Prop. 1999/2000:2
Inkomstskattelagen
1
Regeringen överlämnar denna proposition till riksdagen.
Stockholm den 16 september 1999
Göran Persson
Bosse Ringholm (Finansdepartementet)
Propositionens huvudsakliga innehåll
Propositionen innehåller ett förslag till en ny inkomstskattelag. Den ersätter trettiofem skattelagar, i första hand 1928 års kommunalskattelag och 1947 års lag om statlig inkomstskatt.
I lagen har samlats i stort sett alla regler om hur man beräknar underlaget för statlig och kommunal inkomstskatt och om skatteberäkningen.
Syftet med förslaget är att inkomstskattelagstiftningen skall bli överskådlig och språkligt moderniserad. Det är fråga om en omfattande lagteknisk bearbetning. Materialet har redigerats om och bearbetats språkligt. Lagen är indelad i 12 avdelningar med sammanlagt 66 kapitel. Målet med det språkliga arbetet har varit att förenkla meningsbyggnaden och modernisera uttryckssätten.
Förslaget innehåller bara få materiella ändringar. Ändringarna syftar i huvudsak till att undanröja inkonsekvenser eller förbiseenden i tidigare lagstiftning.
Propositionen innehåller också förslag till en ikraftträdandelag. Propositionen består av tre delar, Del 1 med lagtext och allmänmotivering, Del 2 med författningskommentar och Del 3 med bilagor.
2
Innehållsförteckning
Del 1 Förkortningar ........................................................................................9
1 Förslag till riksdagsbeslut........................................................10
2 Lagtext ......................................................................................13 2.1
Förslag till inkomstskattelag .....................................................13
AVD. I INNEHÅLL OCH DEFINITIONER............................13 1 kap. Grundläggande bestämmelser om kommunal och statlig inkomstskatt .......................................................13 2 kap. Definitioner och förklaringar........................................16
AVD. II SKATTSKYDLIGHET ................................................24 3 kap. Fysiska personer ...........................................................24 4 kap Dödsbon........................................................................29 5 kap. Svenska handelsbolag...................................................30 6 kap. Juridiska personer .........................................................30 7 kap. Vissa stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra juridiska personer ....................35
AVD. III SKATTEFRIA INKOMSTER OCH INTE AVDRAGSGILLA UTGIFTER ..................................40 8 kap. Inkomster som är skattefria...........................................40 9 kap. Utgifter som inte får dras av .........................................45
AVD. IV INKOMSTSLAGET TJÄNST .....................................47 10 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget tjänst..............................................................................47 11 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget tjänst ................50 12 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget tjänst ................60
AVD. V INKOMSTSLAGET NÄRINGSVERKSAMHET.......69 13 kap. Avgränsningen av inkomstslaget näringsverksamhet...69 14 kap. Beräkning av resultatet av näringsverksamhet .............71 15 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet ........................................................75 16 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget näringsverksamhet ........................................................77 17 kap. Lager och pågående arbeten .........................................85 18 kap. Inventarier.....................................................................90 19 kap. Byggnader.....................................................................94 20 kap. Markanläggningar och substansminskning...................99 21 kap. Skogsfrågor.................................................................104 22 kap. Uttag ur näringsverksamhet........................................110 23 kap. Underprisöverlåtelser..................................................112
3
24 kap. Räntor och utdelningar i inkomstslaget näringsverksamhet ......................................................117 25 kap. Kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet ......................................................122 26 kap. Återföring av värdeminskningsavdrag........................128 27 kap. Byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse ..................................................................131 28 kap. Arbetsgivares pensionskostnader................................134 29 kap. Näringsbidrag .............................................................140 30 kap. Periodiseringsfonder ...................................................142 31 kap. Ersättningsfonder........................................................145 32 kap. Upphovsmannakonto ..................................................150 33 kap. Räntefördelning ..........................................................152 34 kap. Expansionsfonder........................................................157 35 kap. Koncernbidrag ............................................................162 36 kap. Kommissionärsförhållanden .......................................164 37 kap. Fusioner och fissioner.................................................165 38 kap. Verksamhetsavyttringar..............................................171 39 kap. Särskilda bestämmelser för vissa juridiska personer ..173 40 kap. Tidigare års underskott ...............................................180
AVD VI INKOMSTSLAGET KAPITAL.................................185 41 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget kapital .........................................................................185 42 kap. Vad som skall tas upp och dras av i inkomstslaget kapital ........................................................................187 43 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i onoterade företag .........................................................................194
AVD VII KAPITALVINSTER OCH KAPITALFÖRLUSTER ............................................200 44 kap. Grundläggande bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster .....................................................200 45 kap. Avyttring av fastigheter ..............................................207 46 kap. Avyttring av bostadsrätter...........................................214 47 kap. Uppskovsavdrag..........................................................218 48 kap. Avyttring av delägarrätter samt fordringsrätter ..........221 49 kap. Uppskov med beskattningen vid andelsbyten.............226 50 kap. Avyttring av andelar i svenska handelsbolag .............233 51 kap. Beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet vid avyttring av andelar i svenska handelsbolag ..............235 52 kap. Avyttring av andra tillgångar......................................236 53 kap. Överlåtelse av tillgångar till underpris .......................237 54 kap. Betalning av skulder i utländsk valuta........................240
55 kap. Ersättning på grund av insättningsgaranti och investerarskydd ...........................................................241
4
AVD. VIII FÅMANSFÖRETAG OCH FÅMANHANDELSBOLAG .....................................242 56 kap. Vissa förmåner och ersättningar från fåmansföretag och fåmanshandelsbolag.................................242 57 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i fåmansföretag .........................................................................244
AVD. IX PENSIONSSPARANDE ............................................247 58 kap. Pensionsförsäkringar, kapitalförsäkringar och pensionssparkonton.....................................................247 59 kap. Pensionssparavdrag.....................................................254
AVD. X VISSA GEMENSAMMA BESTÄMMELSER .........258 60 kap. Familjebeskattning......................................................258 61 kap. Värdering av inkomster i annat än pengar..................260
AVD. XI ALLMÄNNA AVDRAG, GRUNDAVDRAG OCH SJÖINKOMSTAVDRAG.................................264 62 kap. Allmänna avdrag.........................................................264 63 kap. Grundavdrag ...............................................................267 64 kap. Sjöinkomstavdrag .......................................................269
AVD. XII BERÄKNING AV SKATTEN...................................271 65 kap. Skatteberäkningen.......................................................271 66 kap. Skatt på ackumulerad inkomst....................................274
Bilaga 24.1 ....................................................................................280 Bilaga 24.2 ....................................................................................281 Bilaga 37.1 ....................................................................................282 Bilaga 37.2 ....................................................................................283
2.2 Förslag till lag om ikraftträdande av inkomstskattelagen .............284
1 kap. Allmänna bestämmelser..............................................284 2 kap. Övergångsbestämmelser om personförsäkringar........286 3 kap. Övriga övergångsbestämmelser som inte är samlade i kapitelordning...........................................................291 4 kap. Övergångsbestämmelser som är samlade i kapitelordning .............................................................293
2.3 Förslag till lag om ändring i miljöbalken .................................318 2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1927:77) om försäkringsavtal .................................................................................319 2.5 Förslag till lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt............................................................................320 2.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för inkomsttaxeringen ..............................326 2.7 Förslag till lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring..................................................................................328
5
2.8 Förslag till lag om ändring i lagen (1962:382) angående införande av lagen om allmän försäkring................................332 2.9 Förslag till lag om ändring i lagen (1963:587) om inkomstbeskattning av fideikommissbo, m.m.......................................333 2.10 Förslag till lag om ändring i lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m. ......................................................336 2.11 Förslag till lag om ändring i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m......................................339 2.12 Förslag till lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624) ...340 2.13 Förslag till lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam.................................................................343 2.14 Förslag till lag om ändring i lagen (1975:1132) om förvärv av hyresfastighet m.m...............................................................345 2.15 Förslag till lag om upphävande av lagen (1978:401) om exportkreditstöd........................................................................346 2.16 Förslag till lag om ändring i lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter..............................347 2.17 Förslag till lag om ändring i lagen (1979:412) om kommunala indelningsdelegerade ..................................................348 2.18 Förslag till lag om ändring i lagen (1979:417) om utdebitering och utbetalning av skatt vid ändring i rikets indelning i kommuner och landsting ........................................................349 2.19 Förslag till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152) ..............................................................................350 2.20 Förslag till lag om ändring i skatteregisterlagen (1980:343) ...354 2.21 Förslag till lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter ....................................................................................360 2.22 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter .............................................364 2.23 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:409) om skatt på gödselmedel..............................................................................365 2.24 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:410) om skatt på bekämpningsmedel ..............................................................366 2.25 Förslag till lag om upphävande av lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige ....................................................................................367 2.26 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt ...........................................................................368 2.27 Förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt .......................................................................370 2.28 Förslag till lag om ändring i utsökningsregisterlagen (1986:617) ................................................................................375 2.29 Förslag till lag om ändring i lagen (1987:813) om homosexuella sambor ...............................................................376 2.30 Förslag till lag om ändring i lagen (1988:1385) om Sveriges riksbank ..................................................................378
6
2.31 Förslag till lag om ändring i lagen (1989:532) om tillstånd för anställning på fartyg............................................................379 2.32 Förslag till lag om upphävande av i lagen (1989:1035) om särskild insamling av uppgifter från bostadsrättsföreningar m.fl......................................................380 2.33 Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324) ..........381 2.34 Förslag till lag om upphävande av i lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver......................................388 2.35 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster........................................389 2.36 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel ..........................................392 2.37 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:676) om skatt på ränta på skogskontomedel m.m. ...............................................395 2.38 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:692) om upphävande av lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer ................................................................................396 2.39 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter..........................................................398 2.40 Förslag till lag om ändring i begravningslagen (1990:1144) ...400 2.41 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:1427) om särskild premieskatt för grupplivförsäkringar, m.m. .............................401 2.42 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:359) om arvoden till statsråden m.m. ..................................................................402 2.43 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta..........................................403 2.44 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. .....................406 2.45 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader ................................................408 2.46 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:701) om Konungariket Sveriges stadshypotekskassa .............................409 2.47 Förslag till lag om upphävande (1992:1352) om återföring av allmän investeringsreserv ....................................................410 2.48 Förslag till lag om upphävande av lagen (1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar .............................................411 2.49 Förslag till lag om upphävande av lagen (1993:672) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbeten på bostadshus ................................................................................412 2.50 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:737) om bostadsbidrag............................................................................413 2.51 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande ...........................................................416 2.52 Förslag till lag om upphävande av lagen (1993:1519) om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1995–1997 års taxeringar ...................................................417 2.53 Förslag till lag om upphävande av i lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv..................................418
7
2.54 Förslag till lag om ändring i ordningslagen (1993:1617).........419 2.55 Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) ................................................................................420 2.56 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:308) om bostadstillägg till pensionärer...................................................425 2.57 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet .................................427 2.58 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:760) om inkomst skatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen ..............................................................................428 2.59 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:774) om beskattning av vinstutdelning vid 1995 års taxering ................429 2.60 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1065) om ekonomiska villkor för riksdagens ledamöter ....................................430 2.61 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift...........................................................................431 2.62 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi ...................................................................................432 2.63 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:1852) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid 1996–1999 års taxeringar .........................................................433 2.64 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift..................................................................................434 2.65 Förslag till lag om upphävande av lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinvesteringar.............................435 2.66 Förslag till lag om upphävande av lagen (1996:725) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus ................................................................................436 2.67 Förslag till lag om ändring i lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek..................................437 2.68 Förslag till lag om ändring i lagen (1996:810) om registrering av riksdagsledamöters åtaganden och ekonomiska intressen .........................................................................440 2.69 Förslag till lag om ändring i lagen (1996:1030) om underhållsstöd ..........................................................................441 2.70 Förslag till lag om upphävande av lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar .........................................................443 2.71 Förslag till lag om ändring i lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt ..................................................................444 2.72 Förslag till lag om ändring i lagen (1997:324) om begränsning av skatt .................................................................452 2.73 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) ................................................................................454 2.74 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension .................................................466 2.75 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:1620) om beskattning av valutakursreserv ...............................................469
8
2.76 Förslag till lag om ändring i bokföringslagen (1999:000) .......471 2.77 Förslag till lag om Forskarskattenämnden ...............................472
3 Ärendet och dess beredning...................................................474
4 Lagförslagets allmänna inriktning........................................476
5 Omfattningen ..........................................................................481
6 Dispositionen...........................................................................484 6.1
En eller flera lagar ......................................................484
6.2 Inkomstskattelagens indelning....................................486
7 Språkliga frågor .....................................................................492 7.1
Allmänna språkfrågor .................................................492
7.2 Vissa skatterättsliga uttryck........................................497 7.2.1 Inkomst–utgift, intäkt–kostnad eller intäktspostkostnadspost................................................................497 7.2.2 Resultat respektive överskott eller underskott............499 7.2.3 Skall eller får dras av ..................................................500 7.2.4 Kvantifierande uttryck ................................................502 7.2.5 Realisationsvinst eller kapitalvinst .............................505 7.2.6 Egendom eller tillgång................................................506 7.2.7 Omsättningstillgångar eller lagertillgångar ................507 7.2.8 Finansiella instrument – värdepapper ........................508 7.2.9 Aktier eller andelar .....................................................512 7.2.10 Enskild näringsidkare och enskild näringsverksamhet..................................................................513 7.2.11 Uttryck för skattemässig kontinuitet...........................514 7.2.12 Benefika förvärv .........................................................515
8 Utlandsfrågor..........................................................................517 8.1
Nuvarande oklarheter..................................................517
8.2 Överväganden .............................................................518
9 Ikraftträdande och övergångsfrågor ....................................520 9.1
Ikraftträdande..............................................................520
9.2 Övergångsbestämmelser .............................................521
10 Följdändringar .......................................................................524
11 Offentligfinansiella konsekvenser .........................................527
Del 2
Författningskommentar
Del 3
Bilagor
9
Förkortningar
AvL Lagen (1996:761) om ändrade inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek ErFL Lagen (1990:663) om ersättningsfonder ExmL Lagen (1993:1537) om expansionsmedel FUL Lagen (1998:1603) om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser GBFL Bokföringslagen (1976:125) IL Inkomstskattelagen ILP Lagen (1999:000) om införande av inkomstskattelagen KapUL Lagen (1994:775) om beräkning av kapitalunderlaget vid beskattning av ägare i fåmansföretag KL Kommunalskattelagen (1928:370) KÖL Lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner LAU Lagen (1993:1539) om avdrag för underskott i näringsverksamhet LSII Lagen (1999:199) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd LSK Lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter NBFL Bokföringslagen (1999:000) OL Lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG PFL Lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder RFL Lagen (1993:1536) om räntefördelning vid beskattning SAIL Lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst SBL Skattebetalningslagen (1997:483) SHBL Lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall SIL Lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt SkkL Skogskontolagen TL Taxeringslagen (1990:324) UAL Lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad UBA Lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten UBL Uppbördslagen (1953:272) UmkL Lagen (1979:611) om upphovsmannakonto UPL Lagen (1998:1600) om beskattningen vid överlåtelser till underpris ÅRL Årsredovisningslagen (1995:1554)
10
1 Förslag till riksdagsbeslut
Regeringen föreslår att riksdagen antar regeringens förslag till
1. inkomstskattelag,
2. lag om ikraftträdande av inkomstskattelagen,
3. lag om ändring i miljöbalken,
4. lag om ändring i lagen (1927:77) om försäkringsavtal,
5. lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt,
6. lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för
inkomsttaxeringen,
7. lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring,
8. lag om ändring i lagen (1962:382) angående införande av lagen
om allmän försäkring,
9 lag om ändring i lagen (1963:587) om inkomstbeskattning av fi-
deikommissbo, m.m.,
10. lag om ändring i lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om
kommuns och annan menighets utdebitering av skatt,
11. lag om ändring i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsut-
fästelse m.m.,
12. lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624), 13. lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt på annonser och re-
klam,
14. lag om ändring i lagen (1975:1132) om förvärv av hyresfastighet
m.m.,
15. lag om upphävande lagen (1978:401) om exportkreditstöd, 16. lag om ändring i lagen (1978:880) om betalningssäkring för skat-
ter, tullar och avgifter,
17. lag om ändring i lagen (1979:412) om kommunala indelningsdele-
gerad,
18. lag om ändring i lagen (1979:417) om utdebitering och utbetalning
av skatt vid ändring i rikets indelning i kommuner och landsting,
19. lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152), 20. lag om ändring i skatteregisterlagen (1980:343), 21. lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter, 22. lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregle-
ringsavgifter,
23. lag om ändring i lagen (1984:409) om skatt på gödselmedel, 24. lag om ändring i lagen (1984:410) om skatt på bekämpningsmedel, 25. lag om upphävande av lagen (1984:947) om beskattning av ut-
ländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige,
26. lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt, 27. lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt, 28. lag om ändring i utsökningsregisterlagen (1986:617), 29. lag om ändring i lagen (1987:813) om homosexuella sambor, 30. lag om ändring i lagen (1988:1385) om Sveriges riksbank, 31. lag om ändring i lagen (1989:532) om tillstånd för anställning på
fartyg,
32. lag om upphävande av lagen (1989:1035) om särskild insamling
av uppgifter från bostadsrättsföreningar m.fl.,
33. lag om ändring i taxeringslagen (1990:324),
11
34. lag om upphävande av lagen (1990:655) om återföring av obeskat-
tade reserver,
35. lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa
förvärvsinkomster,
36. lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pen-
sionsmedel,
37. lag om ändring i lagen (1990:676) om skatt på ränta på skogskon-
tomedel m.m.,
38. lag om ändring i lagen (1990:692) om upphävande av lagen
(1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer,
39. lag om ändring i lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgif-
ter,
40. lag om ändring i begravningslagen (1990:1144), 41. lag om ändring i lagen (1990:1427) om särskild premieskatt för
grupplivförsäkringar, m.m.,
42. lag om ändring i lagen (1991:359) om arvoden till statsråden
m.m.,
43. lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för
utomlands bosatta,
44. lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för
utomlands bosatta artister m.fl.,
45. lag om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pen-
sionskostnader,
46. lag om ändring i lagen (1992:701) om Konungariket Sveriges
stadshypotekskassa,
47. lag om upphävande av lagen (1992:1352) om återföring av allmän
investeringsreserv,
48. lag om upphävande av lagen (1992:1485) om beräkning av statlig
inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar,
49. lag om upphävande av lagen (1993:672) om skattereduktion för
utgifter för byggnadsarbeten på bostadshus,
50. lag om ändring i lagen (1993:737) om bostadsbidrag, 51. lag om ändring i lagen (1993:931) om individuellt pensionsspar-
ande
52. lag om upphävande av lagen (1993:1519) om avdrag för kostnader
för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1995–1997 års taxeringar,
53. lag om upphävande av lagen (1993:1540) om återföring av skatte-
utjämningsreserv,
54. lag om ändring i ordningslagen (1993:1617), 55. lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200), 56. lag om ändring i lagen (1994:308) om bostadstillägg till pensionä-
rer,
57. lag om ändring i lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i
beskattningsförfarandet,
58. lag om upphävande av lagen (1994:760) om inkomstskatteregler
vid ombildning av landshypoteksinstitutionen,
59. lag om upphävande av lagen (1994:774) om beskattning av vinst-
utdelning vid 1995 års taxering,
12
60. lag om ändring i lagen (1994:1065) om ekonomiska villkor för
riksdagens ledamöter,
61. lag om ändring i lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift, 62. lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi, 63. lag om upphävande av lagen (1994:1852) om beräkning av statlig
inkomstskatt på förvärvsinkomster vid 1996–1999 års taxeringar,
64. lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift, 65. lag om upphävande av lagen (1995:1623) om skattereduktion för
riskkapitalinvesteringar,
66. lag om upphävande av lagen (1996:725) om skattereduktion för
utgifter för byggnadsarbete på bostadshus,
67. lag om ändring i lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m.
med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek,
68. lag om ändring i lagen (1996:810) om registrering av riksdags-
ledamöters åtaganden och ekonomiska intressen,
69. lag om ändring i lagen (1996:1030) om underhållsstöd, 70. lag om upphävande av lagen (1996:1231) om skattereduktion för
fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar,
71. lag om ändring i lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt, 72. lag om ändring i lagen (1997:324) om begränsning av skatt, 73. lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483), 74. lag om ändring i lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspen-
sion,
75. lag om ändring i lagen (1998:1620) om beskattning av valutakurs-
reserv,
76. lag om ändring i bokföringslagen (1999:000), och 77. lag om forskarskattenämnden
13
2 Lagtext
2.1 Förslag till inkomstskattelag
Härigenom föreskrivs följande.
AVD. I INNEHÅLL OCH DEFINITIONER
1 kap. Grundläggande bestämmelser om kommunal och statlig inkomstskatt
Innehåll
1 § I denna lag finns bestämmelser om kommunal och statlig inkomstskatt.
I detta kapitel finns grundläggande bestämmelser samt hänvisningar. I 2 kap. finns definitioner av vissa begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag.
Skattskyldighet
2 § Bestämmelser om skattskyldighet finns i 3–7 kap.
Skatter
3 § Fysiska personer skall betala
1. kommunal inkomstskatt och statlig inkomstskatt på inkomster i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet (skatt på förvärvsinkomster),
2. statlig inkomstskatt på inkomster i inkomstslaget kapital (skatt på kapitalinkomster), och
3. statlig inkomstskatt på avsättning till expansionsfond (expansionsfondsskatt).
Juridiska personer skall betala statlig inkomstskatt på inkomster i inkomstslaget näringsverksamhet.
4 § Fysiska personer som är obegränsat skattskyldiga under någon del av beskattningsåret skall betala kommunal inkomstskatt i form av kommunalskatt till hemortskommunen och, om hemortskommunen ingår i ett landsting, landstingsskatt till det landstinget. Vad som avses med hemortskommun framgår av 65 kap. 3 §.
Fysiska personer som är begränsat skattskyldiga under hela beskattningsåret skall betala kommunal inkomstskatt för gemensamt kommunalt ändamål.
För sådana begränsat skattskyldiga fysiska personer med anknytning till utländsk stats beskickning eller karriärkonsulat som avses i 3 kap. 17 § 2–4 tillämpas dock bestämmelserna i första stycket.
14
Underlaget för skatten
Fysiska personers skatt på förvärvsinkomster
5 § Fysiska personers skatt på förvärvsinkomster skall beräknas på den beskattningsbara förvärvsinkomsten. Denna skall beräknas på följande sätt.
Summan av överskott i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet minskas med allmänna avdrag. Det återstående beloppet avrundas nedåt till helt hundratal kronor och är den taxerade förvärvsinkomsten.
Från den taxerade förvärvsinkomsten dras 75 procent av sådana avgifter enligt lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift som avser beskattningsåret, avrundat uppåt till helt hundratal kronor, samt grundavdrag eller särskilt grundavdrag och sjöinkomstavdrag. Avdragen skall göras i nu nämnd ordning. Det återstående beloppet är den beskattningsbara förvärvsinkomsten.
Fysiska personers skatt på kapitalinkomster
6 § Fysiska personers skatt på kapitalinkomster skall beräknas på överskottet i inkomstslaget kapital.
Juridiska personers skatt
7 § Juridiska personers skatt skall beräknas på den beskattningsbara inkomsten. Denna skall beräknas på följande sätt.
Överskottet i inkomstslaget näringsverksamhet minskas med allmänna avdrag. Det återstående beloppet avrundas nedåt till helt tiotal kronor och är den taxerade och den beskattningsbara inkomsten.
För sådana ideella föreningar och registrerade trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 7 § första stycket minskas den taxerade inkomsten med grundavdrag. Det belopp som återstår är den beskattningsbara inkomsten.
Bestämmelser för olika inkomstslag
8 § Bestämmelser om beräkning av resultatet i de olika inkomstslagen finns för
– inkomstslaget tjänst i 10–12 kap., – inkomstslaget näringsverksamhet i 13–40 kap., och – inkomstslaget kapital i 41–43 kap.
Gemensamma bestämmelser
9 § Bestämmelser om allmänna avdrag finns i 62 kap., om grundavdrag och särskilt grundavdrag i 63 kap. och om sjöinkomstavdrag i 64 kap.
10 § Bestämmelser finns om
– vissa inkomster som är skattefria i 8 kap., – vissa utgifter som inte skall dras av i 9 kap.,
15
– kapitalvinster och kapitalförluster i 44–54 kap., – insättningsgaranti och investerarskydd i 55 kap., – fåmansföretag och fåmanshandelsbolag i 56 och 57 kap., – pensionsförsäkringar och pensionssparkonton i 58 kap., – pensionssparavdrag i 59 kap., – familjebeskattning i 60 kap., och – värdering av inkomster i annat än pengar i 61 kap.
Skattens beräkning
11 § Bestämmelser om hur skatten skall beräknas samt om skattereduktion för underskott av kapital, allmän pensionsavgift och sjöinkomst finns i 65 kap. Bestämmelser om beräkningen av skatt på ackumulerad inkomst finns i 66 kap.
Taxeringsår
12 § Taxeringsåret är det kalenderår då taxeringsbeslut om den årliga taxeringen för ett beskattningsår skall meddelas enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen (1990:324).
Beskattningsår
Fysiska personer
13 § Beskattningsåret är för fysiska personer kalenderåret före taxeringsåret.
Om en enskild näringsidkare som är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen (1999:000) har ett räkenskapsår som inte sammanfaller med kalenderåret och har följt bestämmelserna i 3 kap. bokföringslagen, är beskattningsåret för näringsverksamheten i stället det räkenskapsår som slutat närmast före taxeringsåret.
Inkomster i handelsbolag
14 § Inkomster i ett svenskt handelsbolag skall tas upp vid den taxering då handelsbolaget skulle ha taxerats om det hade varit skattskyldigt. För delägare som är fysiska personer gäller detta dock bara sådana inkomster som inte skall tas upp i inkomstslaget kapital.
Juridiska personer
15 § Beskattningsåret är för juridiska personer det räkenskapsår som slutat närmast före taxeringsåret. För näringsverksamhet som bokfö- ringslagen (1999:000) inte tillämpas på är dock kalenderåret före taxeringsåret alltid beskattningsår.
I 37 kap. 19 § finns bestämmelser om beskattningsåret vid kvalificerade fusioner och fissioner.
16
Hänvisning till andra lagar
16 § Bestämmelser om
– skyldighet att lämna uppgifter till skattemyndigheten till ledning för taxeringen finns i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter,
– förfarandet för att fastställa underlaget för skatten finns i taxeringslagen (1990:324), och
– hur skatten bestäms, debiteras, redovisas och betalas finns i skattebetalningslagen (1997:483).
17 § Bestämmelser om inkomstskatt till staten finns också i
– lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, – lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.,
– lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, och
– kupongskattelagen (1970:624).
2 kap. Definitioner och förklaringar
Var det finns definitioner och förklaringar
1 § I detta kapitel finns definitioner av vissa begrepp samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i denna lag. Det finns definitioner och förklaringar också i andra kapitel.
Bestämmelser om betydelsen av följande begrepp, termer och uttryck samt förklaringar till hur vissa termer och uttryck används finns i nedan angivna paragrafer:
aktiebolag i 4 § andelsbyte i 49 kap. 2 § aktiv näringsverksamhet i 23 § andelshus i 16 § barn i 21 § begränsat skattskyldig fysisk person i 3 kap. 17 § begränsat skattskyldig juridisk person i 6 kap. 7 § beskattningsår i 1 kap. 13–15 §§ och 37 kap. 19 § byggnadsinventarier i 19 kap. 19–21 §§ delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag i 56 kap. 6 § delägarrätt i 48 kap. 2 § dödsbo i 4 kap., se också 3 § egenavgifter i 26 § europeisk ekonomisk intressegruppering (EEIG) i 5 kap. 2 § fast driftställe i 29 § fastighet i 6 § fastighetsägare i 7 § fission i 37 kap. 5 § fordringsrätt i 48 kap. 3 och 4 §§ fusion i 37 kap. 3 § fysisk person i 4 kap. 1 och 2 §§ fåmansföretag i 56 kap. 2, 3 och 5 §§
17
fåmanshandelsbolag i 56 kap. 4 och 5 §§ företagsledare i 56 kap. 6 § försäkringsaktiebolag i 4 § förvaltningsföretag i 24 kap. 14 § förvärvsinkomst i 1 kap. 5 § handelsbolag i 5 kap., se också 3 § hyreshusenhet i 15 § industrienhet i 15 § inventarier i 18 kap. 1 § investmentföretag i 39 kap. 15 § juridisk person i 3 § kapitalförsäkring i 58 kap. 2 § kapitaltillgång i 25 kap. 3 § kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget kapital i 41 kap. 2 § kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget näringsverksamhet i
25 kap. 3–5 § koncern (svensk) i 5 § koncernintern andelsavyttring i 25 kap. 6 § kooperativ förening i 39 kap. 21 § kvalificerad andel i 57 kap. 4–6 §§ kvalificerad fission i 37 kap. 6 §, kvalificerad fusion i 37 kap. 4 § lagertillgång i 17 kap. 3 § lantbruksenhet i 15 § livförsäkringsföretag i 39 kap. 2 § makar i 20 § markanläggning i 20 kap. 2 § markinventarier i 20 kap. 15 och 16 §§ marknadsvärdet i 61 kap. 2 § marknadsnoterad delägarrätt eller fordringsrätt i 48 kap. 5 § näringsbidrag i 29 kap. 2 och 3 §§ näringsbostadsrätt i 19 § näringsfastighet i 14 § närstående i 22 § obegränsat skattskyldig fysisk person i 3 kap. 3–5 § obegränsat skattskyldig juridisk person i 6 kap. 3 § omkostnadsbelopp i 44 kap. 14 § option i 44 kap. 12 § passiv näringsverksamhet i 23 § pension i 10 kap. 5 § pensionsförsäkring i 58 kap. 2 § pensionssparkonto i 58 kap. 21 § prisbasbelopp i 27 § privatbostad i 8–12 §§ privatbostadsfastighet i 13 § privatbostadsföretag i 17 § privatbostadsrätt i 18 § rörelse i 24 § sambor i 20 §
18
sjuk- eller olycksfallsförsäkring tecknad i samband med tjänst i
10 kap. 7 §
sjöinkomst i 64 kap. 3 och 4 §§ skadeförsäkringsföretag i 39 kap. 2 § skattemässigt värde i 31–33 §§ småhus i 15 § småhusenhet i 15 § statslåneräntan i 28 § svensk fordringsrätt i 48 kap. 3 § svensk koncern i 5 § Sverige i 30 § taxeringsenhet i 15 § taxeringsvärde i 15 § taxeringsår i 1 kap. 12 § termin i 44 kap. 11 § underprisöverlåtelse i 23 kap. 3 § utländsk fordringsrätt i 48 kap. 4 § utländsk juridisk person i 6 kap. 8 § utländskt bolag i 6 kap. 9 och 10 §§ uttagsbeskattning i 22 kap. 7 § verksamhetsavyttring i 38 kap. 2 § verksamhetsgren i 25 § vinstandelslån i 24 kap. 5 § återföring av avdrag i 34 §.
Utländska motsvarigheter
2 § De termer och uttryck som används omfattar också motsvarande utländska företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses.
Första stycket gäller inte bestämmelser som avser staten, regeringen, landsting, kommuner och kommunalförbund.
Juridisk person
3 § Bestämmelserna om juridiska personer skall inte tillämpas på
– dödsbon, – svenska handelsbolag, eller – juridiska personer som förvaltar samfälligheter och som avses i 6 kap. 6 § andra stycket.
Bestämmelserna om juridiska personer skall tillämpas också på svenska värdepappersfonder.
Särskilda bestämmelser om dödsbon efter dem som var begränsat skattskyldiga vid dödsfallet finns i 4 kap. 3 §.
Att bestämmelserna om svenska handelsbolag gäller också för europeiska ekonomiska intressegrupperingar framgår av 5 kap. 2 §.
I vilka fall utländska associationer anses som juridiska personer framgår av 6 kap. 8 §.
19
Aktiebolag
4 § Försäkringsaktiebolag räknas som aktiebolag.
Svensk koncern
5 § Med svensk koncern avses en sådan grupp av företag eller andra näringsidkare som enligt någon svensk lag bildar en koncern.
Fastighet
6 § Byggnad räknas som fastighet även om den är lös egendom. Detsamma gäller tillbehör till byggnad av det slag som avses i 2 kap.2 och 3 §§jordabalken, om de tillhör byggnadens ägare.
Vad som sägs om fastighet gäller också tomträtt.
Fastighetsägare
7 § Den som innehar, förvaltar eller nyttjar en fastighet på det sätt som anges i 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) räknas som fastighetsägare.
Privatbostad
8 § Med privatbostad avses ett småhus som till övervägande del används eller är avsett att användas av ägaren eller någon närstående till honom för permanent boende eller som fritidsbostad. Ett småhus som är inrättat till bostad åt två familjer räknas som privatbostad om det till väsentlig del används eller är avsett att användas av ägaren eller någon närstående till honom för permanent boende eller som fritidsbostad.
Med privatbostad avses också en bostad som innehas av en delägare i ett privatbostadsföretag och som till övervägande del används eller är avsedd att användas av ägaren eller någon närstående till honom för permanent boende eller som fritidsbostad. Med privatbostadsföretag likställs vid tillämpning av detta stycke en motsvarande utländsk juridisk person.
9 § Ett sådant småhus i utlandet som motsvarar ett småhus på en lantbruksenhet räknas inte som privatbostad.
Ett sådant småhus på en lantbruksenhet som är inrättat till bostad åt fler än två familjer räknas inte som privatbostad.
Om ägaren begär det räknas ett småhus på en lantbruksenhet inte som privatbostad, om småhuset har en storlek om minst 400 kvadratmeter och nybyggnadsår före år 1930. Med storlek avses detsamma som i 8 kap. 3 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152).
10 § Frågan om en bostad skall räknas som privatbostad under ett visst kalenderår skall bestämmas på grundval av förhållandena vid årets ut-
20
gång. Om bostaden överlåts under året, skall i stället förhållandena på överlåtelsedagen vara avgörande.
11 § Om det inträffar något som gör att en bostad hos samma ägare inte längre skall räknas som privatbostad, skall den ändå räknas som privatbostad under det kalenderår då ändringen sker och det följande året, om inte ägaren begär annat. Om bostaden övergår till en ny ägare under kalenderåret därefter, skall den räknas som privatbostad för den gamle ägaren under det året också, om han inte begär annat.
Första stycket tillämpas också om det, i samband med att en bostad övergår till en fysisk person genom arv, testamente, gåva eller bodelning, inträffar något som gör att bostaden inte längre skall räknas som privatbostad.
12 § Ingår en bostad i ett dödsbo och var den vid dödsfallet en privatbostad, skall den räknas som privatbostad till och med det tredje kalenderåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade, om bostaden fortfarande är av sådant slag att den kan vara en privatbostad.
Privatbostadsfastighet
13 § Med privatbostadsfastighet avses, under förutsättning att småhuset är en privatbostad,
1. småhus med mark som utgör småhusenhet,
2. småhus på annans mark, och
3. småhus med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet. Med privatbostadsfastighet avses också tomtmark, om avsikten är att bygga en privatbostad på den. I fråga om tomtmarken gäller vad som sägs om privatbostad i 10–12 §§.
Näringsfastighet
14 § Med näringsfastighet avses en fastighet som inte är en privatbostadsfastighet.
Småhus, småhusenhet, hyreshusenhet, industrienhet, lantbruksenhet, taxeringsenhet och taxeringsvärde
15 § Med småhus, småhusenhet, hyreshusenhet, industrienhet, lantbruksenhet och taxeringsenhet avses hus, fastigheter och enheter av de slag som avses i fastighetstaxeringslagen (1979:1152).
Med taxeringsvärde avses det värde som fastställs enligt fastighetstaxeringslagen.
21
Andelshus
16 § Med andelshus avses en fastighet som ägs av tre eller flera, antingen direkt eller genom ett svenskt handelsbolag, och som inrymmer eller är avsedd att inrymma bostad i skilda lägenheter åt minst tre delägare.
Privatbostadsföretag
17 § Med privatbostadsföretag avses en svensk ekonomisk förening eller ett svenskt aktiebolag vars verksamhet
1. till klart övervägande del består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget, eller
2. uteslutande eller så gott som uteslutande består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla garage eller någon annan för deras personliga räkning avsedd anordning i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget.
Privatbostadsrätt
18 § Med privatbostadsrätt avses en andel i ett privatbostadsföretag, om den till andelen knutna bostaden är en privatbostad.
Näringsbostadsrätt
19 § Med näringsbostadsrätt avses en sådan andel i ett privatbostadsföretag som inte är en privatbostadsrätt.
Makar och sambor
20 § Bestämmelser om makar skall tillämpas också på sambor som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller har haft gemensamma barn.
Barn
21 § Styvbarn och fosterbarn räknas som barn.
Närstående
22 § Med närstående avses
– make, – förälder, – mor- och farförälder, – avkomling och avkomlings make, – syskon, syskons make och avkomling, och
22
– dödsbo som den skattskyldige eller någon av de tidigare nämnda personerna är delägare i.
Styvbarn och fosterbarn räknas som avkomling.
Aktiv och passiv näringsverksamhet
23 § Med aktiv näringsverksamhet avses en näringsverksamhet i vilken den som är skattskyldig för verksamheten har arbetat i inte oväsentlig omfattning.
Annan näringsverksamhet anses som passiv näringsverksamhet. Självständig näringsverksamhet som bedrivs utomlands anses alltid som passiv näringsverksamhet.
Rörelse
24 § Med rörelse avses annan näringsverksamhet än innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar. Om kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar innehas som ett led i rörelsen, räknas innehavet dock till rörelsen.
Verksamhetsgren
25 § Med verksamhetsgren avses sådan del av en rörelse som lämpar sig för att avskiljas till en självständig rörelse.
Egenavgifter
26 § Bestämmelserna om egenavgifter skall tillämpas inte bara på egenavgift enligt 3 kap. lagen (1981:691) om socialavgifter utan också på
– särskild löneskatt enligt 2 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster, och
– allmän löneavgift enligt 2 § lagen (1994:1920) om allmän löneavgift.
Prisbasbelopp
27 § Med prisbasbelopp avses det prisbasbelopp som enligt 1 kap. 6 § lagen (1962:381) om allmän försäkring gällde för året före taxeringsåret.
Statslåneräntan
28 § Med statslåneräntan vid en viss tidpunkt avses den statslåneränta som Riksgäldskontoret fastställt att gälla för den period under vilken tidpunkten infaller.
23
Fast driftställe
29 § Med fast driftställe för näringsverksamhet avses en stadigvarande plats för affärsverksamhet varifrån verksamheten helt eller delvis bedrivs.
Uttrycket fast driftställe innefattar särskilt – plats för företagsledning, – filial, – kontor, – fabrik, – verkstad, – gruva, olje- eller gaskälla, stenbrott eller annan plats för utvinning av naturtillgångar,
– plats för byggnads-, anläggnings- eller installationsverksamhet, och – fastighet som är en lagertillgång i näringsverksamhet. Om någon är verksam för en näringsverksamhet här i Sverige och har fått och regelmässigt använder fullmakt att ingå avtal för verksamhetens innehavare, anses fast driftställe också finnas här.
Fast driftställe anses däremot inte finnas i Sverige bara därför att någon bedriver affärsverksamhet här genom förmedling av mäklare, kommissionär eller någon annan oberoende representant, om detta ingår i representantens vanliga näringsverksamhet.
Sverige
30 § Med Sverige avses Sveriges land- och sjöterritorium och varje annat område utanför Sveriges territorialvatten inom vilket Sverige, i överensstämmelse med folkrättens allmänna regler och avtal med utländska stater, har rätt att utforska kontinentalsockeln och utvinna dess naturtillgångar.
Skattemässigt värde
31 § Med skattemässigt värde på lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande tillgångar avses det värde som tillgången tas upp till vid beräkningen av resultatet av en näringsverksamhet.
I fråga om fastigheter skall hänsyn tas till värdeminskningsavdrag som har gjorts vid beskattningen men inte i räkenskaperna.
32 § Med skattemässigt värde på kapitaltillgångar avses det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om tillgången hade avyttrats.
I fråga om näringsfastigheter gäller följande avvikelser vid beräkning av omkostnadsbeloppet. Förbättrande reparationer och underhåll som avses i 45 kap. 13 § första stycket 1 skall inte räknas som förbättringsutgift. Sådana gjorda värdeminskningsavdrag m.m. som avses i 26 kap. 2 § första stycket 1–4 och som enligt bestämmelserna i 26 kap. skall återföras vid en avyttring av fastigheten skall minska anskaffningsutgiften. Bestämmelsen i 26 kap. 5 § och 45 kap. 16 § skall inte tillämpas.
I fråga om näringsbostadsrätter gäller följande avvikelser vid beräkning av omkostnadsbeloppet. Förbättrande reparationer och underhåll
24
som avses i 46 kap. 11 § första stycket 1 skall inte räknas som förbättringsutgift.
33 § Med skattemässigt värde på inventarier avses anskaffningsvärdet minskat med gjorda värdeminskningsavdrag och liknande avdrag.
Första stycket skall tillämpas på patent och andra sådana rättigheter som räknas upp i 18 kap. 1 § andra stycket 1 även om de inte förvärvats från någon annan.
Återföring
34 § Med återföring av ett avdrag avses att ett belopp som motsvarar ett gjort avdrag tas upp som intäkt.
AVD. II SKATTSKYLDIGHET
3 kap. Fysiska personer
Innehåll
1 § Detta kapitel gäller för fysiska personer.
Det finns bestämmelser om – obegränsat skattskyldiga i 3–16 §§, – begränsat skattskyldiga i 17–21 §§, och – skattskyldighet för överlåtna pensioner eller andra periodiska inkomster i 22 och 23 §§.
För dödsbon finns särskilda bestämmelser i 4 kap. I 7 kap. 21 § finns bestämmelser om att ägare av vissa fastigheter inte är skattskyldiga för inkomst av fastigheten.
2 § Bestämmelser om skattskyldighet finns för
– delägare i svenska handelsbolag i 5 kap., – delägare i vissa samfälligheter i 6 kap. 6 § andra stycket, och – delägare i andra utländska juridiska personer än utländska bolag i 6 kap. 13–16 §§.
Obegränsat skattskyldiga
Vilka som är obegränsat skattskyldiga
3 § Följande personer är obegränsat skattskyldiga:
1. Den som är bosatt i Sverige.
2. Den som stadigvarande vistas i Sverige.
3. Den som har väsentlig anknytning till Sverige och som tidigare har varit bosatt här. Första stycket gäller inte sådana personer med anknytning till utländsk stats beskickning eller konsulat som enligt 17 § 2–4 är begränsat skattskyldiga.
25
4 § Svensk medborgare som tillhör svensk beskickning hos utländsk stat, svensk permanent delegation hos mellanstatlig organisation eller svenskt karriärkonsulat eller i övrigt ingår i beskickningens, delegationens eller konsulatets personal och som på grund av sin tjänst vistas utomlands är obegränsat skattskyldig.
Första stycket gäller på motsvarande sätt en sådan persons make och barn under 18 år, om maken eller barnet bor hos denne och är svensk medborgare.
5 § Rektorn, generalsekreteraren, medlem av lärarkåren eller någon annan som ingår i personalen vid Europeiska universitetsinstitutet är obegränsat skattskyldig om
– artikel 12 i protokollet om Europeiska universitetsinstitutets immunitet och privilegier till konventionen den 19 april 1972 om grundandet av ett europeiskt universitetsinstitut skall tillämpas på honom,
– han vid tidpunkten för tjänstetillträdet var obegränsat skattskyldig, och
– han bara på grund av sin verksamhet i institutets tjänst vistas i en annan stat inom Europeiska unionen.
Första stycket gäller på motsvarande sätt en sådan persons make som inte utövar egen yrkesverksamhet och barn som personen har vårdnaden om och underhåller.
En sådan person som avses i första eller andra stycket skall vid tilllämpning av ett skatteavtal mellan den stat där personen vistas och Sverige anses ha hemvist i Sverige.
6 § I artikel 14 i protokollet om Europeiska gemenskapernas immunitet och privilegier till fördraget den 8 april 1965 om upprättandet av ett gemensamt råd och en gemensam kommission för Europeiska gemenskaperna finns bestämmelser om var gemenskapernas tjänstemän och de andra personer som artikeln enligt protokollet skall tillämpas på, skall anses bosatta.
7 § För att avgöra om en person som tidigare har varit bosatt i Sverige har väsentlig anknytning hit skall följande beaktas:
– om han är svensk medborgare, – hur länge han var bosatt här, – om han inte varaktigt är bosatt på en viss utländsk ort, – om han vistas utomlands för studier eller av hälsoskäl, – om han har en bostad här som är inrättad för åretruntbruk, – om han har sin familj här, – om han bedriver näringsverksamhet här, – om han är ekonomiskt engagerad här genom att inneha tillgångar som, direkt eller indirekt, ger honom ett väsentligt inflytande i näringsverksamhet här,
– om han har en fastighet här, och – liknande förhållanden. Under fem år från den dag då en person har rest från Sverige anses han ha väsentlig anknytning hit, om han inte visar att han inte har en sådan
26
anknytning. Detta gäller dock bara den som är svensk medborgare eller som under minst tio år har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här.
Innebörden av obegränsad skattskyldighet
8 § Den som är obegränsat skattskyldig är skattskyldig för alla sina inkomster i Sverige och från utlandet.
Undantag från skattskyldighet vid vistelse utomlands
9 § En obegränsat skattskyldig person som har anställning som innebär att han vistas utomlands i minst sex månader, är inte skattskyldig för inkomst av sådan anställning till den del inkomsten beskattas i verksamhetslandet (sexmånadersregeln).
Om vistelsen utomlands under anställningen varar i minst ett år i samma land, är den skattskyldige inte skattskyldig för inkomsten även om denna inte beskattas i verksamhetslandet, om detta beror på lagstiftning eller administrativ praxis i det landet eller annat avtal än skatteavtal (ettårsregeln). Ettårsregeln gäller dock inte för anställningar hos staten, landsting, kommuner eller församlingar inom Svenska kyrkan annat än vid tjänsteexport.
10 § Kortare avbrott för semester, tjänsteuppdrag eller liknande som inte infaller i början eller slutet av anställningen utomlands räknas in i den tid för vistelse som anges i 9 §. Uppehåll i Sverige för sådana ändamål får inte vara längre än att de motsvarar sex dagar för varje hel månad som anställningen varar eller 72 dagar under ett och samma anställningsår.
11 § Sexmånadersregeln och ettårsregeln gäller inte för anställning ombord på svenskt, danskt eller norskt luftfartyg.
12 § Sexmånadersregeln och ettårsregeln gäller inte heller för anställning ombord på fartyg.
Den som har anställning ombord på ett utländskt fartyg som huvudsakligen går i oceanfart är inte skattskyldig för inkomst av anställningen om
– vistelsen utomlands varar i minst 183 dagar sammanlagt under en tolvmånadersperiod, och
– arbetsgivaren är obegränsat skattskyldig. Med oceanfart avses fart i utomeuropeiska farvatten med undantag för fart på orter vid Medelhavet och Svarta havet, på Nordafrikas västkust norr om 22 grader nordlig bredd, på Kanarieöarna och på ön Madeira.
13 § Om den skattskyldige när han började anställningen utomlands på goda grunder kunde anta att han på grund av bestämmelserna i 9 § eller 12 § andra stycket inte skulle vara skattskyldig för inkomsten av anställningen men det under anställningstiden inträffar sådana ändrade förhållanden som medför att förutsättningar för undantag från skattskyldighet inte finns, skall han ändå inte vara skattskyldig om de ändrade förhållan-
27
dena beror på omständigheter som han inte kunnat råda över och en beskattning skulle framstå som uppenbart oskälig.
Undantag från skattskyldighet för anställda vid utländsk stats beskickning eller konsulat
14 § En obegränsat skattskyldig person som tillhör en utländsk stats beskickning eller karriärkonsulat i Sverige eller i övrigt ingår i beskickningens eller konsulatets personal, är inte skattskyldig för inkomst av sin tjänst hos den utländska staten.
15 § En utländsk honorärkonsul är inte skattskyldig för inkomst av sin tjänst hos den utländska staten. Detta gäller oavsett om han är svensk eller utländsk medborgare.
Undantag från skattskyldighet för medlemmar av kungahuset
16 § Medlemmar av kungahuset är inte skattskyldiga för anslag som anvisas av staten.
Begränsat skattskyldiga
Vilka som är begränsat skattskyldiga
17 § Följande personer är begränsat skattskyldiga:
1. Den som inte är obegränsat skattskyldig.
2. Den som tillhör en utländsk stats beskickning eller karriärkonsulat i Sverige eller i övrigt ingår i beskickningens eller konsulatets personal. Detta gäller dock bara den som inte är svensk medborgare och var begränsat skattskyldig när han kom att tillhöra beskickningen eller konsulatet eller dess personal.
3. Make och barn under 18 år till en sådan person som avses i 2, om maken eller barnet bor hos denne och inte är svensk medborgare.
4. Den som är personlig tjänare hos en sådan person som avses i 2, om han bor hos denne och inte är svensk medborgare.
Innebörden av begränsad skattskyldighet
18 § Den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig i
1. inkomstslaget näringsverksamhet för inkomst från ett fast driftställe eller en fastighet i Sverige,
2. inkomstslaget näringsverksamhet för återförda avdrag på grund av att en näringsbostadsrätt som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller en del av ett hus i Sverige avyttras eller blir privatbostadsrätt,
3. inkomstslaget näringsverksamhet för återförda avdrag för egenavgifter,
4. inkomstslaget kapital för ett positivt räntefördelningsbelopp som avser ett fast driftställe eller en näringsfastighet i Sverige,
28
5. inkomstslaget kapital för löpande inkomster av en privatbostadsfastighet eller en privatbostadsrätt i Sverige,
6. inkomstslaget kapital för kapitalvinst på en fastighet i Sverige eller på en privat- eller näringsbostadsrätt som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller en del av ett hus i Sverige, och
7. inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital för utdelning på andelar i svenska ekonomiska föreningar.
Ersättning i form av sådan royalty eller periodvis utgående avgift för att materiella eller immateriella tillgångar utnyttjas som skall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet skall anses som inkomst från ett fast driftställe i Sverige, om ersättningen kommer från en näringsverksamhet med ett fast driftställe här.
Skattskyldighet för inkomster som avses i första stycket 7 gäller inte för sådana begränsat skattskyldiga personer som avses i 17 § 2–4.
19 § Den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig för kapitalvinst på sådana tillgångar och förpliktelser som avses i andra stycket, om han vid något tillfälle under det kalenderår då avyttringen sker eller under de föregående tio kalenderåren har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här. Skattskyldigheten gäller oavsett i vilket inkomstslag kapitalvinsten skall tas upp. Skattskyldigheten gäller också belopp som motsvarar en kapitalvinst och som enligt 51 kap. 3 och 4 §§ skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet.
Skattskyldigheten enligt första stycket omfattar
1. andelar i svenska aktiebolag, svenska handelsbolag och svenska ekonomiska föreningar med undantag för andelar i privatbostadsföretag,
2. konvertibla skuldebrev och konvertibla vinstandelsbevis som getts ut av svenska aktiebolag,
3. köp- och teckningsoptioner som utfärdats i förening med skuldebrev av svenska aktiebolag, och
4. terminer och optioner som avser sådana tillgångar som anges i 1–3.
20 § En kapitalförlust och ett negativt räntefördelningsbelopp skall dras av, om den som är begränsat skattskyldig skulle ha varit skattskyldig för en motsvarande kapitalvinst respektive ett positivt räntefördelningsbelopp.
Skattskyldighet enligt andra lagar
21 § Bestämmelser om ytterligare skattskyldighet finns i
– lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, – lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl., och
– kupongskattelagen (1970:624).
Skattskyldighet för överlåtna pensioner och periodiska inkomster
22 § Om en make överlåter en pensionsförsäkring eller en rätt enligt pensionssparavtal genom bodelning under äktenskapet utan att det pågår nå-
29
got mål om äktenskapsskillnad, är han – i stället för förvärvaren – skattskyldig under hela sin livstid för de pensionsbelopp som faller ut. Detta gäller dock inte om överlåtaren skulle ha haft rätt till avdrag för periodiskt understöd till förvärvaren om han hade lämnat sådant.
23 § Om någon överlåter sin rätt till periodiskt understöd eller liknande periodisk inkomst, är överlåtaren – i stället för förvärvaren – skattskyldig för utfallande belopp. Detta gäller dock inte till den del överlåtaren skulle ha haft rätt till avdrag för beloppet antingen såsom utgift för att förvärva och bibehålla inkomster eller såsom periodiskt understöd, om han hade betalat ut det.
Om överlåtaren är ett svenskt handelsbolag gäller första stycket för delägarna i handelsbolaget.
4 kap. Dödsbon
Dödsåret
1 § Ett dödsbo är skattskyldigt för den dödes och dödsboets inkomster.
Det som skulle ha gällt för den döde enligt denna lag tillämpas under dödsåret för dödsboet, om det inte finns särskilda bestämmelser för dödsbon.
Senare beskattningsår
2 § För ett dödsbo efter en person som vid sin död var obegränsat skattskyldig tillämpas för senare beskattningsår än dödsåret de bestämmelser som gäller för obegränsat skattskyldiga fysiska personer, om det inte finns särskilda bestämmelser för dödsbon. 3 § För ett dödsbo efter en person som vid sin död var begränsat skattskyldig tillämpas för senare beskattningsår än dödsåret de bestämmelser som gäller för utländska bolag.
5 kap. Svenska handelsbolag
1 § Svenska handelsbolag är inte själva skattskyldiga för sina inkomster.
Inkomsterna skall i stället beskattas hos delägarna.
2 § Att det som sägs i 1 § gäller också i fråga om europeiska ekonomiska intressegrupperingar framgår av artikel 40 i rådets förordning (EEG) nr 2137/85 av den 25 juli 1985 om europeiska ekonomiska intressegrupperingar (EEIG).
Vad som i övrigt sägs i denna lag om svenska handelsbolag samt om delägare och andelar i dem, gäller vid beskattningen också i fråga om europeiska ekonomiska intressegrupperingar samt för delägare respektive andelar i dem.
30
3 § Varje delägare skall beskattas för så stort belopp som motsvarar hans andel av handelsbolagets inkomst, oavsett om beloppet tas ut ur bolaget eller ej.
När det gäller delägarnas skattskyldighet tillämpas – 3 kap. för fysiska personer, – 4 kap. för dödsbon, och – 6 kap. för juridiska personer.
6 kap. Juridiska personer
Innehåll
1 § Detta kapitel gäller för juridiska personer. Bestämmelserna i 6 § andra stycket och 13–16 §§ gäller också för fysiska personer.
Det finns bestämmelser om – obegränsat skattskyldiga i 3–6 §§, – begränsat skattskyldiga i 7–18 §§, och – skattskyldighet för överlåtna periodiska inkomster i 19 §. I 7 kap. finns bestämmelser om undantag från skattskyldighet för vissa stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra juridiska personer.
2 § Bestämmelser om skattskyldighet finns för
– delägare i svenska handelsbolag i 5 kap., – delägare i vissa samfälligheter i 6 § andra stycket, och – delägare i andra utländska juridiska personer än utländska bolag i 13–16 §§.
Obegränsat skattskyldiga
Vilka som är obegränsat skattskyldiga
3 § Juridiska personer är obegränsat skattskyldiga om de på grund av sin registrering eller, om registrering inte har skett, platsen för styrelsens säte eller någon annan sådan omständighet är att anse som svenska juridiska personer.
Innebörden av obegränsad skattskyldighet
4 § Den som är obegränsat skattskyldig är skattskyldig för alla sina inkomster i Sverige och från utlandet.
Svenska värdepappersfonder
5 § Svenska värdepappersfonder är skattskyldiga för inkomst av tillgångar som ingår i fonden.
31
Samfälligheter
6 § Svenska juridiska personer som har bildats enligt en författning eller på liknande sätt för att förvalta en sådan marksamfällighet eller regleringssamfällighet som är en särskild taxeringsenhet, är skattskyldiga för samfällighetens inkomster enligt 4 §.
Svenska juridiska personer som har bildats för att förvalta andra samfälligheter än sådana som avses i första stycket, är inte själva skattskyldiga. Intäktsposterna och kostnadsposterna fördelas i stället på delägarna i samfälligheten med belopp som för varje delägare motsvarar hans andel.
Begränsat skattskyldiga
Vilka som är begränsat skattskyldiga
7 § Utländska juridiska personer är begränsat skattskyldiga.
8 § Med utländsk juridisk person avses en utländsk association om, enligt lagstiftningen i den stat där associationen hör hemma,
1. den kan förvärva rättigheter och åta sig skyldigheter,
2. den kan föra talan inför domstolar och andra myndigheter, och
3. de enskilda delägarna inte fritt kan förfoga över associationens förmögenhetsmassa.
Utländska juridiska personer delas in i utländska bolag och andra utländska juridiska personer än utländska bolag.
9 § Med utländskt bolag avses en utländsk juridisk person som beskattas i den stat där den hör hemma, om beskattningen är likartad med den som gäller för svenska aktiebolag.
Bestämmelserna om utländska bolag skall tillämpas också på utländska stater och utländska menigheter.
I 4 kap. 3 § finns bestämmelser om att de bestämmelser som gäller för utländska bolag skall tillämpas på vissa dödsbon.
10 § Som utländskt bolag anses alltid en utländsk juridisk person som hör hemma och är skattskyldig till inkomstskatt i någon av följande stater med vilka Sverige har ingått skatteavtal, om personen omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten och har hemvist i denna stat enligt avtalet:
– Albanien, – Amerikas förenta stater, – Argentina, – Bangladesh, – Barbados, – Belgien, – Bolivia, – Botswana, – Brasilien, – Bulgarien,
32
– Danmark, – Egypten, – Estland, – Filippinerna, – Finland, – Frankrike, – Gambia, – Grekland, – Indien, – Indonesien, – Irland, – Island, – Israel, – Italien, – Jamaica, – Japan, – Kanada, – Kazakstan, – Kenya, – Folkrepubliken Kina, – Republiken Korea, – Kroatien, – Lettland, – Litauen, – Luxemburg, – Makedonien, – Malta, – Marocko, – Mauritius, – Mexiko, – Namibia, – Nederländerna, – Norge, – Nya Zeeland, – Pakistan, – Peru, – Polen, – Rumänien, – Ryska federationen, – Schweiz, – Singapore, – Slovakiska republiken, – Slovenien, – Sri Lanka, – Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland, – Sydafrika, – Förenade republiken Tanzania, – Tjeckiska republiken, – Trinidad och Tobago, – Tunisien,
33
– Turkiet, – Tyskland, – Ukraina, – Ungern, – Venezuela, – Vietnam, – Vitryssland, – Zambia, – Zimbabwe, och – Österrike.
Innebörden av begränsad skattskyldighet
11 § Den som är begränsat skattskyldig är skattskyldig för
1. inkomst från ett fast driftställe eller en fastighet i Sverige,
2. inkomst på grund av att en näringsbostadsrätt som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller en del av ett hus i Sverige avyttras, och
3. inkomst i form av utdelning på andelar i svenska ekonomiska föreningar.
Ersättning i form av royalty eller periodvis utgående avgift för att materiella eller immateriella tillgångar utnyttjas skall anses som inkomst från ett fast driftställe i Sverige, om ersättningen kommer från en näringsverksamhet med ett fast driftställe här.
En kapitalförlust skall dras av, om den som är begränsat skattskyldig skulle ha varit skattskyldig för en motsvarande kapitalvinst.
Andra utländska juridiska personer än utländska bolag
12 § Andra utländska juridiska personer än utländska bolag skall från sina inkomster enligt 11 § dra av sådan del av inkomsterna som delägarna beskattas för enligt 13–16 §§.
13 § En obegränsat skattskyldig fysisk eller juridisk person som är delägare i en annan utländsk juridisk person än ett utländskt bolag är skattskyldig i den utsträckning som framgår av 16 § för den utländska juridiska personens inkomster under de förutsättningar som anges i 14 eller 15 §.
Innehav genom ett svenskt handelsbolag likställs med direkt innehav vid tillämpning av 14–16 §§.
14 § Delägaren är skattskyldig, om delägaren beskattas för sin del av inkomsterna i den stat där den juridiska personen hör hemma.
15 § Delägaren är skattskyldig, om vid utgången av året före taxeringsåret
1. minst 10 procent av den juridiska personens kapital eller av röstetalet för samtliga andelar i den juridiska personen innehades av delägaren själv eller av en krets av personer som förutom delägaren består av
– närstående till delägaren om denne är en fysisk person, och
34
– juridiska personer som, direkt eller indirekt, innehades av delägaren och av närstående till delägaren om denne är en fysisk person, samt
2. minst 50 procent av kapitalet eller röstetalet innehades eller kontrollerades, direkt eller indirekt, av obegränsat skattskyldiga personer.
Om en delägare är skattskyldig enligt första stycket, är också övriga delägare som ingår i den krets som anges i första stycket 1 skattskyldiga.
16 § Varje delägare som är skattskyldig enligt 13–15 §§ beskattas för så stort belopp som motsvarar hans andel av den juridiska personens inkomst, oavsett om beloppet tas ut ur den juridiska personen eller ej.
När det gäller delägarnas skattskyldighet tillämpas – 3 kap. för fysiska personer, – 4 kap. för dödsbon, och – 3–6 §§ för juridiska personer.
Dispens för utländsk stats fastighetsinkomst
17 § Regeringen får befria en utländsk stat från skattskyldighet för inkomst av en fastighet som är avsedd för den utländska statens beskickning eller konsulat i Sverige. Detta gäller dock bara om den utländska staten åtar sig att medge motsvarande befrielse.
Skattskyldighet enligt andra lagar
18 § Bestämmelser om ytterligare skattskyldighet finns i
– lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl., och
– kupongskattelagen (1970:624).
Skattskyldighet för överlåtna periodiska inkomster
19 § Bestämmelserna i 3 kap. 23 § om skattskyldighet vid överlåtelse av rätt till periodiskt understöd eller liknande periodisk inkomst gäller också för juridiska personer.
7 kap. Vissa stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra juridiska personer
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om undantag från skattskyldighet för
– staten, kommuner och pensionsstiftelser i 2 §, – stiftelser i 3–6 §§, – ideella föreningar i 7–13 §§, – registrerade trossamfund i 14 §, – vissa andra juridiska personer i 15–20 §§, och
35
– ägare av vissa fastigheter i 21 §. I fråga om begränsat skattskyldiga gäller bestämmelserna de inkomster som de är skattskyldiga för enligt 3 eller 6 kap.
Helt undantagna juridiska personer
2 § Helt undantagna från skattskyldighet är
1. staten,
2. landsting, kommuner och kommunalförbund, och
3. pensionsstiftelser enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.
I lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel finns bestämmelser om avkastningsskatt för pensionsstiftelser.
Stiftelser
Skattskyldighet
3 § En stiftelse är skattskyldig bara för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §, om stiftelsen uppfyller
– ändamålskravet i 4 §, – verksamhetskravet i 5 §, och – fullföljdskravet i 6 §. En stiftelse som uppfyller kraven i första stycket är dock inte skattskyldig för kapitalvinster och kapitalförluster.
Särskilda bestämmelser om pensionsstiftelser finns i 2 § och om vissa andra stiftelser i 15–18 §§.
Ändamålskravet
4 § Stiftelsen skall ha till huvudsakligt ändamål att
1. främja vård och uppfostran av barn,
2. lämna bidrag för undervisning eller utbildning,
3. bedriva hjälpverksamhet bland behövande,
4. främja vetenskaplig forskning,
5. främja nordiskt samarbete, eller
6. stärka Sveriges försvar under samverkan med militär eller annan myndighet.
Ändamålen får inte vara begränsade till vissa familjer eller bestämda personer.
Verksamhetskravet
5 § Stiftelsen skall i den verksamhet som bedrivs uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodose sådant ändamål som anges i 4 §.
36
Fullföljdskravet
6 § Stiftelsen skall, sett över en period av flera år, bedriva en verksamhet som skäligen motsvarar avkastningen av stiftelsens tillgångar.
Ideella föreningar
Skattskyldighet
7 § En ideell förening är skattskyldig bara för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §, om föreningen uppfyller
– ändamålskravet i 8 §, – verksamhetskravet i 9 §, – fullföljdskravet i 10–12 §§, och – öppenhetskravet i 13 §. En förening som uppfyller kraven i första stycket är dock inte skattskyldig för
1. kapitalvinster och kapitalförluster,
2. sådan inkomst som kommer från en självständig näringsverksamhet eller en särskild förvaltningsenhet som avser fastighet, om inkomsten till huvudsaklig del kommer från
– verksamhet som är ett direkt led i främjandet av sådana ändamål som avses i 8 § eller som har annan naturlig anknytning till sådana ändamål, eller
– verksamhet som av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete, eller
3. inkomst från innehav av en fastighet som tillhör föreningen och som används i föreningens verksamhet på sådant sätt som anges i 3 kap. 4 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152).
Särskilda bestämmelser om vissa ideella föreningar finns i 15–17 §§.
Ändamålskravet
8 § Föreningen skall ha till huvudsakligt syfte att främja sådana ändamål som anges i 4 § eller andra allmännyttiga ändamål, såsom religiösa, välgörande, sociala, politiska, idrottsliga, konstnärliga eller liknande kulturella ändamål.
Ändamålen får inte vara begränsade till vissa familjers, föreningens medlemmars eller andra bestämda personers ekonomiska intressen.
Verksamhetskravet
9 § Föreningen skall i den verksamhet som bedrivs uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodose sådana ändamål som anges i 8 §.
Fullföljdskravet
10 § Föreningen skall, sett över en period av flera år, bedriva en verksamhet som skäligen motsvarar avkastningen av föreningens tillgångar.
37
11 § Skattemyndigheten får medge undantag från fullföljdskravet i 10 § för en förening som avser att förvärva en fastighet eller annan anläggning som är avsedd för den ideella verksamheten. Detsamma gäller om en förening avser att genomföra omfattande byggnads-, reparations- eller anläggningsarbeten på en fastighet som används av föreningen.
Beslutet får avse högst fem beskattningsår i följd. Det får förenas med villkor att föreningen skall ställa säkerhet eller liknande för den inkomstskatt eller förmögenhetsskatt som föreningen kan bli skyldig att betala på grund av omprövning av taxeringarna för de år som beslutet avser, om det upphör att gälla enligt 12 §.
Skattemyndighetens beslut får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.
12 § Om föreningen inte inom föreskriven tid har genomfört den avsedda investeringen eller inte har iakttagit något annat villkor i beslutet, är föreningen skattskyldig som om undantaget inte hade medgetts.
Öppenhetskravet
13 § Föreningen får inte vägra någon inträde som medlem, om det inte finns särskilda skäl för det med hänsyn till arten eller omfattningen av föreningens verksamhet eller föreningens syfte eller annat.
Registrerade trossamfund
14 § Bestämmelserna om ideella föreningar i 7–13 §§ tillämpas också i fråga om registrerade trossamfund.
Vissa andra juridiska personer
15 § Följande juridiska personer är skattskyldiga bara för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §:
– sådana domkyrkor, lokalkyrkor eller dylikt som hör till Svenska kyrkan, i deras egenskap av ägare till vissa tillgångar som är avsedda för Svenska kyrkans verksamhet,
– sjukvårdsinrättningar som inte bedrivs i vinstsyfte, – barmhärtighetsinrättningar, och – hushållningssällskap med stadgar som har fastställts av regeringen eller den myndighet som regeringen bestämt.
En juridisk person som uppfyller kraven i första stycket är dock inte skattskyldig för kapitalvinster och kapitalförluster.
16 § Följande juridiska personer är skattskyldiga bara för inkomst på grund av innehav av fastigheter:
– akademier, – allmänna undervisningsverk,
38
– sådana sammanslutningar av studerande vid svenska universitet och högskolor som de studerande enligt lag eller annan författning är skyldiga att vara medlemmar i, samt samarbetsorgan för sådana sammanslutningar med ändamål att sköta de uppgifter som sammanslutningarna enligt författningen ansvarar för,
– regionala utvecklingsbolag som med stöd av 1 § lagen (1994:77) om beslutanderätt för regionala utvecklingsbolag fått rätt att pröva frågor om stöd till näringsidkare samt moderbolag till sådana utvecklingsbolag,
– allmänna försäkringskassor, – arbetslöshetskassor, – personalstiftelser som avses i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. och vars ändamål uteslutande är att lämna understöd vid arbetslöshet, sjukdom eller olycksfall,
– stiftelser som bildats enligt avtal mellan organisationer av arbetsgivare och arbetstagare med ändamål att lämna avgångsersättning till friställda arbetstagare eller främja åtgärder till förmån för arbetstagare som blivit uppsagda eller löper risk att bli uppsagda till följd av driftsinskränkning, företagsnedläggning eller rationalisering av företags verksamhet eller med ändamål att lämna permitteringslöneersättning, och
– bolag eller annan juridisk person som uteslutande har till uppgift att lämna permitteringslöneersättning.
17 § Följande juridiska personer är också skattskyldiga bara för inkomst på grund av innehav av fastigheter:
– Aktiebolaget Svenska Spel, – Aktiebolaget Trav och Galopp, – Alva och Gunnar Myrdals stiftelse, – Apotekarsocietetens stiftelse för främjande av farmacins utveckling m.m.,
– Bokbranschens Finansieringsinstitut Aktiebolag, – Dag Hammarskjölds minnesfond, – Fonden för industriellt samarbete med u-länder, – Fonden för svenskt-norskt industriellt samarbete, – Handelsprocedurrådet, – Industri- och nyföretagarfonden, – Jernkontoret, så länge kontorets vinstmedel används till allmänt nyttiga ändamål och utdelning inte lämnas till delägarna,
– Konung Carl XVI Gustafs 50-årsfond för vetenskap, teknik och miljö,
– Nobelstiftelsen, – Norrlandsfonden, – Olof Palmes minnesfond för internationell förståelse och gemensam säkerhet,
– SIS – Standardiseringen i Sverige, så länge dess vinstmedel används till allmänt nyttiga ändamål och utdelning inte lämnas till medlemmarna,
– Stiftelsen Industricentra, – Stiftelsen industriellt utvecklingscentrum i övre Norrland, – Stiftelsen Landstingens fond för teknikupphandling och produktutveckling,
39
– Stiftelsen Produktionstekniskt centrum i Borås för tekoindustrin – PROTEKO,
– Stiftelsen Samverkan universitet/högskola och näringsliv i Stockholm och de sex motsvarande stiftelserna med säte i Luleå, Umeå, Uppsala, Linköping, Göteborg och Lund,
– Stiftelsen Svenska Filminstitutet, – Stiftelsen Sveriges Nationaldag, – Stiftelsen Sveriges teknisk-vetenskapliga attachéverksamhet, – Stiftelsen UV-huset, – Stiftelsen ÖV-huset, – Svenska bibelsällskapets bibelfond, – Svenska kyrkans stiftelse för rikskyrklig verksamhet, – Svenska skeppshypotekskassan, – Svenska UNICEF-kommittén, – Sveriges exportråd, och – TCO:s internationella stipendiefond till statsminister Olof Palmes minne.
18 § Bestämmelserna om begränsning i skattskyldigheten i 15–17 §§ tilllämpas för stiftelser bara om fullföljdskravet i 6 § är uppfyllt. Om det finns särskilda krav när det gäller verksamheten eller liknande, tillämpas bestämmelserna om begränsning i skattskyldigheten bara om stiftelserna i sin verksamhet uteslutande eller så gott som uteslutande uppfyller dessa krav. När det anges att stiftelserna uteslutande skall bedriva viss verksamhet gäller dock det.
19 § Understödsföreningar är skattskyldiga bara för inkomst på grund av innehav av sådan fastighet som inte förvaltas i livförsäkringsverksamhet.
I lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel finns bestämmelser om avkastningsskatt för understödsföreningar.
20 § Producentorganisationer är undantagna från skattskyldighet för inkomst som avser marknadsreglering enligt lagen (1994:1709) om EG:s förordningar om den gemensamma fiskeripolitiken.
Ägare av vissa fastigheter
21 § Ägare av en sådan fastighet som avses i 3 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) är inte skattskyldig för inkomst från sådan användning av fastigheten som gör att byggnaden enligt 2 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen skall anses som annan specialbyggnad än kommunikationsbyggnad, distributionsbyggnad eller reningsanläggning.
Ägare av en sådan fastighet som avses i 3 kap. 3 § fastighetstaxeringslagen är inte skattskyldig för inkomst från sådan användning av fastigheten som avses i den paragrafen.
Annan ägare av en sådan fastighet som avses i 3 kap. 4 § fastighetstaxeringslagen än en sådan ideell förening eller ett sådant registrerat trossamfund som uppfyller kraven i 7 § första stycket är inte skattskyldig för
40
inkomst av fastigheten i den utsträckning den används för ändamål som avses i den paragrafen.
AVD. III SKATTEFRIA INKOMSTER OCH INTE AVDRAGSGILLA UTGIFTER
8 kap. Inkomster som är skattefria
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om att vissa inkomster är skattefria vid inkomstbeskattningen.
Arv, gåva m.m.
2 § Förvärv genom arv, testamente, gåva eller bodelning är skattefria.
Lotterivinster och tävlingsvinster
3 § Vinster i svenska lotterier eller vid vinstdragning på svenska premieobligationer är skattefria.
4 § Tävlingsvinster är skattefria om de
– inte hänför sig till anställning eller uppdrag, – inte består av kontanter eller liknande, och – avser minnesföremål eller har ett värde som inte överstiger tre procent av prisbasbeloppet avrundat till närmaste hundratal kronor.
Stipendier
5 § Stipendier som är avsedda för mottagarens utbildning är skattefria.
Stipendier som är avsedda för andra ändamål är skattefria, om de
– inte är ersättning för arbete som har utförts eller skall utföras för utbetalarens räkning, och
– inte betalas ut periodiskt. Av 11 kap. 46 § framgår att Marie Curie-stipendier inte är skattefria. Bestämmelser om vissa periodiska understöd som inte skall tas upp som inkomst finns i 11 kap. 47 §.
Räntor
6 § Räntor enligt 22 § tredje stycket lagen (1993:737) om bostadsbidrag är skattefria.
7 § Räntor på återbetald skatt, tull eller avgift enligt följande bestämmelser är skattefria:
– 61 § lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt,
41
– 5 kap. 13 § lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter,
– 40 och 42 §§ lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter,
– 33 § tullagen (1994:1550), och – 19 kap.2 och 12–14 §§skattebetalningslagen (1997:483).
8 § Räntor som enligt bestämmelserna i 3 kap. 23 § 3 och 4 lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter inte redovisas i kontrolluppgifter är skattefria om de för den skattskyldige under beskattningsåret sammanlagt inte uppgår till 500 kronor.
Barnbidrag
9 § Följande bidrag är skattefria:
– allmänt barnbidrag enligt lagen (1947:529) om allmänt barnbidrag, – förlängt barnbidrag enligt lagen (1986:378) om förlängt barnbidrag, – bidrag enligt lagen (1988:1463) om bidrag vid adoption av utländska barn, och
– underhållsstöd enligt lagen (1996:1030) om underhållsstöd.
Bostadsbidrag
10 § Följande bidrag är skattefria:
– bostadsbidrag enligt lagen (1993:737) om bostadsbidrag, – bostadstillägg enligt lagen (1994:308) om bostadstillägg till pensionärer, och
– kommunalt bostadstillägg till handikappade.
Bistånd
11 § Bistånd enligt socialtjänstlagen (1980:620) och liknande ersättningar är skattefria.
12 § Bistånd enligt lagen (1994:137) om mottagande av asylsökande m.fl. är skattefria.
Introduktionsersättningar för flyktingar
13 § Introduktionsersättningar enligt lagen (1992:1068) om introduktionsersättning för flyktingar och vissa andra utlänningar är skattefria.
Ersättningar på grund av kapitalförsäkring
14 § Ersättningar som betalas ut på grund av kapitalförsäkring är skattefria.
42
Ersättningar vid sjukdom och olycksfall m.m.
Försäkringsersättningar
15 § Ersättningar vid sjukdom eller olycksfall som betalas ut på grund av en försäkring som inte tecknats i samband med tjänst är skattefria. Detta gäller dock inte ersättningar
1. i form av pension,
2. i form av livränta, om inte annat följer av 11 kap. 37 §, eller
3. på grund av trafikförsäkring, ansvarsförsäkring eller skadeståndsförsäkring om ersättningen avser förlorad inkomst som skulle ha tagits upp som intäkt.
Med skadeståndsförsäkring avses en försäkring som ersätter den försäkrade det skadestånd som han har rätt till för personskada vid överfall och liknande.
Bestämmelser om sådana ersättningar i samband med sjukdom m.m. som grundar sig på förvärvsinkomst finns i 11 kap. 30 §. Bestämmelser om ersättningar som betalas ut på grund av avtalsgruppsjukförsäkring finns i 11 kap. 20 § och 15 kap. 9 §.
Offentliga ersättningar
16 § Handikappersättning enligt 9 kap.2 och 3 §§ lagen (1962:381) om allmän försäkring och ersättning för merutgifter för resor enligt 3 kap. 7 a § samma lag är skattefria.
17 § Bidrag från en allmän försäkringskassa till handikappade eller till föräldrar till handikappade barn för att skaffa eller anpassa motorfordon är skattefria. Om bidraget betalas ut till en näringsidkare för näringsverksamheten, tillämpas bestämmelserna om näringsbidrag i 29 kap.
18 § Hemsjukvårdsbidrag och hemvårdsbidrag som betalas ut av kommunala eller landstingskommunala medel till en vårdbehövande är skattefria.
19 § Assistansersättningar enligt lagen (1993:389) om assistansersättning och ekonomiskt stöd till utgifter för personlig assistans enligt lagen (1993:387) om stöd och service till vissa funktionshindrade är skattefria.
20 § Ersättningar vid dödsfall eller invaliditet genom statens riskgarantier för anställda i utlandsstyrkan inom försvarsmakten är skattefria.
Ersättningar till arbetsgivare
21 § Ersättningar från en allmän försäkringskassa till arbetsgivare som enligt 3 kap. 16 § andra eller tredje stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring har rätt att få arbetstagares sjukpenning från försäkringskassan är skattefria, om lönen till arbetstagaren och andra utgifter för denne inte skall dras av.
43
Ersättningar vid sakskador
22 § Försäkringsersättningar och andra ersättningar för skada eller liknande på tillgångar är skattefria. Detta gäller dock inte till den del
– ersättningen avser tillgångar i näringsverksamhet eller på något annat sätt avser en inkomst eller en utgift i näringsverksamhet, eller
– ersättningen betalas ut på grund av insättningsgaranti, investerarskydd eller försäkring enligt 55 kap. och avser ersättning för ränta eller för finansiella instrument.
I 45 kap. 26 § finns bestämmelser om att sådana belopp som avses i första stycket i vissa fall beaktas vid beräkning av kapitalvinst på fastighet.
23 § Ersättningar för förlust av eller skada på tillgångar när ett fartyg förolyckats är skattefria, om ersättningarna lämnas från redare till arbetstagare som har sjöinkomst.
Återbäring på grund av försäkring
24 § Återbäringar och andra utbetalningar av överskott på grund av en försäkring är skattefria, om premien för försäkringen inte får dras av.
Detta gäller dock inte utbetalningar på grund av pensionsförsäkringar eller sådana sjuk- eller olycksfallsförsäkringar som tecknats i samband med tjänst.
Underhåll till patient eller till intagen
25 § Underhåll till patienter på sjukhus eller till intagna på kriminalvårdsanstalt och liknande ersättningar är skattefria.
Begravningshjälp
26 § Begravningshjälp är skattefri. Som begravningshjälp behandlas inte tjänstepension som avser tid efter den pensionsberättigades död.
Ersättningar vid inställelse i domstol
27 § Ersättningar som fastställs av domstol eller betalas av allmänna medel till den som inställt sig inför domstol eller annan myndighet är skattefria till den del ersättningen utgör reseersättning, traktamente eller ersättning för tidsspillan. Detta gäller inte om inställelsen har skett yrkesmässigt.
Bär-, svamp- och kottplockning
28 § Inkomster vid försäljning av vilt växande bär, svamp och kottar som den skattskyldige har plockat själv är skattefria till den del de under ett
44
beskattningsår inte överstiger 5 000 kronor. Detta gäller inte om plockningsverksamheten i sig utgör näringsverksamhet eller ersättningen utgör lön eller liknande förmån i inkomstslaget tjänst.
Blodgivning m.m.
29 § Sedvanliga ersättningar till den som lämnat blod, modersmjölk eller organ är skattefria.
Hittelön m.m.
30 § Följande ersättningar är skattefria:
– hittelön, – ersättning till den som har räddat personer eller tillgångar i fara, och – ersättning till den som har bidragit till att personer som har begått brott avslöjas eller grips.
Ersättningar vid självförvaltning
31 § Ersättningar i form av avdrag på ordinarie hyra som en hyresgäst får för att utföra enklare förvaltningsuppgifter på en hyresfastighet inom ett öppet system för självförvaltning är skattefria, om de bestämts i en förhandlingsöverenskommelse enligt hyresförhandlingslagen (1978:304) eller i ett annat avtal mellan en hyresvärd och en eller flera hyresgäster.
Detta gäller dock bara till den del avdraget inte överstiger den egna bostadens andel av den totala utgiften för dessa förvaltningsuppgifter och under förutsättning att samtliga hyresgäster som deltar i självförvaltningen får avdrag med samma belopp.
Vad som sägs i första stycket gäller i motsvarande utsträckning för avdrag på avgifter i bostadsrättsföreningar, bostadsföreningar, bostadsaktiebolag och liknande sammanslutningar.
9 kap. Utgifter som inte får dras av
Innehåll 1  I detta kapitel finns bestämmelser om vissa utgifter som inte får dras av.
Levnadskostnader m.m. 2  Den skattskyldiges levnadskostnader och liknande utgifter får inte dras av.
Utgifter för gåvor, premier för egna personliga försäkringar samt avgifter till kassor, föreningar och andra sammanslutningar som den skattskyldige är medlem i räknas som utgifter enligt första stycket.
45
3  Periodiska understöd och liknande periodiska utbetalningar till personer i den skattskyldiges hushåll får inte dras av.
Svenska allmänna skatter
4 § Svenska allmänna skatter får inte dras av. Som sådana skatter räknas bland annat kommunal och statlig inkomstskatt, förmögenhetsskatt och kupongskatt.
Utgifter för vissa skattefria inkomster 5 Om en inkomst inte skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal eller sådan dispens som avses i 6 kap. 17 , får inte heller utgifter för förvärv av inkomsten dras av.
Första stycket gäller dock inte utgifter som avser utdelning från utländska bolag till svenska juridiska personer, om utdelningen skulle ha varit skattefri om också det utdelande bolaget varit svenskt.
Bär-, svamp- och kottplockning 6 Utgifter i samband med plockning av vilt växande bär, svamp och kottar får dras av bara till den del utgifterna överstiger sådana inkomster som inte är skattefria enligt 8 kap. 28 .
Räntor och avgifter 7 Följande räntor och avgifter får inte dras av: ☯ räntor enligt 8 kap. 1 studiestödslagen (1973:349), ☯ avgifter enligt 22 tredje stycket lagen (1993:737) om bostadsbidrag, och
☯ räntor enligt 36 lagen (1996:1030) om underhållsstöd.
8  Räntor på skatt, tull eller avgift enligt följande bestämmelser får inte dras av:
☯ 52, 52 a och 55 lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, ☯ 5 kap. 12 lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter,
☯ 60 fordonsskattelagen (1988:327), ☯ 31 tullagen (1995:1550), och ☯ 19 kap. 2 och 4☯9 skattebetalningslagen (1997:483). Dröjsmålsavgifter beräknade enligt lagen (1997:484) om dröjsmålsavgift får inte dras av.
Sanktionsavgifter
9 § Böter och offentligrättsliga sanktionsavgifter får inte dras av.
46
Mutor
10 § Utgifter för mutor eller andra otillbörliga belöningar får inte dras av.
Arbetsgivaransvar 11 Belopp som en arbetsgivare är skyldig att betala enligt 12 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483) får inte dras av.
47
AVD. IV INKOMSTSLAGET TJÄNST
10 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget tjänst
Avgränsningen av inkomstslaget
1 § Till inkomstslaget tjänst räknas inkomster och utgifter på grund av tjänst till den del de inte skall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital.
Med tjänst avses
1. anställning,
2. uppdrag, och
3. annan inkomstgivande verksamhet av varaktig eller tillfällig natur. Till inkomstslaget tjänst räknas alltid inkomster och utgifter vid avyttring av sådana tillgångar som avses i 52 kap. om de inte skall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet och om
– tillgången eller materialet till denna förvärvats i huvudsak för att bearbetas av den skattskyldige, eller
– det uppkommit en vinst som till övervägande del beror på att den skattskyldige tillverkat eller bearbetat tillgången.
2 § Som tjänst behandlas rätt till
1. pension,
2. livränta, periodiska understöd eller liknande periodiska inkomster som inte är ersättning för avyttrade tillgångar,
3. ersättning på grund av sådana sjuk- eller olycksfallsförsäkringar som tecknats i samband med tjänst,
4. engångsbelopp på grund av personskada,
5. undantagsförmåner, och
6. sådana förmåner som avses i 11 kap. 31, 32, 34, 35 och 46 §§.
3 § Till inkomstslaget tjänst räknas
1. utdelningar och kapitalvinster på aktier m.m., i den utsträckning som anges i 57 kap., i företag som är eller har varit fåmansföretag,
2. kapitalvinster på andelar i ett svenskt handelsbolag i den utsträckning som anges i 50 kap. 7 §,
3. penninglån i strid med 12 kap. 7 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.,
4. avskattning av pensionsförsäkring enligt bestämmelserna i 58 kap. 19 §, och
5. avskattning av pensionssparkonto enligt bestämmelserna i 59 kap. 33 §.
4 § Till inkomstslaget tjänst räknas inte
1. räntor på skulder för utbildning eller på andra skulder för tjänsten, och
2. vad delägare i ett svenskt handelsbolag fått i lön från detta. Till inkomstslaget tjänst räknas inte heller inkomster och utgifter på grund av sådant fastighetsinnehav som enligt 1 kap. 5 § fastighets-
48
taxeringslagen (1979:1152) likställs med ägande vid beskattningen, även om fastigheten innehas som en löneförmån.
Definitioner
Pension
5 § Med pension avses ersättningar som betalas ut
1. som inkomstpension, tilläggspension, premiepension och premiepension till efterlevande enligt lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension,
2. som garantipension enligt lagen (1998:702) om garantipension,
3. på grund av tidigare tjänst på annat sätt än genom försäkring, eller
4. på grund av pensionsförsäkring eller återköp av sådan försäkring. Med pension avses också ersättningar som betalas ut från pensionssparkonto
1. till pensionsspararen,
2. till förmånstagare på grund av förmånstagarförordnande,
3. till den som fått rätten till pension genom bodelning,
4. till make eller bröstarvinge på grund av att ett förmånstagarförordnande jämkats, eller
5. vid återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken. I 58 kap. finns ytterligare bestämmelser om pensionsförsäkringar och pensionssparkonton.
Periodiskt understöd
6 § Som periodiskt understöd behandlas varje utbetalning eller förmån från stiftelser vars stadgar föreskriver att stiftelsens inkomster för all framtid eller viss tid skall betalas ut till en viss familj, vissa familjer eller till bestämda personer.
Försäkring tecknad i samband med tjänst
7 § En sjuk- eller olycksfallsförsäkring anses ha tecknats i samband med tjänst om arbetsgivaren skall betala premierna för försäkringen och anmälan görs till försäkringsbolaget om att försäkringen tecknats i samband med tjänst.
Beskattningstidpunkten
Intäkter
8 § Inkomster skall tas upp som intäkt det beskattningsår då de kan disponeras eller på något annat sätt kommer den skattskyldige till del.
9 § Förmån av inrikes tågresor som värderas enligt 61 kap. 14 § skall tas upp som intäkt det beskattningsår då den skattskyldige disponerar över en handling eller dylikt som berättigar till resan.
49
10 § Förmån av drivmedel skall räknas till månaden efter den då förmånen kommit den skattskyldige till del.
11 § Om den skattskyldige på grund av sin tjänst förvärvar värdepapper på förmånliga villkor, skall förmånen tas upp som intäkt det beskattningsår då förvärvet sker.
Om det som förvärvas inte är ett värdepapper utan innebär en rätt att i framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor, tas förmånen upp som intäkt det beskattningsår då rätten utnyttjas eller överlåts. Upphör den skattskyldige att vara obegränsat skattskyldig skall förmånen tas upp det beskattningsår då detta sker och till den del förmånen då kunnat utnyttjas. Blir den skattskyldige åter obegränsat skattskyldig skall en förmån som beskattats inte tas upp i den delen om förmånen därefter utnyttjas eller överlåts.
12 § Ytterligare bestämmelser om beskattningstidpunkt finns för
– avskattning av pensionsförsäkring i 58 kap. 19 §, och – avskattning av pensionssparkonto i 59 kap. 33 §.
Kostnader
13 § Utgifter skall dras av som kostnad det beskattningsår då den skattskyldige betalar dem eller på något annat sätt har kostnaderna.
Ytterligare bestämmelser om beskattningstidpunkten för verksamhet som bedrivs självständigt finns i 12 kap. 37 §.
14 § Sådan särskild skatt eller avgift som ingår i slutlig skatt enligt skattebetalningslagen (1997:483) skall dras av som kostnad det beskattningsår då skatten debiteras.
15 § Om en skattskyldig som på grund av sin tjänst fått en sådan rätt som avses i 11 § andra stycket, har betalat en ersättning för förmånen, skall utgiften dras av som kostnad det beskattningsår då förmånen skall tas upp som intäkt. Avdraget får dock inte överstiga förmånens värde. Om rätten inte utnyttjas, skall utgiften dras av som kostnad det första beskattningsår då rätten att förvärva värdepapper inte längre kan göras gällande.
Resultatet
16 § Överskott eller underskott skall beräknas genom att intäktsposterna minskas med kostnadsposterna.
Underskott som uppkommer vid beräkningen skall dras av som kostnad det följande beskattningsåret.
50
11 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget tjänst
Huvudregel
1 § Löner, arvoden, kostnadsersättningar, pensioner, förmåner och alla andra inkomster som erhålls på grund av tjänst skall tas upp som intäkt, om inte något annat anges i detta kapitel eller i 8 kap.
I inkomstslaget tjänst tillämpas bestämmelserna i inkomstslaget näringsverksamhet om
– mervärdesskatt i 15 kap. 6 §, och – återföring av avdrag för utländsk skatt i 16 kap. 18 §. Bestämmelser om värdering av inkomster i annat än pengar finns i 61 kap.
Förmåner vid tjänsteresa och vid representation
2 § Förmån av kost på allmänna transportmedel vid tjänsteresa och frukost på hotell eller liknande i samband med övernattning där under tjänsteresa skall inte tas upp, om kosten obligatoriskt ingår i priset för transporten eller övernattningen. Förmån av kost vid representation skall inte heller tas upp. För intern representation gäller detta bara vid sammankomster som är tillfälliga och kortvariga.
Förmån av försäkring som avser reseskydd under tjänsteresa skall inte tas upp.
Förmåner i samband med fredsbevarande tjänst
3 § Förmån av kost och av hemresa för sådan personal som tjänstgör i väpnad tjänst för fredsbevarande verksamhet utomlands skall inte tas upp.
Förmåner till skattskyldiga med sjöinkomst
4 § Förmån av resa till eller från fartyg eller kostnadsersättning för sådan resa skall inte tas upp hos skattskyldiga som har sjöinkomst och som har fartyget som tjänsteställe. Detta gäller inte om fartyget är ett passagerarfartyg som går i närfart med fastställd tidtabell. Vad som avses med närfart framgår av 64 kap. 6 §.
5 § Förmån av logi ombord på fartyg skall inte tas upp hos skattskyldiga som har sjöinkomst.
Tryggande av tjänstepension
6 § Arbetsgivarens utgifter enligt 28 kap. 3 § för att trygga pension skall inte tas upp hos arbetstagaren.
51
Dator
7 § Förmån av att för privat bruk använda en datorutrustning som arbetsgivaren tillhandahåller skall inte tas upp. Detta gäller dock bara om förmånen väsentligen riktar sig till hela den stadigvarande personalen på arbetsplatsen.
Varor och tjänster av begränsat värde
8 § Förmån av en vara eller tjänst som en anställd får av arbetsgivaren skall inte tas upp om
– varan eller tjänsten är av väsentlig betydelse för att den skattskyldige skall kunna utföra sina arbetsuppgifter,
– förmånen är av begränsat värde för den anställde, och – förmånen för den anställde inte utan svårighet kan särskiljas från nyttan i anställningen.
Kläder
9 § Förmån av uniform och andra arbetskläder skall inte tas upp, om förmånen avser kläder som är avpassade för tjänsten och inte lämpligen kan användas privat.
Statsministerns tjänstebostad
10 § Statsministerns förmån av tjänstebostad skall inte tas upp, om statsministern till sin privata disposition har en annan bostad som är inrättad för permanentboende.
Personalvårdsförmåner
11 § Personalvårdsförmåner skall inte tas upp. Med personalvårdsförmåner avses förmåner av mindre värde som inte är en direkt ersättning för utfört arbete utan består av enklare åtgärder för att skapa trivsel i arbetet eller liknande eller lämnas på grund av sedvänja inom det yrke eller den verksamhet som det är fråga om.
Som personalvårdsförmåner räknas inte
1. rabatter,
2. förmåner som den anställde får byta ut mot kontant ersättning,
3. förmåner som inte riktar sig till hela personalen, eller
4. andra förmåner som den anställde får utanför arbetsgivarens arbetsplatser genom kuponger eller något motsvarande betalningssystem.
12 § Som personalvårdsförmåner räknas bland annat sådana förfriskningar och annan enklare förtäring i samband med arbetet som inte kan anses som måltid. Hit räknas också möjlighet till enklare slag av motion och annan friskvård som
52
– utövas inom en anläggning som regelbundet disponeras av arbetsgivaren eller av en personalstiftelse som är knuten till arbetsgivaren,
– utövas enligt abonnemang som tecknats av arbetsgivaren och betalas direkt av denne till anläggningens innehavare,
– är av kollektiv natur, eller – i andra fall i ringa omfattning utövas av den anställde.
Rabatter
13 § Personalrabatt vid köp av en vara eller tjänst från arbetsgivaren eller något annat företag i samma koncern skall inte tas upp, om varan eller tjänsten ingår i säljarens ordinarie utbud. Detta gäller dock inte om rabatten
– är en direkt ersättning för utfört arbete, – överstiger den största rabatt som en konsument kan få på affärsmässiga grunder,
– uppenbart överstiger den personalrabatt som är sedvanlig i branschen, eller
– lämnas på sådant sätt som anges i 11 § 2–4.
Gåvor till anställda
14 § Följande förmåner skall inte tas upp:
1. julgåvor av mindre värde till anställda,
2. sedvanliga jubileumsgåvor till anställda, eller
3. minnesgåvor till varaktigt anställda, om gåvans värde inte överstiger 6 000 kronor och den ges i samband med att den anställde uppnår en viss ålder eller efter viss anställningstid eller när en anställning upphör, dock vid högst ett tillfälle förutom när anställningen upphör.
Första stycket gäller inte om en gåva lämnas i pengar.
