Prop. 2001/02:46
Ändringar i de särskilda skattereglerna för vissa andelsägare i fåmansföretag m.m.
Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.
Stockholm den 18 oktober 2001
Göran Persson
Bosse Ringholm
(Finansdepartementet)
Propositionens huvudsakliga innehåll
I propositionen föreslås tre ändringar i de särskilda skatteregler som gäller för vissa andelsägare i fåmansföretag, de s.k. 3:12-reglerna, samt en ändring i reglerna om beskattningen i inkomstslaget tjänst vid underprisöverlåtelser.
Två av förslagen innebär att det inte genom olika bolagskonstruktioner skall vara möjligt att kringgå 3:12-reglerna. Det ena förslaget innebär att regelsystemet görs tillämpligt dels om andelsägaren själv eller genom någon närstående är eller har varit verksam i ett fåmanshandelsbolag i vilket fåmansföretaget äger andelar, dels i de fall en andelsägare i ett fåmansföretag är eller har varit verksam i betydande omfattning i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som fåmansföretaget. Vid bedömningen av om ett handelsbolag är fåmansägt skall delägarna anses som en enda delägare om de själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i företaget i betydande omfattning.
Det andra förslaget i denna del innebär att den särskilda definitionen av fåmansföretag som gäller i 3:12-systemet, dvs. att delägare och närstående till delägare som varit verksamma i betydande omfattning i företaget anses som en enda delägare, skall tillämpas även på andelsägarna respektive deras närstående i exempelvis ett moderföretag i de fall verksamheten helt eller delvis bedrivs i ett eller flera dotterföretag.
Det tredje förslaget rör den s.k. utomståenderegeln. Denna innebär att andelarna i företaget inte är kvalificerade om utomstående i betydande omfattning äger andelar i företaget. Förslaget innebär att en andel som en fysisk person äger indirekt i ett fåmansföretag inte skall anses ägd av utomstående om andelen hade varit en kvalificerad andel om den i stället ägts direkt av den fysiska personen.
Vidare föreslås en ändring av undantagsbestämmelsen om att en underprisöverlåtelse från ett företag inte skall medföra beskattning i inkomstslaget tjänst. Undantaget inskränks till att gälla för en begränsad krets personer, nämligen förvärvaren, den som äger en kvalificerad andel i det förvärvande företaget eller den som indirekt genom innehav av en kvalificerad andel äger en andel i det förvärvande företaget.
Dessa förslag har aviserats i skrivelsen 2000/01:64 Meddelande om kommande förslag om ändringar i de särskilda skattereglerna för vissa andelsägare i fåmansföretag samt i reglerna om underprisöverlåtelser. För att förhindra att nu gällande bestämmelser utnyttjas för att få skattelättnader som inte varit avsedda föreslår regeringen att de föreslagna reglerna tillämpas på utdelningar på och avyttringar av andelar i fåmansföretag samt på underprisöverlåtelser fr.o.m. dagen efter avlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 2 februari 2001.
När det gäller andelsbyten föreslås att det enhetliga uppskovssystemet ersätts med två parallella regelsystem, nämligen framskjuten beskattning vid andelsbyten respektive uppskovsgrundande andelsbyten. Reglerna om framskjuten beskattning föreslås gälla när en fysisk person avyttrar marknadsnoterade andelar som inte är kvalificerade eller byts mot kvalificerade andelar.
I propositionen lämnas också förslag till smärre ändringar i bestämmelserna om direktåtkomst i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet, lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet och lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet. Ändringarna i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet och lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet syftar till att ge Riksskatteverket, skattemyndigheterna och Tullverket direktåtkomst till uppgifter som behövs bl.a. för kontroll enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter. Ändringen i lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet innebär att regeringen kan medge även andra sökanden än enskilda direktåtkomst till utsöknings- och indrivningsdatabasen avseende uppgifter i mål eller ärenden som getts in av sökanden.
Slutligen föreslås några redaktionella ändringar av rättelsekaraktär.
1. Förslag till riksdagsbeslut
Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till
1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229),
2. lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, 3. lag om ändring i förordningen (1963:588) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss,
4. lag om ändring i kreditupplysningslagen (1973:1173),
5. lag om ändring i lagen (2000:334) om särskilda skattebestämmelser vid kärnkraftsavveckling,
6. lag om ändring i lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation,
7. lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet,
8. lag om ändring i lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet,
9. lag om ändring i lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet,
10. lag om ändring i lagen (2001:000) om självdeklarationer och kontrolluppgifter.
2. Lagtext
Regeringen har följande förslag till lagtext.
2.1. Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)
Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)
dels att 2 kap. 1 §, 7 kap. 17 §, 10 kap. 12 §, 16 kap. 17 och 18 §§, 17 kap. 16 §, 23 kap. 11 §, 25 kap. 2 och 21 §§, 29 kap. 3 §, 37 kap. 2 och 31 §§, 42 kap. 16 §, 43 kap. 11 och 12 §§, 44 kap. 2 och 27 §§, 48 kap. 7 §, 49 kap. 1, 2, 12, 14, 18, 19, 24 och 26–28 §§, 56 kap. 8 §, 57 kap. 3–5 och 13 §§, och 58 kap. 18 § samt rubriken till 49 kap. och rubrikerna närmast före 17 kap. 16 §, 25 kap. 21 §, 43 kap. 11 §, 49 kap. 24 och 26 §§ och 57 kap. 13 § skall ha följande lydelse,
dels att rubriken till bilaga 37.1 skall lyda ”Associationsformer som avses i 37 kap. 9 § 3, 48 a kap. 6 § 3 och 49 kap. 7 § 3:” samt att rubriken till bilaga 37.2 skall lyda ”Skatter som avses i 37 kap. 9 § 3, 48 a kap. 6 § 3 och 49 kap. 9 § 3:”,
dels att det i lagen skall införas ett nytt kapitel, 48 a kap., en ny paragraf, 48 kap. 17 a §, samt närmast före 48 kap. 17 a § en ny rubrik av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 kap.
1 §1
I detta kapitel finns definitioner av vissa begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag. Det finns definitioner och förklaringar också i andra kapitel.
Bestämmelser om betydelsen av följande begrepp, termer och uttryck samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används finns i nedan angivna paragrafer:
aktiebolag i 4 § andelsbyte i 49 kap. 2 § aktiv näringsverksamhet i 23 § -------------------------------------
kooperativ förening i 39 kap.
21 §
kvalificerad andel i 57 kap. 4–
6 §§
kvalificerad fission i 37 kap. 6 §, ---------------------------------------
underprisöverlåtelse i
23 kap. 3 §
aktiebolag i 4 § andelsbyte i 48 a kap. 2 § aktiv näringsverksamhet i 23 § -------------------------------------
kooperativ förening i 39 kap.
21 §
kvalificerad andel i 57 kap. 4–
6 a §§
kvalificerad fission i 37 kap. 6 §
---------------------------------------
underprisöverlåtelse i
23 kap. 3 §
1 Senaste lydelse 2000:494.
utländsk fordringsrätt i
48 kap. 4 §
--------------------------------------
uppskovsgrundande andelsbyte i
49 kap. 2 §
utländsk fordringsrätt i
48 kap. 4 §
--------------------------------------
7 kap.
17 §2
Följande juridiska personer är också skattskyldiga bara för inkomst på grund av innehav av fastigheter: --------------------------------------
– Norrlandsfonden, – Olof Palmes minnesfond för internationell förståelse och gemensam säkerhet,
– SIS – Standardiseringen i Sverige, så länge dess vinstmedel används till allmänt nyttiga ändamål och utdelning inte lämnas till medlemmarna, – Stiftelsen Industricentra, --------------------------------------
--------------------------------------
– Norrlandsfonden, – Olof Palmes minnesfond för internationell förståelse och gemensam säkerhet,
– SSR – Sveriges Standardiseringsråd, så länge dess vinstmedel används till allmänt nyttiga ändamål och utdelning inte lämnas till medlemmarna, – Stiftelsen Industricentra, --------------------------------------
10 kap.
12 §
Ytterligare bestämmelser om beskattningstidpunkt finns för
– avskattning av pensionsförsäkring i 58 kap. 19 §, och
– avskattning av pensionssparkonto i 59 kap. 33 §.
Ytterligare bestämmelser om beskattningstidpunkt finns för
– avskattning av pensionsförsäkring i 58 kap. 19 §, och
– avskattning av pensionssparkonto i 58 kap. 33 §.
16 kap.
17 §
Särskilda skatter och avgifter som avser näringsverksamheten skall dras av. Om skatten eller avgiften sätts ned, skall motsvarande del av avdraget återföras det beskattningsår då debiteringen ändras.
Avkastningsskatt som beräknas på kontoavsättning med tillämpning av 3 § fjärde stycket lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel skall dras av. Om skatten sätts ned, skall motsvarande del av avdraget återföras det beskattningsår då debiteringen ändras. Om skatten sätts ned genom avräkning av utländsk skatt, hindrar detta inte att hela skattebeloppet dras av.
Avkastningsskatt som beräknas på avsättning i balansräkning med tillämpning av 3 § fjärde stycket lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel skall dras av. Om skatten sätts ned, skall motsvarande del av avdraget återföras det beskattningsår då debiteringen ändras. Om skatten sätts ned genom avräkning av utländsk skatt, hindrar detta inte att hela skattebeloppet dras av.
2 Senaste lydelse 2000:1341.
I 29–31 §§ finns bestämmelser om egenavgifter.
18 §
Betald utländsk skatt skall dras av enligt bestämmelserna i 19 §.
Skatt som avser inkomster som skall undantas från beskattning i
Sverige på grund av skatteavtal skall dock inte dras av.
Betald utländsk skatt skall dras av enligt bestämmelserna i 19 §.
Skatt som avser inkomster som beskattats i en utländsk stat och som inte skall tas upp som intäkt i Sverige skall dock inte dras av. Inte heller skatt som avser inkomster som skall undantas från beskattning i Sverige på grund av skatteavtal skall dras av.
Återbetalas skatten, skall motsvarande del av avdraget återföras.
17 kap.
Andelsbyten Uppskovsgrundande andelsbyten
16 §
I 49 kap. finns bestämmelser om uppskov med beskattningen vid andelsbyten.
I 49 kap. finns bestämmelser om uppskov med beskattningen vid uppskovsgrundande andelsbyten.
23 kap.
11 §
Om tillgången överlåts av ett företag, skall överlåtelsen inte medföra att någon skall ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som intäkt.
Om tillgången överlåts av ett företag, skall överlåtelsen inte medföra att någon som direkt eller indirekt äger en andel i företaget skall ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som utdelning. Överlåtelsen skall inte heller medföra att skillnaden skall tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst av
1. förvärvaren,
2. den som äger en kvalificerad andel i det förvärvande företaget, eller
3. den som indirekt genom innehav av en kvalificerad andel äger en andel i det förvärvande företaget.
Om tillgången överlåts till en fysisk person och ersättning inte lämnas, gäller bestämmelserna i första stycket inte för det belopp som motsvarar det skattemässiga värdet av tillgången. Om ersättning lämnas med belopp som understiger det skattemässiga värdet, gäller bestämmelserna i första stycket inte det belopp som motsvarar skillnaden mellan det skattemässiga värdet och ersättningen.
Om tillgången överlåts till ett svenskt handelsbolag med fysiska personer som delägare, tillämpas bestämmelserna i andra stycket på dessa personer.
25 kap.
2 §
I 44 kap. finns grundläggande bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster. I 45, 46, 48– 50, 52 och 55 kap. finns särskilda bestämmelser för vissa slag av tillgångar.
I 44 kap. finns grundläggande bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster. I 45, 46, 48, 49, 50, 52 och 55 kap. finns särskilda bestämmelser för vissa slag av tillgångar.
Särskilda bestämmelser om anskaffningsutgift finns i fråga om – uttagsbeskattning i 22 kap. 8 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 10 §, – ianspråktagande av ersättningsfond i 31 kap. 18 §, – kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 §, – verksamhetsavyttringar i 38 kap. 14 §, och – förvärv av privata tillgångar till underpris i 53 kap. 10 och 11 §§.
Den avyttrade andelen avyttras genom ett andelsbyte
Den avyttrade andelen avyttras genom ett uppskovsgrundande andelsbyte
21 §
Om det köpande företaget avyttrar den avyttrade andelen genom ett andelsbyte till någon som inte ingår i den svenska koncernen och får uppskov med beskattningen enligt 49 kap., skall kapitalvinsten inte tas upp. I stället anses var och en av de vid andelsbytet mottagna andelarna som en vid den koncerninterna andelsavyttringen avyttrad andel och kapitalvinsten fördelas då på de mottagna andelarna. Om det köpande företaget vid andelsbytet avyttrar också andra andelar i det överlåtna företaget, gäller detta samtliga mottagna andelar.
Om det köpande företaget avyttrar den avyttrade andelen genom ett uppskovsgrundande andelsbyte till någon som inte ingår i den svenska koncernen och får uppskov med beskattningen enligt 49 kap., skall kapitalvinsten inte tas upp. I stället anses var och en av de vid det andelsbytet mottagna andelarna som en vid den koncerninterna andelsavyttringen avyttrad andel och kapitalvinsten fördelas då på de mottagna andelarna. Om det köpande företaget vid det uppskovsgrundande andelsbytet avyttrar också andra andelar i det överlåtna företaget, gäller detta samtliga mottagna andelar.
29 kap.
3 §
Med stöd utan återbetalningsskyldighet avses också stöd som skall återbetalas bara om
1. näringsidkaren inte uppfyller villkoren för stödet,
2. näringsidkaren inte följer de föreskrifter som har meddelats när stödet beviljades,
3. Europeiska gemenskapernas kommission genom beslut som vunnit laga kraft eller Europeiska gemenskapernas domstol har funnit att stödet strider mot artikel 92 i fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen, eller
3. Europeiska gemenskapernas kommission genom beslut som vunnit laga kraft eller Europeiska gemenskapernas domstol har funnit att stödet strider mot artikel 87 i fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen, eller
4. något oväntat inträffar som uppenbarligen rubbar förutsättningarna för stödet.
37 kap.
2 §
Bestämmelser om uppskov med beskattningen hos ägare till andelar i det överlåtande företaget vid en fusion eller fission finns i fråga om
– koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap.,
– ekonomiska föreningar och medlemsbanker i 42 kap. 21 § jämförd med 48 kap. 10 §, och
– andelsbyten i 49 kap.
Bestämmelser om uppskov med beskattningen respektive framskjuten beskattning hos ägare till andelar i det överlåtande företaget vid en fusion eller fission finns i fråga om
– koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap.,
– ekonomiska föreningar och medlemsbanker i 42 kap. 21 § jämförd med 48 kap. 10 §,
– andelsbyten i 48 a kap., och – uppskovsgrundande andelsbyten i 49 kap.
31 §
Bestämmelser om fusioner och fissioner finns också i fråga om – utgifter i samband med fusion eller fission i 16 kap. 7 §, – koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. 9, 20, 24 och 25 §§, – avyttringar med kapitalförlust till företag i intressegemenskap i 25 kap. 31 §,
– periodiseringsfonder i 30 kap. 8 §, – ersättningsfonder i 31 kap. 20 §, och
– andelsbyten i 49 kap. 4 och 22 §§.
– ersättningsfonder i 31 kap. 20 §,
– andelsbyten i 48 a kap. 4 §, och
– uppskovsgrundande andelsbyten i 49 kap. 4 och 22 §§.
42 kap.
16 §3
Utdelning från ett svenskt aktiebolag (moderbolaget) i form av andelar i ett dotterbolag skall inte tas upp om
1. utdelningen lämnas i förhållande till innehavda aktier i moderbolaget,
2. aktier i moderbolaget är marknadsnoterade,
3 Senaste lydelse 2001:359.
3. samtliga moderbolagets andelar i dotterbolaget delas ut,
4. andelar i dotterbolaget efter utdelningen inte innehas av något företag som tillhör samma koncern som moderföretaget,
4. andelar i dotterbolaget efter utdelningen inte innehas av något företag som tillhör samma koncern som moderbolaget,
5. dotterbolaget är ett svenskt aktiebolag eller ett utländskt bolag, och
6. dotterbolagets näringsverksamhet till huvudsaklig del består av rörelse eller, direkt eller indirekt, innehav av andelar i sådana företag som till huvudsaklig del bedriver rörelse och i vilka dotterbolaget, direkt eller indirekt, innehar andelar med ett sammanlagt röstetal som motsvarar mer än hälften av röstetalet för samtliga andelar i företaget.
Första stycket gäller även om mottagaren av utdelningen inte äger aktierna i det utdelande bolaget.
I 48 kap. 8 § finns bestämmelser om anskaffningsutgiften på andelarna i moderbolaget och dotterbolaget.
43 kap.
Andelsbyten Uppskovsgrundande andelsbyten
11 §
Bestämmelser om beräkningen av lättnadsbeloppet på mottagna andelar vid andelsbyten finns i 49 kap. 32 §.
Bestämmelser om beräkningen av lättnadsbeloppet på mottagna andelar vid uppskovsgrundande andelsbyten finns i 49 kap. 32 §.
12 §4
Löneunderlaget skall beräknas på grundval av ersättning som ingår i underlaget för beräkning av avgifter enligt 2 kap. socialavgiftslagen (2000:980) eller skatt enligt 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster och som under året före beskattningsåret har lämnats till arbetstagarna i företaget och i dess dotterföretag.
Om ersättningen avser arbetstagare i ett dotterföretag som inte är helägt, skall så stor del av ersättningen räknas med som motsvarar moderföretagets andel av antalet aktier i dotterföretaget.
Om ersättningen avser arbetstagare i ett dotterföretag som inte är helägt, skall så stor del av ersättningen räknas med som motsvarar moderföretagets andel av det sammanlagda antalet andelar i dotterföretaget.
44 kap.
2 §
Vad som sägs om kapitalvinster i detta kapitel samt i 45, 46, 48, 50, 52 och 54 kap. gäller på motsvarande sätt för kapitalförluster.
Vad som sägs om kapitalvinster i detta kapitel samt i 45, 46, 48, 48 a, 50, 52 och 54 kap. gäller på motsvarande sätt för kapitalförluster.
4 Senaste lydelse 2000:997.
27 §
Det finns bestämmelser om – uppskov med kapitalvinstbeskattningen vid koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. 6–27 §§, – att kapitalförluster skall dras av vid ett senare tillfälle vid avyttringar till företag i intressegemenskap med säljaren i 25 kap. 28–32 §§, – uppskovsavdrag vid avyttring av privatbostäder i 47 kap., och
– uppskovsavdrag vid avyttring av privatbostäder i 47 kap.,
– framskjuten beskattning vid
andelsbyten i 48 a kap., och
– uppskov med beskattningen vid andelsbyten i 49 kap.
– uppskovsgrundande andelsbyten i 49 kap.
48 kap.
7 §5
Vid beräkningen av omkostnadsbeloppet skall det genomsnittliga omkostnadsbeloppet för samtliga delägarrätter eller fordringsrätter av samma slag och sort som den avyttrade användas. Det genomsnittliga omkostnadsbeloppet skall beräknas med hänsyn till inträffade förändringar i innehavet.
Om en andel i en värdepappersfond är förvaltarregistrerad enligt 31 a § lagen (1990:1114) om värdepappersfonder, skall vid tillämpning av genomsnittsmetoden enligt första stycket bortses från andra andelar i samma fond som är registrerade i annan förvaltares eller andelsinnehavarens eget namn.
I 49 kap. 29 § finns, vad gäller andelsbyten, ett ytterligare undantag från bestämmelsen i första stycket.
I 49 kap. 29 § finns, vad gäller uppskovsgrundande andelsbyten, ett ytterligare undantag från bestämmelsen i första stycket.
Belopp som tagits upp som intäkt i
inkomstslaget tjänst
17 a §
Om en tillgång har överlåtits genom en underprisöverlåtelse till ett företag, skall det belopp som tagits upp i inkomstslaget tjänst räknas in i omkostnadsbeloppet för andelarna i det förvärvande företaget eller i företag som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget.
5 Lydelse enligt prop. 2001/02:25.
48 a kap. Framskjuten beskattning vid andelsbyten
Innehåll
1 §
I detta kapitel finns bestämmelser för fysiska personer om framskjuten beskattning vid andelsbyten.
Definitioner
2 §
Med andelsbyte avses ett förfarande som uppfyller villkoren i 5–8 §§ samt följande förutsättningar:
1. En fysisk person (säljaren) skall avyttra en andel (den avyttrade andelen) i ett företag (det avyttrade företaget) till ett annat företag (det köpande företaget).
2. Ersättningen skall vara marknadsmässig och lämnas i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar). Ersättningen får till en del lämnas i pengar, dock högst med tio procent av de mottagna andelarnas nominella värde. Om det saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, skall den högsta ersättningen i pengar i stället beräknas på den del av det inbetalda kapitalet som belöper sig på andelarna.
3. Den avyttrade andelen skall vara marknadsnoterad vid tidpunkten för erbjudandet om byte och varken den eller den mottagna andelen får vara en kvalificerad andel.
3 §
Ett utländskt företag anses vid tillämpning av detta kapitel höra hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen, om företaget enligt lagstiftningen i någon sådan
stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte på grund av ett skatteavtal anses ha hemvist i en stat som inte är medlem i unionen.
Tillämpningsområde
4 §
Vid en fusion eller fission skall, vid tillämpning av detta kapitel, det övertagande företaget anses köpa sådana andelar i det överlåtande företaget som inte redan ägs av det övertagande företaget.
Villkor för framskjuten beskattning
Säljaren
5 §
Säljaren skall vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här.
Det köpande företaget
6 §
Det köpande företaget skall vara en juridisk person av något av följande slag:
1. ett svenskt aktiebolag,
2. ett utländskt bolag, eller 3. ett annat utländskt företag som hör hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen och som bedrivs i någon av de utländska associationsformer som anges i bilaga 37.1 och är skyldigt att betala någon av de skatter som anges i bilaga 37.2, utan valmöjlighet eller rätt till undantag.
Det avyttrade företaget
7 §
Det avyttrade företaget skall vara en sådan juridisk person som anges i 6 §.
Röstetal
8 §
Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande företaget inneha andelar i det avyttrade företaget med ett sammanlagt röstetal som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det avyttrade företaget. Om särskilda skäl medfört att det köpande företaget avyttrat andelar i det avyttrade företaget efter andelsbytet, är det tillräckligt att företaget haft ett sådant innehav vid någon tidpunkt efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.
Första stycket gäller inte vid fusion eller fission.
Beskattning av andelsbytet
9 §
Ersättning i pengar skall tas upp som kapitalvinst det beskattningsår då andelsbytet sker.
10 §
Den mottagna andelen skall anses förvärvad för en ersättning som motsvarar det omkostnadsbelopp som gällde för den avyttrade andelen.
Har den avyttrade andelen förvärvats genom ett andelsbyte och har uppskov erhållits med kapitalvinsten enligt 49 kap. vid det andelsbytet, anses den avyttrade andelen förvärvad för det marknadsvärde som gällde för andelen vid det andelsbytet. Att uppskovsbeloppet skall tas upp som intäkt då äganderätten till andelen övergår till någon annan eller andelen upphör att existera framgår av 49 kap. 19 §.
11 §
Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 5 § om att vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här, skall kapitalvinsten som uppkom vid andelsbytet tas upp som intäkt. Vid beräkningen av kapitalvinsten skall som ersättning för den avyttrade andelen inte räknas med sådan ersättning i pengar som tagits upp som kapitalvinst enligt 9 §.
49 kap. Uppskov med beskatt-
ningen vid andelsbyten
49 kap . Uppskovsgrundande andelsbyten
1 §
I detta kapitel finns bestämmelser om uppskov med beskattningen vid andelsbyten.
I detta kapitel finns bestämmelser om uppskov med beskattningen vid uppskovsgrundande andelsbyten.
I inkomstslaget näringsverksamhet gäller bestämmelserna inte bara för andelar som är kapitaltillgångar utan också för andelar som är lagertillgångar.
2 §
Med andelsbyte avses ett förfarande som uppfyller villkoren i 8–13 §§ samt följande förutsättningar:
Med uppskovsgrundande andelsbyte avses ett förfarande som uppfyller villkoren i 8–13 §§ samt följande förutsättningar:
1. En säljare (säljaren) skall avyttra en andel (den avyttrade andelen) i ett företag (det avyttrade företaget) till ett annat företag (det köpande företaget).
2. Ersättningen skall vara marknadsmässig och lämnas i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar). Ersättningen får till en del lämnas i pengar, dock högst med tio procent av de mottagna andelarnas nominella värde. Om det saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, skall den högsta ersättningen i pengar i stället beräknas på den del av det inbetalade kapitalet som belöper sig på andelarna.
2. Ersättningen skall vara marknadsmässig och lämnas i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar). Ersättningen får till en del lämnas i pengar, dock högst med tio procent av de mottagna andelarnas nominella värde. Om det saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, skall den högsta ersättningen i pengar i stället beräknas på den del av det inbetalda kapitalet som belöper sig på andelarna.
3. Bestämmelserna i 48 a kap. om framskjuten beskattning vid andelsbyten skall inte tillämpas.
12 §
Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande företaget inneha andelar i det avyttrade företaget med ett sammanlagt röstetal som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det avyttrade företaget. Om särskilda skäl medfört att det köpande företaget avyttrat andelar i det avyttrade företaget efter andelsbytet, är det tillräckligt att företaget haft ett sådant innehav vid någon tidpunkt efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.
Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande företaget inneha andelar i det avyttrade företaget med ett sammanlagt röstetal som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det avyttrade företaget. Om särskilda skäl medfört att det köpande företaget avyttrat andelar i det avyttrade företaget efter det uppskovsgrundande andelsbytet, är det tillräckligt att företaget haft ett sådant innehav vid någon tidpunkt efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.
Första stycket gäller inte vid fusion eller fission.
14 §
Om vinsten på den avyttrade andelen skall kapitalvinstbeskattas hos säljaren, skall så stor del av kapitalvinsten som motsvarar ersättningen i pengar tas upp som intäkt det beskattningsår då andelsbytet sker.
Om vinsten på den avyttrade andelen skall kapitalvinstbeskattas hos säljaren, skall så stor del av kapitalvinsten som motsvarar ersättningen i pengar tas upp som intäkt det beskattningsår då det uppskovsgrundande andelsbytet sker.
Återstående del av kapitalvinsten skall fördelas på de mottagna andelarna. Det belopp som fördelas på en andel benämns uppskovsbelopp.
18 §
Om säljaren är ett svenskt handelsbolag, skall den ersättning och det belopp som avses i 17 § första stycket fördelas på delägarna och tas upp som intäkt hos dem.
Återstående del av ersättningen i pengar, minskad med ett belopp som motsvarar det skattemässiga värdet på den avyttrade andelen, skall fördelas på de mottagna andelarna. Den del som belöper sig på en mottagen andel fördelas på delägarna. Det belopp som fördelas på en delägare benämns uppskovsbelopp.
Återstående del av ersättningen, minskad med ett belopp som motsvarar det skattemässiga värdet på den avyttrade andelen, skall fördelas på de mottagna andelarna. Den del som belöper sig på en mottagen andel fördelas på delägarna. Det belopp som fördelas på en delägare benämns uppskovsbelopp.
19 §
Det uppskovsbelopp som enligt 14–18 §§ avser en mottagen andel
Det uppskovsbelopp som enligt 14–18 §§ avser en mottagen andel
skall tas upp som intäkt senast det beskattningsår då äganderätten till andelen övergår till någon annan eller andelen upphör att existera, om inte annat följer av bestämmelserna i detta kapitel.
skall tas upp som intäkt senast det beskattningsår då äganderätten till andelen övergår till någon annan eller andelen upphör att existera, om inte annat följer av bestämmelserna i detta kapitel. Övergår äganderätten genom ett andelsbyte behöver uppskovsbeloppet dock inte tas upp vid detta andelsbyte. I stället fördelas detta på de mottagna andelarna enligt 48 a kap. och behandlas som ett sådant uppskovsbelopp som avses i första meningen.
Om säljaren är ett svenskt handelsbolag och om äganderätten till en delägares andel i handelsbolaget – eller en delägares andel i något svenskt handelsbolag som direkt eller indirekt genom ett svenskt handelsbolag äger en andel i handelsbolaget – övergår till någon annan, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt det beskattningsår då detta inträffar. Detsamma gäller om delägarens andel upphör att existera.
Efterföljande andelsbyte Efterföljande uppskovsgrundande
andelsbyte
24 §
Om en mottagen andel avyttras genom ett andelsbyte, skall uppskovsbeloppet inte tas upp om den skattskyldige begär det. I stället övergår uppskovsbeloppet på de nya mottagna andelarna. Avyttras vid andelsbytet också andra andelar i det tidigare köpande företaget, övergår uppskovsbeloppet på samtliga nya mottagna andelar.
Om en mottagen andel avyttras genom ett uppskovsgrundande andelsbyte, skall uppskovsbeloppet inte tas upp om den skattskyldige begär det. I stället övergår uppskovsbeloppet på de nya mottagna andelarna. Avyttras vid ett uppskovsgrundande andelsbyte också andra andelar i det tidigare köpande företaget, övergår uppskovsbeloppet på samtliga nya mottagna andelar.
