröja med att sända ut fakturor. Det är också klart att en skatteflyktsregel som för sin tillämpning förutsätter kännedom om vad som är god redovisningssed kan ge upphov till praktiska svårigheter. Å andra sidan framstår det knappast som rimligt att en uppdragstagare med god likviditet skall kunna bygga upp betydande skattekrediter genom en så enkel åtgärd som att senarelägga sin fakturering. En undantagslös koppling mellan faktisk fakturering och beskattning kan vidare leda till alltför stort utrymme för resultatutjämning. Min slutsats är att en mot denna form av skatteflykt riktad regel inte går att undvara.
Enligt beredningens förslag skall skatteflyktsregcln tillämpas om den skattskyldige i mer än obetydlig omfattning underlåter att fakturera belopp som enligt god redovisningssed hade kunnat faktureras. För att markera att regeln skall ges ett mycket begränsat tillämpningsområde bör enligt min mening uttrycket "i mer än obetydlig omfattning” ändras till "i betydande omfattning". Regeln bör t. ex. inte kunna användas mot en skattskyldig som
Prop. 1980/81 :68 143
rutinmässigt sänder ut sina fakturor en gång i månaden eller en gång i kvartalet. En överenskommelse om att delfakturcring inte skall förekomma utan att slutfaktura skall sändas ut först när arbetet är färdigt bör i normalfallet inte heller föranleda något ingripande från taxeringsmynt'lighe- ternas sida. Däremot bör skatteflyktsregeln kunna åberopas om den skattskyldige formellt sett avstår från att fakturera medan arbetet pågår men i stället fortlöpande uppbär delbetalningar som skall avräknas mot den slutliga fakturan. Regelns tillt'impningsområde är alltså begränsat till företag som senarelägger sin fakturering för att vinna obehöriga fördelar i skattehänseende.
Den för arbete på löpande räkning valda metoden — resultatredovisning i takt med faktureringen - är som jag i det föregående framhållit i de helt övervägande antalet fall mycket enkel att tillämpa. i likhet med beredningen anser jag därför att det finns skäl att tillåta skattskyldiga. vars verksamhet är av begränsad omfattning. att använda sig av reglerna för köpande räkning även i fråga om arbeten som utförs till fast pris. Denna valfrihet bör enligt min mening reserveras för skattskyldiga som enligt l % BFl. inte är skyldiga att upprätta årsbokslut. dvs. för enskilda näringsidkare i vars verksamhet den årliga bruttoomsättningen normalt understiger ett belopp motsvarande 20 gånger basbeloppet. För tydlighets skull bör betonas att valfriheten i fråga om bcskattningsmett'xl är begränsad till arbeten som utförs till fast pris. Reglerna för fast pris kan således aldrig användas på uppdrag som utförs på löpande räkning.
En intäktsredovisning som sker i takt med faktureringen torde ytterst sällan leda till att det redovisade resultatet är högre än det verkliga resultatet. Det kan emellertid inte helt uteslutas — t. ex. om faktureringen av någon anledning kommit att avse ännu inte utfört arbete — att en ovillkorlig koppling mellan fakturering och beskattning kan komma i konflikt med BFL:s principer. Jag anser därför att det bör finnas en möjlighet att avvika från faktureringsmetoden om den skattskyldige kan visa att tillämpningen av denna — vid en bedömning av samtliga pågående arbeten _— skulle leda till en mot god redovisningssed stridande skattemässig resultatredtwisning.
Hänvisningar till S2-4-2
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 2.3
2.4.3. Arbete till fast pris
Företagsskatteberedningens förslag beträffande pågående arbeten som utförs till fast pris bygger på principen att de direkta kostnaderna skall behandlas på samma sätt som vid värderingen av ett eget tillverkat varulager. Värdet av pågående arbeten skall således beräknas på grundval av de vid räkenskapsårets utgång nedlagda direkta kostnaderna. Eventuella a-conto- betalningar skall enligt förslaget skuldföras medan samtliga driftkt'istnader i verksamheten dras av på vanligt sätt.
I fråga om byggnads- och anläggningsarbeten föreslår beredningen att 85 % av de direkta kostnaderna skall aktiveras. Förslaget innebär alltså att reserveringsutrymmet blir — bortsett från eventuell vinst — summan av 15 %
Prop. l980/81:68 144
av de direkta kostnaderna och samtliga indirekta kostnader. l annan verksamhet. dvs. för hantverks- och konsultverksamhet. föreslås att samtliga direkta kostnader skall aktiveras men att den skattskyldige skall erhålla ett grundavdrag på lt) (löt) kr. Avdraget får dock inte överstiga det aktiverade beloppet. Reserveringsutrymmet blir alltså i detta fall summan av de indirekta kostnat'lerna och grundzwdraget.
Det övervägande antalet remissinstanser har godtagit den av beredningen föreslagna principlösningen eller lämnat denna utan erinran. l några remissyttranden anförs dock att aktiveringen av direkta kostnader bör vara frivillig. Önskemål framförs också om större reserveringsutrymme än beredningen förmdat.
För egen del anser jag att den av beredningen föreslagna metoden framstår som det lämpligaste sättet att lösa periodiseringsproblemen för arbeten som utförs till fast pris. Att koppla beskattningen till förekomsten av a- contobetalningar skulle ofta strida mot principen att endast verkliga inkomster skall bli föremål för beskattning. Det kan å andra sidan inte komma i fråga att avstå från såväl beskattning av a-contobelopp som aktivering av nedlagda kostnader. En sådan metod skulle nämligen medföra mycket stora variationeri de redovisade resultaten samtidigt som utrymmet för skattekrediter blev omotiverat stort. Av bl. a. nu angivna skäl finner jag. liksom beredningen. att utgångspunkten bör vara att en skattskyldig. som utför arbete till fast pris. bör skuldföra delbetalningar och aktivera värdet av de direkta kostnaderna för arbeten som inte är slutförda vid beskattnings- årets utgång.
Jag ansluter mig också till den av beredningen föreslagna storleken av reserveringsutrymmet. Byggnads- och anläggningsföretag bör alltså inte behöva aktivera mer än 85 1;- av de direkta kostnaderna. Hantverks- och konsultföretag. dvs. övriga icke varuprodueerande företag. bör aktivera samtliga direkta kostnader. Jag återkommer strax till behovet av ett särskilt grundavdrag.
Det finns självfallet inget som hindrar att ett företag i sitta räkenskaper aktiverar samtliga direkta och indirekta kostnader och därefter gör en öppen reservering i form av en bokslutsdisposition om detta överensstämmer med tillämpad praxis. Påpekas kan också att den föreslagna värderingsni 'ån — 85 (;P;- resp. 100 % av de direkta kostnaderna — utgör en miniminivå. Den skattskyldige kan därför— sålänge värderingen är förenlig med kravet på god redovisningssed — själv bestämma i vad mån pågående arbeten skall tas upp till högre värden än till lägsta tillåtna belopp. På dessa områden kan det finnas anledning för BFN att utfärda vägledande rekommendationer.
Till direkta kostnader bör räknas bl. a. kostnader för material och insatsvaror samt löner och andra ersättningar till anställda som är verksamma med arbetet i fråga (direkta löner). Som direkt lt'mekostnad bör räknas även socialförsäkringsavgifter och andra lönebikostnader för nu nämnd personal. Arvoden till eventuella underentreprenörer och konsulter ingår också bland
Prop. HSO/81:68 145
de direkta kostnaderna. Typiska indirekta kostnader är allmänna administra— tionskostnader inkl. lön m. m. till kontors- och förrådspersonal. värdeminsk- ning och underhåll av byggnader. maskiner och andra inventarier samt ränte- och försäkringskostnader.
Det torde vara oundvikligt att det i vissa fall kan vara svårt att dra en skarp gräns mellan direkta och indirekta kostnader. Vid denna bedömning bör enligt min mening betydande hänsyn tas till de principer för redovisningen som tillämpas inom olika branscher. Jag anser också att den praxis som utbildats i anslutning till RSV:s anvisningar för byggnadsbranschen bör vara vägledande även i framtiden.
På en punkt synes det dock befogat att i lagtexten uttryckligen ta ställning till vad som skall anses som direkt kostnad. Jag syftar på värdet av den skattskyldiges egen arbetsinsats. Frågan kan bli aktuell när den skattskyldige bedriver rörelsen i enskild firma eller handelsbolag. Som framgår av remissbehandlingen föreligger här olika uppfattningar betrz'iffande såväl det nuvarande råttslägets innehåll som vad som bör gälla i framtiden. Enligt min mening kan det inte komma i fråga att vid värderingen av ett arbete. som inte är slutfört vid beskattningsårets utgång. beakta värdet av det arbete som den skattskyldige själv utfört. En skyldighet att aktivera — och därigenom intäktsredovisa — den egna arbetsinsatsen kan nämligen komma i konflikt med förmågeprincipen. Den omständigheten att den skattskyldige. t. ex. en hantverkare. lagt ned avsevärt arbete på ett ännu inte avslutat uppdrag. kan inte anses öka hans förmåga att erlägga skatt. Till detta kommer att det självfallet är betydligt svårare att uppskatta värdet av den skattskyldiges egen arbetsinsats än att fastställa storleken av faktiskt utbetalade ersättningar till anställda m. fl. Av nu angivna skäl är det enligt min mening också motiverat att avstå från att aktivera värdet av det arbete som utförs av den skattskyldiges make och barn under 16 år.
I flera remissyttranden framförs önskemål om att det aktiverade beloppets storlek inte skall påverkas av valet av företagsform. Det har mot denna bakgrund hävdats att en konsekvens av att en egenföretagares arbetsinsats inte aktiveras blir att man inte heller bör aktivera det arbete som utförs av företagsledaren i ett fåmansföretag trots att denna formellt sett är anställd hos företaget.
För egen del anser jag att övervägande skäl talar för att ersättningar till företagsledare och andra personer som tillhör ägarkretsen i ett fåmansföre- tag inte bör särbehandlas. Sådana ersättningar bör alltså — i likhet med löner till övriga anställda — aktiveras i den mån de har karaktären av direkta kostnader för det pågående arbetet. Att undanta vissa lönekostnader från aktiveringsskyldighet — t. ex. löner till företagsledaren och närstående till denne samt delägare i företaget — skulle uppenbarligen vålla betydande praktiska problem. Ett'system som bygger på att endast en viss del av ett företags lönekostnader aktiveras skulle vidare leda till avsevärt större periodiseringsfel än vad som föranleds av utebliven aktivering av en
10 Riksdagen [980/81. ] saml. Nr 68. Bil. .»"l
Prop. l980/8lz68 146
egenföretagares arbetsinsats. Detta sammanhänger med att lönekostnader- na är avdragsgilla medan en enskild näringsidkare aldrig kan få avdrag för värdet av det egna arbetet. Vid värdering av pågående arbeten som utförs till fast pris bör således samtliga avdragsgilla ersättningar till anställda bchattdlas på enhetligt sätt.
Det av beredningen föreslagna gruttdavdraget — högst 1000!) kr. -— för ltantverks- och konsultföretag har enligt tttin mening sitt största betydelse i de fall då det är uppenbart att de aktiverade direkta kostnaderna är mindre än avdraget. Det är utan tvivel till fördel för såväl företagen själva som för berörda myndigheter att slippa göra en exakt värdering av nedlagda kostnadernår dessa uppenbarligen understiger avdragsbeloppet. Grundav- draget kan enligt ntin uppfattning lämpligen bestämmas till ett basbelopp (f. n. 14 900 kr.). I likhet med beredningen anser jag att grttndavdraget bör reserveras för hantverks- och konsuItverksamhet. Byggnads- och attlägg— ningsföretag bör alltså inte komma i åtnjutande av något gruttdavdrag.
Ett företag vars lager minskat i storlek under beskattningsåret kan med stöd av en särskild regel (supplementårrcgel ]) basera nedskrivningen på lagrets medeltalsvärde vid utgången av de två närmast föregående beskatt- ningsåren. Beredningen ltar föreslagit att en motsvarande regel skall införas vid värderingen av pågående arbeten i byggnads- och anläggningsverksam- het. Jag delar denna uppfattning. Att i detta sammanhang införa regler som begränsar tillätnpningsområdet för nämnda regel när den skattskyldige t. ex. ingår i en koncern (jfr punkt 2 sjunde stycket av anvisningarna till 41 & Kl.) behövs enligt min mening inte. För dessa och liknande fall av intressege- mettskap bör i stället införas en särskild skatteflyktsregel. Jag återkommer strax till denna fråga.
Vid beräkning av det skattemässigt lägsta tillåtna värdet på lager skall fr. o. m. 19Rl års taxering hänsyn normalt tas till om den skattskyldige yrkat avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond (41 d & sista stycket KL). ] fråga om lagertillgångar sotn otttfattas av de reguljära nedskrit-'ningsreglerna minskar sålunda förekomsten av en resultatutjämningsfond ncdskrivnings- rätten från 60 Cå till 45 C”? av det lägsta av lagrets anskaffnings- eller återanskaffningsvi'irde. Samma begränsning i nedskrivningsutrytntnet kan inträda om ett närstående företag. exempelvis ett företag som ingår i samma koncern. utnyttjar möjligheten att göra avsättning till resultattttjämttings- fond. Jag kommer i det följande att lägga fratn förslag om att liknande begränsningsregler skall införas också vid nedskrivning av lager av fastighe- ter och liknande tillgångar ( avsnitt 2.5.8 ).
En logisk följd av nu nämnda regler borde vara att ett byggnads- eller anläggningsföretag. sotn avsatt ett belopp till resultatutjämningsfond. därigenom begränsar sina nedskrivningsmöjlighcter med viss del av de direkta kostnaderna för pågående arbeten. Som värde av pågående arbeten skulle alltså få redovisas t. ex. minst 90 C;- — i stället för minst 85 C.:-';. — av de direkta kostnaderna. Enligt mitt mening talar emellertid flera skäl föratt man
Prop. 1980/81 :68 147
katt avstå från en sådan reducering av nedskrivningsrz'itten. För det första innebär den av mig föreslagna värt'leringsnivån — 85 C-';- av de direkta kostnaderna — en begränsning av reserveringsutrymmet med 5 procentenhe- ter jämfört tned nuvarande praxis. Det finns vidare anledning att befara att en koppling mellan den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten och egna eller närstående företags avsättningar -till t'csultatutjåmnittgsfond skulle vålla svårbemästrade tillämpningsproblem inom byggnads— och anläggttingsbranscherna. Jag syftar bl. a. på det fallet att ett atttal företag gemensamt uppför en byggnad eller anläggning genom förmedling av ett för ändamålet särskilt bildat bolag.
Företagsskatteberedningen har ft'treslagit att en särskild regel skall införas för att förhindra att ett och samma pågående arbete utnyttjas som nedskrivttingsunderlag av två företag mellan vilka intressegcmenskap råder. Fråga kan t. ex. vara om en unt'lerentreprenör som är dotterbolag till huvudentreprenören eller om en enskild byggmästare som anlitar ett helägt aktiebolag för viss del av byggtmdsarbetet. Beredningens förslag går ut på att nedskrivning inte får ske för pågående arbeten som den skattskyldige utför för ett närstående företags räkning.
Vid remissbehandling har framhållits att den av beredningen föreslagna regeln. sotn till sin konstruktion skiljer sig från en regel med samma syfte i RSV:s anvisningar för byggnadsföretagen m. fl.. har fått ett alltför oprecist innehåll. Jag delar denna uppfattning. Risk för omotiverade skattekrediter för pågående arbeten torde nämligen uppkomma endast i de fall då ett företag åtagit sig att till fast pris utföra ett uppdrag för ett närstående företags räkning. [ sådana fall kan det hävdas att uppdragsgivaren — t. ex. en huvudentreprenör eller en byggherre — har rätt till avdrag för a-contobetal- ningar till uppdragstagaren trots att denne — enligt de allmänna reglerna — inte skall ta upp mottagna belopp som intäkt. Med hänsyn till detta bör mina i det föregående föreslagna regler för pågående arbeten till fast pris — bl. a. skattefrihet för mottagna a-contobetalnittgar — inte gälla när den skattskyl- dige har ställning sotn uppdragstagare och intressegemenskap råder mellan denne och uppdragsgivaren. ] situationer av detta slag bör uppdragstagarens inkomst på grund av det pågående arbetet bestämmas efter skälig grund. Vilka principer sotn då bör gälla återkommer jag till i specialmotivering— en.
I fråga om arbeten på löpande räkning föreslog jag att en skatteflyktsregel skulle införas som tog sikte på uppdragstagare som av skatteskål senarelade sin fakturering. En liknande bestämmelse behövs enligt min mening också beträffande arbeten som utförs till fast pris. Jag syftar på det fallet att den skattskyldige avstår från att slutredovisa ett utfört uppdrag föratt därigenom kunna skjuta beskattningen framåt i tiden. Situationen är alltså den att uppdraget redovisas som-ett pågående arbete trots att uppdraget mycket väl hade kunnat slutredovisas före beskattningsårets utgång. Har den skattskyl- dige i betydande omfattning underlåtit att slutredovisa arbeten som enligt
Prop. l980/81z68 148
god redovisningssed hade kunnat slutfaktureras. bör därför den skattemäs- siga inkomstberäkningen baseras på de belopp som skäligen hade kunnat slutredovisas.
Den nu föreslagna skatteflyktsregeln förutsätter — liksom motsvarande regel för arbeten på löpande räkning — kännedom om vad som är god redovisningssed inom den aktuella branschen. Det bör enligt min mening ankomma på RSV att — efter samråd med BFN — vid behov utfärda anvisningar för tillämpning av de ifrågavarande skatteflyktsreglerna.
Det kan inträffa att ett uppdrag. som den skattskyldige åtagit sig att utföra till fast pris. kräver väsentligt längre arbetsinsats eller väsentligt högre materialkostnader än denne räknat med. Följden kan bli att den skattskyl— dige inte får någon som helst täckning för sina indirekta kostnader och att de direkta kostnaderna endast delvis täcks av den överenskomna ersättningen. [ situationer av detta slag leder en aktivering av de direkta kostnaderna till att det redovisade resultatet av det pågående arbetet blir bättre än det verkliga resultatet. Detta strider mot god redovisningssed. Jag föreslår därför att värdet — och därmed inkomsten — av den skattskyldiges pågående arbeten får jämkas nedåt. om den skattskyldige kan göra sannolikt att summan av de aktiverade beloppen — i förekommande fall efter grundavdrag — överstiger motsvarande delar av ktmtraktssummorna.
Hänvisningar till S2-4-3
2.5. Byggnadsrörelse och handel med fastigheter 2.5.1 Inledning
Vid den skattemässiga behandlingen av byggnadsverksamhet och handel med fastigheter uppkommer två principiellt sett skilda problem. Det första är att avgöra om den bcdrivna verksamheten är att anse som rörelse eller inte. Frågan gäller med andra ord att dra en gräns mellan exempelvis byggnads- rörelse och uppförande av en privat byggnad eller en driftbyggnad samt mellan yrkesmässig handel med fastigheter och ett fastighetsförvaltande företags normala omplaceringar av sitt fastighetsbestånd. Det andra huvudproblemet gäller hur inkomsten skall beräknas i de fall då det är klarlagt att verksamheten är att hänföra till rörelse. 1 det sammanhanget måste ställning tas till bl. a. vilka fastigheter som skall anses ingå i rörelsen och i vad mån den i räkenskaperna gjorda nedskrivningen av fastigheternas värden kan godtas i skattehänseende.
[ KL och andra skatteförfattningar fitttts f. n. endast ett fåtal regler som direkt tar sikte på byggnadsverksamhet och handel tued fastigheter. Vad som skall anses utgöra byggnadsrörelse eller handel med fastigheter definieras inte. Som princip gäller emellertid att sådan verksamhet skall — om den utgör rörelse i skattehänseende — beskattas på samma sätt sotn annan rörelse. lnkomsten skall beräknas enligt bokföringsmt'tssiga grunder. vilket innebär att hänsyn skall tas till in- och utgående lager. fordringar och skulder. Vid
Prop. l980/81z68 149
beräkning av rörelseinkomsten medges avdrag för inköp av fastigheter medan vederlaget för sålda fastigheter skall tas upp som intäkt. Värdet av fastigheterna vid beskattningsä rets ingång blir i praktiken en avdragspost och lärdet vid beskattningsårets utgång cn intäktspost.
Enligt de allmänna nedskrivningsreglerna i punkt 2 av am'isningarna till 4l & KL skall den i räkenskaperna gjorda värderingen av lagret godtas i
r
skattehänseende såvida lagret inte skrivits ned till lägre belopp än 40 ':'-':' av anskaffnings- eller ätcranskaffningsvärdct. Dessa regler är dock enligt punkt 3 i samma anvisningspunkt inte tillämpliga på fastigheter. Lager av fastigheter skall i stället tas upp till vad sotn med hänsyn till risk för förlust. prisfall m.m. framstår som skäligt. I praktiken har nedskrivningsrättcn begränsats till omkring 15 (..?-"f av fastigheternas anskaffningsvärde. Även i andra hänseenden. t. ex. beträffande skatteeffekter vid arv. kan reglerna för fastigheter avvika från vad som normalt gäller för omsättningstillgängar i rörelse.
[ brist på uttrycklig lagreglering har det blivit en uppgift för skattedom- stolarna att dra upp riktlinjerna för den skattemässiga behandlingen av byggnadsrörelse och handel med fastigheter. Domstolaruas praxis är mycket omfattande och inte sällan svår att tolka. Detta har gett upphov till viss osäkerhet om det gällande rättsläget. Med tanke bl.a. på de betydande 'ärden det kan vara fråga om är denna osäkerhet ofta mycket besvärande. Att märka är också att den sedan lång tid tillbaka höga inl'latit'mstaktcn gör att skillnaden mellan en nominellt beräknad rörelsevinst och en in(lexom- räknad realisationsvinst ofta blir ytterst betydande.
l:"öretagsskattebercdningen anser att en stor del av de nuvarande problemen i samband med den skattemässiga behandlingen av byggnadsrö- relse och handel med fastigheter kan föras tillbaka på dels frånvaron av klara definitioner av begreppen byggnadsrörelse och handel med fastigheter. dels osäkerheten om när en fastighet skall anses utgöra lagertillgäng i sådan verksamhet. Beredningen har därför undersökt möjligheterna att genom lagstiftning klarlägga rättsläget. Beredningen har dock kommit till slutsatsen att det inte går att finna en användbar definition av byggnadsrörelsebegrep- pet. Något sådant förslag har därför inte lämnats. Däremot har beredningen föreslagit att begreppet handel med fastigheter definieras. Förslaget är utformat efter mönster av nu gällande bestämmelser om tomtrörelse. Sålunda föreslås att s. k. kvalificerad handel med fastigheter skall anses föreligga när någon bedriver försäljning av fastigheter vilka uppenbarligen anskaffats för yrkesmässig avyttring. 5. k. okvalificerad handel med fastig- heter anses i princip föreligga om den skattskyldige inom en femårsperiod köpt och sålt minst fem fastigheter.
Beredningen har vidare lagt fram förslag till en närmare reglering av gränsdragningen mellan å ena sidan lagerfastighcter. dvs. fastigheter som utgör omsättningstillgängi rörelse. och å andra sidan fastigheter som utgör anläggningstillgång i näringsverksamhet och privata fastigheter. Förslz'tget
Prop. 1980/8 1:68 150
överensstämmer i huvudsak med nuvarande praxis. Vissa materiella ändringar föreslås dock. Bl. a. förordas att byggmästares privata bostadsfas- tigheter—vilka f. n. normalt anses utgöra omsättningstillgäng i rörelsen (s. k. byggmästarsmitta) - i ökad omfattning skall kunna behandlas som en vanlig privat fastighet. Samtidigt innehåller förslaget emellertid också bestämmel- ser som tar sikte på att hindra att fastigheter förlorar sin karaktär av omsättningstillgång om de övergår till ny ägare på grund av att den tidigare ägaren avlidit. Beredningen behandlar också principerna för byggnadsföre— tagens resultatredovisning och utrymmet för uppbyggnad av Obeskattade reserver.
Jag kommeri det fi.")ljande att ta upp beredningens nu nämnda förslag till behandling. Jag inleder med att diskutera om det är möjligt att i lagtexten införa definitioner av vad som skall anses utgöra byggnadsrörelse och handel med fastigheter. Därefter tar jag upp frågan om i vilka fall en fastighet bör räknas som omsättningstillgång i rörelse. ] de två avslutande huvudavsnitten diskuterar jag vad som bör gälla när en fastighet. som utgör omsättningstill- gäng, tillfaller en ny ägare genom arv e. d. samt vilka nedskrivningsrcgler som bör gälla för omsä'tttningstillgångar i byggnadsrörelse och handel med fastigheter.
Fastigheter som utgör omsättningstillgängar i rörelse kan förektnnma inte bara hos skattskyldiga som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter utan bl.a. också hos den som bedriver t(:)mtrörelse. Genom lagstiftning år 1967 infördes i punkt 2 av am'isningarm-t till 27 & KL särskilda bestämmelser om när tomtrörelse skall anses föreligga och hur inkomsten av rörelsen skall beräknas. ] likhet med beredningen anser jag att det f. 11. saknas anledning att genomföra några mer genomgripamlc ändringar av dessa bestämmelser. Vad gäller exempelvis rätten till nedskrivning och skattekonsekvenscr vid förvärv genom arv talar emellertid åtskilligt för att samma regler bör gälla oavsett om fastigheten utgör omsättningstil[gäng i tomtrörelse eller annan rörelse. Dessa spörsmål kommer jag därför att behandla samtidigt för alla typer av fastigheter som utgör (.)msättningstill- gångar i rörelse. De frågor som har betydelse bara för tomtrörelse avser jag däremot att redovisa för sig (avsnitt 2.6).
Hänvisningar till S2-5
2.5.2. Begreppen byggrmrlsrörclsc och handel med faslig/leter
Skattelagstiftningen innehåller f. n. inga definitioner av vad som skall anses utgöra byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Som påpekats av företagsskatteberedningen och vid remissbehandlingen ger detta upphov till åtskilliga problem. framför allt när man skall avgöra om en fastighet utgör en omsättningstillgäng eller inte. Beredningen har föreslagit att begreppet handel med fastigheter skall definieras i skattehänseende. Beredningen har däremot inte ansett det möjligt att utarbeta en definition av begreppet byggnadsrörelse.
Prop. 1980/81:68 151
För egen del kan jag ansluta mig till beredningens uppfattning att det vore önskvärt om lagtexten gav klart besked om när en verksamhet är att bedöma som byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Vid utformningen av sådana definitioner uppkommer emellertid betydande svårigheter. Risken är att den valda definitionen blir för vidsträckt eller för snäv. Vad särskilt gäller byggnadsrörelse torde det f. ö. vara relativt sällsynt att frånvaron av en definition ger upphov till några problem. I de flesta fall torde det nämligen vara uppenbart om en skattskyldig bedriver byggnadsrörelse eller inte. De regler som jag i det följande kommer att föreslå beträffande gränsdragningen mellan fastigheter som utgör omsättningstil[gängar och andra fastigheter kan vidare antas minska olägenheten av att byggnadsrörelsebegreppet inte är definierat. Jag är mot denna bakgrund inte beredd att föreslå någon lagreglering av detta begrepp.
Med hänsyn till de likheter som finns mellan tomtrörelse och handel med fastigheter kan det synas ligga nära till hands att — med reglerna om tomtrörelse som förebild — införa en definition av såväl kvalificerad som okvalificerad handel med fastigheter. Fastighetshandel i den okvalificerade formen skulle exempelvis föreligga om den skattskyldige under en viss period köpt och sålt ett visst minsta antal fastigheter. En regel av nu antytt slag har emellertid den allvarliga nackdelen att hänsyn inte tas till omfattningen av den skattskyldiges verksamhet. Denna brist spelar mindre roll vid okvalifi- cerad tomtrörelse. eftersom varje förvärvskälla i sådan rörelse normalt avser ett begränsat markområde. I en förvärvskälla avseende handel med fastigheter kan däremot ingå ett stort antal fastigheter som är belägna på olika platser i landet. Det är därför enligt min mening inte rimligt att basera bedömningen av om handel med fastigheter föreligger eller inte enbart på antalet fastighetstransaktioner. Innehar den skattskyldige — t. ex. ett av de börsnoterade fastighetsförvaltande bolagen — ett mycket stort antal fastig- heter, kan ett visst antal köp och försäljningar framstå som en naturlig omplacering av fastighetsbeståndct medan samma antal transaktioner måste bedömas som rörelse om den skattskyldiges fastighetsinnehav är begränsat till ett fåtal fastigheter.
Enligt min mening bör således inte den av beredningen föreslagna regeln för bedömningen av om okvalificerad handel med fastigheter föreligger läggas till grund för lagstiftning. Av bl. a. praktiska skäl anser jag det vidare uteslutet att införa andra former av schabloner. exempelvis regler som tar sikte på köpeskillingarnas storlek eller hur snabbt fastighetsinnehavet omsätts. Min "slutsats blir att det liksom hittills fär överlämnas åt praxis att fastställa var gränsen går mellan handel med fastigheter och sådana fastighetstransaktioner som inte ingår som ett led i rörelse.
Beredningen har. som jag tidigare nämnt. föreslagitatt en definition införs även för kvalificerad handel med fastigheter. En sådan definition fyller enligt min uppfattning knappast någon funktion om man avstår från att definiera begreppet okvalificerad handel med fastigheter. Förslaget bör därför inte genomföras.
Prop. l980/81z68 _ 15 lx)
2.5.3. Fastigheter som omsätlningsli/Igång i rörelse 2.5.3.l. Byggnadsrörelse
Som jag inledningsvis nämnt är det vid den skattemässiga behandlingen av en fastighet nödvändigt att skilja mellan å ena sidan fastigheter som utgör omsättningstillgängar i rörelse och å andra sidan- fastigheter som utgör anläggningstillgångar i näringsverksamhet eller har karaktären av rent privata tillgångar, Avyttras en fastighet. som utgör en omsättningstillgäng. skall försäljningslikviden tas upp som intäkt av rörelse. Vid avyttring av andra fastigheter sker eventuell beskattning enligt de förmånligare regler som gäller för beräkning av realisationsvinst. En omsättningsfastighct kan — liksom andra lagertillgångar — med verkan i skattchz'inseende utnyttjas som underlag för nedskrivning. Någon sådan rätt föreligger inte beträffande en fastighet som är ett anläggningstillgång.
Frågan om när en fastighet skall anses utgöra omsättningstillgäng i byggnadsrörelse har inte varit föremål för lagstiftning. lnte heller rättspraxis ger något uttömmande svar på denna punkt. i huvudsak torde dock gälla att en fastighet skall betraktas som lagertillgång i beskattningshänseende om den — oavsett användningsområde i övrigt — blivit föremål för annat byggnadsarbete i ägarens byggnadsrörelse än sedvanliga smärre reparatio- ner.
Vad nu sagts får betydelse främst i fråga om fastigheter som används som bostad för rörelseidkaren eller som driftfastighet i byggnadsrörelsen eller annan av fastighetsägaren bedriven näringsverksamhet. Är fastigheten inte avsedd att nyttjas för sådant ändamål utan anskaffad i syfte att upprustas cllcr bebyggas. betraktas fastigheten däremot som omsättningstillgäng även om de planerade åtgärderna ännu inte vidtagits. En stark presumtion föreligger enligt praxis för att en byggmästare eller ett byggnadsföretag förvärvar fastigheter för upprustning eller bebyggelse. Det kan också förekomma att den som bedriver byggnadsrörelse samtidigt anses ägna sig åt yrkesmässig handel med fastigheter. Detta innebär att redan en enstaka fastighetsförsälj- ning kan träffas av rörelsebeskattning även om det står klart att den sålda fastigheten inte haft någon anknytning till byggnadsrt'irelsen. Har byggnads- rörelsen karaktär av renodlad entreprenadverksamhet. torde dock den skattskyldige normalt kunna köpa och avyttra en eller annan fastighet utan att fastigheten behandlas som omsättningstillgäng.
Beredningens förslag innebär till stor del en kodifiering av gällande rätt. Sålunda föreslås att en fastighet, som innehas av någon som bedriver byggnadsrörelse. skall utgöra omsättningstillgång i denna rörelse om fastigheten varit föremål för omfattande byggnadsarbeten i rörelsen. Även om den skattskyldige inte utfört omfattande byggnadsarbeten. skall fastig- heten enligt beredningen utgöra omsättningstillgäng om fastigheten förvär- vats i och för rörelsen. Detta anses vara fallet om syftet med anskaffningen varit att upprusta. bebygga eller avyttra fastigheten eller att använda
'Jt '.»)
Prop. 1980/81:68 l
fastigheten för stadigvarande bruk i byggnadsrörelsen. Fastigheter som förvärvats för att stadigvarande användas i jordbruk. skogsbruk eller i annan rörelse än byggnadsrörelse eller rörelse avseende handel med fastigheter skall dock inte anses som omsättningstillgängar.
Beredningen föreslår vidare att särskilda regler införs för byggtnästares egna bostadsfastigheter. F. n. gäller principen att en av en byggmästare ägd fastighet aldrig ft.")rlorar karaktären av omsättningstillgäng om den en gång blivit att anse som en sådan tillgång. Enligt beredningen bör emellertid en Villafastighet kunna behandlas som en privat tillgång — och inte som omsättningstillgång — om byggmästaren ägt och varit mantalsskriven på fastigheten under minst tio år i följd. Som ytterligare förutsättningar föreslås gälla att byggmästaren inte utfört arbete på villan eller medgivits avdrag för nedskrivning på den under tioårsperioden.
Förslagen har till övervägande del lämnats utan crinran av remissinstan- serna. Ett antal remissinstanser har dock uppfattat uttrycket omfattande byggnadsarbeten som en inte önskvärd liberalisering i förhållande till nuvarande praxis. Beträffande förslaget att en fastighet skall utgöra omsättningstillgång om den förvärvats i och för rörelsen har från några håll yppats farhågor för att en sådan anknytning till syftet med förvärvet kan komma att ge upphov till tillämpningsproblem.
För egen del är jag cnsc med beredningen att starka skäl talar för att lagtexten bör innehålla regler som angeri vilka situationer en fastighet. som ägs av den som bedriver byggnadsrörelse. skall anses utgöra omsättningstill- gångi rörelsen. Det råder således inget tvivel om att den osäkerhet som f. n. råder på detta område är ytterst besvärande för såväl de skattskyldiga som taxeringsmyndigheterna. I likhet med många remissinstanser befarar jag emellertid att beredningens förslag kommer att leda till tillämpningspro- blem. Det kan exempelvis ofta vara mycket svårt att fastställa i vilket syfte en byggmästare förvärvat en fastighet. Situationen är kanske den att den skattskyldige avser att utföra arbete på (len inköpta fastigheten endast om arbetstillfällen saknas på andra håll. I fråga om fastigheter som inte anskaffats i och för byggnadsrörelsen förutsätter beredningens förslag vidare att taxeringsmyndigheterna tar ställning till om byggnadsarbetena på fastigheten varit omfattande eller inte. Även en sådan bedömning kan uppenbarligen. särskilt om arbetet utförs vid olika tillfällen. vara besvärlig att göra. Svåra praktiska problem kan vidare uppkomma vid prövning av om en byggmästare någon gång under en tioårsperiod före en avyttring utfört arbete på sin villa eller utnyttjat denna som underlag för nedskrivning. Med hänsyn till det anförda anser jag det nödvändigt att i viss utsträckning avvika från den av beredningen föreslagna gränsdragningen mellan omsättningsfas— tigheter och andra fastigheter.
Såvitt gäller skattskyldiga som bedriver byggnadsrörelse framstår det enligt min mening som naturligt att utgå från att ett fastighetsinköp normalt sker för rörelsens räkning. Presumtionen bör alltså vara att den skattskyldige
Prop. l980/8l :68 154
förvärvat fastigheten för att upprusta. bebygga eller utföra annat arbete på den. Som huvudregel bör därför gälla att en fastighet skall anses utgöra omsättningstillgång i byggnadsrörelse om den genom köp. byte eller därmed jämförligt fång förvärvas av en byggmästare eller annan som bedriver byggnadsrt'irelse. Fastigheter som förvärvas genom arv. gåva eller annat bcnefikt fång omfattas således inte av presumtionsregcln. Jag återkommer senare till Vad som bör gälla vid sådana förvärv ( avsnitt 2.5.7 ).
En regel av innebörd att varje fastighet som inköpts av exempelvis en byggmästare är att anse som en omsättningstillgång skulle emellertid — som beredningen också funnit — föra alltför långt. Detta gäller framför allt när det är uppenbart att fastigheten inte förvärvats för att bebyggas eller renoveras och därefter säljas vidare. Fråga kan t. ex. vara om en fastighet som anskaffats för stadigvarande användning i jordbruk. skogsbruk eller rörelse som bedrivs av den skattskyldige. Ett annat fall då presumtionen kan ge ett otillfredsställande resultat är om fastigheten förvärvats för att stadigvarande användas som bostad åt den skattskyldige eller dennes make. Enligt min mening bör det därför uttryckligen anges att fastigheter. som anskaffats för nu angivna ändamål. inte får ställning som omsättningstillgång i den skattskyldiges byggnadsrörelse. Med hänsyn bl. a. till de regler om närstå- endes fastighetsinnehav som jag föreslår i det följande ( avsnitt 2.5.4 ). bör bestämmelsen vara tillämplig även då den verksamhet vari fastigheten stadigvarande skall användas bedrivs av den skattskyldiges make eller av ett fåmansföretag vari den skattskyldige eller dennes make är företagsledare. Utöver nu angivna fall bör vidare undantag införas för situationer då det framstår som uppenbart att den förvärvade fastigheten saknar anknytning till den skattskyldiges byggnadsrörelse.
Bedömningen av om en fastighet förvärvats för att utgöra anläggningstill- gång i jordbruk. skogsbruk eller rörelse. som bedrivs av den skattskyldige eller honom närstående rättssubjekt. torde normalt inte ge upphov till några problem. Vid prövningen av om fastigheten skall anses som omsättningstill- gång eller inte bör skillnad inte göras mellan byggnadsrörelsen och eventuell annan av den skattskyldige bedriven rörelse. En fastighet som anskaffas för att användas som kontor eller lagerlokal i byggnadsrörelsen bör således kunna behandlas som anläggningstillgång. Den omständigheten att den skattskyldige avser att i egen regi utföra byggnadsarbete på fastigheten bör i och för sig inte spela någon avgörande roll i detta sammanhang. Omfatt- ningen av avsedda byggnadsarbeten är emellertid en faktor som måste beaktas när syftet med förvärvet skall fastställas. Frågan om vilka skatte— konsekvenser som skall inträda när den som bedriver byggnadsrörelse upprustar eller bebygger egna fastigheter som inte utgör omsättningstillgång- ar återkommer jag inom kort till ( avsnitt 2.5.6 ).
Det finns enligt min uppfattning också anledning att förmoda att bedömningen av om en fastighet är avsedd att stadigvarande användas som bostad åt den skattskyldige eller dennes make kommer att bli på det hela
Prop. 1980/81:68 155
taget problemfri. I kravet på att fastigheten skall stadigvarande användas som bostad ligger att fråga endast kan vara om den skattskyldiges permanenta bostad och ett — eller i undantagsfall ytterligare något — fritidshus som den skattskyldige såvitt kan bedömas kommer att inneha under avse 'ärd tid framöver. Det kan självfallet i undantagsfall förekomma att den skattskyldige med relativt korta mellanrum byter permanentbostad eller fritidshus och att det därför kan vara tveksamt om kravet på stadigvarande användning är uppfyllt. Till saken bör dock att skillnaden mellan realisa- tionsvinstbeskattningen och rörelsebeskattningen är relativt liten vid kortare innehavstider.
En fastighet kan förvärvas för flera olika ändamål. Den skattskyldige har exempelvis för avsikt att använda en del av en nyförvärvad fastighet i sin rörelse medan återstoden av fastigheten skall hyras ut till utomstående. En av den skattskyldige ägd fritidsfastighet kan vidare i viss utsträckning utnyttjas för annat än bostadsändz'tmål eller för bostadsändamål men av andra än den skattskyldige eller dennes make. l situationer av detta slag bör den förvärvade fastigheten anses som omsättningstillgång såvida det inte är uppenbart att fastigheten till huvudsaklig del är avsedd för det kvalificerade ändamålet. En fastighet som dels skall användas som anläggningstillgång i den skattskyldiges rörelse, dels hyras ut. bör alltså behandlas som anläggningstillgäng endast om minst omkring 75 % av fastigheten kan anses avsedd för rörelsen.
Som jag nyss nämnt bör en fastighet inte heller anses som omsättnings- tillgång om det framstår som uppenbart att förvärvet saknar samband med den av den skattskyldige bcdrivna byggnadsrörelsen. Vid tillämpning av denna bestämmelse får hänsyn tas till samtliga föreliggande omständigheter. Stor vikt bör t. ex. läggas vid den lokala och funktionella anknytning som kan finnas mellan fastighetsförvärvet och byggnadsrörelsen. En byggmästare som på entreprenad uppför småhus inom ett lokalt begränsat område bör exempelvis kunna ha möjlighet att som kapitalplacering köpa en hyres- eller kontorsfastighet på annan ort utan att fastigheten anses smittad av byggnadsrörelsen. Det är vidare givet att den skattskyldiges egen uppfattning om förvärvets karaktär måste beaktas. Redovisas fastigheten som en omsättningtillgäng i byggnadsrörelsen bör fastigheten också normalt anses som en omsättningstillgäng i skattehänseende. Likaså bör en skattskyldig. som fått avdrag för nedskrivning på fastigheten. inte i efterhand — t. ex. när .fastigheten säljs — kunna hävda att fastigheten rätteligen varit en anlägg- ningstillgång. Däremot bör inte det förhållandet att den skattskyldige konsekvent hällit en nyförvärvad fastighet utanför byggnadsrörelsens räkenskaper utan vidare föranleda att den vid en framtida avyttring skall behandlas som anläggningstillgång. Framkommer det att fastigheten haft ett samband med rörelsen — fastigheten har t. ex. upprustats genom den skattskyldiges försorg eller använts som evakueringsbostad — skall fastighe- ten oavsett redovisningssätt behandlas som omsättningstillgäng i rörelsen.
Prop. HSO/81:68 156
Förekomsten av egen arbetsinsats bör alltså här ha en avgörande betydelse vid bedömningen om fastigheten utgör (.)msättningstillgång i rörelse eller inte.
De föreslagna bestämmelserna om vilka fastigheter som skall anses utgöra omsättningstillgångari byggnadsrörelse bör tas in i en ny punkt. punkt 3. av anvisningarna till 27 & KL. Samtidigt bör den nuvz'trande punkten 3 av dessa anvisningar betecknas som punkt 5.
25.32 llandel med fastigheter
Skattelagstiftningen innehåller f. n. inte några bestämmelser om i vilka situationer en fastighet. som fört-'ärvas av den som bedriver fastighetsht'lndel. skall anses utgöra omsättningstillgång i rörelsen. Gränsdragningen mellan omsättningsfastigheter och andra fastigheter har. liksom beträffande bygg- nadsrörelse. ("överlämnats åt praxis.
l—"öretagsskatteberedningen har föreslagit att uttryckliga regler skall införas om stnittans omfattning vid handel med fastigheter. Som huvudregel bör enligt beredningen gälla att en fastighet skall anses utgöra omsättnings- tillgång om den förvärvas av en skattskyldig som bedriver handel med fastigheter. Undantag föreslås dock böra gälla i fråga om fastigheter som ft'jrvärvas för att stadigvarande användas i jordbruk eller skogsbruk eller i annan rörelse än byggnat'lsrörelse och handel med fastigheter.
För egen del ansluter jag mig till beredningens uppfattning att det behövs regler som anger hur långt smittan sträcker sig när den som bedriver fastighetshandel förvär 'ar en fastighet. Jag delar också beredningens uppfattning att huvudregeln bör vara att varje fastighet. som genom köp. byte eller därmed jämförligt fång förvärvas av den som bedriver handel med fastigheter. blir att anse som omsättningstillgång i rörelsen. Däremot bör undantagen från denna huvudregel utformas på ett delvis annat sätt än -'ad beredningen förordat. I enlighet med- vad jag föreslagit i., fråga om byggnadsrt'jrelse anser jag att fastigheter. som anskaffas för att stadigvarande användas som bostad åt den skattskyldige eller dennes make. inte skall omfattas av smittan. Detsamma bör gälla om en fastighet förvärvas för att stadigvarande använt'las i jordbruk. skogsbruk eller rörelse. som bedrivs av den skattskyldige. dennes make eller av fåmansföretag vari den skattskyldige eller maken är företagsledare. Vid denna bedömning bör skillnad inte göras mellan den aktuella handelsrörelsen och eventuell annan av den skattskyl- dige bedriven rörelse. Om en skattskyldig. som bedriver handel med fastigheter. anskaffar en fastighet för att stadigvarande användas som kontor i handelsrörelsen. bör således denna fastighet anses utgöra anläggningstill- gång — och inte omsättningstillgång — i rörelsen. Även vad gäller utnyttjande av en fastighet för olika ändamål bör de principer som jag nyss föreslagit för byggnadsrörelse tillämpas för handel med fastigheter.
I fråga om skattskyldiga. sotn bedriver byggnadsrörelse. gäller enligt mitt
Prop. HSO/81:68 157
förslag att smittan inte skall omfatta fastighetsförvärv som uppenbarligen helt saknar samband med byggnadsrörelsen. En regel av detta slag skulle emellertid kunna bli 5 'år att tillämpa på den som bedriver fastighetsbandel. Svårigheterna hänger bl. a. samman nted att handel med fastigheter — till skillnad mot byggnadsrörelse — i regel inte är begränsad till visst område eller till viss typ av fastigheter. Någon motsvarighet till den nämnda undantags- regeln bör därför inte införas i fråga om skattskyldigt't som bedriver handel med fastigheter.
Reglerna om vilka fastigheter som skall anses utgöra omsättningstillgång i fastighetshandel bör. liksom motsvarande regler i fråga om byggnat'lsrörelse. tas in i den nya punkten 3 av anvisningarna till 27 & KL.
Hänvisningar till S2-5-3
2.5.4. Närståendes fattig/tetsinnehat'
Jag har i det föregående behandlat frågan om i vilken omfattning en fastighet. som förvärvas av skattskyldiga som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. skall anses smittad av rörelsen och därmed behandlas som omsättningstillgång. Ett genomförande av mina förslag innebär att en sådan fastighet normalt kommer att utgöra (ansättningstill- gång i rörelse. Undantag görs dock om fastigheten är avsedd för stadigva- rande användning i jordbruk. skogsbruk eller rörelse. som bedrivs av den skattskyldige. eller om fastigheten är avsedd som permanent- eller fritids- bostad åt den skattskyldige. Beträffande byggnadsrörelse undantas också fastighetsförvärv som uppenbarligen saknar samband med rörelsen.
Problemet med smittans omfattning begränsar sig inte till fastigheter som innehas av rörelseidkaren själv. Även fastigheter som förvärvas av en nära anhörig till rörelseidkaren har i vissa fall ansetts utgöra omsättningstillgångar i rörelse. Bakgrunden till rättsutveeklingen på detta område är önskemålet att förhindra att den som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter vinner obehöriga skatteförmåner genom att låta närstående personer förvärva fastigheter som normalt borde ingå i rörelsen. Samma överväganden ligger bakom den skattemässiga behandlingen av aktier och andelar i fastighetsförvaltande företag sotn innehas av rörelseidkare av nu angivet slag.
[ det följande kommer jag att diskutera hur fastigheter. som förvärvas av närstående till den skattskyldige. skall beskattas. Med närstående personer avses i detta sammanhang även aktiebolag och andra juridiska personer som i högre eller lägre grad behärskas av den skattskyldige. Frågan om den skattemässiga behandlingen av aktier och andelar i fastighetsförvaltande företag återkommer jag snart till ( avsnitt 2.5.5 ).
Beredningen har föreslagit att den som bedriver byggnadsrörelse samt dennes make och hemmavarande barn under 16 år skall betraktas som en enhet vid bedömningen av om en fastighet utgör omsättningstillgång i
rörelsen eller inte. Förslaget innebär att en fastighet. som innehas av maken
Prop. 1980/81:68 158
eller barnet. blir att anse som omsättningstillgång om fastigheten skulle ha utgjort omsättningstillgångom den innehafts av rörelseidkaren själv. Bedrivs byggnadsrörelsen av ett fåtnansföretag skall motsvarande regel gälla för fastighet som innehas av företagsledaren. maken eller barnet.
Vid remissbehandlingen har förslaget med några få undantag lämnats utan crinringar. En remissinstans ifrågasätter dock om inte delägare i ett fåmansföretag bör jämställas med företagsledare i företaget. Från ett par håll framförs vidare farhågor för att närståendereglerna kan komma att ge upphov till tolknings- och tillämpningsproblem.
För egen del kan jag till en början ansluta mig till uppfattningen att makes fastighetsförvärv bör jämställas med fastigheter som förvärvas av rörelseid- karen själv. Den starka ekonomiska gemenskap som i allmänhet råder inom äktenskapet talar enligt min mening för att makarna i detta sammanhang bör behandlas som en enhet. Förvärvet bör medföra att maken själv blir att betrakta som rörelseidkare såvida inte fastigheten används för något av de undantagna ändamålen eller — såvitt gäller byggnadsrörelse — det är uppenbart att fastigheten saknar samband med rörelsen. Det bör emellertid betonas att smittan överförs från den som bedriver rörelsen till dennes make endast om den sistnämnde förvärvar en fastighet genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. Förvärv genom t. ex. gåva eller bodelning under äktenskapets bestånd medför alltså inte någon spridning av smittan.
llar smitta överförts till make anses rörelsen fortgå sålänge omsättnings- fastigheten finns kvar. dvs. även om äktenskapet skulle upphöra. Detta medför i sin tur att en fastighet. som förvär 'as efter det att äktenskapet upplösts. kan smittas såvida rörelsen inte dessförinnan upphört genom att samtliga omsättningsfastigheter överlåtits.
Åtskilligt talar enligt min mening även för beredningens förslag att en fastighet. som förvärvas av ett hemmavarande barn under 16 är. bör behandlas som omsättningstillgång om så hade varit fallet om fastigheten i stället förvärvats av någon av föräldrarna. En regel av detta innehåll skulle emellertid ge upphov till en del olägenheter. Jag syftar bl. a. på de komplikationer sotn kan inträda då barnet fyllt 16 år. Såvitt inte särskilda regler om avskattning införs skulle ett barn. som förvärvat en omsättnings- fastighct. anses som rörelseidkare ända till dess han i sin tur överlåter fastigheten. Detta kan på ett omotiverat sätt begränsa barnets möjligheter att finna lämpliga placeringsalternativ för sina tillgångar. ] sammanhanget kan också framhållas att de förmåner. som barns förvärv av fastigheter kan ge upphov till. torde minska genom de regler om uttagsbeskattning som jag i det följande komtner att föreslå ( avsnitt 2.5.6 ). Av bl. a. nu nämnda skäl är jag inte beredd att ställa mig bakom beredningens förslag om fastigheter som förvärvas av barn under 16 år.
Om en fysisk person har ett väsentligt inflytande i ett företag. som bedriver byggnadsrörelse. torde företagets verksamhet f. n. ofta påverka den skattemässiga bedömningen av bolagsägarens eget fastighetsinnehzw. Detta
Prop. 1980/81z68 159
innebär exempelvis att en fastighet. som förvärvas av företagsledaren i ett fåmansägt byggnadsföretag. regelmässigt anses utgöra omsättningstillgångi rörelse. Företagsledaren anses med andra ord smittad av företagets rörelse. Motsvarande torde gälla om företaget bedriver handel med fastigheter.
Beredningen har som jag nämnt föreslagit att en fastighet. som förvärvas av företagsledareni ett fåmansföretag. skall anses utgöra omsättningstillgång i byggnadsrörelse om fastigheten skulle ha utgjort sådan tillgång om den i stället hade förvärvats av fåmansföretaget. Detsamma föreslås gälla om fastigheten förvärvas av företagsledarens make eller hemmavarande barn under 16 år.
Beredningens förslag har med några undantag lämnats utan erinran vid rcmissbehandlingen. Även jag kan ansluta mig till beredningens principiella uppfattning. Den som har ett väsentligt inflytande i ett fåmansföretag bör alltså inte kunna göra obehöriga skattevinster genom att själv f("örvärva fastigheter som normalt sett borde ingå i företagets rörelse. Enligt min mening är det emellertid motiverat att på två punkter avvika från beredningens f(".')rslag. Jag anser för det första att smittan från fåmansföre- taget inte bör omfatta företagsledarens hemmavarande barn under 16 år. Jag får här hänvisa till de skäl jag nyss anfört för att begränsa smittan från föräldrar till barn. För det andra bör byggnadsrörelse och handel med fastigheter bedömas på samma sätt. Driver ett fåmansföretag handel med fastigheter bör alltså en fastighet. som förvärvas av företagsledaren eller dennes make, anses som omsättningstillgång i rörelse såvida fastigheten skulle ha utgjort sådan tillgång om den förvärvats av företaget. '
Jag vill framhålla att smittan från ett fåmansföretag. som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. kan överföras till företagsle- daren eller dennes make endast om fastigheten förvärvas genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. En fastighet. som företagsledaren eller dennes make förvärvar genom arv. gåva eller annat bcnefikt fång. kan alltså inte bli omsättningstillgång endast av den anledningen att fåmansföretaget bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Betonas kan vidare att den av företagsledaren — eller dennes make — förvärvade fastigheten inte blir smittad av företagets rörelse om fastigheten inte skulle ha blivit omsättningstillgång om rörelsen drivits direkt av förvärvaren. Den omständigheten att ett fåmansföretag bedriver byggnadsrörelse bör exempelvis inte medföra att en Villafastighet. som företagsledaren köper som permanent bostad åt sig och sin familj. anses utgöra omsättningstillgång i rörelse.
De regler som jag föreslagit beträffande närståendes fastighetsinnehav bör tas in i den nya punkten 3 av anvisningarna till 275 KL.
2.5.5 Aktier och andelar [ fastighetsföretag. m. m.
Det är inte ovanligt att en skattskyldig. som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. kombinerar denna verksamhet med fastighetsför-
Prop. HSO/81:68 160
valtning. Med de regler som jag föreslagit i det föregående blir fastigheter. som i praktiken kan sägas ingå i en fastighetsförvaltande verksamhet. ofta att anse som omsättningstillgångar i rörelsen. Det kan emellertid förekomma att den skattskyldige väljer att bedriva den förvaltande verksamheten genom ett särskilt bolag. En fysisk person. som är byggmi'istare. överför exempelvis alla färdigbyggda fastigheter till ett helägt fastighetsförvaltandc aktiebolag. I dessa och liknande fall uppkommer fråga om hur aktierna eller andelarna i det fastighetsförvaltande företaget skall behandlas i skattehänseemle. Ställning kan också behöva tas till om de av företaget ägda fastigheterna skall anses utgöra omsättningstillgångar eller anläggningstillgångar.
l KL finns inte några föreskrifter om hur aktier. andelar och fastigheter skall beskattas i nu angivna situationer. l praxis har aktier och andelar i fastighetsförvaltande företag ansetts utgöra omsättningstillgångar om de innehafts av skattskyldiga. som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. om aktie- eller andelsinnehzwet kan ses som ett substitut för direktägda fastigheter. Vid avyttring av aktierna eller andelarna har därför inkomsten beräknats enligt rörelsereglerna trots att aktie- eller andelsinne- havet företagsekonomiskt närmast kan ses som en anläggningstillgång.
Om det fastighetsförvaltande företaget är ett aktiebolag — eller undantags- vis en ekonomisk förening — torde vanliga regler gälla vid den skattemässiga behandlingen av företagets fastigheter. Dessa blir således. i enlighet med vad som allmänt gäller för förvaltningsföretags egendom. att anse som anlägg- ningstillgångar. Förvaltas fastigheterna av ett handelsbolag har däremot skattedomstolarna i några fall ansett att såväl andelarna som de av bolaget ägda fastigheterna utgjort omsättningstillgångar i byggnadsrörelsen eller fastighetshandeln. Denna inställning får bl. a. ses mot bakgrunden av den enkelbeskattningsprincip som tillämpas i fråga om handelsbolags inkoms- ter.
Beredningen har i sitt lagförslag tagit upp endast det fallet att den som bedriver byggnadsrt'irelse eller handel med fastigheter innehar andelar i ett fastighctsf(")rvaltande handelsbolag. Enligt min ttppfattning är det emellertid lämpligt att införa uttryckliga regler även för de fall då det fastighetsförval- tande företaget är ett aktiebolag eller en ekonomisk förening. Utgångspunk- ten i samtliga nu angivna fall bör» i enlighet med nuvarande praxis— vara att aktierna och andelarna skall behandlas på samma sätt som direktägda fastigheter om aktie— eller andelsinnehavet kan ses som ett alternativ till ett direkt ägande. Saken kan också uttryckas så att aktierna eller andelarna skall behandlas som omsättningstillgångar såvida fastigheterna skulle haft sådan karaktär om de innehafts direkt av den skattskyldige. Av detta följer också att ett aktie- och andelsinnehav som inte kan ses som ett alternativ till direkt innehav av omsättningsfastigheter bör behandlas på vanligt sätt. En mindre aktiepost i ett börsnoterat fastighetsbolag bör exempelvis inte anses som omsättningstillgång även om aktieägaren bedriver byggnadsrörelse.
Mot bakgrund av det anförda bör enligt min mening aktier eller andelar.
Prop. l980/81z68 161
som företagsledaren i ett fastighetsft'irvaltande fåmansföretag eller dennes make innehar i företaget. anses som omsättningstillgångar såvida företagets fastigheter skulle ha utgjort omsättningstillgångar om de innehafts direkt av aktie- eller andelsägaren. Motsvarande bör gälla även i andra situationer då intressegemenskap råder mellan aktie- eller andelsägaren och det fastighets- förvaltande företaget. Med intressegemenskap avses — liksom på flera andra ställen i KL — att ägarföretaget och det fastighetsförvaltande företaget är moder- eller dotterföretag eller företag underi huvudsak gemensam ledning. Vad som avses med fåmansföretag och företagsledare i ett sådant företag anges i 35ä l a mom. KL.
Ett fastighetsförvaltande företag kan i vissa fall inneha både sådana fastigheter som skulle ha utgjort omsättningstillgångar om de innehafts direkt av delägaren och andra fastigheter. Svårigheter kan då uppstå att bestämma den skattemässiga karaktären hos aktierna resp. andelarna i företaget. Teoretiskt är här flera lösningar tänkbara. En möjlighet är att tillämpa en huvudsaklighctsprincip som innebär att aktierna eller andelarna bedöms som lagertillgångar först om företagets fastighetsinnehav till huvudsaklig del består av fastigheter som i delägarens hand skulle ha utgjort omsättningstillgångar. En annan väg är att betrakta aktierna eller andelarna som (.)msättningstillgängar så snart förvaltningsföretaget innehar en enda fastighet av omsättningskaraktär. Även en proportionering i förhållande till karaktären hos samtliga förvaltningsföretagets fastigheter synes kunna komma i fråga.
De allmänna bestämmelser om gränsdragningen mellan omsättningsfas- tigheter och andra fastigheter som jag föreslagit i det föregående torde medföra att rättstillämpningen på detta område underlättas. Så kommer t. ex. de särskilda svårigheter som föranleds av att en fastighet kan ändra karaktär under innehavstiden inte att förekomma i framtiden. Bestämmel- serna löser dock inte frågan hur aktier eller andelar i ett fastighetsförvaltande företag skall behandlas. Enligt min mening föreligger ett behov av en klar regel på detta område. Av framför allt praktiska skäl bör redan förekomsten av en enda omsättningsfastighct i det förvaltande företaget påverka karaktären hos aktierna resp. andelarna. De skattemässiga konsekvenserna av en sådan sträng regel synes inte behöva bli särskilt stora. 1 de fall då den skattskyldige har ett betydande aktie- eller andelsinnehav torde han i allmänhet ha möjlighet att påverka sammansättningen av de av företaget ägda fastigheterna. Smitta från en eller ett fåtal omsättningsfastigheter kan då undvikas genom att samtliga omsättningsfastighetcr samlas i ett särskilt rättssubjekt. Jag föreslår alltså att en aktie eller en andel i ett fastighetsför- valtande företag skall anses utgöra omsättningstillgång i rörelse redan om någon av företagets fastigheter hade utgjort omsättningstillgång om den innehafts direkt av aktie- eller andelsägaren.
Som jag nyss har redovisat föreslår beredningen att särskilda regler skall gälla när en skattskyldig. som bedriver byggnadsrörelse eller handel med
Prop. l980/8l :68 lo2
fastigheter. innehar en andel i ett fastighetsförvaltande handelsbolag. Förslaget omfattar inte bara handelsbolag som utgör fåmansföretag utan även handelsbolag med ett stort antal delägare. Enligt beredningen bör såväl andelen som en mot andelen svarande del av handelsbolagets fastigheter utgöra omsättningstillgång hos rörelseidkaren. En förutsättning för detta är dock att fastigheterna skulle ha behandlats som omsättningstillgångar vid ett direktinnehav. Beredningen utgår således från att ett direkt fastighetsinne- hav och fastigheter som innehas genom ett handelsbolag skattemässigt bör behandlas på samma sätt. Enligt förslaget skall det inte spela någon roll hur stor delägarens andel i bolaget är, Något krav på att andelsägaren har ett väsentligt inflytande i handelsbolaget uppställs alltså inte.
Remissinstanserna har i huvudsak ställt sig positiva till förslaget. Från ett par håll ifrågasätts dock om inte samma bestämmelse borde gälla i fråga om andelar i handelsbolag som innehas av make eller hemmavarande barn till den som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.
För egen del kan jag till en början ansluta mig till uppfattningen att någon skattemässig skillnad i princip inte bör föreligga mellan ett direkt fastighets- innehav oeh innehav av fastigheter via handelsbolag. Andelar i ett fastighetsförvaltande handelsbolag bör således regelmässigt betraktas som substitut för direkt ägda fastigheter. Detta innebär att en andel i ett fastighetsförvaltande handelsbolag. som innehas av t. ex. maken till en byggmästare. normalt skall behandlas som omsättningstillgång i rörelse. Jag är vidare ense med beredningen om att storleken av andelsägarens inflytande i bolaget inte bör ha någon betydelse i detta sammanhang. Andelen bör således kunna behandlas som omsättningstilIgång även om andelsägaren inte har någon ledande ställning i handelsbolaget.
Vad jag nu anfört innebär sammanfattningsvis att andelar i ett fastighets- förvaltande handelsbolag blir omsättningstillgångar om bolagets fastigheter hade utgjort sådana tillgångar vid direktinnehav. Som beredningen föreslagit bör emellertid även de av handelsbolaget ägda fastigheterna anses utgöra omsättningstillgångar. På denna punkt finns alltså anledning att skilja mellan innehav genom å ena sidan aktier eller andelar i aktiebolag resp. ekonomiska föreningar och å andra sidan andelar i handelsbolag. Denna särbehandling motiveras. som tidigare antytts. av att försäljningslikviderna för de av handelsbolaget ägda fastigheterna annars skulle beskattas endast inom ramen för realisationsvinstreglerna. Detta skulle i sin tur kunna leda till att en del av den verkliga vinsten i byggnadsrörelsen undgick beskattning. För tydlighets skull kan framhållas att en motsvarande Skattelättnad inte kan uppkomma om det fastighetsförvaltande företaget är ett aktiebolag. Visserligen får bolagets fastigheter ställning som anläggningstillgångar — vilket i sin tur innebär att realisationsvinstreglerna blir tillämpliga vid en framtida försäljning — men aktieägaren kan inte tillgodogöra sig eventuell försäljningsvinst utan att träffas av utdelningsbeskattning eller — om aktierna säljs — av rörelsebeskattning.
Prop. 1980/81:68 163
Den föreslagna regeln att såväl den skattskyldiges andel i handelsbolaget som bolagets fastigheter kan smittas av delägarens rörelse torde inte välla några större tillämpningsproblem i de fall då samtliga av handelsbolagets fastigheter hade utgjort omsz'ittningstillgångar om de innehafts direkt av delägaren. Avyttrar bolaget en fastighet utgör den på delägaren belöpande delen av vederlaget för fastigheten intäkt av rörelse för honom. Motsvarande förhållande bör gälla i fråga om nedskrivning. Problem kan emellertid uppkomma om en del av handelsbolagets fastigheter skall behandlas som omsättningstillgångar medan andra skall behandlas som anläggningstillgång- ar. I en undantagssituation av detta slag bör enligt min uppfattning smittan rimligen omfatta endast de på delägarens andel belöpande andelarna av omsättningsfastigheterna.
De föreslagna bestämmelserna bör tas in i den nya punkten 3 av anvisningarna till "27% KL.
Hänvisningar till S2-5-4
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 2.5.3
2.5.6. Uttagybeskatming
Enligt nuvarande praxis kan en fastighet. som ägs av någon som bedriver byggnadsrörelse. förvandlas från anläggningstillgång till omsättningstillgång på grund av att ägaren utför byggnadsarbete på fastigheten. Någon smitta torde dock inte överföras till fastigheten om byggnadsarbetet inskränker sig till sedvanliga smärre reparationer. Det förhållandet att fastigheten inte ägs av rörelseidkaren själv utan exempelvis av dennes make har — såvida rörelseidkaren renoverar fastigheten eller utför annat byggnadsarbete på den —i vissa situationer inte hindrat att fastigheten bedömts som omsättningstill- gång. Smittan torde oekså kunna överföras om ett fåmansägt aktiebolag. som bedriver byggnadsrörelse. utför byggnadsarbeten på en fastighet som ägs av bolagets företagsledare. Rättsläget torde dock vara förhållandevis oklart på detta område.
Beredningen föreslår att frågan om i vilka situationer byggnadsarbete smittar fastigheter uttryckligen regleras i KL. Förslaget innebär. som redovisas i det föregående. att smittan överförs om fastigheten varit föremål för omfattande byggnadsarbete i ägarens byggnadsrörelse. Undantag görs dock för fastigheter som anskaffats för att stadigvarande användas i jord- eller skogsbruk eller i annan rörelse än byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.
Enligt min mening finns det skäl att anlägga ett något annorlunda synsätt på de skattemässiga konsekvenserna av att en skattskyldig. som bedriver byggnadsrörelse. utför arbete på en egen fastighet. Beredningens förslag ger nämligen upphov till tillämpningssvårigheter av olika slag. Förslaget förutsätter för det första att det går att fastställa om byggnadsarbetet varit omfattande eller inte. Den omständigheten att en fastighet under den löpande innehavstiden förändrar skattemässig karaktär kan vidare vålla svårigheter bl. a. vid samordning av avdragen för ned— och avskrivning. En
Prop. l980/81z68 164
särskild komplikation inträder slutligen om byggnadsarbetet utförs på en fastighet där byggmästaren har sin permanenta bostad. För att hindra att en framtida försäljning medför en alltför hög skattebelastning har beredningen funnit sig nödsakad att utarbeta ett regelsystem med fetn- eller tioåriga karenstider. Även dessa regler torde kunna leda till svårbemästrade tillämpningsproblem.
Enligt min mening bortfaller åtskilliga av de problem som jag nu har pekat på om smittans övergång från byggnadsrörelsen till den aktuella fastigheten ersätts av en utvidgad uttagsbeskattning. Utgångspunkten bör vara att förekomsten av byggnadsarbeten aldrig förvandlar en fastighet från anlägg- ningstillgång eller privat tillgång till omsättningstillgång. [ stället bör värdet av det utförda arbetet redovisas som intäkt vid beräkningen av byggnadsrö- relsens resultat.
I 285 1 mom. första stycket KL finns en allmän regel om uttz'tgsbeskatt- ning. Enligt denna regel, som i första hand avser enskilda rörelseidkare. skall som intäkt av rörelse räknas bl. a. värdet av sådana i rörelsen tillverkade produkter som förbrukats av rörelseidkaren själv eller dennes anhöriga. Som intäkt hänförs också värdet av andra förmåner som i rörelsen kommit rörelseidkaren till godo. Av dessa allmänna regler torde följa att en rörelseidkare. som genom gåva eller på liknande sätt överlåter egendom i rörelsen. skall ta upp gåvans värde som intäkt i rörelsen. En fi.")rutsättning är dock att vederlaget för egendomen skulle ha utgjort intäkt av rörelse om egendomen hade sålts i stället för skänkts bort.
Regler som berör uttag ur rörelse finns också i 35 ä 1 a mom. KL. I tredje stycket av detta moment föreskrivs att en delägare i ett fåmansföretag — eller en honom närstående person — skall beskattas för förmån som denne åtnjuter genom att förvärva egendom från fåmansföretaget till lägre pris än egendomens marknadspris. Värdet av förmånen skall i detta fall beskattas som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet.
Det är i flera hänseenden ovisst hur nu nämnda regler om beskattning vid uttag skall tillämpas. Jag saknar dock anledning att i detta sammanhang företa en allmän översyn av detta rättsområde. I det följande avser jag att begränsa mig till den situationen att en skattskyldig. som bedriver byggnadsrörelse. utför arbeten på en egen fastighet som inte utgör omsättningstillgång i rörelse. Med hänsyn till att det är delägarna i ett handelsbolag— och inte bolaget självt — som beskattas för bolagets inkomster synes det dock befogat att i detta hänseende behandla ett rt'ärelsedrivande handelsbolag på samma sätt som en enskild rörelseidkare. Dessa avgräns- ningar innebär bl. a. att jag inte tar upp de beskattningsfrågor som kan uppkomma om exempelvis ett fåmansägt aktiebolag utför byggnadsarbeten på en företagsledaren tillhörig bostadsfastighet. Jag vill här erinra om att 1980 års företagsskattekommitté (B 1979113) f. n. prövar behovet av ändrade skatteregler för fåmansföretag och deras delägare.
Om den sotn själv eller genom ett handelsbolag bedriver byggnadsrörelse
Prop. l980/81z68 165
utför arbeten på en egen fastighet. som inte är omsättningstillgång i rörelsen. synes med den av mig föreslagna principlösningen två olika problem uppkomma. Är rörelseidkaren en fysisk person måste för det första ställning tas till i vad mån värdet av dennes eget arbete skall uttagsbeskattas. Den andra frågan. som är oberoende av företagsform. gäller om det på fastigheten utförda byggnadsarbetet skall värderas på grundval av rörelsens kostnader eller på grundval av arbetets marknadspris.
Det finns i detta sammanhang anledning att erinra om att bestämmelser om uttag vid egenrcgiarbeten i byggnadsrörelse nyligen införts i mervärde- skattelagstiftningen (prop. 1979/801141. SkU152. rskr 393. SFS 1979:304). Enligt mervärdeskattelagen (19681430. senast ändrad 197911190) gäller fr. o. m. den 1 januari 1981 bl. a. att byggnadsarbete på fastighet som utförsi fastighetsägarens byggnadsrörelse i princip skall uttagsbeskattas till mark- nadspris. Uttagsbeskattningen motsvarar sålunda summan av nedlagda kostnader jämte ränta på eget kapital och värdet av den skattskyldiges eget arbete (jfr nionde styekct av anvisningarna till 1415 mervärdeskattelagen). Värdet av den skattskyldiges egen arbetsinsats skall dock — om den skattskyldige är en fysisk person — uttagsbeskattas endast om varor av mer än ringa värde tas ut i samband med arbetet.
Enligt min mening talar åtskilligt för att reglerna om inkomstbeskattning pågrund av uttag från byggnadsrörelse samordnas med de nämnda reglerna på mervärdeskattens område. Om en skattskyldig. som själv eller genom ett handelsbolag bedriver byggnadsrörelse. utför byggnadsarbeten på en fastighet. som inte utgör omsättningstillgång i rörelsen. bör således som huvudregel gälla att värdet av arbetet skall tas tipp som intäkt i rörelsen. Det utförda arbetet bör — i överensstämmelse med vad som normalt gäller vid inkomstbeskattning av olika former av uttag — värderas till marknadspris. Denna värderingsnivå bör tillämpas beträffande såväl utgifter för varor. material och arbetslöner som den skattskyldiges egen arbetsinsats. I likhet med vad som gäller i fråga om mervärdeskatt bör dock värdet av den skattskyldiges eget arbete uttagsbeskattas endast om varor av mer än ringa värde tas ut från rörelsen i samband med arbetet. Detta innebär exempelvis att en enskild byggmästare kan —så länge något egentligt varuuttag inte sker— utföra mindre tillsynsarbeten på sin egen bostadsfastighet utan att bli rörelsebeskattad för arbetet.
De nu föreslagna reglerna om uttagsbeskattning bygger på min tidigare redovisade inställning att en fastighet behåller sin ställning som anläggnings- tillgång även efter ett mycket omfattande byggnadsarbete. Uttagsbeskatt- ningen ersätter alltså. som tidigare påpekats. överföringen av smitta. Vid en framtida försäljning av fastigheten kommer därför en eventuell beskattning att ske enligt realisationsvinstreglerna. Värdet av de utförda arbetena kan generellt antas verka höjande på försäljningslikviden och därigenom öka vinstens storlek. För att förhindra att den skattskyldige blir beskattad två gånger för samma arbete — först som uttag ur byggnadsrörelsen och därefter
Prop. 1980/81:68 166
som realisationsvinst— måste värdet av uttagsbeskattat arbete kunna beaktas vid realisationsvinstberäkningen. Arbetet bör av denna anledning få räknas som förbättringskostnad — eller därmed jämförlig kostnad — enligt punkt 2 a av anvisningarna till 36 & Kl.. En förutsättning bör dock vara att arbetet har sådan karaktär och är av sådan storlek att det uppfyller de allmänna kraven på avdragsgill förbättringskostnad enligt nämnda anvisningspunkt. Som förbättringskostnad bör självfallet i intet fall få räknas högre belopp än vad som blivit föremål för uttagsbeskattning på grund av byggnadsarbetet.
2.5. 7 Arv av fastigheter m. ut.
Jag har i det föregående föreslagit att uttryckliga regler skall införas om i vilka fall fastigheter. som förvärvas av den som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. skall anses utgöra omsättningstillgångar i rörelse. Mina förslag har tagit sikte på fastigheter som förvärvas genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. Jag tar nu upp den situationen att en fastighet tillfaller någon genom arv. gåva eller annat s. k. benefikt fång.
Om en person, som äger en omsättningsfastighet. skänker bort denna behandlas gåvan i regel som ett uttag ur rörelsen. Givaren torde därför vara skyldig att ta upp fastighetens marknadsvärde som intäkt i rörelsen. Detta får bl. a. till konsekvens att under innehavet gjord nedskrivning av fastigheten återförs till beskattning. Igåvotagarens hand kommer fastigheten normalt att ha ställning som anläggningstillgång. vilket innebär att den i fortsättningen inte kan utnyttjas som underlag för nedskrivning och att eventuell framtida försäljningsvinst kommer att beskattas enligt realisationsvinstreglerna. Samma regler torde gälla om en fastighet under ett äktenskaps bestånd genom bodelning övergår från den ene maken till den andre.
Den skattemässiga bedömningen blir annorlunda om en fastighet tillfaller ny ägare på grund av att den tidigare ägaren avlidit. Dödsfallet som sådant utlöser inte någon inkomstbeskattning. Om dödsboet eller— sedan bodelning eller arvskifte skett — efterlevande make eller arvingen säljer en fastighet. som utgjort omsättningstillgångi den avlidnes rörelse. skall försäljningslik- viden däremot normalt redovisas som intäkt av rörelse. Säljaren anses sålunda fortsätta den avlidnes rörelse. 1 praxis har emellertid ett arvskifte ibland ansetts få till konsekvens att den ärvda fastigheten förlorar sin karaktär av omsättningstillgång. Så har exempelvis bedömts vara fallet när arvingen inte bedrivit byggnadsrörelse eller handel med fastigheter vid tidpunkten för förvärvet och inte heller kan anses ha övertagit den avlidnes rörelse. Den ärvda fastigheten får i dessa fall ställning som anläggningstill- gång eller privat tillgång hos arvingen. Den nedskrivning som fastigheten kan ha blivit föremål för i arvlåtarens rörelse kommer därmed inte att återföras till beskattning. Den skattekredit som den avlidne fått under sin innehavstid förvandlas genom detta till en definitiv Skattelättnad.
Enligt beredningens uppfattning kan det inte accepteras att betydande
Prop. l980/81:68 167
skattekrediter ofta efterskänks i samband med arvskifte efter skattskyldiga som bedrivit byggnadsrörelse. Beredningen föreslår därför att fastigheter. som utgjort omsättningstillgång i den avlidnes rörelse. skall behålla denna karaktär hos den som förvärvar fastigheten genom arv. testamente eller bodelning i anledning av makes död. En möjlighet till frivillig avskattning föreslås dock för skattskyldiga som själva inte bedriver byggnadsrt'örelsc. handel med fastigheter eller tomtrörelse. Avskattningen innebär att den skattskyldige tar upp värdet av den ärvda fastigheten som intäkt av rörelse samtidigt som avdrag medges för fastighetens skattemässiga restvärde. Enligt beredningen bör avskattningen grundas på fastighetens marknadsvär- de vid förvärvstillfället. Från reglerna om att fastigheten även i den nye ägarens hand utgör omsättningstillgång i rörelse föreslås också undantag för en- och tvåfamiljsfastigheter i vissa fall. Även aktier och andelar i fastighetsförvaltande företag som utgjort lager i den avlidnes rörelse skall enligt beredningen behålla sin karaktär av omsättningstillgång hos den nye ägaren. I fråga om sådana tillgångar föreslås ingen frivillig avskattning. Beredningen lägger inte heller fram något förslag om den skattemässiga behandlingen av gåva av omsättningsfastighct.
Flertalet av de remissinstanser som yttrat sig över förslaget delar beredningens uppfattning att en lagerfastighet bör behålla sin omsättnings- karaktär efter eventuell bodelning och arvskifte. Några remissinstanser anser dock att avskattning bör vara obligatorisk. RSV föreslår att avskattningen sker hos dödsboet i stället för hos arvtagaren. Från ett par håll efterlyses en utvidgning av de föreslagna avskattningsreglerna också till aktier och andelar som utgjort omsättningstillgångar i den avlidnes rörelse. Länsstyrelsen i Malmöhus län menar att frågan om beskattning av arvfallna omsättningstill- gångar bör lösas gemensamt för alla lagertillgångar i rörelsen. Några remissinstanser anser att avskattningsreglerna bör kombineras med libera- lare anståndsbestämmelser vid arvsbeskattningcn. Vissa förtydliganden krävs vidare i fråga om det värde till vilket avskattning skall ske.
För egen del vill jag anföra följande. I likhet med beredningen anser jag det inte motiverat att i detta sammanhang införa några nya regler om den skattemässiga behandlingen av gåva av omsättningsfastighct. Någon ändring av nuvarande praxis på detta område är således inte åsyftad. De inkomst- skatterättsliga konsekvenserna av att en fastighet. som utgör omsättnings- tillgång. tillfaller en ny ägare på grund av att den föregående ägaren avlidit bör däremot ses över. Denna översyn bör enligt min mening grundas på de av beredningen föreslagna principerna. Således bör en omsättningsfastighet. som förvärvas av skattskyldig genom arv. testamente eller bodelning i anledning av makes död. regelmässigt utgöra omsättningstillgång även hos den nye ägaren. Vidare bör andra skattskyldiga än sådana som vid tidpunkten för förvärvet själva bedriver byggnadsrörelse. tomtrörelse eller handel med fastigheter eller som avser att fortsätta den avlidnes rörelse kunna skatta av sitt förvärv. Jag ställer mig dock tveksam till att basera
Prop. 1980/81:68 168
avskattningen på fastigheternas marknadsvärde vid förvärvet. En sådan regel skulle nämligen — åtminstone i kombination med arvsskatten — kunna ge upphov till alltför stor skattebelastning. Enligt min mening kan avskattning- en begränsas till det belopp varmed den avlidne — eller undantagsvis dödsboet — skrivit ned fastigheten i fråga. En sådan regel blir också betydligt enklare att tillämpa.
Av det anförda framgår att avskattning innebär att (len nya ägaren beskattas för nedskrivet belopp. dvs. för skillnaden mellan fastighetens ursprungliga anskaffningsvärde och fastighetens bokförda värde vid för- värvstillfället. Det avskattade beloppet skall redovisas som intäkt av rörelse. Som anskaffningsvärde skall i fråga om fastigheter som bebyggts i egen regi räknas såväl direkta som indirekta byggnadskostnader. Kan den skattskyl- dige i något undantagsfall visa att en i räkenskaperna gjord nedskrivning inte utnyttjats skattemässigt bör avskattningsbeloppet reduceras i motsvarande mån.
Om fastigheten tillfallit den nye ägaren genom arv bör dagen för arvskiftet normalt utgöra förvärvsdag. Har efterlevande make förvärvat en fastighet genom bodelning bör dagen för bodelningen vara avgörande. Vid förvärv på grund av förordnande i testamente kommer den dag då förordnandet verkställs i regel att bli förvärvsdag.
Även om avskattningen begränsas till tidigare gjord nedskrivning kan den sammanlagda arvs- och inkomstbeskattningen på grund av dödsfallet komma att uppgå till avsevärda belopp. Den skattskyldige bör därför ha möjlighet att avstå från avskattning och i stället behålla fastigheten som omsättningstill- gång. Väljer den skattskyldige detta alternativ anses han i fortsättningen bedriva byggnadsrörelse. handel med fastigheter eller tomtrörelse. Sedan avskattning skett förlorar fastigheten sin omsz'ittningskaraktär. vilket bl. a. innebär att realisationsvinstreglerna skall tillämpas påen eventuell avyttring. Vid beräkning av realisationsvinst vid en framtida avyttring av fastigheten skall hänsyn inte tas till tidigare medgiven nedskrivning och inte heller till avskattade belopp. Däremot skall givetvis eventuella värdeminskningsav- drag behandlas på vanligt sätt.
De nu föreslagna reglerna bör tillämpas inte bara på fastigheter och liknande tillgångar utan också på värdepapper av omsättningskaraktär. I första hand torde reglerna komma att gälla byggmästares aktier och andelari fastighetsförvaltande företag. Principen om att avskattning krävs för att den ärvda egendomen skall upphöra att vara omsättningstillgång bör dock gälla även t. ex. börsnoterade aktier i de undantagsfall då dessa ingått i ett varulager hos den avlidne.
Jag vill slutligen framhålla att det föreslagna systemet inte kräver några särskilda avskattningsregler för den avlidnes permanentbostad. Med den gränsdragning som jag i-det föregående gjort mellan omsättningsfastigheter och andra fastigheter kommer nämligen en Villafastighet. som är avsedd som stadigvarande bostad åt en byggmästare e. d.. generellt att få ställning som
Prop. 1980/81 :68 169
en privat tillgång. Jag återkommer i det följande (avsnitt 2. l l ) till behovet av särskilda övergångsregler för de fastigheter som är smittade av den skattskyldiges rörelse redan innan de nya reglerna skall börja tillämpas.
2.5.8. Resultattujr'imning och konsolidering
Frågan om företagens möjligheter till resultatutjåmning och konsolidering genom uppbyggnad av obeskattade reserver har beretts stort utrymme i beredningens betänkande. Flera av de förslag beredningen lagt fram på detta område har. som jag inledningsvis berört. redan blivit föremål för lagstiftning. Vad beredningen föreslagit beträffande rätten att utnyttja pågående arbeten som underlag för reserveringar har jag vidare behandlat tidigare i detta lagstiftningsärende ( avsnitt 2.4 ). ldct följande kommerjag att lägga fram förslag till nya bestämmelser om nedskrivning av omsättnings- fastigheter. Jag tar vidare upp frågan om byggnadsföretagen skall få rätt till avdrag för avsättning till resultatutjz'imningsfond. Innan jag går in på dessa spörsmål avser jag dock att uppehålla mig något vid beredningens förslag om inskränkning i rätten att göra värdemiriskningsavdrag på omsättningsfastig- heter.
2.5.8.1 Avdrag för värdeminskning på omsättningsfastighet
Det förhållandet att en fastighet utgör omsättningstillgång i rörelse och härigenom kan utgöra underlag för nedskrivning hindrar inte att fastighetens ägare samtidigt kan vara berättigad att få avdrag för värdeminskning av fastighetens byggnad. Den löpande inkomstberäkningen skall ske på samma sätt oavsett om fastigheten är en anläggningstillgång eller en omsättnings- tillgång. Intäkter och kostnader på grund av uthyrning e. d. av fastigheten skall på vanligt sätt redovisas under inkomstslaget annan fastighet. Då en fastighet. som utgjort omsättningstillgång i rörelse. avyttras skall enligt praxis återvunna värdeminskningsavdrag tas upp som intäkt vid sidan av eventuell bokföringsmässig vinst på grund av avyttringen. En korrekt beräkning av försäljningens skattemässiga effekter förutsätter således att storleken av tidigare medgivna värdeminskningsavdrag kan fastställas.
Enligt beredningens uppfattning är rätten till samtidig ned— och avskriv- ning på omsättningsfastigheter olämplig. Beredningen föreslår därför att den som yrkar avdrag för värdeminskning på en byggnad. som utgör omsätt- ningstillgång. vid samma års taxering skall beskattas för ett mot avdraget svarande belopp som intäkt av rörelse. Bestämmelsen föreslås gälla vid byggnadsrörelse. tomtrörelse och annan handel med fastigheter samt vid försäkringsrörelse. Som kompensation för den försämring av reserverings- utrymmet som denna beskattning ger upphov till föreslår beredningen att en omsättningsfastighet alltid skall få skrivas ned till det skattemässiga restvärdet i avskrivningshi'inseende. Med restvärdct förstås skillnaden
o
Prop. l980/81z68 170
mellan fastighetens anskaffningsvärde och summan av de värdeminsknings- avdrag som enligt allmänna regler skulle ha kunnat åtnjutas under innehavstiden.
Remissinstansermt har i stort sett ställt sig positi 'a till förslaget. Ett undantag utgör SBEF som anser att reglerna ger byggnadsföretagen otillräckliga konsolideringsmöjligheter jämfört med andra industriföretag.
För egen del vill jag anföra följande. Det kan visserligen ft'irefalla omotiverat att den skattskyldige kan få avdrag för såväl ned— som avskrivning på en omsättningsfastighet. 1 sammanhanget bör emellertid beaktas att de båda avdragssystemen har skilda syften. Rätten till nedskrivning tar. som jag tidigare betonat. i första hand sikte på företagets behov av konsolidering och resultatutjämning. Vid sidan av pågående arbeten utgör omsättningsfastig- heterna det viktigaste underlaget för bildande av skattefria reserver inom byggnz'tt'lsbranschen. Nedskrivningen avser att täcka den risk för förluster som till följd av prisfall. avsättningssvårigheter eller liknande omständighe- ter kan drabba företagets fastighetsbestånd. Avskrivningen i sin tur hänför sig till den värdeminskning som en byggnad utsätts för genom ft'irslitning. ålder och den ekonomiska utvecklingen. Avskrivningens funktion är sålunda inte att tillåta bildande av obeskattade reserver utan att få till stånd en rimlig fördelning av byggnadens anskaffningsvz'irde på de år under vilka den är i bruk. Den avskrivningstakt för byggnader som godtas i skattehänseende — bortsett från eventuella primäravdrag vanligen mellan 1.5 och 5 % för år räknat av byggnadens anskaffningsvärde — skall i princip svara mot den faktiska värdeminskningen.
Under antagande att avskrivningen speglar byggnadens verkliga värde- minskning innebär det nuvarande systemet att nedskrivningen i sin helhet kan ses som en skattekredit. Den skattskyldige kan således under hela den tid han innehar en omsättningsfastighet skjuta en obeskattad reserv motsvz'tran- de 15 (;?-'? av fastighetens anskaffningsvärde framför sig. Med tillämpning av beredningens förslag blir reserveringsutrymmet oförändrat endast under den allra första innehzwstiden. Den skattskyldige kommer alltså liksom hittills att i det första bokslutet efter förvärvet kunna bilda en skattekredit som motsvarar omkring 15 % av anskaffningsvärdet. Därefter kommer emeller- tid den föreslagna regeln om att avdrag för värdeminskning skall beskattas som rörelseintäkt att få till följd att konsolideringen gradvis minskar. När summan av värdeminskningsavdrag uppgår till 15 % av anskaffningsvärdet har — fortfarande under förutsättning att avskrivningen sker i takt med den faktiska värdeminskningen — skattekrediter) helt återförts till beskattning. Något nytt reserveringsutrymme kommer inte att bildas under den därpå följande innehavstiden.
Jag delar beredningens uppfattning att det kan finnas skäl att i viss mån begränsa reserveringsutrymmet för byggnadsföretag och andra skattskyldiga som innehar omsättningsfastigheter. Den av beredningen valda kopplingen mellan av- och nedskrivningsreglerna innebär dock enligt min uppfattning en
Prop. l980/81z68 .171
alltför långtgående begränsning. Till detta kommer att beredningens förslag kan leda till bl. a. bokföringsmässiga problem. Jag anser därför att nedskrivningsreglerna liksom hittills bör vara fristående från avskrivnings- reglerna. Beredningens förslag om samordning av nedskrivning och avdrag för värdeminskning bör alltså inte genomföras. .lag återkommer strax till frågan om lämplig storlek av nedskrivningarna ( avsnitt 2.582 ).
Vid försäljning av en fastighet. som utgör omsättningstillgång i rörelse. skall som intäkt av rörelse redovisas — förutom bokföringsmässig vinst — summan av värdeminskningsavdrag som medgivits under innehavstiden. En uttrycklig regel om detta bör enligt min mening föras in i punkt 1 av anvisningarna till 28.5 KL. l likhet med vad som f. n. gäller vid realisations- vinstberäkningen bör medgivna 'ärdeminskningsavdrag återföras även om den skattskyldige på grund av rörelsens dåliga resultat i praktiken inte kunnat utnyttja avdragen. Har den skattskyldige undantagsvis helt avstått från att yrka avdrag för värdeminskning — den skattskyldige har t. ex. uteslutande begagnat sig av rätten till nedskrivning— bör dock någon återföring självfallet inte komma i fråga.
2.5.8] Nedskrivning av omsättningsfastighetcr
Som jag framhållit i det föregående år de allmänna nedskrivningsreglerna inte tillämpliga på omsättningsfastigheter. I stället gäller enligt punkt 3 första stycket av anvisningarna till 41 & KL att lager av fastigheter skall tas tipp till det lärde som med hänsyn till risk för förlust. prisfall m. m. framstår som skäligt. Bestämmelsen avser omsättningsfastigheter i alla typer av rörelse där sådana förekommer. således även i t. ex. l'örsi'ikringsrörelse. Som komplet— tering till dessa bestämmelser har RSV utfärdat anvisningar rörande värdesättningen av lager hos byggnadsfi'iretag m. m. (RSV Dt 197523 och .1976148). Enligt anvisningarna skall den i räkenskaperna gjorda värderingen godtas så länge värdet inte understiger 85 (..?-2- av fastigheternas sammanlagda anskaffningsvärde. l anskaffningsvi'trdet på fastigheter som bebyggts i rörelsen inräknas inte indirekta byggnadskostnader. Dessa får således dras av omedelbart. Samma värdering godtas i fråga om aktier och andelar i fastighetsbolag och fastighetsföreningar om aktierna eller andelarna utgör lagertillgångar i byggnadsrörelse. Några motsvarande anvisningar har inte utfärdats för värdering av fastigheter i yrkesmässig handel med fastigheter eller tomtrörelse.
Beredningen föreslår att de nuvarande nedskrivningsreglerna ersätts med en bestämmelse om generell rätt till nedskrivning med 15 '.'-"2- av anskaffnings- värdet för lagerfastigheteri byggnadsrörelse. tomtrörelse. annan handel med fastigheter samt försäkringsrörelse. l anskaffningsvärdet skall inräknas också indirekta byggnadskostnader. Beträffande fastigheter i tomtrörelse föreslås att i anskaffningsvärdet skall ingå nedlagda exploateringskostnader. Som en konsekvens av beredningens förslag om ändrade avskrivningsregler för
Prop. HSO/81:68 l72
omsättningsfastigheter skall nedskrivning alternativt få ske till ett belopp motsvarande summan av fastigheternas skattemässiga restvärde. Nedskriv- ningsrätten föreslås bli förbehållen skattskyldiga som tillämpar dubbel bokföring och gör motsvarande nedskrivning i räkenskaperna.
Beredningen föreslår vidare att skattskyldiga. som bedriver byggmdsrt'i- relse. handel med fastigheter och tomtrörelse. skall ha rätt att göra avsättning till resultatutjämningsfond. Vad gäller avsättningens storlek och inverkan på utrymmet för reguljär lagernedskrivning bör enligt beredningen byggnads- företagen m. ll. behandlas på samma sätt som andra rörelsedrivande företag. Avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond skall sålunda enligt förslaget medges med högst Zl) (:"-"r av företagets lönesumma för anställda i förvärvskz'illan och—då rörelsen drivs av fysisk person—härutt'iver högst [5 '$?- av den egna inkomsten i förvärvskällan före fondavsättningen. Yrkar ett företag avdrag för avsättning till resultatutjärnningsfond. skall den reguljära lagernedskrivningen begränsas från högst 60 % till högst 45 ';?2- av lagervär- det. dvs. med 15 procentenheter.
Beredningens förslag har lämnats utan kommentar av flertalet remissin- stanser. En majoritet av de remissinstanser som yttrat sig anser emellertid att de föreslagna nedskrivningsreglerna blir alltför gynnsamma. särskilt om avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond samtidigt medges. I flertalet fall förordas en begränsning av nedskrivningen till lt") G'J av anskaffningsvär— det. Några remissinstanser anser att generell nedskrivning inte bör införas vid handel med fastigheter och tomtrörelse. SBEF anför att beredningens förslag i vissa hänseenden innebär en alltför stor begränsning av reserve- ringsutrymmet. BFN framhåller att något krav på dubbel bokföring inte gäller enligt BFL för mindre näringsidkare och att det synes principiellt olämpligt att införa ett sådant krav via skattelagstiftningen.
För egen del kan jag i huvudsak ansluta mig till beredningens förslag. Enligt min uppfattning ger emellertid den föreslagna avdragsrätten för avsättning till resultatutjämningsfond jämsides med en femtonproeentig nedskrivning på omsättningsfastigheter ett alltför stort reserveringsutrym- me. Jag kan alltså instämma i den kritik som under remissbehandlingen riktats mot förslaget i denna del. Såsom påpekats från flera håll är det rimligt att rätten till lagernedskrivning begränsas. om den skattskyldige väljer att utnyttja den lönebaserade rescrveringen. Jag återkommer strax till denna fråga ( avsnitt 2.583 ).
Vad gäller nedskrivningsreglerna i sig har jag emellertid inga invändningar mot beredningens förslag. Även enligt min mening bör således KL kompletteras med uttryckliga regler om nedskrivning av fastigheter som är omsättningstillgångar i rörelse. Det i räkenskaperna angivna värdet på fastigheterna bör godtas om det inte understiger 85 ':')- av anskaffningsvär- dena. [ anskaffningsvärdet bör inräknas såväl direkta som indirekta kostnader. Detta innebär att nedskrivningsutrymmet begränsas till l5 '."r'r av fastigheternas totala anskaffningsvärden. För byggmtdsft'iretagen leder detta
Prop. l980/8lz68 173
— jämfört med nuvarande praxis — till en minskning av reserveringsutrymmer med 85 (?i- av de indirekta byggnadskostnaderna. Dessa kostnader svarar dock normalt endast för omkring 5 "f'é- av det totala värdet av en nyprcalueerad byggnad.
Beredningens förslag omfattar omsättningsfastigheter i byggnadsrörelse. handel med fastigheter. tomtrörelse och försäkringsrörelse. Omsättningsfas- tigheter kan emellertid också förekomma hos företag som driver penning- rörelse. Någon anledning att i detta hänseende skilja mellan försäkringsrö- relse och penningrörelse kan inte anses föreligga. De föreslagna nedskriv- ningsreglerna bör därför utsträckas till att gälla omsättningsfastigheter hos varje skattskyldig. Sådana aktier och andelari fastighctsförvaltande företag som är att anse som omsättningstillgångar bör i princip värderas på samma sätt som om fastigheterna innehafts direkt. En aktie eller en andel bör emellertid aldrig — oavsett det fastighetsförvaltande företagets skuldsätt- ningsgrad — tas upp till negativt värde.
I fråga om de fastighetsförvaltande handelsbolagen har beredningen föreslagit att den skattskyldige skall ha valfrihet mellan att göra nedskrivning i bolagets räkenskaper och att skriva ned andelen. Förslaget har kritiserats av RSV som menar att nedskrivning på fastigheterna ger problem om någon av handelsbolagets delägare inte själv bedriver byggnadsrörelse. RSV anser att förslaget i denna del inte fyller något självständigt kt'msolideringsändamål. Jag kan inte instämma i sistnämnda bedömning. Mot bakgrund av den genomsyn som i övrigt bör gälla i fråga om fastigheter som innehas av fastighetsförvaltande handelsbolag synes det rimligt att den skattskyldige kan utnyttja antingen andelarna eller själva fastigheterna som underlag för nedskrivningen. Har den skattskyldige fått avdrag på grttnd av att fastigheterna skrivits ned i handelsbolaget bör — i överensstämmelse med nuvarande praxis — avdraget återföras till beskattning då andelen säljs. För att tillämpningen skall underlättas bör samma nedskrivningsalternativ gälla för samtliga andelsägare i bolaget. Detta innebär närmare bestämt att nedskrivning på andelarna aldrig bör komma i fråga. om fastigheterna har _ skrivits ned i handelsbolagets räkenskaper.
Som BFN anfört bör rätten till nedskrivning på omsättningsfastighcter inte kopplas till något krav på att den löpande bokföringen avslutas med ett årsbokslut.
Vad jag nu föreslagit föranleder omfattande ändringar i punkt 3 av anvisningarna till 41 & KL.
Hänvisningar till S2-5-8
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 2.4.3
2.5.83. Avsättning till resultatutji'tmningsfond
Vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet och rörelse medng fr. o. m. 1981 års taxering avdrag för belopp sotn i räkenskaperna avsätts till resultattttjärnningsfond. Avdraget baseras. som jag tidigare framhållit. på lönesumman och — i ft'.'>rekommande fall -- fysisk persons egen inkomst i
Prop. l980/8lz68 174
förvärvskällan. Avdrag medges dock inte i fråga om förvi'trvskälla vari ingår lager av värdepapper, fastigheter eller liknande tillgångar. Denna begräns- ning av avdragsrätten hänger samman med kopplingen mellan den löneba- serade reserveringen och reglerna för lagernedskrivning. Det har nämligen ansetts rimligt att utrymmet för regttljär lagernedskrivning reduceras. om den skattskyldige yrkat avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond. En motsvarande minskning av nedskrivningsutrymmet har emellertid inte kttnnat utformas i fråga om värdepapper. fastigheter och liknande tillgångar. eftersom rätten till nedskrivning på dessa tillgångar inte varit siffermässigt preciserad. Detta hinder för en koppling mellan de båda reserveringsmeto- derna bortfaller dock. såvitt gäller fastigheter. om de för dessa tillgångar föreslagna nedskrit/ningsreglerna införs. [ likhet med beredningen anser jag därför att förekomsten av omsättningsfastigheter i förvärvskällt'tn framdeles inte bör tttgöra ett hinder mot avdrag för avsättning till resttltattttjämnings- fond.
Som jag nyss påpekat kan lönebascrad reservering f.n. inte medges beträffande förvärvskälla vari ingår lager av värdepapper. Regeln tar i första hand sikte på försäkringsföretag. banker och andra företag som driver penningrörelse. Enligt min mening bör denna begränsning i reserveringsrät- ten gälla tills vidare. Det kan dock inte helt uteslutas att regelns nuvarande utformning kan få olämpliga konsekvenser. Jag syftar på det fallet att ett företag. som bedriver t. ex. indttstrirörelse. vid sidan av denna verksamhet — men ändå inom förvärvskällans ram — innehar ett mindre lager av värdepapper. Ett sådant vå'trdepappersinnehav kan teoretiskt sett medföra att företaget saknar möjlighet att tttnyttja den lönebascrade reserveringen. För att undvika ett sådant från materiell synpunkt otillfredsställande resultat bör inskränkningen i rätten till avdrag för avsättning till resultatutjämnings- fond formuleras orn. Jag föreslår att avdragsförbudet skall gälla endast vid beräkning av penning- och försäkringsrörelse.
Ett byggnadsföretag eller ett företag som driver handel med fastigheter bör få avdrag för avsättning till resultatutjärnningsfond under samma förutsätt- ningar och med samma belopp som övriga företag som har denna reserveringsmöjlighet. Detta innebär bl. a. att utrymmet för lagernedskriv- ning bör begränsas. om den skattskyldige väljer att utnyttja den lönebase- rade reserveringen. Jag föreslår därför att ett företag. som yrkar avdrag för avsättning till resttltattttjämningsfond. inte får ta tipp sitt lager av fastigheter och liknande tillgångar till lägre belopp än 90 % -— mot normalt 85 02- — av tillgångarnas anskaffningsvärden. llar företaget dessutom andra lagertill- gångar. exempelvis lager av byggnadsmaterial. bör nedskrivningsutrymmet för dessa reduceras med 15 procentenheter. I likhet med vad som gäller för övriga företag bör vidare inte bara den skattskyldiges egen avsättning till resultatutjämningsfond utan också ett närstående företags avsättning med- föra att utrymmet för lagernedskrivning begränsas.
Det bör understrykas att avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond
Prop. 1980/81:68 175
liksom f. n. kan komma i fråga endast vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet eller rörelse. Lön som hänför sig till förvärvskälla tillhörande inkomstslaget annan fastighet—t. ex. löner till fastigltetsskt'_')tare— kan inte ligga till grund för fondavsättning. Detta gäller oavsett om fastigheten utgör omsättningstillgång i rörelse eller inte.
Reglerna om byggnadsföretagens m.fl . avdragsrätt för avsättning till resultatutjz'imningsfond börtas in i punkt3 av anvisningarna till41 & Kl.. Mitt förslag föranleder också vissa ändringar i 41 d % KL.
2.6. Tomtrörelse "2.6.1 Inledning
Inom skatterätten skiljer man mellan kvalificerad och okvalificerad tomtrörelse. Enligt punkt "2 första stycket av anvisningarna till 27 & KL anses kvalificerad tomtrörelse i princip föreligga när någon säljer byggnadstomter från en fastighet som uppenbarligen förvärvats för att ingå i yrkesmässig markft'jrsäljning. Som ordalagen antyder tar bestämmelsen sikte på det fall då det redan vid förvärvet av marken framgår att ägaren avser att i yrkesmässiga former försälja tomter för bebyggelse. Många gånger kan det emellertid vara svårt att fastställa vad det ursprungliga syftet med ett fastighetsförvärv varit. Särskilt gäller detta då tomtförsäljningarna sker mer sporadiskt. För att underlätta bedömningen i sådana fall infördes år 1967 sehablonregler om okvalificerad tomtrörelse. Dessa regler. som finns intagna i punkt 2 andra—sjunde styckena av anvisningarna till 2755 KL. innebär i huvudsak att tomtrörelse alltid skall anses föreligga. om den skattskyldige och dennes make under en tioårsperiod avyttrat sammanlagt minst femton byggnadstomter. Tomtrörelsen anses ha tagit sitt början genom försäljningen av den femtonde tomten.
Som jag tidigare nämnt avser jag inte att föreslå några större ändringar av reglerna för tomtrörelse. Även i fortsättningen får det således ankomma på praxis att avgöra exempelvis i vilka fall en fastighet skall anses utgöra omsättningstillgång i en av fastighetsägaren bedriven kvalificerad tomtrörel- se. De regler som i det föregående föreslagits i fråga om byggnat'lsrörelse och handel med fastigheter kommer dock att påverka den skattemässiga behandlingen av omsättningstillgångar i tomtrörelse. Jag vill här erinra om att reglerna om avskattning av fastigheter. som förvärvats i anledning av föregående ägarens död. även gäller för fastigheter som tttgör omsättnings- tillgångar i tomtrörelse. Likaså skall nedskrivningsreglerna tillämpas för alla typer av omsättningsfastigheter. Fratnhållas kan vidare att handel med fastigheter omfattar inte bara bebyggda fastigheter tttan också renodlad markförsäljning. En yrkesmässigt bedriven totntförsäljning torde därför ofta uppfylla förutsättningarna för såväl kvalificerad tomtrörelse som det övergripande vcrksamhetsslaget handel med fastigheter. I detta fall kommer
Prop. l980/81z68 176
i praktiken reglerna om handel med fastigheter att ta över tomtri'irelsereg- lerna. En liknande situation katt tänkas uppkomma. om den av den skattskyldige bcdrivna verksamheten uppfyller kraven på både byggnadsrö— rclse och kvalificerad tomtrörelse.
Vad jag nu anfört påkallar inte någon ändring av reglerna för beskattning av tomtrörelse. Däremot kommer jag i det följande att ta tipp ett par andra skattefrågor som berör tomtrörelse. Den första frågan avser rätten till avdrag för framtida exploateringstttgifter och den andra hur nedskrivning. som skett i okvalificerad tomtrörelse. skall behandlas då tomtrörelsen avbryts.
2.6.2. Framtida exp/0aler't'ltgsutgtfter
Då en byggnadstmnt avyttras i samband med exploateringen av ett område kan det inträffa att de olika anläggttingsarbetena på fastigheten. som åvilar exploatören. ännu inte hunnit färdigställas. Fråga kan exempelvis vara om återstående markarbeten eller dragning av ledningar för el. vatten och avlopp. Inte sällan förbinder sig säljaren att utan särskild ersättning svara för de framtida utgifterna för att iordningställa marken för sitt ändamål. Det är f.n. osäkert i vad mån avdrag för avsättning till täckande av sådana utfästelser är avdragsgilla vid inkomstberäkningen.
Beredningen har föreslagit att skattskyldig. som utfäst sig att utan ersättning utföra arbeten på en avyttrad fastighet. skall — om han i räkenskaperna avsätter ett belopp för att täcka tttfästelsen — få avdrag för det avsatta beloppet. Överstiger avsättningen uppenbarligen utfästelsens värde på balansdagen. skall dock avdraget reduceras.
De retnissinstanser som yttrat sig år överlag positiva. Endast en länsstyrelse avstyrker förslaget med hänsyn till svårigheterna att beräkna storleken av utfästelsens värde.
För egen del får jag anföra följande. Jag är väl medveten om att rättsläget vad gäller avdrag för reserveringar för framtida utgifter i många hänseenden är oklart. Området ses emellertid f. n. över av 1980 års kommitté för översyn av reglerna för beskattning av statsbidrag. m. m. (13 198010] ). I kommitténs uppdrag ingår bl. a. att utarbeta ett generellt system för den skattemässiga behandlingen av olika former av framtida utgifter. Det vore enligt min mening olämpligt att föregripa kommitténs arbete genom att i detta sammanhang utarbeta särskilda regler för exploateringsutgifter i tomtrörel- se. Jag föreslår därför att frågan får vila i avvaktan på resultatet av kommitténs arbete.
»
2.6.3. Återföring av nedskrivning av torrttlager
Medan de fastigheter som tttgör lager i kvalificerad totntrörelse — på samma sätt som i byggnadsrörelse och handel med fastigheter — behåller sin omsättningskaraktt'ir för all framtid i ägarens hand. kan totntlagret i en
Prop. l980/81:68 177
okvalificerad tomtrörelse under vissa förhållanden återta sin plats i realisationsvinstsystemet. Avyttrar den skattskyldige genom en slutförsälj- ning hela det återstående lagret i sådan tomtrörelse skall nämligen, med vissa undantag, vinsten av denna försäljning inte beskattas som inkomst av rörelse utan enligt realisationsvinstreglerna. Har nedskrivning av tomterna skett. skall dock nedskrivet belopp tas upp till beskattning som inkomst av rörelse. En omsättningsfastighet kan vidare förvandlas till anläggningstillgång om tomtrörelsen avbryts. Enligt punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 27 & KL skall en okvalificerad tomtrörelse anses ha avbrutits. om den skattskyl- dige och dennes make inte sålt någon byggnadstomt under de tio senaste kalenderåren. Tomtförsäljning som sker härefter beskattas endast enligt realisationsvinstreglerna såvida försäljningen inte avser planlagt område eller försäljningen sker på sådant sätt att tomtrörelse på nytt anses föreligga. Någon bestämmelse om återföring av lagernedskrivning motsvarande den vid slutförsäljning finns inte. Har det tomtlager som innehas vid tiden för rörelsens avbrytande varit nedskrivet. kommer det tidigare medgivna avdraget aldrig att återföras till beskattning.
Beredningen har föreslagit att nu nämnda bestämmelser ändras. Enligt beredningens uppfattning bör en byggnadstomt. som blivit föremål för nedskrivning i den skattskyldiges rörelse, behålla sin omsättningskaraktär för all framtid. Oavsett när tomten försäljs skall därför hela försäljningsvins— ten beskattas som inkomst av rörelse.
Förslaget har inte mött några principiella invändningar vid remissbehand- lingen. Några remissinstanser anser att bestämmelsen fordrar utbyggda kontrollmöjligheter. Sveriges advokatsamfund ifrågasätter om inte de föreslagna reglerna bör kompletteras med en rätt att återföra nedskrivning- arna vid tioårsperiodens utgång. '
Även enligt min mening är det motiverat att ändra lagstiftnigen på denna punkt. Skälet till att en bestämmelse om återföring av nedskrivning inte infördes i 1967 års lagstiftning om tomtrörelse var att frågan bedömdes ha begränsad betydelse. Det antogs att nedskrivning i de flesta fall inte skulle bli aktuell i okvalificerad tomtrörelse. Jag anser emellertid att starka principiella skäl talar för att denna lucka i beskattningen täpps till. För denna ståndpunkt talar också mina i det föregående redovisade förslag om avskattning i samband med arv m. m.
Enligt min mening bör emellertid frågan lösas på ett något annorlunda sätt än vad beredningen föreslagit. Reglerna om avbrytande av tomtrörelse tar sikte på de fall då den skattskyldiges långvariga passivitet i fråga om försäljningar tyder på att verksamheten definitivt upphört. Det synes kunna sättas i fråga om förutsättningar för ett sådant synsätt föreligger. om den skattskyldige utnyttjat möjligheten till nedskrivning av tomtlagret. Det ligger enligt min uppfattning närmare till hands att tolka nedskrivningen som ett uttryck för att den skattskyldige avser att fortsätta rörelsen. Även om jag inte anser att man bör gå så långt att man betraktar verksamheten som
Prop. l980/81:68 178
kvalificerad tomtrörelse. talar likväl åtskilligt för att den tioåriga karenspe- rioden inte bör börja löpa så länge tomterna är nedskrivna. Det sagda bör gälla beträffande samtliga i rörelsen ingående tomter. även om nedskriv- ningen undantagsvis skulle vara begränsad till endast en del av lagret. Genom denna lösning bortfaller också en stor delav de påtalade kontrollproblemen. Jag föreslår därför att punkt 2 av anvisningarna till 27 & kompletteras med en bestämmelse om att den tioåriga karcnstiden skall börja löpa först sedan eventuellt nedskrivet belopp återförts till beskattning.
2.7 Handel med värdepapper 2.7.1 Nedskrivning av lager av värdepapper
Köp och försäljningar av värdepapper kan beroende på omständigheterna beskattas antingen enligt rörelsereglerna (handel med värdepapper) eller enligt realisationsvinstreglerna (värdepappersförvaltning). Som handel med värdepapper betraktas främst verksamhet som bedrivs av banker och fondkommissionärer med särskilda tillstånd av regeringen eller bankinspek— tionen. ! fråga om köp och försäljning av värdepapper som företas av andra skattskyldiga är rättsläget mer osäkert. Särskilt då den skattskyldige är en enskild person har praxis visat sig obenägen att utan starka skäl godta att inkomstberäkningen sker enligt rörelsereglerna. Framför allt torde detta gälla om genomförda köp och försäljningar skett enbart för den skattskyl- diges egen räkning. BedriVS däremot verksamheten i aktiebolagsform. synes förutsättningarna för att rörelse skall anses föreligga vara större.
Anses verksamheten utgöra rörelse, föreliggeri princip rätt till avdrag för nedskrivning. Enligt anvisningarna till 41 % KL skall lager av värdepapper tas upp till vad som är skäligt med hänsyn till. risk för förlust, prisfall m. m. Regeringsrätten synes endast i något fall ha tagit ställning till vilken värderingsnivå som kan godtas i skattehänseende. Nedskrivning av aktier och obligationer har därvid medgivits med 30 resp. 5 % av anskaffningsvär- det. I ett avgörande av kammarrätten i Stockholm har nedskrivning av lager av aktier i ett fondkommissionärsföretag med 40 % av marknadsvärdet godtagits.
Enligt beredningens uppfattning ger den nuvarande möjligheten att t. ex. i aktiebolagsform bedriva rörelse avseende handel med värdepapper inte sällan upphov till opåkalladc skattelättnader och risk för obehöriga transaktioner. Beredningen har därför ifrågasatt om inte all värdepappers- handel som bedrivs av annan än fondkommissionär e. (1. skall beskattas enligt realisationsvinstreglerna. Beredningen har emellertid inte ansett det lämpligt att på detta område frångå de principer som i andra sammanhang ligger till grund för definitionen av rörelsebegreppet. [ stället föreslås att utrymmet för nedskrivning av lager av värdepapper kraftigt begränsas i värdepappersrörelse som bedrivs av annan skattskyldig än bank. försäkrings—
Prop. 1980/81 :68 179
företag. fondkommissionär eller dotterbolag till investmentföretag. Lagret i sådan rörelse bör enligt beredningen inte få skrivas ned till lägre belopp än anskaffningsvärdet eller verkliga värdet på balansdagen. Vid denna värde- ring skall principen "först in — först ut” tillämpas. I fråga om rörelse. som bedrivs av bank. försäkringsföretag. fondkommissionär samt dotterbolag till investmentföretag. föreslås att nuvarande bestämmelser om värdering med hänsyn till prisfallsrisk etc. kvarstår. Beredningen förutsätter dock att närmare anvisningar utfärdas av RSV. .
De föreslagna nedskrivningsreglerna godtas överlag av de remissinstanser som yttrat sig i frågan. Bankinspektionen anser dock att dotterbolag till andra investmentbolag än sådana som är börsnoterade bör likställas med övriga skattskyldiga. Länsstyrelsen i Malmöhus län ifrågasätter om inte en mer omfattande reglering a'v'den skattemässigabehandlingen av värdepap- persrörelse är påkallad. '
För egen del vill jag anföra följande. Den av beredningen föreslagna värderingsnivån innebär — såvitt gäller fysiska personer samt flertalet aktiebolag och andra juridiska personer — att ett lager av värdepapper inte får redovisas till lägre belopp än det lägsta av anskaffningsvärdet och det verkliga värdet på balansdagen. En aktie som förvärvats för 100 kr. och som på balansdagen är värd 98 kr. får alltså inte tas upp till lägre belopp än 98 kr. Hänsyn skall enligt förslaget inte tas till t. ex. risken för kursfall efter balansdagen. En sådan värdering synes dock kunna komma i konflikt med BFL:s värderingsprinciper. En annan principiell nackdel hos beredningens förslag är att samma slag av tillgångar skall värderas på olika sätt beroende på vem som är tillgångens ägare. Av bl. a. nu angivna skäl anser jag att lager av värdepapper och liknande tillgångar även i framtiden bör tas-upp till det belopp som framstår som skäligt med hänsyn till risken för förlust. prisfall m .m. Jag är alltså inte beredd att nu lägga fram något förslag i frågan. Jag delar däremot beredningens uppfattning att det kan finnas anledning för RSV att utfärda anvisningar för den skattemässiga värderingen av lager av värdepapper.
2.7.2. Beskattning av ärvda värdepapper
Den redovisning som jag i det föregående lämnat rörande den nuvarande skattemässiga behandlingen av omsättningsfastigheter som förvärvas genom arv eller liknande sätt gäller i princip även i fråga om värdepapper. Sålunda torde den som genom arv eller testamente förvärvat värdepapper. som utgjort lagertillgång i den avlidnes rörelse. i regel kunna avyttra dessa utan annan beskattning än enligt realisationsvinstreglcrna. Värdepapperen förlo- ra'r alltså sin karaktär av omsättningstillgång genom arvfallet.
Beredningen har föreslagit att värdepapper. som utgjort lager i rörelse. skall behålla sin karaktär av omsättningstillgång hos den som förvärvar värdepappcret genom arv. testamente eller bodelning i anledning av makes
Prop. l980/81:68 180
död. Till skillnad mot vad beredningen föreslagit i fråga om omsättningsfas- tigheter föreslås ingen möjlighet till avskattning av lager av värdepapper.
De remissinstanser som yttrat sig i denna del är i allmänhet positiva till grundtanken i förslaget. Flertalet förespråkar dock att en obligatorisk avskattning införs för skattskyldiga som inte själva bedriver rörelse avseende handel med värdepapper. Det framhålls att betydande tillämpnings- och kontrollsvårigheter annars kan uppkomma. ] några remissyttranden rekom- menderas dock frivillig avskattning.
För egen del anser jag det lämpligt att värdepapper som utgör omsätt- ningstillgångi rörelse skall, om ägaren avlider, behandlas på samma sätt som omsättningsfastigheter och lager av aktier och andelari fastighetsförvaltande företag. Jag förordar därför att vad jag i det föregående föreslagit beträffande fastigheter och aktier eller andelar i fastighetsförvaltande företag skall gälla även beträffande t. ex. börsnoterade värdepapper som utgjort omsättningstillgångar i den avlidnes rörelse. Detta innebär att Värdepapperen behåller sin lagerkaraktär hos den som förvärvar tillgångarna genom arv, testamente eller bodelning i anledning av makes död. För den som inte själv bedriver rörelse av samma slag som den avlidne eller. avser att fortsätta dennes rörelse bör vidare en möjlighet öppnas att genom återföring av tidigare gjorda nedskrivningar föra över tillgångarna till realisationsvinst- systemet. Denna avskattning bör — liksom i fråga om arv av t. ex. omsättningsfastigheter — ske vid taxeringen för förvärvsåret.
Som RSV påpekat innebär den föreslagna lösningen att en arvtagares aktieinnehav i ett och samma bolag teoretiskt sett kan komma att omfatta såväl aktier av omsättningskaraktär som andra aktier. Denna situation kommer emellertid att bli synnerligen sällsynt. Genom att den skattskyldige årligen skall redovisa den del av innehavet som utgör omsättningstillgångar i en rörelsebilaga torde det inte heller vålla några större svårigheter att skilja dessa värdepapper från det övriga innehavet.
Reglerna om hur ärvda lageraktier m. m. skall behandlas i skattehänse- ende bör — liksom motsvarande regler för fastigheter — tas in i punkt 4 av anvisningarna till 275 KL.
2.8. Vissa frågor angående rätt beskattningsår
Enligt 28 ä 1 mom. KL "hänförs till intäkt av rörelse allt det som kommit rörelseidkaren till godo av rörelse som bedrivits här i landet. Från de samlade intäkterna — bruttointäkten av rörelsen — får enligt 29 5 1 mom. KL avdrag göras för driftkostnader, t. ex. löner för personal i rörelsen och värdeminsk- ning av byggnader och maskiner. I 305 lmom. KL bestäms begreppet nettointäkt av rörelse. Nettointäkten utgör det belopp som återstår sedan avdrag för driftkostnaderna gjorts och hänsyn tagits till in- och utgående balans.
Prop. 1980/81:68 181
Föreskrifter angående principerna för beräkning av inkomst av rörelse finns även i 41 å KL och anvisningarna till paragrafen.
Enligt 41 5 första stycket KL skall inkomst av rörelse beräknas enligt bokföringsmässiga grunder i den mån dessa inte strider mot särskilda bestämmelser i KL.
För skattskyldig som haft ordnad bokföring skall enligt punkt 1 första stycket av anvisningarna till 41 % KL inkomstberäkningen ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av bestämmelserna i anvisningspunkten. Det föreskrivs också att vid inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder hänsyn skall tas till in- och utgående lager av varor samt till fordringar och skulder. En särskild bestämmelse finns om värdcsättningen av de ingående posterna. Som värde av ingående lager. fordringar och skulder skall enligt denna bestämmelse tas upp värdet av närmast föregående beskattningsårs utgående motsvarande poster.
I fjärde stycket den nämnda anvisningspunkten föreskrivs följande. Vid beräkning av inkomst enligt bokföringsmässiga grunder skall en inkomst anses ha erhållits under det år då den enligt vedertagen redovisningssed bör tas upp som intäkt i räkenskaperna. Detta skall gälla även om inkomsten ännu inte uppburits kontant eller på annat sätt kommit den skattskyldige till handa. Vad som gäller i fråga. om inkomstposterna har motsvarande tillämpning beträffande utgiftsposterna. I fråga om tiden för inkomst- och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässiga grunder anges i lagrum- met att fordringar i allmänhet tas upp som inkomst under det år då de uppkommer.
Frågan om rätt beskattningsår har, såvitt gäller vissa reserveringar. lagreglerats under senare år. Jag syftar på bestämmelserna om avdrag för avsättning för framtida garantiutgifter och för utgifter för framtida hantering av utbränt kärnbränsle m. m. (punkterna 1 a och 1 b av anvisningarna till 41 & KL) samt rätten till avdrag för avsättning till resultatutjämningsfond (41 då KL). Dessa avdrag skall återföras till beskattning det närmast följande beskattningsåret. Innebörden av detta är att behörigheten av en avsättning prövas för varje beskattningsår för sig.
De bestämmelser som jag i det föregående redogjort för gäller med några undantag även vid beräkning av inkomst av jordbruk och skogsbruk och vid bokföringsmässig redovisning av inkomst av annan fastighet. Det som jag i fortsättningen anför beträffande inkomst av rörelse har tillämpning även i fråga om de nämnda slagen av inkomst.
Företagsskatteberedningen konstaterari anslutning till några rättsfall som beredningen refererar att frågan om rätt beskattningsår ofta är svår att ta ställning till när det gäller felaktigheter beträffande balansposter. Frågeställ- ningen kan beskrivas på följande sätt. Antag att balansräkningen för en rörelse avseende beskattningsåret 1 blivit oriktig genom att antingen en varufordran felaktigt inte tagits upp eller genom att en leverantörsskuld eller en reservering för framtida utgifter helt saknar grund. Felaktigheten
Prop. l980/8lz68 182
återkommeri balansräkningen för beskattningsår 2. Fråga uppkommer då om rättelse av felaktigheten kan ske vid taxeringen för beskattningsår 2 eller om rättelse endast kan ske genom besvär eller eftertaxering avseende beskattningsår 1. En annan fråga är om beskattning kan ske när fordringen betalas eller när den fiktiva skulden eller reserveringen återförs och bokförs som en skattefri intäkt.
Enligt beredningens uppfattning kan enligt gällande rätt i vissa fall beskattning endast ske vid taxeringen för det beskattningsår då den felaktiga bokföringsåtgärden vidtogs eller då den bokföringsåtgärd. som bort företas. underläts. I situationer då eftertaxering inte är möjlig anses denna tillämpning kunna medföra konsekvenser som inte är godtagbara i materiellt hänseende. _ '
I syfte dels att komma från sådana verkningar. dels att skapa klarhet på ett delvis svårtillämpat rättsområde föreslår beredningen en lagändring. Försla- get innebär att ett fel avseende vissa balansposter skall — såvida yrkande om rättelse av felet inte framställts inom den ordinarie besvärstiden — rättas så snart det kan ske vid taxeringen för senare beskattningsår. De fel som förslaget gäller är att värdet av varulager. kundfordringar. pågående arbeten eller liknande tillgångar tagits upp med för lågt belopp i balansräkningen eller att avdrag för leverantörsskulder eller för framtida garantiutgifter eller liknande skulder och reserveringar medgetts med för högt belopp. Bered— ningen framhåller att ett genomförande av förslaget medför att taxerings- kontrollen helt kan inriktas på frågan om balansposterna i ett visst bokslut är riktiga. Hänsyn skall således inte behöva tas till om de ingående balanspos- terna också är felaktiga.
Vid remissbehandlingen har förslaget fått ett övervägande positivt mottagande eller lämnats utan erinran av myndigheterna med uppgifter inom skatteområdet. De remissinstanser som företräder näringslivet har i huvud- sak ställt sig negativa till förslaget. Den främsta invändningen från de kritiska remissinstanserna är att förslagets förhållande till eftertaxeringsinstitutct är oklart eller inte godtagbart. En annan anmärkning är att beredningen inte utrett konsekvenserna i fråga om skattebrott och skattetillägg.
För egen del gör jag följande bedömning. De civilrättsliga redovisningsreglerna går i stor utsträckning ut på att fördela inkomster och utgifter på olika redovisningsperioder på ett rättvi- sande sätt. För storleken av det sammanlagda redovisade resultatet sett över en rörelses hela livslängd saknar det betydelse hur denna fördelning görs. I den mån tillgångar. t. ex. lager eller fordringar. tas upp för lågt i bokslutet för något räkenskapsår blir resultatet i motsvarande mån högre för något eller några senare räkenskapsår (kontinuitetsprincipen). Detsamma" gäller om skulder eller reserveringar för framtida utgifter tas upp för högt i något bokslut. Systemet innebär alltså att varje inkomst och utgift i en rörelse i princip förr eller senare kommer att påverka det bokförda resultatet för något räkenskapsår.
Prop. 1980/81 :68 183
Beredningen synes i sina överväganden ha utgått från att kontinuitetsprin- cipen i det civilrättsliga resultatberäkningssystemet inte gäller fullt ut vid den skattemässiga resultatberäkningcn. Som jag strax skall återkomma till tyder dock mycket på att överensstämmelsen mellan det civilrättsliga och det skatterättsliga systemet för resultatberäkningen enligt gällande rätt sträcker sig längre än vad beredningen antagit.
Iden fortsatta framställningen knyterjag till att börja med an till följande exempel.
I en rörelse uppkommer under beskattningsår 1 en varufordran på 10000 kr. Fordringen består vid beskattningsårets utgång men tas inte upp i bokslutet. Under beskattningsår 2 erhålls full betalning för fordringen.
I exemplet har skälet till att fordringen inte tagits upp i bokslutet för beskattningsår l lämnats öppet. Skälet kan bl. a. tänkas vara a) att fordringen bedömts som värdelös (jfr föreskriften i 16 & första stycket BFL att värdelös fordran inte får tas tipp som tillgång) eller b) att rörelseidkaren underlåtit att bokföra fordringen i syfte att erhålla en skattekredit eller att helt undgå beskattning för beloppet.
När det gäller den civilrättsliga resultatredovisningen för beskattningsår 2 torde det sakna betydelse om fall a eller b föreligger. Betalningen skall i båda fallen bokföras så att den påverkar resultatet.
I fråga om beskattningen torde det beträffande fall a vara helt klart att betalningen utgör skattepliktig intäkt för beskattningsår 2. Vad gäller fall b har beredningen med stöd av ett rättsfall (RÅ 1967 fi 1745) funnit att betalningen inte kan anses utlösa beskattning. När rättsfallet avgjordes gällde emellertid inte den nuvarande bestämmelsen i punkt 1 av anvisning- arna till 41 & KL om att som värde av ingående lager. fordringar och skulder skall tas upp värdet av motsvarande poster vid utgången av närmast föregående beskattningsår. I motiven till denna bestämmelse anfördes att regeln bl. a. innebar att den som vid föregående års taxering inte deklarerat utgående fordringar och lager. trots att sådana förelegat. inte heller skulle få avdrag för motsvarande ingående balansposter (prop. 1973:119 5. 18).
Mot bakgrund av detta harjag kommit till den slutsatsen att syftet med den av beredningen föreslagna regeln är tillgodosett redan i gällande rätt såvitt gäller betalning av en oredovisad fordran. Däremot kan det vara tveksamt om i alla situationer en oredovisad fordran från tidigare beskattningsår som kvarstår vid utgången av det aktuella beskattningsåret kan tas till beskattning vid taxeringen för detta. Jag anser därför att en uttrycklig bestämmelse om att så kan ske bör föras in i KL. Till frågan om hur bestämmelsen bör utformas återkommer jag.
Jag går nu över till att behandla en något annorlunda situation i anslutning till följande exempel.
I bokslutet avseende beskattningsår 1 för en rörelse tas felaktigt upp en skuldpost som minskar det bokförda resultatet. Någon justering för detta
Prop. 1980/81:68 184
sker inte vid taxeringen. Posten tas även upp i bokslutet för beskattningsår 2. Vid taxeringen för sistnämnda beskattningsår uppmärksammas att posten saknar verklighetsunderlag.
Om bokslutsposten i fråga avser reservering för framtida garantiutgifter eller avsättning till resultatregleringsfond torde det vara klart att den skall återföras till beskattning vid taxeringen för beskattningsår 2. Avser posten i stället t. ex. en fiktiv varuskuld. som den skattskyldige bokfört i syfte att skapa en skattekredit. synes det däremot ovisst om återföring kan ske vid taxeringen för beskattningsår 2. Samma osäkerhet kan också råda i andra situationer. t. ex. om posten avser en oriktig reservering för andra framtida utgifter än garantiåtaganden.
I likhet med vad jag i det föregående föreslagit i fråga om felaktigt utelämnade fordringar bör enligt min mening även oriktiga passivposter kunna återföras till beskattning vid den taxering då felet uppmärksammas, oavsett om felet har sin upprinnelse i ett tidigare bokslut. Den bestämmelse som jag förordat ifråga om felaktigt upptagna fordringar bör därför utformas så att den blir tillämplig även beträffande skulder och reserveringar.
En situation som också bör uppmärksammas är den att den skattskyldige själv upplöser en oriktig skuldpost för vilken avdrag erhållits vid någon tidigare taxering. En sådan upplösning torde rätteligen böra ske på så sätt att det redovisade resultatet förbättras. Den är 1973 fastslagna kontinuitetsprin- cipen torde '— i överensstämmelse med vad jag sagt i det föregående i fråga om betalning av oredovisad fordran — innebära att beloppet i fråga redan enligt gällande rätt kan beskattas vid taxeringen för det beskattningsår då posten upplösts. Den omständigheten att den skattskyldige vidtar någon annan bokföringsåtgärd kan enligt min uppfattning inte medföra annan bedömning. Någon särskild bestämmelse för de ifrågavarande fallen torde därför inte behövas.
Vad jag framfört bör föranleda en ändring i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 41 & KL. Innebörden av ändringen bör vara att värdet av sådana utgående balansposter som påverkar nettointäkten bestäms med hänsyn till förhållandena vid utgången av beskattningsåret utan hänsyn till eventuella felaktigheter i den ingående balansen. Regeln bör kunna tillämpas oavsett om den skattskyldige upprättar årsbokslut eller ej. Byggnader, maskiner och andra tillgångar beträffande vilka den skattemäs- siga värdesättningen bestäms på grundval av bestämmelserna om avdrag för värdeminskning i 22, 25 och 29 65 KL berörs inte av förslaget.
En del remissinstanser har gjort gällande att beredningens förslag, som i princip överensstämmer med den lösning som jag förordar. innebär att en möjlighet till efterbeskattning införs vid sidan av eftertaxeringsinstitutet och att detta skulle vara mindre lämpligt. Enligt min uppfattning har denna kritik inte fog för sig. Eftertaxeringsinstitutet innebär att lagakraftvunna taxeringar under vissa förutsättningar — och endast under dessa — kan rivas upp inom eftertaxeringsfristen. Den lösning som jag föreslår medför emellertid inte att
Prop. 1980/81:68 185
lagakraftvunna taxeringar kan angripas. Innebörden är i stället att taxeringen för ett beskattningsår kan ske på ett materiellt riktigt sätt oavsett att det föreligger ett fel i den ingående balansen. Som framgår av det anförda är detta ofta möjligt redan enligt nuvarande regler.
Mot beredningens förslag har också riktats den invändningen att konsekvenserna i fråga om skattebrott och skattetillägg inte utretts. För min del kan jag inte finna att några särskilda svårigheter skall behöva uppstå i detta sammanhang. Det ankommer givetvis på de skattskyldiga att lämna de uppgifter som behövs för att en riktig taxering skall kunna ske. Antag t. ex. att en rörelseidkare utelämnat en säker varufordran dels i bokslutet för beskattningsår 1. då fordringen uppkom. dels i bokslutet för beskattningsår 2. Om taxeringsnämnden uppmärksammar felet vid taxeringen för beskatt- ningsår 2 och då tar upp fordringen till beskattning. torde förutsättning föreligga att föra på skattetillägg.
En annan fråga som aktualiserats under remissbehandlingen är vem som skall ha bevisbördan för att en oriktig eller underlåten bokslutsåtgärd inte föranlett beskattning vid någon tidigare taxering. Det har härvid gjorts gällande att bevisbördan borde ligga hos det allmänna.
Enligt min uppfattning bör bevisprövningen ske enligt de allmänna regler som gäller för taxeringsförfarandet. Det torde därvid ligga i sakens natur att taxering av ett belopp inte skall ske, om det finns skälig anledning att anta att ett motsvarande belopp tagits till beskattning vid någon tidigare taxering. Om felaktigheten i fråga i den ingående balansen har sitt ursprung i bokslut för beskattningsår för vilket deklarationshandlingar inte finns bevarade. synes kunna antas att någon beskattningsåtgärd med anledning av felaktig- heten i allmänhet inte blir aktuell.
Ett genomförande av förslaget medför att taxeringskontrollen i högre grad kan inriktas på det senaste beskattningsåret. En rättelse i föreliggande hänseende bör därför i allmänhet ske vid den löpande taxeringen eller genom ordinära taxeringsbesvär. Fall torde dock kunna förekomma då det kan finnas anledning att i stället genom eftertaxering vidta rättelse beträffande en tidigare taxering. Ett sådant fall kan vara det att den skattskyldige ett enstaka vinstår vidtagit en uppenbart oriktig bokslutsåtgärd för att eliminera eller minska vinsten.
Hänvisningar till S2-8
- Prop. 1980/81:68: Avsnitt 2.9, uppställning.
2.9. Kvittning vid fel i bokslut
Taxeringsprocessen är av ålder utformad som en beloppsprocess. En av konsekvenserna av detta är att den skattskyldige i princip kan bemöta ett yrkande av en taxeringsintendent om höjning av taxeringen på viss grund med en begäran att den tilltänkta höjningen skall kvittas mot t. ex. ett avdrag som den skattskyldige tidigare förbisett. Ett kvittningsyrkande kan också framställas hos taxeringsnämnden inför en ifrågasatt höjning av den deklarerade inkomsten.
Prop. l980/81168 186
Möjligheten att få en invändning om kvittning godtagen har i praxis inskränkts väsentligt i de fall då kvittning förutsätter ändring av bokslut. Det nuvarande rättsläget torde komma till uttryck i anvisningen 1958 nr 311 från dåvarande riksskattenämnden.
Den nämnda anvisningen innehåller följande. En ändring av ett bokslut bör endast undantagsvis godtas vid taxeringen om ändringen vidtagits sedan den deklaration. som grundats på det efterföljande bokslutet. avgetts eller bort avges. Inte heller bör en ändring godtas om avsikten med ändringen är att undgå taxeringshöjning som föranleds av att den skattskyldige begått skattebrott. I övriga fall bör en ändring av ett bokslut godtas om det framstår som skäligt. vilket enligt anvisningen vanligen får anses vara fallet.
Beredningen föreslår att innehållet i anvisningen från riksskattenämndcn skall lagfästas genom en bestämmelse i 41 & KL. Syftet med förslaget är bl. a. att åstadkomma en mer enhetlig tillämpning. Enligt den föreslagna lagregeln skall ett ändrat bokslut läggas till grund för taxeringen under förutsättning dels att det upprättats före den dag då den deklaration. som grundas på det följande bokslutet. avgetts eller bort avges. dels att den skattskyldige därigenom inte erhåller obehörig skatteförmån. Beredningen förutsätter att lagregeln kompletteras genom anvisningar av RSV.
Dessutom lägger beredningen fram två andra förslag. Dessa syftar till praktiska lösningar i några särskilda situationer.
Det ena av ft.")rslagen avser den situationen att den skattskyldige inte hinner få fram ett nytt bokslut innan taxeringsnz'imnden avslutat sitt arbete. En skattskyldig som i det läget vill åberopa ett ändrat bokslut måste f. n. anföra besvär hos länsrätten. I avsikt att skapa en smidigare ordning föreslår beredningen att taxeringsnämnden skall kunna besluta att en taxeringsåt- gärd. som föranleds av en felaktighet i balansräkningen, får anstå om förutsättningar föreligger att godta ett nytt bokslut. Sådant anstånd. som är avsett att bereda den skattskyldige tillfälle att upprätta och ge in ett nytt bokslut. bör enligt beredningens mening gälla fram till den tidpunkt då deklarationen för det följande beskattningsåret normalt skall lämnas.
Det andra förslaget tar sikte på börsföretag och andra stora företag för vilka det inte är praktiskt genomförbart att upprätta ett nytt bokslut. Beredningen konstaterar att om krav på ett nytt bokslut gällde generellt skulle dessa företag ställas utanför möjligheten att yrka ytterligare ned— eller avskrivning e. d. för att eliminera verkan av rättelse av fel beträffande någon balanspost. Beredningen föreslår därför att taxeringsnämnden skall få taxera ett företag som hör till den nämnda kategorin utan att ta hänsyn till felet i fråga. Som förutsättning skall enligt förslaget gälla dels att en ändring av bokslutet är förenad med synnerlig olägenhet för den skattskyldige. dels att det kan antas att felet kommer att rättas i bokslutet för det närmast följande beskattningsåret.
Vid remissbehandlingen har förslaget fått ett blandat mottagande hos myndigheterna med uppgifter på skatteområdet. De remissinstanser som
Prop. 1980/81:68 187
företräder näringslivet är däremot i huvudsak positiva till förslaget. I ett remissyttrande anförs dock att förslaget innebär att en alltför snäv praxis lagfästs.
För egen del vill jag anföra följande. Det allmänna har genom regler i KL om avskrivning av anläggningstill- gångar och om värdcsättning av tillgångar och skulder fastställt ett sammanlagt utrymme för åtgärder genom vilka en rörelseidkare kan påverka det skattemässiga resultatet av rörelsen i minskande riktning. I den mån en skattskyldig inte önskar utnyttja detta utrymme fullt ut utan väljer att redovisa ett bättre resultat än vad skattereglerna fordrar. står ofta olika resultatpåverkande åtgärder eller kombinationer av sådana åtgärder till buds. I en given situation kan t. ex. en skattskyldig erhålla samma skattemässiga resultat genom att antingen skriva av på maskiner med ett visst belopp eller skriva ned värdet av varulagret eller göra avsättning till resultatutjämningsfond med samma belopp.
Mot denna bakgrund anser jag att det finns anledning att undersöka om det inte kan öppnas möjlighet att vid taxeringen i större utsträckning än vad som f.n. är möjligt anlägga en helhetssyn på företagens resultatreglerande åtgärder i bokslutet. Förslagen från beredningen innebär ett steg i denna riktning. De är emellertid enligt min uppfattning behäftade med vissa svagheter.
Mot förslaget att taxeringsnämnderna skall få befogenhet att medge anstånd med rättelse på grund av fel beträffande någon balanspost har jag den invändningen att det är olämpligt att införa ett moment i taxeringsför- farandet varigenom en taxering kan bli beroende av ett ovisst framtida handlande från den skattskyldiges sida. Taxeringsförfarandet bör tvärtom vara utformat så att en taxering i princip kan fastställas slutligt innan taxeringsnämnden avslutat sitt arbete.
En annan invändning som kan riktas mot den föreslagna anståndsmöjlig- heten är att den endast har verkan om felet i fråga uppmärksammas i ett tidigt skede. I de fall upptäckten av felet — t. ex. vid taxeringsrevision — sker vid sådan tidpunkt att nytt bokslut inte kan ges in före utgången av fristen medför förslaget ingen ökad möjlighet till kvittning.
Med hänsyn till det anförda kan jag inte ansluta mig till förslaget om anstånd med taxeringsåtgärd.
Företagens årsbokslut har otvivelaktigt en viktig roll inom beskattningen. Som framhålls av BFN får detta förhållande emellertid inte undanskymma att årsboksluten och företagens årsredovisningar civilrättsligt har uppgiften att tillgodose informationsbehov hos olika intressentgrupper. Från princi- piell utgångspunkt är det med hänsyn härtill inte invändningsfritt att skatterättsliga överväganden hos företagen i vissa ' fall föranleder att fastställda bokslut ändras — i en del fall efter ganska lång tid.
Beredningens förslag att företaget i vissa fall skall kunna rätta felet i nästa bokslut har den förtjänsten att en materiellt riktig taxering kan åstadkommas
Prop. 1980/81:68 188
utan att bokslutet för beskattningsåret behöver rivas upp. Mot förslaget kan dock riktas den invändningen att taxeringsnämnden i vissa fall kan komma att sakna möjlighet att — om den skattskyldige tredskas — framtvinga att felet rättas i det följande bokslutet. Genomförs mitt i det föregående redovisade förslag angående rätt beskattningsår (avsnitt 2.8). blir emellertid läget ett annat. Den omständigheten att ett fel beträffande en balanspost kan ledas tillbaka till ett tidigare bokslut kommer nämligen då inte i något fall att hindra att rättelse på grund av felet sker vid den aktuella taxeringen.
Möjligheten att underlåta rättelse på grund av fel beträffande balansposter omfattar enligt förslaget endast företag som saknar praktisk möjlighet att ändra bokslutet. dvs. närmast börsbolag och andra stora bolag. En sådan begränsning synes varken" nödvändig eller lämplig. För min del förordar jag att lösningen ges generell räckvidd.
Den situation som mitt förslag tar sikte på är att det bokförda resultatet påverkats av att lager. pågående arbeten eller fordringar tagits upp för lågt eller någon skuldpost. t. ex. en reservering för vissa framtida utgifter. tagits upp med för högt belopp samtidigt som företaget har utrymme för ytterligare av- och nedskrivningar eller andra resultatreglerande åtgärder. Enligt min menig bör taxeringsmyndigheterna i detta fall ha möjlighet att — trots att bokslutet inte ändras — avstå från att ingripa mot felaktigheterna. I det följande kommer jag att närmare ange de förutsättningar som jag anser bör gälla för att denna kvittningsrätt skall få tillämpas i det enskilda fallet.
En första förutsättning för att den deklarerade inkomsten skall kunna godtas bör vara att det framstår som uppenbart att den skattskyldige genom andra — skattemässigt godtagbara — dispositioner i bokslutet skulle ha kunnat redovisa samma inkomst. Bevisbördan för att det finns utrymme för kvittning bör vila på den skattskyldige. Föreligger tvivel om utrymmet för kvittning. skall inkomsten justeras. Är det uppenbart att utrymme för kvittning visserligen inte föreligger fullt ut men väl delvis, bör avvikelsen kunna inskränkas till den del av beloppet i fråga beträffande vilken kvittningsut- rymme inte är säkerställt.
Jag vill understryka att en förutsättning för att kvittning skall kunna komma i fråga är att felet hänför sig till en balanspost. Oredovisade intäkter eller yrkanden om avdrag för fiktiva eller inte avdragsgilla kostnader kan aldrig neutraliseras genom kvittning. Mitt förslag omfattar inte heller det fallet att den skattskyldige gjort alltför stora avskrivningar på inventarier eller andra anläggningstillgångar.
Enbart de omständigheterna att felet är av kvittningsbar natur och att kvittningsutrymme finns bör inte vara tillräckliga för att rättelse skall underlåtas. Om särskilda omständigheter föranleder det bör resultatet ändå justeras. En sådan särskild omständighet kan vara att felet har sådan karaktär att det utgör skattebrott eller medför skattetillägg. Det bör vidare inte godtas att samma typ av fel kommer igen sedan uppmärksammande skett. Om det vid taxeringsrevision upptäcks att en viss typ av fel förekommit
Prop. 1980/81:68 189
under flera beskattningsår, bör däremot hinder för kvittning avseende mer än ett beskattningsår i och för sig inte föreligga. Även i övrigt bör enligt min uppfattning för tillämpning av den föreslagna lösningen fordras att anledning saknas för antagande att den skattskyldige med avsikt söker skaffa sig skattekredit genom undervärdering av en tillgångspost eller övervärdering av en skuldpost.
Mitt förslag föranleder en ändringi punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 41 & KL.
Genomförs förslaget bortfaller. såvitt avser fel i de nu nämnda balans- posterna, behovet av regler som anger under vilka förutsättningar ett ändrat bokslut kan godtas. Vid en ifrågasatt höjning av taxeringen på grund av något annat deklarationsfel. t. ex. alltför stor avskrivning av maskiner. kommer emellertid kvittning mot outnyttjad möjlighet i bokslutet till ytterligare av- eller nedskrivning även i fortsättningen att förutsätta ändring av detta. .
Enligt min uppfattning är det inte möjligt att i en lagregel på ett lämpligt ' sätt avgränsa de fall då ett nytt bokslut bör godtas vid taxeringen från fall då så inte bör ske. Som påpekats av några remissinstanser torde t. ex. situationer förekomma då det kan vara motiverat att godta ett nytt bokslut som upprättats efter det att fristen enligt beredningens förslag löpt ut. Jag är därför inte beredd att ansluta mig till förslaget att KL bör innehålla en regel som anger när ett ändrat bokslut skall godtas i skattehänseende.
Det synes däremot önskvärt att RSV ser över riksskattenämndens anvisning från år 1958. Härvid bör RSV beakta det som beredningen anfört om att den nuvarande tillämpningen företer skiljaktigheter länen emellan. Hänsyn bör också tas till bl. a. den sanktionsrättsliga lagstiftning som kommit till under senare år.
Hänvisningar till S2-9
2.10. Representationskostnader
Enligt punkt 1 av anvisningarna till 20.5 KL får avdrag för representa- tionskostnaderi det enskilda fallet inte medges med större belopp än som kan anses skäligt. För att vinna en likformig lagtillämpning har RSV angett vissa prisramar för representationsmåltider i samband med affärsförhandlingar och liknande. För år 1980 gäller för representation utom hemmet i form av middag eller supé 160 kr. per person och för lunch 90 kr. per person (RSV Dt 1979122). Beloppen avser pris inkl. serveringsavgift men exkl. mervärde- skatt. Prisramarna är inte tillämpliga när representationen riktas mot i utlandet bosatt person,-som besöker Sverige i egenskap av representant för ett stort utländskt företag. Prisramarna tillämpas inte heller vid representa- tion i den skattskyldiges hem. I sistnämnda fall medges i stället avdrag med belopp som på grundval av företedd utredning framstår som skäligt. Högre avdrag än enligt prisramarna medges dock inte.
Enligt företagsskatteberedningen bör avdragsrätten inriktas på kostnader för normala måltider. En annan riktpunkt bör vara att måltiderna skall intas
Prop. 1980/81:68 190
under eller i direkt anslutning till affärsförhandlingar eller liknande. Det skall med andra ord i regel vara fråga om kostnader för förtäring under normal arbetstid. Enligt beredningen bör vidare beaktas att kostnad för måltid primärt utgör en icke avdragsgill levnadskostnad. Även den del som kan anses belöpa på normala kostnader för mat föreslås därför böra undantas från avdragsrätt. För den praktiska tillämpningen är det dock, enligt beredningen. nödvändigt att avdragsutrymmet preciseras genom belopps- gränser. Som skälig beloppsnivå anger beredningen 50 kr. per person och måltid i 1977 års kostnadsläge. Såvitt avser representation gentemot utomnordiska företag bör dock, enligt beredningen. gränsen kunna sätta högre.
Enligt beredningen bör avdrag för kostnader för representation i skattskyldigs eller anställds hem godtas endast när det inte är praktiskt möjligt att utöva representation på annan plats i orten eller närbelägen tätort.
Beredningens förslag beträffande den skattemässiga behandlingen av kostnader för representation har fått ett blandat mottagande. Ett stort antal remissinstanser avstyrker förslaget att avdrag för kostnader för måltidsre- presentation skall begränsas till 50 kr. per person. En utbredd uppfattning är vidare att de nuvarande tillämpnings- och kontrollsvårigheterna kommer att kvarstå eller t. o. m. öka om förslaget genomförs.
Riksdagen har nyligen behandlat frågan om företagens rätt till avdrag för kostnader för vin och spritdrycker i samband med representation. Enligt riksdagens majoritet bör avdrag för sådana kostnader över huvud taget inte medges fr. o. m. är 1981. Riksdagen har begärt att regeringen lägger fram ett lagft'.irslag om detta (SkU 1979/80144. rskr 260).
För egen del får jag anföra följande. Kostnader för representation bör även i fortsättningen behandlas som driftkostnader och i princip vara avdragsgilla vid taxeringen. En målsättning måste dock. liksom hittills. vara att förhindra att avdrag medges för kostnader som saknar samband med den av den skattskyldige bedrivna förvärsverksamheten. Det kan således inte godtas att privata levnadskostnader blir avdragsgilla endast därför att de betecknas som representationskostnadcr. Jag anser också att representa- tionsavdraget inte skall uppmuntra till onödiga eller lyxbetonade utgifter.
Mot den nu redovisade bakgrunden föreslår jag att punkt 1 av anvisning- arna till 20 & KL kompletteras med en bestämmelse av innebörd att avdrag inte medges för spritdrycker och vin. Beteckningarna spritdrycker och vin används här i samma betydelse som i lagen (1977:292) om tillverkning av drycker. m. m. Denna begränsning i avdragsrätten för representationskost- nader bör gälla oavsett mot vem representationen riktas. Avdragsförbudet för spritdrycker och vin bör således omfatta även representation som utövas mot utländska affärsförbindelser.
Det är enligt min mening givet att ett slopande av avdragsrätten för utgifter
Prop. 1980/81:68 191
för spritdrycker och vin också bör påverka storleken av högsta avdragsgilla belopp i samband med måltidsrepresentation. Det av beredningen föreslag- na avdragsbeloppet, högst 50 kr. per person och måltid. synes dock innebära en alltför stark begränsning. Detta gäller i synnerhet beloppsramen för middag eller supé. Det finns heller inte anledning att förmoda att en sådan påtaglig begränsning av avdragsutrymmet skulle i någon nämnvärd utsträck— ning minska missbruket eller förenkla kontrollen av representationsavdra— gen. Jag delar vidare den vid remissbehandlingen framförda synpunkten att det principiellt sett är felaktigt att vägra ett företag avdrag för den del av en representationsutgift som svarar mot deltagarnas inbesparade levnadskost— nader.
Vad jag nu har anfört leder mig till slutsatsen att beloppsramarna för avdragsgill måltidsrepresentation bör beräknas enligt de grunder som f. n. tillämpas med endast den förändringen att utgifter för spritdrycker och vin inte skall medräknas. Undantag för prisramarna bör dock kunna göras vid representation mot utländska affärsförbindelser. Som beredningen föreslagit bör emellertid i detta sammanhang de nordiska länderna behandlas på enhetligt sätt. Ett överskridande av beloppsgränserna bör således godtas endast om representationen riktar sig mot ett utomnordiskt företag.
Vad gäller representation utövad i den skattskyldiges eller anställds hem anser jag inte tillräckliga skäl föreligga för den skärpning av avdragsrätten som beredningen föreslagit. Nuvarande praxis bör därför — med den begränsning som följer av avdragsförbudet för spritdrycker "och vin —i princip lämnas oförändrad.
I samband med behandlingen av avdragsrätten för representationskostna- der har beredningen uttalat sig om rätten till avdrag för vissa kostnader av liknande slag. Beredningen har tagit upp bl. a. rätten till avdrag för jul- och födelsedagsgävor och mindre gåvor vid anställds sjukdom samt kostnad för begravningskrans o.d. vid dödsfall. Jag kan i huvudsak ansluta mig till beredningens överväganden i dessa delar. De berörda frågorna är dock inte av sådan natur att de lämpar sig för lagstiftning. Det får i stället ankomma på RSV att vid behov utfärda anvisningar på området.
2.11. Vissa övriga frågor
Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen föranleder att vissa ändringar bör göras i lagen (19791609) om allmän investeringsfond och lagen (19791610) om allmän investeringsreserv. ] detta sammanhang bör även vissa andra ändringar av teknisk natur göras i sistnämnda tva lagar. Vidare bör en redaktionell ändring göras i lagen (19581575) om avskrivning på vissa oljelagringsanläggningar. m. m. Beträffande ändringarnas närmare inne-häll får jag hänvisa till specialmotiveringen.
Genom lagstiftning år 1963 tillkom förordningen (1963z216) om extra avskrivning och särskilt investeringsavdrag vid inkomsttaxeringen (prop.
Prop. 1980/81:68 192
1963:159. BeU 44, rskr 312). Förordningens bestämmelser om extra avskrivning och särskilt investeringsavdrag har i praktiken kommit att ersättas av tidsbegränsad lagstiftning om särskilda investeringsavdrag, senast lagen (l975:1147) om särskilt investeringsavdrag vid taxering till statlig inkomstskatt, samt lagen (1979:609) om allmän investeringsfond och lagen (1979:610) om allmän investeringsreserv. En följd av detta är att regeringen hittills inte vid något tillfälle utnyttjat sin rätt enligt 1 5 förordningen att medge företag. som investerar i maskiner och andra inventarier, extra förmåner i skattehänseende. Jag föreslår mot denna bakgrund att förord- ningen upphävs.