Förvärv av aktier
15 § Förmånen för en anställd i ett aktiebolag att till ett lägre pris än marknadsvärdet förvärva aktier i bolaget eller i ett annat bolag i samma koncern skall inte tas upp, om
1. aktier enligt ett samtidigt erbjudande förvärvas på samma villkor som för den anställde av andra än dels bolagets anställda och aktieägare, dels anställda och aktieägare i andra bolag i samma koncern,
2. bolagets anställda och aktieägare samt anställda och aktieägare i andra bolag i samma koncern inte sammanlagt förvärvar mer än 20 procent av det totala antalet utbjudna aktier, och
3. den anställde på grund av anställningen inte förvärvar aktier för ett belopp som överstiger 30 000 kronor.
Beräkningen enligt första stycket 2 skall även omfatta sådana aktier för vilka en aktieägare avyttrar sin företrädesrätt att förvärva aktier till andra än de anställda och aktieägarna. Vad som sägs om aktier gäller också konvertibla skuldebrev, vinstandelsbevis, skuldebrev förenade med op-
53
tion och liknande värdepapper som ger innehavaren en rätt att förvärva aktier.
Med anställda likställs styrelseledamöter och styrelsesuppleanter.
Rätt att förvärva värdepapper
16 § Har en sådan förmån i form av en rätt att i framtiden förvärva värdepapper som avses i 10 kap. 11 § andra stycket helt eller delvis tjänats in genom verksamhet utomlands, skall förmånen inte tas upp till den del som den hade kunnat utnyttjas innan den skattskyldige blev obegränsat skattskyldig. En förmån som utnyttjas här skall i första hand anses ha tjänats in genom verksamhet utomlands.
Utbildning vid omstrukturering m.m.
17 § Förmån i form av utbildning eller annan åtgärd som är av väsentlig betydelse för att den skattskyldige skall kunna fortsätta att förvärvsarbeta skall inte tas upp hos den som riskerar att bli arbetslös på grund av omstrukturering, personalavveckling eller liknande i arbetsgivarens verksamhet.
Första stycket gäller inte förmån från fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag, om den anställde är företagsledare eller delägare i företaget eller närstående till en sådan person. Om arbetsgivaren är en enskild näringsidkare, gäller första stycket inte förmån till sådana anställda som är närstående till arbetsgivaren.
Hälso- och sjukvård
18 § Förmån av hälso- och sjukvård eller tandvård skall inte tas upp om förmånen avser
– vård i Sverige som inte är offentligt finansierad, och – vård utomlands. Följande förmåner skall inte heller tas upp – läkemedel vid vård utomlands, – företagshälsovård, förebyggande behandling eller rehabilitering, – vaccination som betingas av tjänsten, och – tandbehandling som har bedömts som nödvändig med hänsyn till tjänstens krav för försvarsmaktens submarina eller flygande personal och för andra med i huvudsak liknande arbetsförhållanden.
Grupplivförsäkringar m.m.
19 § Förmån av grupplivförsäkring skall inte tas upp.
Om en sådan förmån på grund av enskild tjänst är väsentligt förmånligare än vad som gäller för statligt anställda, skall den dock tas upp till den del den lämnas enligt förmånligare grunder än vad som gäller för statligt anställda.
54
Ersättningar som en arbetsgivare betalar ut utan att försäkring har tecknats för anställdas räkning och som motsvarar ersättning på grund av grupplivförsäkring skall bara tas upp till den del beloppet väsentligt överstiger vad som betalas ut för statligt anställda.
Gruppsjukförsäkringar
20 § Förmån av gruppsjukförsäkring enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer skall inte tas upp. Ersättning som betalas ut på grund av en sådan försäkring skall däremot tas upp.
Ersättningar till UD- och SIPRI-anställda
21 § Utlandstillägg och liknande ersättningar och förmåner, såsom bostadskostnadsersättning och förmån av bostad, till sådan personal vid den svenska utrikesförvaltningen eller i svensk biståndsverksamhet som är stationerad utomlands skall inte tas upp.
Ersättningar för ökade levnadskostnader eller för skolavgifter för barn och förmån av bostad från Styrelsen för Stockholms internationella fredsforskningsinstitut (SIPRI) skall inte tas upp av sådana forskare vid SIPRI som
– är utländska medborgare, – är kontraktsanställda på bestämd tid, och – vid tidpunkten för anställningen hos SIPRI inte är bosatta i Sverige.
Ersättningar till utländska forskare
22 § Sådana ersättningar och förmåner som avses i 23 § och som lämnas på grund av en tillfällig anställning eller ett tillfälligt uppdrag i Sverige till en forskare som inte är svensk medborgare skall inte tas upp, om
– anställningen eller uppdraget avser kvalificerat forsknings- eller utvecklingsarbete med sådan inriktning eller på sådan kompetensnivå att det innebär betydande svårigheter att rekrytera inom landet, och
– forskaren omedelbart innan han började arbeta i Sverige var bosatt och verksam utomlands eller vistades här en kortare tid för uppdrag inom sitt verksamhetsområde utan att vara att anse som bosatt här.
Bestämmelserna i första stycket tillämpas bara under en tid av högst två år eller, om det finns särskilda skäl, högst fyra år under en tioårsperiod.
Frågan om förutsättningarna enligt första stycket att inte ta upp sådana ersättningar och förmåner är uppfyllda prövas av Forskarskattenämnden enligt lagen (1999:000) om Forskarskattenämnden.
23 § Bestämmelserna i 22 § gäller
1. ersättning för utgifter som forskaren på grund av vistelsen i Sverige har haft
55
– för bostad i Sverige, – för flyttning till eller från Sverige, – för egna och familjemedlemmars resor mellan Sverige och hemlandet, och
– i form av avgifter för barns skolgång i Sverige, samt
2. förmån av bostad i Sverige.
Ersättningar för tjänstgöring hos det svenska totalförsvaret
24 § Dagpenning vid utbildning och tjänstgöring inom det svenska totalförsvaret skall tas upp.
25 § Totalförsvarspliktigas dagersättningar och tillägg till sådana ersättningar, naturaförmåner, fälttraktamenten, befattningspenningar, utbildningspremier, utryckningsbidrag samt avgångsvederlag skall inte tas upp.
Familjebidrag till totalförsvarspliktiga skall tas upp bara om bidraget betalas ut i form av näringsbidrag. Familjebidrag anses tillfalla den totalförsvarspliktige, även om bidraget betalas ut till någon annan. Familjebidrag i form av näringsbidrag skall tas upp i inkomstslaget tjänst, om näringen bedrivs av en juridisk person eller av ett svenskt handelsbolag som den värnpliktige inte är delägare i, och i annat fall i inkomstslaget näringsverksamhet.
Första och andra styckena tillämpas också för annan personal vid det svenska totalförsvaret som avlönas enligt de grunder som gäller för totalförsvarspliktiga.
Resa vid anställningsintervju
26 § Förmån av resa inom eller mellan Europeiska unionens medlemsländer eller EES-länderna till eller från anställningsintervju skall inte tas upp. Detta gäller också ersättning för sådan resa till den del ersättningen inte överstiger utgifterna för resan och, när det gäller resa med egen bil, inte överstiger avdragsbeloppet enligt 12 kap. 27 §.
Flyttningsersättningar
27 § Ersättning för utgifter för flyttning när en skattskyldig på grund av byte av verksamhetsort flyttar till en ny bostadsort skall inte tas upp, om ersättningen betalas av allmänna medel eller av arbetsgivaren. Om ersättningen för utgifter för flyttning också omfattar ersättning för körning med egen bil, skall denna ersättning dock tas upp som intäkt till den del den överstiger avdragsbeloppet enligt 12 kap. 27 §.
Som utgift för flyttning räknas utgifter för emballering, packning, transport och uppackning av den skattskyldiges och hans familjs bohag och övriga lösa saker, transport av den skattskyldige och hans familj från den gamla till den nya bostadsorten samt liknande utgifter. Som utgift för flyttning räknas däremot inte andra utgifter i samband med flyttningen
56
såsom utgifter för resor till och från arbetsplatsen, hemresor, dubbel bosättning och förlust vid försäljning av bostad eller andra tillgångar.
Flyttningsbidrag som lämnas av arbetsmarknadsmyndigheter skall inte tas upp.
Ersättningar till företrädare i Europaparlamentet
28 § De fasta resekostnads- och traktamentsersättningar som Europaparlamentet betalar till sina företrädare där skall tas upp bara till den del ersättningen kan antas väsentligt överstiga de utgifter som den är avsedd att täcka.
Ersättningar vid arbetskonflikt
29 § Ersättningar vid arbetskonflikt till en arbetstagare från den organisation som han tillhör skall inte tas upp.
Sjukpenning
30 § Följande ersättningar i samband med sjukdom m.m. skall tas upp om de grundar sig på förvärvsinkomst på grund av tjänst:
1. sjukpenning och rehabiliteringspenning enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring,
2. sjukpenning enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring, lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring, lagen (1977:265) om statligt personskadeskydd och lagen (1977:267) om krigsskadeersättning till sjömän,
3. ersättning enligt 20 § lagen (1991:1047) om sjuklön,
4. smittbärarpenning enligt lagen (1989:225) om ersättning till smittbärare, och
5. ersättningar enligt andra lagar eller författningar vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller i samband med militärtjänstgöring.
Föräldrapenning och vårdbidrag
31 § Följande ersättningar i samband med vård av närstående skall tas upp:
1. föräldrapenningförmåner och vårdbidrag enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring, och
2. ersättningar enligt lagen (1988:1465) om ersättning och ledighet för närståendevård.
Vårdbidrag skall dock inte tas upp till den del det utgör ersättning för merutgifter.
32 § Särskilt pensionstillägg enligt lagen (1990:773) om särskilt pensionstillägg till ålderspension för långvarig vård av sjukt och handikappat barn skall inte tas upp.
57
Ersättningar vid utbildning och arbetslöshet
Utvecklingsersättningar till ungdomar
33 § Utvecklingsersättningar enligt lagen (1997:1268) om kommuners ansvar för ungdomar mellan 20 och 24 år skall inte tas upp.
Studiestöd
34 § Följande ersättningar i samband med studier skall tas upp:
1. korttidsstudiestöd och vuxenstudiebidrag enligt studiestödslagen (1973:349),
2. sådant utbildningsbidrag för doktorander som avses i 4 kap. 3 § studiestödslagen,
3. vuxenstudiebidrag enligt lagen (1983:1030) om särskilt vuxenstudiestöd för arbetslösa,
4. särskilt utbildningsbidrag och timersättning vid vuxenutbildning för psykiskt utvecklingsstörda (särvux) enligt 1 kap. 3 a § vuxenutbildningslagen (1984:1118), och
5. ersättning till deltagare i teckenspråksutbildning för vissa föräldrar (TUFF).
Studiestöd enligt 3, 4 och 6 kap. studiestödslagen samt studielån enligt 7 kap. samma lag skall inte tas upp.
Bidrag till deltagare i arbetsmarknadsutbildning m.fl.
35 § Särskilda bidrag till deltagare i yrkesinriktad rehabilitering och i arbetsmarknadsutbildning eller till andra som är likställda med dem när det gäller rätt till sådana bidrag skall inte tas upp, om bidragen avser ersättning för utgifter för nattlogi eller resor m.m.
Statliga bidrag för resor, kost eller logi eller merutgifter på grund av funktionshinder som lämnas till elever i utbildning för döva eller hörselskadade eller i utbildning som är speciellt anpassad för svårt rörelsehindrade ungdomar (Rh-anpassad utbildning) skall inte tas upp.
Ersättningar vid arbetslöshet
36 § Följande ersättningar i samband med arbetslöshet skall tas upp:
1. dagpenning från svensk arbetslöshetskassa, och
2. statsbidrag som motsvarar dagpenning vid arbetsmarknadsutbildning och som lämnas till den som startar egen näringsverksamhet för att han som startar verksamheten skall kunna försörja sig under inledningsskedet,
3. ersättning vid generationsväxling, och
4. dagpenning som betalas ut enligt bestämmelser som meddelats av regeringen eller av statlig myndighet till deltagare i arbetsmarknadsutbildning och till andra som är likställda med dem när det gäller rätt till sådan dagpenning.
58
Livräntor
37 § Följande gäller för livräntor vid sjukdom eller olycksfall på grund av försäkringar som inte har tecknats i samband med tjänst och inte heller är trafikförsäkring, ansvarsförsäkring, obligatorisk försäkring enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller försäkring enligt lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring. Som intäkt skall den del av livräntans belopp tas upp som framgår av följande tabell, nämligen om livräntetagaren under beskattningsåret fyllt: högst 35 år 80 % 36 till och med 47 år 70 % 48 ” ” ” 56 år 60 % 57 ” ” ” 63 år 50 % 64 ” ” ” 69 år 40 % 70 ” ” ” 76 år 30 % 77 ” ” ” 86 år 20 % minst 87 år 10 %
Andra livräntor på grund av personskada än sådana som avses i första stycket skall tas upp till den del de avser ersättning för förlorad inkomst som skulle ha tagits upp som intäkt eller för förlorat underhåll.
Engångsbelopp
38 § Om engångsbelopp på grund av personskada avser ersättning för framtida förlust av inkomst som skulle ha tagits upp som intäkt, skall 60 procent av beloppet tas upp. Om någon får två eller flera sådana belopp till följd av samma personskada, gäller detta för varje belopp. För samma personskada får dock den del som inte tas upp som intäkt inte överstiga 15 prisbasbelopp för det år som engångsbeloppet kunde disponeras.
39 § Om en livränta eller del av en livränta som betalas till följd av personskada och som skall tas upp som intäkt byts ut mot ett engångsbelopp, tillämpas bestämmelserna i 38 §. Vid utbyte av annan livränta eller del av en livränta som skall tas upp som intäkt skall hela engångsbeloppet tas upp.
Engångsbelopp vid andra utbyten av en livränta eller del av en livränta än sådana som avses i första stycket skall inte tas upp. Detta gäller också engångsbelopp vid utbyte av sådan livränta som avses i 37 § första stycket.
Barnpension
40 § Barnpension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring skall bara tas upp till den del pensionen för varje månad överstiger en tolftedel av 40 procent av prisbasbeloppet eller, vid pension efter båda föräldrarna, 80 procent av prisbasbeloppet. Detta gäller också efterlevandelivränta enligt annan författning till den del livräntan enligt 17 kap. 2 § lagen om
59
allmän försäkring medfört minskning av en sådan del av barnpensionen som inte skall tas upp.
Ersättningar från arbetsgivare som står självrisk
41 § Ersättning som betalas ut på annat sätt än i form av pension eller livränta från arbetsgivare när denne står självrisk enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring behandlas på samma sätt som försäkringsersättningar enligt sistnämnda lag.
Ersättningar för sjukvårdsutgifter
42 § Ersättning för utgifter för sjukvård utomlands eller inom den icke offentligt finansierade vården i Sverige skall tas upp bara om ersättningen betalas i form av livränta på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäkringar som tecknats i samband med tjänst.
Utländska pensionsförsäkringar
43 § Pension från en sådan försäkring som enligt 58 kap. 5 § anses som pensionsförsäkring skall inte tas upp till den del den skattskyldige
1. inte fått göra avdrag för premier som han betalat för försäkringen, eller
2 förmånsbeskattats för försäkringen utan att ha fått göra ett motsvarande avdrag.
Första stycket gäller inte till den del avdrag inte fått göras på grund av bestämmelserna i 59 kap. 3–11 och 17 §§.
Vid tillämpning av denna paragraf beaktas avdrag och beskattning både i Sverige och utomlands. Med avdrag likställs skattereduktion eller liknande skattelättnad utomlands.
Egenavgifter
44 § I 12 kap. 36 § och 62 kap. 5 § finns bestämmelser om ändrad debitering och återföring av avdrag för egenavgifter och i 62 kap. 6 § bestämmelser om ändrad debitering av utländska socialförsäkringsavgifter.
Förbjudna lån
45 § Om penninglån har lämnats i strid med 12 kap. 7 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m., skall lånebeloppet tas upp som intäkt hos låntagaren eller hos en fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag som är låntagare, om det inte finns synnerliga skäl mot detta.
60
Marie Curie-stipendier
46 § Forskarstipendium (Marie Curie-stipendium) som ges ut direkt eller indirekt av Europeiska gemenskaperna skall tas upp.
Periodiska understöd
47 § Periodiska understöd eller liknande periodiska inkomster skall inte tas upp till den del givaren enligt 9 kap. 3 § eller 62 kap. 7 § inte får dra av det utbetalade beloppet.
Som inkomst skall inte heller tas upp sådana periodiska understöd som betalas ut från en stiftelse som är undantagen från skattskyldighet enligt 7 kap. 3–6 §§ eller från en ideell förening som har till uppgift att främja de ändamål som anges i 7 kap. 4 §, om föreningen uppfyller övriga villkor i 7 kap. 7–13 §§ för undantag helt eller delvis från skattskyldighet. Detta gäller dock bara om utbetalningen görs för att fullfölja något av de ändamål som anges i 7 kap. 4 §.
12 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget tjänst
Huvudregel
1 § Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras av som kostnad om inte något annat anges i detta kapitel eller i 9 eller 60 kap.
I detta kapitel finns bestämmelser om att också vissa andra utgifter som har samband med tjänsten skall dras av.
I inkomstslaget tjänst tillämpas bestämmelserna i inkomstslaget näringsverksamhet om
– avdrag för utgifter för representation i 16 kap. 2 §, – mervärdesskatt i 16 kap. 16 §, och – avdrag för utländsk skatt i 16 kap. 18 och 19 §§.
Inskränkningar i avdragsrätten
Beloppsgränser
2 § Utgifter som avses i följande paragrafer skall dras av utan någon beloppsmässig begränsning, nämligen utgifter
– vid tjänsteresor enligt 5–17 §§, – vid tillfälligt arbete på annan ort eller vid dubbel bosättning enligt 18–22 och 31 §§,
– för hemresor enligt 24 och 31 §§, – för egenavgifter enligt 36 §, och – i hobbyverksamhet enligt 37 §. Första stycket gäller också i fråga om utgifter för resor i tjänsten som företas med annat transportmedel än egen bil eller förmånsbil.
Utgifter för inställelseresor enligt 25 § och för resor mellan bostaden och arbets- och utbildningsplatsen enligt 26–31 §§ skall dras av bara till den del kostnaderna under beskattningsåret sammanlagt överstiger
61
7 000 kronor. Övriga utgifter skall dras av bara till den del kostnaderna under beskattningsåret sammanlagt överstiger 1 000 kronor.
Utgifter för vissa skattefria ersättningar
3 § Om den skattskyldige får sådan ersättning som enligt 11 kap. 21 eller 28 § inte skall tas upp, får de utgifter som ersättningen är avsedd att täcka inte dras av.
Om den skattskyldige får sådant skattefritt bidrag vid utbildning eller arbetslöshet som avses i 11 kap. 27 § tredje stycket, 34 § andra stycket och 35 §, får de utgifter som bidraget är avsett att täcka inte dras av.
Utgifter som täcks av sådana ersättningar till utländska forskare som enligt 11 kap. 22 och 23 §§ inte skall tas upp, får inte heller dras av.
Skattskyldiga med sjöinkomst
4 § Skattskyldiga som har sjöinkomst har inte rätt till avdrag som avses i 6–24 §§ vid tjänstgöring ombord. Sådana skattskyldiga anses ha sitt tjänsteställe på det fartyg där de arbetar.
Tjänsteresor med egen bil eller förmånsbil
5 § Utgifter för tjänsteresor med egen bil skall dras av med 1 krona och 50 öre för varje kilometer.
Om en skattskyldig använder sin förmånsbil för tjänsteresor och betalar samtliga utgifter för drivmedel som är förenade med resorna, skall utgifter för dieselolja dras av med 50 öre för varje kilometer och utgifter för annat drivmedel med 80 öre för varje kilometer.
Ökade levnadskostnader vid tjänsteresor
Övernattning utanför den vanliga verksamhetsorten
6 § Ökade levnadskostnader som den skattskyldige har på grund av att han i tjänsten vistas utanför sin vanliga verksamhetsort, skall dras av i den utsträckning som följer av 7–17 §§. Avdrag skall göras bara vid resor som är förenade med övernattning utanför den vanliga verksamhetsorten.
Som ökade levnadskostnader räknas utgifter för logi, ökade utgifter för måltider samt diverse småutgifter.
När arbetet utanför den vanliga verksamhetsorten varit förlagt till samma ort under mer än tre månader i en följd, gäller inte längre bestämmelserna i första stycket. I stället bedöms rätten till avdrag för ökade levnadskostnader enligt bestämmelserna om tillfälligt arbete i 18–22 §§. En tjänsteresa anses pågå i en följd om den inte bryts av uppehåll som beror på att arbetet förläggs till en annan ort under minst fyra veckor.
Med arbetsgivare likställs annan som betalar ut traktamente, om den huvudsakliga delen av arbetet utförs för honom.
62
Vanlig verksamhetsort och tjänsteställe
7 § Med vanlig verksamhetsort avses ett område inom 50 kilometer från den skattskyldiges tjänsteställe.
Som vanlig verksamhetsort behandlas också ett område inom 50 kilometer från den skattskyldiges bostad.
8 § Tjänstestället är den plats där den skattskyldige utför huvuddelen av sitt arbete. Utförs detta under förflyttning eller på arbetsplatser som hela tiden växlar, anses i regel den plats där den skattskyldige hämtar och lämnar arbetsmaterial eller förbereder och avslutar sina arbetsuppgifter som tjänsteställe.
Om arbetet pågår en begränsad tid på varje plats enligt vad som gäller för vissa arbeten inom byggnads- och anläggningsbranschen och liknande branscher, anses bostaden som tjänsteställe.
För reservofficerare anses bostaden som tjänsteställe. Detsamma gäller för nämndemän, jurymän och andra liknande uppdragstagare i allmän domstol, allmän förvaltningsdomstol, hyresnämnd, skattenämnd eller arrendenämnd.
9 § En skattskyldig som under en begränsad tid arbetar vid någon av Europeiska unionens institutioner eller organ eller vid Europaskolorna men som får den huvudsakliga lönen för arbetet från en annan arbetsgivare anses – om han begär det – under längst tre år ha sitt tjänsteställe hos sistnämnda arbetsgivare.
I fall som avses i första stycket tillämpas inte bestämmelsen i 7 § andra stycket för en bostad på arbetsorten om
– denna bostad är tillfällig och beror enbart på tjänsteutövningen, och – den skattskyldige har en annan stadigvarande bostad.
Maximibelopp och normalbelopp
10 § Vid beräkningen av avdraget används för tjänsteresa i Sverige ett maximibelopp och för tjänsteresa utomlands ett normalbelopp. Avdraget beräknas för hel eller halv dag.
Som hel dag behandlas också avresedagen om resan påbörjas före klockan 12.00 och hemresedagen om resan avslutas efter kl. 19.00. Som halv dag behandlas avresedagen om resan påbörjas kl. 12.00 eller senare och hemkomstdagen om resan avslutas kl. 19.00 eller tidigare.
11 § Maximibeloppet är 0,5 procent av prisbasbeloppet, avrundat till närmaste tiotal kronor.
Normalbeloppet för varje land motsvarar den normala ökningen av levnadskostnaderna under en hel dag för frukost, lunch och middag som består av en rätt på restaurang av normal standard samt för småutgifter.
Om det finns särskilda skäl, får normalbeloppet avse ökade utgifter för måltider på en restaurang av bättre standard.
63
Vistelse i mer än ett land
12 § Om den anställde under en tjänsteresa samma dag uppehåller sig i mer än ett land bestäms avdraget efter vad som gäller för vistelse i det land där han uppehållit sig den längsta delen av dagen (06.00–24.00).
Avdrag för logi
13 § Utgift för logi skall dras av. Kan den skattskyldige inte visa vilken utgift han har haft, skall ett halvt maximibelopp per natt dras av vid tjänsteresa i Sverige och ett halvt normalbelopp vid tjänsteresa utomlands.
Avdrag för måltider och småutgifter
14 § Om den skattskyldige fått ersättning för ökade utgifter för måltider och småutgifter (dagtraktamente) för en tjänsteresa i Sverige, skall ett belopp som motsvarar ersättningen dras av. För varje hel dag som tagits i anspråk för resan skall avdraget dock uppgå till högst ett maximibelopp och för varje halv dag till högst ett halvt maximibelopp.
Visar den skattskyldige att den sammanlagda utgiftsökningen under samtliga tjänsteresor under beskattningsåret i en och samma tjänst varit större än det sammanlagda avdraget, beräknat enligt första stycket, skall i stället ett belopp som motsvarar den faktiska utgiftsökningen dras av.
15 § Om den skattskyldige fått dagtraktamente för tjänsteresa utomlands, skall ett belopp som motsvarar ersättningen dras av. För varje hel dag som tagits i anspråk för resan får avdraget dock uppgå till högst ett normalbelopp och för varje halv dag till högst ett halvt normalbelopp.
Visar den skattskyldige att utgiftsökningen under en tjänsteresa varit större än avdraget, beräknat enligt första stycket, skall i stället ett belopp som motsvarar den faktiska utgiftsökningen dras av.
16 § Om den skattskyldige inte fått dagtraktamente men gör sannolikt att han haft ökade utgifter för måltider och småutgifter, skall avdrag göras för varje hel dag med ett halvt maximibelopp vid tjänsteresa i Sverige och med ett halvt normalbelopp vid tjänsteresa utomlands.
Minskat avdrag på grund av kostförmåner
17 § Avdrag för ökade levnadskostnader enligt 6–16 §§ skall minskas med värdet av kostförmåner som den skattskyldige fått. Detta gäller dock inte sådana kostförmåner på allmänna transportmedel som enligt 11 kap. 2 § inte skall tas upp.
64
Ökade levnadskostnader vid tillfälligt arbete på annan ort eller vid dubbel bosättning m.m.
Tillfälligt arbete på annan ort
18 § Ökade levnadskostnader på grund av att den skattskyldige har sitt arbete på en annan ort än den där han har sin bostad skall dras av bara om
1. arbetet avser en kortare tid,
2. arbetet inte är kortvarigt men ändå är tidsbegränsat till sin natur eller sådant att det kräver en fast anknytning till bostadsorten,
3. arbetet skall bedrivas på flera olika platser, eller
4. det av någon annan anledning inte skäligen kan ifrågasättas att den skattskyldige bör flytta till arbetsorten.
Dubbel bosättning
19 § Ökade levnadskostnader skall dras av om den skattskyldige på grund av sitt arbete flyttat till en ny bostadsort, om en bostad för den skattskyldige, dennes make, sambo eller familj behållits på den tidigare bostadsorten och sådan dubbel bosättning är skälig på grund av
1. makens eller sambons förvärvsverksamhet,
2. svårigheter att skaffa en fast bostad på arbetsorten, eller
3. någon annan särskild omständighet.
Ytterligare förutsättningar för avdrag
20 § Ökade levnadskostnader enligt 18 och 19 §§ skall dras av bara om den skattskyldige övernattar på arbetsorten och avståndet mellan bostadsorten och arbetsorten är längre än 50 kilometer.
Ökade levnadskostnader enligt 19 § får dras av under längst tre år för gifta och sambor och längst ett år för övriga skattskyldiga. Ökade levnadskostnader skall dock dras av för längre tid om anställningens natur eller andra särskilda skäl talar för det.
Beräkningen av avdragen
21 § Ökade utgifter för logi skall dras av med ett belopp som motsvarar den faktiska utgiften. För tjänsteresor som har pågått under längre tid än tre månader gäller dock bestämmelserna i 13 §, om logiutgiften inte kan visas.
Ökade utgifter för måltider och småutgifter på arbetsorten skall dras av antingen med den faktiska utgiftsökningen eller med ett belopp som beräknas enligt schablon. Den schablonmässiga utgiftsökningen beräknas för
1. skattskyldiga som under de tre första månaderna av vistelsen gjort avdrag enligt 6–17 §§ och som fortfarande får ersättning från arbetsgivaren, till ett belopp som motsvarar denna ersättning,
– för tiden fram till två års bortovaro, dock högst 70 procent av maximibeloppet per hel dag om arbetsorten ligger i Sverige och 70 procent av normalbeloppet per hel dag om arbetsorten ligger utomlands, och
65
– för tiden därefter, dock högst 50 procent av helt maximibelopp per hel dag om arbetsorten ligger i Sverige och 50 procent av normalbeloppet per hel dag om arbetsorten ligger utomlands,
2. skattskyldiga med arbetsorten i Sverige som gör avdrag enligt 18 §, till 50 procent av maximibeloppet per hel dag under de tre första månaderna av vistelsen och till 30 procent av maximibeloppet per hel dag för tiden därefter,
3. skattskyldiga med arbetsorten utomlands som gör avdrag enligt 18 §, till 50 procent av normalbeloppet per hel dag under de tre första månaderna av vistelsen och till 30 procent av normalbeloppet per hel dag för tiden därefter, och
4. skattskyldiga som gör avdrag enligt 19 §, till 30 procent av maximibeloppet per hel dag om arbetsorten ligger i Sverige och till 30 procent av normalbeloppet per hel dag om arbetsorten ligger utomlands.
Vid tillämpning av bestämmelserna i andra stycket 1–3 skall i den angivna tiden räknas in sådan tid under vilken ökade levnadskostnader dragits av enligt bestämmelserna i 6–17 §§.
Minskat avdrag på grund av kostförmåner
22 § Avdrag för ökade levnadskostnader enligt 18–21 §§ skall minskas med värdet av kostförmåner som den skattskyldige fått. Detta gäller dock inte sådana kostförmåner på allmänna transportmedel som enligt 11 kap. 2 § inte skall tas upp.
Utgifter för barns skolgång
23 § Om en skattskyldig vid vistelse utomlands har rätt till avdrag för ökade levnadskostnader under en viss tid enligt 6–17 §§, skall utgifter för medföljande barns grundläggande skolgång under samma tid dras av.
Hemresor
24 § När en skattskyldig på grund av sitt arbete vistas på en annan ort än den där han eller hans familj bor, skall utgifter för hemresor dras av, om avståndet mellan hemorten och arbetsorten är längre än 50 kilometer.
Avdrag skall göras för högst en hemresa per vecka och bara för utgifter för resor inom eller mellan Europeiska unionens medlemsländer eller EES-länderna.
Avdraget skall beräknas efter utgiften för det billigaste färdsättet. Skäliga utgifter för flygresa och utgifter för tågresa skall dock dras av.
Om det saknas godtagbara allmänna kommunikationer, skall utgifter för resa med egen bil eller med den skattskyldiges förmånsbil dras av med det belopp som gäller för resor mellan bostaden och arbetsplatsen enligt 27 och 29 §§. Detta gäller också den som använt en förmånsbil som en närstående till honom eller hans sambo men inte han själv är skattskyldig för.
66
Inställelseresor
25 § Utgifter för särskilda resor inom eller mellan Europeiska unionens medlemsländer eller EES-länderna i samband med att den skattskyldige börjar eller slutar en tjänst skall dras av. Bestämmelserna i 24 § andra och tredje styckena tillämpas också för sådana avdrag.
Arbetsresor
26 § Skäliga utgifter för resor mellan bostaden och arbetsplatsen (arbetsresor) skall dras av, om arbetsplatsen ligger på ett sådant avstånd från den skattskyldiges bostad att han behöver använda något transportmedel.
27 § Utgifter för arbetsresor med egen bil skall dras av om avståndet mellan bostaden och arbetsplatsen är minst fem kilometer och det klart framgår att den skattskyldige genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel regelmässigt gör en tidsvinst på sammanlagt minst två timmar.
Utgifter för arbetsresor med egen bil skall också dras av om bilen används i tjänsten minst 160 dagar under året. Om den används i tjänsten minst 60 dagar under året, skall utgifterna dras av för alla de dagar som bilen använts i tjänsten. Att bilen används i tjänsten beaktas dock bara om körsträckan är minst 300 mil per år.
Avdrag skall göras med 1 krona och 50 öre för varje kilometer. Utgifter för väg-, bro- och färjeavgifter skall också dras av.
28 § Bestämmelserna i 27 § första stycket tillämpas inte om allmänna transportmedel saknas.
29 § För skattskyldiga som gör arbetsresor med sin förmånsbil skall utgifter för arbetsresor dras av enligt bestämmelserna i 26–28 §§. I stället för vad som sägs i 27 § tredje stycket skall utgifter för dieselolja dras av med 50 öre för varje kilometer och utgifter för annat drivmedel med 80 öre för varje kilometer. Detta gäller också den som gör resorna med en förmånsbil som en närstående till honom eller hans sambo men inte han själv är skattskyldig för.
30 § Bestämmelserna i 27 § första–tredje styckena tillämpas inte för skattskyldiga som på grund av ålder, sjukdom eller handikapp tvingas använda egen bil eller sin förmånsbil. De tillämpas inte heller för skattskyldiga som tvingas använda en större bil på grund av skrymmande last.
Utgifter för utbildning vid omstrukturering m.m.
31 § Skattskyldiga som har skattefri förmån av utbildning eller annan åtgärd enligt 11 kap. 17 § skall göra avdrag enligt 26–30 §§ för utgifter för resor mellan bostaden och platsen för utbildningen eller åtgärden.
67
Om skattskyldiga som avses i första stycket får ersättning för ökade levnadskostnader och för utgifter för hemresor, skall avdrag göras för ökade levnadskostnader enligt de regler som gäller för tillfälligt arbete på annan ort enligt 18 § och för utgifter för hemresor enligt 24 § Avdraget för ökade levnadskostnader får dock inte överstiga vare sig uppburen ersättning eller de schablonbelopp som anges i 21 §.
Har den skattskyldiges anställning upphört på grund av uppsägning får avdrag inte göras för tid efter första året efter uppsägningstidens utgång.
Skyddsutrustning och skyddskläder
32 § Utgifter för skyddsutrustning och skyddskläder som behövs för tjänsten skall dras av. Till skyddsutrustning hör hjälmar, skyddsglasögon, hörselskydd och skor med stålhätta. Med skyddskläder avses sådana kläder som har särskilda skyddsegenskaper mot frätande ämnen eller mekaniska skador eller mot väta, värme eller kyla som huvudsakligen beror på annat än klimatförhållanden.
Förluster på grund av redovisningsskyldighet
33 § Förluster på grund av ersättnings- eller återbetalningsskyldighet för medel som den skattskyldige är redovisningsskyldig för i sin tjänst skall dras av. Detta gäller dock inte om ersättnings- eller återbetalningsskyldigheten beror på att den skattskyldige har förskingrat medel eller begått något annat brott.
Pensionsutgifter
34 § Avgifter som den skattskyldige betalar i samband med tjänsten för sin egen eller efterlevandes pension på annat sätt än genom försäkring, skall dras av bara om pensionen är utformad så att den överensstämmer med villkoren i 58 kap. 4–16 §§ för en pensionsförsäkring.
Avgifter till arbetslöshetskassa
35 § Avgifter till svensk arbetslöshetskassa skall dras av. Om avdrag kan komma i fråga i flera inkomstslag, skall de dras av i det inkomstslag där intäkterna är störst.
Avdrag skall göras även för avgifter till en utländsk arbetslöshetskassa eller motsvarande avgifter enligt en utländsk stats system för förmåner vid arbetslöshet, om inkomst av arbete i det landet skall tas upp i inkomstslaget tjänst under beskattningsåret och utgiften inte skall dras av enligt 62 kap. 6 §. Avdrag skall göras bara av dem som är obegränsat skattskyldiga under beskattningsåret. Om de är obegränsat skattskyldiga bara under en del av beskattningsåret, skall avdrag göras för avgifter som avser den tiden.
68
Egenavgifter
36 § Debiterade egenavgifter skall dras av till den del de avser inkomster i inkomstslaget tjänst. Om avgifterna sätts ned, skall motsvarande belopp tas upp i inkomstslaget det beskattningsår då debiteringen ändras.
Vidare skall ett avdrag göras för egenavgifterna för beskattningsåret med högst 25 procent av ett underlag som beräknas enligt tredje stycket. Avdraget skall dock vara högst 20 procent om den skattskyldige antingen vid beskattningsårets ingång fyllt 65 år eller då inte fyllt 65 år men under hela året fått hel ålderspension eller dött under året. Avdraget skall återföras till beskattning det följande beskattningsåret.
Underlaget utgörs av sådana intäkter i inkomstslaget tjänst som enligt 2 kap. 6 § lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension är inkomst av annat förvärvsarbete, minskade med andra kostnader som skall dras av från dessa intäkter än sådant avdrag som avses i andra stycket och med sjuk- och rehabiliteringspenning och liknade ersättningar som avses i 2 kap. 6 § första stycket 4 i den nämnda lagen.
Hobbyverksamhet
37 § I fråga om varje verksamhet som bedrivs självständigt men som inte skall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet får avdrag för beskattningsårets kostnader inte göras med större belopp än som motsvarar beskattningsårets intäkter.
I sådan verksamhet skall avdrag göras även för något av de fem föregående beskattningsårens kostnader till den del dessa överstigit det årets intäkter och inte kunnat dras av tidigare. Avdrag får dock inte göras med högre belopp än vad som återstår av intäkterna efter avdrag för beskattningsårets kostnader.
69
AVD. V INKOMSTSLAGET NÄRINGSVERKSAMHET
13 kap. Avgränsningen av inkomstslaget näringsverksamhet
Huvudregler
1 § Till inkomstslaget näringsverksamhet räknas inkomster och utgifter på grund av näringsverksamhet. Med näringsverksamhet avses förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt.
Innehav av näringsfastigheter och näringsbostadsrätter samt av avverkningsrätt till skog räknas alltid som näringsverksamhet. Privatbostadsfastigheter, privatbostadsrätter och andra privatbostäder kan inte ingå i en näringsverksamhet.
I 27 kap. finns bestämmelser om att den som innehar vissa tillgångar anses bedriva näringsverksamhet i form av byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Där finns också bestämmelser om vad som räknas som tomtrörelse.
Juridiska personer
2 § För juridiska personer räknas inkomster och utgifter på grund av innehav av tillgångar och skulder eller i form av kapitalvinster och kapitalförluster till inkomstslaget näringsverksamhet, även om inkomsterna eller utgifterna inte ingår i en näringsverksamhet enligt 1 §.
3 § Penninglån som lämnas till en juridisk person i strid med 12 kap. 7 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m., räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.
Handelsbolag
4 § Bestämmelserna i 2 och 3 §§ gäller också inkomster och utgifter hos svenska handelsbolag.
För delägare som är fysiska personer räknas handelsbolagets kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och näringsbostadsrätter inte till inkomstslaget näringsverksamhet utan till inkomstslaget kapital samt handelsbolagets penninglån som avses i 3 § till inkomstslaget tjänst.
5 § Till inkomstslaget näringsverksamhet räknas också ett belopp som motsvarar kapitalvinsten när en fysisk person avyttrar en andel i ett svenskt handelsbolag i de särskilda fall som anges i 51 kap.
70
Enskilda näringsidkare
Kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och näringsbostadsrätter
6 § För enskilda näringsidkare räknas kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och näringsbostadsrätter inte till inkomstslaget näringsverksamhet utan till inkomstslaget kapital.
Om näringsidkaren begär det, skall dock kapitalvinster på näringsfastigheter vid sådana avyttringar som enligt 31 kap. 5 § medför rätt till avdrag för avsättning till ersättningsfond räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.
Vissa tillgångar och skulder
7 § Delägarrätter, fordringsrätter, andelar i svenska handelsbolag och sådana tillgångar som avses i 52 kap. räknas inte som tillgångar i näringsverksamheten för enskilda näringsidkare.
De skall dock räknas som tillgångar i näringsverksamheten om de är – lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar eller liknande tillgångar,
– inventarier eller fordringar på grund av avyttring av inventarier, – banktillgodohavanden som hör till näringsverksamheten, – fordringar på sådana försäkringsersättningar eller skadestånd som skall tas upp i näringsverksamheten,
– andelar i kooperativa föreningar förutsatt att innehavet av andelarna betingas av näringsverksamheten eller fordringar på grund av avyttring av sådana andelar, eller
– fordringar som medlemmar i kooperativa föreningar har på föreningen förutsatt att medlemskapet i föreningen betingas av näringsverksamheten.
Vid tillämpning av denna paragraf anses patent och andra sådana rättigheter som räknas upp i 18 kap. 1 § andra stycket 1 som inventarier även om de inte förvärvats från någon annan.
8 § För enskilda näringsidkare skall en skuld inte räknas till näringsverksamheten, om skulden hänför sig till tillgångar som enligt 7 § inte skall räknas som tillgångar i näringsverksamheten.
Rabatt och pristillägg
9 § Även om en andel i ett aktiebolag eller i en ekonomisk förening enligt 7 § inte räknas som en tillgång i näringsverksamheten, skall utdelning från aktiebolaget eller den ekonomiska föreningen räknas till inkomstslaget näringsverksamhet, om utdelningen lämnas i förhållande till köp (rabatt) eller försäljningar (pristillägg) som gjorts i näringsverksamheten.
71
Samfälligheter
10 § Om en näringsfastighet har del i en sådan samfällighet som avses i 6 kap. 6 § första stycket, räknas utdelning från samfälligheten för enskilda näringsidkare till inkomstslaget näringsverksamhet.
Om en näringsfastighet har del i en annan samfällighet än en sådan som avses i 6 kap. 6 § första stycket, tillämpas för enskilda näringsidkare bestämmelserna i 4 § i stället för bestämmelserna i 6–8 §§. Samfällighetens kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och näringsbostadsrätter räknas dock till inkomstslaget näringsverksamhet, om den fastighet som har del i samfälligheten är en lagertillgång.
Royalty m.m.
11 § Den som får ersättning i form av royalty eller periodiskt utgående avgift för att materiella eller immateriella tillgångar utnyttjas, anses bedriva näringsverksamhet. Om royaltyn eller avgiften grundar sig på anställning eller på uppdrag eller tillfällig verksamhet som inte ingår i en näringsverksamhet, räknas den dock inte till inkomstslaget näringsverksamhet utan till inkomstslaget tjänst.
14 kap. Beräkning av resultatet av näringsverksamhet
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– beskattningstidpunkten i 2–9 §§, – gemensam eller särskild beräkning i 10–15 §§, – anskaffningsvärde efter karaktärsbyte i 16 §, – överlåtelser av verksamhet till staten, kommuner m.fl. i 17 och 18 §§, – oriktig prissättning m.m. i 19 och 20 §§, och – hur man beräknar resultatet i 21 och 22 §§.
Beskattningstidpunkten
Bokföringsmässiga grunder
2 § Resultatet skall beräknas enligt bokföringsmässiga grunder.
Vid beräkningen av resultatet skall inkomster tas upp som intäkt och utgifter dras av som kostnad det beskattningsår som de hänför sig till enligt god redovisningssed, om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag. Detta gäller även skattskyldiga som inte är bokföringsskyldiga.
Balansposter
3 § Värdet av utgående lager, pågående arbeten, fordringar, skulder och avsättningar skall bedömas med hänsyn till förhållandena vid beskattningsårets utgång.
72
Värdet av ingående lager och andra balansposter skall tas upp till samma belopp som värdet vid det föregående beskattningsårets utgång.
Räkenskaperna
4 § Om räkenskaper förs för näringsverksamheten, skall dessa läggas till grund för beräkningen av resultatet när det gäller beskattningstidpunkten.
Reserv i lager och liknande skall beaktas bara vid tillämpning av 17 kap. 4 och 5 §§ samt 27 § andra stycket.
Justeringar
5 § Det redovisade resultatet skall justeras om en intäkts- eller kostnadspost hänförs till ett visst beskattningsår i strid med bestämmelserna i 2 §. Motsvarande justering skall göras ett tidigare eller senare beskattningsår, om det behövs för att undvika att någon intäkts- eller kostnadspost utelämnas eller räknas dubbelt.
6 § Även om lager, pågående arbeten, kundfordringar eller liknande tas upp till ett för lågt belopp eller avsättningar, leverantörsskulder eller liknande till ett för högt belopp, skall resultatet inte justeras till den del mellanskillnaden motsvaras av sådana ytterligare värdeminskningsavdrag på andra tillgångar än lagertillgångar som den skattskyldige skulle ha kunnat göra enligt denna lag. Detta gäller dock bara om den skattskyldige begär det.
Karaktärsbyte
7 § Om en tillgång som innehas av den skattskyldige och som hör till inkomstslaget kapital blir tillgång i den skattskyldiges näringsverksamhet, skall de justeringar göras som behövs för att inte någon intäkt eller kostnad skall utelämnas eller dubbelräknas.
Fordringar och skulder i utländsk valuta
8 § Fordringar, skulder, avsättningar och kontanter i utländsk valuta skall värderas till kursen vid beskattningsårets utgång. Om det finns ett terminskontrakt eller någon annan liknande valutasäkringsåtgärd för en sådan post, får posten tas upp till det värde som motiveras av valutasäkringen under förutsättning att
– samma värde används i räkenskaperna, och – värderingen står i överensstämmelse med god redovisningssed.
Kapitalvinster och kapitalförluster
9 § Bestämmelser om beskattningstidpunkten för kapitalvinster och kapitalförluster finns i 44 kap. 26–32 §§.
73
Gemensam eller särskild beräkning
Juridiska personer
10 § All näringsverksamhet som bedrivs av en juridisk person räknas som en enda näringsverksamhet. Om den juridiska personen är delägare i ett svenskt handelsbolag, skall även handelsbolagets verksamhet räknas in i den juridiska personens näringsverksamhet.
I 12 § finns bestämmelser om underskott från vissa utländska juridiska personer. I 15 och 16 §§ finns bestämmelser om underskott från kommanditbolag och vissa andra handelsbolag.
11 § Underskott från en utländsk juridisk person vars inkomster enligt 6 kap. 15 § skall beskattas hos delägarna får inte dras av.
Underskott som inte får dras av på grund av bestämmelsen i första stycket, skall dras av vid beräkning av den utländska juridiska personens resultat det följande beskattningsåret.
Fysiska personer
12 § All näringsverksamhet som bedrivs av en enskild näringsidkare räknas som en enda näringsverksamhet. Om han bedriver självständig näringsverksamhet utomlands, räknas dock all sådan verksamhet som en egen näringsverksamhet.
13 § För en fysisk person som är delägare i ett eller flera svenska handelsbolag räknas verksamheten i varje handelsbolag som en egen näringsverksamhet. Om ett handelsbolag bedriver självständig näringsverksamhet utomlands, räknas dock all sådan verksamhet som en egen näringsverksamhet.
Om ett svenskt handelsbolag är delägare i ett annat svenskt handelsbolag, skall verksamheten i det handelsbolaget räknas in i det ägande bolagets näringsverksamhet. I 15 och 16 §§ finns bestämmelser om underskott från kommanditbolag och vissa andra handelsbolag.
Underskott för kommanditdelägare och vissa andra handelsbolagsdelägare
14 § En kommanditdelägare i ett svenskt kommanditbolag får inte dra av underskott från kommanditbolaget till den del summan av avdraget och de avdrag som gjorts tidigare beskattningsår skulle överstiga ett belopp som motsvarar vad delägaren satt in eller åtagit sig att sätta in i bolaget.
En delägare i ett svenskt handelsbolag som i förhållande till övriga delägare har förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser skall dra av sammanlagt högst ett belopp som motsvarar hans ansvar.
15 § Underskott som inte skall dras av på grund av bestämmelserna i 15 §, skall dras av vid beräkning av resultatet från bolaget det följande beskattningsåret.
74
Anskaffningsvärde efter karaktärsbyte
16 § Om en tillgång avskattats enligt bestämmelserna i 41 kap. 6 §, skall den anses ha återanskaffats mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet. Vid karaktärsbyte i annat fall skall som anskaffningsvärde anses anskaffningsutgiften ökad med utgifter för förbättring och minskad med sådana avdrag som har gjorts för anskaffning, värdeminskning och liknande.
I 18 kap. 10 §, 19 kap. 16 § och 20 kap. 14 § finns bestämmelser om värdeminskningsavdrag för byggnads- och markinventarier, byggnader och markanläggningar i sådana fall.
Överlåtelser av verksamhet till staten, kommuner m.fl.
17 § Om ett aktiebolag eller en ekonomisk förening överlåter den huvudsakliga delen av sin näringsverksamhet eller sina tillgångar till staten, ett landsting eller en kommun, skall bestämmelserna i 19 § tillämpas. Detsamma gäller om överlåtelsen sker till ett bolag som till övervägande del innehas, direkt eller indirekt, av staten, ett landsting eller en kommun.
Bestämmelserna i 19 § tillämpas dock inte vid överlåtelser inom en svensk koncern. De tillämpas inte heller om överlåtelsen framstår som ett normalt led i företagets verksamhet.
Vid bedömningen av om det är en huvudsaklig del som överlåts, skall hänsyn tas till hela den näringsverksamhet som bolaget eller föreningen bedrivit vid beskattningsårets ingång, förhållandena efter överlåtelsen samt verksamhetens allmänna art och inriktning.
18 § En beräkning av resultatet görs som om ett beskattningsår hade avslutats i och med överlåtelsen. Vid beräkningen får de tillgångar som finns kvar efter överlåtelsen inte tas upp till ett högre värde än marknadsvärdet.
Om denna beräkning resulterar i ett underskott, anses resultatet vara noll, och den återstående delen av beskattningsåret behandlas då som ett särskilt beskattningsår. I annat fall beräknas resultatet för hela beskattningsåret efter vanliga regler.
Sådana underskott för ett tidigare beskattningsår än överlåtelseåret som inte har kunnat dras av det följande beskattningsåret på grund av bestämmelserna i 40 kap., får inte dras av ett senare beskattningsår än det då överlåtelsen sker.
Oriktig prissättning m.m.
19 § Om resultatet av en näringsverksamhet blir lägre till följd av att villkor avtalats som avviker från vad som skulle ha avtalats mellan sinsemellan oberoende näringsidkare, skall resultatet beräknas till det belopp som det skulle ha uppgått till om sådana villkor inte funnits. Detta gäller dock bara om
75
1. den som på grund av avtalsvillkoren får ett högre resultat inte skall beskattas för detta i Sverige enligt bestämmelserna i denna lag eller på grund av ett skatteavtal,
2. det finns sannolika skäl att anta att det finns en ekonomisk intressegemenskap mellan parterna, och
3. det inte av omständigheterna framgår att villkoren kommit till av andra skäl än ekonomisk intressegemenskap.
I 25 kap. 8 § finns bestämmelser om att det belopp som resultatet skall ökas med i vissa fall skall behandlas som en kapitalvinst.
20 § Ekonomisk intressegemenskap som avses i 20 § anses föreligga om
– en näringsidkare, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av en annan näringsidkares företag eller äger del i detta företags kapital, eller
– samma personer, direkt eller indirekt, deltar i ledningen eller övervakningen av de båda företagen eller äger del i dessa företags kapital.
Resultatet
21 § Överskott och underskott i en näringsverksamhet skall beräknas genom att intäktsposterna minskas med kostnadsposterna.
Särskilda bestämmelser om makar som tillsammans deltar i näringsverksamhet finns i 60 kap.
22 § Bestämmelser om att underskott skall dras av samma beskattningsår finns i fråga om
– kapitalvinst vid försäljning av näringsfastighet i 45 kap. 32 §, och – kapitalvinst vid försäljning av näringsbostadsrätt i 46 kap. 17 §. Bestämmelser om att underskott får dras av samma beskattningsår finns i fråga om
– delägare i andelshus i 42 kap. 33 §, – nystartad verksamhet i 62 kap. 3 §, och – litterär eller konstnärlig verksamhet m.m. i 62 kap. 4 §. Bestämmelser om att underskott skall dras av ett senare beskattningsår finns i fråga om
– avdrag i näringsverksamheten följande år i 37 och 40 kap., och – avdrag för kvarstående underskott av avslutad näringsverksamhet i 42 kap. 34 §.
15 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet
Huvudregel
1 § Ersättningar för varor, tjänster och inventarier, avkastning av tillgångar, kapitalvinster samt alla andra inkomster i näringsverksamheten skall tas upp som intäkt.
Utöver bestämmelserna i detta kapitel finns bestämmelser om inkomster i 8, 17–39, 44–46, 48–52, 55 och 60 kap.
76
Bestämmelser om värdering av inkomster i annat än pengar finns i 61 kap.
Medlemsavgifter
2 § Föreningar skall inte ta upp medlemsavgifter som intäkt.
Förbjudna lån
3 § Om penninglån har lämnats i strid med 12 kap. 7 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m., skall lånebeloppet tas upp som intäkt hos låntagaren eller hos en juridisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag som är låntagare, om det inte finns synnerliga skäl mot detta.
Förmåner för delägare i privatbostadsföretag
4 § Sådan förmån av att få utnyttja en fastighet som den skattskyldige har i egenskap av delägare i ett privatbostadsföretag skall inte tas upp. Utgifter i näringsverksamheten som hänför sig till utnyttjandet skall ändå dras av.
Ersättningar från personalstiftelser
5 § Ersättning som en arbetsgivare får från en personalstiftelse skall tas upp. Detta gäller dock inte ersättning som hänför sig till en sådan överföring till stiftelsen som arbetsgivaren inte fått dra av. Om en sådan överföring gjorts, skall mottagen ersättning i första hand anses avse denna.
Mervärdesskatt
6 § Vad som motsvarar utgående skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) skall inte tas upp. I 16 kap. 16 § finns bestämmelser om avdrag för det fall att skatten ändå har tagits upp och om återföring av avdrag för mervärdesskatt.
Återföring av vissa avdrag
7 § I 16 kap. 3 § finns bestämmelser om återföring av avdrag för framtida garantiutgifter.
I 16 kap. 17, 18 och 29 §§ finns bestämmelser om återföring av avdrag för avsättning för egenavgifter och vid nedsättning av skatter och avgifter.
77
Sjukpenning m.m.
8 § Följande ersättningar i samband med sjukdom m.m. skall tas upp, om de grundar sig på förvärvsinkomst på grund av näringsverksamhet:
1. sjukpenning och rehabiliteringspenning enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring,
2. sjukpenning enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring, lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring, lagen (1977:265) om statligt personskadeskydd och lagen (1977:267) om krigsskadeersättning till sjömän, och
3. smittbärarpenning enligt lagen (1989:225) om ersättning till smittbärare.
Grupplivförsäkringar m.m.
9 § Förmån av grupplivförsäkring, avtalsgruppsjukförsäkring och trygghetsförsäkring vid arbetsskada skall inte tas upp, om försäkringen grundar sig på avtal som träffats mellan försäkringsföretag och Lantbrukarnas riksförbund åren 1978 och 1986, Sveriges skogsägareföreningars riksförbund år 1986, Sveriges fiskares riksförbund år 1983 respektive Svenska samernas riksförbund år 1986. Ersättningar som betalas ut på grund av sådana avtalsgruppsjukförsäkringar och trygghetsförsäkringar skall däremot tas upp.
Inkomster i samfällighet
10 § Har en näringsfastighet del i en annan svensk samfällighet än sådan som avses i 6 kap. 6 § första stycket, behöver fastighetens andel av samfällighetens intäkter och kostnader inte tas upp, om intäkterna med mindre än 300 kronor överstiger de utgifter som omedelbart skall dras av som kostnad.
Första stycket gäller inte kapitalvinster och kapitalförluster.
16 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget näringsverksamhet
Huvudregel
1 § Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras av som kostnad. Ränteutgifter och kapitalförluster skall dras av även om de inte är sådana utgifter.
Utöver bestämmelserna i detta kapitel finns bestämmelser om avdrag i 9, 17–25, 28–40, 44– 46, 48–52, 55 och 60 kap.
Representation
2 § Utgifter för representation och liknande ändamål skall dras av bara om de har omedelbart samband med näringsverksamheten, såsom då det
78
uteslutande är fråga om att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser eller liknande eller då utgifterna avser jubileum eller personalvård. Avdraget får inte överstiga vad som kan anses skäligt. För utgifter för lunch, middag eller supé får avdraget inte överstiga 90 kronor per person och måltid med tillägg för mervärdesskatt till den del denna inte skall dras av enligt 8 kap. eller återbetalas enligt 10 kap. mervärdesskattelagen (1994:200).
Framtida garantiutgifter
Avdrag
3 § Framtida garantiutgifter skall dras av enligt bestämmelserna i 4 eller 5 § med belopp som sätts av i räkenskaperna för att täcka risker med anledning av garantiåtagandena vid beskattningsårets utgång. Avdraget skall återföras det följande beskattningsåret.
Schablonregeln
4 § Avdraget för framtida garantiutgifter får inte överstiga kostnaderna under beskattningsåret på grund av garantiåtaganden bortsett från förändringen av avsättningen för framtida garantiutgifter. Om garantitiden är kortare än två år, får avdraget inte överstiga så många tjugofjärdedelar av det sammanlagda beloppet av kostnader som garantitiden utgör i månader. Brutet månadstal bortfaller.
Om beskattningsåret är längre eller kortare än tolv månader, skall avdraget justeras i motsvarande mån.
Utredningsregeln
5 § Avdrag skall göras med ett högre belopp än som följer av 4 §, om ett betydligt större avdrag är motiverat med hänsyn till att
– näringsverksamheten är nystartad, – garantiåtagandena avser ett eller ett fåtal mycket stora tillverkningsobjekt eller arbeten,
– en betydande ökning av garantiåtagandenas omfattning skett under beskattningsåret,
– produktsammansättningen avsevärt ändrats under året, – en väsentlig del av garantiåtagandena avser en tid som betydligt överstiger två år, eller
– någon annan liknande omständighet finns.
Utbränt kärnbränsle
6 § Företag som driver en kärnkraftsanläggning skall dra av belopp som sätts av i räkenskaperna för att täcka sådana utgifter för framtida hantering av utbränt kärnbränsle, radioaktivt avfall och liknande som avser verksamheten före beskattningsårets utgång. Detsamma gäller företag
79
som mot förskottsbetalning åtar sig att svara för framtida utgifter för sådan hantering. Avdraget skall återföras det följande beskattningsåret.
Avdrag enligt första stycket får inte göras för hanteringsutgifter som företaget kan räkna med att få ersättning för enligt 8 § lagen (1992:1537) om finansiering av framtida utgifter för använt kärnbränsle m.m.
Utgifter för fusion eller fission
7 § Utgifter som överlåtande och övertagande företag har i samband med fusion eller fission skall dras av.
Organisationsutgifter
8 § Utgifter som ett aktiebolag har i samband med aktieutdelning och förändring av aktiekapitalet samt andra utgifter för bolagets förvaltning skall dras av. Utgifter som en ekonomisk förening har i samband med förändring av föreningens medlems- och förlagsinsatser samt andra utgifter för föreningens förvaltning skall dras av.
Forskning och utveckling
9 § Utgifter för forskning och utveckling som har eller kan antas få betydelse för näringsverksamheten skall dras av. Detta gäller även utgifter för att få information om sådan forskning och utveckling.
Bestämmelserna i denna lag om att utgifter för anskaffning av vissa tillgångar skall dras av genom årliga värdeminskningsavdrag tillämpas också på utgifter som avses i första stycket.
Bidrag till Tekniska museet
10 § Bidrag till Stiftelsen Tekniska museet skall dras av.
Avgifter och bidrag till Svenska Filminstitutet
11 § Avdrag skall göras för sådana avgifter och bidrag till Stiftelsen
Svenska Filminstitutet som avses i ett avtal som träffats den 3 september 1992 mellan å ena sidan staten och å andra sidan Sveriges Biografägareförbund, Folkets Husföreningarnas Riksorganisation, Riksföreningen Våra Gårdar, Sveriges Filmuthyrareförening u.p.a., Föreningen Sveriges Filmproducenter, Sveriges Videodistributörers Förening (VHF), Video-Handelns Samarbetsorganisation (VHS), VIDSAM–Videouthyrarnas Samarbetsorganisation (VIDSAM), Sveriges Television AB och Nordisk Television AB.
80
Bidrag till utvecklingsbolag
12 § Bidrag som lämnas utan villkor till ett regionalt utvecklingsbolag eller dess moderbolag skall dras av, om utvecklingsbolaget med stöd av 1 § lagen (1994:77) om beslutanderätt för regionala utvecklingsbolag har fått rätt att pröva frågor om stöd till näringsidkare.
Avgifter till arbetsgivarorganisationer
13 § Avgifter till arbetsgivarorganisationer skall dras av till den del de avser medel för konfliktändamål. Bedömningen av vad avgifterna avser får grundas på uppgifter i organisationens budget, om inte särskilda skäl talar mot det. Vid denna bedömning skall avgifterna i första hand anses bli använda för annat än konfliktändamål.
Avsättning till personalstiftelser
14 § Belopp som förs över till en personalstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. skall dras av.
Arbetsrättsliga skadestånd
15 § Skadestånd får inte dras av, om de grundas på lagen (1976:580) om medbestämmande i arbetslivet eller någon annan lag som gäller förhållandet mellan arbetsgivare och arbetstagare och avser annat än ekonomisk skada.
Mervärdesskatt
16 § Sådan ingående skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) som medför rätt till avdrag enligt 8 kap. eller återbetalning enligt 10 kap. nämnda lag får inte dras av.
Mervärdesskatt skall dras av om skatten avser – utgående skatt som i strid med 15 kap. 6 § har tagits upp som intäkt och som har betalats in till staten, eller
– skatt som återförs enligt 9 kap. 5 eller 6 § mervärdesskattelagen och som betalas in till staten på det sätt som anges i 9 kap. 3 § första stycket 2 nämnda lag.
Om mervärdesskatt som har dragits av enligt andra stycket sätts ned, skall motsvarande del av avdraget återföras.
Särskilda skatter och avkastningsskatt på pensionsmedel
17 § Särskilda skatter och avgifter som avser näringsverksamheten skall dras av. Om skatten eller avgiften sätts ned, skall motsvarande del av avdraget återföras det beskattningsår då debiteringen ändras.
81
Avkastningsskatt som beräknas på kontoavsättning med tillämpning av 3 § femte stycket lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel skall dras av. Om skatten sätts ned, skall motsvarande del av avdraget återföras det beskattningsår då debiteringen ändras. Om skatten sätts ned genom avräkning av utländsk skatt, hindrar detta inte att hela skattebeloppet dras av.
I 30–32 §§ finns bestämmelser om egenavgifter.
Utländska skatter
18 § Betald utländsk skatt skall dras av enligt bestämmelserna i 20 §.
Skatt som avser inkomster som skall undantas från beskattning i Sverige på grund av skatteavtal skall dock inte dras av.
Återbetalas skatten, skall motsvarande del av avdraget återföras.
19 § Utländsk särskild skatt som avser näringsverksamheten skall dras av.
Allmän skatt till en utländsk stat skall dras av, om den har betalats av en obegränsat skattskyldig person på inkomster som anses ha sitt ursprung i den utländska staten. Med allmän skatt till en utländsk stat likställs skatt till en utländsk delstat, provins eller kommun.
Med skatt på inkomster likställs skatt på sådan förmögenhet som de inkomster som avses i andra stycket kommer från. Detta gäller dock inte om skatten huvudsakligen har karaktären av engångsskatt.
Förluster av kontanta medel
20 § Förluster av kontanta medel genom brott får dras av bara om det klart framgår att förutsättningarna för avdrag är uppfyllda. Avdrag för förlust av kontanta medel genom stöld eller rån får inte göras med större belopp än vad som motsvarar normalt innehav av kontanter i näringsverksamheten, om det inte finns särskilda skäl.
Brandförsäkringar för all framtid
21 § Om en brandförsäkring tas för all framtid och premien enligt försäkringsavtalet betalas på en gång, skall bara fem procent av premien dras av.
Om premien enligt försäkringsavtalet i stället skall betalas under ett bestämt antal år med lika stort belopp varje år, skall avdrag göras vart och ett av dessa år enligt följande tabell:
Det hela antal år från avtalets ingående Avdrag i procent av den för under vilka premien skall betalas året betalda premien
högst 4 år.................................................... 5 %
5 till och med 7 år ............................... 10 %
82
8 ” ” ” 10 år ............................... 15 % 11 ” ” ” 13 år ............................... 20 % 14 ” ” ” 16 år ............................... 25 % 17 ” ” ” 19 år ............................... 30 % 20 ” ” ” 23 år ............................... 35 % minst 24 år ................................................. 40 %
Hälso- och sjukvård m.m.
22 § Utgifter för sådan hälso- och sjukvård eller tandvård i Sverige som inte är offentligt finansierad får inte dras av. Utgifterna skall dock dras av om de avser en anställd, en enskild näringsidkare eller en delägare i ett svenskt handelsbolag som inte omfattas av den offentligt finansierade vården enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring eller någon annan svensk författning.
Utgifter för hälso- och sjukvård, tandvård och läkemedel utomlands skall dras av om de uppkommit vid insjuknande i samband med tjänstgöring utomlands.
23 § Utgifter för företagshälsovård, för vaccinationer som betingas av näringsverksamheten och för sådan nödvändig tandbehandling som avses i 11 kap. 18 § skall dras av.
24 § Utgifter för arbetslivsinriktade rehabiliteringsåtgärder skall dras av, om arbetsgivaren skall svara för dem enligt 22 kap. lagen (1962:381) om allmän försäkring eller rehabiliteringen syftar till att den anställde skall kunna fortsätta att förvärvsarbeta. Avdrag för sådana utgifter skall också göras av en enskild näringsidkare eller av en delägare i ett svenskt handelsbolag, om rehabiliteringen syftar till att han skall kunna fortsätta sitt förvärvsarbete. Även utgifter för förebyggande behandling skall dras av, om behandlingen har ett sådant syfte.
Grupplivförsäkringar
25 § Premie för grupplivförsäkring som en näringsidkare tecknar för egen del skall dras av.
Om försäkringsersättningen utfaller efter väsentligt förmånligare grunder än vad som gäller enligt grupplivförsäkring för statligt anställda, skall bara den del av premien dras av som kan anses motsvara förmåner enligt grupplivförsäkring för statligt anställda.
Reseskyddsförsäkringar
26 § Premie för reseskyddsförsäkring avseende resor som en näringsidkare gör i näringsverksamheten skall dras av.
83
Utgifter för resor med egen bil
27 § Utgifter för resor som en näringsidkare gör med egen bil i näringsverksamheten skall dras av med 1 krona och 50 öre för varje kilometer.
Detta gäller dock inte om bilen är en tillgång i näringsverksamheten.
Om en sådan delägare i ett svenskt handelsbolag som skall uttagsbeskattas för bilförmån från bolaget använder bilen för resor i näringsverksamheten och betalar samtliga utgifter för drivmedel som är förenade med resorna, skall utgifter för dieselolja dras av med 50 öre för varje kilometer och utgifter för annat drivmedel med 80 öre för varje kilometer.
Arbetsresor
28 § I fråga om utgifter för resor till och från arbetsplatsen och begränsning i avdragsrätten för sådana utgifter tillämpas bestämmelserna i 12 kap. 2 och 26–30 §§. Om den skattskyldige har utgifter för sådana resor både i inkomstslaget tjänst och i inkomstslaget näringsverksamhet, skall begränsningen avse de sammanlagda utgifterna och i första hand medföra en minskning av avdraget i inkomstslaget tjänst.
Egenavgifter
29 § Debiterade egenavgifter skall dras av till den del de avser näringsverksamheten. Om avgifterna sätts ned skall motsvarande del av avdraget återföras det beskattningsår då debiteringen ändras.
Avdrag skall dessutom göras för ett belopp som sätts av för att täcka egenavgifterna för beskattningsåret. Avdraget skall återföras det följande beskattningsåret.
Den som är skyldig att upprätta årsbokslut eller årsredovisning enligt bokföringslagen (1999:000) får göra avdrag bara om en motsvarande avsättning görs i räkenskaperna.
30 § Avdrag enligt 30 § andra stycket skall beräknas på ett underlag som motsvarar överskottet i näringsverksamheten före avdraget minskat med
1. sjukpenning eller annan ersättning som avses i 15 kap. 8 §, och
2. inkomst som räknas som inkomst av anställning enligt 2 kap.3–5, 15 och 16 §§ lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension.
Avdraget får uppgå till högst 25 procent av underlaget. För sådana inkomster eller skattskyldiga som avses i 2 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster får dock avdraget uppgå till högst 20 procent.
Avdrag skall göras bara för näringsverksamhet här i landet.
31 § När det gäller svenska handelsbolag skall avdraget för egenavgifter beräknas för varje delägare för sig och avsättningarna göras hos delägarna.
84
Pensionsförsäkringar och pensionssparkonton
32 § Premier för pensionsförsäkringar och inbetalningar på pensionssparkonton skall dras av i den omfattning som anges i 59 kap.
Avgifter till arbetslöshetskassa
33 § I fråga om avgifter till arbetslöshetskassa och liknande avgifter tilllämpas bestämmelserna i 12 kap. 35 §.
Arbete i bostaden
34 § Om en enskild näringsidkare använder en särskilt inrättad del av sin bostad i näringsverksamheten, skall en skälig del av utgifterna för hyra, värme m.m. dras av. Även andra utgifter för denna del av bostaden skall dras av, om de direkt orsakas av näringsverksamheten.
35 § Om en enskild näringsidkare arbetar i sin bostad minst 800 timmar under beskattningsåret, får han dra av utgifter för bostaden, även om något särskilt utrymme inte har inrättats. Avdrag får göras med 2 000 kronor per år om arbetet utförs i en bostad på den skattskyldiges eller hans makes fastighet och med 4 000 kronor per år i annat fall. Är beskattningsåret längre eller kortare än tolv månader skall timantalet och beloppet justeras.
I antalet arbetade timmar får bara sådant arbete räknas med som det med hänsyn till arbetets karaktär är motiverat att utföra i bostaden. Även tillfälligt arbete som räknas till inkomstslaget tjänst får räknas med om det har nära samband med näringsverksamheten. Arbete som utförs av den skattskyldiges barn får räknas med bara om barnet har fyllt 16 år. Arbete som utförs av den skattskyldiges make får räknas med bara om makarna driver verksamheten gemensamt.
Ökade levnadskostnader för yrkesfiskare
36 § En yrkesfiskare som i näringsverksamheten gör fiskeresor som är förenade med övernattning utanför hemorten skall dra av sina ökade levnadskostnader på grund av vistelsen utanför hemorten.
Utgifter innan en näringsverksamhet startar
37 § När en fysisk person startar enskild näringsverksamhet skall han det första beskattningsåret dra av även sådana utgifter i verksamheten som han haft före starten. Han skall dra av utgifter som han har haft under det kalenderår som näringsverksamheten påbörjas och det föregående kalenderåret om utgifterna är av det slaget att omedelbart avdrag för dem skall göras i en näringsverksamhet.
Utgifterna får inte dras av till den del de
1. dragits av på annat sätt,
85
2. räknas in i anskaffningsvärdet eller anskaffningsutgiften för tillgångar som tillförs näringsverksamheten när denna påbörjas, eller
3. motsvarar inkomster som har uppkommit i verksamheten under den tid som avses i första stycket och som inte har tagits upp som intäkt.
Avdraget får göras bara om det klart framgår att förutsättningarna för avdrag är uppfyllda.
17 kap. Lager och pågående arbeten
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– anskaffningsvärde och verkligt värde i 2 §, – lager i 3–22 §§, och – pågående arbeten i 23–32 §§.
Anskaffningsvärde och verkligt värde
2 § Med anskaffningsvärde och verkligt värde avses i detta kapitel detsamma som i 4 kap. 9 § andra–fjärde styckena årsredovisningslagen (1995:1554) eller i förekommande fall 4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.
Lager
Huvudregler
3 § En tillgång som är avsedd för omsättning eller förbrukning (lagertillgång) får inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet, om inte annat följer av 4 §. Särskilda bestämmelser om djur i jordbruk och renskötsel finns i 5 §. Bestämmelser om nedskrivning på rätt till leverans finns i 22 §.
När anskaffningsvärdet bestäms, skall de lagertillgångar som finns kvar i lagret vid beskattningsårets utgång anses vara de som anskaffats eller tillverkats senast.
4 § Lagret får tas upp till lägst 97 procent av lagertillgångarnas sammanlagda anskaffningsvärde. Detta gäller dock inte lager av fastigheter och liknande tillgångar och inte heller lager av aktier, obligationer, lånefordringar och liknande tillgångar.
Djur
5 § Djur i jordbruk och renskötsel anses alltid som lagertillgångar. Djurlager får inte tas upp till lägre värde än 85 procent av den genomsnittliga produktionsutgiften för djur av det slag och den ålderssammansättning som det är fråga om. Djuren behöver dock inte i något fall tas upp till ett högre värde än som motsvarar djurens sammanlagda verkliga värde.
86
Om den genomsnittliga produktionsutgiften uppenbarligen inte motsvarar anskaffningsvärdet, t.ex. för särskilt dyrbara avelsdjur, skall djuret tas upp till lägst 85 procent av det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet.
Andelar som förvärvas genom vissa utdelningar och utskiftningar
6 § För andelar som förvärvas genom sådan utdelning av andelar i dotterbolag som avses i 42 kap. 16 § skall som anskaffningsvärde anses så stor del av anskaffningsvärdet för aktierna i det utdelande bolaget som motsvarar den förändring i marknadsvärdet som utdelningen inneburit för dessa aktier. Anskaffningsvärdet för aktierna i det utdelande bolaget skall minskas i motsvarande mån.
Om den som förvärvar aktier genom utdelning utan att äga aktier i det utdelande bolaget har lämnat ersättning för rätten till utdelning, anses ersättningen som anskaffningsvärde. Om någon ersättning inte har lämnats, är anskaffningsvärdet noll.
7 § För aktier som förvärvas genom sådan utskiftning från en ekonomisk förening som avses i 42 kap. 20 § skall som anskaffningsvärde anses anskaffningsvärdet för andelarna i den förening som skiftat ut aktierna.
Vissa andra andelsförvärv
8 § Om någon förvärvar aktier i ett svenskt aktiebolag och det inte är uppenbart att han genom förvärvet får en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till hans näringsverksamhet, gäller bestämmelserna i 9 och 10 §§.
9 § Aktierna får inte på grund av en nedgång i deras värde tas upp till lägre värde än anskaffningsvärdet, om nedgången beror på utdelning till förvärvaren av medel som fanns hos det utdelande bolaget vid förvärvet och inte motsvarar tillskjutet belopp. Om aktierna, innan sådana medel delas ut, har tagits upp till ett lägre värde än anskaffningsvärdet, får de vid utgången av det beskattningsår då utdelningen sker inte tas upp till ett lägre värde än det skattemässiga värdet vid ingången av samma år, med tillägg av ett belopp som motsvarar skillnaden mellan anskaffningsvärdet och nämnda värde, dock högst av det utdelade beloppet.
10 § Om sådan utdelning som avses i 9 § sker utan att det skattemässiga värdet på aktierna påverkas och detta medför att den skattskyldige efter överlåtelse av aktierna eller upplösning av bolaget redovisar en förlust, skall förlusten minskas med ett belopp som motsvarar utdelningen.
11 § Vad som sägs om aktier i 8–10 §§ gäller även andelar i svenska ekonomiska föreningar. Med tillskjutet belopp avses då inbetald insats.
Bestämmelserna gäller också vid förvärv av andelar i utländska juridiska personer och tillämpas i detta fall även om förvärvaren får en tillgång av verkligt och särskilt värde.
87
12 § Vid tillämpning av 9–11 §§ anses i första hand andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet belopp ha delats ut.
Fusioner och fissioner
13 § I 37 kap. 29 § finns bestämmelser om vad som gäller vid kvalificerade fusioner och fissioner, om andelarna i det överlåtande företaget är lagertillgångar hos det övertagande företaget.
Delägarrätter i före detta investmentföretag
14 § I 39 kap. 18 § finns bestämmelser om anskaffningsvärdet för andelarna i ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som tidigare har varit ett investmentföretag men som inte längre anses som ett sådant företag, i fall då avskattning sker hos delägaren.
Sammanläggning och delning av värdepappersfonder
15 § Sammanläggning eller delning av värdepappersfonder enligt 33 a § lagen (1990:1114) om värdepappersfonder skall inte leda till att delägarna skall ta upp en intäkt.
Efter en sådan ombildning anses som anskaffningsvärde för de nya andelarna det anskaffningsvärde som sammanlagt gällde för de äldre andelarna. Om en fond delas och den skattskyldige får andelar i mer än en nybildad fond, skall det anskaffningsvärde som gällde för de äldre andelarna fördelas på de nya andelarna i förhållande till dessa nybildade fonders värde vid delningen.
Bestämmelser om fonderna finns i 39 kap. 20 §.
Andelsbyten
16 § I 49 kap. finns bestämmelser om uppskov med beskattningen vid andelsbyten.
Försäkringsföretag, kreditinstitut och värdepappersbolag
17 § Ett försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag skall behandlas som lagertillgångar. Placeringstillgångarna får vid beskattningen tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet även om de tagits upp till ett högre värde i räkenskaperna.
18 § Vad som sägs i 17 § gäller inte för kontorsfastigheter som huvudsakligen är avsedda för försäkringsrörelsen och inte heller för andelar i dotterföretag och intresseföretag.
88
19 § Kreditinstitut och värdepappersbolag får vid beskattningen ta upp lager av överlåtbara värdepapper till det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet även om värdepapperen tagits upp till ett högre värde i räkenskaperna.
20 § Om ett företag övergår från en kollektiv värderingsmetod till en post-för-post-metod, skall det värde som tillgångarna tas upp till enligt 17 eller 19 § höjas med ett belopp som motsvarar skillnaden mellan kollektiv värdering och post-för-post-värdering av tillgångarna det föregående beskattningsåret.
21 § Det värde som tillgångarna har tagits upp till enligt 17 och 19 §§ skall höjas i den mån företaget har delat ut medel eller på något annat sätt förfogat över vinst på ett sätt som inte lagligen hade kunnat ske om tillgångarna tagits upp till samma värde i räkenskaperna som vid beskattningen.
Kontraktsnedskrivning
22 § Avdrag får göras för nedskrivning av värdet på rätten till leverans av lagertillgångar som köpts men ännu inte levererats (kontraktsnedskrivning). Avdrag får göras bara om inköpspriset för tillgångar av samma slag vid beskattningsårets utgång understiger det avtalade priset och högst med ett belopp som motsvarar skillnaden.
Pågående arbeten
Huvudregler
23 § Den redovisning som gjorts i räkenskaperna av pågående arbeten i byggnads-, anläggnings-, hantverks- eller konsultrörelse skall följas vid beskattningen om den inte strider mot bestämmelserna i 24–32 §§.
24 § Inkomsten av de pågående arbetena skall beräknas för
– arbeten på löpande räkning enligt 26, 31 och 32 §§, och – arbeten till fast pris enligt 27–32 §§. En enskild näringsidkare får tillämpa bestämmelserna om arbeten som utförs på löpande räkning även på arbeten som utförs till fast pris, om den årliga bruttoomsättningen i näringsverksamheten normalt understiger 20 gånger det prisbasbelopp som gäller vid beskattningsårets utgång.
Löpande räkning eller fast pris
25 § Ett arbete anses utfört på löpande räkning om ersättningen uteslutande eller så gott som uteslutande grundar sig på ett på förhand bestämt arvode per tidsenhet, den faktiska tidsåtgången och de eventuella faktiska utgifterna för arbetet. I annat fall anses arbetet utfört till fast pris.
89
Löpande räkning
26 § Värdet av pågående arbeten som utförs på löpande räkning behöver inte tas upp som tillgång. I stället skall de belopp som den skattskyldige under beskattningsåret fakturerar för arbetena tas upp som intäkt.
Fast pris
27 § Pågående arbeten som utförs till fast pris och som inte har slutredovisats får inte tas upp till ett lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet.
För byggnads-, anläggnings- och hantverksrörelse får de pågående arbetena trots bestämmelserna i första stycket tas upp till lägst 97 procent av det sammanlagda anskaffningsvärdet.
28 § Om den skattskyldige får ersättning för arbeten som avses i 27 §, skall beloppet inte tas upp som intäkt utan som en skuld till den för vars räkning arbetet utförs.
29 § Vid beräkning av anskaffningsvärdet för pågående arbeten skall värdet av sådan arbetsinsats som utförts av den skattskyldige, dennes make eller barn under 16 år inte beaktas.
Om uppdragstagaren är ett svenskt handelsbolag, skall värdet av den arbetsinsats som utförts av delägare i handelsbolaget inte beaktas.
30 § Om den skattskyldige utför ett arbete till fast pris för någon annans räkning, skall värdet av arbetet beräknas efter vad som är skäligt, om det finns intressegemenskap mellan den skattskyldige och uppdragsgivaren och det finns anledning att anta att bestämmelserna i 27–29 §§ utnyttjats för att den skattskyldige eller uppdragsgivaren skall få en obehörig skatteförmån.
Underlåtenhet att slutredovisa eller fakturera
31 § Om den skattskyldige i betydande omfattning har låtit bli att slutredovisa eller fakturera belopp som enligt god redovisningssed hade kunnat slutredovisas eller faktureras, skall de belopp som skäligen hade kunnat slutredovisas eller faktureras tas upp som intäkt.
Justering
32 § Om den skattskyldige gör sannolikt att det belopp som enligt bestämmelserna i detta kapitel skall tas upp som intäkt av pågående arbeten överstiger vad som kan anses förenligt med god redovisningssed, skall intäkten i skälig utsträckning justeras nedåt.
90
Hänvisningar
33 § Särskilda bestämmelser om anskaffningsvärde m.m. för lager och pågående arbeten finns när det gäller
– uttagsbeskattning i 22 kap. 8 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 10 §, – näringsbidrag i 29 kap. 7 §, – ianspråktagande av ersättningsfond i 31 kap. 18 §, – kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 §. – verksamhetsavyttringar i 38 kap. 14 §, och – förvärv av tillgångar till underpris från delägare och närstående i 53 kap. 10 och 11 §§.
18 kap. Inventarier
Tillämpningsområde
1 § Bestämmelserna i detta kapitel gäller för maskiner och andra inventarier som är avsedda för stadigvarande bruk. Att byggnads- och markinventarier behandlas som inventarier framgår av 19 kap. 19 § och 20 kap. 15 §.
Som inventarier behandlas också
1. koncessioner, patent, licenser, varumärken, hyresrätter, goodwill och liknande rättigheter som förvärvats från någon annan, och
2. anslutningsavgift eller anläggningsbidrag som avser en nyttighet som är knuten till en fastighet och inte till ägaren personligen.
Reparation och underhåll
2 § Utgifter för reparation och underhåll av inventarier får dras av omedelbart.
Avdrag för anskaffning
Värdeminskningsavdrag
3 § Utgifter för att anskaffa inventarier skall dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Avdragen beräknas enligt bestämmelserna i 13– 22 §§ om räkenskapsenlig avskrivning och restvärdesavskrivning.
Värdeminskningsavdrag skall inte göras för sådana konstverk och andra tillgångar som kan antas ha ett bestående värde.
Omedelbart avdrag
4 § För inventarier som är av mindre värde eller kan antas ha en ekonomisk livslängd på högst tre år, får hela utgiften dras av omedelbart. Detta gäller dock inte sådana rättigheter m.m. som avses i 1 § andra stycket.
91
5 § Om inventarier avyttras, förloras, utrangeras eller tas ut ur näringsverksamheten samma beskattningsår som de anskaffas, skall hela utgiften dras av omedelbart.
Nyttjanderättshavares avdragsrätt
6 § I 19 kap. 27 och 28 §§ finns bestämmelser om arrendators och annan nyttjanderättshavares anskaffning av inventarier.
Anskaffningsvärde
7 § Anskaffningsvärdet för inventarier är utgiften för förvärvet om de förvärvas genom köp, byte, egen tillverkning eller på liknande sätt. Om inventarierna förvärvas på annat sätt, anses marknadsvärdet vid förvärvet som anskaffningsvärde.
8 § Om inventarierna ingår i en näringsverksamhet som den skattskyldige förvärvar genom bodelning med anledning av makes död eller genom arv eller testamente, anses det skattemässiga värde som gällde för den tidigare ägaren som anskaffningsvärde, om inte särskilda skäl talar emot det.
9 § Om avdrag för kontraktsnedskrivning har gjorts enligt 23 §, är anskaffningsvärdet utgiften för förvärvet minskad med avdraget.
10 § Av 14 kap. 16 § om avskattning vid karaktärsbyte framgår hur anskaffningsvärdet skall bestämmas för inventarier som förs över till en näringsverksamhet från ägarens privategendom.
Om avskattning inte sker i fråga om byggnads- eller markinventarier som hör till en fastighet som var privatbostadsfastighet under det föregående beskattningsåret, är anskaffningsvärdet för dessa inventarier den ursprungliga anskaffningsutgiften minskad med 20 procent för varje beskattningsår som den skattskyldige innehaft inventarierna och fastigheten har varit en privatbostadsfastighet.
11 § Om en skattskyldig eller en sådan fysisk eller juridisk person eller ett sådant svenskt handelsbolag som står den skattskyldige nära har vidtagit åtgärder för att den skattskyldige skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som framstår som rimligt och det kan antas att detta har gjorts för att någon av dem skall få en obehörig skatteförmån, skall anskaffningsvärdet justeras i skälig mån.
Hänvisningar
12 § Särskilda bestämmelser om anskaffningsvärde för inventarier finns när det gäller
– uttagsbeskattning i 22 kap. 8 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 10 §, – näringsbidrag i 29 kap. 6 §, – ianspråktagande av ersättningsfond i 31 kap. 18 §,
92
– kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 och 20 §§, – verksamhetsavyttringar i 38 kap. 14 §, och – förvärv av tillgångar till underpris från delägare och närstående i 53 kap. 10 och 11 §§.
Räkenskapsenlig avskrivning och restvärdesavskrivning
Huvudregel
13 § Värdeminskningsavdrag får för ett visst beskattningsår göras vid räkenskapsenlig avskrivning med högst 30 procent och vid restvärdesavskrivning med högst 25 procent per år av avskrivningsunderlaget.
Avskrivningsunderlaget består av följande:
1. värdet på inventarierna vid det föregående beskattningsårets utgång – vid räkenskapsenlig avskrivning värdet enligt balansräkningen, och – vid restvärdesavskrivning det skattemässiga värdet,
2. ökat med anskaffningsvärdet på sådana inventarier som anskaffats under beskattningsåret och som vid utgången av detta fortfarande tillhör näringsverksamheten,
3. minskat med avdrag enligt 15 och 16 §§. Om beskattningsåret är längre eller kortare än tolv månader, skall värdeminskningsavdraget justeras i motsvarande mån.
Förutsättningar för räkenskapsenlig avskrivning
14 § Bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning får tillämpas om den skattskyldige haft ordnad bokföring som avslutats med årsbokslut och om avdraget motsvarar avskrivningen i bokslutet.
Avyttringar
15 § Ett särskilt avdrag får göras om inventarier som anskaffats före beskattningsårets ingång avyttras under beskattningsåret eller den skattskyldige har rätt till försäkringsersättning för sådana inventarier på grund av att de gått förlorade under beskattningsåret. Avdraget motsvarar den intäkt som uppkommer med anledning av avyttringen eller försäkringsfallet. Avdraget får dock inte överstiga avskrivningsunderlaget enligt 13 § före avdraget.
Särskilt hög utgift
16 § Om en särskilt hög utgift för inventarier beror på att de anskaffas för att utnyttjas under en tillfällig konjunktur eller liknande, får merutgiften dras av under anskaffningsåret.
Kompletteringsregel
17 § Oavsett vad som föreskrivs i 13, 15 och 16 §§ får vid räkenskapsenlig avskrivning dras av ett så högt belopp att det skattemässiga värdet
93
inte överstiger anskaffningsvärdet av inventarierna minskat med en beräknad årlig avskrivning med 20 procent. Avdraget får göras särskilt för varje sådant slag av inventarier som avses i 1 § första stycket, andra stycket 1 respektive andra stycket 2.
Lågt verkligt värde
18 § Om det skattemässiga värdet skulle komma att överstiga det verkliga värdet på inventarierna, får ytterligare avdrag göras med ett belopp som motsvarar skillnaden.
Vid tillämpning av första stycket skall det bortses från värdet på sådana inventarier vars anskaffningsutgifter dragits av omedelbart med stöd av 4 § första meningen.
För stora avskrivningar i räkenskaperna
19 § Vid räkenskapsenlig avskrivning gäller följande, om avskrivning har gjorts med högre belopp i räkenskaperna än vad som godtagits vid beskattningen. Värdet på inventarierna enligt balansräkningen vid beskattningsårets utgång skall ligga till grund för beräkning av avskrivningsunderlaget för nästa beskattningsår. Det överskjutande beloppet skall i stället dras av genom avskrivning med 20 procent per år, räknat från och med beskattningsåret efter det år avskrivning gjordes med ett för högt belopp.
Övergång till räkenskapsenlig avskrivning
20 § Vid övergång till räkenskapsenlig avskrivning skall vid tillämpning av 13 § andra stycket 1 inventariernas skattemässiga värde vid det föregående beskattningsårets utgång anses som värdet enligt balansräkningen, om årsbokslut inte har upprättats.
Om årsbokslut upprättats och värdet på inventarierna i detta inte stämmer överens med det skattemässiga värdet, tillämpas bestämmelserna i 21 och 22 §§.
21 § Efter övergång till räkenskapsenlig avskrivning skall särskilt avdrag göras för sådana avskrivningar som har gjorts i räkenskaperna före övergången men som inte har dragits av vid beskattningen. Ett sådant belopp dras av genom avskrivning med 20 procent per år räknat från och med det första beskattningsår då räkenskapsenlig avskrivning tillämpas.
22 § Om en skattskyldig före övergången till räkenskapsenlig avskrivning har gjort högre värdeminskningsavdrag vid beskattningen än i räkenskaperna, skall skillnaden mellan värdet enligt balansräkningen och inventariernas skattemässiga värde tas upp som intäkt. Intäkten skall tas upp det första beskattningsår då räkenskapsenlig avskrivning tillämpas eller, om den skattskyldige begär det, fördelas med lika belopp på det beskattningsåret och de två följande beskattningsåren.
94
Kontraktsnedskrivning
23 § Avdrag får göras för nedskrivning av värdet på rätten till leverans av inventarier som köpts men ännu inte levererats (kontraktsnedskrivning).
Avdrag får göras bara om inköpspriset för tillgångar av samma slag vid beskattningsårets utgång understiger det avtalade priset och högst med ett belopp som motsvarar mellanskillnaden.
Första stycket gäller inte för sådana rättigheter m.m. som avses i 1 § andra stycket.
19 kap. Byggnader
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– byggnader i 2–25 §§, och – nyttjanderättshavares förbättringar och anskaffningar av byggnader, markanläggningar och inventarier i 26–29 §§.
Reparation och underhåll samt vissa ändringsarbeten
Huvudregel
2 § Utgifter för reparation och underhåll av en byggnad får dras av omedelbart.
Utgifter för sådana ändringsarbeten på en byggnad som kan anses normala i den bedrivna verksamheten behandlas som utgifter för reparation och underhåll. Hit räknas inte åtgärder som innebär en väsentlig förändring av byggnaden.
I 24 och 25 §§ finns särskilda bestämmelser om reparation och underhåll i samband med statliga räntebidrag.
Andelshus
3 § En delägare i ett andelshus får inte dra av utgifter för reparation och underhåll av andelshuset omedelbart till den del hans andel av utgifterna överstiger hans andel av tio procent av fastighetens taxeringsvärde året före taxeringsåret.
Av 13 § framgår att utgifter som enligt första stycket inte får dras av omedelbart skall räknas in i anskaffningsvärdet.
Avdrag för anskaffning
Värdeminskningsavdrag
4 § Utgifter för att anskaffa en byggnad skall dras av genom årliga värdeminskningsavdrag.
95
5 § Värdeminskningsavdragen skall beräknas enligt avskrivningsplan efter en viss procentsats per år på byggnadens anskaffningsvärde. Procentsatsen skall bestämmas med hänsyn till byggnadens ekonomiska livslängd. Beräkningen skall göras från den tidpunkt då byggnaden färdigställs eller förvärvas eller i fråga om en förbättring från den tidpunkt den färdigställs.
Omedelbart avdrag
6 § Om en byggnad är avsedd att användas bara ett fåtal år, får hela utgiften dras av omedelbart.
Utrangering
7 § Utrangeras en byggnad, skall avdrag göras för den del av anskaffningsvärdet som inte har dragits av tidigare.
Anskaffningsvärde
Huvudregler
8 § Om en byggnad uppförs av den skattskyldige, är anskaffningsvärdet utgiften för att uppföra den.
9 § Om en byggnad förvärvas genom köp, byte eller på liknande sätt, är anskaffningsvärdet utgiften för förvärvet.
I 18 § finns bestämmelser om förvärv av byggnad genom arv, gåva m.m.
Byggnadsinventarier och ledningar
10 § I anskaffningsvärdet för en byggnad som är avsedd för annat ändamål än bostadsändamål skall inte utgifter för byggnadsinventarier räknas in. Vad som menas med byggnadsinventarier framgår av 19–21 §§.
Av 20 kap. 16 § framgår att ledningar för vatten m.m. i vissa fall inte anses som markinventarier utan som byggnad.
Förvärv av byggnad med mark
11 § Om en byggnad förvärvas tillsammans med den mark som den ligger på, anses så stor del av ersättningen för fastigheten avse byggnaden som det värde för byggnaden som faställts vid fastighetstaxeringen utgör av fastighetens hela taxeringsvärde. Har något taxeringsvärde inte fastställts, skall beräkningen göras med tillämpning av bestämmelserna för fastighetstaxering.
Ingår sådana industritillbehör som avses i 2 kap. 3 § jordabalken i förvärvet, skall den del av ersättningen som avser dessa räknas bort före beräkningen enligt första stycket.
96
Om det belopp som avser byggnaden enligt beräkningen i första stycket även omfattar byggnadsinventarier, utgörs anskaffningsvärdet för byggnaden av beloppet minskat med ersättningen för dessa inventarier.
12 § Anskaffningsvärdet för byggnaden skall justeras om den del av ersättningen för fastigheten som enligt beräkningen i 11 § avser annat än byggnaden och byggnadsinventarierna mera avsevärt över- eller understiger värdet av mark, skog, naturtillgångar, särskilda förmåner m.m. som förvärvas.
Har fastigheten del i en samfällighet som är en särskild taxeringsenhet, skall fastighetens andel av samfällighetens taxeringsvärde beaktas vid beräkningen enligt 11 §, om inkomsterna i samfälligheten beskattas hos delägarna.
Förbättringar m.m.
13 § I anskaffningsvärdet skall också räknas in
1. utgifter för till- eller ombyggnad,
2. sådant värde av en nyttjanderättshavares förbättringar som enligt 29 § skall tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet för fastighetsägaren, och
3. utgifter för reparation och underhåll som inte har kunnat dras av på grund av bestämmelserna i 3 § om andelshus eller i 24 och 25 §§ om statligt räntebidrag.
Justering av anskaffningsvärdet
14 § Om den skattskyldige eller en sådan fysisk eller juridisk person eller ett sådant svenskt handelsbolag som står den skattskyldige nära har vidtagit åtgärder för att denne skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som framstår som rimligt och det kan antas att detta har gjorts för att någon av dem skall få en obehörig skatteförmån, skall anskaffningsvärdet justeras i skälig mån.
Hänvisningar
15 § Särskilda bestämmelser om anskaffningsvärde för byggnader finns när det gäller
– uttagsbeskattning i 22 kap. 8 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 10 §, – näringsbidrag i 29 kap. 6 §, – ianspråktagande av ersättningsfond i 31 kap. 18 §, – kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 §, – verksamhetsavyttringar i 38 kap. 14 §, och – förvärv av tillgångar till underpris från delägare och närstående i 53 kap. 10 och 11 §§.
97
Karaktärsbyte
16 § Om en byggnad har varit privatbostad under tidigare beskattningsår och avskattning inte skett enligt 41 kap. 6 §, anses avdrag för värdeminskning ha gjorts med 1,5 procent av anskaffningsvärdet varje beskattningsår som byggnaden varit privatbostad.