Vid bedömningen av om det är ett andelsbyte behöver villkoren i 13 § inte vara uppfyllda.
Vid bedömningen av om det är ett uppskovsgrundande andelsbyte behöver villkoren i 13 § inte vara uppfyllda.
Obegränsad skattskyldighet Utflyttning
26 §
Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 8 § om obegränsad skattskyldighet, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt.
Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 8 § om att vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt.
27 §
Var den avyttrade andelen en kvalificerad andel och gällde villkoret enligt 10 § för det köpande företagets näringsverksamhet, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt om villkoret inte längre är uppfyllt. Detta gäller i fråga om förändringar i det köpande företagets näringverksamhet till och med det tjugonde kalenderåret efter året för andelsbytet.
Var den avyttrade andelen en kvalificerad andel och gällde villkoret enligt 10 § för det köpande företagets näringsverksamhet, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt om villkoret inte längre är uppfyllt. Detta gäller i fråga om förändringar i det köpande företagets näringsverksamhet till och med det tjugonde kalenderåret efter året för det uppskovsgrund-ande andelsbytet.
Första stycket gäller dock bara om säljaren, ensam eller tillsammans med närstående, också vid tidpunkten för förändringen av näringsverksamheten, direkt eller indirekt, äger andelar i det köpande företaget med minst 25 procent av röstetalet för samtliga andelar i företaget.
28 §
Om säljaren äger andelar av samma slag och sort som den mottagna andelen vid tidpunkten för andelsbytet (gamla andelar) eller förvärvar sådana andelar efter andelsbytet (nya andelar), skall avyttringar anses ske i följande ordning:
Om säljaren äger andelar av samma slag och sort som den mottagna andelen vid tidpunkten för det uppskovsgrundande andelsbytet (gamla andelar) eller förvärvar sådana andelar efter andelsbytet (nya andelar), skall avyttringar anses ske i följande ordning:
1. gamla andelar,
2. mottagna andelar,
3. nya andelar.
1. gamla andelar,
2. mottagna andelar,
3. nya andelar.
56 kap.
8 §6
När det gäller fåmansföretag, fåmanshandelsbolag och deras delägare m.fl. finns även särskilda bestämmelser om
– förmån av utbildning i 11 kap. 17 §, – avdrag för framtida substansminskning i 20 kap. 23 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 18–23 §§, – avdrag för ränta på vinstandelslån i 24 kap. 6, 7 och 10 §§, – när en fastighet eller andel är lagertillgång i 27 kap. 4–6 §§, – kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 27 §, – utskiftning vid ombildning av en ekonomisk förening till aktiebolag i 42 kap. 20 §,
– uppskov med beskattningen vid andelsbyten i 49 kap. 10, 16 och 32 §§,
– uppskovsgrundande andelsbyten i 49 kap. 10, 16 och 32 §§,
6 Senaste lydelse 2000:1341.
– avyttring av andelar i svenska handelsbolag i 50 kap. 7 § och 51 kap. 7 §,
– pensionssparavdrag i 59 kap. 4, 10 och 15 §§, – familjebeskattning i 60 kap. 12–14 §§, och – grundavdrag i 63 kap. 5 §.
57 kap.
3 §
Vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag gäller vid tillämpning av detta kapitel, utöver vad som sägs i 56 kap. 2, 3 och 5 §§, följande.
Vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag gäller vid tillämpning av detta kapitel, utöver vad som sägs i 56 kap. 2–5 §§, följande.
Om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i företaget i betydande omfattning, skall de anses som en enda person.
Om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i betydande omfattning i företaget eller i ett av företaget helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägt fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag, skall de anses som en enda delägare.
4 §
Med kvalificerad andel avses andel i ett fåmansföretag under förutsättning att
1. andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller
1. andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag och andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta företag.
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag och andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag.
Om en sådan andel i ett fåmansföretag som inte skall anses vara kvalificerad enligt bestämmelserna i första stycket förvärvats under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren genom sådan utdelning på kvalificerad andel i ett annat fåmansföretag som på grund av bestämmelserna i 42 kap. 16 § inte har beskattats, skall villkoren i första stycket tillämpas som om det företag som den utdelade aktien avser vore det företag som delat ut aktien.
Dör ägaren till en kvalificerad andel, anses andelen kvalificerad även hos dödsboet. Delägare i dödsboet likställs då med närstående.
5 §
Om utomstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen skall förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas.
Om utomstående, direkt eller indirekt, i betydande omfattning äger del i företaget och, direkt eller indirekt, har rätt till utdelning, skall en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen skall förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas.
Med företag avses här det företag i vilket delägaren eller någon närstående till honom varit verksam i betydande omfattning under den tid som anges i första stycket.
Ett företag anses ägt av utomstående till den del det varken direkt eller indirekt ägs av fysiska personer som äger kvalificerade andelar i företaget eller i ett annat fåmansföretag som avses i 4 §.
Ett företag anses ägt av utomstående utom till den del det ägs av fysiska personer som
1. äger kvalificerade andelar i företaget,
2. indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om de ägts direkt, eller
3. äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 4 § eller andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i den paragrafen.
Andelsbyten Uppskovsgrundande andelsbyten
13 §
Bestämmelser om fördelning mellan inkomstslagen tjänst och kapital av ersättning i pengar vid andelsbyten finns i 49 kap. 16 §.
Bestämmelser om fördelning mellan inkomstslagen tjänst och kapital av ersättning i pengar vid uppskovsgrundande andelsbyten finns i 49 kap. 16 §.
Bestämmelser om beräkningen av gränsbeloppet vid andelsbyten finns i 49 kap. 32 §.
Bestämmelser om beräkningen av gränsbeloppet vid uppskovsgrundande andelsbyten finns i 49 kap. 32 §.
58 kap.
18 §
En pensionsförsäkring får återköpas trots bestämmelserna i detta kapitel, om det tekniska återköpsvärdet uppgår till högst 30 procent av prisbasbeloppet. Återköp får också ske om
1. det tekniska återköpsvärdet uppgår till högst ett prisbasbelopp,
2. försäkringen inte är förenad med ett oåterkalleligt förmånstagarförordnande, och
3. premier för försäkringen inte har betalats under de senaste tio åren. Om det i andra fall finns synnerliga skäl för återköp och sådant får ske enligt försäkringsavtalet och försäkringstekniska riktlinjer, får återköp medges av skattemyndigheten.
Bestämmelserna i detta kapitel hindrar inte återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken av försäkringstagarens tillgodohavande. De hindrar inte heller en överföring av hela pensionsförsäkringens värde direkt till en annan pensionsförsäkring än som avses i 5 § om försäkringstagaren tecknar den i samband med överföringen hos samma eller annan försäkringsgivare med samma person som försäkrad. Överföringen skall i så fall inte anses som pension enligt 10 kap. 5 § första stycket 4 och inte heller som en betalning av premier för pensionsförsäkring.
Bestämmelserna i detta kapitel hindrar inte återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken av försäkringstagarens tillgodohavande. De hindrar inte heller en överföring av hela pensionsförsäkringens värde direkt till en annan pensionsförsäkring än som avses i 5 § om försäkringstagaren tecknar den i samband med överföringen hos samma eller annan försäkringsgivare med samma person som försäkrad. Överföringen skall i så fall inte anses som pension enligt 10 kap. 5 § första stycket 5 och inte heller som en betalning av premier för pensionsförsäkring.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002 och skall tillämpas första gången vid 2003 års taxering om inte något annat anges i punkterna 2–8.
2. Bestämmelserna i 7 kap. 17 §, 10 kap. 12 §, 16 kap. 17 §, 29 kap. 3 §, 42 kap. 16 §, 43 kap. 12 §, 49 kap. 18 och 26 §§ och 58 kap. 18 § i deras nya lydelse skall tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
3. Bestämmelserna i 16 kap. 18 § i deras nya lydelse skall tillämpas på utländska skatter som hänför sig till tiden efter ikraftträdandet.
4. Bestämmelserna i 23 kap. 11 § i deras nya lydelse skall tillämpas på överlåtelser efter den 1 februari 2001.
5. Bestämmelserna i 48 kap. 17 a § skall tillämpas på avyttringar efter den 1 februari 2001.
6. Bestämmelserna i 2 kap. 1 §, 17 kap. 16 §, 25 kap. 2 och 21 §§, 37 kap. 2 och 31 §§, 43 kap. 11 §, 44 kap. 2 och 27 §§, 48 kap. 7 §, 49 kap. 1, 2, 12, 14, 19, 24, 27 och 28 §§, 56 kap. 8 § och 57 kap. 13 § i deras nya lydelse samt bestämmelserna i 48 a kap. skall tillämpas på avyttringar efter ikraftträdandet. Om den skattskyldige begär det skall bestämmelserna i 48 a kap. dock tillämpas redan vid 2002 års taxering.
7. I fråga om uppskovsbelopp avseende mottagna andelar som erhållits enligt äldre bestämmelser gäller bestämmelserna i 49 kap. 19 § i deras lydelse före ikraftträdandet. Bestämmelserna i 48 a kap. 10 § andra
stycket skall tillämpas även när uppskov erhållits enligt bestämmelserna i 49 kap. i deras lydelse före ikraftträdandet.
8. Bestämmelserna i 57 kap. 3–5 §§ i deras nya lydelse skall tillämpas på utdelningar på kvalificerade andelar och kapitalvinster vid avyttring av sådana andelar efter den 1 februari 2001.
2.2. Förslag till lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt
Härigenom föreskrivs att rubrikerna närmast före 55 och 61 §§ lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt1 skall utgå vid utgången av år 2001.
1 Senaste lydelse av lagens rubrik (1974:857).
2.3. Förslag till lag om ändring i förordningen (1963:588) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss
Härigenom föreskrivs i fråga om förordningen (1963:588) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss att 6 § skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
6 §1
Därest delägare i fideikommissboet eller boutredningsman gör framställning därom i samband med ingivande inom vederbörlig tid av fideikommissbouppteckning för registrering, skall beskattningsmyndigheten medgiva anstånd med skattens fastställande i avbidan på att avvecklingen av fideikommisset slutföres. Anstånd som nu sagts skall icke föranleda uppskov med bouppteckningens registrering. Vad i 52 § 1 mom. arvsskattelagen är stadgat om skyldighet att gälda ränta skall äga motsvarande tillämpning.
Skattemyndigheten skall medge anstånd med skattens fastställande tills avvecklingen av fideikommisset slutförts, om delägare i fideikommissboet eller boutredningsman gör framställning om det i samband med att fideikommissbouppteckningen ges in för registrering. Anstånd som nu sagts skall inte föranleda uppskov med bouppteckningens registrering. Bestämmelserna om ränta i 19 kap. skattebetalningslagen (1997:483) skall äga motsvarande tillämpning.
Vid tillämpning av 17 § andra stycket arvsskattelagen skall där angiven tid räknas från den tidpunkt då avvecklingen av fideikommisset är slutförd.
Vid tillämpning av 17 § andra stycket lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt skall där angiven tid räknas från den tidpunkt då avvecklingen av fideikommisset är slutförd.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
1 Senaste lydelse 1974:857.
2.4. Förslag till lag om ändring i kreditupplysningslagen (1973:1173)
Härigenom föreskrivs att 8 § kreditupplysningslagen (1973:1173) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
8 §1
En uppgift om en fysisk person skall gallras när det inte längre är nödvändigt att bevara uppgiften med hänsyn till ändamålet med behandlingen.
En uppgift om en fysisk person som inte är näringsidkare skall gallras senast när tre år har förflutit från utgången av det år då den omständighet inträffade eller det förhållande upphörde som uppgiften avser.
En uppgift som inhämtats från exekutionsväsendet i dess verksamhet med indrivning och utsökning skall gallras när den inte omfattas av undantaget från sekretess i 9 kap. 19 § första stycket andra meningen eller andra stycket sekretesslagen (1980:100).
En uppgift som inhämtats från exekutionsväsendet i dess verksamhet med indrivning och utsökning skall gallras när den inte omfattas av undantaget från sekretess i 9 kap. 19 § första stycket andra meningen sekretesslagen (1980:100).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
1 Senaste lydelse 2001:330.
2.5. Förslag till lag om ändring i lagen (2000:334) om särskilda skattebestämmelser vid kärnkraftsavveckling
Härigenom föreskrivs att 10 § lagen (2000:334) om särskilda skattebestämmelser vid kärnkraftsavveckling skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
10 §
Om ett företag på grund av ett sådant avtal som avses i 3 § första stycket överlåter en tillgång, som inte hänför sig till den avvecklade reaktorn och som inte är elkraft, eller upplåter nyttjanderätten till en sådan tillgång, gäller bestämmelserna i 11–18 §§.
Om det är fråga om ett andelsbyte eller en koncernintern andelsavyttring, skall det omkostnadsbelopp som skulle ha använts för de överlåtna andelarna anses som anskaffningsutgift för de mottagna andelarna.
Om det är fråga om ett uppskovsgrundande andelsbyte eller en koncernintern andelsavyttring, skall det omkostnadsbelopp som skulle ha använts för de överlåtna andelarna anses som anskaffningsutgift för de mottagna andelarna.
Första och andra styckena tillämpas bara om det överlåtande och det förvärvande företaget – eller i fråga om upplåtelse av en nyttjanderätt, upplåtaren och nyttjanderättshavaren – begär det.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002 och tillämpas första gången vid 2003 års taxering.
2.6. Förslag till lag om ändring i lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation
Härigenom föreskrivs att 20 § lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation skall uppgöra att gälla den 1 januari 2002.
2.7. Förslag till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet
dels att 2 kap. 8 § skall ha följande lydelse,
dels att det skall införas en ny paragraf, 1 kap. 1 a §, samt närmast före 1 a § en ny rubrik av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
Definitioner
1 a §
Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:1229) .
2 kap.
8 §
En kronofogdemyndighet får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1–5, 9 och 10. Direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 4, 5, 9 och 10 får endast avse den som är registrerad som gäldenär hos kronofogdemyndigheten eller make till gäldenären eller någon annan som likställs med make.
Tullverket får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1–5, 9 och 10. Åtkomsten får endast avse den som är eller kan antas vara gäldenär enligt tullagstiftningen eller skyldig att betala skatt för vara vid import.
Regeringen meddelar närmare föreskrifter om vilka uppgifter direktåtkomst enligt första och andra stycket får omfatta.
Tullverket får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1–5, 9 och 10. Åtkomsten får endast avse den som är eller kan antas vara gäldenär enligt tullagstiftningen, skyldig att betala skatt för vara vid import eller föremål för
Tullverkets kontrollverksamhet enligt lagen ( 1998:506 ) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter.
Regeringen meddelar närmare föreskrifter om vilka uppgifter direktåtkomst enligt första och andra styckena får omfatta.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
2.8. Förslag till lag om ändring i lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet
Härigenom föreskrivs att 2 kap. 28 § lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 kap.
28 §
En enskild får ha direktåtkomst till sådana uppgifter om sig själv i databasen som får lämnas ut till honom om regeringen har meddelat föreskrifter om det.
Om regeringen har medgivit det får en enskild ha direktåtkomst till uppgifter om mål eller ärenden där han är sökande, dock inte till handlingar som avses i 24 §.
Den som är sökande i ett mål eller ett ärende får ha direktåtkomst till uppgifter om målet eller ärendet, om regeringen har medgett det, dock inte till handlingar som avses i 24 §.
Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer meddelar föreskrifter om vilka uppgifter som får omfattas av direktåtkomst enligt första stycket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
2.9. Förslag till lag om ändring i lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet
Härigenom föreskrivs att 2 kap. 7 § lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 kap.
7 §
Riksskatteverket och skattemyndigheterna får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1, 2, 5–7, 10 och 11 i fråga om personer som är eller kan antas vara skattskyldiga.
Riksskatteverket och skattemyndigheterna får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1, 2, 5–7, 10 och 11 i fråga om personer som är eller kan antas vara skattskyldiga eller förekommer i ett ärende enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter.
Kronofogdemyndigheterna får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1, 2, 5–7, 10 och 11 i fråga om den som är registrerad som gäldenär hos kronofogdemyndigheten eller make till gäldenären eller någon annan som likställs med make.
Regeringen meddelar närmare föreskrifter om vilka uppgifter direktåtkomst enligt första stycket får omfatta.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
2.10. Förslag till lag om ändring i lagen (2001:000) om självdeklarationer och kontrolluppgifter
Härigenom föreskrivs att 3 kap. 15 och 16 §§ samt rubriken närmast före 15 § lagen (2001:000) om självdeklarationer och kontrolluppgifter skall ha följande lydelse.
Lydelse enligt prop. 2001/02:25 Föreslagen lydelse
3 kap.
Uppskov vid koncerninterna andelsavyttringar och vid andelsbyten
Uppskov vid koncerninterna andelsavyttringar och vid uppskovsgrundande andelsbyten
15 §
Den som enligt 25 kap. 11 § inkomstskattelagen (1999:1229) begär uppskov med beskattningen vid en koncernintern andelsavyttring skall lämna de uppgifter som skattemyndigheten behöver för att kunna besluta om uppskovet.
Detsamma gäller den som enligt 49 kap. 6 § den lagen begär uppskov med beskattningen vid ett andelsbyte.
Detsamma gäller den som enligt 49 kap. 6 § den lagen begär uppskov med beskattningen vid ett uppskovsgrundande andelsbyte.
Den som har fått uppskov skall årligen lämna de uppgifter som är av betydelse för om uppskovsbeloppet skall tas upp till beskattning.
Den som har fått uppskov skall årligen lämna de uppgifter som är av betydelse för om uppskovsbeloppet skall tas upp till beskattning. Detsamma gäller den som har en andel för vilken uppskovsbelopp fördelats enligt 49 kap. 19 § första stycket inkomstskattelagen.
16 §
Om äganderätten till andelar som har förvärvats genom sådant andelsbyte som avses i 49 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) har övergått till någon annan genom arv, testamente, bodelning eller gåva, skall förvärvaren lämna
1. uppgift om antalet andelar som har förvärvats,
2. uppgift om uppskovsbeloppet för varje andel, och
3. identifikationsuppgifter för den som andelarna har övergått från.
Om äganderätten till andelar som har förvärvats genom sådant uppskovsgrundande andelsbyte som avses i 49 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) har övergått till någon annan genom arv, testamente, bodelning eller gåva, skall förvärvaren lämna
1. uppgift om antalet andelar som har förvärvats,
2. uppgift om uppskovsbeloppet för varje andel, och
3. identifikationsuppgifter för den som andelarna har övergått från.
Den till vilken äganderätten till andelarna har övergått skall årligen lämna de uppgifter som är av betydelse för om uppskovsbeloppet skall tas upp till beskattning.
3. Ärendet och dess beredning
Inom Finansdepartementet har utarbetats en promemoria med förslag till ändringar i de särskilda skattereglerna för vissa andelsägare i fåmansföretag (Fi2001/438) och en promemoria med förslag till ändring i reglerna om beskattningen vid underprisöverlåtelser (Fi2001/437). Promemoriornas lagförslag finns i bilagorna 1 och 2. Promemoriorna har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilagorna 3 och 4. Sammanställningar av remissyttrandena finns tillgängliga i lagstiftningsärendena (dnr Fi2001/437 respektive Fi2001/438).
Regeringen lämnade den 1 februari 2001 en skrivelse (Skr. 2000/01:64) till riksdagen med meddelande om kommande förslag om ändringar i de särskilda skattereglerna för vissa andelsägare i fåmansföretag samt i reglerna om underprisöverlåtelser. I skrivelsen aviserades tre ändringar i de särskilda skatteregler som gäller för vissa andelsägare i fåmansföretag, de s.k. 3:12-reglerna, samt en ändring i reglerna om beskattning i inkomstslaget tjänst vid underprisöverlåtelser. Regeringen föreslog med stöd av 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen att de kommande förslagen tillämpas på utdelningar på och avyttringar av andelar i fåmansföretag samt på underprisöverlåtelser fr.o.m. dagen efter avlämnande av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 2 februari 2001. I denna proposition lämnas förslag till en lagreglering med utgångspunkt i skrivelsen och promemoriorna.
Riksskatteverket har i januari 2001 hos Finansdepartementet begärt vissa ändringar i skattereglerna om försäljning av värdepapper. Förslagen har utarbetats av en arbetsgrupp inom verket. Denna arbetsgrupp har haft Riksskatteverkets uppdrag att föreslå förändringar av de materiella reglerna för beräkning av kapitalvinst och kapitalförlust. Syftet är att det skall bli enklare för småsparare att deklarera försäljningar av värdepapper. Arbetsgruppen lämnade i januari 2001 en slutrapport (dnr 362–01/100). I detta ärende behandlas ett av förslagen, nämligen att det enhetliga uppskovssystemet vid andelsbyten frångås och ersätts med två parallella regelsystem. Projektets lagförslag i denna del finns i bilaga 5. Förslaget har remissbehandlats. En förteckning över remissinstanserna finns i bilaga 6. En sammanställning av remissyttrandena finns tillgänglig i lagstiftningsärendet (dnr Fi2001/208). Synpunkter har härefter under hand inhämtats från Riksskatteverket.
I propositionen föreslås några rättelser och konsekvensändringar i gällande lagstiftning. Slutligen lämnas förslag till ändringar i bestämmelserna om direktåtkomst i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet, lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet och lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet. Vid beredningen av dessa lagförslag har synpunkter från Riksskatteverket, Tullverket och Datainspektionen inhämtats under hand. De synpunkter som framförts har beaktats.
Lagrådet
Regeringen beslutade den 20 september 2001 att inhämta Lagrådets yttrande över de förslag som finns i bilaga 7. Lagrådets yttrande finns i bilaga 8. Lagrådet har föreslagit vissa justeringar av lagtexten. Regeringen har i huvudsak följt Lagrådets synpunkter. Synpunkterna behandlas i avsnitt 7.3 samt i författningskommentaren till de berörda lagrummen. Vissa redaktionella ändringar har härutöver gjorts i förhållande till lagrådsremissens lagförslag.
Förslagen till ändringar i 2 kap. 1 §, 7 kap. 17 §, 10 kap. 12 §, 16 kap. 17 och 18 §§, 17 kap. 16 §, 25 kap. 2 och 21 §§, 29 kap. 3 §, 37 kap. 2 och 31 §§, 42 kap. 16 §, 43 kap. 11 och 12 §§, 44 kap. 2 och 27 §§, 48 kap. 7 §, 48 a kap. 4 §, 49 kap. 18 §, 56 kap. 8 §, 57 kap. 13 § och 58 kap. 18 § IL har inte granskats av Lagrådet. Inte heller har Lagrådet granskat förslaget till ändringar i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, förordningen (1963:588) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss, kreditupplysningslagen (1973:1173), lagen (2000:334) om särskilda skattebestämmelser vid kärnkraftsavveckling, lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation och lagen (2001:000) om självdeklarationer och kontrolluppgifter. Ändringarna som består av rättelser och konsekvensändringar är enligt regeringens mening av så enkel beskaffenhet att Lagrådets hörande skulle sakna betydelse. Dessa ändringar kommenteras i avsnitt 7.5 och i författningskommentarerna.
Hänvisningar till S3
4. Beskattning av andelsägare i fåmansföretag
4.1. Bakgrund och gällande rätt
Bestämmelserna för aktiva andelsägare i fåmansföretag, de s.k. 3:12reglerna, finns i 57 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, och rör beskattning vid utdelning från respektive kapitalvinst vid avyttring av andelar i företaget. Reglerna innebär att utdelning och kapitalvinst på visst sätt delas upp i kapitalinkomst och tjänsteinkomst. Bestämmelserna tillämpas på andelsägarnivå och den andelsägare som omfattas av reglerna sägs inneha kvalificerade andelar.
Vad som avses med fåmansföretag framgår av 56 kap. 2 § IL. Som fåmansföretag räknas aktiebolag och ekonomiska föreningar där
1. fyra eller färre delägare äger andelar som motsvarar mer än 50 procent av rösterna för samtliga andelar i företaget, eller
2. näringsverksamheten är uppdelad på verksamheter som är oberoende av varandra och där en fysisk person genom andelsinnehav, avtal eller på liknande sätt har den faktiska bestämmanderätten över sådan verksamhet och självständigt kan förfoga över dess resultat.
I 56 kap. 4 § IL finns motsvarande bestämmelser beträffande fåmanshandelsbolag. Vid bedömningen av om ett företag är ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag skall, enligt 56 kap. 5 § IL en person och hans närstående anses som en delägare. Av 56 kap. 6 § första stycket IL följer att med delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag avses en fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar andelar i företaget. Motsvarande äldre bestämmelser fanns i punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370), KL. I 56 kap. 7 § IL anges att vad som sägs om fysisk person i detta kapitel inte gäller dödsbon.
Med kvalificerad andel avses enligt 57 kap. 4 § IL andel i ett fåmansföretag under förutsättning att
1. andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget, eller i ett annat fåmansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag och andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta företag.
Vid bedömningen av om ett fåtal personer äger andelarna i ett företag skall sådana delägare, som själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i företaget i betydande omfattning, anses som en enda person enligt 57 kap. 3 § IL, den s.k. utvidgade fåmansföretagsdefinitionen.
Om utomstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning skall en andel enligt 57 kap. 5 § första stycket IL anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl (den s.k. utomståenderegeln). Föreligger inte särskilda skäl skall beskattning av utdelning och kapitalvinst ske enligt allmänna regler. Enligt Riksskatteverkets rekommendationer (RSV S 2000:25) bör den skattskyldige visa att utomstående
äger minst 30 procent av andelarna för att det skall anses vara ”i betydande omfattning”. Ett företag anses enligt 57 kap. 5 § tredje stycket IL ägt av utomstående till den del det varken direkt eller indirekt ägs av fysiska personer som äger kvalificerade andelar i företaget eller i ett annat fåmansföretag som avses i 57 kap. 4 § IL.
Den s.k. 3:12-utredningen (Fi 1999:12, Dir. 1999:72) ser för närvarande över bl.a. reglerna om beskattning av ägare i fåmansföretag. Utredningsuppdraget skulle enligt direktiven vara avslutat senast den 31 oktober 2001. Utredningen har begärt förlängning av utredningstiden t.o.m. den 31 maj 2002 (Fi2001/1499). Regeringen har i dag beslutat om en sådan förlängning.
Hänvisningar till S4-1
- Prop. 2001/02:46: Avsnitt 4.2.1
4.2. Överväganden och förslag
4.2.1. Allmänna utgångspunkter
Det är viktigt att de s.k. 3:12-reglerna kan tillämpas för samtliga aktiva delägare och att det inte genom olika bolagskonstruktioner är möjligt att komma förbi systemet. Syftet är att reglerna skall vara tillämpliga dels om andelsägaren själv eller genom någon närstående är eller har varit verksam i ett fåmanshandelsbolag i vilket fåmansföretaget äger andelar, dels i de fall en andelsägare i ett fåmansföretag är eller har varit verksam i betydande omfattning i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som fåmansföretaget. Regeringsrätten har funnit att den nuvarande lagtexten inte ger utrymme för att täcka in detta fall (RÅ 2001 ref. 5 I). En ändring i enlighet härmed föreslås därför.
Vidare föreslås, som en följd av Regeringsrättens avgörande (RÅ 2001 ref. 5 II) en ändring så att den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen kan tillämpas även på andelsägarna respektive deras närstående i exempelvis ett moderföretag i de fall verksamheten helt eller delvis bedrivs i ett eller flera dotterföretag.
Syftet med reglerna är vidare att en andel som en fysisk person äger indirekt i ett fåmansföretag inte skall anses ägd av utomstående om andelen hade varit en kvalificerad andel om den i stället ägts direkt av den fysiska personen. Som en följd av två avgöranden från Regeringsrätten (RÅ 1999 ref. 62 och mål nr 7235-1998) föreslås en ändring så att denna möjlighet till kringgående förhindras.
Regeringen har i skrivelsen 2000/01:64 aviserat nämnda ändringar i 3:12-reglerna. Regeringen har i skrivelsen anfört att det för att förhindra att de gällande bestämmelserna utnyttjas för omfattande skatteplanering i syfte att erhålla skattelättnader är angeläget att de lösningar som aviserats med stöd av undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen tillämpas på utdelningar på och avyttringar av andelar i fåmansföretag fr.o.m. dagen efter överlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 2 februari 2001.
Med anledning av regeringens skrivelse väcktes vid riksdagsbehandlingen tre motioner, vilka samtliga avslogs av riksdagen den 4 april 2001 (prot. 2000/01:91 och bet. 2000/01:SkU10). Skatteutskottet anförde bl.a.