2.12. Ikraftträdande
Förslagen i det föregående innebär en genomgripande teknisk omläggning av flera områden av företagsbeskattningen. Det är därför viktigt att skattskyldiga och taxeringsmyndigheter får tillräckligt med tid att lära sig de nya reglerna innan de skall börja tillämpas. Mot bl. a. denna bakgrund anser jag att huvudprincipen bör vara att reglerna skall tillämpas första gången vid 1984 års taxering. För företag som har kalenderåret som räkenskapsår blir därmed de nya bestämmelserna tillämpliga på verksamheten fr. o m. den 1 januari 1983. I ytterlighetsfall. t. ex. om ett företag med räkenskapsåret den 1 november—den 31 oktober förlänger detta till den 30 april, kan den nya lagstiftningen komma att avse ett räkenskapsår som börjar redan under slutet av år 1981.
På några punkter är det enligt min mening motiverat att frångå principen att de nya reglerna skall tillämpas fr. o. m. 1984 års taxering. Jag vill i denna del anföra följande.
I fråga om avsnitt 2.1. Sista meningen i punkt 4 nionde stycket av anvisningarna till 29 å i den nuvarande lydelsen innehåller en regel för det fallet att den skattskyldige gått över från planenlig till räkenskapsenlig avskrivning av inventarier. Regeln innebär att avdrag inte medges för belopp som motsvarar tidigare avdrag enligt planen som inte kunnat unyttjas. En liknande regel finns i sista meningen i tionde stycket av de nämnda anvisningarna.
Reglerna fyller inte någon funktion i det föreslagna systemet för avskrivning av inventarier — räkenskapenlig avskrivning och restvärdeav- skrivning— och har därför utmönstrats iden föreslagna lydelsen av punkt 4 av anvisningarna till 29 &. De bör emellertid övergångsvis gälla i fråga om skattskyldiga som gått över från planenlig till räkenskapsenlig avskrivning för beskattningsår, för vilket taxering sker är 1984 eller — vilket kan förekomma då räkenskapsåret förlängts — år 1985.
I detta sammanhang vill jag nämna att några särskilda bestämmelser som
reglerar övergång från planenlig avskrivningsmetod till restvärdeavskrivning inte torde behövas. Avskrivningsunderlaget vid restvärdeavskrivningen får
Prop. 1980/81:68 193
beräknas med utgångspunkt i inventariernas skattemässiga restvärdc enligt punkt 3 fjärde stycket av am'isningarim till 29 % KL vid utgången av det sista beskattningsåret då planenlig avskrivning tillämpades.
I fråga om ut-'Sl1ittZ.3. I likhet med de nya reglerna i KL bör lagen om elds 'ådefonder tillämpas första gången vid 1984 års taxering. Med verkan fr. o. m. denna taxering bör f("örordningen (19591168) om särskilda investe- ringsfonder för förlorade inventarier och laget-tillgångar upphävas. Avsätt- ning till särskild investeringsfond enligt nämnda förordning bör få göras sista gången i bokslut till ledning för 1983 års taxering. Bestämmelserna i förordningen bör dock alltjämt gälla i fråga om belopp som har avsatts i .bokslut till ledning för 1983 och tidigare års taxeringar.
I fråga om uvsnitl 2.5. Innehar skattskyldig aktie eller andel i ett fastighetsförvaltande företag. skall enligt den nya punkten 3 fjärde stycket av anvisningarna till "27.5 KL aktien eller andelen i vissa fall anses utgöra omsättningstillgång. Denna till innehavet kopplade bestämmelse synes böra gälla endast i fråga om aktier eller andelar somjörviz'rvas efter ingången av år 1983. Aktier eller andelar som förvärvats under år 1982 eller tidigare kommer alltså inte att påverkas av den nya lagstiftningen. lluruvida ett förvärv skett genom köp eller annat oneröst fång eller genom ett bcnefikt fång. saknar i detta sammanhang betydelse.
En särskild övergångsregel bör vidare gälla för de 5. k. byggmästarvillor- na. dvs. en- eller tvåfamiljsfastigheter som an 'änds som stadigvarande bostad för den som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Bestämmelsen bör gälla skattskyldiga som vid ingången a ' år 1983 innehar en byggmästarvilla. Fastighetens karaktär av omsättningstillgång bör upphöra under förutsättning att eventuell nedskrivning återförs till beskattning vid 1984 års taxering. Är fastigheten inte nedskriven. bör dess omsättningska- raktär upphöra automatiskt vid utgången av år 1982. Som förutsättning bör dock i båda fallen gälla att den skattskyldige 'arit bosatt på fastigheten oavbrutet under en femårsperiod dessförinnan. dvs. under åren 1978—1982. Detta får till konsekvens att övergångsreglermr inte omfattar fritidsfastighe- ter. Är den skattskyldige byggmästare. bör vidare fordras att fastigheten under femårsperioden inte varit föremål för mer omfattande byggnadsarbete i byggnadsrörelsen än vad som krävts för fastighetens löpande underhåll.
I fråga om avsnitt 2.6. Enligt förslaget skall — även om försäljning av byggnadstomt inte skett de senaste tio åren — avyttring av sådan tomt anses utgöra ett led i s. k. (_)kvalifieerad tomtrörelse. om nedskrivning av byggnadstomt har skett i rörelsen och nedskrivningen inte har återförts till beskattning åtminstone tio år före den aktuella avyttringen. För dem som anpassat sig till de gamla reglerna bör införas en övergångsregel som innebär att en företagen nedskrivning inte skall påverka tioårskarcnsen. om nedskrivningen återförs till beskattning vid 1983 eller 1984 års taxering. Föreligger sådana omständigheter att en försäljning av tomten under beskattningsår för vilket taxering sker är 1983 skulle ha behandlats enligt
Prop. 1980/81:68 194
realisatitmsvinstreglerna på grund av bestämmelserna i punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 27 s' KL. får eventuell nedskrivning som gjorts tidigare anses ha formlöst fallit bort. Någon särskild övergängsbestämmelse för detta fall torde därför inte behövas.
[ fråga om avsnitt?. 10. Förslaget att avdrag inte i något fall skall medges för utgifter för spritdrycker och vin bör — i enlighet med riksdagens beslut — tillämpas i fråga om representation som utövas efter utgången av är 1980.
I fråga om uvsnilt 2.1]. Den för omkring ett år sedan beslutade lagen (1979:609)om allmän investeringsfondskall börjatillz'impas fr. o. m. 1981 års taxering. Den vid samma tidpunkt beslutade lagen (1979161111 om allmän investeringsreserv tillämpas första gången vid 1981) års taxering. De tekniska ändringar som nu föreslås i dessa lagar bör tillämpas första gången vid 1981 års taxering. De ändringar som sanumtnhänger med de föreslagna ändring- arna i KL bör dock tillämpas första gången vid 1984 års taxering.
Hänvisningar till S2-12
2.13. Avslutande synpunkter
Ett genomförande av mina i det föregående redovisade förslag innebär att de flesta av de i f("öretagsskatteberedningens slutbetänkande behandlade frågorna blivit föremål för lagstiftning. Av detta följer dock inte att den allmänna översyn av företagsbeskattningen. som inleddes med regeringens förslag om ändrad företagsbeskattning förra våren (prop. 1978/79z31tl). kan betraktas som avslutad. Pa företagsbeskattningens område pågår tvärtom f. n. ett intensivt utredningsarbete som inom de närmaste åren kan väntas kräva ytterligare ställningstaganden från statsmakternas sida.
.lag änmar i det f("öljande lämna en redogörelse för en del av det pågående utredningsarbetet. 1980 års företagsskattekommitté (B 1979213) utreder inkomst- och kapitalskattereglerna för familjeföretag. ] kommitténs uppdrag ingår att se över generationsväxlings- och kapita|f("jirsörjningsproblemen för mindre och medelstora företag. De problem som är förenade med anskaffning av riskvilligt kapital till näringslivet behandlas också av kapitalvinstkommittén (IB 1979zt15). l enlighet med nyligen utfärdade tilläggsdirektiv torde denna kommitté komma att inom kort lägga fram ett provisoriskt förslag om begränsning av den sammanlagda beskattningen av de vinster som delas ut till aktieägarna.
1980 års kommitté för översyn av reglerna för beskattning av statsbidrag. m. m. (IB 198U:()l) skall enligt sina direktiv lägga fram förslag om hur olika former av stöd till företag skall behandlas i skattehänseende. Kommittén skall också diskutera frågan om avdrag för reserveringar avseende framtida utgifter. Vad gäller beskattning av lån och bidrag till enskilda näringsidkare skall kommittén samråda med kulturskattekommitte'n (B 1979:15). Sist- nämnda kommitté skall företa en allmän översyn av kulturarbetares oeh uppfinnares skatter och avgifter. [ detta sammanhang kan även framhållas att remissbehandlingen av forskningsskattekommittens betänkande (Ds
Prop. 1980/81:68 195
B 1980:()1) Stimulans av forskning och utveckling nyligen avslutats.
Det utredningsarbete. som jag nu har nämnt. tar i första hand sikte på konkreta frågor inom olika delar av företagsbeskattningen. F. n. utreds emellertid också förutsättningz-trna för att på ett mer genomgripande sätt förändra det nuvarande skattesystemet. Resultatet av detta utredningsarbete kan givetvis komma att i hög grad påverka företagens skattesituation. Jag syftar här bl. a. på realbeskattningsutredningens (B 1978ztl7) uppdrag att belysa konsekvensermt av en real beskattning av räntor och kapitalvinster. Avvägningen mellan nettt'winstskatter och bruttoskatter har belysts av bruttoskattekommitten (B 1979104) i delbetänkandet (Ds B 197.9z3) Brut— toskatter. I sammanhanget kan slutligen nämnas att frågan om avskaffande av den kommunala taxeringen för aktiebolag. ekonomiska föreningar och andra juridiska personer sedan en tid tillbaka övervägs av en expertgrupp vari ingår företrädare för regeringskz'tnsliet. kommunförbunden och RSV.
Det är inte möjligt att nu bedöma när regeringens ställningstaganden på grundval av det pågående utredningsarbetet kan redovisas för riksdagen. Med hänsyn bl. a. till den kritik som i olika hänseenden har riktats mot det nuvarande skattesystemet är det emellertid angeläget att det fortsatta utrednings- och lagstiftningsarbetet bedrivs så skyndsamt som möjligt. Jag utgår från att så blir fallet.
3 Upprättade lagförslag
I enlighet med det anförda har inom budgetdepartementet upprättats förslag till
1 lag om ändring i kommunalskattelagen (1928z370) 2 lag om eldsvådefonder 3 lag om ändringi lagen ( 1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst
4 lag om ändring i lagen (1960163) om rätt till förlustutjz'imning vid taxering för inkomst 5 lag om ändring i lagen (1979:(11)9) om allmän investeringsfond 6 lag om ändring i lagen (19791610) om allmän investeringsreserv 7 lag om ändring i lagen (1958:575) om avskrivning å vissa oljelagrings- anläggningar. m. m.
8 lag om upphävande av förordningen (1963216) om extra avskrivning och särskilt investeringsavdrag vid inkomsttaxeringen.
Förslagen bör fogas till protokollet i detta ärende som bilaga 6.
Prop. 1980/81:68 196
4 Specialmotivering 4.1 Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen (19283701
[9 .é' (2.2.5)
När det gäller ersättning på grund av skadeförsäkring. är huvudregeln att utfallande belopp är skattefritt. En inskränkning föreligger emellertid i det fall då köpeskilling. som skulle ha influtit om den försäkrade egendomen i stället försålts. varit att hänföra till intäkt av fastighet (jordbruksfastighet eller annan fastighet) eller rörelse eller då ersättningen enligt allmänna regler motsvarar en sådan skattepliktig intäkt eller en avdragsgill omkostnad i något av dessa inkomstslag.
Skattereglerna för ersättning pågrund av skadeförsäkring tillämpas också på skat'leersättningar av annat slag. Ett förtydligande om detta har tagits in i paragrafen.
Enligt förslaget skall vidare försäkringsersättning eller annan ersättning för Skada på egendom räknas som skattepliktig inkomst i den mån ersättningen avser driftbyggnad på jordbruksfastighct. byggnad på fastighet som avses i 24 ä 1 mom. eller byggnad som är avsedd för användning i ägarens rörelse. I fråga om byggnad för vilken inkomsten beskattas enligt schablon— metod är ersättningen däremot liksom hittills skattefri. Avser ersättningen markanläggning för vilken utgifter för anskaffningen får dras av genom årliga värdeminskningsavdrag är ersättningen skattepliktig. Är det fråga om annan markanläggning än täckdike utgör endast 75 "' av anskaffningsvärdet avskrivningsunderlag. I sådant fall skall enligt förslaget endast 75 9?- av ersättningen räknas som skattepliktig inkomst.
20 # (2.3)
I andra stycket anges att avdrag inte får göras för förlust. som är att hänföra till kapitalförlust m. m.. i vidare mån än som får ske enligt 36 &. Bestämmelsen får ses som ett förtydligande av vad som redan nu gäller. Är en förlust inte avdragsgill i något av inkomstslagen jordbruksfastighet. annan fastighet. rörelse. tjänst eller kapital kan således avdrag medges som rcalisationsförlust vid beräkning av inkomsten av tillfällig förvärvsverksam— het. Alla i övriga inkomstslag inte avdragsgilla förluster får emellertid inte dras av i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. Förlust vid avyttring av annan lös egendom än aktier o.d. är exempelvis i regel inte avdragsgill. Detta gäller särskilt bilar. båtar och andra bruksföremål. Den värdeminsk— ning som har skett av sådan egendom anses nämligen hänförlig till levnadskostnad. Däremot kan t. ex. förluster vid avyttring av fastigheter och värdepapper dras av mot realisationsvinster.
2555 1 mom. (2.2.7'(7c/12.2.8) Enligt mitt förslag skall de avskrivningsmetoder. som föreslås gälla i rörelse. också få tillämpas i fråga om sådana på annan fastighet använda
Prop. 1980/81:68 197
maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier. vilka i avskrivningshänseencle inte hänförs till byggnad. Detta föranleder en ändring av bestämmelsen i det nu behandlade momentet om värdeminsk- ningsavdrag på maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier.
[ momentet finns f. n. en bestämmelse att omkostnadsavdrag får göras för anskaffning och insättning av sådana utrustningsdetaljcr i skyddsrum som har värde endast från civilförsvarssynpunkt. såsom speciella dörrar. luckor och karmar för dessa. inre begränsningsväggar för gasfäng vid ingångar och reservutgångar. luftrenare och tillhi'irande fördelningslcdningar. Efter till- komsten av denna bestämmelse har ett nytt system för byggande och finansiering av skyddsrum införts. Som jag har anlört i den allmänna mmiveringen ( avsnitt 2.2.8 ) innebär detta system bl.-a. att det inte. längre films skäl att behålla den särskilda skatteregeln för skyddsrumsanordningar. .lag föreslår därför att denna bestämmelse utgår.
] övrigt har gjorts vissa ändringar av språklig natur.
29.6 I mom. (2.1 och 2.2)
I momentet finns f. n. en bestämmelse om att omkostnadsavdrag får göras för anskaffning och insättning av sådana utrustningsdetaljeri skyddsrum som har värde endast från civilförst-'arssynpunkt. såsom speciella dörrar. luckor och karmar för dessa. inre begränsaingsväggar för gasfång vid ingångar och reservutgångar. luftrenare och tillhörande fördelningsledningar. Efter till— komsten av denna bestämmelse har ett nytt system för byggande och finansiering av skyddsrum införts. Som jag har anfört i den allmänna motiveringen ( avsnitt 2.2.8 ) innebär detta system bl. a. att behovet av den särskilda skatteregeln för skyddsrumsanordningar bortfaller. Jag föreslår därför att denna regel utgår.
] nuvarande andra stycket finns bestämmelser som anger när ett värdeminskningsavdrag skall anses åtnjutet. Vidare anges vad som skall anses utgöra en tillgängs i beskattningsavseencle oavskrivna värde. Denna fråga regleras enligt mitt förslag i punkt 3 av anvisningz'irna till 29 s. Det nu behandlade stycket kan därför utgå.
] övrigt har gjorts vissa ändringar av språklig och redaktionell natur.
4] då; (2.5.8)
Ändringarna föranleds av att rätten till avdrag för ersättning till resaltatutjänmingsfond vidgas.
I första stycket anges att avdrag för sådan avsättning får medges — förutom i inkomstslaget jordbruksfastighet — i annan rörelse än penning— och försäk- ringsrörelse. Detta innebär att den lönebaserade reserveringen kan utnyttjas även i fråga om byggnz'tdsrörelse. tomtrörelse och handel med fastigheter. Däremot kan — liksom tidigare — avdrag för avsättning till resultatutjäm-
Prop. 1980/81:68 |98
ningsfond aldrig komma i fråga beträffande inkomst av annan fastighet. Andra stycket har utgått. Avgörande för om avsättning kan medges blir i stället den verksamhet som bedrivsi förvärvskållan. Den omständigheten att ett företag. som bedriver annan rörelse än penning- eller försäkringsrörelse. ändå undantagsvis innehar värdepapper sotn utgör lager i förvärvskällan påverkar således inte rätten till avsättning. lsixta stycke! har införts en hänvisning till de nya nedskrivningsreglerna för
omsättningsfastigheter.
Punkt ] av anvisningarna till 20 s* 2.10)
1 andra stycket har införts den nya regeln att avdrag inte medges för utgifter för spritdrycker och vin i samband med representation.
Punkt 5 av anvisningarmt till 20% (2.2.4 och 2.3)
Iförsta stycket finns en allmän definition av begreppet kapitalft'irlust. Av definitionen. som i sak överensstämmer med gällande rätt. framgår att förlust som inte står i samband med någon förvärv-"skälla. t. ex. skador på personliga tillhörigheter och infriande av en privat borgensfi'irbindelse. utgör kapitalförlust. Till kapitalft'irlust hänförs också en förlust av sådan art att man i den aktuella förvärvskällan normalt inte behöver räkna med förluster av detta slag. Måste man å andra sidan normalt räkna med förluster av viss art i verksamheten är dessa avdragsgilla. Som exempel på avdragsgilla förluster kan nämnas förlust på grund av insolvens hos kunder. prisfall och försämring av lagertillgångar och den fortlöpande värdeminskning som inventarier och byggnader är underkastade. Andra exempel på avdragsgilla förluster är en kassörs förlust på grund av felväxling och skadestånd som är en normal följd av den bcdrivna verksamheten.
Enligt amira stycket skall vissa förluster. som i och för sig måste betecknas som onormala. ändå inte hänföras till kapitalförlust.
[ andra stycket a) behandlas bl. a. förlust på grund av skada eller förstörelse genom brand eller annan olyckshändelse av sådan tillgång för vilken ersättning. om tillgången i stället hade avyttrats. utgjort intäkt i förvärvskällan. De tillgångar som kan komma i fråga är inventarier och lagertillgångar i rörelse och jordbruk samt på en konventionellt beskattad hyresfastighet. Bestämmelsen att skada eller förstörelse av dessa tillgångar inte skall anses som kapitalförlust torde överensstämma med gällande rätt. Bestämmelsen innebär. då inventarier har skadats genom brand eller annan olyckshändelse. att avskrivningsundcrlaget inte skall sättas ned på grund av den värdeminskning som har inträffat genom skadan. Vidare medges avdrag för kostnader för återställande av tillgången i ursprungligt skick. Väljer den skattskyldige att utrangera tillgången kan. med hänsyn till att den planenliga avskrivningen av inventarier föreslås bli avskaffad. något särskilt utrang-
Prop. 1980/81:68 199
eringsavdrag inte göras. Tillämpar den skattskyldige räkenskapsenlig avskrivning har han dock möjlighet att atti-':'itn'la sig av den s. k. krnnplette- ringsregeln. Den utrangerade tillgången skall då inte beaktas vid beräkning av inventariermts totala värde. Han kan också söka visa att det verkliga värdet på hela inventariebeståndet till följd av utrangeringen understiger det bokförda värdet och på denna grund göra en extra avskrivning. Har tillgången anskaffats under samma beskattningsz'tr får avdrag göras för anskaffningsvärdet eller oavskriven del av detta.
I andra stycket a) behandlas vidare förlust av inventarier och lagertillgi'tng— ari rörelse och jordbruk samt på en konventionellt beskaffad hyresfastighet på grund av brottslig handling. Bestämmelsen att förlust av sadana tillgangar inte skall anses som kapitalförlust innebär en inskränkning av kapitalli'irlust- begreppet. ldetta sammanhang kan något beröras förlust av kontanta tncdcl genom förskingring. stöld eller rån. Svenska pengar kan inte anses utgöra varttlagcr. Detta torde också vara fallet med bankers innehav av svenska pengar. För att förlust av svenska pengar genom stöld c. d. skall vara avdragsgill krävs således enligt den allmänna regeln i första stycket att risken för stöld c. d. är något sotn titan normalt behöver räkna med i vcrksamhe- ten.
l andra stycket 17) behandlas skada eller förstörelse genom brand eller annan olyckshi'int'lelse av byggnad eller markanläggning. Förlust genom sådan händelse skall. såvitt gäller sådan del av fastigheten för vilken värdeminskningsz'tvdrag kan komma i fråga. inte räknas som kapitalf't'irlust. Bestämmelsen. som innebär en inskränkning av kapitalförlustbegreppet. skall tillämpas på byggnad sotn används i rörelse. driftbyggnad på jordbruksfastighet och på sådan annan fastighet för vilken inkomsten beskattas enligt konventionell metod. Markanläggningar på rörelsefastighe— ter oeh jordbruksfastigheter omfattas också av bestämmelsen.
Innebörden av det föreslagna undantaget från den allmänna definitionen av kapitall't'irlustbegreppct är att avskrivningsunderlaget fören byggnad. som har skadats genom brand eller annan olyckshändelse. inte sätts ned på grund av den värdeminskning sotn har inträffat genom skadan. Även efter olyckan medges alltså avdrag enligt värdcminskningsplanen. Har byggnaden total- förstörts får utrangeringsavdrag i stället göras. Förslaget medför dock inte att grättsdragningcn mellan avdragsgilla reparationskostmider och inte avdrags- gilla utgifter för otnbyggnad ändras. ()m således skadorna på en byggnad haft sädan omfattning att arbetena för att avhjälpa skadan har karaktär av ombyggnad. får utgifterna för arbetena inte dras av direkt. Utgifterna skall i stället aktiveras och dras av enligt särskild avskrivningsplan. Däremot blir utgifter för att bota mindre skador avdragsgilla om åtgärderna i tekniskt hänseende utgör reparatitmsarbete.
Jag har i det fi'iregåendc föreslagit att försäkringsersättttingar c. d. för byggnader och markanlz'iggningar. som har skadats genom brand eller annan olyckshändelse. utgör skattepliktig intäkt i föt'vz'irvskällan. Enligt mitt förslag
Prop. 1980/81:68 lott
till lag om eldsvådefond får emellertid ett belopp motsmrancle försäkrings- ersättningen sättas av till eldsvådefond för byggnader eller till eldsvådefond för markanläggningar. Det belopp som har satts av till eldsvådefond för byggnader får enligt förslaget användas för bl. a. ny—. till- eller ombyggnad. Därigenom kan man alltså få direktavdrag för utgifter för t. ex. ombygg- nadsarbcten.
] andra stycket t') finns ett undantag från den allmänna definitionen av kapitalförlust då fråga är om förluster avseende lånefordringar. vt'irdcpapper eller liknande tillgångar. För att en sådan förlust skall vara avdragsgill krävs att innehavet betingas av näringsverksamhet som bedrivs av den skattskyl- dige eller annan. som med hänsyn till äganderättsft'firhållanden eller (.)rganisatoriska förhållanden kan anses stå den skattskyldige nära ("jfr punkt [ femte stycket b av anvisningarna till 54 s* KL). Bestämmelsen överensstäm- rneri huvudsak med gällande rätt. I fråga om aktier. andelar eller liknande tillgångar kan avdrag för förlust f. n. medges endast vid beräkning av inkomst av rörelse. [ praktiken torde knappast sådana tillgångar innehas som ett led i driften av jordbruk eller hyresfastighet. Av systematiska skäl bör dock möjligheten att få avdrag för förlust på dessa tillgångar tillkomma också dessa typer av näringsidkare.
F. n. torde avdrag för förluster avseende aktier. andelar eller liknande tillgångar inte medges för värdeminskning som är endast beräknad. För avdragsrätt torde krävas att förlusten är definitiv. Detta sammanhänger med de bestämmelser som gäller för realisatit'msvinstbeskattning vid försäljning av aktier m. m. Vid beräkning av sådan vinst sker nämligen inte någon beskattning a ' återvunna värdeminskningsavdrag. Om avdrag medgavs för värdeminskning som är endast beräknad skulle detta kunna leda till en definitiv— och i sak omotiverad —skattelättnad. Att förlusten är definitiv kan i allmänhet konstateras först sedan aktierna har avyttrats eller genom att det företag. som aktieinnehavet avser. trätt i likvidation eller gått i konkurs. För avdragsrätt krävs vidare att det skall vara fråga om en verklig förlust. Detta har särskild betydelse i fråga om organisationsaktier. Den omstz'indigheten att ett sådant bolag har trätt i likvidation utgör således inte tillräckligt bevis för att avdragsgill förlust föreligger. Den bokföringsmässiga förlusten kan då motsvaras av att en dold reserv. t. ex. en hyresrätt. utan vederlag har överförts till moderbolaget. I sådant fall anses någon verklig förlust inte ha uppkommit.
De förutsättningar som f. n. måste vara uppfyllda för att avdrag skall medges för förluster avseende aktier. andelar eller liknande tillgångar bör enligt min mening gälla också i ft'rrtsättningen. Samma krav bör ställas för att avdrag skall medng för förluster avseende lånefordringar. Däremot bör orsaken till förlusten inte tillmätas någon betydelse. F. n. torde en viss osäkerhet föreligga om en förlust på aktier på grund av t. ex. krigshändelser är avdragsgill. Jag anser inte att sådana (_nnstt'indigheter bör inverka på avdragsrätten.
Prop. 1980/81:68 301
1 punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 29 s finns f. n. en bestämmelse om avdrag för förlust på fordran vid ackord. Enligt denna bestämmelse gäller att — såvida det kan antas att ackordet har sin grund i intressegemenskap mellan borgenären och gäldenären — avdrag på grund av ackordet kan medges endast som koncernbidrag. Även utan en uttrycklig regel torde det vara klart att en förlust. som uppkommit genom att ackord beviljats ett dottebolag eller ett annat närstående bolag. inte utgör avdragsgill omkostnad. Någon verklig förlust kan då inte anses konstaterad. Jag förordar därför att bestämmelsen i andra stycket av punkt ltl av anvisningarna till 29 & upphör att gälla.
Enligt andra stycket (I) skall förlust på borgensförbindelse som betingas av näringsverksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller annan. som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller (_u'ganisatoriska förhållant'len kan anses stå den skattskyldige nära. inte räknas som kapitalft'irlust. Denna bestämmelse överensstämmer i sak med gällande rätt.
Enligt andra stycket (') utgör utgifter för projektering e. d. av byggnader och markanläggningar. som är avsedda för stadigvarande bruk i rörelse eller i jordbruk eller skogsbruk. inte kapitalförlust. Förslaget torde innebära en inskränkning av kapitalförlustbegreppet. Det har nämligen förekommit att resultatlösa utgifter av detta slag bedömts som kapitalförlust.
Det är knappast möjligt att i lagtexten ange hur utgifter för projektering e. d. skall behandlas i olika situationer. Det väsentliga äratt det klart framgår att sådana utgifter inte skall behandlas som en kapitalft'irlust. Enligt min mening bör. då utgifterna har nedlagts på att undersöka alternativa lösningar. de utgifter som kan hänföras direkt till en uppft'ird anläggning räknas in i avskrivningsunderlaget för denna anläggning. Utgifter för förkastade alternativ bör få dras av direkt.
Av allmänna regler följer att projekteringsutgifter för förkastade alterna- tiv är avdl'agSgilla endast om den planerade anläggningen har varit avsedd för användning i den förvärvskälla som företaget bedriver. Med hänsyn till detta torde det inte föreligga någon rätt för ett koncernföretag. som t. ex. har uppfört en byggnad. att låta ett annat koncernföretag få avdrag för utgifterna för projektering av byggnaden.
Punkt 4 av anvisningarna till 2] s*"
Bestämmelsen om att intäkt genom avyttring av maskiner och andra inventarier m. m. hänförs till intäkt av jordbruk med binäringar har utgått. Regler om den skattemässiga behandligen vid avyttring av inventarier finns i den nya punkten 10 av anvisningarm't till Zl s.
Prop. 1980/81:68 202
Punkt 10 av mrvisnr'ngarntr till Zl #
Enligt den nuvarande lydelsen av punkt 4 av anvisningarrut till Zl & hänförs till intäkt av jordbruk med binäringar bl. a. intäkt genom avyttring av maskineroch andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier m. m. Någon motsvarande föreskrift finns inte i punkterna 5 och 6 av anvisningarrm till den nämnda paragrafen angående vad som utgör intäkt av skogsbruk resp. intäkt av annat slag. Ipunkl I() har därför tagits in en generell föreskrift om att intäkt vid avyttring av ifrågavarande slag av tillgångar räknas till intäkt av jordbruksfastighet.
Punkt I av anvisningarna till 22 ä'
I tredje stycket finns f. 11. en bestämmelse att omkostnadsavdrag får göras för anskaffning och insättning av sådana utrustningsdetaljer i skyddsrum som har värde endast från civilförsvarssynpunkt. såsom speciella dörrar. luckor och karmar för dessa. inte begränsningsväggar för gasfi'ing vid ingångar och reservutgångar. luftrenare och tillhörande fördelningsledningar. Efter till- komsten av denna bestämmelse har ett nytt .systern för byggande och finansiering av skyddsrum införts. Som jag har anfört i den allmänna motiveringen (2.2.8) innebär detta system bl. a. att det inte längre finns skäl att behålla den särskilda skatteregeln för skyddsrumsanordningar. Jag föreslår därför att denna bestämmelse utgår.
Bestämmelserna ijj'ir'rdc' stycket om den skattemässiga behandlingen av frukt— eller bärodling har omarbetats. l—"örslaget torde inte innebära någon ändring i sak utan får ses som ett förtydligande av vad som f. n. gäller.
I fråga om fri kost för personal i jordbruk råder inte överensstämmelse mellan det belopp som den anställde förmånsbeskattas för och det belopp som arbetsgivaren får dra av. Värdet av arbetet för att tillreda kosten ingår nämligen endast i det förra beloppet. Enligt första meningen i det nuvarande åttonde stycket skall skattskyldigs barn som fyllt 16 år självt taxeras för inkomst av arbete på fastigheten som barnet kan ha haft i form av pengar. naturaförmåner eller annat. dock högst för vad som motsvarar marknads— mässigt vederlag för barnets arbetsinsats. I andra meningen föreskrivs att motsvarande belopp får dras av som driftkostnad. Avfattningen av andra meningen. som fick sin nuvarande lydelse vid 1972 års omläggning av jordbruksbeskattningen ("SFS 19722741). synes mot bakgrund av det nyss sagda inte vara helt rättvisande. Jag fi'ireslår därför att meningen ges den avfattning som framgår av sjunde stycket i lagft'irslaget.
["/inkl 3 (o' anvisningar/ur till 23 s* [3.2)
Bestämmelserna iförsla stycket får i sak anses överensstämma med gällande rätt. Vissa förtydliganden har dock gjorts. Av bestämmelserna framgår att avdrag för värdeminskning av .en driftbyggnad skall beräknas enligt
Prop. 1980/8lz68 El 13
zn'skrivningsplan till viss procent för år räknat av anskaffningsvärdet. Man skall således ta hänsyn till beskattningsårets längd. Vidare anges att avdraget skall medges frän den tidpunkt då byggnaden färdigställts. Värdeminsk— ningsavdragen är bundna till de år pä vilka de belöper oavsett om de kunnat utnyttjas eller inte. llar den skattskyldige något är underlåtit att yrka värdeminskningsavdrag skall således vid beräkning av storleken av utrang- eringsavdrag hänsyn ändå tas till det värdeminskningsavdrag som belöper på ifrågavarande år. Det belopp sotn enligt avskrivningsplanen belöper på innehavstiden skall också beaktas vid beräkning av eventuell realisations- vinst. Har en skattskyldig i något undantagsfall helt avstått från att yrka avdrag för värdeminskning bör dock det ograverade anskaffningsvärdet pä byggnaden ligga till grund för beskattningsktmsekvenserna vid utrangering och avyttring.
I andra stycket har gjorts en ändring av språklig natur. Tredje stycket innehåller bestämmelser om gränsdragningen mellan sädana delar av och tillbehör till en byggnad som är avsedda att direkt tjäna byggnadens användning i driften (byggnadsinventarier) och byggnaden i övrigt. Värdet av byggnadsinventarier skall inte inräknas i byggnadens anskaffningsvärt'le. Bestämmelserna överensstämmer i huvudsak med nuva- rande regler. En ändring har dock gjorts i fråga om ledningar för elektrisk ström. 'atten. avlopp etc. Enligt nuvarande regler skall en sådan ledning hänföras till byggnadsinventarier om den direkt tjänar byggnadens använd- ning i driften. Om ledningcn å andra sidan är nödvändig för byggnadens allmänna användning skall ledningen i avskrivningshänseende hänföras till byggnaden. [ de fall då en ledning har en blandad användning. dvs. den förser byggnaden med kraft. vatten m. m. för säväl dess allmänna funktioner som dess av driften ft'jranledda särskilda behov. skall en uppdelning av utgifterna för ledningen ske påen byggnadsdel och en inventariedel. Ett förtydligande om detta har tagits in i anvisningspunkten. Enligt mitt förslag skall vidare med reglerna i punkt 4 beträffande markanläggningar som förebild — en särskild schablonregel införas för ledningar med blandad användning. Ledningen skall sålunda i sin helhet hänföras till byggnadsinventarier om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till driften. Om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till byggnadens allmänna am'änclning skall ledningen hänföras till byggnaden.
Övriga ändringar i tredje stycket är av redaktionell och språklig natur. Ändringarna ijjärde och femte styckena är av språklig natur.
[ sjätte stycket anges hur en byggnads anskaffningsvärde skall beräknas. Bestämmelserna överensstämmer i princip med nuvarande regler. Har en bebyggd fastighet förvärvats genom köp gäller f. n. enligt den s. k. pl'tjiporticmeringsregeln att så stor del av vederlaget för fastigheten anses belöpa på byggnader som det laserade byggnadsvärdet — bortsett från värdet av överbyggnad — utgör av fastighetens hela taxeringsvärde. ] fastighetstax— eringslagen ( 1979: 1 152). sotn skall tillämpas första gången i fråga om 1981 års
Prop. 1980/81:68 2( 14
allmänna fastighetstasering. har delvärdet ("överbyggnad slopats. Detta föranleder en ändring i proportioneringsregeln. Sista meningen i stycket har sin motsvarighet i nuvarande punkt 3 b fjärde stycket av anvisningarna till 29 &. l stycket har vidare gjorts ändringar av språklig natur.
Har en investeringsfond e. d. tagits i anspråk för anskaffning av en byggnad skall. enligt sjunde stycket. som anskaffningsvärde för byggnaden anses den verkliga utgiften för byggnaden minskad med det ianspråktagna beloppet. Med investeringsfond e. d förstås allmän investeringsfond enligt lagen (1979zölt9) om allmän investeringsfrmd och liknande fonder samt allmän investeringsreserv enligt lagen (l9791610) om allmän investeringsre- serv. Bestämmelsen. som också är tillämplig på statsbidrag. kan ses som en erinran om vad som redan nu gäller när investeringar finansieras genom fondutnyttjande eller statsbidrag (jfr t. ex. ltls' lagen om allmän investe- ringsfond och anvisningarna till 19.5 Kl.").
Bestämmelserna i åttonde stycket innebär ändringar i förhållande till gällande rätt. Enligt förslaget skall den nye ägaren vid ett benefikt förvärv av en byggnad överta överlåtarens avskrivningsplan. Detta innebär att den nye ägaren kom meri samma skattesituation som den föregående ägaren befunnit sig i om denne fortfarande hade ägt byggnaden. Detsamma skall gälla om ett moderbolag eller en övertagande förening övertar en byggnad vid sådan fusion som avses i 285 3 mom.
] nionde stycket har gjorts ändringar av språklig natur. Tionde stycket innehåller bestämmelser om primäravdrag. Enligt förslaget skall rätten till primäravdrag inträda samtidigt med den ordinarie avskriv- ningsrätten. dvs. när byggnaden färdigställts. Vid beräkning av avdraget skall i konsekvens med detta hänsyn också tas till beskattningårets längd och till hur länge byggnaden har innehafts under beskattningsåret.
Enligt nuvarande regler medges utrangeringsavdrag endast i fråga om ekonomibyggnader och personallmstäder men inte i fråga om en mangårds— byggnad. Enligt elj'te stycket i förslaget skall emellertid en i princip generell rätt till utranger'ingsz'nfdrag föreligga i fråga om driftbyggnader". i:. n. medges inte trtrangeringstrvdrag om ägaren vid övergång till planenlig avskrivning av byggnader på jordbruksfastighet har använt ett taxerat byggnadsvärde e. d. som ingångssvärde [ 9 s" tredje stycket lagen ( 1972:742) om ikraftträdande av lagen (1972174l) om ändringi kommunalskattelagen (1928137UH. Enligt min uppfattning bör denna begränsning inte längre gälla.
Punkt 4 av unvisningurtut till 22 .ö (2.2)
l anvisningspunkten har gjorts ändringar av huvut'lsakligcn språklig och redaktionell natur. [fe/nte stycket har dock införts en särskild regel för beräkning av anskaffningsvärdet trär en investeringsfont'l e. d. har tagits i anspråk för anskaffning av en markanli'iggning. Som anskaffningsvärde skall då anses den verkliga utgiften för markanläggningen minskad med det
Prop. l980/81:68 . 205
ianspråktagna beloppet. Med investeringslond e. d. förstås allmän investe- ringsfond enligt lagen (l()79:6(.)k)) om allmän investeringsfond och liknande fonder samt allmän investeringsreserv enligt lagen (19791610) om allmän investeringsreserv. Bestämmelsen. som också är tillämplig på statsbidrag. kan ses som en erinran om vad som redan nu gäller när investeringar finansieras genom fondutnyttjande eller statsbidrag (jfr t. ex. lt) ä lagen om allmän investeringsfond och anvisningarna till ms KL).
En särskild regel har vidare i sjätte stycket införts för det fallet att ett moderbolag eller en ("övertagande förening övertar en fastighet från ett dotterbolag eller en överlåtande förening vid sådan fusion. som avses i 28 ä 3 mom. Det övertagande företaget skall då få göra de värdeminskningsavdrag för markanläggning som skulle ha tillkommit det överlåtande företa-rget om detta företag fortfarande hade ägt fastigheten.
Punkt 5 av ant-'isningarna till 22 s* (2.1)
Reglerna har utfornrats så att överensstämmelse råder med bestämmel- serna i punkterna 3—6 av anvisningarna till 29 s om avdrag för värdeminskning m. in. av inventarier o. d. i rörelse. Föreskrifterna i tredje stycket saknar motsvarigheter i de nuvarande reglerna för beräkning av inkomst av jordbruksfastighet.
Punkt 6 av ant-'isningarna till 22 sf (2.2)
lförsta stycket har gjorts ändringar av språklig natur. Bestämmelserna i andra stycket överensstämmer i huvudsak med gällande rätt. Vissa förtydliganden har dock gjorts. Dessa ansluter sig till den nya lydelsen av punkt 3 första stycket av anvisningarna till 22 s. Vidare föreslås en rätt till direktavdrag i fråga om byggnader eller rnarkanläggningar som är avsedda att användas endast ett fåtal år.
Ändringarna i tredje och fjärde styckena är av språklig natur.
Punkt 4 av anvisningarna till 24 s* (2.2. 7)
Enligt mitt förslag (punkt 3 av anvisningarna till 25 5) skall utgifter för anskaffande av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier. vilka i avskrivningshänseende inte hänförs till byggnad. dras av enligt bestämmelserna i punkterna 3-5 av anvisningarna till 29 ä. 1 den nu behandlade anvisningsptrnkten anges att vederlaget vid avyttring av en sådan tillgång utgör intäkt av annan fastighet. Detta innebär — till skillnad mot nuvarande regler — att vad som inflyter vid försäljning av inventarier av lös egendoms natur skall tas upp till beskattning i förvi'rrvskällan. Tillämpas enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 25.5 rörelsereglerna vid inkomstberäkningen skall vidare den del av försäljningslikviden för fastig-
Prop. rosa/81:68 gas
heten som belöper på byggnadsinventarier och markinvcntarier tas tipp som intäkt av annan fastighet.
Punkt 2 a av ant-'isningarna till 25 # (2.2)
Bestämmelserna i första stycket får i sak anses överensstämma med gällande rätt. Vissa förtydliganden har dock gjorts. Av bestämmelserna framgår att avdrag för värdeminskning av en byggnad. som avses i 24 5 l mom.. skall beräknas enligt avskrivningsplan till viss procent för år räknat av anskaffningsvärdet. Man skall således ta hänsyn till beskattningsårets längd. Vidare anges att avdraget skall medges från den tidpunkt då byggnaden färt'ligställts. Värdeminskningsavdragen är bundna till de år på vilka de belöper oavsett om de kunnat utnyttjas eller inte. Har den skattskyldige något år underlåtit att yrka värdeminskningsavdrag skall således vid beräkning av storleken av utrangeringszwdrag hänsyn ändå tas till det värdeminskningsavdrag som belöper på ifrågavarande år. Det belopp som enligt avskrivningsplanen belöper på innehavstiden skall också beaktas vid beräkning av eventuell realisationsvinst. Har en skattskyldig i något undantagsfall helt avstått från att yrka avdrag för värdeminskning bör dock det ograverade anskaffningsvärdet på byggnaden ligga till grund för beskattningskonsckvenserna vid utrangering och avyttring.
Övrigt ändringar i första stycket är av redaktionell och språklig natur. i andra stycket anges hur en byggnads anskaffningsvi'rrde skall beräknas. när byggnaden har uppförts av den skattskyldige. I tredje stycket anges hur anskaffningsvärdet skall beräknas. trär den skattskyldige har förvärvat byggnaden genom ett oneröst fång. Bestämmelserna överensstämmer i princip med nuvarande regler. Ändringarna är av redaktionell och språklig natur.
Har en investeringsfont'l c. d. tagits i anspråk för anskaffning av en byggnad skall. enligt fjärde stycket. som anskaffningsvärdet för byggnaden anses den verkliga utgiften för byggnaden minskad med det ianspråktagna beloppet. Med investeringsfond c. d. förstås allmän investeringsfond enligt lagen (19691609) om allmän investeringsfond och liknande fonder samt allmän investeringsreserv enligt lagen (l979:(rl()) om allmän investeringsre- serv. Bestämmelsen. som också är tillämplig på statsbidrag. kan ses som en erinran om vad som redan nu gäller när investeringar finansieras genom fondutnyttjande eller statsbidrag (jfr t. ex. lös lagen om allmän investe- ringsfond och anvisningarmt till l9s' KL).
Bestämmelserna i femte stycket innebär ändringar i förhz'rllande till gällande rätt. Enligt förslaget skall den nye ägaren vid ett bcnefikt förvi-irv av en byggnad överta överlåtarens avskrivningsplan. Detta innebär att den nye ägaren kommeri samma skattesituation som den föregående ägaren befunnit sig i om denna fortfarande ägt byggnaden. Detsamma skall gälla om moderbolag eller övertagant'le förening övertar en byggnad vid sådan fusion som avses i 28 s 3 mom.
Prop. 1980/81:68 307
[ sjätte stycket har gjorts ändringar av spräklig natur. Regeln i sjunde stycket innebär en nyhet. Enligt denna kan utrangerings- avdrag medges även i fräga om byggnader som tillhör inkomstslaget annan fastighet. Regeln är utformad på samma sätt som motsvarande regler för en driftbyggnad på en jordbruksfastigltet och för en rörelsebyggtiad.
Pttnkt 2 b av anvisningarna till 25 sf (2.2.4)
F. n. medges utrangeringsavdrag beträffande tillgång sotn ingår i maski- nell utrustning endast om tillgången på grund av förslitning eller teknikens utveckling blivit oanvändbar innan fastigheten avyttras. Enligt förslaget skall denna begränsning i rätten till utrangeringsavdrag inte längre gälla. Detta hänger samman med den avdragsrätt för utrangering sotn föreslås i fråga om byggnader som tillhör inkomstslaget annan fastighet (punkt 2 a sjunde stycket av anvisningarna till 25 ä).
1 anvisningspunkten finns f. 11. en bestämmelse om avdrag för värdeminsk- ning av lösa inventarier. Enligt förslaget skall reglerna om värdeminskning av inventarier tas in i punkt 3 av anvisningarna. Den nu aktuella bestämmelsen kan därför slopas.
Punkt ..? (Il-' anvisningar/ta till 25 s* (2.2.7)
Enligt anvisningspunkten skall de avskrivningsmetoder. som föreslås gälla i rörelse. också tillämpas på inventarier som tillhör inkomstslaget annan fastighet. Det är alltså fråga om dels inventarier av lös egendoms natur. t. ex. kontt'nsinventarier. verktyg. fordon o.d.. som an 'änds i skötseln av en fastighet. dels sädana delar av och tillbehör till en fastighet som i skattehänseende hänförs till inventarier.
Punkt 4 av (uzvisningurnu till 25 .lf (2.2.3)
Enligt nuvarande ordning får de avskrivningsregler som gäller för en rörelsefastighet tillämpas även i fråga om fastighet som används i en rörelse som bedrivs av annan än fastighetsägaren. Bestämmelserna i andra stycket innebär en utvidgning av tillätnpningsomrädet för dessa avskrivningsregler. Används en fastighet för annat ändamål än som bostad skall salunda. om fastighetsägaren begär det. ri'ärelsereglerna tillämpas pa fastigheten eller den del därav som används för annat än bostadsändamal.
Punkt 2 (It-' ant-'isningttrttu till 27 s*
Bestämmelsen i sjätte stycket innebär att den tioåriga karensperiod. som enligt fctnte stycket medför att s. k. okvalificerad tomtrörelse anses ha upphört. inte börjar löpa beträffande nagon del av tomtlagret förrän
Prop. 1980/81:68 los
eventuell nedskrivning av lagret äterförts till beskattning.
Vissa redaktionella ändringar har skett i sjunde stycket. Där l'i'ireskrivs att vinsten vid slutförsäljning av lagret i okvalificerad tomtrörelse i vissa fall inte skall beskattas som inkomst av tomtrörelse. Bestämmelsen avser endast att klargöra om försäljningen skall anses utgöra led i tomtrörelse eller inte. Däremot regleras inte frågan om försäljningen på annan grund skall rörelsebeskattas.
Övriga ändringar är av språklig natur.
Punkt 3 av anvisningarna till 27 S* (2.5)
Enligt första stycket gäller som huvudregel att varje fastighet. som genom oneröst fång förvärvas av någon som bedriver byggnadsri'irelse eller handel med fastigheter. smittas av rörelsen och blir att anse som omsättningstillgånu
:
i denna. Smittan omfattar däremot inte fastigheter som den skattskyldige innehar redan vid tiden för rörelsens päbi'irjande och inte heller fastigheter som han erhäller i arv eller gåva. För det fall att en ärvd fastighet utgjort omsättningstillgäng hos arvlåtarcn gäller dock de särskilda bestämmelserna i punkt 4 av anvisningarna till 27 s'.
En fastighet kan bli att anse som omsättningstillgäng även om den nye ägaren inte själv är rörelseidkare när fastigheten förvärvas. Detta kan inträffa om maken till den nye ägaren bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter eller om sädan rörelse bedrivs av ett fåmansföretag i vilket den nye ägaren eller dennes make är företagsledare.
Andra stycket innehåller en uppräkning av ft'jrvärv som är undantag frän huvudregeln. Med stadigvarande användning i jordbruk. skogsbruk eller rörelse avses användning för anläggningsändatnäl. Fraga skall således vara om driftfastighetcr i förvi'irvskällan. En ytterligare förutsättning är att de i stycket angivna rättssubjektcn själva driver verksamheten i fråga. Det är således inte tillräckligt att inkomsten av fastigheten skall beräknas under något av de aktuella inkomstslagen. En utarrenderad jordbruksfastighet bör exempelvis inte utan vidare anses fri från rörelsestnittan. Det finns däremot inte något som hindrar att fastigheter. som är avsedda somanläggningstill- gängar i byggnt'tdsrörelsen eller fastighetshandeln. undantas från smittan. Med fastighet som stadigvart'tndc an 'änds som bostad avses säväl helarsbo- stad som fritidsfastighet. Används en fastighet för olika ändamal bör undantagsreglerna fä tillämpas endast om fastighcten till huvudsaklig del an 'änds för det kvalificerade ändamålet.
Undantaget under () avser fall då det av (unständighetermt klart framgår att fastighetsinnehavet helt saknar samband med ägarens byggnadsrörelse. Bestämmelsen har kommenterats i den allmänna motiveringen. Det bör emellertid understrykas att kraven på den utredning som skall medföra undantag enligt e) är stränga. Som ordalagen anger skall fräga vara om uppenbara fall.
Det bör betonas att sedan det en gång fastställts att en fastighet är en
Prop. 1980/81:68 209
omsättningstillgäng eller en anläggningstillgång behåller den sin skattemäs- siga karaktär för all framtid i samma ägares hand. Detta gäller även om användningssättet senare skulle ändras. lnte heller byggnadsarbeten som utförs på fastigheten i ägarens byggnadsrörelse påverkar fastighetens ställning i skattehänseende. En annan sak är att den skatterättsliga prövningen av ett fastighetsförvärv kan komma att aktualiseras först efter en längre tids innehav. Frågan om fastigheten är en omsättningstillgäng eller en anläggningstillgång behöver i detta fall inte avgöras på grundval enbart av (.)mständighetcrna vid förvi'trvstillfället.
Delvis som en konsekvens av att en fastighets beskattningsnatur inte kan förändras under innehavstiden har i tredje stycket införts en regel om uttagsbeskattning. Bestämmelsen är tillämplig då den som bedriver bygg— nadsrörelse utför byggnadsarbete på en egen fasighet som inte utgör omsättningstillgång. Som intäkt av rörelsen skall i princip redovisas marknadsvärdet av det utförda arbetet. Motsvarande belopp får enligt allmänna regler behandlas som utgift i den förvärvskälla där fastigheten används. Detta gäller även då fastigheten utgör anläggningstillgång i själva byggnadsrörelsen. Den skattskyldiges utgifter för material. löner etc. i samband med byggnadsarbetet får på vanligt sätt dras av i byggnadsrörel- sen.
Uttagsbeskattningen begränsas inte till sådana arbeten för vilka utgifterna enligt 22. 25. och "29 5.5 skall uppföras på avskrivningsplan. Även reparations- oeh underhz'tllsarbeten skall uttagsbeskattas. Drivs byggnadsrörelsen av en fysisk person skall uttagsbeskattning av dennes egen arbetsprestation dock ske endast om den utförs i samband med varuuttag av mer än ringa omfattning. Med varuuttag avses också uttag av material.
Vid uttagsbeskattningen skall byggnadsrörelse som bedrivs av ett handels- bolag anses bedriven av deltagarna själva. Likaså skall fastigheter. som ägs av ett handelsbolag. anses ägda direkt av delägarna.
Av fjärde stycket framgår att aktier eller andelar i fastighetsförvaltande företag i vissa fall skall anses utgöra omsättningstillgång i en av aktie- eller andelsägaren bedriven rörelse. Regeln utgår från det skattemässiga resultat som skulle ha uppkommit om företagets fastigheter i stället innehafts direkt av den skattskyldige. Begreppet intressegemenskap i b) har samma innebörd som motsvarande uttryck i exempelvis punkt 2 sjunde stycket av anvisning— arna till 41 5. Fråga skall således vara om modcr- eller dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensam ledning. Med fastighetsförvaltandc företag avses bolag och föreningar 'ars verksamhet till väsentlig del avser förvaltning av fastigheter. Ett företag som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter anses däremot inte — även om fastighetsinnehavet är omfattande — som fastighetsförvaltande.
Är förvaltningsförctaget ett handelsbolag skall enligt femte stycket såväl andelen som den mot andelen svarande delen av företagets fastigheter utgöra omsättningtillgång hos andelsägaren. Sistnämnda regel har betydelse endast vid inktnnstbeskattningen. Vid förmögenhetsberäkningen skall endast
Prop. 1980/81:68 210
andelen tas upp som skattepliktig tillgång.
Är en fastighet att anse som omsättningstillgäng medför detta enligt sjt'itte stycket att ägaren anses bedriva byggnatlsrt'irelse eller handel med fastighe- ter. Fastighetsägaren betraktas med andra ord som rörelseidkare så länge innehavet bestär. l—"örvärvar den skattskyldige nya fastigheter innan den ursprungliga omsättningst'astigheten avyttrats. kommer därför den skatte- mässiga bedömningen av dessa fastigheter att avgt'itras enligt första och andra styckena. Motsvarande gäller i fråga om sådana aktier och andelar som avses i fjärde stycket.
Punkt 4 av (utvisningar/ta till 37 s* (2.5)
Am'isningspunkten innehäller regler om den skattemässiga behandlingen av lager av värdepapper. fastigheter och liknande tillgängar som till följd av ägarens död tillfaller en ny ägare. Vad som skall förstäs med värdepapper anges i punkt 3 fi.")rsta stycket av anvisningarna till 41 &.
I första stycket anges som huvudregel att fastigheter och värdepapper behåller sin omsättningskaraktär hos den nye ägaren. Genom förvi'trvet blir denne själv att anse som rörelseit'lkare. Bedriver den skattskyldige redan innan förvärvet rörelse av samma slag som den avlidne bedrivit. kommer de. förvärvade tillgångarna normalt att inga som omsättaingstillgängar i den skattskyldiges ursprungliga rörelse.
Andra stycket innehåller vissa undantag från huvudregeln. Är tillgången inte nedskriven vid förvärvet. behåller tillgängen sin omsättningskaraktär endast om den nye ägaren avser att fortsätta den avlidnes rörelse eller om tillgången enligt punkt 3 skulle ha utgjort omsättningstillgång om den förvärvats av den skattskyldige genom köp. byte eller annat oneröst fäng. Detta innebär bl. a. att — i andra fall än då förvärvz'tren fortsätter rörelsen — undz'tntagsbestämtnelsen i punkt 3 andra stycket skall beaktas vid bedöm- ningen. En inte nedskriven omsättningsfastighet. som genom arv tillfaller t. ex. en byggmästare. behåller således inte sin omsättningskaraktär om byggmästaren uppenbarligen avser att stat'ligvz'trande bruka fastigheten som anläggningstillgångi jordbruk. skogsbruk eller rörelse. Bedriver ft.")rvärvaren över huvud taget inte rörelse av det slag som anges i punkt 3 första stycket — och avser förvärvaren inte heller att fortsätta den avlidnes rörelse -— förlorar tillgången alltid sin omsättningskaraktär om den inte är nedskriven.
En tillgång anses nedskriven om den eller annan liknande tillgång i förvärvskällan med verkan i skattehänseende värderats till lägre belopp än det ursprungliga anskaffaingsvärdct. Förekomsten av en lagerreserv medft'ftr med andra ord att samtliga fastigheter eller värdepapper i förvärvskällan anses nedskrivna.
Är den förvärvade tillgången nedskriven. har fi:"trvärvaren enligt tredje stycketi vissa fall möjlighet att återföra nedskrivningen till beskattning vid taxeringen för förvärvsärct (s. k. avskattning). Har den nye ägaren fatt endast en del av den avlidnes fastighets- eller värdepappersinnehav. bör den
Prop. 1980/81:68 211
på honom belöpande delen av hela nedskrivningsbeloppet i förvärvskälla-rn bestämmas efter skälig grund. Sedan nedskrivningsbeloppet återförts gär tillgången in i realisationsvinstsystemet. En framtida avyttring beskattas på vanligt sätt enligt bestämmelserna i 35 och 36 så. Vid beräkning av en eventuell realisationsvinst på en avyttrad fastighet bortses helt från både nedskrivning och avskattning. Under innehavstiden medgivna värdeminsk- ningsavdrag skall emellertid beaktas på vanligt sätt. Sker ingen avskattning skall tillgången alltid behandlas som omsättningstillgång. Framhållas kan slutligen att rätten till värdeminskningsavdrag vid beräkning av den löpande fastighetsinkomsten inte påverkas av om den skattskyldige väljer att skatta av sitt förvärv.
Det kan understrykas att inget hindrar att dödsboet efter den avlidne återför nedskrivning som skett under den avlidnes innehavstid. Äterförs hela Iagerreserven av dödsboet före skiftet blir någon avskattning hos arvingen aldrig aktuell.
Punkt ] av (Ull-'fSIIfttgtlrtltl till 28 55 (2.2 oc/t 2.5)
Regeln i tredje stycket om beräkning av ingångsvärdet på en omsättnings— fastighet. som förvärvats innan rörelsen påbörjats. har på grund av de nya reglerna i punkt 3 av any-'isningarna till 27 s' om uttagsbeskattning förlorat det mesta av sin betydelse. I praktiken torde regeln bli tillämplig endast vid fastställandet av ingångsvärdct på tomter i okvalificerad tomtrörelse.
I tredje stycket har vidare den särskilda regeln beträffande försäljning av maskiner och andra inventarier. som hör till en fastighet på vilkcn'den skattskyldige bedriver eller tidigare har bedrivit rörelse. utgått. Att en skattskyldig som bedriver rörelse skall beskattas för vad som inflyter vid avyttring av maskiner och andra inventarier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av värdcminskningsavdrag framgår redan av andra stycket. Regeln beträffande en skattskyldig som tidigare har bedrivit rörelse tog sikte på fastigheter som upplåtits till utomstående rörelseidkare och för vilka fastighetsägaren begärt att aVskrivningsreglerna för maskiner och andra inventarier skall tillämpas på vissa delar av fastigheterna. Slopandet av regeln hänger samman med den föreslagna nya bestämmelsen avseende beskattning av intäkt vid avyttring av inventarier på annan fastighet. Enligt punkt 4 av anvisningarna till 24? skall sålunda till intäkt av annan fastighet räknas vad som inflyter vid avyttring av sådana maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier. vilka i avskrivningshänseende inte hänförs till byggnad.
I det nyajjt'irde stycket anges att värdcminskningsavdrag på fastighet. som utgör omsättningstillgång i rörelse. skall återföras till beskattning då fastigheten säljs. Av punkt 1 av anvisningarna till 30% framgår att regeln också är tillämplig när en livförsäkringsanstalt säljer fastigheter som inte är avsedda för Stadgivarande bruk i försäkringsrörelsen. Av allmänna principer torde vidare följa att värdeminskningsavdragen skall återföras om den
Prop. 1980/81:68
[J |— IJ
skattskyldige överlåter en fastighet genom ett bcnefikt fång. t. ex. i form av en gåva till en anhörig. Avdragen skall återföras till beskattning oavsett om den skattskyldige i praktiken kunnat utnyttja dem eller inte.
Övriga ändringar i anvisningspunkten är av språklig och redaktitmell natur.
Punkt ] av (invit/ungarna till 29 9"
l. första och andra styckena har gjorts ändringar av språklig natur. Bestämmelserna i tredje stycket om den skattemässiga behandlingen av frukt- eller bärodling har omarbetats. Förslaget torde inte innebära någon ändring i sak utan får ses som ett förtydligande av vad som f. n. gäller.
Punkt 3 av anvisningarna till 29 5 (2.1)
Den nuvarande hänvisningen iförsta st)-'ckct till reglerna för planenlig avskrivning har ersatts av en hänvisning till de föreslagna reglerna för restvz'irdeavskrivning. [ stycket har också tagits in en föreskrift om att utgifter för anskaffning av inventarier av mindre värde fär dras av direkt.
Innehållet i tredjestycket motsvarar punkt 4 tolfte stycket av anvisningarna till 29 s i den nuvarande lydelsen.
Innehållet ifjärde stycket motsvarar "29 ä 1 mom. andra stycket. Lydelsen har ändrats i terminologiskt hänseende. Uttrycket "i beskattningsavseende åtnjutet" har bytts ut mot "medgivet" och uttrycket "i beskattningsavseende oavskrivet värde" mot "skattemässigt restvärde".
l anVisningspunkten har också gjorts ändringar av språklig och redaktio- nell natur.
Punkt 4 av (tm-'isningurnu till 29 s* (2.1.2)
Innehållet i styckena motsvaras av nuvarande lagrum enligt följande
uppställning.
Stycke i förslaget Nuvarande lagrum (avser stycke i anvisningspunkten där inte annat angetts)
1 1
2 punkt 3 b fjärde stycket av anvis- ningarna till 29 & utom sista mening- en
3 punkt 3 b fjärde stycket sista meningen av anvisningarna till 29 s 4 5
5 2
6
'N
Prop. 1980/81:68 213
7 4 8 (» 9 7 lt) 8 n 9 12 lt) [3 n
Genomgående har företagits ändringar av språklig och redaktionell natur. Vad som menas med skattemässigt restvärde framgår av den föreslagna lydelsen av punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 29 s. l sak har följande ändringar gjorts.
Första stycket. Vid e) har tagits in en föreskrift som tar sikte på de fall då den skattskyldige inte upprättat årsbokslut för det närmast föregående räkenskapsåret. l dessa fall saknas ett ingående värde på inventarierna i räkenskaperna för beskattningsåret. I praktiken torde vid övergång till räkenskapsenlig avskrivning i denna situation det bokförda värdet på inventarierna bestämmas med utgångspunkt i deras skattemässiga restvärde vid beskattningsårets ingång. Detta tillvägagångssätt lagfästs genom den nämnda föreskriften. En av förutsättningarna för att räkenskapsenlig avskrivning skall få tillämpas är alltså i detta fall att det skattemässiga restvärdet används som ingångsvärde.
Fjärde stycket. Har kontraktsavskrivning tidigare medgetts avseende inventarier som anskaffats under beskattningsåret gäller f. 11. vid tillämpning av huvudregeln om avskrivning med högst 30 (,T-';..- — men inte vid tillämpning av kompletteringsregeln — att anskaffningsvärdet reduceras med det tidigare medgivna avdraget. Motsvarande reduktion skall göras då investeringsfond tagits i anspråk för anskaffning av inventarier. Enligt förslaget skall anskaffningsvärdet i nu angivna fall anses minskat även när den skattskyldige väljer att tillämpa kompletteringsregeln. Vidare har genom tillägget av "eller liknande avsättning” efter ordet investeringsfond markerats att samma princip skall gälla i vissa liknande fall. t. ex. då allmän iiwcsteringsreserv enligt lagen (197.926l0) om allmän investeringsreserv tagits i anspråk för anskaffning av inventarier. Av bestämmelserna i åttonde stycket av anvisningarna-i till 195 KL framgår att principen i fråga även gäller då inventarieanskaffning finansierats med statsbidrag.
.S'j'a'tte stycket. 1 stycket har gjorts en justering av innebörd att särskilt avdrag på grund av avyttring eller försäkringsfall inte medges med högre belopp än vad som motsvarar underlaget för avskrivning enligt femte stycket. Justeringen torde inte innebära någon ändring i sak.
Nionde stycket. Har inventarier som anskaffats under beskattningsåret avyttrats. förlorats eller utrangerats under samma år. medges f. n. avdrag för anskaffningsvärdet eller oavskriven del därav. Som framgår av kommenta— ren till fjärde stycket beaktas eventuell kontraktsavskrivning eller använd—
Prop. 1980/81:68 214
ning av investeringsfond eller liknande redan vid fastställande av anskaff- ningsvärdet. Med hänsyn till detta fyller orden "eller oavskriven del därav" inte längre någon uppgift.
Tionde stycket. En justering har gjorts av metoden för rättelse på grund av överavskrivning. F. n. gäller att det belopp med vilket överavskrivning gjorts. dvs. skillnaden mellan inventariernas skattemässiga restvärde och det bokförda värdet. skall dras av enligt en särskild avskrivningsplan under en tid av minst fem år. Planen skall godkännas av taxeringsnämnden eller länsrätten. Den föreslagna justeringen innebär att avdraget i stället bestäms till 20 % per år. Avdraget kan inte förskjutas.
Elfte Stycket. Reglerna för avstämning av värdeminskningsavdrag vid övergång till räkenskapsenlig avskrivning har justerats något. F. n. får tidigare avskrivningar i räkenskaperna som inte motsvaras av medgivna avdrag dras av enligt särskild avskrivningsplan avseende högst tio år. Planen skall godkännas av taxeringsnämnden eller länsrätten. Justeringen innebär att avdraget i stället bestäms till 20 % per år. Avdraget kan inte förskjutas. Bestämmelsen får betydelse för skattskyldiga som redan före övergången upprättat årsbokslut.
Sista meningen i nuvarande nionde stycket blir onödig genom den föreslagna restvärdemetoden och har tagits bort.
Tolfte stycket. Sista meningen i nuvarande tionde stycket fyller inte någon funktion i det nya systemet och har därför tagits bort.
Punkt 5 av tim-'isningarna till 29 s* (2.1 .2 )
I anvisningspunkten regleras den föreslagna restvärdcavskrivningen. Metoden fungerar på följande sätt.
Avdrag medges med högst25 %- avavskrivningsunderlaget. Detta bestäms med utgångspunkt i inventariernas skattemässiga restvärde vid utgången av det närmast föregående beskattningsåret. Vad som menas med skattemässigt restvärde framgår av den föreslagna lydelsen av punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 29 &. Till det nämnda värdet läggs anskaffningsvärdet för inventarier som har anskaffats under beskattningsåret och som finns kvar i rörelsen vid utgången av detta. Det framkomna beloppet minskas med vederlaget för inventarier som har sålts eller förlorats under beskattningsåret och som har anskaffats före ingången av detta.
Är inventariernas verkliga värde lägre än det värde som återstår efter den procentuellt beräknade avskrivningen medges utöver denna avdrag för mellanskillnaden. Det ankommer på skattskyldig som vill utnyttja denna möjlighet att förete erforderlig utredning.
Reglerna om bestämmande av anskaffningsvärde är desamma som vid räkenskapsenlig avskrivning. Detta framgår av häm'isningen till punkt 4 andra—fjärde styckena.
Av hänvisningen till punkt 4 sjätte stycket framgår att ett särskilt avdrag får
Prop. 1980/81:68 215
göras med ett belopp som motsvarar vederlaget för inventarier som har sålts eller förlorats under beskattningsåret och som har anskaffats före ingången av detta (netttnnetoden).
Hänvisningen till punkt 4 sjunde stycket medför att i vissa situationer direktavdrag får göras för överpris eller annan merutgift för invcntariean- skaffning.
Punkt 4 nionde stycket. till vilket också hänvisas. avser inventarier som både anskaffats och avyttrats. förlorats eller utrangerats under beskattnings— året. Med avyttring likställs uttag ur förvärvskällan. Bestämmelserna innebär att i dessa fall anskaffningsutgiften får dras av direkt. Vederlaget skall givetvis tas upp som intäkt.
Punk! 6 av anvisningarna lill 29 s*"
lnnehället har med språkliga och redaktionella ändringar som föranleds av förslagen i övrigt förts över från den nuvarande anvisningspunkten 5.
I'unkr 7 av (int-'rkrriiigarmr till 29 $$ (Z.-3)
Bestämmelserna i första stycket får i sak anses ("n-'erensstämma med gällande rätt. Vissa förtydliganden har dock gjorts. Av bestämmelserna framgår att avdrag för värdeminskning av byggnad skall beräknas enligt avskrivningsplan till viss procent för år räknat av anskaffningsvärdet. Man skall således ta hänsyn till beskattningsårets längd. Vidare anges att avdraget skall medges från den tidpunkt då byggnaden har färdigställts. Värdeminsk— ningsavdragcn är bundna till de år på vilka de belöper oavsett om de kunnat utnyttjas eller inte. Har den skattskyldige något är underlåtit att yrka värdeminskningsavdrag skall således vid beräkning av storleken av utrang— eringsavdrag eller om en avyttrad fastighet har utgjort omsättningstillgång i rörelse — vid beräkning av rörelseintäktcn hänsyn ändå tas till det värderninskningsavdrag som belöper på ifrågavarande år. Det belopp som enligt avskrivningsplanen belöper på innehavstiden skall också beaktas vid beräkning av eventuell realisationsvinst. Har en skattskyldig i något undantagsfall helt avstått från att yrka avdrag för värdeminskning bör dock det ograverade anskaffaingsvärdet på byggnaden ligga till grund för beskattningskonsekvcnserna vid utrangering och avyttring.
Amira stycket in nehållcr' bestämmelser om gränsdragningarmellan sådana delar av och tillbehör till en byggnad som är avsedda att direkt tjäna byggnadens användning för rörelseändamål (byggnadsim'entz'rrier) och byggnaden i övrigt. Värdet av byggnadsim'entaricr skall inte inräknas i byggnadens anskaffningsvärde. Bestämmelserna överensstämmer i huvud— sak med nuvarande regler. En ändring har dock gjorts i fråga om ledningar för elektrisk ström. vatten. avlopp etc. Enligt mrvarande regler skall en sådan ledning hänföras till byggnadsinventarier om den direkt tjänar byggnadens
Prop. 1980/81:68 llt)
användning för rörelseändamål. Om ledningen å andra sidan är nödvändig för byggnadens allmänna användning skall ledningen i avskrivningshänseen- de hänföras till byggnaden. ] de fall då en ledning har en blandad användning. dvs. den förser byggnaden med kraft. 'atten m. m. för såväl dess allmänna funktioner som dess av rörelsen föranledda särskilda behov. skall en uppdelning av utgifterna för ledningen ske på en byggnadsdel och en inventariedel. Ett förtydligande om detta har tagits in i anvisningspunkten. Enligt mitt förslag skall vidare — med reglerna i punkt 4 av tim-'isningarna till 22 s beträffande markanläggningar som förebild — en särskild schablonregel införas för ledningar med blandad användning. Ledningen skall sålunda i sin helhet hänfi'iras till byggnadsinventarier om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till rörelseändamälet. Om utgifterna för ledningen till minst tre fjärdedelar kan anses hänförliga till byggnadens allmänna användning skall ledningen hänföras till byggnaden.
Övriga ändringar i andra stycket är av redaktionell och språklig natur. Ändringarna i tredje och fjärde styckena är av redaktionell och språklig natur.
lfamte stycket anges hur en byggnads anskaffningsvärde skall beräknas. Bestämmelserna överensstämmer i princip med nuvarande regler. Har en bebyggd fastighet förvärvats genom ett oneröst fång. skall enligt den nu gällande proportioneringsregeln så stor del av vederlaget för hela fastigheten anses belöpa på byggnaden som det taxerade byggnadsvärdet utgör av det totala taxeringsvärdet, I taxeringsvärdet ingår inte s.k. industritillbehör enligt 2 kap. 3. & jordabalken. Enligt förslaget skall därför vederlaget för sådana tillbehör avräknas innan proportioneringen sker. Vad som enligt proportioneringen anses belöpa på byggnaden kan även innefatta byggnads- inventarier. Enligt förslaget skall vedcrlaget för byggnadsinventarier avräk- nas. varefter anskaffningsvärdet för byggnaden erhålls. Sista meningen i stycket har sin motsvarighet i nuvarande punkt 3 b fjärde stycket av anvisningz-trna till 29.5 . ] stycket har vidare gjorts ändringar av språklig natur.
Har en investeringsfond c. d. tagits i anspråk för anskaffning av en byggnad skall. enligt sjätte stycket. som anskaffnings tärde för byggnaden anses den verkliga utgiften för byggnaden minskad med det ianspråktagna beloppet. Med investeringsfond e. d. förstäs allmän investeringsfond enligt lagen (1979:6l.)9) om allmän im'esteringsfond och liknande fonder samt allmän investeringsreserv enligt lagen (19791610) om allmän investeringsre— serv. Bestämmelsen. som också är tillämplig på statsbidrag. kan ses som en erinran om vad som redan nu gäller när investeringar finansieras genom fondutnyttjande eller statsbidrag (jfr t. ex. 10.5 lagen om allmän investe- ringsfond och anvisningarna till 1935 KL).
Bestämmelserna i sjunde styckat innebär ändringar i förhållande till gällande rätt. Enligt förslaget skall den nye ägaren vid ett benefikt förvärv av en byggnad överta överlåtarens avskrivningsplan. Detta innebär att den nye ägaren kommcri samma skattesituation som den f("iregäende ägaren befunnit
Prop. 1980/81:68 217
sig i om denne fortfarande ägt byggnaden. Detsamma skall gälla om ett moderbolag eller en övertt'tgande förening övertar en byggnad vid sådan fusion sotn avses i 28 s 3 mom.
[ åttonde stycket har gjorts ändringar av språklig natur. Nionde stycket innehåller bestämmelser om primäravdrag. Enligt förslaget skall rätten till primäravdrag inträda samtidigt med den ordinarie avskriv- ningsrätten. dvs. när byggnaden har färdigstt'illts. Vid beräkning av avdraget skall i konsekvens med detta hänsyn också tas till beskattningsarets längd och till hur länge byggnaden har innehafts under beskattningsåret.
I tionde stycket har gjorts ändringar av språklig natur.
Punkt ]] av anvimingurna till 29 #
I anvisningspunkten har gjorts en redaktitimell ändring.
Punkt I6 av anvisningrn'na till 29 # (2.2)
I am'isningarna har gjorts i'indringar av huvudsakligen språklig och redaktionell natur.
En ändring i sak har dock gjorts såvitt gäller den skattemässiga behandlingen av ledningar som på fastighet tjänar såväl en byggnads allmänna användning som den i förvärvskt'illan bcdrivna verksamheten. Enligt bestt'immelserna i tredje stycket skall således samma regler som i detta avseende gäller för en ledning på en jordbruksfastighet gälla också i fråga om rörelsefastighet.
lfemte stycket har införts en särskild regel för beräkning a -' anskaffnings- värdet när en investeringsfond e. (1. har tagits i anspråk för anskaffning av en markanläggning. Som anskaffningsvärde skall då anses den verkliga utgiften för markanläggningen minskad med det ianspråktagmi beloppet. Med investeringsfond c. d. förstäs allmän investeringsfoml enligt lagen ( 19791609) om allmän investeringsfond och liknande fonder samt allmän investerings- reserv enligt lagen ( 1979:61()) om allmän investeringsreserv. Bestämmelsen. som också är tillämplig på statsbidrag. kan ses som en erinran om vad som redan nu gäller när investeringar finansieras genom fondutnyttjande eller statsbidrag (jfr t. ex. 10 ;" lagen om allmän itwesteringsfond och anvisning- arna till l9å Kl.).
En särskild regel har vidare i sjätte stycket införts för det fallet att ett moderbolag eller en övertagande förening övertar en fastighet från ett dotterbolag eller en överlåtande förening vid sädan fusion. som avses i 28 ä' 3 mom. Det övertagande företaget skall då få göra de värdeminskningsavdrag för markanläggning som skulle ha tillkommit det överlz'uande företaget om detta företag fortfarande hade ägt fastigheten.
Prop. 1980/81:68 218
Ptmkt ! av ant-'isningttrnn till 3035
Vid avyttring av en fastighet. som utgör omsättningstillgångi rörelse. skall enligt punkt l fjärde stycket av anvisningarna till 28 5 under innehavstiden medgivna värdeminskningsavdrag äterfi'iras till beskattning som intäkt av rörelse. ] tredje stycket av anvisningarna till den nu kommenterade anvisningspunkten anges att samma beskattningseffekt skall inträda om en livförsäkringsanstalt avyttrar en omsättningsfastighet.
Punkt I av anvisningarna till 35 s*"
Ändringen har i första hand föranletts av att vederlaget för de delar av en annan fastighet. sotn fär skrivas av enligt inventariereglerna. skall beskattas som intäkt av annan fastighet. Enligt nuvarande regler beskattas hela vederlaget för en sådan fastighet inom ramen för realisationsvinstsyste- met.
Punkt .? a av ant-'isningt'trnu till 36 >? (2.2.5 00/1 2.5.6)
Föreskriften i det nya trcdjestycket korresponderar med reglerna i punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 27 &. Innebörden är att det belopp. som tagits upp som intäkt av byggnadsrörelse i samband med att byggnadsarbeten utförts pä ägarens fastighet. fär behandlas som förbättringskostnad eller därmed jämförlig kostnad vid realisationsvinstberäkningen. Bestämmelsen anger endast vilket belopp som skall anses som förbättringskostnad. Huruvida beloppet skall beaktas vid vinstberäkningen eller inte bedöms enligt övriga regler i anvisningspunkten.
ljjt'irt'lc stycket har vissa ht'invisningt'tr ändrats. Detta hänger samman med de föreslagna ändringarna i avskrivningsreglerna på byggnader och markan- läggningar.
Enligt nuvarande regler i nittonde stycket gäller vid skadeförsäkringsfall att förbättringskostnad är avdragsgill vid realisationsvinstbeskattningen endast i den män kostnaden överstigit utgående försäkringsersättning. För det motsatta fallet. nämligen att försäkringsersättningen överstigit k.")stnadernt't för att avhjälpa skadan. föreskrivs att fastighetens ingångsvärde. omräknat med index och med beaktande av eventuella s. k. fasta tillägg. minskas med skillnaden mellan fi.")rsäkringsersättningen och kostnaderna. Vad som därefter återstår av ingångsvärdet ligger till grund för den fortsatta indexberäkningen.
Enligt mitt förslag blir försäkringsersättningar e. d. för fastigheter. som har förstörts eller skadats. normalt skattepliktiga. Skatteplikten omfattar ersättningar för byggnader som är avsedda att an 'ändas i rörelse. driftbygg— nader pä jordbruksfastigheter och byggnader pä kom-'entitmellt taxerade
Prop. 1980/Sl :68 219
andra fastigheter. Motsvarande regler gäller i princip för ersättningar avseende förstörda eller skadade markanläggningar. Om försäkringsersätt— ningen är skattepliktig skall realisatitmsvinstberäkningen göras på vanligt sätt. Hänsyn skall således tas till förbättringskostnader och eventuella värdeminskningsavdrag — inkl. eventuellt avdrag i samband med tttrangering och f("mdutnyttjande — enligt de allmänna reglerna i anvisningspunkten. Detta har föranlett vissa ändringar i nittonde stycket.
Punkt 2 c ur anvisningar/ut till 30 s*
I anvisningspunkten anges hur ätnjutna värdeminskningsavdrag på annan lös egendom än aktier m. m. skall behandlas vid realisationsvinstberäkning- en. F. 11. gäller att omkostnadsbcloppet skall minskas med sådant avdrag i den män vid avyttringen återvunna avskrivningar inte skall tas upp som intäkt av jordbruksfastighet eller rörelse. Enligt mitt förslag kommer återvunna värdeminskningsavdrag på ifrågavanmde slag av egendom också att kunna tas upp till beskattning i inkomstslaget annan fastighet. Detta föranleder en ändring av f("jrevarande am'isningspunkt.
F. n. finns i anvisningspunkten en hänvisning till 29ä 1 mom. andra stycket såvitt gäller innebörden av uttrycket "i beskattningsavseende åtnjutet värdeminskningsavdrag". Vad som anförs i nämnda stycke har -— med vissa språkliga ändringar — tagits in i den nu behandlade anvisningspunkten.
Punkt ! av anvisningar/ut till 4! s* (2.4. 2.8 och 2.9)
Av mina förslag beträffande den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten följer att denna post i likhet med lager m. m. skall beaktas vid inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder. I enlighet härmed har begreppet pågående arbeten förts in iI/k'irstu stycket. [ stycket har vidare —- i överensstämmelse med mitt förslagi avsnitt 2.8 — tagits in en föreskrift om att värdet av utgående lager. pågående arbeten samt fordrings- och skuldposter skall bestämmas med hänsyn till förhällamlena vid beskattningsårets utgång.
Det som i den nuvarande lydelsen av stycket föreskrivs beträffande bl. a. skulder torde även gälla i fråga om motposter till tillgångsposter. t. ex. avsättning för osäkra fordringar. samt sådana reserveringar för framtida utgifter och förluster som godtas vid beskattningen. Den föreslagna bestämmelsen avses också omfatta sädana poster. Med hänsyn bl. a. till att — den i mycket oklara — frågan om avdrag för reserveringar avseende framtida utgifter f. n. behandlas av 1980 års kommitté för översyn av reglerna för beskattning av statsbidrag. m. m. (B 1981):fll) har jag ansett att det inte är lämpligt att nu föra in begreppet reserveringar för framtida utgifter i lagtexten. Jag har i stället nöjt mig med att i den föreslagna bestämmelsen använda ordet 'lskuldposter” som en samtmtnfattande beteckning för
Prop. 1980/81:68 220
skulder samt nämnda motposter och reserveringar. [ konsekvens härmed har i stycket orden "fordringar och skulder" getumtgaende bytts ut mot "fordrings— och skuldposter".
ltredjc stycket har enligt mitt förslag i avsnitt 2.0 tagits in en bestämmelse om att en eljest påkallad justering av det bokförda resultatet i vissa fall skall underlåtas.
De övriga ft'areslagna ändringarna i anvisningspunkten är av språklig och redaktionell natur.
I'ttnkt 3 av nnt'isttt'ttgttt'ntt till 4/ .b”
I sista stycket har gjorts några ändringar av terminologisk natur.
Punkt 3 (n' mtvisningttrnrt till 41 .(f' (3.5—3. 7)
Anvisningspunkten innehåller regler om nedskrivning av lager av värde- papper. fastigheter och liknande tillgångar.
Av första stycket framgår att de allmänna nedskrivningsreglerna inte är tillämpliga beträffande lager av värdepapper. fastigheter och liknande tillgångar.
Bestämmelsen i andra stycket j't'nzvttt meningen om värderingen av värdepapper har med vissa redaktionella ändringar ("'n-'erförts från första stycket i dess tidigare lydelse. Någon ändring i sak är inte avsedd. Regeln i andra meningen motiveras av att aktierna eller andelarna kan ses sotn substitut för direkt ägda omsättningsfastigheter. Är så fallet har aktie- eller andelsi'tgaren rätt att vid lagervi'trderingen bortse fran att fastigheterna formellt sett är indirekt ägda. Aktierna eller andelarna får således tas upp till de belopp som fastigheterna hade värderats till om de innehafts direkt av aktie- eller andelsägaren. Vid beräkningen av aktiernas eller andelarnas värde måste hänsyn givetvis också tas till om företaget äger annan egendom än fastigheter och till företagets skulder och egna kapital. lenlighct med vad som uttalas i RSV:s anvisningar på detta område bör dock aktierna eller andelarna inte i något fall få tas tipp till negativt belopp.
Är det fastighetsft'irvaltandc företaget ctt handelsbolag föreligger valfrihet mellan att skriva ned andelens värde och att utnyttja bolagets fastigheter som nedskrix-'ningsunderlag. Rätten till nedskrivning av andelen bortfaller dock om nedskrivning av fastighetcrtut skett i handelsbolagets rt'ikenskaper.
Tredje stycket innehåller nedskrivningsreglcr för lager av fastigheter och liknande tillgångar. Som huvudregel gäller att lastigheterna skall tas upp lägst till 85 "+.- av anskaffaingsvärdcna. dvs. att nedskrivning medges med högst 15 ':2 av de direkta och indirekta anskaffningsutgifteraa_ [ överens- stämmelse med vad som gäller för ett vanligt varulager reduceras nedskriv- ningsrättcn om den skattskyldige yrkar avdrag för avsättning till resultatut— jt'imningsfoml. Samma begränsning gäller om sådant :n'dragsyrkande fram—
Prop. 1980/81:68 221
ställs av ett företag med vilket den skattskyldige är i intressegeinenskap.
Avjj'ii'rde.rlyeket framgår att det verkliga anskaffningsvärdet skall ligga till grund för nedskrivning av fastighet och liknande tillgångar. I fråga om fastigheter som den skattskyldige själv uppfört skall därför i anskaffnings- värdet inräknas även indirekta utgifter i samband med byggnadsarbetet. Någon rätt att basera värderingen på fastigheternas återanskaffningsvärden föreligger inte. Har en fastighet erhållits genom arv. testamente eller bodelniiigi anledning av makes död. övertar förvärvaren den nedskrivnings- rätt som hade tillkommit den avlidne om denne fortfarande innehaft tillgången. Någon nedskrivning för den nye ägaren blir dock självfallet inte aktuell om fastigheten — eventuellt efter avskattning— förlorar sin karaktär av omsättningstillgåiig genom äganderättst'wergången.
Femte stycket har i stort sett samma innebörd som bestämmelsen för vanliga lagertillgångar i punkt 2 tolfte stycket av anvisningarna till 41 &. Det förhållandet att en onisättiiingsfastighet kati bli föremål för såväl ned— som avskrivning medför emellertid att hänsyn måste tas till medgivna värdc- minskningsavdrag vid bedömningen av om nedskrivning utöver det normala är motiverad.
Punkt 3 (I av anvisningarna till 4! så (2.4)
Anvisningspunkteit. som är ny. innehåller regler om hur pågående arbeten skall beaktas vid inkomstberäkningen. Frågan har behandlats relativt utförligt i den allmänna motiveringen. Jag skall därför nu i huvudsak uppehålla mig vid vissa specialfrågor.
Bestämmelserna tillämpas i fråga om byggnads- eller anläggningsrörelse och hantverks- eller kt'insultrf'irelse. Skilda bestämmelser gäller för inkomst— beräkningen beroende på om arbetet utförs till fast pris eller på löpande räkning. Enskild näringsidkare. som enligt BFL är befriad från att upprätta årsbokslut. får dock tillämpa reglerna för arbeten utförda på löpande räkning även i fråga om arbeten som utförs till fast pris. Dessa regler finns lföl'S/(t och andra styckena som också innehåller en definition av när arbeten skall anses utförda på löpande räkning resp. till fast pris.
Tretf/ew_i'ek'et innehåller huvudi'eglerna för arbeten på löpande räkning. I fråga om dessa behöver värdet av arbetena vid beskattningsi'irets utgång inte tas tipp vid inkomstberäkningen. I stället skall intäktsredtivisningen göras i takt med faktureringen.
I fråga om arbeten till fast pris skall enligt fjärde .vlyeket tas tipp - i byggnads-elleranläggningsrörelse -lägst ett belopp motsvarande 85 '.? av de nedlagda direkta kostnaderna och -— i liaiitvei'ks- eller koiisultrörelse — lägst ett belopp iii(_>tsv'.'trai1t'lc samtliga nedlagda direkta kostnader efter avdrag med högst ett basbelopp. llppburna belopp redovisas inte som intäkt utan skuldförs. | de. direkta kostnaderna skall enligt ji'nite stycket inte inräknas värde av arbete som har utförts av den skattskyldige eller dennes make eller
Prop. 1980/81:68 333
barn under lö år. Någon aktivering av värde av arbetsinsats skall inte heller göras om rörelsen bedrivs av ett handelsbolag och arbetet utförs av en delägare i bolaget. Däremot bör lön som ett handelsbolag betalar ut till en delägares make i princip behandlas på samma sätt som lön till andra anställda i bolaget.
Bestämmelserna i sjätte stycket int'itsvarar supplementäi'regel [ i punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 41 &. Regeln. som är tillämplig bara i fråga om arbeten till fast pris i byggnads- eller aiiläggningsrörelse. har till syfte att hindra att en tillfällig minskning av de pågående arbetena tvingar fram en upplösning av obeskattade reserver. Den kan tillämpas då det oreducerade värdet av pågående arbeten understiger medelvärdet av de — likaså oreducerade värdena — vid utgången av de två närmast föregående åren. De pågående arbetena får då tas upp till ett belopp som motsvarar skillnaden mellan det förstnämnda värdet och 15 "+ av medelvi'irdet. Nedskrivningen kommer således att grundas på ft'jrhållandeini vid utgången av de tidigare åren. Om en kraftig minskning har skett kan nedskrivningens belopp vara större än det senaste årets värde av pågående arbeten. l likhet med vad som gäller vid lagernedskrivning möter inte något hinder mot att det skattemäs— siga värdet av pågående arbeten blir lägre än noll. I sådant fall måste den skattskyldige göra en särskild avsättning på balansri'ikningens passivsida. Avsättningen skall återföras till beskattning påft'iljande år. varefter nedskriv- ningsmöjligheterna får bedömas på nytt vid utgången av det året. Kravet på avsättningi räkenskaperna torde innebära att denna nedskrivningsmöjlighet står öppen bara för Sådana företag som tipprättar årsbokslut.
Vid redovisningen av värdet av pågående arbeten kan den skattskyldige utgå från antingen samtliga nedlagda kostnader eller nedlagda direkta kostnader. I det första fallet blir den synliga nedskrivningen högst summan av indirekta kostnader och 15 (P?.- av de direkta kostnaderna. Aktiveras endast de direkta kostnaderna begränsas den synliga nedskrivningen till högst 15 '.'-'å- av dessa kostnader. Valet av redovisningsmetod saknar normalt betydelse i ski'tttehänseende. Det bör emellertid betonas att valet kan få betydelse om värdet av pågående arbeten beräknas med stöd av supplementärregel ]. Underlaget för nedskrivningen med 15 % kommer nämligen bara i det första fallet att baseras på de indirekta kostnaderna.
Som jag framhållit i den allmänna motiveringen kan de föreslagna reglerna ge upphov till omotiverade skattekrediter om uppdragstagaren utför ett arbete för ett närstående företags räkning. .lag syftade bl. a. på det fallet att uppdragsgivaren. t. ex. ett byggnadsföretag. träffar avtal med ett dotterfö— retag om att detta skall utföra vissa arbeten till fast pris. Dotterföretaget behöver inte intäktsredovisa mottagna a-contoersi'ittningar men beloppen torde i allmänhet vara omedelbart avdragsgilla för moclerföretagct. Om moclerföretagct utför sitt arbete på löpande räkning skall detta företag å sin sida inte ta upp något värde av pågående arbeten. A—eoiitobetalningen. som med hänsyn till intressegemenskapen mellan företagen kan sakna egentlig
Prop. HSO/81:68 223
ekonomisk betydelse. kan därför sägas ha medfört en omotiverad skattekre- dit för konccrnen. (.")m däremot moderft'iretaget också arbetar till fast pris utgör betalningen en direkt kostnad som skall beaktas vid värderingen av pågående arbeten hos mmlerft'iretaget vid beskattningsårets utgång. Som framgått av det föregående har emellertid byggnads- och anläggningsföretag rätt att skriva ned värdet av pagående arbeten med 15 '.'-':' . Även i detta fall katt en uppdelning av ett visst byggnadsprojekt mellan två närstående företag ge upphov till en omotiverad utvidgning av nedskrivningsutrytnmet.
l sak obehöriga skattekrediter kan uppkomma också i andra än nu nämnda
givare och upp-
situationer om intressegemenskap rader mellan uppdrags dragstagare. För samtliga nu nämnda fall gäller enligt sjunde stycke! att värdet av Pågående arbeten skall beräknas efter vad som framstår som skäligt. Är uppdragsgivaren en huvudentreprenör som utför sitt uppdrag på löpande räkning bör underentreprenören i allmänhet inte ta upp värdet av det pågi'tende arbetet till lägre belopp än vad som motsvarar uppburna a-eontobetalningar. Motsvarande bör gälla även i andra situationer då uppdragsgivaren har otnedelbar avdragsrätt — men ingen aktiveringsskyldig- het — för det utförda arbetet. Man uppnår då i huvudsak samma skattemässiga resultat som om de båda företagen hade utgjort en enda skattskyldig. Är uppdragsgivaren däremot en hux-'udentreprenör som arbetar till fast pris synes det rimligt att justera värdet av pågående arbeten hos uppdragstagaren med hänsyn endast till det ökade ncdskrivningsutrymme för uppdragsgivaren som a-eontoersättningarna till uppdragstagaren kan
u 1 ___,L
upphov till.
Jag har i den allmänna motiveringen behandlat två ytterligare jämknings- regler. Den ena. som har tagits in i åttonde stycket. innebär att som intäkt skall medräknas belopp som den skattskyldige har underlåtit att fakturera eller slutredovisa. om sådana åtgärder hade kunnat ske enligt god redovisningssed och underlåtenheten är av betydande omfattning. l nionde stycke! föreskrivs att värdet av pågående arbeten får jämkas nedåt om det värde som följer av de. tidigare bestämmelserna överstiger -'ad som kan anses förenligt med god redmfisningssed. Den sistnämnda jämkningsregeln - som i likhet med den första baseras på en totalbedt'imning av den skattskyldiges pågående arbeten —kommer att tillämpas främst om den skattskyldige åtagit sig förlustbringamle uppdrag till fast pris. Undz'tntagsvis — t. ex. om den skattskyldige förskottsfakturerat i betydande (")mfattning — kan dock regeln vara tillämplig även i fråga om pågående arbeten som utförs på löpande räkning.
4.2 Förslaget till lag om eldsvådefonder Til/ämmringtonzl'titlt'l (1—3 sås”)
F.nligt f("irordningen (19501168) om särskilda investeringsfonder för förlorat'le inventarier oeh lagertillgi'mgar år rätten till avdrag för avsättning
Prop. 1980/81:68 334
till särskild investeringsfond förbehållen skattskyldiga som redcwisar inkomst av jordbruksfastighet eller inkomst av rörelse. Förslaget innebär att en möjlighet till avdragsgill fondavst'ittning öppnas också för den som äger en ktmventionellt beskattad annan fastighet. Denna utvidning av tillämpnings- området hänger samman med den skatteplikt som föreslagits för försäkrings- ersättningar avseende sådana fastigheter.
Enligt förslaget skall den som enligt bokföringslagen(19761125) eller jordbrttksbokft'iringslagen (19792141) är skyldig att upprätta årsbokslut sätta av ett mot avdraget svarande belopp i räkenskz'tperna för beskattningsåret. Den som inte är skyldig att upprätta årsbokslut behöver endast redovisa eldsvådefonden på den blankett som skall bifogas deklarationen ("jfr 11 s).
1 I 5 andra stycket finns en bestämmelse om handelsbolag. Innebörden är att det avdrag som får tillgodogt'iras delägarna beräknas med hänsyn till den behållna inkomst hos bolaget som vid taxeringen skall fördelas mellan delägarna. 13 #]k'irstastycket anges de olika fonder till vilka avsättning får göras. F. n. finns det två olika fonder. dels särskild investeringsfond för förlorade inventarier. dels särskild investeringsfond för förlorade lagertillgi'mgar. Som nyss påpekats bör försäkringsersättningar avseende andra än schablonbe— skattade byggnader och markanläggningar tas upp till beskattning i förvärvskällan. Med hänsyn till detta får enligt förslaget avsättning också göras till eldsvådefonder för byggnader och markanläggningar. 1 29" andra stycket föreskrivs att de vid inkomsttaxeringen använda inventarie—. byggnads-. markanläggnings- och lagerbegreppen gäller vid tillämpning av cIdsvådefondssystemet.
Beräkning tIt' avdraget (3 5”)
F. n. får avdrag för avsättning till särskild investeringsfoml göras då den skattskyldige erhållit ersättning för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier eller lagertillgångar och ersättningen utgått på grund av statligt förfogande. eldsvåda eller därmed jämförlig av den skattskyldiges åtgöranden oberoende anledning. Avdraget får uppgå högst till ersättningens belopp.
1 första stycket i förslaget finns en motsvarande bestätnmelsc. Den inkluderar dock också försäkringsersättning c. (I. för byggnader och mark- anläggningar. sotn har skadats eller förstörts genom brand eller annan olyckshändelse. [ fråga om inventarier och lagertillgångar föreslås att även ersättning på grund av kommunalt förfogande — och inte sotn f. n. bara statligt förfogande — skall medföra avdragsri'itt. Kommunalt förfogande kan förekomma t. ex. enligt brandlagen (It)74:8t)).
I tredje stycket finns en särskild spärregel för inventarier. byggnader och markanläggningar. Den tillämpas då skattskyldig på grund av skadan e. d.
Prop. 1980/81:68 "225
har medgivits högre avdrag för avskrivning än han iannat fall varit berättigad till. Avdraget för avsättning till eldsvådefond skall då begränsas i motsva- rande mån.
I fråga om byggnader tillämpas spärregeln om den skattskyldige har gjort utrangeringsavdrag. Avdragsutrymmet begränsas då — sedan hänsyn tagits till eventuellt vederlag för byggmtdsmaterial o. d. — med belopp motsvarande det skattemässiga restvärdet. Tillämpar skattskyldig restvärdemetoden vid avskrivning på inventarier (punkt 5 av anvisningarna till 295 KL) skall avdraget för fondavsättningen sättas ned med det belopp av ersättningen som har minskat restvärdet. Spärregelns tillämpning vid rt'ikcnskapsenlig avskriv- ning av inventarier (punkt 4 av anvisningarna till 29.5 KL) framgår av följande från prop. 1956:42 (s. 14—15) hämtade exempel:
Vid beskattningsårets ingång är inventariebeståndets bokförda värde 100 000 kr. Det sker inte någon nyanskaffning under beskattningsåret men ersättning erhålls med 40 000 kr. för förlorade inventarier. Det förutsätts att avskrivning enligt huvudregeln utnyttjas helt och att avskrivning enligt kompletteringsregeln får ske med 50 000 kr.
Om nettometoden inte utnyttjas får avskrivning ske enligt följande:
Huvud— Kompletterings- regeln regeln Ingående bokfört värde 100 000 Avskrivning 30 000 50 000 Lägsta tillåtna värde vid beskattningsårets utgång 70 000 50 000
Utnyttjas nettometoden blir lägsta tillåtna bokförda värde på inventarie- beståndet i den utgående balansräkningen 70 % av (100 000—40 000) = 42 000 kr. enligt huvudregeln. Effekten av nettotnetoden blir alltså att det vid taxeringen godtagbara lägsta värdet på inventariebestånt'let går ned med (70 000—42 000 =) 28 000 kr. Eftersom den skattskyldige enligt komplette- ringsregeln kunnat bokföra inventariebestånclet vid beskattningsårets utgång till lägst 50 000 kr.. uppgår dock den verkliga fördelen av nettometoden till endast (50 000 —42 000 =) 8 000 kr. Den annars avdragsgilla fondavsättning- en på 40 000 kr. skall därför sättas ned med 8 000 kr. Om den skattskyldige inte helt utnyttjat nettometoden utan nöjt sig med att skriva ned inventa- riebeståndet till exetnpelvis 45 000 kr.. skall fondavsättningcn sättas ned med (50 000—45 000 =) 5 000 kr.
lfjärde stycket finns en spårregel avseende lagertillgångar. Spärregeln överensstämmeri huvudsak med nuvarande bestämmelser. Sålunda föreslås i första meningen att avsättningen inte får överstiga varulagerreservens minskning under beskz'tttningsåret. I andra meningen finns vidare en alternativ beräkningsregel vid prisstegring på lagret. Regeln kan belysas av följande exempel. Ett lager består vid beskattningsårets ingång av 100 enheter med ett återanskaffningsvärde av 10 kr. per enhet. Lagrets värde uppgårsålcdes till 1 000kr. Nedskrivning har gjorts med 45 %- dvs. till 550 kr. Lagerrescrven uppgår alltså till 450 kr. Vid beskattningsårets utgång har lagret på grund av eldsvåda minskat till 50 enheter. Under året har emellertid
Prop. 1980/81:68 2th
en kraftig prisstegring ägt rum och återanskaffningsvärdet per enhet vid beskattningsårets utgång är 40 kr. Lagrets värde uppgår således till 2 000 kr. Lagret kan skrivas ned till lägst 800 kr. och Iagerreserven uppgår då till 1 200 kr. Enligt denna beräkning har Iagerreserven inte minskat. Med stöd av den alternativa beräkningsregcln får emellertid Iagerreserven vid beskattnings- årets ingång beräknas till ( 100 x 40 — 100 x 40 x 45 5.92: =) 2 200 kr. Om lagret vid beskattningsårets utgång har skrivits ned maximalt. dvs. med 1 200 kr.. får avdrag saledes göras med högst 1 000 kr. för belopp som sätts av till eldsvådcl't'md för lagertillgångar. Avdraget får dock inte överstiga ersättning- en för det förlorade lagret.
E/a'svåt/(fondernas ända/nål (4 s*)
Investeringsfond för förlorade inventarier får användas för avskrivning av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier som anskaffats under beskattningsåret. Till skillnad från vad som gäller för allmän investeringsfond och allmän investeringsreserv utgör det inget hinder att inventarierna är begagnade. Investeringsfond för ft'.irlorat'le lagertillgångar får utnyttjas för netilskrivning av råvaror samt hel- och halvfabrikat med högst ett belopp motsvarande kostnaderna ttnder beskattningsåret för tillverkning eller anskaffning av sådana tillgångar.
Enligt förslaget får en eldsvådefond för lagertillgångar användas för samma ändamål som den nuvarande invcsteringsfonden för förlorade lagertillgångar. Dock bör inget krav ställas på att tillverkningen eller anskaffningen av lagertillgångar skall innefatta lagerökning under året. Eldsvådefond för inventarier skall få användas för samma ändamål som den nuvarande investeringsfonden för förltin'at'le inventarier. Dessutom föreslås att en eldsvådefond för inventarier skall få utnyttjas för reparation och underhåll av inventarier.
Enligt förslaget får eldsvådeft'md för byggnader och eldsvådefond för markanläggningar tas i anspråk i huvudsak för samma ändamål som i detta avseende anges i lagen om allmän investeringsfond och lagen om allmän investeringsreserv. Däremot finns inget krav på att tillgången skall vara belägen här i riket eller att byggnaden inte får användas som bostad. lanspråktagandet skall dock göras i den förvärvskälla till vilken avsättningen hänför sig (5 5). En eldsvådefond för byggnader bör vidare få användas för inköp av en redan uppförd byggnad. Som framgår av andra stycket kan fonden däremot inte utnyttjas för avskrivning av byggnader som ägs av den skattskyldige när olyckshändelsen inträffar. Förvärvar den skattskyldige en byggnad tillsammans med den mark på vilken den är belägen bör den del av vederlaget som kan anses belöpa på byggnaden beräknas enligt de proportioneringsregler som i dessa sammanhang gäller enligt KL.
Ett belopp som har avsatts till eldsvådefond kan i princip inte tas i anspråk för arbete som utförs eller för inventarier eller lagertillgångar som levereras
Prop. 1980/81:68 237
före br.")kslutsdagen. Likaså gäller att en fond inte kan utnyttjas för en byggnad som fört-*ärvas eller för driftkostnader sotn hänför sig till tiden före bokslutsdagen. En erinran om detta finns i umlrux/ycket. En bestämmelse av liknande slag finns i 5 s andra stycket lagen om allmän investcringsfond ochi 8 s andra stycket lagen om allmän im'estcringsreserv.
'I'redje stycket innehåller ett undantag från l't'ireskriftcrna i andra stycket. Undantaget avser det fall då skattskyldig utför ny-. till— eller ombyggnad eller anskaffat en ny byggnad eller markanläggning under samma beskattningsår som försäkringserst'ittningen e. d. skall tas upp till beskattning. Han får då utnyttja det belopp som hade kunnat avsättas till eldsvådefond för byggnader eller markanläggningar för avskrivning av byggnadsarbetet eller den nya byggnaden eller den del av anskaffningsvärdet av markanläggningen som får dras av genom årliga värdeniinskningsavtlrag. 1 nu nämnda fall skall det anses som om avsättning till eldsvådeftmd gjorts och att beloppet (')mcdelbart tagits i anspråk för sitt ändamål. Med hänsyn till att den planenliga avskrivningen avskaffats behövs en motsvarande regel inte för inventarier sotn levereras under samma beskattningsår som inventarierna förloras.
Själva ianspråktagandet av en eldst-"åt'lefond. dvs. den bokföringsåtgärd varigenom fonden så att säga försvinner ur bokföringen. skall göras under det beskattningsår då byggnadsarbetet utförts eller då maskiner och andra inventarierlevererats. Får fonden utnyttjas fiiirlt'ipande driftkostnader. t. ex. underhåll av en byggnad. skall fonden tas i anspråk under det beskattningsår då kostnaderna enligt god redovisningssed bort redovisas i bokföringen. Om den skattskyldige utför byggnads- eller markanläggningsarbete eller fartygs— investeringar under flera på varandra följande beskattningsår hör han dock av praktiska skäl ha rätt att utnyttja fonden det sista året för samtliga under perioden ackumulerade investcringskostnader. Denna rätt bör också omfat- ta byggnads- och markinvcntarier. En bestämmelse om detta finns i_/'jt'irtle stycket. En motsvarande bestämmelse finns i 5 & femte stycket lagen om allmän investeringsfond. Det bör här påpekas att ianspråktagandet givetvis inte får uppskjutas till ett senare beskattningsår än då eldsvi'tdeftmden enligt bestämmelserna i 9 :$ senast skall tas i anspråk.
Iunspräktagunde [ vissjörrärrskällu (5 s*)
Enligt förslaget skall en eldsvådefond tas i anspråk i den l't'irvt'irvskälla som avsättningen hänför sig till. Om det finns särskilda skäl får dock RSV medge att en fond. som har avsatts i en viss förvärvskälla. tas i anspråk i en annan förvärvskälla. Ett tänkbart fall av dispens är att den skattskyldige avser att avveckla den f("årvärvskälla som avsätt ningen avser. Däremot bör dispens inte medng i fråga om förvärv som har karaktär av en kapitz'tlplaccring. Vid
prövningen bör hänsyn också tas till kommunernas skatteunderlag.
Prop. 1980/81:68 234
Ver/(ningar uv [talspråktagande m. m. lli—7 ss”)
Ett ianspri'tktagande av en eldsvådefond innebär att den på balansräkning- ens passivsida redovisade fonden minskas t. ex. genom att nyanskaffatle inventarier skrivs av mot fonden. [ lagffn'slaget har lwstämmelserna om den skattemässiga behandlingen av ianspråktagande utformats så att de i princip överensstämmer med motsvarande bestämmelser i bl. a. lagen om allmän investeringsfont'l och lagen om allmän investcringsrcserv.
Bestämmelserna innebär titt om en cldsvådefond har tagits i anspråk för exempelvis anskaffning av inventarier skall dessa — såvitt gäller beräkning av värdeminskningsavdrag — anses anskaffade för ett belopp motsvarande skillnaden mellan det verkliga anskaffaingsvärdet och det belopp varmed fonden har utnyttjats. I likhet med vad som gäller vid iansprå'tktagande av t. ex. allmän investeringsfond och allmän investeringsreserv innebär detta att man även vid tillämpning av den s.k. kompletteringsregeln i punkt 4 av anvisningarna till 29 & KL skall utgå från anskaffningsvärdet minskat med ianspråktaget fondbelopp.
Regeln i 7 s* förslaget att ett tidigare till eldsvådefond avsatt belopp skall anses ha tagits i anspråk före senare avsättningar får betydelse vid bedömning när en fond skall återföras till beskattning enligt 8 & o).
Återföring till beskattning (8 s*)
I första stycket anges de fall då en eldsvådefond skall i'tterföras till beskattning. De överensstämmer i huvudsak med bestämmelserna i den nuvarande förordningen. Vissa ändringar och tillägg har dock gjorts.
När avdrag medges för avsättning till en eldsvådefond är det förutsatt att fonden skall tas i anspråk för de ändamål som anges i 4 s* och i den förvärvskälla till vilken avst'ittningcn hänför sig (5 €). Påföljden när ianspråktagandet sker i en annan ordning än den förutsatta är. enligt lli-"Ersta stycket 1). att fonden återfi'irs till beskattning.
Enligt första .vtyeketj). som inte har någon motsvarighet i den nu gällande f("irordningen. skall cldsvådefonden återföras till beskattning om hela eller den huvusdsakliga delen av den aktuella förvärvskällan har överlåtits eller om verksamheten har upphört. Med huvudsaklig del avses t'ttminstonc 70—75 % av förvärvskällan (jfr SkU l975f7oz2ts s. 3.7 f). '
[ första stycket 3) behandlas det fallet att ett företag genom fusion enligt 14 kap. aktiebolagslagen(197511385). %& 1 mom. lagen (1951308) om ekonomiska föreningar eller 78 & lagen (19551416) om sparbanker uppgått i ett annat företag. Eldsvädefonden skall då återföras till beskattning. om den inte har övertagits av det övertagande företaget enligt bestämmelserna i femte stycket.
Av första stycket 4) framgår att en eldsvådefond skall återföras om det företag. som innehar fonden. fattat beslut om att gå i likvidation.
lförsta stycket 5). som också saknar motsvarighet i den nuvarande
Prop. 1980/81:68 229
fört'n'dningen. föreskrivs att fonden skall återföras om den skattskyldige försätts i konkurs. Beloppet torde utgöra intäkt för konkursgäldenären vid taxeringen för det beskattningsår under vilket beslut om konkurs meddelats (jfr regeringsrättens dom den 24 oktober 1979 angående P. Svenssons inkomsttaxcring år 1.975).
Enligtft'irsttt stycket ()) skall :"tter'föring. liksom hittills. ske om eldsvåde— fonden inte har tagits i anspråk för sitt ändamål senast under det beskattningsa r för vilket taxering sker under tredje taxeringsårct efter det. då avdrag för avsättningen har medgivits. (')m avdrag t. ex. medges vid 1982 års taxering och beloppet inte tas i anspråk senast under det beskattningsår. för vilket taxering skall ske år WS$. skall återlöring ske vid sistnämnda taxering.
[ likhet med vad som gäller för allmän im'esteringsfond och allmän im'esteringsreserv — men till skillnad mot nuvarande regler —- bör något krav på effektiv beskattning inte uppställas då en eldsvådeftmd återförs till beskattning.
Av andra stycket framgår att en :'iganderättsövergäng genom bodelning eller genom arv eller på grund av förort'lnandc i testamente i princip skall behandlas på samma sätt som överlåtelse genom exempelvis försäljning eller gåva. Som huvudregel gäller således att fonden skall återföras till beskattning om den aktuella ft'Srvt'irvskällan eller del av denna tillfaller ny ägare genom bodelning. arv eller testamente. F.n ovillkorlig skyldighet att återföra fonden kan emellertid i undantagsfall få obilliga konsekvenser. Så kan exempelvis vara fallet om den som har gjort fondavsättningen avlidit innan han hunnit utnyttja fonden och efterlevande make eller barn avser att fortsätta den av den avlidne bedrivna verksamheten. Det kan då framstå som stötande att bodelning eller arvskifte klipper av möjligheten att utnyttja fonden för avsett ändamål. t. ex. i samband med återuppft'irande av en nedbrunnen byggnad. RSV har därför i dessa och liknande fall rätt att medge dels att bodelning och skifte inte skall utlösa återföring av fonden. dels att maken eller arvingarna får överta fonden. I sammanhanget kan crinras om att en dispensregel med samma syfte finns i 3 9" lagen (1978:97tl) om uppskov med beskattning av realisationsvinst. För tydlighetens skull kan slutligen påpekas att något förvärv inte bör anses ha ägt rum om en make själv bedrev verksamheten redan före arvskiftet eller bodelningen.
[fjärde stycket har tagits in ytterligare en dispensregel. Enligt denna kan RSV. om det finns särskilda skäl. medge att en eldsvådefond som skall återföras till beskattning enligt första stycket 6) får behållas i ytterligare högst tre år. För dispens bör krävas att den skattskyldige har svårigheter att ta fonden i anspråk inom föreskriven tid. Detta kan bero på yttre f(iirhi'illanden. t. ex. konjunkturläget. eller på den skattskyldiges personliga förhållanden. t. ex. sjukdom. Dispens bör medng endast om den skattskyldige har konkreta planer på att ta fonden i anspråk inom den förlängda tiden.
Prop. 1980/81:68 230
Särskilt til/ägg ( () så)
När särskilda i[westeringsfondcr för fi.")rlorade inventarier och lagertill- gångar återförs till beskattning skall det återförda beloppet ökas med 3 '"?- — vid likvidatitm. arvskifte eller fusion ?. (..-"i — för varje taxeringsår som har förflutit sedan det år då avdrag medgavs t.o.m. det år då t'iterföring sker.
Det får anses angeläget att sanktitmen vid åter-föringen är tillräckligt kraftig för att avhålla skattskyldiga. som inte avser att företa några ersättningsinvesteringar. från att göra avsättningar till eldsvådefond bara för att erhålla en skattekredit. De nu gällande räntebeloppen. som är en kvarleva från tider med lägre räntenivå. får anses otillräckliga i detta avseende. Systemet med ränteberäkning har dessutom övergivits i moder- nare fondlagstiftning. t. ex. lagen om allmän investeringsfond och lagen om allmän invcsteringsreserv. Vid bestämmande av tilläggcts belopp bör också beaktas att kravet på effektiv beskattning vid återföring har slopats.
] likhet med vad sotn gäller i fråga om allmän investeringsreserv föreslås därför iförstustyt'ket att återföring av en eldsvådefcmt'l skall kombineras med ett särskilt tillägg på 309?- av det återförda beloppet. Det finns ingen anledning att behandla en återföring på grund av likvidation. arvskifte eller fusion på annat sätt än återföring av annan anledning. Samma tillägg skall således utgå oberoende av anledningen till äterföringen.
Enligt andra stycket har RSV möjlighet att medge befrielse från det särskilda tillägget om det finns synnerliga skäl. Av kravet på synnerliga skäl följer att dispensprövningen bör vara restriktiv. fått fall då dispens bör medng är om skattskyldig på grund av sjukdom eller annan oförutsedd händelse blir tvungen att överlåta eller lägga ned sin verksamhet.
Överföring ("tv ft)/td (!() ,5)
Enligt nuvarande lagstiftning kan invcsteringsfonder för förlorade inven— tarier och lagertillgångar inte (".b-'erföras mellan företag. Genom bestämmel- serna i 10.5 lagförslaget öppnas emellertid en sådan möjlighet. Bestämmel- serna överensstämmer med l3 å lagen om allmän investeringsfond.
Rätten till överföring bör inte vara ovillkorlig utan får prövas i varje särskilt fall. Överföring bör komma i fråga endast om det företag som gjort avst'ittningen har svårigheter att ta fonden i anspråk eller för att undvika att fonden—t. ex. på grund av avvecklingtn' en rörelse—återförs till beskattning. Vid prövningen bör hänsyn också tas till kommunernas skatteuntlerlag.
Övriga bestämmelser ( 11—13 ss)
I paragraferna anges föreskrifter av huvudsakligen administrativ natur. Taxeringsnämndens uppgiftsskyldighet till länsstyrelsen enligt ]2 &" bör kunna fullgöras genom uttagsmarkering pä deklarationen.
Prop. 1980/81:68 231
4.3 Förslaget till lag om ändring i lagen (1951z763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst
Enligt mitt förslag skall försäkringsersättning eller annan ersättning för skada avseende konventicmellt beskattade byggnader och markanläggning- ar. som har skadats eller förstörts genom brand eller annan olycksht'indelse. göras skattepliktig. Av 3 & "2 mom. 3). 3 mom. 1) och 4 mom. 3) framgår att reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst är tillämpliga på sådana ersättningar.
Enligt mitt förslag skall till intäkt av annan fastighet hänföras intäkt vid avyttring av sådana maskiner och inventarier, vilka i avskrivningsbänseende inte hänförs till byggnad. Av 3 mom. 2) framgår att reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst skall få tillämpas i fråga om intäkt som har erhållits för sådana tillgångar i samband med avyttring av en fastighet. Enligt fjärde stycket av anvisningarna till 3 ä skall med avyttring likställas förlust av tillgång. om försåkringsersättning eller annan ersättning för skada har utgått och ersättningen inte har föranlett avdrag för avsättning till elds tådefond. 13 mom. 3.) anges att särskild skatteberäkning får göras för intäkt. som har uppkommit genom att eldsvådefond har återförts till beskattning på grund av att hela eller den huvudsakliga delen av fi.")rvärvs- källan har avvecklats.
Övriga ändringar i lagen är av redaktionell och språklig natur.
4.4 Förslaget till lag om ändring i lagen ( l960:63l om rätt till förlustutjänming vid taxering för inkomst
Punkt ] av nnvimingttrnn till 3 # 3.1.3)
Ändringen har föranletts av förslaget att den planenliga '.tvskrivningen skall ersättas av en restvärdeavskrivning. Enligt den föreslagna lydelsen kommer bundenheten till yrkande i deklarationen för förlustäret att omfatta yrkande om avdrag enligt den sist nämnda metoden. Den lörenklade avfattningen av lagrummet är inte avsedd att i övrigt medföra ändring av området för bundenhet till yrkande i fi.")rlustt'n'ets deklaration.
4.5 Förslaget till lag om ändring i lagen tl979:6tl9) om allmän investerings- fond
Med justerad årsvinst menas årsvinsten enligt fastställd balansräkning efter vissa justeringar. som anges iförstu stycket u) —f)'. Enligt den nuvarande bestämmelsen i första stycket f) skall t'trsvinsten minskas med belopp som bar
Prop. 1980/81:68 232
föranlett höjning av ärsvinsten på grund av övertagande av allmän investeringsfond enligt 13 s. Även om någon tvekan inte torde föreligga om avsikten med bestätnmelscn har den fått en i viss mån olämplig formulering. Jag föreslår därför att bestämmelsen ändras så att årsvinstcn skall justeras med belopp som har föranlett ändring av årsvinsten pä grund av överföring av allmän investeringsfond enligt 13 &.
3,5
ljörstu stycket (1) har gjorts ändringar av språklig natur. Bestämmelsen i första stycket ('i innebär ändringar i förhållande till gällande rätt. Enligt förslaget skall sålunda — med bestämmelsen i första stycket a) som förebild — en allmän investeringsfond inte få tas i anspråk för arbeten på en markanläggning. som utgör omsättningstillgång i rörelse.
lj'jänle stycket finns f. n. en hänvisning till tillgångar som avses i punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 32 & Kl. och punkt 7 andra och tredje styckena av anvisningarna till 29.5 KL samt till tillgångar som avses i punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 22 s' KL och punkt lo tredje och fjärde styckena av anvisningarna till 39 å KL. Enligt mitt förslag skall dessa tillgångar betecknas byggnadsinventarier resp. markitwentarier. Ändringen i fjärde stycket är en följd av detta förslag.
Bestämmelser om avdrag för vt'irdeminskning av patenträtt m. m. finns f.n. i punkt 5 a ' anvisningarna till 29 & KL. Enligt mitt förslag skall dessa bestämmelser föras över till punkt o av anvisningarmt till samma paragraf. Ändringen ijb/nte stycket är en följd av detta förslag.
11.5
Första stycketfl innehåller bestämmelser om återft'i'n'ing till beskattning av en allmän investeringsfond vid fusion. Enligt förslaget skall återföring till beskattning även ske om företaget genom fusion enligt 78 ä-lagen (l*)55:—lltä) om sparbanker skall anses upplöst och fonden inte enligt fjärde stycket har övertagits av det övertagande företaget.
[ första stycket g) anges f. 11. att återföring till beskattning skall ske om företaget har beslutat träda i llledilllUI'l. Av förslaget framgår att återft'n'ing även skall ske vid fall av tvångslikvidation.
Bestämmelsen ij'örsta stycket lt) innebär en nyhet. Enligt förslaget skall äterföring till beskattning ske om beslut har meddelats att företaget skall försättas i konkurs. Beloppet torde utgöra intäkt för konkursgt'tldeni'tren vid taxeringen för det beskattningsår under vilket beslut om konkurs har meddelats.
Prop. 1980/81:68 233
135
1 andra stycket har gjorts en ändring av språklig natur. i femte stycket har en felskrivning rättats.
14.6
] paragrafen anges de fall då utbetalning från riksbanken får ske. ] paragrafen har intagits en bestämmelse att medlen hos riksbanken får betalas utom beslut harmeddelats att ff'iretagctskall försättas i konkurs. I sådant fall skall den allmänna investeringsfonden enligt mitt ft'.'n'slag till ändrad lydelse av ll & återföras till beskattning. Återlöringen bör emellertid inte utgöra någon l't'fn'utsättning föratt utbetalning skall få göras titan det räcker med att ett konkursbeslut har meddelats. .lag anser vidare att medlen på investe- ringskontona hos riksbanken skall få betalas ut i konkursfallen även om inbetalning har skett enligt äldre fondlagstiftning. dvs. enligt lagen (19551256) om investcringsfonder för konjunkturutji'imning. En bestämmel- se om detta har tagits in i övergångsbestämmelserna.
1555
I andra stycket upptas en bestämmelse om taxcringsnz'imndens uppgifts- skyldighet till länsstyrelsen. Den bör kunna fullgöras genom uttagsmarkering på deklarationen.
i tredje stycket anges länsstyrelsens uppgiftsskyldighet till arbetsmarknads- styrelsen.
lft'mte och sjätte styckena upptas föreskrifter om riksbankens skyldighet att underrätta arbetsmarknadsstyrelscn och länsstyrelsen om insättning och uttag av medel på konto för investering. Mt.>tsvarandc regler finns i lagen (1955250) om im'csteringsft'tnder för konjunkturutjämning.
4.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (l979:6]0) om allmän investerings- reserv
av
[första stycket ut har gjorts ändringar av språklig natur. Bestämmelsen i ]i'jrsta stycket (') innebär ändringar i förhållande till gällande rätt. Enligt förslaget skall sålunda — med bestämmelsen i första stycket a) som förebild — en allmän investeringsreserv inte få tas i anspråk för arbeten på en markanläggning. som utgör omsättningstillgäng i rörelse.
Bestämmelser om avdrag för 'ärdeminskning av patenträtt m. m. finns f. n. i punkt 5 av anvisningarna till 29 å KL. Enligt mitt förslag skall dessa
Prop. 1980/81:68
bestämmelser föras över till punkt () av am'isningarmt till samma paragraf. Andringen i sjunde stycket är en följd av detta förslag.
4.7 Förslaget till lag om ändring i lagen tl958:575) om avskrivning å vissa oljelagringsanläggningar, m. m.
Andringarna är ft.")ranlmlda av att reglerna om kontraktsavskrivning numera finns i punkt 2 sjätte stycket av anvisningarmt till 41 s KL.
4.8 Förslaget till lag om upphävande av förordningen (19631216) om extra avskrivning och särskilt investeringsavdrag vid inkomsttaseringen
Som framgått av den allmänna motiveringen har regeringen hittills inte vid något tillfälle utnyttjat sin rätt enligt 1 åf'öron'lningen att medge företag. som investerar i maskiner och andra inventarier. extra ft'n'mi'mer i skattehänse—
ende. Enligt förslagct skall ft'_')rort'lningen mot denna bakgrund upphävas.
Hänvisningar till US49
5 Hemställan
.lag hemställer att lagrådets yttrande inhämtas över förslagen till I. lag om ändring i kt'mtmunalskattelagen (1928z37tl). 2. lag om eldsvådefonder.
3. lag om ändring i lagen ( l$)5117o3) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.
4. lag om ändring i lagen (l%tl:o3) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst.
5. lag om ändring i lagen ("1979zotl9j om allmän im'csteringsfond. (1. lag om ändring i lagen (tamme) om allmän im'esteringsrcserv.
7. lag om ändring i lagen ( 1958:575) om avskrivning å vissa oljelagrings- anläggningar. m. m..
8. lag om upphävande av ft'it'ordningcn (1963216) om extra avskrivning
och särskilt invcsteringsavdrag vid inkomsttaseringen.
() Beslut
Regeringen besltttar i enlighet med föredragandens hemställan.
I _J '.,4 'J-
Prop. 1980/8 [ :68
Bilaga (3 De remitterade
ft'n'slagcn
[ Förslag till Lag om ändring i kommunalskattelagen (l928:37llt
Härigenom föreskrivs i fråga om kommunalskattelagen (l9257137tljl
dels att 28,5 2 mom.. punkt lll av anvisningarna till 22 &. punkt 9 av anvisningarmt till 25 & samt punkterna 3 b —3 d. 6 och lll av anvisningarmt till 29ä skall upphöra att gälla.
dels att i punkt 4 av anvisningarmt till 4| 55 angivna punkt 7 av anvisningarna till 25 & skall bytas ut mot punkt N av am'isningarmt till 25 s.
dels att nuvarande pttnktcrna 3—8 av anvisningarna till 2." .5 skall betecknas punkterna 4—9. nuvarande punkt 3 av ans-fishingarmt till 27 s* skall betecknas punkt 5 och nuvarande punkterna 3 a och 5 av anvisningarna till 29 & skall betecknas punkterna 3 och 6.
dels att 19 och 20 äs 25 s 1 mom.. 29 ä 1 mom.. 4l d v". punkterna ! och 5 av '.tm'isningarna till 20 %. punkterna 4 och lll av :'tnvisningarmt till 2l $ punkterna 1 och 3—6 av anvisningarna till 22 s'. punkt 4 av anvisningarna till 24 &. punkterna 2 a och 2 b samt den nya punkt 4 av amfisningarna till 25 &. punkt2 av anvisningarna till 27 ,»5. punkt i av anvisningarna till 28 & punkt 1. den nya punkt 3. punkt 4. den nya punkt 6 samt punkterna 7. ll och lo av aln-'isningarna till 29 5. punkt 1 av '.tnvisningarmt till 30 ;. punkt i av anvisningarna till 35 & punkterna 2 a och 2 cav anvisningarmt till 36 % samt punkterna 1—-3 av anvisningarna till 4] ;" skall ha nedan angivna lydelse.
dels att i '.tnvisningarna till 25 så skall införas en ny punkt. 3. i anvisningarna till 27 & två nya punkter. 3 och 4. i '.tnvisningarna till 29 sen ny punkt. 5. samt i ans-'isningarna till 41 :$ en ny punkt. 3 a. av nedan angivna lydelse.
1 Senaste lydelse av 28.5 2mom. 195.9zl7tl punkt 9 av anvisningar-na till 25.5 punkt lt) av am'isningarna till 2.5 19.7H:942 l972:74l förutvarande punkt 3 av am'isningarna förutvarande punkt 4 av anvisningarna till 27% 197635 till 25% 1953z4tt4 punkt Bb av am'isningarna till 29.5 förutvarande punkt 5 av anvisningarna 1977zll72 lill25s' l9t'18:7lb' punkt 3c av anvisningarna till 29.5 fi'n'utvarantle punkt I» av anvisningarna l979:lö9 till ZSä 197511347 punkt 3d av anvisningarna till 29.5 fi'vrutvarande punkt 7 av am'isningarrm 1959:l',-"t) till 25.5 1979:llll7 punkt o av am'isningat'na till 29s' förutvaramle punkt S av anvisningarmt ISBN:.VN till 25.4 l97'):ol2 punkt lll av amisningarna till 29 's" 1955 3 punkt 4 av anvisningarna till 4lä l')79:bl2,
Prop. l98ll/8l:68 23o .Nllll'rll'rllltlt' ll'tlt'lxt' l'l'll't'tltlur'll llt tlf/XU
19 ="-
'l'ill skattepliktig inkomst enligt denna lag räknas lekt-'.' vad som vid bodelning eller eljest pa grund av giftorätt tillfallit make eller vad som förvärvats genom arv. testamente. fördel av oskift bo eller gava'.
vinst a ieke yrkesmässig avyttring av lös egendom i andra fall än som avsesi 35 ä 3 eller 4 mom.:
vinst i svenskt lotteri eller vinst vid vinstdragning pa häri riket utfärdade premie—abligationer' och ej hclle' sädan vinst i trtländskt lotteri eller vid vinstdragning pa utländska premiervbligationer. som uppgar till högst llltl kronor:
ersättning. som pa grund av l'r'irsäkring jämlikt lagen ( 190238! tom allmän försäkring. lagen ( 19542243) om _vrkesskadeförsäkring eller lagen ( l97t'v3h'll) om arbetsskadeförsäkring tillfallit den försäkrade. om icke ersättningen grundas pä förvärvsinkomst av 0 lllltl kronor eller högre belopp för är eller utgör föräldrapenning. sä ock sadan ersättning enligt annan lag eller särskild li'irfattning. som trtgatt annorledes än pa grund av sjukförsäkring. som nyss sagts. till nagon vid sjtrkdom eller olycksfall i arbete eller under militärtjänst— göring eller i fall som avses i lagen ( 1977z2ö5) om statligt perstmskadeskydd eller lagen (1977z2ö7) om krigsskadeersättning till sjömän om icke ersätt— ningen grundas pa tl'irvärvsinkomst av o tltltl kronor eller högre belopp för är. ävensom ersättning. vilken vid sjukdom eller olycksfall tillfallit nagon pa grund av annan försäkring. som icke tagits i samband med tjänst. dock att till skattepliktig inkomst räknas ersättning i form av pension eller i form av livränta i den man livräntan är skattepliktig enligt 32 s* I eller 2 mom.. sa ock ersättning som utgär pa grund av trafikförsäkring eller. med nedan angivet undantag. annan ansvarighetsförsäkring eller pä grund av skadeständsför— säkring och avser förlorad inkomst av skattepliktig natur:
ersättning pa grund av ansvarighetsförsäkring enligt grtmder som fast- ställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudtn'ganisationer till den del ersättningen utgar under de första trettio dagarna av den tid den skadade är arbctsofé'srmögen oeh beräknas sir att ersättningen uppgär för insjuknan— dedagen till högst 30 kronor och för övriga dagar till högst h kronor för dag:
belopp. som till följd av försäkringslall eller aterköp av fi'rrsz'ikringen trtgatt pä grrrnd av kapitalförsäkring:
emir/ning på grund av skade/fir- l'r'irxt'ikri;res-('rvr'imzing eller nuna/r .v'i/t'riug. dne/t' eji den man köpeskil- em'i/ming _li'ir rkudu lui egendom. ting. som skulle lmr'u influtit dart-x! due/t' al! skulle/dikt ji'ireligger dels i I/i'årsr'ikrad egendom i stället bmi/lx. den ”Id/I ('r'vt'irllringen avser drf/"_l— varit att hänföra till intäkt av jord— byggnad pri jortlln'trkslirstig/tet.
:Scnastc lydelse l979zl l57.
Prop. l98|ll8lz68
;N"rrvaramle l_vdcl.re
brules/artighet. av annan fastighet eller av rörelse eller i den man ersättningen eljest motsvarar .vt'rdan skattepliktig intäkt eller motsvarar sådan avdragsgill omkostnad, vil/ren fir att lrfinfi'n'a lill nr'ignn av nämnda [Ört '("irr '.l'lv'dllriff
237
["illl't'Ä'llll'dt'll [_l't/L'IH'
lrvggnad/ni lav/r'glrer .vmn avses 124 s*" ] HIN/H.. l>_t'ggnad .ru/n m- ar'xer/(lllir'ir anr'r'r'ndning r (lea/'em rörelse eller sadan del tll" Wirde! ar' markanlägg- ning som far dras" av genom fir/igt! r'a'rrIenrinskningmt'drag. dclv i den
man kt'rpeskilling. som sktrlle ha
influtit om den ]i'irsr'i/o'ade eller ska- dade t'gcndmnen i stället hade sa'/lv. hade varit att hänföra till intäkt av fastighet eller av rörelse t)('lI dels" i den man ersättningen eljest motsva— eller
avdragsgill omkostnad "lör javligln'l
rar skattepliktig intäkt av t'llt'l' Hire/.vc."
vinstandel. äterbäring eller preruier'rterbetalniag. som utgätt pä grund av annan personförsäkring än pensionsförsäkring eller sadan sjtrk- eller olyckstalIsft'irsäkring som tagits i samband med tjänst. samt vinstandcl. som utgått pa grund av skadefi'u'säkring. och prernieätcrbetalning pa grund av skadeft'irsi'tkring. för vilken rätt till avdrag för premie icke förelegat:
ersättning jämlikt lagen (l95oz293) om ersättning ät smittbärare om icke ersättningen grundas pä förvärvsirtkomst av o tllttl kronor eller högre belopp för är:
periodiskt understöd eller därmed _jz'imförlig periodisk intäkt. i den män givaren enligt 21) si eller punkt 5 av anvisningarna till 46 s* icke är berättigad till avdrag för utgivet belopp:
stipendier till studerande vid undervisningsanstalter eller eljest avsedda för mottagarens utbildning:
studiestöd enligt 2. 3 eller 4 kap. studiestöt'lslagcu (19731349). internatbi- drag. äterbetalningspliktiga sttrdiemedel och resekrrstnadsersättning enligt (» och 7 kap. samma lag sanrt sädant särskilt bidrag vilket enligt av regeringen eller statlig myndighet meddelade bestämmelser utgär till deltagare i arbetsmarknadstttbildrring samt rned demi fraga om sädant bidrag likställda. och äger i följd härav den bidragsberättigade icke göra avdrag för kostnader som avsetts skola bestridas med bidrag av förevarande slag:
allmänt barnbidrag: lön eller annan gottgt'irelsc. för vilken skall erläggas skatt enligt lagen (195S:295) om sjömansskatt:
kontantunderstöd. sotn utgives av arbetslt'ishetsnämad med bidrag av statsmedel:
handikappet'sättning enligt 9 kap. lagen om allmän försäkring. sä ock hemsjukvärdsbidrag. som utgär av kommunala eller landstingskommunala
medel till den värt'lbehövande:
Prop. 1980/8 I :68 238
Navara/ale lule/ve l-i'irevlugeii [vile/.te
kommunalt bostadstillägg enligt lagen (1963392) om hustrutillägg och kommunalt bostadstillägg till folkpension:
kommunalt bostadstillägg till handikappade:
bostadsbidrag sorti avses i förordningen ( l*)7o:3(13) om statliga bostadsbi— drag till barnfamiljer. fi'u'ordningen (lUW'uZoZ) om statskommunala bostads— bidrag eller förordningen (f977z392t om statski'unmunala bostadsbidrag till vissa folkpensionärer m.fl.:
sädan gottgörelse för utgift eller kostnad som arbetsgivare uppbttrit frän personalstiftefse ur medel. för vilka avdrag icke medgivits vid taxering. vid första tillfälle d_vfika medel finnas i stiftelsen:
gottgörelse som arbetsgivare uppburit frän pensionsstiftelse. till den del stiftelsen ei ägt andra medel föratt lämna gottgörelsen än sädana för vilka avdrag icke atniutits vid avsättning till stiftelsen:
kompensation av staten för bensinskatt pä bensin som förlnukats vid yrkesmässig användning av motorsäg.
Beträffande vissa försäkringsbelopp som utgär till lantbrukare m. fl. gäller särskilda bestämmelser i punkt lh av anv-'isningarna till Zl &.
(Se vidare anvisningiiimi.)
Zl] R”
Vid beräkningen av inkomsten frän särskild förvärvskälla skola frän samtliga ur förvärvskällan under beskattningsaret härflutna intäkter i penningar eller penningars värde ll>l'llll(llIIlfllv'I)' avräknas alla omkostnader under lwskattningsäret för intäkternas förvärvande och bibelmllande. Att koncernbidrag. som icke utgör sadan otnkostnad. ända skall avräknas i vissa fall och inräknas i bruttointäkt hos mottagaren främgär av Må 3 mom.
Avdrag ma ie/re ske för: ' den skattsk_v Idiges levnadskostnader och därtill hänförliga utgifter. däruti inbegripet vad skattsk_vldig utgivit säsom gäva eller säsom periodiskt understöd eller därmed jämfi'h'fig periodisk utbetalning till person i sitt hushall:
värdet av arbete. som i den skattskyldiges förvärvsverksamhet utförts av den skattskyldige själv eller andre maken eller av den skattskyldiges barn som ej f_vllt ftw är:
ränta a den skattskyldiges eget. i hans förvärvsverksamhet nedlagda kapitäl:
svenska allmänna skatter:
kapitalavlmtalning a skuld: av gift enligt 8 kap. studiestödslagen (1973349):
avgift enligt lagen (UNI-135) om överlastat-"gift:
l Senaste lydelse Fr.-70: l l-lö.
Prop. 1980/8 | :68
..Vai'arande lydelse
Vi
I'1"i/'('.v'lilgeii lvl/else
avgift enligt lagen (l97hihlth) om päföljder och ingripanden vid olovligt
)yggande m. m.:
belopp. för vilket arbetsgivare är ansvarig enligt 755 (19531272):
uppbördslagen
avgift enligt lagen (f.kr/(with) om fefparkeringsavgift: överförbrukningsavgif't enligt ransoneringslagen (bf/sens):
förlust. som är att hänföra till kapitalförlust m. in.
(Se vidare anvisningarna.)
( J 'Jl if]-
1 mom .4 Frän bruttointäkten av annan fastighet ina. där ej annat fr'imnledes av vad nedan i 2 och 3 mom. stadgas. avd rag göras för omkostnader. säsom för:
förlust. som är att hänfö'ira till kapitalförlust m. m.. i l'ltltll't' ”lil/l (in som får ske enligt .?!) s”.
(Se vidare anvisningarna.)
1 mom. Fran ln'uttointäkten av
annan fastighet lill)". om inte annat I/iäranleds av vad nedan i 2 och 3 mom. sags. avdrag göras för omkostnader. säsom för:
brandförsäkring. reparation och underhafl av byggnader: vicevärd. portvakt. gärdskarl. vat— tenförbrukning. renbällning och be— lysning. förbrukningsartiklar med mera dylikt. i den man dessa kostna- der kunna anses äligga fastighetsäga- ren säsom sädan:
pensioner. periodiska understöd eller därmed jämförliga periodiska utbetalningt'ir pä grund av förutva- rande anställning i'i fastigheten:
värdeminskning. som byggnad (”ir underkastad;
värdeminskning genom slilning. arrangering eller eljest av fastighets- ägaren tillhöriga maskiner och andra inventarier. som höra till fastighe-
ten:
ränta (i länat. i fastigheten nedlagt kapital samt tomträttsavgäfd eller liknande avgäld: (n'/i anskaffning insättning av
4 Senaste f_vdelse lk'?*>:ltll7.
vicevärd. portvakt. gardskarl. vat- tenfi'n'brukning. renhz'illning och be- lysning. förlu'ukningsartiklar n. d.. i den man dessa kostnader kan anses äligga fastighetsägaren säsom sä- dan:
pensioner. periodiska understöd eller därmed jämförliga periodiska utbetalningar pä grund av förutva— rande anställning pa fastigheten:
värdeminskning på en byggnad:
värdeminskning pa fastighetsäga— ren tillhöriga maskiner och amirajör statligvarande brak avsedda inventa— rier. som hör till fastigheten. eller. [ lla/lsoni anges ipiinkt 3 av anvisning— arna til/_") s*. iilgi/terj'r'ir ariska/jaiale av tillgången;
ränta pri fänat. i fastigheten ned— lagt kapital samt tomträttsavgäld eller liknande avgäld.
_ )
Prop. 1980/81:68
.:Vltt'tll'ande lydelse
.v'iidana titrtis'tningsdetaljer i skydds- vilka
('ii'ill't'irvi'ar_v'.v'_v'iipttnkt. .vtisutn speeiel-
rti/n. endast ltava vt'irde nr lil dörrar. lltt'lv't)!” ol'/1 karmar lill" dessa. inre begrt'insningsvtigear .fi/"r gas/king vid inuti/igar oe/t reservat- gtingar. ltt/trenare oeli till/it'irande
_li'irdelttingsli'dningar.
l-ll)
l'tll't'X/(l'k't'll lydelse
Zl) &
] nt o m 5 ifran bruttointäkten av rörelse inti avd rag göras för allt. som äratt anse somdrif'tkostnat'l. Hit
räknas. bland annat:
1 mom . Fran lu'uttointäkten av rörelse I/iir av'd rag göras för allt. som är att anse som driftkostnzal. Hit
räknas. bland annat:
hyra för annan tillhörig fastighet eller del därav. som använts-i rörelsen:
kostnad för anskaffning av t'aäm- nen oeh varor till förädling. förbruk— ning eller försäljning i rörelsen: sko/— ande— där vad salunda förädlats eller eljest kommit till anvämlning ut- gjorts av produkter eller räämnen fran fastighet. som av deti skattsk_vl— dige ägts eller brukats. eller frän annan av honom idkad rörelse. sotn är att anse som särskild förvärvskälla — värdet av samma produkter" eller räämnen upptagas till det belopp_ varmed de redovisassäsom intäkt av fastigheten eller av den särskilda
förvärvskällan. samt — där moderbo—
lag eller övcrt gande förening över— tagit dessa räämnen eller varor frän dotterbolag eller överlätande före— ning vid sädan fusion som i va'ä 3 motn. första eller andra stycket avses — värdet av samma räämnen eller varor upptagas till belopp. motsva— rande det hos dotterbolaget eller den överlz'itande föreningen i beskatt-
SScnaste lydelse ll)7l):(v|2_
kostnad för anskaffning av raäm— nen och varor till förädling. förbruk- ning eller försäljning i rörelsen: oe/t skall- där vad salunda ltar fi'u'ädlats eller eljest kommit till användning lltll' utgjorts av produkter eller rääm— nen fran fastighet. som av den skatt— skyldige ltar ägts eller brukats. eller fran annan av honom idkad rörelse. som är att anse som särskild för— värvskälla värdet av samma pro— dukter eller räämnen tas upp till det belopp. varmed de redovisas som intäkt av fastigheten eller av den särskilda fi'n'värvskällan. saint där moderbolag eller i'vv'ertagande l'ore- ning liar övertagit dessa raämnen eller varor fran dotterlmlag eller överlatande förening vid sadan fusion som avses i läs" _? mom. — värdet av samma räämnen eller varor tas upp till belopp. motsvaran— de det hos dotterbolaget eller den överlatande l'in'eningen i beskatt-
Prop. 1980/81:68
Navara/ale lydelse
ningsavscende gällande värdet a des— sa tillgangar vid fusionstillfället:
241
Föreslagen lydelse
ningsavseende gällande värdet av dessa tillgangar vid fusionstillfället:
avli'iningar. pensioner. periodiska understöd eller därmed jämförliga periodiska utbetalningar och andra kostnader för personal. som är eller varit anställd i rörelsen:
kostnad för reparation och under- hall av till driften hörande byggna— der. inrt'ittningar. maskiner. inventa- rier ()("ll dylikt;
värdeminskning genuin slitning. utrangering eller eljest av rt'irels'eidka- ren tillhöriga maskiner och andra inventarier eller. om dylik til/gäng är underkastad ltastig _]t'irlmiktting. kostnad för anskaffning av tillgäng- en:
värdctninskning a patenträtt och annan liknande rättighet:
värdeminskning genuin slitning (')('lt därmed [lim/(Ärlig orsak. sont byggnad. vilken är avsedd för atwändning i ägarens rörelse. är underkastad:
värdeminskning a markanlägg- ning. avsedd för användning i äga-
rens rörelse:
värdeminskning ä natur-tillgangar säsom gruvor. stenbrott Ot'll dylikt genom deras tillgodogörandc:
ränta ä länat kapital. som nedlagts i rörelsen. sa (rek ä gäld. som den skattskyldige ädragit sig för sin utbildning för rörelsen:
kostnad för reparation och under- hall av till driften hörande byggna- der. tnarkanlt'iggningar. maskiner men andra för stadigvaramle lvrttk avsedda inventarier o. d.;
värdeminskning pä räri'lset'igaren tillhöriga maskiner och andra I/i'ir stadigt'arande brak avsedda inventa- rier eller. ifall som anges ipankt .? av anvisningarna. ”(gl/le)" för anskaf-
iam/.- av tillgangen:
värdeminskning pä patenträtt och annan liknande rättighet:
värdeminskning pa en byggnad. som är avsedd för användning i ägarens rörelse. eller. i.../al/s'o/n anges ipttnkt .7 av anvisningarna. utgifter för anskaffande av byggnaden:
värdeminskning pa" en markan- läggning. som är avsedd för använd- ning i ägarens rörelse. eller. illa!/sont anges i punkt 16 av anvisningarna. utgifter för anskaffande av anlägg- ningen."
värdeminskning pa naturtillgang— är. sasom gruvor. stenbrott n. d. genom deras tillgodogörande:
ränta på lättat kapital. som ltar nedlagts i rörelsen. och pä gäld. som den skattskyldige ltar ädragit sig för sin utbildning för rörelsen:
kostnad för facklitteratur. instrument och dylikt. som varit nödigt för utövande av vetenskaplig. litterär. konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet:
speciella för rörelsen utgäende skatter eller av gifter till det allmänna:
16 Riksdagen I 980/81 . [ sant/. Nr 68. Bil. A
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
förlust. som uppstatt i rörelsen och ej är att hänföra till kapitalför— lust;
förlust, som uppstått i rt'irelsen och ej är av sädan natur som avses i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 41 s*":
kostnadjör attskajfjhing och insätt- nittg av sådana utrustningsdeutljer i skyddsrum. vilka endast ltava va'rde ur eii'ilfl'irsvarssyn/ntnkt. säsom spe— eiella dörrar. luckor oeh karmarför dessa. inre hegriinsningsväggar för gasfting vid ingångar och reservut- gångar. luftrenare och tillhörande j'o'rdt'lningsledningar.
Har skattsk_vldig tillgmlt'träknat sig avdrag för viirdeminskning (? till' gång. skall avdraget anses i beskatt- ningsavseende rit/tjatet i den mån det medfört att den raserade inkomsten beräknats till lägre belopp [in eljest skolat ske eller ock med/ort ökning avfr'irlttstbelopp som må utnyttjas/ör avdrag enligt de särskilda lvestiimmel- serna om rätt till _l'it'rlustutjiimning. '] 'illgtittgens tttt..s'ktt_fft1ittgsvärde minskat med ätnjutna värdeminsk- ningsavdrag utgör tillgångens i l?e- skattningsavseende oavskrivna vär- de.
242. Föreslagen lydelse
förlust. som ltar uppstatt i rörelsen och inte är att hänföra till kapitalfi'yr— lust eller är av sädan natur som avses i punkt 3 sjiitte stycket av anvisning- arna till 41 &.
all d &"
Vid beräkning av inkomst av jord- bruksfastighet och rörelse medges avdrag för belopp som i räkenska- perna har avsatts till resultatutjäm— ningsfond. Avdraget far uppgä till
" Senaste lydelse 19791612.
Vid beräkning av inkomst av jord- bruksfastighet och annan rörelse iin penning— och jörsiikringsrörelse medges avdrag för belopp som i räkenskaperna har avsatts till resul-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
högst tjugo procent av summan av de belopp som den skattskyldige under heskattningsäret har erlagt som lön till arbetstagare hos honom i för- värvskällan (lönekostnad). [ fräga om skattskyldig. som är fysisk per- son. fär avdraget uppgä till högst summan av tjttgo procent av löne- kOstnaden och femton procent av den vid taxeringen till statlig in- kotnstskatt beräknade inkomsten av förvärvskällan efter avdrag för den lönebascrade men före avdrag för den inkomstbaserade fondavsätt- ningen och -- i fi'trekommande fall — före avdrag för avsättning till allmän investeringsreserv enligt lagen (l()79:()l()) om allmän investerings— reserv oeh före uppskov enligt lagen ( l979:6l 1) om upphovsmannakonto samt före schablomtvxlrag för egen—
avgifter.
.»lvdrag för avsättning till resultat- atjt'intnings/ond medges inte i fråga om förvärvskälla vari inga'r lager av viirde/utpper, fastigheter eller liknan- de tillgangar.
Föreslagen lydelse
tatutjämningsfond. Avdraget får uppga till högst 30 procent av sum- man av de belopp sotn den skattskyl— dige under beskattningsåret har erlagt som lön till arbetstagare hos honom i förvärvskällan (lönekost— nad). l fraga om skattskyldig. som är fysisk person. fär avdraget uppga till högst summan av 20 procent av lönekostnaden och 15 procent av den vid taxeringen till statlig in— komstskatt beräknade inkomsten av förvärvskällan efter avdrag för den lönebascrade men före avdrag för den inkomstbaserade fomlavsätt— ningen och — i förekommande fall — före avdrag för avsättning till allmän im'esteringsreserv enligt lagen (l979:öltt) om allmän invcsterings- reserv och före uppskov enligt lagen (1979:6l 1") om upphovsmannakonto samt före scht'iblonavdrag för egen-
avgifter.
Med lön avses sädana ersättningar i penningar som anges i lf) kap. 1 s" andra stycket lagen ( 19623?” ) om allmän försäkring. Hänsyn skall clock inte tas till lön till arbetstagare för vilken avgiftsskyldighet enligt fjärde stycket första meningen nämnda paragraf inte föreligger" och inte heller till ersättning till arbetstagare. som varit bosatt utomlands och utfört arbete utom riket. sävida ersättningen avsett arbete sotn utförts för annans räknitig utan att :'tnställning förelegat (jfr 19 kap. ) s fjärde stycket andra meningen nämnda lag).
[ fraga om handelsbolag och dödsbo. som i bcskattningshänseende behandlas som handelsbolag. beräknas avdrag för avsättning till resultatut- jämningsftmd för bolaget respektive dödsboet. Ägs andel i handelsbolag eller i dödsbo. sotn i beskattningshänscendc behandlas som handelsbolag. av annan än här i riket bosatt fysisk person. fär avdrag för avsättning inte beräknas pa grundval av bolagets eller dödsboets inkomster.
' Prop. l98tl/8l :68 . 344
Nuvarande lydelse I'Yireslagen lydelse Avdrag för avsättning till resultatutjämningsl'ond skall atcrföras till beskattning nästföljande-beskattningsar. Av punkt 2 tionde och elfte styck— Av punkt 2 tionde och elfte styck- ena av anvisningarna till 4l ;" fram— ena saint punkt .? tredje sive/tet av gar att avsättning till resultatutjäm- anvisningarna till 4l s* framgar att ningsfond kan tnedföra att rätten till avsättning till resttltatutjämnings—
lagerncdskrivning begränsas. fond kan medföra att rätten till
lagernedskrivning begränsas.
Anvisningar till Zl) * |__" Till skattskyldigs levnadskt»stnadcr. för vilka avdrag enligt denna paragraf ej medges. räknas bland annat premier för egna personliga försäkringar och avgifter till kassor. föreningar och andra sammanslutningar. i vilka den skattskyldige är medlem. Avdrag far dock göras för sadana premieroch avgiftcritlenomfatttiing sotn anges i ZS & [ lnttmu33 ioch—16552
mom. samt punkt 3 av anvisningarna till 33 s*. punkt L) av anvisningarna till 29,5 och punkt o av anvisningarna till 33 &.
Utgifter för representation och liknande ändamal iiro att hänföra till omkostnat'ler i förvärvskälla endast om de ltava omedelbart samband med verksamheten. säsom da fraga uteslutande är om att inleda eller bibehalla affärsft'irbindelser och lik— nande eller dä utgifterna avse jubi— leum för företaget. invigning av mera betydande anläggning för verksamheten. st.'tpelavl(')pning eller jämförliga händelser eller da utgif- terna iim att hänföra till personal— värd. Avdrag nui i det enskilda fallet icke ritnjulas med större belopp än
som kan anses skäligt.
SÄ Angriende vad som iir till lu'in— föra till kapitalfi'n'lust i rörelse lu'invi- sas till punkt Itt av anvisningarna till 30,5. Vad tlt'ir students angående
T Senaste lydelse lW'): l l57. '” Senaste lydelse lllilfwl-l.
Utgifter" för representation och liknande andamal iir att hänföra till omkostnader i förvärvskälla endast om de har omedelbart samband med verksamheten. säsom da fraga ute— slutande är om att inleda eller bibe— halla affi'
eller da utgifterna avser jubilctltn för
sförbindelser och liknande
företaget. invigning av mera betv— dande anläggning för verksamheten. .stapelavlt'ipning eller jämförliga händelser eller da utgifterna är att hänföra till personalvard. Avdrag medges i det enskilda fallet inte med större belopp än som kan anses skäligt och inre i något/allför utgifter för spritdrycker uelt vin.
5. Till kapitalförlust riilx'nasförlust som inte har sant/tand med någon l't'irvt'iri'skiillasunt/_l'örlust sont visser-
ligen lutr sädant samband men inte
Prop. 1980/81:68
.N'uvarande lydelse
st'idanfr'irlust i rörelse skall ('iga mot- .";varande tillämpning även för andra
jorviiri'skt'illor.
l"('ireslagen lydelse
kan anses normal forfort-t'irvskt'illani fruga.