Arbeten i byggnadsrörelse
17 § Som utgifter för arbeten i byggnadsrörelse skall anses det belopp som tas upp som intäkt enligt 27 kap. 8 §.
Arv, gåva m.m.
18 § Om en byggnad förvärvas genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, inträder förvärvaren i den tidigare ägarens skattemässiga situation när det gäller värdeminskningsavdrag samt utgifter för sådana förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap. 2 §.
Byggnadsinventarier
19 § Som byggnadsinventarier räknas sådana delar och tillbehör i en byggnad som är avsedda att direkt tjäna den näringsverksamhet som bedrivs i byggnaden. Hit räknas inte sådana anordningar som är nödvändiga för byggnadens allmänna användning.
För byggnadsinventarier gäller vad som sägs om inventarier.
20 § Om en ledning för vatten, avlopp, elektrisk ström, gas eller liknande är avsedd för både en byggnads användning i näringsverksamheten och byggnadens allmänna användning, skall anskaffningsvärdet fördelas mellan byggnadsinventarier och byggnad i förhållande till den omfattning i vilken ledningen tillgodoser verksamheten respektive byggnadens allmänna användning.
En ledning hänförs i sin helhet till byggnadsinventarier, om anskaffningsvärdet till minst tre fjärdedelar kan anses avse näringsverksamheten. Om anskaffningsvärdet till minst tre fjärdedelar kan anses avse byggnadens allmänna användning, räknas ledningen i sin helhet till byggnaden. 21 § En konstruktion för vilken ett byggnadsvärde fastställts vid fastighetstaxeringen hänförs till byggnadsinventarier, om konstruktionen helt eller delvis utgör en maskin eller ett redskap.
Anslutningsavgifter och anläggningsbidrag
22 § Bestämmelser om anslutningsavgifter och anläggningsbidrag finns i 18 kap.
98
Statliga räntebidrag
23 § Bestämmelser om statliga räntebidrag för bostadsändamål finns i 29 kap. 14 §.
Byggnadsarbeten med statliga räntebidrag
24 § Utgifter för reparation och underhåll som utförs i samband med en ombyggnad för vilken statligt räntebidrag beviljats, skall dras av omedelbart bara till den del dessa utgifter tillsammans med utgifterna för ombyggnad överstiger den i bidragshänseende godkända eller beräknade utgiften (bidragsunderlaget).
Av 13 § framgår att utgifter som enligt första stycket inte får dras av omedelbart skall räknas in i anskaffningsvärdet.
25 § Om bidragsunderlaget ändras genom ett senare beslut, skall rätten till omedelbart avdrag bedömas på grundval av det nya beslutet.
Innebär beslutet att ytterligare belopp skall dras av omedelbart, skall underlaget för värdeminskningsavdrag minskas med detta belopp. Om värdeminskningsavdrag tidigare har gjorts på grundval av detta belopp, skall det omedelbara avdraget minskas med värdeminskningsavdragen.
Innebär beslutet att omedelbart avdrag tidigare har gjorts med för högt belopp, skall underlaget för värdeminskningsavdrag ökas med det överskjutande beloppet. Samma belopp skall tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet. De värdeminskningsavdrag som skulle ha gjorts tidigare år skall räknas av från intäkten.
Rättelse skall ske det beskattningsår då det nya beslutet meddelas.
Nyttjanderättshavarens förbättringar
Nyttjanderättshavarens beskattning
26 § Om en nyttjanderättshavare har utgifter för ny-, till- eller ombyggnad eller annan liknande förbättring av en fastighet som han innehar med nyttjanderätt och fastighetsägaren omedelbart blir ägare till vad som utförs, skall nyttjanderättshavaren dra av dessa utgifter genom årliga värdeminskningsavdrag. Avdraget skall beräknas enligt avskrivningsplan till högst fem procent per år. För täckdiken får dock avdraget beräknas till högst tio procent per år.
Är byggnaden eller markanläggningen avsedd att användas bara ett fåtal år, får hela utgiften dras av omedelbart.
27 § Om en nyttjanderättshavare har utgifter för att anskaffa byggnadsinventarier, markinventarier eller andra inventarier som han innehar med nyttjanderätt och fastighetsägaren omedelbart blir ägare till vad som anskaffas, skall nyttjanderättshavaren dra av dessa utgifter enligt bestämmelserna i 18 kap.
28 § Om en nyttjanderättshavare får ersättning av fastighetsägaren för förbättringar eller anskaffningar som avses i 26 eller 27 §, skall ersätt-
99
ningen tas upp hos nyttjanderättshavaren. Denne skall samtidigt dra av den del av anskaffningsvärdet som inte har dragits av tidigare, dock inte med högre belopp än ersättningen.
En nyttjanderättshavare skall det beskattningsår då nyttjanderätten upphör dra av den del av anskaffningsvärdet som inte har dragits av tidigare.
Fastighetsägarens beskattning
29 § Värdet av sådan ny-, till- eller ombyggnad eller annan liknande förbättring som avses i 26 § och som bekostats av en nyttjanderättshavare skall tas upp som intäkt för fastighetsägaren det beskattningsår då nyttjanderättshavarens rätt till fastigheten upphör, om förbättringen utförts under den tid som fastighetsägaren ägt fastigheten. Om fastigheten övergått till en ny ägare genom arv, gåva eller på liknande sätt skall intäkten i stället tas upp av den nya ägaren. Intäkten skall beräknas på grundval av förbättringens värde vid den tidpunkt då nyttjanderätten upphör.
20 kap. Markanläggningar och substansminskning
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– markanläggningar i 2–16 §§, – frukt- och bärodlingar i 17–19 §§, och – substansminskning i 20–28 §§. Bestämmelser om anslutningsavgifter och anläggningsbidrag finns i 18 kap.
Definition
2 § Med markanläggningar avses anordningar eller anläggningar som inte är byggnader eller inventarier och som är avsedda att användas i fastighetsägarens näringsverksamhet, t.ex. vägar, kanaler, hamninlopp, parkeringsplatser, fotbollsplaner och planteringar. Brunnar, källare och tunnlar räknas som markanläggningar till den del de inte räknas som byggnad.
Som markanläggningar räknas också sådana arbeten som behövs för att marken skall göras plan eller fast.
Reparation och underhåll
3 § Utgifter för reparation och underhåll av en markanläggning får dras av omedelbart.
100
Avdrag för anskaffning
Värdeminskningsavdrag
4 § Utgifter för att anskaffa en markanläggning skall dras av genom årliga värdeminskningsavdrag.
5 § Värdeminskningsavdragen skall beräknas enligt avskrivningsplan till högst tio procent per år av anskaffningsvärdet för täckdiken och skogsvägar och till högst fem procent per år av anskaffningsvärdet för andra markanläggningar. Beräkningen skall göras från den tidpunkt då anläggningen färdigställs.
6 § Avdrag skall göras bara för utgifter för markanläggningar som anskaffas under tid då den skattskyldige är ägare till fastigheten, om inte annat följer av 12 § eller av någon av de bestämmelser som nämns i 13 §.
Motsvarande gäller om ett svenskt handelsbolag är ägare till fastigheten.
7 § När en fastighet övergår till en ny ägare genom köp, byte eller på liknande sätt, skall överlåtaren dra av den del av anskaffningsvärdet för markanläggningen som inte har dragits av tidigare. Detta gäller också när den näringsverksamhet som bedrivs på fastigheten läggs ned och fastighetens markanläggningar därför saknar värde för fastighetens ägare.
I 12 § finns bestämmelser om värdeminskningsavdrag vid arv, gåva m.m.
Omedelbart avdrag
8 § Om en anläggning är avsedd att användas bara ett fåtal år, får hela utgiften dras av omedelbart.
Nyttjanderättshavares avdragsrätt
9 § I 19 kap. 26–29 §§ finns bestämmelser om nyttjanderättshavares anskaffning av markanläggningar.
Anskaffningsvärde
Markinventarier
10 § I anskaffningsvärdet för en markanläggning skall inte utgifter för markinventarier räknas in. Vad som menas med markinventarier framgår av 15 och 16 §§.
Markanläggning som anskaffas av den skattskyldige
11 § Anskaffningsvärdet för en markanläggning är den skattskyldiges utgifter för att anskaffa eller förbättra anläggningen.
101
Som anskaffningsvärde räknas också sådant värde av nyttjanderättshavares förbättringsutgifter som enligt 19 kap. 29 § skall tas upp som intäkt för fastighetsägaren.
Arv, gåva m.m.
12 § Om en fastighet förvärvas genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, inträder förvärvaren i den tidigare ägarens skattemässiga situation när det gäller värdeminskningsavdrag samt utgifter för sådana förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap. 2 §.
Hänvisningar
13 § Särskilda bestämmelser om anskaffningsvärde för markanläggningar finns när det gäller
– näringsbidrag i 29 kap. 6 §, – ianspråktagande av ersättningsfond i 31 kap. 18 §, – kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 §, och – verksamhetsavyttringar i 38 kap. 14 §.
Karaktärsbyte
14 § Om den fastighet som markanläggningen hör till varit privatbostadsfastighet under tidigare beskattningsår och avskattning inte skett enligt 41 kap. 6 §, anses avdrag för värdeminskning ha gjorts varje beskattningsår som fastigheten varit privatbostadsfastighet.
Markinventarier
15 § Som markinventarier räknas en markanläggning eller del av markanläggning som är avsedd att tillsammans med inventarier användas i den näringsverksamhet som bedrivs på fastigheten. Som markinventarier räknas också ledningar samt stängsel och liknande avspärrningsanordningar.
För markinventarier gäller vad som sägs om inventarier.
16 § Om en ledning för vatten, avlopp, elektrisk ström, gas eller liknande är avsedd för både den näringsverksamhet som bedrivs på fastigheten och en byggnads allmänna användning, skall anskaffningsvärdet fördelas mellan markinventarier och byggnad i förhållande till den omfattning i vilken ledningen tillgodoser verksamheten respektive byggnadens allmänna användning.
En ledning hänförs i sin helhet till markinventarier, om anskaffningsvärdet till minst tre fjärdedelar kan anses avse näringsverksamheten. Om anskaffningsvärdet till minst tre fjärdedelar kan anses avse byggnadens allmänna användning, räknas ledningen i sin helhet till byggnaden.
102
Frukt- och bärodlingar
17 § Utgifter för inköp och plantering av träd och buskar för frukt- eller bärodling får dras av antingen under anskaffningsåret eller genom årliga värdeminskningsavdrag.
18 § Värdeminskningsavdrag skall beräknas enligt avskrivningsplan efter en viss procentsats per år på frukt- eller bärodlingens anskaffningsvärde.
Procentsatsen skall bestämmas med hänsyn till den tid odlingen anses kunna utnyttjas. Beräkningen skall göras från den tidpunkt då odlingen färdigställs.
19 § Bestämmelserna i 7 och 12 §§ tillämpas också på frukt- och bärodlingar.
Avdrag för substansminskning
Förutsättningar för avdrag
20 § Avdrag får göras för substansminskning vid utvinning av naturtillgångar på en fastighet som är kapitaltillgång.
I fråga om rätten till avdrag för substansminskning anses, trots bestämmelsen i 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152), en fastighetsägare som har upplåtit nyttjanderätt till täktmark mot engångsersättning som ägare till täktmarken även efter upplåtelsen.
Inträffad substansminskning
21 § Vid substansminskning på grund av utvinning av en naturtillgång får avdrag göras med högst ett belopp som, tillsammans med de avdrag som har gjorts tidigare beskattningsår, motsvarar den del av anskaffningsvärdet för hela tillgången som belöper sig på utvinningen före beskattningsårets utgång.
Framtida substansminskning
22 § Om en fastighetsägare genom ett skriftligt avtal har upplåtit rätt till utvinning av naturtillgångar och har fått betalt för framtida utvinning, skall avdrag göras för belopp som sätts av i räkenskaperna för framtida substansminskning. Högst den del av anskaffningsvärdet för hela naturtillgången får dras av som kan anses avse den återstående utvinning som fastighetsägaren har fått betalt för. Avdraget skall återföras det följande beskattningsåret.
23 § Avdrag enligt 22 § skall inte göras, om upplåtelseavtalet har ingåtts mellan varandra närstående personer eller mellan näringsidkare i intressegemenskap (moder- och dotterföretag eller företag under i huvudsak gemensam ledning). Som närstående till en fysisk person räknas här, utöver vad som sägs i 2 kap. 22 §, sådana fåmansföretag och fåmanshandelsbolag där den fysiska personen eller någon närstående till honom är
103
företagsledare eller, direkt eller indirekt, äger andelar. Vad som sägs om fysiska personer gäller inte dödsbon.
Anskaffningsvärde m.m.
24 § Anskaffningsvärdet för en naturtillgång som har förvärvats genom köp, byte eller på liknande sätt skall beräknas med utgångspunkt i utgiften för förvärvet.
Om fastigheten har förvärvats genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, skall anskaffningsvärdet beräknas med utgångspunkt i utgiften vid närmast föregående köp, byte eller liknande förvärv.
25 § Om den skattskyldige begär det, skall som anskaffningsvärde anses det omkostnadsbelopp som han skulle ha kunnat använda, om han när utvinningen började hade avyttrat täktmarken mot en ersättning som motsvarade marknadsvärdet. Anskaffningsvärdet för naturtillgången får dock inte tas upp till högre belopp än 75 procent av täktmarkens marknadsvärde vid samma tidpunkt.
26 § Om tillstånd enligt lag eller annan författning har getts för utvinning av en naturtillgång, skall anskaffningsvärdet beräknas bara för det område som omfattas av tillståndet och, vid tillämpning av 25 §, på grundval av förhållandena när utvinningen började på detta område.
27 § I anskaffningsvärdet skall, förutom belopp som har beräknats enligt 24–26 §§, räknas in utgifter för naturtillgångens exploatering till den del utgifterna inte har dragits av tidigare och inte heller ingår i det omkostnadsbelopp som avses i 25 §.
28 § Om en fastighet där en naturtillgång har börjat utvinnas övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, inträder förvärvaren i den tidigare ägarens skattemässiga situation när det gäller avdrag för substansminskning.
21 kap. Skogsfrågor
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– ersättningar för avverkningsrätt i 2 §, – anläggning av skog och diken i 3 §, – skogsavdrag i 4–19 §§, och – skogskonto och skogsskadekonto i 21–40 §§. Vad som avses med skogsbruk framgår av 22 §.
104
Ersättningar för avverkningsrätt under flera år
2 § Om ersättning för avverkningsrätt till skog skall betalas under flera år, får den som har rätt till ersättningen som intäkt varje år ta upp den del som betalas under året.
Anläggning av skog och diken
3 § Utgifter för anläggning av ny skog och för dikning som främjar skogsbruk skall dras av omedelbart.
Bestämmelser om skogsvägar och andra markanläggningar finns i 20 kap.
Skogsavdrag
Huvudregler
4 § Avdrag på grund av avyttring av skog (skogsavdrag) på en fastighet i
Sverige som är taxerad som lantbruksenhet och är en kapitaltillgång får göras enligt bestämmelserna i 5–19 §§.
Skogsavdrag får inte göras på grund av en intäkt som tas upp till beskattning efter det att all skogsmark som ingår i näringsverksamheten har förvärvats av en ny ägare.
5 § Skogsavdrag skall beräknas med utgångspunkt i skogens anskaffningsvärde, avdragsutrymmet och den avdragsgrundande skogsintäkten.
6 § Anskaffningsvärdet är det värde som enligt 12–19 §§ avser skog och skogsmark vid förvärv av en fastighet som är taxerad som lantbruksenhet.
Avdragsutrymmet är det högsta belopp som fastighetsägaren får dra av under innehavstiden.
Avdragsgrundande skogsintäkt är summan av beskattningsårets intäkt på grund av upplåtelse av avverkningsrätt och 60 procent av beskattningsårets intäkt på grund av avyttring eller uttag av skogsprodukter. Med skogsintäkt avses också försäkringsersättning för skog och skogsprodukter.
Avdragsutrymmet och avdragets storlek för juridiska personer
7 § En juridisk person får under innehavstiden göra skogsavdrag med högst 25 procent av anskaffningsvärdet. Avdrag för ett visst beskattningsår får göras med högst ett belopp som motsvarar 50 procent av den avdragsgrundande skogsintäkten.
Avdragsutrymmet och avdragets storlek för handelsbolag
8 § För svenska handelsbolag tillämpas bestämmelserna i 7 §. Avdraget skall beräknas för bolaget.
105
Avdragsutrymmet och avdragets storlek för fysiska personer
9 § En enskild näringsidkare får under innehavstiden göra skogsavdrag med högst 50 procent av anskaffningsvärdet. Med undantag för rationaliseringsförvärv enligt 10 § får avdrag för ett visst beskattningsår göras med högst ett belopp som motsvarar 50 procent av den avdragsgrundande skogsintäkten.
Om ett dödsbo förvärvar fastigheter efter dödsfallet, tillämpas bestämmelserna i 7 §.
10 § En enskild näringsidkare får göra skogsavdrag med högst ett belopp som motsvarar hela den avdragsgrundande skogsintäkten, om han förvärvat fastigheten genom köp, byte eller på liknande sätt eller genom fastighetsreglering eller klyvning och förvärvet är ett led i jordbrukets eller skogsbrukets yttre rationalisering (rationaliseringsförvärv). Det sammanlagda avdragsbeloppet får inte överstiga 50 procent av det anskaffningsvärde som avser rationaliseringsförvärvet. Avdrag enligt denna paragraf får göras bara det beskattningsår när fastigheten förvärvas och de följande fem beskattningsåren.
Vid fastighetsreglering och klyvning räknas som förvärvstidpunkt den tidpunkt för tillträde som gäller enligt fastighetsbildningslagen (1970:988) eller, om den skattskyldige begär det och fastighetsbildning sökts, den tidpunkt för tillträde som gäller enligt skriftligt avtal.
Beloppsgränser
11 § Skogsavdrag får inte göras med lägre belopp än 15 000 kronor och bara med helt hundratal kronor. Om skogsbruket bedrivs i form av ett enkelt bolag eller under samäganderätt får dock avdraget för varje delägare uppgå till lägst 3 000 kronor, om ett beräknat avdrag för hela den gemensamt bedrivna verksamheten skulle ha uppgått till minst 15 000 kronor.
Beloppsgränserna i första stycket gäller inte avdrag som ett visst beskattningsår omfattar hela det återstående avdragsutrymmet.
Anskaffningsvärde vid köp m.m.
12 § Om en fastighet förvärvas genom köp, byte eller på liknande sätt, anses som anskaffningsvärde så stor del av ersättningen för fastigheten som den del av fastighetens taxeringsvärde som avser skogsbruket utgör av hela taxeringsvärdet vid förvärvet. Till skogsbruket räknas skogsmark med växande skog och sådana markanläggningar som används eller behövs för skogsbruk.
13 § Om bestämmelsen i 12 § inte kan tillämpas eller det är uppenbart att en tillämpning skulle ge ett värde som avviker från den verkliga ersättningen för skog och skogsmark, är anskaffningsvärdet det belopp som kan anses motsvara den verkliga ersättningen.
Har ersättning betalats vid fastighetsreglering eller klyvning på grund av att värdet av den skog och skogsmark som har lagts till den skatt-
106
skyldiges fastighet överstiger värdet av den skog och skogsmark som har frångått denna, skall ett belopp motsvarande ersättningen anses som anskaffningsvärde.
14 § Om ett företag förvärvar en fastighet från ett annat företag inom samma svenska koncern, tillämpas bestämmelserna i 16 § andra och tredje styckena.
15 § Vid rationaliseringsförvärv skall i anskaffningsvärdet räknas in såväl ersättningen för skog och skogsmark som den del av övriga utgifter med anledning av förvärvet som belöper sig på den förvärvade skogen och skogsmarken.
Anskaffningsvärde och avdragsutrymme vid arv, gåva m.m.
16 § Om en fastighet förvärvas genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, gäller vid beräkning av förvärvarens avdragsutrymme följande.
Omfattar förvärvet all skogsmark i den tidigare ägarens näringsverksamhet, tar förvärvaren över den tidigare ägarens anskaffningsvärde. Förvärvaren anses ha gjort skogsavdrag med samma belopp som den tidigare ägaren.
Omfattar förvärvet bara en del av skogsmarken, anses som anskaffningsvärde för förvärvaren så stor del av den tidigare ägarens anskaffningsvärde som värdet av den förvärvade skogen och skogsmarken utgör av värdet av all skog och skogsmark i dennes näringsverksamhet när förvärvet sker. Förvärvaren anses ha gjort skogsavdrag med samma belopp som den tidigare ägaren anses ha gjort på den förvärvade delen.
Omfattar förvärvet mindre än 20 procent av värdet av all skog och skogsmark i näringsverksamheten och är det inte fråga om en ideell andel av en fastighet, anses den nye ägarens anskaffningsvärde och avdragsutrymme vara noll.
Anskaffningsvärde och avdragsutrymme vid delavyttring, allframtidsupplåtelse m.m.
17 § Om en del av den skattskyldiges skogsmark förvärvas av en ny ägare, anses den skattskyldiges anskaffningsvärde och avdragsutrymme minska i samma proportion som minskningen av värdet av skogen och skogsmarken i näringsverksamheten. En proportionell minskning skall också göras om värdet av fastighetens skog och skogsmark minskar på grund av fastighetsreglering eller klyvning.
Omfattar förvärvet eller minskningen mindre än 20 procent av värdet av skogen och skogsmarken, och är det inte fråga om en ideell andel av en fastighet, skall den skattskyldiges anskaffningsvärde och avdragsutrymme dock inte minskas. Vad som sägs i detta stycke gäller inte sådana förvärv som avses i 14 §.
18 § Bestämmelserna i 17 § tillämpas också om
107
1. en fastighet enligt 27 kap. 11 § blir lagertillgång i en tomtrörelse som den skattskyldige bedriver, eller
2. den skattskyldige på grund av allframtidsupplåtelse får sådan engångsersättning som avses i 45 kap. 6 § för skog och skogsmark.
Skogen och skogsmarken anses då ha förvärvats av en ny ägare.
19 § I 45 kap. 8 § finns bestämmelser om att ersättning för upplåtelse av avverkningsrätt och avyttrade skogsprodukter i samband med allframtidsupplåtelse kan behandlas som engångsersättning för denna.
Hänvisningar
20 § Särskilda bestämmelser om anskaffningsvärde för skog finns när det gäller
– uttagsbeskattning i 22 kap. 8 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 10 §, – kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 §, – verksamhetsavyttringar i 38 kap. 14 §, och – förvärv av tillgångar till underpris från delägare och närstående i 53 kap. 10 och 11 §§.
Skogskonto och skogsskadekonto
Huvudregel
21 § En enskild näringsidkare som har intäkt av skogsbruk (skogsintäkt) får göra avdrag enligt bestämmelserna i 23–40 §§ för belopp som sätts in på ett särskilt bankkonto (skogskonto eller skogsskadekonto).
Skogsbruk
22 § Med skogsbruk avses att den skattskyldige utnyttjar skogen på sin egen eller en arrenderad lantbruksenhet i Sverige. Som skogsbruk räknas också avverkning av skog på en lantbruksenhet på grund av en avverkningsrätt som den skattskyldige har förbehållit sig vid överlåtelse av en fastighet eller vid fastighetsbildning och avyttring av sådan avverkningsrätt.
Särskilda bestämmelser om skogsskadekonto
23 § Avdrag för insättning på skogsskadekonto får göras bara om stormfällning, brand, insektsangrepp eller någon liknande händelse har medfört att mer än en tredjedel av skogen i näringsverksamheten bör avverkas i förtid och den huvudsakliga delen av beskattningsårets skogsintäkter kommer från sådan avverkning.
24 § Avdrag för insättning på skogsskadekonto får inte göras om den skattskyldige samma beskattningsår gör avdrag för insättning på skogskonto.
108
Om avdrag för insättning på skogsskadekonto har vägrats därför att förutsättningarna enligt 23 § inte varit uppfyllda, får den skattskyldige begära avdrag för insättning på skogskonto. En sådan begäran skall ha kommit in till skattemyndigheten inom sex månader efter det att det beslut meddelades som innebär att den skattskyldige inte har rätt till avdrag för insättning på skogsskadekonto, om inte längre tid följer av bestämmelserna i taxeringslagen (1990:324).
Avdragets storlek
25 § Om inte annat följer av 26 och 27 §§, får avdrag för insättning på skogskonto eller skogsskadekonto ett visst beskattningsår motsvara högst summan av
1. 60 procent av skogsintäkten på grund av upplåtelse av avverkningsrätt,
2. 40 procent av skogsintäkten på grund av avyttring av skogsprodukter, och
3. 40 procent av skogsintäkten på grund av uttag av skogsprodukter.
26 § Om stormfällning, brand, insektsangrepp eller någon liknande händelse medför att en betydande del av skogen bör avverkas i förtid, får den skattskyldige, till den del intäkten kommer från sådan avverkning, göra avdrag med högst ett belopp som motsvarar summan av
1. 80 procent av skogsintäkten på grund av upplåtelse av avverkningsrätt,
2. 50 procent av skogsintäkten på grund av avyttring av skogsprodukter, och
3. 50 procent av skogsintäkten på grund av uttag av skogsprodukter.
27 § Belopp som anges i 26 § får dras av också från sådan ersättning för skog eller skogsprodukter i samband med allframtidsupplåtelser som avses i 45 kap. 8 § och som tas upp som intäkt av näringsverksamhet. 28 § Vad som sägs i 25–27 §§ tillämpas också på försäkringsersättning för skog och skogsprodukter.
29 § Om utdelning från en samfällighet som avses i 6 kap. 6 § första stycket tas upp som intäkt av näringsverksamheten, skall den del av utdelningen som kommer från intäkt av skogsbruk i samfälligheten under det beskattningsår som utdelningen hänför sig till likställas med intäkt av skogsbruk som den skattskyldige själv bedrivit.
30 § Avdrag får inte göras med så högt belopp att det uppkommer ett underskott.
31 § Avdrag får göras bara om avdragsbeloppet uppgår till minst 5 000 kronor för skogskonto eller 50 000 kronor för skogsskadekonto.
Avdraget skall avrundas nedåt till helt hundratal kronor.
109
Insättning på kontot
32 § En skattskyldig får för ett visst beskattningsår inte göra insättning på skogskonto eller skogsskadekonto i mer än en bank. Om så ändå sker får avdrag göras bara för insättning hos den först anlitade banken.
33 § Avdrag får göras bara om medlen sätts in på ett skogskonto eller skogsskadekonto senast den dag som den skattskyldige enligt lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall lämna självdeklaration.
34 § Om den skattskyldige begär avdrag för insättning på skogskonto enligt 24 § andra stycket, anses de medel som satts in på skogsskadekontot vara insatta på skogskonto den dag då insättningen på skogsskadekontot gjordes. Detta gäller dock bara om medlen på skogsskadekontot, till den del de inte redan har tagits ut, har förts över till ett skogskonto när begäran om avdrag för insättning på skogskonto kommer in till skattemyndigheten. En överföring som har skett senare än tio år efter ingången av det år då medlen enligt 33 § senast skall ha satts in beaktas inte.
35 § Som skogskonto och skogsskadekonto godtas bara sådant konto hos en svensk bank eller en utländsk banks filial i Sverige för vilket ränta tillgodoräknas minst en gång per år.
I lagen (1990:676) om skatt på ränta på skogskontomedel m.m. finns bestämmelser om skatt på räntan.
Uttag från kontot
36 § Uttag från ett skogskonto eller skogsskadekonto får göras tidigast fyra månader efter insättningsdagen. Ett uttag får avse hela det innestående beloppet eller en del av det, dock inte lägre belopp än 1 000 kronor.
Sedan tio år eller, när det gäller skogsskadekonto, tjugo år har gått från ingången av det år då insättning enligt 33 § senast skulle göras, skall banken betala ut kvarstående medel.
37 § Uttag från ett skogskonto eller skogsskadekonto skall tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet det beskattningsår då uttaget görs. Motsvarande gäller kvarstående medel som betalas ut eller skulle ha betalats ut enligt 36 § andra stycket.
Byte av bank
38 § Medel på ett skogskonto eller skogsskadekonto får föras över till en annan bank utan att beskattning sker enligt 37 § under förutsättning att hela det innestående beloppet direkt förs över till ett motsvarande konto i den mottagande banken.
När kontomedel förs över skall den överförande banken lämna den mottagande banken de uppgifter som behövs för att den mottagande ban-
110
ken skall kunna fullgöra sina skyldigheter enligt detta kapitel och lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter.
Arv, gåva m.m.
39 § Om den skattskyldiges lantbruksenhet övergår till en ny ägare genom arv, testamente, bodelning eller på liknande sätt, skall medlen på kontona tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet. Detta gäller dock bara om fastigheten utgjorde den övervägande delen av näringsverksamheten.
Vad som sägs i första stycket gäller inte om äganderätten övergår genom gåva.
Överlåtelse och pantsättning
40 § Om avtal träffas om överlåtelse eller pantsättning av medel på skogskonto eller skogsskadekonto, skall medlen på kontona tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet. Det anses inte som överlåtelse eller pantsättning att en skattskyldig på begäran av en skogsvårdsstyrelse förbinder sig att inte förfoga över medlen utan styrelsens tillstånd.
22 kap. Uttag ur näringsverksamhet
Innehåll
1 § Bestämmelserna i detta kapitel gäller vid uttag av en tillgång eller en tjänst ur näringsverksamheten. Det finns bestämmelser om
– vad som avses med uttag i 2–6 §§,
– innebörden av uttagsbeskattning i 7 och 8 §§, och – när uttagsbeskattning inte skall ske i 9–12 §§.
Vad som avses med uttag
2 § Med uttag avses att den skattskyldige tillgodogör sig en tillgång från näringsverksamheten för privat bruk eller att han för över den till en annan näringsverksamhet.
3 § Med uttag avses också att den skattskyldige överlåter en tillgång utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat. Motsvarande gäller om ett svenskt handelsbolag som den skattskyldige är delägare i överlåter en tillgång till den skattskyldige eller någon annan.
4 § Bestämmelserna om uttag av en tillgång i 2 och 3 §§ tillämpas också på uttag av en tjänst om värdet av tjänsten är mer än ringa.
5 § Som uttag räknas också att
111
1. en näringsverksamhet upphör,
2. skattskyldigheten för inkomsten från en näringsverksamhet helt eller delvis upphör,
3. tillgångar förs över från en del av en näringsverksamhet till en annan del om skattskyldighet föreligger för inkomst från den förra delen men inte för inkomst från den senare delen,
4. inkomsten från en näringsverksamhet helt eller delvis inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal, eller
5. tillgångar förs över från en del av en näringsverksamhet till en annan del om den senare delen men inte den förra är undantagen från beskattning i Sverige på grund av ett skatteavtal.
6 § I 27 kap. 8 § finns särskilda bestämmelser om uttagsbeskattning i byggnadsrörelse.
Innebörden av uttagsbeskattning
7 § Uttag av en tillgång eller en tjänst skall behandlas som om den avyttras mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet (uttagsbeskattning).
Uttag i form av användande av bil skall värderas enligt bestämmelserna om bilförmån i 61 kap. 5–11 §§.
8 § Om den skattskyldige tar ut en tillgång eller en tjänst ur en näringsverksamhet som han bedriver och för över den till en annan sådan näringsverksamhet skall, om uttagsbeskattning skett, tillgången eller tjänsten anses förvärvad i den senare näringsverksamheten mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet, om uttaget beskattas enligt bestämmelserna i 7 §.
När uttagsbeskattning inte skall ske
9 § Uttag av bränsle från en fastighet i Sverige som är taxerad som lantbruksenhet skall inte uttagsbeskattas, om bränslet används för uppvärmning av den skattskyldiges privatbostad på fastigheten. Undantaget gäller också i fråga om sådan bostad som på grund av den skattskyldiges begäran enligt 2 kap. 9 § tredje stycket inte skall räknas som privatbostad.
10 § Vid sådan utdelning av andelar som avses i 42 kap. 16 § och vid sådan utskiftning av aktier som avses i 42 kap. 20 § skall uttagsbeskattning inte ske om marknadsvärdet på andelarna eller aktierna överstiger omkostnadsbeloppet.
Första stycket gäller inte sådana andelar i fastighetsförvaltande företag som enligt 27 kap. 16 § är lagertillgångar.
11 § Bestämmelser om att uttagsbeskattning i vissa fall inte skall ske vid uttag av en tillgång finns i 23 kap. om underprisöverlåtelser.
112
12 § Om uttag av en tjänst har samband med uttag av en tillgång, skall uttaget av tjänsten inte beskattas om uttaget av tillgången på grund av bestämmelsen i 23 kap. 9 § inte skall uttagsbeskattas.
23 kap. Underprisöverlåtelser
Tillämpningsområde
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om beskattningen vid underprisöverlåtelser. Det finns bestämmelser om
– definitioner i 3–8 §§, – beskattningen vid en underprisöverlåtelse i 9–13§§, och – villkor för en underprisöverlåtelse i 14–29 §§.
2 § Bestämmelserna i detta kapitel gäller inte om
1. bestämmelserna om kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. skall tillämpas på överlåtelsen,
2. överlåtelsen innebär att sådana andelar i fastighetsförvaltande företag som är lagertillgångar enligt 27 kap. 6 § delas ut enligt 42 kap. 16 § eller skiftas ut enligt 42 kap. 20 §, eller
3. marknadsvärdet på tillgången är lika med eller lägre än tillgångens skattemässiga värde.
Definitioner
3 § Med underprisöverlåtelse avses överlåtelse av en tillgång utan ersättning eller mot ersättning som understiger marknadsvärdet utan att detta är affärsmässigt motiverat, om villkoren i 14–29 §§ är uppfyllda.
4 § Med företag avses i detta kapitel
1. svenskt aktiebolag,
2. svensk ekonomisk förening,
3. svensk sparbank,
4. svenskt ömsesidigt försäkringsföretag,
5. svensk stiftelse,
6. svensk ideell förening, och
7. utländskt bolag. Som företag räknas inte privatbostadsföretag, investmentföretag eller utländskt skadeförsäkringsföretag.
5 § Med svenskt handelsbolag avses i detta kapitel svenskt handelsbolag som bara har fysiska personer eller andra företag än svenska stiftelser och svenska ideella föreningar som delägare.
6 § Med andel avses i detta kapitel andel i sådant företag som anges i 4 § 1, 2 och 7.
113
7 § I detta kapitel anses innehav av andelar i ett företag som en näringsverksamhet eller som en verksamhetsgren om förvärvaren efter förvärvet under samma beskattningsår äger näringsbetingade andelar i företaget.
Vad som avses med näringsbetingade andelar framgår av 24 kap. 16 §.
8 § Om inventarier som överlåts bara är en del av överlåtarens samtliga inventarier, skall som skattemässigt värde anses en skälig del av hela värdet.
Beskattningen vid en underprisöverlåtelse
9 § En underprisöverlåtelse skall inte medföra uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap.
10 § Om ersättning inte lämnas med ett belopp som motsvarar minst tillgångens skattemässiga värde, skall överlåtelsen behandlas som om tillgången avyttras mot en ersättning som motsvarar det skattemässiga värdet. Tillgången anses i sådant fall förvärvad för samma belopp.
11 § Om tillgången överlåts av ett företag, skall överlåtelsen inte medföra att någon som direkt eller indirekt äger andel i överlåtaren skall ta upp skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen som utdelning.
Om tillgången överlåts till en fysisk person och ersättning inte lämnas, gäller bestämmelserna i första stycket inte för det belopp som motsvarar det skattemässiga värdet av tillgången. Om ersättning lämnas med belopp som understiger det skattemässiga värdet, gäller bestämmelserna i första stycket inte det belopp som motsvarar skillnaden mellan det skattemässiga värdet och ersättningen.
Om tillgången överlåts till ett svenskt handelsbolag med fysiska personer som delägare, tillämpas bestämmelserna i andra stycket på dessa personer.
12 § Om tillgången förvärvas av ett företag, skall skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen inte räknas som utgift för förbättring av en andel i företaget eller av en andel i företag som, direkt eller indirekt, äger andel i det förvärvande företaget.
Om tillgången förvärvas från en andelsägare i företaget gäller följande. Lämnas inte ersättning för tillgången, gäller bestämmelserna i första stycket inte det belopp som motsvarar det skattemässiga värdet av tillgången. Lämnas ersättning med belopp som understiger det skattemässiga värdet, gäller bestämmelserna i första stycket inte det belopp som motsvarar skillnaden mellan det skattemässiga värdet och ersättningen.
13 § Avser underprisöverlåtelsen en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt, tillämpas inte bestämmelserna i 26 kap. om återföring av värdeminskningsavdrag m.m.
114
Villkor för en underprisöverlåtelse
Överlåtaren och förvärvaren
14 § Överlåtaren och förvärvaren skall vara en fysisk person, ett företag eller ett svenskt handelsbolag.
En svensk stiftelse eller en svensk ideell förening får inte vara förvärvare. En svensk ideell förening som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap. får dock förvärva en tillgång från en annan ideell förening.
15 § Om överlåtaren är en fysisk person, skall förvärvaren vara en fysisk person eller ett företag.
Om överlåtaren är ett svenskt handelsbolag med någon fysisk person som delägare, skall förvärvaren vara en fysisk person eller ett företag.
Skattskyldighet
16 § Förvärvaren skall omedelbart efter förvärvet vara skattskyldig för inkomst av en näringsverksamhet i vilken tillgången ingår. Inkomsten av näringsverksamheten eller en del av näringsverksamheten där tillgången ingår får inte vara undantagen från beskattning på grund av ett skatteavtal.
Om förvärvaren är ett svenskt handelsbolag, gäller det som sägs i första stycket samtliga delägare i bolaget.
När rätt till avdrag för koncernbidrag saknas
17 § Om överlåtaren inte med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till förvärvaren avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker, skall överlåtarens hela näringsverksamhet, en verksamhetsgren eller en ideell andel av en verksamhet eller en verksamhetsgren överlåtas.
Bestämmelsen i första stycket gäller inte vid överlåtelse mellan ett svenskt handelsbolag och ett företag som är delägare i handelsbolaget.
Kvalificerade andelar
18 § Om överlåtaren är en fysisk person och förvärvaren är ett företag, skall samtliga andelar i företaget vara kvalificerade.
19 § Om överlåtaren är ett företag och om någon andel i företaget är kvalificerad, skall förvärvaren vara en fysisk person, ett företag eller ett svenskt handelsbolag med enbart företag som delägare.
Om förvärvaren är ett företag, skall minst samma andel av andelarna i det förvärvande företaget vara kvalificerade som andelen kvalificerade andelar i det överlåtande företaget.
Om förvärvaren är ett svenskt handelsbolag, skall minst samma andel av andelarna i vart och ett av de delägande företagen vara kvalificerade som andelen kvalificerade andelar i det överlåtande företaget.
115
20 § Om överlåtaren är ett svenskt handelsbolag med någon fysisk person som delägare och förvärvaren är ett företag, skall samtliga andelar i företaget vara kvalificerade.
21 § Om överlåtaren är ett svenskt handelsbolag med enbart företag som delägare och om någon andel i något av företagen är kvalificerad, skall förvärvaren vara en fysisk person eller ett företag. Är förvärvaren ett företag, skall minst samma andel av andelarna i det förvärvande företaget vara kvalificerade som den största andelen kvalificerade andelar i ett delägande företag i det överlåtande handelsbolaget.
22 § En andel i ett sådant överlåtande eller förvärvande företag som, direkt eller indirekt, innehas av ett annat företag, skall anses kvalificerad till den del som svarar mot förhållandet mellan kvalificerade andelar i det andra företaget och övriga andelar i det andra företaget.
23 § Villkoret i 18–21 §§ om att en andel i ett förvärvande företag skall vara kvalificerad skall anses uppfyllt även om andelen först efter förvärvet men under samma år hos samma ägare blir kvalificerad. Lämnas utdelning på andelen efter förvärvet men under samma år hos samma ägare, skall andelen vara kvalificerad vid tidpunkten för utdelningen.
Underskott hos förvärvaren
24 § Om förvärvaren är en fysisk person, får det under beskattningsåret före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte ha uppkommit underskott i den näringsverksamhet hos honom som förvärvet avser. Vidare gäller att personen inte får ha rätt till avdrag för underskott i annan näringsverksamhet enligt 62 kap. 2–4 §§.
25 § Om förvärvaren är ett svenskt handelsbolag, gäller för varje delägare som är fysisk person att det under beskattningsåret före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte får ha uppkommit underskott i den näringsverksamhet som förvärvet avser. Vidare gäller att delägaren inte får ha rätt till avdrag för underskott i någon annan näringsverksamhet enligt 62 kap. 2–4 §§.
26 § Om förvärvaren är ett svenskt handelsbolag, gäller för varje delägare som är ett företag att det under beskattningsåret före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte får ha uppkommit underskott hos delägaren eller hos ett företag till vilket delägaren kan med avdragsrätt lämna koncernbidrag avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker. Detta gäller dock inte om den som överlåtit tillgången också är delägare i det förvärvande bolaget.
Bestämmelserna i första stycket tillämpas inte om överlåtaren under det beskattningsår då överlåtelsen sker kan lämna koncernbidrag med avdragsrätt till varje delägare i det förvärvande handelsbolaget. Som villkor gäller att sådan begränsning av rätt till avdrag för underskott (avdragsbegränsning) som anges i koncernbidragsspärren i 40 kap. 18 § inte gäller för någon sådan delägare om delägaren får koncernbidrag från
116
överlåtaren avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker. Avdragsbegränsning får inte heller gälla om ett företag, till vilket någon delägare kan med avdragsrätt lämna koncernbidrag utan att avdragsbegränsning gäller för företaget, indirekt via delägaren får koncernbidrag avseende samma beskattningsår från överlåtaren.
27 § Om förvärvaren är ett företag, får det under beskattningsåret före det beskattningsår då överlåtelsen sker inte ha uppkommit underskott hos förvärvaren eller hos ett företag till vilket förvärvaren kan med avdragsrätt lämna koncernbidrag avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker.
28 § Bestämmelserna i 27 § tillämpas inte om överlåtaren kan med avdragsrätt lämna koncernbidrag till förvärvaren under det beskattningsår då överlåtelsen sker.
Bestämmelserna i första stycket tillämpas inte om en sådan begränsning av rätt till avdrag för underskott (avdragsbegränsning) som anges i koncernbidragsspärren i 40 kap. 18 § gäller om förvärvaren respektive varje delägare får koncernbidrag från överlåtaren avseende det beskattningsår då överlåtelsen sker. Avdragsbegränsning får inte heller gälla om ett företag, till vilket förvärvaren kan med avdragsrätt lämna koncernbidrag utan att avdragsbegränsning gäller för företaget, indirekt via förvärvaren får koncernbidrag avseende samma beskattningsår från överlåtaren.
29 § En fysisk person eller ett företag får avstå från att utnyttja underskott som avses i 24–27 §§. I sådant fall skall det bortses från underskottet vid tillämpning av dessa bestämmelser.
24 kap. Räntor och utdelningar i inkomstslaget näringsverksamhet
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– tillämpning i inkomstslaget näringsverksamhet av vissa bestämmelser i inkomstslaget kapital i 2 och 3 §§,
– kapitalrabatt på optionslån i 4 §, – avdragsrätt för ränta på vinstandelslån i 5–10 §§, – avdrag för lämnad utdelning i 11 §, och – skattefria utdelningar i 12–22 §§. En bestämmelse om skattefrihet för utdelning från privatbostadsföretag finns i 15 kap. 4 §.
Bestämmelser om i vilken utsträckning ersättningar i form av livränta och liknande utbetalningar för avyttrade tillgångar räknas som ränta finns i 44 kap. 35 och 37–39 §§.
117
Tillämpning av vissa bestämmelser i inkomstslaget kapital
Hänvisningar
2 § I inkomstslaget näringsverksamhet tillämpas bestämmelserna i inkomstslaget kapital om
– utnyttjande av företrädesrätt till teckning av vinstandelslån i 42 kap. 15 §,
– utdelning av andelar i dotterbolag i 42 kap. 16 §, – utbetalningar vid nedsättning av aktiekapital eller reservfond och liknande förfaranden i 42 kap. 17 §,
– utskiftning från ideella föreningar i 42 kap. 18 §, – utskiftning från ekonomiska föreningar i 42 kap. 19–21 §§, – utdelning från delägarbeskattade utländska juridiska personer i 42 kap. 22 §,
– utdelning och utskiftning från dödsbon efter personer som var begränsat skattskyldiga vid dödsfallet i 42 kap. 23 §,
– skattetillgodohavanden i 42 kap. 24 §, och – lotterier i 42 kap. 25 §.
Utdelning av vissa andelar
3 § Om andelarna i det utdelade bolaget i de fall som avses i 42 kap. 16 eller 20 § blir lagertillgångar hos mottagaren, skall det lägsta av andelarnas anskaffningsvärde och deras verkliga värde tas upp som intäkt av mottagaren. I 17 kap. 6 och 7 §§ finns bestämmelser om hur anskaffningsvärdet skall bestämmas i sådana fall.
Kapitalrabatt på optionslån
4 § Om ett svenskt aktiebolag ger ut skuldebrev som är förenade med köp- eller teckningsoption avseende aktier, får bolaget inte dra av en sådan skillnad mellan emissionspriset och skuldebrevets marknadsvärde som beror på optionen.
Avdragsrätt för ränta på vinstandelslån
Huvudregler
5 § Ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som har tagit upp ett vinstandelslån, får dra av vinstandelsräntan bara i den utsträckning som följer av 6–10 §§.
Med vinstandelsränta avses ränta vars storlek är beroende av det låntagande företagets utdelning eller vinst och med vinstandelslån avses ett lån med ränta som helt eller delvis är vinstandelsränta.
För annan ränta på vinstandelslån gäller allmänna bestämmelser om avdrag i näringsverksamheten.
118
Emissioner på den allmänna marknaden
6 § Vinstandelsräntan skall dras av om lånet har bjudits ut till teckning på den allmänna marknaden.
Om det låntagande företaget är ett fåmansföretag, får vinstandelsräntan dock inte dras av till den del den betalas till någon som
1. är andelsägare i företaget,
2. är företagsledare i företaget,
3. är närstående till någon som avses i 1 eller 2, eller
4. på annan grund har sådan intressegemenskap med företaget som anges i 14 kap. 20 §.
Riktade emissioner
7 § Om en eller flera personer har fått ensamrätt eller företrädesrätt till teckning av lånet, skall vinstandelsräntan dras av om ensamrätten eller företrädesrätten inte har lämnats till någon som
1. är andelsägare i det låntagande företaget,
2. har sådan intressegemenskap med företaget som anges i 14 kap. 20 §,
3. är företagsledare i företaget om det är ett fåmansföretag, eller
4. är närstående till en företagsledare eller andelsägare i företaget om det är ett fåmansföretag.
8 § Är andelarna i det låntagande företaget noterade på en svensk börs eller auktoriserad marknadsplats, skall vinstandelsräntan dras av även om de som äger andelar i företaget har fått en sådan företrädesrätt till teckning av lånet som har lämnats i förhållande till deras innehav av andelar.
Om räntan skall dras av, skall det sammanlagda värde som genom företrädesrätterna kan anses ha tillförts andelsägarna tas upp av företaget. Värdet skall tas upp som intäkt det beskattningsår då teckningen av lånet avslutas.
9 § Skattemyndigheten får medge att vinstandelsräntan dras av även om en eller flera som äger andelar i företaget har förbehållits rätt till teckning av lånet. En förutsättning för ett sådant beslut är att lånevillkoren kan antas ha bestämts på affärsmässig grund med hänsyn till omständigheterna när lånet togs upp.
Skattemyndighetens beslut får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.
10 § Om det låntagande företaget är ett fåmansföretag, får vinstandelsräntan inte dras av – även om förutsättningarna för avdrag i 7, 8 eller 9 § är uppfyllda – till den del den betalas till någon som
1. är andelsägare i företaget,
2. är företagsledare i företaget,
3. är närstående till någon som avses i 1 eller 2, eller
4. på annan grund har sådan intressegemenskap med företaget som anges i 14 kap. 20 §.
119
Avdrag för lämnad utdelning
11 § Bestämmelser om i vilka fall lämnad utdelning skall dras av finns för
– investmentföretag och värdepappersfonder i 39 kap. 14 §, – kooperativa föreningar i 39 kap. 22–24 §§, – sambruksföreningar i 39 kap. 28 §, – samfälligheter i 39 kap. 29 §, och – Sparbankernas säkerhetskassa i 39 kap. 31 §.
Skattefria utdelningar
Definitioner
12 § Med utdelning avses i 13–22 §§ inte sådan utdelning på andelar i kooperativa föreningar i form av rabatt eller pristillägg som den utdelande föreningen skall dra av enligt 39 kap. 22 §.
Om ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening enligt ett skatteavtal skall anses ha hemvist i en utländsk stat, skall företaget vid tillämpning av 13–22 §§ anses som en utländsk juridisk person som hör hemma i den utländska staten.
Utdelning till förvaltningsföretag på svenska andelar
13 § Utdelning som ett förvaltningsföretag tar emot från ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening skall inte tas upp till den del den motsvaras av utdelning som förvaltningsföretaget beslutar för samma beskattningsår. Sådan utdelning av andelar i ett dotterbolag som avses i 42 kap. 16 § räknas inte in i utdelningen från förvaltningsföretaget.
14 § Med förvaltningsföretag avses ett sådant svenskt aktiebolag eller en sådan svensk ekonomisk förening som förvaltar värdepapper eller liknande tillgångar och som i övrigt varken direkt eller indirekt bedriver näringsverksamhet i mer än obetydlig omfattning. Investmentföretag anses inte som förvaltningsföretag.
Utdelning på svenska näringsbetingade andelar
15 § Utdelning på näringsbetingade andelar i svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar skall inte tas upp, om den tas emot av
– ett sådant svenskt aktiebolag eller en sådan svensk ekonomisk förening som inte är investmentföretag eller förvaltningsföretag,
– en sådan svensk stiftelse eller svensk ideell förening som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap.,
– en svensk sparbank, eller – ett svenskt ömsesidigt försäkringsföretag.
16 § Med näringsbetingad andel avses en andel som är kapitaltillgång hos ägarföretaget och som uppfyller förutsättningarna i 1 eller 2.
120
1. Det sammanlagda röstetalet för ägarföretagets andelar i det utdelande företaget vid beskattningsårets utgång skall motsvara 25 procent eller mer av röstetalet för samtliga andelar i det utdelande företaget.
2. Det görs sannolikt att innehavet av andelen betingas av rörelse som bedrivs av ägarföretaget eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå det nära.
17 § Bestämmelserna i 15 § gäller inte för utdelning från ett förvaltningsföretag eller investmentföretag om det utdelande företaget, direkt eller indirekt genom ett eller flera andra förvaltningsföretag eller investmentföretag, äger mer än enstaka andelar i fråga om vilka utdelning skulle ha tagits upp om andelarna hade ägts direkt av det företag som äger andelarna i förvaltningsföretaget eller investmentföretaget.
18 § Om ett företag förvärvar andelar i ett annat företag och det inte är uppenbart att förvärvaren får en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin näringsverksamhet, gäller inte 15 § för utdelning av sådana medel som fanns hos det utdelande företaget vid förvärvet och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats. Utdelning anses i första hand ske av andra medel än sådana som motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats.
19 § Bestämmelsen i 15 § gäller inte för sådan utdelning på förlagsinsatser som den utdelande kooperativa föreningen skall dra av enligt 39 kap. 23 §.
Utdelning på utländska andelar
20 § Utdelning på andelar i en utländsk juridisk person skall inte tas upp av ett svenskt företag om
1. utdelningen på grund av 12–19 §§ inte skulle ha tagits upp om den utdelande juridiska personen hade varit svensk, och
2. inkomstbeskattningen av den utländska juridiska personen är jämförlig med inkomstbeskattningen enligt denna lag av ett svenskt företag med motsvarande inkomster.
21 § Förutsättningen i 20 § 2 skall alltid anses uppfylld om
1. den utländska juridiska personen hör hemma i ett av de länder med vilka Sverige har ingått ett skatteavtal som inte är begränsat till att omfatta vissa inkomster (avtalsländer),
2. den juridiska personens inkomster har uppkommit i näringsverksamhet i Sverige eller i något avtalsland, och
3. inkomsterna beskattas med en inkomstskatt som normalt tillämpas på juridiska personer i det land eller de länder där näringsverksamheten bedrivs.
Om inkomsterna till obetydlig del har uppkommit i näringsverksamhet i andra länder än avtalsländer eller i någon särskilt skattemässigt gynnad
121
verksamhet, skall det bortses från denna del av inkomsterna vid tillämpning av första stycket 2 och 3.
22 § Andelar i ett företag som hör hemma i en utländsk stat som är medlem i Europeiska unionen anses som näringsbetingade också om innehavet motsvarar 25 procent eller mer av andelskapitalet i företaget och även om andelarna är lagertillgångar.
Med företag som hör hemma i en utländsk stat som är medlem i Europeiska unionen avses ett utländskt företag som
1. bedrivs i någon av de associationsformer som anges i bilaga 24.1,
2. enligt skattelagstiftningen i en medlemsstat anses höra hemma i den staten och inte enligt ett skatteavtal med tredje land anses ha hemvist utanför gemenskapen, och
3. är skyldigt att betala någon av de skatter som anges i bilaga 24.2, utan valmöjlighet eller rätt till undantag.
25 kap. Kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– vad som avses med kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget näringsverksamhet i 3–5 §§,
– uppskov med beskattningen vid koncerninterna andelsavyttringar i 6–27 §§, och
– avyttringar med kapitalförlust till företag i intressegemenskap med säljaren i 28–32 §§.
Hänvisningar
2 § I 44 kap. finns grundläggande bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster. I 45, 46, 48–50, 52 och 55 kap. finns särskilda bestämmelser för vissa slag av tillgångar.
Särskilda bestämmelser om anskaffningsutgift finns i fråga om – uttagsbeskattning i 22 kap. 8 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 10 §, – ianspråktagande av ersättningsfond i 31 kap. 18 §, – kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 §, – verksamhetsavyttringar i 38 kap. 14 §, och – förvärv av privata tillgångar till underpris i 53 kap. 10 och 11 §§.
Vad som avses med kapitalvinst och kapitalförlust
3 § Med kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget näringsverksamhet avses vinst och förlust vid avyttring av kapitaltillgångar.
Med kapitaltillgångar avses andra tillgångar i näringsverksamheten än
122
– lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande tillgångar,
– inventarier, och – patent och andra sådana rättigheter som räknas upp i 18 kap. 1 § andra stycket 1 även om de inte förvärvats från någon annan.
4 § Med kapitalvinst och kapitalförlust avses också vinst och förlust på grund av förpliktelser enligt terminer, köp- eller säljoptioner och liknande avtal, när det inte är fråga om förpliktelser som är jämförbara med lagertillgångar.
5 § Som kapitalvinst behandlas också återfört avdrag för kapitalförlust vid konkurs enligt 44 kap. 34 § tredje stycket.
Uppskov med beskattningen vid koncerninterna andelsavyttringar
Definitioner och tillämpningsområde
6 § Med koncernintern andelsavyttring avses avyttring av en andel (den avyttrade andelen) i ett företag (det avyttrade företaget) som en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag (det säljande företaget) gör med kapitalvinst till en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag inom samma svenska koncern (det köpande företaget), om villkoren i 13– 16 §§ är uppfyllda.
7 § Med svensk koncern avses vid tillämpning av bestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar en koncern med ett sådant moderföretag som anges i 14 §.
Om den skattskyldige har fått uppskov med beskattningen med tilllämpning av en bestämmelse om förbud mot diskriminering i ett skatteavtal, avses med svensk koncern också utländska motsvarigheter.
8 § Vad som sägs om kapitalvinster i bestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar skall tillämpas också i fråga om
1. ett belopp med vilket det säljande företagets resultat skall ökas på grund av bestämmelserna om oriktig prissättning i 14 kap. 19 § vid en koncernintern andelsavyttring av en andel som är kapitaltillgång, och
2. ett belopp som skall tas upp enligt bestämmelserna om uttagsbeskattning i 22 kap. vid en koncernintern andelsavyttring av en andel som är kapitaltillgång.
9 § Vid en fusion eller fission skall vid tillämpning av bestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar det övertagande företaget anses köpa sådana andelar i det överlåtande företaget som inte redan tidigare ägdes av det övertagande företaget.
10 § Bestämmelserna om uppskov skall inte tillämpas
– i fråga om andelar som innehas av ett överlåtande företag vid en kvalificerad fusion eller fission, eller
123
– om bestämmelserna i 38 kap. om undantag från omedelbar beskattning vid verksamhetsavyttringar skall tillämpas.
Begäran
11 § Bestämmelserna om uppskov skall tillämpas bara om det säljande företaget begär det.
Är säljaren är ett svenskt handelsbolag, skall begäran göras av varje delägare för sig. Om uppskov beviljas, får delägaren uppskov med beskattningen för den andel av vinsten som han är skattskyldig för.
Handelsbolag som ägs genom handelsbolag
12 § Det som sägs i 11 § andra stycket och i 18 § om delägare i ett svenskt handelsbolag som är säljande företag gäller, om handelsbolaget ägs direkt eller indirekt genom ett svenskt handelsbolag av ett annat svenskt handelsbolag, delägare i detta handelsbolag.
Villkor för uppskov
13 § Den avyttrade andelen skall vara en andel i
– ett svenskt aktiebolag, – en svensk ekonomisk förening, – ett svenskt handelsbolag, eller – en utländsk juridisk person.
14 § Moderföretaget i den svenska koncernen skall vara
– ett svenskt aktiebolag, – en svensk ekonomisk förening, – en svensk sparbank, eller – ett svenskt ömsesidigt försäkringsföretag.
15 § Det säljande företaget får inte ingå i en annan koncern än
– en koncern som det köpande företaget ingår i, eller – en underkoncern till en koncern som det köpande företaget ingår i. Med koncern i första stycket avses svenska koncerner enligt 2 kap. 5 § och motsvarande utländska företeelser.
16 § Det säljande företaget skall tillsammans med andra företag i den svenska koncernen vid tidpunkten för avyttringen äga andelar i det avyttrade företaget med minst 25 procent av röstetalet för samtliga andelar i företaget. Alternativt skall det göras sannolikt att innehavet av andelen betingas av rörelse som bedrivs av det säljande företaget eller av ett annat företag i koncernen.
Den huvudsakliga innebörden av uppskov
17 § Kapitalvinsten skall tas upp som intäkt först när det inträffar en omständighet som medför att den avyttrade andelen inte längre existerar
124
eller inte längre innehas av ett företag som tillhör samma svenska koncern som det säljande företaget eller av det säljande företaget, om inte annat följer av 18–24 §§.
18 § Om det säljande företaget är ett svenskt handelsbolag gäller följande. Övergår äganderätten till en delägares andel i handelsbolaget – eller en andel i något svenskt handelsbolag som direkt eller indirekt genom ett annat svenskt handelsbolag äger en andel i handelsbolaget – till någon som inte tillhör samma svenska koncern som detta, skall delägarens kapitalvinst tas upp som intäkt det beskattningsår då förändringen av äganderätten inträffar. Detsamma gäller om delägarens andel upphör att existera.
Det säljande företaget får hemvist i ett annat land
19 § Om det säljande företaget enligt ett skatteavtal får hemvist i ett annat land, skall kapitalvinsten tas upp som intäkt. Detsamma gäller om det säljande företaget är en utländsk juridisk person som bedriver näringsverksamhet från ett fast driftställe i Sverige och upphör att bedriva sådan verksamhet.
Det säljande företaget upphör att existera
20 § Om det inträffar en omständighet som medför att det säljande företaget inte längre existerar, skall kapitalvinsten tas upp som intäkt.
Detta gäller inte om det säljande företaget genom en fusion går upp i ett företag som tillhör samma svenska koncern. I stället skall de bestämmelser som gäller för det säljande företaget tillämpas på det övertagande företaget.
Den avyttrade andelen avyttras genom ett andelsbyte
21 § Om det köpande företaget avyttrar den avyttrade andelen genom ett andelsbyte till någon som inte ingår i den svenska koncernen och får uppskov med beskattningen enligt 49 kap., skall kapitalvinsten inte tas upp. I stället anses var och en av de vid andelsbytet mottagna andelarna som en vid den koncerninterna andelsavyttringen avyttrad andel och kapitalvinsten fördelas då på de mottagna andelarna. Om det köpande företaget vid andelsbytet avyttrar också andra andelar i det överlåtna företaget, gäller detta samtliga mottagna andelar.
Den avyttrade andelen delas ut
22 § Kapitalvinsten skall inte tas upp om det köpande företaget delar ut den avyttrade andelen och utdelningen är skattefri hos någon mottagare enligt 42 kap. 16 §. Detta gäller dock inte om det köpande företaget drar av en kapitalförlust på grund av utdelningen.
125
Andelarna i det köpande företaget delas ut
23 § Om det köpande företaget är ett dotterföretag till ett svenskt aktiebolag, om moderföretaget delar ut sina andelar i det köpande företaget och om utdelningen är skattefri hos någon mottagare enligt 42 kap. 16 §, gäller följande.
Om det säljande företaget begär det och det köpande företaget godkänner det, skall kapitalvinsten tas upp som intäkt först när det inträffar en omständighet som medför att den avyttrade andelen inte längre innehas av det köpande företaget eller av ett företag som tillhör samma svenska koncern som det företaget. Intäkten skall i detta fall tas upp hos det köpande företaget.
Andra stycket skall inte tillämpas om det under beskattningsåret före det beskattningsår då andelarna delas ut uppkom ett underskott i en näringsverksamhet hos det köpande företaget eller hos ett företag till vilket det köpande företaget med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag avseende det beskattningsår då avyttringen sker.
Det avyttrade företaget går upp i ett koncernföretag genom fusion
24 § Kapitalvinsten skall inte tas upp om det avyttrade företaget går upp i ett annat företag genom en fusion och det övertagande företaget ingår i samma svenska koncern som det säljande företaget. Var och en av de andelar i det övertagande företaget som omedelbart efter fusionen innehas av det säljande företaget och företag som ingår i samma svenska koncern som det säljande företaget anses som en avyttrad andel. Summan av kapitalvinsterna på de faktiskt avyttrade andelarna skall fördelas på andelarna i det övertagande företaget.
Turordning
25 § Om det köpande företaget vid tidpunkten för den koncerninterna andelsavyttringen äger andelar av samma slag och sort som den avyttrade andelen (gamla andelar) eller därefter förvärvar sådana andelar (nya andelar), skall senare avyttringar som företaget gör anses ske i följande ordning:
1. gamla andelar,
2. avyttrade andelar,
3. nya andelar. Bestämmelsen skall tillämpas på motsvarande sätt för andra företag som tillhör samma svenska koncern som det säljande företaget och som i ett senare led förvärvar en avyttrad andel.
Motsvarande turordning tillämpas
1. om det köpande företaget vid tidpunkten för ett sådant andelsbyte som avses i 21 § äger andelar av samma slag och sort som de mottagna andelarna (gamla andelar) eller därefter förvärvar sådana andelar (nya andelar), och
2. efter fusioner i sådana fall som avses i 24 § i fråga om andelar som innehas i det övertagande företaget omedelbart efter fusionen (avyttrade andelar) och andelar i detta företag som förvärvas senare (nya andelar).
126
Uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp
26 § Om anskaffningsutgiften för en avyttrad andel fördelats på flera andelar på grund av fondemission, split eller liknande förfarande, skall var och en av dessa nybildade andelar anses som en avyttrad andel. Den kapitalvinst som avser den tidigare avyttrade andelen skall fördelas på denna andel, om den finns kvar efter förfarandet, och de nybildade andelarna.
27 § Om avyttrade andelar sammanläggs, skall den nybildade andelen anses som en avyttrad andel. De kapitalvinster som avser de tidigare avyttrade andelarna skall hänföras till den nybildade andelen.
Avyttringar med kapitalförlust till företag i intressegemenskap
Tillämpningsområde
28 § Om det uppkommer en kapitalförlust när en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag (det säljande företaget) avyttrar en tillgång till en annan juridisk person eller ett annat svenskt handelsbolag (det köpande företaget) och de båda företagen är moderföretag och dotterföretag eller står under i huvudsak gemensam ledning, skall bestämmelserna i 29– 32 §§ tillämpas.
29 § Kapitalförlusten får inte dras av om
1. ersättningen understiger den avyttrade tillgångens marknadsvärde utan att det är affärsmässigt motiverat, eller
2. bestämmelserna i 37 kap. om kvalificerade fusioner och fissioner skall tillämpas.
Uppskjuten avdragsrätt
30 § Kapitalförlusten får dras av som kostnad först när det inträffar en omständighet som medför att tillgången inte längre existerar eller inte längre innehas av en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som står i sådant förhållande till det säljande företaget som anges i 28 § eller av det säljande företaget.
Efterföljande fusion eller fission
31 § Om den avyttrade tillgången är en andel i ett företag och detta genom fusion eller fission helt eller delvis går upp i ett annat företag som står i sådant förhållande till det säljande företaget som sägs i 28 §, får kapitalförlusten inte dras av.
Turordning
32 § Om det är andelar i ett företag som avyttras (avyttrade andelar), gäller följande. Om det köpande företaget vid tidpunkten för det förvärv
127
som avses i 28 § äger andelar av samma slag och sort som de avyttrade andelarna (gamla andelar) eller om det köpande företaget därefter förvärvar sådana andelar (nya andelar), skall senare avyttringar som det köpande företaget gör anses ske i följande ordning:
1. gamla andelar,
2. avyttrade andelar,
3. nya andelar. Bestämmelserna skall tillämpas också i fråga om andra tillgångar som inte kan särskiljas från varandra.
26 kap. Återföring av värdeminskningsavdrag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om att gjorda värdeminskningsavdrag m.m. skall återföras om näringsfastigheter och näringsbostadsrätter avyttras eller blir privatbostadsfastigheter respektive privatbostadsrätter.
Bestämmelserna i 2–11 §§ gäller för fastigheter och bostadsrätter som är kapitaltillgångar medan bestämmelserna i 12 och 13 §§ gäller för fastigheter och bostadsrätter som är lagertillgångar.
I 14 § finns en bestämmelse om skattemässig kontinuitet när en näringsbostadsrätt förvärvas genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt och den behåller sin karaktär av näringsbostadsrätt. Motsvarande bestämmelser samt bestämmelser om kontinuitet i fråga om värdeminskningsavdrag finns för byggnader och fastigheter i 19 kap. 18 § respektive 20 kap. 12 §.
Kapitaltillgångar
Fastigheter
2 § Vid avyttring av en näringsfastighet skall följande avdrag återföras:
1. värdeminskningsavdrag på byggnader och markanläggningar,
2. skogsavdrag,
3. avdrag för substansminskning,
4. avdrag för sådana avskrivningar av byggnader och markanläggningar som gjorts i samband med att en ersättningsfond eller liknande fond har tagits i anspråk, och
5. avdrag som avser beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll av byggnader och markanläggningar.
Reparationer och underhåll anses som förbättrande till den del fastigheten på grund av åtgärderna är i bättre skick vid avyttringen än vid ingången av det femte beskattningsåret före beskattningsåret eller, om fastigheten förvärvats senare genom köp, byte eller på liknande sätt, vid förvärvet.
128
3 § Avdragen som anges i 2 § skall inte återföras till den del de avser tiden före år 1952.
4 § Om en byggnad eller en markanläggning på den avyttrade fastigheten har skrivits av i samband med att en ersättningsfond har tagits i anspråk och fonden var avsatt enligt 31 kap. 5 §, gäller följande vid tillämpning av 2 § första stycket 4. Avdraget för avskrivning skall återföras bara till den del det motsvarar det belopp som återfördes enligt detta kapitel vid den avyttring som låg till grund för avsättningen till ersättningsfond.
5 § Om ersättningen för den avyttrade fastigheten understiger omkostnadsbeloppet vid kapitalvinstberäkningen, skall det belopp som skall återföras enligt 2 § första stycket 1–4 minskas med skillnaden mellan omkostnadsbeloppet och ersättningen.
Avser en del av ersättningen mark- eller byggnadsinventarier, skall den delen inte räknas med i ersättningen.
Vid tillämpning av denna paragraf skall omkostnadsbeloppet beräknas utan att anskaffningsutgiften minskas enligt
– 45 kap. 16 § med värdeminskningsavdrag m.m. som inte återförs, och
– 45 kap. 27 § och 47 kap. 11 § på grund av tidigare uppskov.
6 § Med avyttring likställs sådan överföring av mark m.m. som avses i 45 kap. 5 § samt sådan allframtidsupplåtelse som avses i 45 kap. 7 §, om den innebär upplåtelse av mark, byggnad eller markanläggning.
7 § Om bara en del av fastigheten avyttras, skall återföringsbeloppet beräknas på grundval av förhållandena på den avyttrade fastighetsdelen.
Vid tillämpning av 5 § skall i sådana fall omkostnadsbeloppet beräknas enligt 45 kap. 19 §.
8 § Bestämmelserna i 2–5 och 7 §§ tillämpas också när en näringsfastighet hos samma ägare blir privatbostadsfastighet.
Vid tillämpning av 5 § skall det belopp som motsvarar fastighetens marknadsvärde vid beskattningsårets utgång anses som ersättning för fastigheten. Om bara en del av fastigheten blir privatbostadsfastighet, beräknas omkostnadsbeloppet enligt 45 kap. 20 §, om den skattskyldige begär det.
9 § Bestämmelserna i 2–5 och 7 §§ tillämpas också när en näringsfastighet övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva eller bodelning om den blir eller kan antas komma att bli privatbostadsfastighet i och med övergången.
Vid tillämpning av 5 § skall det belopp som motsvarar fastighetens marknadsvärde vid övergången anses som ersättning för fastigheten.
Bostadsrätter
10 § Vid avyttring av en näringsbostadsrätt skall avdrag som avser beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren för utgifter för
129
förbättrande reparationer och underhåll av bostadsrättslägenheten återföras.
Reparationer och underhåll anses som förbättrande till den del lägenheten på grund av åtgärderna är i bättre skick vid avyttringen än vid ingången av det femte beskattningsåret före beskattningsåret eller, om näringsbostadsrätten förvärvats senare genom köp, byte eller på liknande sätt, vid förvärvet.
11 § Bestämmelserna i 10 § tillämpas också när en näringsbostadsrätt
– hos samma ägare blir privatbostadsrätt, eller – övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva eller bodelning, om den blir eller kan antas komma att bli privatbostadsrätt i och med övergången.
Lagertillgångar
12 § Vid avyttring av en näringsfastighet skall värdeminskningsavdragen återföras om de gjorts vid beskattningen men inte i räkenskaperna.
13 § Bestämmelserna i 2 och 7 §§ respektive 10 § tillämpas också när en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt övergår till en ny ägare genom arv, testamente eller bodelning med anledning av makes död, om den blir privatbostadsfastighet respektive privatbostadsrätt i och med övergången.
Skattemässig kontinuitet vid arv, gåva m.m. av näringsbostadsrätter
14 § Om en näringsbostadsrätt förvärvas genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt och den behåller sin karaktär av näringsbostadsrätt, inträder förvärvaren i den tidigare ägarens skattemässiga situation när det gäller utgifter för sådana förbättrande reparationer och underhåll som avses i 10 § andra stycket.
Hänvisningar
15 § Bestämmelser om att värdeminskningsavdrag m.m. inte skall återföras finns när det gäller
– skogsavdrag i 21 kap. 14 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 13 §, – fusioner och fissioner i 37 kap. 17 §, – verksamhetsavyttringar i 38 kap. 12 §, och – förvärv av vissa tillgångar till underpris från delägare och närstående i 53 kap. 4 §.
130
27 kap. Byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse
Innehåll
1 § I detta kapitel finns särskilda bestämmelser om
– byggnadsrörelse och handel med fastigheter i 2–8 och 18 §§, och – tomtrörelse i 3 och 9–18 §§.
Byggnadsrörelse och handel med fastigheter
Innehav av lagertillgång
2 § Den som innehar en tillgång som är en lagertillgång enligt bestämmelserna i 4–7 §§ anses bedriva antingen byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.
Avyttring av byggnadstomt
3 § Om en byggnadstomt avyttras av någon som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, anses avyttringen ingå i den verksamheten. Om verksamheten huvudsakligen består av tomtrörelse, anses avyttringen i stället ingå i tomtrörelsen.
Vad som avses med byggnadstomt framgår av 9 §.
Lagerfastigheter
4 § Om en fastighet förvärvas genom köp, byte eller på liknande sätt av någon som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter, blir fastigheten en lagertillgång hos förvärvaren. Detsamma gäller om en fastighet förvärvas på sådant sätt av maken till den som bedriver byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.
Första stycket gäller också om förvärvaren eller dennes make är företagsledare i ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag och fastigheten skulle ha varit en lagertillgång i byggnadsrörelse eller handel med fastigheter om den hade förvärvats av företaget.
Att första och andra styckena inte gäller fastigheter som blir privatbostadsfastigheter framgår av 13 kap. 1 § andra stycket.
5 § Bestämmelserna i 4 § gäller inte
1. om fastigheten uppenbarligen förvärvas för att till huvudsaklig del användas stadigvarande i en annan näringsverksamhet än fastighetsförvaltning som bedrivs av fastighetsägaren eller dennes make eller av ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag där fastighetsägaren eller maken är företagsledare, eller
2. när det gäller byggnadsrörelse, om förvärvet uppenbarligen helt saknar samband med byggnadsrörelsen.
131
Lagerandelar i fastighetsförvaltande företag
6 § Andelar i fastighetsförvaltande företag anses som lagertillgångar, om någon av företagets fastigheter skulle ha varit en lagertillgång i byggnadsrörelse eller handel med fastigheter för det fall att fastigheten hade ägts direkt av den som innehar andelen. Detta gäller dock bara om
1. det fastighetsförvaltande företaget är ett fåmansföretag och innehavaren är företagsledare i företaget eller make till företagsledaren,
2. det på annat sätt finns en intressegemenskap mellan innehavaren och det fastighetsförvaltande företaget, eller
3. det fastighetsförvaltande företaget är ett svenskt handelsbolag.
7 § I sådana fall som avses i 6 § 3 skall inte bara andelen i handelsbolaget utan också den del av handelsbolagets fastigheter som motsvarar andelen anses som lagertillgång hos delägaren. Detta gäller dock bara de av bolagets fastigheter som skulle ha varit lagertillgångar om fastigheterna hade ägts direkt av delägaren.
Uttagsbeskattning vid byggnadsarbeten på fastigheter som inte är lagertillgångar
8 § Om en fastighet som inte är lagertillgång har varit föremål för byggnadsarbeten i en byggnadsrörelse som fastighetsägaren bedriver direkt eller genom ett svenskt handelsbolag, skall värdet av arbetena tas upp som intäkt i byggnadsrörelsen.
Bedrivs byggnadsrörelsen, direkt eller genom ett svenskt handelsbolag, av en fysisk person, skall dock värdet av hans eget arbete tas upp bara om varor av mer än ringa värde tas ut ur byggnadsrörelsen i samband med arbetet.
Tomtrörelse
Vad som är tomtrörelse
9 § Med tomtrörelse avses näringsverksamhet som består i avyttring av mark för bebyggelse (byggnadstomt). Tomtrörelse kan vara kvalificerad eller enkel.
Vad som är kvalificerad tomtrörelse
10 § Med kvalificerad tomtrörelse avses näringsverksamhet som huvudsakligen består i avyttring av byggnadstomter från fastigheter som uppenbarligen har förvärvats för att ingå i yrkesmässig markavyttring.
Vad som är enkel tomtrörelse
11 § En enkel tomtrörelse uppkommer när en skattskyldig under tio kalenderår har avyttrat minst femton byggnadstomter som kan räknas samman till en tomtrörelse. Vid beräkningen skall avyttringar av byggnadstomter på olika fastigheter eller på olika delar av en fastighet räknas
132
samman till en tomtrörelse bara om tomterna med hänsyn till inbördes läge normalt kan anses ingå i en och samma tomtrörelse.
12 § Vid beräkningen av antalet avyttrade byggnadstomter skall den som är eller har varit gift räkna in också makens avyttringar under äktenskapet under tioårsperioden.
Om en fastighet har förvärvats genom köp, byte eller på liknande sätt eller genom gåva, skall förvärvaren och överlåtaren räkna in också varandras avyttringar under tidsperioden, om förvärvaren är
1. överlåtarens förälder, far- eller morförälder, make, avkomling eller avkomlings make,
2. ett dödsbo där överlåtaren eller någon person som nämns i 1 är delägare, eller
3. ett aktiebolag, ett svenskt handelsbolag eller en ekonomisk förening där överlåtaren ensam eller tillsammans med någon person som nämns i 1 på grund av det sammanlagda innehavet av andelar har ett bestämmande inflytande.
13 § Vid beräkningen av antalet avyttrade byggnadstomter skall upplåtelser av mark för bebyggelse likställas med avyttring.
Avyttringar av det slag som berättigar till avdrag för avsättning till ersättningsfond enligt 31 kap. 5 § skall inte räknas in.
14 § Avyttringar av byggnadstomter som huvudsakligen skall användas av anställda för gemensamt ändamål och avyttringar av byggnadstomter till anställda för bostadsändamål ingår inte i enkel tomtrörelse.
Detta gäller dock inte om den skattskyldige bedriver kvalificerad tomtrörelse, byggnadsrörelse eller handel med fastigheter.
15 § En enkel tomtrörelse anses påbörjad i och med avyttringen av den femtonde byggnadstomten.
Om flera byggnadstomter avyttras den dag då den femtonde byggnadstomten avyttras, får den skattskyldige välja i vilken ordning tomterna skall anses avyttrade.
Slutavyttring av lagret i en enkel tomtrörelse
16 § Om återstoden av lagret i en enkel tomtrörelse avyttras, anses avyttringen inte ingå i tomtrörelsen. Avyttringen skall i stället behandlas enligt bestämmelserna om kapitalvinster.
Om lagret vid utgången av beskattningsåret före det beskattningsår då avyttringen skall tas upp som intäkt har tagits upp till ett lägre värde än anskaffningsvärdet, skall mellanskillnaden tas upp som intäkt i tomtrörelsen.
Första och andra styckena gäller inte sådan del av vinsten som avser mark inom detaljplan. De gäller inte heller om avyttringen kan antas ha skett väsentligen i syfte att ge en obehörig skatteförmån till den skattskyldige eller förvärvaren eller till någon som en av dem har intressegemenskap med.
133
När enkel tomtrörelse avbryts
17 § Om en skattskyldig som bedriver enkel tomtrörelse eller dennes make inte har avyttrat några byggnadstomter i tomtrörelsen under tio kalenderår, anses avyttringar som sker därefter inte ingå i tomtrörelsen. Avyttringarna skall i stället behandlas enligt bestämmelserna om kapitalvinster.
Första stycket gäller dock inte avyttringar av byggnadstomter inom detaljplan. De gäller inte heller om avyttringarna sker under sådana förhållanden att en tomtrörelse på nytt skall anses påbörjad.
Avyttringar av det slag som ger rätt till avsättning till ersättningsfond enligt 31 kap. 5 § avbryter inte tidsperioden i första stycket.
Gemensamma bestämmelser om arv m.m.
18 § Om någon genom arv, testamente eller genom bodelning på grund av makes död förvärvar sådana fastigheter eller andelar som har varit lagertillgångar i byggnadsrörelse, handel med fastigheter eller tomtrörelse hos den döde, behåller tillgångarna sin karaktär hos förvärvaren bara om denne
1. vid förvärvet själv bedriver sådan byggnadsrörelse, handel med fastigheter eller tomtrörelse där tillgångarna skulle ha varit lagertillgångar om de hade förvärvats genom köp, eller
2. avser att fortsätta den dödes näringsverksamhet. Om tillgångarna är lagertillgångar hos förvärvaren, anses denne bedriva byggnadsrörelse, handel med fastigheter eller tomtrörelse.
28 kap. Arbetsgivares pensionskostnader
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– krav på pensionsutfästelser i 2 §, – avdrag för tryggande av pensionsutfästelser i 3–19 §§, – kostnadsutjämning mellan arbetsgivare i 20 §, – ersättning från en pensionsstiftelse i 21 §, – återföring av avdrag för avsättning i balansräkningen i 22–25 §§, och – övertagande av pensionsutfästelser i 26 §.
Krav på pensionsutfästelser
2 § Vid bedömningen av avdrag enligt detta kapitel får en pensionsutfästelse beaktas bara om en försäkring för utfästelsen skulle ha varit en pensionsförsäkring.
134
Avdrag för tryggande av pensionsutfästelser
Tryggandeformer
3 § Arbetsgivares tryggande av utfästelse om pension till en arbetstagare skall dras av som kostnad i den utsträckning som anges i 5–18 §§, om utfästelsen tryggas genom
– överföring till pensionsstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.,
– avsättning i balansräkning i förening med kreditförsäkring eller i förening med kommunal eller statlig borgen eller liknande garanti, eller
– betalning av premie för pensionsförsäkring.
Avsättning i balansräkning
4 § Med avsättning i balansräkning avses en särskild redovisning av pensionsutfästelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.
– under rubriken Avsatt till pensioner, eller – i delpost under rubriken Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser.
I lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel finns bestämmelser om avkastningsskatt för arbetsgivare som tryggat pensionsutfästelse genom avsättning i balansräkningen. I 16 kap. 17 § finns bestämmelser om avdrag för avkastningsskatt.
Huvudregel
5 § Tryggande av sådana pensionsutfästelser som avses i 3 § skall dras av som kostnad. Avdraget får dock inte för någon arbetstagare överstiga 35 procent av lönen och inte heller 10 prisbasbelopp.
6 § Som lön räknas vid tillämpning av detta kapitel sådan pensionsgrundande ersättning enligt pensionsavtal som hänför sig till beskattningsåret eller det föregående beskattningsåret.
Kompletteringsregel
7 § Tryggande av sådana pensionsutfästelser som avses i 3 § skall, trots vad som sägs i 5 §, dras av som kostnad med ett belopp som motsvarar kostnaden för avtalad pension, om tryggandet föranleds av
– att ett pensionsavtal ändras vid förtida avgång från anställning eller att ett nytt pensionsavtal ingås i ett sådant fall, eller
– att pensionsutfästelserna är otillräckligt tryggade. Bestämmelserna i första stycket skall tillämpas bara till den del något annat inte följer något av 8–12 §§. Bestämmelserna i första stycket skall inte tillämpas i sådana fall som avses i 17 och 18 §§.
135
8 § I fråga om ålderspension som skall betalas ut före 65 års ålder, får avdrag enligt 7 § inte överstiga kostnaden för en ålderspension som under den avtalade tiden betalas ut med
– 80 procent av lönen till den del denna inte överstiger 7,5 prisbasbelopp,
– 70 procent av lönen till den del denna överstiger 7,5 men inte 20 prisbasbelopp, och
– 40 procent av lönen till den del denna överstiger 20 men inte 30 prisbasbelopp.
I fråga om ålderspension som skall betalas ut tidigast från 65 års ålder, får avdrag enligt 7 § inte överstiga kostnaden för en livsvarig ålderspension som från den avtalade tidpunkten betalas ut med
– 20 procent av lönen till den del denna inte överstiger 7,5 prisbasbelopp,
– 70 procent av lönen till den del denna överstiger 7,5 men inte 20 prisbasbelopp, och
– 40 procent av lönen till den del denna överstiger 20 men inte 30 prisbasbelopp.
9 § Om pensionsavtalet ger rätt till sådan ålderspension som avses i 8 § andra stycket utöver 20 procent av den del av lönen som inte överstiger 7,5 prisbasbelopp, skall ett belopp som motsvarar kostnaden för att uppnå avtalad pensionsnivå ändå dras av om den överskjutande pensionen är avsedd att ersätta tilläggspension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring eller enligt lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension.
10 § I fråga om fondförsäkringar som avses i 2 kap. 3 b § första stycket 3 försäkringsrörelselagen (1982:713) och andra avgiftsbaserade utfästelser, får avdrag som beräknas enligt 8 § göras med högst ett belopp som motsvarar kostnaden för att uppnå de förmånsnivåer som anges där genom annan pensionsförsäkring än sådan som avses i den lagen.
11 § Avdrag som beräknas enligt 8–10 §§ förutsätter full intjänandetid.
Om pensionsrätten inte är fullt intjänad, skall avdragen minskas i motsvarande utsträckning.
Med full intjänandetid avses full intjänandetid enligt pensionsavtalet, förutsatt att avtalet för full pension kräver dels intjänande under en sammanlagd tid av minst 30 år, dels fortsatt intjänande under anställningen fram till den avtalade pensionstidpunkten. Om pensionsavtalet inte uppfyller dessa förutsättningar eller om pensionsavtalet saknar bestämmelser om intjänandetid, avses med full intjänandetid tiden fram till den avtalade pensionstidpunkten, dock minst 30 år. Vid beräkningen av intjänandetiden skall såväl arbetstagarens sammanlagda anställningstid hos arbetsgivaren som anställningstid hos andra arbetsgivare räknas med.
12 § När avdraget för kostnader för avtalad ålderspension beräknas, skall värdet av sådan ålderspension för arbetstagaren räknas av som har tryggats under beskattningsåret eller tidigare av arbetsgivaren eller av någon annan arbetsgivare i de tryggandeformer som anges i 3 §. Värdet av ålderspension för tid före 65 års ålder skall räknas av från avdrag som be-
136
räknas enligt 8 § första stycket. Värdet av ålderspension från tidigast 65 års ålder skall räknas av från avdrag som beräknas enligt 8 § andra stycket.
Begränsningar i avdragsrätten vid olika tryggandeformer
13 § Överföring till pensionsstiftelse för att trygga pensionsutfästelser enligt 3 § får inte dras av med högre belopp för varje pensionsberättigad än som motsvarar pensionsreserven för sådan pensionsutfästelse som är tryggad med avdragsrätt. Pensionsreserven skall beräknas enligt de grunder som anges i pensionsavtalet. Beräkningen skall dock inte göras med lägre ränteantagande än som följer av 3 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.
Avdraget får inte överstiga vad som krävs för att stiftelsens förmögenhet skall motsvara pensionsreserven för sådana utfästelser som avses i första stycket. Stiftelsens förmögenhet skall beräknas till ett belopp som motsvarar 80 procent av kapitalunderlaget vid ingången eller utgången av beskattningsåret enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.
14 § Bestämmelserna i 13 § första stycket gäller också avsättning i balansräkningen för att trygga pensionsutfästelser enligt 3 §.
Avdraget får inte överstiga ett belopp som motsvarar ökningen av pensionsreserven för sådana utfästelser som avses i första stycket från det föregående beskattningsårets utgång till beskattningsårets utgång.
15 § Arbetsgivarens utgifter för att trygga pensionsutfästelser enligt 3 § genom köp av pensionsförsäkring får inte dras av med högre belopp än premien.
Förräntning, indexering eller annan värdesäkring
16 § Höjning av en pensionsreserv som avser pensionsutfästelser som tidigare tryggats med avdragsrätt skall dras av som kostnad i den utsträckning som anges i 13 och 14 §§, om höjningen följer av tillämpade försäkringstekniska beräkningsgrunder eller av indexering eller annan värdesäkring av utfästelserna.
Byte av tryggandeform
17 § Om en arbetsgivare byter tryggandeform för en pensionsutfästelse som tidigare har tryggats med avdragsrätt, skall arbetsgivarens kostnad för det nya tryggandet dras av i den utsträckning som anges i 13–15 §§.
Har det tidigare tryggandet skett genom överföring till pensionsstiftelse, får avdrag inte göras med högre belopp än som motsvarar den ersättning för kostnaderna som arbetsgivaren får från stiftelsen.
137
Byte av arbetsgivare
18 § Om en arbetsgivare tar över ansvaret för en pensionsutfästelse som tidigare har tryggats av en annan arbetsgivare med avdragsrätt, skall den övertagande arbetsgivaren, i den utsträckning som anges i 13–15 §§, dra av kostnaden för att trygga pensionsutfästelsen.
Pensionsförsäkring till efterlevande i särskilda fall
19 § Premie för en pensionsförsäkring som sedan den anställde dött tecknats till förmån för den anställdes efterlevande och som arbetsgivaren har åtagit sig att betala samtliga premier för skall dras av som kostnad, dock högst med belopp som motsvarar de i 8 § angivna förmånsnivåerna beräknade med hänsyn till den anställdes senaste lön.
Kostnadsutjämning mellan arbetsgivare
20 § Om en arbetsgivare tryggat pensionsutfästelser enligt en allmän pensionsplan och planen innehåller bestämmelser om utjämning av pensionskostnader mellan olika arbetsgivare, skall
– avgifter som arbetsgivaren betalar enligt dessa bestämmelser dras av, och
– ersättningar som arbetsgivaren får enligt dessa bestämmelser tas upp. Med allmän pensionsplan avses detsamma som i 58 kap. 20 §.
Ersättning från en pensionsstiftelse
21 § Ersättning som en arbetsgivare får från en pensionsstiftelse skall tas upp. Detta gäller dock inte ersättning som hänför sig till en sådan överföring till stiftelsen som arbetsgivaren inte har fått dra av.
Sådana överföringar som arbetsgivaren har gjort avdrag för och avkastning som stiftelsen har fått skall i första hand anses använda när stiftelsen lämnar ersättning.
Återföring av avdrag för avsättning i balansräkningen
Vad som skall tas upp
22 § Om den avsättning för att trygga pensionsutfästelser som med avdragsrätt gjorts i balansräkningen uppgår till ett lägre belopp vid beskattningsårets utgång än motsvarande avsättning vid det föregående beskattningsårets utgång, skall mellanskillnaden tas upp som intäkt.
23 § Om det finns disponibla pensionsbelopp vid beskattningsårets utgång, skall som intäkt enligt 22 § dock tas upp lägst summan av
– dels tio procent av de disponibla pensionsbeloppen vid det föregående beskattningsårets utgång,
– dels de avdrag som gjorts under beskattningsåret för premier för pensionsförsäkringar, lämnad ersättning för pensionsutfästelse som tagits
138
över av någon annan och överföring till pensionsstiftelse till den del dessa avdrag avser samma pensionsutfästelser som omfattas av den avsättning som med avdragsrätt gjorts i balansräkningen.
Om beskattning sker enligt första stycket, skall senare minskningar av avsättningen i balansräkningen inte tas upp till den del minskningarna motsvarar de belopp som redan tagits upp.
Disponibla pensionsbelopp
24 § Med disponibla pensionsbelopp avses skillnaden mellan
1. den avsättning för att trygga pensionsutfästelser som med avdragsrätt gjorts i balansräkningen vid det föregående beskattningsårets utgång ökad med förmögenheten vid beskattningsårets utgång i en sådan pensionsstiftelse som tryggar samma pensionsutfästelser, och
2. pensionsreserven vid beskattningsårets utgång för sådana pensionsutfästelser som avses i 1, till den del dessa inte är tryggade genom pensionsförsäkring, ökad med medel som då står kvar i stiftelsen och som inte har dragits av vid överföringen.
Disponibla pensionsbelopp skall dock aldrig anses uppgå till högre belopp än vad som motsvarar den avsättning som med avdragsrätt gjorts i balansräkningen vid det föregående beskattningsårets utgång.
Vid tillämpning av första stycket 1 skall förmögenheten i pensionsstiftelsen beräknas till ett belopp som motsvarar 80 procent av kapitalunderlaget enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.
Upphörande av näringsverksamhet
25 § Om en arbetsgivare upphör med sin näringsverksamhet, skall disponibla pensionsbelopp tas upp som intäkt det beskattningsår då verksamheten upphör.
Om en arbetsgivare träder i likvidation eller om ett dödsbo efter en arbetsgivare skiftas, skall disponibla pensionsbelopp tas upp som intäkt det beskattningsår då beslutet om likvidation fattas eller boet skiftas.
Övertagande av pensionsutfästelser
26 § Ersättning som lämnas till den som tar över ansvaret för pensionsutfästelser skall dras av.
Ersättning som en skattskyldig får för att ta över ansvaret för pensionsutfästelser skall tas upp.
29 kap. Näringsbidrag
Innehåll
1 § Detta kapitel gäller näringsbidrag och vissa andra stöd till näringsidkare.
Det finns bestämmelser om
139
– näringsbidrag i 2–8 §§, – befrielse från villkorlig återbetalningsskyldighet i 9-13 §§, – statligt räntebidrag för bostadsändamål i 14 §, och – avgångsvederlag till jordbrukare i 15 §.
Näringsbidrag
2 § Med näringsbidrag avses stöd utan återbetalningsskyldighet som lämnas till en näringsidkare för näringsverksamheten av staten, Europeiska gemenskaperna, landsting, kommuner, juridiska personer som avses i 7 kap. 16, 17 och 20 §§ och allmänningsskogar enligt lagen (1952:167) om allmänningsskogar i Norrland och Dalarna.
3 § Med stöd utan återbetalningsskyldighet avses också stöd som skall återbetalas bara om
1. näringsidkaren inte uppfyller villkoren för stödet,
2. näringsidkaren inte följer de föreskrifter som har meddelats när stödet beviljades,
3. Europeiska gemenskapernas kommission genom beslut som vunnit laga kraft eller Europeiska gemenskapernas domstol har funnit att stödet strider mot artikel 92 i fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen, eller
4. något oväntat inträffar som uppenbarligen rubbar förutsättningarna för stödet.
4 § Ett näringsbidrag skall inte tas upp om det används för en utgift som inte får dras av vare sig omedelbart eller i form av värdeminskningsavdrag.
5 § Ett näringsbidrag skall tas upp om det används för en utgift som skall dras av omedelbart. Om utgiften hänför sig till ett tidigare beskattningsår än det år då bidraget skall tas upp, får avdraget göras det senare året.
Återbetalas bidraget, skall det återbetalade beloppet dras av.
6 § Om ett näringsbidrag används för en sådan utgift för att anskaffa en tillgång som skall dras av genom värdeminskningsavdrag, skall anskaffningsvärdet minskas med bidraget. Om bidraget är större än det skattemässiga värde som återstår när minskningen skall göras, skall mellanskillnaden tas upp.
Återbetalas bidraget, skall tillgångens avskrivningsunderlag ökas med det återbetalade beloppet, dock med högst det belopp som har påverkat anskaffningsvärdet. Till den del ett bidrag har tagits upp enligt första stycket, skall det återbetalade beloppet dras av.
7 § Om ett näringsbidrag används för att anskaffa lagertillgångar, skall den del av lagret för vilken utgiften har täckts av bidraget inte räknas med när tillgångarna värderas.
Återbetalas bidraget, skall tillgångarnas anskaffningsvärde ökas med det återbetalade beloppet.
140
8 § Om ett näringsbidrag skall användas ett senare beskattningsår än det år bidraget lämnas, skall bestämmelserna i 5–7 §§ tillämpas först det senare beskattningsåret, om den skattskyldige begär det.
Befrielse från villkorlig återbetalningsskyldighet
9 § Om ett stöd som skall återbetalas under andra villkor än som sägs i 3 §, har lämnats till en näringsidkare för näringsverksamheten från staten eller någon annan som avses i 2 § (stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet) och näringsidkaren helt eller delvis befrias från återbetalningsskyldigheten, tillämpas bestämmelserna i 10–12 §§.
10 § Ett efterskänkt belopp skall inte tas upp, om stödet har använts för en utgift som inte skall dras av vare sig omedelbart eller i form av värdeminskningsavdrag.
11 § Ett efterskänkt belopp skall tas upp, om stödet har använts för en utgift som skall dras av omedelbart eller i form av värdeminskningsavdrag.