”En särskild utredning prövar nu hur regelsystemet skall kunna förändras för att stimulera tillväxt, investeringar och aktivt risktagande i fåmansföretagen. Viktiga inslag i arbetet är att förenkla
systemet och att uppnå att aktiva ägare i fåmansföretag – i förhållande till passiva kapitalägare – inte skall missgynnas av reglerna. Skatteutskottet vill med hänvisning till riksdagens ställningstagande i höstas och till det utredningsarbete som nu pågår avstyrka motionerna---. ---De ändringar som aviserats i skrivelsen innebär att gällande regelsystem behöver kompletteras för att motverka konstruktioner som medför skattefördelar som inte har varit avsedda. Sådana ändringar är angelägna inte minst därför att företagare som inte har möjlighet att utnyttja sådana konstruktioner skall komma i ett sämre läge till följd av den särskilda regleringen. Utskottet anser följaktligen att riksdagen inte bör göra uttalanden med det innehåll som föreslås i motionerna---. Utskottet avstyrker därför även dessa motioner.”
Remissinstanserna har i stort varit positiva till förslagen i den remitterade promemorian och ansett att det är angeläget att föreslagen lagstiftning genomförs. Några remissinstanser, bl.a. Hovrätten för Västra
Sverige, Företagarnas Riksorganisation och Svensk Handel anser att de föreslagna ändringarna inte bör tas upp nu utan att 3:12-utredningens resultat skall inväntas. Dessa remissinstanser samt Sveriges Advokatsamfund anser vidare att de föreslagna ändringarna inte skall tillämpas retroaktivt.
Företagarnas Riksorganisation anför att det inte finns några otillbörliga skatteförmåner eftersom transaktioner enligt nuvarande regler beskattas men till en något förmånligare skattesats. Företagare kan ha ingått avtal där kalkylen bygger på det rättsläge som Regeringsrätten angett som gällande rätt. En retroaktiv tillämpning skulle därför kunna få oskäliga konsekvenser för enskilda. Svensk Handel anser att regeringens rädsla för skatteflykt inte kan rättfärdiga retroaktiv lagstiftning på skatteområdet. De föreslagna ändringarna får inte bli tillämpliga förrän beslut om deras införande har tagits och de har publicerats samt offentliggjorts. Kravet på publicering och offentliggörande är inte uppfyllt i och med regeringens skrivelse. Sveriges Advokatsamfund ifrågasätter om särskilda skäl för retroaktiv skattelagstiftning föreligger i fråga om de förslag som lagts fram i promemorian. Möjligheten bör utnyttjas mycket sparsamt och endast då det är av väsentlig statsfinansiell betydelse eller andra starka skäl talar för det.
Några remissinstanser har pekat på komplexiteten i regelsystemet och efterlyst förenklade regler som ger stabilitet och förutsägbarhet.
Näringslivets skattedelegation har inga invändningar mot förslagen mot bakgrund av att avsikten är att ”täppa till” icke avsedda luckor i lagen.
Delegationen påpekar dock vikten av att regelverket snarast ges en enklare och mer begriplig utformning.
Som ovan angetts ser 3:12-utredningen för närvarande över reglerna för beskattning av ägare i fåmansföretag (avsnitt 4.1). Utredningsuppdraget skall vara avslutat senast den 31 maj 2002. Förslagen i den remitterade promemorian behandlar endast de situationer som uppmärksammats genom Regeringsrättens domar. I promemorian togs således inte upp övriga bestämmelser som för närvarande ses över av 3:12-utredningen. Förslagen syftar till att förhindra att nu gällande regler i aktuellt hänseende utnyttjas för omfattande skatteplanering i syfte att erhålla skattelättnader. Denna möjlighet till skatteundandragande bör förhindras utan att resultatet av utredningens arbete inväntas. Regeringen anser
således att det är angeläget att redan nu genomföra de förslag till ändringar som är avsedda att förhindra ett kringgående av de aktuella bestämmelserna. Regeringen fullföljer därmed de förslag som aviserats i skrivelsen. Samma dag som skrivelsen lämnades till riksdagen (den 1 februari 2001) sändes en promemoria på remiss (Fi2001/438). Samma dag publicerades även ett pressmeddelande och promemorian lades ut på regeringens externa hemsida. Innehållet i regeringens förslag har alltså varit känt och några oskäliga konsekvenser för enskilda kan inte anses uppkomma. Bestämmelserna bör tillämpas på utdelningar på och avyttringar av andelar i fåmansföretag fr.o.m. dagen efter överlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 2 februari 2001. Detta sker i enlighet med 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen och någon otillåten retroaktivitet uppkommer därför inte.
De nu föreslagna ändringarna i 3:12-reglerna är således av begränsad omfattning och får ses som provisoriska i avvaktan på utredningens arbete.
När det gäller övergångsbestämmelserna har Juridiska fakulteten vid
Lunds universitet tagit upp frågan om det skall vara möjligt att tillgodoräkna sig sparade gränsbelopp om fördelningsreglerna i 57 kap. IL inte har varit tillämpliga tidigare men blir tillämpliga efter lagändringarna.
Någon sådan rätt bör enligt regeringens mening inte införas. Det skulle dessutom vara förenat med stora svårigheter att fastställa ett sådant belopp.
4.2.2. Definitionen av kvalificerad andel
Regeringens förslag: En andel i ett fåmansföretag skall anses som kvalificerad även i det fall andelsägaren själv eller genom någon närstående är eller har varit verksam i betydande omfattning i ett fåmanshandelsbolag i vilket fåmansföretaget äger andelar. Detsamma skall gälla om andelsägaren själv eller genom någon närstående är eller har varit verksam i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som fåmansföretaget.
Vid tillämpningen av 3:12-reglerna skall, vid bedömningen av om ett handelsbolag är fåmansägt, delägarna anses som en enda delägare om de själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i företaget i betydande omfattning.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna tillstyrker förslaget eller har ingen erinran mot det. Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser att regeringen i detta sammanhang även bör ta ställning till ytterligare en förändring av 57 kap. 4 § IL eftersom dotterföretagsägares verksamhet i moderföretag och systerföretag inte längre fångas upp av lagtexten efter slopandet av den s.k. koncernregeln. Se också vad Företagarnas Riksorganisation, Svensk Handel m.fl. anfört i avsnitt 4.2.1.
Skälen för regeringens förslag: Den utformning som 3:12-reglerna fick vid skattereformen (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, rskr. 1989/90:356, SFS 1990:651) innebar att en andel i ett fåmansföretag
ansågs kvalificerad i de fall den skattskyldige (andelsägaren) eller någon honom närstående varit verksam i företaget i betydande omfattning under någon del av den senaste tioårsperioden. Detsamma gällde om andelsägaren varit verksam i ett annat fåmansföretag som bedrev samma eller likartad verksamhet under förutsättning att denna verksamhet inte påbörjades senare än tio år efter det att verksamheten i det först nämnda företaget upphörde. Med verksamhet eller innehav av andelar i ett fåmansföretag likställdes verksamhet eller andelsinnehav i ett annat företag inom samma koncern.
Efter förslag i propositionen Skattelättnad för riskkapital, m.m. (prop. 1995/96:109 s. 66 ff) ändrades tillämpningsområdet delvis för 3:12-reglerna. Den väsentliga ändringen innebar att bestämmelsen om att verksamhet eller innehav av andelar i ett fåmansföretag likställdes med verksamhet eller andelsinnehav i ett annat företag inom samma koncern slopades. I stället infördes bestämmelsen om att en andel anses kvalificerad om företaget direkt eller indirekt äger andelar i ett annat fåmansföretag i vilket den skattskyldige (andelsägaren) eller någon honom närstående är verksam i betydande omfattning, dvs. ett företag i vilket den skattskyldige indirekt är delägare. I det sammanhanget uttalade regeringen att i de fall verksamheten bedrivs i ett handelsbolag, dvs. andelsägaren är verksam i ett handelsbolag i vilket aktiebolaget äger andelar, torde verksamheten jämställas med verksamhet i aktiebolaget och därmed skulle regelsystemet i 3 § 12 mom. i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, vara tillämpligt (prop. s. 68 f). Skäl att särskilt reglera denna situation i 3 § 12 mom. SIL ansågs då inte föreligga.
Bestämmelsen i 3 § 12 a mom. SIL (57 kap. 4 § IL) fick en ny utformning år 1997. Från och med 1998 års taxering skall endast de fem senaste beskattningsåren som närmast föregått det aktuella beskattningsåret beaktas vid bedömningen av om andelen är kvalificerad (prop. 1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, rskr. 1996/97:284, SFS 1997:448).
Skatterättsnämnden har i ett av Regeringsrätten fastställt förhandsbesked (RÅ 2001 ref. 5 I) ansett att aktier inte var kvalificerade hos en fysisk person, som äger ett aktiebolag och som är verksam i ett kommanditbolag vari aktiebolaget är delägare. Omständigheterna var följande.
En fysisk person A är anställd av ett kommanditbolag, KB, som bedriver konsultverksamhet. KB ägs till lika delar av ett antal aktiebolag (kommanditdelägare) som i sin tur vart och ett är helägt av en konsult som är verksam i KB samt av ett aktiebolag, AB X (komplementär). AB X ägs till lika delar av de bolag som är kommanditdelägare i KB.
A hade erbjudits att bli delägare i verksamheten, dvs. att bli kommanditdelägare i KB och delägare i AB X. A hade för avsikt att bilda ett aktiebolag, AB Y, som skulle bli kommanditdelägare i KB. A skulle ensamt utgöra styrelse i AB Y. Mellan delägarbolagen upprättades ett avtal om bl.a. vinstfördelningen i KB.
Skatterättsnämndens förhandsbesked i denna del innebar – under förutsättning att A är anställd i kommanditbolaget och erhåller lön från detta för åt kommanditbolaget utfört arbete utan att också vara anställd i AB Y – att A:s andelar i AB Y inte är kvalificerade i den mening som anges i 3 § 12 a mom. SIL (57 kap. 4 § IL). Skatterättsnämnden förutsatte att den
lön som utbetalas till A inte uppenbarligen står i missförhållande till det arbete han utfört i kommanditbolaget.
Som motivering för avgörandet angav Skatterättsnämnden att enligt punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL (jfr 56 kap. 2 och 4 §§ IL) räknas inte handelsbolag som fåmansföretag. Bestämmelserna i 3 § 12 a mom. SIL (jfr 57 kap. 4 § IL) reglerar på ett till synes uttömmande sätt i vilka fall andelar skall anses kvalificerade. Nämnden ansåg därför att det inte fanns utrymme att tillämpa stadgandet utöver dess ordalydelse.
Avgörandet visar att lagtexten inte ger utrymme för att i detta sammanhang jämställa verksamhet i ett handelsbolag med verksamhet i ett aktiebolag. För att förhindra uppenbara möjligheter att kringgå 3:12-reglerna är det nödvändigt att ändra regelsystemet så att det inte genom att använda handelsbolagsform är möjligt att kringgå reglerna. Det bör således uttryckligen framgå att verksamhet i ett fåmanshandelsbolag i vilket fåmansföretaget äger andelar jämställs med verksamhet i fåmansföretaget. Detsamma bör också gälla för de fall andelsägaren eller någon närstående till honom är eller har varit verksam i betydande omfattning i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som fåmansföretaget.
Juridiska institutionen vid Lunds universitet har ansett att regeringen i detta sammanhang även bör ta ställning till ytterligare konstruktioner i kringgående syfte. Regeringen har under avsnitt 4.2.1 redovisat att förslagen i promemorian endast behandlar de situationer som uppmärksammats genom Regeringsrättens domar. Övriga frågor behandlas av 3:12-utredningen. Om det finns anledning till ytterligare förändringar av reglerna kan inte bedömas i detta sammanhang utan får först övervägas av utredningen.
Enligt 56 kap 6 § IL förstås med delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag en fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar andelar i företaget. Vid bedömningen av om ett företag är ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag skall en person och hans närståendekrets anses som en delägare. Härutöver gäller vid bedömningen av om ett företag är ett fåmansföretag att aktiva delägare och aktiva närstående till delägare i företaget anses som en enda person (57 kap. 3 § andra stycket IL). Den senare bestämmelsen gäller endast vid tillämpning av bestämmelserna i 57 kap. IL, dvs. vid tillämpningen av 3:12-reglerna, men bör även göras tillämplig på delägare och närstående i ett fåmanshandelsbolag. Regeringen föreslår därför att 57 kap. 3 § andra stycket IL ändras i enlighet med detta. Dessutom måste definitionen av kvalificerad andel i 57 kap. 4 § första stycket punkterna 1 och 2 IL ändras så att även verksamhet i ett fåmanshandelsbolag beaktas vid bedömningen av om en andel i ett fåmansföretag är kvalificerad.
Med de nu föreslagna ändringarna kan en andel i ett fåmansföretag – utöver vad som gäller i dag – vara kvalificerad om andelsägaren eller någon närstående till honom är eller har varit verksam i betydande omfattning i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som fåmansföretaget. Andelen kan också vara att anse som kvalificerad om fåmansföretaget – direkt eller indirekt – äger eller har ägt andelar i ett fåmanshandelsbolag i vilket andelsägaren i fåmansföretaget eller någon närstående till honom är eller har varit verksam i betydande
omfattning. Andelsägaren i fåmansföretaget är även delägare i det senare företaget om än indirekt genom sitt andelsinnehav i det första företaget.
Regeringens förslag föranleder ändringar i 57 kap. 3 och 4 §§ IL.
Hänvisningar till S4-2-2
- Prop. 2001/02:46: Avsnitt Författningskommentar till 4 § inkomstskattelagen (1999:1229)
4.2.3. Den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen
Regeringens förslag: Den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen skall göras tillämplig på moderföretaget även i de fall delägaren eller dennes närstående är eller har varit verksamma i betydande omfattning i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag i samma företagsgrupp.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna tillstyrker förslaget eller har ingen erinran mot det. Riksskatteverket anför att det bör övervägas om inte även delägares verksamhet i det direktägda företaget skall beaktas vid bedömningen om det indirekt ägda företaget är ett fåmansföretag enligt den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen. Se också vad
Företagarnas Riksorganisation, Svensk Handel m.fl. anfört i avsnitt 4.2.1.
Skälen för regeringens förslag: Vid 1990 års skattereform (prop. 1989/90:110 s. 470, bet. 1989/90:SkU30, rskr. 1989/90:356, SFS 1990:651) infördes den s.k. koncernregeln (3 § 12 mom. åttonde stycket
SIL). Avsikten var att de särskilda skattereglerna för aktiva delägare i fåmansföretag inte skulle kunna kringgås genom att verksamheten respektive ägandet knöts till olika bolag inom en koncern. Koncernregeln ”smittade” såväl vertikalt som horisontellt. I den fortsatta reformeringen av inkomst- och företagsbeskattningen (prop. 1990/91:54) lämnades koncernregeln oförändrad.
Alltsedan skattereformen har även den s.k. utvidgade fåmansföretagsdefinitionen funnits (3 § 12 a mom. fjärde stycket SIL). Syftet med denna bestämmelse är att ett företag som drivs gemensamt av flera delägare, som alla arbetar i företaget, skall behandlas som fåmansföretag (prop. 1989/90:110 s. 704). Bestämmelsen innebär att aktiva delägare skall anses som en person. Den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen finns numera i 57 kap. 3 § andra stycket IL.
Till 1997 års taxering slopades ovan nämnda koncernregel. Koncernregeln hade inskränkande effekt i den meningen att 3:12-reglerna inte blev tillämpliga på fåmansföretag som ingick i en företagsgrupp i vilken villkoren för att en koncern skulle anses föreligga inte var uppfyllda (jfr 1 kap. 5 § aktiebolagslagen[1975:1385]). Det var angeläget att regeln skulle omfatta även andra situationer med fåmansföretag där aktieinnehavet inte motsvarar så stort ägande eller inflytande att ett koncernförhållande föreligger. I stället för koncernregeln infördes därför bestämmelsen i 3 § 12 a mom. första stycket punkten 2 SIL att en andel i ett fåmansföretag är att anse som kvalificerad om företaget äger andelar i ett annat fåmansföretag i vilket delägaren eller någon denne närstående är verksam i betydande omfattning (prop. 1995/96:109 s. 67 f och 88, bet. 1995/96:SkU20, rskr. 1995/96:135, SFS 1995:1626). Regeln innebär att regelsystemet skall tillämpas vid indirekt ägande av det företag i
vilket den skattskyldige eller dennes närstående är verksam oavsett om ett koncernförhållande föreligger eller inte. Förutsättningen är dock att även det företag i vilket andelsägaren direkt äger andelar är ett fåmansföretag. Denna bestämmelse finns numera i 57 kap. 4 § första stycket punkten 2.
Skatterättsnämnden har i två förhandsbesked, vilka fastställts av Regeringsrätten (RÅ 2001 ref. 5 II och mål nr 3012-2000), ansett att aktier inte var kvalificerade hos en fysisk person som tillsammans med ett stort antal andra personer äger ett aktiebolag och liksom flertalet av de övriga ägarna är verksam i ett dotterbolag till detta.
I det ena fallet ägdes ett moderbolag av ett stort antal fysiska personer (183 st). Ett mindre antal av dessa (13 st) var verksamma i detta företag. Resterande delägare (170 st) var verksamma i ett helägt dotterbolag.
I det andra fallet var moderbolagets andelar uppdelade i 68 lika stora poster. I moderföretaget bedrevs inte någon verksamhet utan verksamheten bedrevs i ett helägt dotterbolag. I dotterbolaget fanns 63 anställda, varav 54 ägde var sin andelspost i moderbolaget. De övriga andelsposterna ägdes genom ett konsortium av samma personer.
Skatterättsnämnden ansåg i båda fallen att respektive moderbolag inte var att anse som ett fåmansföretag och att innehav av andelar i dessa företag inte var att anse som kvalificerade. Skatterättsnämnden uttalade bl.a. att för att ägarna enligt den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen skall räknas som en person krävs att dessa (direktägarna eller de indirekta ägarna) varit verksamma i betydande omfattning i företaget i fråga. Dotterbolagen är att anse som fåmansföretag men för att även andelarna i moderföretaget skall vara kvalificerade krävs att moderbolaget i sig är ett fåmansföretag. Inte i något av fallen ansågs moderbolaget vara fåmansföretag enligt definitionen i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL (56 kap. 2 § IL). Eftersom den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen endast avser det företag där den gemensamma verksamheten bedrivs, dvs. respektive dotterbolag, är moderbolaget inte heller enligt den utvidgade definitionen ett fåmansföretag. Andelarna i moderbolaget är då inte kvalificerade.
Riksskatteverket har i en skrivelse till Finansdepartementet den 3 april 2000 (Fi2000/1468) hemställt att en lagändring snarast genomförs.
Den nuvarande regleringen innebär att det är relativt enkelt att kringgå de särskilda reglerna för beskattning av aktiva delägare i fåmansföretag. Som tidigare angetts krävs för att ett fåmansföretag skall föreligga att fyra eller färre delägare innehar mer än 50 procent av rösterna i företaget. Närstående räknas som en person. Så snart det finns fler än fyra delägare som inte är närstående till varandra i ett moderföretag i vilket det inte förekommer någon verksamhet kan man undgå de särskilda skattereglerna. Som förutsättning gäller dock att inte mer än 50 procent av rösterna ägs av fyra eller färre delägare. Moderföretaget är då varken enligt den allmänna definitionen av fåmansföretag i 56 kap. 2 § IL eller enligt den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen i 57 kap. 3 § andra stycket IL att anse som ett fåmansföretag.
Regeringen har i skrivelsen aviserat ett kommande förslag om ändrad utformning av den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen. För att förhindra att 3:12-reglerna kringgås genom att verksamheten förläggs till ett dotterföretag föreslog regeringen att den utvidgade fåmansföretags-
definitionen görs tillämplig på moderföretaget även i de fall delägaren varit verksam i betydande omfattning i ett av företaget helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägt fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag. I den situationen då någon delägare är aktiv i ett företag i vilket denne indirekt äger andelar bör detta slå igenom på det direktägda företaget så att även det är att anse som ett fåmansföretag. Det bör heller inte vara möjligt att dela upp verksamheten på flera dotterföretag så att moderföretaget av den anledningen inte är att anse som ett fåmansföretag. Inte heller denna åtgärd bedöms kunna avvakta 3:12-utredningens förslag.
Riksskatteverket har ifrågasatt om delägare i ett fåmansföretag som i sin tur äger andelar i ett annat företag kan komma att undgå beskattning enligt 3:12-reglerna trots förslagen till ändring i den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen. Verket nämner som exempel att 100 fysiska personer med lika delar äger ett aktiebolag som i sin tur har ett helägt dotterbolag. Av delägarna är 60 verksamma i moderbolaget, medan resterande 40 är verksamma i dotterbolaget. Moderbolaget utgör ett fåmansföretag enligt den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen. Dotterbolaget å andra sidan är däremot inte att anse som ett fåmansföretag. För röstmajoritet i dotterbolaget (51 delägare) krävs utöver de i samma bolag aktiva delägarna ytterligare 11 delägare. Delägare som är verksamma i dotterbolaget torde därmed, enligt verkets bedömning, inte inneha kvalificerade andelar i moderbolaget. Detta följer av att företaget (moderbolaget) inte ägt andelar i ett annat fåmansföretag i vilket företag delägarna varit verksamma. Detta leder i sin tur till att moderbolaget ägs till 40 procent av utomstående delägare. Detta följer av att nämnda delägare inte äger kvalificerade andelar i det företag (moderbolaget) i vilket övriga 60 delägare är verksamma. Samtliga 100 delägare synes således undgå beskattning enligt 3:12-reglerna. Enligt verket bör det därför övervägas om inte även delägares verksamhet i det direktägda företaget skall beaktas vid bedömningen av om det indirekt ägda företaget är ett fåmansföretag enligt den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen.
Enligt 56 kap. 2 § IL avses med fåmansföretag aktiebolag och ekonomiska föreningar där fyra eller färre delägare äger andelar som motsvarar mer än 50 procent av rösterna för samtliga andelar i företaget. Med delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag avses en fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar andelar i företaget (6 §). Indirekt ägande skall således beaktas vid prövningen av om ett företag utgör ett fåmansföretag eller inte. Om ett aktiebolag vars aktier ägs av en enda fysisk person (eller ett fåtal) i sin tur har ett dotterbolag blir såväl moderbolaget som dotterbolaget att anse som fåmansföretag (jfr prop. 1995/96:109 s. 67 och prop. 1999/2000:15 s. 49 och 51).
Regeringens förslag innebär att vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag gäller vid tillämpningen av bestämmelserna i 57 kap., utöver bestämmelserna i 56 kap. 2–5 §§, den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen i 57 kap. 3 § IL. Om man i det exempel som Riksskatteverket tar upp tillämpar den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen och gör bedömningen att moderföretaget ägs av ett fåtal personer är moderföretaget ett fåmansföretag enligt 56 kap. 2 § IL eftersom en person äger andelar som motsvar mer än 50 procent av
rösterna. Enligt regeringens bedömning blir därmed även det helägda dotterföretaget ett fåmansföretag eftersom andelarna i dotterföretaget indirekt ägs av ett fåtal. Härefter skall bedömas om andelarna i moderföretaget är kvalificerade. För de 60 delägare som arbetar i moderföretaget bedöms andelarna vara kvalificerade med stöd av 57 kap. 4 § punkten 1. För övriga 40 delägare i moderföretaget bedöms andelarna vara kvalificerade med stöd av punkten 2 samma paragraf eftersom de arbetar i ett fåmansföretag som moderföretaget äger. Någon justering i detta avseende synes enligt regeringens bedömning således inte nödvändig.
Regeringens förslag innebär att den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen inte bara skall tillämpas på det företag i vilket verksamheten förekommer utan även på det företag i vilket den aktive andelsägaren äger andelar direkt.
Förslaget föranleder en ändring i 57 kap. 3 § IL.
Hänvisningar till S4-2-3
4.2.4. Utomståenderegeln
Regeringens förslag: Vid bedömningen av om utomstående äger andel i ett fåmansföretag skall även indirekt ägande beaktas. En fysisk person skall inte anses som utomstående om han äger kvalificerade andelar i företaget eller indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om han i stället ägt dem direkt. Detsamma skall gälla för en fysisk person som äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 57 kap. 4 § IL eller andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i den paragrafen.
Promemorians förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanserna tillstyrker förslaget eller har inget att erinra mot det. Riksskatteverket anför att det bör övervägas om inte med ”företag” i utomståenderegeln även skall avses det företag i vilket delägaren äger kvalificerad andel. Användandet av begreppet delägare i utomståenderegeln torde medföra att dödsbo inte kan vara utomstående delägare. En särreglering avseende dödsbo kan därför vara erforderlig. Vidare används begreppet kvalificerad andel avseende andel i fåmansägt handelsbolag. Bestämmelser med innebörden att andel i fåmansägt handelsbolag kan vara att anse som kvalificerad saknas. Hänvisningen i utomståenderegeln till annat fåmansföretag som avses i 57 kap. 4 § IL bör enligt verket preciseras. Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser att den föreslagna lagtexten skapar en viss osäkerhet angående vem som kan anses som utomstående. I förtydligande syfte bör en omformulering av lagtexten övervägas så att det framgår att även indirekta ägare kan vara utomstående. Vid en bokstavstolkning syftar uttrycket ”företaget” till det där den skattskyldige varit verksam i betydande omfattning. Det leder till ett materiellt tillfredställande resultat i de fall det utomstående ägandet föreligger i ett dotterbolag till det bolag där den skattskyldige har kvalificerade andelar.
Däremot kan utomståenderegeln inte användas om utomstående äger 30 procent i moderbolaget och personer med kvalificerade andelar inte är
aktiva i moderbolaget, utan bara i dotterbolaget. En sådan effekt kan inte vara förenlig med regelsystemets syfte. Föreningen Auktoriserade
Revisorer anser att förslaget med nuvarande formulering inte kan läggas till grund för lagstiftning. Utomståenderegeln kommer inte att kunna tillämpas för alla de företag där t.ex. börsbolag, stiftelser, ideella föreningar eller andra organ är delägare, oavsett om dessa har samma rätt till utdelning som huvudägaren. Detta går långt utöver de syften som den föreslagna ändringen har. Sveriges Redovisningskonsulters Förbund anser att utomståenderegeln inte skall tillämpas vid indirekt ägande via det bolag där ägarkretsen är oförändrad om genomsyn av ägandet via bolaget sker. I denna del stödjer därför förbundet förslagets genomförande. Däremot avstyrker förbundet den föreslagna inskränkningen att utomstående enbart skall kunna vara fysiker, då detta kan allvarligt begränsa företagets tillgång till riskkapital via andra bolag. Se också vad Företagarnas Riksorganisation, Svensk Handel m.fl. anfört i avsnitt 4.2.1.
Skälen för regeringens förslag: Syftet med 3:12-reglerna är att förhindra att delägaren vinner skattemässiga fördelar genom att ta ut inkomst som lägre beskattad kapitalinkomst i stället för som arbetsinkomst. Vid 3:12-reglernas tillkomst uttalades att om utomstående äger minst 30 procent av andelarna i ett fåmansföretag blir risken för omvandling av arbetsinkomster mindre eftersom utdelning och kapitalvinst tillfaller också dessa ägare (prop. 1989/90:110 s. 468).
Definitionen av utomstående fick sin utformning år 1995, men en motsvarighet fanns med redan vid reglernas tillkomst, då i 3 § 12 mom. sjätte stycket SIL. Definitionen av företag fick sin utformning år 1995.
Vid 1995 års ändring uttalades att 3:12-reglerna även bör tillämpas om delägaren är verksam i ett företag i vilket denne indirekt äger andelar under förutsättning att även det företaget kan anses utgöra ett fåmansföretag. Det uttalades också att det var av vikt att det särskilda regelsystemet skulle tillämpas på samtliga aktiva delägare och att det inte genom olika bolagskonstruktioner skulle vara möjligt att komma förbi systemet (prop. 1995/96:109 s. 68 f). Vidare angavs att en fysisk person eller ett dödsbo som äger kvalificerade andelar i det företag i vilket andelsägaren eller närstående är verksam eller i annat fåmansföretag som avses i 3 § 12 a mom. första stycket SIL inte utgör en utomstående enligt definitionen i 3 § 12 e mom. SIL. (s. 92 f).
Genom IL har den s.k. utomståenderegeln (3 § 12 e mom. andra stycket SIL jämfört med 57 kap. 5 § tredje stycket IL) formulerats delvis annorlunda. I propositionen har emellertid inte angetts att någon materiell förändring skulle vara avsedd (prop. 1999/2000:2 s. 625 f).
Regeringsrätten har i två domar den 19 november 1999 (RÅ 1999 ref. 62 och mål nr 7235-1998) prövat innebörden av 3 § 12 e mom. SIL (57 kap. 5 § IL). Enligt Regeringsrättens bedömning tar regleringen i första stycket första meningen endast sikte på den egentliga andelsägarkretsen eftersom rätt till utdelning bara tillkommer den som direkt äger andelar i företaget. Med den utgångspunkten fann Regeringsrätten att den i andra stycket angivna definitionen av begreppet utomstående inte kan ges annan innebörd än att till utomstående skall räknas alla andra andelsägare i det aktuella företaget än vissa fysiska personer och dödsbon. Regeringsrätten angav vidare att mycket tyder på
att avsikten varit att till annan än utomstående även hänföra ett aktiebolag som innehar aktier i de fall då dessa skulle ha ansetts kvalificerade om de ägts direkt av aktiebolagets ägare. Utformningen av bestämmelsen kunde emellertid inte ge utrymme för en sådan begränsning av begreppet utomstående. Regeringsrättens slutsats var därför att samtliga andelar som ägs av andra juridiska personer än dödsbon är att anse som ägda av utomstående.