'l'ill kapital/örlust riiknas tloek inte
a) genom la'and. annan olycksltt'in- delse eller brottslig hand/ing upp- kommen skada. _li'itivlt'irelre elle/'for- last. i den utan kli/n'skilling som skulle lta inl'lutit om den skadade eller förlorade egendomen i sai/let luule sti/ts lltltlt' utgjort inlt'ikt ij'o'ri't'irvskt'il- lan. eller
olyckslnindelse uppkommen skada
I)) genom lira/ul annan på eller l/k'i/zvtiirt'lse av lrvggnad eller av sådan del av markanläggning för vilken viirtleminskningsavdrag katt komnta ifrågt't.
elft'irlustpti liiite/i)rdringar. aktier.- andelar eller liknande tillgangar. om inneltavet ltetingas av tn'iringsverk- sam/tet som bedrivs av den skattsk_vl- dige eller annan. som med lu'ins_vn till iigandt'riit/sl't'irlnillanden eller organi- satoriskajt'irlnillamlen kan anses stå den skattskyldige niira.
d) l'r'irlusl pd ltorgt'tis/'t'it'llinde/se. om denna betingas av m'iringsverk— sant/tet som lier/rivs av den skat/skyl- dige eller annan. stan med lta'ns-v/t till tiga/td:'rii/tsfi")"r/ttil/anden eller organi- satoriska l't'it'lnilltmden katt anses sui den skattskyldige niira.
el ltlgil'terllt'ir projektering av lt_vgg— nader oelt markanläggningar. avsed— daförstadigvarande bruk i jordbruk, skogsbruk eller rörelse, även om h_vggnads- eller anläggaingsarlwtet inte genomft'irs.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
246
Föreslagen lydelse
till 215
4." Till
me d b i n ä ri n ga r lu't'nji'ires intäkt
intäkt av j 0 rd bru k
genom avyttring av djur. andra varor eller produkter eller av maskiner oelt andra inventarier, avsedda för stadig— varande bruk. eller av tillgångar som iir liksu'il/da därmed vid beräkning av Likaledes lu'inji'ires hit intäkt genom annan
i'ärde/nitiskttingsavdrag.
inkomstgivande användning av jord- brukets eller (less binäringars alster. inventarier eller arbetspersonal. så- som körslor. uthyrning av dragare. maskiner oelt dylikt. llit ltt't'nli'ires även värdet av vad skattsk_vldig direkt tillgodogjort sig av jordbru- kets eller dess binäringars avkast- ning för sin. sin familjs eller annan hushållsmedlems räkning eller för avlöning eller liknande vederlag ät personal. som icke tillhört den skatt— skyldiges hushåll. eller för förädling eller ftfn'brukning i rörelse. som dri- vits av den skattskyldige. eller för utgörande av undantagsft'ärmi'mer el- ler annan förpliktelse som ålegat den skattskyldige i förhållande till någon som icke tillhört hans hushåll.
4. Till
me d h i n ä ri n g a r Iain/örs intäkt
intäkt av jordbruk
genom avyttring av djur oelt andra varor eller produkter. l-"'idare lu't'n-
förs hit intäkt genom annan inkomst- givande användning av jordbrukets eller dess binäringars alster. inventa- rier eller arbetspersonal. säsom körslor. uthyrning av dragare. ma— skiner o. d. l-lit lu'injörs även värdet av vad den skattskyldige direkt har tillgodogjort sig av jordbrukets eller dess binäringars avkastning för sin. sin familjs eller annan hushallsmed- lems räkning eller för avlöning eller liknande vederlag ät personal. som inte ltar tillhört den skattskyldiges hushäll. eller för förädling eller för— brukning i rörelse. som har drivits av den skattskyldige. eller för utgöran— de av undantagsförnn'iner eller an- nan förpliktelse som ltar (degat den skattskyldige i förlit'rllande till nägon som inte ltar tillhört hans hushirll.
Värdet av sädan ny-. till-eller ombyggnad eller annan därmed jämförlig förbättring som avses i punkt 6 andra stycket av arwisningarna till 22 å och som bekostats av arrendator eller annan nyttjanderättshavare utgör intäkt av jordbruksfastighet för jort'liigaren för beskattningsiir dä nyttjanderättshava- rens rätt till fastigheten upphört. om förbättringen utförts under tid varunder jordägaren innehaft fastigheten. lntäkten beräknas pa grundval av tillgang- ens värde vid tidpunkten för nyttjanderättens upphi'vrande till den del tillgängen bekostats av nyttjanderättshavaren. Har nyttjanderättshavaren erhållit ersättning av jordägaren för förbi'tttringen. utgör ersättningen intäkt av jort'lbruksfastighet för nyttjanderi'tttshavaren.
Sådan gottgörelse för utgift eller kostnad. som arbetsgivare uppburit fran
” Senaste lydelse 107274].
Prop. 1980/81:68
.Nlll'tll'tllltlt' fvt/else
247
Ft'ires/ugwi [_vdclxc
pensions- eller personalstiftelse. räknas som intäkt av jordbruksfastighet. om avdrag för avsättning till stiftelsen medgivits vid beräkning av nettointäkt av
jordhruksfast ighet .
Redovisat" arbetsgivare enligt lagen om tryggande av pensionsutfästelse m. m. i sin balansräkning en post Avsatt till pensioner. äga ZSR' ] mom. sjätte—nionde styckena motsvarande tillämpning i fraga om jordbruksfastig- het.
lll. ”' [:"/ts'r'irrlii/rg lui grrr/ul ut' skm/t'- _]i'irsi'ikriiig .vkrr/l mm's .wimm intäkt (n- [ordbrukv/itstig/rut. i den imin kr?/it'- .vki/ling. mm .vkul/e lun'u inf/um därest .fi'jl'Xt-f/x'l'tltf uge/itll)!” i .v/t'i/lt'r I/k'irsri/lv, vuril rm hint/"(im till iii/rik! uv jord/)rtr/v'x/iislig/zel eller i den Imi/1
lll. 'I'i/l illrt'i/v'! (n' jru'r/hru/rv/iirl/'g- liel rti/(HM l'tltl mm irrlivler l'ftf rn'_v/l— ring (”' min"/viner ur"/i [Hit/I'll ji'ir .vlrl- (ligrurum/t' bruk in'st'tIt/u inventarier eller ut' fil/_g'ti/lgrrr sun: (ir IiÅ's/r'i/lt/u Html rlexm l'fll lwrr'ikning m' i'r'irtlc-
”lins/(liittyväi'tlrtig.
t'l'A'ri/IIIiILL'l'II ('I/"cs! motsvurur s(itt'un .s'kurrep/i/vrig i/irt'iA'r ('I/er morsrunlr slit/tm avdragsgill ont/(armad. vilken (ir att lui/iförd till nämnt/rt förvärvs- källa.
till 32 s*
l.ll Till driftkostnader hänförs lön eller liknande vederlag liksom underhall at personal. som använts för jordbruket eller dess binäringar: undantagsförmäner. pensioner. periodiska utbetalningar pä grund av förutvarande anställning pä fastigheten; arremleavgift: avgäld. som hänför sig till fastigheten: ränta pä lanat kapital som nedlagts i fastigheten eller använts för dess drift: kostnader för inköp av djur. utsäde. foder. gödselmedel och dylikt: kostnader för reparation och underhåll av driftbygg- nader. markanläggningar och inventarier: kt.>stnader för anläggning av n_v skog: kostnader för värd och underhåll av skog. sasom förvaltning. bevakning. väg- och hyggnadsunderhall. ski-'ddsdikning. skogsindelning m. m.. samt vid skogsavverkning kostnader för virkets huggning. tillredning. utdrivning. flottning nt. m.: kostnader för försäkring av personal. byggna— der. skog. gröda. djur. förräd och inventarier som inte är att hänföra till personlig lösegendom. m. m. Skall ersättning för avyttrade skogsprodukter behandlas som engangsersättning pä grund av allframtidsupplatelse tjfr punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 35 s*). är kostnaderna för avverkningen ändä att anse som driftkostnader i skogsbruket.
Till reparation och underhall hänförs vid tillämpning av första stvcket kostnader för sädana ändringsarhctcn pä ekonomiln'ggnad som normalt kan ll”Senaste lvtlelsc l97lz741. " Senaste lvdelse 1079500.
Prop. l980/81:68 248
Nuvarande l_vdt-'l.se Föreslagen lydelse
paräknas i jordbruksdrift. sasom upptagande av nya fönster— eller dörröpp- ningar samt flyttning av innerväggar eller inredning i samband med omdisponering av ekonomibyggnad. exempelvis i samband med i.unläggning av driften frän en animalieproduktion till en annan. Åtgärd som innebär en väsentlig ändring av byggnaden. sasom när ett djurstall byggs om för att i stället användas för helt annat ändamål]. hänförs dock inte till reparation och underhåll.
Som dri/iknst/md skall anses a't'en anskttHhing ()("ll inst'irlning at' slida/ta t(trust!iingsdelaljer i skyddsrum som har viirdr' endast från ('it'ill'iirst'ars- synpunkt. sasom speciella dörrar. luckor oclt kar/nar för dessa. inre lu'grt'insningst'r'iggar för gas/ting t'id inga/igar ()(/t resert"urgt'ingar. ltt/ire- nare nell lill/tärande förde/ningsletl- ningar.
Kos/nad för inköp och plantering av träd och buskar för yrkesmässig frukt— eller bärodling fär efter den
eget val dras av
"skattskyldiges antingen i sin helhet för det är k(.>stnaden uppkommit eller enligt :n'skrivningsplan. Vid planenlig ar— skrivningfördelas kostnaderna pa" en (HUN/(lf ill'r'iljdsa att de isin lie/liet kan dras av under den tidrvmd odlingen beräknas vara ekonomiskt använd- bar. Fi'ireskrifterna i punkt 4 sjätte stycket skall tillämpas.
Utgifter för inköp och plantering av träd och buskar för yrkesmässig frukt- eller bärodling far efter den skattskyldiges eget val dras av antingen i sitt helhet det är då inköpet eller planteringen ltar (igt rum eller genom t'irliga t't'irdeminsk- ningsavdrag. l-"t'irdemin.skningsav- dragr'l ltt'rr'ikmls enligt avskrivnings- plan till viss procent./fir (ir räknat ut' inl/ingens anskaffningst't'irde. Beräk- ningen görs från den tidpunkt då odlingen liar _l't'irdigstt'illts. Proven/— satsen för i't'irdeminskningsavdrag bestäms efter den tid odlingen beräk— nas vara ekonomiskt ans-'ändbar. l-Tl'ireskrifterna i punkt 4 sjätte och sjunde styckena skall tillämpas.
Värdet av fastighetctts egna produkter. som används för fastighetens fortsatta drift. fär föras av som driftkostnad men skall dä samtidigt tas upp
som intäkt.
Avdrag för avsättning till pensions- eller personalstiftelse och kostnad för pensionsförsäkring fär ske enligt bcstänmtelserna om rörelse i punkt 2 av anvisningarna till 29 5.
Redovisar arbetsgivare enligt lagen ( Hits"/1531 ) om tryggande av pensions—
Prop. 1980/Sl :68
Nuvarande lydelse
249
Föreslagen lydelse
utfästelse m. m. i sitt balansräkning en post Avsatt till pensioner. äger punkt 2 av anvisningarna till 20 & motsvarande tillämpning i fraga om jordbruks-
fastighet.
Skattskyldigs barn. sotn fyllt lo ar. taseras självt för den inkomst av arbete pä fastigheten som barnet kan ha haft i form av pengar. naturaför- maner eller annat. dock högst för vad som motsvarar marknadsmäs— sigt vederlag för barnets arbetsin- sats. ti'lotsvarande belopp fär dras av som driftkostnad. För lön och under— häll till skattskyldigs barn. som ej fyllt lö är. far avdrag inte göras. Lönen och underhällct skall da inte heller tas upp som inkomst för barn-
et.
Skattskyldigs barn. sotn har fyllt lo ar. taseras självt för den inkomst av arbete pä lastigbeten. som barnet kan lta ltaft i form av pengar. natura- förmäner eller annat. dock högst för vad som motsvarar marknadsmäs- sigt vederlag för barnets arbetsin- sats. l)ett skartskyldiges kostnad får med motst"ara/ide lu'grt'insning dras av som driftkostnad. För lön och underhall till skattskyldigs barn. sotn inte lItlI' fyllt lo är. fär avdrag inte göras. Lönen och underhället skall dä inte heller tas upp som inkomst för barnet.
Punkt 18 av anvisningarna till 29.5 äger motsvarande tillämpning beträffande inkomst av jordbruksfastighet.
3.”- lx'ostnad för :'tnskaffande av byggnad. som är belägen pa fastighe— ten (')("ll som är avsedd att anvt'ina'as för drijien ifört't'irt'skällan. därunder inbegripet ltelu'ivlig l)asmdslrvggnad. drages av genom ärliga värdeminsk- ningsavdrag. För tillfällig byggnad. som är avsedd att '.mvändas endast ett fåtal år. får dock att.sktt]_'/'ttittg.s— kostnaden i sin helhet dragas .tv för det är dä byggnaden anskaffades.
Som för driften behövlig bostads— byggnad anses dels byggnad. som är upplåten till personal (personalbo- stad). dels ock ägares eller brukares bostadsbyggnad. i den män byggna- den ej representerar ett större värde
'3 Senaste lydelse l975:25*).
3. I..-"tgi/ter för anskaffande av driftbyggnad sotn är belägen pä fas— tigheten. däri inbegripet _]"ö'r dri/"ten lteltt'ivliga lmstadslrt'ggtrader. dras av genom ärliga värdett'tinsknittgsav- drag. Avdraget beräknas enlig! av— skrivningsplan till viss procent "för är räknat ut' byggnadens an.ska/_'/'ttings- värde. lit-'rr'ikningen görs från den tidpunkt dä byggnaden ltar färdig- sail/ts. Ifråga om en byggnad. som är avsedd att användas endast ett fatal är. fär dock anskaffttingsutgi/terna i sin helhet dras av det är dä byggna- den anskaffades.
Som för driften behövlig bostads— byggnad attses dels byggnad. sotn är ttpplaten till personal (ju-rsonalbo— stad). dels ock ägares eller brukares bostadsbyggnad. i den man byggna—
den inte representerar ett större
Prop. NSU/81:68
Nuvarande lydelse
än som behövs för jordbruk eller skogsbruk av motsvarande storlek. Avdrag fär salunda avse endast sä
stor del av värdeminskningen sotn katt anses belöpa pa behövlig bostadsbyggnad. Med ekonomi- byggnad avscs annan driftbyggnad än bostadsbyggnad.
I byggnads anska_/]ttingskost/tad inräknas ej kostnaden för sädana delar och tillheht'ftr sont ära särskilt avsedda att direkt tjäna byggnadens användning i driften. i enlighet bär- med inräknas ej [ anskalfaittgsknst- nat/för ekottotttiltygg'nad kostnad/ör sädan til/gäng som bas. bos eller spilta. bäsavskiljare. foderbord. fo— dergrind. vattenkopp. spaltgolv. ut— rustning för skrap- och svämutgt'tds- ling med tillht'jrattde urinbrunn eller gödselbehällare. gödselstad. mjölk— ningsanläggtting. kylbassäng. pump. sadan ledning för elektrisk ström. vatten eller avlopp som är avsedd för driften eller fläkt eller ventilations- anordnittg. ! byggnads ariska/_litings- kostnad inräknas ej heller kostnaden för sådan tillgång som silo- eller torkanläggning. fast transportör. hiss eller liknande. Däremot inräk— nas i anska/fningskostnaden för byggnad kostnaden forsar/an anord- ning som är nödvändig för byggna- dens allmänna användning. säsom ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström eller gas och annan liknande anordning.
l"t't't't'.s'ltt_gett lydelse
värde ätt som behövs för jordbruk eller skogsbruk av tttotsvarande stor— lek. Avdrag fär salunda avse endast sa stor del av värdetttinskningen sotn kan attscs belöpa pa
Med
byggnad avses attnan driftbyggnad
behövlig bostadsbyggttad. ekonomi- än bostadsbyggnad.
] en byggnads anskaffningsvärde inräknas inte utgifter för sädana delar och tillbehör. sotn är avsedda att direkt tjäna byggnadens användning i driften tbyggnadsinvetttarier). I enlighet härmed räknas som bygg- nadsinventarier sädana tillgangar som bas. bos eller spilta. bäsavskil— jare. foderbord. fodergrittd. vatten- kopp. spaltgolv. utrustning för skrap- och svämutgödsling med till— hörande urittbrunn eller gödselbe- hällare. gödselstad. mjölkningsan- läggning. kylbassäng. putttp. sadan ledning för elektrisk ström. vatten eller avlopp som är avsedd för drif— ten eller tläkt eller ventilationsan- ordning. Sunt Irvggnadsinven/arter räknas ueksä sädana tillgr'tttgar som silo- eller torkanläggning. fast trans— portör. hiss eller liknande. Däremot inräknas i attskaHhingsvärdet för en byggnad utgifter för sädana anord— ningar sont är nödvt't'ndiga för bygl- nadens allmänna användning. säsom ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström eller gas och annan liknande anordning. .--tnskafl'ningsvärdet för en ledning som är avsedd/'är säväl en byggnads användning i dri/tett sotn byggnadens alltttätttta användning I/i't'rdelas ine/lan byggnads/nvetttarier och byggnaden i'li'irlttillande till hur stor del av ledningen som tjänar
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
I fråga om til/gäng för vilken anskal;/"ningskostnad enligt tredje styeket ej inräknas i attska_/_'/'nin,t3s— kostnad för byggnaden tillämpas i stället järeskrifterna enligt punkt 5 om värdeminskningsavdrag för |na— skiner och inventarier.
Av punkt 4 tredje stycket framgar att vissa ledningar. som höra till marken. hänföras till avskrivnings- underlaget för byggnad.
Avdrag för ärlig värdemittsknittg av byggnad beräknas enligt avskriv— ningsplan till viss proeettt av byggna- dens anskaffaingskostnad. Byggnads anskajjningskostnad beräknas enligt ftjr'ljttnde.
l-lar byggnad uppförts under tid varunder ägaren llt/tt'lltt/lllt/_S'II'IL'lJC'It'H. är byggnadens attskr'i/jttingskostnad ägarens kostnta'ler för uppförande av byggnaden. Till attska/j'ningskostna- den hän/öres även kostnad för till- Eller ombyggnad samt värde av byggnad som enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 21»? utgör intäkt av jordbruksfastigltet för jordägaren. llar bebyggd fastig- ltet förvärvats genom köp. byte eller skall pa särskilda byggnader eller byggnads- tlärmed jämförligt läng.
I—i'it'eslage/t lydelse
driften respektive byggnadens all- männa användning. Ledningen ska/l doek i sitt ltel/tet ltänl't'iras lill bygg- nadsinvetttarier om ttIgi/ternajtir led- ningen till ntittst tre _ljärdede/ar kan ()nt
utgifterna för ledningen till minst tre anses ltt'injärliga till dri/ten. jjt'irdedelar katt anses ltänj'iirliga till byggnadens allmänna användning skall ledningen i sitt ltelltet ltt'inj'äras till bvggnaden.
l fraga om ltvggnadsint'entat'ier tillämpas de ji'ireskrit'ter som ettligt punkt 5 gäller för maskiner och andraj't't'r stadigvarande bruk avsed- da inventarier.
Av punkt 4 tredje stycket ft'atngät' att tttgi/ter fiir vissa till marken hörande ledningar inräknas i att- skat't'ningsvärdet för en byggnad.
Har en byggnad uppförts av den skattskyldige. är byggnadens an- skti/j'ningst'ärde den skattskyldigev utgifter för uppförande av byggna- den. 'l"ill anskal'l'ningsvt'irdet ltt't'nj't'irs även utgifter för till- eller ombygg— nad samt värde av byggnad som enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till Zl & utgör intäkt av jordbrttksfastighet för jordäga— rett. Har en b_v,_ggnad lk'irt't't'rvats genom köp. byte eller därmed jäm-
j't't'rligtjiing. skall den verkliga tttgili- ten utgöra ttttskaljitittgsvärdet. llar
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
beständ anses belöpa så stor del av fastighetens anskaffningskostnad sotn det vid fastigltctstaseringen fastställda eller med tillätttpnittg här— av beräknade värdet av skilda bygg- nader eller byggnadsbesti'tnd bortsett frän värde av överbyggnad utgör av fastighetens ltcla taxeringsvärde. Vad som enligt denna beräkning attscs belöpa pä byggnader av./astig- hetens anskalfningskost/tad innefat- tar även sädan tillgäng för vilken kas/naden ett/igt tredje stycket ej skall inräknas i anskaf/ningskostnad för byggnad. Kostnaden för tillga'ng av tttt avsett slag skall således avräk— nas. varefter at'skrit'ttittgstntderlag för byggnader erltalles. Det sattt— manlagda avskrit-'ningsttnderlaget för byggnaderna fär jämkas om den del avfastighetens anskaf/itittgskast- nad som inte anses belöpa pa bygg— naderna jämte nyss angivna tillgäng— ar visas mera avsevärt över— eller understiga värdet av mark. väsande skog. naturtillgångar. särskilda för— mäner m.m. som förvärvats. Har bebvggdfastig/tetförvärt 'ats pä annat sätt ätt genmn köp. byte eller därmed jämjk'irligt fäng. gäller för beräkning av at'skrit'nittgsanderlaget för bvgg- naden pttnkt 3 b sista stycket av anvisningarna till 29 s” i tillämpliga delar.
I.) '.It |.)
lfr't'reslagen lydelse
byggnader li'trvärvats tillsammans med den mark pä vilka de är belägna. anses sti stor del av vederlaget för faslig/teten belöpa pa särskilda bygg- nader eller byggttadsbestattd sotn det vid fastigltetstaseringett fastställ— da eller nted tillämpning ltat'av beräknade värdet av skilda byggna— der eller byggnadsbeständ utgör av fastighetens hela taxeringsvärde. Vad som ettligt detttta beräkning attses belöpa pa byggnader katt även innefatta byggnadsinventarier. l"'e— der/age! för skall
ningsvärdet för byggnader erlta'lls.
byggnads/nt'entarier avräknas. varefter anskaff- Det satttntanlagda anskaffningsvär- det för byggnaderna fär jämkas om den del av vederlaget för fastigheten som ett/igt detttta beräkning inte anses belöpa pä byggnaderna jämte byggnadsinventarier visas mera avsev värt över- eller understiga värdet av mark. väsande skog. naturtillgt'tttg— ar. särskilda lörtttäner m.m. som /tar förvärvats. Har den skattskyldige eller nagon. som står ltonom ttära. vidtagit dtgt'irderfi'n' att den skattskyl— dige skall ktntna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningst'ärde ätt som s_vnes ritttligt rtelt katt det antas att
detta ltar skett för att ät nägtnt av dent bereda abeltörig förmän i beskatt-
ttittgsat"seende. skall anskaffnings— värdet i skälig män jämkas.
Haren int'esteringsfond e. d. eller statsbidrag tagits i anspräk för anskaffning av en byggnad skall som anskaff/tingsvärdt'_för byggnaden an- ses den verkliga utgiften för byggna- den minskad med det ianspraktagna beloppet.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
Pröcentsatsen för t'ärtletninskning i fraga öm byggnad lu'stt'itntnes nted hänsyn till den tid varunder byggna— der av olika slag anses kunna utnytt— sku/a
("nnständigheter
jas. Därvid beaktas även
sädana söm att byggnads ans-'ämlningstid kan anta- gas komma att röna inflytande av lek-
nikens utveckling. rnnläggning av framtida rationaliseringar. verksamhet och liknande förhallan- den. Har byggnad uppförts av nytt— janderättshavare och är jordägaren ieke enligt nyttjamlerättsavtalet skyldig att vid nyttjanderättstidens utgäng eller avtalets upphöramle lösa byggnaden. skall särskild hän— syn utgas till detta fi'n'liå'tllamle. Skattskyldig far i fraga öm ekönö— mibyggnad öch pet'sönallmstad göra avdrag inom avskrivningsplanen — utöver ärliga värdeminskningsav- drag — med lt) procent av den i planen upptagna kostnaden för ny-. till- eller ömbyggnad. .--lvdragel _,t'ör- delas med 2 procent ttttder vart oe/t ett av de första fem beskattningsären räknat frän oelt med det är da kost- ttadett nedlagts. (iver/rites byggna—
Föres/agen lydelse
(_llvetgär en byggnad till ett tty ägare pä annat sätt än genom köp. byte eller därmed f(IfIIl/i-tl'llullllltllL'. fär den nye ägaren göra de värdeminsk- ningsavdrag pä byggnaden som skul— le lta tillkotntttit den förre ägaren om dettne ft't'lftll'tllltlt' Inn/e ägt byggna- den. l"ad nyss sagts gäller ot'ksä om
ett moderbolag eller en t'ivertagande
förening övertar en byggnad frän ett dotterbolag eller en öt'er/dtandeföre- ttittg vid sädan fits/mt. som avses i JN sf .? mom. Prneentsatsen för v.-it'detnittsk- ningsavdrag i fraga öm en byggnad bestäms" med hänsyn till den tid varunder byggnader av ölika slag anses kunna utnyttjas. Därvid skall beaktas även sädananmstämligheter söm att byggnadens användningstid kan antas komma att röna inflytande av framtida ratinnaliseringar. tek- nikens utveckling. omläggning av verksamhet och liknande föt'hallan— den. Har en byggnad uppförts av en nyttjantlerättshavare öeh är jordäga— ren inte enligt nyttjamlerättsavtalet skyldig att vid nyttjanderättstidens utgäng eller avtalets upphörande lösa byggnaden. skall särskild hän- syn tas till detta förhallande. Skattskyldig far i fraga öm ekönö— mibyggnad öeh pet'sönalböstad göra avdrag inom avskrivningsplanen tttunt med ärliga vät'deminskningsav— drag — med ltt procent av tle pä planen upptagna utgifterna för ny—. till— eller ombyggnad (primärav- drag). Primäravtlraget medges med 3 procent för är räknat fran den tid- punkt da byggnaden eller den till- eller rttttbyggda delen av byggnaden
Prop. l980/8 ! :68
.N'uvart'tnde lydelse
deti inottt detttta tidrytttd. färden nye t'igat'en pä tttotsvarattde sätt tillgodo- göra sig de avdrag som äterstodo för (')verlälaren.
L..-'tranger'as eller nedrives ekono— tttibyggtuul eller perstntal/mstad. fär avdrag ske för vad som aterstär oavskrivet av attskaffnittgskostna— den. i den man beloppet överstiger
vad som inflyter genom avyttring av byggmulstnateriel eller dylikt i sam- . band med utrangeringen eller riv— ningen.
_l.” Kostnad för anskaffande av markanläggning pa jordbruksfastig— het. vilken anläggning är avsedd för driften i förvärvskällan. drages av genom ärliga väi'demiriskningsav- drag. Åvdrag tnedgives. om ej annat följer av andra eller sjätte styeket. endast för sadan kostnad som bestritts av deti skattskyldige själv och endast om kostnaden avser arbe- te som utförts under tid da han ägt fastigheten. l 'ärdt'mittskningsav- drag tnedgives ieke för reparation eller tttulerlttill. För tillfällig att/ägg— ttittg. sorti är avsedd att användas endast ett fatal är. far anskaffnings- koslttatlett i sin helhet dragas av för anskaf- det är dä anläggningen fades.
I markanläggnings attskaifnittgs— kostnaden för
sädant markarbete sorii behövs för kostnad inräknas
": SL'IHIN'IL' lydelse l”?_2i ll.
]*i'ireslagen lydelse
ltariärdigställts. Ft'irvi'irvas byggna— den av en ny ägare. fär dett/te tillgo— dogöra sig de primärai'drag sorti äterslär för den förre ägaren. litrarigeras en dt'i/tbyggtuul. fär avdrag göras för vad sotn aterstär t'tavskrivet av attskalihingsr'ärdet i den man beloppet ("överstiger vad som inflyter genom avyttring av byggnads/ttaterial e. d. i samband med utrangeringen.
4. l...-"tgifter för anskaffande av en markanläggning pä ett jordln'uksfas— tighet. vilken anläggning är avsedd för driften i förvärvskällan. dras av genom ärliga vär'deminskningsay— drag. Avdrag medges. om inte annat följer av andra eller sjätte styeket. endast för sadana utgifter som bar bestritts av den skattskyldige själv och endast om utgifterna avser arbe- ten .soiii har utförts under tid da han har ägt fastigheten. ,-l vdraget beräk- nas ettligt ai"skrivtringsplan till I!) proeent för är räknat av anvkalll- tiit'k'df/tt' Helt till 5
proeettt för är räknat av tre fjärdede- ningsvt'irdet av lär av attskali/'ningsi'ärde! av andra tttarkanläggningar. Beräkningen gi'irs frän den tidpunkt da att/ägg- ningen ltttrfärdigslt'i/lts. liräga om en anläggning. som är avsedd att använ- far doek attskalittingsutgi/terna i sin helhet das endast ett fatal ar. dras av det ar da anläggningen anskaffades.
'I'il/ markanläggning ltänft'irs sä- dant markarbete sorti behövs föratt
marken skall göras plan eller fast.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lyt'lelse
att marken skall göras platt eller fast. sasom röjning. schaktning eller riv- ning av byggnad eller annat som tidigare funnits pä fastigheten. l-'ida- re inräknas i anskaff/tingskta.stnaden kostnaden för körplaii. parkerings— plats el/er dylikt. Till anskaffnings- kostnaden ln'inft'ires även värde av markanläggning som enligt punkt 4 andra sty-'eket av anvisningarna till Zl s* utgör intäkt av jordbruksfastig- het for jordägaren.
Däremot inräknas ej i anskaff- ningsktistnaden .fi-"ir inarkan/t'iggning kostnaden för anordning som är avsedd att användas tillsanpnans maskiner eller andra med vissa
inventarier" i drifteti. exempelvis utanför djurstall belägen gödselbas— säng. urinbrunn eller liknande an- ordning eller ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström. gas eller annat. Ej heller inräknas kostnaden för stängsel oeli aririati jämförlig avspärrniiigsanordniiig. l../"ragu our sädana til/gängar gälla _t'iirr'.skril'lertia ipunkt 5 om avdrag för i'r'irdentinsk— ning av maskiner oe/i inventarier. Ledning som på sant/ua faslig/ret (jättar säväl en byggnads allmänna användning som den ifört'ärvskt'illan liet/rivna verksam/tetenI/är i../'räga ont i'ärtlenlinskningsai'drag i sin lie/liet helium/las enligt reglerna lll-ll" maski-
ner oe/i inventarier. om kostnaden
l'.) '.Ii 'Jl
Föreslagen lydelse
sasom röjning. seliaktning eller riv- ning av byggnad eller annat sorti tidigare har funnits pa fastigheten. Till inarktinläggning ltän/i'irs oeksä körplan. parkeringsplats e. d.. läek- dike. äppel dike. invallnings- oeli valtenai'let/ningsloretag. ntark— eller sko_L'svt'ig eller lira/in. 'l'ill anskall— ningsvt'u'detfärinarkunlt'iggning liän- fo'rs även värdet av en tiiarkanlägg— ning sorti enligt punkt 4 andra sty-ek- et av anvisningarna till :| s" utgör intäkt av juirdlirrrksfastigltet för jordägaren. Itittskal/ningsvärdet lär inräknas utgilter .../'är istäiu/sä/tande oe/i oinlt'iggning av en form anlagt täekdike. I täekdike inbegrips täekt avlopp i direkt anslutning till ett Idt'kdl/v't'.
Till niärkanläggning lu'itrl'r'irs inte
sädana anordningar sorti är avsedda
att användas tillsammans tiied vissa itiaskinerellerandra"forstar/igvaran- de liruk avsedda inventarier i driften (markinvenlariert. lenligltet liärined lit'infi'jrs till ntarkinventarier exem- pelvis .sädan anordning som gödsel- bassängsout är belägert utanför djur— stall. uritibrunii eller liknande att— ordriitig eller ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström. gas eller annat. 'I'i/l nrarkinventarier litar/ort" oeksa stätigsel och annan jämft'irlig .-l aska/f- ningsvt'irdet ”for en ledning som är avspärrningsa llt irdning.
avsedd för säväl den pä faslig/teten l?edrii'nu verksam/teten som ett bygg— nads allmänna användning I/i'irdelas nte/lan markinventarier in"/l liyggna- den i../or/uil/a/ule till ltar sti-:ir del av ledningen som tjänar den pä lustig/te-
len l'L't/l'll'lltl verksam/teten respekti-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
for ledningen till uti/ist tre fjärdedelar kati anses ltt'in/i'irlig till den verkstan— ner som bedrives i lli-irl"(fi'lli'k'tlfl'ltllh l'id det omvända _/'t')'r/tä/landet skall ltela kostnaden för ledningen inräk- nas i anskaff)iingskostnaden för
byggtu'u/en.
:lvdrag fär ärlig i'ärtlentinskning ai' täekdike beräknas enligt avskriv- ningsplan till Ill prove/tt av anskaff— tiingskostnaden. I täekdike inbegri— pes täekt avlopp i direkt anslutning till täekdike. I anskatlitingskostna— den jar inrt'iknas kostnaden för iständsättande or"/t omläggning av lfo'rut anlagt täekdike.
lfraga om annan ntarkanlt'iggning. säsotn Öppet dike. inral/nings- oe/t ratte/tai'ledttings/t'i/t'tag. tua/'k- eller L'Ilt'l'
avdraget enligt ai'skrii'nittgsplan till 5 skogsväg brunn. beräknas proeent årligen av ett belopp som motsvarar tre fjärdedelar av anskaff— ningskostttadett.
Över-gar fastigliet till ny ägare pä aiitiat sätt än genom köp. byte eller därmed jamfr'irligt läng. färden nye ägaren atnt'uta de värdeminskniiigs— avdrag för markanläggning som skulle ha tillkommit förre ägaren om dentie fortfarande ägt fastigheten. (")vergär "faslig/teten till ny ägare genom köp. byte eller därmed jätti— förligt fätig. far ("iverlz'itaren fo'rdet ar dä ("iverlätelseii sker göra avdrag för deti del av ai'skrii'ningsttnderlaget för vilket han ieke tidigare tllttfltlll .l-lotsvarande avdrag. gäller när
7Wti
Föreslagen lydelse
ve l'_l',L'.'s'/ltltlt'll.i' alltnänna använd— ning. Ledningen .skall a'oek i .siti lie/liet lu'in/i'iras till tnarkini'entartet' ont utgi/terna fo'r ledningen ttl/ minst tre tia/'dedelar katt anses lu'tnl'tirliga till den pa tastiglteten bet/rivna verk- satn/teten. (lin utgifterna till minst tre fjärdedelar katt anses ltt'in/or/iga till byggnadens al/ntänna använd/ting ska/l ledningen i sitt lie/liet ltt't'nforas till byggnaden.
lträga ont ntarkitn'en/arier til/änt— pas de fo'resk vi./ter som enligt punkt _i' gäller fiir ntaskinet' oelt andra fo'r stadigvarande bruk avsedda inventa- riet".
Har en itti'esterings/iind e. d. eller statsbidrag tagits i anspräk for tniskaffnittg av en iiiarkattlt'iggning skall
ntarkanläggnittgett anses den verk/i-
sont anska/fningsvärde for ga utgiften for ntarkatilägg/tingen minskad med det ianspräktagna
lielop/u't.
(helgar en fastighet till en ny ägare pa annat sätt än genom köp. byte eller därmed jättiförligt lang. fär deti riye agareii göra de värde— iiiinskningsavdrag för markanlägg- ning sotii skulle ha tillkommit den förre ägaren om denne lortfaratide bade ägt fastigheten. Vad nyss sagts git/let” Heksd om ett tttoderbo/ag eller en övertagande forening r'it'r't'ltlt" ('It läslighet-Iran ett dotterbolag eller ett r'ii'erlatande [äre/ting vid sädan .!rtsion. som avses i 38 s* .? ntotu.
()vergar en lustig/tet till en tiy
Prop. l980/8 [ :68
Nuvarande lydelse
verksamheten pä liordhruksfastighe- tcn läggs ned titan samband med avyttring av fastigheten.
>.” Kostnad för anskaffande av maskiner och andra för stadigvaran— de ltrtik avsedda inventarier drages i regel av genom ärliga värdeminsk— ningsavt'lrag. .--lvdrag för värde- minskning fär göras atititigeti enligt bestämmelserna nedan i denna punkt om restvärdeavskrivning eller med nio/svarande til/ättiptting av föreskrijtertia iputikr _? b (1 av anvis- ningarna till 29 s* om planenlig avskrivning eller pttnkt 4 av sattittia anvisningar om räketiskapsenlig av— skrivning av maskiner oeli inventari— er i rörelse. Är til/gäng. som avses i denna punkt. underkastad hastig fär- lirukiiittg. vilket vatt/igen katt atises vara./alle! tiär til/gängen kati beräk— nas lia ett varaktig/tetstid av högst tre ä r. far doek hela anskailttingskostna- deti dragas av för det är dä tillgängen anskaffades.
(Angäende andra och tredje styckena. se punkt 5 av anvisningar-
na till 20 5).
”' Senaste lydelse VHIF-ll.
Föreslagen lydelse
ägare genom köp. h_vte eller därmed jämförligt fang. far överlätaren det ar da överlätelsen sker göra avdrag för den del av det avskrivningsluira atiskaf/tiitig.svt't'rdet för vilket han inte tidigare har ttiedgetts avdrag. l-"ad tiit sagts gäller även när verksamheten pa jordhruksfastiglieteii läggs ned utan samliand med avyttring av fas- tigheten.
5. Utgifter för anskaffande av maskiner och andra för stadigvaran- de hruk avsedda inventarier dras i regel av genom ärliga värdeminsk- ningsavdrag enligt hestå'tninielserna om i'äketiskapsenlig avskrivning i punkt 4 av anvisningarna lill Bl./si eller om restvärdeavskrivnitig i pitttkt 5 av sattutia anvisningar. Kati inventariertnts ekonomiska livslängd antas uppgå till högst tre är. fär emellertid hela utgiften I/i'ir deras ans/adlande dras av under anskaff— tiingsiiret. (.)ttiedelbat'l avdrag jar även ske illräga om inventarier av ttiitidre värde.
Reg/er om avdrag avseettde beställ- da nteit inte levererade inventarier (kontraktsavskrivning! finns i pit/tkr Z sista styrke! av attvisningarna till 4] s*.
Bestättittielsertia i pitiikt .? andra oelt Härde styekena sattit punkt b av atti'isttingarna till )(.) s" gi't'llet"'i't'i'eti vid
Prop. 1980/81:68
iN'uvarande lydelse
(1.15Avdragförvärdeminskningav tillgäng sotn avses i punkterna 3—5 ätnjutes endast av skattskyldig ägare av tillgången. om ei annat följer av andra och tredje styckena.
Har arrendator eller annan nytt— janderättshavare haft kostnad för iiy-. till-elleromltyggnadelleraiinan därmed jämförlig lörhättring av fas— tighet. som han intte/ia/t med nytt- janderätt. och här jordägaren otite- delhart ägare till vad som utförts. fär nyttjanderättsliavaren ättiittta av- drag enligt avskrivniiigsplan ttied Itt procent av hela atiskallititigskt)sttia— deti fiir täckdike och ttied 5 procent av lie/a atiskallaingskostttadeti _lo'r atttiati til/gang ätt som avses i tredje stycket. Dessutom äger nyttjande- ri'ittsliavaren rätt till avdrag enligt punkt 3 nionde stycket i ettligltet ttied vad där _/'t'ire.skrt'ves.
Har arrendator eller annan nytt— janderättshavare ltaft kostnad för anskaffande av til/gäng. som enligt ptttikt .? tredje stycket eller punkt 4 tredje stycket ej inräknas i (niska/"l'— eller mitrkati/i'iggtiitig. eller av maskiner
ningskostnad fär byggnad
och andra för stadigvarande hruk
avsedda inventarier. som han inne-
” Senaste lydelse lUC-'H:*l-l-1.
Fi'ireslageti lydelse
beräkning av inkomst av iot'dbruks—
faslig/tet.
(1. Avdrag för värdeminskning av tillgäng som avses i punkterna 3 5 tttedges endast skattsk_vldig ägare av tillgängen. om inte aiiiiät följer av andra och tredje styckena.
Har ett arrendator eller en annan nyttjaiiderättsliavare haft utgifter för iiy—. till— elleromliyggiiäd eller annan därmed jämförlig förbättring av ett fastighet. som han inne/tar med nytt— janderätt. och blir jordägaren ome— delliart ägare till vad som har utförts. fär nytt ianderättsliavai'en dt'a av des— sa utgifter genom ärliga vt'irdettiitisk— ningsavdrag. .-li'draget bert'iktias cn—
ligt avskriviiiiigsplaii till lll procent [är är räknat av attskailiiingsi'ärdet
av täckdike och till 5 procent lär ar räknat av atisk allaitigsvärdet av and— ra ttiarkanläggnittgttr eller av bygg- nader. Dessutom liar nyttjanderätts— liavareii .sävitt gäller byggnader rätt till pri/näravdrag enligt punkt 3 tirutde stycket. Ill'ra'ga om byggnader eller
avsedda att användas endast etl li'ita/
mttrkanläggningar. som är är. [är dock attskal/tiitigsutgi/iertia i sitt lie/liet dras ut' det är du til/gangen atiskallitdes.
Har en arrendator eller en annan nyttjanderättsliavare haft utgifter för anskaffande av bvggnadsinvetilarier. markinven/arier eller maskiner och andra for stadigvarande hruk avsed- da inventarier. soin han innehar med nyttjanderätt. och blir jordägaren omedelbart ägare till vad som lltll'
anskaffats. far nyttjandcrättsliasa—
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
har med nyttjanderätt. och blir jordägaren otnedelbart ägare till vad som anskaffats. fär nyttjatulerätts- havaren åtnjuta avdrag enligt be— stämmelserna i punkt 5.
Har nyttjanderättshavaren erhal- lit ersättning av jordägaren för vad som anskaffats. fär nyttjanderätts- havaren pa en gäng göra avdrag för den del av attskati/nittgskostnaden”lör vilken icke avdrag. (lock icke med högre belopp
han tidigare titttjutit än ersättningen. För det beskatt— ningsär dä nyttjanderätten upphör fär ny-ttjanderättshavaren göra av— drag jt'jr vad som titet'stiir oavskrivet av ttttskttl'fttt'ttgs'kosmaden.
Föreslagen lydelse
ren dra av dessa utgi/ter enligt bestämmelserna i punkt i.
Har nyttjanderättshavat'en erhäl— lit ersättning av jordägaren för vad som har anskaffats. far nyttjande- rättshavaren pä ett gäng göra avdrag för vad som återstår oavskrivet av ansktt/tttingsvärdet. dock inte med högre belopp än ersättningen. Det beskattningsar da nyttjanderätten upphör far nyttjanderättshtn'aren göra avdrag med oavskriven del av
attskat:/ningsi'ärdet.
till 34.5
4. ”* Ersättning på grund av skade- jt'irsäkring skall attses säsom intäkt av annan fastighet. i den män köpe- skilling. snttt skulle ltava itt/ltttit därest _lt'irst'ikrat'l egendom i stället _lt'irsttlts. varit titt ltätt/t't'ra till intäkt av annanlustig/tet eller i den män ersätt— ttittgen eljest tttrttst'at't'tr sttdtttt skar/e- pliktig intäkt eller motsvarar sädan avdragsgill omkostnad. vilken är att ltänft'ira till nämnda _ft't'rväri'skälla.
4. 'It/! intäkt av annan faslig/tet räknas vad som in_i'lvter vid avyttring av sadana maskiner oe/t andra för stttdigvaratnle ltruk avsedda inventa- rier. vilka i avskrii'nings/tt'ittseende
inte ltätt/t't'rs till ltyggnad.
till 25.5
la. "7 Avdrag ett/igt 25 s* ] mum.
medgivcs för sädan vt'irdetninskning. som byggnad även ttted normalt attder/tälloe/t aktsattt vard är under- kastad. Avdraget beräknas enligt avskrivningsplan på byggnadens an- skaffningsvärde. .-'lttgtiende minsk- ning av avskrivttingstttnlerlag lt'ir
”* Senaste lydelse 19t5ltz3ll8. '" Senaste lydelse [UT-"U: Illl7.
2 a. Utgifter för finska/tande av en byggnad. som avses i 34 s* ! mom.. dras av genom ttt'liga vt't'rdeminsk— ttittgsavdrag. Avdraget beräknas en—
ligt avskrivningsplan till viss ltrut'em för är räknat av byggnadens anskaff— ningsvärde. Beräkningen görs frän den tidpunkt dti lrvggttaden har./'är-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
byggttad när särskilt värdeminsk- ningsavdrag beräknas för värmepan— nor och annan maskinell utrustning.
se uttder b nedan.
Som byggnads anskttltningsvärde anses den verkliga kosttutdett för dess anskalttmde. l'id beräkning av att- ska/jlttingsi'ärde! _lt't'r byggnad. sotn _t't'irvt'irvats tillsammans med den tttark på vilken den är belägen. anses så stor del av I/astigltelens (niska/t'— ningskostnad belöpa pä byggnaden. som det vid_lastigltetsttt.verittgen fast- ställda byggnadsvärdet tttgr't'r av ”las"- tig/tetens ltela taxeringst'ärde. (')m den ("iterstäende delen av anskajtl ttingskost/ladi'n för lustig/teten visas tnera avsevt't'rt Öl'('l'- eller ttttderstiga ettskäligl tnurk värde. [är doek dett'är byggnaden beräknade värdet jäm- kas.
annat sätt ätt genom köp. byte eller
Har byggnad .f-(lil'l't'll'tftlh' pä
därttted jäntjt'jrligt fäng. skall som (utskr'tl/itittgsi'ärde anses det belopp. som i beskattttingsavseende kvttt'sttit' oavskrivet_lt't'r t'ivet'lätaren om ej sär- skilda f)”)Ylt'ltltllplll'lt'l'llt-lt'tllllt'lltl att- ttat. l-'"id beräktting av anskatttzings- värdet i vissa fall äger de två sista meningarna av punkt .? b sista styekel av anvisningartat till _") s*" motsvaran- de tillt't'tttpttittg.
! byggnads attskaHhingst'ärde itt- räkttas kostnadjt'jr till- eller ombygg- nad sotn nedlagts etter jt't'rvärvet av l))".llgttaden sattt! Å'lH'l/ltltlllt-il' repara— tion oelt underlut/l [är vilken avdrag inte medges pä grund avtitreskrijter-
tta i35 sf 3 mom. l/t't'rs/a s/yeket b) eller
360
Föreslagen lydelse
(liustttllts. ;tv punkt 3 b framgår att underlaget I/t'lll' avskrivning ett/igt tttt ']t'irevarandepttttkt ska/l tttinskas. när särskilt värdetninskningsavdrag be- räknas för värmepannor. ltissmaski- ner och it'itntt'ir/ig tnaskinell utrust- ning.
Ilar en byggnad upp/"orts av den skattskyldige. är byggnadens att— skttjtttingst'ärde den skatlvk_v/di_ges utgifter ll'o'r upp/t'jrande av byggna- den. 'l'ill ans/t'attttingsvärdet ltän/t'irs även utgifter-tor till- eller ombyggnad samt utgi/ter l/t'jr reparation oelt llllllt'l'lltlll-lt-ll' vilka avdrag inte med— ges pä grttnd (Il'I/t'lt'l'Sls'I'lltt'l'lttl i 25 s* 3 mom. första styeket I)) eller et ot'ltjt'n' vilka bidrag inte ltar tttgatt. Minska/t'- ningsvärdetfor en byggnad inräknas även utgifter för plantering, parke- eller
anläggning pd faslig/teten. l-'idarel.lttr ringsp/ats utt/tan jt'im/t't'r/ig ianska/tnings värdet inräknas utgifter som t'igaren ltar lta/tj'o'r rivning av en
bvggnad eller annat .sotn tidigare ltar lltmnits pä I/ttsligltelen. om riv/tingen
kan anses lta varit betingad av oelt ltarskett i nära anslutning till den ttya
bvggnadetts upp/t'jrande.
Har en byggnad It't'rvt'irvats genom köp. byte eller där/ned jt't'tnjt'irligt fit/tg, skall den verkliga ulgiltett utg/t'- ra anskaltttingsi'ärtlet. l't'irt'ärvades bvggnaden tillsamttnnts med den mark på vilken den är belägen. anses så stor delav vederlaget lt't't'llttstig/te-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
e) oelt för vilken bit/rag ei tttgätt. I anskaffningsvärdet for byggnad in- räknas även kostnad för plantering. parkerittgsplats och annan jätti/ot'lig anläggning pä faslig/teten. även om anlt't'ggttittgetts värde ittgär i det markvärde .sottt fastställts vid fastig- lu'tstas'eringen. l-"'idare fär i finska/f tu'ngsvit'rdet inräknas kostnad som ägaren haft för rivning av byggnad eller annat .sottt tidigare funnits pä l/l'tstigltelen. om rivningen katt anses lta varit betingad av oelt skett i nära anslutning till den ttya byggnadens
uppförande.
Det ärliga l'ärde/ninsknittgsavdt'a- get beräktuts efter lj proeettt liir
Zbl
föreslagen lydelse
tett belo'pa pa byggnaden. som det vid
faslig/tets/as't'rittgett fas/ställda byyy. natlsvt'trdet utgär avl/astigltetens Itela taseringsr'ärde. ()m den delav veder- ltig't'fI/i'it'l/lilSll-Ig'ltt'leil sotn ett/igt dettna beräkning inte anses be/o'pa pä bvgg- naden visas tnera avsevärt äver- eller understiga ett skä/igt tnarkvt'irde. fär dock det lär byggnaden beräknade anskaffningsvärdet iätttkas, Har den skattskyldige eller ttägon. som stär ltonotn nära. vidtagit lligl'll'tll'i'llfii' an den skattskyldige skall kunna tillgo- t/t.>t'äktttt sig ett [lägre anskaffnings- värde ätt som synes ritttligt oelt katt det antas att detta ltar skett fin” att ät nagon av detn bereda obelu't'rig 'fo'r- mätt i lu'skatlnings'avseettt/t'. .skall anskaffningsi'ärdet i .skälig ttttitt iiim— kas.
Haren investeringsft)ttd e. d. eller statsbidrag tagits i attspräk for anskaffning av en byggnad. skal/som tilla'ls'(Il-ffIlIlIQs'l't'li'tlvl/fll" byggnaden att- ses den verkliga utgiften fär byggna— den minskad med det ittnspräktagna beloppet.
(")vergär en byggnad till ett tty ägare pa att/utt sätt ätt genom köp. byte eller dät'ttted .it'imlt'irligt läng. fär den nve ägaren göra de vt't'rdemittsk- ttittgsavdrag pä byggnaden som skul- le lta til/kommit den färre ägaren om dettne fortfarande ltade ägt byggna- dett. l'ad ttyss sagts gäller oeksä om
ett moderbolag eller en over/ägande
.fi-il't'lll/l'u o'vet'tar ett byggnad frän ett tlotlet'ltttlttg eller ett ('il't't'ltlltttttle.f't't't'e- ning vid sädan fusion. sotn avses i 38 s* J' tnotn.
Prot'entsu/sen I/"o'r vt'trtIe/nittsk- ningsavdrag är 1.5 för byggnad as
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
byggnad av' sten. tegel. betong eller annat _iämft'irligt material och efter 1.75 proeent för byggnad av trä. l fall som avses i 35 ä' 3 mom. första stycket e) beräknas avdraget efter 3 procent, Avdraget far döck beräknas efter högre procenttal. om särskilda
omständigheter föreligger.
l). I”Avdrag enligt 35 >>" ] inom. för ärlig värdeminskning av värmepaiv nor. hissmaskinerier och jämförlig maskinell utrustning. vars värde ingar i taxeringsvärdet (byggnads- värdet). medgives enligt särskild avskrivningsplan efter högre pro- centtal än för byggnaden i övrigt. Värdeminskningsavdraget beräknas på Utrustningens anskaffningsvärdc. Angaendc beräkningen av detta vär— de gäller i tillämpliga delar vad som sägs i andra styeket ttttder a ovan. Vidare medges avdrag enligt särskild avskrivningsplan för anslutningsav- gift eller anläggningsbidrag avseen- de nyttighet för fastighet. som fastig— hetens ägare erlagt. um nyttigheten är knuten till fastigheten och ej till ägaren personligen. ill'X/v'l'll'US maskinell utrustning enligt särskild plan. skall underlaget för beräkning av värdeminsknings— avdrag/'är byggnaden minskas i mot- svarande män. ()m til/gäng som ingar i sädan utrustning pä grund av _f'örslitning eller teknikens utveekliug
”' Senaste lydelse ltt75.
zw
Föreslagen lydelse
stelt. tegel. betong eller annat jäm- förligt material och I.??? för byggnad av trä. l fall som avses i 35 ä 3 mom. första stycket et är Itrot'en/satsen 3. Avdraget fär duck beräknas efter högre prtn'entsats. om särskilda omständigheter .f't'iranleder därtill.
l...-"trangeras byggnad. som avses i 24 s* ) mom..färavdraggorasfär vad sotn äterstär oavskrivet av anskaff- ningsvärdet i den mätt beloppet ("iver- s'tiger vad .sottt itt-flyter genom avytt— ring av lrvggnadsttuttt'rial e. d. isam— battd med utrangeringen.
3 b. Avdrag enligt 3535 | mom. för ärlig värdeminskning av värme- pannor. hissmaskinerier eeh jämför— lig maskinell utrustning. vars värde ingär i taxeringsvärdet (byggnads- värdet). medges enligt särskild av- skrivningsplan efter högre procent— tal än för byggnaden i övrigt. Värde- minskningsavdraget beräknas pa itt- rustningens anskaffningsvärde. An- gz'tende beräkningen av detta värde gäller i tillämpliga delar vad som sägs i punkt 3 a andra — .l'iärde styekena. Vidare medges avdrag enligt särskild avskrivningsplan för anslutningsav- gift eller anläggningsbidrag avseen- de nyttighct för fastighet. som fastig— hetens agare ltarcrlagt. öm nyttighe— tcn är knuten till fastigheten och inte till ägaren personligen.
.—lvskriv.s maskinell utrustning en- ligt särskild plan. skall underlaget för beräkning av värdeminsknings— avdrag ett/igt punkt Ja minskas i motsvarande man. (.-"trangents sadan utrustning. fiir avdrag gäras för vad .som äterstär oavskrivet av anskaff-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
blivit attttvt't'ndbar innan justig/teten avyttrats, met/gives avdrag för den del av til/gt'ittgens värde som kvtttistar ("mr-skriven enligt planen.
.-lt'drag för årlig t't'irdetninsknittg enligt st't'rskild ai'.skrii'ttt'ngsplan nted- gives t'iven bell't'lll'ttnde lösa inventari— er. L.t"trattgeras _st'idttnt inventaritttn. får avdrag ske för vad som aterzsnir
oavskrivet av anskaffningsvit'rdel.
3.” .-lttvt'ittdes fastighet helt eller delvis i ägarens rörelse. skall avdrag för kostnaden för fastigheten till den del som stilunda använts tnedgt'vas vid beräkning av nettointäkt av rörelsen i enlighet med bestämmel- serna i Zklä med tillht'irant'le anvis- ningar.
()tn fastighetens tigare begär det. til/t'itnpas punkterna .v' ll—('. ?. lta och l? av anvisningarna till 395 i Init" ont lustig/ter eller del av raslig/tet stan ttttvt't'ndes i rt'irelse bedriven av attttatt [in fastig/tetst't'gttrett. l"id tttrattgertng i sddant fall av tillgt'tng. för vilken _ft'ireskri/terna i de nämnda punkterna 3 a-—t' iirr't tillt't'tnpliga. far avdrag ske .,!"r't'r vad stnn titerstar oavskrivet av anskaHtt/ngst't'it'del.
,»lvskrives tillgang som avses i denna punkt enligt nvannt'ttnttda reg- ler ft'ir avskrivning av tillgangar i rr't'relse. far tillgangens värde it'ke
303
l—t'ireslagen lydelse
ningsvt't'rde/ i den utan beloppet över- stiger vad sunt itt/Iy/er genunt avvu-- ring av material e, d. isatnbattd tnet/
tttrangerittgt 'n.
.i. l..-"'t_t.'i/'ter för tttt.s'kt'//]ttttrlt' av maskiner ttt'lt andra för .snnligvaratt- de brttk avsedda ittvettntrier. vilka i at"skrit'nittgs/tt'inst'entle inte ltt'ittf't'irs lill byggnad. dras av enligt besuttn— nte/serna i punkterna 3—5 av anvis— ningarna till EU s.
4. .-'lnvt'ittds en fastighet helt eller delvis i ägarens rörelse. skall avdrag för kostnaden för den del av fastig- heten sutn ltar använts i t't'irelsett inet/ges vid beräkning av nettointäkt av rörelsen i enlighet med bestäm— melserna i 39.5 med tillhörande anvisningar.
.--tnvt'ittds i annat fall [in sont avses i
llt-il's'ltl _stvt'kel ett faslig/tel t't'u' tIIlIItI/
t'ittdantal (in som bostad skall. tan jits'tigt'n'tst'igart'n begär det. bestr-'int- tnelserna i punkterna 3—5. ?. lo och 1? av anvisningarna till 30.5 til/ant— pas pa" faslig/teten eller den del därav sont a/tvt'ittdvlt'ir attttal t'itt lmstadsiin-
danttil.
.fi-skrivs ett tillgang som avses i denna punkt enligt bestt'ittttttelsertut i birstaelleratulrastvt'ket. fartillgang- ens värde inte inga i underlaget för
"" Senaste lydelse av lt')t'tttv:tt'.'tntle punkt ."i l'lt'r'):_*stufs.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
Zn-l
Föreslagen lydelse
inga i underlaget för annan avskriv— annan avskrivning enligt 15 :" ] ning enligt 25 ä 1 mom. inom. till 27 .»5
2.3” 'l'omtrörelse anses l't'ireligga. när nägon bedriver verksamhet som httvudsakligen avser försäljning av mark för bebyggelse (byggnads— tomt) frän fastighet. som uppenbar— ligen förvärvats för att inga i yrkes- mässig markförsäljning. säsom när fastighet köpts av ett tomtbolag eller dylikt eller när förvärvet avsett mark som enligt fastställd stadsplan eller byggnadsplan är avsedd för bebyg— gelse.
l övrigt anses ft'ärsäljning av bygg- nadstomt ingä i tomtrtjirelse. om den skattskyldige ttnder tio kalenderär — fränsett överlatelse som avses i lä lagen (l()7h':t)7()) om uppskov med beskattning av realisationsvinst — avyttrat minst femton byggnadstt'tm- ter. Detsamma gäller om makar under äktenskapet salt til/Impa minst fetnn'nt byggnadstomter under an— givna tid. l-lar försäljning av bygg- nadstontter skett fran olika fastighe- olika
fastighet. medräknas vid beräkning-
ter eller fran delar av en
en av antalet tidigare sälda byge- nadstt'tmter endast sadana tomter sotn med hänsyn till deras inbördes läge normalt kan anses ingä i en och samma tomtrörelse. Vid beräkning av antalet tidigare salda byggnads- totnter liksu'illes med fö"
'aljning upplatelse av tnark i och för bebyg- gelse. utotn dä fräga ärom kommuns upplätelse av tomträtt. llar fastighet genom köp. byte eller därmed jäm-
quenaste lydelse lll7H:LJ?l.
3. 'l'omtrt'u'else anses föreligga. när nagon bedriver verksamhet sotn huvudsakligen avser t't'irsäljning av mark för bebyggelse (byggnads- tomt) ft'an fastighet. som uppenbar- ligen ltar ft'irvärvats för att inga i yrkesmässig markft'u'säljning. sasom när fastighet ltar köpts av ett tomt— bolag e. d. eller ttär törvärvet ltar avsett tnark som enligt fastställd stadsplan eller byggnadsplan är avsedd för bebyggelse.
] övrigt anses försäljning av bygg— nadstomt inga i tomtrörelse. om den skattskyldige under tio kalenderär — fränsett överlatelse sotn avses i 2 ä lagen (l*)781t)7tl) om uppskov nted beskattnittgavrealisationsvinst—har avyttrat minst [5 byggnadstomtct'. l'.)etsamma gäller om makar under äktenskapet ltar salt sattt/natt/agr minst 15 under
byggnadstomtct' angivna tid. l lar försäljning av bygg— nadstotnter skett fran olika fastighe- olika
fastighet. medräknas vid beräkning—
ter eller fran delar av en en av antalet tidigare sälda bygg- nadstomtcr endast sadana tomter sotn med hänsyn till deras inbördes läge normalt kan anses inga i en och satntna tomtrörelse. Vid beräkning av antalet tidigare salda byggnads— tomter likställs med försäljning tipp— latelse av tnark i och för bebyggelse. utom da fraga är om kotntnttns ttpplatelse av tomträtt. l lar fastighet
genom köp. byte eller därmed jäm—
Prnp. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
förlig överlatelse eller genom gava överförts till löräldrar'. far- eller morföräldr'ar. make. avkomling el- ler avkornlings make. till dödsbo. vari den skattskyldige eller nagon av nämnda personer ar delägare. eller till aktiebolag. handelsbolag eller ekonomisk förening. vari den skatt— skyldige ens'arn eller tillsammans med sädana personer pa grtlnd av det samlade innehavet av aktier eller andelar har ett bestämmande infly- tande. anses torntri'n'else fr'ir'cliggä. om överlataren och den nye ägaren sammanlagt avyttrat minst leur/ort byggnadstornter. 'l'orntrörelsen an- ses trtgrt sin ln'ir/un i och med avytt— ringen av den femtonde byggnads— tomten.
Försäljning av byggnadstomt for att av anställda huvudsakligen an— vändas för gemensamt ändamal eller till anställd för att bereda honom bostad anses c/ utgöra tomtrörelse. om icke försäljningen göres" av skatt— skyldig som avses i första stycket eller av skattskyldig som driver byggnadsrt'n'else eller handel med fastigheter.
Stil/"ev byggnadstomt av nägon som bedriver byggnadsrörelse eller han— del med fastigheter. anses forsäli— ningen ingä i den övriga verksamhe- ten. om ir'ke tomtrt'n'else utgör den huvudsakliga verksamheten.
llar skattskyldig och hans rnake. om de med hänsyn till antalet tomt— försäljningar enligt andra styeket it'kt'
under de senaste tio kalenderaren anses ha drivit tomtrt'lrelse. före taveringsaret salt nagon bygg-
nadstomt. anses avyttring av bygg—
Fr'ires/rtgen lydelxt'
förlig överlatelse eller genom gava r'n'erför'ts till föräldrar. lar- eller mr)r'foraldrar. make. avkomling el- ler avkornlings make. till dödsbo. vari den skattskyldige eller nagon av nämnda personer är delägare. eller till aktiebolag. handelsbolag eller ekonomisk lör'ening. vari den skatt- skyldige ensam eller tillsammans med sadana personer" pa grund av det samlade innehavet av aktier eller andelar har ett bestt'rmrnande infly— tande. anses torntrr'n'else foreligga. om överlataren och den nye ägaren sammanlagt lur/' avyttrat minst IJ" bv—gnatlstomter. 'l'omtrörelsen an—
ses päivä-[url i och med avyttringen av den femtonde byggnadstrmnen.
[försäljning av byggnadstomt lor att av anställda huvudsakligen an- v ändas för gemensamt ärrdarnal eller till anställd för att bereda honom bostad anses inte utgöra tomtrt'rrelse. om inte försäljningen görs av skatt- sk_vldig som avses i första stycket eller av skattsk_vldig som driver byggnadsrr'n'else eller handel med fastigheter".
Sfi/iv byggnadstomt av nagon som bedriver byggnadsrörelse eller han— del rned fastigheter. anses försälj— ningen inga i den övriga verksamhe— tcn. om inte tomtrt'n'else utgör den huvudsakliga verksamheten.
llar skattskyldig och hans make. om de med hänsyn till antalet tornt- försi'rliningar enligt andra stycket anses ha drivit tomtrr'irelsc. inte salt nägon byggnadstomt trnder de se— förc tax- naste tio kalenderären
eringsäret. anses avyttring av bygg-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
nadstomt som därefter sker ej som tomtrörelse. om icke byggnadstom- ten ingar i fastställd stadsplan eller byggrurdsplan eller av yttringen skett under sädana förhallanden att tomt- rörelse pa nytt anses föreligga enligt besti'rmmelserna i första eller andra stycket. (")verlatclse som avses i 2 få lagen (ll)7H:*)7ltl om trppskov med beskattning av realisationsvinst ver— kar ieke avbrytande pä trppehall som
nu nämnts.
Av-ytträr skattskyldig äterstoderr av lagret i sadan tomtrörelse som avses i andra stycket. anses vinsten av denna avyttring- utom den del av vinsten sonr belöper pä mark inorn fastställd stadsplan eller byggnads— plan — ieke som inkomst av rr'n'els'e rttarr .votn realisatitnrvt'invt. Som skattepliktig intäkt av rörelse räknas likväl belopp. varmed egendomens värde nedskrivits i rörelsen or"/t som icke aterförts till beskattning tidiga- re. l"'arl som sagts" om j'r)rxr'i/itrr'rrgv- vinstens beskattning .wan rea/iva- lin/t.vr'inxtgiiller icke. om avyttringen kan antagas ha skett väsentligen i syfte att bereda den skattskyldige eller egendomens förvärvare eller annan. med vilken nagondera är i intressegentenskap_ obehin'ig skattett'n'man.
Frägan om riski/tat dödsbos avytt—
Ztab
I'lfit't's'ltlgt'tl lt'tlt'lxt'
nadstomt som därefter sker inte som tomtrt'fn'else. om inte byggnadstom— ten ingår i fastställd stadsplan eller byggnadsplan eller avyttringen har skett under sadana fi'n'hallanden att tomtrörelse pa nytt anses föreligga enligt bestännnelserna i första eller andra stycket. Overlatelse som av ses i 2 s* lagen llkl7x:*)7tl) orn uppskov nred beskattning av realisationsvinst verkar inte avbrytande pa ttppehall som rrtt nämnts.
l_.-"tan ltinrler rn" vad i lorr'gar'nr/r' .vtvr'ke .vagts .vka/l avyttring ar' ltvgg- nat/.vtmn/ anses" rttgura led i tunt/rö- relve. örn net/skrii'ning ar' Irvegnarlv- totnt har skett i rr'ire/sen t't'fl ner/.v/tri- t'et lie/upp inte lntr riter/orts" till lvr'vkatttting tninvr tin ar [ore tav- eringvaret.
,-valtrar skattsk_vldig atcrstodcn av lagret i sadan tomtr'or'else som avses i andra stycket. anses vinsten av denna avyttring -— trtorn den del av vinsten som beloper pa rrrark inom fastställd stadsplan eller byggnads- plan — inte som inkomst av totntrorr'l- se. om inte avyttringen kan antas" ha skett väsentligen i svfte att bereda den skattskyldige eller egendomens förvärvare eller annan. med vrlken nägondera är i intr'essegemenskap. obehörig skatteförman. Som skatte- pliktig intäkt av tum/rörr'lve räknas likväl belopp varmed egendomens värde ltar ncdskt'iv its i rorclsen. i den nrrin nerlvkrir'ningr'n inte har ater— förts till beskattning tidigare.
ffrägan om dödsbos avvttring av
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
ring av byggnadstomt är att lränft'ära till tomtrörelse eller ei ln'rlr'inres pa om den avlidne
samma sätt som
verkställt avyttringen.
3o7
thireslagen lydelse
byggnadstomt är att hänföra till tomtrt'n'else eller ej lrr'r/r'ims pa sant— rna sätt som om den avlidne hade verkställt avyttringen.
.t'. l'astig/tet. som lll-il'l't'll't'tls' grr- nunr köp. h_l'lL' eller darmed [tindra- ligt tang. tttgr'ir utnsr'ittnitrgstll/gang lmsfas/iela'tsit'grn'r'tt. om denne eller r/ennes' make ltr'rlrir'r'r lrvggttr/r/srri- relse eller lratrdel med lustig/reter. Detsamma giiller om jastiglrr'tsriga— ren eller rlennt'v ntakt' iir.t'r'rretagslre dare i ett [illtltllls/llt't'ltlu ue/r Iitv'tig/re- ten skulle ha utgjort runvritttringsri/l— gäng i ltv'ggnatlsrrire/s'e eller lrande/ ntetlllavtigltett'r om den larde lr'it'r'ar- i'ats av I/atrnttrs/r'iretrtet't.
Vad i första styr "ket sagts git/ler inte t)!)l
al lustig/teten ttp/n'nltarligt'n lrar förr'r'trr'atslt'r'ir star/igvarande anr'a'nrl— ning i jorrllrrttk. skogsbruk eller rr'r'relst'. som bedrivs ar'I/astigltetsriea- I't'. dennes make eller ar hittat/t.v/t'ire- tag i vilketI/"astig/re/sfieart'n eller den- ttt's' tttttkt' t'lt'I/lt'lt'rftttlg'slt'tltlt't'.
h) I/l'll'l't'll'l't'l avser en- eller tva/a- rnilisfastig/ret som tt/r/n'ttltat'ligr'tt ska/l stadigvarande anvr'irnlas sont bostad./ör [listig/rt'tst'igrtrt'n eller den- nev make eller
t') l'r'irr'r'irt'r't tt/r/n'nlrarliet'tt helt saknar samband med den av last/e— ln'tsrigaren [>("tll'fl'lltl bygg/rrtrlsrr'irr'l- sen.
Har en
mnsr'ittningstil/ering. r'arit [firewall/iir
fastighet. som inte är byggttaa'sarltr'te i lrvggnarlsrr'a'r'lvr'. sum - direkt eller genom ett lranrlr'lv— Imlag — Irerlrivs rn' "lustig/rr'ts'r'tgarr'n. skall värdet av arbetet tas lI/7/7 sunt ittttikt i ltvggnrtrlsrr'ire/vr'n. ller/rivs
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
ZhS
Föreslagen lydelse
lrt'ggnatlsrörelsen — direkt eller ge- nmn ett ltantlelslmlag - av livsisk Itersnn skall tluek l'art/el av (len/tes eget arltete las ll/J/t wm itt/akt etttlas/ mn varor av mer a'n ringa vart/e tas ut ur Irvggnatlsr:tre/sen i sam/mm! Hlt'tl (Il'llt'lt'l.
Inne/tar ska/tsk v/z/ig aktie eller antlel i ett lastigltetslk'irvaltantle luire— Iag uelt skulle nagon av litre/agels las/iglteter lta utg/url omsat/ningstill- L'a'ng i lll'.'xiL'HllllÅ'l'I-ll't'lYl' eller ltattzle/ lllt'tl lasliglteter unt den hade inne- lta/ts at" (len ska/Isk'yltlige. skall akti- en eller (lllfl('/('ll anses ntgt'ira (ansa/t- ttingsti/lgang. l-"ml mt sagts galler tlnek entlasl om
a) laretaget ar ett lamanst't'netag Ut'll (len skattsk_t'ltlige ar lin-etagsletla— rei [Fire/age! eller make till ltt/'etagsle— (lt/re.
lt) intresst'gemenska/t el/est rat/er mel/att den skattskyldige nell tare/a- get ('ll('l'
e) fare/age! ar ett ltant/elslntlag.
I/al/ sum avses i lli/'egaentle stt'eke et skall — l't'irtt/tnn antlelen — en tnu/ ata/elen svara/ale f/('/ at' /t.-ttnlelslmla- gets fastigheter anses som masalt- ningstil/gang lms tlelitgat't'tt. l'atl nn sagts miller tluek ent/ast lll' av lmln- gets lastlglteter .wm tknl/e lta t/tgiurt mms—(inningstillgangar nm ll(' inne- ltal'ts av tlelt't'garen.
.S'k'attsklrltlig. som enligt (tes/a'm- melserna i (lt'fI/Itl anvis/lt'ngs/na/kt eller punkt 4 inne/tar :utisatt/tingsti/I- gang. anses l)('(ll'll'tl rl'trelse.
-l. I'ltll'l'tlll'l'tll' skat/skt'ltlig genuin arv eller testamente eller genom lnalelning I att/etlntng at' makes (ll'll
vt'n'tlepap/ter. Ilastt'g/tet eller liknantle
Prop. HSO/81:68
Nuvarande lydelse
lot)
Föreslagen lydelse
tillgång. som ltar atgiort omsatt/tings- tillgting i den avlidnes rare/se. anses tillgtingen utgöra rrnts'atlnmgstil/giltig iiven lins den skat/sk v/dige.
l'ad i första styeket sagts giiller endast om
af den skattskvldige vid tid/tank- ten far./i'm'iirvel sia/v Itedriver rörelse i vilken tillgattgett ltade tttg/ort omsatt/tingstil/gang om den ltade /i')'r- t'ilt't'tltsgenom kit/7. lrv/r' t'l/l'l' tlift'ttti'tl iiint/t'irligt lang.
lv) den skattskyldige avser att furt- s'a't/a den avlidnes rörelse eller
et annan
skattskyldig titt som
lt irvarvar
avses ttnder al oelt l)) til/gång. som ar nedvkriven vid for- viirvet. oelt avstar ”Iran att ltegiira avskattning.
;lled avskattning avses att den .sk'til/skyldige tar upp nedskrivning- ens lie/opp som inta'kt av rörelse för
det ar da .fi'irviirvet iigde rttnt.
till 3.3
l.:| "fill intäkt av rörelse ltiin/i'iras samtliga intäkter i penningar eller Varor. som influtit i rörelsen. Detta innebär. att intäkten skall vara av sadan beskaffenhet. att den normalt är att räkna med och ingar sasom ett led i den fiirviirt'sverksatnltel. varom fraga iir. Hit räknas alltsa inflytande betalning för varor eller produkter. som den skattskyldige för i ltandel eller tillverkar. aelt gäller detta även för det fall. att rörelseidkaren vid överlatelse av rörelsen till annan later i ("tverlatels'en inga befintliga varor eller produkter. l)enna over— latelse utgör da sa att säga den sista
3' Senaste lydelse WW): l HL).
l. 'liill intäkt av rörelse lliinf'iirs
samtliga intäkter i pengar eller varor. som har influtit i rörelsen. Detta innebär. att intäkten skall vara av sadan beskaffenhet. att den nor— malt är att räkna med och ingar som ett led i den i/ragavaratnlefli/"varvs- i'erksam/teten. Hit räknas alltsa inflytande betalning för varor eller produkter. som den skattskyldige Det
sagda gäller även da rörelseidkaren ltandlar med eller tillverkar.
vid överlatelse av rörelsen later
befintliga varor eller produkter inga överlatelse i ('n'erlatelsen. l')enna
utgör da sa att säga den .sista affärs-
Prop. 1980/81:68
Navara/ale lydelse
affärshändelsen i hans rörelse. Däre- mot räknasieke hit sadan intäkt. som till den skattskyldige kan inflyta vid sidan av rörelsen eller utanför vad som normalt är att anse stisatn drift— inkomst. sasom exempelvis vid av_vtt— ring av personlig lösegendom eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda fastigheter eller andra till- gt'ingar — angtiende for sadant ltruk avsedda maskiner oelt andra inventa— rier .sa trek" patentriitter nell liknande tidsltegransatle riittiglteter iivensotn ltyresriitter oelt riittiglteter av good- H'llls' Iltlftlt'. .se doek andra oelt tredje styekena ltiir nedan. Den intäkt. som erltalles genom en dylik. oberoende av rörelsen verkställd avyttring. skall tagas i betraktande vid inkomstbe- riikningeu liir fiiri't'irvskiillan til/.fitllig .fi'irr*iiri'sverksamltel oelt bedömas efter de för LlUllllllI/l'll'l'(ll'l'le't-llltl stad- gade grunder. .S'asonz skattepliktig intäkt räknas ieke statligt avgangsve— derlag i form av engangsbeloms till renskötselntövare i samband med att han upphör med sitt renskötsel. Till intäkt av rörelse hänförs intakt vid avyttring av för stadigvaramle bruk avsedda maskiner och andra inventarier sattt! da'rmed vid beräk- ning av värdeminskningsas drag lik— stiillda tillgtlngar ti/rpunkterna Foe/i 16 av anvisningarna till 39.5). lill intiikt av rr'irels'e lttinlörs t'iven intiikt vid avyttring av patent/'att eller lik— nande titlsltegriinsarl ratttgltet. Det— samma giiller intakt vid avyttring av livres/'att oeli av varlnniirke. firma- namn eller annan riittigltet av good- u'ills natur. (')m beräkning i sissa fall
av intäkt vid överlatelse av skepp
.ii oelt
371)
Föreslagen lydelse
händelsen i hans rörelse. Däremot räknas itt/e hit sadan intäkt. som kati inflytatillden skattskyldige vid sidan av rörelsen eller utanför vad som normalt är att anse som driftin- komst. t. er. vid avyttring av person— lig lösegendom eller l'ör stadigvaran- de bruk i rörelsen avsedda fastighe— ter. lntäkt. som erltalls genom en seit/an oberoende av rörelsen gjord avyttring. .skall tas uppsala intiikt vid lveritkning av rt'a/isatitinsvinst ett/igt .?o s*s". Sam skattepliktig intäkt räknas inte statligt avgangsve— derlag i form av engangsbelopp till renskötselutövare i samband med att
han upphör med sin renskötsel.
"fill intäkt av rörelse hänförs vad
som inflyter vid avyttring as maski—
ner och andra for stadigvarande bruk avsedda inventarier eller av til/_udtltlur sinn iir likstiiflda med dessa vid beräkning av värdeminsknings- avdrag. (_)m beräkning i vissa fall av intäkt vid överlatelse av skepp och luftfartyg m. m. finns bestämmelser i 3 s' lagen ( onö:l72) om avdrag för avskrivning pa skeppskontrakt m. ni.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
öeh luftfartyg m. m. linns bestäm— melser i lä lagen (Niwt?! om avdrag för avskrivning pa skepps— kontrakt m. m.
Skattskyldig. som driver tomtrö— relse. byggntalsrörelse eller handel med fastigheter. skall sasom intäkt av rörelsen upptaga vad som influtit vid försäljning av sadan fastighet eller del därav. lll7t'l'1ll'llllt' ttl' sill/t'] för llastieltetetts I/iirviirvatule Helt tiden för innelutvet. varefter fragan om oeh i vad man nettointäkt tipp- .stätt genom försäljningen komtner att bero pä resultatet av rörelsen i dess helhet under beskattningsaret. Därvid iakttages utöver vad som gäller enligt am'isningarna till 37 15 följande. (')m fastighet. som utgör" lagertillgang i tuntttw'irelse. In'egnads— rörelse eller ltandel med fastigheter. fin-värvats innan rörelsen palm/'tats; beräknas fastighetens värde vid tiden för rörelsens pabörjande pa samma sätt som vid beräkning av realisatiönsvinst enligt punkterna t och 2 av anvisningarmt till fatt s*. Detta värde utgör fastighetens upp— räknade ingangsvärde i rörelsen även vid senare ars taxeringar. Om en skattskyldig. sum ltedriver eller tidigare liet/rivit t't'it'else. avyttra/' las- tig/tet eller del av lustig/tet sum ltan I/l'jrstadigvarande ltruk unviint i rörel- sett. skall den del av li'irvt'iliningssttm— man sum helt"/"per pa sadana lill lustig/teten lu'irande tilleringar. vilka vid liert'ikning av viirdeminvkninles- avdrag ltt'in/ö'ras eller lta'n/t'irts till maskiner oelt andra inventarier (itr punkterna Toe/i lö av anvisningarna
till 30.5). upptagas siisum intakt av
271
Föreslagen lvdelse
Skattskyldig. sotn driver tomtrö— relse. byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. skall som intäkt av rörelsen ta upp vad som ltar influtit vid försäljning av sadan fastighet eller del därav som utgör umsiitt- nitiestillgane i rt'n'elsen. varefter fra— ganomöehivadmannettointäkt/tar uppstatt genom försäljningen kom— mer att bero pa resultatet av rörelsen idess helhet under beskattningsaret. Uti'vver vad som gäller enligt anvis- ningarna till 37 & skall da'rvid iakttas följande. (..)m fastighet. sotn utgör :nnst'ittnt'tte.s'tt'llgiitt_g i rt'irelse. ltar för- värvats innan rörelsen lui/niriades. beräknas fastighetens värde vid tiden för ri'trelsens palu'äriande pa samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst enligt punkterna I och la av anvisningarna till 30%. Detta värde utgör fastighetens upp— rt'u'elsen raknade ingängsvarde i
även vid senare ars taxeringar.
Prop. HSO/81:68 272
Nuvarande l vdelse Föreslagen lydelse
rr'irelse. varemot iitersttiende delen av I/t'lI'St-llitllllgsstlttlltttlll ska/l upptagas såsom ititiikf av till/i'illig I/"t'irviirvs— verksam/tet. i den man de i J.; s” angivna I/i'll'lllel-lllllll-g'tll'lltl for skatte- pliktig realisatitntsvinst lli'ireligga.
.-lv_vttras lustig/tet st)/tt ute/ir om- stittningstil/gang i rörelse vkall varde- minv'kningsavdrag som la'loperpa tid litre avyttringen ater/tirav lill ltevkatt- ttittg i rörelsen.
Utskiftar svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk forening tillgang pa annat sätt än genom sadan fusion som avses i Ls" &" 3 mom. och skulle vid en försäljning av tillgängen köpeskillingen ha varit skattepliktig i förvärvskäl— lan. anses bolaget eller föreningen ha atnjutit skattepliktig inkomst. som om tillgangen sälts. Som köpeskilling gäller därvid tillgangens verkliga värde vid
utskiftningen.
till 10.5
i. 33 Har annan fastighet helt eller delvis använts i ägarens egen rörelse. far hyresv'ärdet av vad va använts ieke avdragas sasom omkostnad i rörelsen. Detta hyresv'ärde har näm— ligen ieke upptagits sasom inkomst av annan fastighet (jfr punkt i av anvisningarna till 3-1 €). .-'Xvkastning— en av fastigheten kommer i stället till s_vnes som en del av rörelseinkoms— ten.
Har den skattskyldige i rörelse. som av honom uti'ivats. för förädling eller förbrukning tillgodogjort sig produkter frän eget jordbruk eller nägon dess binäring eller frän eget skogsbruk eller räämnen fran egen eller av honom brukad. i rörelsen ei använd fastighet. skall. sasom av El och 24 vs framgar. värdet av sadana Produkter eller räämnen i vissa fall
upptagas sasom intäkt av fastighe—
33 Senaste lydelse 197374].
1. Har annan fastighet helt eller delv is använts i ägarens egen t't'irelse. far hyresvärdet av vad som pa detta vatt använts inte dras av som otnkost- nad i r—"irelsen. l')etta h_v resvärde har nämligen inte tagits upp som inkomst av annan fastighet (jfr punkt ] av anvisningarna till 3—1 s'). Avkastning— en av fastigheten kommer i stället till synes sorti en del av rörelseinkoms— ten.
llar deti skattskyldige i rörelse. som ltar utövats av honom. tor förädling eller ft'n'brukning tillgodo— gjort sig produkter lran eget jord— bruk eller nagon dess binäring eller frän eget skogsbruk eller raätnnen fran egen eller av honom brukad. i rörelsen inte använd fastighet. skall. som lt'amgar av El och J-l &. värdet av sadana produkter eller raämnen i upp intakt av
vissa fall tas som
Prop. l980l8l :68
Nuvarande lydelse
ten. Sker Stl. fär samma värde av./"('i— ras siisom omkostnad i rörelsen. Detsamma gäller. om han i rörelsen tillgodogjort sig produkter" av annan rörelse. sotn ltatt utövat oelt som. eller I_v i IH s*" siigs, är att anse som särskild förvärvskälla.
Kostnad för inköp och plantering av träd och buskar för yrkesmässig frukt— eller bärodling fär efter den skattskyldiges eget val avdragas antingen i sin helhet ”för det är kostnaden uppkommit eller ett/igt avskrivttingsplatt. l"'id planettlig av— skrivning .l't'irdelas kostnaderna pa ett anta/ar i-ji'iljdst'i att de katt isitt lie/liet avdragas uttder deti tidrymd odling— en beräknas vara ekonomiskt an— vändbar. Föreskrifterna i punkt lo sjätte stycket iiga motsvaratule till-
lt'impning.
3. a.:; lv'ostnaden för anskaffamle av maskiner och andra för stadigva—
brttk
avdrages i regel genom ärliga värde- rande avsedda inventarier minskningsavdrag antingen enligt bestämmelserna nedan i denna
punkt för planenlig avskrivning eller ja'mlikt reglertta i punkt 4 för räken— skapsenlig avskrivning. fil-ro tillgång— ar. varom tiu iir frtiga. underkastade ltastig .ji'll'ltt'llls'ltlllltf. vilket vanligen kan anses vat'ajallet. niir de lieriiknas ltava en varaktig/u'tstid av högst tre är. ma i/oek oavsett om planenlig eller riikenslutpsenlig avskrivning till- liimpas under anskaffningsaret av-
litres/(igen little/se
fastigheten. Istidanlllall far samma
värde dras av som omkostnad i rörelsen. Detta gäller oeksa. om han i rörelsen ltar tillgodogjort sig pro— dukter av annan av ltonotn utt'jvad rörelse. som är att anse sotn särskild fl'irvärvskälla.
l..-'tgil'ter för inköp och plantering av träd och buskar för yrkesmässig frukt— eller bärodling far efter den skattskyldiges eget val dras av antingen i sin helhet det ar da inkr'ipet eller planteringen ltar (igt rttttt eller genom arliga viirdetninsk- ningsavdrag. l'iirdeminskningvav- draget heriikuas ett/igt avskrivnings- platt till viss j))"lK't'll/lli'll' ar rak/tat av oil/ingens attskajlitingst'iirdc'. lt'eriik- nittgett go'rs .l'riut den tidpunkt da odlingen ltar ljardigstiillts. l'roeent- satsen rm- viirdeminskningsavdrag liestiims eller den tid odlingen beräk- nas vara ekonomiskt användbar. Föreskrifterna i punkt it's sjätte oe/t sjunde styekena skall tilliitnpas. 3. Utgifter för anskaffande av maskiner och andra för stadigvaran- de bruk avsedda inventarier dras i regel av genom ärliga värdeminsk— ningsavdrag enligt best:'immelserna om räkenskapsenlig avskrivning i punkt 4 eller om res/|'iirdettvskriv- ning i punkt 5. Kan inventariernas ekonomiska livsliingd antas uppga till högst tre är. far etnellertid ltela utgiften för deras anskaffande dras av under anskaffningsaret. ()medel- ltart avdrag jar iiven ske I fraga om
inventarier av mindre vii/'de.
3-1” Senaste lydelse av lörutvarande punkt 3 a lU't'thF.
Prop. 1980/81:68
.N'uvarande [vt/else
dragas lte/a kostnaden för deras anskaffande.
llar famansft'iretag anskaffat in- ventarier. som uteslutande eller sa gott som uteslutande a'ro avsedda för företagsledares eller honom närsta- ende persons privata bruk. jar avdrag som här avses ej ätnjutas.
(punkt 4 tolfte stycket)
,'lngtiende avdrag l'o'r nedskrivtting av värdet (i rättigheter till leverans av maskiner oelz andra _t'o'r stadigvaran- de bruk avsedda inventarier ett/igt ei [lille/"orda kt'i/n'kontrakt stadgas i punkt 2 av anvisningartm till 41 =.
("punkt 4 första stycket)
4. :* Skattskyldig mä. efter därom hos taseringsnämnd eller. om besvär anförts. länsrätt framstt'illt yrkande. berättigas att under _]"t'irutst't'tming av motsvarande avskrivning i rt'ikenska- perna tills vidare ätniuta avdrag för avskrivning ä maskiner eller andra lH'lllv'
inventarier i enlig/tet med bestäm- fär stadigvarande avsedda melser/ta nedan i denna punkt för
34 Senaste lydelse l979:613.
ll'o'r/ttslut/amning vid
274
I?)rr-nslagett lvdels'e
llar ett lamanslöretag anskaffat inventarier. som uteslutande eller sa gott sorti uteslutande är avsedda för företagsledares eller honom nätsta— ende persons privata bruk. medgev inte avdrag pä grttnd av ariska/[ning-
('ll.
Reglerom avdrag avseende ltesltill— da men inte levererade inventarier (k:mtraktvavskrivningt tin/ts" i punkt 3 sista styek'et av anvisningarna till 41 5.
Har den skat/skyldigt'_vrkal avdrag lär värdeminskning av inventarier. skall avdraget anses tnedgivet i den man det ltar tired/"ört att den laserade inkomsten ltar ltera'knats till lägre belopp än annars skulle lta v'ken eller med/'är! en äkni/tg av lät-Inst som lu'rältigar lill avdrag ett/igt ItevIä/n— melser/ta i lagen tIU/vttgrtt't om rätt I!” ta.vering l'r'ir anskall- ningsvt't'rde minskat med tnedgivna
inkomst. lni'etttariernas
i'ärde/nittskningsavt/rag utgör det skatte/tuivsiga restvt'irdel.
—l. Skattskyldig katt efter yrkande hos taseringsnämml eller. om besvär ltar anförts. ltos länsrätt medges rätt att tills vidare I/a avdrag för värde- minskning av sitta inventarier enligt reglerna i denna (lllt"lUll/I_L'.v/ttlllkl om r ä k e n .s kap sen lig avskrivning. Som förutsättning /är detta gäller
al att den skattskyldige ltar haft ordnad bokföring som avslutas med
Prop. 1980/81:68
Nuvarande [vt/else
r ä k e n s k a p s en lig avskrivning. .S'eisom förutsättning lair/"or skal/gal- la att den skattskyldige haft ordnad bokföring. som avslutas medelst vinst- oelt llt-il'ltls'flv'r'HHH. samt att till- fredsställamle utredning föreligger om vad sattt äterstär i beskttttttittgsav- seende oavskrivet av anskaffnings- värdet (7 ifrt'igavarande til/gängar sattt! dessa ävensom avskrivningar ä desamma i den skattskyldiges räken- skaper och i företedd utredning redovisas pa sädant sätt. att trygghet föreligger att vid avyttring av till- gängarna framdeles mäjligen upp- kommande vinster ej skola undgä
rasering.
(punkt 31) fjärde stycket)
Sasom tillgängs anskaffningsvärde skall anses. da tillgången förvärvats genom köp eller byte eller därmed jämförligt fäng. den verkliga kostna- den för dess anskaffande och. da til/gängen annorledes Övet'gätt till rt'irelsen. dess allmän/ta salttvärde vid tiden för övergången. Dock skall iakttagas följande. llar til/gäng i samband med./'ärvt'irv av den rörelse. vari den nytt/as. erltällits annorledes än genom köp eller byte eller där- med jämförligt fäng. skall. där e/ särskilda omständigheter till annat ft'iranleda. såsom anskaffningsvärde för til/gängen anses det belopp som kvarstår i beskattningsavseende Hav- vkrivet ll'o'r äver/ätaren. Skulle det i nägotfall befinnas. att den skattsk_vl-
dige eller nägon. som star honom
Föreslagen [vr/else
ärslmkslttt:
b) att avdraget tuo/svarar avskriv- ningen i räketiskt/perna:
e) att tillfredsställande utredning föreligger om inventariernas skatte— mt'issiga restvärde;
d) att inventarier/nt oelt avskrivna belopp redovisas pä ett sadant sätt i den skattskyldiges räkenskaper ochi företedd utredning att trygghet före- ligger ätt vinster vid avyttring av tillgängarna inte unde/dr lu'skattning: sant!
e) att — om den skattskyldige inte
upprättat ars/toks/m för det närmast .fi'iregäetnle räkenskapsdret — det bok- förda värdet av inventarier/nt fo're avskrivning hesn't'mts nted utgängs- punkt i inveulariernas skattemässiga restvt'irde vid beskattningstirets itt-
gäng.
Som anskaffningsvärde för inven- tarier skall anses. da inventtu'ierna ltar förvärvats genom köp. byte eller därmed jämförligt fang. den verkliga utgiften för deras anskaffande och. du inventarierna ltat' .l't'irvärvals pa annat sätt. deras marknadsvärde vid tiden för Ii'irvt'irvet. Dock skäll föl- iakttas. l-lar
ingått i en rörelse. som den skattskyl—
jande inventarierna dige ltar I/k'irvärval på annat sätt än genom köp eller byte eller därmed jämförligt fang. skall. om inte sär— skilda omständigheter ft'iranleder att- ttat. som anskat'fningsv'ärde för inventarierna anses det för den tidi- gare ägaren gt?/lande skattenu'issiga restvt'irdet. Har den skattskyldige eller nagon. som star honom nära. vidtagit atgärd föratt den skattsk_vlv
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
nära. vidtagit åtgärd för att den skattskyldige skall kuntia tillgodo- räkna sig ett högre anskaffningsvär- de än som synes rimligt. och kan det antagas att detta skett för att är nägon av dem bereda (_)behr'trig för- män i beskattningsavseende. skall anskaffningsvärdet i skälig man järn— kas. Såsom anskaffningsvärde för til/gäng, som moderbolag eller över- tagande förening övertager fran dot— terbolag eller överlatande förening vid sadan fusion. som i "28 k 3 mom. första eller andra styeket avses. skall anses det belopp. som vid fusionstill- fället kvarstar i heskattningsavseende oavskrivet hos dotterbolaget eller den ("överlatande fti'treningen.
(punkt 4 femte stycket)
Har skattsk_vldig lwträJf'lande un- der beskattningsåret anskaffade till- gängar tidigare ätnjutit i ptatkt 2 av anvisningarna till 4/ s* omf'iirmält avdrag a värdet av rättighet till leve- rans av tillgångar enligt ej fullgjorda köpekontrakt. skall vid beräkning av avdrag för i'ärdeminskning med .?(I proeent av anskaffningsvärdet säsom anskaffningsvärde anses den verkli— ga kostnaden minskad med det tidi- gare jämlikt nyssm'immla sladgt'utde ätnjutna avdraget. Vad nu sagts skall äga nmtsvartmde tillt'impning, om investeringsfond i enlighet med vad för sådan fond finnes stadgat tagits i anspräk för avskrivning av under beskattningsäret anskaffade tillgäng— ar.
(punkt 4 andra fjärde och sjätte — elfte styckena)
Avdrag för avskrivning (7 här Ifrå-
176
Föreslagen fvt/else
dige skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som s_vnes rimligt och kan det antas att detta har skett för att bereda obehö- rig ft'irmän i beskattningsavseende ät nägon av dem. skall anskaffnings- värdet i skälig män jämkas.
Som anskaffningsvärde för inven— tarier. som moderbolag eller överta- gande förening r'ivertar frän dotter- bolag eller överlätande förening vid sädan fusion. som avses i 28 k 3 mom.. anses det skattemc'issiga rest— värdet vid fusionstillfället hos dotter- bolaget eller den överlatande före-
ningen.
[ lar skattsk_vldig medgivits avdrag för kontraktsavskrivning avseende
inventarier. som ltar anskaffats un- skall anskaffningsvärde anses den verkli— der beskattningsåret. som ga utgiften minskad med det tidigare medgivna avdraget. Detta skall gälla även när investeringsfond eller lik- nande avsättning tagits i anspräk för anskaffning av imfentarier under
beskattningsaret.
Avdrag för avskrivning ftir för
Prop. HSO/81:68
ty'uvarande fvt/else
gavarande til/gängar ma för visst beskattningsär åtnjutas med högst trettio procent för är räknat av sum- man av bokfört värde ä tillgångarna enligt balansräkningen för närmast föregående räkenskapsär och an- skaffningsvärdet ä sadana under till-
utgängen av
beskattningsåret anskaffade gängar, vilka vid beskattningsäret fortfarande tillhör— de rörelsen. Vad sålunda stadgats skal/gälla oavsett när under beskatt— ningsäret tillgångarna anskaffats. Hava under beskattningsäret till- gångar av nu ifrågavarande slag. som anskaffats före ingången av samma år. avyttrats eller hava dylika till- gångar gätt förlen'adc. därvid för sistnt'imnda fall försäkringsersätt- ning avtalats. mä särskilt avdragfr'ir avskrivning åtnjutas med belopp motsvarande den i anledning av avyttringen eller försäkringsfallet uppkomna intäkten. Därest skatt- skyldig erhållit avdrag i enlighet med bestämmelserna i detta stycke. skall underlaget för beräkning av avdrag enligt nästjb'regäende styeke faststäl— las till motsvarande lägre belopp. Har ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög kostnad för tillgång betingats därav. att den ska- lat utnyttjas för ett särskilt arbetstill- fälle eller för en konjunktur. som väntas bliva allenast tillfällig. eller av annan liknande omständighet. mä för det beskattningsär. varunder till- gången anskaffats. avdrag göras vid inkomstberäkningen för sådant övcrv pris eller sädan merkostnad. Därest avdrag som nu sagts medgivits. skall avdrag enligt bestå'immclscrna i and-
377
F öres/(Igen fvt/else
visst beskattningsår göras med högst .?!) procent för är räknat av summan av bokfört värde på inventariermt enligt lutlansräkningen för närmast ft'jregäcnde räkenskapsar och an- skaffningsvärdet pä sadana under beskattningst'tret anskaffade inventa- rier. vilka vid beskattningsärets utgäng fortfarande tillhörde rörel- sen. Vad nu sagts gäller oavsett när inventa— under beskattningsäret rierna ltar anskaffats.
Har inventarier. som har anskaf- fats före beskatazingsärcms utgäng. avyttrats Linder beskattningsåret el- ler har den skattskyldige rätt till l'örsäkringsersättning _l'o'r inventari— er. som har gatt förlorade under beskattningsärel. medges ett särskilt avdrag med belopp motsvarande den i anledning av avyttringen eller f("ärsäkringsfallet uppkomna intäk— ten. ri vdraget ftir doek inte överstiga underlaget för beräkning av avdrag enligt femte stycket. Har den skatt- skyldige jätt avdrag som nu sagts skall nämnda underlag fastställas till motsvarande lägre belopp.
Har ett särskilt högt pris eller eljest en särskilt hög utgift för inven— tarier berott på att de skall utnyttjas för ett särskilt arbetstillfälle eller för en konjunktur. som väntas bli endast tillfällig. eller av annan liknanJe omständighet. medges för det be- skattningsär. varunder inventarierna har anskaffats. avdrag för sädant överpris eller sädan tnerufgi/t. ()m avdrag som nu sagts har medgivits. skall avdrag enligt bestämmelsermt i femte stycket beräknas pä därefter
Prop. 1980/81:68
Nu va rande (vr/e (se
ra stycket beräknas (i därefter ater— staende del av attskaffttingsvärdet. Oaktat
avdrag Inet/givits för avskrivning
vad ovan sim/gav nu? med belopp som erfordras för att det bokförda värdet icke skall överstiga attskaffningsvärdet (? santtliga ntl i/rågavarande tillgångar. vilka vid utgången av beskanningsrlrel ltt/"Illa— THIN/(' tillhörde rörelsen. sedatt ll detta värde avräknats en beräkttad ärlig avskrivning av Iittgtt procent. Visar skattskyldig att IIll/llllllll till— gångarx verkliga värde understiger även salunda beräknat värde. tmi avdrag nteclgivas ['a'/m'a! för ltz'irav hetingar! _vtterligare avskrivning. Vid tillämpning av bestämmelserna i det— ta stycke skola i fräga ont anskaff- ningsvärde och anskaffningsz'tr för tillgangar. sotn ("övertagits genom sädan fusion. som i R* 3 mom. avses. de. i fusionen deltagande före- tagen anses som en skattskyldig.
anskaffats
Dä tillgangar. som
under beskattningsaret. avyttras. förloras eller såsom _/'r')'r rt'irelven obraklmra utrangeras ttttder samma år. nal avdrag åtnjutas för anskaff— ningsvärdet eller oavskriven (IUI (liir— at'. Med avyttring likna/les" (lt'l fall. att til/gång uttages" ur rörelsen för att tillföras annan rörelse. som utgör .s'iirxkiltl fört-'ärvskt'illa. eller för att nytt/"as för annat ändamäl. Att belopp. som er/trll/ex vid avyttring av tillgång. i sin helhet skall upptagas Mixa/tt intäkt av rörelse. zla'ront .vtall— gas i punkt [ andra stycket av anvis— ningarna till 28 ;.
Finnes skattskyldig hava i räken- skaperna verkxtlill/ avskrivning med
278
Föreslagen lydelse
aterstt'tcnde del av attskaffningsvär— det.
()avvel/ vad ovan [Drev/(rita fiir avdrag för avskrivtting Hlt'tlt't's' med belopp sotn erfordras för att det bokförda värdet inte skall överstiga attskaffningsvärdet av samtliga ia- ventarier. vilka vid Ives/x'titt/tingsaretv utgång tillhörde rörelsen. sedan från detta värde ltar avräknats ett beräk- nad arlig avskrivning av Bl) procent. Visar (len .vkat/s/t'va/ige att inventa- riernas verkliga värde understiger även en salunda beräknat värde. inet/ges" avdrag för den _vtterligare avskrivning som motiveras" av (lena. Vid tillämpning av besti'ttnntelserna i detta stycke .vka/li fraga om anskaff— ningsvärde och attskaffttingsar för inventarier. sotn ltar övertagits ge- nom sadan fusion som avses i SH s* 3 mom.. de i fusionen deltagande före- tagen anses som en skattskyldig.
Da inventarier. som har anskaffats
ttnder beskattningsaret. avyttras. förloras eller utrattgeras under sattt- ma ar. Inet/ges" avdrag för anskaff- ningsvärdet. Med avyttring Iikxtt'illx att inventarier tas" ta ut' rörelsen för att tillföras annan förvärvskälla eller för att anva'ntlav för annat ändamal. ;lv bestäm/ttelsertta i punkt l andra stycket av anvisningarna till 28 s* I/ratngzir att belopp. sotn er/ni/Is' vid avyttring av inventarier. i sin helhet skall tas upp sont intäkt av rörelse.
Har skattsk_vldig gjort avskrivning med större belopp i räkenskaperna
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
större belopp än det. varmed han äger ätttjttta avdrag vid taxeringen. tnä den ont.vtt'indig/teten att avdrag för avskrivning medgives ttted lägre belopp ätt vad i t'äkenskaperna avskrivits it'ke föranleda lindring at' det värde. vart'i räkenskapsenlig avskrivning beräknas. Avdrag för belopp, med vilket den skattskyldige i räkenskaperna verkställt avskrivning utöver vad vid tare/"ing blivit god- känt. mä åtnjutas _j't"t'rst sedan tas- eringen i fråga blivit sltttligt avgjord oelt ett/igt särskild av taxerings- nämnd eller. om besvär anförts. lätts— rt'ittgotlkt'ind at'skrivningsplan. avse- ende en tid at' tttinst fem år. räknat från oelt med beskattningsåret efter det varttnder avskrivningen i fråga verkställdes.
Den omständigheten att vid till— lämpning av bestämmelserna ovan avdrag vid beskattningen skall över- ensstämma med avskrivning enligt räkenskaperna utgör ej hinder för skattskyldig att efter övergång .till räkenskapsenlig avskrivning utöver avdrag enligt räkenskaperna tillgo— dogöra sigfrän tiden föreövergäng- en resterande. i räkenskaperna gjor- da men ej vid beskattningen ätnjutna avdrag antingen inom ramen för avskrivningsplan som avses ipttttkt 3 eller. med la_vet'ingsttätnttds eller. om besvär anförts, länsrätts särskilda medgivande. på ett gäng eller enligt särskild av t'ederbt'jrande nämnd godkänd avskrivningsplan avseende en tid av högst tio är. Efter övergång till räkenskapsenlig avskrivning ntä dock i itttetja!/slidan! avdrag tillgo- donjtttas. som avses i punkt.? (' tredje styrker.
279
Föreslagen lydelse
ätt han [är dra av vid taxeringen. j't'it'attletler inte detta att det värde . på vilket räkenskapsenlig avskrivning beräknas. påverkas. Det Övers/(ju- tande beloppet [är i stället. sedan taxeringen i fräga har blivit slutligt avgjord. dras av genom årli g avskriv- ning ej'ter 2!) procent för helt år. räknat frän och med beskattnings- äret efter det ttttder vilket avskriv-
ningen i fräga verkställdes.
Den omständigheten att vid till- lämpning av bestämmelserna ovan avdrag vid beskattningen skall över- ensstämma med avskrivning enligt räkenskaperna utgör inte hinder för skattskyldig att efter övergång till räkenskapsenlig avskrivning utöver avdrag ettligt räkenskaperna tillgo— sädana
dogöra sig avdrag för
avskrivningar. som har gjorts i räkenskaperna före övergången men inte ltarföranlett avdrag vid beskatt— ningen. Avdrag för sädant belopp görs genom ärlig avskrivning efter 20 procent för helt år.
Prop. 1980/8l :68
Nat-'arande lydelse
Har före övergång till räkenskaps- enlig avskrivning skattsk_vldig vid taxeringen tillgodoräknats större värdeminskningsavdrag ätt enligt rä- kenskaperna. skall. för ästadkom- mattde av överensstäntmelse mellan tillgängens återstående värden ett/igt rt'ikenskaperna oelt i beskaltningsav— seende. det belopp. varmed tillgäng- ens vii/'de sålunda i beskattningsavse- ende understiger värdet enligt räken- intäkt ttnder det första beskattningsår. för skaperntt. upptagas såsom vilket räkenskapsenlig avskrivning gäller. eller. om den skattskyldige hellre vill. ntcd en tredjedel för nämnda beskattningsår och ett vart av de två närmast följande ären. lr'id tillämpning av detta styrke skall även sådant på tidigare är enligt avskriv- ningsplan belöpande värdeminsk- ningsavdrag. som den skt'tttskyldige ej kttnnat utnyttja. anses hava tillgo- dm'äknats honom.
Hur aktiebolag eller ekonomisk förening. som åtnjuter avdrag för avskrivning ('i maskiner eller andra brak inventarieri enlig/tet ttted bestämmel— för saaligvarande avsedda serna för räkenskt'tpsenlig avskriv- dylika genom sädan fttsion. sotn i 285 3
ning. övertagit tillgångar mom. avses. och lta dessa tillgängar i räkenskaperna upptagits till högre värde ätt vad som ettligt bestämmel- serna i pttttkt .? b sista stycket är att anse som anskaffningsvärde för bolaget eller föreningen mä företa- get efter därom hos taseringsnämnd eller. om besvär anförts. länsrätt framstt'illt yrkande berättigas att även efter fusionen tillämpa räkenskaps-
lst)
Föreslagen lydelse
l-lar skattsk_vldig före övergång till räkenskapsenlig avskrivning tillgo- doräknats större värdeminsknings- avdrag vid taxeringen än enligt räkenskaperna. skall. för åstadkom— mande av överensstämmelse mellan inventariernas ltokft'irda värde oelt deras skattemässiga restvärde. det belopp. varmed inventariernas skat/t'mässiga reslvt'irde understiger det bokförda värdet. tas upp sattt skattepliktig intäkt uttder det första beskattningsår. för vilket räken- skapsenlig avskrivning gäller. eller. om den skattskyldige begär det, med en tredjedel för nämnda beskatt— ningsår och vart oelt ett av de tvä närmast följande åren.
Har aktiebolag eller ekonomisk förening övertagit inventarier genom sadan fusion. som avses i 28.5 3 inom.. och ltar dessa inventarier i räkenskaperna upptagits till högre värde än vad som enligt bestämmel- serna i tredje stycket skall anses som anskaffttingsvärde för bolaget eller föreningen. ftir företaget efter yr- kande hos taxeringsnämnd eller. om besvär ltar anförts. ltos länsrätt med- ges rätt att även efter fusionen tilläm- pa räkenskapsenlig avskrivnittg un- der fé'trutsättning att skillnaden mel- lan det bokförda värdet och anskaff- ningsvärdet. beräknat enligt tredje stycket. tas upp sotn intäkt under det beskattningsi'tr. dä fusionen genom-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
enlig avskrivning. under förutsätt— ning att skillnaden mellatt värdet enligt räkenskaperna och anskaff- ningsvärdet. beräknat på siitt ipunkt 3 I) sista stycket siigs. upptages som intäkt under det beskattningsår. dä fusionen genömföres. eller. om före- taget ltellre vill. meden tredjedel för nämnda beskattningsär oelt en vart
av de tvä närmast följande aren.
(punkt 5 andra och tredje styckena av anvisningarna till 21 s*)
Vid t'estviirtleavskrivning lars/tatt- sk_vldig. underIlin'ntsiit/ning av mitt- svarande avskrivning i riikenslta/ter- na. aln/"uta avdrag för visst beskatt— ningsiu' med högst 35 procent för är räknat av tillgångarnas restvärde. tlled restvärde I/i'irstas tillgangar/tas lvrlk/iirda viit'de ett/igt lut/attvt'iiknlttg— en rdketiska/wire! närmast [fire beskattningsaret med tillägg av att.vka/_'/'ttiltg.vkttstnaden för tillgiing- ar. sotn anskaffats ttttder beskatt- ningsaret. oelt med avdrag för belopp motsvarande vad som utgör intäkt i form av vederlag för under samma lll' avv/trade. skadade eller ftir/(trade tillgangi'a'. Dut'k skall i restviirdet ej inriiknas anskaffnings— kostnader! för til/gang som anskaffats under bcskattningsaret och avytt- rats. förlorats eller utrangerats under
santnta dr.
.-lnska/lningskustnaden l'r't'r maski- ner oelt andra/iir stadigvara/tdi' ltrnk avsedda inventarier lteriiknav med
Zb'l
l-it'reslagen lydelse
jö'rs. eller. om företaget begär det. med en tredjedel för nätttttda beskattningsar oelt vart och ett av de tva närmast följande ären.
). Yid
ning
restvat'deavskriv- medges den skitt/sk_vldig:' avdrag för visst beskattningsar med högst 35 procent för är räknat av avskrit'ttingsunderlaget lör maskiner oelt andra inventarier. .-l vvkrivnings- underlaget utgörs av inventariernas skattemiissiga rests ärde vid tagningen av det närmast lli'iregaende beskatt— ningsaret nted tillägg av (niska/"l'- ningsviirdet för inventarier. sont ltar anskaffats under beskattttingsäret m'lt som vid ntgangen av detta [tat/a- rande till/rörde rörelsen. och med avdrag för belopp motsvarande vad som utgör intäkt i form av vederlag ellerll'r'irt'iikringst'rsiittning för invert- tarler som ltar anskaffats ”litre beskall/tingsurets inga/tg och som ltar aV_VItt'als' eller förlorats under be- skattningsäret.
Visar den skattskyldige att inventa- riernas verkliga vii/'de understiger det skattemiissigit restviit'det eller avdrag enligt ltes/iimnti'lverna ilöts/a s/yt'k- et. medges det _vtterligare avdrag sont motiveras av detta.
Vad som I/"i'iresltrivv om räken— skapsenlig avskrivning i punkt 4 atnlra—lj'iirde satn/ sjt'itte. sjunde uelt
Prop. 1980/81:68
Nuvarande [ylle/.vc
[uk/luguntli' i Il'l/f'ini/z/igu tIt'/(U' uv punkt 3 !) .x'iSIu .wvckul ut' unvixning- urnu lill .”.) %. I ("ivrigt giiller len'i/l funde restviirdeavskrivning i tillamp- liga delar vad som ”rus/wives om räkenskapsenlig avskrivning i punkt 4Medic,/bnuu(n'/1.viundc—z'le.v'rvt'k- Gnu av nämnda unvivningur. 5_ 5 Avdrag far ji'irni't'i/ x/t't' för i'u'rt/tWinx/(ning. .wnn patenträtt och liknande tidsbegränsad rättighet un- dergå/I på grund uv niinxkning (ll' giltig/imm?/en. Det iir harvid utan betydelse om rörelseidkaren forvar— vat rättigheten för att utnyttja den vid tillverkning som han bedriver eller om han tillgodogör sig riittiglie— ten genom att överliita utnvttjandet av denna till annan. Gunn/n win/e- nu'nxkningxuvdrug uvdrugex oeksii kmlnml för anskaffning av h_vres'riitt oelt av varumärke. l/i'rnzunu/nn eller annan rättighet av gootlvvills natur. Bclrfif/unrlt' drag för lil/gäng .vmn mau-'x illi'irxlu
vu'rtlt'niinxkningvuv-
x/vt'kcl (igt!ji")"ntrk/j/lt'l'lizl [punkter/iu _? ()(/i 4 rnnls'vurumle lil/("ini/ming.
Om nunfvrlmlug eller (')i't'r/uginulc _fiin't'ning genom nit/un ]izxinn. .vmn i 38 sl' _? nu;/n. ji'jrv/u ('I/rr nur/ru .v/vt'kt'l (nit—es. över-luger luncnu'r'z'tl. h_vrcvräll eller lil/gång (n' gmnlu'i/Is' nu/ur. .s'ku/I vid beräkning av i"(in/('n;)"/t.vkningx- avdrag och av vad som återstår unv- .rkrive1 (Il' unxkqut/ngvvärt/('! uv lil/- gången ut uns'ux som (nu Ivo/(igen ('I/rr fiireningurnu utgjort en skum/(vl- (fig.
7. 3" Koslnm'lun för anskaffande av avsedd for
lwvggnad. vilken iir
282
Föreslagen lydelse
nionde .v/_v('kenn galler i tillampliga delar tIt'/Url i Nagu uni restvardeav- skrivning.
h. Avdrag i'n/ig/ ltt'vluuune/vcr- nu f/HllI/(lt'l'lltl 4 Ht'fl 5 far t'ivt'n glirux för utgifter./"r'n- uns/rullning uv patent- riitt och liknande tidshegriinsad riit— tighet. Det ar harvid utan hetvdelse om rorelseidkaren lun' forvarvat riit- tigheten for att utnvttia den vid tillverkning som han bedriver eller om han tillgodogör" sig rattiglieten genom att overlata utnvttjandet av denna till annan. ()eksa urgi/"Iw- for anskaffning av ltvresratt och av varumärke. lir/nu eller annan rattig— het av goodvvills natur rlruv uv ('n/ig!
(lt-' ln'inunlu [)('.l'fffl)IIHt'lNL'l'Iltl.
7. Utsi/"ler for anskaffande av t'” lwvggnad. min iir avsedd for anvand-
35 Senaste lydelse av li'n'utvarande punkt 5 Who:?I-L 3” Senaste lydelse [U'/”_ 25”.
Prop. l980/8l :68
Nuvarande lvdelre
användning i ägarens rörelse. (”'(/I'll" ger genom ärliga värdeminsknings- avdrag enlig! _li'irc'skri/ieriiu [' denna punkt. .-lr ji'åga (nn rent lil/_lk'illiga byggnader. avsedda att användas endast ett fatal är. fär dock hygg— nads'kaxlnaden i sin helhet avdragas för det ar dä anskaliningen ligt
l'lHH.
l byggnads anskaffningsvärde in— räknas ei värdet av sadana delar och tillbehör. som ("im avsedda att direkt tjäna byggnadens användning för rörelseändamal. även om deras" var- de ingår i det vid'l'as'iig/ieiviaveringen _iasrs'tällfla h_vggnadxvt'irder.
[ enlighet härmed inräknas ej i värde! av industribyggnad värde! av tillgångar avsedda för den industriel— la driften säsom maskiner. anord— ningar för godstransport som t. ex. räls. traversbanor och hissar. behal- lare. ställningar för lagring e. d. samt ej heller värde! av anordningar för användningen av dessa tillgangar som t. ex. särskilda fundament. I byggnadens värde inräknas" vidare ei värdet av vatten. att direkt
tjäna den industriella driften. eller
ledningar för avlopp m.m.. avsedda värde! av speciella värmeanläggning— ar. ventilationsanordningar eller sär- skilda skorstenar för avledande av gaser och annat som alstras vid produktionen. ] värdet av byggnad som är avsedd för affärsändamäl inrz'iknas' exempelvis ei vi'irilr'i av hyllor. diskar eller annan butiksin— redning. rulltrappor m. m. 'lijanst—
”83
Föreslagen lvdelre
ning ! ägarens rörelse. ilruvav genom arliga värdeminskningsavdrag. .-li'— dragcl lu'riiknav enlig! tlt'xk'i'ii'iii/zgx- plan lill viss prm'enrl'r'n' :ir rliknu/ av byggnadens anskaffningsvärde. Be- räkningen gärs från den tidpunkt då byggnaden har färdigställts. Ifråga ()HI en byggnad. som är avsedd att användas endast 'ett fåtal är. får dock (utskaff)iingxutgifierna i sin helhet dra.)" av det är då byggnaden anskaf- fades.
I en byggnads anskaffningsvärde inräknasin/t'utgi/it'r/t')'rsadanadelar och tillbehör. som är avsedda att direkt tjäna byggnadens användning för rörelseändamal lll_i'genml.vinven- tarier). I enlighet härmed räknas .WUH livgenudvinvenn/rier i en indti- stribyggnad tillgangar avsedda för den industriella driften. säsom ma- skiner. anordningar l'ör godstrans- port som t. ex'. räls. traversbanor och hissar. behallare. ställningar för lagring e.d.. samt anordningar för användningen av dessa tillgangar som t. ex. särskilda fundament. Sum lrvggnadxinrena/rier räknar vidare ledningar för vatten. avlopp m. m.. avsedda att direkt tjäna den indu- striella driften. ml) speciella värme— anläggningar. ventilationsanord- ningar tIt'/l särskilda skorstenar för avledande av gaser och annat som alstras vid produktionen. Sant livge- uads'ini't'n/arit'r [' en byggnad som är avsedd för affärsändamal räknas exempelvish_vllor.diskarellerannan butiksinredning. rulltrappor m.m. _lilliillhlgl'll' en konstruktion. för vil— ken ru hyggnadsvärde har fastställts vid fastighetstaseringen. i sin helhet
Prop. 1980/Sl :68
Nuvarande lydelse
gör konstruktion. för vilken bygg- nadsvärde fastställts vid fastighets— taseringen. i sin helhet eller till viss del som maskin eller redskap. säsom kan vara fallet med oljecisterner och siloanläggningar. anses värdet av sädan konstruktion ei inga i byggna- dens värde.
l fräga om lil/gängar. vilkas" värde enligt andra oelt Iredie .vlyekena ei inräknas i b_vggmrden.v värde. tilläm— pas istället de föreskrifter som enligt punkterna 3 och 4 gälla liir beräk- ning av i'äl'delninvkningsavdrag nl. ni. för maskiner och andra inven— tarier i rörelse.
Av punkt lö fjärde stycket fram— gar. att värde! av vissa till marken inräknas i hörande anordningar anskaffningsvardet för byggnad.
384
l'ifires'lagen lydelse
eller till viss del som maskin eller redskap_ sasom kan vara fallet med oljecisterner och siloanläggningar. sadan konstruktion
illlNCS ('I) Will!
byggnadvin n'nlarier. [hire/no! inräknas i anska/litingvvärde! [är en byggnad ulgi/lel' liir .vadana anord- ningar .wnl är nödvändiga lör bygg— nade/tvall/nannaanvändning. vävoln ledning lär vallen. avlopp. e/eltlris/t .vlro'ln eller gav ln'll annan liknande anordning. .llnskal/nillngärllel lor ell ledning min är avvedd li'il'.uli'l'll en byggnads" använd/ung lor rörelseän- dalnäl .wnn flygeln/dens allmänna anvälulning lli'irdelas nie/lan bygg- nadvinvenlnl'ier oc/l bvggnadt'll illi'ir- lla/lande lill lulrs'lor del av ledningen .soln liiinar rl'irels'elindiana/el rex/lekt tive byggnade/Lv allmänna använd- ning. Ledningen .yk'all dock" i vin lie/llel llän/i'n'a.» lill byggnadvinven/a- rier aln ulgilierna liir ledningen n'll nllnvl tre fjärdedelar kan anvev llän- ()ln
llllg'lrl-lt'l'llll-ll'll' ledningen Illl lninvl lre lil/"ligt! (lll ['(il'clvt'tllllllllltlllt'l. //l'irdedelar kan anvev lu'l'nliirliga lill bygglaldenx allnn'inna användning .vlt'all ledningen isin lu'l/lel hänföras" till byggnaden.
l fraga om bvggnadsinvenlarier tillämpas de forcskrifter som enligt punkterna 3 5 gäller för maskiner och andra [är vladigvarande lrrllk avsedda inventarier.
Av punkt lolrediestycket framgar att lllgi/ler lor vissa till marken inräknas i hörande anordningar anskaflningsvärdet för en byggnad.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
även om de icke ingå i byggnadsvär— (let.
V ärdeminskningsavdrag för bygg- nad beräknas på ett anskalfningsvär—
de. bestämt enligt de grunder som angivas i punkt .? b sista stycket. Har byggnadförvärvats tillsammans med den mark. på vilken den är belägen. anses sä stor del av fastighetens anskaffaingskoslntul belöpa pä byggnaden. som det vid fastighets- taxeringen fastställda byggnadsvär- det utgör av fastighetens hela tas— eringsvärde. Om den älerstäende delen av anska/fningsk(ls/naden för fastigheten visas mera avsevärt över- eller understiga ett skäligt markvär— de. får dock det för byggnaden beräknade värdet jämkas. Till an- skaffningsvärdet räknas även de kostnader för till- eller ombyggnad som nedlagts efter_/i')'rvärvet av bygg- traden.
”%
Föreslagen lydelse
Har en byggnad uppförts av den skattskyldige. är byggmulens an— ska/]ningst-'ärde den skallskyldiges utgifter för u/r/r/i'irande av byggna- den. Till anskaffningsvärdet ltän/"örs även utgifter för till- eller ombygg- nad. llar en byggnad .fiiirvärvats genom köp. byte eller därmed jäm- förligt/äng, skall den verkliga utgif— len utgöra anskal:/'ningsviirdel. Fär- värvades b_i-'ggmlden tillsammans med den mark på vilken den är belägen. anses så stor del av vederla- get färfaslig/teten -- i förekommande fall efter avdrag för egendom som
avses i 3 kap_ .? sf jordabalken — belöpa pa byggnaden. som det vid ft'tstighetstaseringen fastställda byggnadsvärdet utgör av fastighe- tens hela taseringsvärde. Vad som enligt denna beräkning anses belöpa pä byggnaden kan även innefatta byggnadsinventarier. l-"ederlaget fär byggnadsinvenlarier skall avräknas, varefter anskal/n[ngn-'ärde! för bygg- naden erllälls. Om den del av veder— laget för fastigheten som enligt denna beräkning inte anses belöpa pä l>_i-'gg- naden jämte byggnadsinventarier vi- sas mera avsevärt över— eller under- stiga ett skäligt ni:-trkvärde. får dock det för byggnaden beräknade an- skaffningsvärdet jämkas. Har den skattskyldige eller någon. som stär lto/u'nn nära. vidtagit åtgärder för att den skattskyldige skall kunna tillgo- doräkna sig ett högre ariska/filings- värde än som synes rim/igt oelt kan det antas att detta ltar skett för att åt någon av deln bereda obelti'irig för—
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
Avdrag för ärlig värdeminskning av bvggnad beräknas enligt avskriv- ningsplan till viss prot'ent av anskaff- ningsvärdet. Procentsatsen för vär— detninskningsavdraget bestämmes efter den tid byggnaden anses kunna utnyttjas. l-"id denna bedr'imning skola beaktas/ätnväl sädana omstän— digheter som att byggnadens ekono- miska varaktig/letstid kan antagas komma att röna inflytande av fram- tida rationaliseringar. fiiiriitulringar med hänsyn till teknikens utveck— ling. omläggning av verksamhet och liknande. Är pä grund av särskilda omständigheter av annan art än nyss nämnts byggnadens värde för rörel- sen begränsat till förhällamlevis kort
tid. skall hänsyn tagas även härtill.
386
Föreslagen lydelse
män i beskattningsavseende. ska/l anskaffitingsvärdet i skä/ig män jäm— kas.
Haren investeringsfotul e. d. eller statsbidrag tagits i anspråk för anskaffning av en byggnad. skall som anskaffningsvärdeför byggnaden an— ses den verkliga utgiften för byggna— den minskad nted det iansprdktagna beloppet.
Övergår en byggnad till en ny ägare på annat sätt än genom köp. byte eller därmedjämförligtfäng. fär den nye ägaren göra de värdeminsk- ningsavdrag pä byggnaden som skit/- le ha tillkommit denförre ägaren om denne fortfarande hade ägt byggna- den. l-"ad nyss sagts gäller också om ett moderbolag eller en övertagande forening övertar en byggnad från ett dotterlwlag eller en ("iverlätatu'leföre- ning vid sädan fusion. som avses i 28 s* 3 mom.
Proeentsatsen för värdeminsk- ningsavdrag ifråga om en byggnad bestäms med hänsyn till den tid byggnaden anses kunna utnyttjas. Därvid skall beaktas även sadana (nnstämligbeter som att byggnadens anvämlningstid kan antas komma att röna inflytande av framtida rationa- liseringar.teknikensutveekling.om- läggning av verksamhet och liknan- de förhällatulen. Är på grund av särskilda omständigheter av annan art än nyss nämnts byggnadens värde för rörelsen begränsat till förhallan- devis kort tid. skall hänsyn tas även till detta. Sä kan vara fallet exempel— vis dä l'räga är om en byggnad för utnyttjande av en begränsad malm- fyndighet eller dä en byggnad. som
Prop. l980/8 ] :68
,'Vuvarande lydelse
Sa kan vara fallet exempelvis da fraga är om byggnad för utnyttjande av en begränsad malmfymlighet eller inad. som är dä b_' belägen pa annans grund och som användes i rörelse. vid nyttjamlerättens upphö- rande ieke skall lösas av jordäga- ren.
Skattskyldig far i fraga om bygg— nad. som är avsedd att användas i hans rörelse. göra avdrag inom avskrix-'ningsplanen — utom för ärli- ga värdemin.skningsavdrag med lt) procent av den pä planen upptagna kostnaden för ny"-. till— eller ombygg- nad. ,-lvdraget fördelas med 2 prö— cent under vart och ett av de fem första bi'skattningsären räknat fran och med det är då kostnaden ned- lagts. (llverlätes byggnaden inom denna tidrymd. fa r den nye ägaren pä moisvaratulesätl tillgtnloräkna sig de avdrag som dtersui för över/ätaren.
Utrangeras eller nedrives i rörelse använd byggnad. far avdrag ske för vad som atcrstär oavskrivet av anskaffningsvärdet. i den man detta belopp överstiger vad som influtit vid avyttring av byggnadsntateria/ier o. dyl. isamband med utrangeringen eller rivningen.
ll; 3" Punkt [ ättonde stycket av anvisningarna till 33 %* äger motsva- rande tilläntpning beträffande in- komst av rörelse.
lb. 'i'” Kostnaden för anskaffamlc av sadana inarkanläggningar pa fas- tighet. avsedd för användning i äga—
rens rörelse. som avses i andra styck-
JTSenaste lydelse IV?-"ö: lllU-l. 3 Senaste lydelse ll)(y*):_1tly3.
387
föreslagen lydelse
är belägen pa annans mark och som används i rörelse. vid nyttjanderät— tens upphörande inte skall lösas av
jordägaren.
Skattskyldig far i fraga om en byggnad. som är aysedd att använ— das i hans rörelse. göra avdrag inom avskrivningsplanen- utom med arli- ga värdcminskningsavdrag — med ltt procent av de pa planen upptagna III_L'l/it'/'Iltl för ny—. till- eller ombygg- nad (primäravdrag). I'rintärat"draget medges med 2 procent för är räknat frän den tidpunkt då byggnaden eller den till- eller ombyggda delen av by'ggniulen har färtligslä/lts. I-"örvar- vas byggnaden av en ny ägare. far denne tillgodogöra sig de primärav— drag som alerstär för den förre äga- ren.
Utrangeras en i rörelse använd byggnad. far avdrag got-as för vad som äterstar (.tavskrivet ay anskaff- ningsvärdet i den man beloppet över— stiger vad som inflyter genom avytt- ring av byggnadsmaterial e. d. i sam-
band med utrangeringen.
ll. Punkt
anvisningarna till 23 & tillämpas ock-
! sjunde stycket av sa beträffamle inkomst av rörelse.
lo. (_l/gifter för anskaffande av sadana markanläguningar pa fastig— het. avsedd för användning i ägarens rörelse. som avses i andra stycket.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
et. avdrages genom ärliga värdc- minskningsavdrag enligtjöreskritter— na i denna punkt. Avdrag medgives endast för sådan kostnad som bestritts av den skattskyldige och avser arbete, vilket utförts under tid han ägt fastigheten. Är fråga om rent till/i'i/liga anläggningar. avsedda att fatal är. fär
anrkafjningskostnaden i sin helhet användas endast ett avdragas fiir det är då anläggningen anskaffades.
] anskaffningst'ärdet för markatt- läggningar inräknas kostnaden för vilka
marken göres plan eller fast, säsom sädana markar/n'ten genom röjning av träd. buskar och annat. schaktning avjord- oelt bergmassor, uppförandet av stödtnurar oeh torr— läggning av marken. 'l'ill anskaff— ningsvärdet färes även kostnadenfi'ir rivning av byggnad eller annat som tidigare funnits på fastigheten. Vida— re inräknas i titt.y*ktrtlitiri_g.s'värdet kostnaden jär olika anordningar säsom vägar. kanaler. hamninlopp och andra tillfarter. körplaner. par- keringsplatser, fotlmllsplz-tner och tennisbanor eller därmed jämförliga anläggningar för personal. plante— ringar c. d. samt. i den män de ej vid fastighetstasering äro att hänföra till byggnad. även brunnar. källare och tunnlar e. d.
Däremot inräknas ej i anskaff-
ningsvärdet för markanläggningar
:ss
l'k'ireslagen lydelse
dras av genom ärliga värdeminsk- ningsavdrag. Avdrag medges. om inte annat följer av sjätte styeket. endast för sädana utgifter som ltar bestritts av den skattskyldige själv oelt endast om utgifterna avser arbe— ten som har utförts under tid da han har ägt fastigheten. ,-tvdmget beräk- nas enligt avskrivningsplan till 5 pro— eentji'irär räknat av treljärdedelar av anläggningens ariska/]ningsvärde. [?r-'räkningen görs fran den tic/punkt dä anläggningen ltar _li'irdigställts. l fraga om en anläggning. som är avsedd att användas endast ett fatal är. fär dock anskajf/izingsatgi/terna i sitt helhet dras av det är da anlägg- ningen anskafftules.
Till markanläggning ltänl'iirs sä- dant markarbete som behövs för att marken skall göras plan eller fast. säsom röjning. schaktning. rivning av byggnad eller annat som tidigare ltar funnits pa fastigheten, uppföran— det av stödmurar och ttitrrläggning av marken. Till markanläggning ltän- färs oeksä olika anordningar sasom vägar. kanaler. hamninlopp och andra tillfarter. ki'irplaner. parke— ringsplatser. fotbollsplaner och ten- nisbanor eller därmed jämförliga anläggningar för personal. plante- ringar e. d. samt. i den män de inte vid fastighetstasering är att hänföra till byggnad. även brunnar. källare
och tunnlar c. (|.
Till markanläggning ltän/ors inte
sädana anordningar som är avsedda
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
kostnaden för följande slags til/gäng- ar — även om deras värde ingår i det vid fastighetstaseringen fastställda markvärdet — nämligen anordningar. avsedda att användas tillsammans med vissa maskiner eller andra inventarier i rörelse. eller sädana inventarier som användas för viss verksamhet säsom fundament e. d.. industrispår. traversbanor samt led- ningar för vatten. avlopp. elektrisk ström. gas m. m. [ij heller inräknas kostnaden för stängsel och andra jämförliga avspärrningsanordning- ar. Pä dessa slags tillgän gar tillämpas föreskrifterna om värtleminsknings- avdrag för maskiner och inventarier i punkterna 3 och 4.
389
Föreslagen lydelse
att användas tillsammans med vissa maskiner eller andraförstruligvaran- de bruk avsedda inventarier i rörelse eller sådana inventarier som att- vänds för viss verksamhet säsom fundament c. d.. industrispår. tra- versbanor samt ledningar för vatten. avlopp. elektrisk ström. gas m.m. (markinventarier). Till markinventa— rier hänförs oeksä stängsel och andra jämförliga avspärrningsam'u'dning- ar. Anskajfningst'ärde! för en led- ning som är avsedd för såväl den på fastigheten bedrivna verksam/a'ten som en byggnads allmänna använd- ning f ördelas mellan tnarkin ventarier oelt byggnaden ijörhällande till hur stor del av ledningen som tjänar den på _/itstiglu"ten bedrivna verksamhe- ten respektive byggtunlens allmänna användning. Ledningen skall dock i sin lie/liet hänföras till nutrkinventa- rier om utgifterna för ledningen till ntinst tre fjärdedelar katt anses hän- förligt't till den pä fastigheten bedriv- na verksamheten. Om utgifterna till minst tre _ljärdez'lelar katt anses hän- förliga till byggnadens allmänna anvätulning skall ledningen isin hel- het hänföras till byggnaden.
Ifråga om markinventarier tilläm- pas de föreskrifter som enligt punk- terna 3—5 gäller för maskiner oelt andra för .t'tadigvaramle bruk (utsed- da inventarier.
Haren investeringsfond e. d. eller statsbidrag
tagits i anspräk för
anskaffning av en markanläggning, skall
tnarkanläggningen anses den verkli-
som anskaffningst'ärde för ga utgiften ] .r markmtläggningen minskad med det iansprt'iktagna
beloppet.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
l attskaffningsvät'det för markan- läggningar inräknas ej heller kostna- den för sädana anordningar. sotn ingå i det vid fustighetstaseringen (isatta markvärdet. säsom ledningar för vatten. avlopp. elektrisk ström. gas m. m. satnt andra därtned jäm- förliga anordningar som äro nödvän- diga fär en byggnads allmänna anvätu'lning. Vid beräkning av vär- detninskningsavdrag skall värdet av dessa slags anordningar inräknas i avskrivnittgsunder/age!för byggnad. Dock gäller att. om på samaa/fastig- ltet kostnaden för de ledningar sattt avses i detta slyt'ke vid samman/("igg— ning med kostnaden för sädana led- ningar som avses i närmast _liiiregäen- de stycke kan antagas understiga en fjärdedel av det sammanlagda kost- nadsbeloppet för ledningt'trtut. även de i detta stycke åsyftade ledningarna få i avskrivnittgsht'inseende hänföras till tnaskiner oelt inventarier enligt ttiistföregäende stycke. Vid det ont— väna'a förluillatulet skola ledningar- na i sin helhet ln'infr'iras till avskriv- nittgsunderlaget för byggnad.
Avdrag enligt _lif'irsta styekel _l'o'r ärlig värdeminskning av markan- läggning beräknas enligt avskriv- ningsplan på ett avskrivningsunder— lag. som motsvarar tre _.fjärdedelar av anskaffningsvärdet. .-lvdraget utgär för är räknat 5 procent av avskriv— ningsunderlaget. ::)avsett om anlägg- ningens varaktighetstid är längre eller kortare ätt tjugo år.
Har rörelsefastighet övergått till ny ägare pä annat sätt än genom köp, h_vte eller därmed jämft'firligt fäng. får den nye ägaren tillgodoräkna sig
390
Föreslagen lydelse
(_)vergär en rörelsefastighet till en ny ägare på annat sätt än genom köp. h_vte eller därmed jämförligt fäng. fär den nye ägaren .L'Öm du värde-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
de värdeminskningsavdrag för markanläggning [ni first/_g/u'ten som skulle ha tillkommit förre ägaren. om denne förtfaramle ägt fastighe— ten. Hur(lärerrml./nvlig/n'ten övergå/! till ny ägare genom köp. h_vte eller därmed _jämft'irligt fang. fär överlata— ren göra avdrag för i'm/sont krursntr (mrs/(river i lunka/lningvnthree/nie nr (nav/trirniitgstnnt'erluget, Vad nu sagts mn (mt'vkrt'rel res/värde lil/(inz- p(tx även när den pa fastigheten bedrivna rörelsen ned/(igges öeh fas- tighetens tnarkanläggningar pa grund därav vakna värde för fastig— hetens ägare.
291
Föreslagen lydelse
minskningsavdrag för markanlägg- ning som skulle ha tillkömmit den förre ägaren. om denne fortfarande Inn/e ägt fastigheten. l'utl nvsv .vngtx giiller (n'/wi om en nnnIerIm/ng eller
en :'ii'w'fngnntle !i'irening över/(n' en I/itxtig/n't frun en tfnllei'Im/ug eller en (iver/ånnnft' jk'irening l'flf vår/un fnsinn, .vrnn (H".W'S il'ö' s*" _? nnnn. ()i'ergz'n' ('It Illis—tighet till en n_v ägare genom köp. h_vte eller därmed jämförligt fäng. far överlz'ltaren (le! [n' thi :'ii't'r/tile/xen .v/tt'r göra avdrag för den (IUI ut' det ui"x'/(rit'ningx/nn'n nnxknf/ningvi"('i/'tlt'llli'n' vil/tet han inte tidigare har Inet/getts ui'drug. Vad nu sagtsgä/ler även när den pa fastighe- ten hedrivna rörelsen lt'iggv nal öeh fastighetens markanläggningar pa grund därav .ru/(nur värde för fastig—
hetens ägare.
till $n?" L:" Vid beräkning av nettointäkt av försäkringsrörelse söm drivits av litj/ifirsäkringmnxln/t skall följande iakttagas. Som hruttöintäkt upptages intäkt av kapital— och fastighetsförvaltning med undantag av den del av intäkten söm belöper pa pensitmsförsäkringar. vilka anstalten meddelat direkt eller meddelat i aterförsäkring at inländsk
försäkringsanstalt.
Som hruttöintäkt upptages även vinst vid försäljning av eller vid uppskrivning av värdet av annan tillgäng än inventarium eller för stadigt-'aramle bruk i rörelsen avsedd fastighet. l bruttointäkten upptages vidare hvresvärde av fastighet. som använts i försäkringsrt'irelsen. llar livförsäkringsanstalt hös utländsk försäkringsanstalt äterförsäkrat di- rekt meddelad eller i aterförsäkring
3” Senaste lvdelse WWF/JU.
Som hruttointäkt upptages även vinst vid försäljning av eller vid uppskrivning av värdet av annan tillgäng än inventarium eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet. l 'i':/ li'irs'fi/fning ut' lilxrig/n'r .wnn utgör (nnst'inningvtil/gung i fiir— .w'i/trntgu'r'n't'ls'z'n rkull [”",/KI ] fjärde sive/tel ut' unrivningnrnu till 28.5 tillåtit/ms. l bruttointäkten upptages vidare hvresvärde av fastighet. som
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
åt inländsk försäkringsanstalt med- delad annan försäkring än pensions- försäkring utan att hos sig hehälla premiereserven. anses som räntein- täkt ränta på värdet av äterförsäkra- rens ansvarighet enligt den räntefot som legat till grund för premieberäk-
ningen.
297
F 0" res ! ag en l_v de lse
använts i försäkringsrörelsen. llar livförsäkringsanstalt hos utländsk försäkringsanstalt äterförsäkrat di— rekt meddelad eller i äterförsäkring ät inländsk försäkringsanstalt med- delad annan försäkring än pensions- försäkring utan att hos sig behälla premiereserven. anses som räntein- täkt ränta på värdet av äterft'irsäkra- rens ansvarighet enligt den räntefot som legat till grttnd för premieberäk- ningen.
Frän bruttointäkten fär avdragas dels ränta på gäld. dels. i fråga om fastigltetsföt'v-':-tltning. annan enligt 25 & avdragsgill omkostnad för fastighet. dels förlust vid försäljning av annan tillgäng än inventarium eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet. dels belopp varmed värdet av annan tillgäng än inventarium eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet enligt denna lag nedskrivits. dels 5 procent av vad som återstår av bruttointäkten efter avdrag enligt detta stvckc.
! fråga om individuell livförsäkring. individuell annan personförsäkring och gruppförsäkring får i varje sädan verksamhet för sig. sedan avdrag atnjutits enligt föregående stycke, frän äterstäende bruttointäkt göras avdrag med belopp motsvarande för varje direkt tecknad personförsäkring. som icke är pensionsförsäkring. 3 promille av det basbelopp sotn enligt l kap. (» & lagen den 25 maj 1962 (nr 38l) om allmän försäkring fastställts för januari månad under taxeringsåret. Avdraget skall för varje försäkring beräknas till helt krontal sa. att öretal bortfaller. Som en försäkring anses dels alla individuella livförsäkringar. som samtidigt tecknats på samma persons eller samma personers liv. dels alla andra individuella personf("irsäkringar. som samtidigt tecknats med samma person som försäkrad. dels samma persons alla gruppförsäkringar som han har inom en och samma grupp. Sammanlagt avdrag enligt detta stycke får icke överstiga återstående bruttointäkt av den verksamhet till vilken avdraget hänför sig.
Avdrag får icke ske för sådan ränta på återbäringsmedel som tillkommer f örsäkringstagare .
till 35.5
1. 3" .flvvttras jon/braIts/"astig/tet - ]. Ska/l viss del av vederlaget vid eller fastighet. som ingått i den skatt-
Skv/diges rörelse. skall. såvida viss del av vederlaget enligt punkt 4 av
3” Senaste l_vdc|se PHt—343.
avvttring (n'/artighet enligt punkt [() av anvisningarna till 21 s.pttnkt 4 av anvisningarna till 34 s*" eller punkt 1
Prop. 1980/81:68
.N'uvarande lydelse
anvisningarna till 21 15 eller punkt 1 av anvisningarna till lh” ;" utgör inta/tt av jur:lln'ttkr./a_v'ligltet eller rörclsc. denna del av vederlaget ie/ve med- räknas vid beräkning av realisations- vinst.
I'öreslagen l_vdelse
av anvisningarna till JN & tas [(I)/) min indi/tt av lustig/tet eller av rörelse. medräknas inte denna del av" veder- laget vid beräkning av realisations-
vinst.
till Tatis
2. a. '=' Skall vid beräkning av rea- lisationsvinst pä grund av av-'_vttring av fastighet vederlaget för viss del av fastigheter) upptagas som intäkt av jonllirttks/astig/tet eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 å) far i omkostnadsbeloppet ieÅe inräknas kostnad som hänför sig till sädan del av fastigheten oelt sotn vid inkomst- taxeringen behandlats enligt regler— na för maskiner och andra inventari— er. Som förbättringskostnad enligt punkt ! räknas även kostnad. som under tid. dä intäkt av avyttrad annan fastighet eller i förekomman— de fall del därav beräknats enligt 2433 3 eller 3 mom.. här nedlagts pä reparation och underhall av fastighe— ten eller fästighctsdclen. i den man den avvttrade egendomen pä grund därav vid avyttringen befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet samt kostnad för reparation och underhall för vilken avdrag inte medges pa grund av föreskrifterna i 25 51 mom. första stycket bl eller el och för vilken bidrag ej utgatt. Förbättrings— f('lv'('
avskrivningsplan. och tucd förbätt- kostnad. som uppförts pa ringskostnad jämförlig reparations- eller underhallskostnad far dock inräknas i omkostnadsbeloppet cn—
dast för ar da de nedlagda kostnader-
3' Senaste l_vdelse l97t):ltll7.
3 a. Skall vid beräkning av reali- sationsvinst pä grund av avvttring av fastighet vederlaget för viss del av
fastigheten las upp som intäkt av
faslig/tet eller av rörelse (jfr punkt l av anvisningarmt till 35 s") far i omkostnadsbeloppet inte inräknas tttgi/t som hänför sig till sadan del av fastigheten sotn vid inkomsttas— cringen har behandlats enligt regler— na för maskincr oelt andra för vanlig- varande bru/t avsedda inventarier. Som förbättringskostnad enligt punkt l räknas även kostnad. som ttnder tid. dä intäkt av avvttrad fastighet eller i förcktnnmande fall del därav ltar beräknats enligt 34 .v' 2 eller ."— mom.. har nedlagts pa repa- ration öch underhall av fastigheten eller fastigltctsdclcn. i den man den avyttrade egendomen pä grund där— av vid avyttringen ltar befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet. samt kostnad för reparation och underhall för vilken avdrag inte medges pä grund av föreskrifterna i 25 &: mom. första st)-'ckct bl eller el och för vilken bidrag ej lntr utgätt. l'iörbätt— ringsköstnad. som inte ltar uppförts pa avskrivningsplan. och med för— bättringskostnad jämförlig repara— tiöns— eller ttnderhallskostnad far dock inräknas i omköstuadsbeloppet endast för är du de nedlagda kostna-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
na uppgätt till minst 3 uno kronor. Kostnad enligt I/i'iregtiende stycke. som uppförts pa avskrivningsplan. skall normalt anses nedlagd det ar da kostnaden uppförts pa planen. l andra fall skall sädan kostnad nor- malt anses nedlagd när faktura eller räkning erhallits. varav framgar vil-
ket arbete sotn utförts.
skall
minskas med värdcminskn i ngsav-
()mkostnadsbeltmpet
drag m. ut.. som belöper pä tid före avyttringen av fastigheten. säsom avdrag pä grund av avyttring av skog. avdrag för värdeminskning av annan naturtillgi'ing eller för värde- minskning av täckdiken eller andra markanläggningar (jfr punkt -l f'jiir- de—siätte styckena och ptutkt 7 av am'isningarna till 22 & samt punkt lo femte och sjätte styckena av anvis— ningarna till 29 kl. Pä samma sätt skall omkostnadsheltmpet minskas med avdrag för värdeminskning av byggnad m.m. (jfr pttnkt 3 tredje stycket och punkt -l tredje stycket av anvisningarna till 22 $$. punkt 2 och punkt 3 andra stycket av anvisningar- na till 35 ine/t pttnkt lhjiiirdestycket av am'isningartut till 28) s*). dock inte
294
Föreslagen lydelse
derna ltar uppgatt till minst _ltltllt kronor. Kostnad. som ltar uppförts pa avskrivningsplan. skall normalt anses nedlagd det ar da kostnaden ltar uppförts pä planen. l andra fall skall sädan kostnad normalt anses nedlagd när faktura eller räkning har erhallits. varav framgar vilket arbete som ltar utförts.
Har fastighet varit li'jrenttil för I/'()"rln'it/t'i/tgvarl)c/e eller dar/ned jain- jär/igt re/ntra/inns- eller tnnler/ta/ls— arbete i ägarens byggnadsrörelse ska/l —
(wwwins;tinlear sont ltar angetts i jö're-
med iakttagande av de
ledende stycke — Stl/IIlffil”hfllll'fll_L'.V/x'().t'l- ttad räknas det belopp som ett/igt ptntkt .? tredje stycket av anvisningar— na till 27 s*" ltar tagits upp som inta'kti rt'n'e/scn på grund av hvem]adsar/tc- ft'l.
skall
minskas med värdeminskningsav-
Omkostnadsbelojntet dl'ag nt. in.. som belöper pa tid före avyttringen av fastigheten. sasom avdrag pa grund av avvttring av skog. avdrag för värdeminskning av annan naturtillgang eller för värde— minskning av täckdiken eller andra markanläggningar (jfr punkterna ]. _l. 7 och 9 av am'isningarna till 22 & samt punkterna /. S och lo av anvisningartnt till 21) ål. Pa samma skall
minskas med avdrag för värdeminsk- sätt omkostnadsheloppel ning av byggnad m. m. (jfr punkter- na 3 och 4 av anvisningarna till 3313. punkterna 2 a. 3 I) och 4 av anvis— ningarna till 25 & samt punkterna .7 (n'/t lb av anvisningarna till Nä). dock inte för är da avdraget ltar understigit _?tttttt kronor. (')mkost.
Prop. 1980/81 :68 295
Nuvarande lydelse l'k'ireslagen lydelse
för är dä avdraget understigit 3 (löt) nadsbeloppct skall minskas även kronor. (')mkostnadsbeloppet skall med belopp varmed fastigheten ltar minskas även med belopp varmed avskrivits i samband med ianspräk— fastigheten avskrivitsisamband med tagande av investeringsfoml e. d. ianspräktagamle av investeringsfrmd
c. d.
Vid beräkning av omkostnadsbeloppet skall fastighet. som förvärvats före är 1952. anses förvt'irvad den 1 januari 1952. lngängsvi'irdet skall därvid anses utgöra 150 procent av fastighetens taxeringsvärde för är 1952. Hänsyn skall vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag som belöper pä tid före är 1952. Dock får det vid förvärvet erlagda vederlaget för fastigheten upptagas som ingångsvärde. om den skattskyldige kan visa att köpeskillingen överstiger 15ll procent av taxeringsvärdet för är 1952. Fanns taxeringsvärde ej äsatt för är 1952. fär motsvarande värde uppskattas med ledning av taxeringsvärdet för fastighet. i vilken den avyttrade egendomen ingätt. eller närmast därefter äsatta tt-ixeringsvärdc.
l-lar fastighet vid avyttringen innehafts mer än tjugo är fär den skattskyldige vid vinstberäkningen som ingängsvärdc upptaga ett belopp motsvarande 150 procent av det taxeringsvärde. som gällde tjugo är före avyttringen. Har taxeringsvärdet äsatts vid fastighetstaxcring som verkställts är 1971.) eller senare får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet. Om ingängsvärdet beräknas med ledning av det taxeringsvärde som gällde tjugo är före avyttringen. skall hänsyn vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag. som belöper pä tidigare är än tjugo år före avyttringen. Fanns taxeringsvärde ej äsatt tjugo är före avyttringen. fär motsvarande värde uppskattas på sätt angives i femte stycket sista meningen.
llar avyttrad fastighet förvärvats genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död. får den skattskyldige. i stället för köpeskilling eller motsvarande vederlag för fastigheten vid närmast förega- ende köp. byte eller därmed jämförliga fäng eller i stället för ett med stöd av föregående stycke framräknat värde. som ingångsvärde upptaga 151! procent av fastighetens taxeringsvärde året före det är då dödsfallet inträffade eller motsvarande i arvsskattehänseende gällande värde. förutsatt att dödsfallet ägt rum efter är 1952. Ägde dödsfallet rum efter är 1970 fär dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet eller motsva- rande i arvsskattehänseende gällande värde. Fanns taxeringsvärde ej äsatt året före det är dä dij'tdsfallct inträffade. får motsvarande värde uppskattas pä sätt som angives i femte stycket sista meningen. Har ingängsvärdet upptagits med stöd av bestämmelserna i detta stycke. skall hänsyn vid vinstberäkning- en icke tagas till kostnader och avdrag. som belöper pä tidigare är än ärct före dödsäret.
Prop. 1980/81 :68 290
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Beräknas ingängsvärdet med ledning av taxeringsvärde skall. såvida viss del av taxeringsvz'irdet avser egendom som i kostnadshänsecnde hänförts till maskiner och andra inventarier i jordbruk eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 å). taxeringsvärdet reduceras med den del därav som kan anses belöpa pä egendom av nyss angivet slag. Sådan reducering skall dock icke göras om mindre än 25 procent av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten belöper pä egendom. som vid beräkning av värdeminskningsav- drag hänföres till maskiner och andra inventarier.
Skall taxeringsvärdet reduceras enligt föregående stycke iakttages följan- de. llar taxeringsvärdet äsatts tidigare än vid 1975 års fastighetstaxering. skall taxeringsvärdet reduceras med så stor del därav som vederlaget för egendom. som vid beräkning av 'ärdeminskningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier. utgör av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten. Vad nu sagts gäller även om taxeringsvärdet äsatts är 1975 eller senare. dock att vid beräkningen skall bortses från den del av vederlaget vid avyttringen som belöper pä egendom som enligt 5 så 5 mom. är undantagen från skatteplikt. Kan den skattskyldige visa att den andel av taxeringsvärdet som kan anses belöpa pä egendom. som vid beräkning av värdeminsknings- avdrag hänföres till maskiner och andra inventarier. är mindre än den andel av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten som kan anses belöpa på egendom av nu angivet slag. får dock tt'txeringsvärdet reduceras på grundval av förhållandena vid fastighetstaxeringen.
Det för fastigheten gällande ingängsvärdet — antingen detta utgör köpeskillingen vid förvärvet. taxeringsvärdet tjugo är före avyttringen. taxeringsvärdet för är 1952 eller taxeringsvi'irdet året före dödsfallet eller motsvarande värde -— liksom de förbättrings- eller därmed jämförliga reparations- och underhällskostnader. för vilka avdrag får ske och de värdeminskningsavdrag m.m.. vilka skola minska omkostnadsbeloppet. skola omräknas till de belopp. vartill de skulle ha uppgått efter det allmänna prisläget under det är då avyttringen skedde.
Omräkningen sker med ledning av en indcxseric. grundad på konsument- prisindex. Riksskatteverket fastställer årligen omräkningstalen.
llar avyttring av fastighet omfattat byggnad. som i huvudsak är avsedd att användas för bostadsändamål och som vid avyttringstillfället varit eller bort vara åsatt ett. taxerat byggnadsvärde av lägst lt.) (1111) kronor. avdrages ytterligare ett belopp av 3 000 kronor för varje päbörjat kalenderär före taxeringsärct som bostadsbyggnaden under innehavstiden funnits pä fastig— heten. (')m det taxerade byggnadsvärdet icke uppgått eller bort uppgä till 100th kronor. avdrages 3 (100 kronor för varje päbörjat kalenderär under innehavstiden som byggnaden utnyttjats till stadigvarande bostad. Avdrag medgives icke för tidigare är än är 1952. Finnes på fastigheten mer än en bostadsbyggnad beräknas nu avsett avdrag endast för fastighetens huvud-
Prop. 1980/81:68 297
Nuvarande lydelse ["f'jr('5'/flåt”'l ”([['/W
byggnad. Sker vinstberäkningen med utgångspunkt frän taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen enligt sjätte stycket ovan eller frän taxeringsvärdet året före dödsfallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden. fär avdrag enligt detta stycke ej ske för tidigare är än tjugo är före avyttringen eller året före dödsfallet. Om bostadsbyggimd rivits eller förstörts genom brand eller liknande. skall avdrag enligt detta styeke medgivas även för tid dä denna byggnad funnits på fastigheten. om den skattskyldige inom ett är igängsatt arbete med att uppföra ersättningsbyggnad. Om en bostadsbygg- nad untler mer än ett är tagits i anspräk huvudsakligen för annat ändamål än bostadsändamäl medgives avdrag enligt detta stycke endast för tid då byggnaden därefter äter utnyttjats huvudsakligen för bostadsändamål.