12 § Om stödet har använts för en sådan utgift för att anskaffa en tillgång som skall dras av genom värdeminskningsavdrag, får den skattskyldige det beskattningsår då det efterskänkta beloppet skall tas upp, utöver ordinarie avskrivning, göra ett värdeminskningsavdrag som motsvarar det efterskänkta beloppet. Detta avdrag får dock inte överstiga det skattemässiga värdet på tillgången.
13 § Om det inte kan utredas vad stödet har använts till, skall det anses ha använts till utgifter som skall dras av omedelbart, och det efterskänkta beloppet skall tas upp.
Statligt räntebidrag för bostadsändamål
14 § Statligt räntebidrag för bostadsändamål skall tas upp. Återbetalas bidraget skall det återbetalade beloppet dras av omedelbart.
Bestämmelser om byggnadsarbeten i samband med räntebidrag finns i 19 kap. 24 och 25 §§.
Avgångsvederlag till jordbrukare
15 § Statligt avgångsvederlag till jordbrukare som upphör med sitt jordbruk skall tas upp utom när det betalas till en jordbrukare som har fått särskilt övergångsbidrag av statsmedel till jordbruket eller hade varit berättigad att få sådant bidrag, om han inte upphört med jordbruket.
141
Familjebidrag till totalförsvarspliktiga
16 § Särskilda bestämmelser om familjebidrag till totalförsvarspliktiga i form av näringsbidrag finns i 11 kap. 25 §.
30 kap. Periodiseringsfonder
Avdrag för avsättningar
1 § Avdrag får göras enligt bestämmelserna i detta kapitel för belopp som sätts av till periodiseringsfond.
Avdrag får dock inte göras av privatbostadsföretag, investmentföretag, förvaltningsföretag och svenska värdepappersfonder.
2 § När det gäller svenska handelsbolag skall avdraget beräknas för varje delägare för sig och avsättningarna göras hos delägarna.
3 § Juridiska personer som är skyldiga att upprätta årsbokslut enligt bokföringslagen (1999:000) får göra avdrag bara om motsvarande avsättning görs i räkenskaperna.
När en juridisk person gör avsättning för en andel i ett svenskt handelsbolag och den juridiska personen och handelsbolaget inte har samma räkenskapsår, skall avsättningen göras i bokslutet för det räkenskapsår då handelsbolagets räkenskapsår löper ut. Beloppet skall dock alltid dras av vid taxeringen för det beskattningsår då handelsbolagets överskott eller underskott tas upp till beskattning.
4 § Varje års avsättning i näringsverksamheten skall bilda en egen fond.
Beloppsgränser
5 § Juridiska personer får dra av högst ett belopp som motsvarar 25 procent av överskottet av näringsverksamheten före avdraget.
6 § Enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag får dra av högst ett belopp som motsvarar 30 procent av ett för periodiseringsfond justerat positivt resultat.
Med det för periodiseringsfond justerade resultatet avses resultatet av näringsverksamheten före avdrag för avsättning till periodiseringsfond
ökat med – avdrag för egenavgifter enligt 16 kap. 29 §, – avdrag för premie för pensionsförsäkring och inbetalning på pensionssparkonto enligt 16 kap. 32 § samt särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader avseende dessa poster, och
– avdrag för avsättning till expansionsfond enligt 34 kap., minskat med – sjukpenning och liknande ersättningar som avses i 15 kap. 8 §, – återfört avdrag för egenavgifter enligt 16 kap. 29 §, och
142
– återfört avdrag för avsättning till expansionsfond enligt 34 kap.
Återföring av avdragen
7 § Avdrag för avsättning till en periodiseringsfond skall återföras senast det sjätte taxeringsåret efter det taxeringsår som avdraget hänför sig till.
Om taxering på grund av förlängning av räkenskapsår inte sker det sjätte taxeringsåret, skall avdraget återföras senast det följande taxeringsåret.
I 8–10 §§ finns bestämmelser om att avdragen för avsättningarna i vissa fall skall återföras tidigare och i 11–14 §§ om att periodiseringsfonderna i vissa fall får föras över till annan näringsverksamhet i stället för att avdragen återförs.
8 § En juridisk person skall återföra sina avdrag, även om tiden i 7 § inte har löpt ut, om
1. den upphör att bedriva näringsverksamhet,
2. den beskattas i Sverige bara såsom delägare i ett svenskt handelsbolag och handelsbolaget upphör att bedriva näringsverksamheten eller andelen avyttras eller övergår till en ny ägare på något annat sätt,
3. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör,
4. näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal,
5. den upplöses genom fusion eller fission och annat inte följer av bestämmelserna i 37 kap. 17 §.
6. det beslutas att den skall träda i likvidation, eller
7. den försätts i konkurs.
9 § En enskild näringsidkare skall återföra sina avdrag, även om tiden i 7 § inte har löpt ut, om
1. han upphör att bedriva näringsverksamheten,
2. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör,
3. näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal, eller
4. han försätts i konkurs.
10 § En fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag skall återföra sina avdrag, även om tiden i 7 § inte har löpt ut, om
1. handelsbolaget upphör att bedriva näringsverksamheten,
2. andelen i handelsbolaget avyttras eller övergår till en ny ägare på något annat sätt,
3. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör,
4. näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal,
5. det beslutas att handelsbolaget skall träda i likvidation, eller
6. delägaren eller handelsbolaget försätts i konkurs.
143
I vilka fall fonderna får tas över
Från enskild näringsverksamhet till aktiebolag
11 § Om en enskild näringsidkare för över sin näringsverksamhet eller driften av näringsverksamheten till ett aktiebolag får en periodiseringsfond helt eller delvis tas över av aktiebolaget om
1. överföringen inte föranleder uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap.,
2. den fysiska personen, såvida det inte är fråga om apportemission, skjuter till ett belopp som motsvarar överförd periodiseringsfond till aktiebolaget, och
3. aktiebolaget, såvida det inte är fråga om apportemission, gör avsättning i räkenskaperna för övertagen periodiseringsfond.
Om en fysisk person har flera periodiseringsfonder och förutsättningarna enligt första stycket 2 och 3 inte är uppfyllda för samtliga fonder, skall senare gjord avsättning till periodiseringsfond anses överförd före tidigare gjord avsättning.
I 48 kap. 12 § finns bestämmelser om beräkningen av omkostnadsbeloppet för aktierna.
Från handelsbolag till aktiebolag
12 § Om näringsverksamheten i ett svenskt handelsbolag förs över till ett aktiebolag får en periodiseringsfond som avser handelsbolaget hos delägarna helt eller delvis tas över av aktiebolaget om
1. överföringen inte föranleder uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap.,
2. handelsbolaget, såvida det inte är fråga om apportemission, skjuter till ett belopp som motsvarar överförd periodiseringsfond till aktiebolaget, och
3. aktiebolaget, såvida det inte är fråga om apportemission, gör avsättning i räkenskaperna för övertagen periodiseringsfond.
Om en delägare har flera periodiseringsfonder och förutsättningarna enligt första stycket 2 och 3 inte är uppfyllda för samtliga fonder, skall senare gjord avsättning till periodiseringsfond anses överförd före tidigare gjord avsättning.
I 48 kap. 12 § finns bestämmelser om beräkningen av omkostnadsbeloppet för aktierna.
Från handelsbolag till enskild näringsverksamhet
13 § Om en fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag tillskiftas realtillgångar vid bolagets upplösning och överföringen inte föranleder uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap., får avsättningarna till periodiseringsfonder och de motsvarande avdrag som han gjort för andelen anses ha gjorts i enskild näringsverksamhet vid de taxeringar som avdragen hänför sig till.
Vad som är realtillgångar framgår av 34 kap. 23 §.
144
Från juridisk person till annan juridisk person
14 § Om näringsverksamheten i en juridisk person tas över av en annan juridisk person, får också periodiseringsfonderna tas över vid ombildningar enligt 8 kap. sparbankslagen (1987:619) och vid överlåtelse av ett ömsesidigt livförsäkringsföretags hela försäkringsbestånd till ett försäkringsaktiebolag som bildats för ändamålet.
Vid en sådan ombildning av ekonomisk förening till aktiebolag som avses i 42 kap. 20 §, får aktiebolaget ta över den ekonomiska föreningens periodiseringsfonder.
Bestämmelser om att periodiseringsfonder får tas över finns för kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 § och för verksamhetsavyttringar i 38 kap. 15 §.
Effekter hos den som tar över fonderna
15 § Om en periodiseringsfond tas över, anses den som tar över fonden själv ha gjort avsättningen och avdraget för denna vid den taxering som avdraget faktiskt hänför sig till.
31 kap. Ersättningsfonder
Avdrag för avsättningar
1 § Avdrag får göras enligt bestämmelserna i detta kapitel för belopp som sätts av till
– ersättningsfond för inventarier, – ersättningsfond för byggnader och markanläggningar, – ersättningsfond för mark, och – ersättningsfond för djurlager i jordbruk och renskötsel. Med inventarier avses i detta kapitel inte sådana tillgångar som nämns i 18 kap. 1 § andra stycket.
2 § När det gäller svenska handelsbolag skall avdraget beräknas för bolaget.
3 § Den som är skyldig att upprätta årsredovisning eller årsbokslut enligt bokföringslagen (1999:000) får göra avdrag bara om motsvarande avsättning görs i räkenskaperna. Detta gäller dock inte för en ersättningsfond för mark.
Ersättningar som ger rätt till avdrag
4 § Avdrag för avsättning till en ersättningsfond får göras om en näringsidkare får ersättning för skada genom brand eller annan olyckshändelse på inventarier, byggnader, markanläggningar, mark och på djurlager i jordbruk eller i renskötsel.
145
5 § Avdrag för avsättning får också göras om en näringsidkare får ersättning för inventarier, byggnader, markanläggningar eller mark i samband med att
1. en fastighet tas i anspråk genom expropriation eller liknande förfarande,
2. en fastighet annars avyttras under sådana förhållanden att det måste anses som en tvångsavyttring och det inte skäligen kan antas att den skulle ha avyttrats även om det inte hade funnits något tvång,
3. en fastighet avyttras som ett led i åtgärder för jordbrukets eller skogsbrukets yttre rationalisering,
4. en fastighet avyttras till staten därför att det på grund av flygbuller inte går att bo på den utan påtaglig olägenhet, eller
5. förfoganderätten till en fastighet inskränks för obegränsad tid med stöd av miljöbalken eller på motsvarande sätt med stöd av andra författningar, under förutsättning att ersättningen är en engångsersättning.
6 § När det gäller byggnader, markanläggningar och mark får avdrag göras bara om tillgångarna är kapitaltillgångar.
Avdragets storlek
7 § Avdraget får inte överstiga den ersättning som skall tas upp.
Om ersättningen avser en avyttrad fastighet, får avdraget inte överstiga summan av de belopp som på grund av avyttringen tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet som kapitalvinst enligt 45 kap. och som återförda värdeminskningsavdrag m.m. enligt 26 kap.
Att sådan kapitalvinst som avses i andra stycket för enskilda näringsidkare kan räknas till inkomstslaget näringsverksamhet framgår av 13 kap. 6 § andra stycket.
8 § Om den skattskyldige med anledning av skadan eller avyttringen gör ett större avdrag för värdeminskning på inventarier, byggnader eller markanläggningar än han annars skulle ha haft rätt till, skall avdraget för avsättning till ersättningsfond för inventarier eller ersättningsfond för byggnader och markanläggningar minskas i motsvarande mån.
9 § Avdraget för avsättning till ersättningsfond för djurlager i jordbruk och i renskötsel får inte överstiga minskningen av lagerreserven under beskattningsåret.
Om lagret har stigit i pris under beskattningsåret, får lagerreserven vid beskattningsårets ingång beräknas på grundval av den procentsats med vilken lagret vid denna tidpunkt faktiskt har skrivits ned och det återanskaffningsvärde samma lager skulle ha haft vid beskattningsårets utgång.
146
Ianspråktagande av fonderna
Vad fonderna får tas i anspråk för
10 § En ersättningsfond för inventarier får tas i anspråk för
– avskrivning av och utgifter för underhåll och reparation av inventarier, och
– nedskrivning av djurlager i jordbruk och renskötsel, med de begränsningar som framgår av 13 § andra stycket.
11 § En ersättningsfond för byggnader och markanläggningar får tas i anspråk för
– avskrivning av och utgifter för underhåll och reparation av byggnader och markanläggningar som är kapitaltillgångar,
– avskrivning av och utgifter för underhåll och reparation av inventarier, och
– nedskrivning av djurlager i jordbruk och renskötsel med de begränsningar som framgår av 13 § andra stycket.
12 § En ersättningsfond för mark får tas i anspråk för anskaffning av mark som är kapitaltillgång.
13 § En ersättningsfond för djurlager i jordbruk och renskötsel får tas i anspråk för nedskrivning av ett sådant djurlager.
Fonden får tas i anspråk med högst ett belopp som motsvarar utgifterna under beskattningsåret för att anskaffa djur till ett sådant lager. Nedskrivningen får inte leda till ett lägre värde på lagret i dess helhet vid beskattningsårets utgång än som annars skulle ha godtagits.
När fonderna får tas i anspråk
14 § En ersättningsfond får tas i anspråk för tillgångar som anskaffas och arbeten som utförs efter utgången av det beskattningsår då avsättningen gjordes.
Fonden får också tas i anspråk för byggnader, markanläggningar och mark som anskaffas under samma beskattningsår som ersättningen skall tas upp som intäkt. I sådant fall skall det anses att avsättning till fonden görs och att fonden tas i anspråk omedelbart efteråt.
15 § Om arbete på byggnader eller markanläggningar sträcker sig över flera beskattningsår, får fonden tas i anspråk under det sista beskattningsåret för avskrivning av tillgångarna eller för utgifter för underhåll och reparationer av dem under de aktuella åren, om avdrag för utgifterna inte redan har gjorts de tidigare åren. Detta gäller också i fråga om nyeller ombyggnad av fartyg och luftfartyg och i fråga om byggnadsinventarier och markinventarier.
147
Turordning
16 § En tidigare avsättning anses ha tagits i anspråk före en senare avsättning till samma slags ersättningsfond.
Beskattningskonsekvenser när fonderna tas i anspråk
17 § Om en ersättningsfond tas i anspråk enligt bestämmelserna i detta kapitel, skall det ianspråktagna beloppet inte tas upp som intäkt.
18 § En utgift som en ersättningsfond tas i anspråk för får inte dras av, om utgiften annars skulle ha dragits av omedelbart.
Om fonden tas i anspråk för avskrivning av inventarier, byggnader eller markanläggningar, räknas bara den del av utgifterna som inte täcks av det ianspråktagna beloppet som anskaffningsvärde för tillgången.
Om fonden tas i anspråk för att anskaffa mark, skall anskaffningsutgiften för marken minskas med det ianspråktagna beloppet när omkostnadsbeloppet beräknas.
Om fonden tas i anspråk för att anskaffa lager, anses lagret nedskrivet med det ianspråktagna beloppet.
Återföring av avdragen
19 § Om en ersättningsfond inte tas i anspråk senast under det beskattningsår för vilket taxering sker under det tredje taxeringsåret efter det taxeringsår som avdraget hänför sig till, skall avdraget återföras det tredje taxeringsåret. Om taxering på grund av förlängning av räkenskapsår inte sker det tredje taxeringsåret, skall avdraget återföras senast det fjärde taxeringsåret efter det taxeringsår som avdraget hänför sig till.
Skattemyndigheten får, om det finns särskilda skäl, medge att fonden behålls under en viss tid därefter. Som längst får den behållas till och med det beskattningsår för vilket taxering sker under det sjätte taxeringsåret efter det taxeringsår som avdraget hänför sig till.
20 § Avdraget skall återföras, även om tiden i 19 § inte har löpt ut, om
1. fonden tas i anspråk i strid med bestämmelserna i 10–15 §§,
2. den huvudsakliga delen av näringsverksamheten överlåts och inte annat följer av 38 kap. 15 §,
3. den huvudsakliga delen av näringsverksamheten tillfaller en eller flera nya ägare på grund av arv, testamente eller bodelning,
4. den som innehar fonden upphör att bedriva näringsverksamheten,
5. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör,
6. näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal,
7. den som innehar fonden upplöses genom fusion eller fission och annat inte följer av bestämmelserna i 37 kap. 17 §,
8. det beslutas att innehavaren av fonden skall träda i likvidation, eller
9. den som innehar fonden försätts i konkurs.
148
Vad som sägs i första stycket 2–4 gäller inte om avsättningen grundas på en sådan avyttring som avses i 5 § 1–4.
I 23 och 24 §§ finns bestämmelser om att ersättningsfonder i vissa fall får tas över av någon annan i stället för att avdragen återförs.
21 § Om en enskild näringsidkare har fått avdrag för avsättning till en ersättningsfond för byggnader och markanläggningar i sådana fall som avses i 5 §, skall återföringen göras i inkomstslaget näringsverksamhet till den del fonden motsvarar belopp som har tagits upp i inkomstslaget näringsverksamhet vid återföring av värdeminskningsavdrag m.m. enligt 26 kap. Avdraget i övrigt skall återföras i inkomstslaget kapital.
En enskild näringsidkare skall återföra avdrag för avsättning till en ersättningsfond för mark i inkomstslaget kapital.
22 § När avdraget återförs skall ett särskilt tillägg om 30 procent av det återförda beloppet tas upp som intäkt i de inkomstslag som återföringen görs i.
Om det finns synnerliga skäl skall något tillägg inte göras.
I vilka fall fonderna får tas över
23 § Vid en sådan ombildning av ekonomisk förening till aktiebolag som avses i 42 kap. 20 § får aktiebolaget ta över den ekonomiska föreningens ersättningsfonder.
Bestämmelser om att ersättningsfonder får tas över finns för kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 18 § och för verksamhetsavyttringar i 38 kap. 15 §.
24 § Skattemyndigheten får, om det finns särskilda skäl, medge att ersättningsfonder i en näringsverksamhet tas över av den som blir ägare till den huvudsakliga delen av näringsverksamheten på grund av arv, testamente eller bodelning i stället för att avdragen återförs enligt 20 § första stycket 3.
25 § Skattemyndigheten får, om det finns särskilda skäl, medge att ett företags ersättningsfonder helt eller delvis tas över av ett annat företag.
För ett sådant medgivande krävs
1. att det ena företaget är ett moderföretag och det andra företaget är dess helägda dotterföretag,
2. att båda företagen är helägda dotterföretag till samma moderföretag, eller
3. att det ena företaget är ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening vars andelar till mer än 90 procent ägs av ett moderföretag tillsammans med eller genom förmedling av ett eller flera av dess helägda dotterföretag och det andra företaget är ett annat sådant företag, moderföretaget eller moderföretagets helägda dotterföretag.
Med helägt dotterföretag avses i detta kapitel ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening vars andelar till mer än 90 procent ägs av ett annat företag (moderföretaget). Bara svenska aktiebolag,
149
svenska ekonomiska föreningar, svenska sparbanker, svenska ömsesidiga försäkringsföretag och sådana svenska stiftelser eller svenska ideella föreningar som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap. kan räknas som moderföretag.
Effekter hos den som tar över fonderna
26 § Om en ersättningsfond tas över, anses den som tar över fonden själv ha gjort avsättningen och avdraget för denna vid den taxering som avdraget faktiskt hänför sig till.
Överklagande
27 § Skattemyndighetens beslut enligt 19 § andra stycket, 24 eller 25 § får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.
32 kap. Upphovsmannakonto
Huvudregler
1 § En enskild näringsidkare som har intäkt i egenskap av upphovsman enligt lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk (upphovsmannaintäkt) får enligt bestämmelserna i detta kapitel dra av belopp som sätts in på ett särskilt bankkonto (upphovsmannakonto). Avdrag får inte göras från en intäkt som avser fotografiska verk.
Avdrag får inte göras av dödsbo.
2 § Uttag från ett upphovsmannakonto anses inte som upphovsmannaintäkt.
3 § Som förutsättning för avdrag gäller
1. att den skattskyldige är obegränsat skattskyldig vid beskattningsårets utgång, och
2. att den skattskyldiges upphovsmannaintäkter under beskattningsåret överstiger hans upphovsmannaintäkter under något av de två föregående beskattningsåren med minst 50 procent.
Avdragets storlek
4 § Avdrag får göras med högst ett belopp som motsvarar upphovsmannaintäkten.
Avdraget får inte överstiga ett belopp som motsvarar två tredjedelar av överskottet av näringsverksamheten före avdraget och före avdrag för avsättning för egenavgifter enligt 16 kap. 29 §. Avdrag får dock inte göras med högre belopp än att överskottet, efter avdraget men före avdraget för avsättning för egenavgifter, uppgår till minst 30 000 kronor.
150
Avdraget skall avrundas nedåt till helt tusental kronor och får inte understiga 10 000 kronor.
Insättning på kontot
5 § En skattskyldig får för ett visst beskattningsår inte göra insättning på upphovsmannakonto i mer än en bank. Om så ändå sker får avdrag göras bara för insättning hos den först anlitade banken.
6 § Avdrag får göras bara om medlen sätts in på ett upphovsmannakonto senast den dag som den skattskyldige enligt lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall lämna självdeklaration.
7 § Som upphovsmannakonto godtas bara sådant konto hos en svensk bank eller en utländsk banks filial i Sverige för vilket ränta tillgodoräknas minst en gång per år.
I lagen (1990:676) om skatt på ränta på skogskontomedel m.m. finns bestämmelser om skatt på räntan.
Uttag från kontot
8 § Uttag från ett upphovsmannakonto får göras tidigast fyra månader efter insättningsdagen. Ett uttag får avse hela det innestående beloppet eller en del av det, dock inte lägre belopp än 1 000 kronor.
Sedan sex år har gått från ingången av det år då insättning enligt 6 § senast skulle göras, skall banken betala ut kvarstående medel.
9 § Uttag från ett upphovsmannakonto skall tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet det beskattningsår då uttaget görs. Motsvarande gäller kvarstående medel som betalas ut eller skulle ha betalats ut enligt 8 § andra stycket.
Byte av bank
10 § Medel på ett upphovsmannakonto får föras över till en annan bank utan att beskattning sker enligt 9 § under förutsättning att hela det innestående beloppet direkt förs över till ett motsvarande konto i den mottagande banken.
När kontomedel förs över skall den överförande banken lämna den mottagande banken de uppgifter som behövs för att den mottagande banken skall kunna fullgöra sina skyldigheter enligt detta kapitel och lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter.
Överlåtelse, pantsättning, utflyttning och dödsfall
11 § Medel på ett upphovsmannakonto skall tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet om
151
1. avtal träffas om överlåtelse eller pantsättning av medlen,
2. medlen övergår till den skattskyldiges make genom bodelning, eller
3. den skattskyldige vid beskattningsårets utgång inte längre är obegränsat skattskyldig.
Om den skattskyldige dör, skall medel på ett upphovsmannakonto tas upp som intäkt senast det beskattningsår då dödsboet skiftas helt eller delvis, dock inte i något fall senare än vid den taxering som sker det tredje kalenderåret efter det år dödsfallet inträffade.
33 kap. Räntefördelning
Tillämpningsområde
1 § Bestämmelserna i detta kapitel gäller enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag.
Bestämmelserna gäller inte näringsverksamhet som bedrivs av europeiska ekonomiska intressegrupperingar eller av en utländska juridiska personer.
Hur räntefördelning görs
Positiv och negativ räntefördelning
2 § Ett positivt fördelningsbelopp får dras av i inkomstslaget näringsverksamhet (positiv räntefördelning). Av 42 kap. 9 § framgår att samma belopp skall tas upp i inkomstslaget kapital.
Ett negativt fördelningsbelopp skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet (negativ räntefördelning). Av 42 kap. 9 § framgår att samma belopp skall dras av i inkomstslaget kapital.
Positivt och negativt fördelningsbelopp
3 § Ett positivt fördelningsbelopp beräknas genom att ett positivt kapitalunderlag för räntefördelning multipliceras med statslåneräntan vid utgången av november andra året före taxeringsåret ökad med fem procentenheter.
Ett negativt fördelningsbelopp beräknas genom att ett negativt kapitalunderlag för räntefördelning multipliceras med statslåneräntan vid samma tidpunkt ökad med en procentenhet.
Om beskattningsåret omfattar längre eller kortare tid än tolv månader, skall fördelningsbeloppet justeras i motsvarande mån.
Hur kapitalunderlaget beräknas framgår av 8–20 §§.
Undantag från räntefördelning
4 § Räntefördelning skall inte göras om det positiva eller negativa kapitalunderlaget är högst 50 000 kronor. Om den skattskyldige skall beräkna mer än ett kapitalunderlag, gäller detta för summan av kapitalunderlagen.
152
Särskilt om positiv räntefördelning
5 § Positiv räntefördelning får göras med högst ett belopp som motsvarar ett för räntefördelning justerat resultat.
Med det för räntefördelning justerade resultatet avses resultatet av näringsverksamheten före räntefördelning
ökat med – avdrag för egenavgifter enligt 16 kap. 29 §, – avdrag för premie för pensionsförsäkring och inbetalning på pensionssparkonto enligt 16 kap. 32 § samt särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader för dessa poster,
– avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt 30 kap., och – avdrag för avsättning till expansionsfond enligt 34 kap., minskat med – sjukpenning och liknande ersättningar som avses i 15 kap. 8 §, – återfört avdrag för egenavgifter enligt 16 kap. 29 §, – återfört avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt 30 kap., och
– återfört avdrag för avsättning till expansionsfond enligt 34 kap.
6 § Den skattskyldige får helt eller delvis avstå från att dra av ett positivt fördelningsbelopp.
Sparat fördelningsbelopp
7 § Om inte hela det positiva fördelningsbeloppet dras av på grund av 5 eller 6 §, skall återstående belopp (sparat fördelningsbelopp) föras vidare till följande beskattningsår. Om den skattskyldige då har ett negativt fördelningsbelopp, skall det sparade fördelningsbeloppet kvittas mot detta.
Kapitalunderlaget
Enskilda näringsidkare
8 § Med kapitalunderlaget för räntefördelning för en enskild näringsidkare avses skillnaden mellan värdet på tillgångarna och värdet på skulderna i näringsverksamheten vid det föregående beskattningsårets utgång
ökad med – underskott av näringsverksamheten under det föregående beskattningsåret till den del avdrag för underskottet inte har gjorts enligt någon av de bestämmelser som anges i 14 kap. 22 § första och andra styckena,
– kvarstående sparat fördelningsbelopp, – en sådan övergångspost som avses i 14 §, och – en sådan särskild post vid arv, gåva m.m. som avses i 15–17 §§, minskad med – 72 procent av expansionsfonden enligt 34 kap. vid det föregående beskattningsårets utgång, och
153
– sådana tillskott till näringsverksamheten under det föregående beskattningsåret som gjorts i annat syfte än att varaktigt öka kapitalet i verksamheten.
9 § Andelar i svenska handelsbolag räknas inte som tillgångar i näringsverksamheten.
10 § Som tillgångar eller skulder i näringsverksamheten räknas inte fordringar eller skulder som avser
– statlig inkomstskatt, – statlig förmögenhetsskatt, – kommunal inkomstskatt, – egenavgifter, – avkastningsskatt enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel,
– särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader,
– statlig fastighetsskatt, – mervärdesskatt som skall redovisas i självdeklaration enligt 10 kap. 31 § skattebetalningslagen (1997:483),
– avgift enligt lagen (1994:1744) om allmänna egenavgifter, och – skattetillägg och förseningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324).
11 § Till den del avdrag har gjorts vid beskattningen skall som skuld räknas
– avsättningar till periodiseringsfonder, – avsättningar till ersättningsfonder, och – avsättningar för framtida utgifter.
12 § Vid beräkning av kapitalunderlaget skall tillgångarna tas upp till det skattemässiga värdet. I fråga om fastigheter som är kapitaltillgångar finns bestämmelser också i 13 §.
Medel på skogskonto, skogsskadekonto och upphovsmannakonto skall tas upp till halva beloppet.
13 § Fastigheter i Sverige som är kapitaltillgångar och som har förvärvats före den 1 januari 1991 får i stället anses förvärvade den 1 januari 1993. I sådant fall skall hänsyn inte tas till utgifter och avdrag före år 1993, utöver vad som anges i andra och fjärde styckena.
Vid tillämpning av första stycket skall anskaffningsutgiften anses motsvara den i det följande angivna delen av fastighetens taxeringsvärde för år 1993 minskad med värdeminskningsavdrag vid 1982–1993 års taxeringar, om avdraget per år uppgått till minst 10 procent av denna del av taxeringsvärdet. Den del av taxeringsvärdet som skall användas är för
– småhusenheter 54 procent, – hyreshusenheter 48 procent, – industrienheter 64 procent, och – lantbruksenheter 39 procent till den del taxeringsvärdet inte avser bostadsbyggnadsvärde eller tomtmarksvärde för privatbostadsfastighet.
154
Om marknadsvärdet på byggnader, mark och markanläggningar som anses förvärvade den 1 januari 1993 vid det föregående beskattningsårets utgång understeg 75 procent av anskaffningsutgiften enligt andra stycket, skall denna utgift justeras i skälig mån.
Vad som sägs om värdeminskningsavdrag gäller också liknande avdrag, såsom skogsavdrag och avdrag för substansminskning, samt sådana belopp med vilka ersättningsfonder och liknande fonder har tagits i anspråk.
14 § Med övergångspost avses ett negativt fördelningsunderlag vid 1995 års taxering enligt den upphävda lagen (1993:1536) om räntefördelning vid beskattning. Om den skattskyldige på grund av förlängt räkenskapsår inte taxerades för näringsverksamheten vid 1995 års taxering, avses i stället ett negativt fördelningsunderlag vid 1996 års taxering enligt samma lag.
Övergångsposten skall beräknas utan sådan jämkning av fördelningsunderlaget som avsågs i 19 § lagen om räntefördelning vid beskattning, om beskattningsåret omfattade annan tid än tolv månader. Om en fastighet som inte var omsättningstillgång togs upp till ett lägre belopp än det högsta av de värden som följer av 13 § 4 eller 14 § nämnda lag, skall övergångsposten minskas med mellanskillnaden.
Om näringsverksamheten övergår till en fysisk person genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, tar förvärvaren över övergångsposten.
15 § En särskild post får beräknas om en fastighet förvärvas genom arv, testamente eller gåva eller genom bodelning med anledning av äktenskapsskillnad eller makes död och det kapitalunderlag för räntefördelning som hänför sig till förvärvet är negativt vid förvärvstidpunkten. Detta gäller bara om fastigheten är kapitaltillgång såväl hos den tidigare ägaren som hos förvärvaren.
16 § Den särskilda posten uppgår till ett belopp som motsvarar det negativa kapitalunderlag för räntefördelning som hänför sig till förvärvet, beräknat vid förvärvstidpunkten. Posten får dock inte överstiga ett belopp som motsvarar den ersättning som lämnas för fastigheten minskad med det högsta värdet för fastigheten vid förvärvstidpunkten enligt 12 § eller 13 § och ökad med 72 procent av en övertagen expansionsfond till den del den avser fastigheten. Ett åtagande att ta över expansionsfonden räknas inte som ersättning.
Om en del av fastigheten övergår till någon annan ägare, skall posten minskas i motsvarande mån.
Om fastigheten och driften av den räknas till olika näringsverksamheter och förvärvaren eller hans närstående inom två år före förvärvet eller efter förvärvet skjutit till kapital i mer än obetydlig omfattning till den näringsverksamhet som driften räknas till, skall posten minskas i motsvarande mån.
155
17 § Den särskilda posten får öka kapitalunderlaget för räntefördelning med högst ett belopp som motsvarar det negativa kapitalunderlaget i näringsverksamheten före ökningen med posten.
Kapitalunderlaget får ökas med posten bara så länge någon del av fastigheten finns kvar i näringsverksamheten. Om kapitalunderlaget före ökningen med posten ett visst år inte längre är negativt, upphör rätten att öka kapitalunderlaget med posten.
18 § Bestämmelser om fördelning av kapitalunderlaget mellan makar som tillsammans deltar i näringsverksamheten finns i 60 kap. 11 §.
Handelsbolagsdelägare
19 § Med kapitalunderlaget för räntefördelning i fråga om en andel i ett svenskt handelsbolag avses den justerade anskaffningsutgiften för andelen i bolaget beräknad enligt 50 kap. vid det föregående beskattningsårets utgång
ökad med – kvarstående sparat fördelningsbelopp, och – en sådan övergångspost som avses i 20 §, minskad med – sådana tillskott under det föregående beskattningsåret som gjorts i annat syfte än att varaktigt öka kapitalet i bolaget, och
– lån från bolaget till delägaren eller någon närstående till delägaren under det aktuella beskattningsåret, om räntan på lånet inte är marknadsmässig.
Med kapitalunderlaget för räntefördelning avses när det gäller en andel som är lagertillgång andelens skattemässiga värde vid det föregående beskattningsårets utgång ökat och minskat med posterna i första stycket.
20 § Med övergångspost avses ett negativt fördelningsunderlag vid 1995 års taxering enligt den upphävda lagen (1993:1536) om räntefördelning vid beskattning. Om den skattskyldige på grund av förlängt räkenskapsår inte taxerades för näringsverksamheten vid 1995 års taxering, avses i stället ett negativt fördelningsunderlag vid 1996 års taxering enligt samma lag.
Övergångsposten skall beräknas utan sådan jämkning av fördelningsunderlaget som avsågs i 19 § lagen om räntefördelning vid beskattning, om beskattningsåret omfattade annan tid än tolv månader. Om en fastighet som inte var omsättningstillgång togs upp till ett lägre värde än det högsta av de värden som följer av 13 § 4 och 14 § nämnda lag, skall övergångsposten minskas med mellanskillnaden.
Om delägarens nettouttag (skillnaden mellan uttag och tillskott) från bolaget under de beskattningsår som taxerats åren 1991–1994 översteg såväl hans nettoinkomst från bolaget vid beskattningen (skillnaden mellan de inkomster som togs upp och de underskott som drogs av) som hans andel av bolagets resultat under motsvarande period, skall övergångsposten minskas med mellanskillnaden.
Om andelen övergår till en fysisk person genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, tar förvärvaren över övergångsposten.
156
34 kap. Expansionsfonder
Tillämpningsområde
1 § Bestämmelserna i detta kapitel gäller enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag.
Bestämmelserna gäller inte näringsverksamhet som bedrivs av en europeisk ekonomisk intressegruppering eller av en utländsk juridisk person.
2 § Avdrag får göras för belopp som sätts av till expansionsfond.
När det gäller svenska handelsbolag skall avdraget beräknas för varje delägare för sig och avsättningarna göras hos delägarna.
Expansionsfondsskatt
3 § Av 1 kap. 3 § och 65 kap. 8 § framgår det att expansionsfondsskatt skall betalas vid avsättning till en expansionsfond och att ett motsvarande belopp skall dras av från den slutliga skatten vid återföring.
Beloppsgränser
Huvudregel
4 § Avdrag får göras med högst ett belopp som motsvarar ett för expansionsfond justerat positivt resultat. Avdraget begränsas också på så sätt att expansionsfonden inte får överstiga det högsta belopp som anges i bestämmelserna om kapitalunderlaget i 6-13 §§.
Justerat resultat
5 § Med det för expansionsfond justerade resultatet avses resultatet av näringsverksamheten före avdrag för avsättning till expansionsfond
ökat med – avdrag för egenavgifter enligt 16 kap. 29 §, och – avdrag för premie för pensionsförsäkring och inbetalning på pensionssparkonto enligt 16 kap. 32 § samt särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader avseende dessa poster,
minskat med – sjukpenning och liknande ersättningar som avses i 15 kap. 8 §, och – återfört avdrag för egenavgifter enligt 16 kap. 29 §.
Kapitalunderlag för enskilda näringsidkare
6 § För enskilda näringsidkare får expansionsfonden uppgå till högst ett belopp som motsvarar 138,89 procent av kapitalunderlaget för expansionsfond.
157
7 § Med kapitalunderlaget för expansionsfond avses skillnaden mellan värdet på tillgångarna och värdet på skulderna i näringsverksamheten vid beskattningsårets utgång
ökad med – underskott av näringsverksamheten till den del underskottet inte dras av enligt någon av de bestämmelser som anges i 14 kap. 22 § första och andra styckena,
– en sådan övergångspost som avses i 33 kap. 14 §, och – en sådan särskild post vid arv, gåva m.m. som avses i 8–10 §§, minskad med – sådana tillskott till verksamheten under beskattningsåret som görs i annat syfte än att varaktigt öka kapitalet i verksamheten.
Bestämmelserna i 33 kap. 9–14 §§ om vilka tillgångar och skulder som räknas till näringsverksamheten, om hur tillgångarna värderas samt om övergångsposten skall tillämpas också vid beräkning av kapitalunderlaget för expansionsfond.
8 § En särskild post får beräknas om en fastighet förvärvas genom arv, testamente eller gåva eller genom bodelning med anledning av äktenskapsskillnad eller makes död och summan av egen och övertagen expansionsfond överstiger 138,89 procent av summan av förvärvarens kapitalunderlag för expansionsfond och det kapitalunderlag som hänför sig till förvärvet. Förvärvarens kapitalunderlag och expansionsfond skall beräknas vid utgången av beskattningsåret före förvärvet medan det kapitalunderlag som hänför sig till förvärvet och den övertagna expansionsfonden beräknas vid förvärvstidpunkten.
Första stycket gäller bara under förutsättning att villkoren i 18 § är uppfyllda och om fastigheten är kapitaltillgång såväl hos den tidigare ägaren som hos förvärvaren. 9 § Den särskilda posten beräknas på det sätt som anges i 33 kap. 16 §.
10 § Den särskilda posten får öka kapitalunderlaget för expansionsfond med ett så stort belopp att expansionsfonden motsvarar högst 138,89 procent av kapitalunderlaget som avses i 8 §.
Kapitalunderlaget får ökas med posten bara så länge någon del av fastigheten finns kvar i näringsverksamheten. Om expansionsfonden ett visst år uppgår till eller är lägre än 138,89 procent av kapitalunderlaget före ökningen med posten, upphör rätten att öka kapitalunderlaget med posten.
11 § Bestämmelser om fördelning av kapitalunderlaget mellan makar som tillsammans deltar i näringsverksamheten finns i 60 kap. 11 §.
Kapitalunderlag för handelsbolagsdelägare
12 § För delägare i svenska handelsbolag får expansionsfonden inte uppgå till ett så högt belopp att kapitalunderlaget för expansionsfond är negativt.
158
13 § Med kapitalunderlaget för expansionsfond avses delägarens justerade anskaffningsutgift för andelen i bolaget vid beskattningsårets utgång,
ökad med – en sådan övergångspost som avses i 33 kap. 20 §, minskad med – sådana tillskott under beskattningsåret som görs i annat syfte än att varaktigt öka kapitalet i bolaget, och
– lån från bolaget till delägaren eller till en närstående till delägaren, om inte räntan på lånet är marknadsmässig.
Vid tillämpning av första stycket beräknas den justerade anskaffningsutgiften enligt 50 kap., dock utan sådan ökning på grund av beskattningsårets avsättning till expansionsfond som avses i 50 kap. 5 §.
Om andelen i handelsbolaget är lagertillgång, avses med kapitalunderlaget för expansionsfond andelens skattemässiga värde vid beskattningsårets utgång ökat och minskat med posterna i första stycket.
Bestämmelserna om övergångsposten i 33 kap. 20 § skall tillämpas också vid beräkning av kapitalunderlaget för expansionsfond.
Återföring av avdragen
14 § Avdrag för avsättning till expansionsfond skall återföras senast när förhållandena är sådana som anges i 15–17 §§.
I 18–22 §§ finns bestämmelser om att expansionsfonden i vissa fall får föras över till annan näringsverksamhet i stället för att avdragen återförs.
15 § Om expansionsfonden överstiger vad som är tillåtet enligt 6 eller 12 §, skall motsvarande del av avdragen återföras. 16 § En enskild näringsidkares avdrag skall återföras om
1. han upphör att bedriva näringsverksamheten,
2. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör,
3. näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal,
4. han är begränsat skattskyldig och dör under beskattningsåret, eller
5. han försätts i konkurs.
17 § Avdrag som en delägare i ett svenskt handelsbolag har gjort skall återföras om
1. handelsbolaget upphör att bedriva näringsverksamheten,
2. andelen i handelsbolaget avyttras eller övergår till en ny ägare på något annat sätt,
3. skattskyldigheten för näringsverksamheten upphör,
4. näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal,
5. delägaren är begränsat skattskyldig och dör under beskattningsåret,
6. det beslutas att handelsbolaget skall träda i likvidation, eller
7. delägaren eller handelsbolaget försätts i konkurs.
159
I vilka fall fonderna får tas över
Från enskild näringsidkare till annan enskild näringsidkare
18 § Om samtliga realtillgångar i en enskild näringsverksamhet övergår till en obegränsat skattskyldig fysisk person genom arv, testamente, gåva eller bodelning får mottagaren ta över en expansionsfond om
– mottagaren vid arv eller testamente skriftligen förklarar att han tar över expansionsfonden, eller
– parterna vid gåva eller bodelning träffar skriftligt avtal om övertagandet.
Expansionsfonden får dock inte tas över till den del den överstiger 185 procent av det värde som realtillgångarna i näringsverksamheten uppgick till vid utgången av det tredje beskattningsåret före det aktuella beskattningsåret. Värdet av realtillgångarna skall beräknas på det sätt som anges i 33 kap. 12 § första stycket och 13 §.
Om expansionsfonden tas över, anses den som tar över fonden själv ha gjort avsättningarna och avdragen för dem.
Från enskild näringsverksamhet till handelsbolag
19 § En expansionsfond får föras över om en enskild näringsidkare
– överlåter samtliga realtillgångar i näringsverksamheten till ett svenskt handelsbolag som han har en andel i eller genom överlåtelsen får en andel i, och
– begär att expansionsfonden inte skall återföras. Om expansionsfonden förs över, anses delägaren ha gjort avsättningarna och avdragen för dem såsom delägare i handelsbolaget.
Från enskild näringsverksamhet till aktiebolag
20 § En expansionsfond upphör utan att bestämmelserna i 14–16 §§ blir tillämpliga om en enskild näringsidkare
– överlåter samtliga realtillgångar i näringsverksamheten till ett aktiebolag som han äger aktier i eller genom överlåtelsen kommer att äga aktier i,
– begär att expansionsfonden inte skall återföras, och – såvida det inte är fråga om apportemission, skjuter till kapital till bolaget och detta kapital motsvarar minst 72 procent av expansionsfonden.
I 48 kap. 12 § finns bestämmelser om beräkningen av omkostnadsbeloppet för aktierna.
Från handelsbolagsdelägare till annan handelsbolagsdelägare
21 § En expansionsfond får tas över om
– en delägares andel i ett svenskt handelsbolag övergår till en obegränsat skattskyldig fysisk person genom arv, testamente, gåva eller bodelning, och
– mottagaren vid arv eller testamente skriftligen förklarar att han tar över expansionsfonden, eller
160
– parterna vid gåva eller bodelning träffar skriftligt avtal om övertagandet.
Expansionsfonden får dock inte tas över till den del den överstiger den justerade anskaffningsutgiften enligt 50 kap. Den får inte heller tas över till den del den överstiger den justerade anskaffningsutgiften vid utgången av det tredje beskattningsåret före det aktuella ökad med en tredjedel.
Om andelen i handelsbolaget är en lagertillgång, gäller i stället att expansionsfonden inte får tas över till den del den överstiger andelens skattemässiga värde. Den får inte heller tas över till den del den överstiger motsvarande värde vid utgången av det tredje beskattningsåret före det aktuella året ökat med en tredjedel.
Om expansionsfonden tas över, anses den som tar över fonden själv ha gjort avsättningarna och avdragen för dem såsom delägare i handelsbolaget.
Från handelsbolag till enskild näringsverksamhet
22 § Om en delägare i ett svenskt handelsbolag tillskiftas realtillgångar vid bolagets upplösning får en expansionsfond föras över om
– delägaren begär att expansionsfonden inte skall återföras, och – överföringen inte föranleder uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap.
Om expansionsfonden förs över, anses delägaren ha gjort avsättningarna och avdragen för dem i enskild näringsverksamhet.
Definition av realtillgångar
23 § Med realtillgångar avses alla sådana tillgångar som räknas in i kapitalunderlaget för expansionsfond i enskild näringsverksamhet med undantag av kontanter, banktillgodohavanden och liknande tillgångar.
35 kap. Koncernbidrag
Huvudregel
1 § Koncernbidrag skall dras av hos givaren och tas upp hos mottagaren, om förutsättningarna för avdrag i detta kapitel är uppfyllda.
Med koncernbidrag avses inte en ersättning som är en utgift för givaren för att förvärva eller bibehålla inkomster.
Definitioner
2 § Med moderföretag avses i detta kapitel ett företag som äger mer än 90 procent av andelarna i ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening och som är
– ett svenskt aktiebolag, – en svensk ekonomisk förening, – en svensk sparbank,
161
– ett svenskt ömsesidigt försäkringsföretag, – en svensk stiftelse som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap., eller
– en svensk ideell förening som inte omfattas av bestämmelserna om undantag från skattskyldighet i 7 kap.
Med helägt dotterföretag avses i detta kapitel det företag som ägs av moderföretaget enligt första stycket.
Förutsättningar
Bidrag mellan moderföretag och helägt dotterföretag
3 § Ett koncernbidrag från ett moderföretag till ett helägt dotterföretag eller från ett helägt dotterföretag till ett moderföretag skall dras av under förutsättning att
1. varken givaren eller mottagaren är ett privatbostadsföretag, investmentföretag eller förvaltningsföretag,
2. både givaren och mottagaren redovisar bidraget öppet i självdeklarationen vid samma års taxering,
3. dotterföretaget har varit helägt under givarens och mottagarens hela beskattningsår eller sedan dotterföretaget började bedriva näringsverksamhet av något slag,
4. mottagaren inte enligt ett skatteavtal skall anses ha hemvist i en utländsk stat, och
5. om bidraget lämnas från dotterföretaget till moderföretaget, utdelning under beskattningsåret från dotterföretaget inte skall tas upp hos moderföretaget.
Bidrag mellan helägda dotterföretag
4 § Ett koncernbidrag från ett helägt dotterföretag till ett annat helägt dotterföretag till samma moderföretag skall dras av, om de förutsättningar som anges i 3 § 1–4 är uppfyllda och
1. moderföretaget är ett investmentföretag eller förvaltningsföretag,
2. utdelning under beskattningsåret från det dotterföretag som ger koncernbidraget inte skall tas upp av moderföretaget, eller
3. utdelning under beskattningsåret från det dotterföretag som tar emot koncernbidraget skall tas upp av moderföretaget.
Bidrag mellan företag som kan fusioneras
5 § Ett koncernbidrag från ett moderföretag till ett annat svenskt aktiebolag än ett helägt dotterföretag skall dras av, om de förutsättningar som anges i 3 § 1, 2 och 4 är uppfyllda och om ägarförhållandena under givarens och mottagarens hela beskattningsår eller sedan mottagaren började bedriva näringsverksamhet av något slag har varit sådana att mottagaren genom fusioner mellan moderföretag och dotterbolag har kunnat gå upp i moderföretaget. Fusion skall anses kunna äga rum när ett moderföretag äger mer än 90 procent av aktierna i ett dotterbolag, men inte i andra fall.
162
Bidrag som kunnat förmedlas
6 § Ett koncernbidrag skall dras av om givaren hade kunnat lämna ett koncernbidrag till ett annat företag med rätt till avdrag enligt 3, 4 eller 5 § och bidraget därefter, direkt eller genom förmedling av ytterligare företag, hade kunnat vidarebefordras till mottagaren på ett sådant sätt att varje förmedlande företag skulle ha haft rätt till avdrag för det vidarebefordrade bidraget.
Ändrade ägarförhållanden
7 § Ett företag som blir helägt dotterföretag till ett nytt moderföretag och som fortsätter att vara det till utgången av givarens och mottagarens beskattningsår anses trots ägarförändringen ha varit helägt av det nya moderföretaget under hela beskattningsåret, om förhållandena mellan det företaget och dotterföretaget under hela den del av bådas beskattningsår som föregick ägarförändringen varit sådana att företagen skulle haft rätt till avdrag för koncernbidrag till varandra om förhållandena hade bestått under hela deras beskattningsår.
Dispens
8 § Regeringen får medge att ett bidrag dras av hos givaren och tas upp hos mottagaren även om en eller flera av de förutsättningar som anges i detta kapitel inte är uppfyllda. Det gäller dock bara om
– bidraget lämnas från ett svenskt företag till ett annat svenskt företag som givaren har intressegemenskap med,
– bidraget lämnas för en näringsverksamhet som är av väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt, och
– bidraget redovisas öppet.
36 kap. Kommissionärsförhållanden
Huvudregel
1 § Om ett kommissionärsföretag bedriver en näringsverksamhet för ett kommittentföretags räkning, får kommittentföretaget ta upp överskottet av kommissionärsverksamheten eller, om det uppkommer ett underskott, dra av detta, om förutsättningarna i detta kapitel är uppfyllda.
Resultatet av kommissionärsverksamheten skall hos kommittentföretaget behandlas som om företaget självt hade bedrivit näringsverksamheten.
Definitioner
2 § Med kommissionärsföretag avses ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som bedriver näringsverksamhet i eget namn för ett eller flera andra svenska aktiebolags eller svenska ekonomiska föreningars räkning.
163
Med kommittentföretag avses det bolag eller den förening för vars räkning näringsverksamheten bedrivs.
Förutsättningar
Verksamhet för ett kommittentföretags räkning
3 § Om kommissionärsföretaget bedriver kommissionärsverksamhet för ett enda kommittentföretags räkning, får överskottet eller underskottet av kommissionärsverksamheten tas upp respektive dras av hos kommittentföretaget under förutsättning att
1. kommissionärsförhållandet är grundat på ett skriftligt avtal,
2. kommissionärsföretaget bedriver kommissionärsverksamheten uteslutande för kommittentföretagets räkning,
3. kommissionärsföretaget under beskattningsåret inte bedriver näringsverksamhet i nämnvärd omfattning vid sidan av kommissionärsverksamheten,
4. verksamheten har bedrivits på det sätt som anges i detta kapitel under båda företagens hela beskattningsår eller sedan kommissionärsföretaget började bedriva näringsverksamhet av något slag,
5. beskattningsåren för båda företagen slutar vid samma tidpunkt, och
6. båda företagen skulle haft rätt till avdrag för koncernbidrag enligt 35 kap. om de hade lämnat sådant till det andra företaget under beskattningsåret.
Vid prövning av förutsättningen i första stycket 6 skall kommissionärsverksamheten anses ingå i båda företagens verksamhet.
Verksamhet för flera kommittentföretags räkning
4 § Om kommissionärsföretaget bedriver kommissionärsverksamhet för två eller flera kommittentföretags räkning under samma beskattningsår, får överskottet eller underskottet av kommissionärsverksamheten tas upp respektive dras av hos dessa företag om de förutsättningar som anges i 3 § är uppfyllda i förhållande till varje kommittentföretag. När det gäller förutsättningen i 3 § första stycket 2, skall kommissionärsföretaget bedriva kommissionärsverksamheten uteslutande för kommittentföretagens räkning.
5 § Skattemyndigheten får vid tillämpning av 4 § efter ansökan av kommittentföretagen medge undantag från förutsättningen i 3 § första stycket 6, om kommissionärsförhållandet har tillkommit av organisatoriska eller marknadstekniska skäl eller om det finns andra synnerliga skäl.
Skattemyndighetens beslut får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.
164
37 kap. Fusioner och fissioner
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om beskattningen vid fusioner och fissioner.
Beskattning av ägarna i det överlåtande företaget
2 § Bestämmelser om uppskov med beskattningen hos ägare till andelar i det överlåtande företaget vid en fusion eller fission finns i fråga om
– koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap., – ekonomiska föreningar och medlemsbanker i 42 kap. 21 § jämförd med 48 kap. 10 §, och
– andelsbyten i 49 kap.
Definitioner
3 § Med fusion avses en ombildning som uppfyller följande förutsättningar:
1. Samtliga tillgångar samt skulder och andra förpliktelser hos ett företag (det överlåtande företaget) skall tas över av ett annat företag (det övertagande företaget).
2. Det överlåtande företaget skall upplösas utan likvidation.
4 § Med kvalificerad fusion avses en fusion som uppfyller villkoren i 11–15 §§.
5 § Med fission avses en ombildning som uppfyller följande förutsättningar:
1. Samtliga tillgångar samt skulder och andra förpliktelser hos ett företag (det överlåtande företaget) skall tas över av två eller flera andra företag (de övertagande företagen).
2. Det överlåtande företaget skall upplösas utan likvidation.
6 § Med kvalificerad fission avses en fission som uppfyller villkoren i 11–15 §§.
7 § Vad som sägs om det överlåtande företaget gäller, om det vid en fusion finns flera överlåtande företag, vart och ett av dessa. Vad som sägs om det övertagande företaget gäller vid en fission de övertagande företagen.
8 § En fusion eller fission skall anses genomförd när det överlåtande företaget har upplösts.
9 § Med företag avses i detta kapitel
1. svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening och svensk sparbank,
165
2. utländskt bolag, och
3. annat utländskt företag som hör hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen och som bedrivs i någon av de associationsformer som anges i bilaga 37.1 och är skyldigt att betala någon av de skatter som anges i bilaga 37.2, utan valmöjlighet eller rätt till undantag.
Som företag räknas inte utländskt skadeförsäkringsföretag.
10 § Ett företag anses vid tillämpning av detta kapitel höra hemma i en viss stat som är medlem i Europeiska unionen, om företaget enligt lagstiftningen i denna stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte anses ha hemvist i en annan stat på grund av ett skatteavtal. Om företaget enligt ett skatteavtal anses ha hemvist i en annan medlemsstat, skall det anses höra hemma i denna andra medlemsstat.
Villkor för kvalificerade fusioner och fissioner
Skattskyldighet
11 § Det överlåtande företaget skall omedelbart före fusionen eller fissionen vara skattskyldigt för inkomst av åtminstone en del av näringsverksamheten. Inkomsten får inte ha varit helt undantagen från beskattning på grund av ett skatteavtal.
12 § Det övertagande företaget skall omedelbart efter fusionen eller fissionen vara skattskyldigt för inkomst av sådan näringsverksamhet som det överlåtande företaget beskattats för. Inkomsten får inte helt eller delvis vara undantagen från beskattning på grund av ett skatteavtal.
Fusions- och fissionsvederlag
13 § Om det övertagande företaget vid en fusion inte äger samtliga andelar i det överlåtande företaget, får fusionsvederlag betalas bara till andra andelsägare i detta företag än det övertagande företaget.
Om de övertagande företagen vid en fission inte äger samtliga andelar i det överlåtande företaget, får fissionsvederlag betalas bara till andra andelsägare i detta företag än de övertagande företagen.
Beskattningsårets längd
14 § Beskattningsåret enligt 19 § för den överlåtna näringsverksamheten får inte komma att överstiga arton månader genom fusionen eller fissionen.
Privatbostadsföretag
15 § Om det överlåtande företaget är ett privatbostadsföretag, skall det övertagande företaget vara en bostadsrättsförening som är ett privatbostadsföretag.
166
Beskattningen vid kvalificerade fusioner och fissioner
Inledning
16 § Vid kvalificerade fusioner och fissioner skall bestämmelserna i 17– 30 §§ tillämpas.
Huvudregler
17 § Det överlåtande företaget skall i fråga om sådan näringsverksamhet som avses i 11 § inte ta upp någon inkomst eller dra av någon utgift på grund av fusionen eller fissionen.
Företaget skall inte heller beskattas för resultatet för det beskattningsår som avslutas genom att fusionen eller fissionen genomförs (det sista beskattningsåret).
18 § Det övertagande företaget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga situation i fråga om sådan näringsverksamhet som avses i 17 §, om det inte framgår något annat av 20–28 §§.
Företaget skall anses ha bedrivit det överlåtande företagets näringsverksamhet från ingången av det överlåtande företagets sista beskattningsår.
Beskattningsåret
19 § Det övertagande företagets beskattningsår för den övertagna näringsverksamheten är tiden från ingången av det överlåtande företagets sista beskattningsår till utgången av det räkenskapsår för det övertagande företaget som avslutas närmast efter det att fusionen eller fissionen genomförs.
Räkenskapsenlig avskrivning
20 § Om inventarier tas upp till ett högre värde i det övertagande företagets räkenskaper än som följer av 18 §, får företaget tillämpa räkenskapsenlig avskrivning bara om mellanskillnaden tas upp som intäkt. Intäkten skall tas upp det beskattningsår då fusionen eller fissionen genomförs eller fördelas med lika belopp på det beskattningsåret och de två följande beskattningsåren.
Underskott
21 § Om det kvarstår underskott hos det överlåtande företaget från beskattningsår före det sista beskattningsåret, tillämpas beloppsspärren i 40 kap. 15–17 §§.
Vid fusion avses med utgift i 40 kap. 15 och 16 §§ summan av fusionsvederlaget och de utgifter som det övertagande företaget haft för förvärv av andelar i det överlåtande företaget. Vid fission avses med utgift i 40 kap. 15 och 16 §§ summan av fissionsvederlagen och de utgifter som de
167
övertagande företagen haft för förvärv av andelar i det överlåtande företaget. Med ny ägare avses det övertagande företaget.
22 § Bestämmelserna i 21 § gäller inte om det övertagande företaget före fusionen eller fissionen hade sådant bestämmande inflytande över det överlåtande företaget som anges i 40 kap. 5 §.
23 § Bestämmelserna i 21 § gäller inte vid fusion enligt 12 kap.1 och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, 7 kap.1 och 2 §§sparbankslagen (1987:619) eller 10 kap.1 och 2 §§ lagen (1995:1570) om medlemsbanker. 24 § Det övertagande företaget skall först det sjätte beskattningsåret efter det beskattningsår då fusionen eller fissionen genomfördes dra av
1. underskott hos företaget som kvarstår från beskattningsår före det beskattningsår då fusionen eller fissionen genomfördes, samt
2. underskott hos det överlåtande företaget som kvarstår från beskattningsår före det sista beskattningsåret.
Om en del av underskotten hos det överlåtande företaget inte får dras av på grund av beloppsspärren i 40 kap. 15–17 §§, gäller första stycket 2 för den återstående delen.
25 § Bestämmelsen i 24 § gäller inte om koncernbidrag hade kunnat lämnas med avdragsrätt mellan det överlåtande och det övertagande företaget under följande beskattningsår, i fråga om det övertagande företaget: under beskattningsåret före det be-
skattningsår för den sedan tidigare bedrivna näringsverksamheten då fusionen eller fissionen genomförs, och
i fråga om det överlåtande företaget: under beskattningsåret före det sista
beskattningsåret.
Om det för något av företagen gällde en koncernbidragsspärr enligt 40 kap. 18 § och koncernbidrag från det andra företaget enligt 40 kap. 19 § inte undantagslöst fick räknas med i överskottet, skall dock det övertagande företaget dra av sådant underskott som avses i 24 § först när begränsningen skulle ha upphört om fusionen eller fissionen inte hade genomförts.
26 § Bestämmelsen i 24 § gäller inte vid fusion mellan kooperativa föreningar enligt 12 kap.1 och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar.
Kvarstående kapitalförlust på delägarrätter
27 § Om det övertagande företaget är ett fåmansföretag vid utgången av det beskattningsår då fusionen eller fissionen genomförs eller om det överlåtande företaget var ett fåmansföretag vid ingången av beskattningsåret före det sista beskattningsåret, gäller 18 § i fråga om rätt till avdrag för kvarstående kapitalförlust på delägarrätter enligt 48 kap. 26 §
168
första stycket bara om det övertagande företaget ägde mer än 90 procent av andelarna i det överlåtande företaget vid den sistnämnda tidpunkten.
Särskilda regler vid fission om fonder, underskott och kvarstående kapitalförlust
28 § Vid en fission skall periodiseringsfonder, ersättningsfonder, rätt till avdrag för underskott enligt 40 kap. och rätt till avdrag för kvarstående kapitalförlust enligt 48 kap. 26 § första stycket fördelas på de övertagande företagen i förhållande till det nettovärde som förs över till varje företag.
Med nettovärde avses här skillnaden mellan de skattemässiga värdena på tillgångarna och de värden på skulder och andra förpliktelser som gäller vid beskattningen.
Värdepapper som getts ut av det överlåtande företaget
29 § Om det övertagande företaget innehar värdepapper som har getts ut av det överlåtande företaget och dessa är kapitaltillgångar, skall värdepapperen inte anses avyttrade enligt 44 kap. 8 §.
Om det övertagande företaget innehar andelar i det överlåtande företaget och dessa är lagertillgångar, skall andelarna anses ha avyttrats vid fusionen eller fissionen mot en ersättning som motsvarar deras skattemässiga värde.
Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EU-land
30 § Om tillgångar samt skulder och andra förpliktelser förs över genom en fusion eller fission från ett företag som hör hemma i Sverige till ett företag som hör hemma i en annan stat som är medlem i Europeiska unionen, gäller andra stycket till den del tillgångarna samt skulderna och förpliktelserna är knutna till en sådan plats i en medlemsstat som är ett fast driftställe enligt ett skatteavtal mellan Sverige och den staten eller – om det inte finns något skatteavtal – som skulle ha varit ett fast driftställe om 2 kap. 29 § hade tillämpats i den staten.
Det överlåtande företaget har vid tillämpning av 16 kap. 18 och 19 §§ och av lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt rätt till avdrag respektive avräkning av utländsk skatt som om företaget faktiskt hade betalat den skatt som skulle ha betalats i den stat där det fasta driftstället är beläget om det inte hade funnits sådan lagstiftning där som avses i det av Europeiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 antagna direktivet om ett gemensamt beskattningssystem för fusion, fission, överföring av tillgångar och utbyte av aktier eller andelar som berör bolag i olika medlemsstater (90/434/EEG).
Hänvisningar
31 § Bestämmelser om fusioner och fissioner finns också i fråga om
– utgifter i samband med fusion eller fission i 16 kap. 7 §,
169
– koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. 9, 20, 24 och 25 §§, – avyttringar med kapitalförlust till företag i intressegemenskap i 25 kap. 31 §,
– periodiseringsfonder i 30 kap. 8 §, – ersättningsfonder i 31 kap. 20 §, och – andelsbyten i 49 kap. 4 och 22 §§.
38 kap. Verksamhetsavyttringar
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om undantag från omedelbar beskattning när ett företag avyttrar tillgångar till ett annat företag genom en verksamhetsavyttring.
Definitioner
2 § Med verksamhetsavyttring avses en ombildning som uppfyller villkoren i 6–8 §§ samt följande förutsättningar:
1. Ett företag (det säljande företaget) skall avyttra samtliga tillgångar i sin näringsverksamhet eller i en verksamhetsgren (de avyttrade tillgångarna) till ett annat företag (det köpande företaget).
2. Ersättningen skall vara marknadsmässig och lämnas i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar). Om det säljande företaget har skulder eller andra förpliktelser som hänför sig till de avyttrade tillgångarna, får ersättning lämnas också på det sättet att det köpande företaget tar över ansvaret för förpliktelserna.
3 § Med företag avses i detta kapitel
1. svenskt aktiebolag, svensk ekonomisk förening och svensk sparbank,
2. utländskt bolag, och
3. annat utländskt företag som hör hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen och som bedrivs i någon av de associationsformer som anges i bilaga 37.1 och är skyldigt att betala någon av de skatter som anges i bilaga 37.2, utan valmöjlighet eller rätt till undantag.
Som företag räknas inte privatbostadsföretag, investmentföretag eller utländskt skadeförsäkringsföretag.
4 § Ett företag anses vid tillämpning av detta kapitel höra hemma i en viss stat som är medlem i Europeiska unionen, om företaget enligt lagstiftningen i denna stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte anses ha hemvist i en annan stat på grund av ett skatteavtal. Om företaget enligt ett skatteavtal anses ha hemvist i en annan medlemsstat, skall det anses höra hemma i denna andra medlemsstat.
170
Begäran
5 § Bestämmelserna om undantag från omedelbar beskattning skall tilllämpas bara om det säljande och det köpande företaget begär det.
Villkor
Skattskyldighet
6 § Det säljande företaget skall omedelbart före avyttringen ha varit skattskyldigt för inkomst av åtminstone en del av den avyttrade näringsverksamheten eller verksamhetsgrenen. Inkomsten får inte ha varit helt undantagen från beskattning på grund av ett skatteavtal.
7 § Det köpande företaget skall omedelbart efter avyttringen vara skattskyldigt för inkomst av sådan näringsverksamhet som det säljande företaget beskattats för. Inkomsten får inte helt eller delvis vara undantagen från beskattning på grund av ett skatteavtal.
Ersättningens storlek
8 § Ersättningen skall överstiga summan av de skattemässiga värdena för de avyttrade tillgångarna.
Beskattningen
Hos det säljande företaget
9 § Det säljande företaget skall inte ta upp ersättningen på grund av verksamhetsavyttringen.
10 § För andra tillgångar än kapitaltillgångar skall det säljande företaget ta upp de skattemässiga värdena som intäkt.
Om inventarier som avyttras bara är en del av säljarens samtliga inventarier, skall en skälig del av hela det skattemässiga värdet tas upp.
11 § Kapitalvinster och kapitalförluster som uppkommer hos det säljande företaget vid avyttringen skall inte tas upp respektive får inte dras av.
12 § Värdeminskningsavdrag m.m. för avyttrad näringsfastighet eller näringsbostadsrätt skall inte återföras enligt 26 kap. hos det säljande företaget.
13 § De mottagna andelarna skall anses anskaffade för nettovärdet av den avyttrade näringsverksamheten eller verksamhetsgrenen.
Med nettovärde avses här skillnaden mellan de skattemässiga värdena på tillgångarna och de värden på skulderna och förpliktelserna som gäller vid beskattningen.
171
Hos det köpande företaget
14 § Det köpande företaget skall anses ha anskaffat andra förvärvade tillgångar än kapitaltillgångar för ett belopp som motsvarar det belopp som det säljande företaget skall ta upp enligt 10 §.
I fråga om kapitaltillgångar inträder det köpande företaget i det säljande företagets skattemässiga situation.
Fonder, avsättningar och underskott
15 § Periodiseringsfonder och ersättningsfonder hos det säljande företaget skall tas över av det köpande företaget, om företagen begär det. Det köpande företaget skall i så fall anses ha gjort avsättningarna till fonderna och fått avdragen för avsättningarna vid de taxeringar avdragen faktiskt hänför sig till.
Om avyttringen inte omfattar samtliga tillgångar i det säljande företaget, får högst en så stor andel av periodiseringsfonder och ersättningsfonder tas över som motsvarar förhållandet mellan de skattemässiga värdena på de avyttrade tillgångarna och motsvarande värden på samtliga tillgångar i det säljande företaget vid tidpunkten för verksamhetsavyttringen.
16 § Om det säljande företaget har gjort avdrag för framtida utgifter som hänför sig till det som avyttras, skall avdragen inte återföras hos det säljande företaget utan hos det köpande företaget.
17 § Det köpande företaget får inte ta över rätt till avdrag för underskott enligt 40 kap. eller rätt till avdrag för kvarstående kapitalförluster på delägarrätter enligt 48 kap. 26 § första stycket.
Räkenskapsenlig avskrivning
18 § Om inventarier tas upp till ett högre värde i det köpande företagets räkenskaper än som följer av 14 §, får företaget tillämpa räkenskapsenlig avskrivning bara om mellanskillnaden tas upp som intäkt. Intäkten skall tas upp det beskattningsår då verksamhetsavyttringen sker eller fördelas med lika belopp på det beskattningsåret och de två följande beskattningsåren.
Tillgångar knutna till ett fast driftställe i ett annat EU-land
19 § Om tillgångar samt skulder och andra förpliktelser förs över genom en verksamhetsavyttring från ett företag som hör hemma i Sverige till ett företag som hör hemma i en annan stat som är medlem i Europeiska unionen, tillämpas bestämmelserna i 37 kap. 30 §.
172
39 kap. Särskilda bestämmelser för vissa juridiska personer
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– försäkringsföretag i 2–13 §§, – investmentföretag och värdepappersfonder i 14–20 §§, – kooperativa föreningar i 21–24 §§, – privatbostadsföretag i 25–27 §§, – sambruksföreningar i 28 §, – samfälligheter i 29 §, och – sparbanker och Sparbankernas säkerhetskassa i 30 och 31 §§.
Försäkringsföretag
Definitioner
2 § Med livförsäkringsföretag avses
1. livförsäkringsbolag enligt 1 kap. 4 § försäkringsrörelselagen (1982:713), och
2. utländskt försäkringsföretag som bedriver livförsäkringsrörelse i Sverige med stöd av lagen (1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i Sverige.
Med skadeförsäkringsföretag avses annat försäkringsföretag än livförsäkringsföretag.
Utländska försäkringsföretag som bedriver försäkringsrörelse i Sverige bedöms bara med hänsyn till den verksamhet som företaget bedriver från fast driftställe här.
Livförsäkringsföretag
3 § Livförsäkringsföretag skall inte ta upp inkomster som hänför sig till tillgångar och skulder som förvaltas för försäkringstagarnas räkning eller influtna premier. Utgifter som hänför sig till sådana inkomster och premier får inte dras av.
4 § Bestämmelserna i 3 § gäller inte till den del inkomsterna, premierna och utgifterna hänför sig till försäkringar som i redovisningshänseende tas upp som grupplivförsäkringar eller sådana sjuk- och olycksfallsförsäkringar som avses i 2 kap. 3 a § första stycket 1 och 2 samt 3 b § första stycket 1 b och 4 försäkringsrörelselagen (1982:713). För dessa inkomster, premier och utgifter gäller i stället 6–9 §§.
5 § I lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel finns bestämmelser om avkastningsskatt för livförsäkringsföretag.
173
Skadeförsäkringsföretag
6 § För svenska skadeförsäkringsföretag gäller, utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag, att
följande skall tas upp:
1. minskning av försäkringstekniska avsättningar för egen räkning,
2. minskning av säkerhetsreserv,
3. minskning av regleringsfond för trafikförsäkring, och
4. minskning av utjämningsfond, följande skall dras av:
5. sådana avgifter och bidrag till kommuner, föreningar och sammanslutningar som avser att stödja verksamhet med syfte att förebygga skador som faller inom ramen för den försäkringsrörelse som företaget bedriver,
6. ökning av försäkringstekniska avsättningar för egen räkning,
7. ökning av säkerhetsreserv,
8. utbetald återbäring, och
9. verkställd premieåterbetalning.
7 § Med försäkringstekniska avsättningar för egen räkning avses sådana avsättningar enligt 7 kap. 1 § första stycket försäkringsrörelselagen (1982:713) (ej intjänade premier och kvardröjande risker, livförsäkringsavsättning, oreglerade skador, garanterad och villkorad återbäring, utjämningsavsättning för kreditförsäkring och fondförsäkringsåtaganden där försäkringstagaren bär placeringsrisken) minskade med värdet av återförsäkringsgivares ansvarighet.
8 § Med säkerhetsreserv avses en reserv för att täcka sådana förluster i försäkringsrörelsen som beror på slumpmässiga eller i övrigt svårbedömbara faktorer till den del reserven inte överstiger vad som behövs för en tillfredsställande konsolidering.
9 § Med utjämningsfond avses en fond som enligt bolagsordningen får användas bara till att täcka förluster i själva försäkringsrörelsen och – efter det att sådan förlusttäckning har skett – förluster i näringsverksamheten i dess helhet, till den del inte förlusterna enligt bolagsordningen skall täckas av andra avsättningar. För sådana ömsesidiga bolag som inte omfattas av försäkringsrörelselagen (1982:713) skall detta framgå av bolagets stadgar i stället för av bolagsordningen.
Om bolagsordningen ändras så att företaget får rätt att använda en utjämningsfond på annat sätt än enligt första stycket, skall fonden anses ha minskat med hela det belopp som den uppgick till före ändringen. För utjämningsfonder som fanns den 1 januari 1929 gäller detta bara om det funnits bestämmelser om inskränkt dispositionsrätt.
10 § Ett utländskt skadeförsäkringsföretag skall som överskott av försäkringsverksamhet ta upp två procent av företagets premieinkomst av den försäkringsrörelse som bedrivs i Sverige.
174
Fördelning av intäktsposter och kostnadsposter
11 § Om ett försäkringsföretag skall dela upp en intäktspost eller en kostnadspost mellan olika delar av sin verksamhet, skall fördelningen göras på skäligt sätt.
Övertagande av hela försäkringsbeståndet
12 § Om ett försäkringsföretags hela försäkringsbestånd tas över av ett annat försäkringsföretag, skall det överlåtande företaget inte ta upp någon inkomst eller dra av någon utgift på grund av överlåtelsen. Det övertagande företaget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga situation.
Hänvisningar
13 § Bestämmelser om försäkringsföretagens placeringstillgångar finns i 17 kap. 17, 18, 20 och 21 §§.
Investmentföretag och värdepappersfonder
Huvudregler
14 § För investmentföretag och svenska värdepappersfonder gäller, utöver vad som följer av övriga bestämmelser i denna lag, följande:
1. Kapitalvinster på delägarrätter skall inte tas upp och kapitalförluster på delägarrätter får inte dras av.
2. Ett belopp som för helt år motsvarar 2 procent för investmentföretag och 1,5 procent för värdepappersfonder av värdet på deras delägarrätter vid beskattningsårets ingång skall tas upp.
3. Utdelning som företaget eller fonden lämnar skall dras av, dock inte med så högt belopp att det uppkommer ett underskott. Sådan utdelning av andelar i ett dotterbolag som avses i 42 kap. 16 § skall dock inte dras av. Svenska värdepappersfonder får dra av utdelning till annan än andelsägare i fonden med högst ett belopp som motsvarar 2 procent av fondens värde vid utgången av beskattningsåret. Den utdelning som skall dras av enligt första stycket 3 skall dras av som kostnad det beskattningsår som beslutet om utdelning avser.
Definition
15 § Med investmentföretag avses ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening
– som uteslutande eller så gott som uteslutande förvaltar värdepapper eller liknande tillgångar,
– vars uppgift väsentligen är att genom ett välfördelat värdepappersinnehav erbjuda andelsägarna riskfördelning, och
– som ett stort antal fysiska personer äger andelar i.
175
Avskattning av investmentföretag
16 § Om det inträffar en sådan förändring i ett investmentföretag eller i ägandet av detta att företaget inte längre kan räknas som investmentföretag enligt 15 §, skall avskattning ske enligt 17 och 18 §§. Avskattning skall dock inte ske om företaget upplöses genom likvidation. 17 § Investmentföretaget skall som avskattningsintäkt ta upp 16 procent av marknadsvärdet på de delägarrätter som företaget innehar vid ingången av beskattningsåret. Om marknadsvärdet på företagets delägarrätter var högre vid ingången av något av de fem föregående beskattningsåren och företaget var investmentföretag det året, skall intäkten i stället beräknas på det högsta av dessa värden.
Om någon som äger andelar i investmentföretaget avyttrar andelar i företaget under det beskattningsår för företaget då förändringen inträffar, är avskattningsintäkten så stor andel av avskattningsintäkten enligt första stycket som motsvarar förhållandet mellan icke avyttrade andelar och samtliga andelar i företaget.
Andelar i investmentföretaget som ägs av ett investmentföretag vid såväl ingången som utgången av det förstnämnda investmentföretagets beskattningsår skall anses ha avyttrats under beskattningsåret.
Avskattning av andelar i investmentföretag
18 § Äger en fysisk person eller en annan juridisk person än ett investmentföretag vid utgången av investmentföretagets beskattningsår andelar i företaget med mer än hälften av röstetalet för samtliga andelar skall, om personen begär det, avskattning ske av de andelar i företaget som personen ägde vid ingången av beskattningsåret. Avskattningen medför att andelarna skall anses ha avyttrats under beskattningsåret för ett pris som motsvarar marknadsvärdet vid ingången av beskattningsåret och köpts tillbaka för samma pris.
Anskaffningsutgiften för delägarrätter
19 § De delägarrätter som investmentföretaget anskaffade innan det inträffade en sådan förändring som anges i 16 §, skall anses ha anskaffats för ett belopp som motsvarar marknadsvärdet vid tidpunkten för förändringen.
Sammanläggning eller delning av värdepappersfonder
20 § Sammanläggning eller delning av värdepappersfonder enligt 33 a § lagen (1990:1114) om värdepappersfonder skall inte leda till uttagsbeskattning enligt 22 kap.
Den eller de nya fonderna inträder i den eller de upphörda fondernas skattemässiga situation när det gäller tillgångarnas anskaffningsutgift och annat som påverkar en kapitalvinstberäkning.
Rätt att dra av och skyldighet att ta upp skatt som avser tiden före ombildningen övergår till den eller de nybildade fonderna. Vid delning för-
176
delas rättigheterna och skyldigheterna mellan de nybildade fonderna i förhållande till fondernas värde vid delningen.
Kooperativa föreningar
21 § Med kooperativ förening avses en ekonomisk förening som är öppen på det sätt som anges i 3 kap. 1 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar och som tillämpar lika rösträtt. Om en ekonomisk förening bedriver försäljning till personer som inte uppfyller kraven för inträde i föreningen, skall föreningen för att anses som öppen ge dem samma rätt till återbäring på köpta varor som medlemmarna får.
Kooperativa föreningars centralorganisationer anses som öppna även om de beviljar inträde bara för sådana lokala föreningar som uppfyller centralorganisationens krav på stadgar, skötsel och soliditet och även om bara ett enda företag inom varje område antas som medlem. När det gäller kravet på lika rösträtt anses centralorganisationer som kooperativa även om rösträtten utövas i förhållande till föreningarnas medlemsantal.
22 § Utdelning som en kooperativ förening lämnar av vinsten av den kooperativa verksamheten i form av rabatt eller pristillägg i förhållande till gjorda köp eller försäljningar skall dras av.
Om föreningen har medlemmar som får sådan utdelning som enligt 42 kap. 14 § inte skall tas upp hos dem och det inte är fråga om bara enstaka sådana medlemmar, får utdelningen dras av med högst ett belopp som motsvarar 80 procent av statslåneräntan vid utgången av november andra året före taxeringsåret multiplicerat med summan av medlemmarnas omsättning med föreningen.
23 § Utdelning som en kooperativ förening lämnar i förhållande till inbetalda insatser enligt lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar skall dras av. I fråga om andra insatser än förlagsinsatser gäller detta dock inte till den del utdelningen enligt 24 kap. 13–18 §§ inte skall tas upp av mottagaren. Om den del som inte skall tas upp av mottagaren uppgår till högst tio procent av utdelningen, skall dock hela utdelningen dras av.
Om en ekonomisk förening är centralorganisation för kooperativa föreningar, skall utdelningen på förlagsinsatser dras av även om centralorganisationen inte är kooperativ enligt 21 §.
Är en ekonomisk förening ett förvaltningsföretag, får utdelning inte dras av till den del den enligt 24 kap. 13 § föranlett att utdelning som föreningen har tagit emot inte skall tas upp.
24 § Den utdelning som skall dras av enligt 22 eller 23 § skall dras av som kostnad det beskattningsår som beslutet om utdelning avser.
Privatbostadsföretag
25 § Ett privatbostadsföretag skall i fråga om en fastighet i Sverige, utöver vad som sägs i 26 och 27 §§,
ta upp bara:
177
1. ett belopp som för helt år motsvarar tre procent av fastighetens taxeringsvärde året före taxeringsåret, och
2. erhållna statliga räntebidrag för bostadsändamål, dra av bara:
3. ränta på lånat kapital som har lagts ned i fastigheten,
4. återbetalning av statliga räntebidrag för bostadsändamål, och
5. tomträttsavgäld. Om det inte fanns något taxeringsvärde fastställt för fastigheten, skall inkomsten enligt första stycket 1 beräknas på ett värde som uppskattas enligt de grunder som gällde för att fastställa ett taxeringsvärde för året före taxeringsåret.
26 § Om privatbostadsföretagets fastighet har del i en annan samfällighet än sådan som avses i 6 kap. 6 § första stycket, skall fastighetens andel av inkomster och utgifter i samfällighetens verksamhet tas upp respektive dras av hos privatbostadsföretaget. Dessa inkomster och utgifter skall dock tas upp eller dras av bara om det är fråga om
1. sådana inkomster och utgifter som avses i 25 §,
2. avkastning av kapital och bara till den del avkastningen överstiger 300 kronor, eller
3. kapitalvinster och kapitalförluster. Om samfälligheten är en särskild taxeringsenhet, skall fastighetens andel av samfällighetens taxeringsvärde räknas in i underlaget för inkomstberäkningen enligt 25 § första stycket 1.
27 § Om privatbostadsföretagets fastighet har del i en sådan samfällighet som avses i 6 kap. 6 § första stycket, skall utdelning från samfälligheten tas upp av privatbostadsföretaget.
Sambruksföreningar
28 § Lönetillägg och liknande ersättningar som en sambruksförening lämnar till en medlem eller någon annan med hänsyn till resultatet av verksamheten skall dras av.
Samfälligheter
29 § Juridiska personer som är skattskyldiga för inkomster i en samfällighet enligt 6 kap. 6 § första stycket skall dra av utdelning som lämnas till delägarna.
Utdelningen skall dras av som kostnad det beskattningsår som beslutet om utdelning avser.
Sparbanker och Sparbankernas säkerhetskassa
30 § Bidrag som en sparbank lämnar till Sparbankernas säkerhetskassa skall dras av.
Bidraget skall tas upp hos säkerhetskassan.
178
31 § Utdelning som Sparbankernas säkerhetskassa lämnar till sparbankerna skall dras av.
40 kap. Tidigare års underskott
Innehåll
1 § I detta kapitel finns
– en huvudregel i 2 §, – definitioner i 3–8 §§, – bestämmelser om begränsningar i rätten till avdrag för underskott hos företag efter ägarförändringar i 9–19 §§,
– bestämmelser om begränsningar i rätten till avdrag för underskott vid konkurs och ackord i 20 och 21 §§,
– bestämmelser om begränsningar i rätten till avdrag för underskott efter överlåtelser av andelar i statliga kreditinstitut i 22 §,
– bestämmelser om avdrag efter ombildningar i 23 §, och – hänvisningar i 24 §.
Huvudregel
2 § Ett underskott av näringsverksamheten som kvarstår från det föregående beskattningsåret skall dras av i den utsträckning det inte finns några begränsningar i detta kapitel, i bestämmelserna om kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 21–26 och 28 §§, i bestämmelserna om verksamhetsavyttringar i 38 kap. 17 § eller i bestämmelserna om underskott av andelshus i 42 kap. 33 §.
Definitioner
3 § Med företag avses i detta kapitel
– svenskt aktiebolag, – svensk ekonomisk förening, – svensk sparbank, – svenskt ömsesidigt försäkringsföretag, – svensk stiftelse, – svensk ideell förening, och – utländskt bolag.
4 § Med underskottsföretag avses ett företag som hade ett underskott det föregående beskattningsåret eller som har ett eget eller övertaget underskott från tidigare år som inte har fått dras av än på grund av koncernbidragsspärren i 18 § eller bestämmelserna i 37 kap. 24 och 25 §§ om rätt till avdrag för underskott efter kvalificerade fusioner eller fissioner.
5 § Ett företag anses i detta kapitel ha bestämmande inflytande över ett annat företag om detta är ett dotterföretag till det förra enligt
179
– 1 kap. 5 § aktiebolagslagen (1975:1385), – 1 kap. 4 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, – 1 kap. 6 § bankaktiebolagslagen (1987:618), – 1 kap. 2 § sparbankslagen (1987:619), – 1 kap. 5 § lagen (1995:1570) om medlemsbanker, – 1 kap. 9 § försäkringsrörelselagen (1982:713), eller – 1 kap. 5 § stiftelselagen (1994:1220). En svensk ideell förening anses ha bestämmande inflytande över ett annat företag om detta är ett dotterföretag till föreningen enligt 1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554).
Ett utländskt bolag eller en sådan förvärvare som avses i 11 § anses ha bestämmande inflytande över ett företag om detta skulle ha varit ett dotterföretag till bolaget eller personen, om bolaget eller personen hade varit ett svenskt aktiebolag.
6 § Med koncern avses i detta kapitel
– en koncern enligt någon av de bestämmelser som anges i 5 § första stycket,
– när det gäller svenska ideella föreningar, en koncern enligt 1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554), och
– en motsvarande utländsk företagsgrupp, om moderföretaget hör hemma i en medlemsstat i Europeiska unionen eller är ett sådant utländskt bolag som avses i 6 kap. 10 §.
7 § Med moderföretag avses i detta kapitel
– ett företag som är moderföretag enligt någon av de bestämmelser som anges i 5 § första stycket,
– en svensk ideell förening som är moderföretag enligt 1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554), och
– ett utländskt bolag som skulle ha varit moderbolag om det hade varit ett svenskt aktiebolag.
8 § Med ägarförändring avses i detta kapitel sådana förändringar i det bestämmande inflytandet eller ägandet som anges i 10–14 §§.
Begränsningar hos företag efter ägarförändringar
Innehåll
9 § I 10–14 §§ finns bestämmelser om att en beloppsspärr och en koncernbidragsspärr inträder för underskottsföretaget vid vissa ägarförändringar. Bestämmelser om innebörden av dessa spärrar finns i 15–19 §§.
Ägarförändringar
10 § Vid ägarförändringar som innebär att ett företag får det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag inträder en beloppsspärr och en koncernbidragsspärr.
180
Beloppsspärren inträder dock inte om det företag som får det bestämmande inflytandet ingick i samma koncern som underskottsföretaget redan före ägarförändringen.
Koncernbidragsspärren inträder dock inte om ägarförändringen bara berör företag som före ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget.
11 § I andra fall än som avses i 10 § första stycket inträder en beloppsspärr vid ägarförändringar som innebär att det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag erhålls av
1. en fysisk person,
2. ett dödsbo,
3. en annan utländsk juridisk person än ett utländskt bolag, eller
4. ett svenskt handelsbolag i vilket en fysisk person eller en sådan person som anges i 2 eller 3 är delägare direkt eller genom ett eller flera svenska handelsbolag.
En fysisk person och närstående till honom räknas som en enda person. Som närstående räknas här, utöver vad som anges i 2 kap. 22 §, ett svenskt handelsbolag där den fysiska personen själv eller en närstående fysisk person är delägare. Vad som sägs om fysisk person i denna paragraf gäller inte dödsbo.
12 § I andra fall än som avses i 10 § första stycket eller 11 § inträder en beloppsspärr vid ägarförändringar som innebär att, under en period av fem beskattningsår för ett underskottsföretag, sådana förvärvare som avses i 11 § dels var och en har förvärvat andelar med minst 5 procent av samtliga röster i underskottsföretaget, dels tillsammans har förvärvat andelar med mer än 50 procent av samtliga röster i underskottsföretaget.
Bestämmelserna i 11 § andra stycket gäller också vid tillämpning av denna paragraf.
Som förvärv som gjorts av en sådan person som avses i första stycket räknas också förvärv som gjorts av
1. ett företag i vilket personen – direkt eller genom förmedling av en annan juridisk person eller av ett svenskt handelsbolag som personen har ett bestämmande inflytande över – innehar andelar med minst 5 procent av röstetalet, eller
2. en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som ett sådant företag som avses i 1 har ett bestämmande inflytande över.
Vid tillämpning av denna paragraf gäller följande. Förvärv av andelar i förhållande till tidigare andelsinnehav genom emission med lika rätt för andelsägarna skall inte räknas in i antalet förvärvade andelar. Med förvärv av andel likställs avtal om rätt att förvärva andelar i ett företag och avtal om rätt att besluta i företagets angelägenheter.
13 § Bestämmelserna i 11 § gäller inte vid sådana förändringar i det bestämmande inflytandet som uppkommer genom arv, testamente, bodelning eller ändrade familjeförhållanden. De gäller inte heller om den som fått det bestämmande inflytandet har haft ställning som företagsledare i underskottsföretaget under de två föregående beskattningsåren för detta företag.
181
Bestämmelserna i 12 § gäller inte vid sådana förändringar i ägandet som sker på grund av arv, testamente eller bodelning.
14 § En koncernbidragsspärr inträder också vid ägarförändringar som innebär att ett underskottsföretag eller ett moderföretag till ett underskottsföretag får det bestämmande inflytandet över ett annat företag.
Koncernbidragsspärren inträder dock inte om ägarförändringen bara berör företag som före ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget.
Beloppsspärren
15 § Beloppsspärren innebär att underskottsföretaget inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder till den del underskotten överstiger 200 procent av utgiften för att förvärva
1. det bestämmande inflytandet över underskottsföretaget i sådana fall som avses i 10 och 11 §§, eller
2. andelar med mer än 50 procent av rösterna i underskottsföretaget i sådana fall som avses i 12 §.
Om förvärvet omfattar flera underskottsföretag i samma koncern, skall avdragsutrymmet fördelas på dessa efter deras andel av koncernens sammanlagda underskott.
16 § Utgiften enligt 15 § första stycket skall minskas med kapitaltillskott som har lämnats till underskottsföretaget före ägarförändringen men tidigast två beskattningsår före det beskattningsår då ägarförändringen skedde. Utgiften skall också minskas med kapitaltillskott som under samma tid har lämnats till en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget.
Första stycket gäller inte kapitaltillskott som har lämnats av en juridisk person eller ett svenskt handelsbolag som både före och efter ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget.
17 § Regeringen får medge undantag från beloppsspärren om det finns anledning att anta att ägarförändringen har väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt och att ägarförändringen annars inte skulle genomföras.
Koncernbidragsspärren
18 § Koncernbidragsspärren innebär att underskottsföretaget inte får dra av underskott som uppkommit före det beskattningsår då spärren inträder, med högre belopp än beskattningsårets överskott beräknat utan hänsyn till avdragen för underskott och till sådana mottagna koncernbidrag som skall tas upp enligt 35 kap.
Om en del av underskotten inte får dras av på grund av beloppsspärren, gäller första stycket för den återstående delen.
182
Belopp som på grund av bestämmelsen i första stycket inte har kunnat dras av skall dras av det följande beskattningsåret, om det inte finns någon begränsning då. Koncernbidragsspärren gäller under de första fem beskattningsåren efter det beskattningsår då spärren inträdde.
19 § Koncernbidrag från företag som ingick i samma koncern som underskottsföretaget redan före ägarförändringen skall vid tillämpning av 18 § räknas med i överskottet. Koncernbidraget skall dock inte räknas med i överskottet om ett företag som inte tillhörde samma koncern före ägarförändringen genom fusion har gått upp i det företag som lämnar bidraget. Koncernbidraget skall inte heller räknas med till den del det motsvaras av koncernbidrag från något annat företag som inte ingick i samma koncern före ägarförändringen.
Begränsningar vid konkurs och ackord
20 § Om den skattskyldige är eller har varit försatt i konkurs, får underskott som uppkommit före konkursen inte dras av.
Om konkursen läggs ned på grund av att borgenärerna har fått full betalning, skall avdrag göras för underskott som på grund av konkursen inte har kunnat dras av tidigare.
21 § Om den skattskyldige eller ett svenskt handelsbolag som den skattskyldige är delägare i får ackord utan konkurs eller skuldsanering enligt skuldsaneringslagen (1994:334), skall avdrag för underskott minskas med ett belopp som motsvarar summan av de skulder i näringsverksamheten som fallit bort genom ackordet eller skuldsaneringen.
Begränsningar efter överlåtelser av andelar i statliga kreditinstitut
22 § Om staten äger samtliga andelar i ett sådant kreditinstitut som kunnat få stöd enligt 3 § den upphävda lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut, och om staten överlåter sådana andelar, får underskott som uppkommit hos kreditinstitutet före det beskattningsår då överlåtelsen skedde inte dras av.
Avdrag efter ombildningar
23 § Vid ombildningar enligt 8 kap. sparbankslagen (1987:619) tar det övertagande bankaktiebolaget över den överlåtande sparbankens rätt att dra av underskott enligt detta kapitel.
Vid sådana ombildningar av svenska ekonomiska föreningar till aktiebolag som avses i 42 kap. 20 § tar det aktiebolag vars aktier skiftas ut över den ekonomiska föreningens rätt att dra av underskott enligt detta kapitel.
183
Hänvisningar
24 § I 14 kap. 17 och 18 §§ finns bestämmelser om avdrag för underskott om ett aktiebolag eller en ekonomisk förening överlåter sin näringsverksamhet eller sina tillgångar till staten, en kommun eller till ett bolag som helt eller till övervägande del innehas direkt eller indirekt av staten eller en kommun.
I 37 kap. 21–26 och 28 §§ och 38 kap. 17 § finns bestämmelser om behandlingen av avdrag för underskott vid kvalificerade fusioner och fissioner respektive vid verksamhetsavyttringar.
AVD. VI INKOMSTSLAGET KAPITAL
41 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget kapital
Avgränsningen av inkomstslaget
1 § Till inkomstslaget kapital räknas inkomster och utgifter
– på grund av innehav av tillgångar och skulder, och – i form av kapitalvinster och kapitalförluster. Till inkomstslaget kapital räknas inte inkomster och utgifter som räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.
2 § Med kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget kapital avses
– vinst och förlust vid avyttring av tillgångar, – kursvinst och kursförlust vid betalning av skulder i utländsk valuta, och
– vinst och förlust på grund av förpliktelser enligt terminer, köp- eller säljoptioner och liknande avtal.
Som kapitalvinst behandlas också återfört avdrag för kapitalförlust vid konkurs enligt 44 kap. 34 § tredje stycket.
3 § Till inkomstslaget kapital räknas också
1. återfört avdrag för avsättning till ersättningsfond och särskilt tillägg i den omfattning som anges i 31 kap. 21 och 22 §§,
2. fördelningsbelopp vid räntefördelning i enlighet med bestämmelserna i 42 kap. 9 §,
3. avdrag som motsvarar inkomst av ränteförmån i enlighet med bestämmelserna i 42 kap. 11 §,
4. underskott av näringsverksamhet i den utsträckning som följer av 42 kap. 33 §, 45 kap. 32 § och 46 kap. 6 §,
5. underskott av avslutad näringsverksamhet i den utsträckning som följer av 42 kap. 34 §,
6. uppskovsavdrag, återfört uppskovsavdrag och särskilt tillägg enligt 47 kap., och
7. premier för pensionsförsäkringar och inbetalningar på pensionssparkonton i den utsträckning som följer av 59 kap. 15 §.
184
4 § Utdelningar och kapitalvinster på delägarrätter i företag som är eller har varit fåmansföretag eller därmed likställt företag räknas enligt 57 kap. 2 § i viss utsträckning till inkomstslaget tjänst.
Kapitalvinster på andelar i svenska handelsbolag räknas enligt 50 kap. 7 § i viss utsträckning till inkomstslaget tjänst.
5 § Avyttring av sådana tillgångar som avses i 52 kap. räknas i de fall som anges i 10 kap. 1 § inte till inkomstslaget kapital utan till inkomstslaget tjänst.
Avskattning vid karaktärsbyte
6 § Om det inträffar något som gör att ägaren av en tillgång, för det fall att han skulle avyttra den, inte längre skall beskattas för avyttringen i inkomstslaget kapital utan i inkomstslaget näringsverksamhet, skall tillgången anses ha avyttrats mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet (avskattning).
Om tillgångens marknadsvärde överstiger dess omkostnadsbelopp skall den – om den skattskyldige begär det – inte avskattas.
I 14 kap. 16 § finns bestämmelser om vilket anskaffningsvärde tillgången anses ha i inkomstslaget näringsverksamhet.