Riksskatteverket har i en skrivelse till Finansdepartementet den 20 december 1999 (Fi1999/4846) hemställt att bestämmelsen ändras så att utomståenderegeln inte har denna långtgående räckvidd.
Genom vissa bolagskonstruktioner går det alltså att komma förbi 3:12systemet genom utomståenderegeln. T.ex. kan delägaren dela upp ett innehav av andelar så att han dels äger dem direkt, dels indirekt genom ett annat fåmansföretag. Förläggs minst 30 procent av andelarna till det indirekta innehavet skall andelarna som ägs direkt anses vara kvalificerade enligt den s.k. utomståenderegeln bara om det finns särskilda skäl. Genom en sådan konstruktion kan alltså andelsägaren anses som utomstående till sig själv. Det är därför nödvändigt att ändra bestämmelserna för att förhindra bl.a. sådana upplägg som det nyss beskrivna. Inte heller de nu aktuella åtgärderna kan avvakta 3:12-utredningens förslag.
Vid bedömning av frågan om utomstående äger andel i ett fåmansföretag bör inte endast den som direkt äger andel i företaget omfattas. Om det bland andelsägarkretsen finns ett annat företag bör bedömningen även ske i det senare företagets andelsägarkrets. Av direkt betydelse för bedömningen av om utomstående äger andelar bör vara vilka fysiska personer som finns i ägarkedjan. I promemorian angavs att endast fysiska personer (delägare) eller dödsbon bör kunna vara att anse som utomstående, dvs. att indirekta innehav av andelar i ett fåmansföretag bör beaktas. Om det i andelsägarkretsen i ett ägarföretag finns en delägare vars innehav i det ägda fåmansföretaget skulle vara att bedöma som kvalificerat om han ägt andelen direkt, bör denne inte bedömas som en utomstående delägare i fåmansföretaget. Det får då utifrån dennes – och eventuellt andra fysiska personers innehav av på det beskrivna sättet ”indirekt kvalificerade” andelar – ägarandel i ägarföretaget bedömas hur stor andel utomstående som ägarbolaget representerar. Redan i dag gäller t.ex. att inte heller den som äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet kan anses som utomstående. Detta föreslås även gälla för den som äger ”kvalificerade andelar” i ett fåmanshandelsbolag. Följande exempel kan belysa det sagda.
X äger kvalificerade andelar i fåmansföretaget AB A motsvarande 35 procent av andelarna. En annan fysisk person, Å, äger 20 procent av andelarna och även dessa är att bedöma som kvalificerade. 10 procent av andelarna ägs av ett börsbolag, AB C. AB C har rätt till utdelning i AB A. Resterande 35 procent av andelarna ägs av ett fåmansföretag AB B som inte bedriver samma eller likartad verksamhet som AB A. Även AB B har rätt till utdelning i AB A.
Fåmansföretaget AB B ägs till 50 procent av Y och resterande 50 procent av Z. Z är inte aktiv i något av företagen AB A eller AB B. Y är däremot aktiv i fåmansföretaget AB A. Genom den nu föreslagna ändringen är Y:s indirekta innehav i AB A att anse som kvalificerat,
eftersom innehavet skulle ha varit kvalificerat om han hade ägt andelarna direkt i fåmansföretaget AB A. Z:s innehav är däremot inte kvalificerat. Detta innebär således att (10 + 35/2) 27,5 procent av andelarna i AB A ägs direkt eller indirekt av utomstående och att X liksom Å därför skall beskattas enligt 3:12-reglerna. Y:s andelar i fåmansföretaget AB B skall inte beskattas enligt 3:12-reglerna eftersom hans andelsinnehav inte är kvalificerat. Detta beror på att utomstående (Z) i betydande omfattning (>30 procent) äger del i och har rätt till utdelning i företaget AB B.
Flera remissinstanser har påpekat att lagförslaget i promemorian när det gäller utomståenderegeln fått en alltför långtgående räckvidd. Utomståenderegeln skulle med den föreslagna lagtexten inte omfatta de fall då företaget i betydande omfattning ägs av t.ex. stiftelser, 6:e AP-fonden, kommuner, statliga företag och andra rättssubjekt som inte ägs av fysiska personer. Detta skulle allvarligt kunna begränsa tillförseln av riskkapital. Det har vidare framförts att den i promemorian föreslagna utformningen av 57 kap. 5 § tredje stycket punkten 3. IL skulle kunna tolkas så att varje fysisk person som har kvalificerade andelar i ett fåmansföretag aldrig kan åberopa utomståenderegeln.
Begreppet delägare definieras i 56 kap. 6 § IL. Med delägare avses en fysisk person som, direkt eller indirekt, äger andel i företaget. Enligt 56 kap. 7 § IL gäller vad som sägs i samma kapitel om fysiska personer inte dödsbon. Om begreppet utomstående kopplas till begreppet delägare kan, med den formulering 57 kap. 5 § IL fått i promemorian, konsekvensen bli att ett dödsbo inte kan vara utomstående, vilket inte är avsett. När det gäller de fall då företaget i betydande omfattning ägs av en stiftelse m.fl. rättssubjekt som inte ägs av fysiska personer skulle, med den utformning lagförslaget fått i promemorian, förslaget kunna tolkas på så sätt att dessa rättssubjekt inte kan vara utomstående. Regeringens avsikt är inte att dessa generellt skall vara avklippta från möjligheten att vara utomstående. För att denna avsikt klart skall komma till uttryck bör lagtexten justeras i förhållande till promemorians lagförslag. Detta sker lämpligen genom att ordet delägare tas bort i första stycket. Därigenom kan även tidigare nämnda rättssubjekt vara utomstående. I tredje stycket har, i enlighet med Lagrådets förslag, orden delägare i företaget bytts ut mot fysiska personer (jfr författningskommentaren).
Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anför att en besvärande oklarhet i regeln är vad uttrycket ”företaget” i utomståenderegeln syftar på. Regeringen kan bara konstatera att 57 kap. 5 § andra stycket IL och tidigare motsvarighet i SIL (3 § 12 e mom. andra stycket) har haft denna lydelse sedan regeln infördes den 1 januari 1996 (prop. 1995/96:109. bet. 1995/96:SkU20, rskr 1995/96:135, SFS 1995:1626). Eventuell förändring får övervägas i ett annat sammanhang.
När det gäller 57 kap. 5 § tredje stycket punkten 3 IL anges redan enligt motsvarande gällande lydelse att ett företag inte anses ägt av utomstående till den del det ägs av fysiska personer som äger andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 4 §.
I promemorian (s. 8 och 10) föreslås att delägare i fåmansföretag som äger ”kvalificerade andelar” i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som fåmansföretaget inte skall kunna anses som utomstående. Definitionen av kvalificerad andel i 57 kap. 4 § IL omfattar enbart andel i fåmansföretag. Enligt 56 kap. 2 § samma lag
kan enbart aktiebolag och ekonomisk förening utgöra fåmansföretag. För att intentionerna med lagstiftningen skall kunna komma till tillämpning torde, som Riksskatteverket påpekat, krävas att lagtexten görs tydligare på denna punkt. Regeringen föreslår därför att förslaget till lydelse av 57 kap. 5 § tredje stycket punkten 3 IL förtydligas med en hänvisning till andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i 57 kap. 4 § IL.
Riksskatteverket har framfört önskemål om ett klargörande av hur beräkningen av det utomstående ägandet skall ske vid indirekt ägande genom handelsbolag. Beräkningen kan principiellt tänkas ske utifrån ägarandel, kapitalandel eller vinstfördelningen i handelsbolaget. Beroende på vilket underlag som väljs för beräkningen kan utfallet i det enskilda fallet variera. Vinstfördelningen kan förändras inte bara mellan åren utan också under året. Även kapitalandelen kan förändras men ändringen motsvaras av ett kapitaltillskott av någon eller några av bolagsmännen. Förhållandet mellan handelsbolagsmännen regleras i bolagsavtalet och om bolagsmännen är överens kan förutsättningarna lätt ändras (t. ex. vinstfördelningen). Vilken metod som är mest lämplig för beräkningen kan variera från fall till fall och ett kategoriskt uttalande om vilken metod som bör användas skulle kunna leda till kringgåenden. I många fall kan vinstfördelningen vara en lämplig utgångspunkt men en helhetsbedömning av samtliga omständigheter måste alltid göras. Regeringen anser därför att detta är en tillämpningsfråga som får lösas i praxis.
Den föreslagna ändringen innebär således att till kretsen av utomstående kan hänföras den som direkt eller indirekt äger andel i fåmansföretaget. Vidare att – i vart fall vid tillämpning av denna bestämmelse – en utomstående kan ha rätt till utdelning i företaget såväl direkt som indirekt.
Regeringens förslag föranleder en ändring i 57 kap. 5 § IL.
Hänvisningar till S4-2-4
- Prop. 2001/02:46: Avsnitt Författningskommentar till 5 § inkomstskattelagen (1999:1229)
5. Underprisöverlåtelser
5.1. Beskattningen av underprisöverlåtelser
Regeringens förslag: Undantagsbestämmelsen om att en underprisöverlåtelse från ett företag inte skall medföra att skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst ändras. Undantaget inskränks till att gälla för förvärvaren, den som äger en kvalificerad andel i det förvärvande företaget eller den som indirekt genom innehav av en kvalificerad andel äger en andel i det förvärvande företaget.
Belopp som tagits upp som intäkt i inkomstslaget tjänst skall räknas in i omkostnadsbeloppet för andelarna i det förvärvande företaget eller i företag som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. I promemorian fanns dock inget förslag om vad som skulle gälla vid avyttring av andelarna i det förvärvande företaget eller i företag som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget.
Remissinstanserna: Samtliga remissinstanser som yttrat sig, utom
Juridiska fakulteten vid Lunds universitet, Företagarnas Riksorganisation och Svensk Handel, tillstyrker förslaget. Riksskatteverket efterfrågar uttryckliga regler om det är tänkt att tjänstebeskattningen skall påverka omkostnadsbeloppet på andelarna i det förvärvande företaget. Hovrätten för Västra Sverige saknar en diskussion om huruvida det går att förhindra förfarandet redan inom ramen för gällande rätt, t.ex. genom en s.k. genomsyn eller en tillämpning av lagen (1995:575) mot skatteflykt och anser att detta bör diskuteras i det fortsatta lagstiftningsarbetet.
Vidare har hovrätten vissa synpunkter på den lagtekniska utformningen.
Länsrätten i Skåne län anser att kompletterande regler kan behövas för att undvika ytterligare beskattning när andelarna i det förvärvande företaget avyttras. Sveriges Advokatsamfund framhåller att ett anställningsförhållande inte i sig behöver medföra att en underprisöverlåtelse skall beskattas i inkomstslaget tjänst (jfr RÅ 1993 ref. 56), eftersom det kan förekomma fall där det låga priset inte har något orsakssamband med anställningen. Juridiska fakulteten vid Lunds universitet ifrågasätter om det är konsekvent att predestinera en förmån till inkomstslaget tjänst för den som inte innehar en kvalificerad andel i ett fåmansföretag, bl.a. med hänsyn till att regeringen nyligen valt att avskaffa flertalet särregler som innebar en sådan predestinering av förtäckta förmåner. En sådan behandling bör regleras uttömmande i 57 kap. inkomstskattelagen (1999:1229). Övriga fall bör bedömas enligt allmänna regler.
Argumentet att man annars kan få uppskov med beskattningen är inte förenligt med valet att undanta utdelning från beskattning. Företagarnas
Riksorganisation är i grunden emot speciella skatteregler för utdelning i fåmansföretag men när sådana regler ändå finns bör de vara konsekventa och förändringarna skulle därför i princip kunna accepteras. Eftersom den s.k. 3:12-utredningen beräknas vara klar i höst bör promemoriornas förslag tas upp i samband med utredningens förslag. Svensk Handel anser
att den skattemässiga särbehandlingen av fåmansföretag och deras ägare bör upphöra för att förbättra för ägarna i små och medelstora företag.
Bakgrunden till regeringens förslag: Under hösten 1998 beslutade riksdagen om nya skatteregler för omstruktureringar av företag (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, rskr. 1998/99:67, SFS 1998:1600 m.fl.).
Lagstiftningen byggde på Företagsskatteutredningens betänkande Omstruktureringar och beskattning (SOU 1998:1). De nya reglerna trädde i kraft den 1 januari 1999. Underprisöverlåtelser var ett av de områden som omfattades av den nya lagstiftningen.
Bestämmelserna om underprisöverlåtelser togs in i en särskild lag, lagen (1998:1600) om beskattningen vid överlåtelser till underpris (UPL). Lagen upphörde att gälla den 1 januari 2000 i samband med att den nya inkomstskattelagen (1999:1229), IL, trädde i kraft och bestämmelserna finns numera i 23 kap. IL.
En överlåtelse av en tillgång till en ersättning som understiger marknadsvärdet som inte är affärsmässigt motiverad medför normalt uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap. IL. I den nya lagstiftningen anges konkret under vilka förutsättningar en sådan överlåtelse inte skall medföra uttagsbeskattning. Det är endast kravet på att överlåtelsen inte får medföra en otillbörlig skatteförmån som har behållits från vad som tidigare gällde enligt praxis. Kravet finns inte uttryckt i lagtexten. De nya reglerna är i stället konstruerade på ett sådant sätt att uttagsbeskattning alltid kan ske i de fall en otillbörlig skatteförmån skulle kunna uppkomma. Ett förfarande som inte medför uttagsbeskattning enligt den nya lagstiftningen bör därför normalt inte kunna falla inom tillämpningsområdet för lagen (1995:575) mot skatteflykt (prop. 1998/99:15 s. 147).
I den nya lagstiftningen regleras vad som krävs för att en överlåtelse av en tillgång till en ersättning som understiger marknadsvärdet inte skall medföra uttagsbeskattning. Dessutom finns det bestämmelser om de övriga beskattningskonsekvenserna när en sådan överlåtelse inte skall medföra uttagsbeskattning.
Med underprisöverlåtelse avses överlåtelse av en tillgång utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat, om villkoren i 23 kap. 14–29 §§ IL är uppfyllda (23 kap. 3 § IL). En underprisöverlåtelse skall inte medföra uttagsbeskattning (23 kap. 9 § IL). Om ersättning inte lämnas med ett belopp som motsvarar minst tillgångens skattemässiga värde, skall överlåtelsen behandlas som om tillgången avyttras mot en ersättning som motsvarar det skattemässiga värdet. Tillgången anses i sådant fall förvärvad för samma belopp (23 kap. 10 § IL).
Utgångspunkten i den nya lagstiftningen är att underprisöverlåtelser inte skall medföra några beskattningskonsekvenser för direkta och indirekta ägare i företag som är avtalsparter i en underprisöverlåtelse. Det innebär att det värde som överförs genom överlåtelsen inte skall behandlas som utdelning hos någon som direkt eller indirekt äger andelar i det överlåtande företaget. Det överförda värdet skall inte heller behandlas som förbättringsutgift hos någon som direkt eller indirekt äger aktier i det förvärvande företaget.
När UPL trädde i kraft gällde fortfarande de s.k. stoppreglerna, dvs. de särskilda skatteregler som tog sikte på transaktioner mellan fåmansägda
företag och deras ägare. Bestämmelserna fanns i punkt 14 av anvisningarna till 32 § i den numera upphävda kommunalskattelagen (1928:370), KL. En av de situationer som reglerades var när en delägare i ett fåmansföretag eller en delägaren närstående person förvärvade egendom från företaget till ett pris som understeg egendomens marknadsvärde. Ett belopp motsvarande skillnaden skulle då beskattas som intäkt i inkomstslaget tjänst hos förvärvaren. För att inte denna stoppregel skulle medföra beskattning när UPL var tillämplig infördes en bestämmelse som gjorde ett undantag för den situationen (prop. 1998/99:15 s. 295).
Flertalet av stoppreglerna slopades genom ny lagstiftning som trädde i kraft den 31 december 1999 (prop. 1999/2000:15, bet. 1999/2000:SkU5, rskr. 1999/2000:65, SFS 1999:1149–1150). Stoppregeln om förvärv till underpris upphävdes. Detta innebar i sin tur att man även upphävde det undantag från beskattning i inkomstslaget tjänst som gällde när UPL var tillämplig. För att inte förvärvaren skulle behöva ta upp skillnaden mellan det skattemässiga värdet och marknadsvärdet vid en underprisöverlåtelse föreslog skatteutskottet en justering av bestämmelserna om beskattning när uttagsbeskattning inte skall ske (bet. 1999/2000:SkU5 s. 12 och 13). Eftersom UPL skulle upphävas i samband med att IL trädde i kraft föreslog skatteutskottet motsvarande justering i förslaget till 23 kap. 11 § första stycket IL (bet. 1999/2000:SkU2 s. 9). Riksdagen beslutade i enlighet med skatteutskottets två förslag.
Skälen för regeringens förslag: Utgångspunkten i lagstiftningen om underprisöverlåtelser är att uttagsbeskattning bara får underlåtas om detta inte skulle leda till en otillbörlig skatteförmån. Lagstiftningen är utformad på ett sådant sätt att det inte skall vara möjligt att uppnå skattefördelar när överlåtelsen inte medför uttagsbeskattning.
Om tillgången överlåts av ett företag gäller enligt 23 kap. 11 § första stycket IL att överlåtelsen inte skall medföra att någon skall ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som intäkt. Om tillgången överlåts till en fysisk person gäller enligt andra stycket inte detta för det belopp som motsvarar det skattemässiga värdet av tillgången. Om ersättning lämnas med belopp som understiger det skattemässiga värdet gäller det inte för det belopp som motsvarar skillnaden mellan det skattemässiga värdet och ersättningen. Om tillgången överlåts till ett svenskt handelsbolag med fysiska personer som delägare tillämpas enligt tredje stycket bestämmelserna i andra stycket på dessa personer.
Avsikten med bestämmelsen i 23 kap. 11 § första stycket IL är dels att den som direkt eller indirekt äger en andel i det överlåtande företaget inte skall behöva ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som utdelning, dels att en förvärvare som är en fysisk person inte skall behöva ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som intäkt i inkomstslaget tjänst. Det bör noteras att om ersättningen understiger det skattemässiga värdet skall mellanskillnaden tas upp enligt andra stycket. Ordalydelsen i första stycket tillåter dock ett något vidare tillämpningsområde än vad som var avsikten. Inte heller direkt eller indirekt ägare i det förvärvande företaget behöver ta upp mellanskillnaden i inkomstslaget tjänst. En underprisöverlåtelse kan därför i vissa fall medföra en otillbörlig skatteförmån för en sådan andelsägare.
En fysisk person som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget kan vara anställd i det överlåtande företaget. En underprisöverlåtelse innebär att marknadsvärdet på andelarna i det förvärvande företaget ökar. Överlåtelsen borde därför kunna medföra att den anställde andelsägaren tar upp en viss del av skillnaden mellan egendomens marknadsvärde och ersättningen som intäkt i inkomstslaget tjänst. Enligt gällande regler får andelsägaren i stället uppskov med beskattningen tills han säljer andelarna och då tas mellanskillnaden upp i inkomstslaget kapital. Detta innebär alltså att andelsägaren dels får uppskov med beskattningen, dels att skattebördan blir lägre än om han tagit upp mellanskillnaden i inkomstslaget tjänst. Detta är inte rimligt. Det var inte heller meningen att bestämmelsen skulle innebära detta när den ändrades i samband med att stoppreglerna slopades.
Den aktuella situationen kan illustreras med ett exempel. Ett företag (XAB) tänker överlåta en näringsfastighet till ett nystartat dotterföretag (NAB) för en ersättning som understiger marknadsvärdet. För att en underprisöverlåtelse av en enstaka tillgång inte skall medföra uttagsbeskattning krävs att det överlåtande företaget med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till det förvärvande företaget avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker (23 kap. 17 § första stycket IL). Om XAB innehar mer än 90 % av andelarna i NAB, har XAB avdragsrätt för koncernbidrag som lämnas till NAB. XAB låter först sin verkställande direktör (Y) förvärva 9 % av andelarna i NAB. Y:s andelar är inte kvalificerade enligt 57 kap. IL. Han omfattas därför inte av de särskilda skatteregler (de s.k. 3:12-reglerna) som innebär att aktiva andelsägare på visst sätt skall dela upp intäkter i form av utdelning och kapitalvinst i inkomstslagen kapital och tjänst. När näringsfastigheten sedan överlåts till underpris till NAB medför detta inte någon uttagsbeskattning för XAB. Marknadsvärdet på aktierna i NAB stiger till följd av underprisöverlåtelsen. Y behöver enligt bestämmelsens ordalydelse likväl inte ta upp sin andel av skillnaden mellan fastighetens marknadsvärde och dess skattemässiga värde som intäkt i inkomstslaget tjänst. När Y sedan säljer sina andelar i NAB beskattas hela vinsten, inklusive det övervärde som beror på underprisöverlåtelsen, i inkomstslaget kapital. Eftersom skattebelastningen i inkomstslaget kapital är lägre än i inkomstslaget tjänst uppkommer en inte avsedd skatteförmån för Y. Dessutom får Y uppskov med beskattningen av beloppet till dess han avyttrar sina andelar i NAB.
Det är osäkert om denna typ av otillbörliga skatteförmåner kan angripas vare sig med stöd av genomsyn eller med tillämpning av lagen om skatteflykt. För att kunna motverka förfarandet och dessutom uppnå största möjliga förutsebarhet för både skattemyndigheterna och de skattskyldiga bör därför bestämmelsen i 23 kap. 11 § första stycket IL ändras.
En underprisöverlåtelse bör liksom hittills inte medföra att direkt eller indirekt ägare i det överlåtande företaget skall behöva ta upp skillnaden mellan tillgångens marknadsvärde och ersättningen som utdelning. Förvärvaren skall inte heller fortsättningsvis generellt behöva ta upp mellanskillnaden som intäkt i inkomstslaget tjänst (utom det skattemässiga värdet med anledning av bestämmelsen i 23 kap. 11 § andra stycket IL). Däremot kan det i vissa fall vara motiverat att en direkt eller indirekt ägare i det förvärvande företaget tar upp mellanskillnaden i inkomstslaget tjänst.
Om en fysisk person äger en kvalificerad andel i det förvärvande företaget finns det ett begränsat utrymme för att ta upp utdelning på en sådan andel i inkomstslaget kapital. Till den del utdelningen på den kvalificerade andelen överstiger gränsbeloppet tas den upp i inkomstslaget tjänst (57 kap. 7 § IL). Om en kvalificerad andel säljs skall 50 procent av den del av vinsten som överstiger det sparade utdelningsutrymmet tas upp i inkomstslaget tjänst (57 kap. 12 § första stycket IL). Skälen som talar för att ändra regeln i 23 kap. 11 § första stycket IL är därför inte lika starka när det gäller personer som äger kvalificerade andelar som för andra andelsägare. Motsvarande resonemang gäller för personer som äger kvalificerade andelar i företag som direkt eller indirekt äger en andel i det förvärvande företaget.
Sammanfattningsvis bör alltså gälla att en underprisöverlåtelse skall kunna medföra att skillnaden mellan egendomens marknadsvärde och ersättningen skall tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst i sådana situationer då tjänstebeskattning kan komma i fråga enligt allmänna regler. Förvärvaren, den som äger kvalificerade andelar i det förvärvande företaget och den som indirekt genom innehav av kvalificerade andelar äger en andel i det förvärvande företaget bör dock undantas från tillämpning av allmänna regler i inkomstslaget tjänst. För en förvärvare som är fysisk person gäller även fortsättningsvis de speciella reglerna i 23 kap. 11 § andra stycket IL som innebär att det skattemässiga värdet ändå kan tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst.
Att löner, arvoden, kostnadsersättningar, pensioner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls på grund av tjänst skall tas upp som intäkt framgår av 11 kap. 1 § första stycket IL. Alla former av värdeöverföringar från arbetsgivare till anställda som har sin grund i en arbetsprestation är en förmån. Det behövs därför ingen särskild bestämmelse som anger att förmånsbeskattning kan komma i fråga vid underprisöverlåtelser. För övrigt kan noteras att förslaget inte innebär någon nyhet utan är en återgång till vad som gällde innan stoppreglerna togs bort och 14 § första stycket UPL (motsvarar 23 kap. 11 § första stycket IL) ändrades. Att 23 kap. 11 § IL i sin helhet tillämpas i inkomstslaget tjänst framgår av 11 kap. 1 § andra stycket. Det bör understrykas att tjänstebeskattning enligt allmänna regler endast kan komma i fråga för direkta eller indirekta andelsägare i det förvärvande företaget som är eller har varit verksamma hos det överlåtande företaget eller hos någon i intressegemenskap med denne. Som framgår av 11 kap. 1 § första stycket skall förmånen ha erhållits på grund av tjänst, vilket innebär att det överförda värdet inte beskattas om den skattskyldige kan visa att värdeöverföringen har sin grund i något annat förhållande (jfr RÅ 1993 ref. 56).
Riksskatteverket och Länsrätten i Skåne län har uppmärksammat en fråga som inte togs upp i promemorian, nämligen om det tjänstebeskattade beloppet skall påverka omkostnadsbeloppet när andelarna i det förvärvande företaget avyttras. Vad allmänna regler innebär här är oklart och frågan bör uttryckligen regleras. Det är givetvis inte rimligt att en person som blivit beskattad i samband med en underprisöverlåtelse skall behöva bli beskattad för beloppet ytterligare en gång när andelarna i det förvärvande företaget avyttras. Detsamma gäller en person som blivit tjänstebeskattad och är indirekt ägare i det förvärvande företaget. Det bör därför införas en ny bestämmelse som innebär att det belopp som tagits
upp som intäkt i inkomstslaget tjänst skall räknas in i omkostnadsbeloppet för andelarna i det förvärvande företaget eller i företag som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget.
Förslagen föranleder en ändring i 23 kap. 11 § IL och att en ny bestämmelse, 17 a §, tas in i 48 kap. IL.
Frågan om från vilken tidpunkt bestämmelserna skall få tillämpas tas upp i nästa avsnitt. De synpunkter som framförts på utformningen av lagtexten tas upp i författningskommentaren.
5.2. Övergångsbestämmelser
Regeringens förslag: De nya bestämmelserna om underprisöverlåtelser skall tillämpas på överlåtelser respektive avyttringar efter den 1 februari 2001.
Promemorians förslag: Överensstämmer med regeringens. Remissinstanserna: Företagarnas Riksorganisation, Svensk Handel och Sveriges Advokatsamfund anser att reglerna inte bör få retroaktiv tillämpning. Företagarnas Riksorganisation anser att skatteförmånen inte är otillbörlig eftersom transaktioner enligt nuvarande regler beskattas men till en något förmånligare skattesats. En retroaktiv tillämpning skulle kunna få oskäliga konsekvenser för enskilda. Att avvakta med en tillämpning till ikraftträdandet skulle kunna medföra ett mindre skattebortfall men drabbar inte någon enskild medborgare eller något enskilt företag. Det finns därför inte skäl att tillåta en tillämpning av reglerna retroaktivt. Svensk Handel anser att retroaktiv beskattning är helt oacceptabelt i en rättsstat. Regeringens rädsla för skatteflykt kan inte rättfärdiga retroaktiv lagstiftning på skatteområdet. Ändringarna kan inte bli tillämpliga förrän beslut om dess införande har tagits samt de har publicerats och offentliggjorts. Kravet på publicering och offentliggörande är inte uppfyllt i och med regeringens skrivelse till riksdagen.
De företag och företagare som är målgrupp för ändringarna måste ha möjlighet att överblicka de regler som kommer att tillämpas avseende deras transaktioner. Sveriges Advokatsamfund anser att möjligheten att genomföra retroaktiv skattelagstiftning bör tillämpas med stor restriktivitet och ifrågasätter om det föreligger särskilda skäl för förslaget. Situationen måste vara mycket ovanlig och det förefaller osannolikt att underprisöverlåtelser av aktuellt slag skulle sättas i system under 2001 för att utnyttja den lucka i lagen som existerar. Möjligheten att föreskriva ett retroaktivt ikraftträdande av skattelag bör utnyttjas mycket sparsamt och endast då det är av väsentlig statsfinansiell betydelse eller andra starka skäl talar för det.
Skälen för regeringens förslag: Utformningen av den aktuella undantagsregeln möjliggör att den kan utnyttjas på ett inte avsett sätt.
Bestämmelsens utformning hindrar att en arbetsinkomst beskattas som en sådan och innebär att inkomsten i stället beskattas som kapitalinkomst och dessutom med uppskov. En sådan lucka i lagen måste givetvis stängas snarast möjligt. Såvitt känt hade luckan dess bättre inte uppmärksammats i någon omfattning. Remissen av Finansdepartementets
promemoria med förslag till ändring av bestämmelsen i fråga (Fi2001/437) skulle av naturliga skäl göra saken allmänt bekant.