Vinstberäkning på grund av avyttring av del av fastighet skall grundas på förhållandena pä den avyttrade fastighetsdelen. Om den skattskyldige sä önskar skall dock sä stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppct — i förekommande fall minskat med värdeminsknings- avdrag m. m. — anses belöpa på den avyttrade delen som vederlaget för fastighetsdelen utgör av fastighetens hela värde vid avyttringstillfället. [ sist avsedda fall skall. om den skattskyldige önskar det och värdet av skogen och skogsmarken på den avyttrade fastighetsdelen är mindre än 20 procent av värdet av hela fastighetens skog och skogsmark. omkostnadsbeloppet inte minskas med avdrag på grund av avyttring av skog. Om den avyttn'tde delen avser en eller ett fåtal tomter avsedda att bebyggas med bostadshus och vederlaget är mindre än 10 procent av fastighetens taxeringsvärde. fär vidare ingängsvärdet på den avyttrade f:"tstighetsdelen utan särskild utredning beräknas till 1 krona per kvadratmeter. dock ej till högre belopp än köpeskillingen.
Vad i de tre första meningarna av föregäende stycke föreskrivits gäller i tillämpliga delar även vid marköverföring enligt fastighetsbildningslagen (19701988).
Har den skattskyldige erhållit sädan engängsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 35 5. skall så stor ciel av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. — anses belöpa på den del av fastigheten som ersättningen avser. som engz'ingsersättningen utgör av fastighetens hela värde vid tiden för upplåtelsen eller inskränkningcn i förfoganderätten. Vid bedömningen av om omkostnadsbeloppet skall minskas med avdrag på grund av avyttring av skog gäller 'ad som är föreskrivet i fråga om del av fastighet.
Har den skattskyldige under innehavstiden avyttrat del av fastighet skall hänsyn tagas härtill vid beräkning av det omkostnadsbelopp som får avdragas vid vinstberäkningen i anledning av avyttring av äterstoden av fastigheten. Kan utredning icke förebringas om den andel av omkostnadsbeloppet -— i
Prop. 1980/81:68 gas .:Xilrl'arnm/t' l_vdr'lvt' Fr'iruvlugm [vile/.vc förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m.m. — för fastigheten. som belöpt pä den avyttrade fastighetsdelen. skall denna andel anses ha motsvarat hälften av erhällen ersättning för fastighetsdelcn. Andelen skall dock i intet fall anses överstiga omkostnadsbeloppet -— i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag ni. nt. för hela fastigheten omedelbart före avyttringen av fastighetsdelen.
Vad i föregående stycke föreskrivits äger motsvarande tillämpning om den skattskyldige under innehavstiden erhällit engängsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av am'isningarna till 35 s. Har den skattskyldige under iimehavstiden avstätt frän mark genom marköverföring enligt fastighetsbild- ningslagen (19702988). skall omkostnadsbeloppet pä återstoden av fastighe- ten anses ha minskat med sa stor del av omkostnadsbeloppet for den tidigare avstädda marken som ersättningen i pengar utgjort av det totala vederlaget för marken.
Beräknas omkostnadsbeloppet vid den slutliga avyttringen med ledning av ett taxeringsvärde som :"tsatts efter det att delavyttringen. markupplätelsen eller marköverföringen m. ni. ägt rum. äro bestämmelserna i de tvä föregäende styckena icke tillämpliga.
Kostnad för förbättringsarbete el— ler därmed jämförligt reparations- vilket
ersättning på grund av skm/(försäk-
och underhällsarbete. för ring utgätt. beaktas icke vid beräk- ning av realisationsvinst [ vidare män än kostnaden överstigit ersättning- en. Har ersättning på grund av .vkaa'efi'irxt'ikring uppburits med stör- re belopp än det som gätt ät för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingångsvärde. uppräk- nat enligt tionde stycket till tiden för skadetillfället. minskas med skillna- den mellan ersättningen och kostna- den för skadans avhjälpande. l-iör tid efter skadetillfi'illet ligger återstoden av det uppräknade ingängsvärdet till grund för uppräkning enligt tionde stycket.
Kostnad för förbättringsarbctc el- ler därmed jämförligt reparations- och underhallsarbete för vilket för- säkringscrst'i/ming eller annan skm/e- ersiimzing har utgätt beaktas. såvida Until/ningen inte räknas till skulle— p/iklig inkonzsl enlig! (It'll/lll lag. vid beräkning av realisationsvinst endas"! i den män kostnaden har överstigit ersättningen. llar Mir/(HI .vkanefri ersättning uppburits med större belopp än det som hur gätt ät för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingängsvärde. uppräk— nat enligt tionde stycket till tiden för skadetillfället. minskas med skillna- den mellan ersättningen och kostna— den för skadans avhjälpande. För tid efter skadetillfället ligger äterstoden av det uppräknade ingängsvärt'let till grund för uppräkning enligt tionde stycket.
Av yttrar delägare i fåmansföretag eller honom närstäendc person fastighet till företaget får vid vinstberäkningen fastighetens ingängsvärde icke
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
399
l'i'ireslagen lydelse
beräknas pä grundval av taxeringsvärde enligt sjätte och sjunde styckena. Ej heller fär omräkning göras enligt tionde stycket eller tillägg göras enligt tolfte sty'ti'ket. Riksskatteverket fär medge undantag frän bestämmelserna i detta
st)-"Cke om det kan antagas att avyttringen skett av organisatoriska eller andra syttnerliga skäl. Mot beslut av riksskatteverket i sädan fräga fär talan icke
föras.
2. c.32 Vid avyttring av egendom som avses i 35% 4 mom. iakttages följande. Har den skattskyldige tidi- gare dtnjutit avdrag för värdeminsk- ning eller dylikt av egendomen. minskas omkostnadsbeloppet med sådant avdrag. i den män vid avytt- ringen ätervunna avskrivningar ieke skola upptagas som intäkt av jord- l)rllk.5ftl.€llgllt't eller rörelse. Vad som förstås med i heskattningsat'seende åtnjtttet värdeminskningsat'drag framgår av 29 $$ [ Inom. andra styrk-
et.
Ze. Vid avyttring av 35.5 4
egendom
som avses i mom. iakttas följande. Har den skattskyldige tidi— gare medgetts avdrag för värde— minskning e. d. av egendomen. minskas omkostnadsbeloppet med sädant avdrag i den mätt vid avytt— ringen ätervunna avskrivningar inte skall tas upp sotn intäkt av _t'astig/tet eller av rörelse. l-"t'irt'lentinskningsat'- drag. som den skattskyldige har yrkat. skall anses inet/givet i den tntin det har med/Ört att den ltIXt'I'tlt'lU ittkrmtsten ltar beräknats till lägre belopp iin annars skulle lta skett eller medfört en ("ik/ting av förlust som berättigar till avdrag enligt hest/int- nte/serna i lagen (Wirth-63) unt riitt till för/ttsttttiit'nt/ting vid taxering för inkomst.
till 4l *
1.33 Inkomst av jordbruksfastigltet eller rörelse skall beräknas enligt För skattskyldig. som haft ordnad bokfö-
lwkföringsmässiga grunder. ring. skall beräkningen av inkomst ske på grundval av hans l'tokföring med iakttagand * av bestämmelserna i denna anvisningspunkt. Vid in- komstberäkning enligt bokförings— mässiga grunder tages hänsyn till in— och utgäende lager av varor. däri
3 Senaste lydelse ”NAS-1.1. 3-3 Senaste lydelse l()7*):ol2.
[. lnkotnst av jrn'dlwuksfastighet eller rörelse skall beräknas enligt
bokföringsmässiga grttnder. För skattskyldig som ltar haft ordnad
skall
inkomst ske pä grundval av hans
bokföring beräkningen av bokft'öring med iakttagande av be— stämmelserna i denna anvisnings- punkt. Vid inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder tas hän- syn till in- och utgäende lager av
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
inbegripet djur. räntaterial. hel- och halvfabrikat m.m.. samt till jord- ringar och skulder. Som värde av ingäende lager. fordringar oelt skul- der skall dt'irvid upptagas värdet av närmast föregaende beskattningsi'trs utgäende lager. l/irra'ringar oelt skul— der. Bestämmelserna i 41 & om lager få i varvsrörelse tillämpas även i fräga om skepp eller skeppsbygge. pä vilket den skattskyldige utfört eller avser att utföra arbete i icke oväsentlig omfattning. titan hinder av att den skattskyldige avyttrat skeppet eller bygget. Vad nu före- skrivits gäller dock endast intill dess skeppet eller skeppsbygget levere— rats till förvärvaren. Vad som avses med skepp frantgär av sjölagen (lt-491135 s. l).
3()ll
Föreslagen lydelse
varor, däri inbegripet djur. rämate- rial. hel— och halvfabrikat m. m.. till pågående arbeten samt tillfordrings- oelt skttld/mster. Värdet av utgdende lager. pågående arbeten saint ford- rings- ()(.'/t skald/raster bestt'itns med hänsyn till fi*it'ltt'tllandena vid beskatt- ningsårets utgäng. Som värde av ingående lager, I.:ttgtiende arbeten saint jbrdrings— oelt skuld/roster tas upp värdet av närmast föregäende beskattningsärs utgaende lager. på— gtiettde arbeten samt fordrings- oelt skuld/Jostein Bestämmelserna i 41 & om lager fdri varvsrörelse tillämpas även i fraga om skepp eller skepps- byggc. pa vilket den skattskyldige ltar utfört eller avser att utföra arbe- te i icke oväsentlig omfattning. utan hinder av att den skattskyldige har avyttrat skeppet eller bygget. Vad nu föreskrivits gäller dock endast intilldess skeppetellerskeppsbygget ltar levererats till ft"'n'värvat'en. Vad som avses med skepp framgar av sjölagen (1891:35 s. 1).
Inkomst av annan fastighet som avses i 34 s 1 eller 3 mom. får beräknas
enligt bokföringsmässiga grunder pä sätt anges i föregaende stycke. llar skattskyldig för visst beskattningsär beräknat inkomst av annan fastighet enligt bokföringsmässiga grunder. skall den skattskyldige även för nästföl— jande beskattningsär beräkna inkomsten enligt sädana grunder om bestäm-
melserna i 245 1 eller 3 mom. är tillämpliga det äret. 1 fräga om fastighet som avses i "24 ä 3. mom. gäller dock vad som sagts i föregäende stycke endast i den män annat inte följer av 34.5 3 mom. och 35 s 3 mom.
Har det bokförda resultatet päver- kats av att bland intäkterna tagits tipp belopp. som inte skall beskattas sasom inkomst. eller uteslutits be- lopp. som lmrt medräknas. eller blaan kostnaderna tagits upp belopp som inte är avdragsgilla vid inkomst- beräkningen. skall resultatet juste-
l lar det bokfi'irda resultatet päver- kats av att bland intäkterna ltar tagits upp belopp. som inte skall beskattas som inkomst. eller uteslutits belopp, som borde lta nzedrt'iknats. eller bland kostnaderna ltar tagits upp belopp. sotn inte är avdragsgilla vid in kotustbe räkningen. skall resulta-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lvde/se
ras så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningen enligt denna lag.
Vid beräkning av inkomst enligt skall iakttas. att ett inkomst skall anses ha
bokföringsmässiga grunder åtnjutits under det är. dä den enligt vedertagen redovisningssed eller en— ligt vad som beträffande jordbruk är allmänt brukligt bör tas tipp som intäkt i räkenskaperna. även om inkomsten ännu inte tippburits kott- tant eller eljest kommit den skatt— skyldige tillhanda t.ex. i form av levererade varor. fullgjorda presta- tioner eller på annat härmed jämför- ligt sätt. Vad som gäller i fräga om inkomstposterna har motsvarande tillämpning i fråga om utgiftsposter- na. Avdrag för tantiem eller liknan— de ersättning frän ft'imansföretag till företagsledare eller honom närstä-
ende person fär dock åtnjutas först
3tll
Föreslagen lydelse
tet justeras så att det kan läggas till grund för inkomstberäkningen en— ligt denna lag. Sådan justering skall emellertid på _vrkande av den skatt— skyldige under/ätas i de fall resultatet ltar påverkats av titt lager. pågående arbeten eller _lordringspost har tagits upp med för läg! ltelopp eller skuld- post medför liögt belopp i den mån det är uppenbart att den skattskyldige — i överensstämmelse med reglerna för inkomstberäkning i denna lag — genom dispositioner i bokslutet avse- ende nämnda tillgångs— oeli skidd— poster eller genom större avskriv— ningar på anläggningstillgångar än som skett skulle ha kunnat redovisa ett lägre resultat än det som skulle fri'ttiikomnia e ter justeringen. (_)m särskilda omständigheter föranleder det skall dot'k resultatet justeras ävett i sådant fall.
Vid beräkning av inkomst enligt skall
iakttas. att en inkomst skall anses ha
bokföringsmässiga grunder ätnjtitits Linder det är. dit den enligt god redovisningssed eller enligt vad som beträffande jordbruk är allmänt brukligt bör tas tipp som intäkt .i räkenskaperna. även om inkomsten ännu inte har uppburits kontant eller eljest kommit den skattskyldige till- handa t. ex. i form av levererade varor. fullgjorda prestationer eller pä annat härmed jämförligt sätt. Vad som gäller i fräga om inkomst- posterna tillämpas oc'ksä i fräga om utgiftsposterna. Avdrag för tantiem eller liknande ersättning frän fä- - mansföretag till företagsledare eller honom närstäende person fär dock
ätnjtitas först under det är dä ersätt-
Prop. 1980/81:68
A-"uvurum/e [vile/.te
under det är dä ersättningen har betalats ut eller blivit tillgänglig för lyftning. [ fraga om tiden för inkomst— och utgiftsposters uppta— gande enligt bokföringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet det förfaringssättet. att fordringar tas upp som inkomst under det är. dä de uppkommer. och att räntor hänförs till inkomsten för det :ir. pä vilket de belöper. i bägge fallen oberoende av om de verkligen influtit under nämn— da är eller inte. Å andra sidan bör ft'trskottsvis influtna räntor. som till större eller mindre del belöper pä ett kommande är. till denna del bokfö— ringsmässigt hänföras till det sist— nämnda arets inkomst. Avdrag för ränta pä län ur statens länefond för län med uppskjuten ränta ätnjuts för det är du räntan har betalats.
302
['_ÖI'('.t'](Ig(')I [ylle/n'
ningen har betalats ut eller blivit tillgänglig för l_vftning. [ fraga om tiden för inkomst— och utgiftsposters upptagande enligt bokföringsmässi— ga grunder tillämpas i allmänhet det förfaringssättet. att fordringar tas tipp som inkomst under det är. då de uppkommer. och att räntor hänförs till inkomsten för det är. pit vilket de belöper. i bägge fallen oberoende av om de verkligen hur influtit under nämnda är eller inte. Å andra sidan bör förskottsvis influtna räntor. som till större eller mindre del belöper på ett kommande är. till denna del boknäringsmässigt hänföras till det sistnämnda arets inkomst. Avdrag för ränta pa län ur statens länefond för län med uppskjuten ränta ätnjuts för det är då räntan har betalats.
Vid tillämpning av föregz'iende stycke skall iakttas bl.a. att värdet av
avyttrade varor skall — även om fakturering inte skett — redovisas som fordran. sävida varorna levererats till den nya ägaren före ärets utgäng.
l-lar avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning. sotn skall erläggas under loppet av flera är. fär som intäkt för varje är tas upp den del av ki'öpeskillingen sotn inllutit under samma är.
1 fraga om avdrag för kostnader för reparation och underhäll av fas— tighet varav intäkterna beräknas enligt 2435 ] mom. gäller även punkt 7 av anvisningarna till 25 å.
[ fråga om avdrag för kostnader för reparation och underhall av fas- tighet varav intäkterna beräknas enligt 345 1 mom. gäller även punkt
8 av anvisningarna till 25 5.
(')m beskattningsmyndighet_ med frängäende av den skattskyldiges på hans räkenskaper grundade inkrunstberäkning. som inkomst för ett är beskattat vinst. som i ln'ikföringen framkommer som vinst först ett senare år. skall vid inkomstberäkningen för det följande. är. dä vinsten redovisas i bokföringen, det sistnämnda ärets bokförda resultat justeras pä sadant sätt att den redan beskattade vinsten inte beskattas en gång till.
lN'lotsvaramle gäller för det fall. att beskattningsmyndighet ansett att en förlust. som är i och för sig avdragsgill. inte. far beaktas vid inkomstberäk— ningen för det är dä den redovisats i räkenskaperna eller beskattningsmyn- dighet i annat fall visst är frängätt den skattskyldiges bokföring pä sådant sätt
Prop. 1980/81:68 303
Nuvarande lyric/.te ["(ira's/rlgwt lyric/.te
att det påverkar följande ät's ittkotttstbcräknittg.
3.” Den i räkenskaperna gjorda värdesättningen pä tillgangar avsedda för omsättning eller förbrukning (lager) skall godtas vid inkomstberäkttingen. om vi'trdesi'tttningen inte stär i strid med vad nedan i denna punkt eller i punkt 3 sägs.
Vid bestämmande av lagrets anskaffttingsvärde skall de lagertillgängar. som ligger kvar i denskattskyldiges laget' vid beskattningsärets utgäng. anses sotn de av honom senast anskaffade eller tillverkade.
Lagret vid beskattningsi'irets utgang fär inte tas ttpp till lägre belopp än fyrtio procent av lagrets attskaffttingsvärde eller. om ;"tteranskaflttittgsvärdet pä balansdagen är lägre. sistnämnda värde. i förekotttmande fall efter avdrag för ittkttrans. För tillgättgar. sotn den skattskyldige framställt eller bearbetat. skall sotn attskaffningsvärde anses direkta tillverkttirigs-kostnader (material— kostnader och arbetslöner) ökade med ett tillägg som svarar mot den del av de indirekta tillverkningskostnaderna som skäligen belöper pa tillgängarna. därvid hänsyn dock inte behöver tas till ränta pä eget kapital.
Avdrag för inkurans medges inte nted större belopp än vad den skattskyldige enligt vid självdeklarationen fogad utredning visar svara mot den konstaterade värt'lenet'lgi'mgen pä lagret pä balansdagen. ()aktat vad nu sagts medges dock avdrag för inkurans ttted fetn procent av det lägsta av lagrets anskaffnings- oelt äteranskaffttingsvärdett om detta inte l'rantstär säsom uppenbart opäkallat. eller ttted det högre procenttal sont riksskatte- verket kan lta angett för lagren inom vissa branscher eller ltos vissa grupper av skattskyldiga.
Lager av djur pä jordbrttksfastigltet eller i rettskötselrt'irelse fär inte tas tipp till lägre belopp än fyrtio procent av den genomsnittliga prodttktir.tttskosttta- den för djur av det slag och den älderssammansättning varom fräga är. Regeringen eller efter regeringens bemyndigande riksskatteverket fastställer för varje taxeringsär föreskrifter för beräkning av prodttktionskostnadett. Har denna kostnad in'te fastställts. t. CK. i fräga om särskilt dyrbara avelsdjur. fär djuret tas upp lägst till fyrtio procent av det lägsta av attskaffnittgsvärdet och allmänna saluvärdet.
Uppgär värdet pä lagret. beräknat till anskaffnittgs- eller äteranskaffnings- värdet och i förekommande fall efter avdrag för inkurans. till lägre belopp än som tnotsvarar medeltalet av värdena pa lagren vid utgängett av de tvä närmast föregi'tende beskattningsären (jämförelsez'tren). fär lagret vid beskattningsärcts utgäng i stället tas tipp till lägst ett belopp motsvarande förstnämnda värde pä detta lager efter avdrag ttted sextio procent av sagda medeltalsvärde. Därvid skall lagren vid jäntförelscärens utgäng tas tipp till anskaffningsvärdetta eller. om aterattskaffttingsvärdetta pä balansdagarna i
7'4 Senaste lydelse [970111].
Prop. 1980/81:68 304 -
Nuvarande lydelse ' Färm/(igen l_vdelxe
fräga varit lägre. sistnämnda värden. i förekommande fall efter avdrag för inkurans. lfraga om djurpäjordbruksfastighet elleri renskij'ttselrörelse gäller dock att värdet av djuren skall tas ttpp till den genomsnittliga produktions- kostnadett eller till det allmättna saluvärdet eller —i förekommande fall — till attskaffningsvärdet. Föreligger sädant fall att sextio procent av nyssnämnda tttedcltalsvärde överstiger värdet av lagret vid beskattningsärets utgang medges avdrag även för det överskjtttaude beloppet om den skattskyldige avsatt motsvarande belopp i räkenskaperna till lagerregleringskonto. llar avdrag medgivits för sädan avsättning skall avsättningen äterföras till beskattning nästföljande beskattnittgsär. därvid frägatt om avdrag för förnyad avsättning till lagerregleringskonto fär prövas enligt bestämmelserna ovan.
Skattskyldig. som ingår i en grttpp näringsidkare mellan vilka intressege- tnettskap räder (moderv och dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensant ledning). fär tillätnpa reglerna i föregaende stycke endast under förutsättning att dessa tillämpas av samtliga företag som tillhör gruppen. Vad nu ltar sagts gäller dock endast i fraga om verksamhet i för 'ärvskälla som ltar sädant samband med verksamheten i den skattsk_ ldiges förvärvskälla att verksamheterna skulle ha ansetts utgöra en ft.")rvärvskälla om de hade bedrivits av ett enda företag.
Ingår rävaror eller stapelvaror i lagret. får dessa varor eller en del av dem tas ttpp till lägst sjuttio procent av varornas värde beräknat efter lägsta marknadspris under beskattningsåret eller urtder något av de närmast föregäendc nio beskattnittgsären. Tillämpas dettna regel fär lagret inte värderas enligt bestämmelserna i sjätte stycket.
Är det pä grttnd av överenskommelse om återköp eller annan omständig— het uppenbart att vissa varor anskaffats för anttat ändamäl än att inga i den skattskyldiges normala verksamhet. skall bestämmelserna i tredje—åttonde styckena inte tillämpas i fräga om dessa varor. Varorna fär i sädant fall inte tas Ltpp till lägre belopp ätt det lägsta av varornas anskaffnings- eller äterattskaffningsvärden. i förekommande fall efter avdrag för ittkurans.
Har den skattskyldige vid beräkning av inkomst av viss fört-':'irvski'tlla yrkat avdrag för avsättning till resultatutjämttingsfottd. som avses i 4l d &. fär lagret inte tas ttpp till lägre belopp än femtiofetn procent av det värde som enligt tredje—femte styckena skall ligga till grttnd för lagervärderingen. Bestämmelserna i sjätte—åttonde styckena är inte tillämpliga i nu angivna fall.
Vad som föreskrivits i föregäende stycke gäller även i det fall då den skattskyldige ingär i en grupp näringsidkare mellan vilka intressegemenskap räder (moder— och dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensam ledning") och nagot av dessa företag yrkat avdrag för avsättning till resultatutjämnittgsfond. En sädan avsättning skall dock beaktas endast om
Prop. 1980/81 :68 305
.N'uvarandc lydelse Föreslagen lydelse
den hänför sig till verksattthct i förvärvskälla som ltar sädant samband ttted verksamheten i den skattskyldiges fi'trvärvskälla att verksamheterna skttlle lta ansetts utgöra ett förvärvskälla om de hade bedrivits av ett enda företag.
Utan hittder av vad sotn föreskrivits ovan i detttta anvisningspunkt om den lägsta värdcsättning pä lagret. sotn kan godtas vid ittkomstberäkttittgett. fär
det lägre värde pä lagret godtas som den skattskyldige med hänsyn till föreliggande risk för prisfall visar vara päkallat.
Nedskrivning av värdet pä rättig— heter till leverans av lagertillgängar enligt ej fullgjorda kt'ipekontrakt far godkännas endast i dcn mätt det visas. att inköpspriset för tillgangar av samma slag pä balattsdagett understiger det kt'tntraherat'le priset. eller det görs santtolikt att sädant prisfall kotnmer att inträffa innan tillgättgarna levereras eller säljs vidare av den skattskyldige i oför- ändrat eller förädlat skick. Beträf- fattde värdet pa rättigheter till leve- ratts av tttaskiner och andra för stadigvarande brttk avsedda inventa- rier enligt ej fullgjorda köpekon- trakt kan ner/skrivning godkännas endast i den mätt den skattskyldige visar. att inköpspriset för tillgangar av' satntna slag pä balansdagen understiger det kontraherade priset. eller det görs sannolikt att sädattt prisfall kommer att inträffa innan tillgättgarna levereras.
3. 7”; Vad i punkt 2 tredje. sjätte och attonde styckena sägs attgäettde det lägsta värde pä skattskyldigs varulager. som far godtas vid ittkt'tmstberäkningen. gäller inte i fräga om penningförtwllan(le före- tags ut'/i ji")liv'ii/t'ringsjl'r'i'a'/ags place-
” Senaste lydelse 19791112.
Nedskrivning av värdet pä rättig- heter till leverans av lagertillgangar enligt ej fullgjorda köpekontrakt (kon/rakIsnedskrivning) far godkän- nas endast i den män det visas. att inkt'ipspriset för tillgangar av satnttta slag pä balansdagett understiger det kontraherade priset. eller det görs sannolikt att sädant prisfall kommer att inträffa ittttan tillgättgarna levere— ras eller säljs vidare av den skattskyl— dige i oförändrat eller förädlat skick. Beträffande värdet pa rättigheter till leverans av maskiner oelt andra för stadigvarande brttk avsedda inventa- t'ier enligt ej fullgjorda köpekon- trakt kan avskrivning (konu-aktsav- .v'krit'ning) godkännas endast i den man den skattskyldige visar. att inki'tpspriset för tillgangar av samma slag pa balansdagen understiger det kotttralterade priset. eller det görs sannolikt att sädant prisfall kommer att inträffa inttatt tillgättgarna levere- ras.
3. Vad i punkt 2 tredje stycke! I/i'irs/a meningen sann sjätte oelt ättottde styckena sägs attgäende det lägsta värde pä skattskyldigs varula- ger som far godtas vid inkomstbe- räkningen gäller inte i fräga om skanv'kt'lr/ies lager av aktier. obliga—
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
ringar av fi'irvaltatle medel i aktier. obligationer. li'ntefort'lringar m.m. eller skattskyldigs lager av fastighe- ter och liknande tillgättgar. Tillgäng- ar av detta slag skall tas upp till det värde som med hänsyn till risk för förlust. prisfall m. m. framstår som
skäligt.
306
Föreslagen lydelse
tioner. länefordrittgar och liknande til/gängar (värde/mp/a'r) (a'/t inte hel- lerifräga om lager av fastiglteter och liknande tillgangar,
Lager av värdepapper får inte tas upp till lägre belopp än vad som med hänsyn till risk för prisfall m. m. framstår som skäligt. Doek gäller at/ sådan aktie eller andel ifastighetsjör- valtande företag. som enligt punkt 3 fjärde siveket av anvisningarna till 27 55 skall anses utgöra mnst'ittnings- tillgång i rörelse. får värderas med iakttagande av de för lager av fastig- heter aeh liknande tillgångar nedan angivna grunderna. Nedskrivning av andel i haridelsbulag. som nu sagts, får ske endast om någon nedskriv- ning av fastigheterna inte ltar skett i handelsbolagets räkenskaper.
Lager avfastigheter och liknan- de tillgångar får inte tas upp till lägre belopp än 85 procent av summan av tillgångarnas anskaffningsvärden. Har den skattskyldige vid beräkning av inkomst av viss f("irvärvskälla yrkat avdrag för avsättning till resul- latutjätnnings/tmd får lagret dock inte tas upp till lägre belopp än 90 procent av summan av tillgångarnas anskaffningsvärden. Denna begräns— ning i nea'skrivningsrälten gäller även — under deförutsättningar som anges i punkt .? elfte styeket — om ettpä'retag. som är i intressegemettskap med den skattskyldige. ltar yrkat avdrag för avsättning till fond.
resultatutiänmings-
Prop. 1980/81:68 307
Nuvarande lydelse l—"i'ireslagen lydelse
Vid tillätnpning av föregående stycke beräknas anskaffningsvt'irdet enligt de grunder som anges iputtkt 3 av anvisningarna till 22 5. Har till- gången övergått till ny ägare genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död. gäller för den nye ägaren samma rätt till nedskrivning av tillgången som skulle ha tillkommit förre ägaren om denne fortfarande hade ägt tillgång- en.
(han ltinder av vad som föreskri— vits i tredje stycket om den lägsta värdcsättning på lager av fastigheter och liknande tillgångar. som katt godtas vid inkomstberäkningen, får det lägre värde på lagret godtas som den skattskyldige med beaktande av medgivna värdeminskningsavdrag och föreliggande risk för prisfall visar vara påkallat.
Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skattskyldig. som driver bank- eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse. eller av annan skattskyldig. för vilken aktien utgör omsättningstillgång. och är det inte uppenbart att den skattskyldige därigenom erhåller tillgång av verkligt och särskilt värde för honom med hänsyn till hans rörelse. fär sädan nedgång i aktiens värde som beror på utdelning till den skattskyldige av medel. vilka fanns hos det utdelandc bolaget vid förvärvet och inte motsvarar tillskjutet belopp. inte föranleda att aktien vid inkomstberäkningen för den skattskyldige tas upptill lägre belopp än som motsvarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har denna. innan sädan utdelning skett. tagits upp till lägre belopp än den skattskyldiges anskaffningskostnad. får aktien vid utgången av det beskatt- ningsår. under vilket utdelningen äger rum, inte tas upp till lägre belopp än aktiens värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med tillägg av ett belopp. som motsvarar skillnaden mellan den skattskyldiges anskaff- ningskostnad för aktien oelt näntnda värde. dock högst av det utdelade beloppet. Sker utdelning utan att det värde för aktien, som ligger till grund för beräkningen av den skattskyldiges inkomst. påverkas och medför detta att den skattskyldige efter överlåtelse av aktien eller upplösning av bolaget redovisar förlust. skall därifrån avräknas det belopp som motsvarar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke anses i första hand gälla
Prop. HSO/81:68
- Nuvarande lydelse
308
Föreslagen lydelse
andra medel än sädana som motsvarar tillskintct belopp. Vad som sägs om aktie i detta stycke gäller även beträffande andel i ekonomisk förening. Med tillskjutet belopp avses därvid inbetald insats.
3 a. [frägaomskattskyldiga.som bedriver h_vggnads— eller anlägg- ningsrt'n'else eller hantverks- eller konsultr/n'eIse. godtas den i räken— skaperna g/"orda redm'isningen av pägt'tende arbeten vid inkomsttax- eriagen ont t'etlm'isningen inte stär i .strid med bestämine/serna i denna unl'isningspunkt. Utlk'irs de pägäende arbetena pä löpande räkning gäller bestämnte/serna i tredje, tittonde och nionde styckena. lieträf/imde arbe- ten. sotn utförs till fast pris. gäller besu'imntelserna i _lit't'rde—nimule styckena. Enskild näringsidkare i vars verksam/tet den ärliga bruttoom- sätt!tingssunttttan normalt understi- ger ett grt'insln'lopp som nwtsvarar 2!) gånger det ett/igt lagen (1961'381) om allmän _l't'irst'ikring besu't'tnda basbe- loppet för den sista nutnadt'n av räkenskapstiret. fär tillämpa bestäm— melserna för arbeten som utförs pä löpande räkning även i fräga om arbeten som utförs till fast pris.
litt arbete anses utfört pä löpande räkning om ersättningen tttesltttande eller sä gott som uteslutande fastställs pä grundval av ett på./örltand bestämt arvode per tidsenhet. den faktiska tidst'itgängen och — iförekom/ttande fall —- den skattsk_v/diges faktiska utgi/terför arbetet. Iannatfa/l anses arbetet utfört till fast pris.
Värdet av pägäende arbeten. som itt/'tit'rs pä löpande räkning. be/u'iver inte tas upp som til/gäng. Istället skall som intäkt redovisas summan av de
belopp avseende arbetena som den
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
3( 19
Föreslagen lydelse
skattskyldige har _I'aktnrerat under l)('sktat/tinysärei.
Värdet av pägäende arbeten som utförs lill fast pris [är. sävilt gäller h_vgymnls- eller anlägeningsrörelse. las upp till lägst ett belopp motsvaran- de 85 proeenl av de vid beskattnings- årets ingång nedlagda direkta kostna- derna avseende de arbeten för vilka slut/ig restiltatredm'isning då inte ltar skett. [ II"/"tiga ont hann'erks— eller konsaltrörelseI/"ar värdet av pågående arbeten. som utförs lill last pris. tas upp till lägst ett belopp motsvarande samtliga vid heskattnin_usärets utgäng nedlagda direkta kostnader (Il 'seende de arbeten för vilka slutlig resultatre- dovisning då itne har skett. Frän sistnämnda värde fär avdrag ätninlas med högst en l?e/opp motsvarande basbeloppetför den sista månaden av räkenskapsärel. (loek inte med högre belopp än som svarar mot de direkta kostnadertm. Har den skattskyldige erhällit ersättning för arbete. som avses i detta styeke. skall beloppet inte redM'isas som intäkt utan som en skuld till den-för vars räkning arbete! atlörs.
Som direkt kostnad anses inte vär- det av den arln'tsinsats som utfihzs av den skattskyldige. dennes make eller barn under I!) är. År uppdragstaga- ren ett handelslmlau skall som direkt kostnad inte anses värdet av arbetsin- sats som utlörs av delägare i bola- gel.
[.:-"'ppgär värde! av pägäemle arbe- ten i bvggnmls- eller (inlägg/tingsrö- relse till lägre belopp än medeltalet av värdena av sadana arbeten vid
ateängen av de tvä närmast lk'ireluäen-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
FH)
Föreslagen lydelse
de beskattningsåren (jt'imft'irelse- åren ). får värdet av pågående arbeten vid beskattaingsårets tttgång tas upp till lägst ett belopp motsvarande skill- naden mellan värdet ttv pågående arbeten vid nämnda tidpunkt och 15 procent av jäntförelseårens medel- talsvt'irden. Blir skillnaden negativ får bestämmelserna i de två sista meningarna av pttnkt 2 sjätte styeket tillämpas.
Har den skattskyldige åtagit sig att till fast pris utföra visst arbete för annans räkning skall. såvida intresse- gemenskap råder mellan den skatt- skyldige oeh uppdragsgivaren och anledning finns att anta att bestäm- melserna ovan i denna anvisnings- punkt utnyttjats för att bereda obehö- rig skatteförmån åt den skattskyldige eller uppdragsgivaren, nämnda be- stämmelser inte gälla. I ntt avsedda fall skall den skattskyldiges inkomst på grund av arbetena beräktuts efter vad som med hänsyn till omstt't'ndig- heterna framstår som skäligt.
Har den skattskyldige i betydande omfattning ttnderlåtit att slutredovisa ellerfakturera belopp som enligt god redovisningssed hade kunnat slutre- dovisas eller faktureras skall som intäkt tas upp de belopp som skäligen hade kunnat sltttredovisas ellen/"aktu- reras.
Katt den skattskyldige göra sanno- likt att det belopp. som enligt bestäm- melserna ovan skall redovisas som intäkt av pågående arbeten. översä- ger vad som kan anses förenligt med god redovisningssed. får inkomsten i ska"/ig utstrt'iekning jämkas nedåt.
Prop. l980/81:68 3ll
Denna lag träder i kraft fyra vcckor efter den dag. då lagen enligt uppgift på den har kommit ut från trycket i Svcnsk författningssamling. och tillämpas första gången vid 1984 års taxering om inte annat följer av punkterna 1—6 nedan.
1. Den nya lydelsen av punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 20,5 tillämpas i fråga om representation och liknande som har utövats efter utgången av år 1980.
2. Den nya bestämmelsen i punkt2 sjätte stycket av anvisningarna till 27 å - tillämpas inte i fråga om nedskrivning som har medgetts vid 1982 års taxering cllcr — om den skattskyldige på grund av förlängning av räkenskapsåret inte taxcrats nämnda är - vid l98l års taxering och som har återförts till beskattning vid l983 eller 1984 års taxering.
3. Fysisk person som den 1 januari 1983 innehar en- eller tvåfamiljsfas- tighet som utgör omsåttningstillgi'mg i rörelse får. såvida han varit bosatt på fastigheten under åren 1978—1982. vid 1984 års taxering som intäkt av rörelse ta upp helopp varmcd fastigheten varit nedskriven vid utgången av år 1982 (avskattning). Sedan avskattning skett anscs fastigheten inte utgöra omsätt- ningstillgång. Har fastigheten inte varit nedskriven vid utgången av år 1982. skall fastigheten inte i något fall anses utgöra omsättningstillgång efter utgången av är 1982. Vad i första stycket sagts gäller inte om fastigheten under åren 1978—1982 varit föremål för annat byggnadsarbete än normalt underhåll i byggnadsrö- relse som bedrivs av den skattskyldige. dennes make eller av fåmansföretag i vilket den skattskyldige eller dennes make är fi'frretagslcdarc.
4. De nya bestämmelserna i punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 27% gäller endast i fråga om aktier och andelar som har förvärvats efter utgången av år 1982.
5. Sista meningen i punkt 4 nionclc stycket och sista meningen i punkt 4 tionde stycket av anvisningarna till 29 å i den äldre lydelsen skall tillämpas i de fall då övergång från planenlig till räkenskapsenlig avskrivning skett för beskattningsår. för vilket taxering sker är 1984 eller — om den skattskyldige på grund av förlängning av räkenskapsåret inte skall taxeras nämnda år — år 1985.
6. Genom den nya lagen upphävs med verkan fr. o. m. 1984 års taxering dels punkt (» av övergängsbcstämmelscrna till lagen (19691363) om ändring i kommunalskattelagen (19282370). dels (lä tredje stycket lagen (19722742) om ikraftträdande av lagen ('l972:74l) om ändringi kommunalskattelagen (19281370).
Prop. l980/81168 312
2 Förslag till Lag om eldsvådefonder
Härigenom föreskrivs följande.
l 5 Vid beräkning av nettointäkt av jordbruksfastighet eller netmintäkt av rörelse enligt kommunalskattelagen (19282370') och lagen (V)-47576) om statlig inkomstskatt medges avdrag enligt denna lag för belopp som har avsatts till eldsvådefond. Sådant avdrag medges även vid beräkning av nettointäkt av annan fastighet som avses i 24 ä 1 mom. kommunalskattela- gen. Den som enligt bokföringslagen (1976:125) eller jordbrukshokförings— lagen (19791141) är skyldig att upprätta årsbokslut skall ha satt av ett mot avdraget svarande belopp i räkenskaperna för beskattningsåret.
I fråga om handelsbolag beräknas avdrag för avsättning till eldsvåt'lefond för bolaget.
2,5 Eldsvådefond som avses i denna lag är
1) eldsvådefond för inventarier. 2) eldsvådefond för byggnader. 3) eldsvådefond för markanläggningar och 4) eldsvådefond för lagertillgångar.
Med inventarier. byggnader. markanläggningar och lagertillgångar förstås vid tillämpning av denna lag tillgångar som vid inkomsttaxeringen behandlas enligt de bestämmelser som gäller för maskiner och andra för stadigvarande brtik avsedda inventarier. byggnader. markanläggningar respektive lager. Som inventarier anses dock inte tillgångar som avses i punkt (i av anvisningarna till 29.5 kommunalskattelagen (19281370).
35 Avdrag får för viss förvärvskälla och för ett och samma beskattningsår inte överstiga den skattepliktiga försäkringsersättningen eller annan ersätt- ning för skada nämnda år på inventarier. byggnader. markanläggningar eller lagertillgångar. som har förstörts eller skadats genom brand eller annan olyckshändelse eller — såvitt avser inventarier och lagertillgångar — som har förlorats genom statligt eller kommunalt förfogande. Med statligt eller kommunalt förfogande jämställs z-ivyttring som sker under sådana förhållanden att statligt eller kommunalt förfogande i annat fall skulle ha kommit i fråga. Har den skattskyldige på grund av förhållande som i första stycket sägs medgivits högre avdrag för avskrivning av inventarier. byggnader eller markanläggningar än han i annat fall varit berättigad till. skall avdraget för avsättning till eldsvådefond begränsas i motsvarande mån. Avdrag för avsättning till eldsvådefond för lagertillgångar får inte överstiga ett belopp som motsvarar minskningen av Iagerreserven under beskattningsaret. Har lagret stigit i pris under beskattningsåret får lagerre-
Prop. 1980/81 :68 313
serven vid beskattningsårets ingång beräknas på grundval av den procentsats varmed lagret vid denna tidpunkt faktiskt nedskrivits och det äteranskaff— ningsvårde samma lager skttlle ha haft vid beskattningsårets tttgång.
4å Eldsvåt'lefont'l får tas i anspråk för följande ändamål:
l) eldsvåt'lefond för im'entarier: för avskrivning av inventarier samt för kostnader för reparation och underhåll av inventarier".
2) eldsvådefond för byggnader: för kostnader för reparations- och andra underhållsarbeten på en byggnad. som inte utgör omsättningstillgång i rörelse. och för avskrivning av sådan byggnad:
3) eldsvådefond för markanläggningar: för kostnader för reparations— och andra underhållsarbeten på en markanläggning. som inte utgör omsättnings— tillgångi rörelse. och föravskrivning av den del av en sådan ntarkanläggnings anskaffningsvårde som får dras av genom årliga värdeminskningsavdrag:
4)eldsvi'tdefond för lagertillgångz'tr: för nedskrivning av lagertillgångar med högst ett belopp motsvarande kostnaderna under beskattningsåret för tillverkning eller anskaffning av sådana tillgångar. dock att ett lägre värde på lagertillgångt-trna i dess helhet vid beskattningsårets utgång än som enligt eljest gällande regler är medgivet inte godtas.
Belopp. som har avsatts till eldsvådefond. får tas i anspråk endast för arbete som utförs. inventarier som levereras. byggnader som anskaffas och i övrigt kostnader som hänför sig till tid efter bokslutsdagen.
l-lar den skattskyldige under ett beskattningsår då ersättning för byggnader eller markanläggningar enligt 3 s första stycket skall tas upp som skatteplik— tig inkomst anskaffat en byggnad eller en markanläggning får han — tttan hinder av vad i andra stycket sägs — ta belopp. som enligt bestämmelserna-1 i denna lag kunnat avsättas till eldsvådefond för byggnader respektive elclsy-"titlefond för markanläggningar. i anspråk för avskrivning av byggnaden respektive den del av anskaffningsvårdet av markanlt'iggningen som får dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Därvid skall så anses som om avsättning till eldsvådefond har gjorts varefter beloppet omedelbart har tagits i anspråk för sitt ändamål.
()m eldsvådefond får tas i anspråk för reparations— och andra underhålls- arbeten på en byggnad eller en markanläggning eller för avskrivning av sådana tillgångar får den skattskyldige, såvida arbetet hänför sig till flera beskattningsår och avdrag på grttnd av arbetet inte redan har skett. under det sista året ta eldsvi'idefonden i anspråk förm-skrivning av tillgangarna eller för täckande av kostnaderna med högst ett belopp som svarar mot uppkomna kostnader under de ifrågtwarande åren. Vad nu sagts gäller också i fråga om ny- eller ombyggnad av fartyg eller luftfartyg eller i fråga om byggnadsin— ventarier oelt markinventarier enligt kommunalskattelagcn (19281370).
5 & Eldsvåt'lefond får tas i anspråk endast för avskrivning. nedskrivning eller kostnad i den fört-':'t'rvskälla till vilken avsättningen hänför sig. Riksskatte-
Prop. 1980/81:68 314
vcrkct far dock. om det fintts särskilda skäl. medge att cldsv adcfond. sorti ltar avsatts i viss förvärvskälla. far tas i anspräk for investering cllct' kostnad i
annan fiu'värvskålla. Mot riksskattcvcrkcts bcslttt tar talan inte föras.
() & l lar cldsvadcfond cllcrdcl av sadan fond tagits i anspräk enligt denna lag. tugördct ianspråktagna beloppet iutc skattepliktig intäkt. A andra sidan fär sädana utgiftcr. för vilka fondcu ltar tagits i anspräk. vid taxeringen inte dras av som driftkostnad. llar fonden tagits i anspräk for anskaffning äv cn anli'vuningstillgzmg. skall vid beräkning av värdeminskningsävdrag sotn anskaffuingsvärdc för tillgängcn räknas endast den del av utgifterna sotn inte ltar täckts av det ians|u'äktagna bcloppct. llär fonden tagits i anspräk för anskaffning av laget'. skall lagret änscs nedskrivet med dct ianspråktagna
beloppet.
7 s" Vid tillämpning av denna lag skall ett tidigare till cldsvädefotul avsatt belopp anses ha tagits i anspräk före scnarc avsättningar.
8.5 l:.ldsvadcl'ond skall återföras till beskattning om
1) fonden har tagits i anspräk i strid med 4 och 5 ska". 2) hela eller den huvudsakliga delen av den förvärvskälla. där avsättning— en till fonden har gjorts. under beskattningsåret här övcrlatits ellcr verksamheten har upphört.
3) det företag sorti inncltar fonden skall anses upplöst genom fusion enligt 14 kap. aktielmlagslagcn ( 1975: 1385) eller ut»; 1 mom. lagen ( 195 l :.?thl om ekonomiska tk'ircningar cllcr ?ss' lagen tlUSiz-llol om sparbanker och fondcn inte enligt fcmtc stycket ltar övertagits av det overtagändc fi'n'etaget.
4) bcslttt ltar fattats om att det företag sotn innehar londcn skall träda i likvidation.
i) beslut har ntcddclats om att dcn skattskyldige skall försättas i konkurs. L'llCl'
(i) fonden inte ltar tagits i anspråk senast ttnder det beskattningsår. för vilket taxering sker under tredje taxcringsarct efter det då avdrag för avsättningen har tncdgctts.
Ä'lcd överlåtelse som avses i första stycket 3) likställs att hela eller en del av den t't'irvärvskälla där avsättningen ltar gjorts tillfallit en ny ägare genom bodelning eller genom arv eller på grund av förordnande i testamente. Riksskatteverket far dock. om det finns särskilda skäl. medge att cldsvadc— fonden i stället för att återföras till beskattning övertas av förvärv-'skällt'ms nyc i'larc. [ fraga om sådant medgivande skall bcstämmclscrna i lll ;S tredje och fjärde styckena tillämpas.
.-Xtcrft'iring till beskattning skall göras i den ft'irvärv skälla där avsättningen har gjorts.
Riksskt'ttteverket kan. om det finns särskilda skäl. medge att elt'lsvåt'lefond
Prop. 1980/81:68 ' 315
som skall aterföt'as till beskattning enligt första stycket tt) far behallas under Viss tid. dock längst till oelt med det beskattttittgsat' för vilket taxering sker under sjätte taxerittgsaret efter det da avdrag för avsättningen ltar medgetts.
Vid sädan fusion. som avses i 28% 3 mottt. kontmuttalskattelagett (ll/331370). far moderbolaget eller den övertagande föreningen i bcskatt- ningsavseende överta eldsvt'tdetond. l-lat' fonden övertagits skall det anses som om moderbolaget eller den övertagande föreningen har gjort avsätt- ningen uttder det beskattttingsz'ir. da avsättningen skett ltos dotterbolaget Cllet'dett överlatande föreningen. Vad som ltar sagts nu gäller även i fraga om fusion enligt 78% lagett oitt sparbanker.
Vad i första—femte styckena sägs om eldsvadefottd skall i förekommande fall gälla en del av sädan fond.
Mot riksskatteverkets beslut enligt andra och fjärde styckena far talan inte f("iras.
9 & l-lar eldsva'idetk'tnd eller en del av sädatt fond aterförts till beskattning enligt R & skall som skattepliktig intäkt i den förvi'trvskt'tlla. där avsättningen har gjorts. tas upp ett särskilt tillägg som svarar tttot trettio procent av det återförda beloppet.
Riksskatteverket katt. om det fittns synnerliga skäl. medge befrielse helt eller delvis frän det särskilda tillägget. Mot riksskatteverkets beslut far talan inte föras.
105 Regeringen eller myndighet som regeringen bestämmer kan. om det finns särskilda skäl. medge att ett företags eldsvzulefond helt eller delvis övertas av ett annat företag. För ett sädant medgivande krävs 1) att det ena företaget är moderföretag oelt det andra företaget dess helägda dotterföretag. eller 2) att bäda f("tretagen är helägda dotterföretag till samma moderföretag. eller
3) att det ena företaget är ett svenskt aktiebolag vars aktier till ttter ätt nittio procent ägs av moderföretagct tillsamntatts med eller genom förmed— ling av ett eller flera av dess helägda dotterföretag oelt det andra företaget antingen är ett annat sädant aktiebolag eller ocksa nutderti'iretaget eller dess helägda dotterft'iretag.
Vid tillämpning av första stycket avses ntcd moderft'tretag svenskt aktiebolag. svensk ekonomisk förening eller svensk sparbattk och med ltelägt dotterföretag svenskt aktiebolag vars aktier till mer än nittio procent ägs av tttoderföt'etaget.
[ beslut om övertagande av en eldsvadefottd skall anges i vilken förvi'trvski'tlla ltos det övertagande företaget som fonden skall attses avsatt.
Har en eldsvädefond övertagits skall det attses som öttt det övertagande
Prop. 1980/81:68 3 in
företaget gjort avsättning till fottdett vid den tidpunkt dä det överlatande företaget gjort avsättningen.
]] .s'Skattskyldig. som vid beskattttingsärets utgättg haren eldsvr'tdefond eller som under beskattningsåret har avvecklat sitt eldsvädefond, skall vid självdeklaration lämna uppgifter om fottdens storlek. anvi'tndning och avveckling. Uppgifterna skall lämnas pä blankett enligt formulär som fastställs av riksskatteverket.
Har den skattskyldige urtder beskattttittgsäret haft irttäkt av jordbruksfas- tighet. annan fastighet eller rörelse frän rner än en f("trvärvskälla. skall uppgifter som avses i första stycket lämnas särskilt för varje förvärvskälla där avsättning har gjorts.
12 & l fräga ont skattskyldiga sont taxeringsnäntnden skall taxera till statlig inkomstskatt skall nämnden lämna uppgifter till länsstyrelsen om skattskyl- diga som vid beskattningsårets utgäng har eldsvädefonder eller som urtder beskattttingsi'tret ltar avvecklat sina eldsvädefonder.
13 & Ilos länsstyrelsen skall föras register över eldsvådefonder.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. dä lagen enligt uppgift pä den har kommit ut frän trycket i Svensk författningssamlittg. I satttband rtted ikraftträdandet iakttas följande.
1. Den nya lagen tillämpas första gången i fräga om beskattningsar för vilket taxering i första instans sker är 1984.
2. Genom denna lag upphävs med verkan fr.o.m. 1984 ars taxering förordningen (1959368) om särskilda invcsteringsfonder för förlorade inventarier och lagertillgi'tngar. Avsättning till särskild investeringsfond enligt nämnda lag får göras sista gängen i bokslut till ledning för 1983 ärs taxering. Bestämmelserna i nämnda lag gäller dock alltjämt-i fräga om belopp sorti har avsatts i bokslut till ledning för 1983 oelt tidigare års taxeringar.
Prop. 1980/81:68 317
3 Förslag till Lag om ändring i lagen tl*)5|:7()3) om beräkning av statlig inkomst- skatt för ackumulerad inkomst
l-lärigcttom föreskrivs i fraga om Iagett ( 19511763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad ittkontst'
dels att 3 & 3 oelt 4 ntom. skall betecknas 3 s" -1 och 5 atom..
(le/satt 3 ä 1 och 2 mom.. nya3 #4 mom.. punkt 1 avanvisningarna till 1 s*. anvisningarna till 3.5 och am-isningarna till 3.5 skall ha nedan angivna lydelse.
dels att till 3.5 skall fogas ett nytt montcttt. 3 mom.. av ttedatt angivna
lydelse. ;X'rrt'rrrrrrrrle l_vrlelse I-l'irr'xlrrgeu l_vrlr'lse "»; l m om ."' Vad i detttta lag sägs 1 mottt. Vad i dentta lag sägs
.rkull. rtted den begränsning som eri/ler. rtted den begränsning som följer av vad nedan i 3—4 mottt. följer av vad nedan i 3—5- ntortt. st;tdgas.r'igu rr'llr'r'ur/uu'rrg beträffande stadgas. beträffande all ackumule— all ackttmulerad inkomst. rad inkomst.
3 ”It'll/1.3 l fräga om ittkornst av [rrrrllt/'rr/cx/i'rstig/rer skola lagens bestarn- melser gälla endast följande intäkter. nämligen:
1) intäkt genom crsättnittg för skada a växattdc skog pa grund av brand eller annan därmed jämförlig av den skattskyldiges atgörattdcn oberoende anledning samt intäkt genom avyttring av skog oelt skogsprodukter. om avverkningen framtvingats av brand. stormfällning. torka. insektsskatlor eller dylikt eller av vattenuppdämtting eller framdragattde av kraftledning. allt ttrtder förutsättning att intäkten icke föranlett avdrag för insättning a skogskonto".
Zl intäkt i form av engi'tngsersättnirtg vid upplätclse eller trpphr'ir'ande av nyttjanderätt eller servitutsrätt och vid r'iverlatelse av rtyttjanderätt. intäkt i form av ersättning som utgär vid avräkrtittg enligt () kap. ll sä jordabalken satttt intäkt för jordägare avseende värde av förbättring som nyttjanderätts- ltavare bekostat:
3) intäkt. sorti uppkommit genom 3) iir/rikt iform ut' li'irxr'ikrr'rrc'xt'r- att egendom tagits i anspräk genom sti/[ning eller tllllltllt crxriltnirrg för expropriation eller likttande förfa— slott/rr Inf Irvggrtrrrlur eller ritar/run- rattde eller eljest avyttrats under lr'r'ggrtirrgrrr. .vmrr lltll' /i'ir.vlr'irl.v eller sådana fr'irhitllanden att (l_t'li/c tvangs- .r/v'talu/x J:F/HH” lmrml eller mura/r försäljning maste anses vara liir/turr- olvr'kx/rr'r'urlr'lxc. ('I/cr intäkt. som ltar (len. under förutsi'tttning att intäkten trppkomntit genom att egendom llttl' ' Senaste lydelse av lagens rubrik l*)74:8(1ll. 3Senaste l_vdc|se 1974zxt'tt). ; Senaste lydelse l'l?R:ll—lh,
Prop. 1980/81:68-
.rVrn'amnde l_i'rlelxe
icke ft'tranlett avdrag för insättning rl skogskonto eller för avsättning till .vt'irski/zlu ini'rwleringx/iinr/er j;".ir jär. lortirlr' inventarier oelt Ingera/leung-
tll”:
318
Föreslagen lydelse
tagitsi anspräk genom expropriation eller liknande förfarande eller eljest litt/' avyttrats under sadana förhal- landen att .Willtlll tvängsförsi'tljnitig maste anses I/i'r'religgtr. tll/l under fr'irutsättning att iiitäkteit inte lin/' fi'tr'anlett avdrag för insättning pri skogskonto eller för avsättning till i'll/x't'ritl('/i)lltl.'
4) intäkt i form av skadeständ eller annan ersättning avseende inkomst- bortfall till följd av skador och inträng a fastigheten. sorti föranletts av industriell eller därmed jämförlig verksatttltet'.
5) itttäkt vid avyttring av djttr i samband med upphr'trande av djurskot- sel:
o) iittäkt v id avyttring i samband med upphi'tt'ande av jordbrtiksdt'ift av för stadigvarande bruk i jordbruksfastiglteten avsedda maskiner eller andra
inventarier. vilka icke vid beräkning av värdemirtskningsavdrag äro att hänföra till byggnad. ävensom av varor oelt produkter i jordhi'uksfastiglie—
tcn'. samt
7) intäkt. sorti uppkommit (lr'iri- genom (lll rrt'xr'ilining till .sr'irxkilrlu int'r'.vleringx/o/rrler for lli-il'lUIYH/U in- ventarier oelt lagertillgångar ater- förts till beskattning under .vrirlrrnrr .fi-).I'lltll/(llltlt'll llll. (liir-e.»! (lei rileij/i'ir'rlu beloppet i .vriillr'i [Il-uth'l kr'ipr'xkilling jär (le lll-.lrltll'tll/(f lillgringurnu. köpe- xkillingen enligt F) eller (i) ovan skulle rrnxenx _vtixoni ackumulerad inkomst. dock att rr'i'nlu xom iillr'iggex det äterförda beloppet icke skall anses utgöra sädan inkomst.
7) intäkt. sorti lltll' uppkommit genom till elr/.vt'r'rrle/irnrl llr'H' aterförts till beskattning pri _L'I'ltlltl av nu fl)/'(,- lrrrrkxtlrilien lltll' upp/rört eller — xrit'ili rn'xr'r elr/xt'rirltf/onrl för lagertillgång— ur -- pri grrr/irl (ll' url rlj'rriivkr'its'eln lltll' tipp/rört. dock att .vr'irskili lil/rigg [Hi det '.'tterfr'irda beloppet inte skall anses utgöra sadan inkomst.
.? mom. ! ji'rigrr om inkomst rn" rtnrtrrn lustig/ret xkrrll lage/rx ltesir'im- nie/rer ('lltliM'l grillo It'll/'artrle inir'iklr'r. nämligen:
]) inr/ik! i form av lorsrikringxr'r- viii/ning eller annan ersr'r'rrnr'rrg för .vkrrt/rr pri lrvggirrrrler eller markun- lr'i'ggningrrr. 'som llrll' /'or'.vlr')'rt.v eller .vkrrr'lutx genom ltrrrnrl eller fllllltlll
(rlyt'kx/rr'inrfel.—'('. lI/Itlt'l' l'r'r'r'rrlxr'iitriirig
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
3IK)
Föreslagen l_t'tlelse
all intriklen inte ltar lr'iranlett arr/rag lor avrättning till eltlvvarlel'arnl:
]) inta/tt — i .vam/ranrl merl avvtt- ring r-n'llavtig/rel — gena/n avvttring av HItM'lvf/lt'l' oelt andra för vnnligvaran- rle lirttk avser/(la inventarier. vilka i avs/trir"nings'lninveetnle inte ltr'tn/r'nzv till bygg/tail: .vam/
.it innikt. .wm ltrtt' tipp/minimi genom att eldsvådefond ltar återförts till beskattning på grund av att hela eller den laterala-rikliga delen av för- värvskällan har uvveek/ats. rloek att särskilt tillägg på det åter/örrla lie/ap- pet inte skall anses utgöra sädan inkomst.
4mom. * l fräga orii inkomst av rr'iretse skola lagens bestämntelser gälla
endast följande intäkter. riärtiligeri:
l) intäkt genom vetenskaplig. litterär. konstnärlig eller darmed jämförlig verksamhet. under förutsättrtirtg att intäkten inte föranlett uppskov med beskattrtirtg enligt lagen tllt7k):hl lt orii uppliovsrttartnakontri:
?) intäkt vid överlatelse av hyresrätt sarttt av varumärke. firmanamn oeli
andra liknande rättigheter av goodvvills natur:
3) irttäkt i form av engarigsersätt- ning. sorti erliallits pa grund av avbrottsförsäkrirtg eller såsom ska- deständ eller d_vlikt för irikortistbort- fall i rörelsen till följd av expropria— tion. rekvisitiori eller artriat likrtaride förfarande:
3) intäkt i form av engr'uigsersr'rtt— ning. som ltar erltallits pa grund av avbrottstk'irsäkring eller som skade— stand eller d_vlikt för inkorits'tlmrtfall i rörelsen till följd av evpropriation. rekvisitiort eller annat likrtartde for— farande eller intäkt i../'nrm rrvj'iirviik—
ritrgrerxiittning eller annan erw'ittning I/iirvkrnlapzi lrvggnarler eller markan- läggningar. som ltar tiirstörtx eller .vlt'arlatx genom lira/nl eller annan nlvt'ksln'nnleiu'. allt ran/erti'irrttrr'itt- ning att imiikten inte ltar liiranlelt
avr/rag I/i'it' avsättning till eldvvr'nle-
lil/nl."
-ll irttäkt i form av erigängsersättning vid av_vttrirtg av patenträtt eller liknande rättighet samt vid avvttring eller avlösning av ratt till rov-alt)". allt
4 Senaste l_vdelse av förutvarande _: mom. ION-(dh.
Prop. l980/81:68 320
Nuvarande lydelse Iii'ireslagen lydelse
under förutsättning att avyttringen eller avlt'isriingen skett i samband tried ("iverlatelse. upplatelse eller riedläggaride av rörelse:
5) intäkt vid avyttring. i sarribartd rtied överlatelse. trpplatelse eller nedläggande av rörelse. av för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda maskiner eller andra inventarier. vilka icke vid beräkning av värdeminsk— ningsavdrag hänföras till byggnad. samt av andra varor och produkter i
rörelsen än ovan vid 4) avses: saritt
tt) intäkt. som trppkoriiriiit däri— genom att avsättning till särskilda int'esterittgslilnrler ”liir lli'irlnrarle itt- venturier (re/r lagertillgringar eller för avyttrat fartyg eller til/särskild nyan— skaffrtirtgsforid aterfr'irts till beskatt— ning nnder sen/ana Itiirltallanrlen att. därest det riter/':'r'rrla ltelappet istället utgjort ker/w.slvilling lör tillgt'rngarna i l/riiga. köpeskillingen ett/igt .i't ovalt skulle
inkomst. dock att ränta som tilliigges
ansetts sasom aekumttlerad
det äterft'it'da beloppet ieke skall artses utgöra sadan irikortist.
ti) intäkt. sorii ltar uppkommit Stll'X/(lltl
investeringsli:nr/ for avyttrat fartyg
tg't'ttrlttt ttll t'lrlst'iltltfl'l)tttl. eller särskild a_vrtriska/lliängslanrl ltar atcrl't'irts till beskattning pa grrr/nl av att r:"irelsen lntr ör'erlätits eller ner/- lagts. dock att särskilt tillägg eller ränta pa det ater'forda beloppet inte skall artses utgöra sadan inkomst.
Vad i denna lag stadgas om t'iv'er'lrrtelse. upplatelse eller rtedläguande av rörelse skall äga motsvarande tillämpning beträffande rorelsefilial oclt
rörelscgr'cn .
Anvisningar till l ä
]. Inkomst skall enligt dertna lag anses liarifr'rrlig till visst beskattriirigsar. om intäkten exempelvis irttjärtats eller eljest rttotprestatiort för densamma i nägon form lämnats under ifragayarande är.
För att en inorn v'isst beskattningsar atrijtrteri inkomst skall anses utgöra ackumulerad inkomst enligt denrta lag fordras. att inkomsten hänför sig till tiiirtst tvä beskattningsz'rr. Lingi'rngsbelopp. som uppbäres sä— som ersättriirig för ärlig pension. skall i allmänhet anses hänföra sig till tio är. ljngi'tngsbelopp. sorti beskat— tas nted tillärttpning av bestämmel- serna i fjärde st_v'cket av anvisningar— na till 10.5 kommunalskattelageri
5 Senaste l_vdc|se l*)77:-l.l.
Frigängsbelopp. som uppbäres sä— som ersättning för arlig pensiort. skall i allmänhet anses hänföra sig till tio är. lirtgangsbelopp. sorti beskat— tas rtted tillärtipning av bestärtiriiel- serna i fjärde stycket av anvisningar— na till Nå krsriirtiunalskattelageri
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
(IUI—9370). anses icke sasorti acku— rtiulerad inkomst.
r-Xekurtiulerad irtkoritst. som avses i 3. 55 4 mom.. skall anses hänt"—"tra sig till det antal är deti skattskyldige iiirteltaft aktien eller andelen.
321
Föreslagen lydelse
tlUlHLWH). skall icke anses sasom ackurtiulerad irikoritst. Ackumulerad inkomst. sorti avses i 3 s .*7 atom.. skall anses liänlk'ira sig till det antal är deti skattskyldige innehaft aktien eller andelen.
littäkt av skogsbruk skall anses ltänfr'n'lig till det antal är som motsvarar förha'tllandet mellan intäkten. rttirtskad rtied vederbt'rrliga avdrag. och värdet av ett ars skogstillväst a fastigheten.
Ackumulerad irtkoritst. som avses i $& 2 mom. vid 5.) 7) sartit i se" .i' riiortt. vid 2). $) oelt tv)_ skall anses hänföra sig till det antal är den skattskyldige bedrivit jordbruket el— ler rörelsen. l-lar skattsk_vldig ätnju- tit ackumulerad inkomst som nu sagts i egenskap av delägare i han— dels- eller kommanditbolag. skall inkomsten anses liärtförlig till deti tid ltart varit delägare i bolaget. Inkoms- tert skall dock anses liärrt't'irlig till kortare tid än den skattskyldige bedrivit jordbruket eller rörelsen eller varit delägare i bolaget. därest ltart sä yrkar oelt företer utredriirtg om det antal är vartill irikoriisteri hänför sig. eller eljest om det fram— star sasom uppenbart att irtkortistert
hänför sig till kortare tid.
.--Xckuniulcr.'rd inkomst. sorti avses i ."vs' 3 ritorii. vid 5) ?) sariit i 355 4 riiorit. vid 3). 5) och tv). skall anses liänfv'ira sig till det antal är den skattskyldige bedrivit jordbruket el— ler rörelsen. .-lekumu/errnl inkomst. som avses i.? s" .? mom. vit/J) oelt .i'). .v'kallanv'es lninl'öra sig till det antal ar (It'll skattskyldige inne/tajt lustig/re- ten. llar' skattsk_vldig atrijtrtit acku—
sa_'ts i
rtttrlerad inkomst som nu egenskap av delägare i liandels- eller kommanditbtvlag. skall inkomsten anses hänförlig till deti tid ltart varit delägare i bolaget. lrikortisteri skall dock anses ltäriförlig till kortare tid än den skattskyldige bedrivit jord-
bruket ellcr r'r'rrelserr eller inne/ratt
”lustig/teten eller varit delägare i bola— get. därest ltari sa _vrkar' och företer utredning otit det antal är vartill inkomsten hänför sig. eller om det eljest framstår säsom uppenbart att inkomsten hänför sig till kortare tid.
llar jordbruk eller rörelse. som bedrivits av den ena av tva makar. övertagits av den andra rtiakert. skall denne. om han sa yrkar. anses hava bedrivit jordbruket eller rt'irelsen järtiv'äl under den förstnäritnda rtiakeris innehav av li'irvärvskäIlan. under fr'irutsz'ittning att makarna da v oro taserade med tillärttpnirtg av lt s* ] mom. lagen om statlig irikortistskatt eller. därest andra maken haft inkomst. skulle hava taserats med tillärttprtirig av rtäriirida bestämmelse. Vad nu sagts skall äga riiotsvarärtde tillämpning när andel i handels— eller kommanditbolag. som ägts av deti ena av tva makar. övertagits
21 Riksdagen 1980/8]. ] saml. Nr 68, Bil_ ,4
Prop. 1980/81:68 322
Nur-'arande lvdelse Föreslagen lydelse
av den andra maken samt när jordbruk. rörelse eller andel i bolag i samband rtted den etta makens död övertagits av den andra maken. och derirte var ensam dödsbodelägare. lrikorttst. sorii enligt tredje stycket av anv isriirigarrta till Slå koriiritrrrialskattelageri (103371!) taseras hos rtiake. skall ieke till nägon del anses utgöra ackurttulerad irikortist.
Vad i rtästfi'iregaende stycke stadgas om rtiakar skall i tillämpliga delar gälla även andra skattskyldiga. vilka taseras tiied tillämpning av där angivna bestämmelse.
Vid skatteberi'tkning enligt l ;" skäll oskilt döds/vo oelt den avlidne artses som en och samma skattsk_vl—
dig.
till 1
Vid beräkning av nettobeloppet av ackurttulerad inkomst skall irttäkt av skogsbruk i förekortimaride fall riiiriskas nted till intäkten hänförligt avdrag enligt purtkt 7 eller 8 av anvisrtirtgarrta till 22; kommunal— skattelagen. i den man sadant avdrag medgivits vid inkortisttaseringen.
Vid skatteberz'ikning enligt 1 s" skall den avlidne oelt döds/met anses
sorti ert oelt sarrtrna skattsk_vldig.
Vid beräkning av nettobeloppet av ackurttulerad inkomst skall intäkt av skogsbruk i förekomtitaride fall minskas med till irttäktert liärtförligt avdrag enligt punkt 7 av anvisningar- na till le' kortitiiunalskattelagen. i den rttart sadartt avdrag medgetts vid
irtkoritsttaxeringen.
[ fräga orii irttäkt genom avyttring av tillgang. vilken kan vara f("rreriiäl för X'iit'le'lnln.sls'l'llngstlwcll'ug. skall sasorit nettobeloppet av ackurttulerad inkomst i regel anses köpeskillingen efter avdrag för tillgangerts i beskattningsavse- ende oavskrivna värde. Motsvarande skall gälla vid avyttring av sadan patenträtt eller liknande rättighet. sorti är att anse sasortt vara i rörelse.
Säsom nettobeloppet av ackrrriiulerad inkomst genom avyttring av andra varor eller produkter i rörelse än i nästföregaende stycke sista punktert sägs skall anses dold reserv i lagertillgängarna vid beskattriirtgsarets irtgartg. Den dolda reserven skall i regel beräknas till skillnaden mellan. a ena sidan. det lägsta av tillgättgarnas ariskaffrtingsv'ärde och aterartskaffnirtgsvärde efter avdrag i törekorttmartde fall för irtkuraris samt. ä andra sidan. deras bokförda värde vid nämnda tidpunkt. Vid avveckling av hyggiiadsrri'vrels'e. tomtstyck— ningsrörelse eller annan rörelse avseende yrkesmässig handel rtted fastighe- ter ävensom penningrv'irelse skall dock sasorti dold reserv i regel anses skillnaden mellan tillgangarrias verkliga värde vid beskattriirtgsarets irigartg oelt deras bokförda värde vid sarttriia tidpunkt.
Säsom nettobeloppet av ackurttulerad irtkorttst genom avyttrirtg av varor (inklusive djur) och produkter i irrrdbr'uksfastigliet skall anses dold reserv i
" Senaste lydelse ll)72:7-t-l.
Prop. 1980/81:68 323
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
tillgättgarna vid beskattningsarets ingäng. Den dolda reserven skall i regel beräknas till skillnaden mellan tillgättgarnas verkliga värde och deras bokförda värde vid nämnda tidpunkt.
Har den i räkenskaperna gjorda värdest'ittningen ä lagret frangatts vid inkomsttaseringen. skall vid beräkning av dold reserv i stället för bokfört värde användas det i beskattningsavsecnde gällande värdet.
till 3 s? Vad i 3 ål- mom. vid 2) sägs angaende intäkt av jordbruksfastighet genom upplatelse av nyttjanderätt skall icke gälla beträffande upplatelse av rätt att avverka skog.
Säsom ersättning vid överlätelse av h_vrc *r ätt anses jämväl vad skattsk_vldig
erhäller för att han flyttar frän lokal. använd i rörelsen.
Med skadestänt'l eller annan i 3 s.? mom. vid 3) ontji'irnta'ld ersättning avses i första hand sädan ersättning för inkomstbortfall som erhålles med anledning av exempelvis stadspla- nering eller gatureglering. Härmed lt'ksn't'lles frivilligt ("överenskommen ersättning. vilken avtalats under sådana förhi'tllanden att möjlighet till tvängsi'ttgi'trder förelegat om fri-
villig uppgörelse ei träffats.
Vid tillämpning av bestämmelser- ttai 3 s" 2 mom. vid 5) och (t) och 3 s .? utom. vid 5) skall med avvttring likställas förlust av tillgang. därest ersättning på grund av skadeförsi'tk- ring utgätt och ersättningen icke föranlett avdrag för avsättning till sz'irskilda int'esteringsfnnder för jör- lnrade inventarier oelt lagertillgång- ar.
Skattebett'tkning för ackumulerad inkomst enligt $# 2 mom. vid (1) santt 3 53 mom. vid 4) oelt 5) fär ske endast under förutsättning
att vid beskattningst'trets utgang kvarvarande. t'eke avyttrade inventa-
? Senaste lydelse l*)77:—l3
Med avln'onsj't'irslikring eller skadeständ
ersättning på grund av
e. d. enligt 3 s 4 utom. vid 3) avses i första hand sadan ersättning för erhålls
anledning av exempelvis stadspla-
ittkotttstbortfall som med nering eller gatureglering. Härmed likställs frivilligt överenskommen er- sättning. vilken avtalats under så- dana föt'ltt'tllanden att möjlighet till tvi'tngsätgi'trder förelegat om frivillig uppgörelse inte träffats.
Vid tillämpning av bestämmelser- na i 3 s' 2 utom. vid 5) och (7). 3 ,(4 3 ntmn. vid 3) oelt 3 & 4 mom. vid 5) skall med avyttring likställas förlust av tillgang. ()IH ersättning pa grund eller ersättning för skada ltar utgätt oelt
av skadeförsz'ikring annan
ersättningen inte ltar föranlett av- drag för -avsättning till elds—vride-
fond.
Skatteberäkning för ackumulerad inkomst enligt 3.5 2 motn. vid (1) samt 3 få 4 tnom. vid 4) och 5) far ske endast under förutsättning
att vid beskattttingsärets utgang kvarvarande. inte avyttrade inventa-
Prop. ] 980/ 81 :68
Nuvarande l_v' delse
rier oelt varor — fränsett tillgangar sotn vid upplätelse av rörelse utar— renderats — iiro av allenast obetydlig omfattning.
att vid ttätttttda tidpunkt icke kvarstär avsättning. sotn skett till lagert'egleringsktinto eller särskild nyattskaffningsfond eller sont. till ersättande av avyttrat fartyg eller till ersättande av I/i'irlnrade tillgångar i skett till
investeringslonder för avyttrat fartyg verksam/teten. slit-skilda eller för .]i'irlnrade inventarier oelt lagertillgangar.
sa mt at 1 . sävitt avser rörelse. den skattskyldige icke under bc- skattningsä ret börjat ny rörelse. som ttted hänsyn till varusortiment eller liknande katt anses utgöra fortsätt—
ning av den tidigare rörelsen.
Föreslagen l_vdelse
ricr oelt varor fränsett tillgangar som vid upplatelse av rörelse ltar utarrenderats — ar av endast obetyd— lig omfattning.
att vid nämnda tidpunkt inte kvarstäravsätttting. sotn ltarskett till lagerregleringskonto. särskild nyan— .t't'll's'lx'lltl
rings/'und för avyttrat fartyg eller skaffningsfottd. investe-
eldsva'dej'utnl.
sattt 1 att . savitt avser rörelse. den skattskyldige inte under bcskatt— ttingsaret ltar börjat ny rörelse. som med hänsyn till varusortiment eller liknande kan anses utgöra fortsätt-
ning av den tidigare rörelsen.
Utöver vad i nästföregaende stycke sägs skall som förutsättning för skatteberäkning för ackumulerad inkomst vid upplatelse av rörelse gälla. att upplatelsen utgör ett led i rörelsens avveckling.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. da lagen enligt uppgift pit den har kommit ut fran trycket i Svensk författttingssamlittg. och tillämpas första gängen i fräga om beskattnittgst'tr för vilket taserittgi första instans sker är IUM. Vad i lagen föreskrivs i fräga om eldsvadefonder och särskilt tillägg vid l'tterföt'ing av sädatt fond skall gälla även i fräga om fonder enligt förordningen (195916?) om särskilda investeringsfonder för förlorade inventarier oelt lagertillgangar och räntetillägg vid aterföring av sadan fond.
Prop. 1980/81:68
4 Förslag till Lag om ändring i lagen (l9titl:63) om rätt till fot-lustutjämning vid taxering för inkomst
Härigenom föreskrivs att punkt [ av anvisningarna till 1 s* lagen ( Iittala—_l) om rätt till förhtsttttjättttting vid taxerittg för inkontst' skall lta nedan angivna
lydelse.
.X'nvarande l_vdelse l-"öreslagen l_vdelse
Anvisningar
till lå
l.—' Förlust. sotn berättigar till skall grundval av den för förlustavdrag. beräknas pa förlustaret avgivna självdeklarationen men fär bestämmas till större eller mindre belopp ätt vad deklarationen utvisar. Avdrag för slidan värdeminskning eller dyl. sont katt I/i'irsk/"tttas li'an ett iir till ett annat eller som avser till— gång. vid vars I/k't'rsiilining eventnell vinst skall bedömas enligt reglerna förskattepliktig rea/isatimtsvinst. oelt avdrag ll'ö'r t'iirdentinskttittg av lrvgg— ttad. som utgör lagertillgang. fär dock inte tillgodoräknas den skatt- skyldige ttted större belopp än ltan ltar yrkat i deklarationen för förlust— äret. "lill
som till sagts riiknas lil. a. avdrag liir
t'iirdetninskttingsavdrag t't'irtlentinskning av byggnad. av sadana tnaskiner oelt andra inventa- rier sont avskrivs enligt reglertta liir planen/tg avskrivning. av patenträtt eller liknande tidv/tegt't'ittsttd t't'ittigltet oelt av varttntt'irke. lirntanantn eller andra riitttglteter av goodu'ills natur och iiven avdrag för minskning av skogs ingitngst'iirde.
l. Förlust. sotn berättigar till för- lustavdrag. skall beräknas pa grund- val av den för förlustaret avgivna självdeklarationen men far bestäm- mas till större eller mindre belopp än- vad deklarationen utvisar. Avdrag för värdeminskning av til/gang tim-- viirvska/la oelt pa grttttd av avyttring av skog far dock inte tillgodon'tknas den skattskyldige med större belopp än han har yrkat i deklarationen för
förlustaret .
Har särskild ttyanskaffningsfond eller fond för atc rattskaffning av fastighet eller annan investeringsfottd ätt allmän investeringsfond aterförts till beskattning. skall vid beräkning av den förlust. som berättigar till förlustav-
l Senaste lydelse av lagens rubrik IVT-"NÖÄ. : Senaste lydelse tlf/(köl?.
Prop. 1980/81:68 326
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
drag. bortses frän det belopp. som pa grund av aterföringcn upptagits som skattepliktig intäkt. Vad nu sagts gäller endast i den man det till beskattning återförda beloppet inryms i den för förlustt'tret fastställda beskattningsbara inkomsten minskad. i förekommande fall. med garantibelopp för fastig- het.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. dä lagen enligt uppgift på den har utkommit från trycket i Svensk författningssatuling. och tillämpas första gången vid [984 ars taxering.
Prop. 1980/81:68 " 327
5 Förslag till Lag om ändring i lagen (l979:609) om allmän investeringsfond
llärigenom föreskrivs att 2. 5. I1. 13. 14 och 15 åå lagen (1979zötl9) om allmän investeringsfond skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 s Avdrag för avsättning till allmän investeringsftmd medges med högst hälften av den justerade ärsvinsten. Med justerad årsvinst avses ärsvinsten enligt fastställd balansräkning sedan ärsvinsten, i den mån den påverkats av nedan angivna poster.
a) ökats med erlagda eller beräknade allmänna svenska skatter.
b) ökats med belopp som har avsatts till allmän im'esteringsfond och annan liknande fond.
c) ökats med belopp som har donerats till allmännyttigt eller därmed
jämförligt ändamål.
d) minskats med restitutcrade allmänna svenska skatter.
c) minskats med belopp som enligt (åå har återförts frän lagerinveste- ringskonto jämte tillägg på sådant belopp samt
f) minskats med belopp som har föranlett höjning av årsvinsten på grund av övertagande av allmän investeringsfond enligt 13 &.
f) justerats med belopp som har föranlett ändring av ärsvinsten på grund av överföring av allmän inves- teringsfond enligt 13 &.
Har belopp på lagerinvesteringskonto återförts till beskattning medges. utöver vad som följer av första stycket. avdrag för avsättning till allmän investeringsfond med högst belopp som svarar mot det återförda beloppet. i förekommande fall ökat med tillägg på det återförda beloppet.
5 & Allmän investeringsfond får tas i anspråk för följande ändamål. nämligen för
a") kostnader för reparations- och andra underhållsarbetcn på här i riket belägen byggnad. som inte utgör [agera/Igång eller är avsedd att som bostad. och för ny-. till- ombyggnad av sådan byggnad. användas avskrivning av eller
b) avskrivning av inventarier som.
a) kostnader för reparations- och andra underhållsarbeten på en häri riket belägen byggnad. som inte utgör omsättningstillgång i rörelse eller är avsedd att användas som bostad. och för avskrivning av ny-. till- eller ombyggnad av en sådan byggnad. om de inte utgör transportmedel i
internatirmell trafik. är avsedda att användas i här i riket bedriven
Prop. 1980/81:68
Nut'aranrlt-' lydelse
328
Föreslagen lydelse
verksamhet. samt ombyggnad av fartyg eller luftfartyg och kostnader för reparation av fartyg eller luftfartyg.
c) kostnader för främjande av skogsbruk eller under/tilll av mark— anläggning här i riket och för avskrivning av .Ylltftlll del av finska/"l'- ningst'lil'r/el av nlnrk(inlägg/ling sorti fär dras av genom ärliga värdeminsk-
ningsavd rag.
c) kostnader för främjande av skogsbruk eller Ilör re/nn'ulions- och nin/rn inider/nillaIrbe/en I"? ('I) har i riket lic/ligen markanläggning. .vo/n inle nlgö'r rntistitI/n'ngsli/lgting i I'll/"('l- ve. och för avskrivning av den del av en sadun markunlfiggnings nns/(ulf- ningsvr'in/e som far dras av genom
ärliga värdeminskningsavdrag.
d) kostnader för undersökningsarbcte. förberedande arbete eller tillred- ningsarbcte i gruva. stenbrott eller annan liknande fyndighet här i riket.
c) kostnader för tekniskt och naturvetcnskapligt forsknings— och utveck- lingsarbcte samt kostnader för utbildning av arbetstagare hos företaget.
' f) kostnader för att främja avsättningen utomlands av varor som tillverkas här i riket.
Belopp. som har avsatts till allmän investeringsfond. far tas i anspräk endast för arbete som utförs. inventarier som lex ereras och i övrigt kostnader sotn hänför sig till tid efter bokslutsdagen.
lansprt'tktagandc av allmän investcringsl'oml för andamal som anges i första stycket ut får göras endast av f("n'etag som bedriver industriell tillverkning. lanspraktagandc enligt första stycket c) och fl far göras endast efter medgivande av regeringen.
lanspraktagande av allmän investeringsfond far inte avse begagnade inventarier. l fräga om inventarier som företaget har anskaffat fran näringsidkare lned vilken företaget är förlntndet i väsentlig ckonotnisk intressegemenskap fär fonden tas i ansprak endast om inventarierna har tillverkats under beskattningsaret. Om allmän invcsteringsfond en- ligt beslnt enligt 4 s far tas i anspräk för arbete sotn avses i första stycket a) eller c). far företag 't. savida arbetet hänför sig till flera bcskatt- ningsär och avdrag pa gruttd av arbetet inte redan har skett. under det sista äret ta investeringsfondcn i anspräk för avskrivning av tillgang- arna eller för täckande av kostnader— na med högst ett belopp som svarar mot uppkomna kostnader under de ifragavarande ären. Vad ntl sagts
()m allmän investeringslond cn— ligt bcsltlt enligt 4 ;" far tas i ansprak för arbete sorti avses i första stycket ut eller ct. far företaget. .savida arbetet hänför sig till flera beskatt— ningsar och avdrag pa grund av arbetet inte redan har skett. under det sista aret ta investeringsfonden i anspräk för avskrivning av tillgang. arna eller för täckande av kostnader— na med högst ett belopp som svarar mot uppkomna kostnader under de ifragavarande aren. Vad nu sagts
Prop. 1980/Sl :68
Nuvarande lydelse
gäller ocksä i fraga om ny- eller ombyggnad av fartyg eller luftfartyg eller i fraga om tillgångar som avsesi punkt 3 tredje stycket oelt punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till .?3 s* srt/nt ipunkt 7 andra ()elt tredje styckena oelt punkt 16 tredje (a'/t fjärde styr/remi av anvisningar-mt till 29 å ( 1928: 3711).
Med byggnader. inventarier och
kommunalskattelagen
markanläggningar förstäs vid till- lämpning av forsta stycket tillgättgar som vid inkomsttaxcringen behand- las enligt de bestämmelser som gäl- Icr för byggnader. maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed— da inventarier respektive markan- läggningar. Som inventarier anses inte tillgångar som avses i punkt 5 av anvisningarna till 2955 kommunal- skattelagen.
329
Föreslagen lydelse
gäller ocksa i fräga om ny- eller ombyggnad av fartyg eller luftfartyg eller i fraga om lrvggnmlst'ni'enturier oelt litar/tinvcntnrier enligt kommu— nalskattelagen (105370).
Med byggnader. inventarier och markanläggningar förstäs vid till- lämpning av första stycket tillgangar som vid inkomsttaxeringen behand- las enligt de bestämmelser som gäl- ler för byggnader. maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed- da inventarier respektive markan- läggningar. Som inventarier anses inte tillgangar som avses i punkt () av anvisningarna till 29.5 kommunal-
skattelagen.
115
Allmän investeringsfond skall återföras till beskattning om
a) fonden har tagits i anspråk utan tillstånd och det inte är fråga om fall som avses i 9 å andra stycket.
b) medel har tagits ut från konto för investering med stöd av beslut enligt 4 5 och en mot de utbetalade medlen svarande del av fonden inte har tagits i anspråk i enlighet med beslutet.
e) medel har tagits ut från konto för investering med stöd av 9 5 första stycket och fonden inte har tagits i anspråk i enlighet med 95 andra
stycket.
d) företaget har träffat avtal om överlåtelse eller pantsättning av medel på konto för investering.
e) företaget vid beskattningsårets utgäng inte driver jordbruk eller rörelse.
f) företaget genom fusion enligt 14 kap. 8 s* aktiebolagslagen(1975: BKS) eller %& ] (IVF—IGUR) ningar skall anses upplöst och fon-
mom. lagen
om ekonomiska förc-
f) företaget genom fusion enligt 14 kap. (1975: 1385). %s 1 mom. lagen ( 195] :?»(18)
aktielmlagslagen
om ekonomiska föreningar eller 78 &” Ingen (19555—1/ö) ("J/n spnrlu'lnker
Prop. 1980/81 :68 330
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
den inte enligt fjärde stycket har skall anses upplöst och fonden inte övertagits av det övertagande företa- enligt fjärde stycket har övertagits av get eller det övertagande företaget.
g) företaget ltar beslutat träda i g) beslut har fal/atv att företaget likvidation. ska/l träda i likvidation eller
I!) Ives/ut har meddelats all_li')rela- gel ska/lI/i'irvt'ittas i kolt/vars.
Äterföringen till beskattning skall göras i den förvärvskälla vari avsätt- ningen har gjorts.
Regeringen eller. efter regeringens bemyndigande. arbetsmarknadsstyrel—
sen kan. om särskilda skäl föreligger. medge att allmän investeringsfond. som skall återföras till beskattning enligt första stycket e). far behallas under viss tid. Efter utgängen av denna tid skall den kvarstäende fonden äterft'n'as till beskattning i enlighet med vad nyss sagts.
Vid sädan fusion. som avses i 28 s* 3 mom. första eller andra sive/ret (l928:37t))_
får moderbolaget eller den överta-
kommunalskattelagen
gande föreningen i beskattningstw- seende överta allmän investerings- fond. l-lar fonden övertagits skall det anses som om moderbolaget eller den övertagande föreningen gjort inbetalning till riksbanken den dag dä dotterbolaget eller den överlatan— de föreningen gjorde inbetalning-
CH,
Vid sädan fusion. som avses i 28 s 3 mom. komtntmalskattelagen (ll)38:37t))_ fär moderbolaget eller den övertagande föreningen i be- skattningsavseende överta allmän itwesteringsfond. l-lar fonden över- tagits skall det anses som om moder- bolaget eller den övertagande före- ningen gjort inbetalning till riksban- ken den dag da dotterbolaget eller den överlatande föreningen gjorde inbetalningen. Vad som har sagts tm giiller [iren i../"niga mn Iirvion ett/ig!
78 s* lagen om s/mr/mltker.
Vad i första—fjärde styckena sägs om allmän im'esteringsfond skall i förekommande fall gälla del av sädan fond.
Regeringen eller. efter regeringens bemyndigande. arbetsmarknadsstyrel-
sen kan. om särskilda skäl föreligger. medge att ett'företags allmänna investeringsfond helt eller delvis övertas av ett annat företag. För sadant medgivande krävs
a) att det ena företaget är moderföretag och det andra företaget dess helägda dotterföretag. eller
b) att bäda företagen är helägda dotterföretag till samma moderföretag. eller
e) att det ena företaget är ett svenskt aktiebolag vars aktier till mer än nittio procent ägs av moderföretaget tillsammans med eller genom formed-
Prop. 1980/81:68 Bl
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
nittio procent ägs av moclerföretagct tillsammans med eller genom förmed- ling av ett eller flera av dess helägda dotterföretag och det andra företaget antingen är ett annat sådant aktiebolag eller ocksä moderföretaget eller dess
helägda dotterföretag.
Vid tillämpningen av detföregåen- de stycket avses med moderföretag svenskt aktiebolag, svensk ekono- misk förening eller svensk sparbank och med
helägt dotterföretag
svenskt aktiebolag vars aktier till
Vid tillämpningen av _lk'irsta styck- et avses med moderföretag svenskt aktiebolag. svensk ekonomisk före- ning eller svcnsk sparbank och med helägt dotterföretag svenskt aktie— bolag vars aktier till mer än nittio
mer än nittio procent ägs av moder- procent ägs av lltttchl'fÖl'CtillCt.
företaget.
| beslut om övertagande av allmän investeringsfond skall anges i vilken förvärvskälla hos det öx-fertagande företaget som fonden skall anses avsatt. Har det övertagande företaget förvärvskälla i inkomstslaget annan fastighet meninte i inkomstslagen jordbruksfastighet eller rörelse. skall beslutet innehalla medgivande enligt ll :" tredje stycket att fonden fär behällas viss tid.
Riksbanken skall på framställning av det överlatande fi'äretaget överft'ära medel. som svarar mot den allmänna investeringsfond som skall övertas med stöd av beslutet. från företagets konto för investering till ett motsvarande konto för det (':'wertagant'le företaget.
Har allmän investeringsfond över- tagits skall det anses som om mar/er- företaget gjort avsättning till fonden och inbetalning till riksbanken vid den tidpunkt då det ("överlatande företaget gjorde avsättningen och inbetalningen.
Har allmän investeringsfond över- tagits skall det anses som om det övertagande _li'ireraget gjort avsätt- ning till fonden och inbetalning till riksbanken vid den tidpunkt då det överlatande företaget gjorde avsätt-
ningen och inbetalningen.
14.5
Medel. som har inbetalats till konto för investering. fär utbetalas endast
a) i fall som avses i Så första stycket.
b) i fall som avses i 9.5 första stycket.
c) om allmän investeringsftmd helt eller delvis har återförts till beskattning.
d) om allmän investeringsfcmd
c) om allmän investeringsfond i fall som avses i Il .v' lli'irsta stycke! al—gl helt eller delvis har aterförts till beskattning.
d) om beslut har meddelats att
företaget skall förvär/as i kon/rum".
e) om allmän investeringsfond helt
Prop. 1980/81:68
Nut-'arandc lydelse
helt eller delvis har överförts till annat företag och medlen därför skall överföras till annat företags konto för investering eller
e) om företaget för visst beskatt— ningsär inbetalat mer än hälften av det belopp som företaget avser att avsätta till allmän investeringsfond eller för vilket avdrag vid taxeringen har tnedgetts enligt bestämmelserna
Föreslagen lydelse
eller delvis har överförts till annat skall
överföras till annat företags konto företag och medlen därför för investering eller
j") om företaget för visst bcskatt— ningsär inbetalat mer än hälften av det belopp som företaget avser att avsätta till allmän investeringsfond eller för vilket avdrag vid taxeringen har medgetts enligt bestämmelserna
i 2 s. i 3 ;.
Tidigare inbetalade medel skall anses ha utbetalats före senare inbetalade medel.
l fall som avses i första stycket c) skall länsstyrelsen pa framställning av företaget besluta om utbetalning av medel som svarar mot hälften av den återförda fonden i den man medlen inte tidigare har ätergatt till företaget. Sädant beslut fär inte utan medgivande av taxeringsintendent fattas förrän taxeringen för det bcskattningsär. dä i'tterföringen har skett. har vunnit laga kraft.
l fall som avses i första stycket 0) skall länsstyrelsen pä framställning av företaget besluta om utbetalning
[ fall som avses i första stycket [) skall länstyrelsen pa framställning av företaget besluta om tltbetalning av
av det överskjutamle beloppet. det överskjutande beloppet. 15 &
Företag som vid beskattningsårets utgäng har allmän investeringsfond eller som under beskattningsåret har avvecklat sin allmänna investeringsfond skall vid självdeklarationen lämna uppgifter om fondens storlek. användning och avveckling. Uppgifterna skall lämnas i (vit exemplar pa blankett enligt formulär som fastställs av riksskatteverket. Till deklarationen skall fogas besked frän riksbanken rörande insättning pa konto för investering.
Tzt.veringsniitnntlen skall. i ll'n'gn ()ntl't'iretag som nämnden sk all lasern till stal/ig inkomstskatt. liimna upp- gifter till liirrss/_vre/scn om allmänna int'uvn'rittes/Under som finns vid besknttningstircts utgång och allmän- na int't's/eringsfmnler som ltar av- veckla/s under beskattningsdret.
l.("ittsstyrclsan ska/I snarast möjligt eller det att la_vt't'ingsniimnder/tas arbete lwlriif/innle visst års taxering
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
333
Föreslagen lydelse
lmr (ll'N/llltllX till (tr/wtmtttrktim/utr- N'IM'II it'rcrxiimt'u tlt' ill'r'it'xm .s'tlvckut (utgivna uppgi/tcrttrt. Säf/mm uppgif— t('t' Iw/u'ircr lll/(' lil/mun l7('ll'('l/-'/ltlllll(' fill't'ltllg' .mm lll/t' ltt/t' lllt'lllk't'llj' ”I'll/"(Lif för urviittttittg till (ll/Imi]! itn'm'tvrittgx- fund. Hur ln'x/ttt nm uwlrttu l/k'ir (H'A't'ittttittg till ull/niin t'tn'cxti'rittgs- _lmttl ('I/vr itlllX/JI'llÅ'HLL'tlIIlll' m" [rutt/('n (im/rum. .vkull [(lIIÅ'XIIX'l'('/S('ll .wmtm't
lm'tlllt'ltl (II”/WIN!)ltt/”kIltl(lsls'l-H't'IXCIl
tlcrttt. . Rikxllmtkt'tt Skull liimmt ltm'is lill
järv/tiger om lll/M'ftllllllllL' till kUlllt'I-l-Öl' itn'as'tt'rilty.
Rikxlnttt/(ctt .s'krtl/ till tll'l7t'f.w)ltll'lx'- ntt(l.s'.s't_vr('/.s'c'/t !)("ll liitt.v.vtvrclwu ("iver- .WlIHltl uppgifter (utgav/nie (lt' fiir IMS/((lll/llll_L'.S"(ll'("l gjorda itt/n'tulttitth— urtm till kruttntt för i/n't'xlcrirtg .vt'ltuxt (IP!! 3/ maj ll)l(l(')' IttA'Urittgxzit'Ut ('llur. om bula/),) lll/I" ln'tzt/u/s lll l'lcl .w'tmn' tidpunkt. mums! (liircjl'tur. ! uppgif- ter/tu. Stl/Il .s'krtl/ liittt/trtx .w'i/wkilt för l'arjU fil/'UINIQ. Skall (utges förctttgctx _lirnm. mlrcxs (x'/t arga/tixutimtxttttttt—
ntw'. (lvl [mv/xuttuittgmr .mm illl7('l(ll- ningen mzwr .wmt (lc'l llll7("I(I/(l(l(' ln'lnp/n'tx HUF/(Ӂ.
llttt' tncrlr'l utlwtuluts _f'ri't/t kr)/Ill) för itn'vstt'rittg. Skall rikx/mttlwn .vc/m.?! tIt'/13] juu!/(tri ån't (ftp/' (IF! till tttlwc'tttlttittgt'tt har gjorts— lllHlL'l'l'tl/IH ttrln'txtm'tt'ktt(tr/.vsryt'let'tt och liittxxtlv- rclxwt mn (lufta. Itttttlt't'riittt'lxutt Skit/l ungt-x I/"r'irvttthvtv _lirnm. lll/H*.VA' (n'/t organixutiu/mtummt'r mm! (lt'l ltt/w- lllltltlt' lu'lnp/u'tx .vtm'lt'k.
Prop. 1980/81:68 334
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. då lagen enligt uppgift på den har kommit ut från trycket i Svensk författningssamling. Därvid skall dock iakttas följande..
1. Den nya bestämmelsen i 14 & första stycket d) får tillämpas också i fråga om medel som har inbctalats till konto för investering enligt lagen ( 1955z256) om invcsteringsfonder för konjunkturutjämning.
2. De nya bestämmelserna i 5 s" femte och sjätte styckena tillämpas första gången i fråga om beskattningsår för vilket taxering i första instans sker är 1984.
3. I övrigt skall lagens bestämmelser tillämpas första gången i fråga om beskattningsår för vilket taxering i första instans sker är !()ls'l,
Prop. 1980/81:68
6 Förslag till Lag om ändring i lagen (l979:610) om allmän ilwesteringsreserv
Härigenom föreskrivs att 8 ;" lagen (10791610) om allmän investeringsre- scrv skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse
Ks"
Föreslagen lydelse
Allmän investeringsrescrv far tas i anspräk för följande ändamal. nämligen för
a) kostnader för reparations- och andra underhz'illsarbeten pa här i riket belägen byggnad. som inte utgör Irigcrtillgång eller är avsedd att och för till— ombyggnad av sädan byggnad.
användas som bostad.
avskrivning av ny-. eller
b) avskrivning av inventarier som.
internationell trafik. är avsedda att
a) kostnader för reparations— och andra underhallsarbeten pa ('N' här i riket belägen byggnad. som inte utgör ontsiittttingslillgiiltg i rörelse eller är avsedd att användas som bostad. och för avskrivning av ny—_ till- eller ombyggnad av ett sädan byggnad. om de inte utgör transportmedel i riket bedriven användas i här i
verksamhet. samt ombyggnad av fartyg eller luftfartyg och kostnader för reparation av fartyg eller luftfartyg.
c) kostnader för främjande av skogsbruk eller under/itil! av mark— anläggning här i riket och för avskrivning av sår/nn del av nns/(till'— ttitt_t:.vt'(irtlet uv litar/(nttliigg/tittg som fär dras av genom ärliga värdeminsk—
ningsavdrag.
c) kostnader för främjande av skogsbruk eller för reparations- oelt rim/rn tm(ler/tiillmrlwtett på t'll här i riket lac/(igen markanläggning. som inte utgör imtsiitt/ti/tgstil/gti/tg i rörel- se. och för avskrivning av den del av en silt/(ut nturk(inlägg/tings anslut/_j"- ningsvärde som far dras av genom
ärliga värdeminskningsavdrag.
d) kostnader för undersökningsarbcte. förberedande arbete eller tillred- ningsarbete i gruva. stenbrott eller annan liknande fyndighet här i riket.
e) kostnader för tekniskt och naturvetenskapligt forsknings- och utveck— lingsarbcte samt kostnader för utbildning av arbetstagare hos den skattskyl-
dige.
f) kostnader föratt främja avsättningen utomlands av varor som häri riket
tillverkas.
Belopp. som har avsatts till allmän im'esteringsreserv. fär tas i anspräk endast för arbete som utförs, inventarier som levereras och i övrigt kostnader som hänför sig till tid efter bokslutsdagen.
lanspraktagande av allmän investeringsreserv för ändamal som anges i första stycket e) får göras endast av skattskyldig som bedriver industriell tillverkning. lanspräktagande enligt första stycket d )— f) far göras endast efter
Prop. 1980/Sl :68 336
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
särskilt medgivande av regeringen.
lanspråktagande av allmän investeringsreserv fär inte avse begagnade inventarier och föremål avsedda för utsmyckning av kontrn'slokaler. [ fräga om inventarier som den skattskyldige har förvärvat frän näringsidkare med vilken han är fi'irbunden i väsentlig ekonomisk intressegemenskap fär allmän investeringsreserv tas i anspräk endast om inventarierna har tillverkats under bcskattningsi'tret.
l fräga om anskaffning av personbil som avses i vägtrafikkungörelsen (1972:ötl3) fär allmän investeringsreserv tas i anspräk endast om bilen är avsedd för yrkesmässig trafik eller uthyrningsrörelse.
[ fraga om anskaffning av bät som avses i 2 & sjölagen tlHt)l:35 s. 1) fär allmän im'esteringsreserv tas i anspråk endast om baten är avsedd för yrkesmässigt bedrivet fiske.
Med byggnader, inventarier och markanläggningar förstas vid till- lämpning av första stycket tillgångar som vid inkomsttaxeringen behand- las enligt de bestämmelser som gäl- ler för byggnader. maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed- da inventarier respektivc markan- läggningar. Som inventarier anses inte tillgångar som avses i punkt 5 av anvisningarna till 29% kommunal- skattelagen (1928370).
Med byggnader. inventarier och markanläggningar förstäs vid till- lämpning av första stycket tillgangar som vid inkomsttaxeringen behand- las enligt de bcstätnmelser som gäl— ler för byggnader. maskiner och andra för stadigvarande bruk avsed- da inventarier respektive markan- läggningar. Som inventarier anses inte tillgangar sotn avses i punkt () av anvisningarna till 295 kommunal- skattelagen (1928370).
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. dä lagen enligt uppgift på den har kommit ut frän trycket i Svensk lörfattningssamling. Därvid skall dock iakttas följande.
l. De nya bestämmelserna i 85 första stycket tillämpas första gängen i fråga om beskattningsår för vilket taxering i första instans sker är 198).
3. Den nya bestämmelsen i Så sjunde stycket tillämpas första gängen i fråga om beskattningsär för vilket taxering i första instans sker är 1984.
Prop. 1980/81:68 337
7 Förslag till . Lag om ändring i lagen ( l958z575l om avskrivning å vissa oljelag- ringsanläggningar, m. m.
Härigenom föreskrivs att i 7 s I och 2 mom. lagen (19581575) om avskrivning ä vissa oljelagringsanläggningar. m. m.' häiwisningar till punkt i sjätte stycket av am'isningarna till 41 & kommunalskattelagen (19281370) skall bytas ut mot hänvisningar till punkt 2 sjätte stycket sistnämnda lag.
Denna lag träder i kraft fyra veckor efter den dag. da lagen enligt uppgift på den har utkommit frän trycket i Svensk författningssamling. oelt tillämpas första gängen vid 1981 års taxering.
' Lagen omtryckt WWW-tt). Senaste lydelse av lagens rubrik 19771940.
ZZ Riksdagen [OHL/8]. I saml. Nr 68. Bil. A
Prop. 1980/81:68 338
8 Förslag till Lag om upphävande av förordningen tl963:2l6) om extra avskrivning och särskilt investeringsavdrag vid inkomsttaxeringen
Härigenom föreskrivs att förordningen (1963316) om extra avskrivning och särskilt itwesteringsavdrag vid inkomsttaxe ringen skall upphöra att gälla vid utgången av år 1980.
Prop. 1980/81:68 339
Utdrag LAGRÅDET PRO'I'OKOI .L
vid sammanträde 1980-09-25
Närvarande: f. d. justitierådet Petrén. regeringsrädet llilding. justitieradet Vängby.
Enligt lagrådet tillhandakommet utdrag ur protokoll vid regeringssam- manträde den 23 maj 1980 har regeringen på hemställan av dåvarande statsrådet och chefen för budgetdepartemcntet Mundebo beslutat inhämta lagrädets yttrande över förslag till
1. lag om ändring i kommunalskattelagen (10281370).
2. lag om eldsvådefont'ler.
3. lag om ändringi lagen ( 1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst.
4. lag om ändring i lagen (19btlzö3) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst.
5. lag om ändring i lagen (19791609') om allmän investeringsftmd.
6. lag om ändring i lagen (19791610) om allmän im'esteringsreserv.
7. lag om ändring i lagen (1958:575) om avskrivning ä vissa oljelagrings- anläggningar. m. m..
8. lag om upphävande av förordningen (1963:216) om extra avskrivning och särskilt investeringsavdrag vid inkomsttaxeringen.
Förslagen har inför lagrädet föredragits av departementsrädet Stig von Bahr. biträdande skattedirektören Klas llerrlin och kammarrättsassessorn Leif Wallestam.
Föredragning inför lagrådet har pågått vid en tidpunkt då lagförslagen ännu icke erhållit slutlig utformning och åtskilliga inom lagrådet därvid framförda jämkningsförslag av väsentligen lagteknisk eller redaktionell natur har beaktats i de förslag som genom remissen överlämnats till lagrådet.
Förslagen föranleder följande yttrande av lagrådet:
Lagen om ändring i kommunalskattelagen (l928:370)
Den grundläggande skatterättsliga ft'jrfattningen. kommunalskattelagen. har tillkommit och under årens lopp undergått ett otal ändringar utan lagrädsgranskning. Genom 1979 års grundlagsreform kom skattelagstiftning- en att falla inom det i princip obligatoriska omrädet för lagrådets granskning. De ändringari bl. a. kotntnunalskattelagen. som regeringen nu föreslär. är de första av mer omfattande natur som över huvud taget remitterats till lagrådet.
Prop. 1980/81:68 340
Redan kommunalskattelagens uppbyggnad. med en fördelning av bestäm— melser som i och för sig har samma valör pa lagtext i egentlig mening och anvisningar. gör den sväröverskadlig. De ständigt äterkommande ändring- arna och tilläggen har gjort det än svårare för andra än verkliga experter pä rättsområdet att tillgodogöra sig lagens innebörd. [ avvaktan pä den mera genomgripande översyn av skattelagstiftningen som förr eller senare mäste bli nödvändig bör varje möjlighet att förenkla och förenhetliga regelsystemet tas till vara. Det framstar som önskvärt att. när ändringar av olika anledningar görs i kommunalskattelagen. tillfället ocksa utnyttjas för att förbättra lagens systematik och begriplighet.
De nu remitterade lagförslagen behandlar ett stort antal fragor av disparat karaktär pä företagsbeskattningens område. l_agrädet har inte funnit anledning till principiella erinringar mot de lösningar som valts. De föreslagna ändringarna i kmnmunalskattelagen innefattar ocksä en likrikt— ning av bestämmelser på olika ställen i lagen. exempelvis i fräga om avskrivningar i olika inkomstslag, en likriktning som lagrädet i överensstäm- melse med det förut anförda hälsar med tillfredsställelse. Vad ängar de enskilda bestämmelserna har lagrådet. sasom inledningsvis framhällits. ltaft tillfälle att vid föredragningen framfi'ära förslag som i allt väsentligt beaktats i den nu f("öreliggande remissen. l-lärutöver vill lagradet anföra följande.
Punkt 2 a av anvisningarna till 36.5
Genom beslut den ll september 1980 har regeringen till lagrädet remitterat förslag till en ändring av förevarande anvisningspunkt som avses skola träda i kraft den 1 januari 1981. Vid det fortsatta lagstiftningsarbetet mäste tillses att nämnda förslag och förcvaramle förslag samordnas.
Punkt 1 av anvisningarna till 41 5
De föreslagna nya. besti'immelsermt i tredje stycket av anvisningspunkten har enligt lagradets uppfattning fätt en nagot otydlig formulering. Lagradet föreslår att andra meningen i stycket ges följande lydelse: "| de fall resultatet har påverkats av att lager. pi'tgaende arbeten eller fordringspost har tagits upp med för lågt belopp eller skuldpost med för högt belopp skall dock pa yrkande av den skattskyldige justering av det bokförda resultatet underlatas i den mån det är uppenbart att denne — i överensstämmelse med reglerna för inkomstberäkning i denna lag — genom dispositioner i bokslutet avseende nämnda tillgängs- och skuldposter eller genom större avskrivningar pä anläggningstillgängar än som skett skulle ha kunnat redovisa ett lägre resultat än det som skulle framkomma efter justeringen." Därefter skall följa den föreslagna tredje meningen i stycket.
Prop. 1980/81:68 341
Over-gängsbestämmelserna
()kvalificerad tomtrörelse anses enligt punkt 2- femte stycket av anvisning- arna till 275 kommunalskattelagcn ha avbrutits. om den skattskyldige och dennes make inte sålt någon byggnadstomt under de senaste tio kalenderå- ren. Tomtförsäljning som sker härefter beskattas i princip endast enligt realisatitmsvinstrcglerna. Nägon bestämmelse om att lagernedskrivning skall återföras vid sådan beskattning finns inte nu. 1 det remitterade förslaget upptas en bestämmelse i sjätte stycket av anvisningspunkten. enligt vilken utan hinder av att någon byggnadstomt inte sålts under de senaste tio åren en ytterligare avyttring av byggnadstomt skall anses utgöra led i tomtrörelse. om nedskrivning av byggnadstomt har skett i rörelsen och nedskrivet belopp inte har återförts till beskattning minst tio år före taxeringsäret. För dem som anpassat sig till de gamla reglerna föreslås i punkten 2 av övergångsbestäm- melserna en övergångsregcl som innebär att en företagen nedskrivning inte. skall påverka tioårskarensen. om nedskrivningen återförs till beskattning vid 1983 eller 1984 års taxering. I motiveringen uttalas därvid, att om sådana omständigheter föreligger att en försäljning av tomten under beskattningsår för vilket taxering sker är 1983 skulle ha behandlats enligt realisationsvinst— reglerna på grund av bestämmelserna i punkt 2 femte stycket av anvisning— arna till 27 & kommunalskattelagen. eventuell nedskrivning som gjorts tidigare får anses ha formlöst fallit bort. Det kan emellertid inträffa att tioärsfristen räknat från senaste tomtförsäljningen löper ut t'örst efter 1984 och att vid bedömningen av en efter tioärsfristens utgång skedd tomtförsälj— ning konstateras. att tidigare verkställd nedskrivning har återförts till beskattning senare än tio år före taxeringsåret men likväl före ikraftträdandet av de nu föreslagna bestämmelserna. Avsikten torde vara att i detta fall realisationsvinstreglerna ändå skall tillämpas. För att detta skall framgå fullt tydligt. kan punkt 2 av övergångsbestämmelserna förslagsvis ges följande lydelse: "De nya bestämmelserna i punkt.? sjätte stycket av anvisningarna till 27 & tillämpas inte i fråga om nedskrivning som har återförts till beskattning senast vid 1984 års taxering."
Prop. 1980/81:68 342
Lagen om ändring i lagen (1951z763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst
Genom beslut den I] september 1981) har regeringen till lagradet remitterat förslag till lag om ändring i lagen (19511763) om beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst. vilket berör bl. a. 3 .5 4 mom. och punkt 1 av anvisningarna till 1 s'och avses skola trädai kraft den 1 januari 1981. Vid det fortsatta lagstiftningsarbetet fär tillses att nämnda förslag och det nu föreliggande samordnas.
Övriga lagförslag
Förslagen lämnas utan erinran.
Prop. 1980/81:68 343
Utdrag BUDGETDEPARTEMENTET PROTOKOLL
vid regeringssammanträde 19811- 1 1-06
Närvarande: statsministern Fälldin. ordförande. och statsråden Ullsten. Bohman. Wikström. Mogärd. Dahlgren. Åsling. Söder. Krönmark. Johans- son. Wirtén. Andersson. Boo. Winberg. Adelsohn. Danell. Petri. Elias-
SOl'l
Föredragande: statsrådet Wirtén
Proposition med förslag till ändrade regler för den skattemässiga behandlingen av inventarier, fastigheter och pågående arbeten.
m. m.
Föredraganden anmäler lagrådets yttrande1 över förslag till 1 lag om ändring i kommunalskattelagen (1928:37t)) 2 lag om eldsvådefonder 3 lag om ändringi lagen (1951:763) om beräkning av statlig inktunstskatt för ackumulerad inkomst
4 lag om ändring i lagen (1960:63) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst
5 lag om ändring i lagen (1979:609) om allmän investeringsfond 6 lag om ändring i lagen (l979:61()) om allmän investeringsreserv 7 lag om ändring i lagen (1958z575) om avskrivning å vissa oljelagrings- anläggningar, m. m.
8 lag om upphävande av förordningen (1963:216) om extra avskrivning och särskilt invcsteringsavdrag vid inkomsttaxeringcn.
Föredraganden redogör för lagrådets yttrande.
* Beslut om lagrådsremiss fattat vid regeringssammanträde den 22 maj 1981),
Prop. 1980/81:68 344
Förslaget till lag om ändring i kommunalskattelagen (1928z370)
Lagrådet har i allt väsentligt godtagit förslaget. Jag ansluter mig till de av lagrådet föreslagna förtydligandena av punkt 1 av anvisningarna till 41 få och punkt 2 av övergi'rngsbestämmelserna.
Enligt punkt 4 av atwisningarna till 22 åoch punkt 16 av anvisningarna till 29 & KL fär i regel endast 75 % av anskaffningsvärdet för en markanläggning dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Resterande 25 '-.-'-?-- av anskaff- ningsvärdet är över huvud taget inte avdragsgillt. IS 35 första stycket c) lagen om allmän investeringsfond föreskrivs i konsekvens med detta att ett fondutnyttjande får avse endast den avskrivningsbara delen av anskaffnings- 'ärdet. Nyssnämnda atwisningspunkter innehåller också regler om hur ett fondutnyttjande inverkar på den ordinarie avskrivningsrätten. Om dessa regler tillämpas enligt sin ordalydelse kan dock resultatet bli att avdragsrät- ten kommer att överstiga 75 % av anläggningens anskaffningsvärde. Detta har självfallet inte varit meningen. Jag föreslår därför att reglerna om samordning mellan ordinarie avskrivning och fondutnyttjande ändras sä att det klart framgår att ett ftmdutnyttjande inte medför att 75 (..?—Spärren kan överskridas. Härutöver bör nägra redaktionella justeringar göras i 29 å och lagförslagets ingress.
RSV har i en skrivelse till budgetdepartementet satt i fråga om inte den slopade avdragsrätten för spritdrycker och vin i samband med representatirm bör föranleda en utvidgning av företagens uppgiftsskyldighet. RSV f("ireslz'tr närmare bestämt att 25 a & taxeringslagcn (1956:o23) kompletteras med en föreskrift om att kostnader för spritdrycker och vin skall — oaktat kostnaderna inte är avdragsgilla vid inkomstberäkningen — anges särskilt.
För egen del kan jagansluta migtill RSV:s uppfattningatt avdragsförbudet för kostnader för spritdrycker och vin motiverar en uttrycklig regel om att dessa kostnader skall — när de över huvud taget förekommer — redovisas öppet i deklarationens representationsbilaga. Detta minskar risken för att mindre nogräknade skattskyldiga döljer kostnader för sprit och vin bland kostnaderna för andra former av representation. Jag kan också ansluta mig till den av RSV föreslagna lagtexten. I sammanhanget bör vidare framhi'rllas att kravet på en öppen redtwisning av eventuella kostnader för spritdrycker och vin torde förutsätta att den skattskyldiges räkenskapsunderlag innehåller uttryckligen uppgifter om i vad mån spritdrycker och vin förekommer. Det får ankomma pä RSV att i samråd med Bl-"N vid behov lämna anvisningar om hur denna uppgiftsskyldighet i praktiken bör fullgöras.
Svenska byggnadscntreprenörföreningen och Svenska konsultföreningen har framfört synpunkter på den i lagrådsremissen föreslagna definitionen av arbete på löpande räkning. Svenska byggnadsentreprenörl'öreningen har vidare hävdat att vissa problem kan uppktnnma i samband med övergangen till de nya reglerna för beskattning av byggnadsverksamhet.
Vad de båda föreningarna anfört ger endast på en punkt anledning till
Prop. 1980/81:68 345
ändrat ställningstagande i förhållande till det remitterade förslaget. Jag syftar pä punkt 3 av övergängsbestännnelserna. dvs. de regler som gör det möjligt för en "smittad" byggmästarvilla att efter avskattning föras över till realisationsvinstsystemet. För att sadan avskattning skall fä äga rum fordras enligt lagrådsremissen dels att den skattskyldige varit bosatt på villan under åren 1978—1982. dels att varken den skattskyldige eller nägon denne närstående under denna femårsperiod utfört annat byggnadsarbete pä villan än normalt underhäll. Förslaget innebär med andra ord att en byggmästar- villa aldrig kan bli fri frän smittan om byggmästaren flyttat in eller utfört annat än normalt underliällsarbete under ären l978—l98fl. Enligt min mening kan det emellertid framstå som stötande att redan intrz'iffade händelser får till konsekvens att möjligheten till avskattning bortfaller. Jag föreslär därför att femärsperioden kortas ned till tva är. För att en smittad byggmästarvilla skall kunna förlora sin karaktär av omsättningstillgång bör det således vara tillräckligt att den skattskyldige varit bosatt pa fastigheten under ären l98l Och 1982 samt att denne under denna tväärsperiod underlätit att själv — eller genom sin make eller ett närstående byggnadsföretag — utföra annat än normalt underhzillsarbete pä villan.
Huvuddelen av de föreslagna ändringarna i KL skall enligt lagrådsremis— sen träda i kraft fyra veckor efter den dag. då lagen enligt uppgift utkom frän trycket i Svensk författningssamling. men börja tillämpas först vid 1984 års taxering. För att underlätta samordningen med annan pägaende lagstiftning rörande Kl. bör enligt min mening själva ikraftträdandet flyttas fram till den 1 januari 1982. Alltjämt bör dock gälla att de nya reglerna skall tillämpas första gängen vid l984 års taxering. l-lramflyttningen innebär således inte någon ändring i sak. l—"ör undvikande av missförstånd vill jag ocksä påpeka att de i lagrådsremissen redm-fisade undantagen frän principen om tillämpning fr. o. m. 1984 ärs taxering står kvar. Sä bör exempelvis förbudet mot avdrag för kostnader för spritdrycker och vin tillämpas redan pa representatitm som utövas fr. o. m. den I januari 1981.
Den föreslagna kompletteringen av 25 a & taxeringslagen är liksom ändringarnai KL lagtekniskt sett av okomplicerad natur. Med hänsyn bl. a. till detta anser jag det inte nödvändigt att inhämta lagrådets yttrande över dessa förslag.
Lagen om allmän investeringsfond. m. m.
F.nligt l åandra stycket lagen om allmän investeringsfond skall— sävida ett företag haft nettointäkt av säväl jordbruksfastighet som rörelse eller bedrivit flera jordbruk eller flera rörelser — avdraget för fondavsättningen göras i den förvärvskälla vars nettointäkt före avdraget är högst. En likalydande regel finns i 45 andra stycket lagen (lUSllzhtSo) om insättning pä tillfälligt vinstkonto.
I samband med riksdagens behandling av lagstiftningen om tillfälligt
Prop. 1980/81:68 346
vinstkonto väcktes förslag om att nu nämnda regel skulle slopas (motion l979/8t):2t)77). Enligt skatteutskottets mening talade emellertid administra- tiva skäl mot att införa full frihet i fräga om valet av förvärvskälla för avdraget för vinstfondsavsättningen. Utskottet ville dock inte bestrida att ett företag stundom kunde ha ett berättigat intresse av att göra avdrag för avsättning till vinstfond i annan förvärvskälla än den med den högsta nettointäkten. Utskottet ansäg därför att regeringen borde ta upp frågan i den till hösten aviserade propositionen om ändringar i företagsbeskattningen (SkU l979i 80:62 s. 17 och 18). Riksdagen biföll vad utskottet anfört (rskr 1979!" Stl:—122).
För egen del delar jag riksdagens uppfattning att den nuvarande bestämmelsen om rätt ft'irvärvskälla för avdraget för avsättning till vinstfond någon gäng kan medföra onödiga komplikationer för företagen. Motsvaran- de gäller i fräga om den allmänna investcringsfonden. Jag föreslär därför att företaget självt skall få välja i vilken förvärvskälla avdraget skall göras. Av praktiska skäl bör dock liksom hittills gälla att ('n-'dragsrätten för visst beskattningsår skall vara begränsad till en förväerkälla. Det bör således inte vara tillåtet att för ett och samma beskattningsår fördela avdragsrätten mellan olika förvärvskällor.
Av 95 andra stycket lagen om allmän investeringsfond framgår att ett företag. som tagit ut den s. k. l'ria sektorn. mäste ta i anspräk ett dubbelt så stort belopp av sin fond för godkänt investeringsändarnäl. Jag föreslär att denna regel kompletteras med en uttrycklig föreskrift om att ianspråktagan— det skall göras under det beskattningsår dä uttaget skett.
De föreslagna ändringarna av 1 och () ss är inte av sädan beskaffenhet att
lagrådets yttrande behifwer inhämtas.
De övriga lagförslagen
Några redaktionella f("irtyt'lliganden bör göras i 4 och (såå lagen om eldsvådefonder samt i lagen om ändring i lagen (1958575) om avskrivning a vissa oljelagringsanläggningar. m. m.
Hemställan
Med hänvisning till vad jag nu har anfört hemställer jag att regeringen föreslär riksdagen att antaga dels de av lagrädet granskade förslagen med vidtagna ändringar. dels inom budgetdepartementet upprättade förslag till 9 lag om ändring i taxeringslagen (195ti:(123)_ 10 lag om ändring i lagen (l98ll:45(1) om insättning pa tillfälligt vinstkon- to.
Prop. 1980/81:68 347
Beslut
Regeringen ansluter sig till föredragandens (".it-'ervå'tganden och beslutar att genom proposition föreslä riksdagen att antaga de förslag som föredragan- den har lagt fram.
Prop. 1980/81:68
Sammanfattning av betänkandet Beskattning av företag (SOU l977:86 och 87)
] begreppet företagsbeskattning inryms ett flertal skilda skattefbrmer. Så- lunda kan såväl olika bruttoskatter som skatter på företagens nettovinster betecknas som företagsskatter. l—ln huvuduppgift för beredningen har varit att diskutera effekterna av och de inbördes sambanden mellan dessa olika skatteformer.
Betänkandet är disponerat på följande sätt. 1 kapa/wi 1—4 redogörs för beredningens direktiv m. m. och för de olika delarna i det nuvarande fö- retagsbeskattningssvstentet. Kap/!P/5 innehåller en översiktlig framställning av regionalpolitikens mål och medel. Dessa inledande kapitel ligger till grund för de i kapitel 6 redovisade utgångspunkterna för beredningens övervä- ganden.
[ kap/n'] .7 behandlas bruttoskatter. En bruttoskatt utgår oberoende av företagets resultat och beräknas t. ex. på företagets totala intäkter eller kost- nader. Skatten kan vara antingen generell eller selektiv. Med generella brut— toskatter menas i princip skatter som träffar samtliga produktionsfaktorer inom en stor del av samhällsekonomin (skatter med bred bas). Ett exempel på en sådan skatt är mervärdeskatten som grundar sig på företagens net- toförädlingsvärden. Som exempel på selektiva bruttoskatter kan nämnas arbetsgivaravgifter och energiskattcr, dvs. skatter som utgår i förhållande till kostnaden för viss produktionsfaktor. En annan använd beteckning på selektiva bruttoskatter är produktionsfaktorskatter.
1 avsnirr 7.2 diskuterar beredningen olika modeller för utformning av skat- ter på förädlingsvärde. Som utgångspunkt tas nuvarande mervärdeskatt vil- ken kan karakteriseras som en mervärdeskatt av konsumtionstyp (K-moms). K-momsen beräknas i princip på skillnaden mellan företagets försäljnings- intäkter och företagets kostnader för inköp av varor och maskiner. 1 avdraget för maskiner får inräknas kostnaden för såväl ersättningsanskaffningar som "nyinvesteringar. Skatten kommer härigenom inte att belasta det enskilda företagets hela förädlingsvärde utan endast detta värde minskat med värdet av nettoinvcsteringarna. Detta förhållande anses allmänt innebära att skatten har regressiva inkomstfördelningseffektcr och att den är behäftad med nack- delar från stabiliseringspolitisk synpunkt. Mot bl. a. denna bakgrund har beredningen ansett det erforderligt att överväga om inte basen för mer- värdeskatten kan utvidgas med avseende på investeringarna. En sådan lös- ning skulle också tillgodose det ofta framförda kravet på en breddning av basen för nuvarande mervärdeskatt.
En 'mervärdeskatt med ökad belastning på investeringar kan enligt be- redningen konstrueras antingen sä att bruttoinvesteringarna (BNP-moms.) eller endast nettoinvesteringarna (l-moms) inkluderas i basen. Beredningen har undersökt hur sådana system kan utformas och vilka de sannolika ef-
Prop. 1980/81:68 2
fekterna skulle bli. l det sammanhanget har beredningen också sökt bilda sig en uppfattning om vad ett slopande av den nuvarande beskattningen vid import och skatteavlyftningen vid export skulle ge för resultat. Bered— ningens analyser tyder på att mervärdeskattens regressiva effekt skulle eli- mineras om något av de undersökta alternativen valdes. Denna slutsats gäller framför allt i ett kortsiktigt perspektiv. De långsiktiga effekterna är enligt beredningen svårare att bedöma. Beredningen kommer dock till den slutsatsen att även BNP-momsen och l-momsen på längre sikt ger regressiva fördelningseffekter men att detta torde ske genom en mycket trögrörlig och tidskrävande process. Beredningen framhåller vidare att en mervär- deskatt som baseras på brutto— eller nettoinvesteringarna — och således får karaktären av en permanent investeringsskatt — skulle ge mindre önskvärda effekter på resursfördelningen i ekonomin och verka återhållande på in- vesteringsbcnägenheten. Ett slopande av beskattningen vid import och rätten till avlyft vid export skulle enligt beredningen medföra stora konkurrens- snedvridningar och strukturella förskjutningar inom företagssektorn.
Beredningens samlade bedömning är att varken en BNP-moms eller en l-moms bör införas.
' Bland selektiva bruttoskatter — eller med en annan beteckning produk- tionsfaktorskatter — har i avsnit/ 7.3 arbetsgivaravgifter, råvaruskatter. ener- giskatter och investeringsskatter undersökts närmare. Beredningen har där- vid funnit att arbetsgivaravgifter och K-moms företer betydande likheter på lång sikt. Båda skatterna riktas 'mot företagen men övervältras på kon— sumenter och löntagare. Medan K-momsen utgår proportionellt på kon- sumtionen kan arbetsgivaravgifter ses som en proportionell skatt på arbets- inkomst. Båda skatterna gerdärför på lång sikt re'gressiva fördelningseffekter. Skatterna har ungefär samma inverkan på benägenheten att arbeta och att spara. _
På kort sikt torde däremot enligt beredningen öven'ältringseffekterna av mervärdeskatter och arbetsgivaravgifter inte vara'likartade. Genom sin kon- struktion övervältras mervärdeskatten snabbt framåt på priserna och får där- för sannolikt mycket begränsad inverkan på företagens produktionsstruktur, konkurrensförhållanden. lokalisering o.d. ts. k. allokeringseffekter). Be- träffande arbetsgivaravgifterna är övervältringsprocessen mer omdiskuterad. Beredningen gör här den bedömningen att höjda arbetsgivaravgifter ger vissa allokeringseffekter. Speciellt torde detta vara fallet när betydande avgifts— höjningar genomförs med korta mellanrum på det sätt som skett i Sverige under senare år. Beredningens slutsats blir att fortsatta höjningar av ar- betsgivaravgifter i denna takt inte bör förekomma. I princip bör arbets- givart'ivgifterna reserveras för finansiering av kostnader för de mot avgifterna svarande förmånerna. Beredningen anför också att hänsynen till kommu- nernas finanser motiverar en stor försiktighet i utnyttjandet av arbetsgi- varavgifter som en mer allmän finansieringskälla för den offentliga sektorn.
Vad beträffar råvaruskatter konstaterar beredningen att sådana är behäf- tade med en rad nackdelar som motverkar eventuella fördelar i form av t. ex. bättre hushållning med knappa råvarutillgångar. En allmän råvaruskatt skulle medföra att antalet skattskyldiga blir stort. Lintlantas vissa råvaror uppstår li'iljdverkningar pa prisbildningen för'fiirdigvaror beroende på om
Prop. 1980/81:68 3
dessa tillverkats med skattebelagda rävaror eller inte. Konkurrensförhål- landena mellan olika företag påverkas och risken för skatteundantlraganden blir stor. En råvaruskatt kräver att importerade råvaror beskattas. Därmed kan skatten också ge handelspolitiska komplikationer. Beredningen avvisar därför tanken på en allmän rävaruskatt. När det gäller energisk-ätter anser sig beredningen inte kunna lägga fram något konkret förslag. på grund av att energikommissionen f.n. utreder frågan om det totala energiskatteut- taget. Beredningen begränsar sig därför på denna punkt till att göra en prin- cipiell analys av energiskatters effekt på näringslivet.
[avsnitt 7.4 har beredningen tagit ställning till flera tekniska frågor rörande men'ärdeskattens och arbetsgivaravgifternas konstruktion. Vad först gäller mervärdeskatten har dessa överväganden lett fram till slutsatsen att det inte är möjligt att utvidga beskattningsområdet. dvs. att införa skatteplikt för varor och tjänster som f. n. är skattefria. l vart fall gällerdetta utvidgningar som skulle få någon påtaglig Statsfinansiell betydelse. Frågan om en differentierad mervärdeskatt har övervägts på grundval av material som tagits fram av 1973 års skatteutredning. Beredningen avvisar en sådan reform med hänsyn bl.a. till att det från teknisk synpunkt är olämpligt att belasta mervärdeskattesystemet med ingrepp av detta slag. Samma syften kan enligt beredningens mening nås med prissubventioner eller pttnktskatter.
Beredningen lägger inte fram något förslag om s.k. generaliserade ar- betsgivt'travgiftcr. dvs. avgifter som skall utgå på annan inkomst än inkomst av förvärvsarbete. Beredningen föreslår dock en utvidgning av underlaget för de traditionella arbetsgivaravgifterna i så måtto att värdet av bilförmån — i likhet med vad som f.n. gäller beträffande förmån av kost och logi — skall räknas in i avgiftsunderlaget.
Nettovinstbeskattningssystemets principiella utformning behandlas i ka- pitel 8. inledningsvis (avsnitt (?./1 analyseras effekterna av systemet i dess nuvarande utformning. Beredningen konstaterar att det nuvart'tnt'le systemet — vilket ger utrymme för bildande av betydande skattekrediter genom av- och nedskrivning av maskiner resp. lager — s_vnes ha haft en inte oväsentlig betydelse för de svenska företagens tillväxt. effektivitet och internationella konkurrenskraft. Den starka kopplingen mellan skattekrediter och innehav av lager har dock gjort att fördelarna av systemet inte alls eller endast i ringa utsträckning kunnat utnyttjas av företag i vissa branscher.
Beredningen uttalar också att det finns starka skäl att anta att den vid- sträckta rätten till skattefria reserveringar skapar motståndskraft hos före- tagen mot olika konjunkturbetingade störningar. Den ensidiga inriktningen på lagernedskrivning antas dock i vissa lägen kunna ge olämpliga stabi- liseringspolitiska effekter via variationer i företagens likviditet.
Nettovinstbeskattningens fördelningspolitiska betydelse ligger i att skatten i första hand träffar kapitalägarna och därför verkar progressivt. Denna pro- gressiva inriktning förstärks genom att bolagsvinsterna dubbelbeskattas. Möjligheterna att bilda obeskattade reserver anses dock — i förening med den relativt sett förmånliga kapitalvinStbeskattningen — ha underlättat upp— byggnaden av privatförmögenheter.
En betydelsefull funktion hos nettovinstbeskattningssystemet är att det kan utgöra en bas för olika stabiliseringspolitiska och regionalpolitisk-a styr-
Prop. 1980/8! :68 —t
medel. Av särskild betydelse i dessa sammanhang är investcringsfonderna. Även om investeringsfondssystemet undergått en successiv förbättring är det emellertid enligt beredningen behäftat med vissa svagheter. framför allt när det gäller att stimulera företagen till investeringar i maskiner under lågkonjunkturer.
lat'snirr 8.3 anför beredningen att bl.a. likformighetsskäl och fi:"rtdelnings- politiska skäl talar för att ett nettovinstbeskattningssystem behålls. Ett fram- tida system bör enligt beredningen grundas på bl. a. följande principer. Skat- temässig resultatutjämning skall vara möjlig för alla företag. Dubbelbeskatt- __ningen av företagens vinster bör behållas men möjligheten att anskaffa nytt riskvilligt kapital bör underlättas. Statsmakterna bör ges möilighet till visst inflytande över företagens investeringsverksamhet och sysselsättning. Den totala skattebelastningen i bolagssektorn bör behållas på ungefär den nivå som följer av nuvarande regler. Reglerna bör utformas så att skattereglerna inte på ett omotiverat sätt avgör valet av företagsform.
Beredningen diskuterar olika möjligheter att inom nettovinstt'leskattning— ens ram lindra beskattningen av inflatimtsvinster men konstaterar att några praktiska metoder att bemästra detta problem f". n. knappast finns.
I syfte bl. a. att komma från att företagen praktiskt taget enbart genom lagernedskrivning kan bygga upp obeskattade reserver föreslår beredningen att företagen får sätta av ett belopp motsvarande 20 ('.-', av li'inekostnaderna till en fri resultatutjämningsfond. Samtidigt inskränks rätten till nedskriv- ning på lager från nuvarande 60 % till 45 ”t"». En sådan omläggning har enligt beredningen följande fördelar.
[3 Företag som inte har lager ges möjligheter till resultatiitjämning. [] Arbetskraftsintensiva företag kommer i ett relativt sett bättre läge än nu. D Möjligheten förbättras att tillgodose de i olika sammanhang framställda
kraven om avdragsgilla avsättningar för att möta de förpliktelser som trygghetslagama på arbetsmarknaden ålägger företagen. Man får ett stabilare underlag för reservbildningen. Risken för skatteflyktsåtgärder är mindre med lönekostnaderna som bas än med lager. Lönekostnaderna är definitiva och kan inte föras mellan olika företag. Genom att knyta reserveringen till en kostnad kan det aldrig bli lönsamt att öka underlaget för att komma i åtnjutande av skat- tekrediter. El Metoden är enkel. En detaljerad lönekostnadsredovisning måste alla fo- retag ändå ha.
Elf]
Möjligheten att bilda skattekrediter genom avskrivning på maskiner och andra inventarier behålls i oförändrad omfattning. Genom att öka den andel av årsvinsten som får sättas av till investeringsfond från nuvarande 40 ”a till 50 Uri förbättras dock möjligheten till snabb avskrivning på anläggnings- tillgångar. Detta medför också viss kompensation till de företag som får sina skattekreditmöjligheter reducerade genom övergången från lagerned- skrivning till lönekostnadsreservering. Vidare föreslås att det investerings- avdrag som kan utgå när investeringsfond tas i anspråk för maskininves- teringar höjs från nuvarande 10 % till 20 %. Höjningen gör att man med
'Jl
Prop. 1980/81:68
investeringslondsinstitutet i högre grad än f. n. kan stimulera maskinin— vesteringar under lågkonjunkturer.
Beredningen föreslår att de anställda skall få rätt att lämna synpunkter i ärenden om utnyttjande av medel som avsatts till investeringsfond. 'l'ill ansökan om utnyttjande av investeringsfond skall företaget därför foga ytt- rande från arbetstagarna—ganisationerna hos företaget.
l avsnitt S..? föreslås flera förändringar vad gäller skattesatsen lT'irjuridiska personer. lför det första föreslås att aktiebolag och ekonomiska 'öreningar samt andra juridiska personer, som f. n. erlägger statlig inkomstskatt med 40131") eller 32 ':'—:i. inte längre skall taxeras kommunalt. Dessa bolag och föreningar m. fl. skall taxeras endast till statlig inkomstskatt. Skattesatsen -- som blir densamma för alla — skall ettligt Förslaget vara 55 ", Beredningens förslag innebär bl. a. att den geografiska differentieringen ay bolagsskatten mellan olika kommuner avskaffas. Genom den l?.'>reslagna lösningen bort— faller vidare frågan om det nuvarande kommunalskatteavdraget skall vara kvar eller inte.
Beredningen avvisar tanken på säväl progressiv l_volagsbeskattning som en regionalpolitiskt betingad differentiering av bolagsbeskattningen.
När det gäller dubbelbeskattningen av aktiebolagens vinster erinrar be— redningen i uvsm'rr 8.4 bl. a. om de negativa effekter denna har på fö- retagens kapitalanskaffningsmöjligheter. För att inte försvåra anskaffningen av riskvilligt kapital diskuteras möjligheterna att avskaffa eller reformera dubbelbeskattningen. Av fördelningspolitiska skäl anser beredningen dock att det inte katt komma i fråga att helt ta bort dubbelbeskattningen. Delvis av fördelningspolitiska skäl avvisas också tanken på en övergång till det bl. a. inom fler alet liG—länder tillämpade avräkningssystemet. Beredningen föreslår i stället att den redan i dag tillämpade metoden att medge ett be- gränsat avdrag för lämnad utdelning på nyemitterat kapital används. För att höja effekten av avdraget föreslås att nuvarande avdragsrätt på 5 '.'t', höjs till 6 "m samt att avdrag får åtnjutas under 15 är i stället för som nu under lt") är.
l avsnitt NJ.- tar beredningen tipp vissa frågor som rör egenföretagarnas beskattning. l syfte att likställa egenföretagare med aktiebolag föreslås att egenföretagare skall ha rätt till avdrag för avsättning till en allmän inves- teringsreserv. Systemet har konstruerats med investeringsfondssystemet som förebild. Avsättning föreslås få ske med högst 50 't. av egenlöretagarens inkomst av förvärvskällan. Till skillnad mot londsystemet föreslas dock att ett belopp motsvarande hela avsättningen skall betalas in på bankräkning. Medlen får användas huvudsakligen för investeringar men även för underhåll av byggnader och anläggningar liksom för reparation av fartyg. Något an— sökningslörfarande Rireslt'ts inte utan medlen får fritt utnyttjas för dei lagen angivna ändamalen. Reserverna måste tas i anspråk inom fem år. Har så inte skett återförs reserven till beskattning jämte ett tillägg av 30
l-"ör kulturarbetare föreslås särskilda regler om uppskov med beskattning- en. Systemet. som är utformat på ungefär samma sätt som skogskonto- systemet. gäller endast rörelseinkomster som en kulturarbetare ft'tri egenskap av upphovsman enligt lagen (1960729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk. lfppskov med beskattningen medges enligt förslaget en- dast om upphovsmannainkomsten utgör den övervägande delen av kul-
Prop. 1980/81:68 (s
turarbetarens samtliga inkomster och dessutom med minst 50 '.'t. överstiger motsvarande inkomst under närmast föregående år. Även andra begräns- ningar finns. För att uppskov skall erhållas krävs att 100 913 av uppskov-'s- be.oppet inbetalas till bank. Beskattning sker när medlen tas ut. dock senast fem år efter insättningen.
l avsnittet om egenföretagatnas beskattning föreslås också en vidgad av- dragsrätt för utvecklings- och försöksverksamhet. Regeln som blir tillämplig framför allt i uppfinnarverksamhet går ut på att vissa kostnader, sotn nedlagts innan rörelsen har påbörjats. i viss omfattning får dras av i efterhand.
I kapitel 0 diskuterar beredningen vilka metoder inom företagsbeskatt- ningens ram som kan vara lämpliga att använda som stabiliseringspolitiska styrmedel. l-lär pekar beredningen bl.a. på möjligheten att utnyttja inves— teringsavdrag v.tl mervärdeskattcredovisningen.
l kapitel 11"! behandlar beredningen frågan om hur företagsbeskattningen kan användas som ett regionalpolitiskt styrmedel. Tänkbara metoder är — förutom användningen av investeringsfimdssystemet — att regionalt diffe- rentiera uttaget av arbetsgivaravgifter eller nettovinstskatter. Beredningen konstaterar att en sänkning av arbetsgivaravgifterna kan öka sysselsättningen om åtgärden inte motverkas av höjningar av andra arbetskraftskostnat'ler. Beredningen anför att risken för detta torde minska ju mer centraliserade lönefirårhandlingarna är och ju mer som satsas på åtgärder som främjar ar- betskraftens rörlighet. Det betonas att de förda resonemangen är rent prin- cipiella. Beredningen anser nämligen att det inte kan komma i fråga att i regionalpolitiskt syfte differentierade egentliga socialförsäkringsavgifterna.
Tanken på en regional differentiering av nettovinstbeskattningen avvisas. Vad gäller frågan om stödformerna skall vara generella eller selektiva uttalar beredningen att en klar fördel med generella stödformer är att de är lätta att ad ministratiyt hantera. lN-lvndigheterna ställs inte inför svårigheten att avgöra vilka företag inom visst område som bör omfattas av stiiädåt- gärderna. lnte heller påverkas konkurrensförhållandena inom det gynnade området. En nackdel med generella stödformer är dock att de kan vara kostsamma eftersom stödet utgår till samtliga företag oavsett om de har behov av stöd eller inte.
Stöd som är förenade med villkor om ökad sysselsättning ger enligt be- redningens bedömning större effekter än allmänna subventioner av kost- nader för kapital och arbetskraft. En slutsats som kan dras av detta är att den l'tittillsvarande användningen av investeringsfondssystemet i regional- politiskt syfte är att föredra framför exempelvis en regional differentiering av nettovinstbeskattningen.
I kapitel 11 föreslår beredningen en rad förändringar på olika områden inom nettovinstbeskattningens ram. Beredningen behandlar frågan om vem som får utnyttja vissa lagertillgångar som underlag för nedskrivning (avsnitt 11.3). I avsnittet föreslås också vissa regler för att förhindra skatteflykt genom anskaffande av s. k. bokslutslager. Beträfft'inde maskiner och andra inven— tarier läggs förslag fram om förenklade regler för avskrivning. Dessutom berörs bl.a. frågan om hur konstföremål skall behandlas i skattehänseende (avsnitt 11.3 och 11.4).
1 ett särskilt avsnitt (avsnitt 11.5) föreslås vissa bestämmelser beträffande byggnader. Förslagen avser dels avskrivningsreglerna. dels skattefrågor i
Prop. 1980/81:68
samband med skador och försäkringsersättningar.
Förutom de tidigare nämnda principiella ändringarna i investeringsfonds— systemets uppbyggnad lämnas förslag till en rad tekniska förenklingar i lagstiftningen (avsnitt 11.6). I samband med detta föreslås att deInuvarande konjunkturinvesteringsfonderna ersätts av allmänna investeringsfonder.
Beredningen föreslår bety-'delsefulla ingrepp vad gäller byggnadsföretagens beskattningsförhållanden. Fastare regler föreslås för värdering av fastigheter och pågående arbeten samt för när vinstberäkning skall ske. Vidare föreslås viss lindring vad gäller beskattningen vid avyttring av byggmästares egen bostadsfastighet. Beredningen tar också upp frågor som gäller konsultfö- retagen och företag som bedriver tomtrörelse och handel med fastigheter (avsnitt 11. 7—11.9)'. Nya regler för beräkning av avdrag för substansminskning vid exploatering av naturfyndighct föreslås i ett särskilt avsnitt (avsnitt 11. 10).
Beredningen har utarbetat förslag till regler som gördet möjligt att vid taxeringen i större utsträckning än f. n. ta hänsyn till ändrade bokslut (avsnitt 11.13). I ett därpå följande avsnitt föreslås en omläggning av rättelseför- farandet såvitt gäller felaktiga periodiseringar av tillgångar och skulder(avsnitt 11.13).
Vissa förändringar föreslås i gällande regler för aktiebolags och ekonomiska föreningars beskattning av mottagna utdelningar (s.k. kedjebeskattning) samt i reglerna för beskattning av koncernföretag (avsnitt 11.14 och 11.15).
Kapitlet avslutas med förslag om nya bestämmelser för avdrag för re- presentationskostnader (avsnitt 11. 16). Avdrag för måltider föreslås begränsas till 50 kr (exklusive mervärdeskatt) per person.
Kapitel 1.7 innehåller kommentarer till de olika lagförslagen och ikraft- trädandebestämmelserna. Huvudprincipen är att de nya reglerna skall börja tillämpas fr.o.m. l98l års taxering. -
l fristående bilagor till betänkandet (SOU l977:87) redovisas studier ut- förda av tre till beredningen knutna ekonomiska experter (bilagorna l—3). Därutöver redovisas statistiska uppgifter beträffande skatteuttagets struktur och utveckling m.m. (bilaga 4).
Prop. 1980/81:68 "8
Företagsskatteberedningens författningsförslag'
] Förslag till Lag om ändring i kommunalskattelagen (1928z370)
Härigenom föreskrives i fråga om kommunalskattelagen (1928z370) —————————— nedan angivna lydelse. Nuvarande lyda/se Föreslagen lydelse 41 59
lnkomst av jordbruksfastighet eller rörelse skall beräknas enligt bokför- ingsmässiga grunder, i den mån dessa icke stå i strid med särskilda be- stämmelser i denna lag.
I andra fall än nu sagts skall intäkt anses hava åtnjutits det beskattningsår. under vilket intäkten blivit för den skattskyldige tillgänglig för lyftning, och skall utgift eller omkostnad anses belöpa på det beskattningsår. varunder utgiften betalats eller omkostnaden ägt rum. Sådan speciell skatt. avgift eller ränta. som ingåri slutlig eller tillkommande skatt enligt uppbördslagen. ävensom ränta å kvarstående skatt enligt samma lag anses dock belöpa på det beskattningsår då den slutliga eller tillkommande skatten påförts.
Ett ändrat boks/ut skall läggas till grund.!ör taxeringen för visst beskatt- ningsår. under förutsättning dels att det upprättats före den dag da" dek/a- ratian. som grundas på efterföljande bokslut, avgivits eller bort avgivas. dels att den skattskyldige därigenom icke erhåller obehörig skatte/ärtnän.
(Se vidare anvisningarna.)
1 I denna bilaga återges i princip endast de delar av författningsförslagen som behandlas i de nu remitterade förslagen. 9 Senaste lydelse 1972z74l.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Anvisningar till 20 s
t.lg
Till skattskyldigs levnadskostnader. för vilka avdrag enligt denna
paragraf ej medgives. räknas bland annat premier för egna personliga för- säkringar och avgifter till kassor, föreningar och andra sammanslutningar, i vilka den skattskyldige är medlem. Att i vissa speciella fall avdrag dock får göras för dylika premier och avgifter, framgår av stadgandena i 25; 1 mom.. 33,3 och 46.5 2 mom. samt punkt 2 av anvisningama till 22,3 och punkt 9 av anvisningarna till 29 ;".
Utgifter för representation och lik- nande ändamål äro att hänföra till omkostnader i förväwskälla endast om de hava omedelbart samband med verksamheten. såsom då fråga uteslutande är om att inleda eller bi— behålla affärsförbindelser och lik— nande eller då utgifterna avse jubi— leum för företaget. invigning av mera betydande anläggning för verk- samheten,stapelavlöpning ellerjäm- förliga händelser eller då utgifterna äro att hän/öra till persona/vård. ..—fv- drag mä i det enskilda/allel icke ätnju- tas med större belopp än som kan un- sas skit"/igt.
5.19 Angående vad som är att hän- föra till kapitalförlust i rörelse hän- visas till punkt 10 av anvisningarna till 29 9". Vad där stadgats angående sådan förlust i rörelse skall äga mot- svarande tillämpning även för andra förvärvskällor.
”* Senaste lydelse l976:lf)94. '” Senaste lydelse 1951324.
Kostnaden för anskaffande av till- gång som är avsedd/ör stadigvarande bruk iI/ön'än'skällajär, såvida annat icke är särskilt I/(il/PSÅ'I'IIVPT. avdragas genom ärliga iiärdmninskningsavtlrag med belopp sä anpassade att tillgättg- en blir avskriven under den tidsperiod den beräknas vara ekonomiskt an- vändbar.
Utgifter för representation äro att hänföra till omkostnader i för- värvskälla endast om de hava ome- delbart samband med verksamhe- ten. såsom då fråga uteslutande är om att inleda eller bibehålla affärs- förbindelser och liknande eller då ut- gifterna avse jubileum för företaget. invigning av mera betydande an- läggning lör verksamheten. stapel- avlöpning ellerjämfiirliga händelser. Vid avdi'agsharäknintzc'n _lär medtagas endast kostnader som i det enskilda joller/ruinstärsom rimliga. .flt'tlrag ind icke tilll/[IMS för utgifter som kan anses motsvara inbaspt'trat/e li'viuttlskostiu't— der./ör dem som deltagit vid represen- tationcn.
). Angående vad som är att hän- föra till kapitallörlust i rörelse hän- visas till punkt lO/örsta stycket av anvisningarna till 29 ;". Vad där stad- gats angående sådan lörlust i rörelse skall äga motsvarande tillämpning även för andra lörvärvskällor.
9
Prop. 1980/81:68 lt)
Nuvarande l_vdt'lse Fiires/agwt l_vdelsc
till 22 s"
3.20 Kostnad för anskaffande av byggnad. som är belägen på fastigheten och som är avsedd titt användas för driften i förvärvskällan. därunder in- begripet behövlig bostadsbyggnad. drages av genom årliga värdeminsknings- . avdrag. För tillfällig byggnad. som är avsedd att användas endast ett fåtal år. får dock anskaffningskostnaden i sin helhet dragas av för det är då bygg- naden anskaffades. Som lör driften behövlig bostadsbyggnad anses dels byggnad. som är upplåten till personal (personalbostad). dels ock ägares eller brukares bo- stadsbyggnad. i den mån byggnaden ej representerar ett större värde än som behövs för jordbruk eller skogsbruk av motsvarande storlek. Avdrag får sålunda avse endast så stor del av värdeminskningen som kan anses belöpa på behövlig bostadsbyggnad. Med ekonomibyggnad avses annan drift- byggnad än bostadsbyggnad. I byggnads anskaffningskostnad inräknas ej kostnaden för sådana delar och tillbehör som äro särskilt avsedda att direkt tjäna byggnadens använd- ning i driften. l enlighet härmed inräknas ej i anskaffningskostnad för eko— nomibyggnad kostnad för sådan tillgång som bås. box eller spilta. båsav- skiljare. foderbord. fodergrind. vattenkopp. spaltgolv. utrustning för skräp- och svämutgödsling med tillhörande urinbrunn eller gödselbehållare. göd- selstad. mjölkningsanläggning. kylbassäng. pump. sådan ledning för elek- trisk ström. vatten eller avlopp som är avsedd för driften eller fläkt eller ventilationsanordning. ] byggnads anskaffningskostnad inräknas ej heller kostnaden för sådan tillgång som silo- eller torkanläggning. fast transportör. hiss eller liknande. Däremot inräknas i anskaffningskostnaden för byggnad kostnaden för sådan anordning som är nödvändig för byggnadens allmänna användning. såsom ledning för vatten. avlopp. elektrisk ström eller gas och annan liknande anordning. I fråga om tillgång för vilken anskaffningskostnad enligt tredje stycket ej inräknas i anskaffningskostnad för byggnaden tillämpas i stället före- skrifterna enligt punkt 5 om värdeminskningsavdrag för maskiner och in- ventarier. A v punkt 4 tredje stycket framgår att vissa ledningar. som höra till marken. hänlöras till avskrivningsunderlaget för byggnad. Avdrag för årlig värdeminskning av byggnad beräknas enligt avskriv- ningsplan till viss procent av byggnadens avskaffningskostnad. Byggnads anskafl'ningsköstnad beräknas enligt följande. llar byggnad uppförts under tid llar byggnad upplörts under tid varunder ägaren innehaft f'astighe- varunder ägaren innehaft fastighe- ten. är byggnadens anskaffnings- ten. är byggnadens anskaffnings-.. kostnad ägarens kostnader för upp- kostnad ägarens kostnader för tipp-- förande av byggnaden. Till'anskaff- förande av byggnaden. Till anskaff- ningskostnaden hänföres även kost- ningskostnatlen hänlöres även kost- nad för till- eller ombyggnad samt nad lör till- eller ornltyggnatl samt
30 Senaste lydelse 1075359.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande [wie/se
värde av byggnad som enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till Zl & utgör intäkt av jordbruksfastig— het förjordägaren. Har bebyggd fas— tighet förvärvats genom köp. byte el- ler därmed jämförligt fång. skall på särskilda byggnader eller byggnads— bestånd anses belöpa så stor del av fastighetens anskaffningskostnad som det vid fastighetstaxeringen fastställda eller med tillämpning här- av beräknade värdet av skilda bygg- nader eller byggnadsbestånd bortsett från värde av överbyggnad utgör av fastighetens hela taxeringsvärde. Vad som enligt denna beräkning an- ses belöpa på byggnader av fastig- hetens anskaffningskostnad innefat- tar även sådan tillgång för vilken kostnaden enligt tredje stycket ej skall inräknas i anskaffningskostnad för byggnad. Kostnaden för tillgång av nu avsett slag skall således av- räknas. varefter avskrivningsunder- lag för byggnader erhålles. Det sam- manlagda avskrivningsunderlaget för byggnaderna får jämkas om den del av fastighetens anskaffnings- koStnad som inte anses belöpa på byggnadernajämte nyss angivna till- gångar visas mera avsevärt över- el- ler understiga värdet av mark. väx- ande skog. naturtillgångar. särskilda förmåner m. m. som förvärvats. Har bebyggd fastighet förvärvats på an- nat sätt än genom köp. byte eller där- med jämförligt fång. gäller för be- räkning av avskrivningsunderlaget för byggnaden punkt 3 17 sista stycket av anvisningarna till 29y' i tillämp- liga delar.