Privatbostadsfastighet som varit näringsfastighet
7 § Om en näringsfastighet blir privatbostadsfastighet, skall ränteutgifter som avser fastigheten dras av i inkomstslaget kapital till den del de avser tid efter övergången. Har räntor som avser tid efter övergången betalats före övergången, behandlas de som om de betalats omedelbart efter övergången. Motsvarande gäller för ränteinkomster och hyresinkomster.
Första stycket tillämpas också om en näringsbostadsrätt blir privatbostadsrätt.
Beskattningstidpunkten
Huvudregler
8 § Inkomster skall tas upp som intäkt det beskattningsår då de kan disponeras.
Sådana bankräntor som tillgodoräknas insättaren per den 31 december anses disponibla den dagen.
9 § Utgifter skall dras av som kostnad det beskattningsår då den skattskyldige betalar dem eller på något annat sätt har kostnaderna.
Förskottsräntor skall dras av som kostnad det beskattningsår då de betalas bara till den del de avser tid intill utgången av januari månad året efter beskattningsåret. Den återstående delen skall dras av som kostnad med lika belopp varje beskattningsår under resten av den tid som förskottsbetalningarna avser.
185
I 42 kap. 34 § finns bestämmelser om när sådana underskott som avses i 3 § 5 skall dras av.
Kapitalvinster och kapitalförluster
10 § Bestämmelserna i 8 och 9 §§ gäller inte kapitalvinster och kapitalförluster. För sådana vinster och förluster finns bestämmelser om beskattningstidpunkten i 44 kap. 26–32 §§ och 54 kap. 5 §.
Räntekompensation
11 § Räntekompensation som enligt 42 kap. 8 § behandlas som ränta skall dras av som kostnad det beskattningsår då räntan enligt skuldebrevet skall betalas. Om förvärvaren i sin tur avyttrar skuldebrevet innan räntan skall betalas, skall räntekompensationen dock dras av som kostnad redan det beskattningsår då denna avyttring skall tas upp som intäkt.
Resultatet
12 § Överskott eller underskott skall beräknas genom att intäktsposterna minskas med kostnadsposterna.
För underskott som uppkommer vid beräkningen tillämpas bestämmelserna om skattereduktion i 65 kap. 9 och 12 §§.
42 kap. Vad som skall tas upp och dras av i inkomstslaget kapital
Huvudregler
1 § Ränteinkomster, utdelningar, inkomster vid uthyrning av privatbostäder och alla andra inkomster på grund av innehav av tillgångar samt kapitalvinster skall tas upp som intäkt, om inte något annat anges i detta kapitel eller i 8 eller 43 kap.
Utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras av som kostnad, om inte något annat anges i detta kapitel eller i 9 eller 60 kap. Ränteutgifter och kapitalförluster skall dras av även om de inte är sådana utgifter. Begränsat skattskyldiga får dock inte dra av ränteutgifter som inte är utgifter för att förvärva eller bibehålla inkomster.
Hänvisningar
2 § I inkomstslaget kapital tillämpas bestämmelserna i inkomstslaget näringsverksamhet om
– mervärdesskatt i 15 kap. 6 § och 16 kap. 16 §, – utgifter för representation i 16 kap. 2 §, – utländsk skatt i 16 kap. 18 och 19 §§, och – återföring av avdrag för avsättning till ersättningsfond och särskilt tillägg i 31 kap. 21 och 22 §§.
186
3 § Bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster finns i 43 kap. 8 §, 44–54 kap. och 57 kap. 12 §.
Bestämmelser om insättningsgaranti och investerarskydd finns i 55 kap.
Bestämmelser om värdering av inkomster i annat än pengar finns i 61 kap.
Pensionsförsäkringar och pensionssparkonton
4 § Utdelning, kapitalvinst och annan avkastning på tillgångar på sådant pensionssparkonto som avses i 1 kap. 2 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande skall inte tas upp. Utgifter och kapitalförluster som avser tillgångarna får inte dras av. I lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel finns bestämmelser om avkastningsskatt på tillgångar på sådana konton.
Ränta på förfallna men inte utbetalda belopp från sådan pensionsförsäkring eller annan försäkring som avses i 9 § andra stycket lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel skall inte heller tas upp.
5 § Premie för pensionsförsäkring och inbetalning på pensionssparkonto skall dras av i den omfattning som anges i 59 kap.
Förvaltningsutgifter
6 § Förvaltningsutgifter får dras av bara till den del kostnaderna under beskattningsåret sammanlagt överstiger 1 000 kronor.
Belopp som behandlas som ränta
Ersättning när lån återbetalas i förtid
7 § Om en låntagare vid förtida inlösen av lån betalar ersättning till långivaren för utebliven ränta, skall denna ersättning behandlas som ränta.
Räntekompensation
8 § Räntekompensation som förvärvaren av ett skuldebrev betalar till överlåtaren för upplupen men inte förfallen ränta behandlas som ränta.
Första stycket tillämpas också vid förvärv av marknadsnoterade andelar i en svensk värdepappersfond som bara innehåller svenska fordringsrätter.
Räntefördelningsbelopp
9 § Fördelningsbelopp som vid räntefördelning skall dras av i inkomstslaget näringsverksamhet enligt 33 kap., skall tas upp i inkomstslaget
187
kapital. Fördelningsbelopp som skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet, skall dras av i inkomstslaget kapital.
Hänvisningar
10 § Att tomträttsavgäld behandlas som ränteutgift framgår av 27 §.
Bestämmelser om i vilken utsträckning ersättningar i form av livränta och liknande utbetalningar för avyttrade tillgångar räknas som ränta finns i 44 kap. 35 och 37–39 §§.
Ränteförmån
11 § Ett belopp som motsvarar värdet enligt 61 kap. 15–17 §§ av sådan ränteförmån som skall tas upp i inkomstslaget tjänst skall dras av i inkomstslaget kapital.
Skattskyldighet för utdelning
12 § Utdelning skall tas upp av den som har rätt till utdelningen när den kan disponeras.
Förvärv av rätt till utdelning eller ränta
13 § Om rätt till enbart utdelning förvärvas genom köp, byte eller på liknande sätt, skall utdelningen, minskad med vad förvärvaren betalat för rätten, tas upp.
Om betalningen avser rätt till utdelning vid flera tillfällen, skall minskningen på grund av betalningen fördelas på dessa tillfällen. Fördelningen skall göras med hänsyn till den tid som rätten avser. Är ett fördelat belopp vid något tillfälle större än utdelningsintäkten, skall den överskjutande delen räknas av från närmast följande utdelning eller utdelningar. Om förvärvet avser rätt till utdelning under obestämd tid, skall minskningen fördelas på tio år, om det inte finns särskilda skäl till en annan fördelning.
Om den förvärvade rätten överlåts vidare, skall ersättningen, minskad med vad som betalats vid förvärvet, tas upp.
Denna paragraf tillämpas också vid förvärv av rätt till enbart ränta.
Vissa utdelningar och utskiftningar
Återbäring
14 § Utdelning från ett aktiebolag eller en ekonomisk förening i förhållande till inköp eller försäljningar eller efter liknande grunder (återbäring) skall inte tas upp till den del den innebär att den skattskyldiges levnadskostnader minskar.
188
Vinstandelslån
15 § Utnyttjandet av en företrädesrätt att teckna ett vinstandelslån skall inte medföra att värdet av rätten tas upp, om den som utnyttjar rätten fått den på grund av sitt innehav av andelar i det låntagande företaget.
Utdelning av andelar i dotterbolag
16 § Utdelning från ett svenskt aktiebolag (moderbolaget) i form av andelar i ett dotterbolag skall inte tas upp om
1. utdelningen lämnas i förhållande till innehavda aktier i moderbolaget,
2. aktierna i moderbolaget är marknadsnoterade,
3. samtliga moderbolagets andelar i dotterbolaget delas ut,
4. andelar i dotterbolaget efter utdelningen inte innehas av något företag som tillhör samma koncern som moderföretaget,
5. dotterbolaget är ett svenskt aktiebolag eller ett utländskt bolag, och
6. dotterbolagets näringsverksamhet till huvudsaklig del består av rörelse eller, direkt eller indirekt, innehav av andelar i sådana företag som till huvudsaklig del bedriver rörelse och i vilka dotterbolaget, direkt eller indirekt, innehar andelar med ett sammanlagt röstetal som motsvarar mer än hälften av röstetalet för samtliga andelar i företaget.
Första stycket gäller även om mottagaren av utdelningen inte äger aktierna i det utdelande bolaget.
I 48 kap. 8 § finns bestämmelser om anskaffningsutgiften på andelarna i moderbolaget och dotterbolaget.
Nedsättning av aktiekapitalet m.m.
17 § Som utdelning behandlas utbetalningar till aktieägarna i samband med att ett svenskt aktiebolag sätter ned
1. aktiekapitalet genom minskning av aktiernas nominella belopp,
2. reservfonden, eller
3. överkursfonden. Utbetalningar från en utländsk juridisk person vid ett förfarande som motsvarar något av dem som nämns i första stycket skall också behandlas som utdelning.
Utskiftning från ideella föreningar
18 § Vad som, utöver inbetald insats, skiftas ut till en medlem i en ideell förening i samband med att föreningen upplöses eller när medlemmen utträder ur föreningen eller i liknande fall behandlas som utdelning.
Utskiftning från ekonomiska föreningar
19 § Vad som, utöver inbetald insats, skiftas ut till en medlem i en svensk ekonomisk förening i samband med att föreningen upplöses behandlas som utdelning, om det inte framgår något annat av 20 eller 21 §.
189
20 § Vid ombildning av en svensk ekonomisk förening till ett svenskt aktiebolag skall aktier i bolaget som skiftas ut till medlemmen inte behandlas som utdelning, om
1. den utskiftande föreningen inte är ett sådant fåmansföretag som avses i 56 kap. 2 § eller 57 kap. 3 §,
2. föreningen äger samtliga aktier i bolaget,
3. samtliga aktier i bolaget skiftas ut, och
4. värdet av vad medlemmarna får utöver aktierna inte överstiger fem procent av aktiernas nominella värde.
Vad som utöver aktierna skiftas ut till medlemmen skall i sin helhet behandlas som utdelning.
I 48 kap. 9 § finns bestämmelser om anskaffningsutgift för de utskiftade aktierna.
21 § Vid sådana fusioner som avses i 12 kap.1 och 3 §§ lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar och i 10 kap.1 och 2 §§ lagen (1995:1570) om medlemsbanker skall andelar i den övertagande föreningen som skiftas ut till medlemmen inte behandlas som utdelning.
Vad som utöver andelarna skiftas ut till medlemmen skall i sin helhet behandlas som utdelning.
I 48 kap. 10 § finns bestämmelser om anskaffningsutgift för de utskiftade andelarna.
Utdelning från delägarbeskattade utländska juridiska personer
22 § Utdelning från andra utländska juridiska personer än utländska bolag skall inte tas upp till den del delägaren har beskattats för sin del av den utländska juridiska personens inkomst enligt 6 kap. 13–16 §§.
Utdelning och utskiftning från utländska dödsbon
23 § Vad som delas eller skiftas ut till obegränsat skattskyldiga skall tas upp, om utdelningen eller utskiftningen avser inkomst i ett dödsbo efter någon som var begränsat skattskyldig vid dödsfallet. Detta gäller dock inte till den del dödsboet är skattskyldigt i Sverige för inkomsten.
Skattetillgodohavanden
24 § Utbetalning genom en utländsk stats försorg inom ramen för ett system för nedsättning av skatten på utdelad bolagsvinst (skattetillgodohavande) behandlas som utdelning.
Skattetillgodohavanden skall tas upp som intäkt samma beskattningsår som den utdelning på vilken skattetillgodohavandet är grundat.
190
Lotterier
25 § Vinst i ett utländskt lotteri eller vid vinstdragning på utländska premieobligationer skall tas upp om vinsten överstiger 100 kronor.
Utgifter för att delta i svenska och utländska lotterier får inte dras av.
Bostäder
Statliga räntebidrag
26 § Statligt räntebidrag för bostadsändamål skall tas upp. Återbetalas bidraget, skall det återbetalade beloppet dras av.
Tomträttsavgälder
27 § Tomträttsavgälder behandlas som ränteutgifter.
Utdelning från privatbostadsföretag
28 § Sådan förmån av att få utnyttja en fastighet som den skattskyldige har i egenskap av delägare i ett privatbostadsföretag skall inte tas upp.
Annan utdelning från ett sådant företag skall tas upp till den del den överstiger andra avgifter och inbetalningar till företaget under beskattningsåret än kapitaltillskott.
Första stycket gäller också förmåner från en motsvarande utländsk juridisk person.
Inkomster i samfällighet
29 § Om en privatbostadsfastighet har del i en annan svensk samfällighet än sådan som avses i 6 kap. 6 § första stycket, skall den del av fastighetens andel av samfällighetens inkomster som är avkastning av kapital och som överstiger 300 kronor tas upp.
För fastighetens andel av samfällighetens statliga räntebidrag och tomträttsavgälder gäller bestämmelserna i 26 och 27 §§.
I fråga om fastighetens andel i samfällighetens kapitalvinster och kapitalförluster tillämpas vad som skulle ha gällt för fastighetsägaren vid en avyttring.
Uthyrning
30 § Ersättningar när en privatbostadsfastighet eller en privatbostad upplåts samt ersättningar när produkter från sådana fastigheter eller bostäder avyttras skall tas upp. Detsamma gäller ersättningar när en bostad som innehas med hyresrätt upplåts.
Utgifterna för upplåtelsen eller produkterna får inte dras av. I stället skall avdrag göras med 4 000 kronor per år för varje privatbostadsfastighet, privatbostad eller hyreslägenhet. Om ersättningen avser upplåtelse,
191
skall ytterligare avdrag göras hos upplåtaren enligt bestämmelserna i 31 §. Avdraget får inte i något fall vara högre än intäkten.
31 § När en privatbostadsfastighet upplåts, skall ett belopp som motsvarar 20 procent av intäkten av upplåtelsen dras av.
När en bostad som innehas med hyresrätt upplåts, skall den del av upplåtarens hyra som avser den upplåtna delen dras av.
När en bostad som innehas med bostadsrätt eller liknande besittningsrätt upplåts, skall den del av innehavarens avgift eller hyra som avser den upplåtna delen dras av. I avgiften skall inte räknas in kapitaltillskott som innehavaren gjort till företaget eller bolaget. Andra inbetalningar skall räknas in i avgiften bara till den del de överstiger sådan utdelning som innehavaren har fått på annat sätt än i förhållande till sina andelar i företaget.
32 § Bestämmelserna i 30 § andra stycket och 31 § gäller inte i fråga om upplåtelser som sker till
1. ett svenskt handelsbolag av en delägare i handelsbolaget eller av en närstående till delägaren,
2. den skattskyldiges arbetsgivare eller en arbetsgivare till någon som är närstående till den skattskyldige, eller
3. någon som kan anses ingå i samma intressegemenskap som en sådan arbetsgivare som avses i 2.
Vid sådana upplåtelser som avses i första stycket skall skäligt avdrag göras för den skattskyldiges utgifter för upplåtelsen.
Avdrag för underskott som uppkommit i en näringsverksamhet
Underskott av andelshus
33 § Underskott som uppkommit i en näringsverksamhet får dras av med 70 procent till den del
1. underskottet avser en sådan bostad i ett andelshus som skulle ha varit den skattskyldiges privatbostad om han innehaft den med bostadsrätt, och
2. underskottet inte dras av enligt 45 kap. 32 §, 46 kap. 17 § eller 62 kap. 2–4 §§.
I fråga om avdraget tillämpas också bestämmelserna om begränsningar vid konkurs, ackord och skuldsanering i 40 kap. 20 och 21 §§.
Om ett underskott har dragits av enligt första stycket, får avdrag inte göras enligt 40 kap. 2 §.
Underskott av avslutad näringsverksamhet
34 § Underskott av näringsverksamhet det beskattningsår då en enskild näringsidkare upphör att bedriva näringsverksamheten skall dras av med 70 procent.
192
Underskottet skall dock inte dras av om det avser självständigt bedriven näringsverksamhet utomlands. Det skall inte heller dras av till den del underskottet
– dragits av enligt 45 kap. 32 §, 46 kap. 17 § eller 62 kap. 2–4 §§ eller legat till grund för avdrag enligt 33 §, eller
– skulle ha fallit bort om tillgångar eller tjänster som har tagits ut ur näringsverksamheten hade uttagsbeskattats.
Underskottet skall dras av det följande beskattningsåret eller, om den skattskyldige begär det, fördelas på det året och de två därefter följande beskattningsåren.
Bestämmelserna om begränsningar vid konkurs, ackord och skuldsanering i 40 kap. 20 och 21 §§ tillämpas också på sådant underskott.
43 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i onoterade företag
Tillämpningsområde
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om att utdelningar och kapitalvinster på andelar i viss utsträckning inte skall tas upp.
Bestämmelserna gäller utdelningar och kapitalvinster på – aktier i svenska aktiebolag, – andelar i svenska ekonomiska föreningar som inte är kooperativa, och
– andelar i utländska juridiska personer, om inkomstbeskattningen av den utländska juridiska personen är jämförlig med inkomstbeskattningen enligt denna lag av ett svenskt företag med motsvarande inkomster.
2 § Bestämmelserna tillämpas inte på utdelning från ett företag, om
1. företaget är marknadsnoterat,
2. företaget under det räkenskapsår som beslutet om utdelning avser eller under något av de fyra föregående räkenskapsåren, direkt eller genom dotterföretag, ägt aktier med en röst- eller kapitalandel på 25 procent eller mer i ett svenskt marknadsnoterat aktiebolag eller en marknadsnoterad utländsk juridisk person,
3. företaget, om det är ett förvaltningsföretag och under det räkenskapsår som beslutet om utdelning avser, direkt eller genom ett annat förvaltningsföretag, ägt någon andel i ett svenskt marknadsnoterat aktiebolag eller en marknadsnoterad utländsk juridisk person, eller
4. företaget är ett privatbostadsföretag. Ett företag anses marknadsnoterat om någon andel i företaget är marknadsnoterad. I fråga om marknadsnoterade företag finns bestämmelser i 9 och 10 §§.
Utdelning
3 § Utdelning skall tas upp bara till den del den överstiger ett lättnadsbelopp. Detta är summan av
193
1. underlaget för lättnadsbelopp multiplicerat med 70 procent av statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret, och
2. sparat lättnadsutrymme.
4 § Underlaget för lättnadsbelopp är summan av
1. det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen hade avyttrats vid tidpunkten för utdelningen,
2. sparat lättnadsutrymme, och
3. löneunderlag enligt 12–16 §§. I 17 och 18 §§ finns bestämmelser om att omkostnadsbeloppet för en andel i vissa fall beräknas efter uppräkning eller på grundval av ett kapitalunderlag.
När det gäller kvalificerade andelar tillämpas också de begränsningar som följer av 15 och 16 §§.
5 § Det beskattningsår en andel förvärvas skall inte något lättnadsbelopp beräknas för förvärvaren om företaget tidigare under året lämnat utdelning.
Sparat lättnadsutrymme
6 § Om utdelningen understiger lättnadsbeloppet, skall skillnaden (sparat lättnadsutrymme) föras vidare till nästa beskattningsår.
Lämnar företaget inte någon utdelning, skall hela lättnadsbeloppet, beräknat vid beskattningsårets utgång, föras vidare till nästa beskattningsår. Vid prövning av om förutsättningarna i 2 § första stycket är uppfyllda skall, i stället för vad som sägs där om räkenskapsår som beslutet om utdelningen avser, gälla det räkenskapsår som har avslutats närmast före ingången av den skattskyldiges beskattningsår.
7 § Om en andel övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, tar förvärvaren över den tidigare ägarens sparade lättnadsutrymme.
Kapitalvinst
8 § Av en kapitalvinst på en andel skall bara ett belopp som överstiger det sparade lättnadsutrymmet tas upp som intäkt.
Verkan av en marknadsnotering
9 § Om ett företag marknadsnoteras tillämpas 1–8 §§, utom 2 § första stycket 1, på utdelning och kapitalvinst på andelar i företaget till och med det tionde kalenderåret efter det år företaget noterades. Sparat lättnadsutrymme vid utgången av det tionde året skall läggas till anskaffningsutgiften för andelen.
Första stycket gäller bara
194
1. andelar som getts ut före tidpunkten för noteringen eller den tidigare tidpunkt då företaget inför en marknadsintroduktion offentligt eller på något annat sätt riktat en inbjudan till en vidare krets att förvärva andelar i företaget och som inte därefter har övergått till en ny ägare genom köp, byte eller på liknande sätt, och
2. andelar som förvärvats med stöd av andelar som avses i 1 och inte efter förvärvet har övergått till en ny ägare genom köp, byte eller på liknande sätt.
10 § Bestämmelserna i 9 § första stycket gäller inte i fråga om andelar i
1. investmentföretag,
2. företag som någon gång under de senaste fem åren före tidpunkten för marknadsnoteringen tidigare varit marknadsnoterat, eller
3. företag som någon gång under de senaste fem åren före tidpunkten för marknadsnoteringen varit dotterföretag till ett marknadsnoterat företag.
Andelsbyten
11 § Bestämmelser om beräkningen av lättnadsbeloppet på mottagna andelar vid andelsbyten finns i 49 kap. 32 §.
Löneunderlag
12 § Löneunderlaget skall beräknas på grundval av ersättning som ingår i underlaget för beräkning av avgifter enligt 2 kap. 3 § lagen (1981:691) om socialavgifter eller 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster och som under året före beskattningsåret har lämnats till arbetstagarna i företaget och i dess dotterföretag.
Om ersättningen avser arbetstagare i ett dotterföretag som inte är helägt, skall så stor del av ersättningen räknas med som motsvarar moderföretagets andel av antalet aktier i dotterföretaget.
13 § Vid beräkningen av löneunderlaget skall följande ersättningar inte räknas med:
1. ersättningar som täcks av statliga bidrag för lönekostnader, och
2. ersättningar till arbetstagare som har kvalificerade andelar som getts ut av företaget eller av ett annat företag inom samma koncern.
14 § Löneunderlaget är den del av den sammanlagda ersättningen som överstiger ett belopp som motsvarar tio gånger det prisbasbelopp enligt 1 kap. 6 § lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde året före beskattningsåret. Löneunderlaget fördelas med lika belopp på andelar i företaget.
15 § Om andelsägaren året före beskattningsåret varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i dess dotterföretag, skall löneunderlag beräknas bara om andelsägaren för nämnda år har fått ersättning från företagen som ingår i underlaget för beräkning av avgifter enligt 2 kap. 3 §
195
lagen (1981:691) om socialavgifter eller 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster med belopp som sammanlagt inte understiger det lägsta av
– 120 procent av den högsta löneunderlagsgrundande ersättningen samma år till en arbetstagare, och
– tio prisbasbelopp för året före beskattningsåret.
16 § För en andelsägare som avses i 15 § får löneunderlaget inte överstiga ett belopp som motsvarar 50 gånger den ersättning som andelsägaren för året före beskattningsåret fått från företaget eller dess dotterföretag och som ingår i underlaget för beräkning av avgifter enligt 2 kap. 3 § lagen (1981:691) om socialavgifter eller 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster. Begränsningen gäller för andelsägarens sammanlagda innehav av andelar i företaget.
Andelar förvärvade före år 1990
17 § Anskaffningsutgiften för andelar som har förvärvats före år 1990 skall vid beräkning av omkostnadsbeloppet enligt 4 § räknas upp med hänsyn till förändringarna i det allmänna prisläget från och med förvärvsåret, dock tidigast från och med år 1970, till år 1990. Motsvarande gäller för ovillkorliga kapitaltillskott som gjorts före år 1990.
Bestämmelserna i första stycket gäller inte om omkostnadsbeloppet beräknas med tillämpning av 18 §.
Andelar förvärvade före år 1992
Beräkning av omkostnadsbeloppet
18 § Som anskaffningsutgift för andelar som har förvärvats före år 1992 får vid beräkning av omkostnadsbeloppet enligt 4 § första stycket 1 tas upp det justerade kapitalunderlaget i företaget enligt 19–27 §§ fördelat med lika belopp på andelarna i företaget. Hänsyn får inte tas till ovillkorliga kapitaltillskott som gjorts före utgången av det beskattningsår som avses i 19 §.
Som förutsättning för tillämpning av första stycket gäller att denna beräkning används för samtliga andelar i företaget som andelsägaren förvärvat före år 1992.
Vad som sägs i första stycket gäller inte i fråga om andelar i utländska juridiska personer.
Beräkning av kapitalunderlaget
19 § Kapitalunderlaget är skillnaden mellan värdet på tillgångarna och skulderna i företaget vid utgången av det beskattningsår för vilket taxering skedde år 1993. Om företaget inte taxerades då, är kapitalunderlaget motsvarande skillnad det beskattningsår för vilket taxering skedde år 1992.
196
20 § Tillgångarna skall tas upp till det skattemässiga värdet, om inte annat följer av andra stycket eller av 21 eller 22 §.
Andelar i svenska handelsbolag tas upp till den justerade anskaffningsutgiften enligt 50 kap.
21 § Andelar i andra svenska dotterföretag än handelsbolag skall tas upp till ett värde som motsvarar kapitalunderlaget i dotterföretaget. Om dotterföretaget inte var helägt, skall så stor del av detta värde tas upp som motsvarar moderföretagets andel av antalet andelar i dotterföretaget.
22 § Fastigheter i Sverige som var kapitaltillgångar och som har förvärvats före utgången av år 1990 får i stället anses förvärvade den 1 januari 1991. I sådant fall skall hänsyn inte tas till utgifter och avdrag före år 1991, utöver vad som anges i andra stycket.
Vid tillämpning av första stycket skall anskaffningsutgiften anses motsvara den i det följande angivna delen av fastighetens taxeringsvärde för år 1991 minskad med värdeminskningsavdrag vid 1982–1991 års taxeringar, i den mån avdraget per år uppgått till minst 10 procent av denna del av taxeringsvärdet. Den del av taxeringsvärdet som skall användas är för
1. småhusenheter 70 procent,
2. hyreshusenheter 60 procent,
3. industrienheter 75 procent, och
4. lantbruksenheter 100 procent. Om marknadsvärdet på byggnader, mark och markanläggningar som anses förvärvade den 1 januari 1991 vid beskattningsårets utgång understeg 75 procent av anskaffningsutgiften enligt andra stycket, skall denna utgift justeras i skälig mån.
Vad som sägs om värdeminskningsavdrag gäller också liknande avdrag såsom skogsavdrag och avdrag för substansminskning samt sådana belopp med vilka ersättningsfonder och liknande fonder tagits i anspråk.
23 § Som skuld räknas 28 procent av
1. en avsättning till skatteutjämningsreserv enligt den upphävda lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv,
2. sådant uppskovsbelopp som avses i den upphävda lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver till den del det vid beskattningsårets utgång inte hade återförts, och
3. avsättningar till ersättningsfonder och liknande fonder. Avsättningar för framtida utgifter räknas som skuld till den del avdrag gjordes vid beskattningen.
Justering av kapitalunderlaget
24 § Om företaget gjorde avsättning till skatteutjämningsreserv vid 1994 års taxering, får 28 procent av det belopp som enligt lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv minst skall återföras vid 1995– 2002 års taxeringar tas upp som skuld i stället för vad som anges i 23 § första stycket 1. Om avdraget för avsättning är lägre än det avdrag som
197
avses i nämnda bestämmelse, skall kapitalunderlaget minskas med 28 procent av skillnaden.
25 § Kapitalunderlaget skall minskas med vinstutdelning som lämnats för det räkenskapsår för vilket taxering skedde år 1993 eller, om företaget inte taxerades då, det räkenskapsår för vilket taxering skedde år 1992.
26 § Vinstutdelning som lämnas för senare räkenskapsår än som avses i 25 § skall minska kapitalunderlaget till den del utdelat belopp överstiger nettovinsten enligt fastställd balansräkning eller, i förekommande fall, fastställd koncernbalansräkning.
Kapitalunderlaget i ett aktiebolag skall minskas med belopp som motsvarar utbetalningar från bolaget som gjorts i samband med nedsättning av aktiekapitalet eller reservfonden, om utbetalningen skett efter utgången av det räkenskapsår då underlaget beräknades.
Kapitalunderlaget i en ekonomisk förening skall minskas med belopp som motsvarar utbetalningar enligt 10 kap. 1 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar vid nedsättning av medlemsinsatsernas belopp eller enligt 4 kap. 3 § samma lag vid återbetalning av överskjutande medlemsinsatser. Detta gäller bara om utbetalningen skett efter utgången av det räkenskapsår då underlaget beräknades.
27 § När kapitalunderlaget justeras på grund av utdelningar och andra utbetalningar som avses i 26 §, tillämpas det nya kapitalunderlaget för utdelningar som görs och kapitalvinster som uppkommer efter den utbetalning som medfört justeringen.
AVD. VII KAPITALVINSTER OCH KAPITALFÖRLUSTER
44 kap. Grundläggande bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster
Innehåll
1 § I detta kapitel finns de grundläggande bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster. De gäller, om inte annat anges, alla slag av tillgångar och förpliktelser.
Särskilda bestämmelser för olika slag av tillgångar och förpliktelser finns i 45–52 kap.
I 53 kap. finns bestämmelser om överlåtelser till underpris från delägare och närstående.
I 54 kap. finns bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster vid betalning av skulder i utländsk valuta som gäller bara i inkomstslaget kapital.
I 55 kap. finns bestämmelser om avyttringar av delägarrätter och fordringsrätter i samband med insättningsgaranti och investerarskydd.
I 25 kap. finns bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster som gäller bara i inkomstslaget näringsverksamhet.
198
Kapitalförluster
2 § Vad som sägs om kapitalvinster i detta kapitel samt i 45, 46, 48, 50, 52 och 54 kap. gäller på motsvarande sätt för kapitalförluster.
Vad som avses med avyttring
Huvudregel
3 § Med avyttring av tillgångar avses försäljning, byte och liknande överlåtelse av tillgångar.
Fordringar, optioner och terminer
4 § Till avyttring räknas att
1. innehavaren av en fordran får betalt för denna,
2. innehavaren av en option får betalt för att motpartens förpliktelse skall upphöra,
3. innehavaren av en option får betalt utan att de underliggande tillgångarna överlåts när optionen löper ut,
4. tiden för utnyttjande av en option löper ut utan att optionen utnyttjas,
5. ena parten i ett terminsavtal får betalt för att motpartens förpliktelse skall upphöra, eller
6. ena parten i ett terminsavtal får betalt utan att de underliggande tillgångarna överlåts vid sluttidpunkten.
De bestämmelser i första stycket som gäller optioner och terminsavtal gäller också liknande avtal.
Utträde ur ekonomisk förening
5 § En medlem som avgår ur en ekonomisk förening anses ha avyttrat andelen.
Upplösning av värdepappersfond
6 § Om en svensk värdepappersfond upplöses, anses varje andelsägare ha avyttrat sin andel.
Likvidation
7 § Ett värdepapper anses avyttrat om det företag som gett ut det träder i likvidation.
Vid sådan ombildning av en svensk ekonomisk förening till aktiebolag som avses i 42 kap. 20 § anses andelen i föreningen inte ha avyttrats på grund av föreningens upplösning.
Konkurs, fusion och fission
8 § Ett värdepapper anses avyttrat om det företag som gett ut det
199
1. försätts i konkurs och är ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening,
2. upplöses genom konkurs och är ett annat företag än ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening, eller
3. upplöses genom fusion eller fission. Vid sådana konkurser som avses i första stycket 1 skall en kapitalförlust alltid anses definitiv när företaget försätts i konkurs.
Av 37 kap. 29 § första stycket framgår att bestämmelsen i första stycket 3 inte gäller värdepapper som innehas av det övertagande företaget vid en kvalificerad fusion eller fission. Bestämmelsen gäller inte heller andelar i en överlåtande ekonomisk förening vid sådana fusioner som avses i 42 kap. 21 §.
Utlåning för blankning
9 § Som avyttring anses inte att delägarrätter eller fordringsrätter lånas ut för blankning.
Vad som avses med blankning framgår av 29 §.
Utnyttjande av rätt att förvärva tillgångar
10 § Om en teckningsrätt, delrätt, företrädesrätt till teckning av vinstandelslån, termin, option, ett konvertibelt skuldebrev eller konvertibelt vinstandelsbevis utnyttjas för att förvärva aktier eller andra tillgångar, anses detta inte som avyttring av det utnyttjade värdepapperet.
I 20 § finns bestämmelser om anskaffningsutgiften för de förvärvade tillgångarna.
Vad som avses med terminer och optioner
11 § Med termin avses ett avtal, lämpat för allmän omsättning, om
– förvärv av aktier, obligationer eller andra tillgångar vid en viss framtida tidpunkt och till ett bestämt pris, eller
– en framtida betalning vars storlek beror på värdet av underliggande tillgångar eller av kursindex eller liknande.
12 § Med option avses en rätt för innehavaren att
– förvärva eller avyttra aktier, obligationer eller andra tillgångar till ett bestämt pris, eller
– få betalning vars storlek beror på värdet av underliggande tillgångar, eller av kursindex eller liknande.
Beräkningen
Huvudregel
13 § Kapitalvinsten skall beräknas som skillnaden mellan
– ersättningen för den avyttrade tillgången eller för den utfärdade förpliktelsen minskad med utgifterna för avyttringen eller utfärdandet, och
200
– omkostnadsbeloppet.
Omkostnadsbelopp
14 § Med omkostnadsbelopp avses, om inte annat föreskrivs, utgifter för anskaffning (anskaffningsutgifter) ökade med utgifter för förbättring (förbättringsutgifter).
Förpliktelser
15 § I fråga om förpliktelser skall den betalning som utfärdaren får för att han åtar sig förpliktelsen anses som ersättning. Vad utfärdaren ger ut för att förpliktelsen skall upphöra anses som anskaffningsutgift.
Att betalningen i vissa fall i stället ingår i kapitalvinstberäkningen för den underliggande tillgången framgår av 32 §.
Betalningar i utländsk valuta
16 § Om ersättning för avyttrade tillgångar erhålls i utländsk valuta som växlas till svenska kronor inom trettio dagar från avyttringen, skall kursen på växlingsdagen användas för beräkningen av värdet på ersättningen.
Ersättningen överstiger marknadsvärdet
17 § Om en tillgång avyttras till ett pris som överstiger marknadsvärdet och den överskjutande delen tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst, skall ersättningen anses motsvara marknadsvärdet.
Utgifter som täckts genom bidrag från stat eller kommun
18 § I omkostnadsbeloppet skall inte sådana utgifter räknas in som täckts genom näringsbidrag eller statligt eller kommunalt bidrag.
Tillgångar som avyttras på grund av att en säljoption utnyttjas
19 § Till anskaffningsutgiften för tillgångar som innehavaren av en säljoption avyttrar genom att utnyttja optionen skall läggas vad han betalat för optionen.
Tillgångar som förvärvas genom att ett värdepapper utnyttjas
20 § I anskaffningsutgiften för en tillgång som den skattskyldige förvärvar genom att utnyttja en teckningsrätt, delrätt, företrädesrätt till teckning av vinstandelslån, termin, option, ett konvertibelt skuldebrev eller konvertibelt vinstandelsbevis skall det omkostnadsbelopp räknas in som skulle ha använts om det utnyttjade värdepapperet hade avyttrats vid tidpunkten för utnyttjandet.
201
Tillgångar som förvärvas genom arv, gåva m.m.
21 § Om en tillgång förvärvas genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, inträder förvärvaren i den tidigare ägarens skattemässiga situation.
I fråga om delägarrätter, fordringsrätter och sådana tillgångar som avses i 52 kap. skall som anskaffningsutgift räknas ett belopp som motsvarar det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om den tidigare ägaren i stället hade avyttrat tillgångarna på dagen för äganderättsövergången.
22 § En tillgång som förvärvas genom arv, testamente eller bodelning på grund av makes död och som varit lagertillgång hos den döde men inte kommer att vara det hos förvärvaren anses, i stället för vad som anges i 21 §, förvärvad till det skattemässiga värdet.
Kapitalförluster
23 § Bara verkliga kapitalförluster skall anses som kapitalförluster.
24 § Kapitalförluster som beror på att tillgångar avyttras mot en ersättning som understiger deras marknadsvärde, skall anses som kapitalförluster bara om det framgår av omständigheterna att säljaren inte har för avsikt att öka köparens förmögenhet.
25 § Om den skattskyldige eller någon närstående till honom på grund av avyttringen, direkt eller indirekt, får en rättighet eller en förmån som – trots att den inte skall räknas in i ersättningen vid kapitalvinstberäkningen – får antas ha ett värde och det uppkommer en kapitalförlust, skall den del av kapitalförlusten som motsvarar detta värde inte anses som kapitalförlust.
Beskattningstidpunkten
Huvudregel
26 § Kapitalvinster skall tas upp som intäkt det beskattningsår då tillgången avyttras.
Kapitalförluster skall dock inte dras av som kostnad förrän det beskattningsår då förlusten är definitiv.
Hänvisningar
27 § Det finns bestämmelser om
– uppskov med kapitalvinstbeskattningen vid koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. 6–27 §§,
– att kapitalförluster skall dras av vid ett senare tillfälle vid avyttringar till företag i intressegemenskap med säljaren i 25 kap. 28–32 §§,
– uppskovsavdrag vid avyttring av privatbostäder i 47 kap., och – uppskov med beskattningen vid andelsbyten i 49 kap.
202
Tillkommande belopp
28 § Om kapitalvinstens storlek beror på någon händelse i framtiden och därför inte kan fastställas det år tillgången avyttras, skall den kapitalvinst som uppkommer på grund av tillkommande belopp tas upp som intäkt det eller de beskattningsår då storleken av tillkommande belopp kan beräknas. Kapitalvinstberäkningen skall då göras med utgångspunkt i förhållandena vid avyttringen och med tillämpning av de beräkningsregler som gällde vid denna tidpunkt.
Blankning
29 § Kapitalvinst på grund av att en lånad delägarrätt avyttras (blankningsaffär) skall tas upp som intäkt det beskattningsår då en delägarrätt återställs till långivaren, dock senast året efter det beskattningsår då den lånade delägarrätten avyttrades. Om den skattskyldige vid avyttringen ägde delägarrätter av samma slag som den lånade, gäller dock inte första meningen.
Vad som sägs om delägarrätter gäller också fordringsrätter.
Terminer
30 § Kapitalvinster på grund av en termin skall tas upp som intäkt det år då avtalet fullföljs eller upphör att gälla.
Optioner
31 § Utfärdarens kapitalvinst på grund av en köp- eller säljoption som är lämpad för allmän omsättning och som löper på högst ett år skall tas upp som intäkt det beskattningsår då han befrias från sina förpliktelser.
I fråga om andra köp- eller säljoptioner skall utfärdarens kapitalvinst som avser utfärdandet tas upp som intäkt det beskattningsår den utfärdas och utfärdarens kapitalförlust vid upphörandet dras av som kostnad det beskattningsår den upphör. Om förpliktelsen upphör samma beskattningsår som den utfärdas, skall det göras en gemensam kapitalvinstberäkning.
32 § Om utfärdaren av en köpoption som är lämpad för allmän omsättning och som löper på högst ett år avyttrar den underliggande tillgången, skall ersättningen för denna ökas med premien.
Om utfärdaren av en säljoption som är lämpad för allmän omsättning och som löper på högst ett år förvärvar den underliggande tillgången, skall premien räknas av från anskaffningsutgiften för den förvärvade tillgången, om denna i sin tur avyttras samma beskattningsår som premien skall tas upp till beskattning.
Om utfärdaren av en köp- eller säljoption som är lämpad för allmän omsättning och som löper på längre tid än ett år under samma beskattningsår som optionen utfärdas avyttrar den underliggande tillgången eller
203
avyttrar en tillgång som han förvärvat på grund av optionen, skall premien räknas av från anskaffningsutgiften för den avyttrade tillgången.
Värdepapper som anses avyttrade på grund av likvidation eller konkurs
Likvidation
33 § Om ett värdepapper enligt bestämmelserna i 7 § anses ha avyttrats på grund av att det företag som gett ut det trätt i likvidation och värdepapperet därefter faktiskt avyttras, är omkostnadsbeloppet vad som återstår av omkostnadsbeloppet vid den faktiska avyttringen.
Upphör likvidationen, anses anskaffningsutgiften därefter uppgå till vad som återstår av omkostnadsbeloppet när likvidationen upphör.
Konkurs
34 § Om ett värdepapper enligt bestämmelserna i 8 § första stycket 1 anses ha avyttrats på grund av att det svenska aktiebolag eller den svenska ekonomiska förening som gett ut det försatts i konkurs och värdepapperet därefter faktiskt avyttras, är omkostnadsbeloppet noll.
Om ackord träffas eller utdelning i konkursen erhålls, skall ersättningen tas upp som kapitalvinst till den del den inte överstiger avdraget för kapitalförlust när värdepapperet ansågs avyttrat. Om avdrag gjordes bara för viss del av kapitalförlusten, skall en motsvarande del av ersättningen tas upp som kapitalvinst.
Om beslutet om konkurs upphävs eller om konkursen avslutas med överskott, skall avdraget återföras. Anskaffningsutgiften anses därefter vara omkostnadsbeloppet när värdepapperet ansågs avyttrat. Vad som sagts nu gäller inte till den del avdraget räknats av mot erhållen ersättning enligt andra stycket.
Ersättningar i form av livräntor och liknande periodiska utbetalningar
Beskattning av livräntor som kapitalvinst och ränta
35 § När tillgångar avyttras mot ersättning i form av en livsvarig livränta skall livräntan beskattas som kapitalvinst enligt 36 § och som ränta enligt 37 §.
Beräkning av kapitalvinst för livräntor
36 § Om en tillgång avyttras mot ersättning i form av en livsvarig livränta, skall det kapitaliserade värde av livräntan som framkommer med tillämpning av tabell III till lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt anses som ersättning vid beräkningen av kapitalvinsten. Är livräntan beroende av flera personers liv på så sätt att den upphör vid den först avlidnes död, bestäms kapitalvärdet med utgångspunkt i hur gammal den
204
äldste är. Om livräntan upphör vid den sist avlidnes död, bestäms värdet efter den yngstes ålder.
Ersättningen beräknas med tillämpning av tabell II till lagen om arvsskatt och gåvoskatt, om överlåtelseavtalet innebär att
1. livräntan skall betalas ut livsvarigt, dock högst ett visst antal år, och en sådan beräkning resulterar i att ersättningen blir lägre än enligt första stycket, eller
2. livräntan skall betalas ut livsvarigt, dock minst ett visst antal år, om en sådan beräkning resulterar i att ersättningen blir högre än enligt första stycket.
Om en livsvarig livränta upphör på grund av ett dödsfall inom fem år från avyttringen skall, i stället för vad som sagts i första och andra styckena, det sammanlagda livräntebelopp som betalats ut tas upp som ersättning om denna därmed blir lägre.
Beräkning av ränta för livräntor
37 § Om en tillgång avyttras mot ersättning i form av en livsvarig livränta, anses så stor del av den årliga ersättningen som ränta som framkommer vid tillämpning av tabellen i 11 kap. 37 §. Är livräntan beroende av flera personers liv på så sätt att den upphör vid den först avlidnes död, görs beräkningen med utgångspunkt i hur gammal den äldste är. Om livräntan upphör vid den sist avlidnes död, görs beräkningen efter den yngstes ålder. Om den person efter vars ålder beräkningen skall göras dör och livräntan skall fortsätta att betalas ut under viss tid, tillämpas tabellen med utgångspunkt i den ålder den avlidne skulle ha uppnått om han hade levt under beskattningsåret.
Räntebeskattning av periodiska ersättningar
38 § Om en tillgång avyttras mot en periodisk ersättning som kan likställas med livränta och som utöver ett fast årligt belopp dessutom omfattar ett tillägg som till sin storlek är beroende av förändringar i det allmänna prisläget eller liknande förhållande, anses tillägget som ränta.
Köparens ränteutgift
39 § Belopp som anses som ränteinkomst för säljaren enligt 37 eller 38 § anses som ränteutgift för köparen.
45 kap. Avyttring av fastigheter
Innehåll
1 § I detta kapitel finns särskilda bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av fastigheter. De grundläggande bestämmelserna finns i 44 kap.
Bestämmelserna om kapitalvinst vid avyttring av näringsfastigheter skall tillämpas också på strömfall och rättigheter till vattenkraft.
205
2 § I 47 kap. finns bestämmelser om uppskov med beskattning av kapitalvinst för den som avyttrar en privatbostadsfastighet.
Beräkningsenhet
3 § Kapitalvinsten skall beräknas särskilt för varje avyttrad taxeringsenhet eller del av taxeringsenhet.
Omfattar en taxeringsenhet både en privatbostadsfastighet och en näringsfastighet, skall kapitalvinsten beräknas för dem var för sig.
För fastigheter utomlands skall beräkningen göras med utgångspunkt i en motsvarande indelning av fastigheterna.
4 § Avyttras två eller flera taxeringsenheter och har dessa tidigare under innehavet ingått i samma taxeringsenhet, skall beräkningen göras som om de vid avyttringen fortfarande var en enda taxeringsenhet, om den skattskyldige begär det. I fråga om en taxeringsenhet som delvis har ingått i den tidigare taxeringsenheten, skall första meningen tillämpas om mer än 50 procent av enhetens taxeringsvärde vid avyttringen avser den del som har ingått i den tidigare taxeringsenheten.
Fastighetsreglering, klyvning och inlösen
5 § Överföring av mark eller andel i samfällighet genom fastighetsreglering enligt 5 kap. fastighetsbildningslagen (1970:988) och uppdelning i lotter genom klyvning enligt 11 kap. samma lag anses som avyttring av fastighet, om överföringen eller uppdelningen sker helt eller delvis mot kontant ersättning. Är den kontanta ersättningen högst 5 000 kronor, skall kapitalvinsten inte tas upp.
Av kapitalvinsten skall bara så stor del tas upp som den kontanta ersättningen minskad med 5 000 kronor utgör av den totala ersättningen för överföringen eller uppdelningen minskad med 5 000 kronor. Större belopp än den kontanta ersättningen minskad med 5 000 kronor skall dock inte tas upp.
Avstående av mark genom inlösen enligt 8 kap. fastighetsbildningslagen anses som avyttring.
Allframtidsupplåtelser
6 § Om en ägare till en fastighet får engångsersättning för allframtidsupplåtelse, anses en så stor del av fastigheten avyttrad som ersättningen motsvarar av hela fastighetens marknadsvärde vid tiden för det beslut eller den upplåtelse som ersättningen grundar sig på.
7 § Med allframtidsupplåtelse avses
– att förfoganderätten till fastigheten inskränks för obegränsad tid med stöd av miljöbalken eller på motsvarande sätt med stöd av andra författningar, eller
206
– att nyttjanderätt till eller servitut i fastigheten upplåts för obegränsad tid.
8 § Ersättning på grund av upplåtelse av avverkningsrätt i samband med en allframtidsupplåtelse skall behandlas som engångsersättning på grund av allframtidsupplåtelsen, om den skattskyldige begär det. Detsamma gäller för 60 procent av ersättningen för avyttrade skogsprodukter.
Första stycket gäller dock bara om ersättningen för avverkningsrätten eller skogsprodukterna skall tas upp till beskattning samma beskattningsår som engångsersättningen på grund av allframtidsupplåtelsen.
9 § Vid tillämpning av bestämmelserna om allframtidsupplåtelser i 6, 7, 24 och 25 §§ skall varje taxeringsenhet eller sådan större enhet som på grund av bestämmelserna i 4 § behandlas som en enda taxeringsenhet anses som en fastighet.
Ersättning för inventarier
10 § Om en del av ersättningen för en avyttrad fastighet avser mark- eller byggnadsinventarier, skall den delen inte tas med vid kapitalvinstberäkningen. Detsamma gäller utgifter för sådana tillgångar.
Omkostnadsbeloppet
Förbättringsutgifter
11 § Förbättringsutgifter som inte har förts upp på avskrivningsplan får beaktas vid beräkning av omkostnadsbeloppet bara för de beskattningsår då de sammanlagt har uppgått till minst 5 000 kronor.
Förbättringsutgifter som har förts upp på avskrivningsplan hänförs normalt till det år då de förts upp på planen. I andra fall hänförs utgifter normalt till det år då räkning eller faktura på det utförda arbetet har erhållits.
12 § Utgifter för förbättrande reparationer och underhåll på privatbostadsfastigheter och privatbostadsföretags fastigheter räknas som förbättringsutgifter.
Med förbättrande reparationer och underhåll avses här reparationer och underhåll som hänför sig till beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren till den del åtgärderna medfört att fastigheten är i bättre skick vid avyttringen än vid förvärvet.
13 § Utgifter för förbättrande reparationer och underhåll på näringsfastigheter räknas som förbättringsutgifter, om avdragen för utgifterna
1. skall återföras i inkomstslaget näringsverksamhet enligt 26 kap. 2–7 §§ på grund av avyttringen, eller
2. återfördes i inkomstslaget näringsverksamhet enligt 26 kap. 8, 9 eller 13 § därför att en fastighet som tidigare varit näringsfastighet blivit privatbostadsfastighet.
207
Bestämmelserna i 11 § gäller inte för sådana utgifter som avses i första stycket.
14 § Utgifter för reparation och underhåll på näringsfastigheter i samband med statligt räntebidrag räknas som förbättringsutgifter till den del de inte kunnat dras av på grund av bestämmelserna i 19 kap. 24 §.
Utgifter för reparation och underhåll av andelshus räknas som förbättringsutgifter till den del de inte kunnat dras av på grund av bestämmelserna i 19 kap. 3 §.
15 § Om en fastighet har varit föremål för förbättringsarbeten eller för förbättrande reparations- eller underhållsarbeten i ägarens byggnadsrörelse, skall förbättringsutgifterna för dessa arbeten anses uppgå till det belopp som enligt 27 kap. 8 § tagits upp som intäkt i näringsverksamhet på grund av arbetena.
Värdeminskningsavdrag m.m.
16 § Avyttras en näringsfastighet, skall anskaffningsutgiften minskas med sådana värdeminskningsavdrag m.m. eller del av dessa som på grund av 26 kap. 5 § inte skall återföras i inkomstslaget näringsverksamhet.
Avyttras en privatbostadsfastighet som tidigare har varit näringsfastighet, skall anskaffningsutgiften minskas med sådana värdeminskningsavdrag m.m. eller del av dessa som på grund av 26 kap. 5 och 8 eller 9 §§ inte återfördes i inkomstslaget näringsverksamhet när fastigheten blev privatbostadsfastighet.
Ersättningsfond
17 § Om en byggnad eller en markanläggning på den avyttrade fastigheten har skrivits av i samband med att en ersättningsfond tagits i anspråk, gäller följande.
För en näringsfastighet skall anskaffningsutgiften minskas med den del av det ianspråktagna beloppet som på grund av 26 kap. 4 § medför att avdraget för avskrivning inte skall återföras i inkomstslaget näringsverksamhet.
För en privatbostadsfastighet som tidigare har varit näringsfastighet skall anskaffningsutgiften minskas med den del av det ianspråktagna beloppet som på grund av 26 kap. 4 och 8 eller 9 §§ medförde att avdraget för avskrivning inte återfördes i inkomstslaget näringsverksamhet när fastigheten blev privatbostadsfastighet.
18 § Av 31 kap. 18 § tredje stycket framgår att anskaffningsutgiften skall minskas när en ersättningsfond tas i anspråk för förvärv av mark.
Omkostnadsbeloppet vid delavyttringar
19 § Avyttras en del av en fastighet, skall kapitalvinsten beräknas på grundval av förhållandena på den avyttrade delen. Frågan om belopps-
208
gränsen för förbättringsutgifter i 11 § första stycket är uppnådd skall dock avgöras med hänsyn till förhållandena på hela fastigheten.
20 § Om den skattskyldige begär det, skall omkostnadsbeloppet för den avyttrade delen, i stället för att beräknas enligt 19 §, beräknas till ett belopp som motsvarar så stor del av det för hela fastigheten beräknade omkostnadsbeloppet som ersättningen utgör av hela fastighetens marknadsvärde vid avyttringen.
21 § Om delavyttringen gäller en eller ett fåtal tomter som är avsedda att bebyggas med bostadshus och försäljningspriset understiger tio procent av fastighetens taxeringsvärde, får omkostnadsbeloppet för den avyttrade fastighetsdelen utan särskild utredning beräknas till en krona per kvadratmeter. Omkostnadsbeloppet får dock inte beräknas till högre belopp än ersättningen.
22 § Vad som sägs i 19 och 20 §§ gäller också vid marköverföringar enligt fastighetsbildningslagen (1970:988).
23 § Vid tillämpning av bestämmelserna om delavyttringar i 19–22 och 25 §§ skall varje taxeringsenhet eller sådan större enhet som på grund av bestämmelserna i 4 § behandlas som en enda taxeringsenhet anses som en fastighet.
Omkostnadsbeloppet vid allframtidsupplåtelser
24 § Om fastighetsägaren får sådan engångsersättning för allframtidsupplåtelse som avses i 6 §, gäller följande.
Så stor del av omkostnadsbeloppet för fastigheten anses avse den del av fastigheten som anses avyttrad som ersättningen utgör av hela fastighetens marknadsvärde vid tiden för inskränkningen eller upplåtelsen.
Omkostnadsbeloppet för den eller de allframtidsupplåtelser som den skattskyldige gör under beskattningsåret får i stället beräknas till sammanlagt 5 000 kronor. Omkostnadsbeloppet får dock inte överstiga de sammanlagda ersättningarna.
Omkostnadsbeloppet efter delavyttringar och allframtidsupplåtelser
25 § Om fastighetsägaren under innehavstiden avyttrat en del av en fastighet, skall detta beaktas vid beräkningen av omkostnadsbeloppet för resten av fastigheten. Går det inte att utreda hur stor andel av omkostnadsbeloppet som avser den tidigare avyttrade fastighetsdelen, anses denna andel av omkostnadsbeloppet ha motsvarat 50 procent av ersättningen för fastighetsdelen. Den på detta sätt beräknade andelen av omkostnadsbeloppet får dock inte överstiga omkostnadsbeloppet för hela fastigheten omedelbart innan fastighetsdelen avyttrades.
Första stycket tillämpas också om fastighetsägaren under innehavstiden har fått sådan engångsersättning för allframtidsupplåtelse som avses i 6 §.
209
Om fastighetsägaren under innehavstiden har avstått från mark genom marköverföring enligt fastighetsbildningslagen (1970:988), anses omkostnadsbeloppet för fastigheten ha minskat med så stor andel av omkostnadsbeloppet för den mark som fastighetsägaren avstått från som den kontanta ersättningen utgjort av den totala ersättningen för marken.
Skadeersättningar
26 § Om fastighetsägaren har fått skattefri försäkringsersättning eller annan skattefri skadeersättning för förbättringsarbeten eller därmed likställda reparations- och underhållsarbeten, skall utgifterna för arbetena räknas med bara till den del de inte täcks av ersättningen. Har ersättningen överstigit utgifterna, skall anskaffningsutgiften minskas med det överskjutande beloppet.
Uppskov
27 § I 47 kap. 11 § finns bestämmelser om minskning av anskaffningsutgiften när uppskovsavdrag har gjorts.
Om uppskov har erhållits enligt den upphävda lagen (1968:276) om uppskov i vissa fall med beskattning av realisationsvinst eller den upphävda lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst, skall anskaffningsutgiften för ersättningsfastigheten minskas med uppskovsbeloppet.
Fastigheter förvärvade före år 1952
28 § En fastighet som har förvärvats före år 1952 skall anses förvärvad den 1 januari 1952.
Som anskaffningsutgift anses 150 procent av fastighetens taxeringsvärde för år 1952. Ersättningen vid förvärvet får dock användas som anskaffningsutgift om den överstiger 150 procent av taxeringsvärdet för år 1952.
Fanns det inget taxeringsvärde fastställt för år 1952, skall ett motsvarande värde beräknas med ledning av taxeringsvärdet för den fastighet som den avyttrade fastigheten ingick i, eller det närmast därefter fastställda taxeringsvärdet.
Vid beräkningen av anskaffningsutgiften enligt denna paragraf skall hänsyn inte tas till utgifter och avdrag som avser tiden före år 1952.
29 § Bestämmelserna i 28 § gäller inte fastigheter utomlands. Sådana fastigheter anses i stället förvärvade den 1 januari 1952 för en ersättning som motsvarar marknadsvärdet vid samma tidpunkt. Ersättningen vid förvärvet får dock användas som anskaffningsutgift om den överstiger detta marknadsvärde.
Vid beräkningen av anskaffningsutgiften enligt denna paragraf skall hänsyn inte tas till utgifter och avdrag som avser tiden före år 1952.
210
Handelsbolags överlåtelse till underpris till delägare eller närstående
30 § Om ett svenskt handelsbolag överlåter en fastighet till en delägare i handelsbolaget eller till någon närstående till en delägare till ett pris som understiger marknadsvärdet och fastigheten blir eller kan antas komma att bli privatbostad i och med överlåtelsen, skall det anses som om den avyttrats till ett pris som motsvarar marknadsvärdet. Detsamma gäller för sådana överlåtelser när det är fråga om tomtmark som avses bli bebyggd med en privatbostad.
Första stycket gäller inte i inkomstslaget näringsverksamhet.
Handelsbolags avyttring med kapitalförlust till företag i intressegemenskap
31 § Bestämmelserna i 25 kap. 28–30 §§ om att en kapitalförlust skall dras av först vid ett senare tillfälle skall tillämpas också i inkomstslaget kapital för en fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag om handelsbolaget avyttrar en näringsfastighet.
Underskott i näringsverksamhet
32 § I inkomstslaget kapital skall en enskild näringsidkare eller en fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag vid avyttring av en näringsfastighet göra avdrag från kapitalvinsten för underskott samma beskattningsår i den näringsverksamhet dit fastigheten hörde. Avdraget får inte överstiga kapitalvinsten, beräknad utan hänsyn till avdraget.
Kvotering i inkomstslaget kapital
33 § I inkomstslaget kapital skall 50 procent av kapitalvinsten på en privatbostadsfastighet och 90 procent av kapitalvinsten på en näringsfastighet tas upp.
Uppkommer det en kapitalförlust, skall i det förra fallet 50 procent av förlusten och i det senare fallet 63 procent av förlusten dras av.
46 kap. Avyttring av bostadsrätter
Innehåll
1 § I detta kapitel finns särskilda bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av privatbostadsrätter och näringsbostadsrätter. De grundläggande bestämmelserna finns i 44 kap.
2 § I 47 kap. finns bestämmelser om uppskov med beskattning av kapitalvinst för den som avyttrar en privatbostadsrätt.
211
När andelar skall vara privatbostadsrätter och näringsbostadsrätter
3 § Vid bedömningen av om en andel i ett företag vid tillämpning av detta kapitel är en privatbostadsrätt respektive näringsbostadsrätt, skall frågan om företaget är ett privatbostadsföretag avgöras med utgångspunkt i förhållandena vid avyttringsårets ingång.
Ersättning för lägenhetsutrustning eller inre reparationsfond
4 § Om den skattskyldige får särskild ersättning för lägenhetsutrustning som han äger men som skulle ha varit byggnadstillbehör enligt 2 kap. 2 § jordabalken om den hade ägts av privatbostadsföretaget, skall den särskilda ersättningen räknas in i ersättningen för bostadsrätten. Den särskilda ersättningen skall dock inte räknas in om den avser tillgångar som behandlats som inventarier i näringsverksamhet.
Sådan särskild ersättning som den skattskyldige får för andel i inre reparationsfond eller för någon annan avsättning hos privatbostadsföretaget som är avsedd för reparation och underhåll av upplåtna lägenheter, räknas inte in i ersättningen för bostadsrätten. Om någon sådan särskild ersättning inte avtalas, skall ersättningen för bostadsrätten minskas med ett belopp som motsvarar den del av avsättningen som vid avyttringen avser bostadsrätten.
Omkostnadsbeloppet
Anskaffningsutgiften
5 § Om bostadsrätten har förvärvats genom upplåtelse från privatbostadsföretaget, anses den insats som angetts i upplåtelseavtalet som anskaffningsutgift. Har insatsen för lägenheten sänkts efter det att bostadsrätten förvärvades, skall anskaffningsutgiften minskas med motsvarande belopp.
Med den insats som anges i upplåtelseavtalet likställs när det gäller
1. andra föreningar än bostadsrättsföreningar: den insats i föreningen som var fastställd när andelen uppläts, och
2. aktiebolag: den betalning för aktien som gjordes i anslutning till att aktien gavs ut.
Upplåtelseavgifter, överlåtelseavgifter och andra avgifter som betalades till företaget i samband med förvärvet av bostadsrätten skall också räknas in i anskaffningsutgiften.
6 § Särskild ersättning som den skattskyldige betalade för andel i inre reparationsfond eller för någon annan avsättning hos privatbostadsföretaget som är avsedd för reparation och underhåll av upplåtna lägenheter, räknas inte in i anskaffningsutgiften för bostadsrätten. Om någon sådan ersättning inte avtalades, skall den ersättning som den skattskyldige vid förvärvet betalade för bostadsrätten minskas med ett belopp som motsvarar den del av avsättningen som vid förvärvet avsåg bostadsrätten.
212
Kapitaltillskott
7 § Andra kapitaltillskott som har lämnats till privatbostadsföretaget under innehavstiden än insatser som anges i 5 § skall räknas in i omkostnadsbeloppet bara om tillskotten har varit avsedda att användas av företaget för amortering av lån eller för finansiering av ny-, till- eller ombyggnad på fastigheten.
Tillskotten för amorteringar anses ha uppgått till ett belopp som motsvarar bostadsrättens andel av de amorteringar som företaget har gjort under innehavstiden. Om företaget har finansierat amorteringen av ett lån genom att ta upp ett nytt lån, skall den amorteringen inte räknas med vid beräkning av den del av kapitaltillskottet som skall räknas in i omkostnadsbeloppet. Andelsförhållandena vid avyttringen avgör hur stor del av tillskotten för amorteringar som avser bostadsrätten.
För att ett tillskott för ny-, till- eller ombyggnad skall beaktas krävs att tillskottet har använts för ett bestämt byggnadsarbete och att de tillskott som bostadsrättshavarna har lämnat för byggnadsarbetet i fråga sammanlagt har uppgått till minst 3 000 kronor multiplicerat med antalet deltagande bostadsrätter.
Förbättringsutgifter
8 § Förbättringsutgifter får beaktas vid beräkning av omkostnadsbeloppet bara för de beskattningsår då de sammanlagt har uppgått till minst 5 000 kronor.
Förbättringsutgifter hänförs normalt till det år då räkning eller faktura på det utförda arbetet har erhållits.
Sådana utgifter som vid beskattningen behandlats som utgifter i näringsverksamhet räknas inte som förbättringsutgifter.
9 § Utgifter som den skattskyldige haft för förbättring av lägenheten räknas som förbättringsutgifter.
10 § Utgifter för förbättrande reparationer och underhåll av lägenheten räknas i fråga om privatbostadsrätter som förbättringsutgifter.
Med förbättrande reparationer och underhåll avses här reparationer och underhåll av lägenheten som hänför sig till beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren till den del lägenheten på grund av åtgärderna är i bättre skick vid avyttringen än vid förvärvet.
11 § Utgifter för förbättrande reparationer och underhåll räknas i fråga om näringsbostadsrätter som förbättringsutgifter, om avdragen för utgifterna
1. skall återföras i inkomstslaget näringsverksamhet enligt 26 kap. 10 § på grund av avyttringen, eller
2. återfördes i inkomstslaget näringsverksamhet enligt 26 kap. 11 eller 13 § därför att en bostadsrätt som tidigare varit näringsbostadsrätt blivit privatbostadsrätt.
Bestämmelserna i 8 § gäller inte för sådana utgifter som avses i första stycket.
213
12 § Om särskild ersättning för lägenhetsutrustning skall räknas in i ersättningen för en bostadsrätt enligt bestämmelserna i 4 § första stycket, gäller följande.
Har utrustningen förvärvats tillsammans med bostadsrätten, skall utgiften för utrustningen räknas in i anskaffningsutgiften för bostadsrätten.
Har utrustningen i stället förvärvats under innehavstiden, anses utgiften för utrustningen som en utgift för förbättring eller för reparation eller underhåll av lägenheten. Om utgiften får räknas med i omkostnadsbeloppet avgörs enligt bestämmelserna i 8–11 §§.
Uppskov
13 § I 47 kap. 11 § finns bestämmelser om minskning av anskaffningsutgiften när uppskovsavdrag har gjorts.
Bostadsrätter förvärvade före år 1974
14 § En bostadsrätt som har förvärvats före år 1974 skall anses förvärvad den 1 januari 1974.
Som anskaffningsutgift anses 150 procent av bostadsrättens andel av privatbostadsföretagets behållna förmögenhet nämnda dag. Förmögenheten skall beräknas med utgångspunkt i taxeringsvärdet på företagets fastighet för år 1974 och med hänsyn till företagets övriga tillgångar och skulder enligt bokslutet för det räkenskapsår som avslutats närmast före ingången av år 1974. Fanns det inget taxeringsvärde fastställt för år 1974, beräknas ett motsvarande värde med ledning av det taxeringsvärde som fastställts närmast därefter.
Ersättningen vid förvärvet får dock användas som anskaffningsutgift, om den överstiger 150 procent av andelen i företagets behållna förmögenhet den 1 januari 1974. När ersättningen skall bestämmas bortses i detta fall från om det vid förvärvet av lägenheten fanns en inre reparationsfond eller en annan avsättning hos företaget som är avsedd för reparation och underhåll av upplåtna lägenheter.
Vid beräkningen av omkostnadsbeloppet enligt denna paragraf skall hänsyn inte tas till utgifter och avdrag som avser tiden före år 1974.
Handelsbolags överlåtelse till underpris till delägare eller närstående
15 § Om ett svenskt handelsbolag överlåter en bostadsrätt till en delägare i handelsbolaget eller till någon närstående till en delägare till ett pris som understiger marknadsvärdet och bostadsrätten blir eller kan antas komma att bli privatbostad i och med överlåtelsen, skall det anses som om den avyttrats till ett pris som motsvarar marknadsvärdet.
Första stycket gäller inte i inkomstslaget näringsverksamhet.
214
Handelsbolags avyttring med kapitalförlust till företag i intressegemenskap
16 § Bestämmelserna i 25 kap. 28–30 §§ om att en kapitalförlust skall dras av först vid ett senare tillfälle skall tillämpas också i inkomstslaget kapital för en fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag om handelsbolaget avyttrar en näringsbostadsrätt.
Underskott i näringsverksamhet
17 § I inkomstslaget kapital skall en enskild näringsidkare eller en fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag vid avyttring av en näringsbostadsrätt göra avdrag från kapitalvinsten för underskott samma beskattningsår i den näringsverksamhet dit bostadsrätten hörde. Detta gäller inte till den del underskottet skall dras av enligt 45 kap. 28 § från kapitalvinst som avser en näringsfastighet. Avdraget får inte överstiga kapitalvinsten, beräknad utan hänsyn till avdraget.
Kvotering i inkomstslaget kapital
18 § I inkomstslaget kapital skall 50 procent av kapitalvinsten på en privatbostadsrätt och 90 procent av kapitalvinsten på en näringsbostadsrätt tas upp.
Uppkommer det en kapitalförlust, skall i det förra fallet 50 procent av förlusten och i det senare fallet 63 procent av förlusten dras av.
47 kap. Uppskovsavdrag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om uppskovsavdrag vid avyttring av en privatbostadsfastighet eller privatbostadsrätt och om hur uppskovsavdraget beaktas vid en senare avyttring.
Förutsättningar för uppskovsavdrag
Villkor
2 § En skattskyldig får göra uppskovsavdrag om han
1. tar upp kapitalvinst på grund av avyttring som omfattar en ursprungsbostad,
2. har förvärvat eller tänker förvärva en ersättningsbostad, och
3. har bosatt sig eller tänker bosätta sig i ersättningsbostaden. I 14 och 15 §§ finns särskilda bestämmelser om dödsbos rätt till uppskovsavdrag när den som avyttrat sin bostad dör innan förutsättningarna för avdrag uppkommer.
215
Ursprungsbostad
3 § Med ursprungsbostad avses en sådan privatbostad i Sverige som vid avyttringen är den skattskyldiges permanentbostad.
Med permanentbostad avses en bostad där den skattskyldige varit bosatt
1. under minst ett år närmast före avyttringen, eller
2. under minst tre av de senaste fem åren. Om den skattskyldige förvärvar en ny bostad innan han avyttrar den tidigare bostaden, skall frågan om den tidigare bostaden är hans permanentbostad avgöras med utgångspunkt i förhållandena när den nya bostaden förvärvas, om han begär detta.
En bostad som vid avyttringen ägs av ett dödsbo kan inte vara ursprungsbostad.
4 § En privatbostad i Sverige räknas som ursprungsbostad även om den inte är permanentbostad, om den skattskyldige är bosatt i bostaden men ännu inte har bott där ett år och
1. den tas i anspråk genom expropriation eller liknande förfarande,
2. den annars avyttras under sådana förhållanden att det måste anses som en tvångsavyttring och det inte skäligen kan antas att den skulle ha avyttrats även om det inte hade funnits något tvång, eller
3. den avyttras till staten därför att det på grund av flygbuller inte går att bo i den utan påtaglig olägenhet.
Ersättningsbostad
5 § Med ersättningsbostad avses en tillgång i Sverige som vid förvärvet är
1. småhus med mark som är småhusenhet,
2. småhus på annans mark,
3. småhus som är inrättat till bostad åt en eller två familjer med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet, eller
4. tomt om där uppförs ett småhus som avses i 1 eller 3. Som ersättningsbostad räknas också en bostad i ett privatbostadsföretag.
Som ersättningsbostad räknas inte en bostad som förvärvas tidigare än året före eller senare än året efter det år då ursprungsbostaden avyttras.
Beloppsgränser
6 § Uppskovsavdrag får göras bara om kapitalvinsten uppgår till minst 50 000 kronor. I fall som avses i 4 § får uppskovsavdrag dock göras om vinsten uppgår till minst 10 000 kronor.
216
Uppskovsavdragets storlek
7 § Om den skattskyldige förvärvar en ersättningsbostad före utgången av det år då han avyttrar ursprungsbostaden och bosätter sig där senast den 15 februari året därefter, beräknas uppskovsavdraget på följande sätt.
Om ersättningen för ersättningsbostaden är minst lika stor som ersättningen för ursprungsbostaden, motsvarar uppskovsavdraget den del av kapitalvinsten som tas upp.
Om ersättningen för ersättningsbostaden understiger ersättningen för ursprungsbostaden, motsvarar uppskovsavdraget så stor del av den del av kapitalvinsten som tas upp som ersättningen för ersättningsbostaden utgör av ersättningen för ursprungsbostaden. Avdraget skall alltså beräknas enligt följande formel:
ersättningen för ersättningsbostaden
den del av kapitalvinsten som tas upp x
ersättningen för ursprungbostaden
Om den skattskyldige har haft eller avser att ha utgifter för ny-, tilleller ombyggnad av ersättningsbostaden under tiden mellan den 15 februari året efter det år då han avyttrade ursprungsbostaden och den 15 februari andra året efter avyttringen, motsvarar uppskovsavdraget den del av kapitalvinsten som tas upp, om den skattskyldige begär det.
8 § Om den skattskyldige inte förvärvar en ersättningsbostad före utgången av det år då han avyttrar ursprungsbostaden eller inte bosätter sig på en ersättningsbostad senast den 15 februari året därefter, motsvarar uppskovsavdraget den del av kapitalvinsten som tas upp.
Återföring av uppskovsavdrag
9 § Om ett uppskovsavdrag har gjorts enligt 7 § fjärde stycket eller 8 §, skall avdraget återföras nästa år.
Om den skattskyldige senast året efter det år då han avyttrade ursprungsbostaden förvärvar en ersättningsbostad och bosätter sig där senast den 15 februari andra året efter avyttringen, gäller dock följande.
Om ersättningen för ersättningsbostaden är minst lika stor som ersättningen för ursprungsbostaden, skall ingen del av uppskovsavdraget återföras.
Om ersättningen för ersättningsbostaden understiger ersättningen för ursprungsbostaden, skall uppskovsavdraget återföras sedan det minskats med så stor del av detta som ersättningen för ersättningsbostaden utgör av ersättningen för ursprungsbostaden. Avdraget skall alltså återföras med ett belopp som beräknas enligt följande formel:
ersättningen för ersättningsbostaden
uppskovsavdraget - uppskovsavdraget x
ersättningen för ursprungsbostaden
217
10 § När ett uppskovsavdrag helt eller delvis återförs enligt 9 §, skall också ett särskilt tillägg som motsvarar tio procent av det återförda beloppet tas upp.
Avyttring av ersättningsbostaden
11 § Om ett uppskovsavdrag har gjorts, skall anskaffningsutgiften vid avyttring av ersättningsbostaden minskas med ett belopp som motsvarar kapitalvinsten när ursprungsbostaden avyttrades, om ersättningen för ersättningsbostaden var minst lika stor som ersättningen för ursprungsbostaden.
Understeg ersättningen för ersättningsbostaden ersättningen för ursprungsbostaden, skall anskaffningsutgiften minskas med så stor del av kapitalvinsten för ursprungsbostaden som ersättningen för ersättningsbostaden utgjorde av ersättningen för ursprungsbostaden.
Beräkning av ersättningarna
12 § Vid jämförelse mellan ersättningen för ursprungsbostaden och ersättningen för ersättningsbostaden skall hänsyn tas till försäljnings- och inköpsprovision, stämpelskatt och liknande utgifter.
13 § Är ersättningsbostaden en fastighet skall ersättningen för ersättningsbostaden också ökas med utgifter för ny-, till- eller ombyggnad under tiden mellan förvärvet av ersättningsbostaden och den dag då bosättning senast skall ha skett enligt bestämmelserna i 7 eller 9 §.
Dödsfall efter avyttring av ursprungsbostaden
14 § Om en skattskyldig som har avyttrat en ursprungsbostad dör innan han har förvärvat en ersättningsbostad, har dödsboet rätt till avdrag enligt bestämmelserna i detta kapitel, om en efterlevande make eller sambo uppfyller de villkor i fråga om förvärv av en ersättningsbostad och bosättning där som skulle ha gällt för den döde.
Om en skattskyldig som har avyttrat en ursprungsbostad och förvärvat en ersättningsbostad dör innan han har bosatt sig i ersättningsbostaden, har dödsboet rätt till avdrag enligt bestämmelserna i detta kapitel, om en efterlevande make eller sambo bosätter sig i ersättningsbostaden och den då ägs av dödsboet eller genom arv, testamente eller bodelning övergått till den efterlevande.
Bestämmelserna i första och andra styckena gäller bara om den efterlevandes bosättning i ursprungsbostaden uppfyller bosättningskraven i 3 eller 4 §.
15 § Om ett dödsbo begär uppskovsavdrag och en efterlevande make eller sambo enligt 14 § förvärvat en ersättningsbostad, krävs den efterlevandes samtycke för att bostaden skall anses som ersättningsbostad.
218
48 kap. Avyttring delägarrätter samt fordringsrätter
Innehåll
1 § I detta kapitel finns särskilda bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av delägarrätter och fordringsrätter. Vidare finns bestämmelser om förpliktelser vars underliggande tillgångar består av delägarrätter eller fordringsrätter. De grundläggande bestämmelserna finns i 44 kap.
Definitioner
Delägarrätter
2 § Med delägarrätt avses
– aktie, – rätt på grund av teckning av aktier, – teckningsrätt, – delrätt, – andel i en svensk värdepappersfond, – andel i en ekonomisk förening, och – annan tillgång med liknande konstruktion eller verkningssätt. Bestämmelserna om delägarrätter skall tillämpas också på – vinstandelsbevis som avser lån i svenska kronor, – konvertibelt skuldebrev i svenska kronor, – termin och option vars underliggande tillgångar består av aktier eller termin och option som avser aktieindex, och
– annan tillgång med liknande konstruktion eller verkningssätt. Andel i privatbostadsföretag anses inte som delägarrätt.
Fordringsrätter
3 § Med svensk fordringsrätt avses fordran i svenska kronor.
Bestämmelserna om svenska fordringsrätter skall tillämpas också på termin, option och liknande avtal vars underliggande tillgångar kan hänföras till fordran i svenska kronor eller termin, option och liknande avtal som avser ränteindex.
Som fordringsrätt räknas inte en tillgång – som enligt 2 § första stycket är en delägarrätt, eller – på vilken bestämmelserna om delägarrätter enligt 2 § andra stycket skall tillämpas.
4 § Med utländsk fordringsrätt avses fordran i utländsk valuta.
Bestämmelserna om utländska fordringsrätter skall tillämpas också på – utländsk valuta, och – termin, option och liknande avtal vars underliggande tillgångar kan hänföras till utländsk valuta, fordran i utländsk valuta eller termin, option och liknande avtal som avser index beroende av sådan valuta.
219
Marknadsnotering
5 § En delägarrätt eller fordringsrätt anses marknadsnoterad om den är noterad på svensk eller utländsk börs eller, utan att vara noterad på börs, är föremål för kontinuerlig allmänt tillgänglig notering på grundval av marknadsmässig omsättning.
Undantag från skatteplikt
6 § Kapitalvinster på sådan utländsk valuta eller fordran i utländsk valuta som är avsedd för den skattskyldiges personliga levnadskostnader under en tillfällig vistelse utomlands skall inte tas upp.
Omkostnadsbeloppet
Genomsnittsmetoden
7 § Vid beräkningen av omkostnadsbeloppet skall det genomsnittliga omkostnadsbeloppet för samtliga delägarrätter eller fordringsrätter av samma slag och sort som den avyttrade användas. Det genomsnittliga omkostnadsbeloppet skall beräknas med hänsyn till inträffade förändringar i innehavet.
I 49 kap. 26 § finns ett undantag från denna bestämmelse vid andelsbyten.
Andelar som erhålls genom utdelning i vissa fall
8 § För andelar som erhålls genom sådan utdelning av andelar i dotterbolag som avses i 42 kap. 16 §, anses som anskaffningsutgift så stor del av omkostnadsbeloppet för aktierna i moderbolaget – beräknat vid tidpunkten för utdelningen – som motsvarar den förändring i marknadsvärdet på dessa aktier som utdelningen medför.
När det senare skall beräknas ett omkostnadsbelopp för aktierna i moderbolaget, skall den genomsnittliga anskaffningsutgiften minskas i motsvarande mån.
Om den som erhåller andelar i utdelning utan att äga aktier i moderbolaget lämnar ersättning för rätten till utdelning, anses ersättningen som anskaffningsutgift. Om någon ersättning inte lämnas, är de utdelade andelarnas anskaffningsutgift noll.
Aktier som erhålls genom utskiftning i vissa fall
9 § För aktier som erhålls genom utskiftning från en ekonomisk förening vid sådan ombildning av en svensk ekonomisk förening till aktiebolag som avses i 42 kap. 20 §, anses som anskaffningsutgift det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelarna i föreningen hade avyttrats vid tidpunkten för utskiftningen.
220
Andelar i ekonomiska föreningar som erhålls genom fusion
10 § Efter en sådan fusion som avses i 42 kap. 21 § anses som anskaffningsutgift för andelen i den övertagande föreningen det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen i den överlåtande föreningen hade avyttrats vid tidpunkten för utskiftningen.
Företag som tidigare har varit investmentföretag
11 § I 39 kap. 18 § finns bestämmelser om avskattning av andelar i ett företag som tidigare har varit ett investmentföretag men som inte längre kan räknas som investmentföretag samt om anskaffningsutgiften för andelarna efter avskattningen.
I 39 kap. 19 § finns bestämmelser om anskaffningsutgiften för delägarrätter som anskaffats av ett företag som tidigare har varit investmentföretag men som inte längre kan räknas som investmentföretag.
Periodiseringsfond förs över och expansionsfond upphör
12 § Om en periodiseringsfond förs över till ett aktiebolag enligt 30 kap. 11 eller 12 §, skall det tillskott som är en förutsättning för överföringen inte räknas med vid beräkning av omkostnadsbeloppet för aktierna i bolaget. Om en expansionsfond upphör i samband med att tillgångar överlåts till ett aktiebolag och fonden enligt 34 kap. 20 § inte skall återföras, skall det tillskott som är en förutsättning för tillämpningen av bestämmelsen inte räknas med vid beräkning av omkostnadsbeloppet.
Vid apportemission skall anskaffningsutgiften för aktierna minskas med överförd periodiseringsfond minskad med den avsättning som bolaget gör i räkenskaperna för skatt som belöper sig på fonden. Vidare skall anskaffningsutgiften för aktierna minskas med ett belopp som motsvarar 72 procent av den expansionsfond som upphör.
Teckningsrätter och delrätter
13 § För teckningsrätter och delrätter som grundas på aktieinnehav i bolaget är anskaffningsutgiften noll.
Detsamma gäller teckningsrätter och delrätter som grundas på innehav av ett konvertibelt skuldebrev eller en liknande rätt till förvärv av aktier i bolaget, om innehavaren vid tilldelningen av aktier likställs med en aktieägare.
Skuldebrev med köp- eller teckningsoption
14 § Anskaffningsutgiften för ett skuldebrev förenat med en köp- eller teckningsoption, skall beräknas till skuldebrevets marknadsvärde vid förvärvet. Denna anskaffningsutgift får dock inte överstiga den sammanlagda anskaffningsutgiften för skuldebrevet och optionen. Anskaffningsutgiften för optionen skall beräknas till vad som återstår av den sammanlagda anskaffningsutgiften.
221
Schablonmetoden
15 § För marknadsnoterade delägarrätter får omkostnadsbeloppet bestämmas till 20 procent av ersättningen vid avyttringen sedan utgifter i samband med denna dragits av. Detta gäller dock inte terminer och optioner och inte heller sådana teckningsrätter och delrätter som avses i 13 §.
Äldre andelar i värdepappersfonder
16 § Har andelar i svenska värdepappersfonder förvärvats före år 1995, får fysiska personer som anskaffningsutgift använda andelens marknadsvärde den 31 december 1992 eller, om fonden bildades under åren 1993 eller 1994, det först noterade marknadsvärdet. Motsvarande gäller i fråga om fondandelsbevis vars innehavare registrerats efter utgången av år 1994.
Första stycket gäller inte andelar i sådana värdepappersfonder som tidigare var allemansfonder. Om sådana andelar förvärvats före år 1991, får anskaffningsutgiften bestämmas till andelens marknadsvärde den 31 december 1990.
Utländska fordringsrätter
17 § Om en utländsk fordringsrätt på grund av bestämmelsen i 14 kap. 8 § har värderats till ett annat värde än anskaffningsutgiften, gäller följande.
Om fordringen har värderats till ett högre värde än anskaffningsutgiften, skall denna ökas med mellanskillnaden. Om fordringen har värderats till ett lägre värde än anskaffningsutgiften, skall denna minskas med mellanskillnaden.
Sammanläggning eller delning av värdepappersfonder
18 § Sammanläggning eller delning av värdepappersfonder enligt 33 a § lagen (1990:1114) om värdepappersfonder skall inte leda till att kapitalvinster tas upp hos delägarna.
Efter en sådan ombildning anses som anskaffningsutgift för de nya andelarna det sammanlagda omkostnadsbelopp som skulle ha använts om de äldre andelarna hade avyttrats. Om en fond delas och den skattskyldige får andelar i mer än en nybildad fond, skall det sammanlagda omkostnadsbeloppet fördelas på de nya andelarna i förhållande till dessa nybildade fonders värde vid delningen.
222
Avdrag för kapitalförluster
Inkomstslaget kapital
19 § Bestämmelserna i 20–24 §§ gäller för kapitalförluster i inkomstslaget kapital. Vad som sägs om en tillgång i dessa bestämmelser skall tilllämpas också på en förpliktelse med sådan underliggande tillgång.
Att kapitalförluster på utländsk valuta eller fordran i utländsk valuta i vissa fall inte skall dras av följer av 6 §.
20 § Kapitalförluster på andra marknadsnoterade delägarrätter än andelar i svenska värdepappersfonder skall dras av i sin helhet mot kapitalvinster på marknadsnoterade delägarrätter.
21 § Kapitalförluster på sådana andelar i svenska aktiebolag och utländska juridiska personer som inte är marknadsnoterade, skall dras av i sin helhet mot kapitalvinster på sådana tillgångar samt mot kapitalvinster på sådana marknadsnoterade tillgångar som avses i 20 § och 22 § första stycket.
22 § Kapitalförluster på marknadsnoterade andelar i svenska värdepappersfonder skall dras av i sin helhet mot kapitalvinster på marknadsnoterade delägarrätter, om värdet av fondens innehav av delägarrätter inte annat än tillfälligtvis understigit 75 procent av fondförmögenheten.
Kapitalförluster på marknadsnoterade andelar i svenska värdepappersfonder som innehåller bara svenska fordringsrätter skall dras av i sin helhet.
23 § Kapitalförluster på andra marknadsnoterade svenska fordringsrätter än premieobligationer skall dras av i sin helhet.
24 § Om inte hela kapitalförlusten skall dras av enligt bestämmelserna i 20–23 §§, skall 70 procent dras av.
Inkomstslaget näringsverksamhet
25 § I inkomstslaget näringsverksamhet skall kapitalförluster dras av mot alla intäkter och i sin helhet, om inte något annat anges i 26 eller 27 §.
Vad som sägs i första meningen skall tillämpas också på förpliktelser och vad som sägs om en tillgång i 26 och 27 §§ skall tillämpas också på en förpliktelse med sådan underliggande tillgång.
26 § Juridiska personers kapitalförluster på delägarrätter får dras av bara mot kapitalvinster på delägarrätter. Om en del av en förlust inte kan dras av mot sådana kapitalvinster, behandlas den som en ny kapitalförlust på delägarrätter det följande beskattningsåret.
Begränsningen i första stycket gäller inte om innehavet av delägarrätterna betingats av rörelse som bedrivs av den skattskyldige eller av företag som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå den skattskyldige nära.
223
Begränsningen i första stycket gäller inte heller i fråga om kapitalförluster när sådana svenska aktiebolag eller svenska ekonomiska föreningar som inte är förvaltningsföretag avyttrar andelar eller när svenska sparbanker eller svenska ömsesidiga skadeförsäkringsföretag avyttrar andelar, om det sammanlagda röstetalet för deras innehav vid avyttringen motsvarade 25 procent eller mer av röstetalet för samtliga andelar i företaget.
27 § I fråga om kapitalförluster som uppkommer i svenska handelsbolag tillämpas 19–24 §§.
Kapitalförluster på sådana delägarrätter och fordringsrätter vars innehav betingats av rörelse som bedrivs av handelsbolaget eller av någon som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå handelsbolaget nära, skall dock alltid dras av i sin helhet.
49 kap. Uppskov med beskattningen vid andelsbyten
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om uppskov med beskattningen vid andelsbyten.
I inkomstslaget näringsverksamhet gäller bestämmelserna inte bara för andelar som är kapitaltillgångar utan också för andelar som är lagertillgångar.
Definitioner
2 § Med andelsbyte avses ett förfarande som uppfyller villkoren i 8–13 §§ samt följande förutsättningar:
1. En säljare (säljaren) skall avyttra en andel (den avyttrade andelen) i ett företag (det avyttrade företaget) till ett annat företag (det köpande företaget).
2. Ersättningen skall vara marknadsmässig och lämnas i form av andelar i det köpande företaget (mottagna andelar). Ersättningen får till en del lämnas i pengar, dock högst med tio procent av de mottagna andelarnas nominella värde. Om det saknas nominellt värde på de mottagna andelarna, skall den högsta ersättningen i pengar i stället beräknas på den del av det inbetalade kapitalet som belöper sig på andelarna.
3 § Ett utländskt företag anses vid tillämpning av detta kapitel höra hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen, om företaget enligt lagstiftningen i någon sådan stat hör hemma i staten i skattehänseende och inte på grund av ett skatteavtal anses ha hemvist i en stat som inte är medlem i unionen.
224
Tillämpningsområde
4 § Vid en fusion eller fission skall, vid tillämpning av detta kapitel, det övertagande företaget anses köpa sådana andelar i det överlåtande företaget som inte redan ägs av det övertagande företaget.
5 § Bestämmelserna i detta kapitel får inte tillämpas om
1. det finns förutsättningar – bortsett från förutsättningen i 25 kap. 11 och 12 §§ om begäran – att tillämpa bestämmelserna i 25 kap. 6– 27 §§ om uppskov med beskattningen vid koncerninterna andelsavyttringar, eller
2. bestämmelserna i 38 kap. om undantag från omedelbar beskattning vid verksamhetsavyttringar skall tillämpas.
Begäran
6 § Bestämmelserna om uppskov skall tillämpas bara om säljaren begär det.
Är säljaren ett svenskt handelsbolag, skall begäran göras av varje delägare för sig. Om uppskov beviljas, får delägaren uppskov med beskattningen för den andel av vinsten som han är skattskyldig för.
Handelsbolag som ägs genom handelsbolag
7 § Det som sägs i 6 § andra stycket, 15 och 18 §§ samt 19 § andra stycket om delägare i ett svenskt handelsbolag som är säljare gäller, om handelsbolaget ägs direkt, eller indirekt genom ett svenskt handelsbolag, av ett annat svenskt handelsbolag, delägare i detta handelsbolag.
Villkor för uppskov
Säljaren
8 § Om säljaren är en fysisk person, skall han vara obegränsat skattskyldig på annan grund än sådan väsentlig anknytning som avses i 3 kap. 3 § första stycket 3.
Det köpande företaget
9 § Det köpande företaget skall vara en juridisk person av något av följande slag:
1. ett svenskt aktiebolag,
2. ett utländskt bolag, eller
3. ett annat utländskt företag som hör hemma i en stat som är medlem i Europeiska unionen och som bedrivs i någon av de utländska associationsformer som anges i bilaga 37.1 och är skyldigt att betala någon av de skatter som anges i bilaga 37.2, utan valmöjlighet eller rätt till undantag.
225
Verksamhetskrav när den avyttrade andelen är kvalificerad
10 § Om det är en kvalificerad andel som avyttras och säljaren omedelbart efter avyttringen ensam eller tillsammans med närstående, direkt eller indirekt, äger andelar i det köpande företaget med minst 25 procent av röstetalet för samtliga andelar i företaget, skall det köpande företagets näringsverksamhet till huvudsaklig del bestå av rörelse eller direkt eller indirekt innehav av andelar i dotterföretag som till huvudsaklig del bedriver rörelse.
Som rörelse anses i denna paragraf inte sådant innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande som avses i 2 kap. 24 § andra meningen. Med dotterföretag avses i denna paragraf ett företag i vilket det köpande företaget, direkt eller indirekt, äger andelar med mer än 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i företaget.
Det avyttrade företaget
11 § Det avyttrade företaget skall vara en sådan juridisk person som anges i 9 § eller en svensk ekonomisk förening.
Röstetal
12 § Vid utgången av det kalenderår då avyttringen sker skall det köpande företaget inneha andelar i det avyttrade företaget med ett sammanlagt röstetal som överstiger 50 procent av röstetalet för samtliga andelar i det avyttrade företaget. Om särskilda skäl medfört att det köpande företaget avyttrat andelar i det avyttrade företaget efter andelsbytet, är det tillräckligt att företaget haft ett sådant innehav vid någon tidpunkt efter andelsbytet under det nämnda kalenderåret.
Första stycket gäller inte vid fusion eller fission.
Vinst
13 § Om den avyttrade andelen är en tillgång som kapitalvinstbeskattas hos säljaren, skall det uppkomma en kapitalvinst. Om det lämnas ersättning i pengar för andelen, skall kapitalvinsten överstiga denna del av ersättningen.
Om den avyttrade andelen är en lagertillgång hos säljaren, skall ersättningen överstiga andelens skattemässiga värde. Om det lämnas ersättning i pengar för andelen, skall skillnaden mellan hela ersättningen och det skattemässiga värdet av andelen överstiga ersättningen i pengar.
Beskattning av andelsbytet och uppskovsbeloppets storlek
Andel som kapitalvinstbeskattas
14 § Om vinsten på den avyttrade andelen skall kapitalvinstbeskattas hos säljaren, skall så stor del av kapitalvinsten som motsvarar ersättningen i pengar tas upp som intäkt det beskattningsår då andelsbytet sker.
226
Återstående del av kapitalvinsten skall fördelas på de mottagna andelarna. Det belopp som fördelas på en andel benämns uppskovsbelopp.
15 § Om säljaren är ett svenskt handelsbolag, skall den del av kapitalvinsten som avses i 14 § första stycket fördelas på delägarna och tas upp som intäkt hos dem.
Den återstående delen av kapitalvinsten skall fördelas på de mottagna andelarna. Den del av kapitalvinsten som belöper sig på en mottagen andel fördelas på delägarna. Det belopp som fördelas på en delägare benämns uppskovsbelopp.
16 § Om den avyttrade andelen var en kvalificerad andel, skall det göras en beräkning av de belopp som skulle ha tagits upp i inkomstslaget kapital (kapitalbeloppet) och i inkomstslaget tjänst (tjänstebeloppet) om hela ersättningen skulle ha tagits upp. Den del av kapitalvinsten som enligt 14 § första stycket skall tas upp som intäkt det beskattningsår då andelsbytet sker skall tas upp hos säljaren i inkomstslaget kapital i den utsträckning delen ryms inom kapitalbeloppet. Överskjutande del skall tas upp i inkomstslaget tjänst.
Återstående del av kapitalbeloppet respektive av tjänstebeloppet skall fördelas på de mottagna andelarna. De belopp som fördelas på en andel benämns uppskovsbelopp. Med uppskovsbelopp avses i följande bestämmelser båda dessa uppskovsbelopp.
Andel som var lagertillgång
17 § Om den avyttrade andelen var en lagertillgång hos säljaren, skall ersättningen i pengar tas upp som intäkt det beskattningsår då andelsbytet sker. Samtidigt skall ett belopp som motsvarar det skattemässiga värdet på den avyttrade andelen tas upp som intäkt.
Återstående del av ersättningen, minskad med ett belopp som motsvarar det skattemässiga värdet på den avyttrade andelen, skall fördelas på de mottagna andelarna. Det belopp som fördelas på en andel benämns uppskovsbelopp.
18 § Om säljaren är ett svenskt handelsbolag, skall den ersättning och det belopp som avses i 17 § första stycket fördelas på delägarna och tas upp som intäkt hos dem.
Återstående del av ersättningen i pengar, minskad med ett belopp som motsvarar det skattemässiga värdet på den avyttrade andelen, skall fördelas på de mottagna andelarna. Den del som belöper sig på en mottagen andel fördelas på delägarna. Det belopp som fördelas på en delägare benämns uppskovsbelopp.
227
Beskattning av uppskovsbeloppet
Huvudregel
19 § Det uppskovsbelopp som enligt 14–18 §§ avser en mottagen andel skall tas upp som intäkt senast det beskattningsår då äganderätten till andelen övergår till någon annan eller andelen upphör att existera, om inte annat följer av bestämmelserna i detta kapitel.
Om säljaren är ett svenskt handelsbolag och om äganderätten till en delägares andel i handelsbolaget – eller en delägares andel i något svenskt handelsbolag som direkt eller indirekt genom ett svenskt handelsbolag äger en andel i handelsbolaget – övergår till någon annan, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt det beskattningsår då detta inträffar. Detsamma gäller om delägarens andel upphör att existera.
Uttagsbeskattning
20 § Om uttagsbeskattning skall ske enligt 22 kap. av en mottagen andel, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt även om det inte följer av 19 §.
Efterföljande underprisöverlåtelse
21 § Om säljaren överlåter en mottagen andel genom en underprisöverlåtelse, skall uppskovsbeloppet inte tas upp. I stället inträder köparen i säljarens skattemässiga situation när det gäller uppskovsbeloppet.