Samma dag som promemorian remitterades lämnade regeringen en skrivelse till riksdagen (Skr. 2000/01:64). I skrivelsen föreslog regeringen att riksdagen med stöd av 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen skulle besluta att det kommande lagförslaget skall tillämpas på överlåtelser som görs fr.o.m. dagen efter avlämnandet av skrivelsen. Samma dag publicerades ett pressmeddelande och promemorian lades ut på regeringens externa hemsida. Riksdagen har den 4 april 2001 avslagit tre motioner som väckts med anledning av skrivelsen (prot. 2000/01:91, bet. 2000/01:SkU19).
Det aktuella fallet är enligt regeringens mening ett typfall för vilket undantagsregeln mot förbudet mot retroaktiv tillämpning av skattelag i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen är avsett (jfr prop. 1978/79:195 s. 55 f). Regeringen vidhåller sitt förslag i skrivelsen om retroaktiv tillämpning. De nya bestämmelserna bör alltså gälla från dagen efter den då skrivelsen överlämnades till riksdagen. Skrivelsen överlämnades den 1 februari 2001. De nya bestämmelserna bör alltså gälla i fråga om underprisöverlåtelser den 2 februari 2001 och senare.
Bestämmelsen om att det tjänstebeskattade beloppet skall få räknas in i omkostnadsbeloppet för andelarna i det förvärvande företaget eller i företag som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget fanns inte med i promemorian och nämns följaktligen inte i skrivelsen. Eftersom bestämmelsen inte innebär att något ytterligare skatteuttag skall ske utan tvärtom säkerställer en begränsning av det belopp som kan tas ut bör även den bestämmelsen kunna tillämpas på avyttringar fr.o.m. dagen efter avlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 2 februari 2001.
6. Andelsbyten
6.1. Beskattningen vid andelsbyten
Regeringens förslag: Det enhetliga uppskovssystemet vid andelsbyten ersätts med två parallella system, nämligen framskjuten beskattning vid andelsbyten och uppskovsgrundande andelsbyten. Reglerna om framskjuten beskattning gäller endast när en fysisk person är säljare.
Riksskatteverkets förslag: Överensstämmer delvis med regeringens.
Regeringens förslag gäller endast när en fysisk person är säljare.
Remissinstanserna: De flesta remissinstanser som yttrat sig tillstyrker förslaget eller har inga erinringar. Sveriges Advokatsamfund anser att strukturregelstekniken bör bli generellt tillämplig vid alla andelsbyten.
Om detta anses uteslutet bör endast byten av kvalificerade andelar där kapitalvinst på grund av avyttringen av den inbytta andelen till någon del skall beskattas i inkomstslaget tjänst undantas från strukturregelns tillämpning. Föreningen Auktoriserade Revisorer anser att innehavaren av den marknadsnoterade andelen bör ha möjlighet att välja mellan att redovisa andelsbytet och därmed få uppskov med andelsbytet och att inte redovisa andelsbytet. Svenska Bankföreningen m.fl. instämmer i Riksskatteverkets bedömning att det är lämpligt att alla onoterade aktier omfattas av de nuvarande andelsbytesreglerna.
Bakgrunden till regeringens förslag
Den gamla strukturregeln och IGOL
Den 1 januari 1999 trädde lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten, andelsbyteslagen, i kraft (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, rskr. 1998/99:67 ). Lagen ersatte den s.k. strukturregeln i 27 § 4 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, och reglerna om internationella andelsbyten i lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG, IGOL. Andelsbyteslagen gällde taxeringsåren 2000–2001. Bestämmelserna har utan saklig ändring flyttats till 49 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL.
Enligt strukturregeln kunde uppskov med reavinstbeskattningen medges om en fysisk eller juridisk person avyttrat aktier till ett svenskt aktiebolag eller till ett motsvarande utländskt bolag. Som förutsättning gällde att vederlaget utgjordes av nyemitterade aktier i det köpande bolaget. En kontant ersättning på högst 10 procent av det nominella värdet av de nyemitterade aktierna tilläts utan att det hindrade uppskovet. Strukturregeln torde också ha omfattat andelar i ekonomiska föreningar och i utländska motsvarigheter till svenska aktiebolag.
Tekniskt innebar uppskovet att den kontanta delen (kontantdelen) av vederlaget beskattades omedelbart och att de mottagna aktierna övertog det skattemässiga omkostnadsbeloppet för de avyttrade aktierna. Reavinsten kom på så sätt att beskattas när de mottagna aktierna avyttrades.
Strukturregeln gällde inte för personer som flyttat från Sverige men som på grund av reglerna om väsentlig anknytning till landet ändå ansågs bosatta här. Avskattning skedde när den skattskyldige flyttade utomlands. Detta gällde dock endast om uppskovet avsåg en vinst vid en avyttring till ett utländskt bolag. Regeln gällde inte heller om den s.k. förlustregeln och koncernregeln (2 § 4 mom. SIL) var tillämpliga på transaktionen.
Vid avyttring av andelar i fåmansföretag, som var kvalificerade enligt det s.k. 3:12-systemet (57 kap. IL), krävdes skattemyndighetens medgivande för uppskov. Sådant medgivande fick inte lämnas om någon del av vinsten skulle tas upp i inkomstslaget tjänst.
Enligt 6 § i den upphävda IGOL avsågs med internationellt andelsbyte ett förfarande genom vilket ett bolag förvärvade andelar i ett annat bolag av andelsägare i det senare bolaget. Vederlaget skulle utgå i form av andelar i det köpande bolaget. En kontant andel på högst 10 procent av det nominella värdet på de andelar som lämnades som vederlag tilläts utan att det hindrade uppskovet. Som förutsättning för uppskov gällde att någon andelsägare i det överlåtna bolaget var hemmahörande i Sverige och att det köpande företaget var hemmahörande i en annan stat som var medlem i EG. Den skattskyldige kunde alternativt begära att strukturregeln tillämpades.
Tekniskt medgavs uppskov genom att skattemyndigheten fastställde reavinsten på de avyttrade andelarna vid tidpunkten för avyttringen men beskattningen skedde när de mottagna andelarna avyttrades. Den kontanta delen beskattades dock omedelbart. De mottagna andelarna i det köpande bolaget ansågs anskaffade för ett belopp som motsvarade deras marknadsvärde. I motsats till vad som gällde enligt strukturregeln medgavs enligt IGOL uppskov även vid överlåtelse av andelar som utgör lagertillgångar. Vidare omfattade IGOL kvalificerade andelar. Bestämmelserna i IGOL baserades på ett EG-direktiv, det s.k. fusionsdirektivet (90/434/EEG). Direktivet tillåter inte att avyttringar av kvalificerade andelar eller lagerandelar undantas från uppskovsmöjligheten, varför uppskov medgavs enligt IGOL även i sådana fall.
Gällande uppskovsregler
Som angetts ersattes strukturregeln och reglerna för internationella andelsbyten (IGOL) med ett enhetligt regelsystem. Detta skedde på förslag av Företagsskatteutredningen (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, rskr. 1998/99:67, SFS 1998:1601). Anledningen var att det ansågs förenat med praktiska och principiella nackdelar att ha två system för uppskov vid andelsbyten.
Det enhetliga regelsystemet utformades med utgångspunkt i den teknik som användes för internationella andelsbyten. Detta motiverades i första hand med att tekniken för internationella andelsbyten möjliggör att ta tillbaka uppskovsbelopp avseende kvalificerade andelar. Det konstaterades att metoden i strukturregeln inte gav utrymme för beskattning enligt de s.k. 3:12-reglerna när de mottagna andelarna avyttrades, om de mottagna andelarna inte utgjorde kvalificerade andelar vid tidpunkten för avyttringen.
Tekniken för den nu gällande lagstiftningen vid andelsbyten innebär således att en kapitalvinst måste räknas fram för varje andelsbyte och att den skattskyldige måste begära uppskov i sin deklaration. Skattemyndigheterna skall fastställa uppskovsbeloppet vid taxeringen för det beskattningsår andelsbytet sker. Uppskovsbeloppet fördelas på de mottagna andelarna. Det fastställda uppskovsbeloppet skall tas upp som intäkt senast när den mottagna andelen avyttras. Den skattskyldige kan dock välja att frivilligt ta upp hela eller delar av uppskovsbeloppet som intäkt innan den mottagna andelen avyttras. Den frivilliga beskattningen aktualiseras framför allt när den skattskyldige behöver kvittningsgilla vinster mot realiserade förluster. Omkostnadsbeloppet för de mottagna andelarna uppgår enligt allmänna regler till ett belopp som motsvarar marknadsvärdet för de avyttrade andelarna.
Bestämmelserna i 49 kap. IL, liksom tidigare bestämmelser i andelsbyteslagen, gäller både i inkomstslaget kapital och näringsverksamhet. Det finns också några bestämmelser som gäller i inkomstslaget tjänst. Bestämmelser om uppskov med beskattningen av kapitalvinst finns även i fråga om koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. 6–27 §§ IL. Dessa bestämmelser gäller bara i inkomstslaget näringsverksamhet.
Skälen för regeringens förslag
Behovet av en översyn
Nuvarande uppskovsteknik har blivit föremål för stark kritik och uppfattas som mycket svår att tillämpa. Kritiken har inriktats på att det varit svårt för flertalet skattskyldiga att deklarera uppskovsbeloppet. Komplexiteten blir ännu större när den mottagna andelen i sin tur ingår i ett nytt andelsbyte (efterföljande andelsbyte), när den skattskyldige innehar andra andelar av samma slag och sort eller när den mottagna andelen omfattas av split, fondemission m.m. Vid innehav av mottagna andelar och andelar av samma slag och sort som inte utgör mottagna andelar gäller en turordning vid avyttringen. Vid split och fondemission måste uppskovsbeloppet fördelas om.
Eftersom uppskovet är frivilligt måste den skattskyldige begära uppskov i sin deklaration. För detta ändamål har Riksskatteverket tagit fram två särskilda deklarationsblanketter; K4B för försäljning av icke kvalificerade andelar och K4C för försäljning av kvalificerade andelar. K4Bblanketten berör de flesta som vill ha uppskov och anses mycket svår att fylla i. Först skall kapitalvinsten på den avyttrade andelen redovisas och därefter även uppskovsbeloppet. Uppskovsbeloppet skall fördelas på samtliga mottagna andelar. Blanketten skall också användas för beräkning av kapitalvinst vid byte av mottagen andel (efterföljande byte), återföring av uppskovsbelopp vid avyttring av mottagna andelar, beskattning av uppskovsbelopp utan samband med avyttring (t.ex. frivilligt och på grund av utflyttning). Vidare innehåller blanketten ett utrymme för frivilliga uppgifter (förändringar på grund av t.ex. split och fondemission).
Reglerna har medfört att skattemyndigheterna fått satsa stora resurser på granskningen och fastställandet av uppskovsbeloppen trots att det inte är fråga om transaktioner som direkt påverkar beskattningsunderlaget det
aktuella beskattningsåret. Fastställandet av uppskovsbeloppet utvecklades till en masshantering redan under första året det nya systemet började tillämpas.
Från praktiska utgångspunkter finns det stora nackdelar med den nuvarande tekniken eftersom den innebär resurskrävande insatser från de skattskyldiga, skattemyndigheterna och bankerna. Några enstaka andelsbyten i marknadsnoterade företag berörde flera hundra tusen aktieägare under 1999. I andelsbytet mellan Astra och Astra Zeneca deltog ca 250 000 aktieägare. Motsvarande siffra för bytet mellan ABB AB och ABB Ltd uppgick till ca 192 000 aktieägare. Under samma år berördes ca 300 säljare av kvalificerade andelar av uppskovsreglerna.
I Riksskatteverkets rapport anges att det kan antas att antalet andelsbyten i publika företag kommer att öka väsentligt framöver eftersom det direkta ägandet av aktier och förändringarna inom tillväxtbranscherna ökar. Riksskatteverket anser därför att regelsystemet bör ändras för att minska komplexiteten och göra uppskovstekniken för flertalet skattskyldiga enklare att tillämpa. Även regeringen bedömer att nuvarande system medför så stora hanteringsproblem att en ny ordning bör övervägas.
Regeringen anser vidare, liksom Riksskatteverket, att regleringen av andelsbyten skall uppfylla två krav. För det första skall kvalificerade andelar kunna hanteras inom systemet. Kapitalvinst som uppstår vid bytet och som skall hänföras till inkomstslaget tjänst skall kunna beskattas när den mottagna andelen avyttras. För det andra skall de tidigare nämnda praktiska problemen undvikas. Dessa krav kan emellertid inte få en tillfredsställande lösning inom ett enhetligt system utan att det blir komplicerat och svårtillämpat. Ett förenklat system som löper parallellt med nuvarande uppskovsreglering bör därför övervägas. En förutsättning är att denna ordning är förenlig med EG-rätten.
Det nu gällande enhetliga uppskovssystemet baseras på EG:s fusionsdirektiv (90/434/EEG). Direktivet ställer som krav att ett andelsbyte inte skall utlösa omedelbar beskattning. Direktivet kräver däremot inte att systemet skall vara enhetligt. Fusionsdirektivet hindrar således inte att olika tekniska lösningar väljs för olika typer av andelar och att ett förenklat system införs. I direktivet anvisas medlemsländerna en teknik som motsvarar strukturregeln, s.k. roll-over relief. Regeringen anser att det enhetliga systemet bör frångås för att förenkla hanteringen av andelsbyten för flertalet skattskyldiga. Det förenklade systemet bör bygga på den tidigare strukturregeln i 27 § 4 mom. SIL.
Två parallella system
Ett av huvudargumenten för den enhetliga uppskovstekniken var att den var mest lämpad för att återta uppskovsbeloppet när den avyttrade andelen är kvalificerad (jfr prop. 1998/99:15). En utgångspunkt är även i fortsättningen att gränsen bör dras så att kvalificerade andelar kan hanteras inom systemet. Vidare bör gränsdragningen ske enligt ett lättillgängligt regelsystem. Det bör inte krävas några komplicerade bedömningar vid gränsdragningen.
Ett alternativ är att dra gränsen för tillämpningen mellan kvalificerade och icke kvalificerade andelar. Kvalificerade andelar behandlas då enligt den nuvarande uppskovstekniken. Alla andra andelsbyten hanteras enligt
strukturregeln. Ett annat alternativ är att dra gränsen vid marknadsnoteringen. Strukturregelns tillämpning begränsas då till marknadsnoterade andelar. Icke marknadsnoterade andelar hanteras därmed enligt den gällande uppskovstekniken. Även icke marknadsnoterade andelar som inte är kvalificerade skulle omfattas av den gällande uppskovstekniken.
Det som talar för en gränsdragning mellan kvalificerade och icke kvalificerade andelar är att alla icke kvalificerade andelar som inte måste behandlas enligt den nuvarande uppskovstekniken kommer att omfattas av den föreslagna enklare tekniken, dvs. strukturregeln.
Sveriges Advokatsamfund anser att endast kvalificerade andelar där kapitalvinst på grund av avyttringen av den inbytta andelen till någon del skall beskattas i inkomstslaget tjänst bör undantas från strukturregelns tillämpning. Vid en sådan gränsdragning måste en bedömning göras om andelen är en kvalificerad andel. En kvalificerad andel föreligger under förutsättning att andelsägaren eller närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget (jfr 57 kap. 4 § IL). När man skall avgöra om en andel är kvalificerad får andelsägarens personliga arbetsinsatser i företaget en avgörande betydelse. Kopplingen till andelsägarens personliga arbetsinsats gör vidare att andelarna i ett företag inte generellt kan betecknas som kvalificerade. Bedömningen måste avse den enskilde andelsägarens innehav. Detta betyder också att det i ett och samma icke marknadsnoterade företag kan förekomma både kvalificerade och icke kvalificerade andelar. De nämnda omständigheterna gör att det kan bli komplicerat att avgöra om den avyttrade andelen skall omfattas av den ena eller andra uppskovstekniken. De administrativa fördelarna och förenklingen för de skattskyldiga skulle vid en gränsdragning enligt ovan till stor del gå förlorade. Strukturregeln bör nämligen kunna tillämpas utan att den skattskyldige begär det och således hanteras utanför deklarationsförfarandet. Med hänsyn härtill bör en annan gränsdragning övervägas.
Vid gränsdragningen enligt det andra alternativet, dvs. mellan noterade och icke marknadsnoterade företag, uppstår i normalfallet inte några särskilda tillämpningsproblem. Dessutom kommer samtliga andelar i företaget eller samtliga andelar av det aktuella slaget, med något undantag, att omfattas av bedömningen. Någon koppling till personliga förhållanden hos andelsägaren blir inte aktuell. En gränsdragning vid marknadsnotering innebär att så gott som alla kvalificerade andelar faller utanför tillämpningsområdet för den nämnda regeln utan att någon komplicerad bedömning behöver göras. De omfattande praktiska problemen uppstår företrädesvis när de avyttrade andelarna är marknadsnoterade. Riksskatteverket har därför föreslagit att strukturregeln återinförs för sådana andelsbyten där den avyttrade andelen är marknadsnoterad. Regeringen delar verkets bedömning.
Marknadsnoterade andelar kan i enstaka fall vara kvalificerade. Sådana andelar bör också uteslutas från tillämpningsområdet för den föreslagna strukturregeln. Enligt 49 kap. IL kan både en fysisk person och en juridisk person vara säljare. Riksskatteverkets förslag omfattar på samma sätt både när en fysisk person och en juridisk person är säljare. Om reglerna skall tillämpas även för juridiska personer uppstår enligt
regeringens bedömning svåra tillämpningsproblem och kollisioner mellan olika regelsystem som tillåter uppskov vid andelsbyten, t.ex. reglerna om koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. IL. Regeringen anser därför att de nya reglerna bör begränsas till att endast gälla när fysiska personer är säljare. Den övervägande delen skattskyldiga som berörs av de tidigare nämnda deklarationsproblemen hör till denna grupp. Reglerna bör inte heller tillämpas när byte sker mot kvalificerade andelar eftersom problem kan uppstå när vinsten, som i dessa fall kan beskattas i såväl inkomstslaget tjänst som kapital, skall sammanläggas med vinsten på andra andelar som endast beskattas i inkomstslaget kapital. Reglerna bör därför inte tillämpas när byte sker mot andelar som blir kvalificerade hos säljaren.
Föreningen Auktoriserade Revisorer anser att förslaget bör kompletteras med en bestämmelse om att innehavaren av den marknadsnoterade andelen skall få välja mellan att redovisa andelsbytet och därmed få uppskov med andelsbytet och att inte redovisa andelsbytet.
En fördel med det befintliga systemet är att uppskovet är frivilligt och att det fastställda uppskovsbeloppet när som helst kan tas upp som intäkt. Därigenom kan den skattskyldige kvitta en förlust mot hela eller delar av uppskovsbeloppet. Motsvarande möjlighet i ett system som bygger på strukturregeln skulle dock innebära att de praktiska fördelarna med ett sådant system delvis går förlorade. Den tidigare strukturregeln gav inte heller någon sådan möjlighet. Regeringen gör med hänsyn härtill bedömningen att någon valfrihet inte bör finnas vid tillämpningen av den nu aktuella strukturregeln, dvs. den bör tillämpas oavsett om den skattskyldige begär det eller ej. Själva andelsbytet behöver då inte deklareras av den skattskyldige.
Eventuell kontantersättning skall tas upp till beskattning som kapitalvinst det beskattningsår då andelsbytet sker. Den skattemässiga anskaffningsutgiften för den avyttrade andelen övergår på den mottagna andelen. Återstående del av kapitalvinsten kommer att beskattas när den mottagna andelen avyttras. Detta gällde även för den gamla strukturregeln. Kapitalförlust skall på motsvarande sätt dras av.
Definitionen av andelsbyte finns i 49 kap. 2 § IL. Eftersom denna definition gäller såväl kvalificerade som icke kvalificerade andelar samt omfattar såväl fysiska som juridiska personer i egenskap av säljare bör en särskild definition införas vid tillämpningen av strukturregeln. För strukturregeln föreslås därför en inskränkt definition av andelsbyten. Ett andelsbyte som omfattas av strukturregeln bör i övrigt i tillämpliga delar uppfylla de förutsättningar som anges i 49 kap. 2 § IL. Detta innebär bl.a. att den kontanta delen av ersättningen får uppgå till högst 10 procent av det nominella värdet av de mottagna andelarna. Kravet på att säljaren skall vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här bör också gälla strukturregeln (8 §). Vidare bör avskattning ske om en fysisk person inte längre uppfyller detta villkor (26 §). Definitionerna av det köpande företaget (9 §) och kravet på röstetal (12 §) bör vara samma, oberoende av vilken regel som är tillämplig. När det gäller definitionen av det avyttrade företaget (11 §) bör dock inte andelar i ekonomiska föreningar omfattas av strukturregeln eftersom sådana andelar inte är marknadsnoterade.
I 49 kap. 13 § IL anges att om den avyttrade andelen är en tillgång som kapitalvinstbeskattas hos säljaren skall det uppkomma en kapitalvinst. Av praktiska skäl bör något sådant krav inte gälla för strukturregeln. Detta då själva tekniken går ut på att de mottagna andelarna skall överta omkostnadsbeloppet för de avyttrade andelarna. Strukturregeln bör således gälla oavsett om bytet föranleder förlust eller vinst. Motsvarande gällde också för den tidigare strukturregeln.
För att skilja redan gällande bestämmelser om uppskov med beskattningen vid andelsbyten i 49 kap. IL från de nya reglerna bör de förstnämnda benämnas uppskovsgrundande andelsbyten och den nya kategorin med framskjuten beskattning benämnas andelsbyten. Anledningen till detta är att de flesta andelsbyten som sker omfattar fysiska personer.
Regeringens förslag föranleder att ett nytt kapitel, 48 a kap., införs i IL samt ändringar i 2 kap. 1 §, 17 kap. 16 §, 25 kap.2 och 21 §§, 37 kap. 2 och 31 §§, 43 kap. 11 §, 44 kap. 2 och 27 §§, 48 kap. 7 §, 49 kap. 1, 2, 12, 14, 19, 24, 27 och 28 §§, 56 kap. 8 § och 57 kap. 13 §. Vidare föranleder förslaget ändringar i 10 § lagen (2000:334) om särskilda skattebestämmelser vid kärnkraftsavveckling samt 3 kap. 15 och 16 §§ i den nya lagen (2001:000) om självdeklarationer och kontrolluppgifter.
6.2. Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser
Regeringens förslag: De nya bestämmelserna skall träda i kraft den 1 januari 2002 och tillämpas på avyttringar efter ikraftträdandet. Om den skattskyldige begär det skall de nya bestämmelserna dock tillämpas redan vid 2002 års taxering på andelsbyten som uppfyller villkoren.
Riksskatteverkets förslag: Riksskatteverket har inte föreslagit några särskilda övergångsbestämmelser.
Remissinstanserna: Svenska Bankföreningen m.fl. anför att den övergångsproblematik som uppkommer när strukturregeln återinförs för noterade aktier inte har berörts i Riksskatteverkets förslag. Fastställda uppskovsbelopp kommer att finnas kvar tills de tillbytta aktierna avyttras. En möjlighet att frivilligt skatta av uppskovsbeloppet kvoterat till 50 procent bör införas. Det bör även klargöras att ett efterkommande andelsbyte inte skall utlösa beskattning av ett redan fastställt uppskovsbelopp när strukturregeln tillämpas på det efterföljande andelsbytet. Även Sveriges
Aktiesparares Riksförbund efterlyser någon form av övergångsregler.
Skälen för regeringens förslag: Regeringen anser att de förbättringar som de föreslagna reglerna innebär för de skattskyldiga bör tas till vara så snart som möjligt. De bör därför tillämpas så snart som lagändringarna har trätt i kraft. De nya bestämmelserna om andelsbyten föreslås träda i kraft den 1 januari 2002 och tillämpas på avyttringar efter ikraftträdandet. Den skattskyldige bör emellertid få möjlighet att begära att de nya reglerna skall tillämpas redan vid 2002 års taxering om villkoren är uppfyllda. En särskild övergångsbestämmelse föreslås därför för detta.
Även i ett annat avseende finns det behov av en särskild övergångsregel. Det gäller den situationen då ett uppskovsgrundande andelsbyte
skett före ikraftträdandet och uppskovsbelopp fördelats på de mottagna andelarna enligt bestämmelserna i 49 kap. IL. Om ett andelsbyte härefter sker beträffande en sådan mottagen marknadsnoterad andel och bestämmelserna om framskjuten beskattning i 48 a kap. IL är tillämpliga skall denna andel anses förvärvad för det marknadsvärde som gällde vid det uppskovsgrundande andelsbytet. Uppskovsbeloppet behöver inte tas upp till beskattning i anledning av andelsbytet enligt 48 a kap. utan skall i stället fördelas på de mottagna andelarna vid detta andelsbyte och behandlas som ett uppskovsbelopp hänförligt till en mottagen andel enligt 49 kap. Detta innebär att uppskovsbeloppet skall tas upp som intäkt senast då äganderätten övergår till någon annan eller andelen upphör att existera. En hänvisning till de bestämmelser som reglerar förfarandet för andelsbyten och uppskovsbelopp hänförliga till tiden efter ikraftträdandet görs därför i övergångsbestämmelsen (48 a kap. 10 § och 49 kap. 19 § IL).
Svenska Bankföreningen m.fl. anför att fastställda uppskovsbelopp kommer att finnas kvar tills de mottagna aktierna avyttras och anser att en möjlighet att frivilligt skatta av uppskovsbeloppet kvoterat till 50 procent bör införas. Regeringen håller med om att uppskov som erhållits enligt gällande regler bör få skattas av om den skattskyldige begär det. Någon skatterabatt vid sådan frivillig avskattning är däremot inte motiverad.
7. Behandlingen av uppgifter inom skatteförvaltningen, tullen och exekutionsväsendet
7.1. Definition av termer och uttryck i beskattningsdatabasen
Regeringens förslag: Termer och uttryck som används i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet skall ha samma betydelse och tillämpningsområde som de har i inkomstskattelagen (1999:1229).
Skälen för regeringens förslag: I lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet regleras Riksskatteverkets och skattemyndigheternas behandling av personuppgifter.
Termer och uttryck som används i den lagen skall ha samma betydelse och tillämpningsområde som de har i inkomstskattelagen (1999:1229). Det föreslås därför att det i lagen införs en ny paragraf, 1 kap. 1 a §, med denna innebörd.
7.2. Tullverkets direktåtkomst till beskattningsdatabasen
Regeringens förslag: Tullverket skall få ha direktåtkomst till uppgifter i beskattningsdatabasen om personer som är föremål för Tullverkets kontrollverksamhet.
Bakgrund: Tullverket hade t.o.m. utgången av oktober i år möjlighet till terminalåtkomst till uppgifter i alkohol-, tobaks- och energiskatteregistret (det s.k. SEED-registret) med stöd av bestämmelser i förordningen (1994:1613) om tobaksskatt, förordningen (1994:1614) om alkoholskatt och förordningen (1994:1784) om skatt på energi. I och med att SEED-registret fr.o.m. den 1 oktober 2001 ses som en del av beskattningsdatabasen finns inte längre något behov av bestämmelser om teminalåtkomst till SEED-registret i nyss nämnda förordningar.
Bestämmelserna om terminalåtkomst upphävs därför den 1 november 2001 (prop. 2000/01:33, bet. 2000/01:SkU20, rskr.2000/01:176).
Ändamålet med det s.k. SEED-registret var att tillhandahålla skattskyldiga och behöriga myndigheter i Sverige och annat EU-land uppgifter om godkännande och registrering av upplagshavare, varumottagare och skatteupplag. I övriga EU-länder finns motsvarande register. Ändamålet för SEED-registret ingår numera i de ändamål för vilka beskattningsdatabasen skall användas.
Tullverket får ha direktåtkomst till vissa uppgifter i beskattningsdatabasen om en person som är eller kan antas vara gäldenär enligt tullagstiftningen eller skyldig att betala skatt för vara vid import.
Skälen för regeringens förslag: Tullverket har i sin kontrollverksamhet enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter fortlöpande behov av direktåtkomst till uppgifter om upplagshavare, varumottagare och
skatteupplag. Tullverket har i denna verksamhet behov av direktåtkomst till uppgifter även om personer som inte är eller kan antas vara gäldenärer enligt tullagstiftningen eller skyldiga att betala skatt för vara vid import. Lagstiftningen om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet innebär i detta avseende en inte avsedd begränsning av Tullverkets möjligheter till direktåtkomst till uppgifter. Kretsen av personer vars uppgifter Tullverket får ha direktåtkomst till i beskattningsdatabasen behöver vidgas för att tullen skall kunna bedriva sin verksamhet på samma sätt som före den 1 oktober 2001. Detta sker lämpligen genom att 2 kap. 8 § lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet utvidgas så att det framgår att Tullverket får ha direktåtkomst till uppgifter om personer som är föremål för Tullverkets kontrollverksamhet enligt lagen om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter.