Procentsatsen för värdeminskning i fråga om byggnad bestämmes med hänsyn till den tid varunder bygg- nader av olika slag anses kunna ut- nyttjas. Därvid skola beaktas även
fl
[örats/(igen lydelse
värde av byggnad som enligt punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 21 ; utgör intäkt av jordbruksfastig- het förjortlägaren. llar bebyggd fas— tighet förvärvats genom köp. byte el- ler därmed jämförligt l'ång. skall på särskilda byggnader eller byggnads- bestånd anses belöpa så stor del av fastighetens anskaffningskostnad som det vid l'astighetstaxeringen fastställda eller med tillämpning här- av beräknade värdet av skilda bygg- nader eller byggnadsbestånt'l bortsett från värde av överbyggnad utgör av fastighetens hela taxeringsvärde. Vad som enligt denna beräkning an— ses belöpa på byggnader av fasng- hetensanskaffningskostnad innefat— tar även sådan tillgång för vilken kostnaden enligt tredje stycket ej skall inräknas i anskaffningskostnad för byggnad. Kostnaden för tillgång av nu avsett slag skall såiedes av- räknas. varefter avskrivningsunder- lag för byggnaden erhålles. Det sam- manlagda avskrivningsunderlaget för byggnaderna får jämkas om den del av fastighetens :.tnskaffnings-- kostnad som inte anses belöpa på byggnat'lerna jämte ny "s angivna till— gångar visas mera avsevärt över- el- ler understiga värdet av mark. väx- ande skog. naturtillgångar. särskilda förmåner m. m. som lönfärvats. l-lar bebyggd fastighet förvärvats på an- nat sätt än genom köp. byte eller där- med jämförligt fång. gäller för be— räkning av avskrivningsunderlaget för byggnaden punkt 3 sjätte stycket av anvisningarna till 29; i tillämp— liga delar.
Proeentsatsen för värdeminskning i fråga om byggnad bestämmes med hänsyn till den tid varunder bygg- nader av olika slag anses kunna ut- nyttjas. Därvid skola beaktas även
Prop. 1980/81:68
r'VllWl/"(Illdl' lydelse
sadana omständigheter som att byggnads användningstid kan anta- gas komma att röna inflytande av framtida rationaliseringar. teknikens utveckling. omläggning av verksam- het och liknande förhållanden. Ilar byggnad uppförts av nyttjanderätts- havarc och är jordägaren icke enligt nyttjanderätttsavtalet skyldig att vid nyttjant'ferättstidens utgång eller av- talets upphörande lösa byggnaden. skall särskild hänsyn tagas till detta Rirhållande.
Skattskyldig får i fråga om eko- nomibyggnad och personalbostad göra avdrag inom avskrivningspla- nen — utöver årliga värdeminsk- ningsavdrag — med 10 procent av den i planen upptagna kostnaden för ny-, till- eller ombyggnad. Avdraget för- delas med 2 procent under vart och ett av dejörstajem beskattningsår-en räknat från och med det år då kost- naden nedlagts. Överlåtes byggna- den iitom denna tidrymd. får den nye ägaren på motsvarande sätt tillgodo- göra sig de avdrag som äterstodo för överlåtaren.
Föreslagen lydelse
sådana omständigheter som att byggnads användningstid kan anta- gas komma att röna inflytande av framtida rationalisering-ar. teknikens utveckling. omläggning av verksam- het och liknande förhållanden. l-lar byggnad uppförts av nyttjanderätts- havare och ärjordägaren icke enligt nyttjanderättsavtalet skyldig att vid nyttjanderättstidens utgång eller av- talets upphörande lösa byggnaden. skall särskild hänsyn tagas till detta förhållande. Har skattskyldig_lär visst ht'slt'attningsdryrkat avdrag med lägrt') belopp än vad som ln'igst kunnat med- ges enligt aiskrii*ningsplanen. fdr ltan tillgodoräkna sig det resterant'le avdra- get genom utsträckning i etjli'n'clet'lig män av avsk/'ivttings/iden e/ier den an- tagna t'araktigltetstidens slut.
Skattskyldig får i fråga om eko- nomibyggnad och personalbostad göra avdrag inom avskrivningspla- nen — utöver årliga värdeminsk- ningsavdrag— med 10 procent av den i planen upptagna kostnaden för ny"-. till- eller ombyggnad. Avdraget för- delas med högst 2 procent (ir/igen räk- nat från och med det år då byggnaden eller den till- eller ombyggda delen av logg/raden uppförts eller tagits i bruk. Överlåtes byggnaden. får den nye ägaren på motsvarande sätt tillgodo- göra sig de avdrag som återstodo för överlåtaren.
Utrangeras eller nedrives ekonomibyggnad eller personalbostad. får avdrag ske för vad som återstår oavskrivet av anskaffningskostnaden i den mån beloppet överstiger vad som inflyter genom avyttring av byggnadsmateriel eller dylikt i samband med utrangeringen eller rivningen.
Bestämmelserna i punkt 7 sia/ide stycket av anvisningarna till 39 Q' äger motsvarande tillämpning i.,t'rdga om byggnad i jordbruk eller skogsbruk.
Prop. 1980/81:68
t'v'uvarant'le l_vdelse
5.21 Kostnad för anskaffande av maskiner och andra för stadigvaran- de bruk avsedda inventarier drages i regel av genom årliga värdeminsk- ningsavdrag. Avdrag för värde— minskning får göras antingen enligt bestämmelserna nedan i denna punkt om restvärdeavskrivning eller med nu'ttsvarande tillämpning av . ;öreskri/l terna i punkt 3 b—d av anvisningarna till 29 ;" om planen/tg avskrivning eller punkt 4 av .santma anvisningar om rä- kenskapsenlig avskrivning av maski- ner och inventarier i rörelse. Är till- gång. som avses i denna punkt. un- derkastad hastig förbrukning. vilket vanligen kan anses vara fallet när tillgången kan beräknas ha en var— aktigftetstid av högst tre år. får dock hela anskaf'fningskostnaden dragas av för det år då tillgången anskaf- fades. l-"id restvärt'lem-skrivning jär skatt— sk_vldig. underlörutsiittning av motst-'a— rande avskrivning i rt'ikenskapernd dt— n/uta avdrag _t'ör visst beskattningsår med högst 35 procentjör dr räknat av tillgångarnas restvärde. filed restvärde förstäs tillgångarnas bok/Zirda värde enligt balansräkningen räkenskapsåret närmast före beskattningsdret med till- lägt; av anskallitingskostnadenför till- gångar. som anskaffats under beskatt- ningsåret. oelt med avdrag/ör belopp motsvarande vad som utgör intäkt i form av vederlag/("ir under samma år avvttrade. skadade ellerjiirlorade till- gångar. Dock .skall i restvärdet ei in- räknas anska/_'/ning.skostnaden_lb'r till- gång som anskaffats under beskatt- ningsåret oelt avvttruts. förlorats eller utrangerats under samma år. ,—fnskali'ningskostnaden I/iir maski- ner och andra jiir stadigvarande bruk
3' Senaste lydelse l972:741.
l3
Föreslagen lydelse
5. Kostnad för anskaffande av ma- skiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier drages i re- gel av genom årliga värdeminsk- ningsavdrag. Avdrag för värde- minskning får göras enligt bestäm- melserna i punkt 3 av anvisningarna till 29 s om avskrivning av maskiner och andra inventarier i rörelse. Är tillgång. som avses i denna punkt. underkastad hastig förbrukning. vil- ket vanligen kan anses vara fallet när tillgången kan beräknas ha en var- aktighetstid av högst tre år. får dock hela anskaffningskostnaden dragas av för det år då tillgången anskaf- fades.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande l_vde/se
avsedda inventarier beräknas med iakttagande i tillämpliga delar av punkt 3 17 sista stycket av anvisningar- na till 39 If. I övrigt gäller betrt'illande restvt't'rde avskrivning i tillämpliga de- lar vad som l/ät'eskrives om räken- skapsenlig avskrivning ipttnkt 4 tredje, _iemte oelt sittttc/t-*—-el/te sivekena av nämnda anvisningar.
14
Föreslagen l_vdelse
ll). Till intäkt av annan fastighet räknas intäkt vid avvttring av sådan del av.li'tstigltetenjär vilken avdrag/iir an- skaffnings/vi ) stna. len hrvz'i/tnats enligt bestämntelserna i punkt .i av anvis- ningarna tt/l 39 s*.
till 25 &
3.2"1 Användes fastighet helt eller delvis i ägarens rörelse. skall avdrag för kostnaden förj'astigheten till den del som sålunda använts medgivas vid beräkning av nettointäkt av rö— relsen i enlighet med bestämmelser- na i 29 ö med tillhörande anvisning- ar.
()nt fastighetens ägare begär det, tillämpas punkterna _?a—c, ?, 16 och l 7 av anvisningarna till 399" i fråga om fastighet eller del av fastighet som användes i rörelse bedriven av annan än fastighetsägaren. Vid utrangering i sädant/all av tillgång. jär vilke/tjö- reskri/terna i de nämnda punkterna 3 a—c äro tillämpadefär avdrag skalär vad som återstår oavskrivet av anskaff— ningsvärdet.
Avskrives tillgång som avses i denna punkt enligt ovannämnda
34 Senaste lydelse 19691363.
3. Användes fastighet helt eller delvis i ägarens rörelse. skall avdrag för kostnaden för den del av fastig- heten som använts i rörelsen medgivas vid beräkning av nettointäkt av rö- relsen i enlighet med bestämmelser- na i 295 med tillhörande anvisning- ar.
.—f nvändesläslighet av ägaren i verk- sam/tet. som ärjäm/iirlig med rörelse, skall. om jastighetsägaren begär det. bestäm mine/serna ipunkterna .? . 7. 16 oelt ]? av anvisningarna till 39.6 til/- lämpas pä jastigheten eller den del därav som användes i den ifrågavaran— de verksam/teten. Vad nu sagts ska/] äga motsvarande tillämpning i fråga om fastighet eller del av fastighet som användes i rörelse eller därmed
.,iiim/ör/ig verksamhet bedriven av an-
nan än fastighetsägaren. Avskrives tillgång som avses i denna punkt enligt ovannämnda
Prop. 1980/81:68
Nuvarande l_vdelse
regler för avskrivning av tillgångar i rörelse, får tillgångens värde icke ingä i underlaget för annan avskriv- ning enligt 255 1 mom.
7.35 Har skattskyldig under ett visst beskattningsår haft kostnader ej understigande 6 000 kronor för re- paration och underhåll av fastighet, varav intäkterna beräknas enligt 24 ä 1 mom.. får han utan hinder av 4l ;" och punkt 3 av anvisningarna till samma paragraf efter eget val göra avdrag för kostnaderna vid taxering för beskattningsåret i fråga eller för något av de två närmast följande be- skattningsåren. Avdraget får även fördelas mellan dessa tre år på sätt den skattskyldige önskar.
Föreslagen lydelse
regler för avskrivning av tillgångar i rörelse eller därmed järn/ärlig verk- Sum/let. får tillgångens värde icke ingå i underlaget för annan avskriv- ning enligt 25; 1 mom.
7. Har skattskyldig under ett visst beskattningsår haft kostnader ej un- derstigande 6 000 kronor för repara- tion och underhåll av fastighet. var- av intäkterna beräknas enligt 24; 1 mom.. får han utan hinder av 41 å och punkt 5 av anvisningarna till samma paragraf efter eget val göra avdrag för kostnaderna vid taxering för beskattningsåret i fråga eller för något av de två närmast följande be- skattningsåren. Avdraget får även fördelas mellan dessa tre år på sätt den skattskyldige önskar.
8. I Ifråga om avdrag/ör substans- minskning av ttatttt'tillgäng på annan I/"ctstt'gltet ägerpunkt () av anvisningarna till 22 39 motsvarande tillämpning.
till 27 ;
2.3"1 Tomtrörelse anses föreligga. när någon bedriver verksamhet som hu- vudsakligen avser försäljning av mark för bebyggelse (byggnadstomt) från fastighet. som uppenbarligen förvärvats för att ingå i yrkesmässig mark- försäljning, såsom när fastighet köpts av ett tomtbolag eller dylikt eller när förvärvet avsett mark som enligt fastställd stadsplan eller byggnadsplan är avsedd för bebyggelse.
I övrigt anses försäljning av byggnadstomt ingå i tomtrörelse. om den skattskyldige under tio kalenderår — frånsett överlåtelse som avses i 35%" 2 mom. andra stycket — avyttrat minst femton byggnadstomter. Detsamma gäller om makar under äktenskapet sålt tillhopa minst femton byggnads- tomter under angivna tid. Har försäljning av byggnadstomter skett från olika fastigheter eller från olika delar av en fastighet. medräknas vid be- räkningen av antalet tidigare sålda byggnadstomter endast sådana tomter som med hänsyn till deras inbördes läge normalt kan anses ingå i en och samma tomtrörelse. Vid beräkning av antalet tidigare sålda bvggnadstomter likställes med lörsäljning upplåtelse av mark i och för bebyggelse, utom då fråga är om kommuns upplåtelse av tomträtt. llar fastighet genom köp, byte eller därmed jämförlig överlåtelse eller genom gåva överförts till för- äldrar. far- eller morföräldrar. make. avkompling eller avkomlings make.
35 Senaste lydelse 1969:363. 35 Senaste lydelse 1967c748.
Prop. 1980/81:68 16
.th/varanrle l_t'zle/se Föreslagen lule/se
till dödsbo vari den skattskyldige eller någon av nämnda personer är del- ägare-_ eller till aktiebolag. handelsbolag eller ekonomisk förening. vari den skattskyldige ensam eller tillsammans med sådana personer på grund av det samlade innehavet av aktier eller andelar har ett bestämmande infly- tande anses ttmttrörelse föreligga. om överlataren och den nye ägaren sam- manlagt avyttrat minst femton byggnadstomter. Tomtrörelsen anses taga sin början i och med avyttringen av den femtonde byggnadstomten.
Försäljning av byggnadstomt föratt av anställda huvudsakligen användas för gemensamt ändamål eller till anställd för att bereda honom bostad anses ej utgöra tomtrörelse, om icke Försäljningen göres av skattskyldig som avses i första stycket eller av skattskyldig som driver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.
Säljes byggnadston'tt av någon som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. anses försäljningen ingå i den övriga verksamheten. om icke tomtrörelse utgör den huvudsakliga verksamheten.
Har skattskyldig och hans make, om de med hänsyn till antalet tomt- lörsäljningar enligt andra stycket anses ha drivit tomtrörelse, icke under de senaste tio kalenderåren före taxeringsåret sålt någon byggnadstomt. anses avyttring av byggnadstomt som därefter sker ej som tomtrörelse, om icke byggnadstomten ingår i fastställd stadsplan eller byggnadsplan eller avytt- ringen skett under sådana förhållanden att tomtrörelse på nytt anses föreligga enligt bestämmelserna i första eller andra stycket. Överlåtelse som avses i 35; 2 mom. andra stycket verkar icke avbrytande på uppehåll som nu namnts.
Axira/"ing av a_tfstilrtazlstonrt anses — utan hinder av vad iföregående stycke sagts — utgöra led i tomtrörelse om den skattskyldige under innehavstiden (it- njutit avdrag/ör nedskrivning avjastig- heten ifråga.
.:Xv'yttrar skattskyldig återstoden Avyttrar skattskyldig återstoden
av lagret i sådan tomtrörelse som av- ses i andra stycket. anses vinsten av denna avyttring —- utom den del av vinsten som belöper på mark inom fastställd stadSplan eller byggnads- plan — icke som inkomst av rörelse utan som realisationsvinst. Sam .skat/e/t/ik/ig intäkt av rörelse räknas likväl belopp, varmed egendomens vii/"(le ner/skrivits i rörelsen och som icke titter/[iris lill beskat/ning rit'liqare. Vad som sagts om försäljningsvinst- ens beskattning som realisations- vinst gäller icke. öm avyttringen kan
av lagret i sådan tomtrörelse som av— ses i andra stycket. anses vinsten av denna avyttring — utom den del av vinsten som belöper på mark inom fastställd stadsplan eller byggnads— plan eller belöper på tomt som avses i föregående stycke — icke som inkomst av rörelse utan som realisations- vinst. Vad som sagts om försälj— ningsvinstens beskattning som rea— lisationsvinst gäller icke, om avytt- ringen kan antagas ha skett väsent— ligen i syfte att bereda den skattskyl— dige eller egendomens förvärvare
Prop. 1980/8] :68
Nuvarande lydelse
antagas ha skett väsentligen i syfte att bereda den skattskyldige eller egendomens förvärvare eller annan. med vilken någondera är i intresse- gemenskap, obehörig skatteförmån.
17
Föreslagen lydelse
eller annan, med vilken någondera är i intressegemenskap, obehörig skatteförmån.
Frågan om oskiftat dödsbos avyttring av byggnadstomt är att hänföra till tomtrörelse eller ej bedömes på samma sätt som om den avlidne verkställt
avyttringen.
3. Handel med fastigheter anses /ö- religga trär någon bedriver verksamhet som huvudsakligen avser-fir'r'st'iljrring av fastigheter, vilka uppenbar/igen an- skaffats/ör yrkesmässig avvttring. I övrigt anses handel med fastigheter föreligga om skattskyldig, som under- fem på varandra följande kalenderär förvärvat minst fem _ fastigheter genom köp. byte eller därmed jämförligt läng, under samma tidsperiod atyttrat minst femfastigheter. Rörelsen anses påbör— jad i och med avyttringen av denfemte fastigheten. Vid beräkning av antalet förvärvade och avyttrade fastigheter ska/l medtagasförvärv och avvttringar som företag/ts av den skattskyldiges make och hemmavarande barn under 16 är samt av fåmans/öretag. i vilket den skattskyldtge eller dennes make är företagsledare. Är den skattskyldige under lö dr rnedräknasfönrätv och av- yttring sornföretagits avförd/drar, has vilka barnet är hemmavarande, samt avfärrtans/öretag i vilket någon avför- äldrarna är företagsledare. Är den skattskyldige ett färnarrs/öretag. med- räknasfän'ärv och avyttringar sorrrfö- retagits av företagsledare i sådarttfö- r'etag samt av dennes make och hem- mavarande barn under 16 är. l-"id be- räkning av antalet förvärvade eller av- yttrade fastigheter medtages icke jas- tigheter somfön'ärvatsför att stadig- varande användas i jord- eller skogs- bruk eller i annan rörelse än byggnads- rörelse eller handel med fastigheter. Ej
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
18
Föreslagen lydelse
heller rnedtages fastighet som avyttrats på sätt som anges i 35 59 2 mom. andra stycket.
Förvärvas fastighet av skattskyldig, som bedriver ltandel med fastigheter, anses denna utgöra omsättningstill- gång i rörelsen. Vad nu sagts gäller tllK 'k icke . /astighe.' som förvärva/s . för att struligiararule användr'ts ijard- el- ler .';kogshrtrk eller i annan rörelse än h_i-ggnatlsr'örelse eller handel rnedf'as- ligheter.
Föra—ärvasfastighet av skattskyldig. som bedriver h_i'ggnadsrörelse, anses denna utgöra (rrnséit!ningstiligäng om (lenförvärvats i oclrför rörelsen. F as- tighet anses förvärvad i och för bygg- nadsrörelse om syftet med förvärvet varit att up/tr'usta, bebygga eller avytt- ra fastigheten eller om fastighet an- ska/l'atsför' stadigvarande bruk i bygg- nadsrörelse. Fastighet, som icke,/ör- viin'ats i och för bvggnadsrör'else. an- ses som arnsättningstillgårtg om den irt- nehai'es av skattskyldig som bedriver lryggrtadsrörelse och fastigheten varit
föremål för omfattande bvggnadsar-
bete i denna rörelse. Vad nu sagts gäl- ler dock' ick'efastighet som den skatt- skyldige.förvärvat/ör att stadigvarande användas i . iord- eller skogsbruk eller i annan rörelse än byggnadsrörelse eller handel mer/fastigheter.
Innehar företagsledare i _ fämans/ö- re/ag eller dertnes make eller hemma- varande barn under [6 ärfastighet. som förvärvats genom köp. byte eller därmed iärntörligtfäng oelt som skulle ha utgjort omsättaingstillga'ng i 12ng- nadsrörelse om den innehafts av fd- mansföretaget. arrsesfastigheten utgö- ra lagertillgdng i sådan (IV/ÖSllgllPlS- ägaren bedriven rörelse. Bedriverffv- sisk person b_vggnadsrörelse, skall vad nu sagts gälla även. fastighet som inne- lraves av dennes ntake eller hem/nava-
Prop. l980/81z68
Nuvarande lydelse
19
Föreslagert lydelse
rande barn ttrtder 16 är.
lnnehaves andel ifastighets/örval- tande handelsbolag av skattskyldig, som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, utgör säväl andelen som en mot andelen svarande del av handelsbolagetsfastiglteter orrt- sättningstil/gdng i rörelsen, omfastij- heter'na vid direktinnehav skulle ha ut- gjort ornsättningstiligdng i rörelsen.
Avyttrarjötsisk person en- eller två- _ farrtilijastighet skall, sa'vida den skatt- skyldige a'gt och varit mantalsskriven på fastigheten vid aiyttringstillföllet och oavbrutet under en tioårsperiod närmast dessförinnan. aigvttringen — utan hinder av att fastigheten ltar ut- gjort omsättningstiligdng i rörelse — be— skattas enligt reglerna i35 och 36 M.
Vad i föregående stycke sagts gäller icke omfastigheten under tioårsperio— den varit föremål för omar-'ggnadsar— bete i byggnadsrörelse, som den skatt— skyldige bedrivit. och t'rrrtbvggnaden varit av den omfattning som enligt 13 _v 1 mom. första stycket 5) sarrtt tredje stycket samma rnornertt krävs för att omtaxering skal/fä äga rum. Bestäm- melserna iföregående stycke gäller heller icke skattskyldig, som medgivits avdrag för nedskrivnirtg av fastighet, såvida icke nedskrivet belopp återförts till beskattning före ingången av tioårs- perioden.
4. För'värvar skattskyldig genom arv, testamente eller bodelning i an- ledning av andra makens död fastig- het, aktie. andel eller liknande värde- papper, sorrt utgjort omsättningstill- gång i den avlidnes rörelse. utgör sä- ' dana tiliga'ngar lager även ltos den skattskyldige. Detta gäller dock icke beträffande en- och två/arrtillöffastig- ltet, som den avlidne ägt och varit mantalsskriven på vid tidpunkten för dödsfallet och oavbrutet under enfam-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
20
Föreslagen lydelse
årsperiod närmast dess/örimu'tn. [*as- tighet anses likväl som omst'it/ningsti/l- gång. om den under ifrågavarande femårsperiod varit föremål för sådan ombyggnad eller sådan nedskrivning som avses ipunkt 3 sista stycket. Skattskyldig. sattt genom atv, testa- mente eller bodelning i anledning av andra makens död förväntarfastighet äger, såvida . fastigheten ett/igt föregå- ende stycke utgör omsättningstillgång i den skattskyldiges rörelse, såsom in- täkt av rörelse upptaga skillnaden mel- lan fastighetens marknadsvärde och fastighetens skattemässiga restvärde vid tidpunkten för förvärvet (avskatt- ning). A vskattning/är dock icke ske om den skattskyldige vid tidpunkten för förvärvet bedriver byggnadsrörelse. tomtrörelse eller handel medfastighe- ter.
A vskattning enligt föregående stycke skall ske senast under det beskatt- ningsår då arvskifte ägt rum eller un- der der därpå följande året. Sedan av- skattning skett anses fastigheten icke utgöra omsättningstillgång i rörelse. Avyttrar den skattskyldige fastigheten skall derma vid tillämpning av 35 och 36 M anses förvärvad genom köp för marknadsvärdet det år då avskatt- ningen skedde.
till 28 ä
1.27 Till intäkt av rörelse hänföras samtliga intäkter i penningar eller varor, som influtit i rörelsen. Detta innebär, att intäkten skall vara av sådan be- skaffenhet. att den normalt är att räkna med och ingår såsom ett led i den förvärvsverksamhet, varom fråga är. Hit räknas alltså inflytande be- talning för varor eller produkter, som den skattskyldige för i handel eller tillverkar, och gäller detta även För det fall, att rörelseidkaren vid överlåtelse av rörelsen till annan låter i överlåtelsen ingå befintliga varor eller produkter. Denna överlåtelse utgör då så att säga den sista affärshändelsen i hans rörelse. Däremot räknas icke hit sådan intäkt, som till den skattskyldige kan inflyta vid sidan av rörelsen eller utanför vad som normalt är att anse såsom drift-
37 Senaste lydelse l973z26.
Prop. 1980/81:68 21
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
inkomst. såsom exempelvis vid avyttring av personlig lösegendom eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedda fastigheter eller andra tillgångar — angående för sådant bruk avsedda maskiner och andra inventarier så ock patenträtter och liknande tidsbegränsade rättigheter ävensom hyresrätter och rättigheter av goodwills natur, se dock andra och tredje styckena här nedan. Den intäkt. som erhålles genom en dylik, oberoende av rörelsen verkställd avyttring, skall tagas i betraktande vid inkomstberäkningen för förvärvskäl- lan tillfällig förvärvsverksamhet och bedömas efter de för denna förvärvs— källa stadgade grunder. Såsom skattepliktig intäkt räknas icke statligt avgångsvederlag i form av engångsbelopp till renskötselutövare i samband med att han upphör med sin renskötsel.
Till intäkt av rörelse hänförcs intäkt vid avyttring av för stadigvarande bruk avsedda maskiner och andra inventarier samt därmed vid beräkning av värdcminskningsavdrag likställda tillgångar (jfr punkterna 7 och 16 av anvisningarna till 29 ;"). Till intäkt av rörelse hänföres även intäkt vid av- yttring av patenträtt eller liknande tidsbegränsad rättighet. Detsamma gäller intäkt vid avyttring av hyresrätt och av varumärke, firmanamn eller annan rättighet av goodwills natur. Om beräkning i vissa fall av intäkt vid över- låtelse av fartyg och luftfartyg m. m. finnas bestämmelseri 2 & förordningen (1966zl72) om avdrag vid inkomsttaxeringen för" avskrivning på köpekon- trakt som avser fartyg m.m.
Skattskyldig. som driver tomtrörelse, byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, skall såsom intäkt av rörelsen upptaga vad som influtit vid för- säljning av sådan fastighet eller del därav. oberoende av sättet för fastighetens förvärvande och tiden för innehavet, varefter frågan om och i vad mån nettointäkt uppstått genom försäljningen kommer att bero på resultatet av rörelsen i dess helhet under beskattningsåret. Därvid iakttages utöver vad som gäller enligt anvisningarna till 27,5 följande. Om fastighet, som utgör lagertillgäng i tomtrörelse. byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, för- värvats innan rörelsen påbörjats. beräknas fastighetens värde vid tiden för rörelsens påbörjande på samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst enligt punkterna 1 och 2 av anvisningarna till 36 5. Detta värde utgör fastighetens uppräknade ingångsvärde i rörelsen även vid senare års taxe- eringar. Om en skattsk_vldig. som bedriver eller tidigare bedrivit rörelse, avyttrar fastighet eller del av fastighet som han för stadigvarande bruk använt i rörelsen, skall den del av försäljningssumman som belöper på sådana till fastigheten hörande tillgångar. vilka vid beräkning av värdeminsknings- avdrag hänföras eller hänförts till maskiner och andra inventarier (jfr punk- terna 7 och 16 av anvisningarna till 29 å), upptagas såsom intäkt av rörelse, varemot återstående delen av försäljningssumman skall upptagas såsom in- täkt av tillfällig förvärvsverksamhet, i den mån de i 35% angivna förut- sättningarna för skattepliktig realisationsvinst föreligga.
Utskif'tar svenskt aktiebolag eller Har avdragyrkatsför värdeminsk- Svensk ekonomiskförening tillgång på ning av byggnad, som utgör omsätt- annat sätt än genom sådanfitsion som ningstillgång iförsäkringsrörelse. bygg- avses i 28 _f 3 mom. och skulle vid en nat'isrörelse. tomtrörelse eller rörelse
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
försäljning av tillgången köpeskillingen
ha varit skattepliktig ifön'än'skä/Ian, anses bolaget eller föreningen hu åt-' njutit skattepliktig inkomst som om till- gången sålts. Som köpeskilling gäller därvid til/gångens verkliga värde vid utskiftningen.
Föreslagen lydelse
avseende handel medfastigheter. skall ett mot avdraget svarande belöpp vid samma års taxering upptagas som in-
' täkt av rörelse.
till 29 &
3. Kostnaden för anskaffande av maskiner och andraför stadigvarande bruk avsedda inventarier avdrages i re- gel genom årliga värdeminskningsav- drag. Äro tillgångar, varom nu ärfråga underkastade hastig förbrukning, vil- ket vanligen kan anses vara fallet när de beräknas hava en varaktighetstid av högst tre år, må dock under anskaff- ningsåret avdragas hela kostnaden för deras anskaffande. Avdrag-får jämväl Ske för värde- minskning, som patenträtt och liknan- de tidsbegränsad rättighet undergått på grund av minskning av giltighetsti- den. Det är härvid utan betydelse om rörelseidkaren jön'ärvat rättigheten för att utnyttja den vid tillverkning som han bedriver eller om han tillgodogör sig rättigheter; genom att överlåta itt-' nyttjandet av denna till annan. Genom värdeminskningsavdrag avdrages ock- så kostnad för anskaffning av hyresrätt och av varumärke. firmanamn eller annan rättighet av goodwills natur. Harfåmansföretag anskaflat inven- tarier. som uteslutande eller så gott som uteslutande äro avseddaförföre- tags/edares eller honom närstående persons privata bruk, får avdrag som här avses ej åtnjutas. Avdrag som nu sagtsfår — oavsett om den skattskyldige är ett fåmans/öretag eller ej — icke heller åtnjutas om anskaffningen avser tillgång av privat karaktär vilken helt - saknar anknytning till den skattskyldi- ges egentliga fön'än'sverksamhet. .4 v-
Prop.- 1980/81:68
Nuvarande lydelse
lx)
Föreslagen lydelse
dragsrätt föreligger dock ifråga om konstföremål, vars anskaffningskost— nadframstår som skälig med hänsyn till den av den skattskyldige) ber/rivna verksamheten.
Har fåmansföretag anskaffat per- sonbil, som uppenbarligen är hänförlig till en dyrare prisklass än vad som framstår sorti motiverat med hänsyn til/företagets verksamhet, får avdrag som iförsta stycket sägs åtnjutas en- dast för den del av anskaffningskost- naden som motsvarar kostnaden/ör en till verksamheten anpassad bil.
Avyttrar skattskyldig egendom. för vilken avdragsrätt enligt tredje stycket icke förelegat. skall eventuell beskatt- ning på grund av avyttringen ske enligt bestämmelserna i _?5 och 36 H. Vad nu sagts äger motsvarande tillämpning på sådan del av personbil/ör vilken av- dragsrätt enligt fjärde stycket ickefö- relegat.
Såsom anskafhtingsvärde för till— gång sorti avses i denna punkt skall art- ses, då t!!/gången _jörvän'at.s' genom köp eller byte eller därmed jämförligt fång. den verkliga kostnaden för dess ariska/fande och. då tillgångar] annor- ledes övergått till rörelsen. dess (il/_ männa saluvärde vid tiden för över- gången. Dock skall iakttagasfjljande. Har til/gång i samband medfört-värv av den rörelse. vari den nyttjas erhållits annorledes än genom köp eller byte el- ler därmed jämförligt/årig. ska/l, där ej särskilda omständigheter till annat/iir- anleda. såsom anskaf/ningsvärde för tillgången anses det belopp som kvar- står t' beskattningsavseende oavskrivet för överlåtaren, försåvitt ej vid förvän-
av rörelsen på grund av arv eller tes- tamente stärnpelplikt beräknats efter lägre belopp, i vilket fall det belopp efter vilket stämpelplikt sålunda be- räknats skall anses såsom ariska/fl
Prop. 1980/81:68
Nuvarande l_vdelse Föreslagen lydelse
ningsvärde. Skulle det i något./all be- finnas. att den skattskyldige eller nå— gon. sattt står honom nära. vidtagit åt- gärd för att den skattskyldige skall kuntta tiligodoriikna sig ett högre an- skaffningsvärde än som s_vnes rimligt. och katt det antagas att detta skettför att åt någon av dem bereda obehörig förntått i beska!tningsavseettde. skall
anskaffningsvärdet i skälig mån jäm- kas.
Har skattskyldig beträffande under beskattningsåret miska/lade ti/igångar tidigare åtnjutit i punkt 2 av anvisning- arna ti// 41 9" omföt'mä/t avdrag på vär- det av rättighet till leverans av tillgång- ar enligt ej fullgjorda köpekontrakt, skall såsom anskaffningsvärde anses den verkliga kostnaden minskad ttted det tidigare jämlikt nyssnämnda slad- gattde åtnjutna avdraget. Vad nu sagts ska/[ äga motsvarande tillämpning om investeringsfondi enlighet ttted vadför sådanfand finnes stadgat tagits i att- språk'för avskrivning av under beskatt- ningsåret anskaffade tillgångar.
Avdrag/ör avskrivning på här ifrå- gavarande tillgångar må för det be- skattttingsår under vilket rörelsen på- börjats åtnjutas med högst trettio pro- centför år räknat av anskaffningsvär- det på sådana under beskattningsåret anskaffade tillgångar, vilka vid ut- gången av beskattningsåret fart/aren- de tillltörde rörelsen. Skil/naden mel- lan attskajlningsvärdet oelt det belopp varmed avdrag åtttjutits utgör det skat- tetnässiga restvärdet. För annat be- skattningsår ätt nu sagts./år avdrag åt- njutas med högst trettio procent av summatt av det skattemässiga restvär- det vid utgången av närmastföregåen- de beskattningsår och anskaffnings- värdet på sådana under det löpande beskattningsåret anskaffade til/gång- ar. vilka vid utgången av beskattnings-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
året fortfarande tillltörde rörelsen. Vad sålunda stadgats skall gälla oav- sett när uttder visst beskattningsår til/- gåttgartta anskaffats.
,4 vdrag enligtföregående stt-'ckefär icke åtnjutas ttted så stort belopp att det skattemässiga restvc'irdet komttter att understiga det,/ör motsvarande be- skattningsår i balansräkningen upp- tagna värdet av samma ti/igångar.
Hava ttttder beskattningsåret till- gångar av nu ifrågavarande .slag. som anskaffats före ingången av samma år, avyttrats eller ltava d_vlika tiligångar gått förlorade dömd för sistnämnda fallI/örsäk'ritigsetisättning avtalats. må särskilt avdragför avskrivning åtnjutas med belopp tttotsvaratule dett :" att/ed- ning av avyttringen eller.lörsäkrings/al- let uppkomna intäkten. Därest skatt- skjvldig erhållit avdrag i enlighet ttted bestäm/ttelsertta i detta stycke, skall uttderlagetför beräkning av avdrag en- ligt åttonde stycketfastställas till mot- svarandelägre belopp.
Oaktat vad ovan stadgas må avdrag tttet'igivas för avskrivning ttted belopp sattt erfordras för att det skattemässiga restvt't'rdet icke ska/l överstiga anskaff- ningsvärt'let på samtliga nu ifrågava- rande tiligåttgar. vilka vid utgången av beskattningsåret fortfarande til/hörde rörelsen, sedan på detta värde avräk- nats ett beräknad årlig avskrivning av tjugo procent. l-"isar skattskyldig alt nämnda tiligångars verkliga värde utt- derstiger även sålunda beräknat vär- de. tttå avdrag medgives jämväl för härav betingad_vtterligt'tre avskrivning. Avdrag enligt detta six-'ckefår tnedgt'vas endast uttder förutsättning att den skattskyldige lta/i ordnad bokföring/_ som avslutats ttted resultaträkning och balansrt'ikning, sattt! att det skatte- mässiga restvärdet överettsstätttttter ttted det i balattsräkttittgett_lör tttotsva-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lvdelse
26
Föreslagen lvdelse
rande beskattnittgsår upptagna värdet på samma tillgångar.
Då ti/igångar, .sottt anskaffats uttder beskattningsåret, avvttras. förloras el- ler såsom för rörelsen obrukbara ut- rangeras uttder samma år. må avdrag åtnjutas för ariska/finittgsvärdet eller oavskriven del därav. .fi-led avvttring likställt-'s detfall. att tiligång uttages ur rörelsettför att tillföras annan rörelse. som utgör särskild fötyätvskälla. eller för att nyttjas/ör annat ändamål. .—ltt
belopp. som erhålles vid avvttring av tiligåttg. t' sitt hel/tet skall upptagas så- som intäkt av rörelse, därom stadgas i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till- N_f
l lat skattskyldig, i annat ätt iförsta stycket andra tttettittgett angivet fall. uttder visst beskattningsåryrkat avdrag för hela kostnaden/ör anskaffi'tntle av
tiligång, som avses i dettna punkt. skall ett belopp tttotsvarande sjuttio procent ltärav upptagas såsom intäkt i för- värvskällan för beskattningsåret. Av- drag/ör sis/ttätttttda belopp må åtnju- tas en/igt särskild platt ttted tjugo pro- cent. för år räknat.
.4ngående avdrag för net'lskrivning av värdet på rättiglteter till leverans av maskiner och andraför stadigvarant'le brttk avsedda inventarier enligt ej./ull- giorda köpekontrakt stadgas i punkt 2 av anvisningarna till 4] ,vi-'.
'i.28 Kostnaden för anskaffande av byggnad vilken är avsedd för an- vändning | ägarens rörelse, avdrages genom årliga värdeminskningsavdrag enligt föreskrifterna 1 denna punkt. Är fråga om rent tillfälliga byggnader avsedda att användas endast ett fåtal år. får dock by-Hggnadskostnaden 1 sin helhet avdragas för det år då anskaffningen ägt rum. ] byggnads anskaffningsvärde inräknas ej värdet av sådana delar och till- behör. som äro avsedda att direkt tjäna byggnadens användning för rö- relseändamål. även om deras värde ingår i det vid fastighetstaxcringen fast- ställda byggnadsvärdet.
I enlighet härmed inräknas ej i värdet av industribyggnad värdet av till—
3” Senaste lydelse 1975:259.
Prop. 1980/81:68 . 27
Nuvarande lvdelse Föreslagen lvdelse
gångar-avsedt'la för den industriella driften såsom maskiner. anordningar för godstransport som t.ex. räls. traversbanor och hissar. behållare. ställ— ningar för lagring e. d. samt ej heller värdet av anordningar för användningen av dessa tillgångar som t. ex. särskilda fundament. I byggnadens värde in- räknas vidare ej värdet av ledningar för vatten, avlopp m. m.. avsedda att direkt tjäna den industriella driften. eller värdet av speciella värmeanlägg- ningar. ventilationsanordningar eller särskilda skorstenar för avledande av gaser och annat som alstras vid produktionen. ] värdet av byggnad som är avsedd för affärsändamål inräknas exempelvis ej värdet av hyllor. diskar eller annan butiksinredning. rulltrappor m. m. Tjänstgör konstruktion. för vilken byggnadsvärde fastställts vid fastighetstaxeringen. i sin helhet eller till viss del som maskin eller redskap. såsom kan vara fallet med oljecisterner och siloanläggningar. anses värdet av sådan konstruktion ej ingå i bygg- nadens värde.
i fråga om tillgångar. vilkas värde enligt andra och tredje styckena ej inräknas i byggnadens värde. tilläm- pas i stället de föreskrifter som enligt punkterna 3 och 4 gälla för beräkning av värdeminskningsavdrag m. m. för maskiner och andra inventarier i rörelse.
[ fråga om tillgångar, vilkas värde enligt andra och tredje styckena ej inräknas i byggnadens värde. tilläm- pas i stället de föreskrifter som enligt punkt 3 gälla lör beräkning av vär- deminskningsavdrag m. m. för ma- skiner och andra inventarier i rörel- se.
Av punkt lö fjärde stycket framgår, att värdet av vissa till marken hörande anordningar inräknas i anskaffningsvärdet för byggnad. även om de icke ingå i byggnadsvärdet.
Värdeminskningsavdrag för bygg- nad beräknas på ett anskaffningsvär- de. bestämt enligt de grunder som angivas i punkt 3 I) sista stycket. Har byggnad förvärvats tillsammans med den mark. på vilken den är be- lägen. anses så stor del av fastighe- tens anskaffningskostnad belöpa på byggnaden. som det vid fastighets- taxeringen fastställda byggnadsvär- det utgör av fastighetens hela tax- eringsvärde. Om den återstående de- len av anskaffningskostnaden för fastigheten visas mera avsevärt över- eller understiga ett skäligt markvärde. får dock det för bygg- naden beräknade värdct jämkas. Till anskaffningsvärdet räknas även de kostnader för till- eller ombyggnad som nedlagts efter förvärvet av byggnaden.
Värdeminskningsavdrag för bygg- nad beräknas på ett anskaffningsvär- de. bestämt enligt de grunder som angivas i punkt 3 sjätte stycket. Har byggnad förvärvats tillsammans med den mark. på vilken den är be- lägen. anses så stor del av fastighe- tens anskaffningskostnad belöpa på byggnaden. som det vid fastighets- taxeringen fastställda byggnadsvär- det utgör av fastighetens hela tax- eringsvärde. Om den återstående de- len av anskaffningskostnadcn för fastigheten visas mera avsevärt över- eller understiga ett skäligt markvärde. får dock det för bygg- naden beräknade värdet jämkas. Till anskaffningsvärdet räknas. utom i fall som angives i punkt lt) andra och
tredje styckena. även de kostnader för till- eller ombyggnad som ned-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lvdelse
Avdrag för årlig värdeminsk- ning av byggnad beräknas enligt '.wskrivningsplan till viss procent av anskai'fningsvärdet. Procentsat- sen för värdeminskningsavdraget bestämmes efter den tid byggna- den anses kunna utnyttjas. Vid denna bedömning skola beaktas jämväl sådana omständigheter som att byggnadens ekonomiska varaktighetstid kan antagas kom- ma att röna inflytande av framti— da rätionaliseringar. förändringar med hänsyn till teknikens ut- veckling. omläggning av verksam- het och liknande. Är på grund av särskilda omständigheter av annan art än nyss nämnts bygg- nadens värde för rörelsen begrän- sat till förhållandevis kort tid. skall hänsyn tagas även härtill. Så kan vara fallet exempelvis då fråga är om byggnad för utnytt- jande av en begränsad malmfyn- dighet eller då byggnad. som är belägen på annans grund och som användes i rörelse. vid nyttjan- derättens upphörande icke skall lö- sas av jordägaren.
Skattskyldig får i fråga om byggnad. som är avsedd att an- vändas i hans rörelse. göra av- drag inom avskrivningsplanen — utom lör årliga värdeminsknings- avdrag — med lO procent av den på planen upptagna kostnaden för ny-. till- eller ombyggnad. Avdra-
38
Föreslagen lvdelse
lagts efter förvärvet av byggnaden.
Avdrag för årlig värdeminsk- ning av byggnad beräknas enligt avskrivningsplan till högst viss procent av anskaffningsvärdet. Procentsatsen för värdeminsk— ningsavdragct bestämmes efter den tid byggnaden anses kunna utnyttjas. Vid denna bedömning skola beaktas jämväl sådana om- ständigheter som att byggnadens ekonomiska varaktighetstid kan antagas komma att röna inflytan- de av framtida rationaliseringar. förändringar med hänsyn till tek- nikens utveckling. omläggning av verksamhet och liknande. Är på grund av särskilda omständig- heter av annan art än nyss nämnts byggnadens värde för rö- relsen begränsat till lörhällandevis kort tid. skall hänsyn tagas även härtill. Så kan vara fallet exem- pelvis då fråga är om byggnad för utnyttjande av en begränsad malmfyndighet eller då byggnad. som är belägen på annans grund och som användes i rörelse. vid nyttjanderättens upphörande icke skall jordägaren. Har skattskvlt'ligför visst beskattningsår _vr- kat avdrag med lägre belopp ätt vad som högst kunnat medges enligt av- skrivttings/dant*n. får ltatt tillgodo- räkna sig det resterande avdraget genom utsträckning i erforderlig mått av at'skrivnittgstiden efter den antagna varaktt'gltetstt'dens slttt.
Skattskyldig får i fråga om byggnad. som är avsedd att an- vändas i hans rörelse. göra av- drag inom '.tvskrivningsplanen — utom för årliga värdeminsknings- avdrag — med 10 procent av den på planen upptagna kostnaden för ny-. till- eller ombyggnad. Avdra-
lösas av
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
get fördelas med 2 procent under vart oelt ett av de fem första beskatt- ningsåren räknat från och med det år då kostnaden nedlagts. Överlåtes byggnaden inom denna n'(/rymd får den nye ägaren på motsvarande sätt tillgodoräkna sig de avdrag som åter- stå för överlåtaren.
29
Föreslagen lydelse
get tttedges med högst 2 procent årligen räknat från och med det år då byggnaden eller den till— eller ombvggda delen av byggnaden upp- förts eller tagits i bruk. Överlåtes byggnaden. får den nye ägaren på motsvarande sätt tillgodoräkna sig de avdrag som återstå för överlåta-
ren.
Utrangeras eller nedrives i rörelse använd byggnad. får avdrag ske för vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet. i den mån detta belopp överstiger vad som influtit vid avyttring av byggnadsmaterialier o.dyl. i samband med utrangeringen eller rivningen.
10.29 I anslutning till vad som enligt anvisningarna till 2854 betecknats såsom intäkt i rörelse. skall såsom driftförlust i denna förvärvskälla anses uteblivandet av en intäkt. som normalt bort inflyta i rörelsen. Detta innebär. att intäktens uteblivande skall vara av sådan beskaffenhet. att det i den förvärvsverksamhet. varom fråga är. kan räknas med eventuellt uppkom- mande lörlust i stället för vinst samt att förlusten alltså ingår såsom ett led i förvärvsverksamheten. Hit räknas alltså exempelvis till följd av köpares insolvens utebliven betalning för varor eller produkter. som den skattskyl- dige fört i handel eller tillverkat. prisfall under inköps- eller tillverkningspris. förstöring eller försämring av varulager. tillverkningar. lager av råvaror och förbrukningsartiklar eller dyl.. utebliven återbetalning av lån. som skatt- skyldig i av honom driven penningrörelse utlämnat på förfalskade låne- handlingar m.m. dyl. ] dylika fall är skattskyldig berättigad att i beskatt- ningsavseende göra nödig nedskrivning å varulagrets värde eller erforderlig avskrivning å utestående fordringar eller vidtaga därmed jämförlig åtgärd för minskande av sin eljest skattepliktiga inkomst. Däremot räknas icke hit förlust. som skattskyldig kan hava lidit vid sidan av vad som normalt ingår såsom ett led i förvärvsverksamheten. således i regel icke genom hor— gensförbindelse eller genom prisfall å eller förstöring genom brand eller olyckshändelse av fastighet. som användes för stadigvarande bruk i rörelsen. Den förlust. som föranledes av en dylik. oberoende av rörelsen uppkommen skada. är att anse såsom kapitalförlust.
Har byggnad. som används i rörel- se, skadats genom brand eller liknande olyckshändelse ska/l — utan hinder av vad som sagts ijöregående stycke — den därigenom uppkomna förlusten. vad gäller beräkning av byggnadens anskaffningsvärde, behandlas som drill/öring om och i den mån kostnad
29 Senaste lydelse 1965z573.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lvdelse
Har borgenär beviljat gäldenär. med vilken han är i sådan intresse- gemenskap som avses i anvisning- arna till 43 &. ackord och kan det an- tagas att ackordet haft sin grund i intressegemenskapen. såsom när ingen annan borgenär med fordran av betydelse lämnat motsvarande ackord eller gäldenären uppenbarli- gen icke är på obestånd. äger bor- genären rätt till avdrag för avskriv— ning på sin fordran hos gäldenären endast som för koncernbidrag enligt 43 år 3 tnont.
30
Föreslagen lvdelse
för att återställa byggnaden bestritts med ersättning på grund av skade/ör- sc'ikrittg. ! 'ad tttt an/örts ska/I äga mot- svarande ti/lätnl.'ttt'ttg otn ägaren till den skadade byggnaden — eller en lto- notn närstående person — inom tre är från skadetillfället anskaffat" eller på- börjar att upp?/öra en ny biggnad sotn etzst'ittningför den skat/ade.
Oavsett huruvida .försäkringset-sätt- ning utgått eller iekefärförlust. som avses iförcgäende styrke. heltattdlt'ts som driftförlust såvida kostnudettft'ir att återställa byggnaden i ursprtntgligt skick katt antagas uppgå till högst 15 procent av bvggnatlens ta_vet'ittgst-t'irde vid skadetillfället.
Kostnad för prty'ektering e. d. av byggnader eller anläggningar. vilka är avsedda/ör den skattskyldiges rörelse. ftir -— till den del kostnaden avser pro— jekt sotn enligt en vid beskattningsårets utgäng gjord bedötnning icke kommer att genomföras — behandlas sotn drift- förlust. llar projekt till vilket avdrag enligt detta stvcke hän/är sig kommit till utförande. skall ett mot avdraget svarande belopp upptagas såsom itt- täktför det beskattningsår dä byggna- den eller anläggningen uppfärts eller tagits i bruk. Beloppet/är (i andra si- dan inräknas i anskaffitingsvärdetför byggnaden eller anläggningen.
Har borgenär beviljat gäldenär. med vilken han är i sådan intresse- gemenskap som avses i anvisning- arna till 43 s*". ackord och kan det an- tagas att ackordet haft sin grund i intressegemenskapen. såsom när ingen annan borgenär med fordran av betydelse lämnat motsvarande ackord eller gäldenären uppenbarli- gen icke är på obestånd. äger bor- genären icke rätt till avdrag för av- skrivning på sin fordran hos gälde- näten.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande l_vdelse
31
Föreslagen lvdelse
Regeringen kan förklara att, om förlust på aktier eller andelar i svenskt aktiebolag eller svensk ekonomisk/ör- ening eller utländskt bolag med uppgift att driva verksamhet av väsentlig bety- delse frän samltällsekonomisk s_vn- punkt framkommer vid ativttring av aktierna eller andelarna eller vid före- tagets upplösning. förlusten skall utgö- ra avdragsgill omkostnadför ägaren av aktierna eller ande/arna. Detsamma gäller ifråga om långivare beträffande _ förlust på län eller dylikt som ltan läm- natföretaget.
Bestämine/serna i föregåent'le styck- et ont förlust äga motsvarande til/- lämpning på förlust, som beräknas sko/a framkomma. Regeringen be- stämmer därvid ltttr avdraget i det sär- skilda/aller skall beräknas. Har skatt- skyldig ätnjutit avdrag. som avses i det- ta stycke. ska/I avdraget f'ra'nräknas avdragsgill förlust. som sedermera uppkommer vid avvttring av aktierna eller andelarna eller vid uppläsning av företaget. Uppkommer vinst genom att aktierna eller andelarna avvttras elle/' genom att til/skjutet kapital äter/äs, skall vinsten upptagas- som skatteplik— tig intäkt av rörelse hos den som lta/t vinsten.
till 35.5
1.31
eller/astiehet. som ingått i den skatt- skyldiges rörelse. skall, såvida viss del av vederlaget enligt punkt 4 av anvisningarna till 21 _é' eller punkt ] av anvisningarna till 283f utgör in- täkt av jordbruksfastighet eller rö- relse, denna del av vederlaget icke medräknas vid beräkning av realisationsvinst.
3' Senaste lydelse l97öz343.
Avyttras jordbruksfastighet l. Avyttras faslig/tet skall, såvi- da viss del av vederlaget utgör intäkt av jordbruksll-tstighet. an- nan fastighet eller rörelse, denna del av vederlaget icke medräknas vid beräkning av realisationsvinst.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse I-"r'ircslugen lydelse
till 36%
2.a.32 Skall vid beräkning av rea- lisationsvinst på grund av avytt- ring av fastighet vederlaget för viss del av fastigheten upptagas som intäkt av jordbruksfastighet eller rörelse (jfr punkt 1 av an- visningarna till 35 9") får i om- kostnadsbeloppet icke inräknas kostnad som hänför sig till sådan del av fastigheten och som vid inkomsttaxeringen behandlats en- ligt reglerna för andra inventarier.
maskiner och_
2. a. Skall vid beräkning av realisationsvinst på grund av av- yttring av fastighet vederlaget för viss del av fastigheten upptagas som intäkt av jordbruksfastighet, annan fastighet eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 i) får i omkostnadsbeloppet icke inräknas kostnad som hänför sig till sådan del av fastigheten och som vid inkomsttaxeringen behandlats enligt reglerna för ma- skiner och andra inventarier.
Som förbättringskostnad enligt punkt 1 räknas även kostnad, som under tid, då intäkt av avyttrad annan fastighet eller i förekommande fall del därav beräknats enligt 24ä 2 eller 3 mom., har nedlagts på reparation och underhåll av fastigheten eller fastighetsdelen. i den mån den avyttrade egen- domen på grund därav vid avyttringen befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet. Förbättringskostnad, som icke uppförts på avskrivningsplan, och med lörbättringskostnad jämförlig reparations- eller underhållskostnad får dock inräknas i omkostnadsbeloppet endast för år då de nedlagda kost- naderna uppgått till minst 3000 kronor.
Kostnad enligt föregående stycke. som uppförts på avskrivningsplan. skall normalt anses nedlagd det år då kostnaden uppförts på planen. 1 andra fall skall sådan kostnad normalt anses nedlagd när faktura eller räkning erhållits, varav framgår vilket arbete som utförts.
Omkostnadsbeloppet skall minskas med värdeminskningsavdrag, sorri be- löper på tid före avyttringen av fastigheten. såsom avdrag för värdeminskning av skog eller annan naturtillgång eller för värdeminskning av täckdiken eller andra markanläggningar (jfr punkt 4 fjärde—sjätte styckena av anvis- ningarna till 22 & samt punkt 16 femte och sjätte styckena av anvisningarna till 29 å). På samma sätt skall omkostnadsbeloppet minskas med avdrag för värdeminskning av byggnad m. m. (jfr punkt 3 tredje stycket och punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 22 ;. punkt 2 och punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 25; och punkt 16 ljärde stycket av anvisningarna till 29 ;"). dock icke för år då avdraget understigit 3000 kronor. Omkost- nadsbeloppet skall minskas även med belopp varmed fastigheten avskrivits i samband med ianspråktagande av investeringsfond o.d.
Vid beräkning av omkostnadsbeloppet skall fastighet. som förvärvats före år 1952, anses förvärvad den 1 januari 1952. Ingångsvärdet skall därvid anses utgöra 150 procent av fastighetens taxeringsvärde för år 1952. Hänsyn skall vid vinstberäkningen icke tagas till kostnader och avdrag som belöper
33 Senaste l_vdc|se 1976343.
Prop. 1980/81:68 33
Nuvarande lydelse Föreslagen lvdelse
på tid före år 1952. Dock får det vid förvärvet erlagda vederlaget för fas- tigheten upptagas som ingångsvärde, om den skattskyldige kan visa att köpeskillingen överstiger 150 procent av taxeringsvärdet för år 1952. Fanns taxeringsvärde ej åsatt för år 1952, får motsvarande värde uppskattas med ledning av taxeringsvärdet för fastighet, i vilken den avyttrade egendomen ingått, eller närmast därefter äsatta taxeringsvärde.
Har fastighet vid avyttringen innehafts mer än tjugo år får den skatt- skyldige vid vinstberäkningen som ingångsvärde upptaga ett belopp mot- svarande 150 procent av det taxeringsvärde, som gällde tjugo år före av- yttringen. Har taxeringsvärdet åsatts vid fastighetstaxering som verkställts år 1970 eller senare får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet. Om ingångsvärdet beräknas med ledning av det taxe- ringsvärde som gällde tjugo år före avyttringen, skall hänsyn vid vinst- beräkningen icke tagas till kostnader och avdrag, som belöper på tidigare år än tjugo år före avyttringen. Fanns taxeringsvärde ej åsatt tjugo år före avyttringen, får motsvarande värde uppskattas på sätt angives i femte stycket sista meningen.
llar avyttrad fastighet förvärvats genom arv eller testamente eller genom bodelning i anledning av makes död, får den skattskyldige, i stället för köpeskilling eller motsvarande vederlag för fastigheten vid närmast före- gående köp, byte eller därmed jämförliga fång eller i stället för ett med stöd av föregående stycke framräknat värde, som ingångsvärde upptaga 150 procent av fastighetens taxeringsvärde året före det år då dödsfallet inträffade eller motsvarande 1 arvsskattehänseende gällande värde, förutsatt att döds- fallet ägt rum efter år 1952. Ägde dödsfallet rum efter år 1970 får dock som ingångsvärde upptagas endast 133 procent av taxeringsvärdet eller mot- svarande i arvsskattehänseende gällande värde. Fanns taxeringsvärde ej åsatt året före det år då dödsfallet inträffade, får motsvarande värde uppskattas på sätt som angives i femte stycket sista meningen. Har ingångsvärdet upp- tagits med stöd av bestämmelserna i detta stycke, skall hänsyn vid vinst- beräkningen icke tagas till kostnader och avdrag. som belöper på tidigare år än året före dödsåret.
Beräknas ingångsvärdet med ledning av taxeringsvärde skall, såvida viss del av taxeringsvärdet avser egendom som i kostnadshänseende hänförts till maskiner och andra inventarier i jordbruk eller rörelse (jfr punkt 1 av anvisningarna till 35 å), taxeringsvärdet reduceras med den del därav som kan anses belöpa på egendom av nyss angivet slag. Sådan reducering skall dock icke göras om mindre än 25 procent av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten belöper på egendom, som vid beräkning av värdeminsknings- avdrag hänföres till maskiner och andra inventarier.
Skall taxeringsvärdet reduceras enligt föregående stycke iakttages följande. llar taxeringsvärdet åsatts tidigare än vid 1975 års fastighetstaxering, skall taxeringsvärdet reduceras med så stor del därav som vederlaget för egendom. som vid beräkning av värdeminskningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier. utgör av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten. Vad nu sagts gäller även om taxeringsvärdet åsatts år 1975 eller senare.
Prop. 1980/81:68 34
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
dock att vid beräkningen skall bortses från den del av vederlaget vid av- yttringen som belöper på egendom som enligt 555 5 mom. är undantagen från skatteplikt. Kan den skattskyldige visa att den andel av taxeringsvärdet som kan anses belöpa på egendom, som vid beräkning av värdeminsk- ningsavdrag hänföres till maskiner och andra inventarier. är mindre än den andel av hela vederlaget för den avyttrade fastigheten som kan anses belöpa på egendom av nu angivet slag. får dock taxeringsvärdet reduceras på grund- val av förhållandena vid fastighetstaxeringen.
Det för fastigheten gällande ingångsvärdet — antingen detta utgör kö— peskillingen vid förvärvet. taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen, taxe- ringsvärdet för år 1952 eller taxeringsvärdet året före dödsfallet eller mot- svarande värde — liksom de förbättrings- eller därmed jämförliga reparations- och underhållskostnader. för vilka avdrag får ske och de värdeminsknings- avdrag m. m., vilka skola minska omkostnadsbeloppet. skola omräknas till de belopp, vartill de skulle ha uppgått efter det allmänna prisläget under det år då avyttringen skedde.
Omräkningen sker med ledning av en indexserie, grundad på konsu- mentprisindex. Riksskatteverket fastställer årligen omräkningstalen.
Har avyttring av fastighet omfattat byggnad. som i huvudsak är avsedd att användas för bostadsändamål och som vid avyttringstillfället varit eller bort vara åsatt ett taxerat byggnadsvärde av lägst 10 000 kronor. avdrages ytterligare ett belopp av 3000 kronor för varje påbörjat kalenderår före taxe- ringsåret som bostadsbyggnaden under innehavstiden funnits på fastigheten. Om det taxerade byggnadsvärdet icke uppgått eller bort uppgå till 10000 kronor. avdrages 3 000 kronor för varje påbörjat kalenderår under innehavs- tiden som byggnaden utnyttjats till stadigvarande bostad.- Avdrag medgives icke för tidigare år än år 1952. Finnes på fastigheten mer än en bostadsbygg- nad beräknas nu avsett avdrag endast för fastighetens huvudbyggnad. Sker vinstberäkningen med utgångspunkt från taxeringsvärdet tjugo år före av- yttringen enligt sjätte stycket ovan eller från taxeringsvärdet året före döds- fallet enligt sjunde stycket ovan eller motsvarande värden. får avdrag enligt detta stycke ej ske för tidigare år än tjugo år före avyttringen eller året före dödsfallet. Om bostadsbyggnad rivits eller förstörts genom brand eller liknande. skall avdrag enligt detta stycke 'medgivas även för tid då denna byggnad funnits på fastigheten. om den skattskyldige inom ett år igångsatt arbete med att uppföra ers'z'tttningsbyggnad. Om en bostadsbyggnad under mer än ett år tagits i anspråk huvudsakligen för annat ändamål än bo- stadsändamål medgives avdrag enligt detta stycke endast för tid "då bygg- naden därefter åter utnyttjats huvudsakligen för bostadsändamål.
Vinstberäkning på grund av avyttring av del av fastighet skall grundas på förhållandena på den avyttrade fastighetsdelen. Om den skattskyldige så önskar skall dock så stor del av det för hela fastigheten beräknade om- kostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminsknings- avdrag m.m. — anses belöpa på den avyttrade delen som vederlaget for fastighetsdelen utgör av fastighetens hela värde vid avyttringstillfället. Om den avyttrade delen avser en eller ett fåtal tomter avsedda att bebyggas
Prop. 1980/81:68 35"
Nuvarande lvdelse Föreslagen lydelse
med bostadshus och vederlaget är mindre än 10 procent av fastighetens taxeringsvärde, får vidare ingångsvärdet på den avyttrade fastighetsdelen utan särskild utredning beräknas till 1 krona per kvadratmeter, dock ej till högre belopp än köpeskillingen. -
Vad i de två första meningarna av föregående stycke föreskrivits gäller i tillämpliga delar även vid marköverföring enligt fastighetsbildningslagen (f970:988).
Har den skattskyldige erhållit sådan engångsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 35 &. skall så stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. — anses belöpa på den del av fastigheten som ersättningen avser. som engångsersättningen utgör av fastighetens hela värde vid tiden för upplåtelsen eller inskränkningen i förfoganderätten.
Har den skattskyldige under innehavstiden avyttrat del av fastighet skall hänsyn tagas härtill vid beräkning av det omkostnadsbelopp som får avdragas vid vinstberäkningen i anledning av avyttring av återstoden av fastigheten. Katt utredning icke förebringas om den andel av omkostnadsbeloppet — i förekommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. — för fas- tigheten. som belöpt på den avyttrade fastighetsdelen. skall denna andel anses ha motsvarat hälften av erhållen ersättning för fastighetsdelen..An- delen skall dock i intet fall anses överstiga omkostnadsbeloppet — i före- kommande fall minskat med värdeminskningsavdrag m. m. - för hela fas— tigheten omedelbart före avyttringen av fastighetsdelen.
Vad i föregående stycke föreskrivits äger motsvarande tillämpning om den skattskyldige under innehavstiden "erhållit engångsersättning som avses i punkt 4 andra stycket av anvisningarna'till 35 &. Har den skattskyldige under innehavstiden avstått från mark genom marköverföring enligt fas— tighetsbildningslagen ( l970:988). skall omkostnadsbeloppet på återstoden av fastigheten anses ha minskat med så stor del av omkostnadsbeloppet för den tidigare avstådda marken som ersättningen i pengar utgjort av det totala vederlaget för marken. ' '
Beräknas omkostnadsbeloppet vid den slutliga avyttringen med ledning _ av ett taxeringsvärde som åsatts efter det att delavyttringen, markupplåtelsen eller marköverföringen m.m. ägt rum. äro bestämmelserna i. de två fö— regående styckena icke tillämpliga.
Kostnad för förbättringsarbete eller därmed jämförligt reparations— och underhållsarbete, för vilket ersättning på grund av skadeförsäkring utgått, beaktas icke vid beräkning av realisationsvinst i vidare mån än kostnaden överstigit ersättningen. Har ersättning på grund av skadeförsäkring uppburits med större belopp än det som gått åt för skadans avhjälpande gäller följande. Fastighetens ingångsvärde. uppräknat enligt tionde stycket till tiden för ska- detillfället. minskas med skillnaden mellan ersättningen och kostnaden för skadans avhjälpande. För tid efter skadetillfället ligger återstoden av det uppräknade ingångsvärdet till grund för uppräkning enligt tionde stycket.
Avyttrar delägare i fåmansföretag eller honom närstående person fastighet till företaget får vid vinstberäkningen fastighetens ingångsvärde icke be-
Prop. 1980/8 1:68
Nuvarande lydelse
36
Föreslagen lydelse
räknas på grundval av taxeringsvärde enligt sjätte och sjunde styckena. Ej heller får omräkning göras enligt tionde stycket eller tillägg göras enligt tolfte stycket. Riksskatteverket får medge undantag från bestämmelserna i detta stycke om det kan antagas att avyttringen skett av organisatoriska eller andra synnerliga skäl. Mot beslut av riksskatteverket i sådan fråga får talan icke föras.
till 41 g"
1.35 Inkomst av jordbruksfastig- het eller rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Hänsyn skall därför tagas till in- och utgående lager av varor. däri inbegripet djur, råmaterial. hel- och halvfabrikat m.m.. samt till fordringar och skulder. Som vär— de av ingående lager, fordringar och skulder skall därvid upptagas värdet av närmast föregående be- skattningsårs utgående lager, _ fordring- ar och skulder. Bestämmelserna i 41ä om lager få i varvsrörelse tillämpas även i fråga om skepp eller skeppsbygge. på vilket den skattskyldige utfört eller avser att utföra arbete i icke oväsentlig omfattning, utan hinder av att den skattskyldige avyttrat skeppet eller bygget. Vad nu föreskrivits gäller dock endast intill dess skeppet eller skeppsbygget levere- rats till förvärvaren. Vad som av- ses med skepp framgår av_ sjöla- gen (1891135 5.1).
1. Inkomst av jordbruksfastig- het eller rörelse skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder. Hänsyn skall därför tagas till in- och utgående lager av varor, däri inbegripet djur. råmaterial, hel- och halvfabrikat m.m., samt till pågående arbeten, fordringar och skulder. Som värde av ingående lager, pågående arbeten, fordringar och skulder skall därvid upptagas värdet av dessa poster enligt balans- räkningen vid utgången av närmast/ö- regående beskattningsår. Bestäm mel - serna i 41 i om lager få i varvsrörelse tillämpas även i fråga om skepp eller skeppsbygge. på vilket den skatt— skyldige utfört eller avser att utföra arbete i icke oväsentlig omfattning. utan hinder av att den skattskyldige avyttrat skeppet eller bygget. Vad nu föreskrivits gäller dock endast intill dess skeppet eller skeppsbygget le- vererats till förvärvaren. Vad som avses med skepp framgår av sjölagen (1891:35 s. 1).
För skattskyldig, som haft ordnad bokföring. skall beräkningen av inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av följande.
Därest vinstresultatet påverkats därav, att bland intäkter upptagits sådana intäkter. vilka icke skola beskattas såsom inkomst. eller utslutits intäkt. som skolat medräknas, eller bland utgifterna avförts sådana poster. för vilka vid inkomstberäkningen avdrag icke får ske, skall företagas erforderlig jus- tering av det bokföringsmässiga vinstresultatet till överenstämmelse med en inkomstberäkning enligt de i denna lag stadgade grunder.
35 Senaste lydelse 1976:924.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lvdelse
Den i räkenskaperna gjorda värdesättningen å tillgångar av- sedda för omsättning eller för- brukning (lager) skall vid in- komstberäkningen godtagas. där- est denna värdesättning icke står i strid med vad nedan sägs.
Lagret vid beskattningsårets ut- gång för icke upptagas till lägre belopp än fyrtio procent av lagrets anskaffningsvärde eller, om återan- skaffningsvärdet på balansdagen är lägre. sistnämnda värde. i förekom- mande fall efter avdrag för inkurans. Dock får lager av djur på jordbruks- fastighet eller i renskötselrörelse icke upptagas till lägre belopp än fyrtio procent av de värden som riksskatte- verket fastställer för olika slag av djur [skilda åldersgrupper på grundval av genomsnittspriserna på dessa djur- slag under en period av tolv månader närmast före den I oktober beskatt- ningsåret. Om sådant värde icke fastställts, !. ex. i fråga om särskilt dyrbara avelsdjur. får djuret uppta- gas lägst till fyrtio procent av allmän- na saluvärdet.
Därest värdet d lagret. ht"'/'älx'tldt till an.ska[/iting.s- eller återtmskaf/nings- värdet och i_/Firekommandefall efter avdrag/"iir inkurans. uppgår till lägre belopp än som motsvarar medeltalet av värdena å lagren vid utgången av de två närmastföregående beskattnings- tiren (jönt/örelseåre/1). må lagret vid beskattningsårets utgång i stället upp- tagas till lägst ett belopp motsvarande jörstnämmla värde å detta lager efter avdrag med sextio procent av sagda metIel/nlsvärde. Därvid skola såsom värden å lagren vid järnlörelseårens utgång lutvu upptagits anskaffnings- värdenn eller. därest återanskat?)tings- värdena å balansdagar/m ifråga varit lägre. sistnämnda värden. ijörekom-
37 Föreslagen lvdelse Den i räkenskaperna gjorda värdesättningen på tillgångar av- sedda för omsättning eller för- brukning (lager) skall vid in- komstberäkningen godtagas, där- est denna värdcsättning icke står i strid med vad nedan i denna punkt eller i punkterna 2 och 3 sägs.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
mande fall efter avdrag/ör inkurans. I fråga om djur på jordbruksfastighet eller i renskötselrörelse gäller dock att värdet av djuren skall hava upptagits tillfitlla det värde som riksskatteverket fastställt turligt-föregående stycke eller til/fulla allmänna saluvärdet. Förelig- ger sådant fall att sextio procent av nyssnämnda medeltalsvärde överstiger värdet av lagret vid beskattningsårets utgång, må avdrag åtry'utasjämvälft'ir det överskjutande beloppet, därest en häremot svarande avsättning [ räken- skaperna gjorts till lagerregleringskon- to. Då avdrag för sådan avsättning medgivits. skall avsättningen återföras till beskattning nästföljande beskatt- ningsår, därvid frågan om avdrag för förnyad avsättning till dylikt konto får prövas enligt bestämmelserna ovan. Ingå i lagret råvaror eller stapelvaror, må lagret av sådana varor eller del därav upptagas till lägst sjuttio procent av värdet å tillgångarna ifråga beräk— nat efter lägsta marknadspris under beskattningsåret eller under något av de närmast föregående nio beskatt- ningsåren. Därest sist angivna grund för värdering av varulagret eller del därav tillämpats, skall vad ovan sägs om värdering med hänsyn tagen till medeltalet av värdena å lagren vid ut- gången av de två närmast föregående beskattningsåren icke gälla.
Utan avseende å vad förut stadgats angående den lägsta värdcsättning å
' lagret. som vid inkomstberäkningen kan godtagas, må det lägre värde å lagret godtagas som skattskyldig med hänsyn till föreliggande riskfo'r prisfall visar vara påkallat.
Vad i femte och sjätte styckena här ovan sägs angående det lägsta värde å skattskyldigs varulager, som må vid in- komstberäkningen godtagas, har icke avseende å penningsfön'altande före-
Föreslagen lvdelse
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lvdelse
tags och_jörsäknings/öretags placering— ar av förta/tade medel i aktier, obli- gationer, lånefordringar m. m. eller å skattskyldigs lager av fastigheter och liknande til/gångar betrafande vilka en sådan värdesättning finnes icke vara godtagbar. Värdet å lager av nu avsedda tillgångar skall upptagas till vad som med hänsyn till riskförförlust, prisfall rn. m. framstår såsom skäligt.
Förvärvas aktie i svenskt aktiebolag av skattsk_vldig, som driver bank- eller annan penningrörelse eller försäk- ringsrörelse. eller av annan skattskyl- dig, för vilken aktien utgör varulager- tillgång, och är det icke uppenbart att den skattskyldige därigenom erhåller til/gång av verkligt och särskilt värde för honom med ltärtsyn till hans rörel- se. må sådan nedgång i aktiens värde som beror på utdelning till den skatt- skyldige av medel, vilka vid förvärvet funnos hos det utdelande bolaget och icke motsvara til/skjutet belopp. ej för- anleda att aktien vid inkomstberäk- ningen/iir den skattskyldige upptages till lägre belopp än som motsvarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har ”denna, innan sådan utdelning skett. upptagits till lägre belopp än den skatt- skyldiges anskaffairtgskostnad, må ak- tien vid utgången av det beskattning - år, varunder utdelningen äger rum, icke upptagas till lägre belopp än ak- tierts värde i beskattningshänseende vid ingången av samma år med til/äg ' av ett belopp. som motsvarar skillna- den mellan den skattskyldiges anskaff- ningskostnad för aktien och nämnda värde, dock högst av det utdelade be- loppet. .Sk'er utdelning utart att det vär- deför akt/ert. som ligger till grundför- beräkningen av den skattskyldiges in- komst. påverkas och medför detta att den skattskvldige efter överlåtelse av aktien eller upplösning av bolaget re-
Föreslagen lydelse
Prop. 1980/81:68
Nuvarande l_vde/se ' F äreslagen lvdelse
dovisarft'irlust. ska/l däri/rån avräknas det belopp som motsvarar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke an- ses iförsta hand gälla andra medel än sådana som motsvara til/skjutet be- lopp. l"'ad som sägs om aktie i detta st_vcke äger motsvarande tillämpning
på andel i ekonomiskförening. Med . tillsk/"utet belopp avses därvid inbetald insats.
.—1 vdrag för inkurans må icke med- givos med större belopp än vad den skattskyldige enligt vid självdeklaratio- nen fogad utredning visar svara mot den konstaterade värdenedgången å lagret å balansdagen. ()aktat vad nu sagts må dock avdrag för inkurans medgivas medfem procent av det läg- sta utav lagrets anskaffnings- och åter- anskaf/"ningsvärden. därest detta ej framstår såsom uppenbart opåk'allat. eller med det högre procenttal därav som riksskatteverket kan havaför lag- ren inom vissa branscher eller hos vissa grupper av skattskyldiga angivit.
Vid bestämmandet av lagrets an- skaffningsvärde skall så anses .som om de lagertillgångar. vilka kvar/lgga i lag- ret vid beskattningsårets utgång. äro de senaste av den skattskyldige an- skaffade eller av honom tillverkade. För tillgångar, som den skattskyldige framställt eller bearbetat. skola såsom anskaffningsvärde anses direkta till- verkningskostmuler (materialkostna- der och arbets/örter) ökade med ett till- lägg som motsvarar vad som av de in- direkta till:'erkningskostnaderna skäli- gen belöper å nu ifrågavarande till- gångar. därvid hänsvn dock icke behö- ver tagas till ränta å eget kapital.
Nedskrivning av värdet å rättigheter till leverans av lagertillgångar enligt ei .hlllqiorda köpekontrakt må godkän- nas endast i den mån det visas. att in- köpsprisetför tillgångar av samma slag
Prop. 1980/81:68 41
Nuvarande l_vdelse Föreslagen lvdelse
å balansdt'tgen understiger det kontra- herade priset. eller det göres sannolikt. att d_vlikt prisfall kommer att inträffa innan tillgångarna levereras eller av den skattsk_vldlge i oförändrat eller/ör- iidlat sk'tckförsäljas. Beträffande vär— det å rättigheter till leverans av maski- ner oeh andraför stadlgvarande bruk avsedda inventarier enligt (fl,/itllgiorda köpekontrakt må nedskrivning av vär- det därå godkännas endast i den mått den skattskjvldige visar. att inköpspriset för tillgångar av samma slag å balans— dagen understiger det kontraherade priset, eller det göres sannolikt. att d_v- likt pris/a/l kommer att inträffa innan tillgångarna levereras. '
Vad här är stadgat gäller särskilt då fråga är om bestämmandet av det år. varunder en inkomst skall anses hava åtnjutits eller en utgift skall anses hava ägt rum. 1 sistnämnda avseende gäller alltså. att inkonm skall anses hava åtnjutits under det år. då densamma enligt allmänt vedertagen köp- mannased eller enligt vad som beträffande jordbruk är allmänt brukligt bör i räkenskaperna uppföras såsom inkomstpost. även om den ännu icke av den skattskyldige uppburits i kontanta penningar eller eljest kommit honom tillhanda t. ex. i form av levererade varor. fullgjorda prestationer eller på annat härmed jämförligt sätt. Vad sålunda gäller i fråga om in- komstposterna har motsvarande tillämpning i fråga om utgiftsposterna. Av- drag för tantiem eller liknande ersättning från fåmansföretag till foretags- ledare ellcr honom närstående person får dock åtnjutas först under det år då utbetalning skett. i fråga om tiden för inkomst- och utgilispostcrs upp- tagande enligt bokföringsmässiga grunder tillämpas i allmänhet det förfä- ringssättet. att fordringar uppföras såsom inkomst under det år. då de tipp- komma. och att ränteintäkter hänföras till inkomsten för. det år. på vilket de belöpa. i bägge fallen oberoende av huruvida de verkligen influtit under nämnda år eller icke. Å andra sidan lärer det vara vedertaget. att förskottsvis influtna räntor. som till större eller mindre det belöpa & ett kommande år. till denna del bokföringsmässig" hänföras till det" sistnämnda årets in- komst.
l""id tillämpning av föregående stycke skall iakttagas bl. a. att skam skyldig skall — även omfakturering icke skett — såsom fordran redovisa värdet av avvttrade varor såvida dessa vid be- skattningsårets utgång levererats till den nye ägaren.
Prop. 1980/81:68 42
Nuvarande lvdelse Föreslagen lvdelse
Har den skattskyldiges taxering bli- vitför låg til/följd av att värdet av va- rulager. kund/brdringar. pågående ar- beten eller liknande tillgångar uppta- gits med för lågt belopp i balansräk- ningen eller till följd av att avdrag/ör leverantörsskulder eller för framtida garantiutgifter eller liknande skulder och reserveringar medgivits medför högt belopp, ska/l. såvidavrkande om rättelse avfelet icke framställts inom den ordinarie besvärstiden. felet rättas så snart ske kan vid taxeringenför se- nare beskattningsår. Rätte/se får för visst beskattningsår dock icke överstiga det belopp varmed tillgång eller skuld. som nyss sagts. upptagits mel/felaktigt belopp i utgående balansräkningen/iir närmast föregående beskattningsår.
Har avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning. som skall erläggas under loppet av flera år. må såsom intäkt för varje år upptagas den del av köpeskillingen. som under samma år influtit. Avdrag för minskning i ingående virkesförråd m. m., vartill upplåtaren kan vara berättigad. fördelas därvid på de särskilda åren i förhållande till den under varje år influtna likviden.
Om beskattningsmyndighet, med frångående av den skattskyldiges på hans räkenskaper grundade inkomstberäkning. såsom inkomst för ett år beskattat vinst, som enligt de vid bokföringen tillämpade grunderna först ett senare år framkommer såsom bokföringsmässig vinst. skall vid in- komstberäkningen för det följande år, då vinsten i bokföringen kommer till synes. det sistnämnda årets i bokföringen redovisade vinstresultat med hänsyn härtill justeras på sådant sätt. att den redan beskattade vinsten icke för det året ånyo tages till beskattning.
Motsvarande gäller för det fall. att beskattningsmyndighet ansett förlust. av beskaffenhet att avdrag därför får ske, icke böra beaktas vid inkomstbe- räkningen för det år, under vilket den kommit till synes i räkenskaperna. eller beskattningsmyndighet eljest något år frångått den skattskyldiges bok- föring i avseende, som kan hava inflytande på följande års inkomstberäkning.
3. Vad i punkt 2 andra. tredie och femte styckena här ovan sägs angåen- de det lägsta värde på skattskyldigs va- rulager, som må vid inkamsrberäk- ningen godtagas, har icke avseende på
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse Föreslagen lvdelse
penningtön'allande företags och jör- Säkringstöretags placeringar avjötval- tade tnedel i aktier, obligationer, /a'- ne/brdringar m. nt. eller på skattsk_vl- digs lager av fastigheter och liknande tillgångar. lät-det av lager av värde- papper och liknande til/gängar skall upptagas till vad som nted hänsyn till risk förhör/us!. pris/"all m. m. _f'ramstär som skäligt. dock att, sävitt gäller att- nan ätt bank. jörsäkringsföretag,
. fondkommissionär eller dotterbolag till
investment/öretag. lagret icke/är upp- tagas till lägre värde än det lägsta av marknadsvärdet pä balansdagen eller anskatlningsvärdet.
Fötvätvas aktie i svenskt aktiebolag av skattsk_vldig. som driver bank— eller annan pettningrörelse eller försäk— ringsrörelse, eller av annan skattskyl— dig. _tör vilken aktien utgör varulager— ti/lgäng. och är det icke uppenbart att den skattskyldige därigenom erha'ller tillgång av verk/igt och särskilt värde för honom med hänsvn till hans rörel- se, mä sådan nedgång i aktiens värde sotn beror på utdelning till den skatt- skyldige av medel, vilka vid förvärvet funnos hos det mde/ande bolaget och icke motsvara til/skjutet belopp, ejjör- an/eda att aktien vid inkomstberäk- ningen _för den skattskyldige upptages till lägre belopp än som motsvarar hans anskaffningskostnad för aktien. Har denna. innan sädan utdelning skett. upptagits till lägre belopp än den skatt- skvldiges anskaf/itingskostnad, må ak- tien vid utgången av det beskattnings- år, varunder utdelningen äger ruin, icke upptagas till lägre belopp än ak- tiens värde i beskattningsltänseende vid ingången av samma år med tillägg av ett belopp, som motsvarar ski/lna- den mel/att den skattskyldiges anskaf/l ningskostnadjör aktien och nämnda värde, dock högst av det utdelade be-
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lvdelse
44
Föreslagen lvdelse
loppet. Sker utdelning utart att det vär- deför aktien. som ligger till grunt/för beräkningen av den skattskyldiges irt- korrtst. påverkas oelt med/ör detta att den skattskyldige etter överlåtelse av aktien eller upplösning av bolaget re- dovisarförlust. skall däri/rån avräknas det belopp som motsvarar utdelningen. Utdelning som avses i detta stycke art- ses iförsta hand gälla andra medel ätt sådana som motsvara til/skjutet be- lopp. l'ad som sägs om aktie i detta stycke äger motsvarande tillämpning på andel i ekonorrtiskförening. .s't-Iea' til/skjutet belopp avses därvid irtbetald insats.
Fastigheter. sattt utgöra lagertill- gång i hvggnadsrörelse. torrttrörelse. handel rtted fastigheter eller försäk- ringsrörelse. får icke upptagas till lägre värde än det lägsta av åttio/"em procent av summan avfästt'glteternas anskaff- ningsvärdert eller summan av_lästtglte- ternas beräknade skattemässiga rest- värdert. Det beräknade skattemässiga r'estvc'irdet för en fastighet utgör skill- naden rrtellan anskaffningsvärdet och summan av de värdeminskrtingsavdrag som den skattskyldige enligt 32. 25 och BOM under innehavstiden hade kutt- rtat åtnjuta vid irtkorrtstbert'ik'ningettjör
fastigheten ifråga.
l'id tillämpning av föregående stycke beräknas artsk'aj'l)ringsvärde ert- ligt de grunder som angivas i punkt 3 sjätte stycket av anvisningarna till 29 I+.
Bestättttrtelsen i tredje stycket äger motsvarande tillätttprtittg vid värdering avfastigheter som inne/tavas av sådant ,jästigltets/örvaltande handelsbolag
sattt avses i punkt 3 sjätte stycket av anvisningarna till 27 &. Har nedskriv- rtirtg icke skett i handelsbolagets rä- kettskaper äger delägare i humle/sbo- Iaget skriva ned värdet av sitt andel i rrtotsvat'andc mån. Avvttrar delägare i
Prop. 1980/81:68
Nuvarande lydelse
Föreslagen l_vdelse
handelsbolag artdel i bolaget, skall på delägaren belöpartde nedskrivning av fastighet återföras till beskattning hos denne.
l'isar skattskyldig, som bedriver bsggnadsrörc'rlse. tomtrörelse eller ltartdel medfastigheter. att det sattt- rrtartlagda värdet av de i rörelsen irt- gåendefastigheterna är lägre ätt vad som. följer av tredjc5ferrtte styckena/år fastigheterna tagas tipp till detta lägre
Vil/"fli”. Rätt till avdrag/ör nedskrivning av fastighet. värdepapper och liknande
tillgångar. som utgör lagertiligångar i rörelse, föreligger ertdast om den skattskyldige haft ordnad bokföring, som avslutas rrted resultaträkrting och balansräknirtg. och om motsvarande nedskrivning skett i bokföringen.
Har skattsk_vldig. som bedriver bugg/tadsrörelse, tomtrt'irelse eller handel rttedI/astiglteter. åtagit sig att utan ersättning utföra arbete på en av honom avv/träd fastighet, får avdrag åtnjutas med belopp som i räkenska- perna för beskattningsåret avsatts för täckande av utfäste/sen. Överstiger av- sättningen uppenbarligen de beräk— nade kostnaderna på grartd av utfäs— telse/t. skall avdraget nedsättas i mor— .svarande mån. .4 vdraget skall åter/ö— ras till beskattning nästföljande be- skattningsår.
Vid beräkning av värde av pågående arbete skall, såvitt gäller arbete som utföres till fäst pris, bestämmelserna nedan i tionde — trettonde stvckena till— lämpas. ["är arbete som utföres på lö— pande räkning gäller bestämmelserna iilortonde stycket. Sistnämnda be— stämmelserfår — oavsett om arbetet utföres till fast pris eller på löpande räkning — tillämpas jämväl av f_vsisk person som driver sin verksamhet man biträde av,/lera än två årsanstäl/da och
Prop. 1980/81:68
Nuvarartde lydelse
46
För'esli'tgen lydelse
i vars rörelse den årliga bruttoomsätt- ningssumman understiger 200 ()()0 kronor.
Såsom värde av pågåertde arbete i bvggnads- eller anläggningsrörelse skall upptagas lägst ett belopp motsva- rande åttiofem procent av de vid be- skattningsårets utgång nedlagda direk- ta kostnaderna avseende de arbetert som vid rtärrtrtda tidpunkt ännu icke är färdigställda. Ifråga om artrtart verk- samhet än nu sagts skall såsom värde av pågående arbete upptagas lägst ett belopp motsvarande samtliga vid be- skattningsårets utgång nedlagda direk- ta kostnader avseende de arbeten som vid rtäntnda tidpunkt ännu icke ärfär- digstä/lda. Från sistnämnda värdefår avdrag åtnjutas rrted högSt 10 000 kro- nor, dock icke rrted ltögre belopp än som svarar mot de direkta kostnader- na. H är den skattskyldige uppbar/t er- sättning/ör arbete, som avses i detta stycke, ska/l beloppet icke redovisas som intäkt utart som en skuld till den för vars räkrtirtg arbetet utförs.
År värdet av pågående arbete i byggnads- eller anläggningsrörelse vid utgången av beskattningsåret lägre än det genorrisnittliga värdet av pågående arbeten vid utgångett av de två när- mast fi'r'regående beskattrtingsåren, äga de i punkt .?fetttie stycket angivna grunderna för värderirtgert motsvaran- de til/äiripning.
.--Vedskrivning enligt tionde eller el/te stycket får icke ske för pågående ar- beten soin den skattskyldige utför för närsiåeride , löi'e/ags räkning.
Kan den skattskyldige göra sanno- likt att värdet av pågående arbeten un- derstiger ett värde. som beräknats en- ligt tiortde — toi/ie styckena, får det läg- re värde godtagas som den skattskyl- dige med hänsyn til/föreliggande risk
Prop. 1980/81:68 47
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
för förlust eller prisfall visar vara på- kallat.
Pågående arbete som utförs på lö- pande räkning skall icke redovisas som tillgårtg. ! stället skall såsom intäkt re- dovisas surrtrrtart av de belopp avseen- de arbetet sont den skattskyldige under beskattningsåretfakturerar eller — så- vida den skattskyldige i mer än obetyd- lig omfattning underlåtit attfäkturera belopp som enligt god redovisningssed hade kunrtatfäktttreras — summan av de belopp som skä/igen kunde liafak- turerats.
Denna lag träder i kraft två veckor eltcr den dag. då lagen enligt uppgift på den har utkommit t'rän trycket i Svensk lörl'attningssamling. och tillämpas lörsta gängen pa beskattningsår lör vilket taxering i lörsta instans sker år 1981. Därvid skall dock iakttagas liiljandc.
2. De nya hcstämmclscrna i punkt 3 tredje-femte styckena av anvis- ningarna till 29 & tillämpas endast på inventarier som anskailats under be- skattningsår lör vill.-:i taxering i törsta instans sker är 1981 eller senare.
3. De nya bestämmelserna i pttnkt li) andra och tredje styckena av an- visningarna till 305 tillämpas endast på skada som uppkommit under be- skattningsar liir vilket taxering i lörsta instans sker är 1981 eller senare.
4. De nya bestämmelserna i punkt 3 liirsta stycket av '.tnvisningarna till 4ls' tillämpas törsta gången på beskattningsår lör vilkct taxering i första instans sker är 1982.
5. Har skattskyldig med stöd av punkt 3 av anvisningarna till 25 & enligt dess äldre lydelse atnjutit avdrag lör värdeminskning av byggnad, som vid ingången av det beskattningsår For vilket taxering i första instans sker är 1981 utgör lagertillgftng i byggnadsrörelse. tomtrörelse, handel med fastig- hetcr eller lörsäkringsrörelsc. ägcr den skattskyldige återföra sålunda ätnjutna avdrag till beskattning vid lQXl års eller senare års taxeringar. De till be- skattning åtcrlörtla beloppen skall upptagas som intäkt av rörelse (jfr punkt l sista stycket av anvisningarna till 28 s:"). lntill dess samtligatidigare ätnjutna värdeminskningsavdrag atcrlöns till beskattning får. vid tillämpning av punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 41 &. fastigheterna icke upptagas till lägre värde än attiofem procent av summan av fastigheternas anskaff- ningsvärdcn.
6. Har tomt. som ingår i tomtrörelse enligt punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 2? =". i hokslut till ledning lör taxering är 1980 eller tidigare
Prop. 1980/81:68 48
Nuvarande [wp,/Sy F öres/(igen lvdelse
är upptagits till lägre värd.": än anskal'lningsvärt'let. äger den skattskyldige senast vid lli—*s*.! ars tasering till heskattning :"tterliira de helupp varmed tumten salunda nedskrivits. ilar inet !?;iring skett skall vinst vid avyttring av" tomten — utan hinder a'—- bestiirnnteiserna i sjätte stycket av nämnda am'isningspunkt — i den. utsträckning sinn ange— i l'emte och sjunde styckena av anvisnings- Ise. utan som realisationsvinst. punkten. icke 'tnses st:-ltt in anst av rör
Prop. 1980/81:68
2 Förslag till
110
Lag om ändring i taxeringslagen(1956z623')
Härigenom föreskrives att — — — —
skall ha nedan angivna lydelse.
Nuvarande lydelse
Har vid inkomstberäkningen av— drag gjorts för kostnader för repre— sentation och liknande ändamål skall vid självdeklaration fogas uppgift enligt fastställt formulär utvisande huru kostnaderna fördela sig på löl— jande huvudgrupper:
—————— taxeringslagen(1956z623)
Föreslagen lydelse
Har vid inkomstberäkningen av- drag gjorts för kostnader för repre- sentation skall vid självdeklaration fogas uppgift enligt fastställt formu- lär utvisande huru kostnaderna lör- dela sig på följande huvudgrupper:
l) kostnader för mat. dryck. betjäning. hotellrum. teaterbiljetter o.dyl. i samband med affärsförhandlingar och liknande, med angivande av huru mycket av kostnaderna. som belöper å representation utövad i den skatt- skyldiges eller hos honom anställds hem,
Zlkostnader som vid 1) sägs i samband med jubileum för företaget. in- vigning av anläggning för verksamheten. stapelavlöpning och jämförliga händelser. med angivande av huru mycket av kostnaderna som belöper å representation utövad i den skattskyldiges eller hos honom anställds hem.
3) kostnader i form av underhåll. hyra. löner m.m. avseende fastighet. våning och inventarier. som helt eller huvudsakligen nyttjas för represen- tationsändamål och liknande.
4) kostnader. för representation gen- temot anställda i samband med per- sonal/ester. informationsmöten o. d_vl. oelt_/ör annan till persona/vård hän/ör- lig representation.
5) kostnader för gåvor. som icke äro att hänföra till reklam och som icke upptagits såsom lönelörmån å kontrolluppgift.
6) utgivna representationsersätt- ningar och representationsbidrag. med angivande av huru mycket här— av som upptagits å kontrolluppgift. samt
7) övriga representationskostna— der.
4) kostnader för gåvor. som icke äro att hänföra till reklam och som icke upptagits såsom löneförmån i kontrolluppgift.
5) utgivna representationsersätt- ningar och representationsbidrag, med angivande av huru mycket här- av som upptagits i kontrolluppgift, samt
6) övriga representationskostna- der.
Har vid inkomstberäkningen avdrag gjorts iir kostnader gentemot de an-
4 Riksdagen 1980/8]. ] saml. Nr 68. Bil. B
Prop. 1980/81:68 5!)
Nuvarande lydelse F ("nes/ägeri lvdelse
ställda i samband med pwsonal/ester, informationsmäten och liknande hän- delser skall vid siälvdek/arationen jo- gas uppgift attt dessa kostnader enligt jastställt formulär.
67%
Omräkning av inkomst på grund av 43%" l mom. kommunalskattelagen eller taxering till kommunal inkomstskatt på grund av 57% 3 mom. samma lag ma icke verkställas av taxeringsnämnd. Anser nämnden att sådan åtgärd bör vidtagas skall skriftlig anmälan härom göras hos skattechefen. Denne äger göra framställning i frågan hos länsskatterätten. I förekommande fall skall han överlämna anmälan till allmänna ombudet for mellankommunala mål för framställning hos den mellankommunala skatterätten och samtidigt underätta skattechefen i annat län. där den skattskyldige taxerats till kom- munal inkomstskatt.
Om handläggning av framställning enligt första stycket och om fullföljd av talan mot beslut i sådan fråga skall i tillämpliga delar gälla vad som är stadgat om besvär rörande taxering.
Kan en iji'ågasatt ändring av taxe- ringen helt eller delvis bortfalla genom att den'skattskyldige i enlighet nted be- stämmelserna i 41 y' tredje stycket kommutta/skattelagen (I 9263 7!) ) ttpprättar ett ändrat bokslut. får tax- eringsnämnden, om yrkande fra/n- stäl/es därom, äsätta den skattskyldige taxering i enlighet med det ändrade bokslutet utan hinder av att detta icke fastställts vid tidpunkten/Ör ttLvering '- nänmdens bes/itt rörande den skatt- skvldiges taxering. Är en ändring av bokslutet förenad med synnerlig olä- genhet för den skattskyldige jär tax- eringsnämnden vidare. om det kan an- tagas att det ifrågasatta felet komnter att rättas genom bokslutetjör näst/öl- jande beskattningsår, åsätta den skattskyldige taxering tttatt hänsynsta- gande till felet ifråga.
Har taxeringsnämnden meddelat beslut med stöd avjöt'egåentle styrke. ska/l skritt/ig anmälan göras till skat- tec/iden.
Prop. 1980/81:68
Nuvarande l_vdelse
Ut
Föreslagen lydelse
102 ;"4
Har fastighets taxeringsvärde le— gat till grund för inkomsttaxering el— ler förmögenhetstaxering och sker genom beslut av regeringsrätten, kammarrätt eller fastighetstaxe— ringsrätt sådan ändring beträffande fastighetstaxeringen att inkomst- taxeringen eller förmögenhetstax- eringen bör bestämmas till annat be- lopp än som skett. må besvär med yrkande om härav föranledd änd- ring i taxeringen för inkomst eller förmögenhet anföras av den skatt- skyldige. taxeringsintendent och. så- vitt angår taxering till kommunal in- komstskatt. vederbörande kommun.
1 mom. Har fastighets taxe- ringsvärde legat till grund för in- komsttaxering eller förmögenhets— taxering och sker genom beslut av regeringsrätten. kammarrätt eller fastighetstaxeringsrätt sådan änd- ring beträffande fastighetstaxeringen att inkomsttaxeringen eller förmö- genhetstaxeringen bör bestämmas till annat belopp än som skett. må besvär med yrkande om härav för- anledd ändring i taxeringen för in- komst eller förmögenhet anföras av den skattskyldige. taxeringsinten- dent och. såvitt angår taxering till kommunal inkomstskatt. vederbö- rande kommun.
Besvären skola anföras av skattskyldig eller kommun inom sex månader och av taxeringsintendent inom åtta månader från den dag, då beslutet rörande fastighetstaxeringen meddelades.
Besvär enligt denna paragraf må ej företagas till avgörande. förrän laga kraftägande beslut rörande fas- tighetstaxeringen föreligger.
** Senaste lydelse l973zl 106.
Besvär enligt detta moment må ej företagas till avgörande. förrän laga kraftägande beslut rörande fastig- hetstaxeringen föreligger.
2 m 0 rn. Harskattsky/dig taxerats för sådan intäkt som avses i punkt 3 trettonde stycket av anvisningarna till 2 9 _l' kommunalskattelagen (1928:3 70) och ltar ltan på grund därav vid senare drs taxeringar din/”attt avdrag i den ordning som jöreskrives i samma stycke. må för det fall att den skattskyldige genom beslut av rege- ringsrätten. kammarrätt eller skatte- rätt beritnnits icke skalat taxerasför intäkten iji'äga. besvär med yrkande om härav föranledd ändring av taveringarna jär de senare åren
anföras av la_x'erittgsintendenten och. såvitt avser taxeringen till kommunal inkomstskatt. vederbörande kommun.
Prop. 1980/81:68
'Jl l—J
Nuvarande lvdelse Föreslagen lvdelse
Besvären skola an/öras av kommun inom sex månader och av taxeringsin- tendent inom åtta månader/rån den dag. da" beslut enligt föregående stycke nteddelades.
Besvär enligt detta moment ma" ej företagas till avgörande, förrän beslut enligtförsta stycket vunnit laga kraft.
Prop. 1980/81:68
'J'I '.»)
Sammanställning av remissyttranden över betänkandet Beskattning av företag (SOU l977:86 och 87)
1 Inledning
Efter remiss har yttranden över betänkandet avgetts av bokföringsnämn- den (BFN). riksförsäkringsverket. bankinspektionen. försäkringsinspektio- nen. riksrevisionsverket. riksskatteverket. allmänna ombudet för mellan- kommunala mål (AO). arbetsmarknadsstyrelsen. riksbanken. kammarrät- terna i Stockholm och Göteborg. samtliga länsstyrelser. Centralorganisatio- nen SACO/SR. Föreningen Auktoriserade revisorer (FAR). Föreningen Sveriges praktiserande arkitekter (SPA). HSB:s riksförbund. Konstnärliga och litterära yrkesutövares samarbetsnämnd (KLYS). Konungariket Sveri- ges stadshypotekskassa. Kooperativa förbundet (KF). Landsorganisationen i Sverige (LO). Landstingsförbundct. Lantbrukarnas riksförbund (LRF). Sportstugefrämjandet. Styrelsen för teknisk utveckling (STU). Svensk industriförening. Svenska arbetsgivareföreningen (SAF), Svenska bankföre- ningen. Svenska byggnadsentreprenörföreningen (SBEF), Svenska företa- gares riksförbund. Svenska försäkringsbolags riksförbund, Svenska handels- kammarförbundet. Svenska kommunförbundet. Svenska konsultförening— en. Svenska organisationskonsultcrs förening (SOK). Svenska revisorsam- fundet (SRS). Svenska sparbanksföreningen. Svenska uppfinnareförening- en. Sveriges advokatsamfund. Sveriges fastigltctsägareförbund. Sveriges fiskares riksförbund. Sveriges föreningsbankers förbund. Sveriges grossist- förbund. Sveriges hantverks— och industriorganisation (SHlO) och Familje- företagens förening. Sveriges häradsallmänningsförbund. Sveriges industri- förbund. Sveriges köpmannaförbund. Sveriges redareförening. Sveriges redovisningskonsulters förbund. Sveriges reklambyråförbund. Taxerings- nämndsordförandenas riksförbund (TOR). Tjänstemännens centralorgani- sation (TCO) och Trädgårdsnäringcns riksförbund. Skrivelser har även inkommit frän delegationen för företagens uppgiftslämnande (DEFU). statens kulturråd. Sveriges jordägareförbund. Sveriges hotell- och restau- rangförbund och några ytterligare organisationer samt ett antal företag.
Länsstyrelsen i Stockholms län har till sitt yttrande fogat ett yttrande från lokala skattemyndigheten i Stockholms fögderi. Länsstyrelsen i Kalmar län har till sitt yttrande fogat yttranden från LO-distriktet i sydöstra Sverige. Kalmar läns handelskammare. Lantbrukarnas länsförbund i södra resp. norra Kalmar och Kalmar läns landsting. Länsstyrelsen i Gotlands län har till sitt yttrande fogat ett yttrande från lokala skattemyndigheten i Visby fögderi. Länsstyrelsen i Malmöhus län har till sitt yttrande fogat ett yttrande från Skånes handelskammare. Länsstyrelsen i Västerbottens län har bifogat ett yttrande från Västerbottens handelskammare. LRF och Sveriges förenings- bankers förbund åberopar utlåtande. av Lantbrukarnas skattedelegation. LO
Prop. 1980/81:68 54
har till sitt yttrande fogat yttranden från Svenska hyggnadsarbetareförbun- det. Svenska kommunalarbetareförbundet och Svenska träindustriarbetare— förbundet. SAF. Svenska bankförcningen. Svenska försäkringsbolags riks- förbund. Svenska handelskammarft'irbuttdet. Sveriges grossistft'irbund. Sve-' riges industriförbund. Sveriges köpmannaförbund samt Sveriges recl'areföre- ning hänvisar till yttrande av Näringslivets skattedelegation. Härjämte har Svenska bankföreningen. Svenska försäkringsbolags riksförbund. Sveriges grossistförbund och Sveriges redareförening inkommit med egna yttranden. Sveriges fiskares riksförbund har till sitt yttrande fogat ett uttalande av Svenska västkustfiskarnas eentralförbunds ärskongress 1978. Sl-llO och Familjeföretagens förening hänvisar jämte sitt eget yttrande till en bifogad rapport från SHlO:s skattekommitte 1977. ' '
[ följande sammanställningredovisas i princip endast yttranden över de delar av företagsskatteberedningens betänkande som tas upp i de remitte- rade förslagen. Sammanställningen ansluter i huvitdsak till dispositionen av den allmänna motiveringen i lagrådsremissen. [ varje huvudrubrik hänvisas till det avsnitt i betänkandet där resp. fräga behandlas.
2.1 Maskiner och andra inventarier (11.3)- 2.1.) In ventariebegreppet
Beredningen föreslår en regel om att avdrag enligt inventariereglerna inte får ske för anskaffning av tillgångar av privat karaktär som helt saknar anknytning till den skattskyldiges egentliga förvärvsverksamhet. Utform- ningen av den föreslagna bestäm melsen kritiseras av länsstyrelserna i Uppsala och Kristianstads län. '
Länsstyrelsen i Uppsala län:
Beträffande anvisningarna till 299' KL föreslär beredningen i punkt 3. tredje stycket. att avdrag inte får åtnjutas om anskaffnin gen avser tillgång av privat karaktär vilken helt saknar anknytning till den skattskyldigas egentliga förvärvsverksamhet. Länsstyrelsen ifrågasätter om inte regeln utformats alltför kategoriskt och kan föranleda att avdrag skall medges för till exempel den totala anskaffningskostnaden även om endast en viss, låg anknytning finns till verksamheten. Detta kan knappast vara beredningens avsikt. Länsstyrelsen föreslår ett förtydligande i denna punkt. .
Länsstyrelsen i Kristianstads län:
Utöver nu gällande regler innebärande att värdeminskningsavdrag vägras fåmansföretag. som anskaffat inventarier avsedda uteslutande eller så gott som uteslutande för företagsledareseller honom närstående persons privata bruk. har beredningen föreslagit en bestämmelse av innebörd. att värde- minskningsavdrag också skall vägras vid anskaffning av'tillg'lmg av privat karaktär. vilken helt saknar anknytning till den skattskyldiges egentliga förvärvsvcrksamhet. Denna senare bestämmelse gäller inte bara fåmansfö- retag. Kravet att tillgången helt skall sakna anknytning till förvärvsverksam-
Prop. 1980/81:68 55
heten medför svåra tillämpningsproblem för beskattningsmyndigheterna. Bevisläget torde i dessa sammanhang inte sällan vara sådant, att taxerings— myndigheterna visserligen kan visa att en viss tillgång huvudsakligen eller i allt väsentligt inköpts för privat bruk. Att mot en skattskyldigs bestridande visa att en tillgång helt saknar anknytning till förvärvsverksamheten torde däremot i flertalet fall vara näst intill omöjligt. Den av beredningen föreslagna lagregeln bör därför skrivas om så att av den framgår. att den är tillämplig även i sådana fall. där den anskaffade tillgången i allt väsentligt saknar anknytning till den skattskyldiges förvärvsvcrksamhet men utnyttjats i mycket begränsad omfattning i denna verksamhet.
Länsstyrelsen i Kalmar län tar upp frågan om bestämningen av inventa- riebegreppet från en mer generell utgångspunkt:
Beredningen har inte gjort något försök att definiera inventariebegreppet. Det är emellertid av utomordentlig betydelse att klara regler ges i KL vad gäller avgränsningen mellan varulager och inventarier å ena sidan samt inventarier och korttidsinventarier å den andra. Avgränsningen är också viktig vad gäller avgöranden om investeringsavdrag etc. skall medges. Enligt nuvarande praxis medges. om särskilt undantag inte finns. investeringsav— drag på sådan egendom som får skrivas av enligt inventariereglerna. Så t. ex. medges investeringsavdrag på anslutningsavgifter som i vanligt språkbruk inte betraktas som inventarier.
Närmast som ett undantag från den nyss nämnda regeln om anknytning till verksamheten föreslår beredningen en regel om att avdragsrätt enligt inventariereglerna skall föreligga i fråga om lösa konstföremål vars anskaffningskostnad framstår som skälig med hänsyn till den skattskyldiges verksamhet. Vidare bör enligt beredningen värdet av fast anbragta konstföremål få ingå i avskrivningsunderlaget för byggnad.
Vid remissbehandlingen har förslaget beträffande lösa konstföremål mottagits ganska kritiskt. Det helt övervägande antalet av de remissinstanser som har yttrat sig i frågan anser att det kommer att bli svårt att dra en gräns mellan konstföremål som skall behandlas som rörelseinventarier och konstföremål som har karaktär av kapitalplaceringsobjekt. Några remissin- stanser delar beredningens uppfattning att det finns skäl för en ökad avdragsrätt men anser att denna i så fall bör ges en mer schablonartad utformning. Andra remissinstanser anser det principiellt betänkligt att införa en avdragsrätt för tillgångar med bestående värde. Den del av förslaget som gäller fast anbragta föremål tillstyrks dock allmänt.
Länsstyrelsen i Uppsala län tillstyrker beredningens förslag under förut- sättning att bestämmelserna förses med noggranna tillämpningsanvisningar. Länsstyrelsen i Södermanlands län anser att beredningens synpunkter på avdragsrätten är väl avvägda. Enligt länsstyrelsen bör dock den föreslagna lagtexten kompletteras så att obehöriga utnyttjanden av avdragsrätten hindras.
Prop. 1980/81:68 56
SRS är i huvudsak positiv till förslaget. SRS anför:
SRS tillstyrker beredningens förslag att avdrag för konstverk medges i enlighet med de regler som gäller för andra tillgångar i rörelse. Enligt samfundets uppfattning bör dock avdragsrätten vara oberoende av i vilka lokaler konstverket placerats. Föreligger avdragsrätt enligt de övriga grunder beredningen föreslår. bör denna rätt gälla även i de fall föremålen placerats i personalens arbetsrum. i styrelserum. i representationslokaler eller dylikt. Svårbedömbara gränsdragningsfrågor och kontrollproblem uppkommer vid ett annat förhållande.
Sveriges advokatsamfund framför liknande synpunkter. Statens kulturråd framhåller kontrollproblemen men tillstyrker i princip förslaget. Rådet anför:
Sett från kulturpolitisk synpunkt är förslaget väsentligt eftersom det kan få stimulerande effekt på företagens vilja att införskaffa konstföremål. Detta kommer dels att vitalisera arbetsmiljön i företagen dels att förbättra möjligheterna för bildkonstnärerna att få sysselsättning och avsättning för sina alster.
Lantbrukarnas skattedelegation delar inte beredningens grundsyn. Dele- gationen anför:
Delegationen vill ifrågasätta om man bör skilja mellan olika slag av konstanskaffningar. All konst bör i princip anses ingå i verksamheten och därigenom medföra rätt till värdeminskningsavdrag. Stora svårigheter kan eljest antas uppkomma när det gäller att avgöra om viss konstanskaffning skall anses ingå i verksamheten eller ej. Delegationen reagerar också mot att vissa branscher skall tillmätas en särställning gentemot andra branscher. En bank skall t. ex. kunna göra dyrbarare anskaffningar än ett "vanligt" rörelsedrivande företag. Att bankerna av hävd utrustat sina lokaler med dyrbar konst bör inte ge dem en särställning. Det bör också framhållas att konstanskaffningar många gånger görs för att stödja i bygden verksamma konstnärer.
Enligt delegationens uppfattning bör en avdragsrätt för alla konstanskaff- ningar inte leda till missbruk. Om ett företag köper och säljer konst i större omfattning blir detta att betrakta som en särskild rörelse. Görs en obehörig konstanskaffning i ett fåmansföretag drabbas företagsledaren av en sank- tionsbeskattning. Tillräckliga korrektiv synes därför finnas mot en alltför vid tillämpning. Det finns snarare skäl att tala om missbruk om förslaget rörande kapitalplaceringsobjekt genomförs. Delegationen finner det omotiverat att företag efter en femårig innehavstid skall kunna sälja konst skattefritt.
SHIO. Familjeföretagens förening och ,'Wiringslivets skattedelegation anser att konstföremål med lågt marknadsvärde bör få omkostnadsföras.
SH [ O och Familjeförelagens förening:
Vi konstaterar med tillfredsställelse att beredningen anser att praxis beträffande rätt till avdrag för kostnad avseende konstföremål hittills varit för restriktiv.
Vi ansluter oss till beredningens syn på avdragsrätten med den avvikelsen att konst som saknar egentligt marknadsvärde skall få omkostnadsföras samt
Prop. 1980/81:68 57
att kostnaden för konstverk i styrelse- och representationslokalcr skall medföra avdragsrätt.
Näringslivets skattedelegation:
När det gäller rätten till avdrag för konstföremål delar vi beredningens uppfattning att praxis hittills varit alltför restriktiv. Att en viss konstnärlig utsmyckning sker av en arbetsplats är. som beredningen framhåller. i varje fall numera närmast självklart och lika självklart är att avdragsrätten bör anpassas härtill. Däremot delar vi inte helt beredningens syn på hur denna avdragsrätt bör vara utformad.
Det synes vara beredningens mening att kostnaderna för de konstföremål. som skall anses avdragsgilla. regelmässigt skall behandlas enligt inventarie- reglerna och alltså avskrivas. Enligt vår mening hör av bl. a. förenklingsskäl kostnaderna för sådana föremål av inventariekaraktär. som inte har något större marknadsvärde. t. ex. litografier. reproduktioner och porträtt av anställda eller styrelseledamöter. få omkostnaclsföras. RSV bör kunna lämna anvisningar om schablonmässiga beloppsgränser härför — i dagens läge förslagsvis 5 000 kr.
Vi delar beredningens uppfattning att konstverk som hänförs till byggnad enligt de regler sotn gäller för gränsdragningen i avskrivningshänsecndc mellan inventarier och byggnad skall behandlas enligt reglerna för byggnads- avskrivning. Självfallet måste också som beredningen uttalar kostnaderna för den konstnärliga utsmyckningen vara rimliga i förhållande till verksam- heten. Anskaffandet av konstföremålen bör alltså inte framstå som en ren kapitalplacering. Däremot bör man rimligen inte i enlighet med beredning- ens uttalande i detta hänseende diskriminera vissa lokaler säsom styrelserum och representationslokaler.
Vid försäljning av en tillgång — konstverk eller annat föremål — för vilken anskaffningskostnaden inte fått dras av vare sig omedelbart eller genom avskrivning. skall givetvis såsom beredningen uttalat realisationsvinst- reglerna tillämpas.
Länsstyrelsen i Kalmar län anser att administrativa skäl talar för en lösning av liknande slag. Länsstyrelsen anför:
En viss uppmjukning av nuvarande praxis anser länsstyrelsen vara på sin plats. Om inte någon regel skapas för vad som är att betrakta som kapitalplaceringsobjekt kan dock befaras att detta kommer att medföra ett flertal taxeringsproeesser. För att underlätta sådana avgöranden bör en till basbeloppet knuten beloppsgräns införas. Beloppsgränsen kan enligt lätts— styrelsen sättas till viss del av det basbelopp som gäller vid kalenderårcts ingång året före taxeringsåret. Beloppsgränsen. exempelvis J.,-'IO av basbe- loppet. bör gälla vart och ett av de konstföremål som anskaffas. Om beloppsgränsen sätts på denna nivå bör dessutom konstföremålen betraktas som korttidsinventarier dvs. med full avdragsrätt vid anskaffningstidpunk— ten.
Tillämpningsproblemen understryks i en hel rad yttranden. l RSV:s yttrande anförs bl. a.:
Enligt beredningens resonemang (s. 494-495) skulle ett konstft'iremål bli hänförligt till antingen den ena eller den andra gruppen beroende på sådana faktorer som var föremålet placerades eller vilken skattskyldig som köpte
Prop. 1980/81:68 SS
föremålet. En dylik ordning medför avsevärda tillämpningsproblem och det kan befaras att praxis blir oenhetlig. Det uppstår kontrollproblem vid försäljning av konstföremål. Man kan vidare framställa frågan vad som händer skattemässigt beträffande t. ex. en tavla av mindre värde som flyttas från ett kundutrymme till ett styrelserum. Av beredningens motiv kan man anta att tavlan skulle kunna bli föremål för avskrivning om den var placerad i kundutrymmet men inte om den var placerad i Styrelserummet. Skall eventuellt ätnjutna värden]inskningsavdrag återföras till beskattning i fall tavlan flyttas?
Med hänsyn till de problem som beredningens förslag medför och till den förhållandevis ringa ekonomiska betydelse som förslaget har. anser inte RSV att det är befogat att det genomförs.
Länsstyrelsen i Östergötlands län har samma uppfattning. Länsstyrelsen i Malmöhus län anför:
Det är vidare uppenbart att beredningens avgränsningar skulle medföra en mängd praktiska tillämpningsproblem. Det är inte alls givet vad som är rimliga kostnader för konstverk i verksamheter med olika omfattning och inriktning. Inte heller torde det vara enkelt att särskilja objekt som anskaffats i kapitalplaceringssyfte. Enligt beredningen skall också ett och samma konstföremål behandlas olika beroende på hur det används. Om ett konstverk är placerat i personal- eller kundutrytnme skall det enligt beredningen behandlas som skatterättsligt inventarium och bli föremål för avskrivning. Om det emellertid flyttas till ett styrelserum är objektet inte längre avskrivningsbart. Något avskattningsförfarande har dock inte fast- ställts. Dct synes rimligt i detta fall att åtminstone återvunna värdeminsk- ningsavdrag upptas till beskattning i rörelsen.
TOR samt länsstyrelserna i Stockholms. Värmlands. Gävleborgs-. Väster- norrlands och Jämtlam'ls län tar upp frågan om behovet av ökad uppgifts- skyldighet. Lt'insstyrelsen i Stockholms län anför:
Länsstyrelsen anser att det finns visst fog för en uppmjukning av den restriktiva praxis som nu gäller i fråga om rätt till avdrag för konstföremål. Samtidigt skulle onekligen den föreslagna ändringen ge upphov till en rad gränsdragnings— och kontrollproblem. Det kan vara svårt att avgöra om ett visst konstföremål skall betraktas som kapitalplaceringsobjekt eller ej i en viss rörelse. Rent praktiskt uppkommer vidare det problemet att anskaff— ningskostnaden för konstföremålen redovisas tillsammans med anskaffnings- kostnaderna för alla andra inventarier i deklarationen. En förutsättning för att en kontroll över huvud taget skulle kunna företas på taxeringsnämnds- stadiet vore därför att anskaffningskostnaden för konstföremålen särredovi- sades.
Enligt lätisst_i'rel.s'ertza [ Göteborgs och Bohus samt Älvsborgs och Värmlands län är praxis inte fullt så restriktiv som beredningen antagit. Enligt dessa länsstyrelser medges f. n. avdrag för t. ex. enklare litografier. Länsstyrelserna anser inte att det finns anledning att utvidga avdragsrät- ten.
Länsstyrelsen i Kristianstads lätt och A0 anser att det inte finns skäl att medge avdrag för annat än enklare reproduktioner. dekorationsföremäl o. d.
Prop. 1980/8] :68 59
Länsstyrelsen i Kristianstads län:
Beredningen ltar föreslagit en i lag reglerad avdragsrätt för konstföremål. vars anskaffningskostnad framstår som skälig med hänsyn till den av den skattskyldige bedrivna verksamheten. Förslaget får ses mot bakgrund av praxis mycket restriktiva inställning i dessa frågor. Länsstyrelsen delar i och för sig beredningens uppfattning. att en utökning av avdragsrätten för konstföremål är befogad. Det synes emellertid mindre lämpligt att knyta avdragsrätten till anskaffningskostnaden för konsten. Det är enligt länssty- relsens uppfattning lämpligare att direkt i anvisningstexten ange. att avdrag i princip endast bör medges för sådana enklare reproduktioner. dekorations- föremål etc.. som inte kan anses utgöra kapitalplaceringsobjekt utan snarare får ses som ett medel att förbättra arbetsmiljön och höja trivseln i arbetet.
AO:
Beträffande tillgångar av lös egendoms natur bör avskrivningsrätten förbehållas enklare föremål av dekorationskaraktär. Riskerna för att ett företag efter fullbordad avskrivning överför föremål till t. ex. delägare måste anses alltför stor.
Länsstyrelserna i Blekinge. Kopparbergs och Jämtlands län framhåller att avdrag för konst inger principiella betänkligheter. Länsstyrelsen i Malmöhus län ifrågasätter det lämpliga i att t. ex. banker genom avskrivning av konst av bestående värde får större reserveringsutrymme än företag i andra bransch- er. Länsstyrelsen i Älvsborgs län anför:
Förslaget innebär att avdrag för värdeminskning medges även om konstföremålen har ett bestående eller stigande värde. Andra inventarier är utsatta för värdenedgång på grund av förslitning etc. Avdraget svarar här mot en företagsekonomisk kostnad och kan också ge utrymme för konsolidering. Mot bakgrund av företagsbeskattningens olika syften kan det därför ifrågasättas om avdrag för anskaffning av konstföremål bör medges.
TCO avstyrker förslaget av liknande skäl:
Företagsskatteberedningcn har förordat en utvidgad avdragsrätt för konstföremål. TCO vill bestämt avvisa förslaget. Konstföremål utgör oftast inventarier som har ett bestående värde. Eftersom avskrivningar motsvarar den ekonomiska och fysiska förslitningen vilket ingetdera är relevant för denna form av tillgångar saknas enligt TCO motiv att utöka kretsen av avdragsberättigade föremål. Skälet till att inte införa någon förändring i detta avseende är vidare att man därigenom. främst vad gäller fåmansföretagen. återigen skapar gränsdragningsproblem mellan vad sotn är privata tillgångar och vad som skall hänföras till rörelsens tillgångar.
Som redan framgått föreslår bl. a. Näringslivets skattedelegation att konstföremål upp till en viss beloppsgräns skall få behandlas som omedelbart avdragsgilla korttidsinventarier. I yttranden från bl.a. lättsstyrelsermz [ Västmanlands och Gävleborgs län samt DEFU framhålls att det för den praktiska tillämpningen är angeläget med en beloppsgräns. Föremål med ett värde i avdragshänseende som understiger detta belopp skulle då behandlas
Prop. 1980/81:68 (;t!
som vanliga rörelseinventarier medan dyrare föremål inte alls skulle vara avdragsgilla. Länsstyrelsen i Malmöhus län anför:
Enligt länsstyrelsens mening kan många tillämpningsproblem undvikas genom att avskrivningsrätten på lösa konstföremål ges en annan utformning än vad beredningen föreslagit. Dyrbararc objekt bör här undantas från avskrivningsrätt, I övrigt bör samtliga lösa konstverk godtas som rörelsein- ventarier. Det bör ankomma på riksskatteverket att fastställa beloppstak och ev. andra restriktioner.
l-änsslyrclsen i Kalmar län föreslär en regel om direktavdrag för inventarier av mindre värde:
Omedelbar avskrivning tillämpas i de fall inventaricts beräknade ekono- miskalivslängd understiger tre är. Regeln har i praktiken blivit tillämpad i de fall inventariets anskaffningskostnad är låg trots att den ekonomiska livslängden överstiger tre är. lnventaricrna har i sådana fall ofta karaktären av förbrukningsartiklar. En sådan tillämpning strider dock direkt mot författningstcxten. Det föreligger ett stort behov att lösa gränsdragningsfra- gan inventarier — tr 'ärsinventaricr. Den enklaste lösningen är att en beloppsgräns införs som komplement till varaktighetcn av inventarict. Denna beloppsgräns bör värdesi'ikras och därför uttryckas i procent av basbeloppet. En sådan gräns kan bcloppsmässigt bestämmas till f("irslagsvis 5 % av basbeloppet vid kalenderårets ingång äret före taxeringsåret.
_ . 1.2 A l'clrrlgsberäkningen -_. 1.2. l Avskrivningsmetoder
En vanlig uppfattning bland remissinstanserna är att den räkenskapsenliga avskrivningen har fungerat väl i tekniskt hänseende. Meningarna är mer delade vad gäller det lämpliga i att genomföra beredningens förslag om en enhetlig avskrivningsmetod. Även förslaget att delvis slopa kravet på överensstämmelse mellan bokföring och deklaration har föranlett skilda reaktioner. Remissinstanser som företräder näringslivet anser att det är möjligt att gå längre än vad beredningen har föreslagit. Från detta håll riktas kritik mot att det skattemässiga restvärdet inte skall få understiga det bokföringsmässiga restvärdet och att kompletteringsregeln skall få användas bara om restvärdena överensstämmer. Äskilliga länsstyrelser anser däremot att kopplingen mellan bokföringen och deklarationen har gett en stadga i systemet som skulle gå förlorad om beredningens förslag genomfördes.
Enligt RSV är det vanskligt att förutsäga hur väl de föreslagna avskriv- ningsregler—na kommer att fungera i praktiken. RSV tillstyrker emellertid förslaget om enhetliga avskrivningsregler eftersom detta enligt verkets mening är att föredra fran administrativ synpunkt framför den nuvarande ordningen. Länsstyrelserna [ Blekinge. Kopparbergs och Västernorrlamls län tillstyrker den principiella utformningen av det nya avskrivningssystemct eller lämnar detta utan erinringar. Länsstyrelsen i Uppsala län tillstyrker förslaget med viss tveksamhet men erinrar om att både de skattskyldiga och
Prop. 1980/81:68 61
taxeringsmyndigheterna är väl förtrogna med den räkenskapsenliga avskriv- ningsmetoden.
Kammarrätten i Göteborg anför:
Beredningens förslag om en enhetlig metod för avskrivning på maskiner och inventarier är bra. Man slipper därmed den relativt komplicerade planenliga avskrivningen. Vidare tycks den föreslagna metoden —i och med att kravet på överensstämmelse mellan skattemässiga avskrivningar och bokföringsmässiga avskrivningar faller bort — innebära att man åtminstone minskar de problem som den nuvarande räkenskapliga avskrivningen fört med sig.
Länsstyrelsen i Kronobergs län anser att den föreslagna kompletterings- regeln är obehövlig:
Utredningen föreslår i betänkandet att endast en enda avskrivningsmetod skall tillämpas för maskiner och inventarier. nämligen den s. k. räkenskaps- enliga. Vi tillstyrker en förenkling av reglerna men vill gå ett steg längre genom att föreslå att endast huvudregeln (30 (i'm-regeln) i fortsättningen skall få tillämpas. d. v. s. kompletteringsregeln (20 %—regcln) slopas. Den avskrivning som huvudregeln medger är normalt fullt tillräcklig. Restvärdet efter ca 5 år torde i regel. även för maskiner som är utsatta för hård förslitning. understiga vad som erhålls vid en försäljning.
Om utredningens förslag om användning av kompletteringsregel ändå genomföres bör lagtexten klart ange om det är vid beskattningsårets ingång eller utgång som överensstämmelse mellan bokföringsmässigt och skatte- mässigt rcstvärde skall föreligga.
I några yttranden framhålls att näringsidkare som inte är skyldiga att använda sig av dubbel bokföring frivilligt kan gå över till denna bokförings- mctod och på detta sätt få möjlighet att använda sig av kompletteringsre- geln.
Sveriges adl-'okatm/nfund:
Samfundet delar beredningens uppfattning om fördelarna med att en och samma avskrivningsmetod får gälla alla skattskyldiga. De smärre olägenhe- ter som kan uppstå i vissa fall och som analyseras av beredningen får anses kompenserade genom den större flexibilitet som i förslaget ges åt den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden och genom möjligheten för berörda skattskyldiga att genom övergång till dubbel bokföring med årsbokslut kunna utnyttja kompletteringsregeln.
Länsstyrelsen i Orebro län:
Beredningens förslag att en enda enhetlig metod för avskrivning på maskiner och inventarier skall användas i inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse är rationellt och tillstyrkes av länsstyrelsen. Den räkenskapsen- liga avskrivningsmetodcn har under de mer än 20 är den nu varit i tillämpning fungerat väl och underlättat redovisningen för de skattskyldiga och kontrollen för myndigheterna. Plancnlig avskrivning förekommer numera sällan och används i huvudsak endast av företag med ett litet antal ofta dyrbara inventarier. huvudsakligen lastbilar och entreprenadmaskiner. som byts ut relativt sällan. För dessa kategorier företagare kan visserligen
Prop. 1980/81:68 ol
räkenskapsenlig avskrivning enligt huvudregeln. i vart fall temporärt. innebära något mindre avskrivning än som kan komma i fråga enligt planenlig avskrivning. Genom att tillämpa nettometoden vid byten och — efter övergång till dubbel bokföring — även använda sig av den till huvudregeln knutna kompletteringsregeln med 20 % årlig avskrivning torde dock även dessa företagare bli tillräckligt väl tillgodosedda i avskrivnings- hänscende med räkenskapsenlig avskrivning.
Länsstyrelsen i Kristianstads län. som tillstyrker en enhetlig avskrivnings- metod, anser att kompletteringsregeln skall få användas av alla rörelseidka- re. Länsstyrelsen anför:
Beredningen föreslår. att kompletteringsregeln endast får användas av skattsk_vldig som upprättar årsbokslut enligt bokföringslagens bestämmelser. Förbättrade kontrolltnöjligheter har anförts som skäl för denna begränsning i rätten att nu 'ända kompletteringsregeln. Länsstyrelsen anser emellertid inte detta skäl tillräckligt för att begränsa rätten att använda kompletteringsre- geln. Denna regel bör därför få användas av skattskyldig oavsett om årsbokslut upprättats eller ej.
Länsstyrelsen i Kristianstads län anser att avdrag för värdeminskning av personbilar bör redovisas särskilt i deklarationen. länsstyrelsen anför:
Ett av de vanligaste problemen vid prövning av enskilda rörelseidkares deklarationer är bedömningen av yrkade avdrag för bilkostnader i rörelsen. I princip skall rörelseidkaren medges avdrag för så stor del av de totala bilkostnaderna. som belöper på körningar för rörelsen. Vid övergång till en gemensam avskrivningsmetod kommer problemet att särskilja värdeminsk- ningsavdraget för personbilen i rörelsen att accentueras. Ur granskningssyn- punkt är det därför av stor vikt. att värdeminskningsavdraget för personbil redovisas särskilt i deklarationen. Det vore därför önskvärt med ett uttalande i denna fråga liknande det. som tidigare gjorts avseende jordbrukarnas redovisning av kostnaderna för personbil i jordbruket.
Länssrvrelsen [ Hallands län och TOR anser att den planenliga avskriv- ningen i vissa fall fyller ett behov. Länsstyrelsen i Östergötlands län. som har samma inställning. anför:
Enligt länsstyrelsens uppfattning innebär införandet av en avskrivnings- metod som är gemensam för alla rörelseidkare en förenkling som är en fördel både ur de skattskyldigas och beskattningsmyndighetens synpunkt. Det kan emellertid antas att vissa mindre rörelseidkare som för närvarande tillämpar planenlig avskrivning önskar behålla denna avskrivningsmetod eftersom metoden uppfattas som enkel och samtidigt genom avskrivningsplanen ger en god översiktsbild över inventariebeståndet. Vid mindre omfattande inventariebestånd kan även planenlig avskrivning medng utan större olägenhet från fiskal synpunkt. Vid sidan av de föreslagna föreskrifterna i 20 & kommunalskattelagen om rätt till planenlig avskrivning kan ifrågasättas om inte bestämmelser bör utformas så att även mindre rörelseidkare ges möjlighet att tillämpa planenlig avskrivning. Endast rörelseidkare som upprättar rörelsebilaga enligt rörelseblankett R I. och som inte är skyldiga att
Prop. 1980/81:68 63
upprätta årsbokslut enligt l & bokföringslagen bör ha rätt till planenlig avskrivning.
. Länsstyrelsen i Södermanlands län anser däremot att den planenliga metoden bör utmönstras. Länsstyrelsen anför:
Planenlig avskrivningsmetod är alltför stelbent och komplicerad vid t. ex. stora invcntariebestånd. Bestämmelserna om jämkning och förskjutning är krångliga och — efter nya bokföringslagens tillkomst — närmast otidsenliga. De torde i dag knappast vara i praktisk tillämpning. Det ter sig mot bakgrund härav naturligt att för inkomstkällorna rörelse och jordbruksfastighet skapa en ny gemensam avskrivningsmetod som nära ansluter till den nuvarande räkenskapsenliga metoden.
Den föreslagna huvudregeln — som i princip redan tillämpats ett antal år i inkomstkällan jordbruksfastighet och visat sig fungera väl — bör därför enligt vår mening införas. De skäl som beredningen anför för att det skattemässiga restvärdet för inventarier icke. skall få understiga motsvarande bokförda värde är självfallet bärande. men enligt vår mening bör övervägas om det inte av lagtexten direkt bör framgå att denna begränsning endast gäller skattskyldiga som är skyldiga att upprätta årsbokslut enligt bt'ikföringsla- gen.
Länsstyrelsen iÄli-'sl)()rgs län tar upp frågan om det behövs regler som gör de skattemässiga avskrivningarna beroende av bokföringen. Länsstyrelsen anför:
Beredningens förslag att ersätta de nuvarande reglerna med en enhetlig metod är enligt länsstyrelsens mening i och för sig motiverat då samma regler om möjligt bör gälla för alla rörelseidkare. Frågan är emellertid om denna strävan medför alltför komplicerade bestämmelser som kan visa sig svåra att tillämpa. Beredningen har funnit att den nuvarande räkenskapsenliga avskrivningen har fungerat väl. Anledningen härtill har inte närmare analyserats. Detta hade varit önskvärt eftersom lagförslaget till viss del innehåller liknande regler som nu gäller. En betydelsefull faktor torde emellertid ha varit den valfrihet inom en given generös ram som systemet erbjudit. Denna kvarstår även med beredningens förslag. Däremot har beredningen åtminstone delvis släppt kravet på att överensstämmelse skall föreligga mellan bokföringsmässigt och taxeringsmässigt restvärde. Det var kontrollaspekten som ursprungligen föranledde detta samband. Enligt länsstyrelsens erfarenhet torde emellertid värdet av denna kontroll vara relativt begränsad. Det rigorösa kravet på överensstämmelse har dessutom i vissa fall medfört att de skattemässiga reglerna gjort visst intrång på aktiebolagslagens regler om avskrivning. Kravet på samband har gett systemet viss stadga men även medfört viss stelbenthet. När skattskyldiga åberopat outnyttjade avskrivningsmöjligheter på inventarier som kvittnings— invändning mot ifrågasatt höjning av taxeringarna har det sålunda krävts ändring av bokslutet för att invändningen skulle godkännas. Detta kan synas vara anmärkningsvärt då frågan om ändring av bokslut inte enbart har skatterättsliga aspekter. För taxeringsmyndigheterna har det emellertid varit det taxeringsmässiga restvärdet som haft intresse. Aven om man släpper sambandet med bokföringen bör inte en formlös kvittning godtas. l kvittningsfallen bör alltid det yrkade avdraget åtföljas av en nyupprättad rörelsebilaga. Av denna skall klart framgå vad saken gäller.
Prop. 1980/81:68 64
Även med de föreslagna nya reglerna har beredningen på visst sätt bundit det taxeringsmässiga restvärdet till det bokförda värdet. Enligt huvudregeln finns nämligen en spärr som innebär att det skattemässiga restvärdet inte får understiga det bokförda värdet. Skulle det egentliga skälet härför endast vara att årsvinsten för beräkning av avsättning till investeringsfond i annat fall kan bli omotiverat stor bör bestämmelsen ej införas. Dä avsättning till konjunkturinvesteringsfonder endast är aktuell för ett jämförelsevis litet antal skattskyldiga bör reglerna därom i stället anpassas efter avskrivnings- reglerna. En lösning av problemet kan vara att avsättningsunderlaget för investeringsfonder blir den skattepliktiga inkomsten av förvz'irvskällan. Detta har beredningen föreslagit vid avsättning till allmän investeringsre- serv. Länsstyrelsen ifrågasätter således den föreslagna spärregeln. Det kan inte vara riktigt att vägra ett avdrag så länge det finns ett taxeringsmässigt underlag. Detsamma gäller vid tillämpning av den s. k. kompletteringsre- geln. Som villkor för att denna skall få tillämpas har beredningen — främst av kontrollskäl — föreslagit att strikt överensstämmelse skall föreligga mellan bokföringsmässigt och taxeringsmässigt restvärde. Detta innebär att en ' enskild näringsidkare — som enligt bokföringslagen inte behöver upprätta årsbokslut — inte kan tillämpa regeln. Oavsett vilket slag av bokföring som tillämpas måste underlaget för värdcminskningsavdrag hämtas från de räkenskaper som förts. Dubbel bokföring med årsbokslut torde ur kontroll- synpunkt inte vara nt.”)dvändig.
Näringslivets skattedelegation. SHIO. Familjaföretagens förening och Lantbrukarnas skattedelegation anser också att det skattemässiga restvärdet helt bör frikopplas från räkenskaperna.
Näringslivets skattedelegation:
Beredningens förslag innebär att avskrivningarna vid tillämpning av 30-regeln kan vara olika stora vid taxeringen och i bokföringen. Däremot får det skattemässiga restvärdet inte understiga det bokförda värdet vid beskattningsårets utgång. Denna begränsning behövs enligt utredningen för att ge systemet erforderlig stadga och för att förhindra för stora investerings- fondsavsättningar. Vi ifrågasätter om verkligt behov av denna spärregel föreligger. Beträffande önskemålet att begränsa fondavsättningarna vill vi framhålla att en begränsningsregel med detta syfte givetvis har sin plats i lagen om investeringsfonder och inte bör tillåtas påverka utformningen av de generella avskrivningsreglerna.
Vid tillämpning av 20- -regeln krävs enligt beredningens förslag överens— stämmelse mellan skattemässiga och bokföringsmz'issiga restvärden. Även på denna punkt ifrågasätter vi behovet av en sådan spärregel. Av något väsentligt värde för taxeringskontrollen kan den knappast vara.
Vi förordar sålunda att nu nämnda krav på viss överensstämmelse mellan bokft'iringsmässiga och taxeringsmässiga värden slopas. Härigenom vinnes ytterligare inte obetydliga förenklingar av systemet. Vidare minskar styrkan i de invändningar som kan göras mot att den planenliga avskrivningen slopas.
Lantbrukarnas skattedelegation:
Delegationen finner det väl motiverat att övergå till en enda avskrivnings- metod. Däremot anser delegationen att beredningen bort bättre analysera frågan om slopande av kravet på överensstämmelse mellan skattemässiga
Prop. 1980/Sl :68 6 U|
och bokföringsmässiga värden. Bl. a. borde beredningen ha klarlagt vilka effekter ett slopande kan antas medföra med avseende på civilrättslig lagstiftning — närmast då bokföringslagen. Delegationen har vid sina överväganden i denna fråga kommit till att de båda värdena kan frikopplas från varandra och att det ej bör krävas att värdena överensstämmer vid tillämpning av kompletteringsregeln. Delegationen kan inte finna att beredningen anfört något motiv för ett sådant krav. Om beredningens förslag genomförs i denna del skulle detta i praktiken betyda att man i de flesta fall blir tvungen att låta värdena överensstämma och att det därför inte finns någon anledning att ändra bestämmelserna.
Även i andra yttranden berörs sambandet mellan de civilrättsliga och 'de skatterättsliga reglerna.
B FN:
BFN har i sak ej något att erinra mot beredningens förslag. Det är enligt nämndens mening viktigt att skattereglerna inte utformas på ett sådant sätt att de hindrar utvecklingen av god redovisningssed vad beträffar redovis- ningen av avskrivningar i bolagens årsredovisningar. Nämnden avser därvid den uppdelning av avskrivningar enligt plan (på anläggningarnas anskaff- ningsvärden) och avskrivningar utöver plan som numera allmänt görs i bolagens resultaträkningar i årsredovisningssammanhang.
SRS:
SRS har ingen erinran mot beredningens förslag att slopa den planenliga avskrivningsmetoden och i stället göra räkenskapsenlig avskrivning öppen för alla rörelseidkare. Förslaget kan ses som en naturlig följd av den utökade bokföringsskyldighet och de ökade krav på räkenskapernas utformning som den nya bokföringslagen innebär.
Utan att rikta någon erinran däremot finner SRS det egendomligt, att beredningen släppt kravet på överensstämmelse mellan bokföringsmässigt och skattemässigt restvärde å inventarierna. Detta krav har inneburit en enkel och snabb kontrollmetod vid deklarationsgranskningen och torde inte ha förorsakat de skattskyldiga några större olägenheter.
Som redan framgått anser en del remissinstanser, som i övrigt är positiva till beredningens förslag, att den planenliga avskrivningen inte bör avskaffas helt. Denna uppfattning återkommer i yttranden från de remissinstanser som har en mer kritisk inställning till beredningens förslag, t. ex. yttrandena från länsstyrelserna i Stockholms. Kalmar, Gotlands och Värmlands län. [många yttranden framhålls att det är olämpligt att delvis upphäva kopplingen mellan bokföringen och deklarationen. Bl. a. länsstyrelserna i Västmanlands och Gävleborgs län anmärker att beredningens förslag inte. i praktiken torde leda till den avsedda förenklingen. Synpunkter av liknande slag återfinns också i andra yttranden. '
Länsstyrelsen i Jämtlands län :
Den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden har fungerat väl i tekniskt avseende och några kontrollproblem av betydelse har inte förelegat. Den nuvarande planenliga avskrivningen är visserligen komplicerad om alla.
5 Riksdagen 1980/81. ] saml. Nr 68. Bil. B
Prop. 1980/81:68 66
möjligheter utnyttjas. Metoden har dock i praktiken utnyttjats på sådant sätt att den är lätt att tillämpa och förstå. Metoden användes nästan uteslutande av mindre företag med ett mindre antal avskrivningsobjekt. Metoden ger en god överblick av inventariebeståndet både för de skattskyldiga och taxeringsmyndigheterna. Några särskilda olägenheter eller tillämpningspro- blem har inte förelegat. Metoden har fungerat väl. Restvärdemetoden vilken är förhållandevis ny har även fungerat väl. Metoden används företrädesvis av mindre och medelstora jordbruk.
Den räkenskapsenliga och den planenliga avskrivningsmetoden får anses vara väl kända och inarbetade hos de som arbetar med redovisning och deklarationer. Efter tillkomsten av den nya bokföringslagen kan förväntas att ett antal skattskyldiga övergår från planenlig till räkenskapsenlig avskrivning. Länsstyrelsen anser att någon ändring av nuvarande avskriv- ningsmetoder till en gemensam avskrivningsmetod inte är särskilt angeläget. Möjligen bör en översyn göras av den planenliga avskrivningsmetoden för att förenkla reglerna.
Länsstyrelsen i Malmöhus län:
Enskilda näringsidkare i vars verksamhet den årliga bruttoomsättningen understiger 200 000 kr. är visserligen i flertalet fall undantagna från lagens krav på att avsluta sin löpande bokföring med årsbokslut. Det är dock inget som hindrar att de upprättar årsbokslut. Samtliga näringsidkare kan således tillämpa en ordnad bokföring och har därigenom möjligheter att använda räkenskapsenlig avskrivning. Vid sådan metod skall överensstämmelse föreligga mellan avskrivning i räkenskaperna och värdeminskningsavdrag vid taxeringen. Regeln i fråga har ansetts befordra ordning och reda. För att en skattskyldig skall kunna tillämpa räkenskapsenlig avskrivning erfordras visserligen tillstånd av taxeringsnämnden. Det torde vara sällsynt att sådant tillstånd vägras. Möjligheten därtill kan emellertid vara en verksam påtryckningsåtgärd för att förmå en skattskyldig att på önskvärt sätt korrigera sin bokföring. Den planenliga avskrivningen behövs här som en reservmöjlighet. Som beredningen anfört har den räkenskapsenliga avskriv- ningen hittills fungerat mycket väl i det praktiska taxeringsarbetet. Metoden bör därför inte ändras utan mycket tungt vägande skäl härför.
Som motiv för att avskaffa den planenliga avskrivningen anför beredning- en bl. a. att denna i vissa fall är svårtillämpad och att det skulle vara en förenklingsvinst att tillämpa en enda avskrivningsmetod för inventarier. F. n. torde den planenliga metoden företrädesvis tillämpas av mindre näringsidkare och den synes här fungera väl. Metoden har också påtagliga pedagogiska fördelar för den mindre näringsidkaren genom att anskaffnings- kostnaderna för inventarier vid denna metod sprids ut över tillgångarnas ekonomiska livslängd. Han får härigenom en godtagbar överblick över verksamhetens ställning och resultat. Såväl egenföretagare som bokförings- byråer torde ofta vara väl förtrogna med metoden. Den av beredningen anförda förenklingsvinsten genom att endast tillåta en metod för avskrivning på inventarier förefaller tveksam eftersom olika former av planenliga avskrivningar används för bl. a. byggnader. markanläggningar och arbets- verktyg under inkomstkällan tjänst. Det synes därför knappast befogat att förvägra en näringsidkare rätten att använda planenliga avskrivningar. Denna metod bör dock reformeras på vissa punkter. _
Den av beredningen föreslagna "förenklade formen av räkenskapsenlig avskrivning" förefaller mycket komplicerad när man granskar beredningens
Prop. 1980/81:68 67
exempel på s. 503—506. Beredningen anger här på ett flertal ställen att den skattskyldige bör korrigera sin bokföring. Taxeringsnämnden saknar dock påtryckningsmöjligheter härvidlag utöver möjligheten att vägra den skatt- skyldige rätt att använda den s. k. kompletteringsregeln. Denna saknar ofta betydelse i större rörelser.
Enligt länsstyrelsens bedömning kan inte enbart det förhållandet att vissa mindre näringsidkare inte är i lag ålagda skyldighet att tillämpa en ordnad bokföring motivera att man inför nya och krångliga regler som skulle avse samtliga skattskyldiga. Det synes angeläget att även de mindre näringsid- karna frivilligt tillämpar ordnad bokföring eftersom denna befordrar de skattskyldigas kontroll av verksamheten samtidigt som den underlättar myndigheternas arbete. Det kan inte vara obefogat att samhället ger smärre skattefavörer till dem som har att bära kostnaderna för en sådan ordnad bokföring.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus [än:
Beredningen konstaterar. att den räkenskapsenliga avskrivningen funge- rat väl i tekniskt hänseende. Metoden är enkel att tillämpa både för de skattskyldiga och taxeringsmyndigheterna. Antalet skatteprocesser på området är litet.
Länsstyrelsen instämmer i detta uttalande. Det främsta skälet till att den räkenskapsenliga avskrivningen fungerar så väl är kravet på överensstäm- melse mellan den skattemässiga och den bokföringsmässiga redovisning- en.
Trots de positiva erfarenheterna som föreligger beträffande nuvarande lagregler föreslår beredningen betydande ändringar. Motiven härför är att man vill förenkla avskrivningsförfarandet vid beskattningen och införa en enda avskrivningsmetod för alla rörelseidkare oavsett rörelsens omfattning och oavsett om räkenskaperna avslutas medelst årsbokslut eller inte. I konsekvens härmed föreslår beredningen att den planenliga avskrivningen. som huvudsakligen tillämpas av de mindre företagen, skall avskaffas.
Enligt förslaget skall huvudregeln i det nya avskrivningssystemet bli en metod. som ligger den nuvarande 30-regeln nära. Andringen innebär att kravet på överensstämmelse mellan taxeringen och bokföringen slopas. Beredningen har illustrerat sin metod genom omfattande exempel (5. 502—506) i betänkandet. Trots att beredningen i exemplet av förenklingsskäl förutsatt att några försäljningar av inventarier inte skett under den tioårsperiod det omfattar. visar det att de föreslagna reglerna kan leda till mycket komplicerade situationer. I flera fall anger beredningen i sin kommentar till exemplet att motsvarande korrigeringar bör göras i bokfö- ringen. Några påtryckningsmöjligheter i detta hänseende har emellertid inte taxeringsmyndiglreterna. Trots att beredningen släpper kravet på överens- stämmelse mellan bokföring och taxering föreslår man en spärregel som innebär. att det skattemässiga restvärdet inte får nedbringas under det i balansräkningen upptagna värdet av samma tillgångar. Denna regel synes vara generell. Den synes inkonsekvent. eftersom beredningen syftat till att den generella avskrivningsmetoden, 30—regeln. även skall kunna användas av rörelseidkare som inte upprättar årsbokslut.
Länsstyrelsen kan inte finna att beredningen visat några skäl för en förändring i de nuvarande reglerna om räkenskapsenlig avskrivning. Den planenliga avskrivningen bör enligt länsstyrelsens mening finnas kvar
Prop. 1980/81:68 (18
men förenklas. Metoden är bra för de mindre företagen. Den ger bra överblick över inventariebeståndet. och är lätt att följa för taxeringsmyndig- heterna. En omarbetning bör leda till att det årliga avdraget bestämmes till 20 procent av anskaffningsvärdet.
Länsstyrelsen i Norrbottens län:
Löpande bokföring som avslutas med resultaträkning och balansräkning innehåller automatiskt kontrollmomcnt, som ger stadga åt redovisningen. [ konsekvens härmed kan också deklarationer på ett helt annat sätt bygga på bokföringen.
Länsstyrelsen finner det vara mindre välbetänkt att i ett sådant läge släppa den direkta kopplingen mellan avskrivningar på maskiner och inventarier i bokföringen och värdeminskningsavdragen enligt räkenskapsenlig metod vid taxeringen jämte därav följande överensstämmelse beträffande restvär— dena.
Beredningen anför bl. a. att det inte längre finns skäl att låta skillnader i uppläggning av bokföringen medföra att olika avskrivningsregler skall tillämpas vid beskattningen. Utgångspunkten anges böra vara att likartade möjligheter till skattemässig avskrivning skall gälla för alla rörelseidkare.
Eftersom alla rörelseidkare oavsett verksamhetens omfattning har rätt att upprätta årsbokslut och härigenom få möjlighet att tillämpa räkenskapsenlig avskrivningsmetod finns enligt länsstyrelsens mening inte några diskrimine- rande inslag i gällande lagstiftning på området.
Länsstyrelsen gör vidare den bedömningen att den av beredningen föreslagna nya avskrivningsmetoden inte kommer att innebära några administrativa fören-klingar jämfört med ett system "där räkenskapsenlig avskrivning enligt nuvarande regler användes av ett allt större antal skattskyldiga medan den planenliga metoden automatiskt begränsas till ett allt mindre antal småföretagare. Det torde snarare komma att bli så att de differenser som den modifierade räkenskapsenliga avskrivningsmetoden tillåter mellan bokföring och taxering förutsätter ökat uppgiftslämnande från företagen och medför ökat kontrollbehov.
Länsstyrelsen anser således att vad beredningen anfört inte utgör tillräckliga skäl för att ersätta nuvarande metoder för räkenskapsenlig och planenlig avskrivning med en ny metod konstruerad enligt förslaget.
KF:
Enligt KF:s uppfattning är nu gällande avskrivningsregler väl inarbetade och fungerar tillfredsställande. Av praktiska skäl kan man därför ifrågasätta om det är lämpligt att göra ändringar som åtminstone under ett övergångs- skede försvårar tillämpningen utan att innebära några påtagliga fördelar för de skattskyldiga eller skattemyndigheterna. KF anser därför i första hand att nuvarande regler bör bibehållas oförändrade. '
KF vill beträffande de föreslagna reglerna i synnerhet invända mot att kompletteringsregeln ej skulle få användas så länge avvikelse föreligger mellan skattemässigt och bokfört värde samt mot att den planenliga avskrivningen slopas.
Den planenliga avskrivningen behövs för inventarier som har normalt kortare livslängd än fem är t. ex. lastbilar. grävmaskiner och andra motorfordon i yrkesmässig trafik. Efter tre års avskrivning med 30 % av restvärdet kvarstår 34.3 % av anskaffningskostnaden. Om inventariet då måste utrangeras, uppstår i ett relativt litet företag med huvudsakligen
Prop. 1980/81:68 69
lastfordon i sitt invcntariebestånd. t. ex. åkeriföretag. alltför höga utrang- eringsavdrag och ojämnhet i periodiseringen av verksamhetens resultat. Den planenliga avskrivningen bör finnas kvar för dessa situationer men de särregler för förskjutna. ej utnyttjade avskrivningar som skapar svårigheter vid tillämpningen bör kunna slopas.
Beredningens förslag att anskaffningsvärdet även vid tillämpning av kompletteringsregeln i förekommande fall skall anses vara köpeskillingen minskad med kontrakts- eller fondavskrivning tillstyrks av länsstyrelserna i Södermanlands. Blekinge, Gävleborgs och Västernorrlands län. Länsstyrel- sen i Uppsala län tillstyrker den föreslagna ändringen men pekar på behovet av övergångsregler. h Länsstyrelsen—i"Göteborgs och Bohus län har invändningar'mot förslaget. Länsstyrelsen anför:
Beträffande den s. k. kompletteringsregeln eller 20-regeln föreslår bered- ningen av förenklingsskäl att verklig anskaffningskostnad för en tillgång skall få minskas med eventuell kontrakts- eller fondavskrivning. Med hänsyn till - den spärr som finns bland annat i reglerna om avsättning till investeringsfond för avyttrat fartyg och investeringsfond för förlorade inventarier, när det gäller utnyttjande av nettometoden och som är avsedd att förhindra dubbelavdrag, synes det tveksamt om förslaget bör genomföras.
2.1.2.2 Omkostnadsförda inventarier
Beredningens förslag till rättelseregler för det fall att inventarier felaktigt omkostnadsförts har kritiserats vid remissbehandlingen. Länsstyrelsen i Södermanlands län anser dock att det finns skäl som talar för förslaget.. Länsstyrelsen anför:
Beredningen föreslår. att i de fall överavskrivning skett genom att kostnaden för visst inventarium dragits av som omkostnad i rörelsen skall ett belopp motsvarande 70 % av kostnaden upptagas som intäkt i förvärvskäl- lan. Avdrag för det till beskattning återförda beloppet medges planmässigt med 20 % per år med början året efter det år åtgärden vidtagits. Nuvarande krav att taxeringen skall ha vunnit laga kraft innan den planmässiga avskrivningen kan påbörjas elimineras genom att en särskild besvärsregcl införs i 102 % taxeringslagen (TL). Med hänsyn till att det ofta är fråga om väsentliga belopp som är föremål för prövning framstår det som angeläget att tillskapa en lagregel som möjliggör en avskrivning som ligger anskaffnings- tidpunkten nära.
Lantbrukarnas skattedelegation och länsstyrelsen i Västernorrlands län tillstyrker också förslaget. Åtskilliga andra länsstyrelser anser däremot att beredningens förslag inte bör genomföras.