Efterföljande koncernintern avyttring
22 § Om en mottagen andel avyttras genom en koncernintern andelsavyttring, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt först när kapitalvinsten på grund av den koncerninterna andelsavyttringen skall tas upp som intäkt. Om det vid en avyttring av en mottagen andel inte uppkommer vare sig en kapitalvinst eller en kapitalförlust men det skulle ha funnits förutsättningar för uppskov med beskattningen av en kapitalvinst enligt bestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. 6–27 §§ om det hade uppkommit en sådan vinst, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt först när en faktisk kapitalvinst på grund av den avyttringen skulle ha tagits upp som intäkt.
Kapitalvinsten på grund av den koncerninterna andelsavyttringen skall anses ha tagits upp som intäkt
– vid utdelning som avses i 25 kap. 22 eller 23 §, och – vid fusion som avses i 25 kap. 24 § första stycket om det är koncernmoderföretaget som är övertagande företag.
23 § Om en mottagen andel avyttras genom en sådan avyttring med kapitalförlust till ett företag som medför att avdragsrätten för kapitalförlusten skjuts upp enligt 25 kap. 28–32 §§, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt först när kapitalförlusten på grund av den avyttringen skall dras av som kostnad.
228
Efterföljande andelsbyte
24 § Om en mottagen andel avyttras genom ett andelsbyte, skall uppskovsbeloppet inte tas upp om den skattskyldige begär det. I stället övergår uppskovsbeloppet på de nya mottagna andelarna. Avyttras vid andelsbytet också andra andelar i det tidigare köpande företaget, övergår uppskovsbeloppet på samtliga nya mottagna andelar.
Vid bedömningen av om det är ett andelsbyte behöver villkoren i 13 § inte vara uppfyllda.
Efterföljande arv m.m.
25 § Om en mottagen andel övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva eller bodelning, inträder förvärvaren i överlåtarens skattemässiga situation när det gäller uppskovsbeloppet.
Obegränsad skattskyldighet
26 § Om en fysisk person inte längre uppfyller villkoret i 8 § om obegränsad skattskyldighet, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt.
Verksamhetsvillkoret
27 § Var den avyttrade andelen en kvalificerad andel och gällde villkoret enligt 10 § för det köpande företagets näringsverksamhet, skall uppskovsbeloppet tas upp som intäkt om villkoret inte längre är uppfyllt.
Detta gäller i fråga om förändringar i det köpande företagets näringverksamhet till och med det tjugonde kalenderåret efter året för andelsbytet.
Första stycket gäller dock bara om säljaren, ensam eller tillsammans med närstående, också vid tidpunkten för förändringen av näringsverksamheten, direkt eller indirekt, äger andelar i det köpande företaget med minst 25 procent av röstetalet för samtliga andelar i företaget.
Övriga bestämmelser
Turordning vid avyttring av andelar i det köpande företaget
28 § Om säljaren äger andelar av samma slag och sort som den mottagna andelen vid tidpunkten för andelsbytet (gamla andelar) eller förvärvar sådana andelar efter andelsbytet (nya andelar), skall avyttringar anses ske i följande ordning:
1. gamla andelar,
2. mottagna andelar,
3. nya andelar.
229
Genomsnittsmetoden
29 § Vid tillämpning av genomsnittsmetoden i 48 kap. 7 § skall mottagna andelar inte anses vara av samma slag och sort som andra andelar i det köpande företaget som innehas av säljaren.
Uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp
30 § Om anskaffningsutgiften eller anskaffningsvärdet för en mottagen andel fördelats på flera andelar på grund av fondemission, split eller liknande förfarande, skall var och en av dessa nybildade andelar anses som en mottagen andel. Uppskovsbeloppet för den tidigare mottagna andelen skall fördelas på denna andel, om den finns kvar efter förfarandet, och de nybildade andelarna.
31 § Om mottagna andelar sammanläggs, skall den nybildade andelen anses som en mottagen andel. Uppskovsbeloppet för de tidigare mottagna andelarna övergår på den nybildade andelen.
Lättnadsbelopp och gränsbelopp
32 § Vid beräkning av ett lättnadsbelopp enligt 43 kap. eller ett gränsbelopp enligt 57 kap. för de mottagna andelarna, skall anskaffningsutgiften minskas med ett belopp som motsvarar uppskovsbeloppet.
50 kap. Avyttring av andelar i svenska handelsbolag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns särskilda bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av andelar i svenska handelsbolag. De grundläggande bestämmelserna finns i 44 kap.
Avyttring
2 § Om en andel i ett handelsbolag inlöses eller bolaget upplöses, anses andelen avyttrad.
Som avyttring behandlas också att en andel övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, om den justerade anskaffningsutgiften hos den tidigare ägaren är negativ.
Omkostnadsbeloppet
3 § Vid beräkning av omkostnadsbeloppet skall anskaffningsutgiften justeras enligt bestämmelserna i 5 och 6 §§.
Blir den justerade anskaffningsutgiften negativ, anses omkostnadsbeloppet vara noll. Ersättningen för andelen skall då ökas med den negativa justerade anskaffningsutgiften.
230
4 § Om en äganderättsövergång har behandlats som en avyttring på grund av bestämmelserna i 2 § andra stycket, anses den nya ägarens anskaffningsutgift vara noll.
5 § Anskaffningsutgiften skall ökas med
– den skattskyldiges tillskott till bolaget, – belopp som tagits upp som den skattskyldiges andel av bolagets inkomster,
– 28 procent av avdrag för avsättning till expansionsfond enligt 34 kap., och
– 72 procent av expansionsfond som förs över från andel i handelsbolag till enskild näringsverksamhet enligt 34 kap. 22 §.
– det belopp som framgår vid en tillämpning av bestämmelserna om överlåtelse av privata tillgångar till underpris i 53 kap. 5 §.
Anskaffningsutgiften skall minskas med – den skattskyldiges uttag ur bolaget, – belopp som dragits av som den skattskyldiges andel av bolagets underskott,
– negativt fördelningsbelopp till den del räntefördelningen minskat ett underskott i inkomstslaget näringsverksamhet,
– 28 procent av återförda avdrag för avsättning till expansionsfond enligt 34 kap., och
– 72 procent av expansionsfond som förs över från enskild näringsverksamhet till andel i handelsbolag enligt 34 kap. 19 §.
6 § För en andel i ett handelsbolag som innehas av ett annat handelsbolag skall anskaffningsutgiften justeras enligt bestämmelserna i 5 § som om ägarbolaget var skattskyldigt för bolagens inkomster. För andelen i ägarbolaget skall anskaffningsutgiften justeras med hänsyn till inkomster och underskott i båda bolagen.
Vissa avyttringar
7 § Om en fysisk person avyttrar en andel i ett handelsbolag som, direkt eller indirekt, äger en andel som skulle ha varit en kvalificerad andel om den ägts direkt av den fysiska personen, gäller följande. Av den del av vinsten som motsvarar den sistnämnda andelens marknadsvärde i förhållande till ersättningen för andelen i handelsbolaget skall 50 procent tas upp i inkomstslaget tjänst.
Första stycket tillämpas inte på sådana avyttringar som avses i 51 kap.
8 § I 51 kap. finns bestämmelser om att en fysisk person som avyttrar en andel i ett handelsbolag till någon annan än en obegränsat skattskyldig fysisk person i särskilda fall skall ta upp ett belopp som motsvarar kapitalvinsten i inkomstslaget näringsverksamhet.
231
Kapitalförluster
Inkomstslaget kapital
9 § I inkomstslaget kapital skall 70 procent av en kapitalförlust dras av.
Inkomstslaget näringsverksamhet
10 § I inkomstslaget näringsverksamhet skall en kapitalförlust dras av i sin helhet, om inte något annat anges i 11 §.
11 § En kapitalförlust som uppkommer när ett svenskt handelsbolag avyttrar en andel i ett annat svenskt handelsbolag skall dras av med 70 procent av förlusten.
En kapitalförlust på en andel vars innehav betingats av rörelse som bedrivs av handelsbolaget eller av någon som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå handelsbolaget nära, skall dock alltid dras av i sin helhet.
51 kap. Beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet vid avyttring av andelar i svenska handelsbolag
Förutsättningar för tillämpning av bestämmelserna
1 § Bestämmelserna i detta kapitel gäller om
1. en fysisk person avyttrar en andel i ett svenskt handelsbolag,
2. andelen är en kapitaltillgång hos överlåtaren,
3. förvärvaren inte är en obegränsat skattskyldig fysisk person, och
4. verksamheten i handelsbolaget varit sådan som anges i 2 §. Vid inlösen gäller bestämmelserna, i stället för vad som anges i första stycket 3, om någon av de kvarvarande delägarna i handelsbolaget inte är en obegränsat skattskyldig fysisk person.
2 § Bestämmelserna gäller bara om
1. verksamheten i handelsbolaget under det räkenskapsår då avyttringen sker är aktiv näringsverksamhet för överlåtaren,
2. någon närstående till överlåtaren varit delägare i handelsbolaget och verksamheten under räkenskapsåret är aktiv näringsverksamhet för denne,
3. någon närstående till överlåtaren varit anställd hos handelsbolaget under räkenskapsåret, eller
4. överlåtaren eller någon närstående under räkenskapsåret på motsvarande sätt bedrivit näringsverksamhet i en juridisk person genom handelsbolaget.
232
Vid tillämpning av första stycket anses också tidigare innehavare av andelen under samma räkenskapsår som överlåtare, om avyttringen föregåtts av en eller flera överlåtelser från obegränsat skattskyldiga fysiska personer. Frågan om verksamheten varit aktiv näringsverksamhet skall bedömas med hänsyn till förhållandena före överlåtelsen.
Belopp som motsvarar kapitalvinsten tas upp i näringsverksamhet
3 § Ett belopp som motsvarar kapitalvinsten på grund av avyttringen skall tas upp hos överlåtaren som överskott av aktiv näringsverksamhet från handelsbolaget.
Om avyttringen har föregåtts av en eller flera avyttringar under samma räkenskapsår från obegränsat skattskyldiga fysiska personer, skall beloppet ökas med summan av kapitalvinsterna vid dessa avyttringar.
4 § Bestämmelsen i 3 § första stycket tillämpas också på kapitalvinst på grund av tillkommande ersättning som erhålls efter det räkenskapsår för handelsbolaget då avyttringen skedde. I andra fall än då tillkommande ersättning beräknas på grundval av handelsbolagets resultat eller omsättning eller liknande för det nämnda räkenskapsåret gäller detta dock bara om överlåtaren eller någon närstående till honom, direkt eller indirekt, varit verksam i handelsbolaget efter avyttringen och det inte är uppenbart att verksamheten saknat betydelse för storleken av ersättningen.
5 § Vid beräkningen av det belopp som enligt 3 och 4 §§ skall tas upp som överskott av näringsverksamhet, skall andelens anskaffningsutgift inte ökas med beloppet. En sådan ökning görs däremot vid beräkningen av kapitalvinst eller kapitalförlust i inkomstslaget kapital.
Inkomsten tas upp av överlåtaren
6 § Bestämmelserna i 3–5 §§ skall inte tillämpas, om
1. överlåtaren enligt en överenskommelse med förvärvaren tar upp överskott eller drar av underskott i handelsbolaget som avser tiden före avyttringen eller tiden före tillträdesdagen samt tar upp kapitalvinster och drar av kapitalförluster vid avyttringar av handelsbolagets näringsfastigheter och näringsbostadsrätter före samma tidpunkt, och
2. ett särskilt bokslut ligger till grund för inkomstberäkningen enligt 1. Bokslutet enligt första stycket 2 skall upprättas som om handelsbolaget hade ett beskattningsår som avslutats vid den sluttidpunkt för inkomstberäkningen som överlåtaren valt enligt första stycket 1. Bokslutet och sådana uppgifter till ledning för taxering som avses i 2 kap. 19 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter skall ha godkänts skriftligen av förvärvaren.
Med förvärvare avses vid inlösen de kvarvarande delägarna i handelsbolaget.
7 § Bestämmelserna i 6 § gäller inte, om
233
1. överlåtaren eller någon närstående till honom, direkt eller indirekt, varit verksam i handelsbolaget efter den sluttidpunkt för inkomstberäkningen som överlåtaren valt enligt 6 § första stycket 1, eller
2. handelsbolaget, direkt eller indirekt, äger andelar som, om de hade ägts direkt av överlåtaren, skulle ha varit kvalificerade andelar.
Närståendebegreppet
8 § Om överlåtaren är ett dödsbo, anses vid tillämpning av detta kapitel också delägare i dödsboet som närstående.
52 kap. Avyttring av andra tillgångar
Innehåll
1 § I detta kapitel finns särskilda bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av andra tillgångar och förpliktelser än sådana som avses i 45, 46, 48 och 50 kap. De grundläggande bestämmelserna finns i 44 kap.
Beräkningen
2 § För tillgångar som den skattskyldige innehaft för personligt bruk (personliga tillgångar) får som omkostnadsbelopp räknas 25 procent av ersättningen minskad med försäljningsprovision och andra utgifter för avyttringen.
Kapitalvinster vid avyttring av personliga tillgångar skall tas upp bara till den del de för beskattningsåret sammanlagt överstiger 50 000 kronor.
En avlidens personliga tillgångar skall behandlas som personliga tillgångar också hos hans dödsbo.
3 § För andra tillgångar än personliga tillgångar skall kapitalvinsten vid en avyttring beräknas med tillämpning av genomsnittsmetoden i 48 kap. 7 §, om de är en del av ett samlat innehav av tillgångar med enhetligt värde.
4 § Anskaffningsutgiften skall minskas med gjorda avdrag för tillgångarnas anskaffning, värdeminskning eller liknande.
Kapitalförluster
Inkomstslaget kapital
5 § I inkomstslaget kapital skall 70 procent av en kapitalförlust dras av.
Förluster vid avyttring av personliga tillgångar får dock inte dras av. Ett dödsbos förluster vid avyttring av sådana tillgångar som boet förvärvat för en delägares privata bruk får inte heller dras av.
234
Inkomstslaget näringsverksamhet
6 § I inkomstslaget näringsverksamhet skall en kapitalförlust dras av i sin helhet, om inte något annat anges i 7 §.
7 § I fråga om kapitalförluster som uppkommer i svenska handelsbolag tillämpas bestämmelserna i 5 §.
Kapitalförluster på sådana tillgångar eller förpliktelser vars innehav betingats av rörelse som bedrivs av handelsbolaget eller av någon som med hänsyn till äganderättsförhållanden eller organisatoriska förhållanden kan anses stå handelsbolaget nära, skall dock alltid dras av i sin helhet.
53 kap. Överlåtelse av tillgångar till underpris
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om överlåtelser av tillgångar till underpris från en fysisk person eller ett svenskt handelsbolag till ett företag som överlåtaren eller någon närstående till överlåtaren är delägare i.
Bestämmelserna 2–9 §§ gäller bara i inkomstslaget kapital. Bestämmelsen i 4 § andra meningen gäller dock inte i inkomstslaget kapital utan i inkomstslaget näringsverksamhet.
Bestämmelserna om förvärvarens anskaffningsutgift eller anskaffningsvärde i 10 och 11 §§ gäller i inkomstslagen näringsverksamhet och kapital. I inkomstslaget näringsverksamhet gäller de inte bara för kapitaltillgångar utan också för lagertillgångar och inventarier.
Inkomstslaget kapital
Överlåtelser till svenska aktiebolag, svenska ekonomiska föreningar eller svenska handelsbolag
2 § Bestämmelserna i 3–5 §§ gäller om en fysisk person överlåter en tillgång utan ersättning eller mot ersättning som understiger såväl tillgångens marknadsvärde som omkostnadsbelopp till ett sådant svenskt aktiebolag, en sådan svensk ekonomisk förening eller ett sådant svenskt handelsbolag som överlåtaren eller någon närstående till överlåtaren, direkt eller indirekt, äger andelar i.
Bestämmelserna i 3–5 §§ gäller också om ett svenskt handelsbolag som har en fysisk person som delägare överlåter en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt utan ersättning eller mot ersättning som understiger såväl tillgångens marknadsvärde som omkostnadsbelopp till ett sådant svenskt aktiebolag, en sådan svensk ekonomisk förening eller ett sådant svenskt handelsbolag som den fysiska personen eller någon närstående till honom, direkt eller indirekt, äger andelar i.
Bestämmelserna i denna paragraf gäller dock inte överlåtelser som omfattas av bestämmelserna i 6–8 §§.
235
3 § Den överlåtna tillgången skall anses ha avyttrats mot en ersättning som motsvarar tillgångens omkostnadsbelopp eller marknadsvärde om detta är lägre.
4 § Om det är en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt som överlåts, skall den överlåtna tillgångens skattemässiga värde anses som omkostnadsbelopp. Bestämmelserna om återföring av avdrag för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll i 26 kap. 2 och 10 §§ skall inte tilllämpas.
5 § När det skall beräknas ett omkostnadsbelopp för överlåtarens och närståendes andelar i det förvärvande företaget skall, om ersättning inte har lämnats, den sammanlagda anskaffningsutgiften för andelarna ökas med ett belopp som motsvarar omkostnadsbeloppet för tillgången eller marknadsvärdet om det är lägre. Om ersättning har lämnats, skall anskaffningsutgiften i stället ökas med skillnaden mellan omkostnadsbeloppet för tillgången respektive marknadsvärdet och ersättningen.
Överlåtelser till utländska juridiska personer
6 § Bestämmelserna i 7 och 8 §§ gäller om en fysisk person överlåter en tillgång utan ersättning eller mot ersättning som understiger tillgångens marknadsvärde till
1. en utländsk juridisk person som överlåtaren eller någon närstående till överlåtaren, direkt eller indirekt, äger andelar i, eller
2. ett sådant svenskt aktiebolag, en sådan svensk ekonomisk förening eller ett sådant svenskt handelsbolag som en utländsk juridisk person som avses i 1, direkt eller indirekt, äger andelar i.
Bestämmelserna i 7 och 8 §§ gäller också om ett svenskt handelsbolag som har en fysisk person som delägare överlåter en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt utan ersättning eller mot ersättning som understiger tillgångens marknadsvärde till
1. en utländsk juridisk person som den fysiska personen eller någon närstående till honom, direkt eller indirekt, äger andelar i, eller
2. ett sådant svenskt aktiebolag, en sådan svensk ekonomisk förening eller ett sådant svenskt handelsbolag som en utländsk juridisk person som avses i 1, direkt eller indirekt, äger andelar i.
7 § Den överlåtna tillgången skall anses ha avyttrats mot en ersättning som motsvarar tillgångens marknadsvärde.
8 § När det skall beräknas ett omkostnadsbelopp för överlåtarens och närståendes andelar i den förvärvande juridiska personen skall, om ersättning inte har lämnats, den sammanlagda anskaffningsutgiften för andelarna ökas med ett belopp som motsvarar marknadsvärdet på tillgången. Om ersättning har lämnats, skall anskaffningsutgiften i stället ökas med skillnaden mellan marknadsvärdet och ersättningen.
236
Närstående
9 § Med närstående avses i detta kapitel inte syskon, syskons make eller syskons avkomling.
Inkomstslagen näringsverksamhet och kapital
Förvärvarens anskaffningsutgift eller anskaffningsvärde
10 § Om bestämmelserna i 2–5 §§ är tillämpliga, skall förvärvaren anses ha förvärvat tillgången för ett belopp som motsvarar den ersättning som överlåtaren enligt 3 § skall anses ha fått.
11 § Om bestämmelserna i 6–8 §§ är tillämpliga, skall förvärvaren anses ha förvärvat tillgången för ett belopp som motsvarar den ersättning som överlåtaren enligt 7 § skall anses ha fått.
54 kap. Betalning av skulder i utländsk valuta
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om låntagares kapitalvinster på grund av valutakursförändringar vid betalning av skulder i utländsk valuta. Bestämmelserna gäller bara i inkomstslaget kapital.
Skulder tas över
2 § Att en skuld mot ersättning tas över av en annan låntagare anses som betalning av skulden.
Om en skuld tas över i samband med ett förvärv som sker genom arv, testamente, gåva eller på liknande sätt, inträder förvärvaren dock i den tidigare låntagarens skattemässiga situation.
Beräkningen
3 § Kapitalvinsten skall beräknas som skillnaden mellan det återbetalade beloppets värde vid upplåningen och dess värde vid återbetalningen.
Värdet vid upplåningen skall beräknas som ett genomsnitt av värdena av olika upplånade belopp i samma valuta och med beaktande av de återbetalningar som gjorts.
Undantag från skatteplikt
4 § Kapitalvinster på skulder i utländsk valuta som är avsedd för den skattskyldiges personliga levnadskostnader under tillfällig vistelse utomlands skall inte tas upp.
237
Beskattningstidpunkten
5 § Kapitalvinster vid betalning av skulder i utländsk valuta skall tas upp som intäkt det beskattningsår då återbetalningen görs.
Kapitalförluster
6 § Kapitalförluster vid betalning av skulder i utländsk valuta skall dras av med 70 procent av förlusten. Att kapitalförluster i vissa fall inte skall dras av följer av 4 §.
55 kap. Ersättning på grund av insättningsgaranti och investerarskydd
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– ersättning på grund av insättningsgaranti i 2–4 §§, och – ersättning på grund av investerarskydd eller försäkring i 5–11 §§.
Ersättning på grund av insättningsgaranti
Ersättning
2 § Ersättning som betalas ut av Insättningsgarantinämnden enligt lagen (1995:1571) om insättningsgaranti anses utbetald av det institut där insättningen gjorts.
3 § Ersättningen skall i första hand anses som ersättning för insatt kapitalbelopp. Till den del ersättningen avser upplupen ränta skall den behandlas som ränteinkomst.
Återbetalning av ersättning
4 § Vid återbetalning av ersättning enligt 18 § lagen (1995:1571) om insättningsgaranti skall den del av det återbetalda beloppet som inte avser ersättning för det insatta kapitalbeloppet behandlas som ränteutgift.
Ersättning på grund av investerarskydd eller försäkring
Ersättning
5 § Ersättning som betalas ut av Insättningsgarantinämnden enligt lagen (1999:158) om investerarskydd eller av en försäkringsgivare på grund av en försäkring som ett värdepappersbolag tecknat i enlighet med bestämmelsen i 5 kap. 2 § lagen (1991:981) om värdepappersrörelse skall anses utbetald av det institut där investeringen finns.
238
6 § Om ersättningen inte täcker allt, skall den i första hand anses som ersättning för medel (kapitalbelopp och ränta). Kapitalbeloppet skall anses ersatt före räntebeloppet. I andra hand skall ersättningen anses avse finansiella instrument.
Ränta
7 § Ersättning för ränta enligt 8 § lagen (1999:158) om investerarskydd eller ersättning för ränta från en försäkring som avses i 5 § skall behandlas som ränteinkomst.
Finansiella instrument
8 § De finansiella instrument som omfattas av investerarskyddet eller en sådan försäkring som avses i 5 § skall anses avyttrade vid den tidpunkt då ersättningen fastställs. Om de finansiella instrumenten är lagertillgångar skall de dock anses avyttrade när ersättningen enligt god redovisningssed skall redovisas.
Ersättning som skall anses avse finansiella instrument, skall behandlas som ersättning för de avyttrade instrumenten.
9 § Om de finansiella instrument som omfattas av investerarskyddet eller en sådan försäkring som avses i 5 § avser såväl marknadsnoterade som icke marknadsnoterade instrument, skall ersättningen i första hand anses avse marknadsnoterade finansiella instrument, om inte den som har rätt till ersättningen begär annat.
Återbetalning av ersättning
10 § Vid återbetalning av ersättning enligt 19 § lagen (1999:158) om investerarskydd skall den del av det återbetalade beloppet som motsvarar ränteinkomst enligt 6 och 7 §§ behandlas som ränteutgift.
Utländskt investerarskydd eller utländsk försäkring
11 § Om en obegränsat skattskyldig fysisk eller juridisk person eller ett svenskt handelsbolag får ersättning från ett utländskt investerarskydd eller från en utländsk försäkringsgivare enligt en försäkring som motsvarar sådan försäkring som avses i 5 §, skall bestämmelserna i 5–10 §§ tilllämpas.
AVD. VIII FÅMANSFÖRETAG OCH FÅMANSHANDELSBOLAG
239
56 kap. Vissa förmåner och ersättningar från fåmansföretag och fåmanshandelsbolag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om vad som avses med fåmansföretag och fåmanshandelsbolag samt ägare och företagsledare i sådana företag.
Särskilda bestämmelser om utdelning och kapitalvinst på aktier i fåmansföretag och företag som har varit fåmansföretag finns i 57 kap. I 8 § finns hänvisningar till övriga bestämmelser som berör fåmansföretag, fåmanshandelsbolag och deras delägare m.fl.
Definitioner
Fåmansföretag och fåmanshandelsbolag
2 § Med fåmansföretag avses aktiebolag och ekonomiska föreningar där
1. fyra eller färre fysiska personer äger andelar som motsvarar mer än 50 procent av rösterna för samtliga andelar i företaget, eller
2. näringsverksamheten är uppdelad på verksamheter som är oberoende av varandra och där en fysisk person genom innehav av andelar, genom avtal eller på liknande sätt har den faktiska bestämmanderätten över en sådan verksamhet och självständigt kan förfoga över dess resultat.
3 § Aktiebolag vars aktier är noterade vid en svensk eller utländsk börs och privatbostadsföretag är inte fåmansföretag.
4 § Med fåmanshandelsbolag avses handelsbolag där
1. fyra eller färre fysiska personer genom innehav av andelar eller på liknande sätt har ett bestämmande inflytande, eller
2. näringsverksamheten är uppdelad på verksamheter som är oberoende av varandra och där en fysisk person genom innehav av andelar, genom avtal eller på liknande sätt har den faktiska bestämmanderätten över en sådan verksamhet.
5 § Vid bedömningen av om ett företag är ett fåmansföretag skall sådana delägare som är fysiska personer och ingår i samma krets av närstående räknas som en person. Detsamma gäller vid bedömningen av om ett handelsbolag är ett fåmanshandelsbolag i fråga om fysiska personer som genom innehav av andelar eller på liknande sätt har ett bestämmande inflytande i handelsbolaget.
Delägare och företagsledare
6 § Med delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag avses den som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt innehar andelar i företaget.
Med företagsledare i ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag avses den eller de fysiska personer som genom eget eller närståendes in-
240
nehav av andelar och sin ställning i företaget har ett väsentligt inflytande i företaget. När det gäller företag som avses i 2 § första stycket 2 och 4 § första stycket 2 anses som företagsledare den som har den faktiska bestämmanderätten över en viss verksamhet och självständigt kan förfoga över dess resultat.
Dödsbon
7 § Vad som sägs om fysisk person i detta kapitel gäller inte dödsbon.
Hänvisningar
8 § När det gäller fåmansföretag, fåmanshandelsbolag och deras delägare m.fl. finns även särskilda bestämmelser om
– förmån av utbildning i 11 kap. 17 §, – avdrag för framtida substansminskning i 20 kap. 23 §, – underprisöverlåtelser i 23 kap. 18–23 §§, – avdrag för ränta på vinstandelslån i 24 kap. 6, 7 och 10 §§, – när en fastighet eller andel är lagertillgång i 27 kap. 4–6 §§, – kvalificerade fusioner och fissioner i 37 kap. 27 §, – utskiftning vid ombildning av en svensk ekonomisk förening till aktiebolag i 42 kap. 20 §,
– uppskov med beskattningen vid andelsbyten 49 kap. 10, 16 och 32 §§,
– avyttring av andelar i svenska handelsbolag i 50 kap. 7 § och 51 kap. 7 §,
– pensionssparavdrag i 59 kap. 4, 10, och 15 §§, – familjebeskattning i 60 kap. 12–14 §§, – grundavdrag i 63 kap. 5 §, och
57 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i fåmansföretag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om utdelningar, räntor och kapitalvinster på andelar och andra delägarrätter som getts ut av fåmansföretag och tidigare fåmansföretag.
Huvudregler
2 § Utdelning och kapitalvinst på kvalificerade andelar skall hos fysiska personer i den omfattning som anges i 7 och 12 §§ tas upp i inkomstslaget tjänst i stället för i inkomstslaget kapital. Som utdelning behandlas även vinst vid nedsättning av aktiekapitalet genom inlösen av aktier.
Vid tillämpning av detta kapitel likställs med andelar andra delägarrätter som getts ut av företaget och med utdelning ränta på sådana delägarrätter.
241
Definitioner
3 § Vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag gäller vid tilllämpning av detta kapitel, utöver vad som sägs i 56 kap. 2, 3 och 5 §§, följande.
Om flera delägare själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i företaget i betydande omfattning, skall de anses som en enda person.
4 § Med kvalificerad andel avses andel i ett fåmansföretag under förutsättning att
1. andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget eller i ett annat fåmansföretag som bedriver samma eller likartad verksamhet, eller
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag och andelsägaren eller någon närstående till honom under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta företag.
Om en sådan andel i ett fåmansföretag som inte skall anses vara kvalificerad enligt bestämmelserna i första stycket förvärvats under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren genom sådan utdelning på kvalificerad andel i ett annat fåmansföretag som på grund av bestämmelserna i 42 kap. 16 § inte har beskattats, skall villkoren i första stycket tillämpas som om det företag som den utdelade aktien avser vore det företag som delat ut aktien.
Dör ägaren till en kvalificerad andel, anses andelen kvalificerad även hos dödsboet. Delägare i dödsboet likställs då med närstående.
5 § Om utomstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning, skall en andel anses kvalificerad bara om det finns särskilda skäl. Vid bedömningen skall förhållandena under beskattningsåret och de fem föregående beskattningsåren beaktas.
Med företag avses här det företag i vilket delägaren eller någon närstående till honom varit verksam i betydande omfattning under den tid som anges i första stycket.
Ett företag anses ägt av utomstående till den del det varken direkt eller indirekt ägs av fysiska personer som äger kvalificerade andelar i företaget eller i ett annat fåmansföretag som avses i 4 §.
6 § Upphör ett företag att vara fåmansföretag, anses en andel ändå kvalificerad under fem beskattningsår därefter eller den kortare tid som följer av 4 §. Detta gäller dock bara om andelsägaren eller någon närstående till honom
1. ägde andelen när företaget upphörde att vara fåmansföretag och andelen då var kvalificerad, eller
2. har förvärvat andelen med stöd av en sådan andel som avses i 1.
242
Utdelning
7 § Utdelning på en kvalificerad andel skall tas upp i inkomstslaget tjänst till den del den överstiger ett gränsbelopp. Gränsbeloppet är summan av
1. underlaget för gränsbelopp multiplicerat med statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret ökad med fem procentenheter, och
2. sparat utdelningsutrymme. För andra delägarrätter än aktier och andelar skall statslåneräntan ökas bara med en procentenhet.
Om lättnadsbeloppet enligt 43 kap. 3 § överstiger gränsbeloppet, tilllämpas bestämmelserna i första stycket på utdelningen minskad med skillnaden.
8 § Underlaget för gränsbelopp är summan av
1. det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen hade avyttrats vid tidpunkten för utdelningen,
2. sparat utdelningsutrymme, och
3. löneunderlag enligt 43 kap. 12–16 §§. Vid beräkning av omkostnadsbeloppet tillämpas bestämmelserna om uppräkning i 43 kap. 17 § och, för svenska andelar, bestämmelserna om kapitalunderlaget i 43 kap. 18 §.
Bestämmelserna om löneunderlag i första stycket 3 och om omkostnadsbeloppet i andra stycket gäller inte för andra delägarrätter än aktier och andelar.
9 § Det beskattningsår en andel förvärvas från någon närstående skall något gränsbelopp inte beräknas för förvärvaren om företaget tidigare under året lämnat utdelning.
Sparat utdelningsutrymme
10 § Om utdelningen understiger gränsbeloppet, skall skillnaden (sparat utdelningsutrymme) föras vidare till nästa beskattningsår. Lämnar företaget inte någon utdelning, skall hela gränsbeloppet, beräknat vid beskattningsårets utgång, föras vidare.
11 § Om en kvalificerad andel övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt, tar förvärvaren över den tidigare ägarens sparade utdelningsutrymme.
Kapitalvinst
12 § Av en kapitalvinst på kvalificerade andelar skall 50 procent av den del som överstiger det sparade utdelningsutrymmet tas upp i inkomstslaget tjänst.
Den kapitalvinst som enligt första stycket skall fördelas får beräknas med utgångspunkt i ett omkostnadsbelopp som bestäms med tillämpning av bestämmelserna om uppräkning i 43 kap. 17 § och, för svenska ande-
243
lar, bestämmelserna om kapitalunderlaget i 43 kap. 18 §. Bestämmelserna i detta stycke gäller inte för andra delägarrätter än aktier och andelar.
En kapitalvinst skall inte tas upp i inkomstslaget tjänst till den del det skulle medföra att den skattskyldige och närstående till honom under avyttringsåret och de fem föregående beskattningsåren sammanlagt tagit upp högre belopp än som motsvarar 100 gånger det prisbasbelopp enligt 1 kap. 6 § lagen (1962:381) om allmän försäkring som gällde för avyttringsåret.
Om sparat lättnadsutrymme enligt 43 kap. 6 § överstiger sparat utdelningsutrymme, tillämpas bestämmelserna i första stycket på kapitalvinsten minskad med mellanskillnaden.
Andelsbyten
13 § Bestämmelser om fördelning mellan inkomstslagen tjänst och kapital av ersättning i pengar vid andelsbyten finns i 49 kap. 16 §.
Bestämmelser om beräkningen av gränsbeloppet vid andelsbyten finns i 49 kap. 32 §.
Skatteberäkning inom familjen
14 § Om andelsägarens make i betydande omfattning är eller under någon del av den senaste femårsperioden har varit verksam i ett fåmansföretag som avses i 4 §, gäller följande. Understiger andelsägarens beskattningsbara förvärvsinkomst, bortsett från vad som enligt detta kapitel skall tas upp i inkomstslaget tjänst (tjänsteintäkten), makens beskattningsbara förvärvsinkomst skall skatten på tjänsteintäkten beräknas enligt 65 kap. 5 § som om andelsägarens beskattningsbara förvärvsinkomst, bortsett från tjänsteintäkten, motsvarade makens beskattningsbara förvärvsinkomst.
Vad som sägs om make i första stycket skall, om andelsägaren fyller högst 18 år under beskattningsåret, i stället avse dennes föräldrar.
Som makar anses vid tillämpning av denna paragraf de som skall behandlas som makar under större delen av beskattningsåret.
AVD. IX PENSIONSSPARANDE
58 kap. Pensionsförsäkringar, kapitalförsäkringar och pensionssparkonton
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– pensionsförsäkringar och kapitalförsäkringar i 2–20 och 34 §§, och – pensionssparkonton i 21–34 §§.
244
Pensionsförsäkringar och kapitalförsäkringar
Gränsdragningen
2 § En försäkring är en pensionsförsäkring om den uppfyller de villkor som anges i 4–16 §§.
Med kapitalförsäkring avses en livförsäkring som inte är en pensionsförsäkring. Också en försäkring som uppfyller villkoren för en pensionsförsäkring anses som en kapitalförsäkring om så bestämts när avtalet ingicks.
3 § En premiebefrielseförsäkring anses tillhöra samma slag av försäkring som huvudförsäkringen.
4 § En pensionsförsäkring skall ha meddelats i en försäkringsrörelse som bedrivs i Sverige och som skall beskattas enligt denna lag eller enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.
5 § En försäkring som huvudsakligen avser ålders-, sjuk-, eller efterlevandepension och som har meddelats i en försäkringsrörelse som inte bedrivs från ett fast driftställe i Sverige anses som en pensionsförsäkring, om den försäkrade var bosatt utomlands när försäkringen tecknades och fick avdrag, skattereduktion eller liknande skattelättnad för premierna där.
Första stycket gäller också om arbetsgivaren betalat premier under den försäkrades bosättning eller förvärvsarbete utomlands utan att betalningen räknats som inkomst för den försäkrade vid beskattningen i det landet. Ett sådant förvärvsarbete skall vara den försäkrades huvudsakliga förvärvsverksamhet.
Om det i annat fall finns särskilda skäl, får skattemyndigheten medge att en försäkring som har meddelats i en försäkringsrörelse som inte bedrivs från ett fast driftställe i Sverige skall anses som en pensionsförsäkring.
En försäkring som har ansetts vara en pensionsförsäkring enligt denna paragraf, kan inte övergå till att vara en kapitalförsäkring.
6 § En pensionsförsäkring får inte medföra rätt till andra försäkringsbelopp än sådana som betalas ut
1. till den försäkrade när denne uppnått en viss ålder (ålderspension),
2. till den försäkrade när dennes arbetsförmåga är nedsatt helt eller delvis (sjukpension), eller
3. efter den försäkrades död till sådana efterlevande som avses i 13 § (efterlevandepension).
Tjänstepensionsförsäkring
7 § Med tjänstepensionsförsäkring avses en pensionsförsäkring som har samband med tjänst och som den försäkrades arbetsgivare åtagit sig att betala samtliga premier för.
Med tjänstepensionsförsäkring avses också en pensionsförsäkring som – sedan en anställd dött – tecknats av arbetsgivaren till förmån för den
245
anställdes efterlevande och som arbetsgivaren har åtagit sig att betala samtliga premier för.
Den försäkrade
8 § Med försäkrad avses den på vars liv försäkringen har tecknats eller, när det gäller sjukpension, den vars arbetsoförmåga försäkringen gäller.
9 § I fråga om annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring skall den försäkrade vara försäkringstagare.
Om försäkringstagaren eller hans make eller sambo har barn under 20 år, får försäkringstagaren dock teckna en försäkring som avser efterlevandepension på makens eller sambons liv, om barnet sätts in som förmånstagare.
Om det finns särskilda skäl, får skattemyndigheten medge att dödsboet efter en skattskyldig som, direkt eller indirekt, bedrivit näringsverksamhet i Sverige får teckna en försäkring som avser efterlevandepension. Ett sådant medgivande får lämnas bara om den efterlevande inte har något betryggande pensionsskydd och försäkringen tecknas i samband med att boet upphör att bedriva näringsverksamheten.
Ålderspension
10 § Ålderspension får inte börja betalas ut innan den försäkrade fyller 55 år.
Utbetalning får dock göras tidigare om den försäkrade har fått rätt till förtidspension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Om det i annat fall finns särskilda skäl, får skattemyndigheten medge att pensionen får börja betalas ut innan den försäkrade fyller 55 år.
Förmånstagare får inte sättas in till annan ålderspensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring. Förmånstagare till sådan försäkring skall vara den som var anställd när avtalet ingicks.
11 § Ålderspension får inte betalas ut under kortare tid än fem år. Om utbetalningarna skall upphöra när den försäkrade fyller 65 år, får pensionen dock inte betalas ut under kortare tid än tre år. Pensionen skall under de första fem åren betalas ut med samma belopp vid varje utbetalningstillfälle eller med stigande belopp. Pensionen skall upphöra när den försäkrade dör, även om den bestämda utbetalningstiden inte har löpt ut.
För sådan ålderspension enligt allmän pensionsplan som skall upphöra under den försäkrades livstid gäller, i stället för vad som sägs i första stycket, det som anges i planen. Vad som avses med allmän pensionsplan framgår av 20 §.
Sjukpension
12 § Sjukpension får upphöra tidigast fem år efter det att försäkringsavtalet ingicks. Pensionen får dock betalas ut bara så länge den försäkrade helt eller delvis saknar arbetsförmåga.
246
Förmånstagare får inte sättas in till annan sjukpensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring. Förmånstagare till sådan försäkring skall vara den som var anställd när avtalet ingicks.
Efterlevandepension
13 § Efterlevandepension får betalas ut bara till
1. person som varit den försäkrades make eller sambo, och
2. barn till den försäkrade eller till en person som avses i 1. Efterlevandepension på grund av försäkring som tecknats av arbetsgivare med stöd av 7 § andra stycket eller av dödsbo enligt medgivande som avses i 9 § tredje stycket får betalas ut som om den döde hade varit den försäkrade.
Förmånstagare till försäkring som avser efterlevandepension skall vara en sådan person som avses i första stycket.
14 § Efterlevandepension får betalas ut bara så länge den efterlevande lever. Pensionen skall under de första fem åren betalas ut med samma belopp vid varje utbetalningstillfälle eller med stigande belopp.
Efterlevandepensionen får under den efterlevandes livstid inte upphöra förrän fem år förflutit från den försäkrades död med följande undantag:
1. Efterlevandepension till en person som avses i 13 § första stycket 1 får upphöra om denne gifter sig.
2. Om den försäkrade har dött mindre än fem år före den tidpunkt då försäkringen enligt avtalet annars skulle ha upphört att gälla, får efterlevandepensionen upphöra vid sistnämnda tidpunkt.
3. Om utbetalning av efterlevandepension till barn under 20 år har påbörjats, får pensionen upphöra när barnet fyller 20 år.
4. Efterlevandepension till barn på grund av försäkring som avses i 9 § andra stycket, skall upphöra senast när barnet fyller 20 år.
Fondförsäkringar
15 § För fondförsäkringar enligt 2 kap. 3 b § första stycket 3 försäkringsrörelselagen (1982:713) skall det vid bedömningen enligt 11 och 14 §§ av utbetalningarnas storlek under de första fem åren bortses från sådana förändringar av beloppen som beror på fondandelarnas kursutveckling.
Försäkringsavtalets utformning
16 § Pensionsförsäkringsavtalet skall innehålla villkor att försäkring inte får
1. pantsättas eller belånas,
2. ändras på sådant sätt att den inte längre uppfyller villkoren för pensionsförsäkring, eller
3. överlåtas eller återköpas i andra fall än som avses i 17 eller 18 §. Försäkringsavtalet skall också innehålla de villkor i övrigt som avgör om försäkringen är en pensionsförsäkring. Avtalet får inte innehålla villkor som är oförenliga med bestämmelserna om pensionsförsäkring.
247
Överlåtelse
17 § Under den försäkrades livstid får en pensionsförsäkring överlåtas bara
1. till följd av ändring av anställningsförhållanden, förutsatt att försäkringen före eller efter överlåtelsen är en tjänstepensionsförsäkring,
2. på grund av utmätning, ackord eller konkurs, eller
3. genom bodelning.
Återköp
18 § En pensionsförsäkring får återköpas trots bestämmelserna i detta kapitel, om det tekniska återköpsvärdet uppgår till högst 30 procent av prisbasbeloppet. Återköp får också ske om
1. det tekniska återköpsvärdet uppgår till högst ett prisbasbelopp,
2. försäkringen inte är förenad med ett oåterkalleligt förmånstagarförordnande, och
3. premier för försäkringen inte har betalats under de senaste tio åren. Om det i andra fall finns synnerliga skäl för återköp och sådant får ske enligt försäkringsavtalet och försäkringstekniska riktlinjer, får återköp medges av skattemyndigheten.
Bestämmelserna i detta kapitel hindrar inte återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken av försäkringstagarens tillgodohavande. De hindrar inte heller en överföring av hela försäkringens värde direkt till en pensionsförsäkring som försäkringstagaren tecknar hos samma eller annan försäkringsgivare med samma person som försäkrad. Överföringen skall i så fall inte anses som pension enligt 10 kap. 5 § första stycket 4 och inte heller som en betalning av premier för pensionsförsäkring.
Avskattning av pensionsförsäkring
19 § Det kapital som hänför sig till en pensionsförsäkring skall tas upp i inkomstslaget tjänst (avskattning), om försäkringsgivaren
1. överlåter försäkringen till en försäkringsgivare som inte meddelar pensionsförsäkring, eller
2. för över försäkringen till en sådan del av sin verksamhet som inte avser pensionsförsäkring.
Avskattningen skall ske i fall som avses i första stycket 1 när ansvaret för försäkringen övergår på den övertagande försäkringsgivaren och i fall som avses i första stycket 2 när försäkringen förs över.
Allmän pensionsplan
20 § Vad som avses med allmän pensionsplan framgår av 4 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. Med allmän pensionsplan avses också
– pensionsutfästelser som ryms inom vad som enligt en allmän pensionsplan är sedvanligt inom branschen för arbetstagare med motsvarande uppgifter, dock när det gäller utfästelser som tryggas genom avsättning i balansräkningen bara i förening med kreditförsäkring,
248
– pensionsutfästelser för vilka det har tecknats kommunal eller statlig borgen eller liknande garanti, och
– pensionsutfästelser i enlighet med pensionsavtal som har godkänts på arbetstagarsidan av sådan organisation som enligt lagen (1976:580) om medbestämmande i arbetslivet anses som central arbetstagarorganisation.
Pensionssparkonto
Definitioner
21 § Ett pensionssparkonto är ett sådant konto som avses i 1 kap. 2 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande och som uppfyller de villkor som anges i 22–31 §§.
Med pensionssparavtal, pensionssparinstitut och pensionssparare avses detsamma som i lagen om individuellt pensionssparande.
Vem som för kontot
22 § Pensionssparkonto skall föras av ett svenskt pensionssparinstitut eller av ett utländskt instituts filial i Sverige.
Utbetalning från pensionssparkonto
23 § Utbetalningar från ett pensionssparkonto får avse bara
1. belopp som betalas ut till en pensionssparare när denne uppnått viss ålder (ålderspension),
2. belopp som betalas ut efter pensionsspararens död till sådana efterlevande som avses i 27 § (efterlevandepension),
3. behållning som skall avskattas enligt 33 §,
4. utbetalning på grund av jämkning av ett förmånstagarförordnande,
5. återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken,
6. skatter och avgifter för kontot, och
7. ersättning för att förvärva tillgångar till kontot.
Ålderspension
24 § Ålderspension får inte börja betalas ut innan pensionsspararen fyller 55 år.
Utbetalning får dock göras tidigare om pensionsspararen har fått rätt till förtidspension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring. Om det i annat fall finns särskilda skäl, får skattemyndigheten medge att pensionen får börja betalas ut innan pensionsspararen fyller 55 år.
25 § Ålderspension får inte betalas ut under kortare tid än fem år. Om pensionssparavtalet skall upphöra när pensionsspararen fyller 65 år, får pensionen dock inte betalas ut under kortare tid än tre år. Pensionen skall under de första fem åren betalas ut med samma belopp vid varje utbetalningstillfälle eller med stigande belopp. Pensionen skall upphöra när pen-
249
sionsspararen dör, även om den bestämda utbetalningstiden inte har löpt ut.
26 § Förmånstagare till ålderspension får inte sättas in.
Efterlevandepension
27 § Efterlevandepension får betalas ut bara till
1. person som varit pensionsspararens make eller sambo, och
2. barn till pensionsspararen eller till person som avses i 1. Förmånstagare till efterlevandepension skall vara en sådan person som avses i första stycket.
28 § Efterlevandepension får betalas ut bara så länge den efterlevande lever. Pensionen skall under de första fem åren betalas ut med samma belopp vid varje utbetalningstillfälle eller med stigande belopp.
Efterlevandepensionen får under den efterlevandes livstid inte upphöra förrän fem år förflutit från den försäkrades död med följande undantag:
1. Om pensionsspararen har dött mindre än fem år före den tidpunkt då utbetalningarna annars skulle ha upphört, får efterlevandepensionen upphöra vid sistnämnda tidpunkt.
2. Om utbetalning av efterlevandepension till barn under 20 år har påbörjats, får pensionen upphöra när barnet fyller 20 år.
Sparande i fondpapper m.m.
29 § För sparande i fondpapper och inlåning i utländsk valuta skall det vid bedömningen enligt 25 och 28 §§ av utbetalningarnas storlek under de första fem åren bortses från sådana förändringar av beloppen som beror på fondpapperens eller den utländska valutans kursutveckling.
Pensionssparavtalets utformning
30 § Pensionssparavtalet skall innehålla villkor att rätten enligt avtalet eller tillgångarna på pensionssparkontot inte får pantsättas eller belånas samt de villkor i övrigt som avgör om ett avtal är ett pensionssparavtal.
Avtalet får inte innehålla villkor som är oförenliga med bestämmelserna om pensionssparavtal i detta kapitel.
Pensionssparavtalet får inte ändras på sådant sätt att det inte längre uppfyller de föreskrifter som anges för ett sådant avtal i lag.
Överlåtelse av pensionssparkonto
31 § Rätt till behållning på pensionssparkonto får överlåtas bara
– på grund av utmätning, ackord eller konkurs, eller – på det sätt som anges i 4 kap.12 och 16 §§ lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande.
250
Avslutning av konto i förtid
32 § Ett pensionssparkonto får avslutas genom en utbetalning i förtid vid den tidpunkt pensionen får börja betalas ut, om behållningen då uppgår till högst 30 procent av prisbasbeloppet. Utbetalning i förtid får också ske om
1. behållningen på kontot uppgår till högst ett prisbasbelopp,
2. kontot inte är förenat med ett oåterkalleligt förmånstagarförordnande, och
3. inbetalning på kontot inte har gjorts under de senaste tio åren. Om det i andra fall finns synnerliga skäl, får skattemyndigheten medge att kontot får avslutas genom utbetalning i förtid.
Bestämmelserna i detta kapitel hindrar inte återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken av pensionsspararens tillgodohavande.
Avskattning av pensionssparkonto
33 § Behållning på pensionssparkonto skall tas upp i inkomstslaget tjänst (avskattning) till den del pensionssparavtalet upphör att gälla enligt 4 kap. 6 eller 14 § eller 6 kap. 5 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande eller till den del behållningen tas i anspråk på grund av utmätning, ackord eller konkurs.
Med behållning på pensionssparkonto avses marknadsvärdet på tillgångarna på kontot efter avräkning för den skatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel som avser kontot.
Avskattningen skall ske när pensionssparavtalet upphör att gälla för tillgångarna.
Överklagande
34 § Skattemyndighetens beslut enligt 5, 9, 10, 18, 24 eller 32 § får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.
59 kap. Pensionssparavdrag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om avdrag för premier för pensionsförsäkringar och inbetalningar på pensionssparkonton (pensionssparavdrag).
Villkor för avdragsrätt
2 § Pensionssparavdrag får göras bara för
– premier för pensionsförsäkring som den skattskyldige äger, och – inbetalningar på pensionsspararens eget pensionssparkonto.
251
Avdrag får inte göras för pensionsförsäkring som förvärvats genom bodelning under äktenskapet utan att det pågått något mål om äktenskapsskillnad.
Pensionssparavdrag får inte göras för försäkring som ägs av arbetsgivare. I fråga om avdrag för sådan försäkring gäller bestämmelserna i 28 kap.
Beräkning av pensionssparavdrag
Avdragsgrundande inkomster
3 § Den skattskyldiges högsta pensionssparavdrag skall beräknas med utgångspunkt i hans avdragsgrundande inkomster. Beräkningen skall grundas på antingen beskattningsårets eller det föregående beskattningsårets inkomster.
4 § Pensionssparavdraget får inte överstiga summan av de avdragsgrundande inkomsterna. Med avdragsgrundande inkomst avses
1. överskott av aktiv näringsverksamhet beräknat före – pensionssparavdraget, – avdrag för särskild löneskatt på pensionskostnader som avser pensionssparavdrag, och
– avdrag för avsättning för egenavgifter, och
2. överskott i inkomstslaget tjänst minskat med sådana lån, utdelningar och kapitalvinster som enligt 11 kap. 45 §, 50 kap. 7 § eller 57 kap. skall tas upp i inkomstslaget tjänst.
5 § Pensionssparavdraget får inte heller överstiga 0,5 prisbasbelopp med tillägg enligt andra–fjärde styckena.
För annan avdragsgrundande inkomst i inkomstslaget tjänst än sådan som avses i tredje stycket är tillägget 5 procent till den del inkomsten överstiger 10 men inte 20 prisbasbelopp.
För avdragsgrundande inkomst av anställning är tillägget, om den skattskyldige helt saknar pensionsrätt i anställning, 35 procent av inkomsten, dock högst 10 prisbasbelopp.
För avdragsgrundande inkomst av aktiv näringsverksamhet är tillägget 35 procent av inkomsten, dock högst 10 prisbasbelopp.
Flera näringsverksamheter
6 § Om den skattskyldige har avdragsgrundande inkomst av aktiv näringsverksamhet från flera näringsverksamheter, får pensionssparavdraget inte överstiga det avdrag som kunnat göras om inkomsten avsett en enda näringsverksamhet.
Avdrag ett senare beskattningsår
7 § Om en premie eller en inbetalning helt eller delvis inte får dras av enligt 3–6 §§, skall återstående belopp dras av nästa beskattningsår. Av-
252
drag skall då i första hand göras för de betalningar som görs det beskattningsåret. Det sammanlagda avdraget får inte vara större än som följer av 3–6 §§ för sistnämnda beskattningsår.
Dispens
Beslut om dispens
8 § Om det finns särskilda skäl, får skattemyndigheten medge att pensionssparavdrag görs med ett högre belopp än som följer av 3–7 §§. Bestämmelser om detta finns i 9–12 §§.
Skattemyndighetens beslut får överklagas hos Riksskatteverket. Riksskatteverkets beslut får inte överklagas.
Tjänst
9 § För skattskyldiga som har avdragsgrundande inkomst i inkomstslaget tjänst och i huvudsak saknar pensionsrätt i anställning, får skattemyndigheten medge pensionssparavdrag med högst samma belopp som för sådana inkomster som avses i 5 § tredje stycket. För skattskyldiga som fått särskild ersättning i samband med att en anställning upphört och som inte har ett betryggande pensionsskydd, får skattemyndigheten medge avdrag med ett högre belopp.
Näringsverksamhet som upphör
10 § För skattskyldiga som har bedrivit näringsverksamhet direkt eller indirekt, som har upphört med driften av denna och som inte har skaffat sig ett betryggande pensionsskydd under verksamhetstiden, får skattemyndigheten medge att pensionssparavdrag beräknas också på
– inkomst i inkomstslaget kapital i form av kapitalvinster vid avyttring av näringsverksamheten minskade med motsvarande kapitalförluster,
– överskott av passiv näringsverksamhet före pensionssparavdrag, och – sådana utdelningar och kapitalvinster som enligt 50 kap. 7 § eller 57 kap. skall tas upp i inkomstslaget tjänst.
Avdraget skall beräknas med beaktande av det antal år den skattskyldige bedrivit näringsverksamheten, dock högst tio år. Vid beräkningen skall hänsyn tas till den skattskyldiges övriga pensionsskydd och andra möjligheter till pensionssparavdrag.
11 § Pensionssparavdrag som avses i 10 § får inte överstiga ett belopp som för varje år som driften pågått motsvarar tio gånger prisbasbeloppet för det år då driften av näringsverksamheten upphörde. Det får inte heller överstiga summan för beskattningsåret av sådan inkomst i inkomstslaget kapital som avser vinst med anledning av avyttring av näringsverksamheten och av överskottet av näringsverksamheten före
– pensionssparavdraget, – avdrag för särskild löneskatt på pensionskostnader som avser pensionssparavdrag, och
253
– avdrag för avsättning för egenavgifter.
Dödsbon
12 § Om skattemyndigheten enligt 58 kap. 9 § medger att ett dödsbo tecknar pensionsförsäkring, skall skattemyndigheten också besluta med vilket belopp pensionssparavdrag för försäkringen högst får göras. Detta belopp skall beräknas med tillämpning av bestämmelserna i 10 och 11 §§.
Avdrag i inkomstslag eller allmänt avdrag
13 § Pensionssparavdrag som grundar sig på överskott av en näringsverksamhet eller inkomst i inkomstslaget kapital skall göras i inkomstslaget näringsverksamhet och annat pensionssparavdrag skall göras som allmänt avdrag, om inte annat sägs i 14 eller 15 §.
14 § Om den skattskyldige skall göra pensionssparavdrag både i inkomstslaget näringsverksamhet och som allmänt avdrag, får han upp till 0,5 prisbasbelopp fritt fördela avdraget mellan näringsverksamheten och allmänna avdrag.
15 § Pensionssparavdrag som medges enligt 10 § på grund av att andelar i ett fåmansföretag avyttrats, skall i första hand göras som allmänt avdrag. Det allmänna avdraget får dock inte uppgå till högre belopp än den del av kapitalvinsten som skall tas upp i inkomstslaget tjänst och får inte heller överstiga överskottet i inkomstslaget tjänst. Om inte hela pensionssparavdraget skall göras som allmänt avdrag, skall återstående del dras av i inkomstslaget kapital.
Pensionssparavdrag som medges enligt 10 § på grund av att andelar i ett fåmanshandelsbolag avyttrats, skall alltid göras i inkomstslaget kapital.
Avdrag för begränsat skattskyldiga
16 § Pensionssparavdrag får göras bara av den som är obegränsat skattskyldig. Den som är obegränsat skattskyldig bara under en del av beskattningsåret skall göra de avdrag som avser den tiden.
Bestämmelserna i första stycket gäller inte i inkomstslaget kapital.
Begränsning av pensionssparavdrag som allmänt avdrag
17 § När pensionssparavdrag görs som allmänt avdrag får det inte i något fall överstiga skillnaden mellan
– summan av överskott i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet, och
– andra allmänna avdrag än pensionssparavdrag.
254
Belopp som inte får dras av enligt första stycket skall dras av senare beskattningsår, dock senast det sjätte beskattningsåret efter det då betalningen gjordes.
Avdrag får inte något beskattningsår göras med högre belopp än som anges i första stycket. Avdrag skall i första hand göras för det aktuella beskattningsårets betalningar.
AVD. X VISSA GEMENSAMMA BESTÄMMELSER
60 kap. Familjebeskattning
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om ersättning till barn och make för utfört arbete samt om uppdelning av inkomster i övrigt inom familjen.
Bestämmelser om – ersättning till barn och make i enskild näringsverksamhet samt i inkomstslagen tjänst och kapital finns i 2 och 3 §§,
– makar som tillsammans deltar i enskild näringsverksamhet finns i 4–11 §§, och
– fåmansföretag och fåmanshandelsbolag finns i 12–14 §§.
Enskild näringsverksamhet samt inkomstslagen tjänst och kapital
Ersättning till barn
2 § Ersättning för arbete som utförs av den skattskyldiges barn under 16 år får inte dras av i enskild näringsverksamhet eller i inkomstslagen tjänst och kapital. Avdrag för ersättning för arbete som utförs av barn som har fyllt 16 år får inte överstiga marknadsmässig ersättning för arbetsinsatsen.
Ersättning som enligt första stycket inte får dras av, skall inte tas upp hos barnet.
Ersättning till make
3 § Ersättning för arbete som utförs av den skattskyldiges make får inte dras av i enskild näringsverksamhet eller i inkomstslagen tjänst och kapital.
Ersättning som enligt första stycket inte får dras av, skall inte tas upp hos maken.
Makar som tillsammans deltar i enskild näringsverksamhet
Företagsledande och medhjälpande make
4 § Om makar tillsammans deltar i enskild näringsverksamhet och den ena är företagsledande make medan den andra är medhjälpande make,
255
tillämpas 6–9 och 11 §§. Om båda eller ingen av dem är företagsledande make tillämpas 10 och 11 §§.
5 § En make anses som företagsledande make om denna make med hänsyn till utbildning, arbetsuppgifter och övriga omständigheter kan anses ha en ledande ställning i näringsverksamheten. En make som inte har en sådan ledande ställning anses som medhjälpande make.
Verksamhet med en företagsledande och en medhjälpande make
6 § Om den ena maken är företagsledande make och den andra är medhjälpande make, anses näringsverksamheten bedriven av den företagsledande maken. Hela överskottet eller underskottet skall tas upp hos den företagsledande maken, om annat inte framgår av 7–9 §§.
7 § Makarna får fördela inkomsten så, att en del av överskottet av näringsverksamheten, beräknat utan avdrag för avsättning för egenavgifter, tas upp hos den medhjälpande maken. Denna del får inte överstiga vad som motsvarar marknadsmässig ersättning för den medhjälpande makens arbete, ökad med den makens sjukpenning och annan ersättning som avses i 15 kap. 8 §.
8 § Om den medhjälpande maken äger del i näringsverksamheten eller i det kapital som är nedlagt i näringsverksamheten, får den maken ta upp ytterligare en del av överskottet. Denna del får inte överstiga vad som motsvarar skälig avkastning på grund av äganderätten eller kapitalinsatsen.
9 § Avdrag för avsättning för egenavgifter skall göras hos vardera maken för sig.
Gemensamt bedriven verksamhet
10 § Om båda eller ingen av makarna är företagsledande makar anses de bedriva näringsverksamheten gemensamt. Vardera maken skall ta upp den del av intäkterna och kostnaderna i verksamheten som är skälig med hänsyn till makens arbete och övriga insatser i verksamheten.
Expansionsfond och räntefördelning
11 § Deltar makar tillsammans i enskild näringsverksamhet, skall kapitalunderlaget för expansionsfond och för räntefördelning delas upp mellan dem på grundval av deras delar av kapitalet i verksamheten.
Fåmansföretag och fåmanshandelsbolag
12 § Om ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag betalar ersättning för arbete som utförs av företagsledarens eller företagsledarens makes
256
barn under 16 år, skall ersättningen tas upp av den av makarna som har den högsta inkomsten från företaget. Om makarna har lika stor inkomst från företaget, skall den äldsta maken ta upp ersättningen.
Om barnet har fyllt 16 år, skall barnet ta upp ersättningen till den del den är marknadsmässig. För överskjutande del tillämpas första stycket.
13 § Om den ena maken är företagsledare i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag och den andra maken inte är företagsledare där, skall den make som inte är företagsledare ta upp ersättning för arbete som den maken utför i företaget till den del den är marknadsmässig. Överskjutande del skall tas upp av företagsledaren.
14 § I fråga om ett barn som är delägare i ett fåmanshandelsbolag där barnets förälder eller förälders make är företagsledare och i fråga om en make som är delägare i ett fåmanshandelsbolag där den andra maken är företagsledare, gäller följande för beräkningen av resultatet från handelsbolaget.
Till den del inkomsten motsvarar ersättning för utfört arbete tillämpas 12 och 13 §§.
Till den del inkomsten motsvarar skälig avkastning på kapitalinsatsen i bolaget skall den tas upp hos delägaren. Resterande del skall tas upp hos företagsledaren. Om delägaren är ett barn och båda makarna har inkomst från bolaget, tillämpas dock bestämmelserna i 12 §.
61 kap. Värdering av inkomster i annat än pengar
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– marknadsvärde i 2 § – kostförmån i 3 och 4 §§, – bilförmån i 5–11 §§, – reseförmån med inskränkande villkor i 12–14 §§, – ränteförmån i 15–17 §§, och – justering av förmånsvärde i 18–21 §§.
Marknadsvärde
2 § Inkomster i annat än pengar skall värderas till marknadsvärdet om inte annat följer av övriga bestämmelser i detta kapitel.
Med marknadsvärde avses det pris som den skattskyldige skulle ha fått betala på orten om han själv skaffat sig motsvarande varor, tjänster eller förmåner mot kontant betalning.
I fråga om tillgångar eller tjänster från den egna näringsverksamheten avses med marknadsvärde det pris som näringsidkaren skulle ha fått om tillgången eller tjänsten bjudits ut på marknaden på villkor som med hänsyn till den skattskyldiges affärsmässiga situation framstår som naturliga.
257
Kostförmån
3 § Kostförmån skall för hel en dag beräknas till ett belopp – avrundat till närmaste tiotal kronor – som motsvarar 250 procent av genomsnittspriset i Sverige för en normal lunch. Förmånsvärdet för lunch eller middag är 40 procent av värdet för kostförmån för en hel dag. Förmånsvärdet för frukost är 20 procent av värdet för kostförmån för en hel dag.
Om en anställds kostnader för en måltid är lägre än det belopp som motsvarar förmånsvärdet enligt första stycket på grund av att arbetsgivaren bidrar till kostnaderna för denna, skall förmånen behandlas som en kostförmån med ett värde som motsvarar mellanskillnaden.
4 § Om den skattskyldige lämnar ersättning för kostförmånen, skall förmånsvärdet beräknas till värdet för kosten enligt 3 § minskat med vad han har betalat.
Bilförmån
5 § Värdet av bilförmån exklusive drivmedel skall för ett kalenderår beräknas till summan av
– 0,3 prisbasbelopp, – ett ränterelaterat belopp, och – ett prisrelaterat belopp. Det ränterelaterade beloppet skall beräknas till 75 procent av statslåneräntan vid utgången av november andra året före taxeringsåret multiplicerat med nybilspriset för årsmodellen.
Det prisrelaterade beloppet skall beräknas till 9 procent av nybilspriset för årsmodellen, om detta uppgår till högst 7,5 prisbasbelopp. Om nybilspriset för årsmodellen är högre, skall det prisrelaterade beloppet beräknas till summan av 9 procent av 7,5 prisbasbelopp och 20 procent av den del av nybilspriset som överstiger 7,5 prisbasbelopp.
6 § Med nybilspris för årsmodellen avses det pris som bilen hade när den introducerades på den svenska marknaden. Om ett sådant introduktionspris ändras efter kort tid, avses med nybilspris det justerade priset. Om det inte finns något nybilspris, anses som nybilspris för årsmodellen det pris som det kan antas att bilen skulle ha haft om den introducerats på den svenska marknaden när den var ny.
7 § För en bil av en årsmodell som är sex år eller äldre, skall nybilspriset anses vara det högsta av
– det verkliga nybilspriset och anskaffningsutgiften för extrautrustning enligt 6 och 8 §§, och
– fyra prisbasbelopp.
8 § Vid beräkning av förmånsvärdet skall anskaffningsutgiften för eventuell extrautrustning som ingår i förmånen läggas till nybilspriset. Detta gäller dock inte om nybilspriset beräknats enligt 7 §.
258
9 § För den som kört minst 3 000 mil i tjänsten med förmånsbilen under ett kalenderår skall förmånsvärdet beräknas till 75 procent av det värde som beräknats enligt 5–8 §§.
För en förmån som den skattskyldige haft under bara en del av året, skall värdet sättas ned med en tolftedel för varje hel kalendermånad som han inte haft förmånen.
10 § Om det i bilförmånen ingår förmån av drivmedel för förmånsbilen, skall denna förmån beräknas till marknadsvärdet multiplicerat med 1,2 av den mängd drivmedel som kan antas ha förbrukats för förmånsbilens totala körsträcka under den tid den skattskyldige har varit skattskyldig för bilförmånen. Om han gör sannolikt att den mängd drivmedel som han har förbrukat vid privat körning är lägre, skall marknadsvärdet för drivmedelsförmånen sättas ned i motsvarande mån.
11 § Om den skattskyldige lämnar ersättning för bilförmånen, skall förmånsvärdet beräknas till värdet för förmånen enligt 5–10 §§ minskat med vad han betalat.
Om den skattskyldige haft bilförmån bara i ringa omfattning skall förmånen värderas till noll.
Reseförmån med inskränkande villkor
12 § Om den skattskyldige har reseförmåner på grund av anställning eller särskilt uppdrag inom rese- eller trafikbranschen, skall om resorna är förenade med inskränkande villkor, värdet av resorna beräknas enligt bestämmelserna i 13 § när reseförmånen avser flyg och 14 § när reseförmånen avser inrikes tåg.
Med inskränkande villkor avses villkor som – innebär att resan får göras bara under vissa tider, på vissa avgångar eller under förutsättning att det finns plats vid resans avgång, och
– är väsentligt sämre än för resor som säljs på den allmänna marknaden.
13 § En flygresa med sådana inskränkande villkor att resan får göras bara om det finns plats vid avgången skall värderas till 40 procent av det lägsta normalt förekommande pris som en konsument har fått betala för motsvarande resa utan inskränkande villkor under perioden från och med oktober andra året före beskattningsåret till och med september året före beskattningsåret. Flygresor med andra inskränkande villkor skall värderas till 75 procent av nämnda pris.
När det lägsta normalt förekommande priset för en motsvarande resa utan inskränkande villkor skall bestämmas, skall en jämförelse göras med priser för flygresor med samma destinationsort eller, om en sådan jämförelse är svår att göra, med en likartad resesträcka.
14 § Årskort som avser inrikes tågresor skall värderas till 5 procent av det pris som en konsument får betala för ett årskort som ger rätt till motsvarande resor utan inskränkande villkor under beskattningsåret. För barn
259
som under beskattningsåret fyller 16, 17 eller 18 år skall årskortet värderas till 50 procent av detta värde. För barn som under beskattningsåret fyller högst 15 år skall årskortet värderas till noll.
Ränteförmån
15 § Värdet av ränteförmån vid lån i svensk valuta med en fast räntesats eller med en räntesats som står i fast förhållande till marknadsräntan för motsvarande lån skall beräknas på grundval av skillnaden mellan statslåneräntan när lånet togs upp plus en procentenhet och den avtalade räntesatsen.
16 § Värdet av ränteförmån vid annat lån i svensk valuta än lån som avses i 15 § skall beräknas på grundval av skillnaden mellan statslåneräntan vid utgången av november året före beskattningsåret plus en procentenhet och den avtalade räntan för beskattningsåret.
Om statslåneräntan vid utgången av maj under beskattningsåret har ändrats med minst två procentenheter sedan utgången av november året före beskattningsåret, skall förmånens värde för tiden juli–december under beskattningsåret beräknas på grundval av skillnaden mellan statslåneräntan vid utgången av maj under beskattningsåret plus en procentenhet och den avtalade räntan.
17 § För ränteförmåner vid lån i utländsk valuta skall 15 och 16 §§ tilllämpas med den ändringen att i stället för statslåneräntan skall närmast motsvarande ränta för lån i den aktuella valutan användas.
Justering av förmånsvärde
18 § Värdet av kostförmån enligt 3 § och bilförmån enligt 5–9 §§ skall justeras uppåt eller nedåt, om det finns synnerliga skäl.
19 § Som synnerliga skäl för att justera värdet av bilförmån nedåt anses
– att bilen använts som arbetsredskap, – att bilen använts i taxinäring, att den körts minst 6 000 mil i verksamheten under kalenderåret och att dispositionen för privat körning varit begränsad i mer än ringa utsträckning, eller
– att det finns liknande omständigheter. Värdet av bilförmån skall justeras nedåt också när bilen ingår i en större grupp av bilar som deltar i ett test eller liknande för att prova ut ny eller förbättrande miljö- eller säkerhetsteknik eller dylikt och bilen i det utförandet inte finns att köpa på den allmänna marknaden inom Europeiska unionens medlemsländer eller EES-länderna.
Om bilen är utrustad med teknik för drift helt eller delvis med miljövänligare drivmedel än bensin och dieselolja eller med elektricitet och bilens nybilspris därför är högre än nybilspriset för närmast jämförbara bil utan sådan teknik, skall förmånsvärdet justeras nedåt till en nivå som motsvarar förmånsvärdet för den jämförbara bilen.
260
20 § Värdet av en tjänstebostad som är större än vad den skattskyldige och hans familj behöver skall beräknas som värdet av en normal bostad för dem. Detta gäller dock bara om bostadens storlek beror på den skattskyldiges representationsskyldighet eller på annat sätt beror på tjänsten.
21 § Om en praktikant eller motsvarande får kostförmån, bostadsförmån eller liknande förmån och inte får någon annan ersättning eller bara obetydlig annan ersättning, skall förmånens värde justeras till skäligt belopp.
AVD. XI ALLMÄNNA AVDRAG, GRUNDAVDRAG OCH SJÖINKOMSTAVDRAG
62 kap. Allmänna avdrag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om allmänna avdrag för
– underskott i 2–4 §§, – debiterade egenavgifter i 5 §, – utländska socialförsäkringsavgifter i 6 §, – periodiska understöd i 7 §, och – pensionssparande i 8 §. Bestämmelser om allmänna avdrag för begränsat skattskyldiga finns i 9 §.
Underskott
2 § Underskott av aktiv näringsverksamhet får dras av som allmänt avdrag i den omfattning som anges i 3 och 4 §§.
Avdrag får inte göras till den del underskottet dras av enligt 42 kap. 34 §, 45 kap. 32 § eller 46 kap. 17 §.
Kommanditdelägare i ett svenskt kommanditbolag och sådan delägare i ett svenskt handelsbolag som i förhållande till övriga delägare förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser får inte göra avdrag i vidare utsträckning än som anges i 14 kap. 14 och 15 §§.
3 § Allmänt avdrag får göras för underskott det beskattningsår den skattskyldige börjar bedriva näringsverksamheten (startåret) och de fyra följande beskattningsåren. Avdrag får vart och ett av åren göras med högst 100 000 kronor.
Avdrag får inte göras om
1. den skattskyldige någon gång under de fem beskattningsåren närmast före startåret direkt eller indirekt bedrivit liknande näringsverksamhet, eller
2. en fastighet på ägarens begäran enligt 2 kap. 9 § ingår i näringsverksamheten i stället för att vara privatbostadsfastighet.
261
Den som förvärvar en näringsverksamhet från en närstående inträder i den närståendes skattemässiga situation när det gäller rätten till avdrag. Detta gäller dock inte om förvärvet sker genom köp, byte eller liknande förvärv från den skattskyldiges förälder eller far- eller morförälder.
4 § För näringsverksamhet som uteslutande eller så gott som uteslutande avser litterär, konstnärlig eller liknande verksamhet får allmänt avdrag för underskott göras utan de begränsningar som anges i 3 §. Avdrag får göras bara till den del underskottet överstiger avdraget enligt 40 kap. för föregående beskattningsårs underskott.
Avdrag enligt första stycket får göras bara om den skattskyldige under den period som omfattar beskattningsåret och de tre föregående beskattningsåren har haft inte obetydliga intäkter av verksamheten. Vid bedömningen skall även intäkter som räknas till inkomstslaget tjänst beaktas.
Debiterade egenavgifter
5 § Allmänt avdrag skall göras för debiterade egenavgifter som inte skall dras av i något av inkomstslagen. Om avgifterna sätts ned, skall motsvarande belopp tas upp i inkomstslaget tjänst det beskattningsår då debiteringen ändras.
Utländska socialförsäkringsavgifter
6 § Allmänt avdrag skall göras för obligatoriska utländska socialförsäkringsavgifter under förutsättning att
1. den avgiftsgrundande intäkten skall tas upp som intäkt för beskattningsåret i Sverige, och
2. den skattskyldige på grund av utfört arbete enligt slutligt fastställd debitering eller liknande skall betala avgifterna
– i överensstämmelse med den konvention som avses i förordningen (1993:1529) om tillämpning av en nordisk konvention den 15 juni 1992 om social trygghet, eller
– till följd av att den skattskyldige enligt rådets förordning (EEG) nr 1408/71 av den 14 juni 1971 om tillämpningen av systemen för social trygghet när anställda, egenföretagare eller deras familjemedlemmar flyttar inom gemenskapen skall omfattas av ett annat lands lagstiftning om social trygghet.
Om avgifterna sätts ned, skall motsvarande belopp tas upp i inkomstslaget tjänst det beskattningsår då debiteringen ändras.
Periodiska understöd
7 § Allmänt avdrag skall göras för periodiska understöd och andra periodiska utbetalningar under beskattningsåret som inte skall dras av i något av inkomstslagen, om utbetalningen
1. avser skadestånd,
2. avser fastställt underhållsbidrag till make eller tidigare make,
262
3. görs till en tidigare anställd,
4. görs på grund av föreskrift i testamente, eller
5. görs från juridiska personer och dödsbon utan att vara ersättning för avyttrade tillgångar.
Avdrag för skadestånd vid personskada skall göras bara med belopp som avser ersättning för förlust av inkomst som skulle ha tagits upp som intäkt eller för förlorat underhåll.
Vad som sägs i första stycket 2–5 gäller inte utbetalningar till mottagare som är under 18 år eller som inte avslutat sin utbildning. Bestämmelser om att periodiska utbetalningar till hushållsmedlemmar inte skall dras av finns i 9 kap. 3 §.
Pensionssparande
8 § Allmänt avdrag skall göras för beskattningsårets premier för pensionsförsäkringar och inbetalningar på pensionssparkonton i den utsträckning som anges i 59 kap.
Begränsat skattskyldiga
9 § Rätt till avdrag som avses i 5–7 §§ har bara de som är obegränsat skattskyldiga. Om de är obegränsat skattskyldiga bara under en del av beskattningsåret, har de rätt till de avdrag som avser den tiden. Att detsamma gäller för avdrag enligt 8 § framgår av 59 kap. 16 §.
63 kap. Grundavdrag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om grundavdrag och särskilt grundavdrag.
Fysiska personer
Grundavdrag och särskilt grundavdrag
2 § Fysiska personer som är obegränsat skattskyldiga under någon del av beskattningsåret och haft förvärvsinkomst har rätt till grundavdrag beräknat enligt 3–5 §§ eller särskilt grundavdrag beräknat enligt 6–10 §§. Bestämmelserna om särskilt grundavdrag tillämpas bara om de leder till ett högre avdrag.
Dödsbon har inte rätt till avdrag för senare år än det år då dödsfallet inträffade.
Avdraget skall avrundas nedåt till helt hundratal kronor.
263
Grundavdrag
3 § För dem som är obegränsat skattskyldiga under hela beskattningsåret uppgår grundavdraget till följande belopp.
Taxerad förvärvsinkomst
Grundavdrag
överstiger inte 1,86 prisbasbelopp
0,24 prisbasbelopp
överstiger 1,86 men inte 2,89 prisbasbelopp
0,24 prisbasbelopp ökat med 25 procent av det belopp med vilket den taxerade förvärvsinkomsten överstiger 1,86 prisbasbelopp
överstiger 2,89 men inte 3,04 prisbasbelopp
0,4975 prisbasbelopp
överstiger 3,04 men inte 5,615 prisbasbelopp
0,4975 prisbasbelopp minskat med 10 procent av det belopp med vilket den taxerade förvärvsinkomsten överstiger 3,04 prisbasbelopp
överstiger 5,615 prisbasbelopp
0,24 prisbasbelopp
4 § För dem som är obegränsat skattskyldiga bara under en del av beskattningsåret är grundavdraget en tolftedel av 0,24 prisbasbelopp för varje kalendermånad eller del av kalendermånad som de är obegränsat skattskyldiga.
5 § Grundavdraget får inte överstiga den skattskyldiges sammanlagda överskott av aktiv näringsverksamhet och av tjänst, minskat med hans allmänna avdrag.
Vid denna beräkning skall överskottet av tjänst minskas med sådana lån, kapitalvinster och utdelningar som enligt 11 kap. 45 § 50 kap. 7 § eller 57 kap. skall tas upp i inkomstslaget tjänst.
Vidare skall vid beräkningen de allmänna avdragen minskas med sådana avdrag som på grund av dispens enligt 59 kap. 8 och 10–12 §§ grundas på
– överskott av passiv näringsverksamhet, eller – sådana kapitalvinster och utdelningar som enligt 50 eller 57 kap. skall tas upp i inkomstslaget tjänst.
264
Särskilt grundavdrag
6 § Skattskyldiga har rätt till särskilt grundavdrag, om de har fått folkpension som uppgår till minst 6 000 kronor eller minst 20 procent av summan av överskott i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet.
Som folkpension räknas inte ålderspension, barnpension eller vårdbidrag. Som folkpension räknas däremot
– tilläggspension till den del den enligt lagen (1969:205) om pensionstillskott medfört avräkning av pensionstillskott, och
– förtids- eller efterlevandepension enligt utländsk lagstiftning om social trygghet, om pensionen betalas ut enligt grunder som är jämförbara med vad som gäller för folkpension och mottagaren är skattskyldig för pensionen i Sverige.
7 § Om folkpensionen enligt bestämmelserna i 17 kap. 2 § lagen (1962:381) om allmän försäkring har samordnats med yrkesskadelivränta eller annan livränta som anges där, skall vid tillämpning av 6 och 8 §§ samt 10 § andra stycket det särskilda grundavdraget beräknas med utgångspunkt i den folkpension som skulle ha betalats ut om någon sådan samordning inte gjorts.
8 § För skattskyldiga som fått folkpension som gifta är det särskilda grundavdraget 134 procent av prisbasbeloppet.
För övriga skattskyldiga är det särskilda grundavdraget 151,5 procent av prisbasbeloppet. Detta gäller också gifta skattskyldiga som under någon del av beskattningsåret har fått folkpension som ogifta.
9 § Det särskilda grundavdraget skall minskas med 65 procent av den del av den skattskyldiges pension som överstiger avdraget enligt 10 §. Har skattskyldig som fått folkpension i form av förtidspension också fått livränta enligt 4 kap. lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring skall livräntan likställas med pension. Det särskilda grundavdraget skall dock inte minskas med pension på grund av annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring eller med pension från pensionssparkonto. Vad som avses med tjänstepensionsförsäkring framgår av 58 kap. 7 §.
För den som inte hade folkpension vid utgången av året före beskattningsåret skall det särskilda grundavdraget i stället minskas med 65 procent av den del av den taxerade förvärvsinkomsten som överstiger avdraget enligt 8 §.
10 § Det särskilda grundavdraget får inte överstiga sådan pension som skall ligga till grund för minskning enligt 9 § första stycket, om den skattskyldige
– hade folkpension vid utgången av både beskattningsåret och det föregående beskattningsåret,
– inte under beskattningsåret hade folkpension i form av förtidspension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring,
– var obegränsat skattskyldig under hela beskattningsåret, och – inte dött under året.
265
I annat fall än som avses i första stycket får det särskilda grundavdraget inte överstiga den skattskyldiges folkpension och pensionstillskott enligt 2 eller 2 a § lagen (1969:205) om pensionstillskott.
Om den skattskyldige får sådan livränta som avses i 9 §, tillämpas andra stycket i stället för första stycket om detta leder till ett högre avdrag.
Ideella föreningar
11 § Ideella föreningar och registrerade trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 7 § första stycket har rätt till grundavdrag med 15 000 kronor.
64 kap. Sjöinkomstavdrag
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om
– sjöinkomstavdragets storlek i 2 §, – sjöinkomst i 3 och 4 §§, – anställning på svenskt handelsfartyg i 5 §, och – fartområden i 6 §.
Sjöinkomstavdragets storlek
2 § Skattskyldiga som har sjöinkomst under hela beskattningsåret har rätt till sjöinkomstavdrag med
– 36 000 kronor vid anställning på fartyg som huvudsakligen går i fjärrfart, och
– 35 000 kronor vid anställning på annat fartyg. Skattskyldiga som har sjöinkomst bara under en del av beskattningsåret har rätt till sjöinkomstavdrag för varje dag som de haft sjöinkomst med en trehundrasextiofemtedel av beloppen enligt första stycket.
Avdraget skall avrundas nedåt till helt hundratal kronor.
Sjöinkomst
3 § Med sjöinkomst avses lön, förmåner, drickspengar och annan ersättning till den som enligt sjömanslagen (1973:282) anses som sjöman och som är anställd i redarens tjänst på ett svenskt handelsfartyg. Med anställning hos redare likställs anställning hos en annan arbetsgivare som redaren anlitar som entreprenör.
Med sjöinkomst avses också inkomster som uppbärs av
1. den som för redarens räkning tjänstgör som kontrollant när ett fartyg byggs eller biträder när fartyget utrustas och som senare skall tillträda en befattning på fartyget, och
2. den som före leveransen av ett fartyg som är under byggnad och innan han börjar tjänstgöra ombord, inställer sig på fartyget för att lära känna det och dess tekniska utrustning m.m.
266
Första och andra styckena gäller bara om fartyget har en bruttodräktighet på minst 100 och huvudsakligen används i fjärrfart eller närfart.
4 § Lön eller annan ersättning under en kortare väntetid till en sjöman som anställs för att tillträda en befattning på ett visst fartyg, anses som sjöinkomst av anställningen på fartyget.
Ersättning under en kortare väntetid till en sjöman som mönstrar av ett visst fartyg för att tillträda en befattning på ett annat fartyg som tillhör samma redare, anses som sjöinkomst av anställningen på det förra fartyget.
Anställning på ett svenskt handelsfartyg
5 § Med anställning på ett svenskt handelsfartyg avses anställning på ett fartyg som skall anses som svenskt enligt sjölagen (1994:1009) och som används till handelssjöfart eller befordran av passagerare eller till något annat ändamål som har samband med handelssjöfarten. Om fartyget hyrs ut i huvudsak obemannat till en utländsk redare, anses sjömannen anställd på ett svenskt handelsfartyg bara om han är anställd hos fartygets ägare eller hos en arbetsgivare som ägaren anlitar.
Med anställning på ett svenskt handelsfartyg likställs anställning på ett utländskt handelsfartyg som en svensk redare hyr i huvudsak obemannat, om anställningen sker hos redaren eller hos en arbetsgivare som redaren anlitar.
Fartområden
6 § Med fjärrfart avses annan fart än inre fart och närfart.
Med inre fart avses fart inom landet huvudsakligen i hamnar eller på floder, kanaler, insjöar, inomskärs vid kusterna eller i Kalmarsund.
Med närfart avses – linjefart mellan svenska hamnar utanför öppen kust eller utomskärs vid kusterna, och
– linjefart mellan svensk och utländsk hamn eller mellan utländska hamnar, dock inte linjefart bortom linjen Hanstholm–Lindesnäs eller bortom Cuxhaven.
AVD. XII BERÄKNING AV SKATTEN
65 kap. Skatteberäkningen
Innehåll
1 § I detta kapitel finns bestämmelser om beräkning av statlig och kommunal inkomstskatt. Bestämmelser om avrundning av skatten finns i 23 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483).
267
Gränsbelopp
2 § Statlig inkomstskatt beräknas bara om underlaget för skatten är minst 100 kronor.
Fysiska personer
Kommunal inkomstskatt
3 § För fysiska personer som är obegränsat skattskyldiga under någon del av beskattningsåret är den kommunala inkomstskatten summan av de skattesatser för kommunalskatt och landstingsskatt som gäller i hemortskommunen för året före taxeringsåret multiplicerad med den beskattningsbara förvärvsinkomsten.
Med hemortskommun avses hemortskommunen enligt 2 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483) för året före taxeringsåret. Med hemortskommun för ett dödsbo avses den dödes hemortskommun för dödsåret. Om den döde hade bytt folkbokföringsort efter den 1 november året före dödsåret, skall dock hemortskommunen för dödsboet från och med andra taxeringsåret efter dödsåret anses vara den kommun där den döde hade sin senaste rätta folkbokföringsort.
4 § För fysiska personer som är begränsat skattskyldiga under hela beskattningsåret är den kommunala inkomstskatten 25 procent av den beskattningsbara förvärvsinkomsten.
För begränsat skattskyldiga fysiska personer med anknytning till utländsk stats beskickning som avses i 3 kap. 17 § 2–4 tillämpas dock 3 §.
Statlig inkomstskatt
5 § För fysiska personer är den statliga inkomstskatten på beskattningsbara förvärvsinkomster
– 200 kronor, – 20 procent av den del av den beskattningsbara förvärvsinkomsten som överstiger en nedre skiktgräns, och
– 5 procent av den del av den beskattningsbara förvärvsinkomsten som överstiger en övre skiktgräns.
Skiktgränserna bestäms med utgångspunkt i en nedre skiktgräns på 232 600 kronor vid 2001 års taxering och en övre skiktgräns på 374 000 kronor vid 2001 års taxering.
Vid de därpå följande taxeringarna uppgår skiktgränserna till skiktgränserna för det föregående taxeringsåret multiplicerade med det jämförelsetal, uttryckt i procent, som anger förhållandet mellan det allmänna prisläget i juni andra året före taxeringsåret och prisläget i juni tredje året före taxeringsåret plus två procentenheter. Skiktgränserna fastställs av regeringen före utgången av andra året före taxeringsåret och avrundas nedåt till helt hundratal kronor.
6 § För dödsbon skall den statliga inkomstskatten på förvärvsinkomster beräknas enligt 5 § med följande ändringar.
268
Från och med beskattningsåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade skall beloppet 200 kronor betalas bara om den beskattningsbara förvärvsinkomsten överstiger ett belopp som motsvarar ett grundavdrag beräknat enligt 63 kap. 3 och 4 §§. Från och med det fjärde beskattningsåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade är skatten på förvärvsinkomsten, utöver vad som sägs i 5 § och i detta stycke, 20 procent av hela den beskattningsbara förvärvsinkomsten upp till ett belopp som motsvarar den nedre skiktgränsen i 5 §.
7 § För fysiska personer är den statliga inkomstskatten på kapitalinkomster 30 procent av överskottet i inkomstslaget kapital.
8 § Expansionsfondsskatten är 28 procent av det belopp som dras av vid avsättning till expansionsfond enligt 34 kap. När avdraget återförs, skall ett belopp som motsvarar 28 procent av minskningen av expansionsfonden tillgodoräknas vid debiteringen av slutlig skatt.
Skattereduktion
9 § Om det uppkommer ett underskott av kapital, skall skatten minskas med 30 procent av den del av underskottet som inte överstiger 100 000 kronor och med 21 procent av det återstående underskottet (skattereduktion). 10 § Skattereduktion skall göras med 75 procent av allmän pensionsavgift enligt lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift som avser beskattningsåret. Skattereduktionen skall avrundas nedåt till helt hundratal kronor.
11 § För skattskyldiga som har sjöinkomst under hela beskattningsåret, skall skattereduktion göras med 14 000 kronor vid anställning på fartyg som huvudsakligen går i fjärrfart och med 9 000 kronor vid anställning på annat fartyg. För skattskyldiga som har sjöinkomst bara under en del av beskattningsåret är skattereduktionen för varje dag som sjöinkomsten uppbärs en trehundrasextiofemtedel av dessa belopp. Vad som avses med närfart och fjärrfart framgår av 64 kap. 6 §.
12 § Skattereduktion skall räknas av mot kommunal och statlig inkomstskatt samt mot statlig fastighetsskatt enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt.
Skattereduktion skall göras för sjöinkomst, allmän pensionsavgift och underskott av kapital i nu nämnd ordning.
Hänvisningar
13 § Bestämmelser om skatteberäkning inom familjen i fåmansföretagsförhållanden finns i 57 kap. 14 §.
Bestämmelser om särskild skatteberäkning i vissa fall för inkomst som hänför sig till minst två beskattningsår finns i 66 kap.
269
Bestämmelser om begränsning av skatten finns i lagen (1997:324) om begränsning av skatt.
Juridiska personer
14 § För juridiska personer är den statliga inkomstskatten 28 procent av den beskattningsbara inkomsten.
För värdepappersfonder är skatten i stället 30 procent.
Gemensamma bestämmelser
15 § Om en skattskyldig beskattats för samma inkomst både i Sverige och utomlands, får regeringen, för att undanröja eller lindra dubbelbeskattningen, helt eller delvis medge befrielse från statlig inkomstskatt, om det finns ömmande omständigheter eller annars synnerliga skäl.
16 § I lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt finns bestämmelser om avräkning av utländsk skatt för obegränsat skattskyldiga.
66 kap. Skatt på ackumulerad inkomst
Förutsättningar för särskild skatteberäkning
Huvudregler
1 § Om en fysisk person ett visst beskattningsår får en förvärvsinkomst som tjänats in under minst två beskattningsår eller på något annat sätt hänför sig till minst två beskattningsår (ackumulerad inkomst), får en särskild beräkning av den statliga inkomstskatten på förvärvsinkomster göras enligt bestämmelserna i detta kapitel. Bestämmelserna gäller inte för dödsbon efter det tredje beskattningsåret efter det kalenderår då dödsfallet inträffade.
2 § Särskild skatteberäkning skall göras bara om den skattskyldige begär det. Skatteberäkningen skall omfatta all ackumulerad inkomst i ett inkomstslag. Ackumulerad inkomst som uppkommit i ett annat inkomstslag får däremot undantas vid skatteberäkningen. Om den ackumulerade inkomsten hänför sig till inkomst av näringsverksamhet gäller vad som sagts om inkomstslag för varje näringsverksamhet.
Om förutsättningarna är uppfyllda både för skatteberäkning enligt detta kapitel och för nedsättning av skatten enligt lagen (1997:324) om begränsning av skatt, tillämpas de bestämmelser som leder till lägst skatt.
3 § I inkomstslaget tjänst får särskild skatteberäkning göras för all ackumulerad inkomst med undantag av sådant engångsbelopp till följd av personskada som avses i 11 kap. 37 § eller 38 § första stycket första meningen.
I inkomstslaget näringsverksamhet får särskild skatteberäkning göras bara för inkomster som avses i 18–21 §§.
270
Spärregler
4 § Särskild skatteberäkning får göras bara om nettobeloppet av den ackumulerade inkomsten enligt 6 och 7 §§ uppgår till minst 50 000 kronor och den beskattningsbara förvärvsinkomsten, inklusive nettobeloppet, överstiger den nedre skiktgränsen enligt 65 kap. 5 § med minst 50 000 kronor.
Omfattar den särskilda skatteberäkningen flera nettobelopp, skall deras sammanlagda nettobelopp vara minst 50 000 kronor.
Den särskilda beräkningen
Underlagen för beräkningen
5 § Vid den särskilda skatteberäkningen skall skatten beräknas dels på nettobeloppet av varje ackumulerad inkomst, dels på den beskattningsbara förvärvsinkomsten för beskattningsåret minskad med nettobeloppen.
Summan av skattebeloppen utgör beskattningsårets statliga inkomstskatt på förvärvsinkomster.
Vid beräkningen av skatten på nettobeloppet av en ackumulerad inkomst skall nettobeloppet delas upp i så många lika stora belopp som motsvarar det antal år som inkomsten hänför sig till (årsbelopp), dock högst tio. Skatten på ett årsbelopp utgörs av den skatteökning som uppkommer om beloppet läggs till en genomsnittlig beskattningsbar förvärvsinkomst beräknad enligt 11–15 §§. Det på så sätt framräknade skattebeloppet multipliceras med antalet årsbelopp och utgör skatten på nettobeloppet av den ackumulerade inkomsten.
Nettobeloppet av en ackumulerad inkomst
6 § Nettobeloppet av en ackumulerad inkomst är
– den ackumulerade inkomsten minskad med sådana utgifter för dess förvärvande som skall dras av samma beskattningsår, eller
– den till statlig inkomstskatt beskattningsbara förvärvsinkomsten, om denna är lägre.
När nettobeloppet av en ackumulerad inkomst beräknas av skogsbruk skall intäkt av skogsbruk minskas med skogsavdrag som görs samma beskattningsår.
7 § När en inkomst avser avyttring av en tillgång som kan vara föremål för värdeminskningsavdrag, anses som nettobelopp skillnaden mellan ersättningen och tillgångens skattemässiga värde.
För inkomst genom avyttring av djur i jordbruk och renskötsel anses som nettobelopp skillnaden mellan djurens marknadspris vid beskattningsårets ingång och deras skattemässiga värde vid det föregående beskattningsårets utgång.
271
Fördelningstiden i vissa fall
8 § Engångsbelopp som ersättning för årlig pension skall i allmänhet anses hänföra sig till tio år.
Intäkt av skogsbruk skall anses hänföra sig till det antal år som motsvarar förhållandet mellan nettobeloppet av den ackumulerade inkomsten och värdet av ett års skogstillväxt på fastigheten.
Inkomst i ett svenskt handelsbolag skall inte anses hänföra sig till tid innan den skattskyldige förvärvade andelen utom i sådana fall som avses i 9 §.
9 § Har en efterlevande make som ensam dödsbodelägare tagit över en näringsverksamhet eller en andel i ett svenskt handelsbolag vid den andra makens död, anses han, om han begär det, ha bedrivit näringsverksamheten eller innehaft andelen även under den tid som den andra maken innehade den. Detta gäller dock bara för sådana beskattningsår då makarna varit gifta hela eller en del av året.
10 § Om det det antal år som den ackumulerade inkomsten hänför sig till inte kan utredas, skall inkomsten anses hänföra sig till tre år, om inte särskilda omständigheter föranleder något annat.