7.3. Riksskatteverkets och skattemyndigheternas direktåtkomst till tulldatabasen
Regeringens förslag: Riksskatteverket och skattemyndigheterna skall få ha direktåtkomst till uppgifter i tulldatabasen om personer som förekommer i ett ärende enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter.
Bakgrund: Riksskatteverket hade till den 1 oktober 2001 möjlighet att ha terminalåtkomst till sådana uppgifter i tulldatabasen som avsåg kontroll och beslut enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter.
Vissa skattemyndigheter hade motsvarande åtkomst för verksamheten med prövning av och tillsyn över upplagshavare, skatteupplag och registrering som varumottagare enligt lagen (1994:1563) om tobaksskatt, lagen (1994:1564) om alkoholskatt och lagen (1994:1776) om skatt på energi. En bestämmelse om Riksskatteverkets och skattemyndigheternas terminalåtkomst fanns i 6 § andra och tredje styckena tullregisterlagen (1990:137). Bestämmelsen kompletterades av 3 a § tullregisterförordningen (1990:179). Dessa bestämmelser upphörde att gälla vid utgången av september 2001 som en konsekvens av att tullregistret sedan dess ingår i tulldatabasen (prop. 2000/01:33, bet. 2000/01:SkU20, rskr.2000/01:176). Behandlingen av uppgifter i Tullverkets verksamhet regleras från den 1 oktober 2001 av lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet (prop. 2000/01:33 s. 176–178).
Riksskatteverket och skattemyndigheterna får ha direktåtkomst till vissa uppgifter i tulldatabasen om personer som är eller kan antas vara skattskyldiga.
Skälen för regeringens förslag: Riksskatteverket och skattemyndigheterna har i sina respektive verksamheter alltjämt behov av att ha direktåtkomst till vissa uppgifter i tulldatabasen avseende personer som inte är eller kan antas vara skattskyldiga. Riksskatteverket och skattemyndigheterna har behov av direktåtkomst i verksamheten med prövning
av och tillsyn över upplagshavare, skatteupplag och registrering som varumottagare enligt lagen om tobaksskatt, lagen om alkoholskatt och lagen om skatt på energi. Lagstiftningen om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet innebär i detta avseende en inte avsedd begränsning av Riksskatteverkets och skattemyndigheternas möjligheter till direktåtkomst till uppgifter.
För att Riksskatteverket och skattemyndigheterna skall få direktåtkomst till uppgifter i tulldatabasen i samma omfattning som de tidigare hade terminalåtkomst till tullregistret krävs att kretsen personer vars uppgifter kan bli föremål för direktåtkomst vidgas. Detta sker lämpligen genom att tillägg görs i bestämmelsen i 2 kap. 7 § första stycket lagen om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet som reglerar vilka uppgifter Riksskatteverket och skattemyndigheterna får ha direktåtkomst till. Regeringen föreslår därför att bestämmelsen utvidgas på så sätt att Riksskatteverket och skattemyndigheterna skall få ha direktåtkomst till uppgifter i tulldatabasen om personer som förekommer i ett ärende enligt lagen om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter.
Lagrådet har förslagit att orden ”som förekommer i ett ärende” byts ut mot ”som behövs för prövningen av ett ärende” eller någon liknande formulering. Skälen till detta är att den av regeringen nu föreslagna bestämmelsen enligt Lagrådet går längre än tidigare gällande bestämmelser. Detta dels genom att Riksskatteverket och skattemyndigheterna likställs vad gäller direktåtkomst i ärenden om punktskattekontroll, dels genom att det enligt förslaget för åtkomst endast skall krävas att det är fråga om personer ”som förekommer i ett ärende”.
Regeringen har viss förståelse för Lagrådets synpunkt att formuleringen av den föreslagna bestämmelsen genom orden ”som förekommer i ett ärende hos myndigheten” kan ge intryck av att vara långtgående. Att formulera bestämmelsen så att den detaljerat anger vilka uppgifter som direktåtkomsten får avse är inte möjligt utan att lagtexten blir onödigt komplicerad och otymplig. I sammanhanget förtjänar att påpekas att möjligheterna till direktåtkomst omgärdas av flera bestämmelser. Direktåtkomst till tulldatabasen kan endast medges för de ändamål som anges i 1 kap. 5 § lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet. Dessutom anges i 2 kap. 7 § genom hänvisningen till 3 § vilken typ av uppgifter som kan komma i fråga för direktåtkomst. Som en ytterligare begränsning av direktåtkomsten anges vilken kategori av personer som uppgifterna får omfatta. Dessutom kan de uppgifter myndigheterna får del av genom direktåtkomst till tulldatabasen endast behandlas i beskattningsdatabasen om behandlingen omfattas av ändamålen i 1 kap. 4 § lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet. Sammanfattningsvis anser regeringen att den föreslagna bestämmelsen tillgodoser kravet på skydd för den personliga integriteten samtidigt som förutsättningar skapas för erforderligt samarbete mellan myndigheterna.
Hänvisningar till S7-3
- Prop. 2001/02:46: Avsnitt 3, Författningskommentar till 7 § lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet
7.4. Direktåtkomst för alla sökande till utsöknings- och indrivningsdatabasen
Regeringens förslag: Den begränsning som består i att regeringen endast får medge enskilda sökande direktåtkomst till utsöknings- och indrivningsdatabasen skall tas bort.
Skälen för regeringens förslag: Förslaget innebär att regeringen i förordning kan medge även andra än enskilda sökande direktåtkomst till utsöknings- och indrivningsdatabasen avseende uppgifter i mål eller ärenden där de är sökande. Detta är i princip en återgång till vad som gällde enligt 7 § tredje stycket den upphävda utsökningsregisterlagen (1986:617) och 2 b § den upphävda utsökningsregisterförordningen (1986:678) före den 1 oktober 2001. Enligt de äldre bestämmelserna skulle Riksskatteverket dock i det enskilda fallet lämna ett medgivande till terminalåtkomst för sökanden. Förslaget föranleder ändring av 2 kap. 28 § lagen
(
2001:184) om behandling av uppgifter i
kronofogdemyndigheternas verksamhet.
7.5. Behandling av uppgifter om skattereduktion för bredbandsanslutning
Regeringens förslag:20 § lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation skall upphöra att gälla.
Skälen för regeringens förslag: I 20 § lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation (s.k. bredbandsanslutning) finns en upplysning om att skatteregisterlagen (1980:343) innehåller bestämmelser om registrering av uppgifter och beslut som fattas enligt först nämnda lag. Skatteregisterlagen (1980:343), vilken upphörde att gälla vid utgången av september 2001, innehöll bl.a. bestämmelser om att uppgifter som behövs för verksamheten med skattereduktion för bredbandsanslutning får behandlas i skatteregistret (1 § tredje stycket 2 och 7 § 20 skatteregisterlagen).
Från och med den 1 oktober 2001 ingår skatteregistret i beskattningsdatabasen och behandlingen av uppgifter vid beskattningsverksamheten regleras av lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet (prop. 2000/01:33, bet. 2000/01:SkU20, rskr.2000/01:176).
Genom den nya lagen om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet regleras all helt eller delvis automatiserad behandling av personuppgifter inom beskattningsverksamheten. Behovet av uppgifter i beskattningsverksamheten styr när, hur, och vilka uppgifter som får behandlas, naturligtvis med beaktande av att den personliga integriteten inte kränks. I lagen om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet konkretiseras detta genom ändamålsbestämmelser (1 kap. 4 och 5 §§). Lagen anger också vilka kategorier av uppgifter som får behandlas i beskattningsdatabasen (2 kap.
3 §). Närmare bestämmelser om vilka uppgifter som får behandlas finns i förordningen (2001:588) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet och meddelas av Riksskatteverket genom föreskrifter.
De uppgifter som behövs för skatteförvaltningens verksamhet med skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation omfattas av ändamålet fastställande av underlag för samt bestämmande, redovisning, betalning och återbetalning av skatter och avgifter i 1 kap. 4 § 1 lagen om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet. Uppgifterna tillhör också de typer av uppgifter som enligt 2 kap. 3 § samma lag får behandlas i databasen inom ramen för de angivna ändamålen. Någon särskild hänvisning till lagen om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet behövs alltså inte. Regeringen föreslår därför att 20 § lagen om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation slopas.
Hänvisningar till S7-5
- Prop. 2001/02:46: Avsnitt 3
8. Effekter för offentliga finanser
Förslaget om andelsbyten har inga negativa finansiella konsekvenser för den offentliga sektorn. De föreslagna ändringarna innebär en enklare hantering av andelsbyten för flertalet skattskyldiga. Kostnaderna för de skattskyldiga minskar och skattemyndighetens resurser frigörs till andra arbetsuppgifter. Ändringarna kommer inte att medföra minskade skatteintäkter eftersom det enbart är fråga om byte av teknik för att senarelägga beskattning av kapitalvinsten.
9. Författningskommentar
9.1. Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)
2 kap.
1 §
En ny definition av begreppet uppskovsgrundande andelsbyte har lagts till som en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, benämns uppskovsgrundande andelsbyten. Vidare har en ny hänvisning till 48 a kap. IL lagts till. Nuvarande hänvisning till definition av andelsbyte i 49 kap. IL kommer därmed att avse de nya bestämmelserna om framskjuten beskattning i 48 a kap.
Hänvisningen till definitionen av kvalificerad andel har justerats så att den även omfattar 57 kap. 6 a § IL (prop. 1999/2000:38, bet. 1999/2000:SkU12, rskr. 1999/2000:136, SFS 2000:78).
7 kap.
17 §
I paragrafen finns den s.k. katalogen med juridiska personer som bara är skattskyldiga för inkomst på grund av innehav av fastighet. I den sextonde strecksatsen räknas SIS – Standardiseringen i Sverige, upp. Fram till den 31 december 2000 bedrevs standardiseringsverksamheten i Sverige av SIS och ett antal standardiseringsorgan som auktoriserats av SIS. Verksamheten har genomgått en omstrukturering i syfte att anpassa organisationen till internationella förhållanden. Den nya organisationen gäller från den 1 januari 2001 och innebär bl.a. att huvudorganet SIS har bytt namn till SSR - Sveriges Standardiseringsråd.
Ändringen i paragrafen är en följd av namnbytet.
10 kap.
12 §
I andra strecksatsen om avskattning av pensionssparkonto har en felaktig hänvisning till 59 kap. 33 § rättats till 58 kap. 33 §.
16 kap.
17 §
Uttrycket kontoavsättning i andra stycket är ett föråldrat uttryck. Uttrycket har därför ändrats till avsättning i balansräkning (jfr t.ex. rubriken närmast före 28 kap. 4 § IL).
18 §
Bestämmelsen i första stycket tredje meningen motsvarar den tidigare andra meningen. I den nya andra meningen har en bestämmelse införts i förtydligande syfte. Den innebär att utländsk skatt inte får dras av om den avser inkomster som inte skall tas upp som intäkt i Sverige. En motsvarande bestämmelse fanns i punkt 4 fjärde stycket första meningen av anvisningarna till 20 § den numera upphävda kommunalskattelagen (1928:370), KL.
Redan av allmänna regler följer att endast utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras av. Denna princip uttrycks för inkomst-
slaget näringsverksamhet i 16 kap. 1 § första stycket IL och inskränks och utvidgas av andra bestämmelser i IL, bl.a. i det kapitlet. En inskränkande regel finns t.ex. i 20 §, där det sägs att förluster av kontanta medel genom brott får dras av bara om det klart framgår att förutsättningarna för avdrag är uppfyllda.
I 16 kap. 18 och 19 §§ IL finns bestämmelser om avdrag för utländska skatter. Av 18 § första stycket första meningen framgår att betald utländsk skatt skall dras av enligt bestämmelserna i 19 §. Skatt som avser inkomster som skall undantas från beskattning i Sverige på grund av skatteavtal skall dock enligt den tidigare andra meningen inte dras av. Allmän skatt till en utländsk stat skall enligt 19 § andra stycket dras av, om den har betalats av en obegränsat skattskyldig person eller en begränsat skattskyldig person med fast driftställe i Sverige på inkomster som anses ha sitt ursprung i den utländska staten.
Bestämmelserna i 18 § första stycket och 19 § andra stycket skulle sammantaget kunna ge intryck av att utvidga den allmänna princip som finns i 16 kap. 1 § första stycket IL. För att undvika en sådan felaktig tolkning har en förtydligande bestämmelse tagits in i 16 kap. 18 § första stycket IL som reglerar det som enligt den allmän princip som finns uttryckt i 16 kap. 1 § första stycket IL redan gäller.
17 kap.
16 §
I rubriken samt i paragrafen har ändringar gjorts som en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. IL benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
23 kap.
11 §
Ändringen i första stycket innebär att underprisöverlåtelser enligt huvudregeln kan medföra tjänstebeskattning, om övriga förutsättningar för en sådan beskattning är uppfyllda. Bestämmelsen i andra meningen är ett undantag från vad som gäller enligt allmänna regler i inkomstslaget tjänst. Av meningen framgår att tjänstebeskattning aldrig kan komma i fråga för den som äger en kvalificerad andel i det förvärvande företaget och den som indirekt genom innehav av en kvalificerad andel äger en andel i det förvärvande företaget. Även förvärvaren omfattas av meningen. Undantaget från allmänna regler gäller enligt andra stycket dock inte för belopp som motsvarar tillgångens skattemässiga värde eller skillnaden mellan detta värde och ersättningen.
Hovrätten i Västra Sverige anser att den lagtekniska utformningen innebär att det endast genom ett motsatsslut framgår i vilka fall beskattning skall ske och ifrågasätter om det efter stoppreglernas slopande finns någon huvudregel som innebär att tjänstebeskattning kan ske i ett sådant fall. Vad som sägs i 11 kap. 1 § andra stycket IL om att man i inkomstslaget tjänst skall tillämpa bestämmelserna om förvärv av tillgångar till underpris i 23 kap. 11 § IL kan enligt hovrätten knappast ges en sådan innebörd. Hovrätten anser för övrigt att hänvisningen är oklar eftersom den enligt sin ordalydelse även kan avse andra stycket i 23 kap. 11 § IL.
Hovrätten önskar att den nya bestämmelsen ges en utformning som på ett mera direkt sätt anger vad som gäller och anser att det vore mer lämpligt
att reglera situationen i den avdelning i lagen som behandlar inkomstslaget tjänst.
Regeringen anser inte att det behövs någon särskild regel som anger i vilka fall tjänstebeskattning kan ske eftersom det av den allmänna regeln i 11 kap. 1 § första stycket IL framgår att förmåner som erhålls på grund av tjänst skall tas upp som intäkt. Regeln i 23 kap. 11 § första stycket andra meningen IL utgör ett undantag från denna allmänna regel. Att bestämmelsen är tillämplig i inkomstslaget tjänst framgår av hänvisningen i 11 kap. 1 § andra stycket IL, som även gäller andra och tredje styckena.
Hovrätten anser dessutom att det är ett problem att det är mellanskillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som skall tas upp som intäkt eftersom man vid underprisöverlåtelser normalt inte behöver fastställa något marknadsvärde på tillgången. De storheter man laborerar med i 23 kap. IL är tillgångens skattemässiga värde och den ersättning som betalas för den. Det ligger också i sakens natur att det närstående företag emellan kan ske överlåtelser utan att den överlåtna tillgången marknadsvärderas på ett sådant sätt att man får ett underlag för beskattning enligt den föreslagna regeln.
Regeringen anser inte att det är något hållbart argument mot att ändra bestämmelserna. Problemet med marknadsvärdering av förmåner är inte unikt för underprisöverlåtelser utan gäller generellt. Att inkomster i annat än pengar skall värderas till marknadsvärdet framgår av 61 kap. 2 § IL. Att det många gånger kan vara svårt att sätta ett marknadsvärde på tillgångar är ingenting nytt och innebär inte att beskattning bör underlåtas. Ett av huvudsyftena med 1990 års skattereform var att skapa en neutral beskattning av arbetsinkomster och därför skall skattesystemet i princip vara utformat så att alla typer av ersättningar för arbetsinsatser beskattas likformigt (prop. 1989/90:110 s. 304 f). Hur värderingen av förmåner skall gå till är en tillämpningsfråga och får lösas i praxis.
25 kap.
2 §
I första stycket har en följdändring gjorts med anledning av att ett nytt kapitel, 48 a kap., som inte skall gälla i inkomstslaget näringsverksamhet, tagits in i avdelningen Kapitalvinster och kapitalförluster.
21 §
I rubriken samt i paragrafen har terminologin anpassats till att andelsbyten enligt 49 kap. IL benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
29 kap.
3 §
I tredje punkten har en följdändring gjorts med anledning av att artikel 92 i fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen (Romfördraget) genom Amsterdamfördraget numrerats om till artikel 87.
37 kap.
2 §
I paragrafen har i en ny tredje strecksats lagts till en hänvisning om att det i 48 a kap. finns bestämmelser om framskjuten beskattning vid andelsbyten vid fusion och fission. Ändringen i fjärde strecksatsen föranleds av att andelsbyten enligt 49 kap. benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
31 §
I paragrafen har i en ny andra strecksats lagts till en hänvisning om att det i 48 a kap. 4 § finns bestämmelser om fusion och fission. Ändringen i tredje strecksatsen föranleds av att andelsbyten enligt 49 kap. benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
42 kap.
16 §
I fjärde punkten har en felskrivning rättats på så sätt att ordet moderföretaget bytts ut mot moderbolaget (jfr prop. 1999/2000:2, del 2, s. 499).
43 kap.
11 §
I rubriken samt i paragrafen har ändringar gjorts som en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. IL benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
12 §
I andra stycket har en felskrivning rättats. Bestämmelserna om att det kapitalinkomstbeskattade utrymmet kan ökas med stöd av ett löneunderlag var tidigare placerade i 3 § 12 d mom. den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL. I detta moment angavs att av ersättning till arbetstagare i dotterföretag som inte är helägt får medräknas så stor del av beloppet som svarar mot moderföretagets andel av antalet aktier eller andelar i dotterföretaget.
I IL används ordet andel som en samlingsbeteckning för aktier och andelar (prop. 1999/2000:2, del 2, s. 512 f). När bestämmelserna fördes över till IL har av misstag endast aktier tagits med i andra stycket. Detta rättas genom att ordet aktier ersätts med ordet andelar. I övrigt har endast en språklig justering skett.
44 kap.
2 §
I paragrafen finns en hänvisning till vissa kapitel i IL om att vad som sägs om kapitalvinster i 44 kap. och angivna kapitel på motsvarande sätt gäller för kapitalförluster. En hänvisning till 48 a kap. har lagts till, jfr författningskommentaren till 48 a kap. 10 §.
27 §
I paragrafen har i en ny andra strecksats lagts till en hänvisning om att det i 48 a kap. finns bestämmelser om framskjuten beskattning vid andelsbyten. Ändringen i tredje strecksatsen föranleds av att andelsbyten enligt 49 kap. benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
48 kap.
7 §
Ändringen i tredje stycket är en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. IL benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
17 a §
Paragrafen är ny. Den innehåller en bestämmelse om att den som blir tjänstebeskattad i samband med en underprisöverlåtelse har rätt att räkna in det tjänstebeskattade beloppet i omkostnadsbeloppet för andelarna i det förvärvande företaget eller i företag som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget.
48 a kap. Framskjuten beskattning vid andelsbyten
48 a kap. Framskjuten beskattning vid andelsbyten
I detta kapitel, som är nytt, föreslås att ett nytt system med framskjuten beskattning vid andelsbyten införs vid sidan av det nu gällande uppskovssystemet vid andelsbyten. Förslaget innebär i huvudsak en återgång till den s.k. strukturregeln och är tillämpligt vid andelsbyten av marknadsnoterade andelar. Reglerna gäller dock endast när en fysisk person är säljare. Förslaget i detta kapitel motsvarar i tillämpliga delar de bestämmelser som finns i 49 kap. IL. Det nya kapitlet är till sin struktur och systematik uppbyggt på samma sätt som 49 kap. Rubriken till 49 kap. skall enligt förslaget ändras till ”Uppskovsgrundande andelsbyten”.
Kapitlet om framskjuten beskattning vid andelsbyten var i lagrådsremissen placerat i avdelningen Inkomstslaget kapital som 43 a kap.
Lagrådet har förordat att de nya reglerna i stället tas in i 49 kap. för att göra de regler som gäller olika byten av andelar mera överskådliga.
Regeringen delar inte Lagrådets uppfattning. Om bestämmelserna om framskjuten beskattning respektive uppskovsgrundande andelsbyten tas in i ett och samma kapitel minskar överskådligheten i IL. Det stämmer inte heller överens med systematiken i lagen där varje sakfråga behandlas var för sig, jfr t.ex. kapitlen om inventarier (18 kap.), byggnader (19 kap.), och markanläggningar (20 kap.). Dessutom behandlas uppskov med beskattningen vid koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. Om bestämmelserna om uppskovsgrundande andelsbyten respektive andelsbyten med framskjuten beskattning tas in i ett gemensamt kapitel kommer det att komplicera de hänvisningar som måste göras i andra kapitel i IL till de olika systemen för andelsbyten. I stället för det i lagrådsremissen föreslagna 43 a kap. föreslås ett nytt 48 a kap. Därigenom kommer kapitlen om framskjuten beskattning vid andelsbyten respektive uppskovsgrundande andelsbyten att finnas i avdelningen Kapitalvinster och kapitalförluster och i anslutning till varandra.
1 §
Paragrafen är en inledning till kapitlet.
2 §
Den gällande definitionen av andelsbyte kommer från 1 § första och tredje styckena lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten, andelsbyteslagen, och infördes i 49 kap. 2 § IL. Den nu
föreslagna definitionen av andelsbyten med framskjuten beskattning har utformats så att det är ett andelsbyte bara om villkoren i 5–8 §§ är uppfyllda. Vidare skall förutsättningarna i punkterna 1–3 vara uppfyllda. Av punkten 1 framgår att säljaren skall vara en fysisk person. Punkten 2, som bl.a. reglerar högsta tillåtna kontantersättning, motsvarar helt 49 kap. 2 § punkten 2. Reglerna gäller enligt punkten 3 endast när den avyttrade andelen är marknadsnoterad och inte kvalificerad. Andelen skall vara marknadsnoterad vid tidpunkten för erbjudandet om byte. Av samma punkt framgår vidare att bestämmelserna inte skall tillämpas om den mottagna andelen blir en kvalificerad andel hos säljaren.
3 §
Bestämmelsen reglerar när ett utländskt företag anses höra hemma i Europeiska unionen. Motsvarande bestämmelse finns för uppskovsgrundande andelsbyten i 49 kap. 3 § IL och kommer från 6 § andelsbyteslagen.
4 §
Paragrafen har lagts till efter lagrådsföredragningen. Bestämmelsen som ursprungligen fanns i 2 § andelsbyteslagen fördes in i 49 kap. 4 § IL och behövs för att reglerna vid andelsbyten skall kunna tillämpas vid fusion och fission. Detta för att säljaren skall anses avyttra sina andelar till det övertagande företaget.
5 §
Motsvarande bestämmelse fanns i 5 § punkten 1 andelsbyteslagen och regeln fördes över till 49 kap. 8 § IL.
6 §
Uppräkningen av vilka företag som kan vara det köpande företaget kommer ursprungligen från 5 § punkten 2 andelsbyteslagen och fördes in i 49 kap. 9 § IL. Vilka utländska företagsformer och skatter som avses framgår av bilagorna 37.1 och 37.2.
7 §
Bestämmelsen om vilka juridiska personer som kan vara det avyttrade företaget kommer från 5 § punkten 4 andelsbyteslagen och fördes in i 49 kap. 11 § IL. Eftersom den avyttrade andelen enligt 48 a kap. skall vara marknadsnoterad finns emellertid inte ekonomiska föreningar med.
8 §
Bestämmelsen om att det köpande företaget skall ha en viss andel av röstetalet i det avyttrade företaget kommer från 5 § punkten 5 andelsbyteslagen och fördes in i 49 kap. 12 § IL.
9 §
Eventuell ersättning i pengar tas upp som kapitalvinst det beskattningsår då andelsbytet sker. I övrigt sker inte någon beskattning detta år.
10 §
Av första stycket framgår att den mottagna andelen övertar omkostnadsbeloppet för den avyttrade andelen. Därigenom blir det kontinuitet i beskattningen. Vinst eller förlust på den avyttrade andelen kommer att påverka taxeringen först när den mottagna andelen säljs.
I andra stycket regleras de fall då den avyttrade andelen förvärvats genom ett tidigare andelsbyte och uppskov erhållits vid det tillfället enligt bestämmelserna i 49 kap. Följande exempel illustrerar.
En person innehar kvalificerade andelar (FÅAB) med ett omkostnadsbelopp om 50 000 kr, vilka har stigit i värde till 100 000 kr. De kvalificerade andelarna byts mot marknadsnoterade andelar (ABA) och uppskov erhålls i inkomstslaget tjänst och kapital enligt reglerna i 49 kap. Enligt allmänna regler är anskaffningsvärdet för andelarna i ABA 100 000 kr. Andelarna i ABA byts härefter mot andra marknadsnoterade andelar (ABC). Vid sistnämnda andelsbyte är reglerna i 48 a kap. tillämpliga.
Om andelarna i ABC härefter säljs skulle enligt första stycket andelarna i ABC anses förvärvade för det omkostnadsbelopp som gäller för andelarna i ABA enligt allmänna regler, dvs. 100 000 kr. För att detta klart skall framgå har situationen reglerats i andra stycket. Av 49 kap. 19 § första stycket framgår att uppskovsbeloppet (kapital- och tjänstebelopp) fördelas på de mottagna andelarna i ABC och skall tas upp till beskattning när andelarna i ABC säljs.
11 §
Avskattning skall ske om säljaren inte längre uppfyller villkoret att vara bosatt i Sverige eller att stadigvarande vistas här. Avskattning skall ske det år villkoret inte längre uppfylls. Motsvarande bestämmelse för uppskovsgrundande andelsbyten kommer från 23 § andelsbyteslagen och fördes in i 49 kap. 26 § IL. Bestämmelsen fungerar på samma sätt som 49 kap. 26 § trots att ingen kapitalvinst fastställts vid andelsbytet utan först i efterhand. Den mottagna andelen anses avyttrad för det marknadsvärde som gällde vid andelsbytet. Lagrådet har efterlyst en föreskift om hur kapitalförlust skall behandlas. En hänvisning till 48 a kap. har därför lagts till i bestämmelsen om kapitalförluster i 44 kap. 2 § IL. Vidare har ett tillägg gjorts om att ersättning i pengar som tagits upp enligt 9 § inte skall räknas med i kapitalvinsten.
49 kap. Uppskovgrundande andelsbyten
1 §
I paragrafen införs en ny beteckning på de andelsbyten som skall hanteras enligt 49 kap., nämligen uppskovsgrundande andelsbyten.
2 §
I första stycket ändras definitionen av andelsbyten som skall behandlas enligt detta kapitel till uppskovsgrundande andelsbyte. I en ny tredje punkt anges som en förutsättning att bestämmelserna i 48 a kap. inte skall tillämpas.
12 och 14 §
Ändringarna är en följd av att andelsbyten enligt detta kapitel i fortsättningen benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
18 §
En felskrivning har rättats i andra stycket. Där anges att det är skillnaden mellan återstående del av ersättningen i pengar och det skattemässiga värdet som skall fördelas. Bestämmelsen kommer från 12 § första stycket andelsbyteslagen. Av detta lagrum framgick att annan ersättning än pengar, minskad med ett belopp motsvarande det värde på de avyttrade andelarna som gäller vid beskattningen, skall fördelas på de mottagna andelarna (prop. 1999/2000:2, del 2 s. 592). Någon ändring av bestämmelsens innebörd har inte varit avsedd. Eftersom hela kontantdelen skall tas upp enligt första stycket finns det inte någon återstående kontantdel att fördela. Felskrivningen har rättats genom att orden i pengar tagits bort.
19 §
I första stycket har två nya meningar lagts till. Om ett uppskovsbelopp erhållits för en andel enligt bestämmelserna i 49 kap. behöver detta inte tas upp till beskattning vid ett andelsbyte enligt bestämmelserna i 48 a kap. I stället skall uppskovsbeloppet fördelas på mottagna andelar vid andelsbytet med framskjuten beskattning enligt 48 a kap. Uppskovsbeloppet behandlas som om det avsåg en sådan mottagen andel som avses i första meningen. Om ett nytt andelsbyte med framskjuten beskattning sker kommer uppskovsbeloppet att på nytt fördelas på de mottagna andelarna.
24 §
I första och andra styckena samt i rubriken har följdändringar gjorts.
26 §
Ändringen i paragrafen samt i rubriken är en följdändring och innebär att terminologin har anpassats på motsvarande sätt som i 49 kap. 8 § IL som trädde i kraft den 1 januari 2001 (prop. 2000/01:22, bet. 2000/01:SkU9, rskr. 2000/01:108, SFS 2000:1341).
27 och 28 §
Ändringarna är följdändringar.
56 kap.