Länsstyrelsen i Uppsala län:
Beredningen har föreslagit att .70 % av anskaffningskostnaden för ett omkostnadsfört inventarium bör tilläggas nettointäkten. Enligt rådande praxis sker idag ingen ändring av taxeringarna om anskaffningskostnaden för omkostnadsfört inventarium ryms inom den tillåtna avskrivningen. Dessa
Prop. 1980/81:68 70
situationer, som enligt länsstyrelsens mening inte är ovanliga. medför således inget merarbete genom att taxeringen inte behöver ändras. Enligt förslaget kommer. om inte den av beredningen föreslagna regeln om ändring av bokslut kan tillämpas, omkostnadsförda inventarier alltid att medföra höjda taxeringar. Länsstyrelsen föreslår att beträffande omkostnadsförda inventa- rier såvitt nu är i fråga reglerna anpassas till gällande praxis.
Länsstyrelsen i Blekinge län:
Om nettointäkten av verksamheten med tillämpning av bestämmelsen höjs med ett visst belopp och avskrivningsmöjligheten i fråga om övriga inventarier inte utnyttjats till fullo. torde höjningen helt eller delvis under vissa förutsättningar kunna elimineras genom ändring av bokslutet. Om den outnyttjade avskrivningsmöjligheten är så stor att höjningen helt kan elimineras förblir balansräkningen oförändrad och resultaträkningen ändras endast genom omföring mellan några poster. Det förefaller länsstyrelsen under sådana förhållanden trots allt mest praktiskt att tillåta tyst kvittning utan ändrat bokslut. Det vore önskvärt med förtydligande i detta avseende om lagens innebörd.
Länsstyrelsen i Kristianstads län:
De föreslagna reglerna innebär. att hänsyn inte tas till om någon faktisk överavskrivning skett sedan avskrivningen på de tillgångar, som redovisats på maskiners och inventariers konto beaktats. Om dessa senare tillgångar inte avskrivits med högsta möjliga belopp. kan den på omkostnadskontot gjorda avskrivningen helt eller delvis rymmas inom det skattemässigt högsta möjliga avskrivningsbeloppet. Enligt länsstyrelsens uppfattning bör något tillägg för överavskrivning inte ske. om den på omkostnadskontot gjorda avskrivningen ryms inom vad som kan godtas skattemässigt som högsta möjliga avskrivningsbelopp. Endast i den mån detta senare belopp överskri- dits. bör tillägg för överavskrivning ske. Beredningens förslag innebär emellertid att höjning av nettointäkten kan komma i fråga även i sådana fall. där enligt länsstyrelsens uppfattning någon överavskrivning inte kan anses föreligga. Följande exempel belyser dessa skilda uppfattningar:
A B C Ingående balans 100 100 100 I bokföring och deklaration upptaget värdeminsknings- avdrag 16 26 30 Utgående balans 84 74 70 Omkostnadsfört inventarium 20 20 20
Maximalt värdeminskningsavdrag med hänsyn till inventarium enligt ovan 36 36 36
Dzo lägsta värde (100 + 20 ./. 36 =) 84 84 84
Prop. 1980/81:68 . 71
Rättelse enligt beredningen: 30 % värdeminskningsavdrag 6 6 6 70 % tillägg till nettointäkten 14 14 14 Rättelse enligt länsstyrelsen: 30 % avskrivning 6 6 6 Ytterligare avskrivning 14 4 0 Tillägg till nettointäkten 0 10 14
Enligt länsstyrelsens uppfattning skall något tillägg inte göras till nettointäkten i fall A. Tilläggen i fallen B och C bör uppgå till 10 resp. 14. vilka belopp bör läggas på plan i enlighet med beredningens förslag. Härigenom kommer bokföringsmässigt och skattemässigt restvärde att överensstämma.
Länsstyrelsen i Kopparbergs län:
Den omständigheten att ett inventarium omkostnadsförts i räkenskaperna kan likställas med att beloppet inventariebokförts och därefter avskrivits. Att behandla överavskrivning på grund av omkostnadsfört inventarium på annat sätt än annan överavskrivning framstår som obefogad. Det skäl beredningen anfört nämligen att den skattskyldige möjligen betages rätten att temporärt använda kompletteringsregeln är inte av sådan tyngd att det motiverar en särskild lagregel. ! sammanhanget kan erinras att företagare. som ej upprättar årsbokslut. generellt är betagna möjligheten att använda kompletteringsregeln. Bestämmelsen att avdrag för omkostnadsförda inven- tarier skall ske enligt särskild plan bör därför utgå.
Länsstyrelserna i Älvsborgs och Värmlands län. som också är kritiska till förslaget, påpekar att lagförslaget innebär att 70 % av det omkostnadsförda beloppet skall återföras även om räkenskapsåret omfattar annan tid än tolv månader eller kompletteringsregeln har tillämpats. Ifråga om den föreslagna besvärsregeln anför den sistnämnda länsstyrelsen följande:
Förslaget innebär enligt länsstyrelsens mening inte någon förbättring i förhållande till nu gällande regler. Den föreslagna regeln medför en nytillskapad besvärstid som saknar motsvarighet på andra områden inom svensk skatterätt. Som reglerna är nu får den skattskyldige vänta med att göra avdraget enligt plan tills taxeringen vunnit laga kraft. Förlorar han processen skall han medgivas avdrag enligt plan för det belopp processen gällt. Bifalls hans yrkande behöver vidare åtgärd ej ske. Beredningens förslag innebär om den skattskyldige vinner processen och under förutsätt- ning att han erhållit avdrag enligt plan, att eftertaxering skall ske för de fem taxeringsår avdrag skett enligt plan och för vilka deklarationerna kanske endast delvis finns bevarade. Det torde under sådana förhållanden inte vara lätt vare sig för taxeringsintendenten. den skattskyldige eller domstolarna att klargöra om avdrag erhållits enligt plan för överavskrivningen. Eftersom den skattskyldige bör ha möjlighet att få även dessa avgöranden prövade i högre instanser kan processen komma att gälla taxeringar 10—15 år tillbaka i tiden för vilka deklarationerna ej finns bevarade.
Prop. 1980/81:68 72
Länsstyrelsen i Örebro län avstyrker av liknande skäl förslaget. Länssty- relsen föreslår en annan lösning:
Enligt länsstyrelsen bör rättelse i här nämnt avseende i stället ske genom att det överavskrivna beloppet först återförs till beskattning och efterföljan- de år får tilläggas det skattemässiga restvärdet och bli föremål för avskrivning enligt de allmänna reglerna. Avskrivning får då visserligen ske i snabbare takt än enligt såväl nuvarande som av beredningen föreslagna regler, men beskattning har skett rätt år med därav följande skatteutgift och — i förekommande fall — straffsanktion i form av skattetillägg.. Ytterligare skärpning kan inte anses nödvändig. Därjämte undviker man att den planenliga avskrivningsmetoden. som i övrigt föreslås avskaffad. skall tillämpas på en del av underlaget för inventarieavskrivning. Det kan tilläggas att dylika fall av överavskrivning är tämligen allmänt förekommande. Nämnda tillägg till det skattemässiga restvärdet med därmed följande avskrivningsrätt bör dock liksom hittills få ske först sedan taxeringen vunnit laga kraft.
2.1.2.3 Felaktig fördelning av avskrivningsunderlag
Beredningen föreslår ingen ändring av de nuvarande reglerna. Lantbru- karnas skattedelegation har inget att erinra mot detta ställningstagande. Länsstyrelsen i Västernorrlands län anser att reglerna för rättelse vid felaktig fördelning bör kunna förenklas.
Länsstyrelsen i Örebro län behandlar frågan hur rättelse skall ske när t. ex. kostnader för tillgångar av privat karaktär eller byggnadskostnader felaktigt bokförts på inventariekontot. Länsstyrelsen anför:
Beredningen föreslår att avdragsrätt inte skall föreligga. om företag anskaffat tillgång av privat karaktär som helt saknar anknytning till den bedrivna verksamheten. Länsstyrelsen instämmer i att dylik tillgång inte bör vara avskrivningsbar. Emellertid har beredningen inte anvisat någon lämplig metod för rättelse i dylikt fall. Om de allmänna reglerna tillämpas. innebär det att - sålänge tillgången kvarstår på inventariekontot — taxeringsnämnden varje år under kanske mycket lång tid måste räkna fram och återföra till beskattning den del av avskrivningen som belöper på tillgången i fråga. I de fall avdrag yrkas med lägre belopp än maximibeloppet enligt huvudregeln, blir det ofta inte aktuellt med någon återföring utan endast en ändring på deklarationsbilagans uppställning för beräknihg av skattemässigt restvärde. Den differens som härigenom uppkommit mellan bokfört värde och skattemässigt restvärde kanske inte aktualiseras. förrän verksamheten upphör efter något tiotal år. då en process kan uppkomma om det verkliga skattemässiga restvärdet. Därvid kan betydande svårigheter uppstå då det gäller att utreda den långt tillbaka liggande felaktigheten, bl. a. på grund av att deklarationerna för fysiska personer då makulerats. Samma situation kan uppstå om exempelvis byggnads— eller markanläggningskostnader felaktigt bokförs på inventariekontot och trots påpekande inte ombokas. Enligt länsstyrelsen synes det mest lämpligt att rättelse i dylikt fall sker genom att på en gång återföra anskaffningskostnaden för den på inventariekontot felaktigt bokförda tillgången till beskattning då felaktigheten uppmärksammas. Om så sker kommer överensstämmelse att råda mellan bokfört och skattemässigt
Prop. 1980/81:68 73
restvärde. varför — om förutsättningarna i övrigt föreligger — den skattskyl- dige också kommer att ha rätt att använda sig av kompletteringsregeln. Dylik återför-ing till beskattning kan för övrigt ofta elimineras genom bokslutsänd- ring. Detta bör alltid godtas beträffande den del av anskaffningskostnaden. som ej ingår i det för året yrkade värdeminskningsavdraget. Om maximalt avdrag ej yrkats och anskaffningskostnaden i sin helhet ryms inom det outnyttjade avdraget. kan således tillägget helt elimineras genom att anskaffningskostnaden för tillgången i fråga omföres till annat ej resultatpå- vcrkande konto.
Problematiken behandlas även av kammarrätten i Göteborg. som för fram tanken på en särskild fastställelsetalan. Kammarrätten anför:
1 fall t. ex. då skattskyldig tar upp ingångsvärdet på inventarier till för högt belopp men den verkställda avskrivningen av inventarierna understiger den efter jämkning av ingångsvärdet högsta tillåtna avskrivningen föranleder jämkningen enligt gällande regler ingen taxeringshöjning (RRK R 761:72). Något utrymme för fastställelsetalan finns inte i dag. Den föreslagna avskrivningsmetoden innebär ingen ändring härvidlag. Det skattemässiga restvärdet kommer alltså att avvika från det bokföringsmässiga restvärdet. Eftersom skatteprocessen är en beloppsprocess. har den skattskyldige ingen möjlighet att föra särskild talan om han inte godtar skattemyndigheternas bedömning av inventariernas värde. Besvär kan anföras först det år då skattemyndigheterna höjer taxeringen, dvs. när den yrkade avskrivningen inte ryms inom högsta tillåtna avskrivning på det av taxeringsmyndigheterna bestämda skattemässiga restvärdet. Det kan gå åtskilliga år innan detta blir aktuellt om den skattskyldige gör små årliga avskrivningar. Kammarrätten finner detta otillfredsställande och förordar att man ytterligare överväger möjligheten att tillåta talan om fastställelse av avskrivningsunderlag.
2.1.2.4 Avskrivning i inkomstslaget tjänst
Vid remissbehandlingen har det inte gjorts några principiella invändningar mot beredningens förslag att — främst med tanke på inkomstslaget tjänst — införa en generell bestämmelse om avdrag för värdeminskning av inventarier i punkt 1 av anvisningarna till 20 å KL. TOR och länsstyrelsen i Stockholms län anser dock att siktet i första hand bör vara inställt på att väsentligt höja schablonavdragct under inkomst av tjänst. Länsstyrelsen anser vidare att den föreslagna lagtexten ger utrymme för en alltför generös tillämpning. RSV har samma uppfattning. RSV anför:
RSV anser att den föreslagna regeln bör omformuleras så att det framgår att värdeminskningsavdrag inte medges beträffande sådan anskaffningskost- nad eller del av anskaffningskostnad som kan anses utgöra privat levnads"- kostnad. Enligt RSVs mening ger den föreslagna ordalydelsen utrymme för en mycket generösare praxis än den nuvarande. Beredningen har inte uttryckt någon avsikt att det skall ske en sådan ändring i rättstillämpning- en.
Länsstyrelserna i Södermanlands och Blekinge län anser i likhet med många andra remissinstanser att de skattemässiga konsekvenserna vid avyttring m. m. bör regleras.
Prop. 1980/81:68 74
Länsstyrelsen i Södermanlands län:
För närvarande finns inte någon lagregel som medger rätt till avdrag för värdeminskning i inkomstslagen tjänst och kapital. Enligt praxis medges dock sådana avdrag företrädesvis i inkomstslaget tjänst i allmänhet efter någon enkel plan. Beredningen avser inte att åstadkomma några ändringar härvidlag utan föreslår att en generell föreskrift om rätt till avdrag för värdeminskning tas in i 20 & KL. Enligt vår mening bör det dock övervägas om inte detaljerade bestämmelser härom för de aktuella inkomstslagen bör tas in i resp. 33 och 39 55 KL. Frågor som i detta sammanhang bör regleras är i första hand behandlingen av återvunna värdeminskningsavdrag och avyttring med förlust. En knytning av den skattemässiga behandlingen vid avyttring av inventarietillgångar till respektive inkomstslag synes för övrigt nära överensstämma med beredningens intentioner i fråga om avyttring av fasta rörelseinventarier i fastighet (11.5.6).
Länsstyrelsen i Blekinge län:
Utan stöd av någon lagregel medges för närvarande avdrag för värde- minskning på vissa arbetsredskap vid beräkning av inkomst av tjänst. Beredningen föreslår att en särskild generell föreskrift om rätt till avdrag för värdeminskning på tillgångar som är avsedda för stadigvarande bruk i förvärvskälla införs i 20% KL. I så fall bör emellertid också införas en bestämmelsei KL om hur återvunna värdeminskningsavdrag skall beskattas. Det är att märka att det i många fall kan vara fråga om tillgångar av betydande värde t. ex. musikernas instrument och förstätkareanläggningar. handelsresandenas bilar, vissa skogskörares traktorer m. m.
Länsstyrelserna i Uppsala, Kalmar, Kristianstads. Hallands och Gävle- borgs län framför liknande synpunkter. Länsstyrelserna i Uppsala och Hallands [än gör ytterligare påpekanden.
Länsstyrelsen i Uppsala län:
Länsstyrelsen tillstyrker den av beredningen föreslagna regeln om planenlig avskrivning i anvisningarna till 20 å KL men får anföra följande. Regeln bör i tillämpliga delar utformas i likhet med vad som för närvarande gäller vid planenlig avskrivning för rörelseidkare. Regeln bör sålunda kompletteras med bestämmelser om avskrivningarna får förskjutas eller jämkas. Länsstyrelsen ifrågasätter om inte. när sådan inventarietillgång avyttras. eventuell vinst exempelvis på grund av för höga värdeminsknings- avdrag bör i motsats till vad som för närvarande gäller beskattas fullt ut.
Länsstyrelsen i Hallands län:
I fråga om värdeminskningsavdrag i andra inkomstslag än rörelse och jordbruksfastighet föreslår länsstyrelsen att reglerna därom tas in under inkomst av tjänst i 33 % KL. Det blir väl i praktiken endast i detta ytterligare inkomstslag. som värdeminskningsavdrag kan komma i fråga. Reglerna bör utformas på sådant sätt att återvunna värdeminskningsavdrag kan beskattas i inkomstslaget tjänst. Vidare bör nettometoden definieras och uttryckligen sanktioneras.
Prop. 1980/81:68 75
Länsstyrelsen i Älvsborgs län anser att RSV bör utfärda anvisningar i ämnet. Länsstyrelsen anför:
Beredningen har föreslagit att en generell föreskrift om rätt till värde- minskningsavdrag införs i 20 & KL. Syftet är att lagfästa den praxis som redan finns när det gäller inkomstslaget inkomst av tjänst. Här finns dock åtskilliga frågor där någon lösning inte finns i praxis eller där praxis är oklar. En utökad lagreglering bör därför övervägas. I första hand bör föreskrivas att återvunna värdeminskningsavdrag skall beskattas som inkomst i förvärvskällan. Frågan om avdrag för förlust vid avyttring och utrangeringsavdrag bör också prövas. För att få enhetliga bestämmelser angående värdeminskningsunderlag, avskrivningstakt m. m. bör vidare särskilda anvisningar utfärdas av riksskat— teverket.
Länsstyrelserna i Örebro och Blekinge län tar upp beskattningen av lösa inventarier i inkomstslaget annan fastighet.
Länsstyrelsen i Örebro län:
Sedan länge har i praxis medgetts avdrag för värdeminskning på bilar, instrument, arbetsredskap o. (1. vid beräkning av inkomst av tjänst trots att någon föreskriven rätt härtill inte funnits i KL. Beredningen föreslår nu att denna praxis lagfästs. Länsstyrelsen har inget att erinra mot detta. Emellertid anser länsstyrelsen att i samband härmed bör införas ett stadgande att vid försäljning återvunna värdeminskningsavdrag skall tas upp till beskattning. För närvarande skall beskattning ske enligt realisationsvinstreglerna för lös egendom. vilket medför att vid försäljning återvunna värdeminskningsav- drag ofta undgår beskattning. Motsvarande bör gälla beträffande lösa inventarier i inkomstslaget annan fastighet.
Länsstyrelsen i Blekinge län:
Vid beräkning av inkomst av annan fastighet medges enligt gällande rätt avdrag för årlig värdeminskning på lösa inventarier enligt särskild avskriv— ningsplan. Beredningen föreslår ingen ändring i detta avseende. Fastighets— förvaltning bedrivs emellertid i stor utsträckning av fysiska och juridiska personer som är bokföringsskyldiga enligt bokföringslagen och som-i många fall är skyldiga att upprätta årsbokslut med balansräkning och resultaträk- ning. För dessa företag bör införas möjlighet till värdeminskningsavdrag beträffande lösa inventarier enligt reglerna i punkt 3 av anvisningarna till 29 & KL. I så fall bör bestämmelser införas i 24 & KL om beskattning av intäkt vid avyttring av lösa inventarier.
2.2 Fastigheter (11.5) 2.2.1 Avskrivning på fastighet som används i rörelse
Enligt företagsskatteberedningens förslag skall det vara tillåtet att förskjuta värdeminskningsavdrag på byggnader och markanläggningar. För outnyttjade avskrivningar förlängs avskrivningsplanen i motsvarande mån. Även primäravdrag för nyuppförd byggnad föreslås kunna förskjutas. Det klarläggs vidare att rätten till primäravdrag skall inträda samtidigt med den
Prop. 1980/81:68 76
ordinarie avskrivningsrätten. dvs. när byggnaden färdigställts eller tas i bruk.
Beredningens förslag tillstyrks av AO. länsstyrelserna i Stockholms, Uppsala, Södermanlands, Östergt'itlands. Jönköpings, Göteborgs och Bohus. Älvsborgs samt Norrbottens län. KF. Sveriges advokatsamfruzd och Sveriges redovisningskonsulters förbund.
Även Näringsliwets skalletlelegalitm och Lantbrukarnas skat/edelegation samt SHIO och Familjeföretagens förening tillstyrker förslaget att värde- minskningsavdrag skall kunna förskjutas. Dessa remissinstanser anser dock att förskjutna värdeminskningsavdrag skall få utnyttjas inom den ordinarie avskrivningsperioden.
Näringslivets skattedelegation:
Vi delar utredningens uppfattning att gällande avskrivningsregler bör kompletteras med en rätt till förskjutning av inte utnyttjade värdeminsk- ningsavdrag på byggnader och markanläggningar. Däremot anser vi det vara principiellt felaktigt att såsom beredningen föreslår endast medge sådana avdrag genom förlängning av avskrivningstidcn. Vi föreslår i stället att förskjutna avdrag skall få utnyttjas inom avskrivningsplanen genom förhöj- ning av värdcminskningsavdragen senare år. Vad nu sagts bör givetvis gälla beträffande såväl markanläggningar som byggnader, vilket f. ö. även synes vara beredningens mening. I enlighet härmed bör beredningens lagförslag. som inte innefattar några ändringar i p. 16 av anv. till 29 & KL, kompletteras.
Beredningen föreslår att rätten till pritnäravdrag skall inträda samtidigt med rätten till årlig avskrivning. Vi tillstyrker detta förslag som undanröjer viss oklarhet i gällande regler. Vi tillstyrker också de övriga förslag beredningen framför i syfte att anpassa bestämmelserna om primäravdrag till de regler som gäller eller föreslås gälla för den årliga avskrivningen.
Lantbrukarnas skattedelegation:
Delegationen anser det angeläget att möjlighet ges till förskjutning av värdeminskningsavdrag. Däremot kan delegationen inte acceptera att detta endast får ske genom förlängning av avskrivningstidcn. En sådan ordning skulle strida mot principen att avskrivningstakten skall bestämmas med hänsyn till tillgångarnas beräknade ekonomiska varaktighet. Förskjutna värdeminskningsavdrag måste därför få utnyttjas inom den ordinarie avskrivningsperioden. Med denna viktiga reservation tillstyrker delegatio- nen bcredningens förslag. Delegationen tillstyrker även förslaget rörande primäravdrag.
Länsstyrelsermz i Malmöhus och Kopparbergs län ställer sig avvisande till förslagen att värdeminskningsavdrag och primäravdrag skall få förskjutas. Länsstvrelsen i Norrbottens län avvisar förslaget att primäravdrag skall få förskjutas.
Prop. 1980/81:68 77
Länsstyrelsen i Malmöhus län:
Beredningen föreslår att värdeminskningsavdrag på byggnader. i den mån de yrkats med lägre belopp än vad som högst kunnat medges enligt avskrivningsplanen. skall få förskjutas till efter den antagna varaktighetens slut. Detta motiveras med att ett företag eljest riskerar att gå miste om avdrag för del av anskaffningskostnaden för byggnad som användes i rörelsen. Med hänsyn till den vidsträckta rätten till förlustutjämning torde emellertid denna risk vara av ringa ekonomisk betydelse.
Det bör i sammanlmnget också observeras att vid en framtida försäljning av en rörelsefastighet skall. jämlikt punkt 2 a av anvisningarna till 36 & KL. värdeminskningsavdrag. som belöper på tid före avyttringen av fastigheten. återföras till beskattning. dock inte för är då avdraget understigit 3 000 kr. Detta gäller oavsett om avdragen åtnjutits eller ej. Desamma blir dessutom föremål för indexuppräkning. I den avskrivningsplan för rörelsebyggnader som bifogas självdeklaratitmen anges ackumulerade avdrag för värdeminsk— ning t. o. rn. året före beskattningsåret. Den föreslagna förskjutningsrätten skulle — med hänsyn till realisationsvinstbeskattningen — förutsätta en utökning av den årliga avskrivningsplanen med specificerade uppgifter om för vilka är och med vilka belopp avdrag ej yrkats. Uppgifterna skulle behöva avse varje byggnads hela varaktighetstid dvs. kanske en sextioårsperiod. Ett sådant system är knappast praktiskt tillämpbart.
Det bör slutligen understrykas att enligt förslaget får ett förskjutet avdrag åtnjutas först efteri genomsnitt kanske 15—30 års tid med påföljd att nuvärdet av ett sådant avdrag vid en ekonomisk kalkyl blir relativt ringa.
På grund av det anförda avstyrker länsstyrelsen beredningens förslag på denna punkt.
Print ära vd ra g
Länsstyrelsen ansluter sig här till beredningens förslag utom vad avser den obegränsade rätten att förskjuta primäravdrag. Som anförts ovan skulle en sådan rätt ge upphov till praktiska problem. Det torde vara i det närmaste omöjligt att efter en tidsperiod av kanske 30 år varunder förekommit ett flertal ägarbyten avgöra om rätten till primäravdrag för en byggnad utnyttjats till fullo. Länsstyrelsen förordar därför att vissa tidsbegränsningar uppställes. En skattskyldig bör kunna medges primäravdrag under t. ex. en tioårsperiod efter det att en ny-. till— eller ombyggnad uppförts på plan. Av praktiska skäl bör vidare en begränsning ske på så sätt att en köpare inte äger rätt. att utnyttja en Säljares förskjutna avdrag.
Länsstyrelsen i Kopparbergs län:
Värdeminskningsavdraget skall avspegla byggnadens fysiska och ekono- miska förslitning. De faktorer som påverkar denna förslitning torde ickeha något samband med företagets aktuella vinstsituation. Ett värdeminsknings- avdrag som visst är ej kan utnyttjas, kan återtagas genom bestämmelserna i förlustutjämningsförordningen. Enligt SFS 197853 har tiden för förlustav- drag såvitt avser aktiebolag och ekonomiska föreningar förlängts till 10 år. Vid beräkning av realisationsvinst skall omkostnadsbeloppet minskas med värdeminskningszwdrag på byggnad därest dessa för år överstigit 3 000 kr. Betydande utredningssvårigheter torde uppkomma för såväl skattskyldiga som för taxeringsmyndigheterna att vid realisationsvinstberäkning utröna
Prop. 1980/81:68 78
om avdraget för visst är överstigit 3000 kr. om möjlighet att förskjuta avdragen medges. Beredningens förslag att värdeminskningsavdrag och primäravdrag skall kunna förskjutas biträdes därför inte av länsstyrelsen.
Länsstyrelsen i Norrbottens län:
Motiven för primäravdraget när detta infördes 1969 var behovet av ökad avskrivningstakt jämfört med vad en strikt lineär avskrivning med väsentli- gen fastlagda procentsatser ger. Avdraget bestämdes till 10 procent med lika fördelning över de första fem åren av en nyuppförd rörelsebyggnads livstid. Att avdraget fick denna enkla utformning motiverades med främst praktiska skäl.
Beträffande de vanliga värdeminskningsavdragen har beredningen före- slagit att dessa. i motsats till vad som nu är fallet. ska få förskjutas. Detta innebär att värdeminskningsavdragen ges en resultatreglerande funktion. Mot detta har länsstyrelsen inga invändningar.
Samma regler om förskjutning föreslås gälla även primäravdragen. Dessutom föreslås beträffande dessa den ändringen att avdrag ska medges med högst 2 procent. dvs. avdragets storlek kan varieras inom den angivna ramen.
Reglerna orn primäravdrag har hittills varit förhållandevis lätta att tillämpa. De föreslagna ändringarna medför emellertid att reglerna kompli- ceras högst avsevärt och blir praktiskt svårare att hantera. Det kan dessutom starkt ifrågasättas om det är motiverat att på föreslaget sätt bygga in ytterligare resultatutjämningsmöjligheter.
Länsstyrelsen föreslår att rätten till primäravdrag antingen bibehålles i sin nuvarande utformning med 2 procent under de första fem åren eller också helt slopas.
Enligt KF bör det av lagtexten framgå att värdeminskningsavdrag på nyuppförd byggnad medges fr. o. m. den tidpunkt då den färdigställts eller senast då den tagits i bruk. Detta bör gälla också för markanläggningar. Förbundet anser att uttrycket ”uppförts eller tagits i bruk" i lagtexten inte är helt klart.
Länsstyrelsen i Stockholms län pekar på en formulering i punkt 16 femte stycket av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen som gett upphov till felaktig tillämpning. Det gäller uttrycket "för år räknat". Enligt länsstyrelsen bör formuleringen ändras så att det framgår att avdraget skall räknas frän tidpunkt då anläggningen tas i bruk.
2.2.2 Avskrivning på fastighet som används [ rörelseliknande verksamhet
Beredningens förslag att de avskrivningsregler som gäller för en fastighet. som används i rörelse, skall få tillämpas även i fråga om fastighet, som används för ett med rörelse jämförligt ändamål. tillstyrks cller lämnas utan erinran av samtliga remissinstanser. Kammarrätten i Stockholm och länssty- relsen i Kristianstads Iän anser dock att det utvidgade tillämpningsområdet bör definieras tydligare. Länsstyrelsen anför:
Prop. 1980/81:68 79
Länsstyrelsen tillstyrker beredningens förslag att utvidga tillämpningsom- rådet av punkt 3 av anvisningarna till 25 lå kommunalskattelagen. Sålunda skall reglerna om värdeminskningsavdrag för rörelsebyggnader kunna tillämpas på sådan fastighet. som hyrs ut och används i rörelse eller därmed jämförlig verksamhet bedriven av annan än fastighetsägaren. Begreppet "rörelse eller därmed jämförlig verksamhet" är emellertid inte helt otvetydigt. Sålunda torde det inte helt entydigt kunna sägas. att en ideell förenings kontors- och samlingslokaler eller en statlig institutions lokaler inryms under begreppet "därmed jämförlig verksamhet". Lagtexten bör därför kompletteras så att av denna klart framgår. att anvisningspunkten är tillämplig på alla typer av kontors- och samlingslokaler.
2.2.3 Mindre skador på byggnad
Beredningen anser att mindre skador på byggnad skall betraktas som driftförlust oavsett hur skadan har uppkommit. Kostnad för avhjälpande av skadan skall vara avdragsgill som reparationskostnad och eventuell skade- ersättning skall tas upp som intäkt. Enligt beredningen bör de mindre skadorna avgränsas genom en schablonregel. Denna innebär att driftkostnad skall anses föreligga. om kostnaden för återställande av skadad byggnad i ursprungligt skick kan antas uppgå till högst 15 procent av byggnadens taxeringsvärde vid skadetillfället.
Förslaget tillstyrks av SHIO och Familjeföretagens förening.- Sveriges advokatsamfund. Näringslivets skattedelegation och länsstyrelserna i Uppsa- la, Södermanlands, Östergötlands, Jönköpings och Malmöhus län. Länssty- relserna i Uppsala och Malmöhus län anser att ändringarna också bör omfatta inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet. Även Lantbrukarnas skattedelegation ställer sig bakom förslaget. Enligt delegationen bör dock som alternativ en fast beloppsgräns användas som schablonregel. Delegatio- nen anför:
Såsom beredningen anfört vållar begreppet kapitalförlust problem vid bedömningen av avdragsrätten för reparationskostnad i samband med skada på byggnad resp. Skatteplikten för erhållen skadeersättning. Många fall har fått föras upp till högsta instans och regeringsrätten har i gränsfallen ofta kommit till skiljaktiga resultat. Man kan härvid spåra en ny syn på dets. k. normalitetsrekvisitet. Vad som tidigare ansågs onormalt och därför hänför- des till kapitalförlust anses i dag som en normal driftförlust. Detta gäller även beträffande förluster utanför skadeområdet.
Enligt delegationens uppfattning föreligger behov av en allmän översyn av kapitalförlustbegreppet. Vad gäller skador på byggnader anser delegationen att begreppet bör slopas helt. Man bör vidare skilja mellan mindre skador som kan åtgärdas genom reparationer och större skador. där avhjälpande- kostnaden i princip bör aktiveras och avskrivas. Vid avgränsningen av de mindre skadefallen kan det av praktiska skäl anses lämpligt att använda en schablonregcl av föreslagen modell. Det bör dock uppmärksammas att byggnader på jordbruksfastighet och i rörelse kan ha åsatts kollektivt bestämda taxeringsvärden. Med hänsyn härtill bör i dessa fall den angivna procentsatsen gälla det kollektiva taxeringsvärdet. Delegationen finner det
Prop. 1980/81 :68 80
också befogat att alternativt ha en fast beloppsgräns som förslagsvis kan sättas till 3 basbelopp. Till mindre skada bör således hänföras skada där avhjälpandekostnaden inte överstiger antingen 15 procent av byggnadens taxeringsvärde (byggnadernas kollektiva taxeringsvärde) eller 3 basbe- lopp.
I fråga om större skador bör. som ovan nämnts. kostnaden för återställande av byggnaden i ursprungligt skick aktiveras och läggas till det gamla avskrivningsunderlaget för byggnader. I det fall skadeersättning uppburits bör dock. såsom kommer att framgå av avsnitt 1155. endast den del av kostnaden som överstiger erhållen ersättning få aktiveras och avskrivas.
Länsstyrelsen i Västernorrlands län framhåller att besvärliga tröskelcffek- ter uppkommer genom den föreslagna schablonregeln med åtföljande kontrollsvårigheter vid gränsfallen. Länsstyrelsen tillstyrker dock förslaget. eftersom det undanröjer rådande tveksamth om mindre omfattande skador på byggnad är driftförlust eller kapitalförlust.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohuslän har i princip inte något att erinra mot förslaget men ställer sig ändå tveksam till detta. Länsstyrelsen anför:
Beredningen föreslår en schablonregel. som innebär. att om kostnader för återställande av den skadade byggnaden i ursprungligt skick uppgår till högst 15 procent av byggnadens taxeringsvärde vid skadetillfället. så bör skadan skattemässigt behandlas som driftförlust. Taxerat byggnadsvärde är emel- lertid inte något enhetligt begrepp i detta sammanhang. Det kan omfatta flera byggnader. Bedömandet av om det är fråga om en omfattande eller mindre omfattande skada som drabbat en av de i komplexet ingående byggnaderna. kan då knappast ske med utgångspunkt från taxerat byggnads- värde. En procentrcgel leder till att en skada i ett fall anses som omfattande. medan en lika stor skada i ett annat fall anses som mindre omfattande. Länsstyrelsen har inget förslag att framföra utan vill här endast framhålla de olägenheter som är förenade med beredningens förslag.
Länsstyrelsen i Stockholms län delar beredningens uppfattning att det vore praktiskt att i fråga om smärre skador på byggnad inte behöva undersöka om det rör sig om kapitalförlust eller driftförlust. Enligt länsstyrelsen innebär emellertid anknytningen till "byggnadens taxeringsvärde" svårigheter. Länsstyrelsen anför:
"Byggnadens taxeringsvärde” är inte något i skattelagarnas mening vedertaget begrepp. Enligt 10% kommunalskattelagen skall vid fastighets- taxering för s.k. annan fastighet anges ett delvärde som betecknas ”byggnadsvärde". Som sådant värde skall enligt punkt 3 av anvisningarna till nämnda paragraf redovisas det mervärde. som taxeringsenheten har på grund av att den är bebyggd. Detta innebär att taxerat byggnadsvärde ofta inte är något uttryck för byggnadens tekniska nuvärde vid taxeringstidpunk— ten.
Rörelsebyggnad torde i de flesta fall återfinnas på någon av tre fastighetstyper enligt riksskatteverkets anvisningar för fastighetstaxering; hyres- och kontorsfastighet. industrifastighet eller specialfastighet. Tax- eringsvärde-för dessa typer av fastigheter beräknas antingen med hjälp av
Prop. 1980/81:68 81
avkastningsmetoden eller enligt anläggningskostnadsmetoden. I det förra fallet beräknas taxeringsvärdet genom kapitalisering av en verklig eller tänkt hyresavkastning. Som byggnadsvärde anges i så fall skillnaden emellan markvärdet och taxeringsvärdet. I det senare fallet beräknas värdet av mark och byggnad separat: byggnadsvärdet med utgångspunkt från verklig byggnadskostnad. Såsom byggnadsvärde anges för varje taxeringsenhet bara ett värde oavsett om i taxeringsenheten ingår flera fastigheter eller om flera byggnader finns på samma fastighet.
Av den föreslagna lagtexten framgår inte om utredningen avsett 15 % av taxeringsenhetens byggnadsvärde —i fråga om stora industrianläggningar kan detta uppgå till 100-tals milj. kr. — eller av det värde varmed den skadade byggnaden ingår i taxeringsvärdet. Detta senare värde framgår inte av fastighetslängden. om det finns flera byggnader på fastigheten. Ofta torde det t. o. m. vara omöjligt att utläsa av fastighetstaxeringsnämndens anteck- ningar i fastighetsdeklarationen. Det bör även påpekas att enligt 5 & 5 mom. kommunalskattelagen i byggnadsvärde för industribyggnad numera vanligt- vis inte ingår värdet av industritillbehör på fastigheten enligt 2 kap. 35 jordabalken. Om en anknytning till taxeringsvärdet över huvud taget anses möjlig bör lagtexten förtydligas.
Även AO anser det vara diskutabelt att knyta gränsdragningen mellan driftförlust och kapitalförlust till en viss procentsats av fastighets taxerade byggnadsvärde. Detta kan ge slumpartade effekter. beroende på att såsom byggnads taxeringsvärde anges för varje taxeringsenhet bara ett enda värde även om det i taxeringsenheten ingår flera fastigheter eller om flera byggnader finns på en och samma fastighet. Enligt AO uppkommer en annan komplikation om byggnad skadas utan att repareras. AO anför:
I sådana fall kan stora utredningssvärighcter uppkomma i frågan om 15-procentsgränsen överskridits eller inte. En reparation som vidtas kan också avse tidigare inträffade skador eller eftersatt underhåll.
Jag vill ifrågasätta om regeln inte i stället-kan inarbetas i punkt 17 av anvisningarna till 29,5 kommunalskattelagen och avse småskador utan närmare precisering. Har skadan behandlats som driftförlust eller reparatio- nen omkostnadsförts bör utfallande försäkringsersättning beskattas.
RSV, TOR och länsstyrelserna i Kristianstads och Hallands län ställer sig avvisande till förslaget.
RS V:
Den föreslagna schablonregeln kan medföra tillämpningssvårigheter. [ de fall arbetet med att återställa den skadade byggnaden påbörjas men inte hinner slutföras under ett beskattningsår kan det i vissa fall vara svårt att vid upprättandet av deklarationen för det beskattningsår arbetet påbörjas beräkna om den totala kostnaden kommer att över- eller understiga 15 % av taxerade byggnadsvz'irdet. Beredningen synes (5. 5.10 och 616) nämligen avse att den faktiska kostnaden för återställandet skall vara avgörande för bedömningen om skadan skall få anses vara driftförlust. Den föreslagna författningstexten synes emellertid inte lika strikt knyta den föreslagna 15-procentsregeln till det faktiska kostnadsförhållandet. Även om förslaget vid rättstillämpningen kan komma att ges en något generösare tolkning än
Prop. 1980/81:68 82
beredningen avsett torde nu behandlade bedömningsfråga ändå kvarstå. Problemet hur kostnader för att avhjälpa mindre skador på byggnad skall behandlas synes inte kunna lösas utan hänsynstagande till gränsdragningen ifråga om den skattemässiga behandlingen av ombyggnads- resp. repara- tionsarbete på byggnad. För denna uppdelning avses inte 15-procentsregeln gälla. Frågan uppstår då hur gränsdragningen ombyggnad - reparation skall göras när byggnad ombyggs i samband med att en mindre skada avhjälps.
På grund av de nu behandlade tillämpningssvårigheterna men också därav följande kontrollproblem avstyrker RSV förslaget i denna del.
TOR :
Anknytningen av schablonregeln till byggnadens taxeringsvärde kan antas komma att medföra tilli'impningssvårigheter. Det beror på att det i taxeringsenheten kan ingå flera byggnader. Avser skadan t. ex. en byggnad i ett större industrikomplex med ett enda taxeringsvärde är det uppenbart att man stöter på problem. En annan svårighet har samband med reparations- arbetets förläggning i tiden. Det kan ha påbörjats under beskattningsåret men vid deklarationstillfz'illet är det oklart om den totala kostnaden kommer att uppgå till 15 procent av taxeringsvärdet. Enligt TOst mening bör förslaget inte leda till lagstiftning.
Länsstyrelsen i Kristianstads län:
Med hänsyn till lagregelns placering i punkt 10 anvisningarna till 295 kommunalskattelagen synes beredningen mena. att det framlagda förslaget endast skulle avse rörelsebyggnader. Skall en reglering ske av hur beskattningseffekterna blir av mindre skador på byggnad måste emellertid dessa regler enligt länsstyrelsens uppfattning ha generell tillämpning på alla byggnader oavsett det inkomstslag till vilket de hänförs. Vid en sådan utvidgning av tillämpningsområdct framstår bristen i förslaget tydligare. På många jordbruksfastigheter har framför allt ekonomibyggnaderna mycket låga taxeringsvärden. Ekonomibyggnadernas värde uppgår sålunda i många fall på äldre jordbruksfastigheter till 3 001) kr eller ännu lägre belopp. En brand eller liknande skada i ett dylikt bestånd av ekonomibyggnader skulle med de föreslagna reglerna så gott som alltid klassas som kapitalförlust. Å andra sidan skulle. vad avser hyresfastigheter och vissa verkstadsbyggnader. skadorna absolut sett kunna uppgå till betydande belopp och ändå klassas som driftförlust. Exemplifieringen pekar på det olämpliga i att försöka definiera begreppet mindre skada genom att sätta kostnaden i relation till det taxerade byggnadsvärdet vid skadetillfället. Svårigheterna att i lagtext någorlunda rättvisande definiera begreppet mindre skada bedöms dessutom av länsstyrelsen som så stora. att någon lagreglering överhuvud inte bör komma till stånd på denna punkt. Liksom hittills bör det ankomma på praxis att närmare definiera begreppet och att dra upp gränsen mellan drift- och kapitalförlust.
Länsstyrelsen i Hallands lätt:
Skador på byggnader genom brand eller andra normalt inte påräkneliga händelser hänförs för närvarande till icke avdragsgill kapitalförlust. Ur många aspekter kan detta synas stötande. Fråga är ju dock om kostnader. som hänför sig till objekt i skattepliktig förvärvskälla. vilka i och för sig får skrivas av enligt plan. Gränsen mellan påräkneliga och icke påräkneliga
Prop. 1980/81:68 _ 83
händelser kan vidare ibland vara svår att dra. Något inkonsekvent är det också att som nu sker medge avdrag för restvärdet vid utrangering av annan anledning än skada. Gentemot de kritiska synpunkter. som nu framförts mot att hänföra skada på byggnad till kapitalfö'wrlust. kan invändas att å andra sidan försäkringsersz'ittningför skadad byggnad inte är skattepliktig ens enligt realisationsvinstreglerna.
Genom sitt förslag att hänföra kostnader för mindre skador på byggnad till driftskostnad gör beredningen en principiellt viktig men till sin omfattning inte särskilt betydande ändring i förhållandet mellan kapitalförlust och driftförlust. Förslaget är enligt länsstyrelsens uppfattning inte bra dels ur den synpunkten att det bryter en princip utan att ändra på den helt — med den begreppsft'irvirring detta skapar — dels därför att den praktiska tillämpningen blir svår. Den föreslagna schablonregeln kan synas lätt att tillämpa och blir det säkert också i sådant fall då skada hänför Sig till fastighetstaxeringsenhet med endast en byggnad. Mindre lätt blir tillämpningen i fråga om exempelvis skada på viss byggnad i ett stort industrikomplex. omfattande en mängd ' byggnader med ett enda taxerat byggnadsvärde. som är omöjligt att fördela på de olika byggnaderna annat än möjligen med ledning av fastighetstax- eringsnämndens arbetsanteckningar. Länsstyrelsen ifrågasätter om inte tiden är mogen för att hänföra alla kostnader för skador på byggnader— i vart fall på industribyggnader — till driftskostnader. l så fall får utfallande försäkringsbelopp beskattas i det inkomstslag till vilket skadad byggnad är att hänföra.
2.2. 4 Beräkning av avskrivningsunderlag eller utrangeringsavdragför skadad fastighet
Enligt beredningens förslag skall avskrivningsunderlag för en byggnad, som skadats genom brand eller dylikt. inte påverkas av kostnad för ny-. till- eller ombyggnad som bestritts med ft'rrsäkringsersättning. Endast kostnad som bestritts av den skattskyldige själv skall få tillföras avskrivningsunder- laget för byggnaden.
Förslaget tillstyrks eller lämnas i huvudsak utan erinran av RSV, länsstyrelserna i Stockholms, Uppsala, Södermanlands. Östergötlands, Jön- köpings. Malmöhus och Älvsborgs län. KF, Lantbrukarnas skattedelegation. SHIO och Huniljcföretagens förening samt Sveriges advokatswnfund.
Länsstyrelsen i Uppsala län anser att regeln också bör gälla i inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet. Även länsstyrelsen i Malmöhus län anser att ändringen bör omfatta inkomstslaget jordbruksfastighet och — då fastighet hyrs ut för rörelseändamål — inkomstslaget annan fastighet.
Lantbrukarnas skattedelegation framhåller att regeln bör omfatta alla ersättningsfall och inte bara försäkringsfall. Har däremot någon ersättning inte utgått bör såväl det gamla avskrivningsunderlaget som nyuppförande- kostnaden få medräknas.
KF har inget att invända mot vad beredningen föreslagit men efterlyser regler för hur hel eller partiell självrisk i samband med skadefall skall behandlas skattemässigt. Förbundet anför:
Prop. 1980/81:68 84
Om en skattskyldig väljer att själv stå risken för skadefall i stället för att teckna försäkring. bör skadan enligt KF:s mening få behandlas som driftsförlust, då denna kostnad får anses motsvara inbesparade försäkrings- premier. Vid skadefall på byggnad bör således utrangeringsavdrag medges för restvärdet av förstörd byggnad eller del av byggnad och anskaffnings- kostnaden för ersättningsbyggnad läggas till grund för avskrivning.
Näringslivets skattedelegation. Svenska försäkringsbolags riksförbund och länsstyrelserna i Hallands och Göteborgs och Bohus län ställer sig avvisande till förslaget.
Näringslivets skattedelegation:
Enligt gällande rätt betraktas förlust som uppkommit på grund av byggnads förstörelse genom brand c. (1. som kapitalförlust. I konsekvens härmed gäller att avdrag inte får göras för den förstörda byggnadens skattemässiga restvärde samt att erhållen försäkringsersz'ittning är skattefri. Ev. återuppförd byggnad får avskrivas i vanlig ordning. Enligt beredningen innebär det förhållandet att försäkringsersättningen ofta täcker äteranskaff- ningskostnaden att denna ordning är otillfredsställande. Beredningen föreslår därför att återuppbyggnadskostnaden i den mån den täcks av försäkringsersättning inte skall få påverka avskrivningsunderlaget. I gengäld skall förlusten inte betraktas som kapitalförlust. dVS. fortsatt avskrivning skall få ske av den förstörda byggnadens skattemässiga restvärde.
Beredningens förslag strider på ett uppseendeväckande sätt mot de grundläggande principerna för avgränsningen mellan å ena sidan kapitalvinst och kapitalförlust och å andra sidan rörelsevinst och rörelseförlust, vilka principer beredningen inte i och för sig ifrågasatt eller ens närmare diskuterat. Vi finner det vid sådant förhållande felaktigt att på en enstaka punkt frångå dessa principer. Beredningens motiv härför att fråga är om betydande värden — kan inte heller anses särskilt starka. De av beredningen påtalade förhållandena beaktas ju enligt gällande regler vid den realisations- vinstbcskattning. som numera omfattar 100 % av den realiserade vinsten.
Svenska försäkringslmlags riksförbund:
Riksförbundet instämmer i att beredningens uppfattning från fiskala utgångspunkter kati anses sakligt grundad. Riksförbundet vill emellertid erinra om att den föreslagna ändringen innebär en skatteregel som står i strid med reglerna i bokföringslagen och aktiebolagslagen . Detta kan inte anses tillfredsställande och går även emot den eljest dominerande strävan till överensstämmelse mellan redovisningspraxis och skatteregler.
Ända sedan kommunalskattelagens tillkomst har skillnaden mellan driftsförlust och kapitalförlust varit av grundläggande betydelse. Riksför- bundet kan inte finna att beredningen tillräckligt motiverat det föreslagna avsteget från denna princip. Den utredning som beredningen har anfört är enligt riksförbundets mening alltför ofullständig för att kunna ligga till grund för lagstiftning.
Prop. 1980/81:68 x 'JI
Länsstyrelsen i Hallands län:
Ifråga om behandlingen av utfallande försäkringsersättningar vid skada på byggnad går beredningen ett steg längre i förslag till ändring av nu rådande förhållande mellan kapitalvinstl-förlust och driftsvinstl-förlust. Här föreslär beredningen nämligen att försäkringsbeloppen i praktiken skall beskattas i sin helhet i det fall att ny byggnad uppförs för att ersätta den skadade. Beskattningen sker på så sätt att värdeminskningsunderlaget för den nya byggnaden minskas med försäkringsersättningens belopp. Förslaget kan med beredningens bestickande argumentering synas ge ett materiellt rättvist resultat men är iprincip oriktigt. Försäkringsersättningen avser ju ett objekt. som inte längre finns, medan anskaffningskostnaden för den nya byggnaden är en realitet för sig. Beskattningen blir inte heller konsekvent i sådant fall då försäkringsersättningen överstiger nybyggnadskostnaden, kanske på grund av att den skadade byggnaden inte återuppförs eller återuppförs endast delvis. Länsstyrelsen har ovan ifrågasatt om inte försäkringsersättningar för byggnader bör beskattas som intäkt i viss förvärvskälla medan kostnadsav- drag— genom extra avskrivning eller genom utrangeringsavdrag — medges för den skadade byggnaden. Om en så genomgripande ändring av gällande principer inte anses kunna genomföras får man söka andra vägar. Bättre än beredningens förslag synes det då enligt länsstyrelsens mening vara att beskatta försäkringsersättningar enligt reglerna för realisationsvinst. Det bör i så fall övervägas att införa en speciell regel för beräkning av ingångsvärde. innebärande att detta skall bestämmas till hela eller del av eventuellt förefintligt taxeringsmässigt restvärde för den skadade byggnaden eller det skadade byggnadskomplexet. Om byggnad återuppförs bör uppskov medges med realisationsvinstbeskattningen.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:
Beredningen föreslår nu att försäkringsersättning skattemässigt skall behandlas på samma sätt som statsbidrag. Om det är fråga om en delskada torde någon ändring i nu gällande praxis inte inträffa. Men när det gäller uppförandet av en ny byggnad. medför förslaget att försäkringsersättningen indirekt beskattas genom att den del av anskaffningskostnaden som bestridits med densamma, inte får inräknas i avskrivningsunderlaget. Avskrivningen för den nya byggnaden skall i stället ske på grundval av den förstörda byggnadens skattemässiga restvärde. Länsstyrelsen är tveksam till förslaget. eftersom det indirekt innebär en beskattning av en eljest skattefri ersättning. Ytterligare ett skäl är att den erhållna försäkringsersättningen enligt gällande regler skall beaktas vid en eventuell framtida realisationsvinstberäkning. En ändring inom företagsbeskattningen måste därför medföra en ändring i reglerna om realisationsvinstbeskattning. när det gäller rörelsefastighet. Länsstyrelsen vill även framhålla. att begreppet ”byggnad som används i rörelse" inte är entydigt. Det är oklart om avsikten är att i begreppet även inräkna fastighet som används i annans rörelse. Ett genomförande av beredningens förslag i detta hänseende skulle medföra att försäkringsersätt- ningen blir behandlad på olika sätt beroende på om fastigheten återuppförs eller inte. En underlåtenhet att återuppföra en nedbrunnen byggnad skulle medföra fördelar från skattesynpunkt. Länsstyrelsen anser därför att frågan måste utredas ytterligare. innan definitiv ställning tages till densamma.
Prop. 1980/8] :68 86
Enligt beredningens förslag skall den nya regeln tillämpas genomgående i fråga om byggnadsarbete som avser återställande av delskada på byggnad. Om en helt ny byggnad skall uppföras skall regeln tillämpas endast om den nya byggnaden kan anses ersätta den förstörda. Beredningen föreslår i detta hänseende att byggnad, som anskaffas eller börjar uppföras inom tre år efter den dag då den ursprungliga byggnaden förstörts och som är avsedd för samma verksamhet som den förstörda byggnaden. skall anses utgöra ersättningsbyggnad. Detta skall gälla även om den nya byggnaden inte uppförs av den ursprungliga fastighetens ägare utan av en till denna närstående person. Den av beredningen föreslagna avgränsningen av begreppet "ersättningsfastighet" kritiseras i några yttranden.
RS V:
Beredningen uttalar (s 615) att om efter skadefallet en ny byggnad uppförs på en annan ort torde denna endast i undantagsfall kunna behandlas som ersättningsfastighet. Uttalandet — som i och för sig saknar motsvarighet i lagtextförslaget — torde om det följs kunna få till följd att skattsk_vldig för att komma i åtnjutande av skattemässiga förmåner strävar efter att uppföra ersz'ittningsfastighet på annan ort.
Beredningen föreslår en absolut tidsfrist om tre år från skadetillfället inom vilken tid en nybyggnad skall kunna anses utgöra ersättningsfastighet. Det synes inte vara närmare utrett vilken effekt en sådan tidsgräns kan förväntas få. Det kan emellertid inte uteslutas att regeln kommer att leda till att uppförandet av ersättningsbyggnaden fördröjs på grund av skatteskäl.
De ovan anförda konsekvenserna av beredningens uttalande respektive lagförslag bör enligt RSV:s mening undvikas. RSV avstyrker därför den föreslagna treårsgränsen. Det borde inte medföra några större tillämpnings- problem att denna gräns förutan bestämma om en byggnad skall anses utgöra ersättning för den skadade. Till ledning för denna bedömning kan direktiv ges genom motivuttalanden.
Länsstyrelsen i Älvsborgs län:
Begreppet ersättningsfastighet har inte närmare preciserats i lagförslaget. l kommentaren till detta sägs på s 615 följande: "Har byggnaden uppförts på en annan ort torde den dock endast i undantagsfall kunna behandlas som ersättningsfastighet". Denna tolkning kan locka företag att etablera sig på annan ort. Begreppet ersättningsfastighet bör därför enligt länsstyrelsens mening ges en mer vidsträckt betydelse. Detta bör även gälla kravet på likartad verksamhet. En ny fastighet kan vidare uppföras av en utomstående person som finansierar byggnationen genom lån från den ursprunglige ägaren. Denne kan sedan förvärva fastigheten efter att först ha hyrt den i drygt tre år. Lagförslaget omfattar inte heller detta fall.
Näringslivets skattedelegation:
Beredningen föreslår att den förordade ändrade gränsdragningen mellan kapitalförlust och driftsförlust skall tillämpas i de fall en förstörd byggnad
Prop. 1980/81:68 87
inom tre år från skadetillfället ersätts med en annan byggnad. En sådan avgränsning framstår som helt godtycklig och i hög grad ägnad att skapa tillämpningssvårigheter ävensom att snedvrida verksamhetsplaneringen. Redan det i och för sig självklara behovet av en dylik spärregel utgör enligt vår mening tillräckligt skäl för att inte genomföra beredningens förslag.
SHIO och Farniljeföretagens förening förordar att den föreslagna treårs- regeln slopas. då den kommer att bli svårtillämpbar och i vissa lägen skapa inte önskvärda tröskeleffekter. Sveriges advokatsamfuml ifrågasätter lämp- ligheten av treårsregeln. eftersom den får som en följd att skattskyldiga som väljer att uppskjuta en i och för sig välmotiverad investering premieras i skattehänseende.
Beredningen anför att vissa problem kan uppstå om skadan inte återställts under det år då den inträffade utan först ett senare år. llar värdeminsk- ningsavdrag för det beskattningsår under vilket skadan inträffat beräknats på grundval av ett lägre belopp än det som skall gälla sedan skadan åtgärdats. skall den skattskyldige ha rätt att få dessa omprt'wade. Enligt beredningen är en förutsättning för detta att han hållit sin rätt att anföra besvär öppen. Vad beredningen uttalat i detta hänseende har föranlett kommentarer av ett par remissinstanser.
RSV:
Beredningen uttalar angående omprövning av värdeminskningsavdrag i de fall skadan avhjälps ett senare beskattningsår än det när skadan inträffade (s 615 m) att en förutsättning härför givetvis är att den skattskyldige har hållit sin rätt att anföra besvär öppen. Beredningen har inte närmare utrett på vad sätt detta skulle ske. Med hänsyn till den föreslagna rätten till förskjutning av värdeminskningsavdrag synes inte någon omprövning av värdeminsknings- avdrag erfordras i nu behandlade fall.
Länsstyrelsen i Malmöhus län:
Med beredningens förslag kan ett senare års återställande av en byggnadsskada påverka ett tidigare års avskrivningsunderlag. Med hänsyn till beskattningsårets slutenhet medför detta processuella problem. För att inte riskera att förlora en del av sin avdragsrätt måste den skattskyldige anföra besvär över det tidigare årets taxering redan vid den ordinarie besvärstidens utgång. Hans talan skulle sedan behöva bli vilande upp till tre års tid. Då lagstiftaren inte utan mycket vägande skäl bör öka skattedom- stolarnas arbetsbörda synes det vara att föredra att man i stället ger den skattskyldige rätt att ta igen förlorade avdragsbelopp vid beskattningen för det år då skadan åtgärdats. Avdragsfrågorna kan då i sin helhet behandlas av taxeringsnämnden.
Beredningens förslag till lagtext har kritiserats av några remissinstan- ser.
Prop. l980/ 81 :68 88
Länsstyrelsen i Stockholms län:
I föreslagen lagtext för punkt 1.0 av anvisningarna till 29 & kommunal- skattelagen andra stycket har angetts att kostnad för återställande av rörelscbyggnad efter brandskada skall behandlas som driftsförlust även om ägaren till den skadade byggnaden — eller honom närstående person — anskaffar ersättningsbyggnad inom tre år. Det förefaller något oklart — även med hänsyn till vad som närmare angetts i motiven (s 514) — hur begreppet närstående här skall uppfattas. Om man syftar på de 5. k. fåmansbolagsreg- lerna bör detta klart anges.
Liknande synpunkter framförs av länsstyrelsen i Uppsala län. Länsstyrel- sen anför vidare:
Författningsförslaget och vad beredningen anfört synes innebära att regeln inte skall tillämpas i det fall försäkringsersättning erhållits men andra medel använts för att finansiera återställandet. Länsstyrelsen vill ta upp det fall då den skattskyldige för återställandet kan visa att han haft tillgång till andra medel vid sidan av försäkringsersättningen. Enligt länsstyrelsens mening kan regeln då enkelt kringgås och bli verkningslös. Länsstyrelsen ifrågasätter därför om inte regeln bör avfattas så att den blir tillämplig så snart försäkringsersättning utgått och byggnaden återställts oavsett om återstäl- landet finansierats med försäkringsersättning eller med andra medel.
Kammarrätten i Stockholm:
Den föreslagna lagtexten (punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen ) synes inte på ett tillräckligt tydligt sätt återge vad som anges i motiven. Lämpligen införs efter första meningen förslagsvis följande: "Detta innebär att byggnadens anskaffningsvärde ej påverkas av sådana kostnader för dess återställande som bestritts genom uppburen icke skattepliktig försäkringsersättning."
Enligt Sveriges advokatsamfund bör uttrycket "driftförlust" för att undvika missförstånd reserveras för de därmed avsedda fallen. En annan
begreppsbcstämning bör därför användas i lagtexten.
2.2.5 Projekteringskostnader för byggnad som inte uppförts
Enligt beredningens förslag skall avdragsrätt föreligga för projekterings- kostnader och liknande för byggnader och anläggningar. Har kostnader nedlagts för att undersöka alternativa lösningar skall de projekteringskost- nader. som kan hänföras direkt till det valda alternativet. liksom f.n. inräknas i avskrivningsunderlaget för anläggningen. Kostnader för förkasta- de alternativ skall få dras av direkt.
Förslaget tillstyrks av AO, länsstyrelserna i Stockholms, Södermanlands. Östergötlands. Jönköpings. Göteborgs och Holms och Kopparbergs län, BFN. Näringslivets skattedelegation. Lantbrukarnas skattedelegation. SHK) och Familjeförctagens förening, KF och Sveriges advokatsamfund.
Lantbrukarnas skattedelegation, som anser det vara i hög grad befogat att
Prop. 1980/81:68 89
vidta de av beredningen föreslagna ändringarna rörande projekteringskost- nader. framhåller att motsvarande situation föreligger beträffande brunns- borrning. Delegationen anför:
Det förekommer således ofta att man vid sökande efter vattentäkt inte träffar på vatten förrän efter flera försök och i vissa fall inte alls finner något vatten. Skattskyldiga som råkat ut för detta har i praxis vägrats avdrag för kostnader för brunnsborrning med motiveringen att det rör sig om en kapitalförlust. Enligt delegationens bestämda uppfattning bör samma regler gälla för misslyckad brunnsborrning som för misslyckad projektering av andra anläggningar.
Länsstyrelsen i Malmöhus län anser att den utvidgade rätten att dra av projekteringskostnader bör begränsas och förses med en spärregel. Länssty- relsen anför:
Beredningens förslag att projekteringskostnader för ej uppförda byggna- der görs avdragsgilla förefaller väl motiverad vad avser kostnader för planering m.m. av skräddarsydda lokaler. På 5. 617 anför beredningen visserligen att den föreslagna regeln i första hand torde komma att tillämpas av större handels- och industriföretag men några begränsningar i författ- ningstexten har inte förordats. Enligt länsstyrelsens uppfattning bör avdrags- rätten förbehållas den ovan angivna typen av lokaler. Prt.)jekteringskostna- der för t. ex. arkitektritade enfamiljsvillor. vilka bedömts utgöra tänkbara personalbostäder. motiverar knappast en avdragsrätt. Det bör vidare observeras att beredningens förslag till författningstext kan lämna utrymme för kringgåendeåtgärder. Ett företag som uppför en byggnad skulle kunna låta projekteringskostnaderna härför belasta ett närstående företag och därigenom indirekt få omedelbart avdrag för dessa kostnader. En spärregel mot sådana förfaranden bör införas i lagtexten.
Länsstyrelsen i Malmöhus län anser vidare att reglerna bör gälla även i inkomstslaget jordbruksfastighet och i vissa fall i inkomstslaget annan fastighet. nämligen när fastighet hyrs ut för rörelseändamål.
RSV efterlyser en precisering av begreppet "projekteringskostnader". Verket anför:
Av beredningens redogörelse för gällande rätt (s. 510) framgår att till projekteringskostnader e. d. torde hänföras arkitektkostnader och andra kostnader, som nedlagts under planerings- och förberedelsearbetet. Bered- ningen har inte närmare preciserat vilka kostnader förslaget avser. Begrep— pet projektering återfinns bl. a. i 10 & första stycket 5) mervärdeskattelagen. Förutvarande riksskattenämnden har närmare utvecklat vad som i denna lags mening får anses vara hänförligt till projektering. ritning. konstruktion eller därmed jämförlig tjänst avseende mark. byggnad eller annan anläggning som utgör fastighet (riksskattenämndens meddelande 1969:111.1). Om den av beredningen föreslagna avdragsrätten genomförs erfordras enligt RSVs mening från tillämpningssynpunkt men kanske främst av kontrolltekniska skäl ett klarläggande uttalande angående vad som är att hänföra till "projektering e. d." '
Prop. 1980/81:68 90
Några remissinstanser är kritiska till den av beredningen föreslagna olika behandlingen av projekteringskostnader. som hänför sig till projekt. som inte kommer till utförande och kostnader för förverkligade projekt.
TOR:
TOR anser sig inte kunna tillstyrka. att projekteringskostnader. som hänför sig till projekt. som inte kommer till utförande. behandlas fördelak- tigare — får avdragas direkt — än kostnader för förverkligade projekt. vilka kostnader inlägges i avskrivningsunderlagct för anläggning varom fråga är. Anses ändring i nuvarande regelsystem böra komtna till stånd. bör kostnader för såväl förkastade som förverkligade projekt avskrivas genom årlig värdeminskning.
R S V:
Ifrågavarande projekteringskostnader föreslås av beredningen få dras av som driftförlust medan projekteringskostnader som direkt leder till att byggnader uppförs skall aktiveras och inräknas i avskrivningsunderlaget för byggnaderna. Denna skillnad kan medföra tillämpningsproblem när det gäller att hänföra en viss kostnad eller del därav till det ena eller det andra slaget av kostnad. RSV förordar att även projekteringskostnader som avser förkastade lösningar skall aktiveras och räknas in i avskrivningsunderlaget. så att nämnda tillämpningsproblem undviks.
Liknande synpunkter framförs av länsstyrelserna i Hallands och Koppar- bergs lätt.
Enligt beredningens förslag får företaget — om det på balansdagen inte vet om något av ett eller flera möjliga investeringsalternativ-' kommer att genomfi'iras — direkt dra av samtliga nedlagda projckteringskostnader. Kommer något projekt till utförande senare skall dock de projekteringskost- nader som kan antas ha samband med det valda alternativet aktiveras skattemässigt. Detta tillgår så att dessa projekteringskostnader redovisas som intäktspost i deklarationen samtidigt som motsvarande belopp tas upp på värdeminskningsplan för byggnader resp. markanläggningar. Enligt beredningen skall det också vara möjligt att tillfälligt balansera alla nedlagda projekteringskostnader och dra av kostnaderna för förkastade alternativ det beskattningsår då kostnadernas karaktär klarlagts.
Förslaget att projekteringskostnader avseende projekt som senare år kommer till utförande i efterhand skall aktiveras kritiseras av några remissinstanser.
BFN:
Att skattemässigt medge avdrag direkt för kostnaden för förkastade alternativ torde enligt BFN:s mening överensstämma med företagens bokföringspraxis. Sådana kostnader kostnadsförs i allmänhet i företagens resultaträkning och har sedan tillagts i rörelsedeklarationen såsom icke avdragsgill post. Beredningens förslag innebär en anpassning till bokförings- praxis och tillstyrks av BFN.
Att däremot i efterhand tvingas aktivera projekteringskostnader avseende
Prop. 1980/8lz68 _ 91
projekt som senare år kommer till utförande innebär enligt BFN ett fjärmande från redovisningspraxis. Att i efterhand aktivera en kostnadsförd post torde inte stå i ('"')verensstämmelse med bokföringslagens värderingsreg- ler då det gäller anläggningstillgångar. Sålunda kan denna aktivering ske enbart i deklaration. varigenom skapas en skillnad mellan företagens redovisning och deklaration. som lever kvar under hela avskrivningstiden för byggnaden.
Med utgångspunkt från BFN:s strävan att medverka till en ökad samordning av olika lagstiftning rörande företagens redovisning vill nämn- den föreslå att en gång kostnadsförda projekteringskostnader må förbli kostnadsförda och att sålunda någon aktivering i efterhand av kostnader för senare valt alternativ skattemässigt inte kommer att krävas.
Om lagstiftaren emellertid väljer att gå på beredningens förslag torde detta komma att kräva en civilrättslig ändring av bokföringslagen så att överens- stämmelser uppnås mellan civillagstiftningen och skattelagstiftningen.
RSV:
Enligt förarbetena till bokfiiiringslagen (BFL) (SOU 1973:57 s. 210 ö och prop. 1975:104 s. 186 öx) måste grundprincipen för redovisningen vara att resultatet innefattar endast realiserade vinster. RSV "ifrågasätter mot bakgrund härav om den i punkt 10 fjärde stycket andra och tredje meningen av anvisningarna till 29 % KL föreslagna regeln står i överensstämmelse med BFL.
Näringslivets skattedelegation ifrågasätter nödvändigheten av den föreslag- na skattemässiga aktiveringsskyldigheten i vissa fall av tidigare omkostnads- förda projekteringsarbeten. Delegationen anför:
Till den del ifrågavarande kostnader är att hänföra till inventarier medför aktiveringsskyldigheten misstämmelse mellan bokförda och skattemässiga värden med de konsekvenser för avskrivningsrätten som detta får enligt beredningens förslag. Med hänsyn till de relativt begränsade kostnader det här gäller bör man enligt vår mening av praktiska skäl kunna avstå från kravet på aktivering.
Liknande synpunkter framförs av SHlO och Familjdöretagens före- ning.
Länsstyrelsernai Västernorrlands och Jämtlands lätt förordar från kontroll- och tillämpningssynpunkt alternativet med aktivering av samtliga projekte- ringskostnader fram till den tidpunkt då företaget kan göra en definitiv uppdelning av kostnader som kan föras upp på värdeminskningsplan resp. omkostnadsföras.
RSV tar upp frågan om hur projekteringskostnader skall dokumenteras. Verket anför:
Om beredningens förslag genomförs. till den del det innebär att avdrag skall medges för projekteringskostnader avseende projekt som inte leder till någonting. anser RSV att man bör ställa vissa uttryckliga krav på att den skattskyldige skall dokumentera att kostnaderna haft ett direkt samband med hans förvärvsverksamhet. Utan en sådan dokumentation är det svårt att kontrollera att yrkade avdrag verkligen avser avdragsgilla kostnader. I det
Frop. l980/8l:68 - 93
fortsatta lagstiftningsarbetet bör närmare utredas på vilket sätt den dokumentation. som RSV kräver. lämpligen kan fullgöras av de skattskyl- diga.
2.2.6 Avyttring av fasta rörelseinventarier i fastighet
Enligt nuvarande regler beskattas ersättning för fasta rörelseinventarier enligt realisationsvinstreglerna i det fall fråga är om uthyrning till rörelse som bedrivs av annan än fastighetens ägare. Beredningen föreslår att den ifrågavarande ersättningen skall tas upp som intäkt av annan fastighet.
Förslaget tillstyrks eller lämnas utan erinran av samtliga remissinstanser. I ett par yttranden görs särskilda påpekanden.
Näringslivets skattedelegation:
Vi har ingenting att erinra mot att intäkt vid avyttring av till annan fastighet hänförliga tillgångar som avskrivits enligt de. för rörelse gällande inventarie- avskrivningsreglerna i enlighet med beredningens förslag behandlas som intäkt av annan fastighet. Vid sädant förhållande bör emellertid sista meningen av tredje stycket i p. 1 av anv. till 28.5 KL ändras. Enligt denna mening skall nämligen sädan intäkt i vissa fall redovisas som intäkt av rörelse.
Lantbrukarnas skattadelegation.'
Enligt delegationens uppfattning är det principiellt riktigt att beskatta ersättning för fastighetsinventarier i förvärvskällan. Delegationen förutsät- ter att reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst är tillämpliga beträffande ersättningen pa samma sätt som i rörelse.
Delegationen anser det också befogat att dispensreglerna i 46 s' 2 mom.. sjätte st KL rörande avdrag för engångsbetald pensionsförsäkring vid avveckling av lantbruk eller rörelse. skall få tillämpas på ersättning av förevarande slag om fastighetsägaren själv haft hand om förvaltningen av fastigheten. lnkomsten har i sådant fall i realiteten karaktär av A- inkomst.
2.2.7 Vissa vid remissbehand/ingen aktualiserade frågor
I remissyttranden har flera frågor rörande avskrivning av fastigheter tagits upp som inte behandlats av beredningen. I detta avsnitt återges synpunkter i vissa frågor som inte har återgetts i tidigare avsnitt av remissammanställ- ningen.
Lantbrukarnas skattedelegation tar upp proportioneringsreglerna vid onerösa förvärv av bebyggd fastighet. Delegationen anför:
Vid oneröst förvärv av bebyggd j(_)rdbruksfastighet eller rörelsefastighet beräknas den nye ägarens avskrivningsunderlag för byggnader med hjälp av en proportioneringsregel enligt vilken köpeskillingen för fastigheten fördelas i samma proportion som det taxerade byggnadsvärdet förhåller sig till det totala taxeringsvärdet.
Prop. 1980/8 ] :68 93
Beträffande jordbruksfastigheter skall härvid justering ske med hänsyn till ev. värde av överbyggnad. Eftersom byggnadsvärde på jordbruksfastighet kan bestå av olika delposter skall avskrivningsunderlaget beräknas särskilt för olika byggnader eller byggnadsbestånd. Innan avskrivningsunderlaget erhålles skall i förekommande fall det framproportionerade byggnadsvärdet reduceras med anskaffningskostnaden för fastighetsim'entarier. Dock får det sammanlagda avskrivningsunderlaget för byggnaderna jämkas om den del av köpeskillingen för fastigheten som belöper på annat än byggnader — dvs. mark. växande skog. naturtillgångar m. m. — visas mera avsevärt över- eller understiga värdet av dessa andra tillgångar.
Såsom delegationen framhållit vid tillkomsten av jämkningsregeln är denna felkonstruerad och i praktiken nästan värdelös. Bevisningen bör avse byggnaderna och inte de övriga tillgångsslagen. Det är nämligen närmast omöjligt att förebringa bevisning om värdet på de många olika övriga tillgångsslag som normalt förekommer på en jordbruksfastighet. Läggs bevisningen på byggnadsvärdet kan man däremot rätta till uppenbara felaktigheter. t. ex. i de fall då betydande nybyggnation förekommit på fastigheten kort tid före förvärvet. Delegationen finner det stötande att mani dessa fall på grund av bevissvårigheter rörande värdet på de övriga tillgångsslagen inte skall kunna erhålla jämkning. Till bilden hör också de svårigheter som finns vid fastighetstaxeringen när det gäller att få till stånd värdemässigt korrekta inbördes förhållanden mellan de olika delvärden som ingår i taxeringsvärdet på jordbruksfastighet. De s. k. regressionsanalyser som görs vid marknadsvärdeanpassningen av de olika delvärdena kan närmast karaktäriseras som kvalificerade gissningar. Även om det totala taxeringsvärdet skulle vara rätt kan man därför inte utgå från att delvärdena är riktiga i förhållande till varandra.
Som skäl mot att ändra jämkningsregeln har anförts att byggnadsvärdet i teorin är ett restvärde och att motsvarande bestämmelser gäller för rörelsefastigheter. Delegationen tillbakavisar bestämt att en teoretisk syn skall få hindra en materiellt riktig lösning. Att byggnadsvärdet vid fastighetstaxeringen betraktas som ett restvärde understryker snarare behovet av en praktiskt fungerande jämkningsregel. Vad gäller rörelsefas— tigheterna är det vanligen lättare att förebringa bevisning om markvärdet än byggnadsvärdet. Det rör sig med andra ord om det omvända förhållandet i jämförelse med _jordbruksfastigheter. Av just praktiska skäl är jämknings— regeln för rörelsefastigheter riktigt utformad.
Delegationen får därför ånyo framföra kravet att jämkningsregeln ändras på sätt ovan anförts.
En annan sak är att proportioneringsregeln för rörelsefastigheter är i behov av en översyn. vilket sammanhänger med de ändringar som gjordes vid 1975 års allmänna fastighetstaxering. På grund av att det särskilda maskinvärdet togs bort och de 5. k. industritillbehören inte ingår i taxeringsvärdet leder regeln till ett felaktigt resultat i de fall då fastighets- förvärvet omfattar industritillbehör. lndustritillbehören utgör ju fast egen- dom och måstc särredovisas på något sätt vid förvärvet för att proportioner- ingsregeln skall bli rättvisande. Frågan synes dock ha kunnat bemästras hjälpligt på grund av den föreliggande jämkningsmöjligheten.
Delegationen anser vidare att avskrivningsreglerna vid benefika förvärv av byggnader och inventarier bör ändras. Delegationen anför:
Prop. 1980/81:68 9-4
Efter förslag från den särskilda arbetsgruppen inom företagsskattebered- ningen (DsFi 1976110) ändrades bestämmelsernai p 3 b sista st anv till 29 :S KL så att anknytningen till stämpelvärdet vid förvärv av byggnader och inventarier på grund av arv eller testamente borttogs. Däremot tog man i detta sammanhang inte upp frågan om rätt för nye ägaren att vid bencfika förvärv få överta förre ägarens avskrivningsplan på samma sätt som gäller för markanläggningar. Denna fråga ansågs ligga inom företagsskatteberedning- ens utredningsuppdrag.
Delegationen. som vid flera tidigare tillfällen krävt en lagändring med angiven innebörd. nödgas emellertid konstatera att beredningen inte behandlat frågan i sitt slutbetänkande. Delegationen finner detta märkligt särskilt som skatteutskottet anmärkt att frågan om möjligt borde behandlas med förtur (SkU 197420).
Enligt delegationens bestämda uppfattning finns det inga skäl att motsätta sig den begärda lagändringen. Den nuvarande regeln, att den förre ägarens taxeringsmässiga restvärde skall anses som anskaffningsvz'irde för den nye ägaren, innebär ett degressivt avskrivningssystem. som står i strid med den grundläggande principen att avskrivningstakten skall bestämmas av de skilda tillgångarnas beräknade ekonomiska varaktighet. Effekten härav är självfal- let mest påtaglig för byggnader. Om en förvärvskälla vid upprepade tillfällen förvärvas genom benefika fång blir byggnadsavskrivningarna orimligt låga. Delegationen kräver att den moderna syn som kommit till uttryck för markanläggningar även skall gälla för byggnader: Tredje meningen i sista stycket av punkten 3 b anv till 29 & KL kan t. ex. ges följande lydelse:
"Har tillgång i samband med förvärv av den rörelse. vari den nyttjas. erhållits annorledes än genom köp eller byte eller därmed jämförligt fång. skall. där ej särskilda omständigheter till annat f("iranleda. den nye ägaren få åtnjuta de värdeminskningsavdrag som skulle ha tillkommit förre ägaren om denne fortfarande ägt tillgången."
Näringslivets skattedelegation redovisar samma uppfattning. Lantbrukarnas skattedelegation behandlar också frågan om justering av avskrivningsunderlag på grund av ändrad beskattningsnatur på fastighet. Delegationen anför i detta hänseende:
Om fastighet eller fastighetsdel omtaxeras från jordbruksfastighet till annan fastighet eller vice versa uppkommer frågan hur detta skall påverka avskrivningsunderlaget. Frågan, som främst gäller byggnader men även torde kunna avse markanläggningar och inventarier. har lämnats oreglerad av lagstiftaren och har ej heller varit föremål för någon närmare analys. Emellertid har praktiska fall inträffat då tvist uppkommit om hur man skall förfara.
Det vanligaste fallet har gällt bostadsbyggnader som inte ansetts erforder- liga för jordbruket. s. k. överloppslmstäder. och som därför utbrutits till annan fastighet. Efter utbrytningen har de i allmänhet taxerats enligt schablonmetod. Man har då tvekat om och i vad mån avskrivningsunderlaget för byggnader på jordbruksft'tstigheten skall justeras med hänsyn härtill. Enligt delegationens uppfattning bör en lagreglering komma till stånd.
Näringslivets skattedelegation erinrar om att det finns regler för avskriv- ningsunderlagets beräkning för det fall skattskyldig erhållit bidrag från staten för anskaffning av byggnader och markanläggningar men att det är oklart hur
Prop. 1980/81:68 93
bidrag från annat håll. t. ex. kommun eller enskilt företag. skall behandlas. För att undvika risken för att rationella samarbetsformer mellan företag samt mellan kommuner och företag skall motverkas av de negativa konsekvenser en omedelbar beskattning av bidragen skulle få, bör enligt delegationen regler motsvarande de som gäller för statsbidrag införas också för här avsedda bidrag.
Nt'r'ringslivets skattedelegation anser vidare att samma regler som för inventarier bör bli tillämpliga för byggnader och markanläggningar i de fall kontraktszwskrivning skett eller investeringsfond tagits i anspråk. Det krävs därför hänvisningar i punkterna 7 och 16 av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen till punkt 3 sjunde stycket i de föreslagna anvisning- arna till samma paragraf.
Några remissinstanser tar upp frågan om avskrivningsunderlaget för byggnader och markanläggningar vid fusion.
Näringslivets skattedelegation:
Enligt nuvarande anvisningar till 29 & KL skall avskrivningsunderlaget för byggnad vid fusion beräknas på samma sätt som gäller för inventarier. l förslaget till ändrade bestämmelser i 2 få 5 mom. Si. där fusionsbestämmel- serna samlats. har regler getts för inventarier. Däremot finns inte. vare sig genom särskild bestämmelse eller genom hänvisning i p. 7 av anv. till 29 så. någon motsvarande regel för byggnader. Enligt vår mening bör samma bestämmelse som föreslagits för inventarier gälla också för byggnader. Den innebär visserligen en ändring jämfört med vad nu gäller. nämligen att avskrivningsplanen får tas över av det fusionerande företaget. men denna ändring är sakligt väl befogad. Motsvarande ändring bör som vi framhållit i fråga om inventarietwskrivningen göras för det fall där genom benefikt fång byggnad förvärvats i samband med förvär -' av rörelse.
Särskilda regler för beräkning av avskrivningsunderlag för markanlägg- ningar vid fusion saknas f. n. Vi föreslår att samma bestämmelser som vi här förordat för byggnader införs också för markanläggningarna.
Lantbrukarnas skattedelegation är av samma uppfattning. Delegationen anser att avskrivningsreglerna vid fusion kan formuleras enligt följande:
Vid sådan fusion. som avses i 28 ä 3 mom. första och andra stycket. skall moderbolag eller övertagande förening. som övertager tillgång från dotter- bolag eller överlåtande förening. få åtnjuta de värclcminskningsavdrag som skulle ha tillkommit det överlåtande företaget om det ftn'tfarande ägt tillgången.
KF:
Enligt gällande regler skall som anskaffningsvärde för sådan tillgång anses det belopp som vid fusionstillfället kvarstår i beskattningsavseende oavskri- vet hos det överlåtande företaget. Detta medför vid oförändrad procentsats en förlängning av avskrivningstiden utöver vad som eljest gäller för tillgången i fråga. KF anser att lagtexten bör ändras så att det övertagande bolaget eller föreningen får fortsätta det fusionerade företagets värdeminsk- ningsplaner för såväl byggnad som markanlå'tggning. Samma regler bör även gälla vid överlåtelser av fastigheter mellan koncernföretag.
Prop. 1980/81:68 96
Några remissinstanser behandlar fall då utrangeringsavdrag inte bör
medges. Länsstyrelsen i Ostergt'itlantls län:
Beträffande avskrivning på rörelsebyggnadcr behandlar beredningen enbart i förbigående frågan om utrangeringsavdrag och konstaterar felaktigt på s. 507 att utrangeringsavdrag inte kan erhållas vid uthyrning av byggnad för rörelseändamål då rörelsereglerna tillämpats för värdeminskningsavdrag m. m. Enligt nu gällande lag medges avdrag för utrangering av byggnad till den del byggnaden använts för rörelseändamål och om det verkligen rör sig om en definitiv utrangering (sista stycket av punkt 7 av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen och andra stycket av punkt 3 av anvisningarna till 25 & kommttnalskz'tttclagen).
Värdcminskningsavdrag för rörelsebyggnad ska — om denna förvärvats genom köp — bestämmas med utgångspunkt från den verkliga anskaffnings- kostnaden (sista stycket av punkt 3 b av anvisningarna till "29 & kommunal- skattelagen). Om köpeskillingen avser både byggnad och mark ska anskaffningskostnaden fördelas på byggnad och mark i förhållande till det vid förvärvet gällande taxerade byggnadsvärdets resp. tnarkvärdets andel av det totala taxeringsvärdet (sjätte stycket av punkt 7 av anvisningarna till 29 & kommunalskattelagen).
Till '"proportioneringsregeln" finns en "jämkningsrcgel" knuten. Enligt denna får det framproportionerade byggnadsvärdet jämkas om det framräk- nade markvärdet visas avsevärt över- eller understiga ett skäligt värde på marken (sjätte stycket av punkt 7 av anvisningarna till 29 s kommunalskatte- lagen).
Av förarbeten och kommentarer till lagtexten framgår att ett frångående av "proportioneringsregeln" förutsätter antingen att relationen mellan taxerat byggnadsvärde och taxerat markvärde är felaktig eller att omstän- digheter inträffat efter taxeringsvz'irdets fastställande. som kan påverka relationen mellan mark— och byggnadsvärdena.
Det torde inte vara ovanligt att företag för att erhålla tomtmark för nybyggnation anskaffar äldre bebyggda fastigheter som helt eller delvis används för rörelseändamål. l avvaktan på rivning hyrs fastigheterna ut under en kortare tidsperiod. varvid företaget yrkar värdeminskningsavdrag på ett byggnadsvz'irde som bort jämkas men med hänsyn till gällande regler inte kan jämkas. I samband med att fastigheterna rivs yrkar företaget utrangeringsavdrag för det oavskrivna beloppet på rörelsebyggnadcrna. Varken lagstiftning eller förarbeten syns f. n. ge något entydigt svar på om företagen i nämnda fall är berättigade till utrangeringsavdrag. Eftersom det inte torde föreligga något motiv för att investera i ett byggnadsbestånd. som i och för sig inte behövs för verksamheten. har dylika förvärv närmast karaktär av markanskaffning varför utrangeringsavdrag inte bör vara möjligt. Enligt länsstyrelsens uppfattning är det därför önskvärt att regler intas i kommu- nalskattelagen eller annat uttalande göres som i angivna fall klart anger när jämkningsregeln ska användas och när utrangeringsavdrag kan medges.
Liknande synpunkter framförs av Iänsstvrelserna i Västmanlands och tN'urrbOttens län.
Lantbrukarnas skattedelegation föreslår att avskrivningsreglerna för mark- anläggningar ändras. Delegationen anför:
Prop. 1980/81:68 97
Avskrivningsreglerna för markanläggningar tillkom genom lagstiftning 1969 (prop. 1969:100. BeU 1969:45) och gällde då endast rörelsefastigheter. Genom 1972 års jordbruksbeskattning kom reglerna att omfatta även jordbruksfastighet.
l begreppet markanläggning ingår i stort sett alla markarbeten och anläggningar som inte får avskrivas som byggnad eller inventarier. Även kostnad för rivning av byggnad o. (1. är att hänföra till markanläggning.
Avdrag medges för värdeminskning av markanläggning med 5 % om året beräknat på ett belopp motsvarande 75 % av anskaffningskostnaden. Dock medges avdrag för täckdike på jordbruksfastighet med 10 % av hela anskaffningskostnaden.
Enligt delegationens uppfattning bör reglerna omprövas. Delegationen finner det framför allt otillfredsställande att inte hela anskaffningskostnaden för markanläggningar får läggas till grund för avskrivningar.
Som motiv för att endast medge 75-procenti g avskrivning angavs i 1969 års förarbeten att vissa markarbeten kunde sägas ha ett bestående värde. Delegationen anser att detta motiv numera saknar bärkraft. På grund av det ekonomiska livets lagar. där teknik och strukturrationalisering framtvingat en långt driven specialisering. har det blivit alltmer uppenbart att anlägg- ningar av förevarande slag har en begränsad ekonomisk varaktighet. Beträffande rörelsefastigheter rör det sig vanligen om anläggningar som är skräddarsydda för den speciella produktion som bedrivs på fastigheten. Lägger företaget ifråga ner verksamheten eller övergår det till annan produktion blir ofta de gamla anläggningarna helt värdelösa. Vid nedlägg- ning av verksamhet är det också svårt att över huvud taget finna någon ersättningsindustri eller dylikt. särskilt i det fall fastigheten är belägen på mindre ort.
När det gäller jordbruksfastigheter utgör brunnar och skogsvägar de vanligast förekommande markanlz'iggningarna. Skogsvägarna kan dessutom sägas ha stått modell för den ifrågavarande avskrivningsmetoden. Båda dessa typer av anläggningar har begränsad livslängd. Ingen torde således kunna hävda att en brunn har evig varaktighet. Inte minst den långa torkperioden under mitten av 1970-talet har medfört att vattentillgången sinat och nya brunnar måst borras. Beträffande skogsvägarna har nya avverkningsmetoder — kalavverkning med stora skogsmaskiner — ställt helt nya krav på vägar.
Delegationen hävdar således att praktiskt taget inga markanläggningar i dag har ett bestående värde. Hela anskaffningskostnaden bör därför utgöra avskrivningsunderlag. Dessutom kan hävdas att flertalet av de mest betydelsefulla och kostnadskrävande anläggningarna har en kortare ekono- misk livslängd än 20 år. Avskrivningsprocenten bör därför vara högre än 5 för dessa anläggningar.
Den av delegationen föreslagna ändringen skulle undanröja de oneutrala effekter som i dag uppkommer i de fall då investeringsfond eller dylikt inte kan utnyttjas för utförande av markanläggning.
Ett ytterligare skäl att medge avdrag för hela anskaffningskostnaden är att enligt 1976 års realisationsvinstregler värdeminskningsavdragen skall index- uppräknas när de återförs till beskattning vid fastighetens avyttring.
Även Svensk industriförening anser att avskrivningsunderlaget avseende markanläggningar bör ändras från 75 % till 100 % av anskaffningskostna- den.
7 Riksdagen 198018]. ] saml. Nr 68. Bil. B
Prop. 1980/81:68 98
2.3 Pågående arbeten (11.7) 2.3.1 Allmänna synpunkter 2.3.l.l Behovet av ny lagstiftning
Flertalet remissinstanser—däribland ett antal länsstyrelser. BFN. Närings- livets skattedelegation och TOR — delar beredningens uppfattning att det nuvarande rättsläget såvitt gäller den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten är ovisst och att klarläggande regler behövcrinföras. RSV. länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län samt Lantbrukarnas skattedelegation anser dock att ytterligare utredning behövs innan ny lagstiftning kan genomföras.
Länsstyrelsen i Östergötlands län:
Klara regler för värdering av detta slag av tillgångar har hittills saknats. Beredningens förslag att löpande räkningsarbeten vinstberäknas alltefter- som delfakturor utställs. medan arbeten till fast pris vinstberäknas först sedan arbetet i sin helhet är färdigt. överensstämmer med de regler som föreslås för byggnadsrörelse. I reservation och särskilt yttrande har framhållits att begreppen fast pris och löpande räkning inte är tillräckligt definierade skatterättsligt för att tillämpningssvårigheter ska undvikas. De nämnda begreppen har hämtats från byggnadsbranschen men torde såvitt kan bedömas i stort kunna vara tillämpliga även för ifrågavarande branscher. Även om reserveringsmöjligheterna i praktiken kan variera något mellan löpande räkningsarbeten och fastprisarbeten. torde detta i regel skattemäs- sigt ha marginell betydelse. varför motiv för att hårddra bestämmelserna saknas.
Att konstruera regler för rätt beskattningsår som helt undviker tvister om när ett arbete är färdigställt är svårt. De riktlinjer som beredningen för sin del angett torde vara tillräckligt detaljerade för den praktiska tillämpningen.
Länsstyrelsen i Västernorrlands län:
Det är angeläget att frågan rörande den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten i hantverks- och konsultföretag m. fl. får sin lösning vare sig det sker i form av regler intagna i kommunalskattelagen eller i form av anvisningar från riksskatteverket. Många svårbemästrade problem. inte minst från kontrollsynpunkt. är förknippade med värdering av pågående arbeten och tidpunkt för vinstavräkning av pågående arbeten i hantverks- och konsultföretagen.
Länsstyrelsen i Jämtlands län:
Beredningens förslag innebär regler liknande dem som gäller och föreslås gälla även i fortsättningen för företag inom byggnadsbranschen. Även om vissa gränsdragningsproblem mellan arbeten på löpande räkning resp. till fast pris kan förmodas uppstå synes reglerna ändå vara tillräckligt detaljerade för praktisk tillämpning. Länsstyrelsen tillstyrker således förslaget i dess huvuddrag men vill ifrågasätta vissa delar.
Länsstvrelsen i Norrbottens län redovisar samma uppfattning som länssty- relsen i Jämtlands län.
Prop. 1980/81:68 99
BFN:
Vad gäller pågående arbeten i hantverks- och konsultföretag m. fl. har skattereglerna hittills varit oklara. Detta har medfört att årsredtwisningarna för denna typ av företag ofta är intetsägande eller vilseledande. BFN anser det därför ytterst angeläget att klara regler införs i skattelagstiftningen.
Näringslivets skattedelegation:
Beredningen föreslår att en lagreglerad skyldighet införs för hantverks- och konsultföretag att redovisa pågående arbeten. Vi tillstyrker att så sker. Vid den närmare utformningen av bestämmelserna härom bör man dock bättre än beredningen söka uppnå en för de ifrågavarande företagen praktisk ordning. Vi hänvisar i detta avseende till vad ledamoten Helmers anfört i sin reservation samt till de yttranden som avgivits av företrädare för berörda branscher.
TOR:
Detta område av skatterätten kan sägas ha varit oreglerad alltför länge. Det är därför angeläget att det nu ges så klara regler som möjligt både ifråga om värdering och resultatavräkning. Det får accepteras att man inte kan uppnå exakthet. Att t. ex. i fråga om fastprisarbeten konstruera regler för rätt beskattningsår som helt undviker tvister om när arbetet är färdigställt låter sig inte göra. Enligt TOst mening är dock de riktlinjer beredningen angett tillräckligt detaljerade för den praktiska tillämpningen.
RSV:
Redan år 1966 framställdes hos dåvarande riksskattenämnden krav på tillämpningsanvisningar angående hur pågående arbeten skattemässigt skulle redovisas. Riksskattenämnden arbetade sedan fram till år 1970 med utformandet av anvisningar för konsulterande arkitekters redovisning av pågående arbeten (RN dnr 50/1966). Detta arbete avbröts i och med att utredningen om företagens beskattning aktualiserades. varvid riksskatte- nämnden beslutade överlämna arbetsmaterialet till företagsskattebe redning— en. Också det nu framlagda förslaget kräver. om det leder till lagstiftning. tillämpningsanvisningar. Enligt RSV:s bedömning skulle arbetet med sådana anvisningar bli minst lika omfattande som det arbete riksskattenämnden lade ned under åren 1966—1970. Som grund för en närmare reglering av de frågor som rör ifrågavarande område borde därför genomföras en mer ingående kartläggning av olika branschers avtals- och redovisningspraxis än bered— ningen redovisat. Först med stöd av ett sådant material torde en lämplig lagreglering med relativt klargörande motivuttalandcn kunna åstadkommas. RSV anser därför att ytterligare utredning krävs innan nu behandlade frågor närmare lagregleras.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:
1 kommunalskattelagen finns för närvarande inte några regler om den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten. Bokföringslagen bygger däremot på den s. k. realisationsprincipen. som innebär, att ett arbete skall vinstredovisas. när det är slutfört. Praxis på skatteområdet har inte utvecklats helt i enlighet med bokföringslagens intentioner. Rättsläget är osäkert. Beredningen anser det därför angeläget att regler tillskapas
Prop. l980/ 81 :68 100
angående den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten i hantverks- och konsultföretag. Strävan bör vara att uppnå överensstämmelse mellan Skattelagstiftningen och bokföringslagens redovisningsprinciper. Vissa skill- nader tordc dock bli ofrånkomliga med hänsyn till de skilda syften som bokföringslagen och Skattelagstiftningen har.
Länsstyrelsen anser i likhet med vad beredningen funnit. att det är angeläget att en fast och klar praxis tillskapas. För närvarande torde läget vara sådant. att företag inom vissa branscher genom att fördröja fakturering och uppdragsgivarens utbetalningar till ett följande räkenskapsår. kunnat skapa reserver. I saknad av fasta regler har taxeringsmyndigheterna i allmänhet inte kunnat ingripa mot alltför stora reserveringar. Med hänsyn till förslaget om att företag i framtiden skall få göra avsättning till resultatut- jämningsfond. framstår det som än mera angeläget att hithörande frågor regleras. Det är emellertid inte någon lätt uppgift att tillskapa ett regelsystem som fyller rimliga krav på enkelhet och som kan tillämpas av företag inom vitt skilda områden. Beredningen har inte redovisat vad dess förslag betyder för företag inom olika branscher. lnnan lagstiftning sker bör beredningens förslag praktiskt testas på företag inom skilda branscher.
Lantbrukarnas skattedelegation: a
Delegationen anser det angeläget att den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten i konsultföretag regleras. Praxis är på denna punkt svävande och ingen torde i dag kunna säga vad som är gällande rätt.
Emellertid anser delegationen att beredningens förslag behöver överarbe- tas och större hänsyn tas till de speciella förhållanden som råder inom olika branscher. Inriktningen bör vara att åstadkomma praktiskt fungerande regler som knyter an till vad som kan anses vara god redovisningssed inom respektive bransch.
Sveriges adl'okatsamjimd avstyrker beredningens förslag till generella anvisningsregler avseende den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten. Enligt FAR är de föreslagna reglerna rörande konsultföretags redovisning av pågående arbeten svårlästa och oklara.
2.312 Lagstiftningens omfattning och principiella uppbyggnad
Omfattningen av ett nytt regelsystem. såsom det kommit till uttryck i beredningens lagförslag. kritiseras av bl. a. BFN och Näringslivets skatte- delegation.
B FN:
Slutligen vill BFN konstatera att de angivna reglerna endast synes vara avsedda för hantverks- och konsultföretag vilket BFN finner riktigt. De avses tydligen ej gälla tillverkningsföretag som vid sidan av sin normala verksam- het bedriver konsultarbeten. Denna begränsning bör emellertid också framgå av lagtexten. [ skattelagstiftningen bör därför en klar definition av hantverks— och konsultföretag göras.
Prop. 1980/81:68 101
Näringslivets skattedelegation:
Den av beredningen föreslagna ordningen för redovisningen av pågående arbeten skall enligt motiven gälla för hantverks- och konsultföretag. Begränsningen till dessa typer av företag bör givetvis framgå även av lagtexten. I annat fall föreligger risk för att bestämmelserna kommer att uppfattas som tillämpliga även för tillvcrkningsindustrins beställningsarbe— ten m. m. En sådan ordning vore helt oacceptabel. Eftersom beredningen inte heller synes ha avsett någon ändring för tillverkningsföretagens del. vill vi i detta sammanhang endast hänvisa till den diskussion av denna fråga som fördes i samband med 1955 års lagstiftning och som ledde till att finansministern i prop. 1955zl (sid. 255) avvisade ett förslag om att beställningsarbeten m. m. vid lagervärderingen skulle undantas från huvud- regelns tillämpning.
Beredningens förslag att ett regelsystem bör gälla för arbeten på löpande räkning och ett annat för arbeten till fast pris godtas allmänt av remissin- stanserna. RSV och Lantbrukarnas skattedelegation anser dock att reglerna om aktivering av kostnader vid arbeten till fast pris bör göras frivilliga. RSV anför:
Beredningen föreslår att alla arbeten som utförs till fast pris skall resultatbcräknas först när arbetet är färdigställt. Så länge ett sådant arbete är under utförande skall. enligt förslaget. värdet av nedlagda kostnader upptas som tillgång vid den skattemässiga resultatberäkningen. De av beredningen angivna värderingsgrunderna för denna tillgång leder till att kvaliteten på företagets kostnadsredovisning blir av avgörande betydelse för tillgångens värdcsättning. Ett sådant åsatt värde är ytterst svårkontrollerbart och svårberäknat. RSV anser därför att företag inte bör tvingas att tillämpa denna rcdovisningsmetod. Den i punkt 3 nionde stycket första meningen av anvisningarna till alltå KL föreslagna regeln bör således. enligt RSV:s mening. göras fakultativ.
Länsstyrelsen i Gotlands län ifrågasätter om inte endast en metod för resultatbcräkning av pågående arbeten bör få användas oavsett företags- form. företagsstorlek eller om fast pris eller löpande räkning tillämpas.
FAR och SRS anför att reglerna om fast pris bör tillämpas även i fråga om arbete som utförs på löpande räkning. Även SBEFmotsätter sig förslaget att — såvitt gäller arbeten på löpande räkning — intäktsredm'isningcn skall ske i takt med faktureringen. '
FAR:
Beredningen har föreslagit att om fast pris avtalats skall nedlagda kostnader redovisas som pågående arbete. Utförcs däremot uppdraget på löpande räkning skall enligt beredningen resultatbcräkning ske i takt med faktureringen. Det måste emellertid framhållas att förtida redovisning av vinst, oavsett arten av verksamhet. står i strid mot god redovisningssed. Dessutom vill FAR understryka följande: Ett arbete på löpande räkning kan inte avbrytas när som helst utan ekonomiska konsekvenser för uppdragsta- garen. Detsamma är förhållandet rörande exempelvis ett revisionsuppdrag med ett stort antal delprestationer vilka var för sig inte har något egentligt
Prop. 1980/81:68 102
värde för uppdragsgivaren förrän uppdraget i sin helhet är avslutat. Det är heller ingalunda självklart att kontinuerlig debitering accepteras av upp- dragsgivaren. Någon skyldighet att delfakturera föreligger inte för uppdrags- tagaren såvida detta inte särskilt avtalats.
FAR anser att resultatbcräkning i takt med faktureringen som generell regel strider mot god redovisningssed. och en sådan regel kan ej heller tillämpas i praktiken. Såsom FAR uppfattar god redovisningssed för konsultföretag skall vinstavräkning av arbeten på s. k. löpande räkning inte ske förrän uppdraget i sin helhet är avslutat och slutfakturerat. Om fakturering sker före denna tidpunkt bör denna redovisas som skuld. Av detta följer att både den som utfört ett arbete till ett på förhand avtalat pris och den som utfört arbete på löpande räkning bör tillgångsredovisa arbetets nedlagda kostnader som pågående arbete.
FAR anser således att god redovisningssed upprätthålles om såväl s. k. löpande räkningsarbeten som anbudsarbeten resultatavräknas när uppdra- get slutförs, vilket medför att under arbetets gång nedlagda kostnader upptas som tillgång under rubriken "Pågående arbeten" till direkt nedlagda kostnader samt att erhållna förskott skuldbokföres och resultatavräkning sker när uppdraget är slutfört. Resultatavräkning bör sålunda ske för exempelvis revisionsuppdrag vid tidpunkten för revisionsberättelsens avgi- vande och för konsultuppdrag vid avgivande av slutrapport.
SHE F:
På sidan 537 i betänkandet uttalar beredningen att varje faktura avseende byggnadsentreprenad på löpande räkning innefattar en sådan ekonomisk uppgörelse att resultatbcräkning bör ske i takt med faktureringen. Uttalan- det synes bygga på det förhållandet att enligt 6 kap. 6 & i AB 72 vid löpande" räkning ersättning utgår enligt självkostnadsprincipen för vissa kostnader och att därutöver tillkommer entreprenörarvode beräknat till viss procent av kostnaderna. Mot bakgrund av vad beredningen ansett sig kunna konstatera i dessa hänseenden föreslår beredningen att vid löpande räkningsarbeten belopp. som fakturerats eller enligt god redovisningssed hade kunnat faktureras, skall tas upp som intäkt i stället för att aktiveras i awaktan på att entreprenaden slutförts.
SBEF motsätter sig bestämt att beredningens förslag i denna del blir föremål för lagstiftning. Skälen härtill är följande.
Av förarbetena till bokföringslagen och enligt den branschpraxis som SBEF rekommenderade i sin utgåva "Byggnadsft'iretagets årsredovisning". Stockholm 1977. bör resultatavräkning inte ske förrän arbeten slutförts och entreprenören skilt sig från uppdraget. Skälet härtill är naturligtvis att det inte är tillåtet enligt bokföringslagen att redovisa vinst innan den är realiserad. Beredningen synes emellertid ha haft den uppfattningen att självkostnadsprincipen och entreprenörarvode baserat på vissa angivna kostnader garanterar att faktura vid löpande räkningsarbeten innebär full kostnadstäckning för entreprenören. Löpande räkningskontrakt innebär emellertid inte alls någon sådan garanti och det ekonomiska resultatet av arbetet föreligger därför inte förrän hela åtagandet är slutfört. Bl. a. följande omständigheter kan nämligen påverka resultatet av ett löpande räkningsar- bete så att entreprenören inte ens får kostnadstäckning. Sedan arbetet slutförts kan beställaren göra gällande att kostnaderna varit oskäliga. Detta kan då leda till att såväl tidigare fakturerade kostnader som entreprenörar- voden måste jämkas och återbetalas eller att beställaren vägrar att betala den
Prop. 1980/81:68 103
resterande. ofta ansenliga fordran som entreprenören kan ha vid entrepre- nadtidens utgång. En entreprenör står vanligen ansvaret för entreprenaden under hela utförant'letiden. Detta innebär att han ansvarar för kostnader som kan uppkomma till följd av att han själv. hans anställda. hans underentre- prenörer eller underleverantörer gör misstag i något hänseende. Vidare kan ansvar föreligga för skador som utomstående förorsakar eller som uppkom- mer till följd av andra omständigheter. Ovanligt är sålunda inte kostnader till följd av vandalisering. sotskador. vatten- och avloppsläckage m. m. Avtal avseende löpande räkningsarbeten är som regel försedda med vitesklausul i händelse av försening med entreprenadens färdigställande. Eftersom vitet aktualiseras först när entreprenören skilt sig från arbetet. kan vitesrisken inte beaktas vid faktureringen under arbetets gång. Beträffande den s. k. självkt'istnadsprincipen är det vidare mycket vanligt att enligt kontraktet ett fast arvode bestäms för arbetsplatskostnader och kostnader för maskinpark. Detta innebär risk att arvodet inte ger full kostmtdstäckning. Dessutom förekommer ibland entreprenader där avtalet är konstruerat som en fastprisdel och en löpande räkningsdel på annat sätt än enbart fast pris för arbetsplatskostnader och maskinpark.
De här redovisade omständigheterna visar enligt SBEFzs mening mycket klart att det är direkt felaktigt att som beredningen föreslår frångå de principer som enligt fast rcdovisningspraxis tillämpas vid löpande räknings- arbeten. SBEF anser därför att entreprenader på löpande räkning även i framtiden skall resultatavräknas först sedan entreprenaden i sin helhet färdigställts och slutbesiktigats.
SRS:
SRS ifrågasätter. om det överensstämmer med praxis att pågående uppdrag resultatberäknas i takt med delfakturcring. Först när uppdraget i sin helhet är slutfört och slutfaktura utfärdats bör vinstavräkning enligt samfundets uppfattning ske. Detta innebär. att ett revisionsuppdrag vinstavräknas först när revisionen är fullbordad. dvs. när revisionsbe rättelse avgivits. För övriga uppdrag. exempelvis ekonomiska utredningar. bör vinstavräkning ske. när den slutliga redogörelsen över utredningen överläm— nats till uppdragsgivaren. SRS anser. att såväl beträffande uppdrag på löpande räkning som till fast pris bör nedlagda direkta kostnader upptas som tillgång intill dess uppdraget är slutfört.
Liknande synpunkter framförs av SPA och i den av AB Jacobson & Widmark, Ingenjörsfirma/t Orrje & C 0 AB och Vattenbyggnadsbyrän (VBB) ingivna skrivelsen.
2.3.2 Arbete på löpande räkning 2.3.2.1 Gränsdragningen mellan löpande räkning och fast pris
1 åtskilliga remissyttranden påtalas behovet av en klar definition av vad som skall anses utgöra arbete på löpande räkning och vad som skall anses utgöra arbete till fast pris.
Prop. 1980/81:68 104
RS V:
Beredningen har inte närmare avgränsat vad som är att hänföra till arbete som utförs till fast pris resp. sådant som utförs på löpande räkning. Denna gränsdragningsfråga torde liksom den ovan berörda frågan när ett arbete skall anses vara färdigställt leda till tillämpnings- och kontrollsvårigheter.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:
Begreppen fast pris resp. löpande räkning är således centrala punkter i beredningens förslag. Vissa reservanter har framhållit. att begreppen inte är entydiga och att marknaden uppvisar en serie varierande former av avtal som inte kan definieras med hjälp av allmänna formuleringar. Länsstyrelsen instämmer i detta uttalande. En förutsättning för en enkel rättstillämpning måste vara. att de båda begreppen ges en klar och entydig skattemässig definition.
Länsstyrelsen i Älvsborgs län:
Beredningen har av olika skäl inte kunnat ange när skattemässig resultatberäkning skall ske utan menar att detta får avgöras vid rättstillämp- ningen. l detta sammanhang torde gränsdragningen mellan löpande räkning och fast pris vara av stor betydelse. För att erhålla en grund för tillämpningen har vissa reservanter efterlyst en skatterättslig definition av begreppen. Länsstyrelsen instämmer häri och vill i avsaknad av preciseringar påpeka f("iljandc. Vad först angår arbeten på "löpande räkning" bör vinstberäkning ske i takt med faktureringen. Vid en fördröjning av denna bör taxerings- myndigheterna ha möjlighet att gripa in och göra ett tillägg. Den av reservanterna uttalade meningen att det saknas anledning till korrigering torde medföra att nuvarande möjligheter till ej acceptabel resultatreglering skulle bibehållas.
Lantbrukarnas skattedelegation:
Under alla omständigheter erfordras en definition av begreppen "fast pris" och "löpande räkning". Det torde finnas en mängd olika avtalskon- struktioner där tvekan kan uppstå till vilken kategori avtalet är att hänföra. Skall t. ex. alla avtal med kostnadstak hänföras till fast pris? Det kan inte accepteras att företagen skall sväva i ovisshet på denna punkt.
Svenska k onsulrfö ren ingen :
Arvoderingen till konsultföretagcn inom Konsultföreningens sfär sker på en mängd olika sätt. Det är mycket vanligt med blandformer och kombinationer av vad beredningen kallar fast-pris- resp. löpande-räknings- uppdrag. Ibland används ett s. k. tvåstegsförfarande som innebär att konsultföretaget arbetar på löpande räkning i projekteringens inlednings- skedc då antalet frihetsgrader är stort. medan företaget. efter det projektet fått bestämd form. arbetar på fast pris. Vanligen tillämpade mellanformer är också 5. k. incitamentsavtal av skilda konstruktioner samt fast pris för viss prestation knuten till tidsenhet. Den senare formen är ofta använd i samband med kontroll (supervision) av internationella entreprenader. Det är således icke sällan svårt att avgöra om ett uppdrag är att hänföra till fast-pris— eller till löpande-räkningsuppdrag. Det är vidare ej heller ovanligt att ett fast- prisuppdrag p.g.a. ändrade förutsättningar måste kompletteras med ett eller flera löpande—räkningsuppdrag eller att ett fast-prisuppdrag övergår i ett
Prop. 1980/81:68 105
löpande-räkningsuppdrag. Avslutningsvis kan här anföras att det många gånger synes vara tillfälligheter som avgör om ett uppdrag lämnas ut på fast pris eller löpande räkning.
Av vad nu sagts framgår att det ofta är ogörligt att klassa ett uppdrag som fast-prisuppdrag eller löpande-räkningsuppdrag och att skattesystemet bl. a. av detta skäl måste vara neutralt i förhållande till ersättningsform.
SRS:
Enligt samfundets mening är det ofta svårt att dra en klar gräns mellan arbeten på löpande räkning och andra arbeten. Även för arbeten på löpande räkning finns risk för förluster. Ett avbrytande av ett arbete innebär ofta ekonomiska konsekvenser för uppdragstagaren. även om arbetet utförs på löpande räkning. I många fall består ett konsultuppdrag av ett flertal olika delprestationer. Först när arbetet i sin helhet är slutfört får dessa delar ett värde för uppdragsgivaren. Samfundets ledamöter rekommenderas visserli- gen i samfundets etiska regler att inte äta sig uppdrag till fast arvode. men det torde vara ganska vanligt att ett tak anges för arvodet. Då ett arbete är slutfört och arvodet skall beräknas med ledning .lV nedlagd tid kan ofta en skålighetskorrigering av slutsumman ske. Även om ett uppdrag utförs på löpande räkning föreligger inte någon skyldighet för uppdragstagaren att delfakturera.
Svårigheterna att finna en klar gräns mellan arbete på löpande räkning och arbete till fast pris framhålls också av bl. a. Sveriges advokatsunzfuntl och Stalskonsnll A B.
Flera remissinstanser behandlar i sina yttranden ft'wrslaget om att mindre företag skall — oavsett debiteringsform — få tillämpa reglerna för löpande räkning.
Länsstyrelsen i Stockholms län:
Beredningen föreslår att löpande vinstavräkning generellt skall få tilläm- pas av de företag som enligt 1 s' bokföringslagen undantagits från bestäm- melserna om årsbokslut. Enligt länsstyrelsens uppfattning är den föreslagna gränsen alltför snäv. Det vore av värde om flera av de mindre företagen kunde utnyttja det enklare redovisningsförfarandc som detta innebär. Gränsen bör diirför sättas högre. förslagsvis vid 500000 kr.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:
Att frågan om att få en klar och enkel rättstillämpning är svårlöst. framgår också av att beredningen ansett sig böra föreslå att löpande resultatberäkning skall få tillämpas även för arbeten till fast pris av företag som inte är skyldiga enligt bokföringslagen att upprätta årsbokslut. Metoden får enligt förslaget användas endast av fysisk person som driver sin verksamhet utan biträde av flera än två årsanställda och i vars rörelse den årliga bruttoomsättningen understiger "200 000 kr.
Enligt länsstyrelsens mening är det inte lämpligt att införa olika regler för olika företag beroende på dess storlek. Om en sådan gräns anses erforderlig. bör den sättas avsevärt högre. förslagsvis vid en omsättning på 500 000 kr.
Prop. 1980/81:68 106
SHIO och Fanliljeförclagens förening:
Beredningen konstaterar att den föreslagna ordningen kan vålla problem i första hand för mindre företag. Dessa redovisar nämligen f. n. ofta uppburna å-konto-likvider och dellikvider m. m. som intäkt. Enligt beredningens uppfattning bör denna enklare rcdm'isningsmetod finnas kvar för den som bedriver verksamheten i mindre omfattning. Organisationerna delar bered- ningens uppfattning. För att undantaget skall ha någon effekt över huvud taget måste fler företag än de som har en årsomsättning på högst "200 000 kr. beröras av undantaget. Ett likartat problem gäller företagens behov av resp. skyldighet att i den löpande bokföringen notera kundfordringar resp. leverantörsskulder. Enligt bokföringsnätnnden räcker det att företag med mer än 10 årsanställda för sådan löpande bokföring. vilket anges i nämndens anvisning nr 1. Organisationerna anser att samma gräns skall gälla angående redovisning och beskattning av pågående arbeten i hantverks- och konsult- företag. Alla företag med högst 10 anställda måste därför omfattas av undantagsregeln. Detta skulle också innebära att dessa företag inte skulle behöva periodisera de nedlagda kostnaderna för arbeten som inte avslutats vid räkenskapsårets utgång.
TOR föreslår — liksom Iänsstyrt'lserna [ Stockholms samt Göteborgs och Bohus län — att löpande vinstavräkning generellt skall få tillämpas om omsättningen uppgår till högst 500 000 kr. Mot bakgrund av svårigheterna att dra en klar gräns mellan arbeten på löpande räkning och andra arbeten bör det enligt BFN:s åsikt övervägas om inte särskilda regler kan gälla för arbeten av begränsad varaktighet. BFN anför i detta sammanhang:
Beredningen föreslår att arbeten på löpande räkning skall resultatavräk- nas i takt mcd faktureringen medan övriga arbeten skall resultatzwräknas då arbetet blivit färdigställt. BFN anser att det är svårt att dra en klar gräns mellan arbeten på löpande räkning och andra arbeten. För arbeten på löpande räkning med tak finns risker för förluster. Ibland finns inga direkta avtal mellan parterna utan leverantören tar betalt efter nedlagd tid med en viss skälighetskorrigering då arbetet är slutfört. För att undvika besvärliga bedömningsproblem bör enligt BFN:s åsikt övervägas om inte arbeten på löpande. räkning med en varaktighet av högst ett år skulle kunna få resultatavräknas efter färdigställandet.
Om beredningens förslag beträffande arbeten på löpande räkning skall genomföras bör klart framgå att erforderliga reserveringar får göras för eventuella förlustrisker. så att värdet av pågående arbeten ej överstiger av bokföringslagen föreskrivet värde. Vidare bör en så långt möjligt klar definition göras av arbeten på löpande räkning. Slutligen bör också av lagstiftningen klart framgå att ett hantverks- och konsultföretag kan på samma gång ha både arbeten på löpande räkning och andra arbeten och att därvid olika principer samtidigt får tillämpas för resp. typ av arbeten.
2.322 Rcsultatredovisningen
Beredningens principiella uppfattning att den som utför ett arbete på löpande räkning skall intäktsredovisa fakturerade belopp - men inte aktivera nedlagda utgifter — tillstyrks allmänt vid remissbehandlingen. BFN riktar dock viss kritik mot förslaget:
Prop. 1980/81:68 107
Entreprenad på löpande räkning innebär enligt betänkandet att ersättning utgår enligt självkostnadsprincipen för kostnader för material. arbetsled- ning. arbetare. hjälpmedel. underentreprenader. försäkringar och övrigt. Härtill kommer entreprenörarvode beräknat såsom en i kontraktet angiven procent av dessa kostnader.
Enligt beredningen bör resultatavräkning avseende byggnadsentrcprenad på löpande räkning ske vid den slutliga ekonomiska uppgörelsen. Bered- ningen anser därvid att varje faktura avseende byggnadsentreprenad på löpande räkning i sig innefattar en sådan slutlig ekonomisk uppgörelse att resultatavräkning bör ske i takt med faktureringen. I och med detta uppnås också överensstännnelse med de regler beredningen föreslagit för resultat- avräkning av pågående arbeten hos hantverks- och konsultföretag.
Enligt betänkandet synes praxis emellertid vara att entreprenader på löpande räkning resultatavräknas först sedan entreprenaden i sin helhet färdigställts och slutbesiktigats.
BFN anser att dess ställningstagande i föregående avsnitt "Resultatavräk- ning — entreprenadarbetenl' bör omfatta också entreprenader på löpande räkning. Sålunda bör resultatavräkning ske när entreprenaden i sin helhet färdigställts och slutbesiktigats. Motiven för nämndens ställningstagande kan sammanfattas sålunda: -— önskemål om samma regler för entreprenadarbeten och entreprenad på löpande räkning — svårighet att i praktiken dra en gräns mellan vad som är entreprenadar- beten och entreprenader på löpande räkning — svårighet att förutse det slutliga resultatet förrän entreprenaden avslu- rats. Nämnden avstyrker sålunda beredningens förslag.
Några remissinstanser befarar att den av beredningen föreslagna skatte- flyktsregeln avseende företag. som i mer obetydlig omfattning senarelägger sin fakturering. kan medföra tillämpningsproblem.
RSV:
RSV delar beredningens principiella inställning till den skattemässiga behandlingen av arbeten som utförs på löpande räkning. Beredningen har emellertid knutit bedömningen av vad som är fakturerbart till god redovisningssed. Sistnämnda uttryck brukar syfta på vad som enligt BFL är att anse som god redovisningssed. Av förarbetena till BFL ( prop. 1975: 104 s. 221 f) framgår att vinstavräkning i princip inte får äga rum förrän arbetet slutförts. BFLs syfte är således inte att framtvinga å conto-fakturering. Mot bakgrund härav kan ifrågasättas vilken framtida innebörd uttrycket "enligt god redovisningssed hade kunnat faktureras" får.
SOK:
Vi delar beredningens grundläggande uppfattning. att resultatberäkning bör ske då arbetet slutförts vad gäller uppdrag i fast pris och i takt med faktureringen vid löpande räkning.
Behovet av de regler. som föreslagits i syfte att framtvinga en snabbare resultatavräkning än vad som krävs med hänsyn tagen till bokföringsmässiga grunder. synes oss däremot övervärderat. Då tjänstesektorn ges möjlighet till resultatutjämning bör skattekreditbildning genom fördröjd fakturering te
Prop. 1980/81:68 108
sig än mindre attraktiv. då den ju måste betalas med likviditetspåfrestning- ar.
Som beredningen själv anger torde det vara omöjligt att uppställa specifika regler för när rcsultatberäkning skall ske. Taxeringsmyndigheterna tvingas således från fall till fall göra bedömningar av rent affz'irsmässiga förhållanden. vilket inte främjar önskemålen om likformiga bedömningar och förenklad administration.
St-'('/'iges adrokatsrunfund:
Beredningen har även föreslagit en generell anvisningsregel för arbeten på löpande räkning. llur sådana arbeten bör behandlas ur redovisnings- och skattesynpunkt torde f. n. — såvitt samfundet har sig bekant — inte råda någon tvekan om. Det torde vara klart att för sådana arbeten någon aktivering av nedlagda kostnader inte skall ske samt att resultatbcräkning skall göras i takt med faktureringen. Enligt samfundets uppfattning skall faktureringen enligt god redovisningssed ske när sådant uppdrag slutförts. Om fakturering— med uppdragsgivarens medgivande — sker redan dessförinnan skall även uppbur- na å-kontobelopp vinstavräknas. Vidare torde enligt rättspraxis gälla att. om uppdrag faktiskt slutförts men fakturering ändå inte skett. beskattning kan ifrågakomma av det belopp som bort faktureras. Samfundet anser det däremot vara helt felaktigt att ifrågasätta beskattning av ett pågående uppdrag där delfakturcring faktiskt inte ägt rum. Om en regel enligt beredningens förslag införs. skulle enligt samfundets uppfattning ett avsevärt osäkerhetsmoment införas med risk för godtycklighet i bedömningen och även med risker för materiellt oriktiga resultat. En under uppdragets löptid gjord uppskattning av vilka belopp som ”kunnat faktureras" skulle sålunda kunna leda till beskattning av inte bara ännu (:)fakturerade belopp utan av helt fiktiva inkomster. Vid konsultuppdrag av detta slag kan t. ex. förekomma att vid uppdragets fakturering en justering av allmänt gällande debiteringsnorm bör ske med hänsyn till uppdragets resultat och värde för uppdragsgivaren. Det kan också visa sig att viss tidsåtgång inte. som uppdraget faktiskt utvecklat sig. är debiteringsbar. Det torde vara helt klart att den föreslagna generella regeln inte kan ändra de civilrättsliga förutsätt- ningarna för hur och när fakturering av uppdraget bör ske eller — med uppdragsgivarens medgivande — dessförinnan kan ske. Om nu fakturering faktiskt sker redan under uppdragets löptid. är det redan enligt gällande rätt klarlagt att resultatbcräkning skall ske i takt med å-kontofakturering. Det skäl som beredningen anfört för införandet av den generella regeln kan enligt samfundets mening tillgodoses enligt gällande rätt. varför intet s_vnes vara att vinna genom föreslagen särskild reglering. 1 de fall då uppdragstagaren uppskjuter fakturering. trots att uppdraget är slutfört. kan alltså beskattning ske redan enligt gällande rätt och vidare föreligger det förhållandet att uppdragstagaren med ett sådant förfarande försämrar sin egen likviditet och även gör ränteförluster.
Sveriges retloi'isningskonsu/tcrs förbund anser att rädslan för "obehörig skattekredit" vid fördröjd fakturering är överdriven och missriktad. Enligt förbundets mening framtvingas en från beskattningssynpunkt godtagbar framtagningstakt av likt-'iclitetslu'lnsyn. Länsstyrelsen i Stockholms län befarar däremot att anknytningen till god redovisningssed kan ge alltför stora skattekrediter och anför:
Prop. 1980/81:68 109
När det gäller pågående arbeten på löpande räkning f("ireslås att såsom intäkt skall redovisas sutnman av de belopp avseende arbetet som den skattskyldige under beskattningsåret fakturerat. Om i mer än obetydlig omfattning fakturering underlåtits av belopp som enligt god redovisningssed hade kunnat faktureras. skall även summan av de belopp. som skäligen kunde ha fakturerats. redovisas som intäkt. Länsstyrelsenifrågasätter om det är lämpligt att anknyta till det civilrättsliga begreppet "god redovisningssed". Detta begrepp torde kunna tånjas ganska långt och medföra skattekrediter som inte är avsedda. Det bör därför övervägas en klarare regel av innebörd att allt som vid bokslutstillfället är inarbetat skall redovisas som intäkt. Det kan tilläggas att förlustrisken för arbeten på löpande räkning vanligtvis torde vara ganska liten. Det förslag till resultatutjämningsfond med lönekostna- derna som bas. som beredningen föreslagit. bör tillgodose reserveringsbe- hovet.
2.3.3 Arbete till fast pris 2.3.3.l Beräkning av aktiverat belopp
Beredningens förslag att den som utför ett arbete till fast pris skall — såvida arbetet inte är färdigställt på balansdagen — aktivera viss del av de direkta kostnaderna samt skuldföra eventuella å-kontobetalningar tillstyrks av de flesta remissinstanser som yttrat sig i saken. Några länsstyrelser anser dock att förslaget kan medföra för stora skattekrediter.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Holms län:
När det gäller beräkningen av det värde för pågående arbeten till fast pris. som bör aktiveras i bokslutet. föreslår beredningen. att detta skall ske med utgångspunkt enbart från de direkta kt.)stnaderna. Skyldighet att balansera de indirekta kostnaderna skall inte föreligga. Beredningen har gjort den bedömningen av sitt förslag att det fiskala intresset inte eftersätts samtidigt som berörda företag ges möjlighet till reservering för förlustrisker och viss konsolidering. Eftersom företag som utför arbete till fast pris enligt förslaget äger rätt att bokföra influtna å-kontobelopp som skuld och dessutom kan utnyttja möjligheten att göra avsättning till resultatutjämningsfond. kan det enligt länsstyrelsens mening ifrågasättas om inte de föreslagna reglerna för redovisning och beräkning av värdet av pågående arbeten till fast pris är alltför generösa. Länsstyrelsen anser. att de praktiska konsekvenserna av förslaget bör utredas. innan detsamma genomföres.
Länsstyrelsen i Gävleborgs län:
Länsstyrelsen finner det angeläget att den skattemässiga behandlingen av pågående arbeten i hantverks- och konsultföretag nu får sin lösning. lmånga branscher har sådana arbeten inte tidigare resttltatberäknats. Dessa företag kan därför vid övergången till de nya reglerna få likviditetsproblem. Värdet av pågående arbeten bör på grund härav vid resultatberäkningen kunna fördelas under förslagsvis en treårsperiod.
[ dessa branscher utgör de indirekta kostnaderna regelmässigt en onormalt stor del av de totala kostnaderna. (.)m endast som enligt förslaget nedlagda direkta kostnader skall aktiveras kan detta medföra omotiverat stora
Prop. l980l8[:68 110
reserveringar. helst sotn även den lönebaserade reserveringsmöjligheten på 20 %. står företagen till buds.
Länsstyrelsen i Norrbottens län:
De föreslagna bestämmelserna i KL 41 d & kommer att innebära avsevärda reserveringsmöjligheter för hantverks- och konsultföretagen. Samma löne- kostnader. som utgör bas för avsättningar till resultatutjämningsfond. kommer också att helt eller delvis ingå i nedlagda kostnader för pågående arbeten. Till pågående arbeten hänförliga indirekta kostnader behöver inte aktiveras. Enligt förslaget skall nämligen "såsom värde av pågående arbete upptas lägst ett belopp motsvarande samtliga vid beskattningsårets utgång nedlagda direkta kostnader". Eftersom de indirekta kostnaderna i branschen kan förmodas vara förhållandevis höga innebär reglerna för avsättning till resultatutjz'imningsfond och värderingsreglerna för pågående arbeten sedda i kombination med varandra möjligheter att skapa dolda reserver av en storlek som kan ifrågasättas. Länsstyrelsen anser därför att de indirekta kostnader- nas storlek bör utredas närmare innan värderingsnormerna för pågående arbeten definitivt beslutas.
Länsstyrelsen i Jämtlands län redovisar samma uppfattning som länssty- relsen i Norrbottens län.
BFN framhåller att de direkta kostnaderna ofta är lägre än anskaffnings— kostnaderna i bokföringslagens mening. En värdering till de direkta kostnaderna i den offentliga årsredovisningen kan därför ge missvisande bild av företagets resultat och ställning. Enligt BFN bör skattelagstiftningen därför utformas så att den inte hindrar att företagen värderar pågående arbeten till direkta plus indirekta kostnader och redovisar de indirekta kostnaderna som "reserv i pågående arbeten” bland obeskattade reserver i balansräkningen och förändringen av denna reserv bland bokslutsdispositio- ner i resultaträkningen.
SOK anför att den interna redovisning av kostnader som nedlagts på olika projekt är olika utformad i olika branscher och företag. Noteringar av direkta kostnader och nedlagd arbetstid torde vara det huvudsakliga fakturerings- underlaget. Att från denna arbetstidsret'lovisning beräkna den lönekostnad som rätteligen bör aktiveras kan därför enligt föreningen i många fall vara förenat med ett omfattande administrativt arbete i företag utan utbyggd internredtwisning.
Sveriges reklambyrå örbund vänder sig mot att uppförda direkta kostna- der för pågående arbeten skall aktiveras vid bokslutet. Skulle emellertid en sådan aktiveringsplikt ändå genomföras anser förbundet att lagervärderings- reglerna bör vara vägledande för aktiveringen. Den av beredningen föreslagna nivån för aktivering av de direkta kostnaderna — 100 % för hantverks- och konsultföretag och 85 % för byggnads- och anläggningsföre- tag — har i övrigt godtagits eller lämnats utan erinran av flertalet remissinstanser. FAR anser amellertid att tillgångsposten Pågående arbeten bör kunna bli föremål för nedskrivning i likhet med vad som tillämpas för företag inom byggnadsentreprcnadbranschen. Skyldigheten att uppta pågå-
Prop. 1980/81:68 lll
ende arbeten som tillgång bör enligt FAR kopplas med möjligheter till nedskrivning då debitering av nedlagda kostnader inte alltid kan göras fullt ut. SRS anför att skälig nedskrivning bör få göras på värdet av pågående arbeten. Risk föreligger enligt SRS i annat fall att tillgångspostcn övervär- deras.
SBEF anför — under hänvisning till att byggnads- och anläggningsföretag enligt RSV:s anvisningar f. n. behöver ta upp pågående arbeten till endast 80 % av direkta kostnaderna — att SBEF inte har något att erinra mot att procentsatsen för reserveringari pågående arbeten sänks från 20 till 15 under förutsättning att de berörda företagen får rätt att göra 20-procentig avsättning till rcsultatutjämningsfond.
Sveriges adrokatsamftuul anser att en generell bestämmelse om att slutlig resultatbcräkning av ett uppdrag till fast pris skall göras först när uppdraget är slutfört leder för långt. Enligt samfundet förefaller det egendomligt att det inte skulle vara tillåtet att intäktsföra uppburna a-kontobelopp som den skattskyldige själv önskar redovisa till beskattning. '
I några remissyttranden behandlas frågan om värdet av den enskilde näringsidkarens eget arbete eller det arbete som utförs av företagsledaren i ett fåmansföretag bör beaktas vid aktiveringen av pågående arbeten.
Länsstyrelsen i Stockholms län:
De föreslagna reglerna för värdering innebär att ersättningen till företagsägare behandlas olika beroende på företagsform. För att nå enhetlighet finns två vägar att gå. Endera kan egenföretagaren få räkna in ersättning för den tid han själv lagt ned på arbetet eller också kan man låta aktiebolaget undanta lönekostnader avseende arbetande delägare. Det sistnämnda alternativet torde vara enklast att tillämpa. Länsstyrelsen föreslår att reglerna ändras i enlighet härmed.
Länsstyrelsen i Älvsborgs län:
Vissa reservanter har föreslagit att lönerna för delägare i fåmansaktiebolag inte skall inräknas i värdet av pågående arbete. En sådan ordning skulle enligt länsstyrelsens uppfattning medföra att syftet med det föreslagna regelsystemet till viss del förfelas. Majoritetens förslag bör även i detta hänseende läggas till grund för lagstiftningen. Som skäl för sin uppfattning har reservanterna anfört att värdet av en företagares egna arbetsinsats i en enskild firma inte tas med vid värderingen av pågående arbeten och att likställighet mellan de två företagsformerna bör föreligga. Emellertid torde enligt länsstyrelsens uppfattning en beräkning av värdet av den egna arbetsinsatsen i en enskild firma fordra besvärliga och komplicerade regler. Det är här också normalt fråga om mindre rörelser för vilka bestämmelser i denna fråga inte har någon större praktisk betydelse.
Länsstyrelsen i Östergötlands lätt anser däremot att värdet av egenföreta- garens egen arbetsinsats bör — för att skapa likformighet mellan olika företagsformer — tas upp i underlaget för pågående arbeten. Liknande synpunkter anförs av lt'insstfvrelserna i Gävleborgs och Västernorrlands län.
Prop. 1980/81:68 112
Lantbrukarnas skattedelegation utgår från att värdet av egenföretagarens eget arbete inte skall aktiveras som kostnad för pågående arbete. Om värdet aktiverades skulle detta — anför delegationen — strida mot realisationsprin- cipen enligt vilken vinst inte behöver upptas förrätt den uppburits. Delegationen anser att ett klarläggande uttalande härom erfordras. Enligt Näringslivets skattedelegalicm bör lönen till en i ett aktiebolag arbetande delägare undantas vid beräkning av de direkta kostnaderna för pågående arbeten. Delegationen framhåller att därigenom kommer företagsformen att sakna betydelse vid bestämmandet av taxeringsunderlaget. Även SRS pekar på att skillnader vid aktiveringen kan uppkomma beroende på i vilken form verksamheten bedrivs.
Beredningens förslag att nedskrivning inte får ske för pågående arbeten som den skattskyldige utför för närstående företags räkning har kommente- rats av länsstyrelsen i Stockholms lätt och SBE F. Länsstyrelsen framhåller att beredningen inte närmare angett vad som avses med närstående. Enligt länsstyrelsen krävs därför ett förtydligande på denna punkt. SBEF anför:
Beredningen föreslår att nedskrivningsrättcn vid intressegemenskap skall förbehållas antingen det företag som äger den fastighet på vilken arbete utföres eller det företag som utför arbetet enligt entreprenadavtal. Syftet med bestämmelsen är att förhindra att två företag, som äri intressegemen- skap. samtidigt skall kunna göra nedskrivning på samma pågående arbe— te.
SBEF kan godtaga beredningens intentioner som emellertid inte synes ha kommit till uttryck i lagtexten. Enligt lagtextens utformning punkt 3 tolfte stycket av anvisningarna till 4] :$ föreligger inte någon valfrihet beträffande nedskrivningsrz'ittcns utnyttjande. Vidare 'leder lagtcxtförslaget till att nedskrivningsmöjlighetcrna går förlorade även i de fall det närstående företaget inte själv har någon nedskrivningsrätt.
För att lagtexten skall uppfylla beredningens intentioner måste den därför ändras.
Det av beredningen föreslagna grundavdraget på 10 ()()0 kr. avstyrks av lt'insstyrelsen i Göteborgs och Bohus län och av länsstyrelsen i Kopparbergs län. Länsstyrelsen i Kalmar [fin, Lantbrukarnas skattedelegation. SRS. Sveriges tuli-'okatsamfuntl och DEFU anser däremot att avdraget bör höjas.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:
Man kan inte komma ifrån att beredningens förslag ställer stora krav på företagens redovisning. Beredningen är medveten härom. Den föreslår därför att aktivering inte skall ske. när värdet av pågående arbeten uppgår till mindre belopp. Man föreslår därför ett generellt avdrag på 10000 kronor från det framräknade värdet av pågående arbeten. Ett fritt grundavdrag för företag av alla storlekar synes inte motiverat med hänsyn till de försiktiga värderingsprinciper som beredningen föreslär. Länsstyrelsen kan därför inte tillstyrka förslaget om ett fritt bottenbelopp.
Prop. 1980/81:68 1l3
Länsstyrelsen 'i Kopparbergs län:
Beredningen föreslår att skattskyldig skall kunna underlåta att redovisa värde av pågående arbeten om beloppet understiger 10 (")(")0 kr. För att inte tröskeleffekter skall uppstå skall även i de fall skyldighet att redovisa värde av pågående arbeten föreligger summan av direkta kostnader få reduceras med beloppet 10 000 kr.
Den skattskyldige måste föra sådana anteckningar att han kan bedöma om nämnda minimigräns uppnåtts eller inte. Nämnda anteckningar bör därför utgöra ett tillräckligt underlag för att värdet av pågående arbeten skall kunna redovisas. Beredningens förslag om undantag för skyldigheten att redovisa värde av pågående arbeten bör inte genomföras.
Länsstyrelsen i Kalmar län:
För att undvika att de mindre företagen enbart av skatteskäl ska tvingas att tillämpa kostnadsredm'isning som underlag för värdering av pågående arbeten bör. enligt beredningen. mindre belopp undantas. När värdet av pågående arbeten inte överstiger visst belopp bör redovisning kunna underlåtas. Enligt beredningens uppfattning bör gränsen dras vid 10 ()()t) kr. Det framgår inte av betänkandet om behvppsgränser avser varje enskild entreprenad eller samtliga entreprenader. Gränsen bör, enligt länsstyrelsen. gälla summan av pågående arbeten och inflationsanpassas på så sätt att anknytning görs till basbeloppet. Tillägg till beredningens förslag bör också göras på så sätt att då ovanstående beloppsgräns tillämpas erhållna a-contobelopp redovisas som intäkt dvs samma regler bör gälla som för de rörelseidkare för vilka årsbokslut inte krävs.
Lantbrukarnas skattedelegation:
För det fall aktiveringsmetoden görs fakultativ behövs inget undantag för mindre företag och inte heller någon beloppsgräns. Genomförs däremot beredningens förslag anser delegationen att beloppsgränsen bör anknytas till konsumentprisindex och förslagsvis sättas till två basbelopp.
SRS:
Beredningens gränshelopp a 10 (.)00 kr. för att de föreslagna reglerna skall behöva iakttas synes alltför snävt tilltaget. Aven för ett mycket litet företag passeras denna gräns snart. För att ge det av beredningen föreslagna syftet med gränsvi'irdet ett meningsfullt innehåll anser SRS. att beloppet bör höjas till minst 30 (100 kr.
2.331 Tidpunkten för resultatredovisningen
Beredningens förslag att den slutliga resultatredovisningen för ett pågå- ende arbete till fast pris skall göras när arbetet är slutfört. dvs. att aktivering av de direkta kostnaderna skall avse endast pågående arbeten som inte är färdigställda vid beskattningsårets utgång. har berörts av RS V, länsstyrelser- na i Stock/mlms. Södermanlands och Östergötlands län. BFN och SBI-IF.
Prop. 1980/81:68 114
RS V:
Enligt lagtextfi'irslaget (punkt 3 tionde stycket av am'isningarna till 41 s KL) skall arbeten som utförs till fast pris resultatbcräknas när arbetet är färdigställt. Av beredningens uttalanden (s. 522 f jämfört med s. 536 f) framgår att denna tidsangivelse är avsedd att tolkas olika beroende av vilken verksamhet arbetet är hänförligt till. För hantverks- och konsultföretag rn. tl. uttalas (s. 522 att den s. k. realisationsprincipen skall tillämpas. men att en snävare gränsdragning än den som gäller från bokföringsmässiga utgångs- punkter år nödvändig. Härefter (s. 522 f") utvecklar beredningen närmare hur bedömningen om ett arbete är färdigställt eller inte bör göras. RSV anser att uttalandena inte är tillräckligt klargörande. Beredningens förslag torde därför inte undanröja nuvarande tillämpningssvårigheter.
Beredningen anför bl. a. följande om den tidpunkt då resultatbcräkningen bör ske i samband med entreprenader (s. 536):
lnom branschen anses "slutlig ekonomisk uppgörelse" föreligga när slutfaktura skickats och beställaren inom avtalad tid godkänt denna. Resultatberäkning sker därför för det beskattningsår ttnder vilket godkän- nande sker. l de fall slutfaktura skickats men tvist föreligger beträffande någon del. resultatavräknas det belopp som anses ostridigt medan reservering görs för resterande del. Det tvistiga beloppet får dock inte vara av sådan storlek att resultatberäkning framstår som meningslös. (')m tvist inte föreligger men entreprenören förbehållit sig rätt att senare få betalt för en vid fakttlreringstillfället okänd fordran. sker inte resultatbcräkning förrän denna fordran preciserats och godkänts. Detta beror på att slutlig ekonomisk uppgörelse inte anses ha träffats mellan parterna. Det förekommer emellertid att resultatbcräkning förskjuts med motivering att faktura avseende avtalad indesupprz'ikning inte utställts. Enligt beredning— ens uppfattning bör detta förhållande dock inte kunna åberopas som skäl för förskjutning av tidpunkten för resultatberäkning. Den spärregel. som intagits i riksskatteverkets ant-'isningar. bör därför förtydligas så att det framgår att den inte tar sikte på ett fall som detta.
Den regel i RSV:s anvisningar (RSV Dt 197533) som beredningen synes åsyfta lyder:
Den skattemässiga vinstberäkningen på entreprenadarbeten bör ske vid den slutliga ekonomiska uppgörelsen. dock i regel senast 1 år efter den besiktning som skall ske sedan entreprenören anmält arbetet färdigt. den s. k. slutbesiktningen. Om vid tidpunkt. då vinstberäkning sker. tvist föreligger beträffant'le visst eller vissa belopp. bör härav f("vranledd reservering godtas.
Beredningen tycks vilja att RSV skall göra ett tillägg till sina anvisningar med ungefär följande lydelse:
Slutlig ekonomisk uppgörelse anses ha skett även om faktura avseende avtalad indexuppräkning inte utställts.
RSV vill påpeka att det kan finnas olika orsaker till varför fakturor avseende avtalad indexuppräkning inte utställts. Det kan t. ex. föreligga tvist mellan parterna hur stor beloppshöjning indexuppräkningen skall medföra. [ sådant fall skulle det te sig underligt att anse att slutlig
Prop. l980/81:68 115
ekonomisk uppgörelse förelåg till den del parterna är oense. ()m det inte föreligger nägon tvist anser RSV att det i princip inte bör göras nägon åtskillnad mellan underlåtenhet att utfärda faktura som grundas på indexavtal och underlåtenhet att utfärda slutfaktura. Det torde. med hänsyn till -'ad som anförts av RSV. tara lämpligast att även fortsättnings- vis läta rättstillämpningen i varje särskilt fall avgöra när resultatbcräkning skall ske. RSV anser därför att RSV:s anvisningar inte bör ändrasi berört avseende.
RSV vill i detta sammanhang framhålla att anvisningar som RSV fastställt normalt inte bör ändras annat än då förämlringar i lagstiftningen motiverar det. Skälet härtill är att ny rättstillämpning inte. titan ny bakomliggz'inde lagstiftning. bör genomdrivas genom ändring av anvisning- arna.
RSV har dock i sak inget att erinra mot vad beredningen anfört om hur resultatberäkning bör ske beträffande s. k. huvuddelar av entreprena- der.
Länsstyrelsen [ .S'ödernmnlands län:
Av de entreprenadrättsliga regler som utarbetats inom branschen (AB 72) framgår, att slutfaktura normalt skall utfärdas senast 8 månader efter Slutbesiktning. Entreprenör. som slutit avtal enligt AB 72:s bestämmelser. torde därför även skattemässigt vara skyldig att restiltatberäkna entreprena- den senast 8 månader efter slutbesiktning. Om parterna kommit överens om att inte tillämpa kap. () 5 12 i AB 72 och slutfaktura ej heller utfärdats inom 8 månader efter entreprenadtidens utgäng. kan resultatberäkningen förskjutas till ett år efter Slutbesiktning.
För att man i möjligaste mån skall nå likformighet anser vi. att AB 72:s bestämmelser i detta avseende skall tillämpas även vid den skattemässiga i'esultatberäkningen oavsett om parterna kommit överens om detta eller inte.
Vi vill i detta sammanhang erinra om att skattskyldighet till mervärdeskatt inträder för utförda entreprenadarbeten_ som AB 72 är tillämpliga pä. när faktura för slutbesiktigade arbeten utfärdas inom den avtalade tiden (RSV Im 1974: 17). Mervärdeskatteutredningen har vidare i sitt delbetänkande (DS B 197716) föreslagit. att skattskyldighet och redovisningsskyldighet för byggföretagare som tillämpar faktureringsmetoden skall inträda vid uppbur- na förskott och ä-eontobetalningar.
Det får anses önskvärt att. i överensstämmelse med mervärdeskatteut- redningens förslag. i möjligaste män tidigarelägga skattskyldigheten för byggmidsföretagen även vid inkomsttaxeringen. Byggnadsft'iretagen har i dag goda möjligheter att reglera resultatbcräkningen efter eget gottfinnande. Vi anser det motiverat med en skärpning av ifrågavarande bestämmelser.
Länsstyrelsen i Stockholms län:
När det samlade reserveringsutrymmet skall bedömas är det även av betydelse vilka regler som gäller för resultatavri'ikning. I fråga om varor gäller leveransdagen. För byggnader bör dagen för slutbesiktningen -'ara avgörande. Emellertid godtas i nuvarande praxis och föreslås även av utredningen att resultatbcräkningen kan få anstå till högst ett är efter slutbesiktningen. Länsstyrelsen anser att det är en alltför längt utdragen tidsperiod och föreslår att resultatbcräkning skall ske i direkt anslutning till slutbesiktningen. eller högst två månader därefter.
Prop. 1980/81:68 116
Det är dessutom väsentligt att bestämmelserna i kommunalskattelagen och lagen om mervärdeskatt blir sa likformiga som möjligt.
Lr'insstyrclsen i Östergötlands län:
Beträffande entreprenader på fast räkning är inte de. civilrättsliga regler som gäller mellan beställare och entreprenör av sådan att att de fullt ut bör påverka den skattemässiga vinstberäkningen. Som beredningen framhallit i avsnittet om hantverks- och konsultföretag på sidorna 522 och 523. liksom i det allmänna avsnittet om fordringars skattemässiga redovisning på sidan 209. bör den skattemässiga resultatredovisningen ske sa snart som presta- tionenf'leveransen i sin helhet är utförd/avlämnad. Tillräcklig anknytning till de civilrättsliga reglerna i AB 72 (Allmänna bestämmelser för byggnads—. anläggnings- och installationsentreprenader) erhålls enligt länsstyrelsens mening genom att anknyta till den där nämnda första tidpunkten vid vilken fakturering fär ske. nämligen vid slutbesiktningen,Att ge byggaadsbransehen en respittid pä upp till ett år därefter med den skattemässiga vinstredovis- ningen mäste upple "45 som orättvist av andra branscher och torde på intet sätt vara materiellt befogad. Länsstyrelsen ifrågasätter därför om inte riksskz'ttteverkets anvisningar bör ändras så att den skattemässiga vinstbe- räkningen ska ske per den dag som slutbesiktning av objektet skett eller inom kortare tid efter slutbesiktningen än vad som är fallet i dag.
B FN:
Utredningen föreslår i sitt betänkande att resultatbcräkning vid entrepre- nadarbeten bör ske vid den tidpunkt då beställaren godkänt entreprenörens slutfaktura för huvuddel. dock senast 1 är efter slutbesiktningen. För kostnader. som är gemensamma för flera huvuddelar. men inte i sin helhet är nedlagda. bör reservering godtas.
l förarbetena till BFL konstateras att en resultatavrz'ikning i princip inte bör äga rum förrän arbetet slutförts och beställaren skilt sig från uppdraget. Att tillverkaren efter besiktning €.(l. kan ha att fullgöra vissa normala justerings- eller kompletteringsarbeten bör inte hindra en resultatavräkning. om betalningsrätten i övrigt är klar. De tillkommande arbetena förutsätts då kunna säkert värderas och tillräckliga reserveringar göras. Motsvarande bör gälla i fräga om garantiansvar. En resultatavräkning bör sålunda inte hindras av att ett normalt garantiansvar till klart bedömbart belopp står kvar.
BFN finner att förslaget i betänkandet i sak överensstämmer med BFL:s bestämmelser. Nämnden är sålunda beredd tillstyrka förslaget.
SB [i F:
1 betänkandet (sid. 537) uttalar beredningen att riksskatteverkets anvis- ningar för resultatavräkning bör förtydligas ifråga om entreprenad som är uppdelad på olika huvuddelar. Beredningens uttalande synes innebära att entreprenad vars kontraktssumma sönderfaller i olika huvuddelar med beloppsmässig och geografisk avgränsning skall resultatavräknas när samt- liga fordringar för cn huvuddel fakturerats. För kostnader som är gemen- samma för flera huvuddelar men inte i sin helhet nedlagda vid resultatav- räkningstidpunkten uttalar beredningen att reservering bör godtas. Dä SBEF har anledning befara att beredningens uttalanden kan komma att feltolkas fär SBEF i förtydligande syfte uttala följande.
Begreppet huvuddel används i entreprenadrättsliga sammanhang som en
Prop. 1980/81:68 ] 17
benämning på en del i ett entreprenadåtagande för vilket särskild kontrakts- summa avtalats. Huvuddelen kan därvid t. ex. bestå av en av flera byggnader. ett våningsplan t. ex. gatuplan för butiker i byggnad som omfattar flera våningsplan. en sträcka av en väg i ett entreprenadätagande. Från huvuddelen skall man emellertid skilja en etapp. Geografiskt kan huvuddel och etapp avse samma sak. Entreprenadsrättsligt behandlas emellertid huvuddel till stor del som en i rättsligt hänseende självständig entreprenad medan däremot inga särskilda rättsverkningar är knutna till en etapp i en etappindelad entreprenad.
Regeln i AB 72 om slutfakturering inom åtta månader från färdigställandet gäller exempelvis inte i fråga om en etapp. Regeln härom kan emellertid vara tillämplig på en huvuddel. men i så fall fordras dels att entreprenaden enligt avtal är indelad i huvuddelar och dels att särskilda delar av kontraktssumman är avtalade för de olika huvuddelarna. Enbart under dessa ft.")rutsättningar anses enligt AB 72 en huvuddel utgöra ett avgränsat entreprenadätagamle ingående i en större entreprenad. Men även beträffande huvuddelar förekommer olikheter i jämförelse med en entreprenad. som ej är uppdelad i huvuddelar. Anspråk på skadestånd och viten skall exempelvis enligt AB 72 framställas inom viss tid efter entreprenadens färdigställande. Regeln härom torde avse entreprenaden säsom helhet. Skadeståndsanspråk avseende en huvuddel behöver med andra ord inte framställas f("irrän alla huvuddelar är färdigställda. Risken för sådana anspråk på en färdigställd huvuddel kvarstär därför till den sista huvuddelen färdigställts. Beträffande entreprenad uppdelad på huvuddelar uppkommer som också antytts i betänkandet problem med gemensamma kostnader för flera huvuddelar. Fråga kan vara dels om kostnader som nedlagts på en huvuddel men som till viss del hänför sig till kostnader för senare färdigställd huvuddel. Som exempel kan nämnas kostnader för vägar och ledningar för vatten m. in. som är hänförliga till gemensamma markområden eller som hänförts till en horisontell huvuddel t. ex. källarplan och gatuplan i affärsbyggnad men som till viss del hänför sig till senare huvuddelar i byggnaden. Vidare kan de gemensamma kostnaderna bli kända när en senare huvuddel färdigställts. Exempel på denna typ av gemensamma kostnader är kostnader för panncentral. lekplatser. parkering- ar och liknande i ett bostadsområde. Andra gemensamma kostnader utgörs av kostnader för olika slag av hjälpmedel.
De här redovisade omständigheterna visar att det är ytterst väsentligt att iaktta största försiktighet vid resultatavräkning av annat än färdigställd och slutbesiktigad entreprenad för vilken slutlig ekonomisk uppgörelse träffats. SBEF får därför starkt understryka att särskild resultatbcräkning aldrig bör göras för etapp och att huvuddel enligt den definition som lämnats ovan i vart fall inte bör resultatavräknas. i andra fall än när risk för anspråk på skadestånd och viten inte föreligger. Ej heller bör resultatavräkning ske när gemensamma kostnader av nämnvärd omfattning nedlagts på huvuddel eller kan påräknas för senare huvuddel eller när kostnaderna för huvuddelen inte upphandlats på sådant sätt att de skäligen kan beräknas för huvuddel för sig.
2.3.4 Ovcrgångsbestämmelser
Ett antal remissinstanser tar upp frågan om behovet av övergångsbestäm- melser om beredningens förslag genomförs. Länsstyrelsen i Stockholms län antar att många företag. som tidigare inte redovisat värdet av pågående
Prop. 1980/81:68 1 18
arbeten. i många fall kan få redovisa betydande vinstökning det år då de föreslagna reglerna träder i kraft. Länsstyrelsen föreslår därför att den ökning av nettointäkten som föranleds av de nya reglerna får fördelas på en tr ':'irsperiod. Liknande synpunkter anförs av bl. a. litt”styre/serial i ("liir/c- lmrgs och Jämtlands Iiin och SRS.
2.4 Byggnadsrörelse och handel med fastigheter (11.8) 2.4.1 'Omsiittnittgstillgång i byggmulsrt'irt'lse
Beredningens uppfattning att de fall i vilka fastighet skall anses utgöra omsättningstillgång i byggnadsrörelse bör regleras i lag delas eller lämnas utan kommentar av så gott som samtliga remissinstanser. Endast RSV och SBEF anser att frågan. liksom hittills. bör lösas genom praxis. Även reglernas närmare utformning godtas i huvudsak. Få invändningar riktas mot förslaget att fastighet. som förvärvats av skattskyldig som driver byggnads- rörelse. anses utgöra omsättningstillgäng om den förvärvats i och för rörelsen. vilket enligt beredningen skall vara fallet om syftet med anskaff- ningen varit att upprusta. bebygga eller avyttra fastigheten eller att använda fastigheten för stadigvarande bruk i byggnadsrörelsen. Några remissinstan- ser kritiserar dock den valda gränsdragningen.
Länsstyrelsen i ll-Ialmö/zus liin:
Vid bedömningen av om en viss fastighet är att anse som (.nnsättningstill- gång eller ej gäller det att klargöra syftet med förvärvet. Byggnadsföretagens anläggningstil[gångar skall enligt förslaget anses förvärvade för rörelsen. Till anläggningstillgångari byggnadsrörelse hänföres exempelvis kontorsbyggna- der som inrymmer byggmästarens kontorslokaler. Antag att sådan byggnad innehåller även bostadslägenheter och..-'cller kontorslokaler som uthyres till utomstående. Fråga uppkommer då om sådan fastighet skall anses förvärvad för byggnat'lsrörclsen även om den endast till mindre del utnyttjas i denna. Till följd av att man anknyter till syftet med förvärvet kan ytterligare tillämpningssvärigheter förutses. 1 det antagna fallet var kanske syftet med förvärvet inte alls att använda fastigheten i rörelsen men har byggnaden likväl senare kommit att användas helt eller till större eller mindre del i rörelsen. Det ursprungliga syftet med ett förvärv behöver inte överensstäm- ma med den faktiska användningen under innehavstiden.