Den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten
11 § Den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten räknas fram med utgångspunkt i summan av den beskattningsbara förvärvsinkomsten för taxeringsåret, minskad med nettobeloppen av de ackumulerade inkomsterna och de beskattningsbara förvärvsinkomsterna för så många av de närmast föregående taxeringsåren att det sammanlagda antalet år motsvarar antalet årsbelopp.
12 § I fråga om taxeringsår då den skattskyldige inte taxerats på grund av att han ändrat räkenskapsår eller varit begränsat skattskyldig, skall den beskattningsbara förvärvsinkomsten tas upp till noll.
Om det för ett taxeringsår fattats beslut om två taxeringar för den skattskyldige på grund av att han ändrat räkenskapsår, skall dessa taxeringar behandlas som två skilda taxeringsår.
Justering av den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten
13 § Om en ackumulerad inkomst helt eller delvis hänför sig till tid före beskattningsåret, skall den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten justeras enligt bestämmelserna i 14 och 15 §§. Justering skall dock inte göras om den ackumulerade inkomsten hänför sig till bara två år.
14 § Om en ackumulerad inkomst hänför sig enbart till beskattningsåret och tid dessförinnan, skall den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten ökas med ett belopp som motsvarar den nedre skiktgränsens förändring mellan
272
1. det närmast föregående taxeringsåret och det aktuella taxeringsåret, om den ackumulerade inkomsten hänför sig till tre eller fyra beskattningsår,
2. det andra taxeringsåret före taxeringsåret och det aktuella taxeringsåret, om den ackumulerade inkomsten hänför sig till fem eller sex beskattningsår,
3. det tredje taxeringsåret före taxeringsåret och det aktuella taxeringsåret, om den ackumulerade inkomsten hänför sig till sju eller åtta beskattningsår, eller
4. det fjärde taxeringsåret före taxeringsåret och det aktuella taxeringsåret, om den ackumulerade inkomsten hänför sig till nio eller tio beskattningsår.
15 § Hänför sig en ackumulerad inkomst till tid både före och efter beskattningsåret, men till sammanlagt högst tio år, skall justering göras bara om antalet år till och med beskattningsåret överstiger antalet år efter beskattningsåret med minst tre. Justering skall göras enligt 14 § som om inkomsten fördelade sig på så många förflutna år som överstiger antalet kommande år.
Hänför sig en ackumulerad inkomst till tid både före och efter beskattningsåret, men till sammanlagt mer än tio år, skall först antalet år före och efter minskas proportionellt så att summan blir tio och skillnaden avrundas till helt tal. Därefter skall justeringen för skiktgränsens förändring göras på det sätt som sägs i första stycket.
Beräkning av skatten
16 § Skatten på den ackumulerade inkomsten skall beräknas enligt den skatteskala som gäller det beskattningsår då den skall tas upp till beskattning.
17 § Om en skattskyldig under ett och samma beskattningsår får flera olika ackumulerade inkomster som hänför sig till olika antal år, skall inkomsterna fördelas, oberoende av varandra, på de år som de hänför sig till. Skatten skall beräknas i sådan ordning att den först beräknas på den ackumulerade inkomst som hänför sig till tio eller flera år och sist på den som hänför sig till minst antal år. Vid beräkning av skatten på varje ackumulerad inkomst skall till den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten läggas ett årsbelopp av de tidigare fördelade ackumulerade inkomsterna. Detta gäller även beträffande ackumulerade inkomster som hänför sig till tid efter beskattningsåret.
Inkomstslaget näringsverksamhet
18 § I inkomstslaget näringsverksamhet får särskild skatteberäkning göras för ackumulerad inkomst i form av
1. sådana inkomster genom vetenskaplig, litterär eller konstnärlig verksamhet eller annan personlig, självständig näringsutövning som inte medför avdrag på grund av insättning på upphovsmannakonto,
273
2. inkomster vid överlåtelse av hyresrätt samt av varumärke, firmanamn och andra liknande rättigheter av goodwills natur,
3. ersättning som den skattskyldige får för att flytta från en lokal som används i näringsverksamheten,
4. återföring av värdeminskningsavdrag m.m. avseende näringsfastigheter enligt 26 kap. 2, 8, 9 eller 13 §,
5. återföring av avdrag för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll avseende näringsbostadsrätter enligt 26 kap. 10, 11 eller 13 §,
6. engångsersättning vid upplåtelse eller upphörande av nyttjanderätt, dock inte upplåtelse av rätt att avverka skog, eller servitutsrätt och vid överlåtelse av nyttjanderätt, och
7. ersättning vid avräkning enligt 9 kap. 23 § jordabalken och inkomster för en fastighetsägare som avser värdet av sådan förbättring som en nyttjanderättshavare bekostat.
19 § I inkomstslaget näringsverksamhet får särskild skatteberäkning göras för ackumulerad inkomst i form av
1. försäkringsersättning, skadestånd eller liknande ersättning för inkomstbortfall,
2. ersättning för tillgångar som tas i anspråk genom expropriation eller annars under sådana förhållanden att ianspråktagandet måste anses som en tvångsavyttring,
3. försäkringsersättning eller annan ersättning för skada genom brand eller annan olyckshändelse på byggnader, markanläggningar eller växande skog, och
4. inkomster genom avyttring av skog och skogsprodukter, om avverkningen var nödvändig på grund av brand, stormfällning, torka, insektsskador eller liknande eller på grund av vattenuppdämning eller framdragande av kraftledning.
Särskild skatteberäkning får inte göras om inkomsten medför avdrag för avsättning till ersättningsfond eller avdrag på grund av insättning på skogskonto.
20 § I inkomstslaget näringsverksamhet får särskild skatteberäkning göras för ackumulerad inkomst i form av
1. engångsersättning vid avyttring av patenträtt eller liknande rättighet samt vid avyttring eller avlösning av rätt till royalty, allt under förutsättning att avyttringen eller avlösningen skett i samband med att näringsverksamhet överlåts, läggs ned eller upplåts som ett led i verksamhetens avveckling,
2. inkomster vid avyttring av maskiner och andra inventarier i samband med att näringsverksamhet överlåts, läggs ned eller upplåts som ett led i verksamhetens avveckling, och
3. inkomster vid avyttring av djur i jordbruk och renskötsel i samband med att djurskötseln upphör.
Vad som sägs i första stycket 1 och 2 om att näringsverksamhet överlåts, läggs ned eller upplåts som ett led i verksamhetens avveckling skall gälla även för en av flera verksamheter i en näringsverksamhet.
Med inkomst vid avyttring likställs i fall som avses i första stycket 2 och 3 försäkringsersättning och annan skadeersättning vid förlust av så-
274
dana tillgångar, om ersättningen inte föranleder avdrag för avsättning till ersättningsfond.
För inkomst som avses i första stycket 1 och 2 får särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst göras endast under förutsättning att det vid beskattningsårets utgång finns kvar inventarier av bara obetydlig omfattning som inte har avyttrats eller arrenderats ut. Vidare krävs att avdrag som har gjorts för avsättning till ersättningsfond har återförts eller att fonden tagits i anspråk vid nämnda tidpunkt.
21 § I inkomstslaget näringsverksamhet får särskild skatteberäkning göras för ackumulerad inkomst i form av
1. avdrag för avsättning till periodiseringsfond som återförs enligt 30 kap. 9 § 1 eller 10 § 1,
2. avdrag för avsättning till ersättningsfond som återförs på grund av att näringsverksamheten överlåtits eller lagts ned, och
3. avdrag för avsättning till expansionsfond som återförs enligt 34 kap. 16 eller 17 §.
22 § Om ackumulerad inkomst uppkommer i näringsverksamhet som enligt 60 kap. 6 § bedrivs av den ena maken med den andra som medhjälpande, anses den ackumulerade inkomsten ingå i den inkomst som skall beskattas hos den make som bedriver näringsverksamheten.
Föreskrifter om ikraftträdande av denna lag meddelas i lagen (1999:000) om ikraftträdande av inkomstskattelagen (1999:000).
275
Bilaga 24.1
Associationsformer som avses i 24 kap. 22 andra stycket 1:
☯ bolag som enligt belgisk rättsordning kallas ”société anonyme”/”naamloze vennootschap”, ”société en commandite par actions”/”commanditaire vennootschap op aandelen” eller ”société privée à responsabilité limitée”/”besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” och sådana offentligrättsliga organ som fungerar enligt civilrättsliga regler,
☯ bolag som enligt dansk rättsordning kallas ”aktieselskab” eller ”anpartsselskab”,
☯ bolag som enligt tysk rättsordning kallas ”Aktiengesellschaft”, ”Kommanditgesellschaft auf Aktien”, ”Gesellschaft mit beschränkter Haftung” eller ”Bergrechtliche gewerkschaft”,
☯ bolag som enligt grekisk rättsordning kallas ”  	 ,”
☯ bolag som enligt spansk rättsordning kallas ”sociedad anónima”, ”sociedad comanditaria por acciones” eller ”sociedad de responsabilidad limitada” och de offentligrättsliga organ som fungerar enligt civilrättsliga regler,
☯ bolag som enligt fransk rättsordning kallas ”société anonyme”, ”société en commandite par actions” eller ”société à responsabilité limitée” och industriella och affärsdrivande offentliga organ och företag,
☯ bolag som enligt irländsk rättsordning kallas ”public companies limited by shares or by guarantee”, ”private companies limited by shares or by guarantee”, organ registrerade enligt ”the Industrial and Provident Societies Acts” eller byggnadsföretag registrerade enligt ”the Building Societies Acts”,
☯ bolag som enligt italiensk rättsordning kallas ”società per azioni”, ”società in accomandita per azioni” eller ”società a responsabilità limitata” och offentliga och privata organ som bedriver industriell och kommersiell verksamhet,
☯ bolag som enligt luxemburgsk rättsordning kallas ”société anonyme”, ”société en commandite par actions” eller ”société à responsabilité limitée”,
☯ bolag som enligt nederländsk rättsordning kallas ”naamloze vennootschap” eller ”besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid”,
☯ handelsföretag eller bolag som är bildade enligt civillagstiftning och som har handelsföretagsform, kooperativ och offentliga företag, bildade i enlighet med portugisisk rätt,
☯ bolag som bildats enligt lagstiftningen i Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland,
☯ bolag som enligt österrikisk rättsordning kallas ”Aktiengesellschaft” eller ”Gesellschaft mit beschränkter Haftung”, och
☯ bolag som enligt finsk rättsordning kallas ”osakeyhtiö/aktiebolag”, ”osuuskunta/andelslag”, ”säästöpankki/sparbank” eller ”vakuutusyhtiö-/försäkringsbolag .
276
Bilaga 24.2
Skatter som avses i 24 kap. 22 andra stycket 3: ☯ impôt des sociétés/vennootschapsbelasting i Belgien, ☯ selskabsskat i Danmark, ☯ Körperschaftsteuer i Tyskland, ☯ ☯ ☯ ☯ i Grekland,
☯ impuesto sobre sociedades i Spanien, ☯ impôt sur les sociétés i Frankrike, ☯ corporation tax i Irland, ☯ imposta sul reddito delle persone giuridiche i Italien, ☯ impôt sur le revenu des collectivités i Luxemburg, ☯ vennootschapsbelasting i Nederländerna, ☯ imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas i Portugal, ☯ corporation tax i Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland,
☯ Körperschaftsteuer i Österrike, ☯ yhteisöjen tulovero/inkomstskatten för samfund i Finland, och ☯ statlig inkomstskatt i Sverige.
277
Bilaga 37.1
Associationsformer som avses i 37 kap. 9 § 3 och 49 kap. 9 § 3: ☯ bolag som enligt belgisk rättsordning kallas ”société anonyme”/”naamloze vennootschap”, ”société en commandite par actions”/”commanditaire vennootschap op aandelen” eller ”société privée à responsabilité limitée”/”besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” och sådana offentligrättsliga organ som fungerar enligt civilrättsliga regler,
☯ bolag som enligt dansk rättsordning kallas ”aktieselskab” eller ”anpartsselskab”,
☯ bolag som enligt tysk rättsordning kallas ”Aktiengesellschaft”, ”Kommanditgesellschaft auf Aktien”, ”Gesellschaft mit beschränkter Haftung” eller ”Bergrechtliche gewerkschaft”,
☯ bolag som enligt grekisk rättsordning kallas ”  	  ,
☯ bolag som enligt spansk rättsordning kallas ”sociedad anónima”, ”sociedad comanditaria por acciones” eller ”sociedad de responsabilidad limitada” och de offentligrättsliga organ som fungerar enligt civilrättsliga regler,
☯ bolag som enligt fransk rättsordning kallas ”société anonyme”, ”société en commandite par actions” eller ”société à responsabilité limitée” och industriella och affärsdrivande offentliga organ och företag,
☯ bolag som enligt irländsk rättsordning kallas ”public companies limited by shares or by guarantee”, ”private companies limited by shares or by guarantee”, organ registrerade enligt ”the Industrial and Provident Societies Acts” eller byggnadsföretag registrerade enligt ”the Building Societies Acts”,
☯ bolag som enligt italiensk rättsordning kallas ”societá per azioni”, ”società in accomandita per azioni” eller ”società a responsabilità limitata” och offentliga och privata organ som bedriver industriell och kommersiell verksamhet,
☯ bolag som enligt luxemburgsk rättsordning kallas ”société anonyme”, ”société en commandite par actions” eller ”société à responsabilité limitée”
☯ bolag som enligt nederländsk rättsordning kallas ”naamloze vennootschap” eller ”besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid”,
☯ handelsföretag eller bolag som är bildade enligt civillagstiftning och som har handelsföretagsform liksom också andra juridiska personer som bedriver handel eller industriell verksamhet, bildade i enlighet med portugisisk rätt,
☯ bolag som bildats enligt lagstiftningen i Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland,
☯ bolag som enligt österrikisk rättsordning kallas ”Aktiengesellschaft” eller ”Gesellschaft mit beschränkter Haftung”, och
☯ bolag som enligt finsk rättsordning kallas ”osakeyhtiö/aktiebolag”, ”osuuskunta/andelslag”, ”säästöpankki/sparbank” eller ”vakuutusyhtiö-/försäkringsbolag”.
278
Bilaga 37.2
Skatter som avses i 37 kap. 9 § 3 och 49 kap. 9 § 3:
☯ impôt des sociétés/vennootschapsbelasting i Belgien, ☯ selskabsskat i Danmark, ☯ Körperschaftsteuer i Tyskland, ☯     	     ☯ ☯   ☯   	 i Grekland,
☯ impuesto sobre sociedades i Spanien, ☯ impôt sur les sociétés i Frankrike, ☯ corporation tax i Irland, ☯ imposta sul reddito delle persone giuridiche i Italien, ☯ impôt sur le revenu des collectivités i Luxemburg, ☯ vennootschapsbelasting i Nederländerna, ☯ imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas i Portugal, ☯ corporation tax i Förenade konungariket Storbritannien och Nordirland,
☯ Körperschaftsteuer i Österrike, ☯ yhteisöjen tulovero/inkomstskatten för samfund i Finland, och ☯ statlig inkomstskatt i Sverige.
279
2.2 Förslag till lag om ikraftträdande av inkomstskattelagen
Härigenom föreskrivs följande.
1 kap. Allmänna bestämmelser
1 §Inkomstskattelagen (1999:000) och denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
2 § Genom denna lag upphävs
1. kommunalskattelagen (1928:370),
2. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,
3. kungörelsen (1950:674) angående grunder för sådan uppdelning av pensionsstyrelsens frivilliga försäkring, som avses i punkt 1 tionde stycket anvisningarna till 31 § kommunalskattelagen,
4. kungörelsen (1951:723) angående grunder för uppdelning av vissa försäkringar på en pensionsförsäkring och en kapitalförsäkring,
5. lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst,
6. skogskontolagen (1954:142),
7. förordningen (1962:42) om skattefrihet för belopp, som utgår på grund av vissa riskgarantier,
8. lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m.,
9. lagen (1969:739) om avdrag vid inkomsttaxeringen för bidrag till Oljeprospektering Aktiebolag, m.m.,
10. lagen (1972:78) om skatt för gemensamt kommunalt ändamål, 11. lagen (1974:990) om den skattemässiga behandlingen med anledning av övergång från aktiebolag till annan företagsform, m.m.,
12. lagen (1979:611) om upphovsmannakonto, 13. lagen (1982:60) om beräkning av avdrag på grund av avyttring av skog i vissa fall,
14. lagen (1990:663) om ersättningsfonder, 15. lagen (1990:696) om avdrag för bidrag till Stiftelsen Sveriges Tekniska Museum,
16. lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m.,
17. lagen (1992:1061) om inkomstskatteregler vid ombildning av föreningsbank till bankaktiebolag,
18. lagen (1992:1091) om inkomstskatteregler vid utskiftning av aktier i vissa fall,
19. lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall,
20. lagen (1993:5) om inkomstskatteregler vid statligt stöd till vissa kreditinstitut,
21. lagen (1993:541) om inkomstbeskattning vid ombildning av värdepappersfond,
22. lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad,
280
23. lagen (1993:1536) om räntefördelning vid beskattning, 24. lagen (1993:1537) om expansionsmedel, 25. lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder, 26. lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet, 27. lagen (1994:775) om beräkning av kapitalunderlaget vid beskattning av ägare i fåmansföretag,
28. lagen (1994:1850) om direktavdrag för byggnader m.m., 29. lagen (1994:1853) om beskattning av europeiska ekonomiska intressegrupperingar,
30. lagen (1996:161) med vissa bestämmelser om tillämpningen av dubbelbeskattningsavtal,
31. lagen (1998:1600) om beskattningen vid överlåtelser till underpris, 32. lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten, 33. lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner,
34. lagen (1998:1603) om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser, och
35. lagen (1998:199) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd.
3 § De upphävda lagarna tillämpas alltjämt såvitt avser 2001 och tidigare års taxeringar samt vid senare taxeringar i fråga om skattskyldiga som taxeras för beskattningsår som påbörjats före ikraftträdandet till den del detta leder till lägre skatt.
Ytterligare bestämmelser om att äldre bestämmelser skall tillämpas finns i 2–4 kap.
4 § Om någon bestämmelse i de upphävda lagarna har tillämpats och den motsvaras av en bestämmelse i inkomstskattelagen (1999:000), skall bestämmelsen i inkomstskattelagen anses ha tillämpats.
5 § Om det i lag eller annan författning finns en hänvisning till en bestämmelse i någon av de upphävda lagarna som motsvaras av en bestämmelse i inkomstskattelagen (1999:000) eller denna lag, skall hänvisningen i stället avse den nya bestämmelsen.
6 § Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:000).
281
2 kap. Övergångsbestämmelser om personförsäkringar
Personförsäkringar meddelade före år 1951
1 § I fråga om personförsäkringar meddelade före år 1951 tillämpas de bestämmelser om försäkringstagares beskattning som gällde före ikraftträdandet den 1 januari 1951 av lagen (1950:308) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) med följande undantag:
1. Avdrag skall inte göras för premier för sådana försäkringar som avses i punkt 5 av anvisningarna till 28 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet (s.k. ledareförsäkringar). Belopp som utfaller på grund av sådan försäkring skall tas upp som intäkt bara till den del det enligt en försäkringsteknisk beräkning motsvarar de premier som betalats före år 1951.
2. Sådant avdrag från livränta på grund av pupillförsäkring som avses i 32 § 2 mom. första stycket a i den upphävda kommunalskattelagen i dess lydelse före år 1951 skall inte göras, om livräntan utbetalas på grund av dödsfall som inträffat efter år 1950.
3. Avdrag skall inte göras enligt 46 § 2 mom. första stycket 3 i den upphävda kommunalskattelagen i dess lydelse före ikraftträdandet.
Förmånstagarförordnanden före år 1959
2 § I fråga om belopp som uppburits på grund av ett förmånstagarförordnande som gjorts före år 1959 tillämpas de bestämmelser som gällde före ikraftträdandet den 27 maj 1959 av lagen (1959:171) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1959:172) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, om det visas att förordnandet inte kunnat återkallas efter år 1958.
Personförsäkringar meddelade före år 1960
3 § Om en försäkring som meddelats före den 1 juli 1960 var att anse som en pensionsförsäkring enligt de bestämmelser som gällde före den 31 mars 1960 av lagen (1960:43) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370), skall den anses som en sådan försäkring även efter den 30 mars 1960. Om en försäkring som meddelats före den 31 mars 1960 var att anse som en kapitalförsäkring enligt dessa bestämmelser, skall den anses som en sådan försäkring även efter den 30 mars 1960.
Försäkringsfall före år 1962
4 § I fråga om livräntebelopp på grund av försäkringsfall som inträffat före år 1962 tillämpas de bestämmelser som gällde före ikraftträdandet den 1 januari 1962 av lagen (1961:42) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370).
282
Försäkringsfall före år 1963
5 § I fråga om försäkringsfall som inträffat före år 1963 tillämpas de bestämmelser i punkt 1 av anvisningarna till 31 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) som gällde före ikraftträdandet den 9 april 1963 av lagen (1963:50) om ändring i nämnda lag.
Försäkringar meddelade utomlands före år 1969
6 § Försäkring som meddelats före år 1969 i en försäkringsrörelse som bedrevs utomlands och som enligt de bestämmelser som gällde före ikraftträdandet den 1 januari 1970 av lagen (1969:754) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) var att anse som en pensionsförsäkring skall även efter ikraftträdandet anses som en pensionsförsäkring om hela premien för försäkringen i enlighet med försäkringsavtalet i dess lydelse den 31 december 1968 betalats senast den dagen.
Skulle premie enligt avtalets lydelse den 31 december 1968 betalas även efter utgången av år 1968 anses försäkringen den 1 januari 1969 ha delats upp på en pensionsförsäkring och en kapitalförsäkring. Som pensionsförsäkring anses sådan del av försäkringen som motsvarar premie som i enlighet med försäkringsavtalet i dess lydelse den 31 december 1968 hade betalats eller skulle ha betalats före år 1969.
Överlåtelser av pensionsförsäkringar före år 1973
7 § I fråga om överlåtelser av pensionsförsäkringar före år 1973 tillämpas de bestämmelser som gällde före ikraftträdandet den 16 juni 1973 av lagen (1973:374) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1973:375) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.
Oåterkalleliga förmånstagarförordnanden före den 9 november 1973
8 § I fråga om belopp som uppburits på grund av ett oåterkalleligt förmånstagarförordnande som gjorts före den 9 november 1973 tillämpas de bestämmelser som gällde före ikraftträdandet den 1 januari 1974 av lagen (1973:1113) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1973:1114) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.
Överlåtelser av pensionsförsäkring mellan makar före år 1974
9 § Den som genom överlåtelse från sin make förvärvat äganderätten till en pensionsförsäkring före år 1974 och vid taxering åren 1971–1973 gjort avdrag helt eller till övervägande del för de premier som betalats under åren 1970–1972 anses som ägare till försäkringen utan hinder av bestämmelserna i 53 § 4 mom. andra stycket i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) och 6 § 4 mom. andra stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, i de båda lagrummens lydelse
283
enligt lagen (1973:374) om ändring i kommunalskattelagen och lagen (1973:375) om ändring i lagen om statlig inkomstskatt.
Om den som förvärvat en försäkring enligt första stycket återförde denna till den tidigare innehavaren under år 1976, skall detta ha skatterättslig verkan.
Pensionsförsäkringar på ansökan före den 21 januari 1975
10 § I fråga om pensionsförsäkringar som meddelats på grund av ansökan som kom in till försäkringsgivarens huvudkontor före den 21 januari 1975 skall det högsta belopp för avdrag som gäller enligt 59 kap.5 och 6 §§inkomstskattelagen (1999:000) anses uppgå till minst 25 000 kronor.
Pensionsförsäkringar på ansökan före år 1976
11 § I fråga om pensionsförsäkringar som meddelats i överensstämmelse med ansökan som kom in till försäkringsgivarens huvudkontor före år 1976 tillämpas punkt 1 av anvisningarna till 31 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1976 av lagen (1975:1347) om ändring i nämnda lag.
Överenskommelse som medför ökad premieförpliktelse totalt sett eller tidigareläggning av premiebetalning, skall vid tillämpning av denna paragraf anses som ett nytt försäkringsavtal.
12 § Om försäkringsavtalet för pensionsförsäkring som avses i 11 § ändras eller förmånstagare sätts in efter år 1976 i strid mot punkt 1 av anvisningarna till 31 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse enligt lagen (1975:1347) om ändring i nämnda lag, skall den mot försäkringen svarande premiereserven och övriga tillgodohavanden vid tidpunkten för ändringen anses som belopp som på grund av försäkringen utbetalats under det beskattningsår då ändringen sker.
Vad som sägs i första stycket tillämpas inte om försäkringstagaren utan kännedom om bestämmelserna satt in förmånstagare men återkallar förmånstagarförordnandet utan dröjsmål sedan han underrättats om påföljden av förordnandet.
13 § Överlåts pensionsförsäkring som avses i 11 § efter den 31 december 1976 i strid mot bestämmelserna i punkt 1 femtonde stycket av anvisningarna till 31 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse enligt lagen (1975:1347) om ändring i nämnda lag, skall den mot försäkringen svarande premiereserven och övriga tillgodohavanden vid tidpunkten för överlåtelsen anses som belopp som på grund av försäkringen utbetalats under det beskattningsår då överlåtelsen sker. Återbetalning av försäkringstagarens tillgodohavande enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken skall inte anses strida mot de angivna bestämmelserna.
14 § I fråga om pensionsförsäkringar som avses i 11 § tillämpas 53 § 4 mom. i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) och 6 § 4 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, i de
284
båda lagrummens lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1976 av lagen (1975:1347) om ändring i kommunalskattelagen och lagen (1975:1350) om ändring i lagen om statlig inkomstskatt.
15 § Vid uppdelning av försäkring som avses i 11 § enligt punkt 1 tionde stycket av anvisningarna till 31 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1976 av lagen (1975:1347) om ändring i nämnda lag gäller andra stycket i fråga om
1. försäkringar som avses i 1 § första stycket c i den upphävda kungörelsen (1947:981) angående anordnandet av den frivilliga statliga pensionsförsäkringen (pensionsstyrelsens frivilliga försäkring), dock ej försäkringar på grund av avgift som betalats före år 1951, och
2. livränteförsäkringar som meddelats av Ränte- och kapitalförsäkringsanstalten i Stockholm, Ränte- och kapitalförsäkringsanstalten i Göteborg, Skånska livränte- och kapitalförsäkringsanstalten samt Skaraborgs läns ränte- och kapitalförsäkringsanstalt, för vilka utfästelse om försäkringsbeloppets storlek inte har lämnats och som dessutom är förenade med villkoret att betalda premier – utan ränta – skall betalas tillbaka om den försäkrade dör innan livräntan börjat utbetalas, dock ej försäkringar på grund av premie som betalats före år 1952.
Försäkringen skall anses som en kapitalförsäkring till den del den avser återbetalning av premier eller avgifter vid dödsfall och i övrigt som en pensionsförsäkring. Inbetalade premier eller avgifter skall anses betalda till 10 procent för kapitalförsäkringen och till 90 procent för pensionsförsäkringen.
Utländska försäkringar som meddelats före år 1976
16 § Om Riksskatteverket enligt punkt 3 av övergångsbestämmelserna till lagen (1969:754) om ändring i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) har förklarat att en försäkring som meddelats i en försäkringsrörelse som bedrevs utomlands skall anses som en pensionsförsäkring, tillämpas 10–14 §§ i fråga om försäkringen.
Livräntor fastställda före år 1976
17 § I fråga om livräntor som betalas ut på grund av personskada och inte avser ersättning för förlorat underhåll och som fastställts före år 1976 finns bestämmelser i 4 kap. 13 §.
Sjuk- eller olycksfallsförsäkringar tagna i samband med tjänst före år 1988
18 § Avdrag medges i inkomstslaget tjänst för avgifter som en arbetstagare betalat för sjuk- eller olycksfallsförsäkring som tagits i samband med tjänst före år 1988. En sjuk- eller olycksfallsförsäkring som tagits före år 1988 anses tagen i samband med tjänst under förutsättning att det enligt anställningsavtalet fanns en skyldighet för arbetstagaren att ha en
285
sådan försäkring eller – om sådan skyldighet inte fanns – att premierna för försäkringen skulle betalas av arbetsgivaren eller av denne och arbetstagaren samt att anmälan gjordes till försäkringsanstalten om att försäkringen hade tagits i samband med tjänst.
Gruppsjukförsäkringsfall före år 1991
19 § I fråga om ersättning på grund av gruppsjukförsäkring tillämpas, om försäkringsfallet inträffade före år 1991, den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag.
Överlåtelser av pensionsförsäkringar genom bodelning före år 1994
20 § I fråga om pensionsförsäkring som överlåtits före år 1994 genom bodelning under äktenskapet utan att mål om äktenskapsskillnad pågått tillämpas punkt 6 första stycket av anvisningarna till 46 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1994 av lagen (1993:938) om ändring i nämnda lag i dess lydelse enligt lagen (1993:1542) om ändring i sistnämnda lag.
Utländska försäkringar som tecknats före år 1997
21 § En försäkring som tecknats före år 1997 i en försäkringsrörelse som bedrevs utomlands anses som en pensionsförsäkring, om den på den skattskyldiges begäran med stöd av ikraftträdandebestämmelserna till lagen (1996:1240) om ändring i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) ansetts som pensionsförsäkring. En försäkring anses också som pensionsförsäkring, om en skattemyndighet eller Riksskatteverket enligt punkt 1 sjuttonde stycket av anvisningarna till 31 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1997 av lagen (1996:1240) om ändring i nämnda lag har lämnat en förklaring om detta. I fråga om andra personförsäkringar som tecknats före år 1997 i en försäkringsrörelse som bedrevs utomlands tillämpas vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen i den nyss angivna lydelsen, om inte den skattskyldige begär att nya bestämmelser skall tilllämpas.
3 kap. Övriga övergångsbestämmelser som inte är samlade i kapitelordning
Förvärv från vissa upplösta aktiebolag
1 § Om ett aktiebolag, vars aktiekapital inte uppgick till 50 000 kronor, upplöstes genom likvidation under åren 1975–1981 eller genom avregistrering enligt punkt 4 eller 5 av övergångsbestämmelserna till lagen (1973:303) om ändring i lagen (1944:705) om aktiebolag och om den upphävda lagen (1974:990) om den skattemässiga behandlingen med
286
anledning av övergång från aktiebolag till annan företagsform, m.m. har tillämpats på upplösningen, skall den som övertog tillgångar vid upplösningen anses ha inträtt i aktiebolagets skattemässiga situation i fråga om tillgångarna.
2 § Om ett aktiebolag, vars aktiekapital inte uppgick till 100 000 kronor, upplöstes genom avregistrering enligt punkt 5 eller 6 av övergångsbestämmelserna till lagen (1994:802) om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385) och om verksamheten togs över på ett sådant sätt att lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek är tillämplig, gäller följande.
Övertagaren skall ta upp de inkomster och göra de avdrag som aktiebolaget skulle ha tagit upp eller dragit av.
Om byggnader, markanläggningar eller inventarier togs över, skall övertagaren anses ha inträtt i aktiebolagets skattemässiga situation i fråga om värdeminskningsavdrag och liknande avdrag. Detsamma gäller patent och andra sådana rättigheter som räknas upp i 18 kap. 1 § andra stycket 1 inkomstskattelagen (1999:000) även om de inte förvärvats från någon annan.
Det finns ytterligare bestämmelser som gäller efter sådana övertaganden för tillgångar som är kapitaltillgångar hos övertagaren
– i fråga om skattemässig kontinuitet i 4 kap. 71§, – i fråga om anskaffningsutgiften på fastigheter och bostadsrätter i 4 kap. 74 §, och
– i fråga om den justerade anskaffningsutgiften på andelar i handelsbolag i 4 kap. 91 §.
Övertagande av bankrörelse före den 1 juli 1987
3 § I fråga om övertagande av bankrörelse före den 1 juli 1987 finns bestämmelser i 4 kap. 57 §.
Likvidationer och fusioner före år 1991
4 § Har likvidation eller fusion föranlett utskiftning före år 1991 tillämpas i fråga om aktieägarna vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) och den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt före ikraftträdandet den 1 januari 1991 av lagen (1990:1421) om ändring i kommunalskattelagen och lagen (1990:1422) om ändring i lagen om statlig inkomstskatt.
Utländskt övertagande av bankrörelse
5 § Om ett utländskt bankföretag enligt 5 § i den upphävda lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m. har övertagit hela den rörelse som bedrevs av ett svenskt bankaktiebolag som hade bildats före den 1 augusti 1990 och som ägdes direkt eller genom förmedling av ett helägt
287
dotterbolag, tillämpas 2 § 4 mom. andra–fjärde, sjunde, åttonde och elfte styckena i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1999 av lagen (1998:1606) om ändring i nämnda lag och 12 § i den upphävda lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet.
Mervärdesskatt
6 § I fråga om skatt och ränta enligt den upphävda lagen (1968:430) om mervärdeskatt tillämpas de bestämmelser i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) som gällde före ikraftträdandet den 1 juli 1994 av lagen (1994:201) om ändring i nämnda lag.
Direktavdrag för byggnader och markanläggningar
7 § Har direktavdrag gjorts för utgifter för anskaffning eller förbättring av byggnader eller markanläggningar enligt den upphävda lagen (1994:1850) om direktavdrag för byggnader m.m. skall de utgifter som direktavdraget avser räknas in i anskaffningsutgiften utom vid beräkning av värdeminskningsavdrag. Direktavdraget skall anses som värdeminskningsavdrag.
Vinstdelningsskatt
8 § Debiterad skatt enligt den upphävda lagen (1983:1086) om vinstdelningsskatt skall dras av. Om skatten sätts ned, skall motsvarande del av avdraget återföras. Efter fusion och då ett försäkringsbolag övertar ett annat försäkringsbolags hela försäkringsbestånd tillämpas 2 § 4 mom. åttonde stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:651) om ändring i nämnda lag.
En begränsat skattskyldig juridisk person är skattskyldig för återfört avdrag för vinstdelningsskatt.
Tillgångar förvärvade genom skattefri utdelning
Utdelning före år 1986
9 § I fråga om tillgångar som förvärvats genom skattefri utdelning beslutad före år 1986 gäller att tillgångarna anses anskaffade mot en ersättning motsvarande marknadsvärdet då utdelningen kunde disponeras.
Utdelning före år 1999
10 § Om bestämmelsen om skattefri utdelning i 2 § 4 mom. sista stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse innan momentet ändrades genom lagen (1998:1606) om ändring i nämnda lag eller i tidigare lydelser har tillämpats på tillgångar som har förvär-
288
vats genom skattefri utdelning, tillämpas de bestämmelser som gällde före ändringen alltjämt i fråga om anskaffningsutgift m.m.
Redovisningslagstiftning för räkenskapsår som har påbörjats före år 2001
11 § Hänvisningarna till bokföringslagen (1999:000) i inkomstskattelagen (1999:000) skall i fråga om den som är skyldig att föra räkenskaper enligt den upphävda bokföringslagen (1975:125) eller den upphävda jordbruksbokföringslagen (1979:141) i stället avse motsvarande bestämmelser i de nämnda upphävda lagarna.
4 kap. Övergångsbestämmelser som är samlade i kapitelordning
Till 6 kap.
Utländska bolag
1 § Bestämmelserna i 6 kap. 9 § inkomstskattelagen (1999:000) tillämpas när det gäller Albanien från och med den 1 januari året efter det att skatteavtalet mellan Sverige och Albanien träder i kraft.
Till 7 kap.
Förening som fått bestå som registrerad
2 § Det förhållandet att en ekonomisk förening med stöd av 14 § lagen (1987:668) om införande av lagen (1987:669) om ekonomiska föreningar fått bestå som registrerad förening hindrar inte att föreningen vid tillämpning av inkomstskattelagen (1999:000) behandlas som en ideell förening.
Till 8 kap.
Ränta på skatter, tullar och avgifter
3 § Räntor på återbetalade skatter, tullar och avgifter enligt den upphävda uppbördslagen (1953:272), den upphävda lagen (1958:295) om sjömansskatt, den upphävda lagen (1982:1006) om avdrags- och uppgiftsskyldighet beträffande vissa uppdragsersättningar, den upphävda lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, den upphävda tullagen (1987:1065) samt mervärdesskattelagen (1994:200) är skattefria.
4 § I fråga om ersättning som betalas ut på grund av försäkring som avses i 5 kap. 2 § lagen (1991:981) om värdepappersrörelse och som avser skada som inträffat före den 1 maj 1999 tillämpas 19 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före den 1 maj 1999.
289
Till 9 kap.
Ränta som är undantagen från beskattning
5 § I fråga om inkomst som utgörs av ränta på utlånade medel och som är undantagen från beskattning på grund av skatteavtal tillämpas – om lånet har beviljats före den 1 juli 1986 – 74 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) och 22 § i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1986 av lagen (1986:465) om ändring i kommunalskattelagen och lagen (1986:466) om ändring i lagen om statlig inkomstskatt.
Avgifter avseende studiemedel
6 § Avgifter enligt 8 kap. studiestödslagen (1973:349) i dess lydelse före den 1 januari 1989 får inte dras av.
Ränta på skatt m.m. för tid före år 1993
7 § Bestämmelserna i 9 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:000) om avdragsförbud för ränta på skatter, tullar och avgifter tillämpas inte på ränta som belöper sig på tid före år 1993.
Ränta på skatter, tullar och avgifter
8 § Räntor på skatter, tullar och avgifter enligt den upphävda uppbördslagen (1953:272), den upphävda lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare, den upphävda tullagen (1987:1065) eller mervärdesskattelagen (1994:200) får inte dras av till den del de belöper sig på tid efter år 1992.
Arbetsgivaransvar
9 § Avdrag får inte göras för belopp som en arbetsgivare är skyldig att betala enligt 75 § i den upphävda uppbördslagen (1953:272).
Till 10 kap.
Rätt att förvärva värdepapper i framtiden på förmånliga villkor
10 § I fråga om en sådan rätt att i framtiden få förvärva värdepapper som avses i 10 kap. 11 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:000) och som hade kunnat utnyttjas före den 1 juli 1998 tillämpas bestämmelserna i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1998 av lagen (1998:337) om ändring i nämnda lag.
290
Till 11 kap.
Ersättningar på grund av arbetsgivares självrisk enligt 1916 års lag om olycksfall i arbete
11 § I fråga om ersättning vid sjukdom eller olycksfall i arbete från arbetsgivare på grund av att denne stått självrisk enligt den upphävda lagen (1916:235) om försäkring för olycksfall i arbete tillämpas de bestämmelser som gällde före ikraftträdandet den 1 januari 1955 av lagen (1954:204) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370).
Ersättningar vid sjukdom och olycksfall enligt lagstiftningen före år 1955
12 § I fråga om sådana livräntor enligt lag eller annan författning på grund av sjukdom eller olycksfall i arbete eller under militärtjänstgöring som fastställts enligt de bestämmelser som gällde före den 1 januari 1955 tillämpas de bestämmelser som gällde före ikraftträdandet den 1 juni 1955 av lagen (1955:245) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370).
Livräntor fastställda före år 1976 eller på grund av skada före juli 1977
13 § I fråga om livräntor som utbetalas på grund av personskada och inte avser ersättning för förlorat underhåll och som fastställts före år 1976 gäller vad som sägs i andra och tredje styckena. I fråga om livräntor enligt den upphävda lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller motsvarande ersättning som utbetalas enligt annan författning eller på grund av regeringens förordnande och som bestäms av eller utbetalas från
Riksförsäkringsverket gäller vad som sägs i andra och tredje styckena även beträffande livränta som har fastställts senare på grund av skadefall som har inträffat före den 1 juli 1977.
Vid tillämpning av 11 kap. 37 § inkomstskattelagen (1999:000) skall hälften av det livräntebelopp som hänför sig till ett beskattningsår, till den del detta inte överstiger ett basbelopp, anses avse ersättning för annat än förlorad inkomst av skattepliktig natur (skattefri del av livräntan). Om den skattskyldige under beskattningsåret fått flera sådana livräntor, skall för totalbeloppet på motsvarande sätt beräknas en skattefri del som skall hänföras till de olika livräntorna i förhållande till deras storlek.
Om en sådan livränta helt eller delvis byts ut mot ett engångsbelopp, skall vid tillämpningen av 11 kap. 39 § inkomstskattelagen så stor del av engångsbeloppet anses utgöra ersättning för annat än förlorad inkomst av skattepliktig natur som motsvarar förhållandet mellan den skattefria delen av det livräntebelopp som hänför sig till året för utbytet och hela detta livräntebelopp, beräknat som om livräntan utbetalats hela året på oförändrade villkor.
Skadestånd fastställda före år 1977
14 § I fråga om periodisk utbetalning av skadestånd som har fastställts före år 1977 tillämpas punkt 5 av anvisningarna till 46 § i den upphävda
291
kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 2 mars 1977 av lagen (1977:41) om ändring i nämnda lag.
Avgångsbidrag när anställningen upphört före år 1991
15 § I fråga om avgångsbidrag tillämpas, om anställningen upphörde före år 1991, 32 § 1 mom. tredje stycket och punkt 11 av anvisningarna till 32 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag.
Marie Curie-stipendier beviljade före år 1998
16 § Bestämmelsen i 11 kap. 46 § inkomstskattelagen (1999:000) tillämpas inte i fråga om stipendier som har beviljats före år 1998 och vars storlek bestämts med utgångspunkt i att de inte skall tas upp.
Till 12 kap.
Egenavgifter
17 § I fråga om personer födda 1937 eller tidigare skall hänvisningarna i 12 kap. 36 § inkomstskattelagen (1999:000) till 2 kap. 6 § respektive 2 kap. 6 § första stycket 4 lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension i stället avse 11 kap. 3 § respektive 11 kap. 3 § första stycket d lagen (1962:381) om allmän försäkring i deras lydelse före ikraftträdandet av lagen (1998:677) om ändring i nämnda lag.
Till 14 kap.
Juridisk persons underskott i kommanditbolag
18 § Vid tillämpning av 14 kap. 14 § inkomstskattelagen (1999:000) skall för juridiska personer inte beaktas underskott som har dragits av ett beskattningsår som påbörjats före år 1989.
Lån med uppskjuten ränta
19 § Avdrag för ränta på lån ur statens lånefond för lån med uppskjuten ränta skall göras det beskattningsår då räntan betalas.
Till 16 kap.
Egenavgifter
20 § I fråga om personer födda 1937 eller tidigare skall hänvisningen i 16 kap. 30 § inkomstskattelagen (1999:000) till 2 kap.3–5, 15 och 16 §§ lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension i stället avse 11 kap.
292
2 § första stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring i dess lydelse före ikraftträdandet av lagen (1998:677) om ändring i nämnda lag.
Allmännyttiga bostadsföretag
21 § I fråga om ett sådant bostadsföretag som avses i 2 § 7 mom. fjärde stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1994 av lagen (1993:670) om ändring i nämnda lag gäller följande. Om ett sådant företag i sin balansräkning för det sista beskattningsår för vilket taxering skedde enligt de äldre bestämmelserna redovisade en särskild tillgångspost enligt lagen (1972:175) med vissa bestämmelser om bokföring av bostadslån m.m., skall företaget göra avdrag med tre procent om året av tillgångspostens belopp.
Till 17 kap.
Aktier som förvärvats genom vissa utdelningar före år 1999
22 § Bestämmelserna i 17 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:000) skall också tillämpas när aktier har delats ut före år 1999 genom sådan utdelning som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1999 av lagen (1998:1671) om ändring i nämnda lag.
Vissa aktier och andelar
23 § Det finns särskilda bestämmelser om
– aktier som erhållits genom skifte av föreningsbank i 81 §, – aktier som skiftats ut från löntagarfond i 82 §, och – andelar som har erhållits vid ombildning av landshypoteksorganisationen i 84 §.
Vad som sägs om anskaffningsutgift i dessa bestämmelser, skall när det gäller lagertillgångar i stället avse anskaffningsvärde.
Till 18 kap.
Anslutningsavgifter och anläggningsbidrag före mars 1991
24 § I fråga om utgifter för anslutningsavgifter och anläggningsbidrag som avses i 18 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:000) och som uppkommit före den 1 juli 1990 men under ett beskattningsår för vilket taxering skedde år 1991 tillämpas bestämmelserna i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag.
293
För stora avskrivningar före taxeringsåret 1991
25 § I fråga om sådan avskrivning för överskjutande belopp som avses i 18 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:000) gäller att avdrag medges först sedan taxeringen i fråga blivit slutligt avgjord, om det överskjutande beloppet hänför sig till 1990 eller tidigare års taxering.
Till 19 kap.
Värmepannor, hissmaskineri o.d. anskaffade före mars 1991
26 § I fråga om värmepannor, hissmaskinerier och jämförlig maskinell utrustning som har anskaffats före den 1 juli 1990 men under ett beskattningsår för vilket taxering skedde år 1991 tillämpas bestämmelserna om avdrag för värdeminskning i punkt 2 b av anvisningarna till 25 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag. Om utrustningen byts ut och den skattskyldige på grund av detta har rätt till avdrag för reparation av byggnad, medges dock inte avdrag för utrangering. I sådant fall skall ett belopp motsvarande vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet för utrustningen läggas till anskaffningsvärdet för byggnaden till den del beloppet överstiger vad som inflyter genom avyttring av material eller dylikt i samband med utbytet.
Nyttjanderättshavares förbättringar före mars 1991
27§ I fråga om utgifter som avses i 19 kap. 26 eller 27 § inkomstskattelagen (1999:000) och som en arrendator eller annan nyttjanderättshavare haft före den 1 juli 1990 men under ett beskattningsår för vilket taxering skedde år 1991 tillämpas bestämmelserna i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag.
Reparation och underhåll med statligt stöd beslutat före år 1992
28 § I fråga om avdrag för reparation och underhåll i samband med statliga lån och bidrag tillämpas punkt 4 andra–fjärde styckena av anvisningarna till 23 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1992 av lagen (1991:1832) om ändring i nämnda lag, om det ursprungliga beslutet fattats före år 1992.
Till 20 kap.
Utvinning av naturtillgång påbörjad före april 1981
29 § Har utvinning av naturtillgång påbörjats före den 1 april 1981 tilllämpas i stället för bestämmelserna i 20 kap.20–28 §§inkomstskattelagen (1999:000) vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) före ikraftträdandet den 1 april 1981 av lagen (1981:256) om ändring i nämnda lag. Detta gäller dock inte om den
294
skattskyldige vid 1982 års taxering eller – om han då inte gjorde avdrag för substansminskning avseende fyndigheten – vid den första taxering därefter då han gjorde sådant avdrag begärde att bestämmelserna i sin lydelse efter ikraftträdandet skulle tillämpas. I sådana fall skall beräkningen göras som om en ny utvinning hade påbörjats vid ingången av det beskattningsår då avdrag första gången gjordes enligt de nya bestämmelserna. Om tillstånd enligt lag har getts för utvinning vid skilda tillfällen och för skilda områden, skall tidpunkten för utvinningens början bestämmas särskilt för varje område.
Diken och skogsvägar färdiga före mars 1983
30 § I fråga om avdrag för diken och skogsvägar som har färdigställts under ett beskattningsår för vilket taxering har skett senast år 1983 tilllämpas vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) före ikraftträdandet den 1 juli 1982 av lagen (1982:323) om ändring i nämnda lag.
Markanläggningar anskaffade före mars 1991
31 § I fråga om markanläggning som har anskaffats före den 1 juli 1990 men under ett beskattningsår för vilket taxering skedde år 1991 tillämpas bestämmelserna i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag.
Till 21 kap.
Äldre skogsinnehav
32 § I fråga om skog som fanns på fastigheten vid ingången av det beskattningsår för vilket taxering skedde år 1981 eller, om taxering inte skedde då, år 1982, (övergångstillfället) skall anskaffningsvärdet och avdragsutrymmet bestämmas med utgångspunkt i skogens ingångsvärde enligt vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 23 juli 1979 av lagen (1979:500) om ändring i nämnda lag.
Som anskaffningsvärde anses ingångsvärdet vid övergångstillfället till den del sistnämnda värde grundade sig på ersättning vid köp, byte eller liknande förvärv efter år 1951 och i fråga om annat förvärv på taxeringsvärdet för år 1952 eller senare år. Anskaffningsvärdet eller del av detta får inte beräknas med stöd av bestämmelserna i punkt 7 andra stycket sista meningen av anvisningarna till 22 § i den upphävda kommunalskattelagen i dess lydelse före ikraftträdandet den 23 juli 1979 av lagen (1979:500) om ändring i nämnda lag (20-årsregeln).
Vid beräkning av det återstående avdragsutrymmet beaktas avdrag som den skattskyldige vid 1952 eller senare års taxering har gjort för minskning av skogens ingångsvärde o.d. Är enligt punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 22 § i den upphävda kommunalskattelagen i dess lydel-
295
se före ikraftträdandet den 23 juli 1979 av lagen (1979:500) om ändring i nämnda lag makes eller skyldemans förvärv avgörande för beräkningen av ingångsvärdet, skall avdrag som förvärvaren, eller i förekommande fall senare ägare, har gjort anses som avdrag som den skattskyldige själv har gjort. Avdragsutrymmet skall dock inte tas upp till lägre belopp än 50 procent av anskaffningsvärdet eller, i fråga om juridisk person som avses i punkt 7 femte stycket av anvisningarna till 22 § i den upphävda kommunalskattelagen i dess lydelse efter ikraftträdandet den 23 juli 1979 av lagen (1979:500) om ändring i nämnda lag, 25 procent av anskaffningsvärdet. Kan den skattskyldige göra sannolikt att belopp, varmed avdrag har gjorts, hänför sig till en fastighet för vilken något anskaffningsvärde inte skall beräknas enligt denna paragraf, skall hänsyn inte tas till beloppet vid tillämpning av detta stycke.
Förvärv av skogsfastighet under år 1981
33 § Vid tillämpning av bestämmelserna om skogsavdrag i 21 kap.4–19 §§inkomstskattelagen (1999:000) skall en skattskyldig, om han begär det, anses ha förvärvat en fastighet genom köp, byte eller på liknande sätt om
1. fastigheten förvärvades under år 1981,
2. fastigheten då var taxerad som jordbruksfastighet,
3. överlåtelsen var betecknad som köp, byte eller liknande, och
4. den avtalade ersättningen inte understeg fastighetens taxeringsvärde för år 1980.
Om den överlåtna fastigheten utgjorde en del av en taxeringsenhet vid 1980 års fastighetstaxering, skall den del av taxeringsvärdet som belöpte sig på fastigheten anses som dess taxeringsvärde vid tillämpning av första stycket 4.
Till 25 kap.
Koncerninterna andelsavyttringar före år 1999
34 § Om andelar har avyttrats till ett företag inom samma koncern före den 21 januari 1998 och bestämmelserna i 2 § 4 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt eller i motsvarande äldre bestämmelser i 35 § 3 mom. i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) innan lagen ändrades genom lag (1984:1060) om ändring i nämnda lag har tillämpats på avyttringen, skall bestämmelserna i deras lydelse vid avyttringen tillämpas i fråga om det övertagande företaget, om det inte framgår något annat av 35 §.
35 § Om andelar har avyttrats till ett svenskt aktiebolag inom samma koncern under tiden den 1 januari 1997–den 20 januari 1998 mot ersättning i form av nyemitterade aktier i det köpande företaget och bestämmelserna i 2 § 4 mom. tionde stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 30 december 1998 av lagen (1998:1605) om ändring i nämnda lag har tillämpats på
296
avyttringen, gäller följande. Vid avyttring av en aktie som erhållits i ersättning skall kapitalvinsten eller kapitalförlusten beräknas med utgångspunkt i det säljande företagets anskaffningsutgift för de avyttrade andelarna. En förutsättning är dock att det köpande företaget vid tidpunkten för denna avyttring fortfarande äger de avyttrade andelarna. Det köpande företagets anskaffningsutgift för de avyttrade andelarna skall justeras till marknadsvärdet vid tidpunkten för förvärvet.
Vad som sägs i första stycket om beräkning av kapitalvinst när det säljande företaget avyttrar en aktie som erhållits som ersättning gäller också om det köpande företaget överlåtit de avyttrade andelarna vidare mot en ersättning som understiger marknadsvärdet för andelarna vid tidpunkten för vidareöverlåtelsen. I sådant fall skall anskaffningsutgiften för de avyttrade andelarna hos det företag som då innehar dessa justeras till marknadsvärdet vid tidpunkten för det ursprungligen köpande företagets förvärv, om detta värde är högre än anskaffningsutgiften för andelarna hos det företag som då innehar dessa.
36 § Om andelar har avyttrats till ett företag inom samma koncern under tiden den 21 januari–den 31 december 1998 och uppskov har medgetts med beskattningen av vinsten enligt 2 § 4 mom. tionde stycket första meningen i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1999 av lagen (1998:1606) om ändring i nämnda lag, skall vinsten tas upp enligt bestämmelserna i 25 kap.17–27 §§inkomstskattelagen (1999:000).
Det avyttrade företaget går upp i ett koncernföretag genom fusion under tiden 1 januari–19 mars 1999
37 § Om det avyttrade företaget gått upp i ett annat företag genom fusion som genomförts under tiden den 1 januari–den 19 mars 1999 tillämpas – i stället för bestämmelserna i 25 kap.24 och 25 §§inkomstskattelagen (1999:000) – bestämmelserna i 14 och 15 §§ i den upphävda lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner i lagrummens lydelse före ikraftträdandet den 5 juli 1999 av lagen (1999:646) om ändring i nämnda lag.
Avyttringar med kapitalförlust till närstående företag före år 1999
38 § Om tillgångar har avyttrats med kapitalförlust till ett närstående företag före år 1999 och bestämmelserna som fanns om sådana avyttringar i 2 § 4 mom. nionde stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt innan momentet ändrades genom lag (1998:1606) om ändring i nämnda lag har tillämpats på avyttringen, skall bestämmelserna i deras lydelse vid avyttringen tillämpas i fråga om det övertagande företaget.
297
Till 27 kap.
Fastigheter förvärvade före mars 1983
39 § I fråga om fastigheter som förvärvats före det beskattningsår för vilket taxering skedde år 1984 och som inte är privatbostadsfastigheter gäller – om inte annat följer av 40 § – i stället för bestämmelserna i 27 kap.4, 5 och 18 §§inkomstskattelagen (1999:000) att de är lagertillgångar om de var att anse som sådana vid 1983 års taxering eller, om taxering inte skedde då, vid 1982 års taxering, enligt vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) före ikraftträdandet den 1 juli 1981 av lagen (1981:295) om ändring i nämnda lag.
En- och tvåfamiljsfastigheter förvärvade före år 1983
40 § En en- eller tvåfamiljsfastighet som en fysisk person innehade den 1 januari 1983, som var lagertillgång i rörelse och som den fysiska personen var bosatt på under hela åren 1981 och 1982 är inte lagertillgång om
1. fastigheten inte var nedskriven vid utgången av år 1982, eller
2. den fysiska personen tog upp det belopp varmed fastigheten var nedskriven vid utgången av år 1982 som intäkt vid 1984 års taxering.
Första stycket gäller inte om fastigheten under år 1981 eller 1982 var föremål för annat byggnadsarbete än normalt underhåll i byggnadsrörelse som bedrevs av den skattskyldige, dennes make eller av ett fåmansföretag där den skattskyldige eller dennes make var företagsledare. Med fåmansföretag avses här fåmansföretag enligt punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet av lagen (1999:000) om ändring i nämnda lag
Andelar i fastighetsförvaltande företag förvärvade före år 1983
41 § I fråga om sådana andelar i fastighetsförvaltande företag som förvärvats före år 1983 tillämpas i stället för bestämmelserna i 27 kap.6, 7 och 18 §§inkomstskattelagen (1999:000) vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) före ikraftträdandet den 1 juli 1981 av lagen (1981:295) om ändring i nämnda lag.
Lagerfastigheter förvärvade före år 1991
42 § Om en fastighet är lagertillgång i en sådan tomtrörelse, byggnadsrörelse eller handel med fastigheter som har påbörjats före år 1991 och fastigheten har förvärvats innan verksamheten påbörjades, skall fastighetens värde vid tiden för verksamhetens början beräknas enligt bestämmelserna om beräkning av kapitalvinst i punkterna 1 och 2 a av anvisningarna till 36 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag. Detta värde utgör därefter fastighetens anskaffningsvärde.
298
Till 28 kap.
Pensionsutfästelser före år 1967
43 § Vid beräkning enligt 44 § av avdrag för avsättning till pensionsstiftelse och för ökning av posten Avsatt till pensioner enligt punkt 2 av anvisningarna till 29 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) och av disponibla pensionsmedel som skall tas upp som intäkt enligt 28 § 1 mom. samma lag, i de båda lagrummens lydelse enligt lagen (1967:546) om ändring i nämnda lag, skall utöver vad som sägs i de nämnda lagrummen följande gälla.
Har utfästelse om pension som inte är förenad med fribrev lämnats före år 1967, skall – vid beräkning av arbetsgivares pensionsreserv enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. och vid beräkning av upplupen del av utfäst pension som tryggas av pensionsstiftelse – hänsyn tas även till sådant utfäst tillägg som föranleds av levnadskostnadernas ökning fram till den tidpunkt beräkningen avser. Vid beräkningen anses pension som börjat utbetalas före den 5 juni 1955 utbetalad på grund av utfästelse.
Pensionsutfästelser före år 1976
44 § I fråga om utfästelse om pension som lämnats skriftligen före år 1976 av arbetsgivaren eller den anställdes tidigare arbetsgivare får arbetsgivaren tillämpa 19 §, 28 § 1 mom., punkt 1 av anvisningarna till 22 §, punkt 6 av anvisningarna till 25 § och punkt 2 av anvisningarna till 29 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i bestämmelsernas lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1976 av lagen (1975:1347) om ändring i nämnda lag i den omfattning som anges i 8 § lagen (1976:1100) om ändring i lagen (1975:1348) om ikraftträdande av lagen (1975:1347) om ändring i kommunalskattelagen.
Till 29 kap.
Näringsbidrag m.m. före mars 1984
45 § I fråga om stöd till näringsidkare för deras näringsverksamhet som lämnats före den 1 juli 1983 men under ett beskattningsår för vilket taxering har skett år 1984, tillämpas vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet av lagen (1983:311) om ändring i nämnda lag.
Räntebidrag före år 1992
46 § Vid återbetalning av sådant statligt räntebidrag för bostadsändamål som uppburits före år 1992 tillämpas punkt 4 första stycket av anvisningarna till 23 § den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) och 3 § 4 mom. första stycket den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i deras lydelse före ikraftträdandet av lagen (1991:1832) om
299
ändring i kommunalskattelagen och lagen (1991:1833) om ändring i lagen om statlig inkomstskatt.
Stöd till kreditinstitut
47 § Återbetalas stöd som avses i den upphävda lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut skall det återbetalade beloppet dras av.
Bidrag från Stiftelsen Svenska Filminstitutet före år 1994
48 § I fråga om bidrag som betalats ut från Stiftelsen Svenska Filminstitutet före år 1994 tillämpas 3 § i den upphävda lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m. i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1994 av lagen (1993:1552) om ändring i nämnda lag.
Näringsbidrag m.m. från Europeiska gemenskaperna före år 1997
49 § I fråga om stöd från Europeiska gemenskaperna som en näringsidkare mottagit för sin näringsverksamhet före år 1997 tillämpas vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) före ikraftträdandet den 1 januari 1997 av lagen (1996:1399) om ändring i nämnda lag.
Till 30 kap.
Periodiseringsfonder som övertagits av ett aktiebolag
50 § I fråga om periodiseringsfonder som har övertagits av ett aktiebolag före den 17 mars 1998 gäller 6 § den upphävda lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder i dess lydelse före ikraftträdandet av lagen (1998:643) om ändring i nämnda lag.
Reservfond hos landshypoteksinstitutionen
51 § Vid beräkning enligt 30 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:000) av högsta avdrag för avsättning till periodiseringsfond skall överskottet av näringsverksamheten minskas med belopp som återförs enligt 2 § i den upphävda lagen (1994:760) om inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen.
Äldre övertaganden av periodiseringsfond
52 § Har periodiseringsfonder övertagits enligt 5 § i den upphävda lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m. anses den som övertar fonden
300
själv ha gjort avsättningarna och avdragen för avsättningarna vid de taxeringar som avdragen faktiskt hänför sig till.
Till 33 kap.
Återfört avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv
53 § Vid beräkning av det för räntefördelning justerade resultatet enligt 33 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:000) skall resultatet minskas med avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv som återförs enligt den upphävda lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv.
Till 33 och 34 kap.
Fastighetsförvärv före år 1996
54 § Bestämmelserna i 33 kap.15–17 §§ och 34 kap.8–10 §§inkomstskattelagen (1999:000) tillämpas inte, om fastigheten förvärvats före år 1996.
Till 37 kap.
Fusioner mellan ekonomiska föreningar före mars 1956
55 § I fråga om fusioner mellan ekonomiska föreningar som genomförts före den 1 mars 1956 tillämpas vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) före ikraftträdandet den 5 april 1957 av lagen (1957:72) om ändring i nämnda lag.
Fusioner mellan jordbrukskassor enligt äldre lag
56 § I fråga om fusioner enligt 87 § 1 mom. i den upphävda lagen (1956:216) om jordbrukskasserörelsen tillämpas 2 § 4 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse efter ikraftträdandet den 1 juli 1987 av lagen (1987:657) om ändring i nämnda lag.
Fusioner mellan sparbanker enligt äldre lag och övertagande av bankrörelse före juli 1987
57 § I fråga om fusioner enligt 78 § i den upphävda lagen (1955:416) om sparbanker och i de fall då ett bankaktiebolag före den 1 juli 1987 övertagit ett annat bankaktiebolags hela bankrörelse, tillämpas 2 § 4 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1987 av lagen (1987:657) om ändring i nämnda lag.
301
Fusioner mellan ekonomiska föreningar enligt äldre lag
58 § I fråga om fusioner enligt 96 § i den upphävda lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar tillämpas vad som gällde enligt 2 § 4 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt före ikraftträdandet den 1 januari 1988 av lagen (1987:1149) om ändring i nämnda lag.
Internationella fusioner och fissioner under åren 1995–1998
59 § I fråga om sådana internationella fusioner och fissioner som avses i den upphävda lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG och som har genomförts under åren 1995–1998, tillämpas den upphävda lagen.
Fusioner före år 1999
60 § I fråga om fusioner som har genomförts före år 1999 – i andra fall än sådana som avses i 55–59 §§ – tillämpas de bestämmelser som gällde före ikraftträdandet av den upphävda lagen (1998:1603) om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser.
Till 38 kap.
Internationella verksamhetsöverlåtelser under åren 1995–1998
61 § I fråga om sådana internationella verksamhetsöverlåtelser som avses i den upphävda lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG och som har genomförts under åren 1995–1998, tillämpas den upphävda lagen.
Till 39 kap.
Reserv hos skadeförsäkringsföretag före år 1983
62 § I fråga om sådan reserv hos skadeförsäkringsföretag som avses i 17 § lagen (1982:728) om införande av försäkringsrörelselagen (1982:713) tillämpas bestämmelserna om säkerhetsfond i punkt 2 av anvisningarna till 30 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1983 av lagen (1982:1087) om ändring i sistnämnda lag.
Försäkringstekniska avsättningar för egen räkning före år 2002
63 § För att avgöra vad som avses med försäkringstekniska avsättningar för egen räkning tillämpas för försäkringsbolag som tillämpar punkten 2 av övergångsbestämmelserna till lagen (1999:600) om ändring i försäkringsrörelselagen (1982:713) bestämmelserna i 2 § 6 mom. sjunde stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse
302
före ikraftträdandet den 1 januari 2000 av lagen (1999:000) om ändring i nämnda lag.
Anskaffningsutgift för delägarrätter som innehas av investmentföretag
64 § Bestämmelsen i 39 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:000) om anskaffningsutgift för delägarrätter som innehas av investmentföretag vid karaktärsbyte gäller inte om karaktärsbytet skedde före år 1999.
Till 41 och 42 kap.
Räntekompensation åren 1991–1993
65 § Har förvärvare av skuldebrev eller av andel i värdepappersfond som avses i 48 kap. 22 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:000) under åren 1991–1993 lämnat överlåtaren kompensation för upplupen men inte förfallen avkastning, tillämpas 3 § 6 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1994 av lagen (1993:1543) om ändring i nämnda lag.
Till 42 kap.
Räntebidrag före år 1992
66 § Bestämmelser om återbetalning av räntebidrag som uppburits före år 1992 finns i 46 §.
Till 43 kap.
Marknadsnotering före år 1997
67 § Bestämmelserna i 43 kap. 9 § inkomstskattelagen (1999:000) gäller inte, om ett företag har marknadsnoterats före år 1997. I stället gäller att 43 kap.1–8 §§inkomstskattelagen, utom 2 § första stycket 1, tillämpas på utdelning och kapitalvinst på kvalificerade andelar, dock längst till och med år 2006.
Till 44 kap.
Periodisk ersättning på grund av avyttring före den 1 juli 1984
68 § I fråga om periodisk ersättning på grund av avyttringar före den 1 juli 1984 tillämpas vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) före ikraftträdandet den 1 juli 1984 av lagen (1984:498) om ändring i nämnda lag.
303
Avyttringar före år 1991 som ej beskattats senast år 1991
69 § Om en tillgång har avyttrats före år 1991 och vinst på grund av avyttringen skulle tas upp som intäkt enligt 35 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag men beskattning på grund av bestämmelserna i 41 § den förstnämnda lagen i den angivna lydelsen inte skedde senast vid 1991 års taxering, gäller följande. Vinsten på grund av avyttringen skall tas upp som intäkt det första beskattningsår då någon del av ersättningen kan disponeras. Om ersättningens storlek är beroende av viss framtida händelse och intäktens totala belopp därför inte kan fastställas då, skall tillkommande belopp beaktas det beskattningsår då beloppet kan disponeras.
Tillkommande ersättningar vid avyttringar före år 1991
70 § Om beskattning på grund av en avyttring skedde vid 1991 eller tidigare års taxering men en viss del av ersättningen inte kunde beaktas då, skall tillkommande ersättning beaktas när den kan disponeras. Beräkningen av kapitalvinst eller kapitalförlust skall då göras enligt de regler som tillämpades när den första delen av ersättningen togs upp till beskattning med undantag av 35 § 3 mom. andra stycket i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1990 av lagen (1990:650) om ändring i nämnda lag. Bestämmelserna i 57 kap. inkomstskattelagen (1999:000) tillämpas inte i de fall som avses i denna paragraf.
Förvärv från vissa upplösta aktiebolag
71 § Om kapitaltillgångar togs över i samband med ett sådant övertagande av verksamheten i ett bolag som avses i 3 kap. 2 § och uttagsbeskattning inte skedde vid övertagandet, skall övertagaren anses ha inträtt i aktiebolagets skattemässiga situation i fråga om anskaffningsutgift och annat som påverkar kapitalvinstberäkningen.
Till 45 kap.
Fastighetsförvärv från närstående m.fl. före år 1968
72 § Har en fastighet förvärvats genom köp, byte eller på liknande sätt före år 1968 och har lagfart på förvärvet sökts efter den 8 november 1967, skall fastigheten vid beräkningen av kapitalvinst eller kapitalförlust anses förvärvad genom det köp, byte eller liknande förvärv som skett närmast innan dess från någon annan än en sådan person som nämns nedan om
– den skattskyldige förvärvade fastigheten från föräldrar, far- eller morföräldrar, make, avkomling eller avkomlings make eller från aktiebolag, handelsbolag eller ekonomisk förening, som den skattskyldige ensam eller tillsammans med sådana personer, direkt eller indirekt, på
304
grund av det samlade innehavet av andelar hade ett bestämmande inflytande i, eller
– fastigheten genom förvärvet övergick på aktiebolag, handelsbolag eller ekonomisk förening, som säljaren ensam eller tillsammans med nämnda personer, direkt eller indirekt, hade ett sådant inflytande i, eller på dödsbo, som säljaren eller sådan person var delägare i.
Med lagfartsansökan likställs annan ansökan hos en myndighet om en viss åtgärd med åberopande av fångeshandlingen.
Reparation och underhåll vid statligt stöd
73 § Bestämmelserna i 45 kap. 14 § första stycket inkomstskattelagen (1999:000) om utgifter för reparation och underhåll i samband med statligt räntebidrag tillämpas också i fråga om utgifter för reparation och underhåll med statligt stöd som inte kunnat dras av på grund av motsvarande äldre bestämmelser.
Till 45 och 46 kap.
Förvärv från vissa upplösta aktiebolag
74 § Om en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt togs över i samband med ett sådant övertagande av verksamheten i ett bolag som avses i 3 kap. 2 § och ändrade karaktär till privatbostadsfastighet respektive privatbostadsrätt vid övertagandet, skall bestämmelserna i andra–fjärde styckena tillämpas för att bestämma anskaffningsutgiften hos övertagaren. De skall dock tillämpas bara om marknadsvärdet vid övertagandet översteg bolagets omkostnadsbelopp i fråga om kapitaltillgångar eller bokförda värde i fråga om lagertillgångar.
Var fastigheten eller bostadsrätten en kapitaltillgång hos aktiebolaget, skall anskaffningsutgiften minskas med 0,8 gånger skillnaden mellan marknadsvärdet och omkostnadsbeloppet.
Var fastigheten eller bostadsrätten en lagertillgång hos aktiebolaget, är anskaffningsutgiften det bokförda värdet i aktiebolaget minskat med 2,307 gånger skillnaden mellan marknadsvärdet och det bokförda värdet.
Om annat inte visas, skall marknadsvärdet vid övergången i fråga om fastigheter anses ha varit 133 procent av taxeringsvärdet och i fråga om bostadsrätter 150 procent av bostadsrättens andel av privatbostadsföretagets behållna förmögenhet, beräknad med utgångspunkt i taxeringsvärdet för år 1994 och med hänsyn till privatbostadsföretagets övriga tillgångar och skulder enligt bokslut för det räkenskapsår som avslutades närmast före ingången av år 1994.
Till 46 kap.
Bostadsrätter förvärvade från närstående år 1983
75 § Avyttras en bostadsrätt som den skattskyldige har förvärvat under år 1983 från en närstående person genom köp, byte eller på liknande sätt,
305
skall kapitalvinst eller kapitalförlust beräknas som om han hade förvärvat bostadsrätten genom närmast föregående förvärv av nämnda slag som har skett från någon annan än en närstående person under år 1983 eller som har skett före år 1983.
Första stycket tillämpas inte om det visas
1. att det uppkom en skattepliktig kapitalvinst för den närstående personen på grund av överlåtelsen till den skattskyldige, eller
2. att den närstående personens bosättning i lägenheten upphörde eller den skattskyldige bosatte sig i lägenheten i nära anslutning till nämnda överlåtelse.
Som närstående personer räknas vid tillämpning av denna paragraf den skattskyldiges make, barn och föräldrar.
Till 48 kap.
Ej marknadsnoterade värdepapper förvärvade före den 2 april 1971
76 § För sådana andelar i aktiebolag, ekonomiska föreningar och svenska värdepappersfonder som förvärvats före den 2 april 1971 och som inte är marknadsnoterade får anskaffningsutgiften vid beräkningen av kapitalvinst eller kapitalförlust bestämmas till tre fjärdedelar av det värde till vilket andelen skulle tas upp vid taxeringen till statlig förmögenhetsskatt år 1976 eller, i fråga om aktie som var noterad på börs eller föremål för liknande notering den 31 december 1975 och andelar i värdepappersfonder, till två tredjedelar av detta värde.
Vissa andelsförsäljningar och återköp under åren 1973 och 1974
77 § Om skattepliktig kapitalvinst uppkom vid avyttring av andelar under år 1973 enligt 35 § 3 mom. nionde stycket i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse efter ikraftträdandet den 26 december 1973 av lagen (1973:1057) om ändring i nämnda lag men vinsten enligt övergångsbestämmelserna till den sistnämnda lagen undantogs från skatteplikt på grund av att återköp skedde senast den 30 september 1974 till samma köpeskilling och på i övrigt oförändrade villkor, skall beskattningen vid senare avyttring av andelarna ske som om den tidigare avyttringen och återköpet inte hade ägt rum.
Konvertibla skuldebrev förvärvade före den 2 juli 1980
78 § För konvertibla skuldebrev som förvärvats före den 2 juli 1980 får anskaffningsutgiften vid beräkningen av kapitalvinst och kapitalförlust bestämmas till marknadsvärdet den 1 juli 1985.
Andelar i aktiesparfonder förvärvade före april 1984
79 § Om en andel i en sådan aktiesparfond som avses i den upphävda lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer har förvärvats genom insättningar före år 1984, skall, om den skattskyldige begär det,
306
som anskaffningsutgift vid beräkningen av kapitalvinst eller kapitalförlust anses
– andelens marknadsvärde vid utgången av det femte kalenderåret efter det år för vilket sparskattereduktion medgavs, eller
– värdet på andelen vid utgången av det år för vilket sparskattereduktion medgavs ökat med avkastningen under de därpå följande fem åren.
Om andelen förvärvades under första kvartalet 1984, skall, om den skattskyldige begär det, som anskaffningsutgift vid beräkningen av kapitalvinst eller kapitalförlust anses
– andelens marknadsvärde vid utgången av år 1988, eller – värdet på andelen vid utgången av mars 1984 ökat med avkastningen till och med år 1988.
Optionsskuldebrev förvärvade före den 1 juli 1985
80 § I fråga om kapitalförlust vid avyttring av ett skuldebrev utgivet i förening med optionsrätt utan att optionsrätten avyttras tillämpas – om beslut om utgivning av skuldebrevet fattats av bolagsstämma eller bolagets styrelse efter den 5 december 1984 och skuldebrevet förvärvats före den 1 juli 1985 – punkt 4 fjärde stycket av anvisningarna till 36 § i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1985 av lagen (1985:307) om ändring i nämnda lag.
Aktier förvärvade år 1993 genom skifte av föreningsbank
81 § För aktier som erhållits genom skifte av den centrala föreningsbankens tillgångar enligt 11 kap. 10 § i den upphävda föreningsbankslagen (1987:620) skall som anskaffningsutgift anses anskaffningsutgiften för andelarna i den centrala föreningsbanken.
Aktier som skiftats ut från löntagarfond
82 § För aktier som erhållits från Delegationen för utskiftning av vissa medel ur förutvarande löntagarfonderna skall anskaffningsutgiften anses vara noll. Detsamma gäller aktier som erhållits genom sådan överföring som avses i den upphävda lagen (1992:1091) om inkomstskatteregler vid utskiftning av aktier i vissa fall.
Fusioner mellan ekonomiska föreningar före år 1993
83 § I fråga om fusioner mellan ekonomiska föreningar som skett före år 1993 tillämpas i stället för bestämmelserna i 48 kap. 10 § inkomstskattelagen (1999:000) vad som gällde om anskaffningsutgift för andelar i den övertagande föreningen före ikraftträdandet den 1 januari 1993 av lagen (1992:1344) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.
307
Andelar förvärvade vid landshypoteksinstitutionens ombildning 1994/1995
84 § För andelar som låntagare erhållit till följd av ombildning enligt den upphävda lagen (1994:758) om ombildning av landshypoteksinstitutionen i den ekonomiska förening som avses i 2 § samma lag, skall anskaffningsutgiften anses vara noll.
Aktier som erhållits genom utdelning i vissa fall före år 1999
85 § Bestämmelserna i 48 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:000) skall tillämpas också när aktier har delats ut före år 1999 genom sådan utdelning som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1999 av lagen (1998:1606) om ändring i nämnda lag.
Till 49 kap.
Internationella andelsbyten under åren 1995–1998
86 § I fråga om sådana internationella andelsbyten som avses i den upphävda lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG och som har skett under åren 1995– 1998, tillämpas den upphävda lagen och bestämmelsen i 6 § 1 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1999 av lagen (1998:1606) om ändring i sistnämnda lag.
Aktier förvärvade enligt strukturregeln och koncernregeln eller förlustregeln före år 1997
87 § Om nyemitterade aktier har förvärvats före år 1997 vid ett byte av aktier och både 2 § 4 mom. nionde eller tionde stycket och 27 § 4 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i deras lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1997 av lagen (1996:1227) om ändring i nämnda lag var tillämpliga på avyttringen, gäller följande. Som anskaffningsutgift för aktierna anses marknadsvärdet på de avyttrade aktierna vid nyemissionen ökat med eventuell kontant ersättning vid avyttringen som har tagits upp som intäkt.
Aktier förvärvade enligt strukturregeln före år 1999
88 § Om nyemitterade aktier har förvärvats före år 1999 vid ett sådant byte av aktier på vilket bestämmelserna i 27 § 4 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har tillämpats, skall, om inte 87 § är tillämplig, bestämmelserna i deras lydelse vid bytet tillämpas i fråga om anskaffningsutgift för aktierna.
308
Efterföljande koncernintern andelsavyttring genom fusion under tiden 1 januari–19 mars 1999
89 § I fråga om mottagna andelar som avyttrats genom en koncernintern andelsavyttring vid en fusion som genomförts under tiden den 1 januari– den 19 mars 1999 tillämpas – i stället för bestämmelserna i 49 kap. 22 § inkomstskattelagen (1999:000) – bestämmelsen i 19 § i den upphävda lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten i dess lydelse före ikraftträdandet den 5 juli 1999 av lagen (1999:645) om ändring i nämnda lag.
Till 50 kap.
Skatteutjämningsreserv i handelsbolag
90 § Vid justering av anskaffningsutgiften för andel i handelsbolag enligt 50 kap.5 och 6 §§inkomstskattelagen (1999:000) samt enligt 92 och 93 §§, skall anskaffningsutgiften ökas med ett belopp motsvarande den del av en avsättning till skatteutjämningsreserv som enligt den upphävda lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv inte skall återföras till beskattning.
Förvärv från vissa upplösta aktiebolag
91 § Om ett handelsbolag har tagit över verksamheten i ett aktiebolag på ett sådant sätt som anges i 3 kap. 2 § och aktierna i aktiebolaget har tillskjutits till handelsbolaget från delägarna, skall vid beräkning av en delägares justerade anskaffningsutgift för andelen i handelsbolaget enligt 50 kap. inkomstskattelagen (1999:000) tillskottet bestämmas med utgångspunkt i delägarens omkostnadsbelopp för de tillskjutna aktierna.
Vissa äldre förvärv
92 § Om en andel i ett handelsbolag har förvärvats före utgången av det räkenskapsår för handelsbolaget som avslutades närmast före den 1 mars år 1988, skall den justerade anskaffningsutgiften beräknas vid utgången av det räkenskapsåret (bokslutsdagen). Beräkningen skall göras med utgångspunkt i andelens anskaffningsutgift och den ökning eller minskning i den skattskyldiges kapitalbehållning i bolaget som hade inträffat fram till bokslutsdagen. Om saldot blir negativt, skall den justerade anskaffningsutgiften på bokslutsdagen anses vara noll. Den justerade anskaffningsutgiften på bokslutsdagen skall sedan läggas till grund för justeringar enligt 50 kap.5 och 6 §§inkomstskattelagen (1999:000) för tiden därefter.
När kapitalbehållningen på bokslutsdagen bestäms skall lager, pågående arbeten, fordringar och skulder tas upp till de skattemässiga värdena. Om inkomstberäkningen vid beskattningen inte skedde enligt bokföringsmässiga grunder, skall förutbetalda kostnader och intäkter samt upplupna intäkter och kostnader inte räknas med.
309
Avyttrade handelsbolaget före utgången av år 1989 sådana tillgångar som avses i 93 §, gäller dessutom vad som sägs där.
93 § Om handelsbolaget före utgången av år 1989 har avyttrat tillgångar som har anskaffats före den 19 augusti 1988, om bestämmelserna i 35 § 2–4 mom. i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före den 1 juli 1990 var tillämpliga på avyttringen och om beskattning på grund av avyttringen av tillgångarna har skett senast vid 1990 års taxering, skall andelens anskaffningsutgift justeras på grundval av det bokföringsmässiga resultatet av avyttringen, även om detta inte följer av 92 §. Från resultatet skall ett belopp som motsvarar den avskrivning eller nedskrivning av tillgången som gjorts i räkenskaperna efter bokslutsdagen dras av.
94 § Om den skattskyldige begär det, skall 92 och 93 §§ inte tillämpas.
Till 51 kap.
Avyttringar av andelar i svenska handelsbolag före den 21 september 1999
95 § I fråga om avyttringar av andelar i svenska handelsbolag före den 21 september 1999 tillämpas vad som gällde enligt 2 § den upphävda lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall.
Till 53 kap.
Överlåtelser av tillgångar före år 1999
96 § Bestämmelserna i 53 kap. inkomstskattelagen (1999:000) gäller inte för överlåtelser av tillgångar före år 1999.
Överlåtelser av tillgångar under tiden 1 januari–19 mars 1999
97 § I fråga om överlåtelser av tillgångar under tiden den 1 januari–den 19 mars 1999 till ett sådant svenskt aktiebolag, en sådan svensk ekonomisk förening eller ett sådant svenskt handelsbolag som en utländsk juridisk person, direkt eller indirekt, äger andelar i gäller bestämmelserna i 53 kap.3–5 och 10 §§inkomstskattelagen (1999:000) i stället för bestämmelserna i 53 kap.8 och 11 §§inkomstskattelagen, om överlåtaren eller någon närstående till överlåtaren, direkt eller indirekt, äger andelar i den utländska juridiska personen.
310
Till 55 kap.
Ersättning för skada som inträffat före maj 1999
98 § I fråga om ersättning från försäkring som ett värdepappersbolag tecknat i enlighet med bestämmelsen i 55 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:000) tillämpas inte bestämmelserna i 55 kap.5–10 §§inkomstskattelagen på sådan ersättning som avser skada som inträffat före maj 1999. Detsamma gäller ersättning som avses i 55 kap. 11 § inkomstskattelagen.
Till 57 kap.
Aktier som förvärvats genom skattefri utdelning före år 1999
99 § Bestämmelsen i 57 kap. 4 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:000) tillämpas inte på aktier som har förvärvats genom utdelning före år 1999.
Sparat utdelningsutrymme till och med år 1993
100 § Vid beräkning av sparat utdelningsutrymme enligt 57 kap. 10 § inkomstskattelagen (1999:000) för tiden till och med år 1993 får den skattskyldige tillämpa 3 § 12 mom. fjärde stycket 1 i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 juli 1994 av lagen (1994:778) om ändring i nämnda lag.
Sparat utdelningsutrymme till och med år 1994
101 § Vid beräkning av sparat utdelningsutrymme enligt 57 kap. 10 § inkomstskattelagen (1999:000) för tiden till och med år 1994 får den skattskyldige tillämpa bestämmelserna i 9 § i den upphävda lagen (1994:775) om beräkning av kapitalunderlaget vid beskattning av ägare i fåmansföretag i dess lydelse före ikraftträdandet den 1 januari 1995 av lagen (1994:1859) om ändring i nämnda lag.
Delavyttring före år 1997
102 § Om den skattskyldige eller någon närstående till honom har avyttrat en del av andelarna ett företag under något av beskattningsåren 1991–1996 och någon del av en kapitalvinst togs upp som intäkt av tjänst på grund av bestämmelserna i 3 § 12 mom. i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, skall vid avyttring av återstående andelar i stället för perioden på fem år i 57 kap. 12 § tredje stycket inkomstskattelagen (1999:000) gälla en period på tio år.
Första stycket tillämpas under tio beskattningsår efter det senaste år då en kapitalvinst på grund av en avyttring under något av beskattningsåren 1991–1996 togs upp som intäkt av tjänst.
311
Till 58 kap.
Försäkringsavtalet och försäkringstekniska riktlinjer
103 § Vad som sägs i 58 kap. 18 § inkomstskattelagen (1999:000) om försäkringsavtalet och försäkringstekniska riktlinjer gäller under åren 2000 och 2001 i stället försäkringstekniska grunder, när försäkringsgivaren tillämpar punkten 2 av övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i försäkringsrörelselagen (1982:713).
Till 61 kap.
Äldre ränteförmånliga lån
104 § Vid värdering av ränteförmån som avses i 61 kap. 15 § inkomstskattelagen (1999:000) skall i fråga om lån som tagits upp före den 5 december 1986 i stället för statslåneräntan vid lånetillfället användas närmast motsvarande ränta.
Förmånsbil av 1996 års modell
105 § Vid värdering av bilförmån skall nybilspriset för bilar av 1996 års modell justeras med hänsyn till de förändringar av försäljningsskatten som skedde genom lagen (1996:833) om ändring i lagen (1996:537) om ändring i lagen (1978:69) om försäljningsskatt på motorfordon.
Till 62 kap.
Periodiska understöd utfästa före den 9 november 1973
106 § I fråga om periodiska utbetalningar på grund av bindande förpliktelse som uppkommit före den 9 november 1973 tillämpas vad som gällde enligt den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) och den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i deras lydelse före ikraftträdandet av lagen (1973:1113) om ändring i kommunalskattelagen och lagen (1973:1114) om ändring i lagen om statlig inkomstskatt.
Till 63 kap.
Särskilt grundavdrag
107 § I fråga om personer födda 1937 eller tidigare tillämpas i stället för 63 kap.6–10 §§inkomstskattelagen (1999:000) bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 48 § den upphävda kommunalskattelagen (1928:370) i deras lydelse före ikraftträdandet av lagen (1998:682) om ändring i nämnda lag.
312
2.3 Förslag till lag om ändring i miljöbalken
Härigenom föreskrivs att 10 kap. 3 § miljöbalken skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
10 kap.
3 §
Kan inte någon verksamhetsutövare utföra eller bekosta efterbehandling av en förorenad fastighet är var och en efterbehandlingsansvarig som förvärvat fastigheten och vid förvärvet känt till föroreningarna eller då borde ha upptäckt dem. Avser förvärvet en privatbostadsfastighet enligt 1 kap. 5 § kommunalskattelagen (1928:370) ansvarar endast en förvärvare som känt till föroreningen. I fråga om förorenad byggnad eller anläggning gäller detsamma den som förvärvat den fastighet där byggnaden eller anläggningen är belägen. Med förvärv av fastighet likställs förvärv av tomträtt.
Kan inte någon verksamhetsutövare utföra eller bekosta efterbehandling av en förorenad fastighet är var och en efterbehandlingsansvarig som förvärvat fastigheten och vid förvärvet känt till föroreningarna eller då borde ha upptäckt dem. Avser förvärvet en privatbostadsfastighet enligt 2 kap. 13 § inkomstskattelagen (1999:000) ansvarar endast en förvärvare som känt till föroreningen. I fråga om förorenad byggnad eller anläggning gäller detsamma den som förvärvat den fastighet där byggnaden eller anläggningen är belägen. Med förvärv av fastighet likställs förvärv av tomträtt.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förvärv som gjorts före ikraftträdandet.
313
2.4 Förslag till lag om ändring i lagen (1927:77) om försäkringsavtal
Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1927:77) om försäkringsavtal skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
3 §1
Avviker försäkringsvillkor från bestämmelse i denna lag, vare det ej hinder för villkorets tillämpning, med mindre sådant i lagen angives.
Överlåtelse, pantsättning, förmånstagarförordnande eller annat förfogande över försäkring är utan verkan om förfogandet skett i strid mot försäkringsvillkor, som enligt kommunalskattelagen (1928:370)skall intagas i försäkringsavtalet. Förbud mot överlåtelse skall dock ej utgöra hinder mot utmätning eller överlåtelse vid ackord eller konkurs i vidare mån än sådant hinder föreligger på grund av vad eljest föreskrivits i lag eller annan författning.
Överlåtelse, pantsättning, förmånstagarförordnande eller annat förfogande över en försäkring är utan verkan om förfogandet skett i strid mot försäkringsvillkor, som enligt 58 kap. 16 § inkomstskattelagen (1999:000) skall tas in i försäkringsavtalet. Förbud mot överlåtelse skall dock ej utgöra hinder mot utmätning eller överlåtelse vid ackord eller konkurs i vidare mån än sådant hinder föreligger på grund av vad som i övrigt föreskrivits i lag eller annan författning.
Denna lag träder i kraft den i januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förfoganden som skett före ikraftträdandet.
1
Senaste lydelse 1975:1353.
314
2.5 Förslag till lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt
Härigenom föreskrivs att 12 §, 22 § 3 mom., 23 § B och F samt 43 § lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
12 §2
Har någon i enlighet med lagen (1927:77) om försäkringsavtal insatts såsom förmånstagare och erhåller han vid försäkringstagarens död förfoganderätten över försäkringen eller, utan att sådan rätt förvärvas, utbetalning på grund av försäkringen, skall vad förmånstagaren sålunda bekommer vid beräknande av arvsskatt anses såsom arvfallen egendom. Vad nu sagts skall gälla jämväl vad som tillfaller någon enligt bestämmelserna i 104 § andra stycket nämnda lag. Hälften av vad som tillfaller försäkringstagarens make i egenskap av förmånstagare är fritt från skatt.
Vidare skall
a) där livförsäkring, som är kapitalförsäkring men ej livränteförsäkring, tagits å försäkringstagarens eller hans makes liv samt den rätt, som på grund av försäkringsavtalet tillkommit endera av dem, jämlikt 116 § första stycket lagen om försäkringsavtal icke kunnat tagas i mät för någonderas gäld, eller
b) där försäkring tagits för olycksfall eller sjukdom, vid skattens beräknande från värdet av vad som tillfallit någon i egenskap av förmånstagare såsom skattefritt avräknas ett belopp som motsvarar sex gånger basbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring för det år under vilket skattskyldigheten inträdde. Har på grund av förordnande av samma person förmånstagaren tidigare erhållit sådant förvärv, som jämlikt 37 § 2 mom. är i beskattningshänseende likställt med gåva, får likväl från värdet av vad som inom loppet av tio år tillfallit förmånstagaren ej avräknas mer än ett belopp som motsvarar sex gånger basbeloppet enligt lagen om allmän försäkring för det år under
b) där försäkring tagits för olycksfall eller sjukdom, vid skattens beräknande från värdet av vad som tillfallit någon i egenskap av förmånstagare såsom skattefritt avräknas ett belopp som motsvarar sex gånger prisbasbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring för det år under vilket skattskyldigheten inträdde. Har på grund av förordnande av samma person förmånstagaren tidigare erhållit sådant förvärv, som jämlikt 37 § 2 mom. är i beskattningshänseende likställt med gåva, får likväl från värdet av vad som inom loppet av tio år tillfallit förmånstagaren ej avräknas mer än ett belopp som motsvarar sex gånger prisbasbeloppet enligt lagen om allmän försäkring för det år under
1 Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:857.
2
Senaste lydelse 1993:940.
315
vilket skattskyldighet inträdde för det senaste förvärvet.
vilket skattskyldighet inträdde för det senaste förvärvet.
Vad som på grund av insättningar av samma person i ränte- och kapitalförsäkringsanstalt på en gång tillfaller någon såsom förmånstagare skall denne anses erhålla på grund av en och samma försäkring, och skall så anses som om försäkringen tagits vid tiden för den första insättningen och på villkor att premiebetalning skolat ske i den ordning, vari insättningarna i anstalten skett eller enligt avtal mellan anstalten och försäkringstagaren skolat äga rum.
Skattskyldighet enligt första stycket föreligger inte för rätt till pension som utgår på grund av pensionsförsäkring. Skattskyldighet föreligger inte heller för rätt till livränta som utgår på grund av annan försäkring än pensionsförsäkring i den mån vad som på grund av förordnande av samma person tillfallit den berättigade inte överstiger 2 500 kronor per år.
Angående vad som förstås med kapitalförsäkring och pensionsförsäkring stadgas i anvisningarna till 31 § kommunalskattelagen (1928:370).
Vad i första och andra styckena här ovan sägs skall, även om förmånstagarförordnande i enlighet med lagen om försäkringsavtal icke föreligger, äga tillämpning jämväl i fråga om vad som tillfallit någon på grund av statens grupplivförsäkring eller jämförbar av kommunal eller enskild arbetsgivare avtalad grupplivförsäkring eller på grund av sådan förmån från kommun, som avses i punkt 1 adertonde stycket av anvisningarna till 31 § kommunalskattelagen.
Angående vad som förstås med kapitalförsäkring och pensionsförsäkring stadgas i 58 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:000).
Vad i första och andra styckena här ovan sägs skall, även om förmånstagarförordnande i enlighet med lagen om försäkringsavtal icke föreligger, äga tillämpning jämväl i fråga om vad som tillfallit någon på grund av statens grupplivförsäkring eller jämförbar av kommunal eller enskild arbetsgivare avtalad grupplivförsäkring eller på grund av sådan förmån från kommun, som motsvarar statens grupplivförsäkring, även om förmånen inte utgår på grund av försäkring.
Vad som vid en försäkringstagares död tillfaller någon på grund av förordnande som avser utländsk försäkring skall vid beräknande av arvsskatt behandlas som om det hade tillhört boet och tillagts förmånstagaren genom testamente. Har försäkringen tagits för olycksfall eller sjukdom eller är fråga om en sådan försäkring som – om den inte hade varit utländsk – skulle ha uppfyllt de förutsättningar som anges i andra stycket a), tillämpas bestämmelserna i det stycket. För rätt till pension på grund av en utländsk försäkring som skall behandlas som pensionsförsäkring vid inkomsttaxeringen föreligger inte skattskyldighet. Vid övriga förvärv av livränta på grund av utländsk försäkring tillämpas bestämmelserna i fjärde stycket andra meningen.
Med utländsk försäkring förstås en försäkring som har meddelats i en utomlands bedriven försäkringsrörelse.
Skattskyldighet föreligger inte för rätt till pension på grund av pensionssparavtal enligt 1 kap. 2 §
Skattskyldighet föreligger inte för rätt till pension på grund av pensionssparavtal enligt 1 kap. 2 §
316
lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande. När behållning på pensionssparkonto skall tas upp som en tillgång i dödsboet och avskattning skall ske enligt 32 § 1 mom. första stycket j kommunalskattelagen skall behållningen tas upp till halva värdet.
lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande. När behållning på pensionssparkonto skall tas upp som en tillgång i dödsboet och avskattning skall ske enligt 58 kap. 33 § inkomstskattelagenskall behållningen tas upp till halva värdet.
22 §
3 m o m .3 Ingår fast egendom enligt kommunalskattelagen (1928:370) i en förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet tillämpas bestämmelserna i 4 § och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt i dess lydelse intill utgången av år 1991. Vad nu har sagts gäller även sådan egendom som enligt punkt 2 sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen om statlig förmögenhetsskatt i dess lydelse intill utgången av år 1991 skall anses som en särskild förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet.
3 m o m . Ingår fast egendom enligt inkomstskattelagen (1999:000) i en näringsverksamhet tillämpas bestämmelserna i 4 § och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna till 3 och 4 §§ den upphävda lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt. Vad nu har sagts gäller även sådan egendom som enligt punkt 2 sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ den upphävda lagen om statlig förmögenhetsskatt skulle anses som en särskild förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet.
Vid tillämpningen av de bestämmelser som anges i första stycket skall som taxeringsvärde anses det värde som enligt 1 eller 2 mom. skall ligga till grund för beräkning av arvsskatt.
23 §
B.4 Aktier som är inregistrerade vid inländsk börs eller noteras på utländsk börs, andelar i värdepappersfonder samt andra värdepapper än aktier som omsätts marknadsmässigt och är av det slag som anges i 27 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt tas upp till 75 procent av det noterade värdet.
B. Aktier som är inregistrerade vid inländsk börs eller noteras på utländsk börs, andelar i värdepappersfonder samt andra värdepapper än aktier som omsätts marknadsmässigt och är av det slag som anges i 48 kap. 2 § in-komstskattelagen (1999:000) tas upp till 75 procent av det noterade värdet.