8 §
Ändringen är en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. IL i fortsättningen benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
57 kap.
3 §
I bestämmelsen finns den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen som gäller vid bedömningen av om ett företag är att anse som ett fåmansföretag vid tillämpningen av de särskilda skattereglerna vid utdelning från och kapitalvinst vid försäljning av kvalificerade andelar i fåmans-
företag. Den allmänna definitionen av fåmansföretag finns i 56 kap. 2 § IL. I lagrådsremissen föreslogs en generell hänvisning till bestämmelserna i 56 kap. Lagrådet har förordat att en hänvisning görs enbart till 56 kap. 2–5 §§. Regeringen har inget att erinra mot att hänvisningen begränsas på detta sätt för att peka ut vad som gäller för fåmansföretag och fåmanshandelsbolag utöver bestämmelserna om detta i 56 kap. Definitionerna av delägare och företagsledare i 56 kap. 6 § gäller i hela inkomstskattelagen och således även vid tillämpning av 57 kap. oavsett om en hänvisning görs till bestämmelsen eller inte. Att dödsbo inte kan vara en sådan delägare framgår indirekt av 56 kap. 7 §.
Av ändringen i första stycket framgår att den utvidgade fåmansföretagsdefinitionen skall vara tillämplig även på fåmanshandelsbolag i vissa fall. Den allmänna definitionen av fåmanshandelsbolag finns i 56 kap. 4 § IL.
Ändringen i andra stycket innebär att den som är eller har varit verksam i betydande omfattning i ett företag i vilket denne indirekt äger andelar skall tillsammans med andra direkta eller indirekta på angivet sätt aktiva delägare anses som en enda delägare. Även aktiva närstående till delägaren omfattas.
Vidare innebär ändringen i andra stycket att ett företag kan vara att anse som fåmansföretag respektive fåmanshandelsbolag om delägaren i det företaget är verksam i betydande omfattning i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag i vilket det första företaget, direkt eller indirekt, äger andelar, dvs. då delägaren indirekt äger andelar i det fåmansföretag han är verksam i.
4 §
I paragrafen definieras vad som avses med kvalificerad andel. Ändringen i paragrafen innebär att även verksamhet i fåmanshandelsbolag skall beaktas. Ändringarna kommenteras i avsnitt 4.2.2.
5 §
Ändringen i första stycket föranleds av Regeringsrättens bedömning att bestämmelsen endast tar sikte på den egentliga andelsägarkretsen. I förening med ändringsförslaget i tredje stycket innebär bestämmelsen att fysiska personer som äger kvalificerade andelar i företaget eller indirekt äger andelar som hade varit kvalificerade om de ägts direkt inte skall anses som utomstående. Detsamma skall gälla om fysiska personer äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 4 § eller andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i den paragrafen. På
Lagrådets inrådan har orden delägare i företaget i tredje stycket bytts ut mot fysiska personer. Förslaget innebär att även t.ex. dödsbo samt stiftelse, m.fl. rättssubjekt som inte är fysiska personer kan vara utomstående ägare. Se i övrigt avsnitt 4.2.4.
13 §
I rubriken samt i paragrafen har ändringar gjorts som en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. IL benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
58 kap.
18 §
I tredje stycket har den felaktiga hänvisningen till 10 kap. 5 § första stycket 4 rättats till 10 kap. 5 § första stycket 5.
Övergångsbestämmelser
Bestämmelserna i 7 kap. 17 §, 10 kap. 12 §, 16 kap. 17 §, 29 kap. 3 §, 42 kap. 16 §, 43 kap. 12 §, 49 kap. 18 och 26 §§ och 58 kap. 18 § är av rättelsekaraktär och skall tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
Ändringen i 16 kap. 18 § skall tillämpas på utländsk skatt som hänför sig till tid efter ikraftträdandet.
Den nya bestämmelsen i 23 kap. 11 § första stycket IL bör i enlighet med regeringens skrivelse (Skr. 2001/02:64) tillämpas på överlåtelser efter den 1 februari 2001. Den nya bestämmelsen i 48 kap. 17 a § IL om att det tjänstebeskattade beloppet skall få räknas in i omkostnadsbeloppet för andelarna i det förvärvande företaget eller i företag som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget innebär en minskad skattebelastning. Den bestämmelsen bör därför även den kunna få tillämpas på avyttringar fr.o.m. samma tidpunkt.
De nya bestämmelserna om andelsbyten föreslås träda i kraft den 1 januari 2002 och tillämpas på avyttringar efter ikraftträdandet. Den skattskyldige föreslås emellertid få möjlighet att begära att de nya reglerna skall tillämpas redan vid 2002 års taxering om villkoren är uppfyllda. Detta framgår av punkten 6.
I punkten 7 regleras hur uppskovsbelopp som erhållits före ikraftträdandet skall behandlas. Bestämmelserna i 48 a kap. 10 § andra stycket skall tillämpas även när uppskov erhållits enligt bestämmelserna i 49 kap. i deras lydelse före ikraftträdandet. I övrigt är punkten 6 tillämplig.
De föreslagna ändringarna i 57 kap. 3–5 §§ IL föreslås träda i kraft den 1 januari 2002. I enlighet med regeringens skrivelse (Skr. 2001/02:64) kommer de föreslagna ändringarna att tillämpas på utdelningar på kvalificerade andelar och kapitalvinster vid avyttring av sådana andelar efter den 1 februari 2001. Den ändrade definitionen av kvalificerad andel får således enbart tillbakaverkande genomslag när det är fråga om utdelning eller kapitalvinst. I övriga sammanhang där uttrycket används, t.ex. 23 kap. 18 och 19 §§, 50 kap. 7 § och 51 kap. 7 § IL, gäller den äldre lydelsen av definitionen till och med utgången av år 2001. Den ändrade definitionen får alltså fullt genomslag fr.o.m. 2003 års taxering.
9.2. Förslaget till lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt
Rubrikerna till 55 och 60 §§ lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt togs av misstag inte bort i samband med att paragraferna upphävdes den 1 juli 2001 (prop. 2000/01:117, bet. 2000/01:SkU27, rskr. 2000/01:238, SFS 2001:324–325). Detta har i stället gjorts nu.
9.3. Förslaget till lag om ändring i förordningen (1963:588) om arvsskatt vid avveckling av fideikommiss
6 §
Enligt paragrafen kan beskattningsmyndigheten medge delägare i fideikommissboet eller boutredningsman anstånd med skattens fastställande tills avvecklingen av fideikommisset slutförts. Dock skall ränta betalas, varvid 52 § 1 mom. lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, AGL, skall äga motsvarande tillämpning. Enligt sistnämnda bestämmelse beräknas ränta om skatt inte fastställts inom åtta månader efter det att bouppteckningen senast skulle ges in. Ränta utgår fr.o.m. närmast efterföljande månad t.o.m. den månad då skatten fastställts. Arvs- och gåvoskatten är fr.o.m. den 1 juli 2001 infogade i skattekontosystemet. Räntebestämmelsen i 52 § 1 mom. AGL ersattes då av räntebestämmelserna i 19 kap. skattebetalningslagen (1997:483), SBL (prop. 2000/01:117, bet. 2000/01:SkU27, rskr. 2000/01:238, SFS 2001:325). En hänvisning har därför i stället gjorts till 19 kap. SBL.
Vidare har ordet beskattningsmyndigheten ändrats till skattemyndigheten som en följd av att skatteförvaltningen har tagit över ansvaret för inregistrering av bouppteckningar och för arvsbeskattning, m.m. fr.o.m. den 1 juli 2001 (prop. 2000/01:21, bet. 2000/01:JuU7, rskr. 2000/01:134, SFS 2001:95). I övrigt har endast en språklig justering skett.
9.4. Förslaget till lag om ändring i kreditupplysningslagen (1973:1173)
8 §
Ändringen i tredje stycket innebär att hänvisningen till 9 kap. 19 § andra stycket sekretesslagen (1980:100) har tagits bort. Syftet med bestämmelsen i 8 § kreditupplysningslagen (1973:1173) är att skydda enskilda mot att uppgifter om dem som på grund av bestämmelsen i 9 kap. 19 § första stycket andra meningen sekretesslagen inte är offentliga hos en kronofogdemyndighet görs tillgängliga för allmänheten genom kreditupplysningsverksamhet. Bestämmelsen i 9 kap. 19 § andra stycketsekretesslagen anger att sekretessen inom exekutionsväsendet inte gäller beslut i ett mål eller ärende. Gallringsbestämmelsen i 8 § tredje stycket kreditupplysningslagen har inte något samband med det undantag från sekretess som gäller för beslut i ett mål eller ärende.
9.5. Förslaget till lag om ändring i lagen (2000:334) om särskilda skattebestämmelser vid kärnkraftsavveckling
10 §
Ändringen i andra stycket är en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. inkomstskattelagen (1999:1229) benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
9.6. Förslaget till lag om ändring i lagen (2000:1380) om skattereduktion för utgifter för vissa anslutningar för tele- och datakommunikation
9.7. Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet
1 kap.
1 a §
Bestämmelsen är ny. Genom bestämmelsen klargörs att lagens termer och uttryck har samma betydelse och tillämpningsområde som de har i inkomstskattelagen (1999:1229).
2 kap.
8 §
Ändringen i andra stycket syftar till att återskapa den möjlighet till direktåtkomst (terminalåtkomst) Tullverket före den 1 oktober 2001 hade till det s.k. SEED-registret. Ändringen innebär att Tullverket även får ha direktåtkomst till uppgifter om personer som är föremål för Tullverkets kontrollverksamhet enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter utan att de är eller kan antas vara gäldenärer enligt tullagstiftningen eller skyldiga att betala skatt för varor vid import. Tullverket kan härigenom få behövlig direktåtkomst till uppgifter avseende personer som är upplagshavare eller registrerade varumottagare enligt lagen (1994:1563) om tobaksskatt, lagen (1994:1564) om alkoholskatt och lagen (1994:1776) om skatt på energi samt till motsvarande uppgifter om aktörer i andra EU-länder.
Ändringen i tredje stycket är endast av redaktionell karaktär.
9.8. Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet
2 kap.
28 §
Ändringen i andra stycket innebär att regeringen kan medge även andra sökande än enskilda sökande direktåtkomst till utsöknings- och indrivningsdatabasen avseende uppgifter i mål eller ärenden som getts in av sökanden. Genom ändringen återskapas den möjlighet som före den 1 oktober 2001 fanns för myndigheter att ha direktåtkomst till uppgifter i ärenden och mål som de gett in till en kronofogdemyndighet.
9.9. Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet
2 kap.
7 §
Ändringen i första stycket syftar till att återskapa den möjlighet till direktåtkomst (terminalåtkomst) Riksskatteverket och skattemyndigheterna före den 1 oktober 2001 hade till tullregistret. Ändringen innebär att Riksskatteverket och skattemyndigheterna även får ha direktåtkomst till uppgifter i tulldatabasen om personer som förekommer i ett ärende enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter. Genom ändringen tillgodoses Riksskatteverkets behov av direktåtkomst till uppgifter i tulldatabasen för verksamheten med att föra det allmännas talan i mål enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter. Ändringen tillgodoser även skattemyndigheternas behov av direktåtkomst till uppgifter i tulldatabasen för verksamheten med prövning av och tillsyn över upplagshavare, skatteupplag och registrering som varumottagare enligt lagen (1994:1563) om tobaksskatt, lagen (1994:1564) om alkoholskatt och lagen (1994:1776) om skatt på energi. Lagrådets synpunkter på bestämmelsen har behandlats i avsnitt 7.3.
9.10. Förslaget till lag om ändring i lagen (2001:000) om självdeklarationer och kontrolluppgifter
3 kap
15 §
Ändringen i första stycket är en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, benämns uppskovskovsgrundande andelsbyten. Ändringen i tredje stycket behövs för att jämställa uppskovsbelopp och fördelade uppskovsbelopp vid andelsbyten med framskjuten beskattning, vilka regleras i 49 kap 19 § första stycket IL. Ändringarna träder i kraft den 1 januari 2001 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering, jämför övergångsbestämmelserna till förslaget till lag om självdeklarationer och kontrolluppgifter i prop. 2001/02:25.
16 §
Ändringen är en följd av att andelsbyten enligt 49 kap. IL benämns uppskovsgrundande andelsbyten.
Lagförslag i promemoria med förslag till ändringar i de särskilda skattereglerna för vissa andelsägare i fåmansföretag (Fi2001/483)
Härigenom föreskrivs att 57 kap.3–5 §§inkomstskattelagen (1999:1229) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
57 kap.
3 §
Vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag gäller vid tillämpning av detta kapitel, utöver vad som sägs i 56 kap. 2, 3 och 5 §§, följande.
Om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i företaget i betydande omfattning, skall de anses som en enda person.
Vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag gäller vid tillämpning av detta kapitel, utöver vad som sägs i 56 kap., följande.
Om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i betydande omfattning i företaget eller i ett av företaget helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägt fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag, skall de anses som en enda delägare.
4 §
Med kvalificerad andel avses andel i ett fåmansföretag under förutsättning att
1. andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag och andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta
1. andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag och andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren
företag. varit verksam i betydande omfattning i detta företag.
Om en sådan andel i ett fåmansföretag som inte skall anses vara kvalificerad enligt bestämmelserna i första stycket förvärvats under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren genom sådan utdelning på kvalificerad andel i ett annat fåmansföretag som på grund av bestämmelserna i 42 kap. 16 § inte har beskattats, skall villkoren i första stycket tillämpas som om det företag som den utdelade andelen avser vore det företag som delat ut andelen.
Dör ägaren till en kvalificerad andel, anses andelen kvalificerad även hos dödsboet. Delägare i dödsboet likställs då med närstående.
5 §
Om utomstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen skall förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas.
Om utomstående delägare i betydande omfattning äger del i företaget och, direkt eller indirekt, har rätt till utdelning, skall en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen skall förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas.
Med företag avses här det företag i vilket delägaren eller någon närstående till honom varit verksam i betydande omfattning under den tid som anges i första stycket.
Ett företag anses ägt av utomstående till den del det varken direkt eller indirekt ägs av fysiska personer som äger kvalificerade andelar i företaget eller i ett annat fåmansföretag som avses i 4 §.
Ett företag anses ägt av utomstående delägare till den del denne inte
1. äger kvalificerade andelar i företaget,
2. indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om de ägts direkt, eller
3. äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som avses i 4 §.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002 och tillämpas på utdelning på och kapitalvinst vid avyttring av kvalificerad andel som sker efter den 1 februari 2001.
Lagförslag i promemoria med förslag till ändring i reglerna om beskattningen vid underprisöverlåtelser (Fi2001/437)
Härigenom föreskrivs att 23 kap. 11 § inkomstskattelagen (1999:1229) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
23 kap.
11 §
Om tillgången överlåts av ett företag, skall överlåtelsen inte medföra att någon skall ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som intäkt.
Om tillgången överlåts av ett företag, skall överlåtelsen inte medföra att någon som direkt eller indirekt äger andel i överlåtaren skall ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som utdelning. Överlåtelsen skall inte heller medföra att skillnaden skall tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst av
1. förvärvaren,
2. den som innehar en kvalificerad andel i förvärvaren, eller
3. den som indirekt genom innehav av en kvalificerad andel äger en andel i förvärvaren.
Om tillgången överlåts till en fysisk person och ersättning inte lämnas, gäller bestämmelserna i första stycket inte för det belopp som motsvarar det skattemässiga värdet av tillgången. Om ersättning lämnas med belopp som understiger det skattemässiga värdet, gäller bestämmelserna i första stycket inte det belopp som motsvarar skillnaden mellan det skattemässiga värdet och ersättningen.
Om tillgången överlåts till ett svenskt handelsbolag med fysiska personer som delägare, tillämpas bestämmelserna i andra stycket på dessa personer.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002 och tillämpas på överlåtelser som görs efter den 1 februari 2001.
Förteckning över remissinstanser som yttrat sig över promemoria med förslag till ändringar i de särskilda skattereglerna för vissa andelsägare i fåmansföretag (Fi2001/438)
Efter remiss har yttranden över rapporten och promemorian avgetts av Riksskatteverket, Hovrätten för Västra Sverige, Kammarrätten i Stockholm, Länsrätten i Skåne län, Finansinspektionen, Riksrevisionsverket, Stockholms Handelskammare, Närings- och teknikutvecklingsverket, Juridiska fakulteten vid Lunds universitet, Sveriges byggindustrier, Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Företagarnas Riksorganisation, Landsorganisationen i Sverige, LO, Lantbrukarnas Riksförbund, Svensk Handel, Föreningen Svensk Näringsliv (tidigare Sveriges Industriförbund och Svenska Arbetsgivareföreningen), Svenska Bankföreningen, Sveriges Advokatsamfund, Sveriges Fastighetsägareförbund och Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF.
Följande remissinstanser har inte svarat eller angett att de avstår från att lämna några synpunkter. Handelshögskolan i Stockholm, Internationella Handelshögskolan i Jönköping, Företagsekonomiska institutionen vid Uppsala universitet, Centralorganisationen SACO, Näringslivets nämnd för regelgranskning, Skogsägarnas Riksförbund, Svensk Industriförening, Svenska Handelskammarförbundet, Svenska Revisorssamfundet SRS, Sveriges Bokförings- och revisionsbyråers Förbund, Tjänstemännens Centralorganisation TCO och Tjänsteförbundet.
Riksskatteverket har inhämtat yttranden från skattemyndigheterna i Stockholm, Göteborg, Malmö och Växjö.
Stockholms Handelskammare, Föreningen Svenskt Näringsliv och Svenska Bankföreningen hänvisar i sina remissvar till ett yttrande av Näringslivets Skattedelegation.
Förteckning över remissinstanser som yttrat sig över Promemoria med förslag till ändring i reglerna om beskattningen vid underprisöverlåtelser (Fi2001/437)
Efter remiss har yttranden över promemorian kommit in från Riksskatteverket (RSV), Hovrätten för Västra Sverige, Kammarrätten i Stockholm, Länsrätten i Skåne län, Stockholms Handelskammare, Verket för näringslivsutveckling (NUTEK), Juridiska fakulteten vid Lunds universitet, Sveriges Byggindustrier, Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Företagarnas Riksorganisation, Landsorganisationen i Sverige (LO), Lantbrukarnas Riksförbund, Svensk Handel, Föreningen Svenskt Näringsliv (tidigare Svenska Arbetsgivarföreningen, SAF och Svenska industriförbundet), Svenska Bankföreningen, Sveriges Advokatsamfund, Sveriges Fastighetsägareförbund, och Sveriges Redovisningskonsulters Förbund SRF.
Riksskatteverket har inhämtat yttranden från skattemyndigheterna i Stockholm, Göteborg, Malmö och Växjö.
Stockholms Handelskammare, Svenskt Näringsliv och Svenska Bankföreningen har åberopat ett yttrande från Näringslivets Skattedelegation.
Finansinspektionen, Riksrevisionsverket, Handelshögskolan i Stockholm, Internationella Handelshögskolan i Jönköping, Företagsekonomiska institutionen vid Uppsala universitet, Centralorganisationen SACO, Näringslivets nämnd för regelgranskning, Skogsägarnas Riksförbund, Svensk industriförening, Svenska handelskammarförbundet, Svenska Revisorssamfundet SRS, Sveriges Bokförings- och revisionsbyråers Förbund, Tjänsteförbundet och Tjänstemännens Centralorganisation, TCO har avstått från att yttra sig.
Lagförslag i rapporten Förenklade skatteregler vid försäljning av värdepapper (Fi2001/208) i aktuell del
Förslag till ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).
49 kap. Uppskov med beskattningen vid andelsbyten
33 § Om den avyttrade andelen är marknadsnoterad, tillämpas bestämmelserna i 34–36 §§ istället för 6–7 §§, 10 §, 13–32 §§ under förutsättning att
1. den avyttrade andelen inte är kvalificerad, eller
2. den avyttrade andelen inte utgör lagertillgång.
Vid tillämpningen av första stycket och 34–36 §§ avses med andelsbyte ett förfarande som uppfyller villkoren i 8–9§§, 11–12 §§ samt förutsättningarna 1 och 2 i 2 §.
34 § Ersättning i pengar skall tas upp som kapitalvinst det beskattningsår då andelsbytet sker.
35 § Den mottagna andelen skall anses förvärvad till det omkostnadsbelopp som gällde för den avyttrade andelen.
36 § Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 8 § om obegränsad skattskyldighet, skall skattepliktig kapitalvinst anses uppkomma det år sådant villkor inte längre uppfylls.
Förteckning över remissinstanser som yttrat sig över rapporten Förslag om förenklade skatteregler vid försäljning av värdepapper samt promemoria om statsfinansiella effekter (Fi2001:208)
Efter remiss har yttranden över rapporten och promemorian avgetts av Hovrätten för Övre Norrland, Kammarrätten i Jönköping, Länsrätten i Stockholms län, Ekobrottsmyndigheten, Statskontoret, Riksgäldskontoret, Finansinspektionen, Riksrevisionsverket, Juridiska fakulteten vid Lunds Universitet, Närings- och teknikutvecklingsverket, Sveriges advokatsamfund, Företagarnas Riksorganisation, Kooperativa förbundet, Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR, Landsorganisationen i Sverige, LO, Föreningen Svenskt Näringsliv, Svenska Bankföreningen, Fondbolagens förening, OM Gruppen AB, Stockholms Handelskammare, Svenska Fondhandlareföreningen, Sveriges Aktiesparares Riksförbund, Värdepapperscentralen, VPC AB.
Följande remissinstanser har inte svarat eller angett att de avstår från att lämna några synpunkter. Bokföringsnämnden, Företagsekonomiska institutionen vid Handelshögskolan i Göteborg, Handelshögskolan i Stockholm, Svensk Handel och Tjänsteföretagen, Svenska Revisorssamfundet, SRS, Tjänstemännens Centralorganisation, TCO, Sveriges Akademikers Centralorganisation SACO, Näringslivets nämnd för regelgranskning, NNR, Aktiefrämjandet, Obligationsfrämjandet, Stockholms Fondbörs AB, Sveriges Bokförings- och revisionsbyråers Förbund och Sveriges Redovisningskonsulters Förbund.
Fondbolagens förening, Svenska Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen har avgett ett gemensamt remissvar.
Föreningen Svenskt Näringsliv och Stockholms Handelskammare har avgett gemensamt remissvar och hänvisat till det yttrande som Svenska Bankföreningen m.fl. lagt fram.
Lagrådsremissens lagförslag
Regeringen har följande förslag till lagtext.
Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)
Härigenom föreskrivs i fråga om inkomstskattelagen (1999:1229)
dels att 23 kap. 11 §, 49 kap. 1, 2, 12, 14, 19, 24 och 26–28 §§, 57 kap. 3–5 §§ samt rubriken till 49 kap. och rubrikerna närmast före 49 kap. 24 och 26 §§ skall ha följande lydelse,
dels att rubriken till bilaga 37.1 skall lyda ”Associationsformer som avses i 37 kap. 9 § 3, 43 a kap. 5 § 3 och 49 kap. 7 § 3:” samt att rubriken till bilaga 37.2 skall lyda ”Skatter som avses i 37 kap. 9 § 3, 43 a kap. 5 § 3 och 49 kap. 9 § 3:”,
dels att det i lagen skall införas ett nytt kapitel, 43 a kap., en ny paragraf, 48 kap. 17 a § samt närmast före 48 kap. 17 a § en ny rubrik av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
23 kap.
11 §
Om tillgången överlåts av ett företag, skall överlåtelsen inte medföra att någon skall ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som intäkt.
Om tillgången överlåts av ett företag, skall överlåtelsen inte medföra att någon som direkt eller indirekt äger en andel i det överlåtande företaget skall ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som utdelning.
Överlåtelsen skall inte heller medföra att skillnaden skall tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst av
1. förvärvaren, 2. den som innehar en kvalificerad andel i det förvärvande företaget, eller
3. den som indirekt genom innehav av en kvalificerad andel äger en andel i det förvärvande företaget.
Om tillgången överlåts till en fysisk person och ersättning inte lämnas, gäller bestämmelserna i första stycket inte för det belopp som motsvarar det skattemässiga värdet av tillgången. Om ersättning lämnas med belopp som understiger det skattemässiga värdet, gäller bestämmelserna i första stycket inte det belopp som motsvarar skillnaden mellan det skattemässiga värdet och ersättningen.
Om tillgången överlåts till ett svenskt handelsbolag med fysiska personer som delägare, tillämpas bestämmelserna i andra stycket på dessa personer.
43 a kap. Framskjuten beskattning vid andelsbyten
Innehåll
1 §
I detta kapitel finns bestämmelser för fysiska personer om framskjuten beskattning vid andelsbyten.
Definitioner
2 §
Med andelsbyte avses ett förfarande som uppfyller villkoren i 4–7 §§ samt följande förutsättningar:
1. En fysisk person (säljaren) skall avyttra en andel (den avyttrade andelen) i ett företag (det avyttrade företaget) till ett annat företag (det köpande företaget).
2. Den avyttrade andelen skall vara marknadsnoterad vid tidpunkten för erbjudandet om byte och får inte vara kvalificerad eller bytas mot en kvalificerad andel.
3. Ersättningen skall vara marknadsmässig och lämnas i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar). Ersättningen får till en del lämnas i pengar, dock högst med tio procent av de mottagna andelarnas nominella värde. Om det saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, skall den högsta ersättningen i pengar i stället beräknas på den del av det inbetalda kapitalet som belöper sig på andelarna.
3 §
Ett utländskt företag anses vid tillämpning av detta kapitel höra hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen, om företaget enligt lagstiftningen i någon sådan stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte på grund av ett skatteavtal anses ha hemvist i en stat som inte är medlem i unionen.
Villkor för framskjuten beskattning
Säljaren
4 §
Säljaren skall vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här.
Det köpande företaget
5 §
Det köpande företaget skall vara en juridisk person av något av följande slag:
1. ett svenskt aktiebolag,
2. ett utländskt bolag, eller 3. ett annat utländskt företag som hör hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen och som bedrivs i någon av de utländska associationsformer som anges i bilaga 37.1 och är skyldigt att betala någon av de skatter som anges i bilaga 37.2, utan valmöjlighet eller rätt till undantag.
Det avyttrade företaget
6 §
Det avyttrade företaget skall vara en sådan juridisk person som anges i 5 §.
Röstetal
7 §
Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande företaget inneha andelar i det avyttrade företaget med ett sammanlagt röstetal som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det avyttrade företaget. Om särskilda skäl medfört att det köpande företaget avyttrat andelar i det avyttrade företaget efter andelsbytet, är det tillräckligt att företaget haft ett sådant innehav vid någon tidpunkt efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.
Första stycket gäller inte vid fusion eller fission.
Beskattning av andelsbytet
8 §
Ersättning i pengar skall tas upp som kapitalvinst det beskattningsår då andelsbytet sker.
9 §
Den mottagna andelen skall anses förvärvad för en ersättning som motsvarar det omkostnadsbelopp som gällde för den avyttrade andelen.
Har den avyttrade andelen förvärvats genom ett andelsbyte och har uppskov erhållits med kapitalvinsten enligt 49 kap. vid det andelsbytet, anses den avyttrade andelen förvärvad för det marknadsvärde som gällde för andelen vid det andelsbytet. Att uppskovsbeloppet skall tas upp som intäkt då äganderätten övergår till någon annan eller andelen upphör att existera framgår av 49 kap. 19 §.
10 §
Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 4 § om att vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här, skall kapitalvinsten som uppkom vid andelsbytet tas upp som intäkt.
48 kap.
Belopp som tagits upp som intäkt i inkomstslaget tjänst
17 a §
Om en tillgång har överlåtits genom en underprisöverlåtelse till ett företag, skall det belopp som tagits upp i inkomstslaget tjänst räknas in i omkostnadsbeloppet vid avyttring av andelarna i det
1. förvärvande företaget, eller 2. företag som direkt eller indirekt äger andelar i det förvärvande företaget.
49 kap. Uppskov med beskatt-
ningen vid andelsbyten
49 kap . Uppskovsgrundande andelsbyten
1 §
I detta kapitel finns bestämmelser om uppskov med beskattningen vid andelsbyten.
I detta kapitel finns bestämmelser om uppskov med beskattningen vid uppskovsgrundande andelsbyten.
I inkomstslaget näringsverksamhet gäller bestämmelserna inte bara för andelar som är kapitaltillgångar utan också för andelar som är lagertillgångar.
2 §
Med andelsbyte avses ett förfarande som uppfyller villkoren i 8–13 §§ samt följande förutsättningar:
Med uppskovsgrundande andelsbyte avses ett förfarande som uppfyller villkoren i 8–13 §§ samt följande förutsättningar:
1. En säljare (säljaren) skall avyttra en andel (den avyttrade andelen) i ett företag (det avyttrade företaget) till ett annat företag (det köpande företaget). 2. Ersättningen skall vara marknadsmässig och lämnas i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar). Ersättningen får till en del lämnas i
2. Ersättningen skall vara marknadsmässig och lämnas i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar). Ersättningen får till en del lämnas i
pengar, dock högst med tio procent av de mottagna andelarnas nominella värde. Om det saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, skall den högsta ersättningen i pengar i stället beräknas på den del av det inbetalade kapitalet som belöper sig på andelarna.
pengar, dock högst med tio procent av de mottagna andelarnas nominella värde. Om det saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, skall den högsta ersättningen i pengar i stället beräknas på den del av det inbetalda kapitalet som belöper sig på andelarna.