Länsstyrelsen vänder sig även mot utformningen av det föreslagna undantaget för fastighet som för 'ärvats för stadigvarande användning i jordbruk. skogsbruk eller annan rörelse än byggmidsrörelse eller rörelse avseende handel med fastigheter:
Byggmästare skall enligt förslaget kunna utföra ombyggnadsarbeten på fastighet som förvärvats för att stadigvarande användas i annan rörelse än byggnadsrörelse eller handel med fastigheter titan att fastigheten betraktas som omsättningstillgäng. Ett byggnadsföretag kan sålunda förvärva en fastighet i vilken den tidigare fastighetsägaren drivit restaurangrörelse.
Prop. 1980/81:68 1 19
fortsätta driften (exempelvis genom utarrendering av restaurangrörelsen) en tid. utföra betydande ombyggnadsarbeten på byggnaden. sälja fastigheten och kräva tillämpning av realisationsvinstbeskattningsreglerna. Fråga Lipp- kommer också om byggnadsföretaget—sedan några år förflutit—inte t. o. m. skulle kunna riva byggnaden och uppföra ny sädan. försälja fastigheten och med stöd av föreslagna bestämmelser beskattas i förvärvskällan tillfällig förvärvsverksamhct.
Byggnadsföretag kan driva annan rörelse som har nära anknytning till byggaadsbranschcn (elementfabrik. snickerifabrik. försäljning av grus etc). Hittills torde det ha varit vanligt att byggnadsrörelsen och andra branschen närbesläktade rörelser betraktats som en förvärvskälla. Gemensam förvärvs— källa kan exempelvis föreligga då en vcrksamhetsgren avser att förädla eller eljest tillgodoföra sig en annan verksarnhctsgrcns produkter. Av byggmäs— tare bedriven snickerilabrik som tillhandahåller inredningsdetaljer åt byggrn'idsrörelsen torde därför vara att hänföra till samma förvi'irvskälla som byggmtdsrörelsen. Fastigheten i den närbesläktade rörelsen blir i så fall omsättningstillgång i byggnadsrörelsen enligt beredningens förslag. Om däremot skilda förvärvskällor anses föreligga blir anläggaingsfastighcten ej att betrakta som omsi'ittningstillgäng. Det synes vara mindre lämpligt att inkomstslaget vid byggmästarens försäljning av sådan fastighet skall vara beroende av om en eller skilda förvärvskällor anses föreligga för den verksamhet byggmästaren bedriver.
I.!insslyrclsm iflli's'bones län efterlyser en precisering av begreppet "i och för rörelsen". Även SBEF anser att avgränsningen blir oklar:
Den föreslagna lagtexten synes sålunda vara alltför luddig. De definitioner som ges på lokutionen "i och för rörelsen" — nämligen att syftet varit att upprusta. bebygga eller avyttra eller anskaffa för stadgivarande bruk torde helt omöjliggöra att fastigheter inte förvärvats i och för rörelsen. En fastighet torde nämligen förvärvas antingen för upprustning eller bebyggelse eller också för försäljning. Om fastigheten inte försäljes och ej heller upprustas eller bebygges torde i stället kunna hävdas att den anskaffats för stadigva- rande bruk i rörelsen. nämligen för uthyrning eller som driftfastighet i rörelsen. SBEF finner sålunda att förslaget kunde formulerats mycket enklare och endast ange att fastighet som förvärvats av den som bedriver byggnadsrörelse är omsättningstillgäng om den inte förvärvats innan rörelsen päbt'irjats och ej heller blivit föremål för omfattande byggnadsarbeten i rörelsen. SBEF anser emellertid inte heller en sådan mnformulering nödvändig utan får i stället föreslå att den praxis som f. n. gäller även framgent i stort sett skall gälla. Detta skulle betyda att alla fastigheter som innehas av den som bedriver byggnadsrörelse behandlas som omsättnings- tillgångar om i rörelsen utförts byggnadsarbeten som inte endast avser normalt underhåll. Från nämnda princip anser emellertid SBEF att vissa undantag bör göras för sådana fastigheter som an !änds som kontors— eller driftfastighetcr. Sistnämnda typ av fastigheter har inte anskaffats för omsättning och bör därför behandlas på samma sätt som anläggningsfastig- heter som tillhör andra rörelseidkare. En förutsättning för att kontors- och driftfastighetcr inte skall skattemässigt betraktas som omsättningsfastigheter bör enligt SBEl-"zs uppfattning vara att de inte blivit föremål för nedskrivning i räkenskaperna. Vidare bör ytterligare ett krav vara att de innehafts under förslagsvis minst 10 år. Den skattemässiga behandlingen av anläggningsfas— tigheter får såsom SBEF påtalat ovan i avsnitt lll lnvcsteringsfonder och
Prop. HSO/81:68 120
investeringsreserv ocksä konsekvenser beträffande möjligheten till ianspräk- tagande av investeringsfonder. För att stimulera företagen till investerings- fondavsättningar bör därför — oavsett vem soni bebyggt fastigheterna — kontors- och driftfastighetcr skattemässigt och inte bara civilrättsligt behandlas som anläggningstillgångar.
Beredningens förslag att byggmästares fastighet. som inte anskaffats i och för byggnadsrörelsen. skall anses som omsättningstillgäng endast om den varit föremål för omfattande arbeten i rörelsen, anses av flera remissinstan- ser kunna leda till en inte önskvärd liberaliseringi förhållande till nuvarande praxis. RSV och ett stort antal av lä!ertyrelscrna förordar klarare regler på omrädet.
RS V:
Beredningen definierar vilka fastigheter som skall anses utgöra omsätt— ningstillgäng i byggnadsrörelse i sitt förslag till punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 27 & KL. Förslaget innebär bl. a. att ”fastighet. som icke förvärvats i och för byggnadsrörelse. anses som omsättningstillgäng om den innehaves av skattsk_vldig som bedriver byggnadsrörelse och fastigheten varit föremål för omfattande byggnadsarbete i denna rörelse." Gällande rätts— praxis är sträng och även byggnadsarbeten som inte varit särskilt "omfat- tande" har lett till att fastigheter bedömts utgöra omsättningstillgång i l.)yggnadsrörelse. Beredningen anför i sin speeiahmuivering (s. 611) att en byggmästare bör kunna utföra sedvanliga smärre reparationsarbeten på en i bebyggt skick förvärvad fastighet utan att fastigheten på grund därav far karaktären av omsättningstillgang. Detta uttalande tyder på att beredningen haft för avsikt att i stort sett kodifiera gällande praxis. RSV anser därför att uttrycket "omfattande byggnadsarbete i denna rörelse" bör bytas mot t. ex. "byggnadsarbete i denna rörelse som utgör annat än sedvanligt reparations- arbete av mindre omfattning" om det inte är så att lagstiftaren önskar införa en mera generös praxis.
Länsstyrelsen i Stockholms län:
I fräga om den s. k. objektsmittan har beredningen föreslagit att fastighet. som inte förvärvats i och för byggnadsrörelsen. ändä skall anses utgöra omsättningstillgäng om den innehas av någon som bedriver byggnadsrörelse och fastigheten varit föremål för omfattande byggnadsarbete i denna rörelse. Detta ger intryck av att byggmästarsmittan begränsats. Nuvarande praxis torde godta att endast sedvanliga smärre reparationer görs. Lagregeln bör så nära som möjligt anknyta till denna praxis. För att tillämpningen skall bli så enkel som möjligt föreslår länsstyrelsen att godtagbara reparationskostnader omsätts i viss procent av anskaffningskostnaden för byggnaden. förslagsvis 5 %. Vidare anser länsstyrelsen att även ombyggnadsarbeten som utförts av andra än byggmästaren själv eller hans företag skall diskvalificera fastigheten från beskattning enligt realisationsvinstreglerna. eftersom det kan förutsät- tas att byggmästaren med sin branschkännedom gör viss vinst vid anlitandet av underentreprenörer. Denna vinst bör beskattas i hans rörelse da den motsvarar uttag av egen tjänst. Dessutom skulle den skrivning beredningen föreslar öppna vida möjligheter till ett omfattande byte av entreprenader pä fastigheter.
Prop. 1980/81:68 121
Det bör vidare klargt'åras att formuleringen "i denna rörelse" inte skall uppfattas sä. att arbetena mäste ha kostnadsförts i rörelsen. Smitta inträder även i övriga fall. då byggmästaren själv utfört arbetet.
Länss!_vrel.s'e/r i Södermanlands län:
Beträffande den s. k. ('>bjektsmittan gär beredningens förslag ut på att lagstiftningsvägen försöka förenkla rädande praxis. Beredningen föreslår. att "fastighet som icke förvärvats i och för h_v-'ggnadsrt'irelse anses som omsättningstillgång om den innehaves av skattskyldig som bedriver bygg- nadsrörelse och fastigheten varit föremål för omfattande lugg!(tafsar/were:i [ denna rörelse" få 3 tredje och fjärde st. anv. t. 37 KL). l betänkandet förekommer för nämnda typ av fastighet även uttrycket byggnadsarbete av viss omfattning. Beredningen har inte preciserat vad som avses med ordalydelsen i lagförslaget.
Vi befarar att den föreslagna ordalydelsen gör lagtexten svar att tillämpa i praktiken. vilket i sitt tur kan komma att medföra onödiga skatteprocesser. Lagtexten ger tillsammans med motiven intryck av att beredningen velat begränsa byggmästarsmittans omfattning i förhållande till nu gällande praxis. Om detta var beredningens avsikt kan vi inte biträda förslaget. [ dagsläget torde en byggmästare endast kunna utföra sedvanliga smärre reparationer på en fastighet förvärvad i bebyggt skick utan att fastigheten pä grund därav får karaktär av (mtsättningstillgäng. Vi anser att lagtexten bör utformas med utgångspunkt från att endast smärre och relativt sett obetydliga arbeten kan tillåtas innan objektsmitta inträder. Fastigheten bör därför betraktas som omsättningstillgäng om byggnadsarbeten av icke endast ringa omfattning utförts. För ytterligare precisering av uttrycket "i endast ringa tnufattning" kan ledning sökas i tillämpningen av rss 3 st. lagen om mervärdeskatt. Uttrycket har i här avsedda fall beräknats motsvara ca 5 W. Vi anser. att byggnadsarbeten. vilka uppgår till 5 ':'-?-—lt.l (;"?- av fastighetens anskaffnings- kostnad och inte heller överstiger lämpligt avvägd beloppsgräns. t. ex. dä fräga är om mycket stora objekt. ej bör föranleda att fastigheten får karaktär av omsättaingstillgång. I övriga fall bör presumtionen tala för att fastigheten är omsättningstillgång i byggmtdsrörelse.
Olika beskattningskonsekvenser uppstår både vid innehav och avyttring av lageraktier respektive organisationsaktier. På samma sätt som ovan berörts bör. en mera strikt avgränsning göras. när en aktieägarcs rörelse "smittar" aktieinnehavet så att detta erhåller karaktär av omsättningstillgang i nämnda rörelse. Uttrycket "utfört byggnadsarbete av viss omfattning" återkommer i detta sammanhang i de fall dotterbolag förvaltar moderbolags rörelsefastig- het. Samma lösning som ovan förordas även här.
Vi vänder oss även mot fm'muleringen "i denna rörelse". vilket kan uppfattas så. att arbetena mäste ha kostnadsförts i rörelsen. ] redogörelsen för gällande rätt konstaterar beredningen emellertid att det är ovidkomman— de om kostnaderna för byggnadsarbetet belastat rörelsen eller inte (RÅ 195!) Fi 500). Om syftet varit att kodifiera gällande rättspraxis bör nämnda ordalydelse ändras sä att det klart framgår. att det inte spelar någon roll om kostnaderna belastat rörelsen eller ej sä länge byggmästaren själv utfört arbetet.
L(lllSXl_l'/'t-'lh'('ll i (').s'n'rgt'i/lun(lx lz'in:
Beredningen har föreslagit att fastighet. som inte förvärvats i och för byggnadsrörelsen. likväl ska anses utgöra omsättningstillgäng om den
Prop. 1980/81:68 IZZ
innehas av någon som bedriver byggnadsrörelse och fastigheten varit föremål för (anfallande arbeten i denna rörelse. Begreppet omfattande arbeten eller som det står i lagtexten omfattande byggnadsarbete har inte närmare definierats av beredningen. I kommentarer till författningsförslagen har påpekats att en byggmästare i egen regi bör kunna utföra sedvanliga smärre reparationer på en i bebyggt skick förvärvad fastighet utan att fastigheten på grund härav får karaktären av omsättningstillgång. Enligt länsstyrelsens mening kommer det att uppstå tillärnpningssvärigheter om man inte närmare definierar begreppet omfattande byggnadsarbeten.
F.nklaste sättet är att fastställa ett visst belopp för att omfattande arbeten ska föreligga. Med hänsyn till byggnaders olika storlek är detta emellertid inte en framkomlig väg. Lämpligare är att anknyta begreppet omfattande arbete till viss procentsats av fastighetens taxeringsvärde. taxerat byggnads— värde eller anskaffningsvärde. Fastighetens anskaffningskostnad är sanno— likt cn säkrare beräkningsgrund än taxeringsvärdet. Av praktiska skäl skulle även torutkostnadcn och kostnaden för markarbeten ingå i beräkningsun- derlaget.
För att alltid kunna hänföra smärre belopp till sedvanliga reparationer bör även en lägsta gräns sättas.
Liknande synpunkter framförs av länsstvrelserna i Kalmar. Gotlands. Göteborgs och Bohus. Älvsborgs. Örebro, Västmanlands. Gävleborgs. l-"t'istcr/torr/amis och Norrbottmrs län samt av TOR. Lägsta gräns för de arbeten som skall föranleda att fastighet blir hänförlig till omsättningstillgång anses därvid av länsstyrelsen i Örebro län böra sättas vid lllf-f'f'n av anskaffningskostnaden medan länsstyrelsen i Västernorrlands län föreslår lll—15 (P?: och länsstyrelsen i Norrbottens län 5—10 %.
2.4.2 Omsättningstillgång vid handel med faslig/reter
Beredningens förslag till reglering av de förutsättningar som medför att yrkesmässig handel med fastigheter skall anses föreligga godtas eller förbigås utan kommentar av huvuddelen av remissinstanserna. Utformningen av bestämmelserna om s. k. kvalificerad fastighetshandel har föranlett påpe- kande endast från tre av remissinstanserna. Sålunda har länsstyrt'lsurna i Jönköpings. lx'ristiunxtr'uls och tlf/almöhus län ifrågasatt om inte reglernas avfattning blivit något snävare än vad beredningen avsett.
[.iinssryrelsen thfinköpings län:
Enligt beredningens uttalande (sid 529.) är praxis att rörelsereglerna är tillämpliga vid försäljning av fastighet som anskaffats för att yrkesmässigt avyttras av företag som handlar med fastigheter eller av fastighetsmäklare. Vi ifrågasätter dock om den lydelse första stycket av anvisningspunkt 3 till 27.5 fått i förslaget täcker in även mäklare. eftersom en sådan i denna sin egenskap inte själv köper och säljer fastigheter. En omformulering av anvisningspunkten s_vnes därför böra ske så att den inte inskränker mäklarnas skattskyldighet.
Prop. 1980/81:68 123
Länsstyrelsen i Kristianstads län:
Länsstyrelsen delar beredningens uppfattning. att inkomstberäkningen skall ske enligt rörelsereglerna. Vid försäljning av fastigheter. sorti anskaffats för att yrkesmässigt avyttras av företag. som handlar med fastigheter eller av fastighetsmäklarc. Det är emellertid oklart om beredningens förslag till lagtext täcker in samtliga dessa kategorier. Beredningens förslag innebär sålunda. att handel med fastigheter skall anses föreligga. när någon bedriver verksamhet. sotn huvudsakligen avser försäljning av fastigheter. vilka uppenbarligen anskaffats för yrkesmässig avyttring. Huvudsaklighetskravet torde i de flesta fall utesluta fastighetsmäklarna. Dessa handlar visserligen ej sällan i viss utsträckning med fastigheter. men den huvudsakliga verksam- heten utgörs i normalfallet av förtnedlingsverksamhet. Lagtextcn bör därför kompletteras så att av denna klart framgår. att även l'astighetsmäklarna anses bedriva yrkesmässig handel med fastigheter i den män de självständigt köper och säljer fastigheter. Detta torde antingen kunna ske genom att huvudsak— lighctskravet utgär eller genom ett tillägg till lagtexten. innebärande att handel med fastigheter även skall anses föreligga vid köp och försäljning av fastigheter i anslutning till förmcdlingsverksamhet.
Länsstyrelsen i tllt'tltnölnts län anför liknande synpunkter. Vad gäller förslaget om att s. k. okvalificerad fastighetshandel skall anses föreligga då den skattskyldige ttnder en period av fetn är sålt minst fem fastigheter och därjämte köpt minst lika många fastigheter är invändningarna flera. Länsstyrelsen i It'ristimtstttzls län avstyrker bestämmelsen:
Beredningens förslag. att handel med fastigheter vidare skall föreligga. om skattskyldig. som under fem på varandra fi'iljande kalenderår fört-*ärvat minst fctn fastigheter. under samma tidsperiod avyttrat minst fem fastigheter. kommer att ge upphov till ett antal tillätnpningsproblem. Beredningen har inte i något sammanhang närmare definierat vad den avser med begreppet fastighet. Den närmast till hands liggande tolkningen torde vara att jämställa fastighet med registerfastighet. l-Iärvid bör observeras. att en taxeringsenhet. som ofta utgör den naturliga förvaltningsenheten. kan bestå aven eller flera registcrl'astigheter. Ett inköp av en taxeringsenhet. som bestar av fetn registcrfastighcter. kan sålunda vid en strikt tillämpning av lagtexten komma att innebära. att den skattskyldige anses ha köpt fem fastigheter. Vidare kan pekas på möjligheterna. att en fastighet kan köpas upp för att därefter styckas till ett antal nya fastigheter. eller att flera fastigheter köps upp och sarntnanläggs till en ny fastighet. Exemplen visar på de svårigheter. sotn kan uppkomma vid försök att reglera när yrkesmässig handel med fastigheter skall anses föreligga genom att närmare precisera det antal köp och försé'tljningar. som skall äga rutn under en given tidsperiod. Det torde över huvud taget vara relativt enkelt. att med hjälp av olika manipulationer kringgå si'ldana bestämmelser. Det får därför trots allt anses ändamålsenli- gare att i lagtexten endast i tnera allmänna ordalag l't'fireskriva när yrkesmässig handel med fastigheter skall anses föreligga och överlåta åt praxis att närmare precisera de lörutsättningar. som bör vara för handen. Visserligen kommer härvid fortfaram'le att råda en viss osäkerhet om när handel med fastigheter kan anses föreligga. Å andra sidan försvåras möjligheterna att kringgå reglerna. Länsstyrelsen föreslår därför. att i punkt 3 av anvisningarna till 27% kotnmunalskattclagen införs ett stadgande av
Prop. 1980/81:68 134
innebörd. att handel med fastigheter anses föreligga. när någon bedriver verksamhet. som avser fi.")rsäljning av fastigheter. vilka anskaffats för yrkesmässig avyttring. Någon särskild regel om att handel med fastigheter skall anses föreligga vid köp och försäljning av minst fem fastigheter under en femårsperiod bör däremot inte införas.
Kritiska synpunkter framförs även av länsstvrelserna i bppsala. Söder/nan- lands. Jönköpings. Kalmar. Malmöhus. Göteborgs och Bohus. Orebro, Gävleborgs och Västernorrlands län.
Länsstyrelsen i Uppsala län:
Beredningen föreslår att yrkesmässig handel med fastigheter skall föreligga när någon under en femårsperiod sålt och köpt minst fem fastigheter. Länsstyrelsen anser att man med denna regel löper risk att träffa inte avsedda fall och också kan riskera att motverka önskvärd rörlighet på bostads- och arbetsmarknaden.
Särskilt fi'örvärvsarbetande makar med fritidshus och egen permanent- bostad som på grund av arbetsförhällanden eller eljest byter bostadsort med åtföljande försäljning och köp av bostäder kan snart råka ut för att betraktas som rörelseidkare i regelns mening. Länsstyrelsen som bedömer att man i görlig mån bör undvika att ytterligare vidga området för skatteti'tnkande inom bostadssektorn anser att bestämmelserna bör få sådan avfattning att fastigheter som uppenbarligen anskaffats för och också använts som bostad för ägaren undantas.
Beredningens förslag innebär att skattskyldig som en gång ansetts dri 'a handel med fastigheter inte kan köpa och försälja enstaka fastigheter med vissa angivna undantag utan att dessa fastigheter blir behandlade som omsättningstillgångar i rörelse. Länsstyrelsen finner detta mindre accepta- belt. Länsstyrelsen anser därför atti likhet med vad som f. n. gäller vid icke kvalificerad tomtrörelse att rörelsen bör upphöra om köp och försäljning inte har skett inom viss tidsperiod.
Länsstyrelsen i Södermanlands län:
Definitionen av "icke kvalificerad" handel med fastigheter föranleder i och för sig inte några invändningar från 'är sida. Däremot ställer vi oss mera tveksamma till förslaget avseende tidpunkt då rörelsen skall anses påbörjad samt antalet fastighetstransaktioner. Enligt vår mening f("irefaller förslaget väl generöst. vilket medför att bestämmelsen kan komma att inbjuda till missbruk. Den i förslaget angivna tidsramen om fem år kan lätt överblickas. Det blir därför möjligt att systematiskt köpa och sälja fyra fastigheter under varje femårsperiod utan att detta utlöser rörelsebeskattning. Objektivt sett borde emellertid denna typ av fastighetstransaktioner bedömas som rörelse. En justering av förslaget bör övervägas på denna punkt.
Med den föreslagna utformningen anser vi oss inte kunna biträda beredningens förslag. Det är emellertid viktigt att handel med fastigheter regleras i kommunalskattelagen. då det av praxis inte går att dra någon bestämd slutsats om när handel med fastigheter skall föreligga. Problemet bör emellertid analyseras ytterligare och flera alternativa lösningar övervä— gas.
Prop. 1980/81:68 ) -
I J 'Jl
Länsstyrelsen i Jönköpings län:
Förslaget i fråga om handel med fastigheter är i övrigt så utformat att fastighetsaffärcr kan bedrivas i ganska stor omfattning utan att rörelsereg- lerna blir tillämpliga. Av särskild betydelse härvidlag är att förslaget bygger på vad som händer under en så kort tid som fem år. Vi anser att man bör se till förhållandena under en längre tid. förslagsvis tio år.
Länsstyrelsen i Kalmar län:
Vid bedömning av när tomtrörelse anses ha påbörjats utgår man endast från antalet fastighetsftfusäljningar under en tioi'irsperiod. Antalet inköpta tomter under samma tidsperiod saknar däremot betydelse. Vid tomtrörelse ges också klara regler för när rörelsen anses ha upphört. Sådana regler har inte föreslagits vad gäller handel med fastigheter.
Spekulation i fastigheter har tilltagit kraftigt under senare år. Denna spekulation är i många avseenden icke önskvärd. De regler som föreslagits innebär att 'en relativt omfattande handel med fastigheter accepteras utan att beskattning sker enligt rörelsereglerna på grund av att fastigheter även skall ha köpts in för att rörelsen skall anses påbörjad. Inte heller ges några regler för när rörelsen anses ha upphört. Reglerna för handel med fastigheter bör enligt länsstyrelsens mening så när som på antalet försäljningar konstrueras på samma sätt som ovan nämnda regler för enkel tomtrörelse. Vad gäller fastighetshandel kan denna anses ha påbörjats om mer än fem fastigheter försålts under en femårsperiod. Rörelsercglerna tillämpas alltså vid försälj- ningen av den sjätte fastigheten. Rörelsen kan också anses ha upphört om inte någon fastighet för ålts under fem kalenderär. Därefter påbörjas ny beräkning av antalet försäljningar.
l.änsstvrelsen [ Malmöhus län:
Även om inte reglerna om kvalificerad handel med fastigheter är tillämpliga kan yrkesmässig handel ändå föreligga. llärvid har föreslagits en schablonregel av innebörd att fem inköp och fem försäljningar under en femårsperiod konstituerar rörelse. Rörelsen anses ha påbi'ärjats i och med avyttringen av den femte fastigheten. Vid beräkningen av antalet förvärvade och avyttrade fastigheter skall medtagas förvärv och avyttringar som företagits av den skattskyldiges make och hemmavarande barn under 16 år samt av fånutnsföretag i vilket den skattskyldige eller denan make är företagsledare. Om den skattskyldige är ett fåmansföretag medräknas på motsvarande sätt förvärv och avyttringar företagna av fysiska personer som är företagsledare eller anhöriga till sådana. Om däremot en fysisk person förvärvar ett fastighetsbolag eller en fastighetsförening synes ett sådant indirekt fastighetsförvärv inte komma att medräknas. Någon saklig grund härför kan ej anses föreligga. Aktier och andelar i fastighetsförvaltande bolag eller förening utgör nämligen omsättningstillgångari rörelse som avser handel med fastigheter.
l redogörelsen för gällande rätt och praxis påpekar beredningen att viss presumtion s_vnes föreligga för att den som driver byggnadsrörelse även idkar yrkesmässig handel med fastigheter. Mot bakgrund härav kan det finnas anledning att närmare undersi'ika de f("äreslagna reglernas effekt vid beskattning av byggmästare som köpt och sålt fastighet. Först kan då konstateras att om syftet med ett fastighetsförvärv varit att sedermera avyttra fastigheten. denna skall anses utgöra omsättningstillgångi byggnadsrörelsen.
Prop. 1980/81:68 136
Tidigare har påtalats svårigheterna att avgöra vad som varit det egentliga syftet med ett förvärv. Ett påstående från ett byggnadsft'iretags sida att syftet varken varit att upprusta. bebygga eller avyttra utan endast att förvalta synes svårt att motbevisa. Om emellertid den förvärvade fastigheten nästan helt år finansierad genom lån förefaller det påstådda syftet av underordmtd betydelse från saklig synpunkt. Fråga synes då vara om f("irvärv där ff.")retaget förväntar sig framtida värdestegring och där det träffade valet bland alternativa fastighetsobjekt är ett resultat av byggmästarens yrkesmässiga insikter och erfarenheter av byggnads— och fastighetsmarknaden. Beredning- en anser att en byggmästare eller ett byggnadsbolz-ig skall kunna gå in under den okvalificerade fastighetshandeln. dvs. köpa och sälja ett antal understi- gande fem fastigheter under en femårsperiod titan att ri'irelsebeskattning inträder. Ett sådant synsätt kan ifrågz'tsättas. Onerösa fastighetsförvärv av ett byggföretag borde kunna presumeras ha skett i och för rörelsen och anses som ingående i yrkesmässig handel eller byggnadsrörelse.
Avgränsningen mellan olika fi'n'värvskällor av tomtrörelse. kvalificerad tomtrörelse. handel med fastigheter och byggtmdsrörelsc är redan enligt gällande rätt besvärlig. Resultatet av beredningens bemödanden i detta avseende har enligt länsstyrelsens uppfattning blivit motsatsen till det åsyftade. Gränsdragningsproblemen kan förväntas komma att öka. Ett exempel må anföras. En byggmästare har under åren l—-l köpt fem och sålt fyra fastigheter. Byggmästaren har hos taxeringsnämnden fått gehör för sin ståndpunkt att syftet med förvärven inte i något fall varit att upprusta. bebygga eller avyttra fastigheterna. År 5 avyttrar byggmästaren den femte fastigheten. Denna försäljning innebär enligt beredningen att byggmi'istaren anses "driva byggmldsrörelsc jämte handel med fastigheter" ("sid. 530) och att beskattning skall ske enligt rörelsereglermt. Enligt föreslagen lagtext för okvalificerad handel med fastigheter skall rörelsen anses påbörjad i och med avyttringen av den femte fastigheten. Fråga uppkommer därvid om byggmästaren i fråga driver en eller två t'örvz'irvskällor. l-lar ny förvärvskälla påbörjats torde byggmästaren kunna beräkna den avyttrade fastighetens ingångsvärde med ledning av bestämmelserna i punkt I tredje stycket anvisningarna till lös" KL (uppräkning av ingångsvärde). Beredningens skrivning ("byggnadsrörelse jämte handel med fastigheter") antyder att ny förvärvskälla inte föreligger och att någon uppräkning inte är möjlig då den förvärvski'illa vari fastigheten försalts påbt'irjats före förvärvet av fastighe- ten.
Om en byggmästare köper 'en fastighet år l och utan att upprusta och bebygga densamma avyttrar den år 4 och säger sig redan vid förväwet ha haft syftet att avyttra är enligt förslaget fråga om byggmtdsrörelse. Om byggmästaren däremot förklarar att syftet med förvärvet var att i framtiden förvalta fastigheten men att på grund av ändrade planer fastigheten år 4 försålts i den då påbörjade kvalificerade handeln med fastigheter torde han samtidigt kunna kräva att uppräkning av ingångsvärdet sker.
Vad ovan sagts visar att föreslagna bestämmelser om olika fi'irvårvskällors omfattningoch påbörjande medför alltför många osäkcrhetsmoment vid den praktiska tillämpningen och kan leda till materiellt tveksamma beskattnings- resultat. Byggmästare som försäljcr byggnadstomt skall inräkna försäljning- en i byggrmdsröreIsen. Samma borde gälla vid fi:")rsäljning av fastighet. Av samma anledning som fastighetsmäklare vid beskattning av fastighetsförsälj- ningar inte anses böra kunna åberopa femtalsregeln bör denna inte kunna åberopas av bvggföretag. En sådan bestämmelse kan kompletteras med
Prop. 1980/81:68 127
undantagsbestämmelser för vissa benefika förvärv av fysisk person.
Begreppet fastighet är till sin reella innebörd mycket varierande. Byggnadstomter. sommarstugor. större och mindre villor i glesbygden och storstadscentra. hyresfastigheter. kontorsfastigheter och industrianläggning- är av varierande slag inrymmes i begreppet. En fastighet kan vara bebyggd med flera byggnader. Industrihotell och radhusbebyggelse utgör exempel härpå. Avstyckningar kan ske varför ett fastighetsförvz'irv kan skapa förutsättningar för flera fastighetsförsäljningar. Med anledning härav finns anledning ("överväga om inte schablonregeln kan knytas till kå'ipesumman (eller tz'ixeringsvärdet) för fastigheterna på så sätt att vid värdemässigt betydande affärer antalet köp och försäljningar under en femårsperiod sättes lägre ätt fem för att rörelse skall anses föreligga. Det kan även finnas anledning erinra om senare års uppmärksammade fastighetsaffärer där fråga varit om handel med fastighetskomplex i storleksordningen flera tiotals miljoner kronor vid en enskild transaktion och där handeln endast indirekt avsett fastigheter eftersom aktier i fastighetsförvaltande bolag omsatts. Det bör därför än en gång understrykas vikten av att sådana affärer kommer att beaktas vid beräknandet av antalet fastighetstransaktioner.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:
Beredningen föreslår även regler till ledning för bedömande av när yrkesmässig handel med fastigheter skall anses föreligga. Enligt förslaget skall handel med fastigheter anses föreligga. när någon under fem kalenderår avyttrar minst fem fastigheter, och lika stort antal fastigheter förvärvats under samma tidsperiod genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. Rörelsen skall anses påbörjad när den femte fastigheten avyttras. Även närstående persons förvärv och avyttring skall beaktas. Med hänsyn till den begränsade tidsramen på fem år synes ett krav på fem fastighetsförvärv och avyttring under samma period vara väl högt. En något lägre gräns bör övervägas exempelvis fyra köp och försäljningar under en femårsperiod.
Länsstyrelsen i Örebro län:
Vad gäller handel med fastigheter föreslår beredningen att yrkesmässig handel skall anses föreligga när någon under en femårsperiod har såväl sålt minst fem fastigheter som köpt minst lika många fastigheter. Sammankopp- lingen mellan köp och försäljning av fem fastigheter medför, att den som under en femårsperiod köpt åtta fastigheter och sålt fyra och under efterföljande femårsperiod köpt fyra och sålt nio fastigheter inte skall anses driva handel med fastigheter. trots omfattningen och regellmndenheten i denna handel. Vidare synes beredningen ha bortsett från handel med fastigheter. som formellt ägs av juridisk person. l dessa fall utgör aktie eller andel i den juridiska personen ett substitut för fastighet varför handel med dylika aktier och andelar bör utgöra rörelseintäkt och beskattas enligt rörelsereglerna i stället för enligt realisationsvinstreglerna. om handeln — i förekt'nnmande fall tillsammans med "ren" fastighetshandel — är av viss ('mtfattning.
Länsstyrelsen är medveten om att det ingalunda är lätt att åstadkomma en generell definition av begreppet yrkesmässig handel med fastigheter. Liksom hittills torde dock bedömningen få grundas på verksamhetens omfattning under en längre period än fem år. Länsstyrelsen anser därför att yrkesmässig handel i regel bör anses föreligga. när någon under en tioårsperiod sålt mer än sex fastigheter om samtidigt merän tre fastigheter köpts. Med fastighet
Prop. 1980/81:68 128
bör likställas aktie eller andel i juridisk person. vars huvudsakliga tillgång utgörs av fastighet.
Lt'i'nsxtvrclxt'n i Gäi'lc'ln'ugv hin:
[ fråga om yrkesmässig handel med fastigheter föreslår beredningen att sådan verksamhet skall hänföras till rörelse bl. a. när någon under en femårsperiod sålt minst feiii fastigheter om vederbt'irande köpt lika stort antal fastigheter under samma tidsperiml. Länsstyrelsen ifrågasätter om inte antalet köp och försäljningar är för högt tilltaget. Skattskyldig kan under angivna förutsättningar framdeles avpassa köp och försäljningar så att han ständigt balanserar på gränsen till rörelse utan att överskrida den.
Aven [ii/t.vsti're/xu/i i l-"ästt'riiorrlmi(l_v län förordar en sänkning av antalet köp och försäljningar inom fcmårsperiodcn. .S'i't'rigcx (f(ll'(l/(tlele/lflltl är i stort sett positivt till förslaget men
ifrågasätter bestämmelsernas närmare utformning:
Det ifrågasätts emellertid huruvida det föreslagna kvantitativa kriteriet för yrkesmässig handel med fastigheter fått en nöjaktig utformning. Såvitt samfundet förstår kunde handel med fastigheter anses föreligga nted retroaktiv verkan. Vidare saknar samfundet i förslaget närmare anvisningar från beredningen om hur den ifrågasatta beskattningen vid försäljningen av omsättningsfastigliet skall göras effektiv och likformig med tanke på att skattskyldigheten kan aktualiseras långt efter det att den verksamhet som gett fastigheten dess karaktär av omsättningstiIlgång upphi'irt.
2.4.3 Särskilda regler för eget ll('l7l
Förslaget att avyttring av en- eller tvåfamiljsfastighct. som förvärvats i syfte att innehas som egen bostad för den som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. i vissa fall skall beskattas enligt reglerna för tillfällig förvärvsverksamhet och inte som inkomst av rörelse bemöts positivt eller lämnas utan erinran av samtliga remissinstanser. L('i/isxtyrt'lxcrna i Stock- holms. Söder/n(Hi/amb". Östergötlands. Ä/i'xlmrgs och l-"äs'tPrnorrlaltrlx län anser dock att regler om beskattning av skäligt s. k. byggmästarz-irvode bör införas.
I.änxstyre/st'n i Stockholms län:
Länsstyrelsen delar beredningens uppfattning att byggmästare under vissa förutsättningar skall ges möjlighet att sälja den villa han själv bor i utan att eventuell vinst underkastas annan beskattning än som följer av 35 och 36 st kommunalskaltelagen. Vad gäller den enskilde rörelseidkaren anser dock länsstyrelsen att en ft'irutsättning bör vara att avskattning sker när fastighet tas ut ur rörelsen. l—"örst därefter kan tioi'irsperioden börja löpa. Mati når då överensstämmelse tiicd den byggmästare som bedriver sin verksamhet i aktiebolagsform. Vidare skulle övercnsstämmelse åstadktimimas med regler- na i mervi'irdeskattelagen. som innebär att uttag ur byggnadsrörelse betraktas som omsättning. Samma värde. det allmänna saluvärdet för byggnaden. bör alltså kunna komma till användning både vid inkomsttax- eringen och mervärdeskatteredovisningen.
Prop. 1980/Skött 129
Länsstyrelsen i Södernmnlands län:
Vi delar beredningens uppfattning att byggmästare under vissa förutsätt- ningar skall ges möjlighet att sälja eget hem utan att eventuell vinst underkastas annan beskattning än som följer av 35 och 36 åå kommunal- skattelagen.
[ ett avseende innebär dock de föreslagna bestämmelserna. att byggmäs- tares egnahem kommer att behandlas olika beroende på om byggnadsrörel- sen bedrivs av fåmansföretag eller inte. Om byggmästare anlitar eget bolag för uppförande av eget hem, blir villan bcskattad till marknadspris. dvs. nedlagda direkta och indirekta kostnader plus vinst (byggmästararvode). Skulle bolaget inte debitera marknadspris. beskattas mellanskillnaden hos aktieägaren som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet. Drivs verksamheten i annan form. sker emellertid inte någon beskattning i samband med att byggmästaren tar byggnaden i bruk. llärigenmn undkommer byggmästaren sannolikt beskattning av byggmästararvodet om han vid en eventuell försäljning varit mantalsskriven på fastigheten i tio år. Vid förvärv av ersättningsfastighet torde dessutom reglerna om uppskov i vissa fall med beskattning av realisationsvinst bli tillämpliga.
Valet av företagsform kan således komma att få betydelse för beskatt- ningen av byggmästares egnahem. För att undvika detta bör beskattning av byggmästararvodet ske. då byggnaden tas i bruk även i det fall rörelsen drivs i annan form än som fåmansbolag. Härigenom skulle även överensstämmelse med mervärdeskattelagens bestämmelser åstadkommas. Vid mervärdebe- skattningen anses uttag av byggnad som omsättning när uttaget sker ur byggnadsrörelse. Byggnadens saluvärde bestämmes till ortens pris och uttaget hänföres till den redovisningsperiod då byggnaden i huvudsak tas i bruk. Vid tillämpningen av lagen om mervärdeskatt måste således fastighe- tens saluvärde tas fram. För att undvika orättvisa föreslår vi att det beskattningsvärde. som byggmästare är skyldig att redovisa enligt mervz'irdeskattclagen vid uttag av byggnad ur byggnadsrörelse. inkomstre- dovisas för det är då byggnaden tasi bruk. Härifrån skall avdrag medges för samtliga i byggnaden nedlagda kostnader. Har kostnader nedlagts på marken. skall motsvarande värde upptagas till beskattning.
Länsstyrelsen i Östergötlands län:
Beredningens förslag avseende omsättningsfastighet som utgör eget hem är rimligt med tanke på de konsekvenser som en försäljning fär om den sker i inkomstslaget rörelse jämfört med tillfällig förvärvsverksamhet. Vad bered- ningen möjligen förbisett är att någon beskattning av det ”dolda byggmäs- tararvodet" inte sker när skattepliktig realisationsvinst inte uppkommer vid försäljningen. Det synes därför rimligt att till bestämmelserna i anvisning- arna till 275 kommunalskattelagen knyta en schablonregel enligt vilken l_O % av försäljningssumman alltid hänföres till och beskattas som inkomst av rörelse medan vinstberäkningen för resterande del av köpeskillingen och samtliga avdragsposter sker enligt bestämmelserna i 35 och 36 åå kommu- nalskattelagen.
Länsstyrelsen i Älvsborgs län:
Det får anses principiellt riktigt att byggmästare ges möjlighet att sälja en i egen regi bebyggd en- och tvåfamiljsfastighct. som han själv bebor. utan att eventuell vinst beskattas som inkomst av rörelse.
Prop. 1980/81:68 131)
Beredningen skiljer emellertid på om villan uppförts av ett fi'tmansft'åretag eller av en enskild rörelseidkare. I det förra fallet skall fastigheten säljas till marknadsvi-irde. Även om fämansföretaget inte belastat resultatet med nägra kostnader för villans uppft'irande skall viss beskattning ändä ske. llänsyn bör tas till rabatt på inköpt material och entreprenörtjänster. eget arbete. ränta på eget kapital och företagarvinst. Skulle bolaget inte debitera marknadspris beskattas mellanskillmtden hos aktieägaren som intäkt av tillfällig förvärvs- verksamhet. Byggmästaren kan. efter att ha varit mantalsskriven pä fastigheten under tio år. sedan sälja fastigheten titan att eventuell vinst beskattas som inkomst av rörelse. Drivs-verksamheten i annan form sker med samma förutsättningar— dvs. att rörelsen inte belastats med nägra kostnader för villans uppförande — inte någon beskattning dä byggmästaren tar denna i bruk. Denne byggmästare kan efter samma tioårsperiml sälja fastigheten utan att eventuell vinst beskattas som inkomst av rörelse.
Beredningen har utan närmare motivering avfärdat tanken att låta uttagsbeskatta (avskatta) byggmästarevilla i samband med färdigställamlet. Ett skäl har varit svårigheten att fastställa saluvärdet (marknadsvärdet). Detta är emellertid inte ett bärande argument. När villan färdigställts mäste en uttagsbeskattning grundad på saluvärdet alltid ske för att möjliggöra redovisningen till men-'ärdeskatt. Dä byggmästaren flyttar in i villan efter färdigställamlet finns således skäl att föreskriva uttagsbeskattning. Fran denna tidpunkt kan den tioåriga karensen börja löpa. Skulle byggmästaren inte bo kvar i villan under så lång tid som tio år utgör villan i och med avflyttningen äter omsättningstillgång i byggnadsrörelsen. Värdet av till- gången vid det tillfället är det tidigare redovisade uttagsvärdet.
För att valet av företagsform inte skall ha någon betydelse för beskattning av byggmästarens eget hem föreslär länsstyrelsen att reglerna ändras i enlighet med vad som ovan anförts.
Vissa övergångsregler torde emellertid vara erforderliga. Den av bered— ningen fi'ireslagna lagstiftningen är till viss del av retroaktiv karaktär. Dade nya reglerna om fämansbolagen trätt i kraft den 6 april 1976 torde beredningens förslag kunna läggas till grund för ianspråktagande som skett dessförinnan. '
Länsstyrelsen [ Växternarrlands län:
Länsstyrelsen föreslår ett uttryckligt stadgande om att skäligt byggmästar- arvode skall bli föremål för beskattning när byggmästare säljer en i egen regi uppförd villafastighet. vilken använts som privat bostad.
Förslaget att byggmtdskostnader på fastighet. som belastat byggnadsrörel- sen. skall äterföras.till beskattning dä fastigheten säljs riskerar enligt länsstyrelsen i Kalmar [än att medföra kontrollsvårigheter:
Kontrollproblemen torde komma att bli väsentliga när det gäller att avgöra vilka kostnader som lagts ner på den privata fastigheten. Ett sätt att öka kontrollmöjligheterna är. enligt länsstyrelsens uppfattning. att fastställa fastighetens ingångsvärde redan när fastigheten tas i bruk. Byggmästaren bör därvid i deklarationen uppge vilka och hur stora kostnader som avser den privata bostaden. Dessa uppgifter kan sedan kontrolleras mot de kostnader som belastat rörelsen. I takt med att förbå'ittringar och reparationer görs av fastigheten bör också sädana kostnader redovisas separat i deklarationen.
Prop. 1980/81:68 131
Även länsstyrelsen i Värmlands län anser att de föreslagna reglerna kommer att leda till kontrollproblem.
Länsstyrelsen i Malmöhus län tar upp en speciell situation till behand- ling:
Länsstyrelsen har intet att erinra mot att viss lättnad införes vid beskattningen av byggmästares försäljning av en eller tvåfamiljsfastighet som under en längre tidsperiod utgjort permanentbostad. Det framlagda förslaget kan leda till tveksamhet på i vart fall en punkt. Om den tidigare nämnda blandade användningen föreligger (kontorllmstadsutrymme. vilket inte är alldeles ovanligt ). uppkommer frägan hur beskattning skall ske vid en försäljning efter det att byggmästaren varit mantalsskriven på fastigheten i minst lt) år. Man kan tänka sig antingen en uppdelning pa rörelse- och realisationsvinstbeskattning eller endera inkomstslaget efter en huvudsaklig- hetsprincip. Ett klarläggande på denna punkt synes vara av värde.
Det föreslagna kravet att den skattskyldige skall ha varit mantalsskriven på fastigheten under en tioårsperiod före zwyttringstillfället ifrågasätts av SBEF:
SBEF vill emellertid ifrågasätta förslaget att den skz'tttskyldige skall ha varit mantalsskriven på fastigheten vid avyttringstillfället och oavbrutet under en tioårsperiod närmast dessförinnan. Med hänsyn till att mantals- skrivningstit'lpunkt valts kan stadgandet om en tioårsperiod realiter innebära att vederbörande varit bosatt på fastigheten i uppemot 12 är. Enligt SBEFzs mening är detta krav alltför strängt. F_n villafastighet som en person — oavsett om den det gäller är byggmästarsmittad eller ej — är bosatt på sedan flera är med familj torde knappast säljas därför att man spekulerar i vinst pä försäljningen. I de fall spekulation förekt'tmmer torde försäljning sälunda ske innan den skattskyldige och de han sammanbor med rotat sig på fastigheten. F.nligt SBEFzs uppfattning torde sannolikheten för att en villafastighet anskaffats i spekulationssyfte — redan efter fem års oavbruten bosättning vara mycket litet. SBEF fär därför föresla att tioärsperioden enligt förslaget i en kommande lagstiftning ändras till en femårsperiod. Eftersom femårsperio- den anknyter till mantalsskrivningen kan femärsperiodcn komma att uppgä till mellan 5 är och 3 månader och 7 är. vilket bör vara fullt tillräckligt för att uppfylla de krav som avses skulle tillgodoses med en längre sammanhäng- ande mantalsskrivning.
Lantln-ukarnus skaltcdt'lt'gation anser att en särskild bestämmelse behövs för det fall att make som tillsammans med andre maken varit mantalsskriven pä fastigheten genom bodelning tillskiftas den senares lagerfastighet före tioärsperiodens utgäng. I denna situation bör enligt delegationen fastigheten ändå byta karaktär när tio.-'irsperioden gär ut.
2.4 . 4 Närstående fastiglzetsinne/tav
Vad beredningen föreslagit om att en fastighet skall anses som lagertill- gang i byggnadsrörelse om den innehas av företagsledare i fämansbolag som ' bedriver sädan rörelse eller av vissa anhöriga till sädan företagsledare eller
Prop. ”SO/81:68 132
till person som bedriver byggnadsrörelse. lämnas i allmänhet utan erinran av remissinstanserna. Även de motsvarande regler som föreslås i anslutning till bestämmelserna om s. k. (.ukvalificcrad fastighetshant'lel godtas i huvudsak. RSVoch SBEF avstyrker emellertid förslaget att anhörigas fastighetsinnehav skall kunna utgöra omsättningstillgång i byggnadsrörelse.
RS V:
RSV avstyrker emellertid den av beredningen föreslagna konstruktionen att fastigheter som ägs av hemmzwarande barn under 16 är eller make i vissa fall skall anses utgöra omsättningstillgäng. Om en byggmästare säljer en lagerfastighet till ett hemmavarande barn som är 15 är blir den skattemässiga konsekvensen enligt förslaget annorlunda än då byggmästaren säljer en lagerfastighet till ett hemmavarande barn som är 16 år. Enligt RSV:s mening kan olikheten i beskattningshänscende uppfattas som omotiverad. l prakti- ken lär det dessutom i fråga om fastigheter komma att företas transaktioner mellan närstående personer i en mängd olika varianter som blir svårbed('_')m- bara vid tillämpning av förslaget. Det kan vidare påpekas att förslaget inte omfattar bencfika fäng. och att gränsdragningen mellan bencfika och onerösa fäng ibland är besvärlig att göra. RSV förordar pä grund av vad nu anförts att praxis. liksom hittills. fär lösa frägan om i vilka fall fastighet skall anses utgöra otnsättningstillgäng i byggnadsrörelse.
RSV. vars synpunkter delas av länsstyrelsen (Jönköpings län. anser vidare att de föreslagna bestämmelserna om anhörigas fastighetsinnehav är oklara:
Av ordalydelsen i den föreslagna författningstexten (punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 27 & KL) får man det intrycket att fastigheten i sådant fall förlorar karaktären av omsättningstillgång när barnet fyller 16 är resp. när make genom äktenskapsskillnad upphör att vara make. Det gär även att tolka förslaget så att ifrågavarande fastigheter alltid skall anses utgöra omsättningstillgång hos fastighetsägaren. Beredningen har inte uttalat sig på denna punkt. ()m förslaget genomförs anser RSV att det är nödvändigt att tolkningsfrågan blir löst i det fortsatta lagstiftningsarbetet genom ett förtydligande av författningstexten eller genom ett klargörande uttalande.
SBEF:
Enligt beredningens förslag skall den personkrets som kan beröras av byggmästarsmitta omfatta dels skattskyldig som själv bedriver byggnadsrö- relse. dels sädan skattskyldigs make eller hemmavarande barn under 16 är. dels företagsledare i fåmansföretag. som bedriver byggnadsrörelse. och dels sädan företagsledares make eller hemmavarande barn under 16 är. Beredningens förslag innebär saledes att person som inte själv bedriver rörelse skall anses under vissa förutsättningar inneha rörelsetillgäng av den anledningen att en nära släkting bedriver rörelse. Förslaget innebär att grundläggande principer för gränsdragningen mellan inkomst av rörelse samt inkomst av icke yrkesmässig avyttring rubbas. lnte beträffande någon annan typ av verksamhet förekommer det att den skattskyldiges make eller barn drabbas av rörelsebeskattning av det skälet att vederbörande är gift med eller avkomling till skattskyldig rörelseidkare.
Något skäl för den föreslagna särlagstiftningen i fråga om anhöriga till
Prop. 1980/81:68 133
byggmästare har beredningen inte åberopat. SBEF anser därför att den föreslagna lagstiftningen inte bör komtna i fråga. Anhöriga till byggmästare bör därför i beskattningsltänseende behandlas på samma sätt som släktingar till andra rörelseidkare. Krav på att verksamheten bedrivs yrkesmässigt och självständigt bör därför gälla även i framtiden. SBEF fär emellertid understryka att om den ft.")reslagna lagstiftningen genomförs kommer make och barn till byggmästare inte på samma villkor som andra skattskyldiga att kunna — utan att snegla på skattekonsekvenserna — fritt välja mellan kapitalplacering i fastigheter. värdepapper och andra tillgångar. För att undvika negativa skattekonsekvenscr kan detta få till följd att i andra avseenden icke önskvärda civilrättsliga hänsyn tas. Exempelvis kan det visa sig ur skattesynpunkt vara mindre fördelaktigt att gifta sig. Vidare katt man av skatteskäl dröja med att överföra fastigheter på barn till dess att de fyllt 16 år. Ytterligare problem uppstår när barnet fyllt 16 är om det innehar fastighet som tidigare varit smittad men för vilken smittan enligt förslaget upphör när barnet fyllt 16 år. Sistnämnda problem avser eventuella nedskrivningar. äterföring av värdeminskningsavdrag m. m.
Beredningen föreslår som ovan ktmstaterats att byggmästarsmittan skall utvidgas till förutom företagsledare även dennes make och hemmavarande barn under 16 år. Några särskilda övergångsbestämmelser föreslås däremot inte för de fall stadgandet leder till att fastigheter sotn enligt nu gällande praxis behandlas enligt realisationsvinstreglerna i framtiden kommer att behandlas som omsättningstillgängar. För att förhindra att den personkrets som förslaget kommer att beröra endast av skatteskäl avyttrar fastigheter före lagens ikraftträdande får SBEF därför föreslå att vid tillämpning av punkt I tredje stycket av anvisningarna till 28 & KL på berörda personkrets fastighetsinnehav rörelsen skall anses ha tagit sin början vid tidpunkten för lagens ikraftträdande.
Länsstyrelsen i Stockholms län anser att även makes andel i fastighetsför- valtande handelslmlz'tg bör betraktas som omsättningstillgångi den skattskyl- diges byggnadsrörelse. Länsstyrelsen i Södermanlands län, som förordar att också andel som innehas av hemmavarande barn skall omfattas. anför:
Beredningen föreslår. att om skattskyldig. som driver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. innehar andel i enbart fastighetsförvaltande handels- eller kommanditbolag. skall såväl andelen som en mot andelen svarande del av fastighetsbeständet anses inga som omsättningstillgäng i rörelsen.
Regeringsrätten har i dom den 22 september 1977 i anledning av förhandsbesked (RSV/FB Dt 19783) ansett. att byggmästares hustrus andel i fastighetsft'.')rvaltande komntanditbolag inte skall utgöra omsättningstilIgång i rörelse. I sitt förhandsbesked ansåg dock riksskatteverket att hela köpeskil- lingen vid ft'jrsäljning av fastigheter skulle utgöra skattepliktig intäkt av rörelse.
Lagförslaget synes inte f("århindra att regeringsrättens dom blir vägledande även i framtiden. Enligt vår mening får detta till följd. att den s.k. subjektsmittan begränsas i alltför hög grad. Vidare öppnas möjligheter för byggmästare att genom bildande av handelsbolag eller kmnmanditbolag ttndgå fttll beskattning av byggmi'tstararvodet. Enligt beredningens förslag skulle en av byggmästaren och hans hustru gemensamt ägd fastighet i sitt
Prop. 1980/81:68 134
helhet betraktas som omsättningstillgång om fastigheten uppförts av mannen. Skulle fastigheten däremot ägas av makarna via ett handels- eller kommanditlwlag. kan hustruns andel komma att gå fri från rörelsebeskatt- ning. Denna möjlighet att uppnå omotiverade skattelz'ittnader bör enligt vår bestämda mening förhindras.
I punkt 3 femte stycket amtisningarna till Z7å KL har den s. k. subjektsmittan föreslagits omfatta företagsledare i fåmansföretag samt make och barn under 16 ar. Bedriver fysisk person byggnadsrörelse. omfattar subjektsmittan även make och hemrmwarande barn under lö år. För att i framtiden undvika kringgäenden bör reglerna om andelar i handelsbolag även gälla den personkrets som omnämnts ovan. Företagsfm'men bör inte ha någon betydelse vid bedömningen av dessa frågor.
l..änss'lyrclswr [ Kalmar län ifrågasätter om inte delägare i finnansbolag bör jämställas med företagsledare i sådant bolag vid bedömning av om fastighet utgör omsättningstillgång i b).-'ggnadsrörelse resp. om okvalificerad fastig- hetshandel föreligger:
Beredningen föreslår att regler tillskapas som avgör när hanch med fastigheter får sädan omfattning att den skall anses utgöra inkomst av rörelse. Handel med fastigheter skall anses föreligga när någon driver verksamhet som avser försäljning med fastigheter. vilka anskaffats för yrkesmässig avyttring. 1 övrigt skall handel med fastigheter anses föreligga när någon under fem kalenderår avyttrat minst fem fastigheter. om lika stort antal fastigheter förvärvats under samma tidsperiod genom köp. byte eller därmed jämförligt fång. Rörelsen anses påbörjad i och med avyttringen av den femte fastigheten. Vid beräkning av antalet fastigheter medtas onerösa förvärv samt avyttringar som företagits av make och hemmavarande barn under 16 år samt av fåmansföretag. i vilket den skattskyldige. dennes make eller — om den skattskyldige är hemmavarande barn under 16 är — förälder är företagsledare.
Skillnaden mellan företagsledare och delägare i fåmansföretag är ofta inte stor. Länsstyrelsen ifrågasätter därför om inte reglerna bör kompletteras även för köp och försäljningar som gjorts av delägare.
Beredningen föreslår vidare att regler införs om att fastighet. som innehas av företagsledare i fåmansföretag. skall anses utgöra omsättningstillgang i byggnadsrörelse under förutsättning att fastigheten. om den innehafts av färmmsföretaget. skulle ha utgjort omsättningstillgång i sådan rörelse.
I fåmz'tnsföretag är det ofta svårt att avgöra vem som är den egentliga företagsledaren. Delägare i bolaget har ofta väsentligt inflytande över beslutsfattandet. Denna omständighet kan i och för sig indikera att delägaren också är företagsledare. För att förenkla tillämpningen samt erhålla större likformighet vill länsstyrelsen ifrågasätta om inte också delägare i fåmans- företag och inte endast företagsledare bör omfattas av ovanstående regler.
l.änsslyrelsen [ Norrbottens län anför liknande synpunkter samt förordar vidare att den föreslagna åldersgränsen för barn höjs till 18 år.
Prop. 1980/81:68 135
l.:"z'nsstyrclscn i l-"i'ist/nfinlands län ifrågasätter om den olika belmndlingen av omyndiga barns fastighetsinnelmv. beroende på ålder och om de är hemmavarande eller inte. är motiverad.
Länsstyrels't'ri i Blekinge län fruktar att de föreslagna reglerna kommer att medföra kontrollproblem:
Beredningen har föreslagit att fastigheter som innehas av vissa familje- medlemmar skall utgöra lagertillgång i byggnadsrörelsen. Vidare har beredningen föreslagit att vid bedömning om handel med fastigheter förekommer skall hänsyn tas till vissa familjemedlemtmtrs och fåmansföre- tags förvärv och försi'iljning av fastigheter. Länsstyrelsen har i sak inget att erinra mot förslagen. Länsstyrelsen vill cmellcrtid fästa uppmärksamhet på vilka praktiska svårigheter som uppstår vid kontrollen av att en sådan lagstiftning efterlevs. För taxeringsnämnden ft'örefaller det nästan omöjligt att på ett tillfredsställande sätt kunna avgöra tidpunkten när handel med fastigheter påbörjas. Under den aktuella femårsperioden. som ligger till grund för bedömning om handel med fastigheter påbörjats. kan olika familjemedlemmar flytta mellan olika kommuner och län. fåmansföretag med säte i olika kommuner kan innehas. varför taxeringsnämnderna inte torde ha praktisk möjlighet att pa detta område utöva en tillfredsställande kontroll. l_iknande svårigheter kan även uppkomma vid bedömning om en viss fastighet utgör lagertillgång i byggrmdsrörelse. llar en viss fastighet konstaterats vara lagertillgång i byggnadsrörelse eller i handel med fastigheter måste ur kontrollsynpunkt enligt länsstyrelsens uppfattning registrering härav ske på innehavarens taseringsavi.
Aven liinsstyrelsen i Värmlands län pekar i sitt yttrande på risken för praktiska svårigheter.
2.4.5 Rcsulta/utjämning och konsolidering
Beredningens förslag att företag. som bedriver byggnadsri'helsc eller handel med fastigheter. ges rätt att skriva ned lager av fastigheter med 15 '? av fastigheternas samrmtnlagda anskaffningsvärde lämnas utan kommentar av flertalet av remissinstansermt. Inte heller förslaget att byggnads- och anläggningsföretag skall medges nedskrivning av värdet av pågående arbeten med dels indirekta byggnadskostnader och dels 15 % av direkta byggnads- kostnader föranlederi allmänhet några erinringar. Bland de remissinstanser som har synpunkter på förslagen anses emellertid i allmänhet att nedskriv- ningsreglerna blir alltför gynnsamma. Ett undantag utgör SBEF som menar att förslaget i vissa delar är för restriktivt.
RSV samt några av liinsslyrc'lsernu fi.”)rordar en minskning av reserverings- utrymmet för företag som bedriver handel med fastigheter. RSV:
Beredningen föreslår i punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 41 å KL bl. a. att fastigheter som utgör lagertillgång i handel med fastigheter inte får upptagas till lägre värde än 85 % av fastigheternas anskaffningsvärde.
Prop. 1980/81:68 _ 136
Den föreslagna regeln torde ge större konsolideringsmiiäjligheter åt dem som driver handel med fastigheter än de har enligt nuvarande praxis. [ vissa fall föreligger knappast någon risk för prisfall. Om t. ex. en fastighetsmz'iklare strax före beskattningsårets utgång köper en en- eller tvåfamiljsfastighet och säljer den strax efter nästa beskattningsärs början löper han normalt sett ganska liten förlustrisk.
RSV ifrågasätter om inte en schablontnässig nedskrivning med högst 10 'fl- skulle vara tillräcklig beträffande cn- och tvåfamiljsfastigheter som tttgör omsättningstillgång i rörelse avseende handel med fastigheter.
Länsstyrelsen i Stockholms län:
Beredningen föreslår att den som bedriver handel med fastigheter skall. i likhet med byggmästaren. få skriva ned sitt lager med 15 %. Förlustriskerna torde dock vara betydligt mindre i denna verksamhet. Erfarenheterna visar snarast på att de varit helt obefintliga under senare år. Även om förluster kan tänkas uppkomma i vissa fall anser länsstyrelsen en generell nedskrivning med 15. % alltför generöst tilltagen. Enligt länsstyrelsens mening bör någon procentsats inte anges tttan. liksom nu. bör eventuell nedskrivning bedömas från fall till fall. Det torde då oftast visa sig att någon nedskrivning inte är befogad.
Även länsstyrelserna i Göteborgs och Bohus och Älvsborgs län anser att rätten till nedskrivning av lagerfastigheteri företag som bedriver handel med fastigheter bör inskränkas till vad som kan anses skäligt med hänsyn till risken för 'prisfall. Länsstyrelsen i Västernorrlands län anför:
Handel med fastigheter avser mestadels stora objekt där det rör sig om stora belopp. Länsstyrelsen anser att nedskrivning av fastigheter i sådan rörelse därför bör begränsas till 5 eller 10 % mot föreslagna 15 %.
Länsstyrelserna i Stockholms. Östergötlands. Örebro. Västmanlands och Norrbottens län föreslår en generell begränsning av nedskriv-'ningsunderlaget på lagerfastigheter till lt % av anskaffatngskostnaden. medan länsstyrelsen i Gävleborgs län kan tänka sig en sänkning till 5 %.
Länsstyrelsen i Orebro län:
De nu gällande reglerna för konsolidering och reservering i byggnadsfö- retag är — som beredningen påvisat — mycket generösa. Reserveringsutrym- met har därför utnyttjats till mindre än hälften. Trots detta hör det till ovanligheten att andra byggföretag än de allra största — huvudsakligen dc börsnoterade — över huvud taget redovisar nettointäkt av rörelse. Med hänsyn härtill OCh då de goda reserveringsmöjligheterna till en del missbrukats anser länsstyrelsen att viss skärpning av reglerna bör ske. Därvid bör nedskrivningsmöjligheterna på lagerfastigheter i första hand begränsas. Enligt länsstyrelsen bör större nedskrivning inte medges än 10% av fastigheternas sammanlagda anskaffningsvärden mot av beredningen före- slagna 15 %.
Även länsstyrelserna i Södermanlands och Gotlands län förordar en lägre nedskrivning än vad beredningen föreslagit. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anför:
Prop. 1980/81:68 ' 137
Enligt de av riksskatteverket utfärdade anvisningarna för nedskrivning av lager pä fastigheter och pågående arbeten äger byggnads- och anläggnings- företag rätt att nedskriva dessa tillgängar till lägst 85 ':'-'2- resp. 80 '='? Beredningen har ingäende analyserat byggnadsföretagen och funnit att endast omkring 40 % av tillgängligt reserveringsutrymme enligt riksskatte- verkets anvisningar utnyttjats. Nägon inskränkningi möjligheternt't att bilda reserver föreslär beredningen emellertid inte utan endast en anpassning till beredningens förslag om nedskrivning av lagertillgängar och avsättning till resultatutjämningsfond. Beredningen föreslär således. att lagertillgängar av fastigheter och värdet av pågående arbete i byggmtdsrörelse skall få nedskrivas till lägst 85 %. Genom rätten att samtidigt göra avsättning till resultatutjämningsfond kommer byggnadsföretagens möjligheter till konso- lidering sannolikt att öka. Enligt länsstyrelsens mening bör rätten att skriva ned lager av fastigheter inskränkas betydligt. Länsstyrelsen har inget eget förslag till procentsats utan anser att denna fräga bör utredas ytterligare.
L("insstyrelsen i Alvsborgs län anser att generell nedskrivning inte bör medges för s. k. ft.")rvaltningsobjekt:
Begreppet lagerfastigheter inrymmer förutom färdigställda bebyggda fastigheter och tomter jämväl fastigheter under ny- till- eller ombyggnad.
Sälunda kan man skilja mellan fastigheter som kan rubriceras som förvaltningsobjekt och fastigheter som är föremäl för byggnation i egen regi. Den sist nämnda kategorin kan jämställas med andra pägäende arbeten och bör därför följa samma regler. Däremot är det enligt länsstyrelsens uppfattning inte motiverat med en generell rätt till nedskrivning för s. k. fötvaltningsobjekt. Enahanda regler bör även gälla för fastighetsförvaltande handelsbolags och försäkringsföretags innehav av fastigheter.
Länsstyrelsen i Kronobergs län. som är positiv till beredningens förslag. tar upp en särskild fräga till behandling:
Enligt vär mening saknas fasta regler på ett område nämligen vid den skatterättsliga situation. som uppkommer dä byggmästare köper ut fastig- heter ur egna byggnadsbolag. Det är vanligt att byggmästare i sina privata deklarationer yrkar avdrag för nedskrivning av de utköpta fastigheterna enligt reglerna för byggnadsbranschen. Rättsläget är här oklart. I nägra län tillater man ett sådant fÖI'fL'lrthlC. i andra inte. Endast ett fätal fall har varit föremål för prövning i skattedomstolarna och med varierande utgäng. Dä problemet är relativt vanligt bör det regleras i lag.
Enligt vår mening bör avdrag för sädan nedskrivning inte tillätas. eftersom fastigheterna efter utköpet mera är att se som tillgangar i en fastighetsfi'ir— valtning än som lager i en pågående byggmtt'lsrörelse. Man torde också kunna utgå från att utköp normalt inte sker till överpris, varför anledning till nedskrivning för prisfallsrisk i realiteten inte föreligger. Man får inte heller bortse från risken att bolagens ställning kan urholkas. om det blir löt—manligt att köpa ut fastigheter. som annars kunde användas som säkerhet för bolagets åtaganden. En bestämmelse om att avdrag för nedskrivning enligt reglerna för byggnadsrörelse inte är tillåten i dylika fall bör intas i exempelvis & 41 KL.
SBEF vänder sig mot förslaget att — till skillnad mot vad som f. n. är fallet i praxis — även indirekta byggnadskostnader skall inräknas i anskaffningskost- naden för lagerfastighet:
Prop. 1980/81 :68 138
Beredningen föreslår att fastigheter som utgör lagertillgång i bvggnadsrö— relse icke skallfä upptagas till lägre 'ärde än det lägsta av 85 '.!?- avsumman av fastigheternas anskaffningsvärden eller beräknade skattemässiga restvär- den. Till skillnad från vad som enligt nuvarande RSV anvisningar (Dt 1975133) gäller skall i anskaffningskostnaden inräknas även indirekta kostnader. Om förslaget genomförs kommer därför indirekta kostnader att bli föremäl för aktivering samt reservering medges med högst 15 procent av indirekta kostnader. Eftersom enligt nämnda RSV anvisningar samtliga indirekta kostnader får kostnadsföras eller reserveras innebär förslaget att bvggnadsföretagens t'escrveringsnn'öjligheter högst avsevärt begränsas. Frä- gor som samimtnhänger med konsolideringar och förlustriskreservering grundade pä omsättningsfastighetsbeständet kommer att beröras nedan under B. I detta avsnitt behandlas därför endast de civilrättsliga konsekven- serna av f("xrslagct och aktivering av indirekta kostnader. Följande mäste därvid beaktas.
nggande i egen regi sker ofta i avsikt att den bebyggda fastigheten skall säljas vid lämplig tidpunkt. lbland sker förs-Liljningen redan under pägaende produktion men ofta förblir fastigheten i bvggföretagets ägo under längre eller kortare tid. Byggaadsföretagen har pä detta sätt en biverksambet iform av fastighetsft'irvt'tltning. Fastighetsbcständet förnyas i regel kontinuerligt allt beroende pä marknad. företagets situation m. m. Egenregiproduktion är nödvändig för att bibehålla s_vsselsättningsnivån i tider då entreprenadrmtrk- naden är svag. De fastigheter som behålls längre tid än ett år och inte är avsedda för företagets eget kontor. förråd eller d_vlikt kallas i redovisnings- hänsecnde för omsättningsfastigheter och behandlas i skattehänseende som lagertillgångar.
Som o !:tn nämnts får omsättningsfastigheter enligt gällande regler upptagas till lägst 85 procent av summan av direkta bvggmtdskostnadcr. lndirekta bvggnadskostnader däremot fär ("ankostnadsföras direkt. Bered- ningens förslag att även indirekta kostnader skall aktiveras innebär därför att lu'ggintdsföretagens reserveringsmöjligheter försämras med ett belopp som motsvarar 85 procent av summan av indirekta kostnader hänförliga till omsättningsfastigheter.
Ett genomförande av förslaget att inräkna indirekta kostnader i anskaff— ningsvärdet medför att bvggnadsföretagen kommer att pä aktivsidan i balansräkningen uppta sina omsättningsfastigheter till högre värden än vad som för när arande torde vara praxis bland flertalet företag. Detta leder till ökad risk för övervärdering av fastigheterna. lr civilrättslig s_vnpunkt är det allvarligare om byggnadsföretagcns fastighetsbeständ övervärt'leras än om övervärdering sker av fastigheter för företag i andra branscher. Detta beror på att byggnadsföretagens fastigheter som är omsättningstillgängar. inte ens tillfälligt fär övervz'irderas. Enligt 14 & bokföringslagen gäller att en omsättningstillgäng inte fär upptas till högre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och verkligt värde. Vidare gäller att omsättningstillgång- ar pä aktivsidan inte får vara värderade högre än som nyss angivits. oavsett eventuell förekomst av obeskattade reserver pä passivsidan.
I enlighet med det sagda krävs för att kunna följa bokföringslagens värdcringsregler att säväl anskaffningsvärde som verkligt värde kan faststäl—
Prop. 1980/Sköt? 139
..
las. Fastställande av verkligt värde pa en bebyggd omsättningsfastighet är dock förenat med stora svärigheter. I regel kan ett varulagers verkliga värde fastställas genom en jämförelse med nyligen sålda likartade produkter. För en av ett byggnadsföretag bebyggd omsättningsfastighet gäller däremot att fastigheten ännu inte blivit prissatt på marknaden. Byggnaden är dessutom som regel unik till säväl utförande som läge. Att fastställa fastighetens markmtdsväide (verkliga värde) är därför förenat med stora svårigheter utom i de fall försäljning sker i anslutning till balansdagen.
Ännu svårare är det naturligtvis att värdera byggnader under uppförande. Idessa fall mäste först fastställas vilket verkligt värde fastigheten kommer att ha när byggnaden färdigställts. Därefter mäste en uppskattning göras av hur stora kostnader som återstår" för att färdigställa byggnaden. Dessa kostnader summeras med de fram till balansdagen nedlagda kostnaderna och summan jämförs med det uppskattade verkliga värdet pä byggnaden när den blivit färdigställd.
Att fastställa de äterstäende byggnadskostnaderna är beroende på olika omständigheter förenat med stora svarigheter. Bl. a. päverkas kostnaderna av klimatfaktorer. grundförhällanden m. m. Vidare är produktionstiden läng vilket ökar risken för ofifirutsedda ökningar av priser. löner m. m.
Anskaffningskostmtden för en nyproducerad bostadsbyggnad torde ofta ligga över dess verkliga värde. Den nyproducerade bostadsbyggnaden är därför ofta inte räntabcl som förvaltningsobjekt. Anskaffningsvärdet för en bostadsbyggnad som t. ex. ett kommunalt bostadsföretag beställer på entreprenad torde regelmässigt överstiga dess avkastningsvärde och mark- nadsvärde. Med anskaffningsvärdet för byggnadsft'jretagens nyproduktion i egen regi förhäller det sig pä samma sätt. Det kan vidare antagas att den genomsnittliga marginalen vid entreprenadarbeten avseende bostadsfastig- heter är lägre än den som gäller för andra entreprenadarbeten t. ex. vägar. broar och liknande objekt. .Den genmnsnittliga lönsamheten under senare är är nämligen lägre för cntreprenadförctag med specialinriktning på bostäder än för andra byggnadsföretag. Nägon särskild statistik över marginaler vid bostadsbyggande pä entreprenad finns ej. men marginalen i hela entrepre- nadverksamheten ligger enligt officiell statistik på ett genomsnitt av 1.4 procent för perioden l969—l97o Det är uppenbart att denna läga marginal mycket lätt äts tipp av en inte f("ärväntat'l kostnadsökning i löner. material av ogynnsam väderlek eller andra liknande omstänt'ligheter.
Risken för övervärdering av nyproducerade bostadsbyggnader har accen- tuerats under senare år som en följd av den dåliga lönsamheten i förvaltningen. Värdet på bostadsbyggnader bestäms av förhållandet mellan intäkter och kostnader. Gällande hyreslagstiftning medför att hyresintäkter— na maximeras till den vid varje tillfälle för olika åldersgrupper av fastigheter tillämpade hyresnivän i allmännyttiga (kommunala) bostadsfastigheter (den s. k. bruksvärdeshyresnivän). Bruksvärdeshyresnivän för de fastigheter som bebyggts pä senare är har bestämts av hyrorna i de kt'mtmunala bostadsfö— retagens bt)stadsfastigheter. Eftersom de kommunala bostadsföretagen tillämpar hyresutji'imning mellan det äldre oeh'nyare fastighetsbeständet för att reducera nyproduktionens hyresnivä till lägre h_vresuttag än självkostna- den fär de privata bostadsföretagen inte kostmtdstäckning genom bruksvi'ir- deshyrorna. Konsekvensen blir att nyuppft'irda hyreshus saknar förutsättning för en balanserad förvaltningsekonomi.
Vad gäller bruksvärdeshyresnivän bör dessutom beaktas att de allmännyt— tiga bt1>stadsföretagen redovisat att deras samlade fastighetsförvaltningar ger
Prop. 1980/81:68 Ht)
ärliga underskott motsvarande 5—10 kr./m: bostadsyta. l-lyresintäkterna är även totalt sett otillräckliga för att balansera kostnaderna. Vidare gäller att de kommunala bostadsföretagen har lägre kostnader till följd av ff.")rmänli- gare räntevillkor och olika former av kommunal sulwentitmering.
Genom en studie hos ett av medlemsföretagen har ocksä kunnat konstateras att produktionskostnaderna i mänga fall överstiger avkastnings— värdet.
Detta har sin grund i att tidskoefficient. värderingskoefficient och följaktligen pantvärde inte stigit i takt med den faktiska kostnadsutveckling- en under ären l975—l977.
Vidare kan konstateras att byggnadsföretagens soliditet genomsnitt- ligt är avsevärt lägre än soliditeten inom den stationära tillverkningsindu- strin. Medianvärdet pä soliditeten i byggnadsbransehen torde ligga vid 12 procent. Detta innebär således att byggnadsföretagens eget kapital är litet. Detta i sin tur innebär att om hyggnadst'i'iretagens tillgångar övervärderas kan en stor andel av det redovisade egna kapitalet i själva verket vara förbrukat. Byggnadsföretagcns ärsredovisningar kan pä detta sätt bli totalt missvisande beträffande företagens verkliga ställning.
Som framgätt av det ovan anförda innebär beredningens förslag ökad risk för (';'wcrvärdering av ett byggnadsföretags omsättningsfastigheter. Vidare uppkommer redovisningsproblem eftersom det är förenat med stora svårigheter att tillämpa skilda redovisningsprinciper för pägäende arbeten i egen regi och pågående arbeten pä entreprenad. ()fta byter nämligen arbetena. som visats ovan. karaktär under byggnadstiden. Eftersom svärigheterna att fastställa fastigheternas verkliga värden salunda är mycket stora mäste företagen ha rätt att göra en försiktig 'ärdering och endast aktivera direkta kostnaderna i enlighet med nuvarande praxis.
Mot bakgrund av det anförda fär SBEF därför bestämt motsätta sig att indirekta kostnader pä sätt beredningen föreslagit skall bli föremäl för aktivering. [ stället bör de bestämmelser som f. n. gäller enligt RSV:s anvisningar (RSV Dt 197523) även i framtiden gälla.
I.('i/IAStyrelsen:u i Söderman/un(Is. Alvslmrgs, Värmlands och film!/(mds län anser att en sänkning av rescrveringsutryrnmet bör övervägas.
f.(fl1.$'.$'f_l'l'€f.)'(')l [ Söder/;tan/untls län:
De föreslagna nedskrivnings- och avsättningsmöjligheterna för byggnads- företag innebär sannolikt. att dessa fären i fiiirhällande till dagsläget utvidgad möjlighet till konsolidering. Även en jämförelse med de regler som föreslås för övriga branscher torde utvisa. att byggnadsföretagen behandlats mycket generöst i detta avseende. Förslaget kan innebära. att byggnadsfffiretagen under en följd av är kan undvika att redovisa beskattningsbar inkomst. Det kan knappast anses rättvist att inte ocksä denna sektor av näringslivet. som f. ö. arbetar titan importkonkurrens. ärligen skall bidra till finansieringen av offentlig verksamhet.
Vi anser oss inte ha tillräckligt underlag för att ange en exakt justering av föreslagna procentsatser. En höjning av gri-inserna för lägsta tillätna värden bör dock övervägas.
Prop. 1980/snag 141
Lt'ins'styrt'lsen i ,'llvsborgs län:
Beredningen har gjort en genomgripande analys av byggnadsföretagen. Denna visar bl. a. (s. 534) att endast 41) (.:-2. av tillgängligt reservutrymme utnyttjas. Detta förhållande borde egentligen ha föranlett beredningen att föreslå inskränkning i reserveringsrätten. [ stället föreslär beredningen regler som totalt sett medför utökade reserveringsmöjligheter. Bortsett frän de större byggnadsföretagen. som utnyttjar det totala utrymmet för reserve- ringar endast till utjämning mellan olika räkenskapsår torde mänga andra eftersträva att utnyttja maximal skattemässig nedskrivning. för att erhålla så låg skattepliktig inkomst som möjligt. De stora reserveringsmöjligheterna medför att vissa byggnadsaktiebolag. fränsett garantibelopp för fastigheten. aldrig äsättes beskattningsbar inkomst. Jämförbara förhållanden föreligger beträffande enskilda firmor sätillvida att företagaren själv kan bestämma en lämplig storlek pä rörelsens nettointäkt. Om avsättningsmöjligheter till resultatutjämningsfond bestämmes till 20 (i;—. bör därför enligt lättsstyrelscns uppfattning reducering göras av nedskrivningsproeenten för pågående arbeten. Alternativt kan det ifrågasättas att medge rätt till nedskrivning pä lagerfastigheter. Även vid en tioprocentig nedskrivtting av värdet av pägäendc arbete pä annans fasta egendom skulle enligt analysen ovan tillgängligt reserveringsutrytnme —- räknat för samtliga byggnadsrörelser i landet — totalt sett ingalunda lta tagits i anspråk. Med hänsyn till de betydande förlustrisker sotn kan föreligga vid fastpriscntreprcnader bör man inte i första hand begränsa det reserveringsutrymme. som avser arbeten på annans fasta egendom.
2.4.6 Andel i fastighetsjörvallan(lr bolag
Beredningens förslag att skattskyldig. som ittnehar andel i fastighetsför- valtande bolag. skall ha valfrihet att antingen göra nedskrivning av andelen eller att låta bolaget skriva ned fastigheter i räkenskaperna kritiseras endast av RSV: '
Förslaget till punkt 3 femte stycket anvisningarna till 4l & KL lyder:
Bestämtnelsen i tredje stycket äger motsvarande tillämpning vid värdering av fastigheter som innehavas av sådant fastighetsförvaltande handelsbolag som avses i punkt 3 sjätte stycket av anvisningarna till 27 &. llar nedskrivning icke skett i handelsbolagets räkenskaper äger delägare i handelsbolaget skriva ned värdet av sin andel i motsvarande män. Avyttrar delägare i handelsbolag andel i bolaget. skall på delägaren belöpande nedskrivning av fastighet återföras till beskattning hos denne.
Med "handelsbolag som avses i punkt 3 sjätte stycket av anvisningarna till 27 & menas fastighetsförvaltande handelsbolag som har någon delägare som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Förslaget att ned- skrivning av sådant bolags fastighetsbeständ skall få ske i bolagets räkenskaper medför vissa komplikationer sotn inte berörts av beredning- " en.
Sker nedskrivningi ltandelsbolagets räkenskaper blir det vissa svårigheter i fall den delägare (nedan kallad rörelsedelägarc) bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter medan övriga delägare inte gör det. Vid den skattemässiga inkomstredovisningen bör ju rörelse-delägaren inte tillgodo-
Prop. 1980/81:68 142
räknas högre nedskrivning än sotn belöper på hans andel av fastighetsbe- ständet under det att de övriga delägarna inte skall tillgodoräknas nägon nedskrivning alls. Denna skillnad torde medföra vissa redovisningstekniska problem.
Vidare kan det uppstå komplikationer i samband med avyttring av andel som ägs av rörelsedelägare. Vid sädan avyttring skall på delägaren belöpande nedskrivning av fastighet äterföras till beskattning hos honom. Därvid bör ju ocksä motsvarande ttppskrivning ske i bolagets räkenskaper. Sker inte sädan uppskrivning skttlle det inttebära att den som köpte andelen inte skttlle kunna göra nägott nedskrivning vare sig på sin inköpta andel eller på det mot andelen svarande fastighetsbeständet. även om han vore rörelsedcli'igare. trots att den tidigare rt'trelsedelägarens nedskrivnittg återförts till beskatt- ning. Uppskrivningen torde avsevärt komplicera bolagets räkenskaper. Olika skattemässiga restvärden kan därigenom uppkomma på två delägares lika stora andelar av bolagets fastighetsbeständ.
Beredningens förslag att tillåta nedskrivning i hattdelsbolagetts räkenska- per kotnmer med största säkerhet att medföra betydande svårigheter för taxeringsmyndigheterna vid inkotnsttaxeringen av delägarna. framför allt i de fall det finns både rörelsedelägare och icke rörelsedelägare i samma bolag.
För rörelsedelägaren är det ur konsolideringssynpunkt tämligen likgiltigt om han får göra nedskrivning på sin andel eller om nedskrivning får ske i handelslmlagct. Vid avyttring av nedskriven andel uppstår inga problem eftersom intäkten frän sädan avvttring blir intäkt i rörelse och nedskriv- ningen således autotnatiskt återförs till beskattning.
RSV avstyrker beredningens förslag att nedskrivning skall få ske av t'astighetsförvaltande handelsbolags fastigheter i bolagets räkenskaper efter- som förslaget medför avsevärda tillämpningsproblent. Förslaget synes inte fylla nägot självständigt konsolideringsändamäl.
2.4.7 Åter/öring av värdcminskningsavdrag
Förslaget att värdeminskningsavdrag pä byggnad som utgör omsättnings— tillgång skall — om ägaren bedriver byggnadsrörelse. tomtrörelse. ltandel med fastigheter eller försäkringsrörelse — återföras vid beräkning av rörelseinkomsten men att fastigheterna i gengäld skall få skrivas ned till det skattemässiga restvärdet. kommenteras endast av ett fåtal av remissinstan-
serna.
RSV. försäkrazgsinspt'ktimtcn och kammarrä/lmt [' Göte/mig tillstyrker förslaget. Kammarrätten påpekar dock att bestämmelsen i vissa fall innebär en försämring i förhållande till nuvarande läge:
Om värdeminskningsavdraget föranleder att det uppkommer ett under- skott pä fastigheten är det inte säkert att den skattskyldige kan tillgodogöra sig detta underskott vid den kommunala taxeringen. Används byggnaden i rörelse kan den skattskyldige enligt beredningens förslag underlåta att _vrka värdeminskningsavdraget och i stället tillgodogöra sig detta genom ett utsträckning av avskrivningstiden. En sådan möjlighet finns dock inte om fastigheten redovisas ttnder inkomstslaget annan fastighet. t.ex. då en byggmästare avvecklat sin byggnadsrörelse men behållit nägra "smittade"
Prop. 1980/81:68 143
fastigheter som uthyrs till bostadsändamäl. Kammarrätten ltar redan inledningsvis föreslagit att rätten att skjuta tipp väi'dentinskningsavdrag skall finnas också i inkomstslaget annan fastighet.
Lr'inrs/yre/sm [ Orebro li'iiz anser att alternativet med nedskrivning till fastigheterttas sammanlagda restvärden leder till tillämpningssvårigheter och
bör utgå. SBEF är kritisk till förslaget:
Som ovan framgått bedriver byggni'ic'lsföretag ofta också fastighetsft'rrvalt- ning. Inkomsten härav skall redovisas efter de grtinder som gäller för redovisning av inkomst av annan fastighet varvid sedvanligt värdeminsk- ningsavdrag för byggnad erhålles. Samtidigt gäller att byggnadsföretag ltar rätt till nedskrivning för fi.")rlustrisker m. m. på fastigheter i byggnadsrörelsen och att intäkt vid f(z'trsäljning av fastighet skall redovisas som inkomst av rörelse. Beredningen betecknar detta som "den dubbla avskrix-'ningsrätten". SBEF vill emellertid framhålla att fråga är om helt skilda avdragsformer. Värdetninskningsavdraget skall sålunda motsvara den fysiska förslitningeti aven byggnad medan nedskrivningen skall ge byggnadsföretaget möjligheter att vid värderingen täcka in risker förförlust. prisfall m. m. Risken för prisfall kan många gånger vara betydande. Marknadsvärdet av en fastighet kan t. ex. ändras på grund av ny lagstiftning. "Här kan nämnas de ändrade reglerna för paritetslänesystemet. Fastighetei's marknadsvärde kan vidare påverkas av t. ex. ändrade stadsplaner och av att ortens dominerande industri läggs ned m. m.
I betänkandet föreslås att värdeminskningsavdrag. som yrkas i förvärvs- källan annan fastighet. skall upptas sotn intäkt av rörelse. För att byggnadsföretagens reserveringsmöjligheter inte i alltför hög grad skall inskränkas genom återföringen föreslås en alternativ nedskrivningsregel som innebär att nedskrivning får ske till omsättningsfastiglieternas skattemässiga restvärden. Innebörden av beredningens fi'irslag är att rätten till reservering för förlust- och prisfallsrisker i ontsättningsfastigheter försvinner efter några års innehav. Nedanstående exempel visar tillämpningen av förslaget.
Förutsättningar: Ett byggnadsfii'tretag anskaffar ett förvaltningsfastighet är 1 för ltlfl. Årlig avskrivning inkl. primäravdrag de fem första åren är 4. Därefter uppgår avskrivningen till 2.
Är Anskaffnings— Maximal Ack Lägsta tillåtna värde nedskrivning avskrivning värde 1 100 15 4 85 ?. ltlt) lS ? 85 3 itll) 15 IB SS 4 ltlt) lo 16 84 5 lflfl le- Ill RU () ltltl 22 22 78 7 lt 10 24 34 To ? litt) En 26 74 9 ltltl 28 38 73 _.
låt) 30 31.1 70
Prop. 1980/Sl :68 144
Redan är 4 befinner sig byggnadsföretaget ur reserveringssynpunkt i samma situation som andra fastighetsägare vilket innebär att det inte längre föreligger nägon reserv i fastigheten. Byggnadsft'öretagens möjligheter till konsolidering enligt nu gällande regler upphör därigenom sävitt avser omsättningsfastigheter.
Ur konsolideringssynpunkt har materiallagcr ringa betydelse och i fräga om pagäende arbeten bör reserveringarna först och främst betraktas som förlustriskreserveringar. ()msättningsfastigheterna är därför det viktigaste underlaget för kt'msolidering. Detta kommer att gälla även om resultatut— jämningsfonder införs.
En annan effekt av förslaget är att byggnadsförelagens skattekostnader ökar. Detta sammanhänger med följande.
Förslaget om i'iterföring av värderninskningsavdragen synes innebära att tillägget för det pä fastighetsbilagan yrkade värdeminskningsavdragen skall redovisas som tillkommande post pä rörelsebilagan i deklarationen. Denna teknik. att i'iterföra värdeminskningsavdragen i förvärvskällan rörelse ökar byggnadsföretagens skattebelastning med ca 55 f".- av tilläggspostens storlek. Anledningen till den ökade skattebelastningen är att de flesta företag strävar efter att redovisa en jämn resultatutveckling. Detta innebär att nettovinsten i resultaträkningen ofta kan betraktas som mer eller mindre konstant.
Denna nettovinst kan regleras från är till är genom reservförändringar. Företagens strävan att hälla en jämn vinstnivä torde gälla säväl de mindre och medelstora företagen som de stora börsnoterade företagen. Om tillägget görs i deklarationen kommer därför nettovinsten enligt rörelsebilagan att överstiga nettovinsten enligt resultaträkningen efter övriga avdrag och tillkommande poster med belopp motsvarande det tillagda beloppet.
Den ökade skattebelastningcn kan endast elimineras pä sätt att nettovin- sten minskas genom att nedskrivningarna ökas med det belopp som motsvarar värderninskningsavdragen eller att andra bokslutsdispositioner företas. Dessa atgärder leder emellertid till att mänga byggnadsföretag mäste redovisa förlust i resultaträkningen. Att i årsredm-isningen behöva visa förlust för att undvika ökade skattekostnader till följd av att tillägget görs i deklaratitmen är absolut inte godtagbart. På senare är har utformningen av ärsredovisningarna starkt förändrats. lnformationsmängden har ökat och kvaliteten har förbättrats. Ärsredtwisningen har för mänga företag blivit ett viktigt instrument när det gäller att sprida kunskap om företagets verksam- het. Enda sättet att inhämta upplysningar om företagets ekonomiska läge är för mänga intressentgrupper att läsa årsredovisningen. Det är därför helt otillfredsställande att den tekniska utfornmingen av ft.")rslaget kan komma att i hög grad påverkar det i ärsredrwisningen redovisade årsresultatet och leda till förlustredmrisning som i varje särskilt fall mäste förklaras. De enda skäl beredningen framför för att ändra nuvarande regler är att de medför betydande tillämpningssvärigheter och att ätnjutna avskrivningar inte äterföres till beskattning vid försäljning i den omfattning som bör ske. Enligt SBEFzs uppfattning föreligger inte nägra tillämpningssvärighetcr. Kontroll- problemen med äterlöring av avskrivningar torde i huvudsak avse avskriv- ningar före är 1969. Beträffande dessa avskrivningar förbättras inte kontrollen genom de ändringar beredningen föreslär.
Enligt SBEFzs uppfattning är förslaget i denna del därför illa underbyggt. SBEF anser vidare att byggnadsförctagen skall ha rätt till säväl nedskrivning som avskrivning. Nedskrivningen motiveras med att byggmrdsföretagen eljest skulle fä otillräckliga konsolideringsmöjligheter jämfört med annan
Prop. 1980/81:68 145
industri. Beredningens målsättning ltar för övrigt varit att bibehålla i stort sett oförändrade reserveringsmöjligheter. Rätten till avskrivning motiveras med att byggnadsföretagens förvaltningsfastigheter undergär lika stor ekonomisk och fysisk förslitning som fastigheter som ägs av andra fastighetsförvaltare. Värdeminskningsavdragen motsvarar sälunda enbart nedgången av en byggnads värde under dess ekonomiska livslängd. I dessa avdrag ligger därför inte någon konsolidering.
[ första hand fär SBEF därför hemställa att nuvarande regler bibehålls. I andra hand fär SBEF framställa följande yrkande.
För att byggnadsföretagen skall ges möjlighet till konsolideringsnedskriv— ning— bör föreskrivas att omsättningsfastighetcrna skall få upptagas till lägst 85 procent av summan av fastigheternas beräknade skattemässiga restvär— den. Äterföringen av värdeminskningsavdragen skall vidare ske över resultaträkningen. t. ex. i särskild post under bokslutsdispositioner" i stället för pä deklarationsbilagan. Härigenom kan äterföringcns negativa inverkan på årsredovisningens utformning undvikas.
SBEF kritiserar också de föreslagna övergångsreglerna:
Punkten 5 innebär att längre gäende nedskrivning än till 85 % av fastigheternas sammanlagda anskaffningsvärde inte tillats sa länge tidigare medgivna värdeminskningsavdrag inte är återförda. Punkten 5 synes fä följande konsekvenser. Enligt nuvarande regler medges nedskrivning med dels samtliga indirekta kostnader och dels med 15 92 av de direkta kostnaderna. Vidare erhålls avdrag för värdeminskning av byggnad m. m. Enligt förslaget skulle endast nedskrivning medges med belopp som — om man bortser från att en initialnedskrivning på 15 % av direkta kostnader kan erhållas — motsvarar de värdeminskningsavdrag som alla fastighetsägare har rätt till. Skillnaden mellan de föreslagna och de nuvarande reglerna kan därför uppskattas beloppsmässigt till summan av nuvarande nedskrivnings- rätt dvs. 159 av direkta kostnader med tillägg för indirekta kostnader.
En tillämpning av punkt 5 av övergångsbestämnielse rna innebär därför att ytterligare konsolidering i omsättningsfastigheter eller f(".">rlustriskreserve- ringar inte är tillåtna förrän tidigare reserveringar grundade på de direkta och indirekta kostnaderna antingen återförts till beskattning eller också uppgår till minst summan av ackumulerade värdeminskningsavdrag på byggnader- na. För byggnadsföretag med stora reserveringar i omsättningsfastigheter medför enligt vad berörda företag upplyser punkten 5 att vare sig nedskrivningar eller avskrivningar kan göras under mellan 5 och 10 är efter det att de nya reglerna trätt i kraft. Konsekvenserna härav blir att dessa företag måste skatta av vinster i en omfattning som inte på något sätt är acceptabelt ur likviditetssynpunkt. Enligt en av statistiska centralbyrån för är 1976 företagen bearbetning av finansstatistiken för byggnadsfi.'>retag med minst 50 anställda framgår att likviditeten för 48 % av företagen understiger 1.0. Erfarenhetsmässigt anses det att likviditeten bör överstiga 1.0 för att vara tillfredsställande. Med hänsyn till att otillfredsställande likviditet varit en av de väsentligaste anledningarna till företagsncdläggelscr på senare är är det synnerligen olyckligt att införa övergängsbestämmelscr med de konse- kvenser den föreslagna punkten 5 leder till. SBEF får därför mycket bestämt motsätta sig övergångsbestämmelser enligt förslaget. SBEF får i stället föreslå följande.
Om beredningens förslag beträffande återföring av värdeminskningsav-
Prop. 1980/81:68 146
drag och aktivering av indirekta kostnader — trots vad SBEF erinrat ovan under lV. A. 4) och B. — leder till lagstiftningsåtgärder måste därför likviditetsförsämringar till följd av reservupplösningar ovillkorligen undvi- kas. Detta kan ske genom att indirekta kostnader avseende fastigheter som finns vid lagens ikraftträdande inte skall beröras av ändringarna. I sammanhanget kan erinras att motsvarande problem fanns när dåvarande riksskattenämndens anvisningar RN 1966 nr 12 ersattes med riksskattever- kets anvisningar 1975123. Sistnämnda anvisningar innebär bl.a. att vissa kostnader som tidigare behandlats som indirekta fr. o. m. 1977 års taxering skulle behandlas som direkta kostnader och sålunda aktiveras. Enligt en särskild punkt 3 till RSV Dt l975z23 bestämdes att de nya reglerna om direkta kostnader endast skulle tillämpas på kostnader som nedlades fr. o. m. den I januari 1978. Om aktiveringsskyldighet för indirekta kostnader införs behövs därför en övergångsbestämmclse enligt vilken endast indirekta kostnader som nedläggs efter lagens ikraftträdande behöver aktiveras. För att förhindra likviditetsförsämringar måste för det andra det fastighetsbestånd som finns vid lagens ikraftträdande undantas från bestämmelser om återföring av värdeminskningsavdrag som gjorts före lagens ikraftträdande. Övergångs- bestämmelser bör därför utformas så att nedskrivningar och '.n'skrivningar i det fastighetsbeständ som finns vid övergångstillfället får behållas och att detta fastighetsbestånds skattemässiga restvärde skall anses motsvara summan av av- och nedskrivningar. Nedskrivningar får härefter göras med belopp motsvarande avskrivningar enligt plan. Endast beträffande fastighe- ter som för 'ärvats fr. o. m. ikraftträdandet bör därför de nya bestämmel- serna få tillämpas.
Svenska jörsäkringsbolags riksförbmzd anser att det inte är lämpligt att tillämpa de föreslagna reglerna även på försäkringsföretag:
Riksförbundet kan inte finna att likhetstecken i denna fråga kan sättas mellan byggnadsrörelse och försäkringsrörelse. Det lager av fastigheter som byggnadsföretagen redovisar är producerat med tanke på framtida försälj- ning. dvs. lagrets sammansättning växlar med åren och omsättningen är jämförelsevis stor. Det lager av fastigheter som försäkringsft'iretagen äger har en annan karaktär. Det är avsett för långvarigt innehav och omsättningen är liten. Med hänsyn härtill anser riksförbundet inte att den föreslagna ändringen kan göras tillämplig på försäkringsbolag. För dessa är den nuvarande metoden med årliga värdeminskningsavdrag uppenbarligen mer ändamålsenlig som princip än en i viss mån utvidgad nedskrivningsmöjlighet som föreslås inträda först när det skattemässiga restvärdet kommer att understiga 85 % av fastigheternas anskaffningsvärden. [ fråga om försäk- ringsbolagens fastigheter är det av väsentligt intresse att bibehålla den årliga avdragsrätten på grund av förslitning m. m. samtidigt med nedskrivnings- möjlighetcn som har annat syfte. De särskilda bestämmelser som rör beskattning av fi'örsäkringsrörelse bör därvid kompletteras med en uttrycklig lagregel att vid försäljning av fastighet inte endast den bokföringsmässiga vinsten utan också återvunna värdeminskningsavdrag skall beskattas. Med hänsyn till de relativt fåtaliga försäljningarna och till att försäkringsbolagen alltid får antagas kunna skattemässigt utnyttja värdeminskningsavdragen torde inte några utredningssvårigheter föreligga som kan medföra olägen— heter för försäkringsbolagen eller vid skattemyndigheternas kontrollarbe- te.
Prop. 1980/81:68 147
RSV tar särskilt upp lagtextens utformning:
Den föreslagna bestämmelsen omfattar även värdeminskningsavdrag avseende byggnad som utgör omsättningstillgång i försäkringsrörelse. I fråga om livförsäkringsanstalt finns emellertid regler i kommunalskattelagcn som direkt står i strid med beredningens förslag. Punkt 7 av anvisningarna till 28 & KL lyder:
I fråga om beräkning av intäkt av försäkringsrörelse som drivits av livförsäkringsanstalt gäller vad därom stadgas i 3045 med därtill hörande anvisningar.
[ punkt 1 av anvisningarna till 305 finns regler om hur nettointäkt av försäkringsrörelse som drivits av livförsäkringsanstalt skall beräknas. Fjärde stycket av denna am'isningspunkt har följande lydelse:
Från bruttointäkten får avdragas dels ränta på gäld. dels. i fråga om fastighetsförvaltning. annan enligt 25 & avdragsgill omkostnad för fastig- het. dels förlust vid försäljning av annan tillgång än inventarium eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet. dels belopp varmed värdet av annan tillgång än inventarium eller för stadigvarande bruk i rörelsen avsedd fastighet enligt denna lag nedskrivits. dels 5 % av vad som återstår av bruttointäkten efter avdrag enligt detta stycke.
Av de citerade lagrummen framgår att livförsäkringsanstalt som bedriver försäkringsrörelsc får tillgodoräkna sig både värdeminskningsavdrag och nedskrivning på omsättningsfastigheter som ingår i anstaltens fastighetsför- valtning. .
RSV anser att punkt ] fjärde stycket av anvisningarna till 31") & KL måste ändras så att dess innehåll kommer att överensstämma med innehållet i förslaget till punkt ] fjärde stycket av anvisningarna till %& KL.
Samma ändring efterlyses av ]"örsäkringsirrspektionen. Länsstyrelsen i Jönköpings län ifrågasätter om inte övergångsbestämmel- sen rörande värdeminskningsavdrag bör kompletteras:
Första meningen av punkt 5 av ikraftträdandebestämmelserna omfattar endast värdeminskningszwdrag som åtnjutits med stöd av punkt 3 av anvisningarna till 25 &. dvs. de fall då fastigheten helt eller delvis användes i ägarens rörelse eller om fastigheten användes i rörelse av annan än ägaren. Denna hänvisning täcker inte övriga värdeminskningsavdrag. Aven sådana avdrag bör väl beaktas.
2.4.8 Förvärv genom art-' eller gåva
Förslaget att en fastighet. som utgjort omsättningstillgång i den skattskyl- diges rörelse. skall behålla denna karaktär hos den som förvärvar tillgången genom arv m. m.. dock med möjlighet till frivillig avskattning. har fått ett blandat mottagande. Lösningen tillstyrks av länsstyrelserna i Uppsala. Göteborgs och Bohus. Örebro och Jämtlands län samt av Lantln'ukarnas skattedelegation och SBEF. RSV samt länsstyrelsermz i Stockholms och Kristianstads län förordar liksom TOR att avskattningen görs obligato- risk.
Prop. 1980/81:68 148
RSV:
Beredningen föreslår att arvlåtares lager av fastigheter i princip skall anses som omsättningstillgång hos arvtagaren. till skillnad mot vad som gäller för närvarande. Beredningen föreslår vidare att frivillig avskattning skall få göras av arvtagare som inte bedriver byggnadsrörelse, tomtrörelse eller handel med fastigheter.
Den föreslagna ordningen kommer att medföra kontrollsvårigheteri fråga om fastigheter som skall anses utgöra omsättningstillgång och som den skattskyldige väljer att inte skatta av. För att beskattningsmyndigheterna skall kunna hålla reda på dessa icke avskattade fastigheter torde det vara nödvändigt att införa ett skatteadministrativt kontrollsystem iform av liggare eller dylikt — något som i längden knappast fungerar tillförlitligt.
RSV ifrågasätter om inte obligatorisk avskattning vore att föredra beträffande skattskyldiga som inte bedriver byggnadsrörelse, tomtrörelse eller handel med fastigheter vid tidpunkten för förvärvet. Ett sådant betraktelsesätt framstår som det enda naturliga när egendom övertas av någon som inte är rörelseidkare och alltså i princip inte har rätt till nedskrivning. Med en obligatorisk avskattning skulle man slippa kontroll- svårigheterna. Beredningen har ansett att det är olämpligt att i samband med arvskifte utkräva både inkomstskatt och arvsskatt eftersom arvtagaren ofta saknar erforderlig skatteförmåga. varför han skulle tvingas realisera arvfallna tillgångar för att kunna betala skatterna. Eftersom rörelsen upphört genom dödsfallet är det en konsekvens av nedskrivningsrättcn att utnyttjad nedskrivning tas fram till beskattning. Är skatteskulden så stor att försäljning framtvingas är det principiellt sett inget att säga härom. RSV vill erinra om att skattskyldig enligt 55 s 1 mom. lagen om arvsskatt och gåvoskatt kan få anstånd med att erlägga arvsskatten medelst medgivande från beskattnings- myndigheten att erlägga sådan skatt genom högst tio årliga inbetalningar. RSV förordar i detta sammanhang att man närmare utreder om det inte bör införas ett anstånds- eller uppskovsinstitut också i fråga om inkomstskatt som påförs dödsbo eller arvinge (testamentstagare) i samband med avskattning av "rörelsesmittade" inventarier vid arvfall. Genomförs ett sådant institut är det lämpligt att det samordnas med det befintliga anståndsinstitutet beträffande arvsskatt.
Om obligatorisk avskattning genomförs anser RSV att denna beskattning i princip bör ske hos dödsboet och inte hos arvtagarna. Om dödsboet beskattas slipper dödsbodelägarna att vid arvskifte ta hänsyn till att latent skatteskuld åvilar fastighet som skall skiftas. Ur administrativ synpunkt torde det också vara enklare om beskattningen sker hos dödsboet.
Länsstyrelsen i Kristianstat'ls län:
Om någon. som själv bedriver byggnadsverksamhet. tillskiftas fastighet. som varit omsättningstillgång i arvlåtarens byggnadsrörelse. synes naturligt. att betrakta fastigheten som omsättningstillgång också i arvtagarens bygg- nadsrörelse. Samma är förhållandet. om arvtagaren fortsätter den av arvlåtarcn bcdrivna rörelsen. Likaså synes det rimligt. att inte tillåta någon avskattning i samband med arvskiftet i dessa fall. Ur principiell synpunkt inger det emellertid betänkligheter att övervältra skatteskulden på personer. som inte är eller har varit aktiva byggmästare. och som därför inte på något sätt kan sägas fortsätta den av arvlåtaren bedrivna rörelsen. Visserligen kan det hävdas. att vid arv av sådana lagertillgångar. som endast kan avyttras
Prop. 1980/81:68 149
under sådana former att rörelse får anses föreligga. sker en generell övervältring av skatteskulden på arvtagarna. Det rör sig emellertid i dessa fall om en skatteskuld. som infrias så gott som omgående i samband med avveckling av boet eller rörelsen. Förhållandet kan närmast jämföras med en obligatorisk avskattning av lagerfastigheter i samband med arvskifte. Vid arv av fastighet. som utgör lagertillgång i arvlåtarens rörelse. kommer det emellertid ofta att förtlyta mycket lång tid intill dess försäljning sker och skatteskulden sålunda skulle komma att infrias. Det är dessutom inte sällan fråga om äldre fastigheter med stora dolda reserver. En reglering i enlighet med beredningens intentioner kommer sannolikt också att försvåra försälj- ningen av dessa fastigheter med hänsyn till den beskattning som utlöses i samband med försäljningen. Det torde för övrigt kunna ifrågasättas. om någon effektiv kontroll av att skatteskulden verkligen kommer att infrias vid försäljningen. kommer att kunna genomföras. En sådan kontroll kommer sannolikt att kräva en särskild registrering av alla "smittade" fastigheter för att bli effektiv.
Med hänvisning till vad som anförts ovan avvisar länsstyrelsen beredning- ens förslag att fastighet. som utgjort omsättningstillgång i avliden byggmäs- tares rörelse. skall anses som lager även för sådan arvtagare. som inte själv är eller har varit byggmästare. Det kan emellertid inte heller accepteras att helt efterskänka skatteskulden i enlighet med nu gällande praxis. Länsstyrelsen föreslår därför i dessa fall en obligatorisk avskattning i samband med arvskiftet. Den skatteskuld. som åvilar de fastigheter. som utgör lager i arvlåtarens byggnadsrörelse. kommer därvid att infrias utan att överföras till nästa generation. Kontrollen av att skatteskulden verkligen infrias kommer naturligen att väsentligt förenklas. Regler om obligatorisk avskattning i samband med arvskifte kommer sannolikt också. i motsats till nu gällande regler. att medverka till att byggmästare i större omfattning säljer ut sitt fastighetsinnehav. Den obligatoriska avskattningen kommer emellertid under alla omständigheter att kunna medföra likviditetsproblem. Generösa anståndsregler för inbetalning av skatten skulle dock bidra till att lösa dessa problem. Dessutom synes rimligt. att i viss utsträckning avräkna den inkomstskatt. som blir en följd av avskattningen. mot arvsskatten. Sålunda bör den inkomstskatt. som beräknas uppkomma till följd av att fastighetens bokförda värde understiger det i arvsskattehänseendc gällande värdet. reducera underlaget för arvsskattens beräknande.
Sammanfattningsvis innebär sålunda länsstyrelsens ställningstagande. att om skattskyldig genom arv. testamente eller bodelning i anledning av andra makens död förvärvar fastighet, som utgjort omsättningstillgång i den avlidnes byggnadsrörelse. avskattning skall ske av fastigheten isamband med arvskiftet. såvida inte den skattskyldige själv vid tidpunkten för förvärvet bedriver byggnadsrörelse. ] detta senare fall utgör fastigheten omsättnings- tillgång i den skattskyldiges byggnadsrörelse. Samma regler bör tillämpas för aktier och andelar. som utgjort omsättningstilIgångar i den avlidnes byggnadsrörelse. Undantag bör göras i vissa fall för villafastighet. som den avlidne ägt och varit mantalsskriven på vid dödsfallet. [ detta avseende ansluter sig länsstyrelsen till de av beredningen föreslagna reglerna.
Beträffande lagerfastighet i s.k. kvalificerad tomtrörelse bör enligt länsstyrelsen avskattning aldrig tillåtas: "
Vad gäller de kvalificerade tomtrörelserna får dessa i allmänhet anses vara av så etablerad karaktär. att den som ärver en fastighet. som utgör
Prop. 1980/81:68 151)
omsättningstillgång i sådan rörelse. också måste anses fortsätta denna rörelse. Till följd härav bör sådan fastighet alltid räknas som omsättnings- fastighet hos arvtagaren. Någon frivillig avskattning bör i konsekvens härmed aldrig få ske 'ad avser de kvalificerade tomtrörelserna.
Länsstyrelserna !" Jönköpings och Malmöhus län anför att vissa tillämp- ningsproblem är förenade med beredningens förslag.
Länsstyrelsen i Jönköpings län:
Vad gäller punkt 4 första och andra stycket av anvisningarna till 27 & kan man fråga sig huruvida arvtagaren anses bedriva byggnadsrörelse efter att ha ärvt en omsättningstillgång. t. ex. en fastighet. Om han anses bedriva sådan rörelse synes förslaget innebära att denna rörelse sedan kan gå i arv i flera led. Detta medför givetvis bl. a. stora praktiska svårigheter i taxeringsarbe- tet. Inte heller synes en sådan tolkning av förslaget ('."werensstämma med beredningens uttalande att upplösningen av arvlåtarens reserver och därmed beskattningen förskjuts till den tidpunkt då arvfallen tillgång "avyttras eller på annat sätt"” övergår i annans ägo (s. 543). Även denna del av förslaget torde därför kräva ytterligare överväganden.
Vidare synes betydande kontrollproblem uppkomma i fråga om det föreslagna undantaget för en- och tvåfamiljsfastigheter vid förvärv genom arv. när det gäller att bedöma om fastigheten varit föremål för (nnbyggnads- arbeten eller nedskrivning i arvlåtarens rörelse.
Länsstyrelsen i Malmöhus län:
1 anvisningspunkt 4 till 27 & KL föreslår beredningen att vissa tillgångar som utgjort omsättningstillgångar i avliden persons rörelse skall utgöra lagertillgångar även hos förvärvaren. Fråga skall vara om fastighet. aktie. andel eller liknande värdepapper. Man öppnar en möjlighet för förvärvaren av fastighet att — om denne så önskar — ändra karaktären av omsättnings- tillgång genom avskattning. Sådan avskattning är dock ej möjlig om arvfången egendom utgöres av aktier i fastighetsförvaltande företag som utgjort lagertillgång i byggnadsrörelse. Beredningen har inte närmare preciserat av vilken orsak avskattning i sistnämnda fall ej bör tillåtas. Ur principiell synpunkt kan det knappast finnas anledning göra åtskillnad på fastighet och aktier (andelar) som utgör omsättningstillgångar i byggnadsrö— _ relse.
Beskattningsfrågor i samband med rörelseidkares död uppkommer inte endast när det gäller tillgångar som fastigheter och värdepapper. Enligt länsstyrelsens uppfattning borde beredningen här ha eftersträvat en helhets— lösning av hithörande frågor innefattande även egendom som exempelvis konst. antikviteter m. in. som utgjort omsättningstillgångar hos arvlåtaren. Länsstyrelsen anser därför att inkomstbeskattningsfrågor i samband med arvskiften är mogna för lagstiftning först sedan saken utretts i ett vidare perspektiv.
SBEF efterlyser bestämmelser som underlättar den frivilliga avskattning- en: Enligt beredningens förslag skall nuvarande praxis att omsättningsfastig- hetcr kan byta karaktär i samband med bodelning i anledning av dödsfall eller vid arvskifte ändras. SBEF har förståelse för att de skatteskulder som
Prop. 1980/81:68 151
skapats i den avlidnes rörelse blir föremål för beskattning efter dödsfallet. Beredningens förslag i fråga om avskattning bör emellertid utformas på sådant sätt att möjligheterna till avskattning underlättas. Som förslaget är utformat kan avskattning endast ske i de fall arvtagaren kan betala den skatt som uppkommer till följd av avskattningen. [ realiteten torde det bli mycket sällsynt att tillräckliga medel finns vid tidpunkten för avskattningen. Detta sammanhänger med att arvtagaren som regel inte själv har tillräckliga medel och att i_ de fall arvlåtaren efterlämnat likvida tillgångar av nämnvärd omfattning dessa ofta använts till att betala arvskatten. Med hänsyn härtill torde därför avskattning endast bli möjlig för personer som antingen själva har stora förmögenheter eller som erhåller tillräckliga likvida medel i samband med arvskifte.
Mot bakgrund av vad här redovisats anser SBEF att det är viktigt att avskattning tillåts i samband med att fastigheter övergår till någon som inte bedriver byggnadsrörelse. För att avskattningen skall bli en realitet bör emellertid arvtagaren erhålla uppskov med skattens erläggande till dess att fastighetens marknadsvärde realiseras i samband med avyttring. Till säkerhet för skatteskulden skulle därvid pantbrev i fastigheten eller annan säkerhet kunna lämnas. Om avskattning sker bör emellertid hänsyn härtill tas i samband med arvsbeskattningcn. En avskattning innebär i princip detsamma som att den avlidne sålt fastigheten och att medel efter skatt blivit föremål för arvsbeskattning. Om avskattning sker bör därför arvsbeskattning i efterhand kunna nedsättas. SBEF får därför föreslå att lagen om arvskatt och gävoskatt kompletteras med en bestämmelse av innebörd att arvskatt skall kunna nedsättas genom t. ex. ansökningsförfarande hos länsstyrelsen om avskattning enligt de föreslagna bestämmelserna i kommunalskattelagen skett.
Några av länsstyrelserna samt Lantbrukarnas skt'uleclelegation har syn- punkter på lagtextens avfattning.
Länsstyrelsen i Jämtlands län:
Beredningen föreslår bl. a. att avskattning i vissa fall skall få ske av fastighet som utgjort omsättningstillgång i en avlidens rörelse. På s. 544 i betänkandet sägs att arvtagarna i samband med arvskifte bör ges möjlighet att avskatta lagret av fastigheter till marknadsvärde dock lägst arvlåtarens anskaffningsvärde. ] den föreslagna lagtexten. punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 27 å KL. omnämns endast marknadsvärdet. Marknadsvär- det torde med stöd av bestämmelserna i 9.5 KL mestadels komma att beräknas med ledning av 1.33 gånger taxeringsvärdet uppräknat med hänsyn till förändringarna i prisindex från senaste allmänna fastighetstaxeringen till tidpunkten för förvärvet. Erfarenhetsmässigt ger en sådan beräkning av marknadsvärdet ofta ett lägre värde än både vad fastigheten skulle betinga i pris vid en försäljning och dess anskaffningsvärde. i synnerhet om fastigheten är nyanskaffad eller nyuppförd. Avskattningen är frivillig och det finns därför ingen anledning att utan tillgång till ett faktiskt saluvärde basera avskattningen på ett beräknat värde som understiger anskaffningsvärdet. Lagtexten bör ändras så att avskattning skall ske utifrån det högsta av marknadsvärdet och arvlåtarens anskaffningsvärde.
Samma påpekande görs av länsstyrelserna [ Stockholms och Orebro län.
Prop. 1980/81:68 isz
Länsstyrelsen i Uppsala län:
Den av beredningen föreslagna avskattningsregeln bör förtydligas. Läns- styrelsen åsyftar den i anvisningarna till 279' KL punkt 4. andra stycket angivna "skattemässiga restvärde" sammanställd med den i anvisningarna till 41 & KL. punkt 3. tredje stycket intagna definitionen av beräknade skattemässiga restvärden. Om arvlåtaren inte ätnjutit några värdeminsk- ningsavdrag men väl verkställt nedskrivning på fastigheten skulle med den utformning regeln fått den dolda reserven kunna undgå beskattning. Detta torde ej ha varit beredningens mening.
Lantbrukarnas skattedelegation:
Vid utformningen av avskattningsregeln i anvisningspunkt 4 andra stycket till 27 & KL synes beredningen ha utgått från att marknadsvärdet överstiger fastighetens skattemässiga restvärde. För att även täcka in den motsatta situationen bör regeln omformuleras så att som intäkt av rörelse upptas fastighetens marknadsvärde och som kostnad dess skattemässiga restvärde vid tidpunkten för förvärvet.
] författningsförslaget anvisningspunkt 4 sista stycket till 27ä KL avses
. uppenbarligen både arvskiftes- och bodelningssituationcn varför "eller bodelning" bör tilläggas i första meningen.
Förslaget om undantag från bestämmelserna för en- och tvåfamiljsfastig- het som tjänat som bostad ät arvlåtaren och på vilken denna vid dödsfallet varit mantalsskriven i minst fem år godtas i allmänhet. Länsstyrelsen i Södermanlands län anser dock att den lll-åriga mantalsskrivningsperiod som i övrigt föreslagits beträffande bostadsfastigheter bör gälla även i detta fall. _
Lantbrukarnas skattedelegation förordar liberalare bestämmelser för bostadsfastigheter:
I anvisningspunkt 4 till 27 & KL föreslås att en- och tvåfamiljsfastighet inte längre skall utgöra omsättningstillgång i det fall byggmästaren vid dödsfallet har ägt och varit mantalsskriven på fastigheten i fem år. Regeln är tilltalande men det får dock anses olyckligt. att avgörande för om fastigheten skall vara omsättningstillgång eller ej är huruvida byggmästaren avlider före eller efter viss tidpunkt. Dessutom medför regeln att en fastighet kan vara omsättnings- tillgång endast till en del. Så kan bli fallet då byggmästares efterlevande make genom bodelning förvärvar den avlidnes andel av tidigare gemensamt ägd villafastighet (lager) och byggmästaren vid dödsfallet ägt sin hälft och varit mantalsskriven på fastigheten i fem år. I stället bör regeln formuleras så att om såväl den avlidne som förvärvaren vid dödsfallet var mantalsskrivna på fastigheten så byter fastigheten karaktär då femårsperioden går ut.
2.5 Tomtrörelse (11.9) 2.5 .] Nedskrivning av tomtlagcr
Förslaget att nedskrivning av lager av mark i tomtrörelse skall få ske utan särskild utredning med 15 % av summan av anskaffningsvärdet av mark och
Prop. 1980/81:68 1 U! '.)J
nedlagda kostnader för exploatering kommenteras av elva av remissinstan- serna. Dct godtas helt av länsstyrelsen i Blekinge län. Länsstyrelserna [ Östergötlamls. Örebro. Västmanlands och ,'Vorrbottens län tillstyrker gene- rell nedskrivning men förordar att nedskrivningsrätten begränsas till lll 'Gå. Länsstyrelsen i Älvsborgs län tillstyrker förslaget endast såvitt avser s. k. kvalificerad tomtrörelse:
Beredningen föreslår en generell nedskrivning med 15 % på fastigheter som utgör lagertillgång i tomtrörelse.
Då fråga är om s. k. kvalificerad tomtrörels* är målinriktningen med verksamheten uppenbar. Detta kan antas ha medfört att cxplt'tateringskost- nader etc. redan från början behandlats på ett bokföringsmässigt korrekt sätt. Viss likhet föreligger därför med posten pågående arbete i byggnads- rörelse. Vid sådant förhållande är det därför enligt länsstyrelsens uppfattning rimligt att medge generell nedskrivning.
Även om det är farligt att generalisera torde förhållandena vid så kallad okvalificerad ttnntrörelse vara annorlunda. Här kan det exempelvis handla om markägare som försäljcr tomter i expanderande tätorters randområden. Kostnader för exploatering torde knappast förekomma i någon nämnvärd omfattning. Vidare torde avdrag härför redan ha yrkats och medgivits vid taxeringen. [ sistnämnda och liknande fall torde det inte föreligga några ft'irlustrisker. Här är det därför enligt länsstyrelsens uppfattning inte motiverat med generell nedskrivningsrätt. Om förslaget genomförs bör begreppet nedskrivning definieras. Frågan gäller inte endast den synliga nedskrivning som gjorts vid bokslutet. Häri torde jämväl böra inräknas del av exploaterings- och räntekostnader som under tidigare år omkostnadsbok- förts.
Även Lantbrukarnas skattedelegation tillstyrker en generell nedskrivnings- möjlighet med 15 % i s. k. kvalificerad tomtrörelse.
Förslaget avstyrks av länsstyrelserna i Stockholms. Gävleborgs och Västernorrlands län som anser att det inte föreligger sådana risker för förluster på tomtmarkslager. som kan motivera rätt till generell nedskriv- ning.
Länsstyrelsen i Jämtlands län. som delar dessa synpunkter. anser emellertid att förslaget kan godtas med avseende på nedlagda exploaterings- kostnader.
BFN vänder sig mot kravet på dubbel bokföring:
Vad gäller beskattning av tomtrörelse har beredningen föreslagit bl. a. att nedskrivning av lager av mark får ske utan särskild utredning med 15 % av summan av anskaffningsvärdet av mark och nedlagda kostnader för exploatering. Rätt till avdrag för sådan nedskrivning skall enligt författnings— förslaget föreligga "endast om den skattskyldige haft ordnad bokföring. som avslutas med resultaträkning och balansräkning. och en mots rarande nedskrivning skett i bokföringen". Av motiven framgår att beredningen med "ordnad bokföring" avser dubbel bokföring.
Med anledning av vad beredningen sålunda föreslagit vill nämnden framhålla att bokfifiringslagen ej ställer krav på dubbel bokföring. Likaså gäller att enskild näringsidkare som driver sin verksamhet utan biträde av flera än två årsanställda personer och i vars rörelse den årliga bruttoomsätt- ningssumman understiger 200 ("100 kronor ej behöver upprätta årsbokslut.
Prop. 1980/81:68 154
Åtskilliga tomtrörelser torde beröras av denna inskränkning i bokförings- skyldighctens omfattning. Nämnden finner det principiellt olämpligt att via skattelagstil't ningen ålägga näringsidkare bokföringsskyldighet av en omfatt- ning som de enligt bokföringslagen uttryckligen är befriade ifrän.
2.5.2 Återföring at' nedskrivna belopp
lnga principiella invändningar riktas mot beredningens förslag att lager- fastighet i s.k. okvalificerad tomtrörelse skall för all framtid behålla karaktären av omsättningstiIlgäng om nedskrivning en gäng företagits på tomten i fråga. RSV och länsstyrelsen i Blekinge län påpekar dock att regeln tordc fordra utbyggda kontrollmöjligheter.
R S V:
Beredningen föreslär (punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 27 & KL) att avyttring av byggnadstomt skall rörelsebeskattas. oberoende av den tioäriga karenstid som gäller beträffande s. k. icke kvalificerad tomtrörelse. "om den skattskyldige under innehavstiden atnjutit avdrag för nedskrivning av fastigheten i fräga". .
RSV. som materiellt sett inte har något att erinra mot förslaget. vill emellertid framhålla de kontrollsvärigheter som det för med sig. Den skattskyldige ärju inte skyldig att bevara sina räkenskaper längre än tio år om han är bokföringsskyldig och självdeklarationerna bevaras normalt bara sex är. För att beskattningsmyndigheterna skall kunna bemästra kontrollsvårig- heterna måste man därför införa ett system med registrering av fastigheter beträffande vilka avdrag för nedskrivning gjorts i icke kvalificerad tomtrö- relse. Registreringen mäste bevaras så länge den skattskyldige som ätnjutit nedskrivningstwdraget äger ifrågavarande fastighet.
Sveriges aät'okatsamftuza' ifrågasätter om en möjlighet till avskattning inte bör införas som komplement:
[ anslutning till beredningens under denna rubrik framlagda öve rväganden vill samfundet endast ifrågasätta om inte möjlighet bör införas att avskatta omsättningsfastigheter i tomtrörelse vid utgången av den tioåriga karenspe- rioden. t. ex. på det sättet att gjorda nedskrivningar återförs till beskattning. Vidare gäller samfundets i fl.")rcgäende avsnitt gjorda uttalande om bcskatt- ningens effektivitet och likformighet även för tomtrörelsefallet.
Lantbrukarnas skatterielegation anför:
Delegationen har sig inte bekant huruvida det framlagda förslaget grundas på något konkret fall. Delegationen kan svärligen föreställa sig att den beskrivna situationen kan föreligga eftersom det knappast lär vara möjligt att sälja så många tomter som femton utan att byggnadsplan föreligger. [ och med detta lär man kunna inleda lll-årig avskattningsperiod enbart genom att tömma planen med konsekvens att den dolda reserven blir framtagen till beskattning. Skulle det i något avseende brista i delegationens resonemang vill delegationen dock framföra som sin uppfattning att en lagändring är erforderlig. Självfallet bör ingen kunna etablera en lagerreserv titan att densamma någon gång skall återföras till beskattning.
'JI 'Jv
Prop. 1980/81:68 ]
Delegationen framför i övrigt (len uppfattningen att begreppet okvalifice- rad tomtrörclse borde kunna utmönstras ur lagstiftningen:
Före 1967 års markvinstbeskattningsrcform tillhörde frågorna kring beskattning av s. k. jordstyckningsrörelse ett ständigt återkommande bekymmer för våra beskattningsmyndighcter och domstolar. I samband med införandet av den eviga realisationsvinstbeskattningen reformerades även beskattningen av jordstyckningsrörelse eller. som den därefter benämns. tomtrörelse. Lagstiftaren gjorde därvid åtskillnad mellan kvalificerad tmntrörelse och icke kvalificerad tomtrörelse. Rekvisiten för tomtrörelse finns intagna i anv. till 27 s KL p 2. Första stycket handlar om de kvalificerade fallen och 2—7 styckena om de icke kvalificerade fallen.
Reglerna rörande okt-'alificerad tomtrörelse är generösa såtillvida. att de aktualiseras först efter en tämligen omfattande aktiVitct — 15 tomtförsälj- ningar under tio år. Å andra sidan är reglerna ytterst snåriga främst på grund av att lagstiftaren velat förebygga varje tänkbar möjlighet till skatteflykts- åtgärd. De har i vissa fall också komplicerats av billighetsskäl. Som exempel härpå kan nämnas den tidigare omtalade llt-årskarensen.
Man kunde redan 1967 fråga sig om det fanns anledning att vidhålla kravet på beskattning i inkomstslaget rörelse i det fall en lantbrukare sålde tomter från en fastighet. som huvudsakligen var förvärvad för jordbruksändamål. Det enda egentliga motivet härför var att realisationsvinst enligt dåvarande regler skulle beskattas till endast 75 procent i det fall den avyttrade fastigheten innehafts mer än två är. Visserligen fick övergång till tomtrörelse den ytterligare effekten att uppräkning av ingångsvärdet inte längre skulle ske. Betydelsen härav var emellertid så marginell. att den av såväl den skattskyldige som det allmänna kunde betraktas som försumbar.
Numera gäller att hela den uppkomna realisationsvinsten är skattepliktig oavsett innehavstiden. Vid sådant förhållande år det enligt delegationens mening överllödigt att tynga vär skattelagstiftning med särregler för icke kvalificerad tomtrörelse.
"Det kan måhända sägas. att bestämmelserna i 2—7 styckena inte vållat några nämnvärda tillämpningssvårigheter. Detta påstående är emellertid endast skenbart sant. Bestämmelserna har aktualiserats endast i begränsad omfattning eftersom fallen av okvalificerad tomtrörelse på grund av konjunkturskäl och andra skäl varit fä efter 1967. Det är således inte lagreglernas utformning som är orsak till att de fungerat väl utan det förhållandet. att de inte aktualiserats. Vid en närmare analys lär ingen kunna bestrida att de är ytterst svårtillämpliga.
[ den allmänna debatten efterlyses ofta krav på förenklade beskattnings- regler. Detta krav är svårt att tillgodose i ett högskattesystem. Delegationen anser sig dock här ha pekat på ett område. där en förenkling lätt går att genomföra.
Delegationen ft'ireslår. att bestämmelserna i 2—7 styckena i p 2 av anv till 27% KL får utgå. För det fall någon, som vid ikraftträdandet driver okt-'alificerad tomtrörelse. önskar kvarstå härvid bör detta dock vara möjligt. Särskild föreskrift härom bör intagas i övergångsbestämmelserna.
"2.6 llande! med värdepapper (11.11)
Den allmänna uppläggningen av förslaget om regler för handel med värdepapper kritiseras av länsstyrelsen i Malmöhus län:
Prop. 1980/81:68 156
Beredningen påpekar att det torde vara "ytterst sällsynt" att enskild person som inte är fondkommissionär anses i beskattningshänseende driva handel med värdepapper. Eventuell vinst i verksamheten beskattas därför "praktiskt taget alltid" enligt realisationsvinstreglerna. Det hänvisas till att "svårigheterna att göra grz'insdragningen mot förvaltning" (sid. 320) skulle vara en sannolik orsak till obenägenheten att hänföra enskild persons värdepappershandel till förvärvskällan rörelse. När det gälleraktiebolag som "bildats för att bedriva handel med värdepapper" påstås risken för sammanblandning med förvaltning vara mindre. Jämförelsen synes något oklar. Det måste även för ett aktiebolag vara de omständigheter under vilka köp och försäljningar av värdepapper sker som avgör om rörelse enligt kommunalskattelagen föreligger — inte en påstådd avsikt enligt exempelvis bolagsordning eller dylikt.
Bakgrunden till att regeringsrätten i"endast ett känt fall hänfört enskild persons aktieaffärertill rörelse kan hänga samman med att frågan prövats i så få t'all. Enligt länsstyrelsens erfarenhet bedrives i fler fall än beredningen antyder enskilda personers värdepappersaffärer under sådana former att fog finns för hävdande att rörelsebeskattning bör förekomma. 1 ett betänkande av fondbörsutredningen (SOU 197654) konstaterades att antalet aktiebolag som köper och säljer aktier har ökat under senare år. Sådana bolag har ofta lågt aktiekapital men kan likväl redovisa miljonomsättningar. Det kan förekomma att en enskild person äger aktierna i flera sådana bolag och dessutom själv köper och säljer värdepapper i stor omfattning. Beredningen har ägnat stor möda åt att i lagtext och anvisningar fastställa den s. k. byggmästarsmittan och att reglera om och när handel med fastigheter föreligger. Det bör utredas om inte någon liknande reglering är påkallad på området värdepappershandel.
BFN efterlyser en entydig definition av begreppet värdepapper:
BFN har i sak inte några kommentarer till beredningens förslag. F.tt påpekande betr. definition av begreppet värdepapper vill nämnden däremot gärna göra. På sidan 549 i betänkandet talas om att ”underskott i t'ärdcpap/wrsrörelsen. som uppkommit genom förluster eller nedskrivning av värdet av aktier, kan kvittas mot vinster i'annan ft.")rvz'irvskälla". Med värdepapper bör förstås vad som anges i lagen beträffande Stockholms Fondbörs. l lagförslag görs följande uppräkning. nämligen aktier och andra delaktighetsbevis i aktiebolag. obligationer. förlagsbevis och liknande skuldebrev samt andelar i aktiefonder. BFN ser det som angeläget att en entydig definition av begreppet värdepapper an 'änds i en framtida proposition. ' '
Förslaget att lager av värdepapper i yrkesmässig handel med värdepapper. som bedrivs av annan än bank. försäkringsföretag och fondkommissionär. inte skall få skrivas ned till lägre belopp än anskaffningsvärdet eller verkliga värdet på balansdagen. godtas överlag av de remissinstanser som yttrat sig i frågan. Bankinspektionen anför för sin del:
Inspektionen delar beredningens uppfattning att det i och för sig kan sättas i fråga om handel med värdepapper. som drivs a -' annan än fondkommis— sionär e. d.. skall anses utgöra rörelse i egentlig mening. Denna verksamhet har onekligen. som beredningen framhåller. mycket speciell karaktär genom
Prop. 1980/81:68 157
att transaktionerna normalt sker för den skattskyldiges egen räkning. Mot den bakgrunden synes det angeläget att utrymmet för lagernedskrivning i värdcpappershandel begränsas på sätt beredningen förordar. Lagret bör även enligt inspektionens uppfattning sålunda. för att bl. a. begränsa möjligheten att kvitta underskott i värdepappersrörclsen mot överskott i annan verksamhet. inte få skrivas ned till lägre belopp än anskaffningsvz'irdet eller verkliga värdet på balansdagen.
Beredningen förordar att denna begränsningsregel inte skall tillämpas på bankers. försäkringsföretags och fondkommissionärers värdepappersinne- hav. Undantag bör enligt beredningen också göras för värdepapper som innehas av dotterbolag till investmentft'iretag. Beredningen anser att övervägande skäl talar för att nuvarande praxis. som tillåter en nedskrivning med högst 40 % av marknadsvärdet på balansdagen. bibehålls för fondkom- missionärer. banker och försäkringsföretag. Inspektionen delar beredning- ens uppfattning. Vad beredningen anser bör gälla för dotterbolag till investmentföretag har däremot icke uttryckligen angivits i betänkandet. Enligt beredningens egen uppfattning torde en nedskrivning med 40 C;.- innebära att avdrag tncdges vid taxeringen något utöver vad som är motiverat med hänsyn till förlustriskerna. Sådan extra konsolidering är enligt inspektionen motiverad. när det gäller fondkommissionärer, banker och försäkringsbolag på grund av dessa företags speciella karaktär. vilket kommit till uttryck i att deras verksamhet reglerats i lag och står under tillsyn av offentlig myndighet. Sådana allmänna skäl föreligger däremot inte beträf— fande dotterbolag till investmentföretag. Med anledning härav kunde det te sig riktigare att låta dessa företag omfattas av den begränsade nedskrivnings— möjlighet som huvudregeln innebär. Vissa klart avgränsade fi.”)retag. nämligen dotterbolag till börsnoterade investmentföretag anser emellertid inspektionen böra komtna i åtnjutande av en något större nedskrivningsmöj- lighet. För de börsnoterade investmentföretagen gäller nämligen att de beträffande redovisningsstandard m. m. står under viss tillsyn av börsstyrel- scn. Vidare spelar sådana företag en särskild roll som förmedlare av riskvilligt kapital i större skala till näringslivet. Inspektionen anser för sådana dotterbolag en nedskrivning med 20—30 '.'-2- kunna vara lämplig.
När det gäller förslaget att till värdepappersrörelse hänförlig Iageraktie. som erhålles genom arv m.m. skall utgöra omsättningstillgång även i arvtagarens hand utan möjlighet till avskattning är synpunkterna flera. Förslaget avstyrks av RSV samt länsstyrelsen f Stockholms län sotn föreslår regler om obligatorisk avskattning.
RSV:
RSV avstyrker emellertid förslaget i dess nuvarande utformning. Bered- ningen har inte föreslagit att det skall-kunna ske någon avskattning i fråga om ärvda aktier. Detta innebär att aktierna kommer att förbli omsättningstill- gång i arvtagarens (testamentstagarens) hand tills han avyttrar dem. RSV anser att en sådan ordning kommer att medföra avsevärda tillämpnings- och kontrollsvårigheter och öppna möjlighet för avsiktliga eller oavsiktliga felredovisningar från de skattskyldigas sida.
Man kan tänka sig fallet att arvtagaren — som inte driver handel med 'ärdepapper — äger aktier i ett visst bolag och att han sedan ärver aktier i samma bolag vilka utgjort omsättningstillgångi arvlåtarens rörelse. De ärvda
Prop. 1980/81:68 158
aktierna blir då omsättningstilIgång även hos arvtagaren. Om det efter arvfallet blir fondemission. nyemission eller en kombinerad emission i det aktuella aktiebolaget uppstår genast svårigheter att reda ut vilka av de emitterade aktierna som är omsättningstillgängar. Genomförs flera emissio- ner i bolaget kan det bli i det närmaste omöjligt att göra nämnda utredning. Det blir också svårt för beskattningsmyndigheterna att kontrollera avyttring- ar av aktier som utgör omsättningstillgång hos arvtagaren — i synnerhet om avyttringen sker mycket lång tid efter arvfallet.
För att tillämpnings- och kontrollsvårigheterna skall undvikas föreslär RSV att aktier som utgör omsättningstillgång i av arvlåtaren bedriven handel med värdepapper obligatoriskt skall avskattas .vid arvfallet genom att mellanskillnaden mellan aktiernas skattemässiga restvärde och marknads- värdet tas upp som intäkt av rörelse. Arvtagaren (testamentstagaren) får därefter marknadsvärdet som sitt anskaffningsvärde. Den obligatoriska avskattningen bör gälla även beträffande arvtagare som driver handel med värdepapper eftersom ovan berörda tillämpnings- och kontrollsvårigheter också kan uppkomma i fråga om sådan arvtagare.
Länsstyrelsen i Stockholms län:
Beredningens förslag att aktier som erhållits genom arv eller testamente efter någon som drivit handel med värdepapper skall anses utgöra omsättningstillgång även i arvtagarens hand skulle enligt länsstyrelsens mening leda till betydande tillämpnings- och kontrollproblem. Länsstyrelsen vill peka på de svårigheter som kan uppstå med att hålla isär dessa aktier från den skattskyldiges övriga aktier i samma bolag sedan ett antal emissioner av olika slag genomförts. Den dolda reserven bör dock inte förbli obeskattad. Länsstyrelsen föreslår därför att det. på samma sätt som i fråga om fastigheter. skall ske en obligatorisk avskattning. Möjlighet till anstånd med inbetalning av skatten bör finnas.
Regler om obligatorisk avskattning i vissa fall förordas också av lärrsstyrelsema i Kristianstads och Kopparbergs län.
Lc'iru'styrelsen [ Kristianstads län:
1 likhet med vad som föreslagits om fastigheter. som utgjort lager i avliden byggmästares rörelse. föreslår länsstyrelsen. att om skattskyldig genom arv. testamente eller bodelning i anledning av andra makens död förvärvar aktie. andel eller annat värdepapper. som utgjort omsättningstillgångi den avlidnes rörelse. avskattning skall ske av aktierna etc. i samband med arvskiftet. såvida inte den skattskyldige själv vid tidpunkten för förvärvet driver handel med värdepapper eller övertar den avlidnes rörelse.
Länsstyrelsen i Kopparbergs län:
De problem som uppstår med återtagande av tidigare lämnade skattekre- diteri samband med dödsfall torde i många fall bero på att den skattskyldige under många år före dödsfallet upphört med egentlig verksamhet i förvärvskällan. Egendomen utgör lagertillgång i en för övrigt vilande verksamhet. Regler bör därför införas om en tvångsvis avskattning av tidigare bildade reserver därest egentlig verksamhet i förvärvskällan ej förekommit under ett antal är. Den tidsgräns som därvid fastställs. förslagsvis fem år. bör i sådant fall vid dödsfall för arvtagarens del anses
Prop. 1980/81:68 159
konsumerad till den del arvlåtarens verksamhet i förs-'z'irvskällan varit vilande.
Syftet med bildande av reserver måste anses vara att underlätta verksamheten för ett i gång varande företag. Därest den verksamhet som möjliggjort uppbyggandet av reserverna i realiteten nedlagts torde det allmänna kunna framställa berättigat anspråk att återtaga den tidigare lämnade skattekrediten. Mot denna bakgrund synes det motiverat att en tidsgräns införes där tvångsvis avskattning senast bör ske.
Sveriges atlvokatsamfund och Lantbrukarnas skattedelegation. som i princip är positiva till beredningens förslag. anser att en möjlighet till frivillig avskattning bör införas.
Länsstyrelsen i Jämtlands län som tillstyrker förslaget påpekar att betydande kontrollprobletn kan uppstå om lång tid förflyter mellan förvärv och avyttring av ärvd aktie.
2.7 Vissa frågor angående rätt beskattningsår (ILIS)
Bland myndigheterna med uppgifter inotn skatteområdet har beredning- ens förslag om rättelse av felaktiga periodiseringar av tillgångar och skulder fått ett övervägande positivt mottagande eller lämnats utan erinran. Avstyrkande yttranden har dock lämnats av kummarrt'itterna i Stockholm och Göteborg och av länsstyrelsen i tl-lulmölms län. Några av myndigheterna. bland dem RSV, föreslår vissa ändringar i beredningens förslag eller förordar ytterligare överväganden i vissa hänseenden. Av de övriga remissinstanserna tar endast ett begränsat antal upp förslaget. Avstyrkande yttranden har lämnats av Lantlv'ukarnus skatletlelegutimr. Nt'iringslivets skt'ttlt'tlelegtttiun. Svenska försäkringslmlags riksförlntnd och Svenska sparlmnksföreningt'n. Sveriges att'i'()katsamfitntl ställer sig i huvudsak negativt. RSV:
Även enligt RSV:s uppfattning finns anledning att söka komtna till rätta med sådana materiellt sett stötande effekter som beredningen påpekar. RSV delar också beredningens uppfattning att förslaget har påtagliga kontroll- mässiga fördelar genom att kontrollen beträffande balansposterna kan inriktas på det senaste bokslutet.
RSV finner emellertid att beredningens förslag är svårgriplutrt. Konse- kvenserna av förslaget — bl. a. de åtgärder från olika skattskyldigas sida som det kan orsaka — är svåra att bedöma. Även för taxeringsnämndernas och taseringsintendentermis arbetsformer skulle förslaget fä följder. RSV anser inte att problemet behandlats i sitt fullständiga sammanhang. Liksom i fråga om det föregående avsnittet om ändring av bokslut finns ett flertal frågor att beakta på området. Behovet av en enhetlig behandling ifråga om inkomst- beskattningen och mervärdebeskattningen bör i största utsträckning här tillgodoses. RSV anser vidare att ett ställningstagande till beredningens förslag bör föregås av en närmare analys av dels de företagsekonomiska principerna för bokslutsarbetet oelt dels innebörden av eftertaset'ingsbe- stämmelserna och regeln i 1055 taseringslagen. l-lärtill kommer att man måste b'*akta de konsekvenset' förslaget kan få i bevishänsecnde med hänsvn
Prop. 1980/81:68 160
till nu gällande regler om tidsgränserna för förvaring av deklarationer och bokföringsmaterial.
RSV kan dock tillstyrka att bestämmelserna om rätt bcskattningsär i 41 & KL kompletteras sä att därav — i likhet med vad som gäller garantiförplik- telser— uttryckligen framgår att vissa ytterligare klart bestämda reserverings- poster i sin helhet skall äterföras till beskattning varje nästföljande beskattningsår. En sädan reglering bör omfatta sädana poster som osäkra fordringar och kursförlustrisker samt andra poster som enligt god bokfö- ringssed i sin helhet skall omprövas varje är. Bestämmelsen mäste med hänsyn till eftertaxeringsreglerna vara klar och entydig. Beredningens förslag uppfyller inte det kravet.
l fräga om de balansposter som inte kan eller bör omfattas av en sädan regleringi 41 s'KL återstår att tillämpa reglerna om eftertaxering. Detta för med sig att taxeringsintendenten kan behöva hålla sin talan öppen beträffande flera beskattningsår. Den olägenheten fär accepteras. Problemet är emellertid att den skattskyldiges invändning om rätt beskattningsår kan komtna att framställas pä sädant sätt att taxeringsintendenten fär svärt att göra im'ändningar. RSV anser att det av flera skäl. bl. a. att förlustutjz'im- ningsreglerna nu för vissa skattskyldiga utsträckts till en tioårsperiod. borde övervägas att i motsvarande män utsträcka eftertaxeringsfristen för vissa klart avgränsade fall. En sädan lösning — som dock förutsätter särskild utredning. varvid även frägan om bevarandet av självdeklarationer mäste beaktas — skulle enligt RSV:s mening vara att föredra framför ett genomförande av beredningens förslag i dess helhet. Om beredningens förslag ändä genomförs fordras en tydligare och utförligare lagreglering som till stor del bör ske genom ändringar i taxeringslagen.
Sammanfattningsvis tillstyrker RSV att frägan om rätt beskattningsår regleras uttryckligt i fräga om vissa klart angivna balansposter men att man i övrigt fär lita sig till eftertaxeringsinstitutet som dock kan behöva utvid- gas.
Kammarrätten i .S'tocklzolm:
Förslaget i detta avsnitt innebär för vissa fall väsentliga avsteg frän principen om rätt beskattningsi'ir. Dess genomförande skulle även medföra att eftertaxeringsinstitutct. i den män det verkar till den skattskyldiges fördel genom sin begränsade räckvidd. skulle komma att förlora sin betydelse i de situationer som förslaget avser. Beredningen har inte heller berört konse— kvensen av förslaget vad gäller skattetillägg och skattebrott.
Kammarrätten hyser principiella betänkligheter inför förslaget även om syftet med detsamma är att f(.')rhindra ett i och för sig oriktigt skattebortfall. Skattelagstiftningen bygger på regler om rätt beskattningsår. och om en inkomst undgär beskattning vid den ordinarie taxeringen får man finna sig i detta. Beror det inträffade på sädana omständigheter som möjliggör eftertaxering. fär det institutet tillgripas. Är anledningen äter den att taxeringsmyndigheterna inte medhunnit en granskning som kunnat föranle- da höjd taxering eller ätminstone ett reservationsvis framlagt yrkande om sädan. får det allmänna ta konsekvenserna härav. Gäller tvisten till vilket beskattningsår en inkomst rätteligen är att hänföra. och befinns detta vara ett annat än det som täcks av yrkande frän det fiskalas företrädande fär skattebortfallet accepteras.
Kammarrätten finner sig med hänsyn till samtliga ovan avgivna omstän— digheter inte böra tillstyrka att förslaget genomförs. Det böri varje fall inte
Prop. 1980/81:68 161
godtas utan ytterligare utredning om dess konsekvenser i fråga om skattetillägg. skattebrott och eftertaxering.
Kammarrätten i Göteborg:
Beredningens förslag i denna del bygger bl. a. på den företagsekonomiskt viktiga principen att avsättningar i ett bokslut. t. ex. till garantifonder, skall återföras till beskattning i nästa bokslut.
1 och för sig kan beredningens förslag förefalla materiellt riktigt. eftersom det avser att förhindra skattebortfall. Man måste emellertid betänka att förslaget i själva verket innebär ett nytt extraordinärt rättelseinstitut till det allmännas förfogande. Det sträcker sig uppenbarligen längre än eftertaxe- ringsinstitutet. Likväl har beredningen inte närmare analyserat verkningarna av sitt förslag i relation till reglerna om eftertaxering. I praxis har man varit mycket restriktivi fråga om beskattningsåtgärder som har inneburit förtäckt eftertaxering. Det synes kammarrätten betänkligt att införa regler som öppet siktar till eftertaxering utanför det institutets ram. Ytterligare utredning behövs så att man kan samstämma nya regler med föreskrifterna om eftertaxering.
Länsstyrelsen i Malmöhus län:
Beredningen ägnar stor uppmärksamhet åt rättsfallet RÅ 1967 Fi 1975. Utgången får exemplifiera vad beredningen anser vara "materiellt sett stötande resultat" till följd av nuvarande beskattningsrcgler. Här måste emellertid erinras om den lagstiftning som skedde under "1973 som ett resultat av företagsskatteberedningens promemoria Ds Fi 197311. Därvid infördes följande passus i anvisningspunkt 1 till 41 & KL: "Som värde av ingående lager. fordringar och skulder skall därvid upptagas värdet av närmast föregående beskattningsårs utgående lager. fordringar och skulder". Depar- tementschefen uttalade i prop. 1973: 1 19: "Regeln innebär samtidigt att den som vid föregående års taxering inte. deklarerat utgående fordringar och lager. trots att sådana förelegat, inte heller kan få avdrag för motsvarande ingående balansposter".
1 det refererade rättsfallet ansågs arkitekten ha bedrivit rörelse. Vid utgången av år 1963 redovisades uppenbarligen ingen fordran. När beloppet lyftes år 1964 ansågs den skattskyldige trots detta böra få "avdrag för ingående kundfordran. Mot bakgrund av citerad lagstiftning och uttalande från departementschcfen från 1973 kan med säkerhet antagas att utgången i skattemålet skulle ha blivit annorlunda i dag.
Utgången i rättsfallet från 1967 utgör därför inget argument för de nu föreslagna lagändringarna.
Beredningen understryker att förslaget uteslutande avser balansposter. dock inte vilka som helst. Anläggningstillgångar undantages. Det är viktigt att det av lagtexten klart framgår vilka balansposter den utvidgade rättelsemöjligheten avser. Från denna synpunkt är uppräkningen i lagtexten av tillgångar och skulder som slutar med "eller liknande tillgångar" resp. "eller liknande skulder och reserveringar" inte godtagbar.
På sid. 561 konstruerar beredningen ett exempel. AB A uppbär år 1 likvid 10000 kr. Beloppet redovisas dolt i balansräkningen under rubriken diverse skulder. Under vilken post i bokföringslagens schema för balansräkning denna rubrik inrangerats anges inte. Vid taxeringen för år7 upptäcks förfarandet. Beredningen uttalar att beloppet enligt förslaget skall tas till beskattning för år 7. På sid. 620 säges att skattskyldig som inte redovisat
Prop. 1980/81:68 16'2
fordran som intäkt och inte heller tagit upp den till beskattning det år den influtit inte kan med stöd av föreslagna bestämmelser taxeras för senare år än betalningsåret. Detsamma påstås gälla "om inbetalning bokförts som skuld och skuldposten senare bokas om t. ex. mot eget kapital". Om den ordinarie besvärstiden för ombokningsåret gått till ända skall eftertaxering tillgripas. Antag att i det givna exemplet bokföring skett direkt på kapitalkontot i stället för på ett ospecificerat skuldkonto. Då skall tydligen rättelse ej kunna ske. Tiden för eftertaxering har dessutom gått ut. Avgörande för om rättelse skall kunna ske blir uppenbarligen inte den materiella innebörden av felbokfö- ringen utan snarare den slumpmässiga benämning bolaget åsatt en post som rätteligen redan år 1 skulle ha krediterats ett intäktskonto.
På sid. 560 anföres: "Vad gäller skuldsidan är förslaget tillämpligt på leverantörsskulder och avsättningar för framtida kostnader av olika slag (garantiutgifter. skadeståndsanspråk o. d.)". Det är synnerligen tveksamt om förslaget är tillämpligt på exemplet. Man kan knappast påstå att fråga är om leverantörsskuld. Utbetalaren var inte leverantör. Avsättning för framtida kostnader är det enligt förutsättningarna inte heller. Fråga uppkommer dessutom om det kan påstås att avdrag erhållits för beloppet. Snarare är det en felbokföring bestående i att motsvarande intäkt inte redovisats. Posten har närmast karaktär av eget kapital.
Exemplet med fiktiva varuskulder på sid. 562 synes leda till minst sagt underliga straffrättsliga konsekvenser. Har en företagare intagit falska fakturor i sin bokföring för att erhålla skattekrediter och detta upptäckes under taxeringsarbetet torde han inte kunna undgå skattetillägg och — om fråga är om större belopp ; anmälan till åklagare. Hade felet inte upptäckts skulle skatt ha påförts med för lågt belopp. Om upptäckten göres först år 4 (varvid förutsättes att beloppet återförts år 2) inträder inga beskattningseff- ekter enligt förslaget. Antag att rörelsen år 2 visade förlust och nedlades vid utgången av detta år. Den skattskyldige kan då ha gjort en definitiv skattevinst motsvarande den skatt han undgick årl genom bokföring av falska fakturor. Enligt beredningen synes så kunna ske t. o .m. utan straffrättslig sanktion. Inträder ingen beskattningseffekt lär anmälan till åklagare ej heller komma att göras. Beredningens förslag innebär att det blir tillåtet att skaffa sig skattekrediter med påhittade varuskulder som underlag under förutsättning att man lyckas undgå upptäckt till tidpunkt efter det att återföring skett i räkenskaperna. Lyckas man inte med det sistnämnda inträder omgående beskattningseffekt vartill kommer sanktioner i form av skattetillägg och åtal. '
Beredningens förslag har intagits som stycke 7 i punkt 1 av anvisningarna till 41 % KL. Enligt länsstyrelsens uppfattning brister det i förutsättningarna för beredningens motiveringar. I vissa fall synes lagtexten ej heller kunna tillämpas på sätt beredningen avsett. De sanktionsrättsliga och straffrättsliga konsekvenserna av förslaget har inte tillräckligt utretts. Länsstyrelsen anser inte att förslaget kan läggas till grund för lagstiftning.
Länsstyrelsen i Älvsborgs län anser att den föreslagna lagregleringen är delvis onödig. Länsstyrelsen anför:
Genom beredningens förslag finnes bestämmelser om vid vilket taxerings- år en varufordran eller annan kundfordran skall påverka vinstberäkningen. Görs inte detta torde fråga vara om en behörig eller obehörig nedskrivning av densamma. Nedskrivning av en fordran — synlig eller osynlig — får anses vara att jämställa med avsättning till en delcrederefond. Vid varje bokslut
Prop. 1980/81:68 163
återföres denna till beskattning varvid en ny avsättning göres därest detta anses erforderligt. Underlåtenhet att ta upp fordringar torde sålunda betraktas som en nedskrivning som bestämts vid senaste bokslutet. Effekten av en nedskrivning kvarstår sålunda till det år då fordran influtit. Ett tillägg av varufordringar kan således med detta synsätt inte innebära någon form av s. k. dold eftertaxering (jfr nuvarande praxis betr. avsättning till delcrede- refond t. ex. RÅ 194950).
De två tillgångsposter som i övrigt nämnes i det föreslagna lagrummet är varulager och pågående arbete. I kommunalskattelagen.finnes detaljerade bestämmelser hur varulagret skall värderas. Med beredningens förslag i annat sammanhang torde detta också gälla pågående arbete. Om ifrågava- rande poster skulle bli för lågt värderade beroende på synliga eller osynliga nedskrivningar torde detta i sin helhet vara att hänföra till åtgärder vid sista bokslutet. Rättelse av taxeringen bör göras i enlighet härmed.
Med hänsyn till vad länsstyrelsen anfört om tillgångsposterna torde det kunna ifrågasättas om någon lagstiftning beträffande dessa är erforderlig. Med den utformning som sista meningen av sjunde stycket av anv punkt 1 till 41 & KL fått i lagförslaget torde denna tvärtom kunna påverka taxerings- myndigheternas arbete på ett negativt sätt.
Beträffande skuldposterna får länsstyrelsen anföra följande. Med den nuvarande och föreslagna lagstiftningen beträffande kundfordringar bör avsättning till delcrederefond uttryckligen uteslutas bland de skuldreserve— ringar som kan ingå i lagrummet.
Lantbrukarnas skattedelegation:
Delegationen delar beredningens uppfattning att regler bör införas så att materiellt sett stötande resultat inte uppkommer av formella skäl.
Emellertid måste gränsen mot eftertaxeringsinstitutet anges klarare. Någon tveksamhet får inte råda om en uppdagad felaktighet skall korrigeras genom eftertaxering (och därmed följande skattetillägg) eller genom det föreslagna förfaringssättet. Under inga förhållanden får bägge systemen vara tillämpliga på en och samma gång. 1 det sista av beredningens exempel på sid. 562 ifrågasätts dock om inte även eftertaxering formellt sett skulle kunna tillgripas för att korrigera det begångna felet. Om så är fallet är det fråga om en inte acceptabel konkurrenssituation mellan de bägge rättsmedlen. 1 avvaktan på en mer ingående analys avstyrker delegationen att beredningens förslag i denna del genomförs. Vid denna analys bör även tidsfaktorn beaktas. Det kan inte anses tillfredsställande att en felaktighet skall kunna korrigeras helt oberoende av när den uppdagas.
Näringslivets skattedelegation:
Vi anser att de. eftertaxeringsregler som nu finns i beskattningssystemet efter senaste utvidgning ger fullt tillräckliga möjligheter att komma till rätta med sådana fel som står kvar sedan tidigare år. Med utredningens förslag. som inte tar hänsyn till den begränsning bakåt i tiden som eftertaxerings- reglerna innebär. skulle skillnader uppkomma mellan aktiebolag. för vilka deklarationer som räkenskaper bevaras utan tidsbegränsning och för enskilda skattskyldiga. Detta tycks utredningen över huvud taget inte ha beaktat. Inte heller har den tagit närmare ställning till vilka straffrättsliga och sanktionsrättsliga frågor som förslagets genomförande skulle ge upphov till. Som förslaget är utformat skulle också felaktigheten kunna rättas till ett helt annat beskattningsår än det till vilket den verkligen hör.
Prop. 1980/81:68 164
Vi vill i och för sig inte bestrida att vissa poster i balansräkningen enligt god redovisningssed bör bli föremål för särskild granskning varje bokslut. Vilka poster dessa är bör emellertid anges i kommunalskattelagen och då med användning av definitionerna i bokföringslagen.
Vi avstyrker att förslaget, som inte är tillräckligt utrett. läggs till grund för lagstiftning.
Svenska försäkringsbolags riksförbund:
Enligt riksförbundets mening skulle förslaget i praktiken innebära en utvidgning av eftertaxeringsrätten som i tiden blev obegränsad. Genom att förslaget inte innehåller de för eftertaxeringsrätt stadgade tillämpningskri- terierna skulle dess genomförande medföra en helt oacceptabel rättsosäker- het inom hela taxeringsområdet. Härvid måste dessutom beaktas risken för att skattemyndigheterna vid. den ordinarie granskningen av deklarationerna för ett visst taxeringsår skulle kunna ta lättare på granskningsuppgiften i förlitan på att ett begånget fel — om det upptäcks först vid en deklarations- granskning för ett senare taxeringsår — ändock skulle kunna rättas med stöd av föreslagna regler.
Riksförbundet avstyrker förslaget och anser att cftertaxeringsinstitutet ger tillräckliga möjligheter till rättelse.
Svenska sparbanksföreningen:
Förslaget strider inte bara mot grundläggande element inom skatterätten utan även mot vedertagnarättssäkerhetsprinciper. Begränsningen av försla— get till att endast avse vissa balansposter ger ingen garanti för att rimliga rättssäkerhetskrav tillgodoses. Förslaget går enligt föreningens mening alldeles för långt och bör absolut inte få leda till lagstiftning.
Sveriges advokatsamfund:
Samfundet. som givetvis anser att materiellt riktiga taxeringar skall eftersträvas och att alla försök till skattefusk skall stävjas. ifrågasätter emellertid om den av beredningen föreslagna lagändringen kan anses utformad på ett ur rättssäkerhetssynpunkt godtagbart sätt. Bestämmelsen. som genombryter principerna för det nuvarande eftertaxeringsinstitutet, har utformats alltför schablonmässigt. Samfundet anser att en tidsobegränsad omprövningsregel innebär alltför stor osäkerhet i redovisningen. Det synes därför befogat att ange en tidsgräns för regelns tillämpning. Härvid bör beaktas att. om så lång tid förflutit att den skattskyldige inte enligt vare sig taxerings- eller bokföringslagarna haft att bevara"räkenskapsmaterial. taxering enligt regeln i vart fall inte bör kunna göras.
I flera av de återgivna yttrandena framhålls att det av lagtexten klart bör framgå vilka balansposter som den föreslagna rättelscmöjligheten avser. Denna synpunkt framförs också av länsstyrelsen i Jämtlands län, som i övrigt tillstyrker beredningens förslag. AO. som anser att den föreslagna reformen är angelägen. har däremot motsatt uppfattning i denna fråga:
Jag vill emellertid ifrågasätta om det är en lämplig metod att som. föreslagits räkna upp de tillgångar och skulder som får beaktas. Enligt min mening skulle det vara lämpligare att föreskriva att alla sådana poster. vilkas värdemässiga förändringar betraktas som driftförlust resp. skattepliktig ' intäkt. finge beaktas. lnventarietillgångar skulle dock uttryckligen undantas.
Prop. 1980/81:68 165
I den av beredningen föreslagna regeln kan t. ex. inte värdeändringar på grund av kursfluktuationer på obligations— och förlagslån och liknande beaktas.
Länsstyrelsen i Västernorrlands län ifrågasätter om inte bestämmelser bör införas som medger rättelse senare år beträffande felaktigheter av annan typ än balansposter.
Länsstyrelsen i Örebro län anser att lagtexten bör utformas så att den täcker felaktigheter i deklarationer för skattskyldiga som inte upprättar balansräkning.
Förslagets samband med reglerna om eftertaxering har berörts i nästan alla de återgivna avstyrkande yttrandena. Även länsstyrelsen i Blekinge län. som godtar beredningens förslag. tar upp frågan och pekar på vad ledamoten Helmers anfört om att förslaget förutsätter en närmare analys av systemets samband med eftertaxeringsreglerna. Frågan tas också upp av länsstyrelsen i Kristianstads län. som även behandlar frågan om bevisbördan för att felet i fråga inte rättats vid ett tidigare års taxering. Länsstyrelsen anför:
Förfarandet kan därför ses som en form av förtäckt eftertaxering. som dessutom kan utsträckas till taxeringsår. som inte kan omfattas av det normala eftertaxeringsinstitutet. Dessa effekter av de föreslagna reglerna inger principiella betänkligheter. Med hänsyn till att rättelse endast skall kunna ske av vissa balansposter tillstyrker emellertid länsstyrelsen, att rättelse i vissa fall skall kunna ske vid taxeringen för senare år än det år. då felet uppkommit. Taxeringsmyndigheten bör dock i detta sammanhang åläggas bevisbördan för att felet inte rättats vid tidigare års taxering. Sålunda kan en reservering ha återförts till beskattning eller avdrag vägrats för en skuld vid tidigare års taxering. Framför allt i de fall. där taxeringsmyndig- heterna aktualiserar en beskattning flera år efter det att felaktigheten uppkommit. bör det ankomma på myndigheten att visa att felet inte rättats tidigare. I intet fall bör emellertid en taxering kunna aktualiseras. om den ursprungliga felaktigheten uppkommit mer än 10 år före det år vid vilket års taxering en rättelse ifrågasätts. Ett rättelseförfarande av den innebörd länsstyrelsen sålunda förespråkar — innebärande att myndigheten hclt får bära bevisbördan av vad som kan ha förevarit vid tidigare års taxeringar — kräver dessutom oundgängligen att deklarationer för samtliga skattskyldiga med inkomst av rörelse och inkomst avjordbruksfastighet förvaras i minst 10 år.
Länsstyrelsen i Östergötlands län anför att progressionseffekter och reglerna om skattetillägg i vissa fall enligt förslaget kan medföra ytterligt kännbara ekonomiska konsekvenser för den skattskyldige i förhållande till beskattning enligt gällande regler. Enligt länsstyrelsen är det angeläget att med anledning härav lämpliga tekniska lösningar rörande skatteuttaget ytterligare övervägs. Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anser däremot att det får accepteras att vissa för den skattskyldige ogynnsamma progres- sionseffekter i vissa fall kan uppkomma enligt förslaget. eftersom felaktig- heten i fråga orsakats av den skattskyldiges egna åtgärder. Förslagets förhållande till reglerna om skattetillägg har även berörts i yttrandena av
Prop. 1980/81:68 166
kammarrätten [ Stockholm, länsstyrelsen i Malmöhus län och Näringslivets skattedelegation.
2.8 Ändrat bokslut vid taxeringen ( 11.12)
Sexton länsstyrelser är positiva till den av beredningen föreslagna möjligheten att i ökad utsträckning beakta ändrade bokslut eller lämnar förslaget utan erinran. Fem av dessa länsstyrelser motsätter sig dock befogenheten för en taxeringsnämnd att medge anStånd med taxeringsåtgärd om förutsättningar föreligger för att godta ett nytt bokslut.
RSV, karnmarrätterna i Stockholm och Göteborg, AO samt några länsstyrelser avstyrker förslaget eller redovisar en negativ inställning. Fyra länsstyrelser förordar det förslag till lösning som förts fram av experten Langborn. vilket skiljer sig från beredningens förslag bl. a. däri att det inte innehåller något anståndsförfarande.
De övriga remissinstanser som tagit upp frågan ställer sig i huvudsak positiva till förslaget. Ett undantag utgörs dock av Lantbrukarnas skattedele- gation. BFN anser att den av beredningen föreslagna möjligheten till rättelse i det efterföljande bokslutet bör utvidgas i förhållande till förslaget. TOR motsätter sig förslaget till anståndsförfarande.
RSV:
Den förlängning av taxeringsperioden i första instans och de möjligheter till omprövning av egna beslut i taxeringsnämnden som nu kan väntas bli genomförda bör enligt RSVs uppfattning kunna ge utrymme för att ändrat bokslut i ökad utsträckning bör kunna beaktas vid taxeringen. RSV delar alltså beredningens grundsyn på frågan.
RSV anser sig dock inte kunna tillstyrka att saken nu lagregleras på sätt beredningen föreslagit. En lagreglering borde föregås av en mer ingående analys av bl. a. de civilrättsliga reglerna och dessas förhållande till skattereglerna. De civilrättsliga reglerna är mycket vaga. jfr aktiebolagsla- gens förarbeten prop. 1975:103 5. 395. Vidare bör frågan om tillåtligheten av ändrat bokslut vid taxeringen kan lagregleras bedömas i relation till nu aktuella straffrättsliga regler. eftertaxeringsbestämmelserna. reglerna om skattetillägg samt frågorna om kvittning vid beräknande av skattetillägg ochi den beloppsmässiga taxeringsprocessen. Vidare bör viss hänsyn tas till hur motsvarande frågor behandlas inom mervärdebeskattningen.
En svaghet med beredningens förslag till lagregel är att den. trots att den ger sken av det. inte är uttömmande. Regeln kan och avses nämligen inte omfatta fel beträffande balansposter i stora företag. t. ex. de börsnoterade företagen. utan här får man endast falla tillbaka på praxis. Slutligen anser RSV att det kan ifrågasättas om en så allmänt syftande lagregel som den föreslagna bör vila på ett i sammanhanget så pass obestämt kriterium som "obehörig skatteförmån”. Även med detta uttryck kan det bli problematiskt att i längden upprätthålla en för de skattskyldiga mer generös praxis än den som i dag i varierande utsträckning tillämpas. ! allt fall fordras utförliga och exemplifierade uttalanden i förarbetena för att säkerställa enhetlig praxis.
Om beredningens förslag att saken bör lagregleras godtas. anser RSV att regeln bör flyttas över till taxeringslagen och'där riktas direkt och enbart till
Prop. 1980/81:68 167
taxeringsnämnderna. Skattedomstolarnas prövning av frågan om tillåtlighe- ten av ändrat bokslut bör som i dag vara fri. låt vara att riksskattenämndens anvisning här ger vägledning.
RSV motsätter sig tanken att taxeringsnämnden skulle kunna låta en taxeringsåtgärd anstå till efter taxeringsperiodens utgång i avvaktan på att ett förutskickat ändrat bokslut ges in. varefter saken skall bevakas av skattechefen. Detta förslag fordrar ett system med kontinuerligt arbetande taxeringsnämnder men är både praktiskt och principiellt sett olämpligt att föra in för taxeringsnämnderna som dessa nu är och avses bli arbetande. Även materiellt sett skulle den förslagna lösningen kunna vara olämplig då den allmänt sett kan påverka bokslutskvalitén i negativ riktning. RSV anser — i likhet med experten Langborn i hans särskilda yttrande — att ändrat bokslut för att kunna beaktas i första instans måste ha givits in till taxeringsnämnden senast den 31 oktober under taxeringsåret. En sådan ordning fordrar enligt RSVs mening ingen lagreglering utan bör kunna upprätthållas genom tillämpningsanvisningar.
Kammarrätten i Stockholm:
Förslaget i detta avsnitt. som avser ökad möjlighet att ändra bokslut i vad det avser vissa balansposter. har fått sitt författningsmässiga uttryck i tillägg till 41 å kommunalskattelagen och 67 & taxeringslagen. Kammarrätten ifrågasätter till att börja med om inte det föreslagna institutet i sin helhet bör ha sin plats i sistnämnda lag. Det avser ett förfarande som har vissa likheter med extraordinär besvärsrätt.
Isak anser kammarrätten att åtskilligt talar för beredningens förslag. Det torde innebära en vidgad möjlighet att ändra bokslut. Nuvarande praxis synes vara alltför restriktiv i detta avseende. Å andra sidan kan den åsikten göras gällande. att förslaget går för långt genom att hänsyn inte skall tas till den bakomliggande orsaken till att viss balanspost blivit felaktig. Rättelse kan därigenom ske även när förfarande som uppenbart utgör försök till skatteundandragande ligger till grund för felaktigheten. Ett villkor för rättelse borde måhända vara att felet av en eller annan anledning kan anses som ursäktligt. Förslaget innefattar ett väsentligt avsteg från principen att avlämnad deklaration skall innehålla riktiga uppgifter. Enligt kammarrät- tens mening bör en utvidgad möjlighet till ändring av bokslut knappast regleras i lag. Anvisningar från riksskatteverket synes vara att föredra.
Kammarrätten i Göteborg:
Vid en första anblick förefaller beredningens förslag beträffande ändring av bokslut rimliga. Ett närmare studium av förslagen har dock gjort kammarrätten mera tveksam.
Man kan sålunda inte helt klart läsa ut om endast ursäktliga fel skall få ändras eller om möjligheten till ändring skall stå öppen även vid felaktigheter som i vart fall hittills medfört skattetillägg. Vad kammarrätten förstår så kommer möjligheten att finnas även vid inte "ursäktliga" felaktigheter. exempelvis en helt omotiverad nedskrivning av en säker fordran. Detta innebär i så fall en tvivelaktig utvidgning av nuvarande möjligheter att ändra bokslut.
Regelns tillämpningsområde kommer dessutom i stor utsträckning att bestämmas av hur man tolkar det vida begreppet "obehörig skatteförmån". Det uttrycket ligger mycket nära en allmän skatteflyktsklausul och betän- kandet ger föga vägledning för rättstillämpningen. Kammarrätten har i det
Prop. 1980/81:68 168
föregående pekat på nackdelarna av att utan tvingande skäl föregripa en allmän skatteflyktsklausul.
Det är vidare oklart i vad mån förslaget medger ändring av bokslut efter flera år. Mål härom förekommer och ändring av bokslut anses ibland böra tillåtas.
A 0:
Förslaget syftar till att åstadkomma en enhetligarc och mera rättvis taxeringspraxis vad gäller bedömningen av felaktiga värderingar av balans— poster. Genom förslaget skulle också en hel del skatteprocesser kunna undvikas. Det är inte svårt att instämma i dessa målsättningar. Det kan emellertid diskuteras om detta är en fråga som bör lösas lagstiftningsvägen. Redan nu finns anvisningar från dåvarande riksskattenämnden om när ändrade bokslut bör godtas. Dessa anvisningar tar kanske inte sikte endast på den situationen att värdesättningen av viss balanspost inte godtagits. utan på fall där bokslutet omarbetats mera genomgripande. För de mera enkla fall som beredningens förslag tar sikte på — egentligen omrubriceringsfrågor — bör rättelse normalt kunna vidtas under taxeringsperitmen. Å andra sidan saknar de företag som har tryckta årsredovisningar praktiska möjligheter att företa ändringar. Det kan inte anses tillfredsställande att ett företag av praktiska skäl inte kan komma i åtnjutande av en förmån som lagligen tillkommer alla. Det är emellertid inte heller acceptabelt att ett företag med hänvisning till t. ex. att det framställer en tryckt årsredovisning eller att det ingår i större koncern där praktisk möjlighet inte föreligger att ändra moderft'jretagets koncernredovisning. skall komma i åtnjutande av den särskilda rätten att få göra rättelse i nästkommande bokslut — och då kanske göra en annan oacceptabel balansvärdering. som inte heller den kan angripas.
Förslaget tar vidare sikte på enkla rättelsefall. l storföretagen med inkomster redovisade i många förvärvskällor och inkomstslag eller med andelari handelsbolag kan många komplicerade situationer uppkomma som gör en lagligt garanterad rätt till ändring av bokslut svår eller omöjlig att tillämpa. Även om rätten i princip är beroende av taxeringsnämndens medgivande torde de reella möjligheterna för nämnden att stå emot ett yrkande vara små. Sedan medgivande lämnats måste det allmänna ta på sig uppgiften att kontrollera att det nya bokslutet upprättas och att också avgöra att detta kan läggas till grund för taxeringen. Denna uppgift inträffar vid en tid då taxeringsenheterna är mycket hårt ansträngda av bevärsskrivning.
Ett av de skäl som motiverar den föreslagna reförmen är att skattetillägg normalt skall tas ut även på periodiseringsfel. En del av problemet skulle därför kunna lösas genom en föreskrift om att skattetillägg inte skall utgå när felet avser värdering av balanspost och outnyttjat reserveringsutrymme finns. Frågan om formerna för ändrat bokslut bör i övrigt regleras genom anvisningar från riksskatteverket.
Länsstyrelsen i Stockholms län:
Beredningens förslag att lagfästa möjligheterna att ändra bokslut och att införa bestämmelser som syftar till att beskattning sker för annat beskatt- ningsår än det rätta vid felaktigheter i bokslut. är ägnad att inge betänkligheter. — Den föreslagna lagtexten är mycket knapphändig och ger till synes stöd för mycket vid tolkning. De inskränkningar som anförts i motiveringen torde knappast utgöra tillräckligt skydd för missbruk. Många
Prop. 1980/81:68 169
processer kan förväntas bli följden om förslaget skulle leda till lagstiftning. — Bortsett härifrån må framhållas att den föreslagna bestämmelsen i vart fall synes lämna fältet fritt för företagare att upprätta mindre seriösa bokslut och hoppas på att desamma godtas av de granskande myndigheterna. Det nu sagda gäller t. ex. varufordringar. vilka i praktiken ofta inte redovisas i boksluten eller redovisas med för låga belopp för att man på så sätt skall undvika att ta fram en obekvämt hög nettovinst. Enligt nu gällande bestämmelser föranleder sådana åtgärder. som medför felaktig periodi- sering. risk för sanktionsåtgärder i form av skattetillägg och ansvar enligt skattebrottslagen i grövre fall.
Vad gäller förslaget att fel skall kunna rättas i följande bokslut kan det sägas innebära ett alltför stort avsteg från principen om rätt beskattnings- år.
Enligt länsstyrelsens mening har de anvisningar dåvarande riksskatte- nämnden meddelat angående dc förutsättningar som bör föreligga för att nytt bokslut skall kunna godtas i stort sett fungerat väl. Tillräcklig anledning kan därför inte anses föreligga att i lagstiftningen införa regler som kan förutsättas vålla många tvister samtidigt som de föreslagna reglerna medför avsteg från eljest gällande principer för beskattningen. ] den mån regler av den innebörd beredningen föreslagit över huvud taget anses böra införas i lagstiftningen ifrågasätter länsstyrelsen om de inte bör intas i taxeringslagen och sålunda inte i kommunalskattelagen.
Länsstyrelsen i Malmöhus län:
Beredningens förslag innebär att ett ändrat bokslut läggs till grund för taxeringen under förutsättning dels att det upprättats före den dag då deklaration som grundas på efterföljande bokslut avgivits eller bort avgivas. dels att den skattskyldige inte därigenom erhåller oberättigad skatteför- mån.
Jämlikt beredningens avfattning av 41 & tredje stycket KL skall ett ändrat bokslut godtas vid taxeringen om ovan nämnda förutsättningar är uppfyllda. På s. 556 i betänkandet anger beredningen dock att i fråga om aktiebolag bör krävas att den nya balans- och resultaträkningen godkänts av extra bolagsstämma. Denna uppfattning har inte kommit till uttryck i vare sig nämnda lagrum eller i lagen om statlig inkomstskatt.
Den första förutsättningen är som ovan angivits uppfylld om det ändrade bokslutet upprättats före viss dag. Krav, på att det skall ha ingivits till taxeringsinstans före viss tidpunkt uppställs ej. Regelns tillämpning i taxeringsprocessen förutsätter emellertid att den skattskyldige anfört besvär senast den 30 april året efter det aktuella taxeringsårct eller har extra ordinär besvärsrätt eller kan yrka kvittning vid eftertaxering. Under pågående process skulle dock en skattskyldig efter t. ex. fyra år kunna presentera ett tidigare upprättat bokslut i kammarrätten och få detta godtaget vid taxeringen.
Vidare saknas en definition av vad som i nämnda lagrum åsyftas med begreppet "obehörig skattejörmån". Beredningen anför på s. 555 att taxeringen alltid skall höjas med belopp motsvarande oredovisade intäkter eller inte avdragsgilla kostnader dvs. fel som inte enbart innebär en förskjutning mellan olika beskattningsår utan som är av definitiv karaktär. Det kan ifrågasättas om detta skulle innebära att en taxeringshöjning. som uppkommit på grund av att ett öppet yrkat avdrag cj godtagits. inte kan elimineras genom ett ändrat bokslut. En sådan tolkning torde inte vara
Prop. 1980/81:68 170
avsedd. Det får således antas att beredningen endast åsyftar fall när skattetillägg påföres den skattskyldige.
Med hänsyn till utformningen av 116 as' taxeringslagen har frågan om kvittning i vissa fall betydelse för beräkning av underlag för skattetillägg. För att en skattskyldig skall påföras sådant tillägg krävs nämligen att han faktiskt har någon beskattningsbar inkomst. Skattetillägg synes emellertid i vissa fall kunna utgå även om en av taxeringsnämnden ifrågasatt höjning kvittats mot ej deklarerade avdrag. Om t. ex. taxeringsnämnden påvisat en ej redovisad fordran och den därav följande taxeringshöjningen eliminerats genom ytterligare lagernedskrivning. synes förutsättningar för att påföra skattetill- lägg fortfarande föreligga. Eftersom beredningens förslag innebär att kvittning skall tillåtas mellan balansposter ökar dock möjligheterna att helt . eliminera eljest uppkommande beskattningsbar inkomst och därigenom undgå skattetillägg. Detta skulle gynna framför allt fåmansbolagen som ofta väljer att inte redovisa någon vinst.
Beredningen har också föreslagit en ny avfattning av 67 & taxeringslagen. Där framgår bl. a. att taxeringsnämnden i vissa fall får taxera en skattskyldig utan hänsynstagande till ifrågasatta fel. Ett sådant fall är om det kan antagas att felen ifråga kommer att rättas genom bokslutet för nästföljande beskattningsår. Detta förutsätter anvisningar från bokföringsnämnden om hur sådana rättelser skall ske. Beslut med stöd av bestämmelserna i 67.5 taxeringslagen skall anmälas till skattechefen. Beredningen har inte kom- menterat vilka åtgärder som denna skall vidta om företaget underlåter att göra sådan ändring. Det är tveksamt om man genom eftertaxering kan ändra det tidigare årets taxering. Regeln synes förutsätta utökad besvärsrätt för taxeringsintendent. eftersom systemet med reservationsvis anförda besvär synes alltför tungrott.
Enligt länsstyrelsens bedömning är det i en del fall angeläget att företagen tillåtes inkomma med nya bokslut. Länsstyrelsen ansluter sig till beredning- ens principiella inställning att ett företags bokslutsdispositioner bör bedömas från helhetssynpunkt. Beredningens förslag på denna punkt är emellertid inte tillräckligt genomtänkt ur taxeringsmässig och processuell synpunkt. Frågan bör därför utredas närmare. Om förslaget skulle läggas till grund för lagstiftning bör beaktas vad experten Langborn anfört i särskilt yttrande angående senaste tidpunkt för ingivande av nytt bokslut samt jämväl behovet av ändringar i aktiebolagslagen och bokföringslagen.
BFN:
Skäligheten i att kvittning får ske skattemässigt under förhandenvarande omständigheter vill BFN inte bestrida. Ur civilrättslig synpunkt synes det emellertid tveksamt att ett sådant kvittningsförfarande skall göras beroende av att motsvarande ändring av årsbokslutet och bolagens årsredovisning görs under året. Lagstiftaren torde inte ha förutsett att fiskala bedömningar skulle föranleda ändringar av årsboksluten. Civilrättsligt har företagen att tillgo- dose ett informationsbehov hos de olika intressentgrupperna. Bokföringsla- gen anger maximiregler för värdering av fordringar och skulder och dessa torde normalt inte påverkas av taxeringsdiskussioner vid tillämpning av KL:s minimiregler.
.För undvikande av extra bolagsstämmor och därmed sammanhängande formaliteter samt svårigheter att nå ut till olika intressentgrupper med ändrade uppgifter borde enligt BFN möjligheten att rätta felaktigheter i det efterföljande årsbokslutet som beredningen föreslår skall gälla för större
Prop. 1980/81:68 171
företag. t. ex. börsföretagen.stå öppen för alla bokföringsskyldiga aktiebo— lag; alternativt bolag som enligt 10 Kap 3 & ABL är skyldiga ha auktoriserad eller godkänd revisor. Det är angeläget inte minst i förhållande till tredje man att man söker vidmakthålla den stadga i redovisningen som det innebär att man å ordinarie bolagsstämma fastställer och godkänner årsredovisnings— handlingarna. Kravet på ändrat bokslut torde däremot kunna kvarstå då det gäller enskild näringsidkare och handelsbolag, som ju saknar registrerings- plikt och inte behöver lämna någon offentlig redovisning.
FA R:
Det svenska skattesystemet utgår principiellt från att beskattningen skall grundas på företagens redovisning upprättad enligt de civilrättsliga lagarna och därmed god redovisningssed. FAR finner inga skäl att nu frångå denna grundläggande princip. Det är då angeläget att beskattningsreglerna utformas så att inte konflikter eller oklarheter uppstår vid tillämpningen. Det finns särskild anledning att framhålla att de civilrättsliga värderingsreglerna utgår ifrån försiktighetsprincipen. vilken ibland synes stå i motsättning mot skattemyndigheternas ambitioner. Beskattningsreglerna bör beakta svårig- heter i den praktiska tillämpningen av dessa regler och endast väsentliga periodiseringsfel i ett bokslut bör föranleda att redovisningen frångås som grund för beskattning.
Lantbrukarnas skattedelegation:
Delegationen finner det glädjande att beredningen vänder sig mot en alltför formalistisk bedömning av periodiseringsfrågorna. Det är ett helt riktigt konstaterande beredningen gör när den framhåller att en vägrad kvittning kan få förödande verkningar för företag med dålig likviditet. Delegationen måste emellertid för sin del framhålla. att verkningarna blir precis lika förödande om en oförutsedd taxeringshöjning har sin grund i annan felaktighet än periodiseringsfel eller felaktig varulagervärdering. Enligt delegationens uppfattning bör rätten att åberopa nytt bokslut därför vara generell. Å andra sidan bör en generell kvittningsrätt inte kunna hindra utdömandet av skattetillägg eller sanktioner enligt skattebrottslagen.
Det vill synas som om beredningen — liksom RSV— hyser uppfattningen att en skattskyldigs rätt att åberopa nytt bokslut alltid är beroende av taxeringsmyndigheternas mer eller mindre uttalade välvilja. Delegationen vill — trots rättsfallet RÄ'1965 not Fi 198 — inte reservationslöst godta detta som en riktig bedömning av gällande lagregler. Av synnerligast intresse i detta sammanhang torde vara dels 1—4 styckena i punkt 1 av anvisningarna till 41 & KL. dels 73—76 55 TL.
Delegationen vill ifrågasätta om taxeringsnämnd eller skattedomstol på någon grund kan underlåta att pröva skattskyldigs yrkande att ny deklara- tion. den må vara grundad på nytt bokslut eller inte. skall läggas till grund för taxering förutsatt att detta yrkande framställs innan taxeringen vunnit laga kraft. Enligt 74 & TL äger skattskyldig anföra besvär över taxeringsnämnds beslut även om det inte gått honom emot. l rättstillämpningen har detta stadgande getts den innebörden. att den skattskyldige kan inom besvärstiden ändra sina i deklarationen lämnade uppgifter och yrkanden eller avge en helt ny deklaration med rätt att få sin taxering omprövad i enlighet härmed. Delegationen vill i sammanhanget åberopa de utförliga domskäl som regeringsrätten redovisat i RÅ 1976 ref. 7.
Det av riksskattenämnden gjorda uttalandet kan möjligen vara tillämpligt
Prop. 1980/81:68 172
om besvär anförs i extraordinär ordning eller om skattskyldig påkallar taxering enligt ett ändrat bokslut först efter den ordinarie besvärstidens utgång. Kodifiering skulle dock ge uttalandet full genomslagskraft. Delega- tionen finner uttalandet alltför snävt och diskutabelt för att upphöjas till lag. Som tidigare framhållits kan andra fel än pcriodiseringsfel medföra opåräknade förödande skattekrav. Det kan inte vara rimligt att låta dessa förödande krav — som i sig kan vara tillräckliga för att åstadkomma en konkurssituation och kanske nedläggelse , stå kvar endast för att möjliggöra för det allmänna att därutöver tynga den skattskyldige med hårda sanktio- ner.
Vad delegationen ovan sagt behöver inte innebära att den skattskyldige skall gå fri från sanktioner. Sådana bör givetvis kunna utmätasäven i det fall den skattskyldige genom ändrat bokslut håller taxeringen på oförändrad nivå. Det bör inte vålla några komplikationer att för sådana fall föreskriva. att skattetillägg skall utgå som om felaktigheten hade föranlett taxeringshöj- ning. Utgångsläge för bedömningen bör därvid vara en tänkt höjning utöver den taxering. som fastställts efter ändringen av. bokslutet.
Delegationen vill således i första hand se frågan om ändrat bokslut som ett taxeringsprocessuellt spörsmål. Det bör enligt delegationens mening vara tillräckligt att det i 116 a % TL intas en tilläggsbestämmelse av i föregående stycke angiven innebörd.
Ett stadgande i kommunalskattelagen enligt beredningens förslag skulle mycket väl kunna resultera i en snävare tillämpning än vad som i dag praktiseras och det skulle även kunna medföra vissa. icke avsedda effekter. Delegationen vill bland annat fråga vad som skulle hända i det fall en skattskyldigs bokföring i samband med en taxeringsrevision underkänns för ett antal år bakåt i tiden. 1 en sådan situation är det inte ovanligt att den skattskyldige uppdrar åt bokföringsbyrå — i regel annan än den som förut biträtt — att i samråd med taxeringsrevisorn rekonstruera bokföringen och upprätta nya såväl bokslut som deklarationer. Samtliga dessa deklarationer bör självfallet kunna läggas till grund för rättade taxeringar. Detta skulle dock strida mot ordalydelsen 1 den föreslagna lagregeln.
Det behöver för övrigt inte vara en taxeringsrevision som föranleder rekonstruktionen. Det är inte helt ovanligt att en skattskyldig vänder sig till bokföringsbyrå av eget initiativ och begär hjälp med att få tidigare års felaktiga bokföring rättad.
Delegationen finner det således lämpligast att frågan om ändrat bokslut inte särskilt regleras i lag men att det i 116 a & TL uttryckligen föreskrivs att skattetillägg skall utgå även i det fall felaktigheten eliminerats genom ändrade bokslutsdispositioner.
Vad gäller det nyinsatta sjätte stycket i punkt 1 av anvisningarna till 41 & KL vill delegationen tillstyrka att rättelse skall kunna göras i den ordning förslaget innebär. Delegationen vill dock framhålla att periodiseringsfel blir självrättade. i synnerhet sedan vi är 1973 (SFS 19731322) i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 41 & KL fick ett uttryckligt stadgande av innebörd att som värde av ingående lager. fordringar och skulder skall upptas värdet av närmast föregående beskattningsårs utgående lager. fordringar och skulder.
L("t'nsslyre/sen [ Södermanlands län understryker att kvittning bör godtas endast i fråga om fel. som är av rent periodiserande art. och'liknandc synpunkter framhålls av en del andra-remissinstanser. Länsstyrelsen i
Prop. l980/81268 173
Uppsala län anser att kvittning bör få ske endast beträffande felaktigheter avseende sådana balansposter som enligt beredningens förslag i avsnitt 1 1.13 Vissa frågor angående rätt beskattningsår avses omprövas varje år. En mer restriktiv inställning synes redovisas av länsstyrelsen i Kopparbergs län. Länsstyrelsen anför:
|
Länsstyrelsen anser i likhet med beredningen att möjlighet bör finnas för skattskyldig att ändra bokslut men ifrågasätter om ändring skall accepteras i den utsträckning beredningen föreslagit. Det är inte ovanligt att skattskyldig avsiktligt underlåter att redovisa exempelvis utestående fordringar för varor eller tjänster med avsikten att skaffa sig en otillåten skattekredit. Att sådan avsiktligt inte redovisad balanspost skall få kvittas mot av taxeringsmyndig- het påvisad felaktighet i annan balanspost förefaller stötande.
I nu antydda fall torde grundnoteringarna i bokföringen — om de finns bevarade — inte vara helt tillfredsställande. — lakttagelser i samband med taxeringsrevisioner ger vid handen att föreskrifter om att bokföringen skall bevaras och hur den skall vara anordnad mången gång nonchaleras. — Det kan därför starkt befaras att den föreslagna möjligheten att korrigera ursprungligen redovisat resultat med hänsyn till ”opåräknade skattean- språk" ger anledning till vidlyftiga skatteprocesscr i vilka det gäller att pröva halten i mer eller mindre dubiösa omräkningar av t. ex. lagervärden. pågående arbeten etc. Klara tekniska fel som står i strid mot god bokföringssed bör liksom nu är fallet kunna få rättas. Värderingsfrågor bör däremot inte få aktualiseras.
Länsstyrelserna i Östergötlands och Hallands län anser att kvittning i vissa fall bör kunna ske även i fråga om andra fel än. rena periodiseringsfel.
Länsstyrelsen i Östergötlands län:
Beredningen framhåller även att oredovisade intäkter etc.. som inte enbart innebär en förskjutning mellan olika beskattningsår utan som är av definitiv karaktär. aldrig bör få kvittas mot av- eller nedskrivning eller liknande åtgärd. Utredningen synes därvid inte ha beaktat att ifrågasatta taxeringshöjningar av oredovisade inkomster kunnat elimineras genom att åberopa att faktiska skulder såsom t. ex. löneskulder redovisats med för lågt belopp (RÅ 1966:l399). Oaktat vad beredningen anfört torde man även i fortsättningen få beakta dylika kvittningsinvändningar. En närmare analys av vilka bokslutsposter som får kvittas mot inte redovisade inkomster är därför erforderlig. '
I vissa situationer kan det även av praktiska skäl vara olämpligt att begära ändrat bokslut t. ex. när för lågt upptagna utgående kundfordringar kan kvittas mot för lagt upptagna utgående varuskulder.
Länsstyrelsen anser därför att huvudregeln bör vara att kvittning-tillåts efter de principer utredningen föreslagit och att krav uppställs på nytt bokslut men att det bör ankomma'på riksskatteverket att närmare ange vilka bokslutsposter. som får kvittas mot varandra. i vilka fall oredovisad inkomst får kvittas mot inte rätt upptagen balanspost och i vilka situationer ändrat bokslut inte bör krävas.
Länsstyrelsen i Hallands län:
Möjligheten till ändring av bokslut synes-inte böra begränsas till att avse endast redan bokförda balansposter i inskränkt mening. Hinder bör sålunda
Prop. 1980/Slz68 ' 174
inte läggas för att en beskattningsåtgärd. som innebär åtcrföring till beskattning av omkostnadspost. som i och för sig kunnat balanseras för att ned- och avskrivas enligt gängse regler. elimineras genom ändrat bokslut. Dock bör fråga inte vara om eliminering av rättelse. som kan medföra straff eller skattetillägg.
Länsstyrelsen i Kristianstads län tar upp frågan om felaktigheter i den ingående balansräkningen. Länsstyrelsen anför:
Beredningen har särskilt betonat. att ändring av bokslut endast skall godtas vid rättelse av fel. som hänför sig till tillgångar och skulder. sotn skall redovisas i balansräkningen, då sådana fel normalt endast innebär en förskjutning mellan olika beskattningsår. [ sammanhanget bör uppmärksam- mas. att felaktigt upptagna poster i ingående balansräkning kan innebära definitiva skattevinster. Sålunda kan en underlåtenhet att redovisa en ingående varuskuld i balansräkningen eller på den aktuella deklarationsbi— lagan innebära en definitiv vinst med hela den utelämnade skuldens belopp. Även om sålunda felet även i detta fall hänför sig till skuld. som upptas i balansräkning bör den ifrågasatta höjningen av taxeringen inte kunna neutraliseras med ändrat bokslut. Bedömningen av om ett ändrat bokslut bör godtas eller ej måste sålunda i varje enskilt fall göras inte bara med utgångspunkt från vilka tillgångs- eller skuldposter felet avser. utan också med hänsyn till om felet innebär ett definitivt skattebortfall eller ej.
Länsstyrelsen diskuterar vidare hur skattskyldiga, som inte upprättar årsbokslut. skall behandlas:
Som förutsättning för kvittning uppställer beredningen ett principiellt krav på att nytt bokslut faktiskt upprättats. i vilket de bokslutsdispositioner företagits. som den skattskyldige önskar åberopa vid taxeringen. Länssty- relsen ansluter sig till denna bedömning. Emellertid bör uppmärksammas att alla näringsidkare inte är skyldiga att upprätta årsbokslut. Enligt 1 s' bokföringslagen äger inte denna lags regler om årsbokslut tillämpning på en enskild näringsidkare. som driver sin verksamhet utan biträde av flera än två årsanställda personer, och i vars rörelse den årliga bruttoomsättningssum- man understiger 200000 kr. I förslag till ny jordbruksbokföringslag avgivet av utredningen om bokföringen inom jordbruket (Ds B 197718) har vidare- föreskrivits. att reglerna om årsbokslut inte behöver tillämpas av näringsid- kare i vars verksamhet den årliga bruttoomsättningssumman normalt understiger 200000 kr. Rörelseidkare och jordbrukare med omsättning understigande 200 000 kr. kommer sålunda normalt att redovisa sin inkomst på deklarationsbilaga R 1 respektive 12. varvid något formellt årsbokslut inte kommer att upprättas. Beräkningen av inkomsten på dessa bilagor sker emellertid enligt bokföringsmässiga grunder. varför bilagan kan sägas ersätta ett formellt upprättat årsbokslut. Fråga uppkommer härvid i vilken . utsträckning en skattskyldig med inkomst av rörelse eller jordbruksfastighet redovisad på bilaga R 1 respektive .12 kan neutralisera en ifrågasatt höjning av taxeringen med yrkande om ändring av de på bilagorna ursprungligen upptagna balansposterna. Normalt torde i dessa fall ett yrkande om t. ex. ytterligare nedskrivning på varulager för att neutralisera en ifrågasatt höjning av taxeringen till följd av oredovisade inkomster få godtas. Ändrat bokslut från skattskyldig som är skyldig att upprätta årsbokslut hade däremot inte godtagits i motsvarande fall. Möjligheterna att vid inkomsttaxeringcn
Prop. 1980/81:68 175
kvitta bort en ifrågasatt höjning av taxeringen skulle sålunda i viss utsträckning bli beroende av om den skattskyldige är skyldig att upprätta årsbokslut eller ej. Detta förhållande är inte tillfredsställande. Det bör därför övervägas om inte den redovisning av inkomsterna som görs på deklara- tionsbilagorna R 1 och 12. i det avseende som här är ifråga. bör jämställas med upprättat årsbokslut. Yrkande om ändring av den på en sådan bilaga gjorda redovisningen för att neutralisera en ifrågasatt höjning av taxeringen. skulle därvid endast godtas i den mån motsvarande ändring hade godtagits. om den skattskyldige hade varit skyldig att upprätta årsbokslut enligt bokföringslagen eller jordbruksbokföringslagen.
Förslaget om möjlighet till rättelse i det följande bokslutet har berörts i de tidigare återgivna yttrandena av länsstyrelserna i Stockholms och Malmöhus län samt av BFN och Lantbrukarnas skt'tttedelegation. Frågan har även tagits upp av KF. som framhåller att möjligheten till rättelse i efterföljande års bokslut inte bör knytas till företagets storlek utan till de svårigheter det skulle medföra att upprätta nytt bokslut. Enligt KF har även en liten konsument- förening ett så spritt ägande och en sådan beslutsprocess att det knappast är praktiskt möjligt att få till stånd ett nytt bokslut.
En förutsättning enligt beredningens förslag för att ändrat bokslut skall läggas till grund för taxeringen är bl. a. att det upprättats före den dag då deklaration. som grundas på efterföljande bokslut. avgivits eller bort avgivas. Bl. a. länsstyrelserna i Jönköpings, Kristianstads och Värmlands län anser att kravet att det nya bokslutet upprättats senast den nämnda dagen inte är tillfyllest. utan att det bör krävas att bokslutet då lämnats in till skattemyndigheterna.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län anför att dagen för bokslutcts upprättande är ett osäkert begrepp för taxeringsmyndigheterna. Enligt länsstyrelsen är det bättre att ange en sista dag då det nya bokslutet får åberopas. Länsstyrelsen föreslår att man knyter an till den dag (lå-besvär över taxeringsnämndens beslut senast skall ha getts in.
Ett ganska stort antal remissinstanser anser att en eventuell lagreglering av frågan om rätt att åberopa ändrat bokslut bör ske i TL och inte som beredningen föreslagit i KL. Till denna grupp hör — som framgår av redovisningen av deras yttranden i det föregående — RSV och kammarrät- terna i Stockholm och Göteborg samt dessutom ett antal länsstyrelser.
FAR tar i anslutning till frågan om rätten att åberopa ändrat bokslut upp sambandet mellan civilrättsliga och skatterättsliga värderingsregler m. m. FAR anför:
FAR vill i detta sammanhang fästa uppmärksamheten på att det finns tillgångs- och skuldposter som berörs av det ovan sagda men som ej behandlats av beredningen. FAR vill exempelvis peka på de nu oklara reglerna när det gäller nedskrivning för konstaterade förluster på fordringar. Andra hithörande poster är garantiavsättningar och avsättning för framtida kostnader. t. ex. åtaganden på grund av uppsägning eller vid omstrukture- ring av verksamheten. Medan de civilrättsliga redovisningsprinciperna
Prop. 1980/81:68 176
förutsätter att de beräknade framtida utbetalningarna kostnadsförs i redovisningen vid tidpunkten för leverans eller när beslut om uppsägning. omstrukturering eller dylikt fattats. har taxcringsmyndigheter och skatte- domstolar hittills haft en restriktiv inställning. Detta synes bl. a. sam- manhänga med att skattemyndigheterna ställt stora krav på bevisning utan att i tillräcklig grad beakta de civilrättsliga redovisningsprinciperna. Kon- flikter mellan civilrättsliga värderingsregler och skattepraxis har ibland lett till ej helt riktiga bokslut. särskilt i situationer där skatten som följd av en återläggning i deklarationen av ej avdragsgilla reserveringar skulle medföra en kraftig finansiell belastning. Dessa förhållanden samt frånvaron av möjligheter till rättelse mellan olika balansposter har också ibland lett till ett resonemang hos företagare att "visserligen har vi kanske för liten reservering för osäkra fordringar. men detta täcks av reserven i varulager". Ett dylikt förfarande är enligt FAR:s uppfattning olämpligt men inte ovanligt. Med hänsyn till att de nya bokförings- och aktiebolagslagarna ställer krav på öppen redovisning av lagerreserv och andra nedskrivningar samt förändring- ari dessa reserver. kommer mycket större krav att ställas på att lagerreserven inte blir en gemensam riskreservering för nödvändiga men av skatteskäl icke möjliga nedskrivningar av andra poster i balansräkningen.
Med hänvisning till det sagda anser FAR att företagsskatteberedningen hade bort behandla de påvisade skillnaderna mellan civilrättslig och skatterättslig utveckling av god redovisningssed. särskilt beträffande de nämnda posterna samt värdering av fordringar och avsättning för framtida utbetalningar. FAR anser det ytterst angeläget att vid den fortsatta departementsbehandlingen vidtas åtgärder för att undanröja de påvisade skiljaktigheterna mellan skatterättslig och civilrättslig behandling.
2.9 Representationskostnader (11.16)
Beredningens förslag att avdrag för kostnader i samband med måltidsre- presentation begränsas till 50 kr. per person förbigås eller lämnas utan erinran av drygt hälften av antalet remissinstanser. Av dem som tagit upp frågan anser de flesta att avdragsrätten i princip bör behållas oförändrad. Några remissinstanser förordar en mindre genomgripande begränsning av avdragsrätten än vad beredningen föreslagit medan andra hävdar att avdragsrätten bör reduceras ytterligare. Av sistnämnda grupp önskar ett fåtal t. o. in. helt avskaffa avdragsrätten.
Beredningens uppfattning att nuvarande regler vållar såväl tillämpnings- som kontrollsvårigheter och att reglerna inbjuder till missbruk delas av flera remissinstanser. SACO/SR anför däremot att man inte torde kunna tala om missbruk av reglerna. Liknande synpunkter framförs av Lantbrukarnas skattedelegation. Delegationen anför bl. a.:
Delegationen finner det anmärkningsvärt att beredningen ägnat nästa tjugo sidor åt representationskostnaderna. Lika anmärkningsvärt är att man endast fört resonemang av allmän karaktär. Visserligen redovisas ett visst siffermaterial beträffande omfattningen av representationskostnaderna men detta material ger inte stöd för antagandet att representationsavdragen missbrukas i någon större omfattning. Totala representationskostnadcn
Prop. 1980/81:68 177
uppskattas till närmare 700 milj. kr. I genomsnitt beräknas varje aktiebolag ha en representatit'anskostnad om ll 000 kr. och enskilda firmor. handels- bolag och liknande en reprcsentationskostmtd om 1 200 kr. per företag. Beredningen konstaterar att av 9 500 revisioner som gjorts mot företag har arunärkningar beträffande rcprescntationskostnadcr endast framkommit i "202 fall och att det sammanlagda beloppet i dessa fall uppgår till 458 000 kr. eller i genomsnitt 2 267 kr. per revision.
Detta är det konkreta siffermaterial som beredningen lämnat. Delegatio- nen anser inte att detta material kan ge anledning till de slutsatser som beredningen kommit till. Utan att ha något stöd i undersökningsmaterialet uppger beredningen att det vanligaste missbruket skulle vara att rörelsen belastas med kostnader för privat umgänge och att det framför allt bland fåmansföretagen visat sig att den begränsning i avdragsrätten. som ligger i att representationen skall ha ett omedelbart samband med verksamheten inte iakttas.
Det är fullt möjligt och till och med troligt att ett visst missbruk förekommer beträffande representationskostnadcr. Att personliga levnads- kostnader kan ingå i denna del torde vara ganska klart. men det är l'i.')rt-'ånansvärt att beredningen inte kunnat påvisa att så är fallet. Utrednings- materialct talar i stället för att merparten av all representation är klart rörelsebetingad och av det slag att avdrag bör medges. Beredningens motivering till förslaget påminner därför i hög grad om de argument som legat till grund för sanktionslagstiftningen mot fåmansfi'iretag. De många lojala företagarna skall straffas för det missbruk som ett fåtal utövar.
Delegationen motsätter sig den föreslagna ändringen och anser att det liksom hittills skall ankomma på RSV att utforma anvisningar med beloppsramar som anpassas till kostnadsutvccklingen.
Det är en utbredd uppfattning bland remissinstanserna att tillämpnings- och kontrollproblemen kvarstår eller t. o. m. ökar om beredningens förslag genomförs. Denna uppfattning omfattas av RSV. kammarrätten i Göteborg, länsstvrelse/'tza [ Söder/n(utlands. Östargötlamls, Kopparbergs, Gäl-'chorgs och lf'iistcrnarr/amis län samt av FAR. KF. 'I'OR och [.)/:F U.
R S V:
Beredningens förslag om begränsning av avdraget till 50 kr. per person och måltid bör visserligen kunna tänkas leda till att företagens totala avdrag för represcntationskostnadcr minskar. l-lelt säkert behöver detta dock inte vara. Bl. a. kan mönstret för rcprcsentatitmcn komma att ändras så att fler personer allt oftare deltar i representationen. Samma kontrollproblem och hedömningssvårigheter — men också nästan lika stötande inslag — som med dagens regler kan därmed komma att finnas även om beredningens förslag genomförs. Dessa olägenheter försvinner i stort sett först om avdragsrätten helt slopas. även om man också meden sådan reglering inte helt kommer att slippa obehöriga avdrag genom felaktig rubricering av kostnadens art. RSV skulle från renodlade skatteadministrativa s_vnpunkter föredra ett totalt twdragsftiirbud framför ett omgående genomförande av beredningens förslag. RSV anscri detta sammanhang att det vore önskvärt att frågan om ett avdragsförlmd belyses genom att en närmare undersökning företas om de erfarenheter av ett sådant förbud som gjorts i Storbritannien och Norge.
Prop. 1980/81:68 178
Länsstyrelsen [ .S'r'itlermunlantls län:
Från kontrollteknisk synpunkt erbjuder kostnaderna för representation stora svårigheter trots att särskilda bestämmelser införts om viss specifika- tionsnivå i deklarationerna. Vi befarar att förslaget inte kommer att påtagligt reducera ktmtrollproblemen. Det är inte osannolikt att en del företag vidtar anpassningsåtgärder (. ex. så att representationsutgifter redovisas på konton för komplexa kostnadsslag under beteckningar såsom försäljningskostnader. reklamkostnader. marknadst'öringskostnader etc. Härigenom skapas nya och besvärliga kontrollproblem. Med det anförda vill vi ge uttryck för uppfattningen att förslaget bör arbetas över ytterligare. Med nuvarande utformning torde förväntningarrm om att komma till rätta med missbruket på detta område inte infrias.
Länsstyrelsen i Östergt'itltmds län:
Länsstyrelsen vill understryka beredningens uppfattning att nuvarande regler vållar såväl tillämpnings- som kontrollsvårigheter. Beredningens förslag till lägre avdragsbelopp löser emellertid inte något av nämnda problem. Kontrollproblemen torde närmast komma att öka genom en strävan till att på olika sätt erhålla avdrag för nödvändig representation överstigande beloppsramarna. som eljest får betalas av beskattade medel. Den omständigheten att förslaget innebär en drastisk skärpning av nu gällande beloppsgränser torde därför snarare öka än minska det missbruk av bestämmelserna som påtalats av beredningen.
TOR :
TOR vill instämma i vad beredningen anfört om s 'årigheterna att på taxeringsnämndsstadiet företa någon egentlig kontroll av avdrag för repre- sentationskostnader. Inte ens i samband med taxeringsrevision torde det finnas stora möjligheter att kontrollera om det verkligen rör sig om avdragsgilla representationskostnader. Kostnadernas speciella karaktär gör att det. enligt TOR:s mening. inte går att finna någon hållbar metod för att avgränsa kostnader för intäkternas förvärvande mot privata levnadskostna- der. Beredningen har. efter att ha diskuterat en rad alternativ för att inskränka avdragsrätten. stannat för en beloppsgräns per måltid på 50 kronor. Visserligen får det förmodas att en så radikal sänkning av den nuvarande beloppsgränsen skulle innebära-att det missbruk som under alla förhållanden kan följa av att det finns en rätt till representationsavdrag något reduceras. Anpassningsåtgärder av olika slag kommer dock att företas. såsom t.ex. att flera namn anges på restaurangnotan. Att motbevisa uppgiften att måltiden har samband med verksamheten blir lika svårt som tidigare osv. Sett ur kontrollsynpunkt är därför enligt TOR:s mening rätten till avdrag för representationskostnader diskutabel. TOR är samtidigt medvetet om att avdraget även har en näringspolitisk sida. Resultatet av hotell- och restaurangutredningens arbete kan behöva avvaktas. innan åtgärder övervägs för inskränkning av avdragsrätten för representationskost- nader.
En begränsning av den nuvarande avdragsrätten för representationskost- nader förordas av länsstyrelsema i Stockholms. l-"'ärmlands. Orebro. l-"äst- manlands, Jämtlands och Norrbottens län samt av LO.
Prop. l980/8l :68 179
Lt'insstyrelsen i Stockholms län:
Länsstyrelsen delar beredningens uppfattning att nuvarande regler vållar såväl tillämpnings- som kontrollsvårigheter. Genom att iaktta vissa formella föreskrifter i riksskatteverkets anvisningar kan med lätthet kostnader för måltider, som inte är annat än privata levnadskostmtder, ges beteckningen representationskostnader och dras av vid taxeringen utan att det finns några nämnvärda möjligheter att kontrollera det berättigade i yrkandet. Reglerna kan alltså sägas inbjuda till missbruk och bör av det skälet ändras. Problemet är att finna en metod som tillvaratar såväl kontrollintressena som företagens intresse av att kunna belasta verksamheten med sådana kostnader som är att betrakta som egentliga representationskostnader. Såvitt länsstyrelsen kan finna har beredningen gjort en fullständig genomgång av de alternativa metoder, med begränsningsregler i vissa avseenden. som teoretiskt är tänkbara. Sådana regler som t. ex. att sätta avdraget i relation till omsättningen. godta avdrag endast inom vissa branscher, undanta kostnader för måltider på kvällstid eller ej medge avdrag för spritkostnader finner länsstyrelsen, i likhet med beredningen. skulle ge ännu större tillämpnings- och kontrollproblem än i dag. Det återstår då egentligen ingen annan metod än att ha en beloppsgräns, såvida man inte helt vill ta bort avdraget. Inte heller ett borttagande av avdraget är dock problemfritt från kontrollsyn— punkt. eftcrsom det då kan förväntas att kostnader av detta slag läggs in i andra resultatposteri bokföringen. såsom resekostnader. reklamkostnadcr. marknadsföringskostnader och liknande. Vidare bör enligt länsstyrelsens mening avdrag för representation gentemot utländska företag under alla förhållanden godtas utan inskränkning.
Länsstyrelsen i Värmlands län:
Länsstyrelsen delar beredningens uppfattning att scablonavdraget för representation kraftigt bör minskas och att bcloppsnivån bör vara lika oberoende av om det är fråga om lunch. middag eller supe. För 1978 godtas enligt riksskatteverkets anvisningar avdrag för representation i form av lunch med 65 kr per person och med 175 kr per person vid middag och supé. Båda beloppen är exklusive mervärdeskattepålägg på 1 1,43 procent. Avdraget bör begränsas till vad som kan anses utgöra kostnad för en normal måltid. Beredningens förslag, 50 kr per person i 1977 års kostnadslägc. synes skäligt och innebär inte någon väsentlig skillnad mot vad som nu gäller vid representation i form av lunch. Beredningens förslag tillstyrkes därför. Vidare anser länsstyrelsen i detta sammanhang att mervärdeskattelagstift- ningen bör ändras så att avdrag för ingående skatt begränsas till högst det belopp som motsvarar den kostnad för vilken avdrag medges vid inkomst- taxeringen.
LO:
LO anser det riktigt att begränsningar genomförs beträffande rätten att göra avdrag för representation. Utvecklingen har successivt medfört en vidare tolkning av vad som är representation i den beskattade verksamheten och nödvändigt för intäktsförvärvet. Det finns en tendens till ökat missbruk. Kontrollmöjligheterna är mycket små, vilket tar sig uttryck i att riksskatte- verkets anvisningar om representationsavdrag blivit tämligen generösa och allmänna.
Prop. 1980/81:68 181)
Kamnn'trrr'itten [' (iö/eborg samt länsstyrt'[scrna [ ()stcrgätlmnls. Skaraborgs och Gävleborgs län anser att avdragsrätten i princip bör helt avskaffas. Kammarr'itth i Göteborg:
Däremot har kammarrätten svårt att finna någon bärande principiell motivering för att behålla avdragsrätten för representation som gäller affärsförbindelser inom landet. lluruvida hänsynen till restaurangnäringen talar i motsatt riktning saknar kammarrätten anledning att ta ställning till.
Med hänsyn till den stora risken för missbruk bör rätten till avdrag för representation i hemmet böra avskaffas utom i fråga om representation gentemot utländska affärsförbindelser.
Länsrtyrelsen i (_)sn'rgr'illmzrls län:
Länsstyrelsen anser att beredningen borde mot bakgrund av att stora delar av representationskostnaderna utgör privata levnadskostnader tagit tipp alternativet att helt avskaffa representationsavdragen.
Då utredningen knappast heller föreslagit något system som underlättar kontrollen titan endast begränsat beloppen anser länsstyrelsen att det av beredningen framfört'la förslaget inte kan läggas till grund för nya beställt- melser på detta område.-
l_änsstyrelsen har då att välja mellan att föreslå ett utökat kontrollsystem eller att föreslå slopande av avdrag för representation. varigenom sådan representation i skattemässigt avseende inte kan anses utgöra driftkostnad för företaget.
Då länsstyrelsen anser att ett slopande av representationsavdraget inte medför några större olägenheter för företagen fi'ircslår länsstyrelsen att denna utväg väljes.
RSV. länsstyrelser! i Örebro län och TOR anser att ett totalt av(lragsförbud borde ha övervägts av beredningen.
Länsstyrelsm [ Orebro län:
Av den av beredningen lämnade redogörelsen för utländsk rätt på detta område framgår att man i andra länder alltmer börjat inta en negativ inställning till avt'lragsrätt för representationskostnader. Sålunda synes sädan avdragsrätt numera i princip inte finnas i Norge och Storbritannien med undantag för representatitm gentemot utlänningar. Med hänsyn härtill kan i och för sig ifrågasättas om det inte borde övervägas att införa motsvarande regler i Sverige.
En så radikal nedskärning av den hittillsvarande avdragsri-itten bör dock inte genomföras på en gång utan i flera etapper genom ändring av beloppsramarna i RSV:s am'isningar. Dessa bör vidare förtydligas i vissa avseenden och förutsättningarna för avdragsrätt skärpas. Av anvisningarna bör klarare än nu framgå att stor restriktivitet skall iakttas vid medgivande av avdrag för representatit'msmåltid. Avdrag bör sålunda inte kunna paräknas för kostnad för representation i form av restaurangbesök i samband med veckoslut eller i Övrigt i kombination med dans eller andra förlustelser som tyder på mera sällskaplig samvaro.
Prop. 1980/8! :68 181
Flera remissinstanser framhäller de problem som skulle uppstå för restaurangnäringen vid en nedskärning av z'tvdragsrätten för representation. Näringen mäste ägnas omtanke anser lärtorup/sena! i Stuck/minn. Kristian- stads. .-'l-Ia/mr"i/ms. Ä I t'shmgs och [skappa/"hem län samt SA CO,/SR. 1.(_). SHK) och Fantiljejöremgens förening. Sveriges redovisningskonsill/ers förbund. TOR och TCO. De näringspolitiska problemen understryks särskilt i inkomna skrivelser från Sveriges lmtell- och restaurang/örbund och SARA.
Länsstyrelsen i Stockholms län:
Nu bör emellertid. som även flera reservanteri utredningen ansett. frågan om avdraget för representationskt')stnader ses ocksa frän näringspolitiska utgångspunkter. Restaurangnäringen har f. n. stora problem. Till detta kommer att den inkomstkälla som spelautomaterna utgör kommer att tas bort fr. o. m. kommande årsskifte. Ett borttagande eller kraftig nedkärning av representationskostnadszwdraget ungefär samtidigt skulle antagligen avsevärt förvärra krisen inom näringen och dit framför allt hos de större och etablerade restaurangerna. Sveriges llotell- och Restauranglörlmnd räknar med att förslaget. om det genomfördes. skulle innebära en omsättnings- minskning pä lll—30 (;?-2- hos dessa restauranger.
Länsstyrelsen i Ix'rislianstuds län:
Den av beredningen föreslagna bcgri'insningen i rätten till avdrag för representationskostnader torde ur rent skattepolitisk synpunkt vara av mindre betydelse. För vissa företag inom restaurantbranschen torde emellertid ett genomförande av beredningens förslag medföra betydande ekonomiska problem. llotell- och restaurantutredningen. som närmare kartlägger restaurantbranschens ekonomiska problem. väntas framlägga sitt betänkande under våren 1978. Med hänsyn till de företagsekonomiska effekter företagsskatteberedningens förslag kan få för företag inom denna bransch s_vnes lämpligt att frägan om begränsning av rätten till avdrag för rcpresentationskostnader samt de förslag. hotell- och restaurantutredningen kommer att framlägga. behandlas i ett sanumtnhang. Länsstyrelsen föreslår därför. att frågan om begränsning i rätten till avdrag för representations- kostnader fär anstä intill dess. att hotell- och restaurantutredningcn framlagt sitt betänkande, och att frågan därefter bedöms även med hänsyn till de rent företagsekonomiska effekter en begränsning av avdragsrätten kan väntas medföra för olika företag inotn restaurantln'anschen.
LO:
Beträffande tiden och genomförandet av en regeländring på den här punkten vill LO dock ansluta sig till vad som sagts i ett särskilt yttrande. där svårigheterna för restaurangbranschen vid en snabb ("övergång till nya regler betonas. Samma synpunkt har nämnts också av kommittemajoriteten Och av reservanterna Boström m. tl. LO förutsätter att förslag på denna punkt till riksdagen inte lämnas förrän de anställdas organisationer inom restaurang- näringen fått sina synpunkter på genomförandet framft'jrda och vederbörli- gen beaktade.
Prop. 1980/81:68 ISZ
Sveriges hotell— och restaurungförlntntl:
Vår undersökning visar att de "276 hotell och restauranger som ingär i materialet räknar med en total försäljningsminskning pä atminstonc 9—1!) % och en personalminskning av samma storleksordning. Detta skulle för samtliga utskänkningsrestauranger innebära att 4 (100—5 (itll) arbetstillfällen bortfaller. En av förutsättningarmt för bedömningen har varit en begränsning av representationsavdragen i enlighet med utredningens förslag. Det är ju emellertid flera faktorer som samverkar till näringens ekonomiska svårighe- ter. Det är därför vanskligt att söka ange hur stor del av konsekvenserna som skulle vara föranledd just av representationsförslaget.
Konsekvenserna drabbar ganska ojämnt och svårast utsatta är självfallet stadshotell och förstaklassrestauranger. På vissa företag svarar representa- tionen för 5()—7(.) % av intäkterna och även om bortfallet skulle stanna vid beräknade 35—40 % därav. skulle verksamheten i sin helhet komma att äventyras. De lokala effekterna för sysselsättningen kan därför bli betydan— de. Därtill kommer försämrad service och kanske även kulturella förluster. Nedläggandet av Hotell Knaust i Sundsvall är ett exempel.
Vi menar att det är nödvändigt att man vid bedömningen av skatteförslaget allvarligt beaktar dessa förhållanden. För de flesta större orter måste det vara av väsentlig betydelse att det finns en inkvarterings- och förplägnadsservice som motsvarar rimliga anspråk på standard och kvalitet.
Länsstvrelserna i V ärmlunds, Gävleborgs och Jämtlands län anser däremot att restaurangbranschens problem fär lösas på annat sätt än genom indirekt subvention i form av alltför generösa avdragsregler. ,
Kammarrätten i Göteborg samt länsstyrelser/ia [ Stockholms och Skara- borgs län anser att begränsningarna i avdragsrätten inte bör omfatta representation gentemot utländska företag.
Det övervägande antalet remissinstanser. som särskilt yttrat sig i frågan. anser att nuvarande regler i princip bör bibehållas. Detta anser bl. a. länssrvrelserna i Malmöhus. Hallands, Göteborgs och Bohus. Kopparbergs samt Västernorrlrmds län ävensom SA (TO/SR. Näringslivets skattedelegation. Lantbrukarnas skattedelegation. SRS. SHK) och Fmniljejöretagens förening samt TCO.
Länsstyrelsen i Hallands län,-
Till begreppet representationsmältider vill länsstyrelsen egentligen endast hänföra relativt påkostade måltider. oftast utanför normal arbetstid. i samband med eller som inledning till eller avslutning på viktiga affärsför- handlingar eller vid mera sällan förekommande personliga sammanträffan- den med viktiga affärsförbindelser. ofta från annan ort. Därtill kan med viss tvekan läggas s. k. arbetsluncher eller arbetsmåltider. Dessa har emellertid större karaktär av normala levnadskostnader än de tidigare nämnda måltiderna. och torde ofta "bytas" mellan olika företag och företagare.
I det enskilda fallet kan det vara svårt att dra gränsen mellan relativt påkostade representationsmältitler och sådana restaurangmåltider i en krets av vänner eller bekanta. för vilka frekventa krogbesök är ett inslag i deras normala levnadsvanor. Farhägorna för missbruk av avdragsrätten är alltså uppenbara och. som all erfarenhet visar. välgrundade. Till saken hör att även
Prop. 1980/81:68 [83
egentliga representationsmältider i sig har ett inslag av lyxbetonad livsföring, bekostad av det allmänna och tillgänglig endast för begränsade grupper. Vad nu sagts utgör skäl för att avdragsrätten slopas helt. För en bibehållen avdragsrätt synes endast det förhällandet tala, att representationen blivit tradition och i sin trängre och egentliga mening ett oundgängligt inslag i affärslivet. Oavsett avdragsrätten skulle den då komma att fortbestä under överskådlig tid. men bekostad med beskattade medel. Detta är ingen företagsekonomiskt godtagbar lösning. Länsstyrelsen förordar därför att avdragsrätten bibehålls tills dess utvecklingen i affärslivet eventuellt ändrar förutsättningarna. Målsättningen för ändring av gällande regler bör dä. som beredningen uttalar. vara att försöka förhindra obehöriga avdrag.
Länsstyrelsen i Kopparbergs län:
Beredningens motiv för en markant nedskärning av avdragsbelopp förefaller inte vara hållbara. Säsom en av ledamöterna framhållit grundas förslaget på värderingar som ligger utanför de allmänna principer som gäller för företagsbeskattningen. Beredningens förslag kan inte förväntas medföra minskning av kontrollsvårigheter. som för övrigt föreligger i minst lika stor utsträckning på en mängd andra områden vid beskattning. Dessutom skall problem med kontroll inte medföra att man vid taxering frängär företags- ekonomiska grundprinciper. Normal arbetstid för affärsförhandlingar eller liknande infaller på kvällstid för mängder av egenföretagare och represen- tanter för företag. Vidare är det helt orealistiskt att den del av representa- tionskostnad. som kan anses belöpa pä normala kostnader för mat. undantas från avdragsrätt. Detta medför en ytterligare kontrollsvårighet för taxerings- myndigheterna. För övrigt kan förslaget inverka negativt på svenska företags möjligheter att på den inhemska marknaden konkurrera med utländska företag. som inte är hämmade av begränsning i rätten till avdrag för normala representationskostnadcr. Med anledning av det anförda finner länsstyrelsen inte tillräckliga skäl föreligga att frångä nu tillämpad praxis vad beträffar avdragsrätt för representation.
Representation i hemmet lär redan i nuläget vara föremål för en sträng granskning och kritisk bedömning av skattedomstolarna. [ den mån det framstår som önskvärt att beskära de lagenliga möjligheterna att belasta en rörelse med personliga levnadskostnader förefaller det av processekonomis- ka och granskningstekniska skäl angelägnare att rätten till 5. k. studieresor (främst till utlandet) och som ofta inte har något klart uttalat sammanhang med verksamhetens inriktning beskärs.
Näringslivets skattedelegation:
Bland alla de detaljförslag som företagsskatteberedningen lagt fram finns också ett förslag. som avser att begränsa den nu gällande avdragsrätten för representationskostnader. Efter en vidlyftig argumentering med synpunkter av de mest skilda slag kommer beredningen fram till den slutsatsen att avdragsrätten för representationskostnadcr inte kan helt slopas. Aven om vi inte ansluter oss till beredningens argumentering. som vi i vissa stycken finner ytterst diskutabel. har vi på denna punkt ingen annan mening än utredningen. Det är visserligen sant som utredningen säger att avdragsrätten för representationskostnader medför förhållandevis stora kontrollproblem. men man måste vara ytterst försiktig att bryta mot de allmänna principer som ligger till grund för våra skattelagar. Det av utredningen insamlade
Prop. 1980/81:68 184
materialet ger vid handen att flertalet företag lojalt följer de givna normerna vid beräkning av avdragsgilla represcntationskostnader.
Vi avvisar också på av utredningen anförda skäl att avdragsrätten begränsas till kostnader för representation vid luncher.
Beredningen har själv avvisat tanken att söka komma till rätta med kontrollproblcmen och andra problem genom att skärpa kraven pä att kostnaderna skall ha omedelbart samband med verksamheten.
Vad som härefter äterstär är enligt beredningens uppfattning att ingripa mot begränsningsreglerna da det gäller det z'tvdragsgilla beloppet. Sedan beredningen erkänt att det kan vara både praktiskt och naturligt att man under pågående affärsft'irhandlingar äter gemensam maltid finner den att merkostnaden borde vara avdragsgill. Avdragsrätten bör enligt beredningen begränsas till normala mältider som intas under normal arbetstid. Endast merkostmiderna finner den böra vara avdragsgilla eftersom mi'iltidskostmt- der primärt är att anse som levnadskostnader. Som avdragsgillt belopp bör därför i dagsläget 50 kronor exkl. moms per person och mältid vara skäligt. Utredningen har föreslagit att dessa tankegz'tngar lagfästs men förutsätter att riksskatteverket liksom hittills skall fastställa beloppen varje är.
Den anförda motiveringen för detta förslag finner vi helt sakna bärkraft. Den omständigheten att den som frivilligt eller tvingad därtill deltar i en representationsmältid som gäst eller som representant för det bjudande företaget gör en inbesparing i sina levnadskostnader är i sig inte något skäl att vägra företaget avdrag för kostnaderna. Det är i stället en fräga som rör deltagarnas beskattning. Hur skall förmäner av denna art beskattas om de utgär frän egen eller annans arbetsgivare är den fräga beredningen hade bort ställa. Problemen återfinns även inom ett annat omräde. nämligen avseende traktamentsbcskattningen. Hittills har ingen velat vägra företaget avdrag för utgivna traktamenten. Det är i stället ett problem om och hur traktaments- tagaren skall beskattas. Att av det av beredningen äberopade skälet göra en inskränkning i företagets avdragsrätt för representationskostnader bör alltsa inte komma i fråga. l princip är. som beredningen själv funnit. representa- tionskostnader jämförlmra med vilken annan driftskostnad som helst. om de har samband med den bcdrivna verksamheten.
Enligt vår uppfattning är de begränsningar i ;n'dragsrätten och de fört) lliganden som gjordes i samband med 1963 ärs lagstiftning fullt tillräckliga. Den dä införda ordningen har fungerat sä väl som man rimligen kan begära. Vi vill inte förneka att det finns fall där det är utomordentligt svärt att göra gränsdragningen mellan privat lex-'mdskostnad och verklig driftskostnad men detta är ett problem som främst berör de mindre företagen. För börsmiterade företag kan den av beredningen äberopade argumenteringen inte användas som motiv för begränsning av den typ beredningen föreslär.
Företagsskatteberedningens uttalande om vad som är normal arbetstid fär stä för dess räkning. Att representation mäste förekomma även efter den normala arbetstidens slut är väl känt. nagot som dock inte tycks ha trängt igenom hos beredningen. Det är mot denna bakgrund oroväckande att riksskatteverket trots de kostnadsfördyringar som uppstått för representa- tionsmiddagar pä restaurang inte velat höja beloppet frän 1970 till l977. Vi utgär ifrän att verket i fortsättningen fär sädana direktiv att företagens rätt att få avdrag för de fördyringar som kostnadsutveeklingen föranleder blir tillgodosedda.
Prop. 1980/81:68 ISS
RSV. länsstyrelsen i Älvsborgs län. KFoch Sveriges mlvokatsamjinn! anser att vissa principiella invändningar kan riktas mot beredningens förslag. Länsstyrelserna i .S'Özlermunlunds och Koppnrlwrgs [än anser att beredning— ens ställningstagande grundas pä politiska ('Wervägamlcn. som ligger utanför principerna för företagsbeskattningen. RSV:
RSV menar att företagens representationskostnader bör kunna ses som naturliga driftkostnader som — när de läggs ned i rimlig omfattning och riktiga sammanhang — bör medföra rätt till avdrag vid beskattningen. Risken för missbruk av reglerna fordrar en viss äterhällsamhet med kostnadsraimtrtm för avdraget. RSV anser det beklagligt att beredningen inte närmare diskuterat möjligheten att finna en total ram för det ärliga utrymmet för rcpresentationskostmtdsavdraget i olika företag. I avsaknad därav äterstär inget annat än att se pä kostnadstamen för varje enskilt rcpresentationstill— fälle. RSV har under senare är haft en restriktiv inställning i fräga om bestämmandet av dessa kostnadsranutr. Ramarna har inte generellt ökats i takt med prisutvecklingen i restaurangln'anschen titan hällits igen genom att de för kalkylen bakmnliggande typmältidernas innehall beskurits främst i fraga om inslaget av drycker. Sä har kostnaden för middag och supe hallits oförändrad i am-isningarmt för kalenderären l977 och 1978.
RSV är inställt pä att fortsätta denna restriktiva linje som bör kunna medföra ett visst successivt närmande till beredningens ständpunkt. RSV ser dock denna utveckling pä rätt läng sikt.
.S'verigt's lltll'Ukl'llth/Hfllll(f."
Samfundet avstyrker beredningens förslag. som enligt samfundets mening innebär en avvikelse frän de allmänna principer som ligger till grund för betänkandet. Vissa kostnader för företagens drift och utveckling blir salunda enligt förslaget inte avdragsgilla till i princip den del soln inte anses utgöra deltagarens merkostnad. Skälen för den föreslagna ätstramningcn torde främst vara dels en rädande osäkerhet om det nuvarande anvisnings— och kontrollsystemets effektivitet. dels ett visst il'rägasättamle av representatio— nens värde för förvärv av intäkter. dels en godtagen misstro av politisk karaktär.
Vad nu anförts av samfundet om nyttan av representation är givetvis inget nytt för den i affärsverksamheten initierade. Samfundet anser att företagens skäliga re.presentationskostnader är väl befogade kostnader i driften för intäkternas förs-'ärvant'le. De bör alltsä som andra driftkostnader i princip vara avdragsgilla. Samfundet vill — för undvikande av möjlighet till missförständ — betona att till avdragsgill representatitm endast bör hänföras sädana kostnader som varit behövliga för själva verksamheten. vartill hänförs även den mera socialt betonade persona[representationen.
Kanunarrättcn i Stockholm och FAR anser schabloniseringen ha gätt för längti beredningens förslag. Vissa remissinstanser. bl. a. .S't'ensk indu.slr1f('ir'- ening. .S'venska företagares riksji'irlmnd. SOK och Sveriges rvtlurisningskon- sulters förbund samt Kalmar läns. Skånes och V'r'isrer/_mtre/is handels/(unnar betecknar förslaget som orealistiskt.
Prop. 1980/81 :68 186
Kammarrätten i Stockholm:
Kammarrätten har självfallet intet att erinra mot beredningens förslag med syftet att begränsa (_)beht'_')riga avdrag för representationsktwtnadcr. Frågan är emellertid om inte beredningen har gätt väl längt i ett avseende. nämligen i sitt förslag om schabloniseringen av kostmtdsavdraget för maltidsrcpresen- tation. Det vill synas som beredningen i sin strävan att komma till rätta med missbruket — representatit'mskostnader i få'unansbolag är härvid särskilt uppmärksammade — inte har tagit tillräcklig hänsyn till den kutym som utbildat sig inom affärsvärlden. En begränsning av mältidskostnaden till St) kronor per person i alla lägen synes innebära en alltför snäv gränsdragning. De seriösa företagens behov av representation. som inte sällan kan behöva förläggas till kvällstid. syncs inte ha i rimlig män beaktats.
Bland dem som vill behålla nuvarande avdragsregler förordar somliga att kraven pä bevisningen skärps eller att myndigheternas möjligheter till kontroll utvidgas. Förslag av denna art framfö rs av lä:zsslyrclserna i Hallands samt Göteborgs och Bohus län. Lösningen förordas vidare av Svenska spärbunksföreninge/1. Sveriges advokälsumftmd och Sveriges redovisnings- konsullcrs ]örlmm'l.
Länsstyrelsen i Hallands län:
Beredningens förslag i nämnda avseende. med en ytterligare sehablonise— ring av avdragen och en förskjutning av avdragsrätten från vad länsstyrelsen ovan betecknat som egentliga representationsmältider till mera normala måltider är inte godtagbart motiverade. Istället bör man enligt länsstyrelsens mening försöka finna former för en ökad kontroll av att avdragsrätten inte missbrukas. Sådan kontroll ft.")rutsätter i första hand en ökad och förbättrad dokumentation. Erfarenheterna vid taxeringsrevision visar att dokumenta- tionen för närvarande ofta är mycket bristfällig — av typ krognota med nägra summariska mer eller mindre oläsliga noteringar på baksidan. [ skattepro- cesser vinner den skattskyldige trots detta ofta framgång. kanske främst med anledning av att de formella krav på dokumentation som uppställts i riksskatteverkets anvisningar inte anses kategoriska, utan förklaringar och tillrättalägganden i efterhand godtas. Den utredning, som skall bifogas självdeklarationen jämlikt bestämmelserna i 25 a & taxeringslagen tar inte sikte på de enskilda representationstillfällena utan är mycket översiktlig och därför ut kontrollsynpunkt av begränsat värde. Som förutsättning för avdragsrätt synes i framtiden böra krävas att ett ordentligt allegat upprättas för varje representationstillfälle. med uppgifter om är och dag för represen- tationen. namn. titel. yrke och företag för de personer gentemot vilka representationen riktas. men också med uppgifter om namn och befattning på de personer. som företrätt det representerande företaget. För företag med ett mindre antal representationstillfällen. förslagsvis 10 per är. bör uppgif- terna frän allegatcn överföras på fastställda formulär. som skall biläggas själv-deklarationen. För övriga mindre och medelstora företag. exempelvis med mindre än 25 miljoner i omsättning eller mindre än 100 anställda. bör uppgifter lämnas på deklarationsformulär R 32 om hur mänga representa- tionstillfå'tllena varit under året samt hur mänga personer från företaget. som regelmässigt deltagit i representationsmältider. I de taxeringsrutiner. som införs i och med att den så kallade RS-organisatiöncn träder i kraft. ges sedan
Prop. HSO/81:68 187
ökade möjligheter till kontroll genom sä kallade taseringsnämndsrevisio- ner.
Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län:
För egen del ansluter sig länsstyrelsen till den uppfattning som flera reservanter givit uttryck för. Avdragsrätten bör säledes bibehällas tills vidare i avvaktan på den fortsatta utvecklingen inom näringslivet och restaurang— näringen. Under tiden bör man arbeta vidare med kontrollfrägan. Ett sätt att åtminstone förbättra situationen synes vara att ytterligare schablonisera avdragen och att skärpa kravet på dokumentation för att avdrag skall medgivas vid taxeringen.
Flera remissinstanser är kritiska mot beredningens förslag att avdrag inte skall medges för utgifter som kan anses motsvara inbesparade levnadskost- nader. RSV. kammarrätterna i Stockholm och Göteborg. länsstyrelser)za i Östergt'itlands. Örebro, Kopparbergs och Norrbottens län samt tVr't'rirttzslivets skattedelegation och SHlO och Familjefr'iretagens _l'örening ifrågasätter om begränsningen är principiellt riktig.
R S V:
Beredningens förslag till lagtext i punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 20 & KL innebär bl. a. att det direkt i lagtexten skall anges att avdrag inte får åtnjutas för utgifter motsvarande deltagarnas inbesparade levnadskost- nader. RSV ifrågasätter dock om en sådan begränsning är principiellt riktig i fråga om företagets beskattning. Samma materiella resultat bör kunna uppnås genom uttalanden i lagmotiven och genom det i dag i bestämmelsen använda uttrycket "skäligt belopp".
Kammarrätten i Stockholm:
Beredningens förslag att avdrag inte skall medges för utgifter sotn kan anses motsvara inbesparade levnadskostnader måste för den som bär kostnaden för representationen te sig oförståeligt. eftersom även utgiften i denna del är för honom en driftskostnad. Att den som fått denna förmän undgår beskattning får här bortses från. Kammarrätten avstyrker förslaget i denna del.
Länsstyrelsen [ Östergötlattrlt län:
Som motiv för förslaget att begränsa den avdragsgilla kostnaden per person till merkostnaden (kostnaden den del som utgörs av normal levnadskostnad). dock högst cirka SU kronor. anförs att normal levnadskost- nad inte är avdragsgill enligt 20 & kommunalskattelagen. Visserligen utgör kostnader för mat och dryck normal levnadskostnad men representations- kostnad utgör som regel inte normal levnadskostnad för den som betalar. Däremot innebär representation en inbesparing av normal let-'nadskostnad för den som blir bjuden. varför det i princip är denna som beskattningsät- gärderna borde riktas mot. Beredningen föreslär dock att beskattningsätgär- derna riktas mot det företag som representerar. För sistnämnda företag utgör representationskostnader. som inte har karaktär av personliga levnadskost- nader. driftskostnader i verksamheten. Ett minskat avdrag för driftskostna- der kommer företagen troligen att kompenserar sig för genom höjda priser vid försz'iljningcn av varor etc.
Prop. 1980/81:68 tss
[fi/nga 4
Förordningen (1959:168) om särskilda iinvesteringsfonder för förlo- rade inventaricr och lagertillgångar
Bestämmelser om s. k. eldsvädcfont'ler finns i förordningen (1959: 168) om särskilda itwesteringsfondcr för förlorade inventarier och lagertillgångar (prop. 1959:67. BevU 37. rskr 222"). Denna förordning ersatte förordningen (19511230) med provisoriska bestämmelser om särskilda invcstcringsfonder för ersättande av förlorade inventarier och lagertillgångar. '1'ill grund för 1959 års prop. lägen den 30 september 1958 avlämnad promemoria ( 1958 års prtnnemoria). som innehåller en översyn av de provisoriska bestämmelser- na.
Enligt 1959 ärs förordning kan avsättning ske till tva olika fonder. dels till särskild investeringsfond för ("('irloradc inventarier. dels till särskild investe— ringsfond för förlorade lagertillgt'ingar. Avsättningsberättigade är varje skattskyldig — fysisk eller juridisk person - som har inkomst av jordbruks- fastighet eller rörelsc. Är den skattskyldige bokft'iringsskyldig skall en mot avdraget svarande avsättning görasi räkenskaperna för beskattningsaret. Är han inte bokföringsskyldig torde det räcka med att avsättningen redovisas pä deklarationsformttläret för fonderna (1958 ars prometntn'ia s. 29).
Avdrag för avsättning till särskild invcsteringsftmd för förlorade inventa- rier får göras dä den skattskyldige erhallit ersättning för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier och ersättningen utgatt pa grund av statligt förfogande. eldsväda eller därmed jämförlig. avden skattskyldiges ätgörandcn oberoende anledning. Avdrag för avsättning till särskild investeringsfont'l för förlorade lagertillgangar skall avse crsätl ning som utgatt av samma anledning och gälla tillgangar. avsedda för omsättning eller l'i'it'brukning i verksamheten. Avdraget fär inte ("överstiga ersättningens belopp. Dessutom finns en särskild spärregel för inventarier resp. lagertill— gängar. Spärregeln för inventarier tillämpas pa skattsk_vldig som pa grund av ersättningen erhallit högre avdrag för avskrivning pa inventarier än som i annat fall skulle ha medgivits. Avdraget för ftmdavsättningcn skall dä jämkas i motsvarande man. Sävitt gäller lagertillgångar far avdraget inte överstiga ett belopp sotn tnotsvarar minskningen av dold reserv i varulagret under beskattningsaret.
Spärregeln för inventarier tillkom i samband med lagstiftning ar 195o och avsäg att anpassa förordningens bestämmelser till de är 1955 införda reglerna om räkenskapsenlig avskrivning pä inventarier. Enligt dessa regler färden s. k. nettt.>tnetot'len användas. Denna innebär att ersättning som uppburits för avyttrade eller förlorade inventarier som anskaffats tidigare är avräknas frän avskrivningsunderlaget. I propositionen framhölls att följden av att nettometoden tillämpats borde bli en reducering av det belopp som fick dras
Prop. 1980/81:68 189
av genom fondavsättning. En reducering borde emellertid ske endast då nettomett'iden medfört en lägre värdcsättning pa inventariebestandet än vad eljest kunnat godkännas enligt reglerna för den räkenskapsenliga avskriv— ningen. Innebörden av det sagda belystes i propositionen med ett exempel (prop. 1956242 s. l4--—15).
Vid beskattningsårets ingång är inventaricbeständets bokförda värde llltl tltlt) kr. Det sker inte någon nyanskaffning under beskattningsäret men ersättning erhälls med 40 tltltl kr. för förlorade inventarier. Det förutsätts att avskrivning enligt huvudregeln utnyttjas helt och att avskrivning enligt kompletteringsregeln fär ske med 511 tttlt) kr.
Om nettometoden inte utnyttjas fär avskrivning ske enligt följande:
Huvud— Kompletterings— regeln regeln lngäende bokfört värde l(ltltl(l(l Avskrivning fall ()()tl 500111) Lägsta tillätna värde vid beskattningsårets utgäng 7(l tltlt) 511 tltltl
Utnyttjas nettometoden blir lägsta tillätna bokfi'irda värde på inventarie— beståndet i den utgående lmlansräkningen 7() Ci av (1(ltltl(l(l—-ltltttltl) : 42 tltll) kr. enligt huvudregeln. Effekten av nettometoden blir alltsä att det vid taxeringen godtagbara lägsta värdet pä inventariebeständet gär ned med (7(l()tl()—-13fl(l() =) 28 (ltltl kr. Eftersom den skattskyldige enligt komplette— ringsregeln kunnat bokföra invcntariebeständet vid beskattningsårets utgäng till lägst 501111!) kr.. uppgär dock den verkliga fördelen av nettometoden till endast (511 ”(lll—42 tltlt] = ) 8 t)tl(l kr. Den annars avdragsgilla fondavsättningen pä 40 lltlll kr. skall därför sättas ned med & tltltl kr. Om den skattskyldige inte helt utnyttjat nettometoden utan nöjt sig med att skriva ned inventariebe— ständct till exempelvis 45 tltltl kr.. skall fondavsättningen sättas ned med (5fl(lfl()—-l5 (1111) =) 511110 kr.
1 1958 ärs promemoria diskuterades (s. 21—22) om _vtterligare begränsning- ar i rätten att göra fondavsättning borde ske dä nettonrett'it'lcn används. 'l'illämpas denna metod och har den skattskyldige tillräckligt avskrivnings- underlag uppvägs beskattningen av ersättningen för förlorade inventarier av ett motsvarande avdrag för avskrivning pä kvarvarande inventarier. Nägot behov av att fä sätta av till investeringsftmd sktrlle dä inte föreligga. Är däremot det kvarvarande avskriv-'ningsunderlaget mindre än ersättningen för de förlorade inventarierna. blir ersättningen helt eller delvis beskattad. om möjlighet inte fanns att sätta av till investeringsftmd. l-"t'irordningens bestämmelser skulle eventuellt kunna utformas sa. att avsättning till investeringsfond fick ske högst med belopp. varmed ersättningen översteg kvarvarande avskrivningsrrnderlag. Enligt promemorian torde emellertid nettometoden inte helt ersätta möjligheten att göra avsättning till investe— ringsfond ens i de fall. då tillräckligt avskrivningsundcrlag finns. Det kan nämligen dröja flera är innan ersättningsanskaffning kan göras och under de mellanliggande aren blir den skattskyldige beskattad för högre vinster på grund av att avskrivningarna dessa är blir lägre än de skulle ha varit. om inte
Prop. 1980/81:68 190
nettometoden tillämpats. Försäkringsersättningen kan pä så sätt. trots nettt'nnetoden. bli beskattad innan ersättningsanskaffning kunnat ske. Detta är. enligt promemorian. ett förhallande som man bör ta hänsyn till när fräga är om vinster pä grund av händelser. sotn inte kunnat förutses av (len skattskyldige. Därtill kommer att skattskyldig som använder planenlig avskrivningi allmänhet inte kan tillämpa nettometoden. Med hänsyn härtill föreslogs ingen ändring i möjligheten att sätta av' belopp till fond för förlorade inventarier.
.lag har tidigare nämnt att nya avskrivningsregler pa inventarier infördes är 1955. I detta sammanhang tillkom också nya regler för lagervärdering vid inkomstbeskattningen. bl. a. den s. k. supplementärregel 1. Denna regel är avsedd att förhindra att tillfälliga lagerminskningar framtvingar en upplös- ning oeh därmed beskattning av den dolda reserven i lagret. Om värdet pa lagret är lägre än medeltalet av motsvarande värden vid utgangen av de tvä föregående beskattningsaren. far enligt regeln nedskrivning ske med (ut) (Ä'E- av nämnda medeltalsvärde. Vid större lagerminskningar kan härigenom nedskrivningsbeloppet komma att överstiga värdet av varulagret vid utgången av det aktuella beskattningsaret. Lagret far dä upptas till noll och ("överskjutande nedskrivningsbelopp avsättas till ett särskilt lagerreglerings- konto pä balansräkningens skuldsida. Sädan avsättning skall äterföras till beskattning påföljande år. da frägan om eventuell avsättning prövas enligt de förutsättningar som gäller vid detta års utgäng. [ 1958 års promemoria diskuterades om de nya lagervärderingsreglerna gjorde bestämmelserna om investeringsfond för förlorade lagertillgångar överflödiga. Därvid undersök- tes vilka effekter de olika reglerna ger i ett tänkt fall. 1 promemorian anfördes följande exempel.
I exemplet förutsätts att prisnivån är densamma under de fem ären. att med lagrets värde förstäs det lägsta av lagrets anskaffnings- eller återanskaffningsvärde efter avdrag för inkurans.
att den skattskyldige år 3 förlorat hela sitt lager genom brand oelt i brandskadeersättning erhällit 100 000 kr..
samt att nytt lager anskaffats vid utgangcn av är 3 för ltt (ltltl kr. OCh att lagret år 4 natt samma storlek som tidigare.
Om den skattskyldige helt utnyttjar möjligheterna att skri -'a ned lagret blir resultatet följande.
År 1 År 2 År 3 År 4 Lagrets värde 100001) 1111) 0111) 11) 1101) 1111) (1110 Bokfört värde . 40 (10!) 40 (lut) tl 4tl Utlt) 60 otto moon ln uno nu om Avsättning till lager— reglcringskonto Stt tltttl
Reserv i varulager 60 ("ltttl (it) tltlt) (10 (ltltl 60 (100
Prop. l980/8l :68 191
Om lagret kunnat äteranskaffas är 4 är den skattskyldige i exemplet helt tillgodosedd genom lagervärderingsreglerna. 1-"örlusten av lagret är 3 har inte medfört att nägon del av den dolda reserven behövt tas fram till beskattning. Detta skulle dock bli fallet om värdet av lagret är 1 varit lägre än 100000 kr. eller om är 1 inte funnits. dvs. om rörelsen päbörjats först är 2. l sistnämnda fall kan medeltalsregeln inte tillämpas. Enligt promemorian finns det knappast anledning att enbart för dessa specialfall behälla bestämmelserna om investeringsfond för fÖl'lt'1rtlLlC lagertillgångar. Om man vill tillgodose dessa fall. bör det ske genom att lagervärderingsreglerna ändras så att som jämförelselager alternativt godtas lagret vid närmast föregäende beskatt- ningsärs utgäng.
[lar lagret inte kunnat i sin helhet äteranskaffas är 4 kan lagervärderings- reglerna inte förhindra att Iagerreserven helt eller delvis mäste tas fram till beskattning. Om ett industriföretag drabbas av eldsväda oeh maskinparken skadas och lagret av råmaterial och hel- och halvfaln'ikat förstörs. kan det tänkas att det tar flera är innan lagret änyo nätt sitt tidigare storlek. Lagerutveeklingen katt exempelvis vara följande.
År 1 År : Är :— År 4 År 5 Är o Lagrets värde 11111 111111 11111111111 — 311111111 (111111111 11111111111 Bokfört värde 411111111 411 111111 11 3-1 (11111 411111111 (11) 11111) ("711111111 311111111 Jo 111111 ("711111") Avsättning till lager— reglerings- konto (»0 000 — 30 lltllt Reserv i varulager 611 01.11) ("111111111 oll 111111 300111) 36 (11111 ("100110
Även med helt utnyttjande av lagervärderingsreglerna mäste i detta fall 300110 kr. av lagerrreserven tas fram till beskattning är 4. Om i stället möjligheten att sätta av till investeringsl'ond för förlorade lagertillgångar utnyttjats kunde avsättning till sadan fond ha skett ar3 med 611111111kr, under förutsättning att någon avsättning till lagerregleringskonto inte verkställts. (Avsättning till investeringsfond får inte ske med större belopp än som motsvarar minskningen av dold reserv i varulager. 1 lagerreserv skall därvid givetvis även inräknas avsättning till lagerreglcringskonto.) Väljer den skattskyldige att är 3 sätta av 60 000 kr. till investeringsfond för förlorade lagertillgångar, blir beskattningseffekten är 3 densamma som om avsättning i ställetskett till lagerregleringskonto. Reserven pa (il) 000 kr. kan i båda fallen behållas. Har emellertid avsättning gjorts till investeringsfond. kan den skattskyldige under är 4 oelt följande är utnyttja fonden för nedskrivning av lagerökning med så stort belopp att dold reserv i lagret tillsammans med kvarvarande investeringsfond uppgår till 60 000 kr.. dvs. reserven behälls oförändrad.
Enligt 1958 års promemoria kunde det saledes konstateras att bestämmel- serna om investeringsfond för förlorade lagertillgångar — även med
Prop. 19811/81z68 192
beaktande av lagerväfderingsreglerna — fyllde ett behov när verksamheten är nystartad eller i de l'all dä äteranskaffningen av lagret tar flera är.
Som förutsättning för avdrag för avsättning till fartygsftmd enligt förordningen (19:34:40) om särskild investeringsfond för avyttrat fartyg m. m. gäller att den skattskyldige till länsstyrelsen skall överlämna bankga- ranti uppgående till hälften av det avsatta beloppet. Ett motsvarande krav gäller för avdrag för avsättning till äteranskaffningsfond för fastighet enligt lagen (19671752) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till fond för äteranskaffning av fastighet. Bankgaranti krävs emellertid inte för avdrag för avsättning till investeringsfonder för förlorade inventarier och lagertillgång— ar. Denna fräga diskuterades i prop. 1959267. Det framht'jlls där att avsättning till eldsvådefond endast kan ske i anledning av brand eller andra utom den skattskyldiges radighet liggande händelser. Den skattskyldige har alltså inte _ säsom fallet är vid f("irsäljning — haft möjlighet att vid framtagning av vinsten ta hänsyn till beskattningsreglerna. Möjligheterna att göra fondavsättning har vidare en naturlig begränsning. Avsättningen far nämligen inte överstiga värdet av de brandskz-tdor och liknande som under året drabbat verksamheten. Därigenom sätts även en gräns för det allmännas förlustrisker. Med hänsyn härtill ansäg departcmentsehefen att bankgaranti eller annan särskild säkerhet i vart fall tills vidare inte borde fordras vid t'tvsättning till eldsvädeftmd ('s. 43). Riksdagen delade denna bedömning.
Belopp som avsatts till eldsvadefond får tas i anspräk utan särskilt medgivande av myndighet. Fond för förlorade inventarier fär användas för avskrivning på maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier (nya eller begagnade) som anskaffats under beskattningsaret. Fond för förlorade lagertillgångar far utnyttjas för nedskrivning av rävaror samt hel- och halvfabrikat med högst ett belopp motsvarande kostnader under beskattningsåret för tillverkning eller anskaffning av sadana tillgångar. Detta gäller dock endast i den mån tillverkningen eller anskaffningen innefattar lagerökning under äret.
llar nya inventarier anskaffats redan ttnder samma beskattningsar som de gamla förlorats. far belopp. som kunnat avsättas till eldsvädefond. användas för avskrivning pa de nyanskaflade inventarierna. Man förfar saledes sotn om avsättning till fonden skett och fonden därefter" omedelbart tagits i anspräk för sitt ändamäl.
llar eldsvädeftmd inte tagits i anspräk för sitt ändamål] senast under det beskattningsär. för vilket taxering sker under tredje äret efter det beskatt— ningsär dä avdrag för fondavsättningen medgavs. skall fonden t'tterföras till beskattning. Återföring skall också ske om den skattskyldige trätt i likvidatirm. dödsbo skiftats eller fonden använts på felaktigt sätt. 1 ett fall (RRK R77 1:57) hade en skattskyldig ombildat en enskild firma till aktiebolag genom s. k. '.tmwortbildning. l överlatelsen ingick en eldsväde- fond. Överlätelsen av fonden ansags innebära att denna tagits i anspräk pä olillätet sätt. varför fonden äterfördes till beskattning hos den skattskyldi-
Prop. 1980/81:68 ' 193
Om den skattskyldige visar att han har svårigheter att ta sin fond i anspråk inom föreskriven tid. kan RSV förlänga tidsfristen med ytterligare högst tre år.
När eldsvådefond återförs till beskattning skall det återförda beloppet ökas med 3 (,!'-? — vid likvidation. arvskifte eller fusion 2 '3-2- — för varje taxeringsår som förflutit sedan det år då avdrag medgavs (. o. ni. det år då äterföring sker. Vid återföringen får varken nettointäkten eller den till kommunal inkomstskatt skattepliktiga inkomsten av förvärvskällan under- stiga det återförda beloppet jämte ränta.
Av uppgifter som har inhämtats fran länsstyrelserna framgår att det vid 1978 års taxering fanns 39 särskilda investeringsfonder för förlorade inventarier och 7 särskilda investeringsfonder för förlorade lagertillgångar. De belopp som fanns avsatta till särskilda investeringsfonder för förlorade inventarier varierade mellan 7285 kr. och 5 119 911 kr. medan beloppen avsatta till särskilda investeringsfonder för förlorade lagertillgångar varie- rade mellan 3511011kr. och 1 219 (100 kr. I flera län fanns inga belopp avsatta till de ifrågavarande fonderna.
Prop. 1980/81:68 194
[ii/aga 5
Begreppet kapitalförlust 5.1 Historik
Enligt 1883 års bevillningsförordning fiek avdrag vid beräkning av inkomst av arbete ske "för omkostnader för bedrivande av rörelse eller yrke" (s* 10 mom. 4 c") ). 1 förordningen angavs inte httr förluster skulle behandlas. [ en till förordningen utfärdad instruktion för taxeringsrnyndigheterna intogs dock en bestämmelse av följande lydelse: "Huruvida skattskyldigs tillfälliga arsförlust (t. ex. genom kreaturssjukdom. skeppsbrott. varulagers förstöring och dylikt) bör betraktas såsom minskning i årets inkomst eller såsom kapitalförlust. pröve taxeringsmyndigheterna efter rörelsens och förlustens storlek och beskaffenhet" (s 14). Något vägledande uttalande gjordes inte i samband med bestämmelsens tillkomst.
Vid bedömning av om en förlust var avdragsgill skulle hänsyn således tas till rörelsens och förlustens storlek och beskaffenhet. Detta torde ha inneburit att en förlust av sådan beskaffenhet att man i allmänhet inte kunde räkna med detta slag av förlust i en viss förvärvskälla hänfördes till kapitltlfi'örlust. oavsett förlustens storlek. Även om det var fråga om förlust av sådan beskaffenhet att man med vanlig förtänksamhet hade att räkna med möjligheten av sådana förluster. kunde förlusten hänföras till kapitalförlust. Detta var fallet om förlusten var alltför stori förhållande till förvärvskällans omfattning.
1902 års förordning om inkomstskatt innehöll ett stadgande att "vid taxering för inkomstskatt mä skattskyldig njuta avdrag för sådan förlust å rörelse eller yrke. som ej är att hänföra till kapitalförlust" (8 5 2 mom.). 1910 års förordning om inkomst- och förmt'igenhetsskatt behöll samma bestäm- melse om avdragsrätt för förlust (11) s). Den samtidigt utfärdade nya bevillningsförordningen och till denna fogade anvisningar till ledning vid taxeringen behöll de tidigare återgivna bestämmelserna om avdragsrätt vid bevillningen (11 ä 2 mom. resp. 8 95).
Frågan om avdragsrätt för förluster togs tipp i det utredningsarbete som ledde fram till 1928 års kommunalskattelag.
Kommunalskattesakkurmiga ansåg att den dåvarande prövningen om en förlust var relativt stor eller liten var olämplig. Resultatet kunde ofta bli stötande för rättskänslan. Enligt deras förslag skulle avdrag medges för förlust inom en förvärskälla "när förlusten oavsett dess storlek prövas vara av sådan ari. att man med vanlig förtänksamhet skäligen har att i den l't'irvärvskälla. som i varje särskilt fall är i fråga. räkna med förlust av sådan beskaffenhet". Kommtrnalskattesakkunnigas lagstiftningsförslag låg till grund för 1920 års proposition med förslag till kommunalskattelag (prop. 19201191). Propositionen. som inte bifölls av riksdagen. innebar dock vad
Prop. 1980/81:68 195
beträffar förlustavdrag inte nagon ändring i förhallande till då gällande bestämmelser i ämnet.
1918 års inkmnstskattesakkunniga erinrade i en promemoria (prop. 1921213. bilaga 1. s. 47) om den då alltjämt gällande bestämmelsen att frågan om en tillfällig förlust skulle anses som kapitalförlust eller inte skulle avgöras med hänsyn till bl. a. rörelsens och förlustens storlek. De sakkun- niga. som anslöt sig till kommunalskattesakkutmigas ståndpunkt. ansåg att denna bestämmelse var mindre tillfredsställande. Det ansågs nämligen stötande att förlustens storlek skulle vara avgörande för avdragsrätten. så att en mindre förlust i en affär fick dras av. medan en förlust av likartad beskaffenhet i en annan affär av samma slag inte var avdragsgill bara därför att förlusten varit stor i förhållande till rörelsens storlek.
1 enlighet med inkotnstskattesakkunnigas förslag ändrades år 1921 bestämmelserna om avdragsrätt för förluster (prop. 1921:213. SFS 1921:417). I 11) ;" förordningen om inkomst- och förmögenhetsskatt angavs sålunda att skattskyldig ägde rätt till avdrag för sådan förlust på fast egendom eller verksamhet. som inte var att hänföra till kapitalförlust. Dessutom infördes särskilda anvisningar till ledning vid taxeringen följande bestäm— melser (som också kom att gälla vid bevillningstaseringen):
Såsom behällcn årsinkomst av viss inkomstkälla anses det överskott av intäkter. som återstår efter avdrag av dels här ovan omförmälda omkostna- der. dels även de förluster. som uppstått i verksamheten och som icke äro att anse säsotn kapitalförluster. Huruvida förlust är att anse såsom minskning i årsinkomsten eller säsom kapitalförlust. pröve beskattningsmyndigheterna efter verksatnhetcns och förlustens beskaffenhet.
I allmänhet gäller. att förlust är att anse säsom minskning i årsinkomsten. när förlusten oavsett dess storlek prövas vara av sådan art. att man i den verksamhet. varom fråga är. har att räkna med förluster av detta slag. Så t. ex. skall säsom kapitalförlust icke anses:
en näringsidkares förlust genom prisfall a eller förstöring av varulager. tillverkningar. lager av råvaror. förbrukningsartiklar och dylikt:
en näringsidkares förlust-å utestående fordringar för försålda varor och tillverkningar eller för utfört arbete i hans rörelse eller yrke:
ett bankbolags förlust genom belåning av förfalskade lånehandlingar; en bankkassörs eller annan kassaförvaltares förlust genom felräkning vid in- eller utbetalning av penningar. som han på grund av sin befattning omhänderhar.
I det betänkande som 1918 års inkomstskattesakkunniga avlämnade år 1923 (SOU 1933:69) angavs i l 1 s' förslaget till förordning om inkomst- och förmögenhetsskatt att avdrag inte fick ske för "förlust. som är att hänföra till kapitalft'irlust". [ punkt 3 av amfisningarna till samma paragraf gavs närmare bestämmelser om avdragsrätt för förluster. Som en allmän regel skulle gälla att förlust fick dras av endast om och i den mån den stod i samband med någon den skattskyldiges förvi'irvsverksamhet. dvs. sådan verksamhet varav intäkten skulle beskattas som inkomst. Förlust av egendom. som inte hörde
till en förvärvskälla i förordningens mening. fick således aldrig dras av vid
Prop. 1980/81:68 196
inkomstberäkningen och inte heller förlust på sådana transaktioner som inte ägde ett normalt samband med den skattskyldiges förvärvsverksamhet. ] enlighet därmed skulle förlust. som drabbat den skattskyldiges personliga lösegendom. och förlust på borgensförbindelse. som inte ingåtts i och för den skattskyldiges förs-':'irvsverksamhet. i inkomstskattehänseende alltid behand— las som kapitalförlust.
Som kapitz'ilförlust i förvärvsverksamhet skulle. enligt anvisningarna. anses förlust som drabbade förvärvskällan som sådan. l—'ö|'lust. sotn drabbade anläggningskapitalet i ett företag. var sålunda att hänföra till kapitalft'n'lust. medan däremot förlust. som drabbade driftskapitalet inte var att anse som kapitalförlust. Det påpekades att det låg i sakens natur att förlust genom värdeminskning på grund av slitning o. (1. vid användandet av tillgångar. som utgjorde beståndsdelar av anläggningskapitalet i ett företag. inte var att anse såsom kapitalförlust'utan var att likställa med driftkostnad.
Till anläggningskapitalet hänfördes egendom. som utgjorde beståndsdel av en anläggning för näringsverksamhet. dvs. för driften avsedd fastighet och för driften gjorda anläggningar och inrättningar och därtil hörande kraftled- ningar och andra ledningar. motorer. maskiner och driftsinventarier. Vidare räknades till anläggningskapitalet fast egendom i egenskap av beståndsdel av förvärvskällan fast egendom. egendom. som var beståndsdel av förvärvskäl- lan kapital samt egendom. som utgjorde beståndsdel av förvärvskällorna . arbetsanställning m. m. och tillfällig förvärvsverksamhet. sasom im'entarier. instrument. facklitteratur m. m. Till driftskapitalet hänfördes å andra sidan tillgångar. som var föremål för produktion eller tillverkning. bearbetning eller fi:")rsäljning eller ri'ivaror avsedda för fi'ärbrukning i ett företag.
Enligt anvisningarna var sådan förlust i förvärv-'sverksamhet. vilken uppkommit genom uteblivandet av en intäkt som normalt bort inflyta i verksamheten och vilken sålund ingick såsom ett led i förvärvsverksamheten. inte att anse såsom kapitalförlust. l-lit räknades exempelvis "till följd av arrendators eller hyresgästs insolvens utebliven betalning av arrende eller hyra. förlust genom gäldenärs oförtnågz't att betala ränta. till följd av köpares insolvens eller underkätmande av levererad vara utebliven betalning för varor eller produkter. som den skattskyldige fört i handel eller tillverkat. prisfall under inköps— eller tillverkningspris. förstöring eller försämring av varulager. tillverkningar. lager av råvaror och förbrukningsartiklar eller dylikt. utebliven återbetalning av lån. som skattskyldig i av honom driven penningrörelse utlämnat pågrund av förfalskade lånehandlingar. med mera dylikt."
1921 års kommunalskattekommitté s_vnes i huvudsak ha anslutit sig till inkomstskattesakkunnigas förslag ("SOU 192—1:53 s. 72 foch s. 421) f). Kom- mittc'n gjorde dock väsentliga förkortningar och redaktionella omarlwtning- är i de sakkunnigas förslag. Kommitténs förslag blev därför väsentligt
Prop. 1980/81:68 197
oklarare än det ursprungliga förslaget. Endast i ett avseende synes kommitten ha föreslagit en saklig ändring. Såsom kapitalförlust betecknades i dess förslag även det fall då skattskyldig lidit förlust "genom hos honom begången stöld". Någon motivering till denna avvikelse lämnades inte.
Vid 1928 års lagstiftning infördes i 20 å och punkt 8 av anvisningarna till 29% KL bestämmelser om kapitalförlust. vilka anslöt sig till kommunal- skattektmtmitténs förslag med undantag för att föreskriften om att förlust genom stöld skulle. anses säsom kapitz-illt'irlust uteslöts. 1 punkt 8 (numera punkt 10) av anvisningarna till 295 Kl- angavs att till driftförlust i rörelse räknades inte "förlust. som skattskyldig kan hava lidit vid sidan av vad som normalt ingår sasom ett led i förvärvsverksamheten. således i regel icke genom borgensförbindelse eller genom prisfall å eller förstöring genom brand eller olyckshändelse av sådana tillgångar. som användas till stadigva— rande bruk i rörelsen. Den förlust. som föranleds av en dylik. oberoende av rörelsen uppkommen skada. är att anse såsom kapitaljörlusl".
1928 års bolagsskatteberedning föreslogi ett år 1931 avlämnat betänkande (SOU 1931:4t)) att rörelseidkz'tre skulle ha fri ;wskrivningsrätt på inventarier och att vinst vid avyttring av inventarier skulle beskattas som intäkt av rörelse. Som en konsekvens av detta förslag föreslogs att driftförlustbegrep— pet skulle utvidgas till att omfzuta "jämväl förlust. som genom brand eller dylik händelse drabbat till rörelsen hörande inventarier". Till driftförlust skulle däremot inte hänföras "förlust. som skattskyldig kan hava lidit vid sidan av vad som normalt ingår såsom ett led i förvärvsverksamheten. således i regel iekc förlust genom borgensförbindelse. Den förlust. som föranledes av en dylik. oberoende av rörelsen uppkommen skada är att anse såsom kupiraffr'irlusl. Jämväl förlust å byggnad genom brand eller dylik händelse är att hänföra till kapitalförlust. Uppstår förlust vid försäljning av till rörelsen hörande fastighet eller byggnad. är även denna att anse såsom kapitalfifirlust. såvida den ej enligt 35. & skall bedömas såsom förlust å tillfällig förvärvsverk- samhet".
Bolagsskatteberednigens förslag för;-inledde inte någon lagstiftning. Även 1936 års skattekommitte lade fram ett förslag om fri avskrivningsrätt på inventarier. Därvid utgick kommittén från att någt'm ändring i reglerna om avdrag för driftförlust till skillnad från kapitalförlust inte vara påkallad. En sådan ändring ansågs kunna få långtgående konsekvenser. vilkas betydelse det var svårt att överskåda (SOU 1937:42 s. 231). Skattekommitte'ns förslag lades år 1938 till grund för lagstiftning. Innebörden av ändringarna behandlas nedan i avsnittet om förlust på inventarier.
Bestämmelsen i anvisningarna till 29.5 KL om kapitalförlust har efter kommunalskattelagens tillkomst ändrats vid två tillfällen.
I samband med 1951 års nya regler för beskattning av Vinst vid avyttring av inventarier ändrades bestämmelsen att till kapitalförlust skall hänföras förlust genom prisfall eller brand av "sådana tillgångar. som användas till stadigvarande bruk i rörelsen". ()rden "sådana tillgångar" utbyttes då mot
Prop. 1980/81:68 198
"fastighet". Även denna ändring kommer att beröras närmare i avsnittet om förlust på inventarier.
År 1965 infördes ett andra stycke i punkt 11) av anvisningarmt till 29 55 Kl. (prop. 19652126. BevU 43. rskr 379. SFS 1965:573). Enligt detta stycke medges avdrag för ackordsförlust — om det kan antas att ackordet har sin grund i intressegemenskap mellan borgenär och gäldenär — endast om koncernbidrag kunnat lämnas mellan företagen. Skälet till denna regel är att vinst genom ackord i praxis inte ansetts utgöra skattepliktig inkomst.
5.2 Nuvarande regler 5.2.1 Inledning
Enligt 20 & KL får vid beräkning av inkomsten från särskild förvärvskälla avdrag inte göras för förlust som är att hänföra till kapitalft'irlust. 1 punkt 5 av anvisningarna till samma paragraf hänvisas beträffande kapitalförlust i rörelse till punkt 11") av anvisningarna till 295 KL. Vad där sägs angående kapitalförlust i rörelse skall äga motsvarande tillämpning även-för andra förvärvskällor.
Enligt sistnämnda anvisningspunkt utgör kapitalförlust sådan förlust som skattskyldig har lidit vid sidan av vad som normalt ingår såsom ett led i förvärvsverksamhcten. Det skall vara fråga om en oberoende av rörelsen uppkommen skada.
Motsatsen till kapitalförlust är driftförlust. [ punkt lt) av anvisningarna till 29.5 KL anges också vad som skall utgöra driftförlust i rörelse. Som sådan förlust skall anses "uteblivandet av en intäkt. som normalt bort inflyta i rörelsen". Detta sägs innebära att intäktens uteblivande skall vara av sådan beskaffenhet att det i den ifrågavarande förvärvsverksamheten katt räknas med eventuellt uppkommande förlust i stället för vinst och att förlusten alltså "ingår såsom ett led i förvärvsverksamheten".
Såsom exempel på driftförlust anges
a) till följd av köpares insolvens utebliven betalning för varor eller produkter, som den skattskyldige fört i handel eller tillverkat.
b) prisfall under inköps- eller tillverkningspris. förstöring eller försämring av varulager. tillverkningar. lager av råvaror och förbrukningsartiklar e. d.. och
c) utebliven återbetalning av lån. som skattskyldig i av honom driven penningrörelse utlämnat på förfalskade länehandlingar.
1 nu angivna fall är den skattskyldige berättigad att göra erforderlig nedskrivning av varulagrets värde eller erforderlig avskrivning på utestående fordringar eller vidta därmed jämförlig åtgärd för att minska sin eljest skattepliktiga inkomst.
Bestämmelserna i punkt lt") av anvisningarna till 29 & KL om driftförlust och kapitalförlust i rörelse gäller enligt uttryckliga föreskrifter också
Prop. 1980/81:68 199
beträffande jordbruksfastighet (punkt lt) av anvisningarna till 22 * KL) och beträffande annan fastighet varav inkomsten beräknas enligt bokföringstnäs- siga grunder (punkt 9 av anvisningarna till 25 ; KL).
Vid en bedömning av kapitalförlustbegreppet kan det vara instruktivt att skilja mellan kapitalförluster utanför och kapitalförluster i en förvärvsvcrk- samhct. Med förvärvsverksamhet avsesi detta sammanhang verksamhet som är hänförlig till något av inkomstslagen jordbruksfastighet. annan fastighet. rörelse. tjänst eller kapital. De problem sotn är förenade med kapitalför- lttstbegreppet vid beräkningen av realisationsvinst och annan inkomst tillhörande inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet behandlas senare i ett särskilt avsnitt.
Som exempel på kapitalförluster utanför en förvärvsv'erkst'unhet kan nämnas prisfall. förstöring eller stöld av personliga tillhörigheter. Andra exempel är skadeståndsskyldighet som uppkommit på annat sätt än i förvärvsverksamhet. t. ex. när någon kör bil privat. och förlust genom borgensförbindelser sotn inte ingåtts i samband med någon fört-'z'irvsverksam- het. Att förluster av detta slag inte får dras av är uppenbart.
Vad gäller f("irluster i en förvärvsverksamhet uppställs i princip ett krav på normalitet för att en avdragsgill driftft'årlust skall anses föreligga. Detta uttrycks i punkt 10 av anvisningarna till 29% KI. på sådant sätt att sotn driftförlttst i rörelse skall anses "utebli fandet av en intäkt. som normalt bort intlytai rörelsen". Kapitalförlust är däremot en förlust som skattskyldig har lidit ”vid sidan av vad som normalt ingår såsom ett led i förvä'trvsverksam- heten". Detta innebär att driftförluster i första hand träffar omsättningstill- gångar medan kapitalförluster i första hand träffar anläggningstillgångar. Vid KL:s tillkomst synes dessa riktlinjer ha gällt utan undantag. Under årens lopp har emellertid i lagen gjorts flera ändringar som bryter mot den ursprungligen tänkta skiljelinjen mellan driftförlust och kapitalförlust. Som exempel kan nämnas rätten till avdrag för prisfall på inventarier enligt punkt 3 c fjärde stycket och punkt 4 sjätte stycket av anvisningarna till 29 % KL. Då dessa och andra ändringar. som har berört kapitalförlustbegreppet. vidtagits har någon motsvarande översyn inte gjorts av punkt 11) av anvisningarna till 29 & KL. Innebörden av bestämmelserna i denna anvisningspunkt är därför inte helt klar. 1 avsikt att fastställa vad som enligt gällande rätt tttgör kapitalförlust i för !ärvskälla redovisas i det följande httr olika förluster behandlas i avdragshänscende. Genomgången avser. om inte annat anges. förluster i rörelse. Den gäller dock också — om än med de väsentliga modifikationer som följer med tillämpning av kontantmetodcn — i övriga inkomstslag med undantag för tillfällig förvi'trvsverksamhct.
Prop. 1980/81:68 zur)
5.2.2 Förlust av varulager
1 punkt 1 av anvisningarna till 41 & KL finns allmänna bestämmelser om nedskrivning av varulager. Utgångspunkten är att det värde på lagret sotn ltar angetts i den skattskyldiges räkenskaper (bokslut) skall godtas vid inkomst- taxeringen. För att förhindra uppbyggnad av alltför stora skattekrediter fitms dock vissa begränsningsregler.
Bestämmelserna om nedskrivning av varulager innebär att nedskrivning katt göras även när ingen verklig värdeminskning eller förlust av varttlagret föreligger. Det kan därför synas rimligt att nedskrivning alltid skall få ske då en verklig förlust har inträffat. I allmänhet är detta också fallet. I fråga om stöld av varulager krävs dock för att driftförlust skall föreligga att man normalt kan räkna med stöld i den ifrågavarande verksamheten. Detta gäller t. ex. stöld av utomstående i snabbköpsbutiker. Även stöld av varttlager i andra typer av butiker kan utgöra driftförlust (jfr också avsnitt 5.2.9).
5.2.3 Förlust på fordringar
En skattskyldigs fordringar kan ha olika karaktär. Man brttkar skilja mellan driftfordringar oelt lånefordringar.
Med driftfordringar förstås fordringar som uppkommer genom försäljning av varor eller utförandet av tjänster. Även fordringar som uppkt'tmmer i samband med avyttring av inventarier samt försäkringsersättningar och skadestånd som avser detta slag av tillgångar hör till denna kategori. Driftfordringar skall tas tipp som intäkt det år de uppkommer. Förlttst på sådana fordringar är att hänföra till driftförlttst.
För att avdrag skall medges krå' 's i regel att det skall vara fråga om en konstaterad förlust vilket normalt är fallet vid ackord eller konkurs. Även om en förlust på driftfordran inte är definitiv. medges avdrag för nedskrivning av helt eller delvis osäkra fordringar om det kan anses sannolikt att fordringen är osäker intill det nedskrivna beloppet. Fordringsrisken skall normalt bedömas för varje fordran för sig. 1 vissa undantagsfall. t. ex. inom avbetalningshandeln. kan dock avdrag medges för nedskrivning med viss procent av det sammanlagda värdet av kundfordringar-na på balansdagen.
Till lånefordringar hänförs fordringar sotn uppkommer när medel t. ex. placeras i bank eller lånas ut till andra personer eller företag. I fråga om skattskyldiga som driver penningrörelse eller förså'tkringsrt'irelse utgör lånefordringar varulager i rörelsen. Fordringarnas värde vid beskattnings- årets utgång påverkar därför det skattepliktiga resultatet. Motsatsen gäller i princip i annan typ av verksamhet. Förlust i samband med utlåning av ett tillfälligt likviditetsöverskott räknas då normalttill kapitalförlust.
I ett rättsfall (RÅ 1967 Fi 5.91 ) yrkade en skattskyldig som drev livsmedels- och manufakturaffär avdrag för nedskrivning med 25 000 kr. av en fordran på 65 041 kr. som avsåg hennes broder. Fordringen hade uppkommit på grttnd
Prop. 1980/81:68 201
av varuleveranser till brodern. Varorna hade därvid debiterats till nettopriser och den skattskyldige hade endast uppburit bonus av de ursprungliga leverantörerna. Avsikten med transaktionerna torde enligt TI ha varit att tillhandahålla brodern krediter. som han på grund av mindre god solvens inte kunnat erhålla. llennes leveranser var därför i detta fall inte en normal företeelse i hennes rörelse utan i realiteten ett slags indirekt borgensåtagan- de. Förlust i sådan hjälpverksamhet borde betraktas som kapitalförlust. Regeringsrätten ansåg att nedskrivning av fordringen inte var avdragsgill i rörelsen, eftersom omständigheterna vid tillkomsten av ifrågavarande krediter åt brodern inte var sådana att krediterna kunde "anses ingå som ett normalt led i hennes förvärvsverksamhet". (En ledamot ansåg att fordringen på brodern utgjorde en fordring i den skattskyldiges rörelse och att det yrkade avdraget därför skulle medges. Jfr också RÅ 1971 Fi 144.)
Det finns dock ett undantag från regeln att förlust på liinefordringar inte är avdragsgill. Det kan nämligen finnas sådant samband mellan långivarens förvärvsverksamhet och låntagarens förvärvsverksamhet att lånefordringen anses ha tillkommit som ett led i långivarens verksamhet. Förlust på fordringen är då avdragsgill. I enlighet härmed medgavs ASEA avdrag för förlust på fordran på grund av försträekning av pengar och varor till ett danskt elektricitetsbolag (RÄ 1911 ref. 53). Vidare har bolag. som lidit förlust på fordran hos ett konkursdrabbat dotterbolag. tillerkänts avdrag för förlusten (Rå 1917 Fi 65 och RÅ 1924 Fi 287).
5.2.4 För/usr på inventarier
Som tidigare har nämnts föreskrevs i KL ursprungligen att till driftförlust i rörelse räknades inte "förlust. som skattskyldig kan hava lidit vid sidan av vad som normalt ingår såsom ett led i förvärvsverksamhetcn. således i regel icke genom borgensförbindelse eller genom prisfall å eller förstöring genom brand eller olyckshändelse av sådana tillgångar. som användas till stadigva- rande bruk i rörelsen. Den förlust. som föranledes av en dylik oberoende av rörelsen uppkommen skada. är att anse såsom kapital/i'irlust".
Denna föreskrift ändrades inte i samband med tillkomsten år 1938 av nya regler för avskrivning på inventarier (prop. 1938258. BevU 32. rskr 392. SFS 1938:368). Genom denna lagstiftning tillerkändes vissa skattskyldiga rätt till s. k. fri avskrivning på maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier. Å andra sidan skulle allt vad som för dessa skattskyldiga inflöt vid avyttring av inventarier tas upp som intäkt av rörelse. Vidare infördes i punkt 3 av anvisningarna till 295 KL bestämmelserna om planenlig avskrivning på inventarier. Dessa senare bestämmelser gäller fortfarande. Enligt den planenliga avskrivningen skall det årliga värdeminskningsavdra- get normalt bestämmas enligt avskrivningsplan till viss bråkdel av anskaff- ningsvärdet. Under vissa omständigheter kan dock avskrivningsplanen frångås. Detta är möjligt bl. a. om den skattskyldige kan visa att värdet av tillgång har nedgått avsevärt mer än som motsvarar sammanlagda beloppet
Prop. 1980/81:68 202
av tidigare verkställda och på året belöpande värdeminskningsavdrag. Han får då tillgodoräkna sig härav föranlett högre avdrag än enligt avskrivnings- planen (punkt 3 c fjärde stycket). Då en tillgång utrangeras får vidare avdrag ske för vad som i bcskattningsavseende kvarstår oavskrivet av anskaffnings- värdet (punkt 3 d). De nu angivna fallen då avskrivttingsplanen kan fråttgås stred tydligen vid bestättttnelsernas tillkomst mot den då gällande lydelsen av punkt 1(_) av anvisningarna till "29.5 KL.
Genom lagstiftning år 1951 infördes i punkt 3 av anvisningarna till 29 s KL bestämmelser som innebär att intäkt vid avyttring av maskiner och inventarieri rörelse alltid i Sin helhet skall utgöra intäkt av rörelse. Samtidigt ändrades orden "sådana tillgångar" i punkt lt) av anvisningarna till 29 s KL till "fastighet" (prop. 19511170. BevU 62. rskr 357. SFS 19511761). I speeialmotiveringen anförde departementschefen att ändringarna i punkter- na 3 och 10 av anvisningarna till 2925; berodde på de fi.")reslagna ändrade bestämmelserna för beskattning av itttäkt genom avyttring av maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier. Ilan anförde vidare att bestämmelsen i punkt lt) att till kapitalförlust skulle räknas förlust genom prisfall på eller förstöring genom brand eller olyckshändelse av sådana tillgångar som användes till stadigvarande bruk i rörelsen "för övrigt icke (torde) stå i överensstämmelse varken nted de föreslagna eller med de nu gällande bestämmelserna om dylika tillgångars bcltandling i beskattnings- hänseende i övrigt" (prop. 1951zl7l') s. 87).
l inkomstslaget rörelse hänförs således prisfall på maskiner och inventarier och skada eller förstöring av sådana tillgångar nuntera till driftförlust. Detta gäller också vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet och inkomst av sådan annan fastighet på vilken rörelsereglerna tillämpas (punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 25 & KL).
Tillbehör till en fastighet. som inte ingår i rörelse eller jordbruk. anses normalt utgöra en del av byggnaden. Skada på sådana fastighetsdelar betraktas alltså som en skada på byggnaden. Frågan om avdragsrätten för den förlust som i dessa fall uppstår bedöms därför enligt samma regler som gäller för förlust på byggnader.
1 ett rättsfall (RRK R77 1:10) ansågs förlust genom brand av musikinstru— ment. sont använts för stadigvarande bruk i förvärvskällan tjänst. hänförlig till kapitalförlust. Detta motiverades med att intäkt genom avyttring av inventarier. som är avsedda för stadigvarande bruk i förvärvskällan tjänst. inte utgör intäkt av tjänst.
Skador på inventarier som används i förvärvski'illan tjänst utgör dock inte alltid kapitalförlust. Kan man normalt räkna med risk för skada på tillgång i en viss förvärvsverksantltet. är kostnader för att reparera tillgången avdragsgilla (RÅ 1969 ref. 4 och RRK R73 1:46 jfr även RÅ 1970 ref. 67).
Prop. l980/81z68 203
5.2.5 Förlust på patent och liknande titlslwgrt'instttlc tillgångar
Enligt punkt 5 av am-isningarna till 29 s KL får avdrag ske för vi—irdeminskning som patenträtt och liknande tidsbegränsad rättighet under- gått på grund av minskning av giltighetstidcn. Även kostnad för anskaffning av hyresrätt och av varumärke. firmanamn eller annan rättighet av goodwills natur får dras av genom värdentinsknittgsavdrag. Bestämmelserna i punk- terna 3 oelt 4 av anvisningarna till 29 & Kl. tillätnpas beträffattdc värdeminsk- ning på nämnda tillgångar. På samma sätt sotn gäller för inventarier i rörelse torde avdrag medges för förluster som drabbar de nu ifrågavarande tillgångarna.
5.2.6 [förlust på aktier. andelar och liknande tillgångar
Enligt punkt () av anvisningarna till 29 & KL får avdrag för värdeminskning av aktier. andelar och liknande tillgångar endast ske där värdeminskningen inte är att likställa med kapitalförlust.
Bestämmelsen infördes år 1938 i samband med de nya regler för avskrivning på inventariet" som ltar berörts i avsnittet om förlust på inventarier. ] detta avseende hade 1936 års skattekommitte (SOU 1937:42) föreslagit följande bestämmelse: "Avdrag för 'ärdeminskning å aktier. andelaroch liknande tillgångar må äga rum allenast där värdemittskttingcn ej är att likställa med kapitalförlust. dvs. där en småningom skeende nedgång av värdet vid förvärvet kunnat förutses som en naturlig utveckling. och värdeminskningen följaktligen är att betrakta såsont en på förhand beräknad omkostnad i rörelsen. Där avdrag som nu sagts är tnedgivet. må sådant ske med belopp varmed värdet nedgått enligt vad omständigheterna gör uppenbart eller sannolikt." Kommittén hade övervägt (s. 248) om det var behövligt med ett lagstadgande i ämnet. eftersom ingen ändring åsyftades i vad som redan då gällde. Emellertid menade kommitten att det ofta var oklart för beskattningstnyndiglteterna vad som gällde i detta avseende. Det utgjorde ett skäl att i lagtexter) ange de principer som var tillämpliga. Ett ytterligare sådant skäl var att det inte var alldeles säkert att värdeminsk- ningsavdrag enligt dåvarande regler var tnedgivet om inte konstaterad förlust förelåg. Kommittén menade att avdrag för avskrivning borde få ske också då värdeminskningen var att anse sotn en på förhand förutsebar omkostnad. dock endast i den utsträckning sotn nedgång i värdet vcrkligett också ägt rum.
1 den departementsprontemoria på vilken propositionen grundades påpekades att det av kommittén föreslagna stadgandet inte riktigt återgav dåvarande rättsläge utan innefattade mera inskränkta avskrivningsmöjlighe- ter ätt som medgavs enligt praxis (prop. 1938:258 5. 252—253). Den av kommittén i anvisningspunkten angivna tt.)lkningsnortnen fick därför utgå. Med hänvisning till att den huvudsynpunkt som i detta sammanhang borde
Prop. 1980/81:68 204
anläggas var skillnaden mellan driftförlust och kapitalförlust fick bestämmel- sen sin nuvarande utformning. Denna ansågs inte innebära någon inskränk- ning i avdragsrätten.
Frågan om avdragsrätt för förlust på aktier är beroende på aktieinnehavets karaktär. Avdrag medges sålunda inte på aktier som innehas i kapitalplace- ringssyfte (kapitalplaceringsakticr). Med uttrycket kapitalplacet'ingsakticr menas i princip sådana aktier som innehas sotn alternativ till annan finansiell placering. För förlust på andra aktier. dvs. aktier som utgör omsättningstill- gång eller är s. k. rörelscbetingadc. medges däremot i princip avdrag. Med rörelsebetingadc akticr förstås aktier. vilkas innehav har ett direkt samband med den skattskyldiges egen rörelse. Det kan gälla aktier som innehas som ett led i organisationen av den skattskyldiges verksamhet. s.k. organisa— tionsaktier. eller aktier i ett företag som är kund eller leverantör till den skattskyldige eller aktier som mottagits som likvid för varor eller tjänster.
I fråga om aktier som utgör omsättningstillgång medges avdrag för förlust även då förlusten endast är sannolik. För rörelsebetingade aktier torde dock krävas att förlusten är definitiv. Detta kan i allmänhet först konstateras vid försäljning av aktierna eller genom att det företag. som aktierna gäller. försatts i konkurs e. d. I vissa fall utgör den omständigheten att en bokft'iringsmässig förlust konstaterats vid t. ex. likvidation inte tillräckligt bevis för att avdragsgill förlust föreligger. Detta gäller i allmänhet i fråga om organisationsakticr. Förlusten kan då motsvaras av en dold reserv. t. ex. en hyresrätt. som överfi'irts till moderbolaget tttan vederlag. [ sådant fall anses någon definitiv förlust inte föreligga.
5.2.7 För/usr genom borgensförhitztlelve
Enligt punkt 10 av anvisningarna till 29 s KL hänförs till kapitalft'jrlust "i regel" förlust genom borgensförbindelse. Av formuleringen framgår att avdrag undantagsvis kan medges för förlust på borgensförbindelse.
För avdragsrätt krävs att borgensförbindelscn haft samband med rörelsen. Sålunda har ett bryggeriaktiebolag fått avdrag för förlust på borgensförbin— delse. som bolaget iklätt sig i och för sitt rörelse (RÅ 1930 Fi 524). 1 ett rättsfall (RÅ 1938 Fi 706) hyrde ett fastighetsaktiebolag. sotn länge haft en butikslokal outhyrd. ut dentta till en köpman. Då dettnc saknade rt'irclseka- pital. tecknade bolaget i samband med uthyrningen borgen för ett lätt till köpmannen på 5 000 kr. Sedermera gick köpmannctt i konkurs oelt bolaget tttåste då infria borgensförbindelsen. Bolaget medgavs avdrag för denna förlust. -— Direktören i ett murbruksbolag hade tecknat borgen för en byggmästare i samband med att denne åtagit sig ett byggnadsuppdrag. Borgensförbindelsen gällde enligt anteckning i dess styrelseprotokoll bolaget men vederbörande bank hade krävt personlig borgen av direktören. När byggmästaren försatts i konkurs infriade bolaget borgettsförbindelsett och medgavs avdrag för förlusten (RA 1948 Fi 596). — 1 ett annat fall (RÄ 1969 Fi
Prop. 1980/81:68 205
1720) hade ett bolag från ett annat företag förvärvat tillverkningsrätt till tåkappsväv-' och vissa för tillvcrkttingen erforderliga maskiner. Som ersätt- ning erlade bolagct visst belopp kotttant satttt övertog borgensansvar för förlagslån på 50000 kr. På gruttd av låntagarens bristande likviditet måste bolaget inlösa 20 000 kr. av länet. Regeringsrätten medgav avdrag för detta belopp. eftersom tillverkningen av tåkappsväv utgjort ett led i bolagets rörelse och borgensåtagandet utgjort villkor för fi'ftrvärv av tillverkningsrät- ten och utrustttingctt.
I ett senare avgjort mål (RRK R75 1:52) ansågs en leverantt'irs borgcttsförbindelsc. vars syfte var att möjliggöra snabbare likvider frått en detaljistkund och att i övrigt främja affärsförbittdelsett. ingången i och för leverantörens rörelse. Förlust i anledning av förbindelsen ansågs därför avdragsgill som driftkostttad. Förlust som en arbetstagare åsamkats på grund av borgensåtagande för arbetsgivarens förpliktelser ltar därctttot ansetts utgöra inte avdragsgill kapitalförlust (RRK R7o 1:61").
Har borgensförbittdelscn inte normalt samband med rörelsen medges inte avdrag för förlust på förbittt'lelscn. 1 ett fall (RÅ 1930 Fi 441) hade en rörelseidkare för att erhålla utsträckt kredit i en bank varit tvungen att ikläda sig borgen för bankens direktör. Då bankdirektören sedan försatts i konkurs och rörelseidkaren åsamkats förlust på borgettsförbittdelsen. medgavs ltatt inte avdrag för dettna förlust. lett annat fall (RÄ 194o Fi 1014. 1015.) hade ett svenskt bolag. som var anslutet till en utländsk koncern. i dentta cgettskap fått ikläda sig garantifi'irbindelse för ett holländskt bolag. anslutet till samma koncern. På gruttd av garantiförbindelsen hade det svenska bolaget fått vidkännas betydande förluster. Bolaget erhöll inte avdrag för dessa.
5.2.8 Avdragsrätt för skadestånd. m. ln.
Skadestånd kan vara både en avdragsgill oelt en inte avdragsgill utgift. Vid bedöntandet av vilket som är fallet får man i första hand skilja mellan skadestånd som utgår i form av livränta och skadestånd i form av engångsersättning. l fortn av livränta utgivna skadestånd torde så gott som alltid vara avdragsgilla. Vid personskada gäller avdragsrätten dock ttuntera endast belopp sotn för mottagaren utgör ersättning för förlorad inkomst av skattepliktig natur eller för förlorat underhåll. I fråga om skadestånd i form av engångsersättning kan man. såvitt gäller avdragsrätten. indela fallett i följande fyra kategorier (jfr Rabe i SvSkT 1961 s. 41 l ff och Severin i SvSkT 1979 s. 711 ff):
1. Skadestånd som utgör levnadskostnad eller eljest inte katt hänföras till för 'ärvskälla.
2. Skadestånd på grund av avtalsbrott.
3. Skadestånd som utgör ersättning för skada på eller förlust av otnhänderltavd tillgång.
Prop. 1980/81:68 206
4. Utomobligatoriska skadestånd i yrkesverksamhet. Skadestånd som hör till den första kategorin är inte avdragsgilla. Beträffande skadestånd på grund av avtalsbrott gäller att avdragsrätt föreligger om skadeståndet utgått på grund av brott mot ett i förvärvsverk- samheten ingånget avtal. 1 enlighet härmed medgavs ett bryggeriaktiebolag avdrag för skt'tdestånd och rättegångskostnader som bolaget ådragit sig på grund av brott mot avtal om konkurrenshegränsning (RÅ 1943 Fi 747). 1 ett fall (RÅ 1956 Fi 581 ) hade en person befraktat ett fartyg för oljetransporter oelt i strid mot befraktningst'tvtalet beordrat fartyget till en i avtalet ej angiven hamn. varför han ålagts att utge skadestånd till fartygets ägare. Regerings— rätten met gav htisnom avdrag för skadeståndet med hänvisning till att det "utgått på grund av avtalsbrott i rörelse". 1 rättsfallet RÄ 1956 ref. 6 hade en person i samband med att han på sommaren 1950 frånträtt en befattning som verkställande direktör för en skofabrik omedelbart vidtagit åtgärder för att starta en egen skolabrikatitm. Han hade h_vrt lokaler och köpt maskiner. På grund av ändringar i den statliga regleringen av skoln'ansehen hade planerna emellertid inte kunnat fullföljas. Han hade därför annullerat maskinköpet mot erläggande av ett skadestånd på 5 000 kr. Regeringsrätten medgav avdrag för skadeståndet. eftersom mannen ansågs ha påbörjat driften av rörelsen under beskattningsåret och "vid sådant förhållande hinder ej möter" att medge avdrag för kostnaden. [ rättsfallet RÅ 1907 ref. 12 medgavs ett bilförsäljningsbolag. som brutit mot fi.")reskrifterna i överenskommelse mellan staten och bransehft'irbund samt i anledning därav haft att erlägga 5 430 kr. — utgtlirande ett som skadestånd betraktat vitesbelopp — avdrag för vitesbeloppet. 1 ett fall (RÅ 1.975 Aa 542) yrkade ett rev-'isit'msbolag avdrag för utdömd ersättning på 50 000 kr. jämte rättegångskostnader på 10367 kr. Ersättningen och kostnaderna hade utbetalats i samband med förmedling av li'metransaktion mellan två av bolagets klienter. 1.åneförmedlingen ansågs utgöra ett led i bolagets verksamhet varför bolaget ansågs berättigat till de yrkade avdragen. 1 ett ärende angående förhandsbesked (RRK R74 1:23) förklarades en skattskyldig. som bytt anställning och därvid förpliktats att till förre arbetsgivaren återbetala viss tidigare beskattad lön. vara berättigad till avdrag för återbetalning det år då återbetalning skett. Till ifrågavarande grupp av skadestånd kan också hänföras skadestånd som en jordbrukare eller rörelseidkare får utge på grund av fel eller brist i sålda varor. Skadeståndet är då avdragsgillt. Däremot vägrades i ett rättsfall (RÅ 1949 Fi 90) en fastighetsägare avdrag för skadestånd till hyresgäster för att de avstått fran nyttjanderätt till butikslokaler. vilka han tagit i anspråk i samband med ombyggnad av fastigheten och därefter upplåtit till andra hyresgäster. Utgången berodde tydligen på att skadeståndet hänförts till kostnad för ombyggnad av fastigheten. Enligt 25 ä 2 mom. KL får avdrag inte göras för sådan kostnad. Vidare gäller att en lastighetsägare. som i samband med först'iljning av fastighet får utge skat'lestånt'l. kan få avdrag för skadeståndet endast vid
Prop. 1980/81:68 207
beräkning av eventuell realisatit'msvinst i anledning av försäljningen (RÅ 1946 Fi 969. RÅ 1904 H ts och RÄ 1963 ref. 36).
En arbetsgivare kan bli skyldig att betala skadestånd för att han inte iakttagit bestämmelser i lagen ( 197öz580) om medbestämmande i arbetslivet. I ett ärende angående förhandsbesked hade ett bolag utgett skadestånd på 300 kr. på grund av brott mot lagens åå 19 och 38. Regeringsrätten fann att skadeståndet utgjorde en i bolagets rörelse avdragsgill omkostnad (dom 1980-03-04).
Har ett avtalsbrott gjorts av rent personliga skäl och utgår skadestånd till följd av avtalsbrottet anses förlusten ha uppkommit oberoende av för- värvsverksamheten. Avdrag medges därför inte (RÅ 1942 Fi 290).
För skadestånd som hör till kategori 3. dvs. skadestånd som utgör ersättning för skada på eller förlust av omhänderhavd tillgång. finns en uttrycklig lagregel i förvt'irvskz'tllan tjänst. Enligt 33 s 1 mom. Kl. får avdrag nämligen ske för förlust av medel. för vilka den skattskyldige varit på grund av sin tjänst redovisningsskyldig. Avdragsrätt föreligger dock inte om återbetalningsskyldighcten beror på förskingring eller annat brott (punkt "2 av anvisningarna till 33 å KL).
1 rättspraxis har avdrag medgivits även för förlust av andra i tjänsten omhänderhavda tillgångar än kontanta medel. Avdrag har sålunda medgivits ölutkörare som ålagts ersättningsskyldighet för värdet av sönderslagna flaskor (RÅ 1934 Fi 804) och skobutiksföreståndarc och lagerförestz'indare för ersättning för brist i varulager (RÄ 1938 Fi 178 resp. RÅ 1938 Fi 427). 1 rättsfallet RÄ 1960 ref. 17 fick dock en bilförsäljare. som dömts för vårdslöshet i trafik under demonstrationskörning av arbetsgivarens bil. inte avdrag för de kostnader som han enligt avtal med arbetsgivaren varit skyldig att erlägga för reparation av bilen. eftersom kostnaderna "uppkommit under sådana omständigheter att de — även med beaktande av att vissa skaderisker naturligt äro förenade med demonstrationskörning— få anses ligga vid sidan av normal verksamhet som bilförsäljare". (Två ledamöter i RR var skiljaktiga.) 1 ett rättsfall. som inte avsåg förvärvskällan tjänst (RÅ 1948 ref. 46). hade ett handelsbolag genom avtal med Arméförvaltningcn åtagit sig att tillverka överdragskläder av material som Arméförvaltningen skulle tillhan- dahålla. Bolaget hade i sin tur uppdragit åt annan person att ombesörja tillverkningen. Dennes syfabrik härjades av brand. varvid material som tillhörde Arméförvaltningen förstt'fndes. Det hade enligt avtal ålegat bolaget att hålla materialet försäkrat men detta hade av förbiseende inte blivit gjort. Arméförvaltningen hade därför vägrat att betala en bolagets fordran på 10382 kr. och i stället med detta belopp gottgjort sig för den genom branden uppkomna förlusten. Bolaget som redovisade beloppet som förlust i rörelsen medgavs avdrag för förlusten. eftersom den "måste anses vara att hänföra till driftförlust i bolagets rörelse".
Vad beträffar utomobligatoriska skadestånd i förvärvsverksamhet torde avdragsrätten vara beroende av i'vad mån skadan varit av sådan att att den
Prop. 1980/81:68 208
utgjort en normal risk i verksamheten. 1 rättsfallet RÅ 1948 ref. 56 hade en advokat biträtt en klient vid bildandet av ett aktiebolag och därvid ställt sig som en av bolagets stiftare. Vid bolagsbildningen hade en annan av stiftarna lämnat oriktiga uppgifter angående värdet av tillgångar. som överft'irdes till bolaget. Sedan bolaget försatts i konkurs ålades advokaten att solidariskt med en annan av stiftarna utge ersättning till bolaget och advokaten utbetalade till följd härav "11 625 kr. Advokaten. som påstod att ett av de vanligaste advokatupptlragen var att bilda aktiebolag och att även ställa sig som stiftare eller tecknare av en eller annan aktie. medgavs avdrag för det utbetalade beloppet. 1 ett ärende angående förhandsbesked (RN 1954 nr 8z4) hade en person cyklat omkull på gatan framför en hyresfastighet som ägdes av en fastighetsförening. Omkullkömingen berodde på att en isvall bildats på gatan. Föreningen. som haft skyldighet att ombesörja viss gaturenhållning. hade vid ifrågavarande tillfälle brustit i denna skyldighet. Föreningen ansågs därför ansvarig för cylilistens skador och förpliktadcs att till denne utge livränta. 1 ärendet uppgavs att gaturenhållningen i första hand ålegat en hos föreningen anställd portvakt. vilken dock försummat detta. Då en sådan försummelse från en anställds sida inte kunde. anses falla utanför de. risker. som en fastighetsägare erfarenhetsmässigt har att räkna med vid skötseln av en fastighet av förevarande slag. ansågs den kostnad som föreningen åsamkats på grund av försummelsen avdragsgill. Detta gällde oavsett om utgifterna avsåg engångsbelopp eller inte. 1 rättsfallet RÅ 1959 Fi 1525 hade en möbelfabrikör. vars fabrik drevs med vattenkraft från en dammanlägg- ning. låtit dämma upp vattnet till högre nivå än han ägde rätt till. Han medgavs inte avdrag för belopp. som han enligt dom utgivit till viss markägare för vattenskadm. (En ledamot i regeringsrätten ansåg att beloppet var avdragsgillt. eftersom den uppkomna skadan avsåg titinskad höskörd och försämrat bete under den tid då vattnet var uppdämt över tillåten nivå.)
Vederlag till statsverket vid illegal handel med ransonerade varor e. (1. torde vara avdragsgillt (RÄ 1949 Fi 1113 och RÅ 1.968 Fi 209). Böter är däremot inte avdragsgilla. Böter har nämligen ansetts hänförliga till rent personliga utgifter. även om (1 ' ådömts på grund av utövande av illegal verksamhet. som anses som förvärvskälla och för vilken inkomsten alltså är skattepliktig.
5.2.9 För/us! genom bru/l
1 enlighet med huvudprincipen får andrag för förlust av kontanta medel göras om förlusten kan betraktas såsom något för rörelsen normalt. Sålunda torde avdrag medges om förlusten fifrrorsakats av felväxling. Har kontanta medel däremot gått förlorade genom en extraordinär händelse. t. ex. genom brand. föreligger inte m'dragsrätt.
Förlust av kontanta medel genom brottsligt förfarande av anställd torde normalt bedömas som driftförlust om brottet begåtts av någon som genom sin
Prop. 1980/81:68 209
tjänst har medel under sin förvaltning. l—lar brottet begåtts av annan anställd är förlusten däremot att hän föra till kapitalft'3rlust. Detta gäller också om det är fråga om stöld av utomstående. I enlighet härmed medgavs ett bolag avdrag för förlust på grund av förskingring av bolagets kontorschef ( RA 1935 rcf. 14). 1 ett annat fall (RÅ 1940 Fi 690) fick ett elektricitetsverk avdrag för förlust. orsakad genom förskingring av två av verkets tjänstemän. Å andra sidan vägrades en handelsidkerska avdrag för förlust genom att en springflicka tillgripit kontanter ur kassalådan (RÅ 1941 H 347) och ett detaljhandelsbolag fick inte avdrag för förlust genom att ett hos bolaget anställt handelsbiträde stulit 1 700 kr.. som förvarats i ett kuvert på en hylla i bolagets kontor (RÄ 1957 Fi 1765). Vidare fick ett restaurangtöretag inte avdrag för förlust genom stöld av dagskassa från en utanför restaurangen stående bankbil. trots invändning att tillgreppet endast kunnat ske genom försummelse från anställt bankbuds sida (RÅ 1963 Fi 1406. 1407").
1 ett ärende angående förhandsbesked hade en bank under år 1977 utsatts för stöld eller rån vid sju tillfällen. Därvid hade bankett tillhöriga pengar och Värdehandlingar tillgripits eller förstörts. Riksskatteverkets rättsnämnd förklarade att den del av förlusten som avsåg värdehandlingar utgjorde driftförlttst medan den del som avsåg svenska pengar utgjorde kapitalft'jrlust. Regeringsrätten faim emellertid att de förluster som banken lidit inte kunde anses normalt ingå som ett led i bankens förvärvsverksamhet oavsett om förlusterna hänfört sig till svenska eller utländska pengar eller till värdc— handlingar. Förlusterna var därför i sin helhet att anse som kapitalförlust (dom 1979-10-05).
1 ett annat fall. som också gällde brott mot bank. yrkade PK—banken avdrag med 108 991 kr. för kostnader banken haft i samband med det s. k. Norrmalmstorgsrånet. Av kostnaderna avsåg 27 209 kr. mat. förstt'irda kläder och hälsovård. 44 954 kr. reparationer. städning och bevakning. 4 142 kr. reseersättning till personal. 1 960 kr. blommor och 30 726 kr. vt'trugåvor (klockor. smycken etc.) till bankens personal. Regeringsrätten. som medgav avdrag för kostnaderna, yttrade (dom 1979-10-24):
De kostnader för banken. som avses med det till regeringsrätten fullföljda avdragsyrkandet. hänför sig till sådana områden av driften av bankrt'jrelsen där kostnadsposter av varierande skäl fortlöpande uppkommer under normala driftsförhållanden såsom för reparation och underhåll av inventa- rier. för städning och bevakning av lokaler och personal. Att inom sådana tnnråden kostnaderna under det aktuella beskattningsåret blivit onormalt stora till följd av att bankverksamheten bedrivits under exceptionella förhållanden. nämligen under och efter ett brottsligt angrepp mot ett av bankens kontor. föranleder inte att kostnat'lsökningen skall anses vara kapitalförlust för bz-tnken. (Två ledamöter skiljaktiga.)
Prop. 1980/81:68 210
5.2.1!) För/utr [ illkanIxrx/rlgt'l [if(/?il/igfört't'irvxverksam/ler
12052? KL stadgas kategoriskt att förlust som är att hänföra till kapitaltk'ärlust inte är avdragsgill. Detta är emellertid inte helt korrekt. Kapitalförlust kan nämligen i stor utsträcknng beaktas vid beräkning av realisationsvinst. Avvttras aktier för ett pris som understiger inköpspriset kan t. ex. förlusten kvittas mot realisationsvinst eller lotterivinst som uppkommit under samma beskattningsår. Nlt'HSVQII'tlnL'lC gäller i princip även vid fastighetsavvttringar. Avyttras annan personlig lös egendom än aktier etc. med förlust — det kan t. ex. gälla en bil som har använts för privat bruk — är förlusten i regel inte avdragsgill (jfr RÅ 1970 ref. 67). Den värdeminskning som har skett av egendomen anses hänförlig till levnadskostmtd. Avyttras sådan egendom med vinst kan denna dock beskattas som realisationsvinst. Vinsten anses nämligen öka skatteförmågan.