3. Bestämmelserna i 43 a kap. om framskjuten beskattning vid andelsbyten är inte tillämpliga.
12 §
Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande företaget inneha andelar i det avyttrade företaget med ett sammanlagt röstetal som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det avyttrade företaget. Om särskilda skäl medfört att det köpande företaget avyttrat andelar i det avyttrade företaget efter andelsbytet, är det tillräckligt att företaget haft ett sådant innehav vid någon tidpunkt efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.
Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande företaget inneha andelar i det avyttrade företaget med ett sammanlagt röstetal som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det avyttrade företaget. Om särskilda skäl medfört att det köpande företaget avyttrat andelar i det avyttrade företaget efter det uppskovsgrundande andelsbytet, är det tillräckligt att företaget haft ett sådant innehav vid någon tidpunkt efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.
Första stycket gäller inte vid fusion eller fission.
14 §
Om vinsten på den avyttrade andelen skall kapitalvinstbeskattas hos säljaren, skall så stor del av kapitalvinsten som motsvarar ersättningen i pengar tas upp som intäkt det beskattningsår då andelsbytet sker.
Om vinsten på den avyttrade andelen skall kapitalvinstbeskattas hos säljaren, skall så stor del av kapitalvinsten som motsvarar ersättningen i pengar tas upp som intäkt det beskattningsår då det uppskovsgrundande andelsbytet sker.
Återstående del av kapitalvinsten skall fördelas på de mottagna andelarna. Det belopp som fördelas på en andel benämns uppskovsbelopp.
19 §
Det uppskovsbelopp som enligt 14–18 §§ avser en mottagen andel skall tas upp som intäkt senast det beskattningsår då äganderätten till andelen övergår till någon annan
Det uppskovsbelopp som enligt 14–18 §§ avser en mottagen andel skall tas upp som intäkt senast det beskattningsår då äganderätten till andelen övergår till någon annan
eller andelen upphör att existera, om inte annat följer av bestämmelserna i detta kapitel.
eller andelen upphör att existera, om inte annat följer av bestämmelserna i detta kapitel.
Övergår äganderätten genom ett andelsbyte behöver uppskovsbeloppet dock inte tas upp vid detta andelsbyte. I stället fördelas detta på de mottagna andelarna enligt 43 a kap. och behandlas som ett sådant uppskovsbelopp som avses i första meningen.
Om säljaren är ett svenskt handelsbolag och om äganderätten till en delägares andel i handelsbolaget – eller en delägares andel i något svenskt handelsbolag som direkt eller indirekt genom ett svenskt handelsbolag äger en andel i handelsbolaget – övergår till någon annan, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt det beskattningsår då detta inträffar. Detsamma gäller om delägarens andel upphör att existera.
Efterföljande andelsbyte Efterföljande uppskovsgrundande
andelsbyte
24 §
Om en mottagen andel avyttras genom ett andelsbyte, skall uppskovsbeloppet inte tas upp om den skattskyldige begär det. I stället övergår uppskovsbeloppet på de nya mottagna andelarna. Avyttras vid andelsbytet också andra andelar i det tidigare köpande företaget, övergår uppskovsbeloppet på samtliga nya mottagna andelar.
Om en mottagen andel avyttras genom ett uppskovsgrundande andelsbyte, skall uppskovsbeloppet inte tas upp om den skattskyldige begär det. I stället övergår uppskovsbeloppet på de nya mottagna andelarna. Avyttras vid ett uppskovsgrundande andelsbyte också andra andelar i det tidigare köpande företaget, övergår uppskovsbeloppet på samtliga nya mottagna andelar.
Vid bedömningen av om det är ett andelsbyte behöver villkoren i 13 § inte vara uppfyllda.
Vid bedömningen av om det är ett uppskovsgrundande andelsbyte behöver villkoren i 13 § inte vara uppfyllda.
Obegränsad skattskyldighet Utflyttning
26 §
Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 8 § om obegränsad skattskyldighet, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt.
Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 8 § om att vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt.
27 §
Var den avyttrade andelen en kvalificerad andel och gällde villkoret enligt 10 § för det köpande företagets näringsverksamhet, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt om villkoret inte längre är uppfyllt. Detta gäller i fråga om förändringar i det köpande företagets näringverksamhet till och med det tjugonde kalenderåret efter året för andelsbytet.
Var den avyttrade andelen en kvalificerad andel och gällde villkoret enligt 10 § för det köpande företagets näringsverksamhet, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt om villkoret inte längre är uppfyllt. Detta gäller i fråga om förändringar i det köpande företagets näringverksamhet till och med det tjugonde kalenderåret efter året för det uppskovsgrundande andelsbytet.
Första stycket gäller dock bara om säljaren, ensam eller tillsammans med närstående, också vid tidpunkten för förändringen av näringsverksamheten, direkt eller indirekt, äger andelar i det köpande företaget med minst 25 procent av röstetalet för samtliga andelar i företaget.
28 §
Om säljaren äger andelar av samma slag och sort som den mottagna andelen vid tidpunkten för andelsbytet (gamla andelar) eller förvärvar sådana andelar efter andelsbytet (nya andelar), skall avyttringar anses ske i följande ordning:
Om säljaren äger andelar av samma slag och sort som den mottagna andelen vid tidpunkten för det uppskovsgrundande andelsbytet (gamla andelar) eller förvärvar sådana andelar efter andelsbytet (nya andelar), skall avyttringar anses ske i följande ordning:
4. gamla andelar,
5. mottagna andelar,
6. nya andelar.
4. gamla andelar,
5. mottagna andelar,
6. nya andelar.
57 kap.
3 §
Vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag gäller vid tillämpning av detta kapitel, utöver vad som sägs i 56 kap. 2, 3 och 5 §§, följande.
Vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag gäller vid tillämpning av detta kapitel, utöver vad som sägs i 56 kap., följande.
Om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i företaget i betydande omfattning, skall de anses som en enda person.
Om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i betydande omfattning i företaget eller i ett av företaget helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägt fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag, skall de anses som en enda delägare.
4 §
Med kvalificerad andel avses andel i ett fåmansföretag under förutsättning att
1. andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller
1. andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag och andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta företag.
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag och andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag.
Om en sådan andel i ett fåmansföretag som inte skall anses vara kvalificerad enligt bestämmelserna i första stycket förvärvats under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren genom sådan utdelning på kvalificerad andel i ett annat fåmansföretag som på grund av bestämmelserna i 42 kap. 16 § inte har beskattats, skall villkoren i första stycket tillämpas som om det företag som den utdelade aktien avser vore det företag som delat ut aktien.
Dör ägaren till en kvalificerad andel, anses andelen kvalificerad även hos dödsboet. Delägare i dödsboet likställs då med närstående.
5 §
Om utomstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen skall förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas.
Om utomstående, direkt eller indirekt, i betydande omfattning äger del i företaget och, direkt eller indirekt, har rätt till utdelning, skall en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen skall förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas.
Med företag avses här det företag i vilket delägaren eller någon närstående till honom varit verksam i betydande omfattning under den tid som anges i första stycket.
Ett företag anses ägt av utomstående till den del det varken direkt eller indirekt ägs av fysiska personer som äger kvalificerade andelar i företaget eller i ett annat fåmansföretag som avses i 4 §.
Ett företag anses ägt av utomstående utom till den del delägare i företaget
1. äger kvalificerade andelar i företaget,
2. indirekt äger andelar i företaget som hade varit kvalificerade om de ägts direkt, eller
3. äger kvalificerade andelar i ett annat fåmansföretag som avses i 4 § eller andelar i ett fåmanshandelsbolag som avses i den paragrafen.
1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
2. Den nya bestämmelsen i 23 kap. 11 § tillämpas på överlåtelser efter den 1 februari 2001.
3. Bestämmelsen i 48 kap. 17 a § tillämpas på avyttringar efter den 1 februari 2001.
4. Bestämmelserna i 43 a kap. och de nya bestämmelserna i 49 kap. 1, 2, 12, 14, 19, 24 och 26–28 §§ tillämpas på avyttringar efter ikraftträdandet.
5. Om den skattskyldige begär det skall bestämmelserna i 43 a kap. tillämpas vid 2002 års taxering på andelsbyten som uppfyller villkoren i det kapitlet.
6. I fråga om uppskovsbelopp på mottagna andelar som erhållits enligt äldre bestämmelser gäller bestämmelserna i 49 kap. 19 §, 24–26 §§ och 28–31 §§ i deras lydelse före ikraftträdandet. Om en sådan mottagen andel därefter avyttras genom ett andelsbyte och bestämmelserna i nya 43 a kap. är tillämpliga skall denna andel anses vara förvärvad för det marknadsvärde som gällde för andelen vid det andelsbyte på vilket äldre bestämmelser har tillämpats.
7. De nya bestämmelserna i 57 kap. 3–5 §§ tillämpas på utdelning på och kapitalvinst vid avyttring av kvalificerad andel efter den 1 februari 2001.
Förslag till lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet
dels att det skall införas en ny paragraf, 1 a §, samt före 1 a § en ny rubrik av följande lydelse,
dels att 2 kap. 8 § skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
Definitioner
1 a §
Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:1229) .
2 kap.
8 §
En kronofogdemyndighet får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1–5, 9 och 10. Direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 4, 5, 9 och 10 får endast avse den som är registrerad som gäldenär hos kronofogdemyndigheten eller make till gäldenären eller någon annan som likställs med make.
Tullverket får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1–5, 9 och 10. Åtkomsten får endast avse den som är eller kan antas vara gäldenär enligt tullagstiftningen eller skyldig att betala skatt för vara vid import.
Tullverket får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1–5, 9 och 10. Åtkomsten får endast avse den som är eller kan antas vara gäldenär enligt tullagstiftningen, skyldig att betala skatt för vara vid import eller föremål för Tullverkets kontrollverksamhet enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter.
Regeringen meddelar närmare föreskrifter om vilka uppgifter direktåtkomst enligt första och andra stycket får omfatta.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
Förslag till lag om ändring i lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet
Härigenom föreskrivs att 2 kap. 7 § lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 kap.
7 §
Riksskatteverket och skattemyndigheterna får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1, 2, 5–7, 10 och 11 i fråga om personer som är eller kan antas vara skattskyldiga.
Riksskatteverket och skattemyndigheterna får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1, 2, 5–7, 10 och 11 i fråga om personer som är eller kan antas vara skattskyldiga eller förekommer i ett ärende enligt lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter.
Kronofogdemyndigheterna får ha direktåtkomst till uppgifter som avses i 3 § 1, 2, 5–7, 10 och 11 i fråga om den som är registrerad som gäldenär hos kronofogdemyndigheten eller make till gäldenären eller någon annan som likställs med make.
Regeringen meddelar närmare föreskrifter om vilka uppgifter direktåtkomst enligt första stycket får omfatta.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
Förslag till lag om ändring i lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet
Härigenom föreskrivs att 2 kap. 28 § lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 kap.
28 §
En enskild får ha direktåtkomst till sådana uppgifter om sig själv i databasen som får lämnas ut till honom om regeringen har meddelat föreskrifter om det.
Om regeringen har medgivit det får en enskild ha direktåtkomst till uppgifter om mål eller ärenden där han är sökande, dock inte till handlingar som avses i 24 §.
En sökande får ha direktåtkomst till uppgifter om mål eller ärenden där han är sökande om regeringen har medgivit det, dock inte till handlingar som avses i 24 §.
Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer meddelar föreskrifter om vilka uppgifter som får omfattas av direktåtkomst enligt första stycket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2002.
Lagrådet
Utdrag ur protokoll vid sammanträde 2001-10-10
Närvarande: f.d. justitierådet Hans Danelius, regeringsrådet Gustaf Sandström, justitierådet Dag Victor.
Enligt en lagrådsremiss den 20 september 2001 (Finansdepartementet) har regeringen beslutat inhämta Lagrådets yttrande över förslag till
1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229),
2. lag om ändring i lagen (2001:181) om behandling av uppgifter i skatteförvaltningens beskattningsverksamhet,
3. lag om ändring i lagen (2001:185) om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet,
4. lag om ändring i lagen (2001:184) om behandling av uppgifter i kronofogdemyndigheternas verksamhet.
Förslagen har inför Lagrådet föredragits av kammarrättsassessorerna Maria Hillberg, Christina Rosén och Cecilia Mauritzon.
Förslagen föranleder följande yttrande av Lagrådet:
Förslaget till lag om ändring i inkomstskattelagen
43 a kap. och 49 kap.
Den lösning som föreslås i lagrådsremissen innebär att det i ett nytt 43 a kap. i inkomstskattelagens avdelning Inkomstslaget kapital tas in bestämmelser om kontinuitet vid beskattningen vid vissa andelsbyten. I huvudsak är det fråga om fysiska personers byten av marknadsnoterade aktier mot andra sådana aktier.
I avdelningen Kapitalvinster och kapitalförluster, som innehåller regler för både inkomstslaget näringsverksamhet och inkomstslaget kapital, ingår 49 kap. om uppskov med beskattningen vid andelsbyten. Tillämpningsområdet för reglerna i detta kapitel begränsas enligt förslaget så att dessa regler inte blir tillämpliga i de fall då 43 a kap. skall tillämpas.
Reglerna i 43 a kap. och 49 kap. är emellertid uppbyggda på likartat sätt och vissa definitioner och andra bestämmelser är desamma. För att göra de regler som gäller olika byten av andelar mera överskådliga vill Lagrådet förorda att de nya reglerna tas in i 49 kap. Den omständigheten att dessa nya regler inte skall tillämpas i inkomstslaget näringsverksamhet bör inte hindra att regler för olika andelsbyten på detta sätt sammanförs till ett kapitel.
Oavsett om de olika bytena behandlas i ett eller två kapitel är det angeläget att förhållandet mellan dem klargörs. Enligt lagrådsremissen betecknas de nya bytena som "andelsbyten" medan de byten som berättigar till uppskov betecknas som "uppskovsgrundande andelsbyten". När termen andelsbyte används i lagtexten syftas alltså bara på andelsbyten med framskjuten beskattning, något som inte alltid är lätt att förstå.
I ett utvidgat 49 kap. bör först ges en definition av andelsbyten utifrån de kännetecken som är gemensamma för båda slagen av byten. I följande paragrafer bör därefter de särskilda villkor anges som gäller för att beskattningen skall skjutas fram och för att uppskov skall medges.
Lagrådet överlämnar som bilaga en inom Lagrådet utarbetad skiss till ett reviderat 49 kap.
43 a kap. 10 §
Bestämmelsen bör kompletteras med en föreskrift om hur kapitalförlust skall behandlas (jfr 12 § i bilagan).
57 kap. 3 §
Enligt nuvarande lydelse av första stycket skall vid bedömningen av om ett företag är ett fåmansföretag bl.a. 56 kap. 2, 3 och 5 §§ iakttas vid tillämpning av 57 kap. Hänvisningen till vissa paragrafer i 56 kap. framstår närmast som en erinran om att det är i dessa paragrafer som den generella definitionen av begreppet fåmansföretag finns (jfr 2 kap. 1 §).
Att som nu föreslås generellt hänvisa till 56 kap. skapar oklarhet – bl.a. vad gäller dödsbon (jfr 56 kap. 7 §) – och kan inte motiveras av utvidgningen till fåmanshandelsbolag (dessa definieras i 56 kap. 4 och 5 §§). Lagrådet förordar därför att en hänvisning görs enbart till 56 kap. 2-5 §§.
57 kap. 5 §
I den promemoria som föregick lagrådsremissen inleddes paragrafen med "Om utomstående delägare...". Enligt 56 kap. 6 § kan endast fysiska personer vara delägare. Enligt 56 kap. 7 § gäller vad som sägs om fysisk person i det kapitlet inte dödsbon. Efter påpekanden vid remissbehandlingen har i första stycket uttrycket "utomstående delägare" ersatts med "utomstående" i syfte att möjliggöra att dödsbon, stiftelser m.fl. skall kunna omfattas av utomståendedefinitionen.
I den föreslagna lagtexten förekommer emellertid ordet "delägare" med syftning på innehavare av sådana andelar som inte skall anses ägda av utomstående. Om ägaren till en kvalificerad andel dör anses enligt 57 kap. 4 § sista stycket andelen kvalificerad även hos dödsboet. Godtas Lagrådets förslag avseende 57 kap. 3 § talar önskemålet att även dödsbons innehav av kvalificerade andelar m.m. skall beaktas för att orden "delägare i företaget" byts ut mot "fysiska personer". Med den formuleringen kommer dödsbon att omfattas med stöd av den allmänna principen att vad som gäller för fysiska personer gäller också för dödsbon (4 kap. 1 och 2 §§). Lagrådet har här utgått från att tredje stycket 3 inte hindrar ett sådant utbyte och att indirekt ägda andelar inte behöver beaktas enligt den punkten.
Övergångsbestämmelserna
I övergångsbestämmelserna föreslås att de nya bestämmelserna i 23 kap. 11 §, 48 kap. 17 a § och 57 kap. 3-5 §§ skall tillämpas retroaktivt på
förhållanden som inträffat efter den 1 februari 2001. Detta motiveras med att regeringen i skrivelse den 1 februari 2001 till riksdagen (Skr. 2000/01:64) aviserade att lagändringar skulle komma att föreslås i de frågor som behandlas i de nämnda paragraferna. Såvitt gäller bestämmelsen om beskattning vid underprisöverlåtelser anges i lagrådsremissen att regeringen, för att förhindra att den gällande bestämmelsen används för att uppnå otillbörliga skatteförmåner, finner det angeläget att den föreslagna ändringen kan börja tillämpas på överlåtelser som sker efter det att innehållet i en inom Finansdepartementet upprättad promemoria blev känt (s. 40 i remissen). I övrigt hänvisas i lagrådsremissen till regeringens skrivelse till riksdagen, vari uttalades att det enligt regeringens bedömning var angeläget att de nya regler som aviserades i skrivelsen skulle, för att förhindra skatteplanering i syfte att erhålla skattelättnader, tillämpas från dagen efter det att skrivelsen överlämnats till riksdagen (s. 9 i skrivelsen).
I 2 kap. 10 § regeringsformen förbjuds retroaktiv skattelagstiftning med vissa undantag. Ett undantag är att en ny skattelag som aviserats i en skrivelse från regeringen till riksdagen får, om riksdagen finner särskilda skäl påkalla det, tillämpas retroaktivt från tidpunkt efter det att skrivelsen överlämnats till riksdagen.
Det ankommer alltså på riksdagen att bedöma om det finns särskilda skäl till retroaktiv tillämpning med stöd av undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § regeringsformen. Lagrådet vill i detta sammanhang erinra om att lagrådsremissen innehåller förslag till olika lagändringar och att frågan om det finns särskilda skäl för att tillämpa de nya bestämmelserna redan från den 1 februari 2001 bör bedömas separat för vart och ett av förslagen. Lagrådet konstaterar också att frågan om kravet på särskilda skäl är uppfyllt behandlas i allmänna ordalag i lagrådsremissen och i skrivelsen till riksdagen.
Förslaget till lag om ändring i lagen om behandling av uppgifter i Tullverkets verksamhet
2 kap. 7 §
I paragrafen föreslås ett tillägg av innebörd att Riksskatteverket och skattemyndigheterna skall få direktåtkomst till vissa personuppgifter avseende inte bara personer som är eller kan antas vara skattskyldiga utan också andra personer som förekommer i ett ärende enligt lagen om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter. Syftet med den nu föreslagna utvidgningen av Riksskatteverkets och skattemyndigheternas rätt till direktåtkomst anges i motiven vara att de därigenom skall få tillgång till uppgifter i tulldatabasen i samma omfattning som de tidigare hade terminalåtkomst till tullregistret (s. 51 i remissen).
Enligt 6 § andra stycket tullregisterlagen (1990:137) gällde att Riksskatteverket fick ha terminalåtkomst till uppgifter om kontroll och beslut enligt lagen om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och mineraloljeprodukter. Skattemyndighets rätt till terminalåtkomst reglerades i 6 § tredje stycket och var mera begränsad såtillvida som det där föreskrevs att skattemyndighet som
regeringen bestämde skulle för ändamål som avsågs i 2 § andra stycket, dvs. för prövning, tillsyn samt revisions- och annan kontrollverksamhet enligt vissa angivna lagar, ha terminalåtkomst till motsvarande uppgifter.
Lagrådet konstaterar att den nu föreslagna bestämmelsen går längre än tidigare gällande bestämmelser dels genom att likställa Riksskatteverkets och skattemyndigheternas direktåtkomst till personuppgifter i ärenden om punktskattekontroll, dels genom att det enligt förslaget för åtkomst endast skall krävas att det är fråga om personer ”som förekommer i ett ärende”. Lagrådet erinrar vidare om att regeringen i prop. 2000/01:33 s. 179 framhöll att åtkomsten skulle vara begränsad till uppgifter som behövdes för handläggningen av ett skatteärende och att det inte var fråga om en rätt att fritt söka i databasen. Den nu valda formuleringen synes inte ge uttryck för sådana begränsningar i rätten till direktåtkomst. Lagrådet vill förorda att orden ”som förekommer i ett ärende” utbyts mot ”som behövs för prövningen av ett ärende” eller någon liknande formulering.
Övriga lagförslag
Lagrådet lämnar förslagen utan erinran.
Bilaga
49 kap. Beskattning vid andelsbyten
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om andelsbyten. Bestämmelserna avser - definitioner i 2 och 3 §§, - andelsbyten med framskjuten beskattning i 4-12 §§, och - uppskovsgrundande andelsbyten i 13-42 §§.
Bestämmelserna om uppskovsgrundande andelsbyten gäller i inkomstslaget näringsverksamhet inte bara för andelar som är kapitaltillgångar utan också för andelar som är lagertillgångar.
Definitioner
2 § Med andelsbyte avses ett förfarande där en säljare (säljaren) avyttrar en andel (den avyttrade andelen) i ett företag (det avyttrade företaget) till ett annat företag (det köpande företaget) mot ersättning i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar).
Ersättningen vid ett andelsbyte skall vara marknadsmässig och får till en del lämnas också i pengar, dock högst med tio procent av de mottagna andelarnas nominella värde. Om det saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, skall den högsta ersättningen i pengar i stället beräknas på den del av det inbetalda kapitalet som belöper sig på andelarna.
3 § Ett utländskt företag anses vid tillämpningen av detta kapitel höra hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen, om företaget enligt lagstiftningen i någon sådan stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte på grund av ett skatteavtal anses ha hemvist i en stat som inte är medlem i unionen.
Andelsbyten med framskjuten beskattning
Villkor för framskjuten beskattning
Sammanfattande villkor
4 § För att beskattningen skall skjutas fram skall villkoren i 5-9 §§ vara uppfyllda.
Säljaren
5 § Säljaren skall vara en fysisk person som är bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här.
Det köpande företaget
6 § Det köpande företaget skall vara en juridisk person av något av följande slag:
1. ett svenskt aktiebolag,
2. ett utländskt bolag, eller
3. ett annat utländskt företag som hör hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen och som bedrivs i någon av de utländska associationsformer som anges i bilaga 37.1 och är skyldigt att betala någon av de skatter som anges i bilaga 37.2, utan valmöjlighet eller rätt till undantag.
Den avyttrade andelen
7 § Den avyttrade andelen skall vara marknadsnoterad vid tidpunkten för erbjudandet om byte och varken den andelen eller mottagen andel får vara kvalificerad.
Det avyttrade företaget
8 § Det avyttrade företaget skall vara en sådan juridisk person som avses i 6 §.
Röstetal
9 § Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande företaget inneha andelar i det avyttrade företaget med ett sammanlagt röstetal som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det avyttrade företaget. Om särskilda skäl medfört att det köpande företaget avyttrat andelar i det avyttrade företaget efter andelsbytet, är det tillräckligt att företaget haft ett sådant innehav vid någon tidpunkt efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.
Första stycket gäller inte vid fusion eller fission.
Beskattning av andelsbytet
10 § Vid andelsbyten som uppfyller villkoren i 5-9 §§ skall beskattning med anledning av andelsbytet det beskattningsår då bytet sker avse bara ersättning i pengar. Sådan ersättning skall anses som kapitalvinst och tas upp som intäkt.
11 § De mottagna andelarna skall anses förvärvade för en ersättning som motsvarar det omkostnadsbelopp som gällde för den avyttrade andelen.
Har den avyttrade andelen förvärvats genom ett andelsbyte och har uppskov erhållits med beskattning av kapitalvinsten vid det andelsbytet, anses den avyttrade andelen förvärvad för det marknadsvärde som då gällde för andelen. Av 29 § framgår vid vilken tidpunkt uppskovsbeloppet skall tas upp som intäkt.
12 § Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 5 § att vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här, skall kapitalvinst som
uppkom vid andelsbytet tas upp som intäkt medan kapitalförlust skall dras av enligt de bestämmelser som gäller för kapitalförluster. Vid beräkningen av det skattemässiga resultatet av andelsbytet skall som ersättning för den avyttrade andelen anses endast sådan ersättning som inte utgått i pengar.
Uppskovsgrundande andelsbyten
Tillämpningsområde
13 § Vid en fusion eller fission skall, vid tillämpning av bestämmelserna om uppskovsgrundande andelsbyten,...
14 § Bestämmelserna om uppskovsgrundande andelsbyten får inte...
Begäran
15 §
Handelsbolag som ägs genom handelsbolag
16 § Det som sägs i 15 § andra stycket, 25 och 28 §§ samt 29 § andra stycket om....
Villkor för uppskov med beskattningen
Sammanfattande villkor
17 § För att uppskov skall medges skall villkoren i 18-23 §§ vara uppfyllda.
Säljaren
18 § Om säljaren är en fysisk person, skall han vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här.
Det köpande företaget
19 § Det köpande företaget skall vara ett sådant företag som avses i 6 §.
Verksamhetskrav när den avyttrade andelen är kvalificerad
20 §
Det avyttrade företaget
21 § Det avyttrade företaget skall vara ett sådant företag som avses i 6 § eller en svensk ekonomisk förening.
Röstetal
22 § I fråga om det köpande företagets röstetal för andelar i det avyttrade företaget gäller bestämmelserna i 9 §.
Vinst
23 §
Beskattning av andelsbytet och uppskovsbeloppets storlek
Andel som kapitalvinstbeskattas
24 §
25 §
26 §
Andel som var lagertillgång
27 §
28 §
Beskattning av uppskovsbeloppet
Huvudregel
29 § Det uppskovsbelopp som enligt 22-30 §§ avser en mottagen andel skall tas upp som intäkt senast det beskattningsår då äganderätten till andelen övergår till någon annan eller andelen upphör att existera, om inte annat följer av bestämmelserna i detta kapitel. Övergår äganderätten genom ett andelsbyte med framskjuten beskattning behöver uppskovsbeloppet inte tas upp som intäkt. Uppskovsbeloppet fördelas i stället på de vid andelsbytet mottagna andelarna och beskattas på sätt som anges i första meningen.
Om....
Uttagsbeskattning
30 § Om.....av 29 §.
Efterföljande underprisöverlåtelse
31 §
Efterföljande koncernintern avyttring
32 §
33 §
Efterföljande uppskovsgrundande andelsbyte
34 § Om en mottagen andel avyttras genom ett uppskovsgrundande andelsbyte,...
Vid bedömningen av om det är ett uppskovsgrundande andelsbyte behöver villkoren i 23 § inte vara uppfyllda.
Efterföljande arv m.m.
35 §
Utflyttning
36 § Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 18 § att vara bosatt i Sverige eller stadigvarande vistas här, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt.
Verksamhetsvillkoret
37 §
Övriga bestämmelser
Turordning vid avyttring av andelar i det köpande företaget
38 § Om…för det uppskovsgrundande andelsbytet…
Genomsnittsmetoden
39 §
Uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp
40 och 41 §§
Lättnadsbelopp och gränsbelopp
42 §
------
Kommentar beträffande 9, 13 och 22 §§. I 7 § andra stycket i lagrådsremissen finns en bestämmelse om fusion/fission (samma lydelse i nuvarande 49 kap. 12 § andra stycket). Detta väcker frågan om inte också andelsbytena med framskjuten beskattning bör ha en sådan bestämmelse om tillämpningsområde som finns i nuvarande 49 kap. 4 §.
Finansdepartementet
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 18 oktober 2001
Närvarande: statsministern Persson, ordförande, och statsråden Hjelm-Wallén, Thalén, Winberg, Ulvskog, Lindh, von Sydow, Klingvall, Pagrotsky, Messing, Engqvist, Rosengren, Larsson, Lejon, Lövdén, Ringholm, Bodström
Föredragande: statsrådet Ringholm
Regeringen beslutar proposition 2001/02:46 Ändringar i de särskilda skattereglerna för vissa andelsägare i fåmansföretag, m.m.