3 Senaste lydelse 1991:1836.4 Senaste lydelse 1992:1093.
317
Aktier som inte är av det slag som avses i första stycket men som är föremål för marknadsmässig omsättning med regelbundna noteringar om avslut tas upp till 30 procent av det noterade värdet.
Finns i ett bolag skilda aktieslag av vilka ett eller flera är börsnoterade eller föremål för sådan notering som avses i andra stycket, skall de aktier i bolaget som inte är noterade tas upp till samma värde som de noterade aktierna. Är flera aktieslag noterade, skall de icke noterade aktierna tas upp till samma värde som de noterade aktier som har den lägsta kursen.
Om det vid värdering enligt de föregående styckena bedöms att det noterade värdet inte motsvarar vad som skulle kunna påräknas vid en försäljning under normala förhållanden, får i stället priset vid en sådan försäljning läggas till grund för värderingen.
Aktier som inte omfattas av bestämmelserna i första–tredje styckena samt andelar i ekonomiska föreningar och handelsbolag tas upp till det pris som kan påräknas vid en försäljning under normala förhållanden, varvid dock följande skall iakttas. I den mån uppskattningen grundas på värdet av tillgångar som ingår i förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet beräknas – under förutsättning att egendomen är sådan som avses i punkt 2 första stycket eller sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt i dess lydelse intill utgången av år 1991 – tillgångarnas värde med tillämpning av reglerna i F tredje stycket; vid gåva dock under den ytterligare förutsättningen att de i 43 § andra stycket angivna kraven iakttagits. I den mån uppskattningen grundas på värdet av tillgångar som avses i första–tredje styckena, skall värdet av dessa tillgångar anses motsvara vad som skulle tas upp vid en tilllämpning av bestämmelserna i första–fjärde styckena.
Aktier som inte omfattas av bestämmelserna i första–tredje styckena samt andelar i ekonomiska föreningar och handelsbolag tas upp till det pris som kan påräknas vid en försäljning under normala förhållanden, varvid dock följande skall iakttas. I den mån uppskattningen grundas på värdet av tillgångar som ingår i en näringsverksamhet beräknas – under förutsättning att egendomen är sådan som avses i punkt 2 första stycket eller sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ den upphävda lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt – tillgångarnas värde med tillämpning av reglerna i F tredje stycket; vid gåva dock under den ytterligare förutsättningen att de i 43 § andra stycket angivna kraven iakttagits. I den mån uppskattningen grundas på värdet av tillgångar som avses i första–tredje styckena, skall värdet av dessa tillgångar anses motsvara vad som skulle tas upp vid en tillämpning av bestämmelserna i första–fjärde styckena.
Värdepapper som inte omfattas av bestämmelserna i första–tredje och femte styckena tas upp till det pris som kan påräknas vid en försäljning under normala förhållanden.
318
F.5 Andel i bostadsförening eller bostadsaktiebolag tas upp till ett värde som motsvarar medlemmens eller delägarens andel i föreningens eller bolagets behållna förmögenhet beräknad med utgångspunkt i det värde som föreningens eller bolagets fastighet skall tas upp till enligt 22 § och med hänsyn till föreningens eller bolagets övriga tillgångar och skulder enligt senaste bokslut.
Annan lös egendom än förut nämnts uppskattas till vad den kan antas ha betingat vid en med tillbörlig omsorg skedd försäljning, som föranletts av boets avveckling.
Vid värderingen av förvärvskälla eller del av förvärvskälla som enligt kommunalskattelagen (1928:370) ingår i inkomstslaget näringsverksamhet tillämpas – under förutsättning att egendomen är sådan som avses i punkt 2 första stycket eller sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt i dess lydelse intill utgången av år 1991 – bestämmelserna i 4 § och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen om statlig förmögenhetsskatt i dess lydelse intill utgången av år 1991.
Vid värderingen av en näringsverksamhet eller en del av en näringsverksamhet tillämpas – under förutsättning att egendomen är sådan som avses i punkt 2 första stycket eller sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ den upphävda lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt – bestämmelserna i 4 § och, med undantag av femte stycket sista meningen, punkt 2 av anvisningarna till 3 och 4 §§ den upphävda lagen om statlig förmögenhetsskatt.
43 §6
Vid beskattning av gåva gäller i tillämpliga delar, förutom ovan särskilt angivna bestämmelser i 6–9, 12, 19, 21 och 30 §§, vad i fråga om arvsskatt vidare är stadgat i 4 § tredje stycket, 13 § 2 mom., 14 och 20 §§, 22 § med undantag av 3 mom., 23 § med undantag av F tredje stycket, 24–27 §§, 28 § med undantag av andra och fjärde styckena samt 32 §. Därvid skall hänvisningen i 32 § f) till 19 § i stället gälla 41 § samt 28 § första och tredje styckena tillämpas som om gåvan utgjorde arv efter givaren.
Har gåva lämnats utan förbehåll till förmån för givaren eller annan och avser gåvan all givarens rätt till förvärvskälla eller del av förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet enligt kommu-nalskattelagen (1928:370) som han äger direkt eller genom juridisk person, skall, utöver bestämmelserna i första stycket – under
Har gåva lämnats utan förbehåll till förmån för givaren eller annan och avser gåvan all givarens rätt till en näringsverksamhet eller en del av en näringsverksamhet som han äger direkt eller genom juridisk person, skall, utöver bestämmelserna i första stycket – under förutsättning att egendomen är sådan som avses i punkt 2 första
5 Senaste lydelse 1991:1836.6 Senaste lydelse 1991:1836.
319
förutsättning att egendomen är sådan som avses i punkt 2 första stycket eller sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt i dess lydelse intill utgången av år 1991 – även 22 § 3 mom. och 23 § F tredje stycket tillämpas när gåvoskatten bestäms. Har gåvotagaren inom fem år efter det att skattskyldighet för gåvan inträtt genom köp, byte eller något därmed jämförligt fång eller genom gåva eller bodelning av annan anledning än makes död avhänt sig egendomen eller väsentlig del därav, skall ny gåva anses föreligga med det värde varmed den ursprungliga gåvan nedsatts.
stycket eller sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 3 och 4 §§ den upphävda lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt – även 22 § 3 mom. och 23 § F tredje stycket tillämpas när gåvoskatten bestäms. Har gåvotagaren inom fem år efter det att skattskyldighet för gåvan inträtt genom köp, byte eller något därmed jämförligt fång eller genom gåva eller bodelning av annan anledning än makes död avhänt sig egendomen eller väsentlig del därav, skall ny gåva anses föreligga med det värde varmed den ursprungliga gåvan nedsatts.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas i de fall skattskyldighet inträder efter utgången av år 1999.
320
2.6 Förslag till lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för inkomsttaxeringen
Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1955:257) om inventering av varulager för inkomsttaxeringen1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §2
Skattskyldig som är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen (1999:000) skall inventera varje i lagret ingående post av tillgångar avsedda för omsättning eller förbrukning. Vid inventeringen skall upprättas en förteckning som för varje post anger det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet. Begreppen anskaffningsvärde och verkligt värde har den innebörd som anges i 4 kap. 9 § andra– fjärde styckena årsredovisningslagen (1995:1554), 4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag. Vid bestämmande av lagrets anskaffningsvärde skall de lagertillgångar, som ligger kvar i den skattskyldiges lager vid beskattningsårets utgång, anses som de av honom senast anskaffade eller tillverkade. Om den skattskyldige yrkar att lagret skall värderas i enlighet med punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 24 § kommunalskattelagen (1928:370) skall anskaffningsvärdet på varje post anges i förteckningen.
Skattskyldig som är bokföringsskyldig enligt bokföringslagen (1999:000) skall inventera varje i lagret ingående post av tillgångar avsedda för omsättning eller förbrukning. Vid inventeringen skall upprättas en förteckning som för varje post anger det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet. Begreppen anskaffningsvärde och verkligt värde har den innebörd som anges i 4 kap. 9 § andra– fjärde styckena årsredovisningslagen (1995:1554), 4 kap. 5 § lagen (1995:1559) om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag eller 4 kap. 4 § lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag. Vid bestämmande av lagrets anskaffningsvärde skall de lagertillgångar, som ligger kvar i den skattskyldiges lager vid beskattningsårets utgång, anses som de av honom senast anskaffade eller tillverkade. Om den skattskyldige yrkar att lagret skall värderas i enlighet med 17 kap. 4 § inkomstskattelagen (1999:000), skall anskaffningsvärdet på varje post anges i förteckningen.
Första stycket gäller inte tillgångar som värderats med tillämpning av 4 kap. 12 § årsredovisningslagen.
1 Senaste lydelse av lagens rubrik 1979:144.2 Lydelse enligt prop. 1998/99:130.
321
Om inventeringen sker före balansdagen skall värdet på lagertillgångarna vid inventeringstillfället kunna korrigeras på ett tillfredsställande sätt med hänsyn till lagerutvecklingen fram till och med balansdagen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
322
2.7 Förslag till lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring
Härigenom föreskrivs att 3 kap. 2 § lagen (1962:381) om allmän försäkring1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
3 kap.
2 §2
Sjukpenninggrundande inkomst är den årliga inkomst i pengar som en försäkrad kan antas komma att tills vidare få för eget arbete, antingen såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst (inkomst av anställning) eller på annan grund (inkomst av annat förvärvsarbete). Som inkomst av anställning räknas dock inte ersättning från en arbetsgivare som är bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person, om arbetet har utförts i arbetsgivarens verksamhet utom riket. I fråga om arbete som utförs utomlands av den som av en statlig arbetsgivare sänts till ett annat land för arbete för arbetsgivarens räkning bortses vid beräkningen av sjukpenninggrundande inkomst från sådana lönetillägg som betingas av ökade levnadskostnader och andra särskilda förhållanden i sysselsättningslandet. Som inkomst av anställning eller inkomst av annat förvärvsarbete räknas inte heller intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i kommunal-skattelagen (1928:370) eller sådan ersättning som anges i 1 § första stycket 1–5 och fjärde stycket lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster. Som inkomst av annat förvärvsar-
Sjukpenninggrundande inkomst är den årliga inkomst i pengar som en försäkrad kan antas komma att tills vidare få för eget arbete, antingen såsom arbetstagare i allmän eller enskild tjänst (inkomst av anställning) eller på annan grund (inkomst av annat förvärvsarbete). Som inkomst av anställning räknas dock inte ersättning från en arbetsgivare som är bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person, om arbetet har utförts i arbetsgivarens verksamhet utom riket. I fråga om arbete som utförs utomlands av den som av en statlig arbetsgivare sänts till ett annat land för arbete för arbetsgivarens räkning bortses vid beräkningen av sjukpenninggrundande inkomst från sådana lönetillägg som betingas av ökade levnadskostnader och andra särskilda förhållanden i sysselsättningslandet. Som inkomst av anställning eller inkomst av annat förvärvsarbete räknas inte heller inkomst som avses i 10 kap. 3 § 1– 3 inkomstskattelagen (1999:000)eller sådan ersättning som anges i 1 § första stycket 1–5 och fjärde stycket lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster. Som inkomst av annat förvärvsarbete räknas inte sådan
1 Lagen omtryckt 1982:120.2 Senaste lydelse 1998:677.
323
bete räknas inte sådan ersättning enligt gruppsjukförsäkring eller trygghetsförsäkring vid arbetsskada som enligt 2 § första stycket lagen om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster utgör underlag för nämnda skatt. Den sjukpenninggrundande inkomsten fastställs av försäkringskassan. Inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete skall därvid var för sig avrundas till närmast lägre hundratal kronor.
Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst bortses från sådan inkomst av anställning och annat förvärvsarbete som överstiger sju och en halv gånger prisbasbeloppet. Det belopp som sålunda skall undantas skall i första hand räknas av från inkomst av annat förvärvsarbete. Ersättning för utfört arbete i annan form än pension räknas som inkomst av anställning, såvida ersättningen under ett år uppgår till minst 1 000 kronor, även om mottagaren inte är anställd hos den som utger ersättningen. I nu angivna fall skall den som utför arbetet anses såsom arbetstagare och den som utger ersättningen såsom arbetsgivare. Kan ersättning för arbete för någon annans räkning under året inte antas uppgå till minst 1 000 kronor, skall ersättningen från denne inte tas med vid beräkningen av den sjukpenninggrundande inkomsten i annat fall än då den utgör inkomst av näringsverksamhet. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av anställning skall bortses från ersättning som enligt 2 a § skall anses som inkomst av annat förvärvsarbete samt ersättning som idrottsutövare får från sådan ideell förening som avses i 7 § 5 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig
ersättning enligt gruppsjukförsäkring eller trygghetsförsäkring vid arbetsskada som enligt 2 § första stycket lagen om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster utgör underlag för nämnda skatt. Den sjukpenninggrundande inkomsten fastställs av försäkringskassan. Inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete skall därvid var för sig avrundas till närmast lägre hundratal kronor.
Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst bortses från sådan inkomst av anställning och annat förvärvsarbete som överstiger sju och en halv gånger prisbasbeloppet. Det belopp som sålunda skall undantas skall i första hand räknas av från inkomst av annat förvärvsarbete. Ersättning för utfört arbete i annan form än pension räknas som inkomst av anställning, såvida ersättningen under ett år uppgår till minst 1 000 kronor, även om mottagaren inte är anställd hos den som utger ersättningen. I nu angivna fall skall den som utför arbetet anses såsom arbetstagare och den som utger ersättningen såsom arbetsgivare. Kan ersättning för arbete för någon annans räkning under året inte antas uppgå till minst 1 000 kronor, skall ersättningen från denne inte tas med vid beräkningen av den sjukpenninggrundande inkomsten i annat fall än då den utgör inkomst av näringsverksamhet. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av anställning skall bortses från ersättning som enligt 2 a § skall anses som inkomst av annat förvärvsarbete samt ersättning som idrottsutövare får från sådan ideell förening som avses i 7 kap. 7 § första stycket inkomstskattelagen (1999:000) och som har till huvudsakligt syfte att främja idrotts-
324
verksamhet, om ersättningen från föreningen under året inte kan antas uppgå till minst ett halvt prisbasbelopp. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av anställning bortses även från ersättning från en stiftelse som har till väsentligt ändamål att tillgodose ekonomiska intressen hos dem som är eller har varit anställda hos en arbetsgivare som lämnat bidrag till stiftelsen (vinstandelsstiftelse) eller från en annan juridisk person med motsvarande ändamål, om ersättningen avser en sådan anställd och inte utgör ersättning för arbete för den juridiska personens räkning. Detta gäller dock endast om de bidrag arbetsgivaren lämnat till den juridiska personen varit avsedda att vara bundna under minst tre kalenderår och att på likartade villkor tillkomma en betydande del av de anställda. Om arbetsgivaren är ett fåmansföretag eller ett fåmansägt handelsbolag skall vid beräkningen inte bortses från ersättning som den juridiska personen lämnar till sådan företagsledare eller delägare i företaget eller denne närstående person som avses i punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av anställning skall alltid bortses från ersättning från en vinstandelsstiftelse som härrör från bidrag som arbetsgivaren lämnat under åren 1988–1991.
lig verksamhet, om ersättningen från föreningen under året inte kan antas uppgå till minst ett halvt prisbasbelopp. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av anställning bortses även från ersättning från en stiftelse som har till väsentligt ändamål att tillgodose ekonomiska intressen hos dem som är eller har varit anställda hos en arbetsgivare som lämnat bidrag till stiftelsen (vinstandelsstiftelse) eller från en annan juridisk person med motsvarande ändamål, om ersättningen avser en sådan anställd och inte utgör ersättning för arbete för den juridiska personens räkning. Detta gäller dock endast om de bidrag arbetsgivaren lämnat till den juridiska personen varit avsedda att vara bundna under minst tre kalenderår och att på likartade villkor tillkomma en betydande del av de anställda. Om arbetsgivaren är ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag skall vid beräkningen inte bortses från ersättning som den juridiska personen lämnar till sådan företagsledare eller delägare i företaget eller en person som är närstående till någon av dem. Med fåmansföretag, fåmanshandelsbolag, företagsledare och närstående person avses detsamma som i inkomst-skattelagen. Vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst av anställning skall alltid bortses från ersättning från en vinstandelsstiftelse som härrör från bidrag som arbetsgivaren lämnat under åren 1988–1991.
Beräkningen av den sjukpenninggrundande inkomsten skall, där förhållandena inte är kända för försäkringskassan, grundas på de upplysningar som kassan kan inhämta av den försäkrade eller dennes arbetsgivare eller som kan framgå av den uppskattning, som vid taxering gjorts av den försäkrades inkomst. Semesterlön får inte inräknas i den sjukpenninggrundande inkomsten till högre belopp än vad som skulle ha utgivits i lön för utfört arbete under motsvarande tid. En liknande begränsning skall gälla semesterersättning. Inkomst av arbete för egen räkning får ej
325
beräknas högre än som motsvarar skälig avlöning för liknande arbete för annans räkning.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om inkomst som avser tid före ikraftträdandet.
326
2.8 Förslag till l ag om ändring i lagen (1962:382)
angående införande av lagen om allmän försäkring
Härigenom föreskrivs att 16 § lagen (1962:382) angående införande av lagen om allmän försäkring skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
16 §1
Bestämmelserna i tredje stycket punkterna 1–4 övergångsbestämmelserna till lagen (1960:99) angående ändring i lagen den 29 juni 1946 (nr 431) om folkpensionering skall fortfarande tillämpas. Beträffande änkepension efter man, som avlidit före den 1 juli 1960, skall dock i stället för 8 § första stycket lagen om folkpensionering i lagrummets lydelse före nämnda tidpunkt gälla, att sådan pension minskas med 35 procent av den pensionsberättigades årsinkomst. Vid tillämpning i fall som nu sagts av 13 § 2 mom. sistnämnda lag skall även procenttalet 20 utbytas mot 10 samt beloppet 20 000 kronor utbytas mot 75 000 kronor. Vid inkomstberäkningen bortses från inkomst av privatbostadsfastighet eller privatbostad som avses i 5 § kommunalskattelagen (1928:370) och som utgör pensionärens permanentbostad. Vid beräkning av förmögenhet skall värdet av sådan privatbostadsfastighet eller privatbostad inte beaktas.
Bestämmelserna i tredje stycket punkterna 1–4 övergångsbestämmelserna till lagen (1960:99) angående ändring i lagen den 29 juni 1946 (nr 431) om folkpensionering skall fortfarande tillämpas. Beträffande änkepension efter man, som avlidit före den 1 juli 1960, skall dock i stället för 8 § första stycket lagen om folkpensionering i lagrummets lydelse före nämnda tidpunkt gälla, att sådan pension minskas med 35 procent av den pensionsberättigades årsinkomst. Vid tillämpning i fall som nu sagts av 13 § 2 mom. sistnämnda lag skall även procenttalet 20 utbytas mot 10 samt beloppet 20 000 kronor utbytas mot 75 000 kronor. Vid inkomstberäkningen bortses från inkomst av sådan privatbostadsfastighet eller privatbostadsrätt som avses i 2 kap. 13 respektive 18 § inkomstskattelagen (1999:000) och som utgör pensionärens permanentbostad. Vid beräkning av förmögenhet skall värdet av sådan privatbostadsfastighet eller privatbostadsrätt inte beaktas.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande vid beräkning av inkomst eller förmögenhet som avser tid före ikraftträdandet.
1 Senaste lydelse 1996:1588.
327
2.9 Förslag till lag om ändring i lagen (1963:587) om inkomstbeskattning av fideikommissbo, m.m.
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1963:587) om inkomstbeskattning av fideikommissbo, m.m.1
dels att 2 e § skall upphöra att gälla,
dels att nuvarande 2 f och 2 g §§ skall betecknas 2 e och f §§,
dels att 2, 2a, 2c och 2 d §§ samt de nya 2 e och f §§ skall ha följande lydelse,
dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 3 §, av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 §2
Om en fideikommissfastighet överförs till ett aktiebolag genom tillskott i samband med aktieteckning, skall skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust inte anses uppkomma genom överföringen.
Om en fideikommissfastighet överförs till ett aktiebolag genom tillskott i samband med aktieteckning, skall skattepliktig kapitalvinst eller avdragsgill kapitalförlust inte anses uppkomma genom överföringen.
2 a §3
I fall som avses i 2 § har en fideikommissinnehavare eller ett fideikommissbo rätt att efter anmälan undantas från beskattning för sådan intäkt av näringsverksamhet som hänför sig till skogsbruk eller tomtrörelse och som föranleds av överföringen. Därvid gäller i fråga om skogsbruk att aktiebolaget skall överta det ingångsvärde som gäller för fideikommisset eller fideikommissboet. I fråga om tomtrörelse gäller att bolagets anskaffningsvärde för en fastighet eller en del av fastighet som vid överföringen ingår i tomtrörelsen anses motsvara det skattemässiga värdet av en sådan fastighet eller fastighetsdel hos fideikommisset eller fideikommissboet.
I fall som avses i 2 § har en fideikommissinnehavare eller ett fideikommissbo rätt att efter anmälan undantas från beskattning för sådan intäkt av näringsverksamhet som hänför sig till skogsbruk eller tomtrörelse och som föranleds av överföringen. Därvid gäller i fråga om skogsbruk att aktiebolaget skall överta det återstående anskaffningsvärde som gäller för fideikommisset eller fideikommissboet. I fråga om tomtrörelse gäller att bolagets anskaffningsvärde för en fastighet eller en del av fastighet som vid överföringen ingår i tomtrörelsen anses motsvara det skattemässiga värdet av en sådan fastighet eller fastighetsdel hos fideikommisset eller fideikommissboet.
1 Senaste lydelse av lagens rubrik 1986:1294.2 Lydelse enligt prop. 1998/99:114.3 Lydelse enligt prop. 1998/99:114.
328
2 c §4
Om en samling som avses i 17 § lagen (1963:583) om avveckling av fideikommiss överförs till ett aktiebolag genom tillskott i samband med aktieteckning, skall skattepliktig realisationsvinst eller avdragsgill realisationsförlust inte anses uppkomma genom överföringen.
Om en samling som avses i 17 § lagen (1963:583) om avveckling av fideikommiss överförs till ett aktiebolag genom tillskott i samband med aktieteckning, skall skattepliktig kapitalvinst eller avdragsgill kapitalförlust inte anses uppkomma genom överföringen.
2 d §5
Om en fastighet eller en tillgång som ingår i en samling som avses i 17 § lagen (1963:583) om avveckling av fideikommiss efter utgången av år 1999 har överförts till ett aktiebolag genom tillskott i samband med aktieteckning, skall bolagets anskaffningsvärde för egendomen anses motsvara tillgångens skattemässiga värde vid tidpunkten för överföringen.
Om en fastighet eller en tillgång som ingår i en samling som avses i 17 § lagen (1963:583) om avveckling av fideikommiss efter utgången av år 1999 har överförts till ett aktiebolag genom tillskott i samband med aktieteckning, skall bolagets anskaffningsvärde eller anskaffningsutgift för egendomen anses motsvara tillgångens skattemässiga värde vid tidpunkten för överföringen.
.
(2 f §)
Vid överföring av en näringsfastighet enligt 2 § tillämpas inte bestämmelserna om återföring av värdeminskningsavdrag m.m. i punkt 4 andra stycket och punkt 5 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370).
2 e § 6
Vid överföring av en näringsfastighet enligt 2 § tillämpas inte bestämmelserna om återföring av värdeminskningsavdrag m.m. i26 kap. inkomstskattelagen (1999:000).
(2 g §)
Om i fall som avses i 2 eller 2 c § en överföring av en fideikommissfastighet eller en samling som avses i 17 § lagen (1963:583) om avveckling av fideikommiss gjorts efter utgången av år 1999 skall anskaffningsvärdet för aktie
2 f § 7
Om i fall som avses i 2 eller 2 c § en överföring av en fideikommissfastighet eller en samling som avses i 17 § lagen (1963:583) om avveckling av fideikommiss gjorts efter utgången av år 1999 skall anskaffningsvärdet eller an-
4 Lydelse enligt prop. 1998/99:114.5 Lydelse enligt prop. 1998/99:114.6 Lydelse enligt prop. 1998/99:114.7 Lydelse enligt prop. 1998/99:114.
329
som förvärvas i samband med överföringen anses motsvara den överförda fastighetens respektive samlingens marknadsvärde vid den tidpunkten, fördelat på de aktier som då förvärvas.
skaffningsutgiften för aktie som förvärvas i samband med överföringen anses motsvara den överförda fastighetens respektive samlingens marknadsvärde vid den tidpunkten, fördelat på de aktier som då förvärvas.
3 § 8
Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:000) .
Denna lag träder i den kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
8 Tidigare 3 § upphävd genom (1990:352).
330
2.10 Förslag till lag om ändring i lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m.
Härigenom föreskrivs att 1, 3 och 4 a §§ lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m.1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §2
Skattesatsen för kommuns uttag av kommunal inkomstskatt och landstings uttag av landstingsskatt samt avgiftssatsen för uttag av begravningsavgift enligt 9 kap. begravningslagen (1990:1144) skall bestämmas i förhållande till det antal skattekronor, som enligt skattemyndighetens beräkning kommer att påföras de skattskyldiga vid taxeringen det år skatteoch avgiftssatserna skall fastställas. Motsvarande gäller vid bestämmande av avgiftssatsen för ett trossamfunds uttag av avgift som avses i lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund.
Om enligt 8 kap. 9 § andra stycket kommunallagen (1991:900) någon annan skatteeller avgiftssats slutligt fastställts än den som har bestämts tidigare, skall den nya skatte- eller avgiftssatsen om möjligt bestämmas med hänsyn till det antal skattekronor som har påförts de skattskyldiga vid taxeringen det år skatte- eller avgiftssatsen skall fastställas.
Skattesatsen för kommuns uttag av kommunal inkomstskatt och landstings uttag av landstingsskatt samt avgiftssatsen för uttag av begravningsavgift enligt 9 kap. begravningslagen (1990:1144) skall bestämmas i förhållande till de av skattemyndigheten beräknade sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomsterna vid taxeringen det år skatte- och avgiftssatserna skall fastställas. Motsvarande gäller vid bestämmande av avgiftssatsen för ett trossamfunds uttag av avgift som avses i lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund.
Om enligt 8 kap. 9 § andra stycket kommunallagen (1991:900) någon annan skatteeller avgiftssats slutligt fastställts än den som har bestämts tidigare, skall den nya skatte- eller avgiftssatsen om möjligt bestämmas med hänsyn till de sammanlagda beskattningbara förvärvsinkomsterna vid taxeringen det år skatte- eller avgiftssatsen skall fastställas.
3 §3
Skattemyndigheten skall senast den 8 mars till kommuner och landsting redovisa den skatt för det föregående året som tillkommer kommu-
1 Lagen omtryckt 1973:437. Senaste lydelse av lagens rubrik 1977:191.2 Senaste lydelse 1999:298.3 Senaste lydelse 1999:298.
331
nen eller landstinget. Regeringen meddelar närmare föreskrifter om sådan redovisning.
Skattemyndigheten skall senast den 10 september varje år lämna kommuner och landsting uppgift om det beräknade antal skattekronor som avses i 1 § första stycket.
Skattemyndigheten skall senast den 10 september varje år lämna kommuner och landsting uppgift om den beräknade sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomsten som avses i 1 § första stycket.
Riksskatteverket skall i fråga om avgifter till trossamfund lämna redovisning och uppgifter motsvarande dem som anges i första och andra styckena till Svenska kyrkan och andra registrerade trossamfund, som enligt lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund har beviljats statlig hjälp med att ta in avgifterna. Riksskatteverket skall lämna motsvarande redovisning och uppgifter i fråga om begravningsavgift enligt begravningslagen (1990:1144) till den församling, kyrkliga samfällighet eller kommun som är huvudman för begravningsverksamheten.
4 a §4
Ett registrerat trossamfund som avses i lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund är berättigat att under visst år av staten uppbära avgift som avses i den lagen med belopp som motsvarar vad som skulle utgå på grundval av antalet skattekronor och skatteören för de avgiftsskyldiga i trossamfundet enligt skattemyndighetens beslut enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen (1990:324) vid det föregående årets (taxeringsåret) taxering, beräknat efter den eller de avgiftssatser som har bestämts för året före taxeringsåret.
Trossamfund som avses i första stycket är berättigat att under ett visst år av staten såsom förskott uppbära ett belopp som motsvarar produkten av den eller de avgiftssatser som har beslutats för året och det antal skattekronor och skatteören, som enligt skattemyndighetens beslut enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen rörande det föregående årets taxering till kommunal inkomstskatt har påförts de av-
Ett registrerat trossamfund som avses i lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund är berättigat att under visst år av staten uppbära avgift som avses i den lagen med belopp som motsvarar vad som skulle utgå på grundval av de sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomsterna för de avgiftsskyldiga i trossamfundet enligt skattemyndighetens beslut enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen (1990:324) vid det föregående årets (taxeringsåret) taxering, beräknat efter den eller de avgiftssatser som har bestämts för året före taxeringsåret.
Trossamfund som avses i första stycket är berättigat att under ett visst år av staten såsom förskott uppbära ett belopp som motsvarar produkten av den eller de avgiftssatser som har beslutats för året och de sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomster, som enligt skattemyndighetens beslut enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen rörande det föregående årets taxering till kommunal inkomstskatt
4 Senaste lydelse 1999:298.
332
giftsskyldiga. Förskottet avräknas mot de avgifter, som trossamfundet har rätt att uppbära av staten på grundval av taxeringen under året efter det, då förskottet enligt bestämmelserna i nästföljande stycke utanordnas.
har påförts de avgiftsskyldiga. Förskottet avräknas mot de avgifter, som trossamfundet har rätt att uppbära av staten på grundval av taxeringen under året efter det, då förskottet enligt bestämmelserna i nästföljande stycke utanordnas.
Belopp, som vid ingången av ett år utgör trossamfundets fordran hos staten enligt denna paragraf skall Riksskatteverket under samma år utanordna till trossamfundet med en tolftedel per månad den tredje vardagen räknat från den 17 i månaden, varvid vardag som enligt 2 § lagen (1930:173) om beräkning av lagstadgad tid jämställs med allmän helgdag inte skall medräknas. Är trossamfundets fordran inte uträknad vid utbetalningstillfällena i månaderna januari och februari, skall vid dessa tillfällen utbetalas samma belopp som har utbetalats i december månad det föregående året. När särskilda skäl föranleder det får Riksskatteverket dock förordna att utbetalning skall ske med annat belopp. Om något av de belopp som utbetalades i månaderna januari och februari inte motsvarar en tolftedel av trossamfundets fordran, skall den jämkning som föranleds härav ske i fråga om det belopp, som utbetalas i mars månad.
Vad som har sagts om avgift till registrerat trossamfund tillämpas på motsvarande sätt i fråga om begravningsavgift enligt begravningslagen (1990:1144), om den inte enligt 3 § lagen om avgift till registrerat trossamfund skall räknas in i kyrkoavgiften. Det som sägs om Riksskatteverket och trossamfund skall dock i stället gälla skattemyndigheten respektive den församling eller kyrkliga samfällighet som är huvudman för begravningsverksamheten.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
333
2.11 Förslag till lag om ändring i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.
Härigenom föreskrivs att 11 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
11 §1
Pensionsstiftelse får icke mottaga fordran mot arbetsgivaren. Avtal i strid härmed är ogiltigt. Stiftelsen äger dock utlåna medel till arbetsgivaren, om betryggande säkerhet ställes för lånet eller tillsynsmyndigheten medger det.
En pensionsstiftelse får inte ta emot en fordran mot arbetsgivaren.
Avtal som strider mot detta är ogiltigt. Stiftelsen får dock låna ut medel till arbetsgivaren, om det ställs betryggande säkerhet för lånet eller tillsynsmyndigheten medger det.
En stiftelse får inte ta emot egendom från arbetsgivaren på villkor, som väsentligt begränsar stiftelsens rätt att förfoga över egendomen. Inte heller får en stiftelse som har grundats av aktiebolag, utan att tillsynsmyndigheten godkänner det, äga aktier i bolaget eller i bolag vilket står i sådant förhållande till detta som avses i 1 kap. 5 § aktiebolagslagen (1975:1385).
Om en pensionsstiftelse har till ändamål att trygga utfästelse om pension till arbetstagare eller arbetstagares efterlevande i aktiebolag som avses i punkten 14 av anvisningarna till 32 § kommunal-skattelagen (1928:370)skall, i fråga om stiftelsens rätt att lämna lån och ställa säkerhet, bestämmelserna i 12 kap.7 och 8 §§ samt 19 kap. 1 §aktiebolagslagen(1975:1385) tillämpas.
Om en pensionsstiftelse har till ändamål att trygga utfästelse om pension till arbetstagare eller arbetstagares efterlevande i aktiebolag som är fåmansföretag enligt 56 kap.2 och 3 §§inkomstskattelagen (1999:000) skall, i fråga om stiftelsens rätt att lämna lån och ställa säkerhet, bestämmelserna i 12 kap.7 och 8 §§ samt 19 kap. 1 §aktiebolagslagen tillämpas.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om lån och ställande av säkerhet som avser tid före ikraftträdandet.
1 Senaste lydelse 1994:805.
334
2.12 Förslag till lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624)
Härigenom föreskrivs att 1, 4, 17 och 27 §§kupongskattelagen (1970:624)1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §2
Kupongskatt erläggs enligt denna lag till staten för utdelning av annat slag än som avses i 3 § 7 a mom. lagen (1947:576) om statlig inkomtskatt på aktie i svenskt aktiebolag.
Kupongskatt skall betalas enligt denna lag till staten för utdelning av annat slag än som avses i 42 kap. 16 § inkomstskattelagen (1999:000) på aktie i svenskt aktiebolag.
Vad i denna lag sägs om aktie i svenskt aktiebolag gäller även andel i svensk värdepappersfond.
4 §3
Skattskyldighet föreligger för utdelningsberättigad, om denne är fysisk person, som ej är bosatt eller stadigvarande vistas här i riket, dödsbo efter sådan person eller utländsk juridisk person, och utdelningen ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe här i riket. Skattskyldighet föreligger dock inte för utdelningsberättigad utländsk juridisk person för den del av utdelningen som enligt punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskat-telagen (1928:370) har beskattats hos delägaren.
För handelsbolag, europeisk ekonomisk intressegruppering, kommanditbolag och rederi föreligger skattskyldighet för den del av utdelningen som ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe här i riket och som belöper på delägare eller medlem som ej är bo-
Skattskyldighet föreligger för utdelningsberättigad om denne är fysisk person, som är begränsat skattskyldig, dödsbo efter sådan person eller utländsk juridisk person, och utdelningen ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe här i riket. Skattskyldighet föreligger dock inte för utdelningsberättigad utländsk juridisk person för den del av utdelningen som enligt 6 kap. 13–15 §§ in-komstskattelagen (1999:000) har beskattats hos delägaren.
För handelsbolag, europeisk ekonomisk intressegruppering, kommanditbolag och rederi föreligger skattskyldighet för den del av utdelningen som ej är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe här i riket och som belöper på delägare eller medlem som är begrän-
1 Senaste lydelse av lagens rubrik 1974:996.2 Senaste lydelse 1998:1607.3 Lydelse enligt prop. 1999/2000:1.
335
satt eller stadigvarande vistas här. sat skattskyldig.
Skattskyldighet föreligger slutligen för utdelningsberättigad, som innehar aktie under sådana förhållanden, att annan därigenom obehörigen beredes förmån vid taxering till inkomstskatt eller vinner befrielse från kupongskatt.
Skattskyldighet föreligger icke för person, som avses i 17 § eller 18 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.
Skattskyldighet föreligger inte för person som avses i 3 kap. 17 § 2–4 inkomstskattelagen.
Skattskyldighet föreligger inte heller för en juridisk person i en främmande stat som är medlem i Europeiska gemenskapen, om den innehar 25 procent eller mer av andelskapitalet i det utdelande bolaget och uppfyller villkoren i artikel 2 i det av Europeiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 antagna direktivet om en gemensam ordning för beskattning avseende moder- och dotterbolag i olika medlemsstater i direktivets lydelse den 1 januari 1995 (90/435/EEG).
Skattskyldighet föreligger inte heller för utländskt bolag som avses i 16 § 2 mom. andra eller tredje stycket lagen om statlig inkomstskatt för utdelning på aktier och andelar, om det utländska bolaget innehar 25 procent eller mer av andelskapitalet i det utdelande bolaget.
Skattskyldighet föreligger inte heller för utländskt bolag som avses i 6 kap. 9 § första stycket och 10 § inkomstskattelagenför utdelning på aktier och andelar, om det utländska bolaget innehar 25 procent eller mer av andelskapitalet i det utdelande bolaget.
17 §4
Blanketter med uppgift om utdelning, som lämnas enligt 15 §, skall vara ordnade enligt 3 kap. 58 § tredje stycket lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter. Blanketter, vid vilkas avgivande kupongskatt innehållits, skall dock vara skilda från övriga blanketter, och sammanlagda beloppet av den utdelning uppgifterna i dessa blanketter avser skall anges särskilt.
Senast den 31 januari varje år skall de blanketter som nämns i första stycket och som gäller det årets taxering av beskattningsmyndigheten tillställas skattemyndigheten i den region, där den som avses med uppgiften enligt kommunalskattelagen (1928:370) har sin hemortskommun.
Senast den 31 januari varje år skall de blanketter som nämns i första stycket och som gäller det årets taxering av beskattningsmyndigheten tillställas den skattemyndighet som enligt 2 kap. skattebetalningslagen (1997:483) är behörig att fatta beslut som rör den utdelningsberättigade.
27 §5
4 Senaste lydelse 1998:242.5 Senaste lydelse 1997:515.
336
Har i annat fall än som avses i 9 eller 16 § kupongskatt innehållits fastän skattskyldighet ej förelegat eller har kupongskatt innehållits med högre belopp än vad som skall erläggas enligt avtal för undvikande av dubbelbeskattning, har den utdelningsberättigade rätt till återbetalning av vad som innehållits för mycket.
Rätt till återbetalning föreligger även om aktie förlorat sitt värde till följd av att bolaget upplösts genom likvidation eller genom fusion enligt 14 kap. 1 § aktiebolagslagen (1975:1385) eller 11 kap. 1 § bankaktiebolagslagen (1987:618) och upplösning skett inom ett år efter det att sådan utbetalning som avses i 2 § andra stycket blivit tillgänglig för lyftning. Underlaget för kupongskatt skall i sådant fall beräknas på ett belopp som svarar mot skillnaden mellan utbetalningen till aktieägaren och dennes anskaffningskostnad för aktierna.
Ansökan om återbetalning skall göras skriftligen hos beskattningsmyndigheten senast vid utgången av femte kalenderåret efter utdelningstillfället.
Vid ansökningshandlingen skall fogas intyg eller annan utredning om att kupongskatt innehållits för sökanden liksom utredning till styrkande av att skattskyldighet ej föreligger för honom.
Beslut rörande återbetalning får anstå intill dess fråga om skattskyldighet för utdelningen enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt slutligen prövats.
Beslut rörande återbetalning får anstå intill dess fråga om skattskyldighet för utdelningen enligt inkomstskattelagen (1999:000)slutligen prövats.
Föreligger de förutsättningar för återbetalning som anges i första stycket först sedan länsrätt, kammarrätt eller Regeringsrätten meddelat beslut angående utdelningsbeloppet eller efter det att utdelningsberättigad åsatts eftertaxering för detsamma, kan ansökan om återbetalning göras hos beskattningsmyndigheten senast inom ett år efter det beslutet meddelades eller eftertaxeringen skedde.
Är den som har rätt till återbetalning av kupongskatt skyldig att betala skatt enligt denna lag eller skattebetalningslagen (1997:483), gäller 18 kap. skattebetalningslagen i tillämpliga delar.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001. Äldre bestämmelser gäller i fråga om utdelning som skett före ikraftträdandet.
337
2.13 Förslag till lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam
Härigenom föreskrivs att anvisningarna till 9 och 13 §§ lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Anvisningar
till 9 §2
Verksamhet anses som yrkesmässig när inkomsten utgör inkomst av näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen (1928:370) eller lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Verksamhet som ej utgör näringsverksamhet enligt kommunalskattelagen eller lagen om statlig inkomstskatt anses som yrkesmässig, när den innefattar ej enbart enstaka tillhandahållande av skattepliktig annons eller skattepliktig reklam.
En verksamhet anses som yrkesmässig om den utgör näringsverksamhet enligt 13 kap. inkomst-skattelagen (1999:000). Verksamhet som inte utgör näringsverksamhet enligt inkomstskattelagenanses som yrkesmässig, när den innefattar ej enbart enstaka tillhandahållande av skattepliktig annons eller skattepliktig reklam.
Har innehavare av publikation träffat avtal med annan om rätt för denne att upplåta utrymme i publikationen för annons och uppbära vederlaget härför, är endast den sistnämnde skattskyldig. Motsvarande gäller i fråga om reklam enligt 5 §.
till 13 §3
Med vederlag avses det avtalade priset, däri inräknat avtalade pristillägg enligt faktura eller annan handling.
Från vederlag får ej avräknas s.k. villkorlig rabatt som utgår vid betalning i efterhand inom viss tid. Utställes växel eller annat skuldebrev för betalningen, utgöres beskattningsvärdet av belopp enligt sådan handling med tillägg av vederlag som därutöver kommit den skattskyldige till godo. Avdrag får ej göras för diskonto vid diskontering av sådant skuldebrev.
Utgår gemensamt vederlag för prestationer som skall inräknas i beskattningsvärdet och för andra prestationer, bestäms beskattningsvärdet efter uppdelning av vederlaget efter skälig grund.
Skäligt värde enligt 13 § tredje stycket bestämmes enligt ortens pris enligt samma grunder som
Skäligt värde enligt 13 § tredje stycket bestämmes enligt ortens pris enligt samma grunder som
1 Lagen omtryckt 1984:156.2 Senaste lydelse 1998:597.3 Senaste lydelse 1998:597.
338
föreskrives för saluvärde i kommunalskattelagen (1928:370).
föreskrives för marknadsvärde i 61 kap. inkomstskattelagen (1999:000).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förhållanden som hänför sig till tiden före ikraftträdandet.
339
2.14 Förslag till lag om ändring i lagen (1975:1132) om förvärv av hyresfastighet m.m.
Härigenom föreskrivs att 8 § lagen (1975:1132) om förvärv av hyresfastighet m.m.1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
8 §
Bestämmelserna i 9–11 §§ gäller i fråga om
1. aktiebolag vari minst 75 procent av aktierna äges eller på därmed jämförligt sätt innehas, direkt eller genom förmedling av juridisk person, av högst tio fysiska personer,
2. handelsbolag. Innehas aktier av varandra närstående personer, skall vid tillämpningen av första stycket 1 aktierna anses tillhöra en fysisk person. Som närstående person räknas därvid föräldrar, far- eller morföräldrar, make, avkomling eller avkomlings make, syskon eller syskons make eller avkomling. Med avkomling avses även styvbarn och fosterbarn.
Första stycket 1 gäller inte bostadsaktiebolag som avses i punkt 3 av anvisningarna till 24 § kom-munalskattelagen (1928:370).
Första stycket 1 gäller inte privatbostadsaktiebolag som avses i 2 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:000).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.
1 Lagen omtryckt 1983:438.
340
2.15 Förslag till lag om upphävande av lagen (1978:401) om exportkreditstöd
Härigenom föreskrivs att lagen (1978:401) om exportkreditstöd skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande i fråga om exportkreditavtal som har ingåtts under tiden den 13 april 1978–den 31 december 1981.
341
2.16 Förslag till lag om ändring i lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter
Härigenom föreskrivs att 20 § lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
20 §1
Mål om betalningssäkring prövas av den länsrätt inom vars domkrets gäldenären hade sin hemortskommun den 1 november året före det kalenderår då framställning om betalningssäkring görs. Vid bestämmande av hemortskommun gäller bestämmelserna i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i tillämpliga delar. Finns inte behörig domstol enligt vad som nu har sagts, prövas målet av den länsrätt inom vars domkrets verkställigheten kan äga rum.
Mål om betalningssäkring prövas av den länsrätt inom vars domkrets beslut om skatt enligt skattebetalningslagen (1997:483) skall fattas då framställningen om betalningssäkring görs.
Om beslut om skatten skall meddelas av Skattemyndigheten i Stockholm enligt bestämmelsen i 2 kap. 1 § tredje stycket sista meningen eller 2 § femte stycket sista meningen skattebetalningslagen, skall mål om betalningssäkring prövas av den länsrätt inom vars domkrets verkställigheten kan äga rum.
Behörig att föra det allmännas talan är skattemyndigheten i den region där behörig länsrätt finns. Vad som föreskrivs i 6 kap.15 och 16 §§taxeringslagen (1990:324) gäller i tillämpliga delar i mål om betalningssäkring.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre föreskrifter skall fortfarande gälla i fråga om framställningar som gjorts före ikraftträdandet.
1Senaste lydelse 1998:240.
342
2.17 Förslag till lag om ändring i lagen (1979:412) om kommunala indelningsdelegerade
Härigenom föreskrivs att 20 § lagen (1979:412) om kommunala indelningsdelegerade skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
20 §
En kommun som har valt delegerade skall tillhandahålla medel för delegerades verksamhet. Om mer än en kommun skall tillhandahålla medel, skall skyldigheten fördelas mellan kommunerna i förhållande till det antal skattekronor och skatteören som enligt lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m. skall ligga till grund för kommunernas bestämmande av skattesatsen för uttag av skatt för det år då beslutet om indelningsändringen meddelas. Om endast en del av en kommun ingår i kommunen enligt den nya indelningen, skall fördelningen ske i förhållande till antalet skattekronor och skatteören för den kommundelen.
En kommun som har valt delegerade skall tillhandahålla medel för delegerades verksamhet. Om mer än en kommun skall tillhandahålla medel, skall skyldigheten fördelas mellan kommunerna i förhållande till de sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomster som enligt lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m. skall ligga till grund för kommunernas bestämmande av skattesatsen för uttag av skatt för det år då beslutet om indelningsändringen meddelas. Om endast en del av en kommun ingår i kommunen enligt den nya indelningen, skall fördelningen ske i förhållande till de sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomsterna för den kommundelen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
343
2.18 Förslag till lag om ändring i lagen (1979:417) om utdebitering och utbetalning av skatt vid ändring i rikets indelning i kommuner och landsting
Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1979:417) om utdebitering och utbetalning av skatt vid ändring i rikets indelning i kommuner och landsting1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §2
Om en kommuns område ändras vid ingången av ett år, skall vid bestämmande av skattesatsen för kommunens uttag av skatt för detta år enligt 1 § lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m. antalet skattekronor beräknas med hänsyn tagen till indelningsändringen. Motsvarande skall gälla när en ny kommun bildas.
Om en kommuns område ändras vid ingången av ett år, skall vid bestämmande av skattesatsen för kommunens uttag av skatt för detta år enligt 1 § lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m. de sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomsterna beräknas med hänsyn tagen till indelningsändringen. Motsvarande skall gälla när en ny kommun bildas.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
1 Senaste lydelse av lagens rubrik 1999:299.2 Senaste lydelse 1992:1588.
344
2.19 Förslag till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152)
Härigenom föreskrivs att 1 kap. 5 §, 3 kap. 4 §, 24 kap. 1 §, 32 kap. 1 § och 38 kap. 1 §fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
5 §1
Som ägare av fastighet skall i fall som avses nedan anses
a) den som innehar fastighet med fideikommissrätt eller i annat fall utan vederlag besitter fastighet på grund av testamentariskt förordnande;
b) den som innehar fastighet med åborätt, tomträtt eller vattenfallsrätt samt den som eljest innehar fastighet med ständig eller ärftlig besittningsrätt;
c) innehavare av skogsområde som blivit av staten upplåtet till kanalbolag eller till kommun eller annan menighet;
d) innehavare av publikt boställe eller på lön anslagen jord;
e) juridisk person, som förvaltar samfällighet och som enligt 6 § 1 mom. första stycket b lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt är skattskyldig för inkomst; samt
e) juridisk person, som förvaltar samfällighet och som enligt 6 kap. 6 § första stycket inkomstskattelagen (1999:000) är skattskyldig för samfällighetens inkomster; samt
f) nyttjanderättshavare till täktmark som avses i 2 kap. 4 §, om nyttjanderätten har förvärvats mot engångsvederlag.
Såsom innehavare av publikt boställe eller på lön anslagen jord skall anses den tjänsteinnehavare eller annan som författningsenligt äger nyttja fastigheten eller tillgodonjuta dess avkastning. Beträffande sådant löneboställe som avses i 41 kap. kyrkolagen (1992:300) är vederbörande pastorat att anse såsom innehavare.
Såsom innehavare av publikt boställe eller på lön anslagen jord skall anses den tjänsteinnehavare eller annan som författningsenligt äger nyttja fastigheten eller tillgodonjuta dess avkastning.
Skall avkastning utöver husbehovet av skog på fastighet, som avses under b eller d, författningsenligt helt eller delvis tillkomma allmän fond eller inrättning, är denna att anse såsom fastighetens innehavare, såvitt angår fastighetens värde av skogsmark med växande skog och markanläggningar som används eller behövs för skogsbruk.
1
Senaste lydelse 1994:1909.
345
3 kap.
4 §2
Byggnad samt tomtmark och övrig mark som hör till byggnaden samt markanläggning som hör till fastigheten skall undantas från skatteplikt om fastigheten ägs av någon av följande institutioner och om den till övervägande del används i deras verksamhet såsom sådana
1. kyrkor, barmhärtighetsinrättningar, stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund som avses i 7 § 5 och 6 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt samt sådana särskilda rättssubjekt som avses i 10 § första stycket lagen (1998:1592) om införande av lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan
2. akademier, Nobelstiftelsen, stiftelsen Dag Hammarskjölds
Minnesfond, Apotekarsocietetens stiftelse för främjande av farmacins utveckling m.m., stiftelsen Sveriges sjömanshus
3. sådana sammanslutningar av studerande vid universitet och högskolor, i vilka de studerande är skyldiga att vara medlemmar, samt samarbetsorgan för sådana sammanslutningar med ändamål att fullgöra uppgifter som ankommer på sammanslutningarna och
4. främmande makts beskickningar.
1. kyrkor samt barmhärtighetsinrättningar som avses i 7 kap. 15 § inkomstskattelagen (1999:000)samt sådana särskilda rättssubjekt som avses i 10 § första stycket lagen (1998:1592) om införande av lagen (1998:1591) om Svenska kyrkan
2. stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 3 § första stycket respektive i 7 kap. 7 § första stycket inkomstskattelagen.
3. akademier, Nobelstiftelsen, stiftelsen Dag Hammarskjölds
Minnesfond, Apotekarsocietetens stiftelse för främjande av farmacins utveckling m.m., stiftelsen Sveriges sjömanshus
4. sådana sammanslutningar av studerande vid svenska universitet och högskolor som de studerande enligt lag eller annan författning är skyldiga att vara medlemmar i samt samarbetsorgan för sådana sammanslutningar med ändamål att sköta de uppgifter som sammanslutningarna enligt författningen ansvarar för och
5. utländska staters beskickningar.
Skattefriheten skall endast avse egendom, som enligt 4 kap. 5 § utgör annan typ av taxeringsenhet än lantbruksenhet.
24 kap.
1 §3
Rätt att begära omprövning eller att överklaga som enligt 20– 22 kap. gäller för ägare av fastighet, tillkommer den som vid in-
Rätt att begära omprövning eller att överklaga som enligt 20– 22 kap. gäller för ägare av fastighet, tillkommer den som vid in-
2 Senaste lydelse 1999:300.3Senaste lydelse 1993:1193.
346
gången av taxeringsåret är ägare av fastighet liksom den som därefter, dock senast före ingången av femte året efter taxeringsåret, har blivit ägare av fastigheten. Vad nu sagts gäller även en arrendator, som enligt avtal, ingånget efter kommunalskattelagens (1928:370) ikraftträdande, gentemot ägare har att ansvara för skatt för fastigheten.
gången av taxeringsåret är ägare av fastighet liksom den som därefter, dock senast före ingången av femte året efter taxeringsåret, har blivit ägare av fastigheten. Vad nu sagts gäller även en arrendator, som enligt avtal, ingånget efter år 1928, gentemot ägare har att ansvara för skatt för fastigheten.
En ny ägare har rätt att begära omprövning eller att överklaga endast när ärende avser senaste allmänna fastighetstaxering eller ny taxering avseende taxeringsenheten som därefter skett genom särskild fastighetstaxering.
32 kap.
1 §4
Rätt att begära omprövning och att överklaga, som enligt 28– 30 kap. gäller för ägare av fastighet, tillkommer den som vid ingången av taxeringsåret är ägare av fastighet liksom den som därefter, dock senast före ingången av det taxeringsår då allmän fastighetstaxering sker nästa gång, har blivit ägare av fastigheten. Vad nu sagts gäller även arrendator, som enligt avtal, ingånget efter kommunalskattelagens (1928:370) ikraftträdande, gentemot ägare har att ansvara för skatt för fastigheten.
Rätt att begära omprövning och att överklaga, som enligt 28– 30 kap. gäller för ägare av fastighet, tillkommer den som vid ingången av taxeringsåret är ägare av fastighet liksom den som därefter, dock senast före ingången av det taxeringsår då allmän fastighetstaxering sker nästa gång, har blivit ägare av fastigheten. Vad nu sagts gäller även arrendator, som enligt avtal, ingånget efter år 1928, gentemot ägare har att ansvara för skatt för fastigheten.
38 kap.
1 §5
Rätt att begära omprövning och att överklaga, som enligt 35– 37 kap. gäller för ägare av fastighet, tillkommer den som någon gång under taxeringsåret är ägare av fastigheten. Vad nu sagts gäller även arrendator, som enligt avtal, ingånget efter kommunalskattelagens (1928:370) ikraftträdande, gentemot ägare har att ansvara för
Rätt att begära omprövning och att överklaga, som enligt 35– 37 kap. gäller för ägare av fastighet, tillkommer den som någon gång under taxeringsåret är ägare av fastigheten. Vad nu sagts gäller även arrendator, som enligt avtal, ingånget efter år 1928, gentemot ägare har att ansvara för skatt för fastigheten.
4Senaste lydelse 1993:1193.5Senaste lydelse 1994:1909.
347
skatt för fastigheten.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001 och tillämpas första gången vid 2002 års fastighetstaxering.
348
2.20 Förslag till lag om ändring i skatteregisterlagen
(1980:343)
Härigenom föreskrivs att 1, 6, 7 och 19 §§skatteregisterlagen (1980:343)1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §2
För de ändamål som anges i denna paragraf skall med hjälp av automatisk databehandling föras ett centralt skatteregister för hela riket och ett regionalt skatteregister för varje region.
Registren skall användas vid beskattning för
1. samordnad registerföring av identifieringsuppgifter beträffande fysiska och juridiska personer,
2. revisions- och annan kontrollverksamhet,
3. taxering enligt taxeringslagen (1990:324) samt bestämmande av pensionsgrundande inkomst,
4. redovisning, bestämmande och betalning av skatt enligt skattebetalningslagen (1997:483), mervärdesskattelagen (1994:200), lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter samt lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst.
4. redovisning, bestämmande och betalning av skatt enligt skattebetalningslagen (1997:483), mervärdesskattelagen (1994:200), lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta och lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter.
Registren skall dessutom användas för
1. avräkning enligt lagen (1985:146) om avräkning vid återbetalning av skatter och avgifter,
2. bestämmande av skattereduktion enligt lagen (1993:672) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus, lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinvesteringar, lagen (1996:725) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus och lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar,
3. gäldenärsutredning enligt lagen (1993:891) om indrivning av statliga fordringar m.m.
Det centrala skatteregistret skall också användas för andra utredningar i kronofogdemyndigheternas exekutiva verksamhet än som avses i tredje stycket och för Riksskatteverkets tillsyn enligt lagen (1974:174) om identitetsbeteckning för juridiska personer m.fl.
1 Lagen omtryckt 1983:143.2 Senaste lydelse 1998:348.
349
6 §3
För juridisk person och för enkelt bolag, partrederi och utländskt företags filial i Sverige skall i det centrala skatteregistret anges
1. organisationsnummer med tidpunkt för registrering och avregistrering i registret, namn, firma, adress, hemortskommun, säte och juridisk form,
1. organisationsnummer med tidpunkt för registrering och avregistrering i registret, namn, firma, adress och juridisk form samt i fråga om handelsbolag och andra juridiska personer sådana uppgifter om huvudkontor och säte som avses i 2 kap. 2 § skattebetalningslagen (1997:483),
2. registrering enligt skattebetalningslagen (1997:483), särskilt registrerings- och redovisningsnummer.
För dödsbo skall även den avlidnes personnummer och dagen för dödsfallet anges.
För dödsbo skall även hemortskommun, den avlidnes personnummer och dagen för dödsfallet anges.
7 §4
För fysisk och juridisk person får, utöver de uppgifter som anges i 5 och 6 §§, det centrala skatteregistret innehålla följande uppgifter.
1. Sådana uppgifter om ägarförhållandena i fåmansföretag, företag som enligt 3 § 12 a mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt skall behandlas som fåmansföretag, fåmansägt handelsbolag och dotterföretag som avses i 2 kap. 16 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, uppgift om företagsledare i dessa företag samt uppgift om delägare i enkelt bolag och partrederi.
1. Sådana uppgifter om ägarförhållandena i fåmansföretag, företag som enligt 57 kap. 3 § inkomst-skattelagen (1999:000)skall behandlas som fåmansföretag, fåmanshandelsbolag och dotterföretag som avses i 2 kap. 16 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, uppgift om företagsledare i dessa företag samt uppgift om delägare i enkelt bolag och partrederi.
2. Uppgifter angående avslutad revision, verkställt besök eller annat sammanträffande enligt 3 kap. 7 § taxeringslagen (1990:324) eller 14 kap. 6 § skattebetalningslagen (1997:483). För varje sådan åtgärd får anges tid, art, beskattningsperiod, skatteslag, myndighets beslut om beloppsmässiga ändringar av skatt eller underlag för skatt med anledning av åtgärden samt uppgift huruvida bokföringsskyldighet har fullgjorts.
3. Uppgift om registrering av skyldighet att betala skatt, uppgift om innehav av skattsedel på preliminär skatt, uppgifter om beslut om återkallelse av F-skattsedel med angivande av skälen för be-
3. Uppgift om registrering av skyldighet att betala skatt, uppgift om innehav av skattsedel på preliminär skatt, uppgifter om beslut om återkallelse av F-skattsedel med angivande av skälen för be-
3 Senaste lydelse 1997:523.4 Senaste lydelse 1999:410.
350
slutet, uppgifter som behövs för att bestämma skatt enligt skattebetalningslagen, lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter, mer-värdesskattelagen (1994:200)och lagen (1951:763) om beräkning av statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst samt uppgifter om redovisning, inbetalning och återbetalning av sådana skatter eller avgifter.
slutet, uppgifter som behövs för att bestämma skatt enligt skattebetalningslagen, lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter och mervärdesskattelagen (1994:200) samt uppgifter om redovisning, inbetalning och återbetalning av sådana skatter eller avgifter.
4. Uppgift om maskinellt framställt förslag till beslut om beskattning.
5. Uppgift om ansökan om anstånd med att lämna deklaration, uppgift om beslut om anstånd med att lämna deklaration och med att betala skatt, dock ej skälen för ansökningarna eller besluten, samt uppgift om att laga förfall föreligger för underlåtenhet att fullgöra deklarationsskyldighet.
6. Administrativa och tekniska uppgifter som behövs för beskattningen.
7. Uppgifter som skall lämnas i förenklad självdeklaration, särskild självdeklaration enligt 2 kap. 10 § första stycket punkterna 2–4 och andra stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter samt uppgifter som skall lämnas enligt 2 kap. 25 § lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter.
8. Uppgift om beslut om beskattning, dock ej skälen för beslutet och uppgift om utmätning enligt 18 kap. 9 § skattebetalningslagen.
9. Uppgift om att fordran mot personen registrerats hos kronofogdemyndighet, uppgift om indrivningsresultat, uppgift om att en person ålagts betalningsskyldighet i egenskap av bolagsman eller företrädare för en juridisk person, uppgift om beslut om skuldsanering, ackord, likvidation eller konkurs samt uppgift om betalningsinställelse. 10. Uppgift om antal anställda och de anställdas personnummer. 11. Uppgift om telefonnummer, särskild adress för skattsedelsförsändelse samt namn, adress och telefonnummer för ombud. 12. Uppgift från kontrolluppgift som enligt 3 kap. lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter skall lämnas utan föreläggande samt från sådan särskild uppgift som avses i 2 kap. 19 § lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension. 13. Uppgift om beteckning, köpeskilling, basvärde, delvärde, taxeringsvärde, omräknat delvärde, beskattningsnatur, typ av fång och tidpunkt för fånget för fastighet som ägs eller innehas av personen, andelens storlek om fastigheten har flera ägare och övriga uppgifter som behövs för beräkning av statlig fastighetsskatt samt uppgift som behövs för värdering av bostad på fastighet. 14. Uppgift om tid och art för planerad eller pågående revision samt beskattningsperiod och skatteslag som denna avser samt uppgift om tid för planerat besök eller annat sammanträffande enligt 3 kap. 7 § taxeringslagen eller 14 kap. 6 § skattebetalningslagen. 15. Uppgift om postgiro- och bankgironummer, om personen är näringsidkare samt, om fullmakt lämnats för bank- eller postgiro att ta emot
351
skatteåterbetalning på ett konto, datum för fullmakten samt kontots nummer och typ.
16. Uppgift om antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöinkomst enligt punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen (1928:370).
16. Uppgift om antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöinkomst som avses i 64 kap.3 och 4 §§inkomstskattelagen.
17. Uppgift om omsättning i näringsverksamhet. 18. Uppgifter angående resultat av bruttovinstberäkning, annan beräkning av relationstal eller liknande, skönsmässig beräkning och belopp som under beskattningsåret stått till förfogande för levnadskostnader. 19. Uppgift från centrala bilregistret om innehav av fordon samt om fordonets registreringsnummer, märke, typ och årsmodell samt tillstånd enligt yrkestrafiklagen (1998:490) och lagen (1998:492) om biluthyrning. 20. Uppgift för beräkning av skattereduktion för fackföreningsavgift, uppgifter enligt 6 § första och andra styckena lagen (1993:672) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus, uppgifter enligt 7 § lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinvesteringar, uppgifter enligt 6 § första och andra styckena lagen (1996:725) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus för bestämmande av skattereduktion enligt nämnda lagar samt uppgift om beslut om sådan skattereduktion, uppgifter för bestämmande av skattereduktion enligt lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar samt uppgift om beslut om sådan skattereduktion. 21. Uppgift om bosättningsland och tidpunkt för byte av bosättningsland. 22. Uppgifter om antal årsanställda i en koncern i fall som avses i 2 kap. 16 § sista stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter, totalt respektive i Sverige, koncernomsättning och koncernbalansomslutning för koncernmoderföretag. 23. Uppgift om beteckning på ersättningsbostad som avses i 11 § lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad, uppskovsavdragets storlek, belopp som enligt 10 § nämnda lag skall reducera omkostnadsbeloppet samt, om ersättningsbostaden utgörs av bostad som avses i 11 § andra meningen nämnda lag, föreningens eller bolagets organisationsnummer och namn.
23. Uppgift om beteckning på ersättningsbostad som avses i 47 kap. 5 § inkomstskattelagen, uppskovsavdragets storlek, belopp som enligt 47 kap. 11 § nämnda lag skall minska anskaffningsutgiften samt, om ersättningsbostaden utgörs av bostad som avses i 47 kap. 5 § andra stycket nämnda lag, föreningens eller bolagets organisationsnummer och namn.
24. Uppgift som skall lämnas enligt 10 kap. 17 § första stycket 5 och andra stycket samt 33 § skattebetalningslagen. 25. Uppgifter från aktiebolagsregistret om styrelseledamöter, verkställande direktör, firmatecknare och revisor, om att styrelsen inte är fulltalig eller att årsredovisning inte har lämnats i tid, om företagsrekonstruktion och fusion samt uppgifter från handels- och föreningsregistret om firmatecknare, revisor och företagsrekonstruktion.
352
26. Uppgifter från Alkoholinspektionen om tillstånd enligt alkohollagen (1994:1738) och om omsättning enligt restaurangrapport. 27. Uppgifter från länsarbetsnämnder om beslut om arbetsmarknadspolitiska åtgärder samt utbetalat belopp och datum för utbetalningen. 28. Uppgifter från Tullverket om debiterad mervärdesskatt vid import, exportvärden, antal import- och exporttillfällen samt de tidsperioder som uppgifterna avser samt uppgifter från verket som behövs för tillämpningen av 3 kap. 30 § andra stycket mervärdesskattelagen. 29. Uppgifter från Riksförsäkringsverket om försäkring mot kostnader för sjuklön såvitt avser arbetsgivarens organisations- eller personnummer, beräknad lönesumma, datum då försäkringen börjat gälla och datum för förändring av lönesumma, om sjukpenninggrundande inkomst av annat förvärvsarbete såvitt avser den försäkrades personnummer och datum för inkomstanmälan samt om utsänd person såvitt avser uppgifter från intyg om tillämplig lagstiftning och intyg om utsändning. 30. Uppgift om att en näringsidkare ingår i en sådan mervärdesskattegrupp som avses i 6 a kap. 1 § mervärdesskattelagen. 31. Uppgift om uppskovsbelopp vid andelsbyte enligt lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten, namn och organisationsnummer på det överlåtna företaget, antal andelar som lämnats som ersättning vid andelsbytet samt namn och organisationsnummer på det köpande företaget samt de övriga uppgifter som behövs för beskattning av uppskovsbelopp. 32. Uppgift om uppskovsbelopp vid andelsöverlåtelse inom koncerner enligt lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner, namn och organisationsnummer på det överlåtna företaget, antalet överlåtna andelar samt de övriga uppgifter som behövs för beskattning av vinsten.
31. Uppgift om uppskovsbelopp vid andelsbyte enligt 49 kap. in-komstskattelagen, namn och organisationsnummer på det överlåtna företaget, antal andelar som lämnats som ersättning vid andelsbytet samt namn och organisationsnummer på det köpande företaget samt de övriga uppgifter som behövs för beskattning av uppskovsbelopp.
32. Uppgift om uppskovsbelopp vid koncerninterna andelsavyttringar enligt 25 kap. 6–27 §§ inkomstskattelagen, namn och organisationsnummer på det överlåtna företaget, antalet överlåtna andelar samt de övriga uppgifter som behövs för beskattning av vinsten.
33. Uppgift om avgiftsskyldighet till annat registrerat trossamfund än Svenska kyrkan och uppgift om tillhörighet till icke-territoriell församling inom Svenska kyrkan.
353
19 §5
Om inte annat sägs i andra–fjärde styckena skall sådana uppgifter i det centrala skatteregistret som hänför sig till viss beskattningsperiod gallras sju år efter utgången av det kalenderår under vilket perioden gick ut.
Uppgifter som avses i 5 §, med undantag av de i första stycket 5, i 6 §, i 7 § 3, med undantag av uppgifter om beslut om återkallelse av F-skattsedel, i 7 § 23, med undantag av uppgift om uppskovsavdrag enligt lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad, samt i 7 § 31 och 32, får bevaras även efter utgången av den tid som anges i första stycket. Detsamma gäller uppgifter om
Uppgifter som avses i 5 §, med undantag av de i första stycket 5, i 6 §, i 7 § 3, med undantag av uppgifter om beslut om återkallelse av F-skattsedel, i 7 § 23, med undantag av uppgift om uppskovsavdrag enligt 47 kap. inkomstskattelagen (1999:000), samt i 7 § 31 och 32, får bevaras även efter utgången av den tid som anges i första stycket. Detsamma gäller uppgifter om
1. personnummer för make och person som likställs med make vid beskattningen,
2. beslut om beskattning, dock inte skälen för beslutet,
3. huruvida taxering grundas på förenklad självdeklaration eller enbart på kontrolluppgift om inkomst av kapital,
4. antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöinkomst enligt punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen (1928:370),
4. antal dagar för vilka den skattskyldige uppburit sjöinkomst som avses i 64 kap.3 och 4 §§inkomstskattelagen,
5. ingående och utgående mervärdesskatt samt särskilt investeringsavdrag och redovisningsperiodens längd vid redovisning av mervärdesskatt.
Uppgift om tillstånd enligt yrkestrafiklagen (1998:490) och lagen (1998:492) om biluthyrning samt uppgifter som avses i 7 § 26–29, med undantag av uppgifter som behövs för tillämpningen av 3 kap. 30 § andra stycket mervärdesskattelagen (1994:200), skall gallras två år efter utgången av det år då uppgifterna registrerades.
Uppgift om revision får bevaras under högst tio år efter utgången av det år under vilket revisionen avslutades.
Regeringen får meddela föreskrifter om förlängd bevaringstid för uppgifter som avses i första eller fjärde stycket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
5 Senaste lydelse 1998:1608.
354
2.21 Förslag till lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter
Härigenom föreskrivs att 1 kap. 2 § samt 2 kap.2 och 4 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
2 §2
Avgifterna utgörs av arbetsgivaravgifter och egenavgifter. Arbetsgivaravgifter skall betalas av den som är arbetsgivare. Egenavgifter skall betalas av den som är försäkrad enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring eller enligt lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension och som har inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 3 kap. 2 eller 2 a § lagen om allmän försäkring eller 2 kap. lagen om inkomstgrundad ålderspension. Med inkomst av annat förvärvsarbete enligt 3 kap. 2 och 2 a §§ lagen om allmän försäkring skall även likställas inkomst för eget arbete i form av andra skattepliktiga förmåner än pengar.
Vid tillämpning av denna lag skall, även om ett anställningsförhållande inte föreligger, den som har utgett sådan ersättning som enligt bestämmelserna i 3 kap. 2 § andra stycket lagen om allmän försäkring eller enligt bestämmelserna i 2 kap. 11 eller 12 § lagen om inkomstgrundad ålderspension är att hänföra till inkomst av anställning anses som arbetsgivare. Med inkomst av anställning enligt 3 kap. 2 § lagen om allmän försäkring skall i denna lag likställas inkomst i form av andra skattepliktiga förmåner än pengar samt kostnadsersättning som inte enligt 8 kap. 19 eller 20 § skattebetalningslagen (1997:483) undantas vid beräkning av skatteavdrag. I fråga om skattepliktig intäkt enligt kommunalskattelagen (1928:370) i form av rabatt, bonus eller annan förmån som ges ut på grund av kundtrohet eller liknande, skall den som slutligt har stått för de kostnader som ligger till grund för förmånen, anses som arbetsgivare,
Vid tillämpning av denna lag skall, även om ett anställningsförhållande inte föreligger, den som har utgett sådan ersättning som enligt bestämmelserna i 3 kap. 2 § andra stycket lagen om allmän försäkring eller enligt bestämmelserna i 2 kap. 11 eller 12 § lagen om inkomstgrundad ålderspension är att hänföra till inkomst av anställning anses som arbetsgivare. Med inkomst av anställning enligt 3 kap. 2 § lagen om allmän försäkring skall i denna lag likställas inkomst i form av andra skattepliktiga förmåner än pengar samt kostnadsersättning som inte enligt 8 kap. 19 eller 20 § skattebetalningslagen (1997:483) undantas vid beräkning av skatteavdrag. I fråga om skattepliktig inkomst enligt inkomstskattelagen (1999:000)i form av rabatt, bonus eller annan förmån som ges ut på grund av kundtrohet eller liknande, skall den som slutligt har stått för de kostnader som ligger till grund för förmånen, anses som arbetsgivare,
1Lagen omtryckt 1989:633.2 Senaste lydelse 1999:597.
355
om denne är någon annan än den som är skattskyldig för förmånen. I fråga om skattepliktig intäkt enligt kommunalskattelageni form av en förmån eller ersättning, som getts ut eller anses utgiven av en fysisk person som är bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person, skall den hos vilken den skattskyldige är anställd i Sverige anses som arbetsgivare, om förmånen eller ersättningen har sin grund i anställningen i Sverige och det inte finns något anställningsförhållande mellan utgivaren av förmånen eller ersättningen och den skattskyldige.
om denne är någon annan än den som är skattskyldig för förmånen. I fråga om skattepliktig inkomst enligtinkomstskattelagen i form av en förmån eller ersättning, som getts ut eller anses utgiven av en fysisk person som är bosatt utomlands eller en utländsk juridisk person, skall den hos vilken den skattskyldige är anställd i Sverige anses som arbetsgivare, om förmånen eller ersättningen har sin grund i anställningen i Sverige och det inte finns något anställningsförhållande mellan utgivaren av förmånen eller ersättningen och den skattskyldige.
2 kap.
2 §3
En arbetsgivare som sysselsätter sjömän skall på den ersättning som utgetts till sådana för varje år betala även sjömanspensionsavgift med 1,20 procent.
I fråga om sjömän skall sjukförsäkringsavgift och arbetsmarknadsavgift beräknas efter de procentsatser som regeringen eller, efter regeringens bemyndigande, Riksförsäkringsverket årligen fastställer. Procentsatserna skall utgöra den andel av de i 1 § första stycket 1 och 6 angivna procentsatserna som svarar mot förhållandet mellan antalet svenska sjömän och hela antalet sjömän på svenska handelsfartyg i medeltal för den 30 september de tre år som närmast föregått det år då procentsatserna fastställs. Hänsyn skall därvid inte tas till fartyg med en bruttodräktighet understigande 300. Procentsatserna beräknas med två decimaler.
Med sjöman avses i denna lag arbetstagare som avses i punkt 1 av anvisningarna till 49 § kom-munalskattelagen (1928:370).
Med sjöman avses i denna lag arbetstagare som har sådan sjöinkomst som avses i 64 kap. 3 och
4 §§ inkomstskattelagen (1999:000) .
4 §4
Vid bestämmande av avgiftsunderlaget skall bortses från
1. ersättning till en och samme arbetstagare om den under året inte uppgått till 1 000 kronor,
3. ersättning till arbetstagare vid sjukdom eller ledighet för vård av barn eller med anledning av barns födelse, till den del ersättningen motsvarar sjukpenning, föräldrapenning eller rehabiliteringspenning som arbetsgivare får uppbära enligt 3 kap. 16 §, 4 kap. 18 § eller 22 kap. 12 § lagen (1962:381) om allmän försäkring,
3 Senaste lydelse 1998:679.4 Lydelse enligt prop. 1999/2000:6.
356
4. ersättning för vilken skall betalas särskild inkomstskatt enligt lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.,
5. ersättning som en arbetsgivare utgett till barn för arbete som utförts i hans förvärvsverksamhet i de fall avdrag för ersättningen inte får göras vid inkomsttaxeringen,
6. ersättning till den del denna motsvarar kostnader i arbetet som arbetstagare haft att täcka med ersättningen,
8. ersättning för arbete som har utförts utomlands, till den del denna inte räknas som pensionsgrundande inkomst enligt 2 kap. 16 § andra stycket lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension,
9. ersättning för skiljemannauppdrag i fall där parterna i skiljeförfarandet är av utländsk nationalitet,
10. ersättning som på grund av bestämmelserna i 5 § lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige inte utgör skattepliktig intäkt,
10. ersättning som på grund av bestämmelserna i 11 kap.22 och 23 §§inkomstskattelagen (1999:000) inte skall tas upp som intäkt,
11. ersättning som enligt 3 kap. 2 a § lagen om allmän försäkring skall anses som inkomst av annat förvärvsarbete,
12. intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i kommunalskattelagen (1928:370),
12. inkomst som avses i 10 kap. 3 § 1–3 inkomstskattelagen,
13. sådan ersättning som enligt 1 § första stycket 1–5 lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster utgör underlag för nämnda skatt,
14. ersättning till en och samme idrottsutövare från en sådan ideell förening som avses i 7 § 5 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet, om ersättningen från föreningen under året inte uppgått till ett halvt prisbasbelopp enligt lagen om allmän försäkring,
14. ersättning till en och samme idrottsutövare från en sådan ideell förening som avses i 7 kap. 7 § första stycket inkomstskattelagenoch som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet, om ersättningen från föreningen under året inte uppgått till ett halvt prisbasbelopp enligt lagen om allmän försäkring,
15. före utgången av år 1992 utbetalade ersättningar från en vinstandelsstiftelse, som avses i 3 kap. 2 § andra stycket lagen om allmän försäkring, till den del de inte utgör ersättning för arbete för stiftelsens räkning,
16. sådan ersättning från en vinstandelsstiftelse eller en annan juridisk person med motsvarande ändamål från vilken enligt de fyra sista meningarna i 3 kap. 2 § andra stycket lagen om allmän försäkring skall bortses vid beräkning av sjukpenninggrundande inkomst,
17. ersättning för arbetsskada som inträffat före utgången av juni 1993 om ersättningen avser tid därefter och utgår på grund av ansvarighetsför-
357
säkring vilken åtnjuts enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer,
18. ersättning för arbetsskada som inträffat före utgången av år 1992 om skadan anmälts till allmän försäkringskassa efter utgången av juni 1993 och ersättningen utgår på grund av sådan ansvarighetsförsäkring som anges i 17,
19. ersättning enligt 2 kap. 5 § lagen om inkomstgrundad ålderspension.
Bestämmelsen i första stycket 6 är tillämplig endast om kostnaderna kan beräknas uppgå till minst 10 procent av arbetstagarens ersättning från arbetsgivaren under utgiftsåret. Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer får fastställa schablon för beräkning av arbetstagares kostnader i viss verksamhet. Schablonen skall avse bestämda yrkesgrupper och grundas på de genomsnittliga kostnaderna inom respektive grupp.
Bestämmelserna i första stycket 17 och 18 gäller endast ersättning som inte avser de första 180 dagarna efter skadetillfället och som för en och samme arbetstagare beräknas på lönedelar som inte överstiger sju och en halv gånger prisbasbeloppet enligt lagen om allmän försäkring.
I fråga om inkomst från fåmansföretag och fåmansägt han-
delsbolag skall föreskrifterna i punkt 13 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370)tillämpas vid bestämmande av avgiftsunderlaget.
I fråga om inkomst från fåmansföretag och fåmanshandelsbolag skall föreskrifterna i 60 kap. 12–14 §§inkomstskattelagen tilllämpas vid bestämmande av avgiftsunderlaget.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om avgifter som avser tid före ikraftträdandet.
358
2.22 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter
Härigenom föreskrivs att 1 kap. 9 § lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
9 §1
Beskattningsår enligt denna lag utgörs av beskattningsåret enligt kommunalskattelagen (1928:370). Om den verksamhet som redovisningen avser inte medför skattskyldighet enligt den lagen utgörs beskattningsåret av kalenderåret. Förs i verksamheten räkenskaper som avslutas med årsbokslut eller årsredovisning, får dock räkenskapsåret utgöra beskattningsår om det sammanfaller med räkenskapsår som är tillåtet enligt bokföringslagen (1999:000).
Beskattningsår enligt denna lag utgörs av beskattningsåret enligt inkomstskattelagen (1999:000). Om den verksamhet som redovisningen avser inte medför skattskyldighet enligt den lagen utgörs beskattningsåret av kalenderåret. Förs i verksamheten räkenskaper som avslutas med årsbokslut eller årsredovisning, får dock räkenskapsåret utgöra beskattningsår om det sammanfaller med räkenskapsår som är tillåtet enligt bokföringslagen (1999:000).
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001.
1 Lydelse enligt prop. 1998/99:130.
359
2.23 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:409) om skatt på gödselmedel
Härigenom föreskrivs att 4 § lagen (1984:409) om skatt på gödselmedel1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
4 §2
Med skattskyldig avses i det följande
1. den som inom landet yrkesmässigt tillverkar gödselmedel,
2. den som inför gödselmedel till landet för yrkesmässig återförsäljning eller för egen yrkesmässig användning inom landet,
3. den som har registrerats som återförsäljare enligt 6 § andra stycket. En verksamhet är yrkesmässig, om den utgör näringsverksamhet enligt 21 § kommunalskattelagen (1928:370), eller om den bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under ett kalenderår överstiger 30 000 kr.
En verksamhet är yrkesmässig, om den utgör näringsverksamhet enligt 13 kap. inkomstskattelagen (1999:000), eller om den bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under ett kalenderår överstiger 30 000 kr.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förhållanden som avser tid före ikraftträdandet.
1 Lagen omtryckt 1995:616. Senaste lydelse av lagens rubrik 1995:616.2 Senaste lydelse 1995:1527.
360
2.24 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:410) om skatt på bekämpningsmedel
Härigenom föreskrivs att 4 § lagen (1984:410) om skatt på bekämpningsmedel1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
4 §
Med skattskyldig avses i det följande
1. den som inom landet yrkesmässigt tillverkar bekämpningsmedel,
2. den som inför bekämpningsmedel till landet för yrkesmässig återförsäljning eller för egen yrkesmässig användning inom landet.
Som tillverkning enligt första stycket 1 anses även blandning av olika bekämpningsmedel och sådan märkning eller dylikt av en vara som anges i 1 § andra stycket 2 som medför att varan anses utgöra bekämpningsmedel.
En verksamhet är yrkesmässig, om den utgör näringsverksamhet enligt 21 § kommunalskattelagen (1928:370), eller om den bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under ett kalenderår överstiger 30 000 kronor.
En verksamhet är yrkesmässig, om den utgör näringsverksamhet enligt 13 kap. inkomstskattelagen (1999:000), eller om den bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under ett kalenderår överstiger 30 000 kronor.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förhållanden som avser tid före ikraftträdandet.
1 Lagen omtryckt 1995:617.
361
2.25 Förslag till lag om upphävande av lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige
Härigenom föreskrivs att lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige skall upphöra att gälla vid utgången av år 2000. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande vid 2001 och tidigare års taxeringar.
362
2.26 Förslag till lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt
Härigenom föreskrivs att 1, 3 och 9 §§ lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §1
Till fastighetsskatt skattepliktiga fastigheter är sådana som vid fastighetstaxeringen betecknats som småhusenhet, hyreshusenhet, industrienhet, elproduktionsenhet eller lantbruksenhet om på lantbruksenheten finns vad som vid fastighetstaxeringen betecknas som småhus eller tomtmark för småhus. Från skatteplikt undantas fastighet som året före taxeringsåret inte varit skattepliktig enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152).
Utöver vad som sägs i första stycket är sådan privatbostad, som avses i 5 § kommunalskattelagen (1928:370) och som är belägen i utlandet, skattepliktig till fastighetsskatt.
Utöver vad som sägs i första stycket är sådan bostad som enligt 2 kap.8–12 §§inkomstskattelagen (1999:000) är privatbostad och som är belägen utomlands, skattepliktig till fastighetsskatt.
3 §2
Fastighetsskatten utgör för varje beskattningsår
a) 1,5 procent av: taxeringsvärdet avseende småhusenhet, det omräknade bostadsbyggnadsvärdet och det omräknade tomtmarksvärdet avseende småhus på lantbruksenhet,
75 procent av marknadsvärdet avseende privatbostad i utlandet,
b) 1,5 procent av: taxeringsvärdet avseende hyreshusenhet till den del det avser värderingsenhet för bostäder, värderingsenhet för bostäder under uppförande, värderingsenhet avseende tomtmark som hör till dessa bostäder samt annan värderingsenhet avseende tomtmark som är obebyggd,
c) 1,0 procent av: taxeringsvärdet avseende hyreshusenhet till den del det avser värderingsenhet för lokaler, värderingsenhet för lokaler under uppförande och värderingsenhet avseende tomtmark som hör till dessa lokaler,
d) 0,5 procent av: taxeringsvärdet avseende industrienhet och elproduktionsenhet. Innehåller byggnaden på en fastighet, som är belägen i Sverige, bostäder och har byggnaden beräknat värdeår som utgör året före det fastighetstaxeringsår som föregått inkomsttaxeringsåret, utgår dock ingen fastighetsskatt på bostadsdelen för det fastighetstaxeringsåret och de fyra
1 Senaste lydelse 1999:632.2 Senaste lydelse 1999:632.
363
följande kalenderåren och halv fastighetsskatt för de därpå följande fem kalenderåren enligt vad som närmare föreskrivs i femte stycket. Detsamma gäller färdigställd eller ombyggd sådan byggnad, för vilken värdeår inte har åsatts vid ny fastighetstaxering, men som skulle ha åsatts ett värdeår motsvarande året före det fastighetstaxeringsår som föregått inkomsttaxeringsåret, om ny fastighetstaxering då hade företagits.
För fastighet, som avses i 5 § kommunalskattelagen (1928:370), skall fastighetens andel av taxeringsvärdet på sådan samfällighet som avses i 41 a § nämnda lag inräknas i underlaget för fastighetsskatten om samfälligheten utgör en särskild taxeringsenhet.
För fastighet, som avses i 2 kap.
13 § inkomstskattelagen (1999:000), skall fastighetens andel av taxeringsvärdet på annan samfällighet än sådan som avses i 6 kap. 6 § första stycket nämnda lag inräknas i underlaget för fastighetsskatten om samfälligheten utgör en särskild taxeringsenhet.
Har byggnad, som är avsedd för användning under hela året, på grund av eldsvåda eller därmed jämförlig händelse inte kunnat utnyttjas under viss tid eller har i sådan byggnad för uthyrning avsedd lägenhet inte kunnat uthyras, får fastighetsskatten nedsättas med hänsyn till den omfattning, vari byggnaden inte kunnat användas eller uthyras. Har så varit fallet under endast kortare tid av beskattningsåret, skall någon nedsättning dock inte ske.
Om fastighetsskatt skall beräknas enligt olika grunder för skilda delar av fastigheten skall underlaget för beräkningen av fastighetsskatten för dessa delar utgöras av den del av värdet som belöper på respektive fastighetsdel. Den nedsättning av fastighetsskatten som föreskrivs i andra stycket skall såvitt avser småhusenhet beräknas på den del av taxeringsvärdet som belöper på värderingsenhet som avser småhuset med tillhörande tomtmark, om tomtmarken ingår i samma taxeringsenhet som småhuset. Detsamma gäller i tillämpliga delar småhus med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet. För hyreshusenhet beräknas nedsättningen på den del av taxeringsvärdet som belöper på värderingsenhet som avser bostäder med tillhörande värderingsenhet tomtmark, om tomtmarken ingår i samma taxeringsenhet som hyreshuset.
9 §3
Beteckningar i denna lag som används även i fastighetstaxe-ringslagen (1979:1152) eller kom-munalskattelagen (1928:370) har samma betydelse som i dessa lagar.
Termer och uttryck i denna lag som används även i fastighetstaxe-ringslagen (1979:1152) eller in-komstskattelagen (1999:000)har samma betydelse och tillämpningsområden som i dessa lagar.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
3 Senaste lydelse 1984:1078.
364
2.27 Förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt
Härigenom föreskrivs att 1, 2, 4, 7 och 14 §§ lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §1
Om fysisk person, under tid då han varit bosatt här i riket, eller inländsk juridisk person har haft intäkt
a) som medtagits vid taxering enligt kommunalskattelagen (1928:370) eller lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,
b) för vilken han beskattats i utländsk stat och
c) som enligt skattelagstiftningen i den utländska staten anses härröra därifrån,
har han – med den inskränkning som följer av 2 § – genom avräkning av den del av den utländska skatten som belöper på intäkten rätt att erhålla nedsättning av statlig inkomstskatt, expansionsmedelsskatt och kommunal inkomstskatt i enlighet med vad som framgår av 4–13 §§.
Motsvarande gäller i tillämpliga delar i fall fysisk person enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt har att erlägga fastighetsskatt för en i utlandet belägen privatbostad.
Kan ett svenskt företag vid prövning enligt 7 § 8 mom. lagen om statlig inkomstskatt inte visa att den inkomstbeskattning som den utländska juridiska personen är underkastad är jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt lagen om statlig inkomstskatt om inkomsten hade
Om en obegränsat skattskyldig har haft intäkt
a) som medtagits vid taxering enligt inkomstskattelagen (1999:000),
b) för vilken han beskattats i utländsk stat, och
c) som enligt skattelagstiftningen i den utländska staten anses härröra därifrån,
har han – med den inskränkning som följer av 2 § – genom avräkning av den del av den utländska skatten som belöper sig på intäkten rätt att erhålla nedsättning av statlig inkomstskatt och kommunal inkomstskatt enligt 4–13 §§.
Motsvarande gäller i tillämpliga delar i fall en fysisk person enligt lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt skall betala fastighetsskatt för en privatbostad som är belägen utomlands.
Om ett svenskt företag vid en prövning enligt 24 kap. 20 § in-komstskattelagen inte kan visa att inkomstbeskattningen av den utländska juridiska personen är jämförlig med inkomstbeskattningen enligt nämnda lag av ett svenskt företag med motsvarande inkomster men övriga förut-
1 Senaste lydelse 1995:1341.
365
förvärvats av svenskt företag, och skall mottagen utdelning därför beskattas i Sverige, men är övriga förutsättningar för att erhålla skattefrihet för utdelningen i nämnda moment uppfyllda har företaget, utöver den avräkning som medges enligt första stycket och enligt dubbelbeskattningsavtal, genom avräkning rätt att erhålla nedsättning av statlig inkomstskatt med ett belopp motsvarande tretton procent av denna utdelnings bruttobelopp. Vid sådan avräkning gäller i tillämpliga delar vad som föreskrivs i 4–13 §§.
sättningar för skattefrihet för utdelningen är uppfyllda, gäller följande. Utöver den avräkning som medges enligt första stycket och enligt dubbelbeskattningsavtal, har företaget rätt att genom avräkning erhålla nedsättning av statlig inkomstskatt med ett belopp som motsvarar tretton procent av utdelningens bruttobelopp. Vid en sådan avräkning gäller 4–13 §§ i tillämpliga delar.
2 §2
Rätt till avräkning enligt 1 § första stycket föreligger inte om statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt, den utländska skatten samt den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Med att den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal avses även fall då någon intäkt av i utlandet belägen privatbostad inte uppburits men, om sådan intäkt hade uppburits, denna omfattats av dubbelbeskattningsavtal. Rätt till avräkning genom nedsättning av expansionsmedelsskatt enligt 1 § första stycket föreligger inte om expansionsmedelsskatten omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Rätt till avräkning enligt 1 § andra stycket föreligger inte om statlig fastighetsskatt omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Vid avräkning med stöd av dubbelbeskattningsavtal tillämpas dock bestämmelserna i 4–13 §§.
Rätt till avräkning enligt 1 § första stycket föreligger inte om statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt, den utländska skatten samt den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Med att den utländska intäkten omfattas av dubbelbeskattningsavtal avses även fall då någon intäkt av en privatbostad som är belägen utomlands inte uppburits men, om sådan intäkt hade uppburits, denna omfattats av dubbelbeskattningsavtal. Rätt till avräkning enligt 1 § andra stycket föreligger inte om statlig fastighetsskatt omfattas av dubbelbeskattningsavtal. Vid avräkning med stöd av dubbelbeskattningsavtal tillämpas dock 4–13 §§.
2 Senaste lydelse 1995:1341.
366
4 §3
Avräkning skall i första hand ske från statlig inkomstskatt. I den mån den statliga inkomstskatten understiger vad som enligt 1– 13 §§ får avräknas, skall avräkning i andra hand ske från statlig fastighetsskatt och i tredje hand från expansionsmedelsskatt. I den mån den statliga inkomstskatten, den statliga fastighetsskatten och expansionsmedelsskatten sammanlagt understiger vad som enligt 1– 13 §§ får avräknas, skall avräkning ske från kommunal inkomstskatt.
Avräkning skall i första hand ske från statlig inkomstskatt. Till den del den statliga inkomstskatten understiger vad som enligt 1– 13 §§ får avräknas, skall avräkning i andra hand ske från statlig fastighetsskatt Till den del den statliga inkomstskatten och den statliga fastighetsskatten sammanlagt understiger vad som enligt 1–13 §§ får avräknas, skall avräkning ske från kommunal inkomstskatt.
Avräkning skall ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering det år då den intäkt som beskattats i utländsk stat medtagits vid taxering här. När fråga är om avräkning av en utländsk skatt som är jämförlig med den statliga fastighetsskatten eller som beräknats på schablonintäkt eller liknande skall avräkning ske från svensk skatt som tas ut på grund av taxering samma år som den utländska skatten fastställts.
7 §4
Vid beräkning av den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna skall den del av den statliga inkomstskatten som hänför sig till de utländska förvärvsinkomsterna (inkomst av tjänst och näringsverksamhet) respektive den del som hänför sig till de utländska kapitalinkomsterna (inkomst av kapital) beräknas var för sig. Den statliga respektive kommunala inkomstskatt som hänför sig till de utländska förvärvsinkomsterna (intäkterna efter avdrag för kostnader) skall anses utgöra så stor del av den skattskyldiges hela statliga respektive kommunala inkomstskatt på förvärvsinkomst, beräknad utan avräkning, som dessa inkomster utgör av den skattskyldiges sammanlagda förvärvsinkomst av olika förvärvskällor före allmänna
Vid beräkning av den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna skall den del av den statliga inkomstskatten som hänför sig till de utländska förvärvsinkomsterna (inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet) respektive den del som hänför sig till de utländska kapitalinkomsterna (inkomstslaget kapital) beräknas var för sig. Den statliga inkomstskatt och den kommunala inkomstskatt som hänför sig till de utländska förvärvsinkomsterna (intäkterna efter avdrag för kostnader) skall anses utgöra så stor del av den skattskyldiges hela statliga respektive kommunala inkomstskatt på förvärvsinkomst, beräknad utan avräkning, som dessa inkomster utgör av den skattskyldiges sammanlagda förvärvsinkomst före allmänna av-
3 Senaste lydelse 1995:1341.
4
Senaste lydelse 1997:530.
367
avdrag (sammanräknad förvärvsinkomst). Motsvarande gäller i tillämpliga delar vid beräkning av den del av den statliga inkomstskatten som hänför sig till de utländska kapitalinkomsterna.
Vid tillämpningen av första stycket skall, i de fall då skattskyldig erhållit skattereduktion enligt 11 kap. 11 § skatte-betalningslagen (1997:483), sådan reduktion anses ha skett från kommunal inkomstskatt, statlig inkomstskatt respektive statlig fastighetsskatt med så stor del av reduktionen som respektive skatt utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter före sådan reduktion. Om skattskyldig har att erlägga fastighetsskatt såväl för fastighet i Sverige som för privatbostad i utlandet skall reduktionen av statlig fastighetsskatt enligt första meningen anses ha skett från statlig fastighetsskatt som hänför sig till privatbostad i utlandet med så stor del som den statliga fastighetsskatten på privatbostad i utlandet utgör av det sammanlagda beloppet av statlig fastighetsskatt före sådan reduktion.
I de fall då skattskyldig enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel har att betala avkastningsskatt som tas ut på skatteunderlag som beräknas enligt bestämmelserna i 3 § första och femte styckena samma lag eller skattskyldig enligt 3 § lagen (1993:1537) om expansionsmedel har att betala expansionsmedelsskatt skall följande gälla. Vid beräkningen av spärrbeloppet skall, vid bestämmande enligt första stycket av den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna, sådan avkastningsskatt respektive expansionsmedelsskatt jämställas med
drag. Motsvarande gäller i tillämpliga delar vid beräkning av den del av den statliga inkomstskatten som hänför sig till de utländska kapitalinkomsterna.
Vid tillämpningen av första stycket skall, i de fall då skattskyldig erhållit skattereduktion enligt 64 kap. 9–12 §§ inkomst-skattelagen (1999:000), sådan reduktion anses ha skett från kommunal inkomstskatt, statlig inkomstskatt respektive statlig fastighetsskatt med så stor del av reduktionen som respektive skatt utgör av det sammanlagda beloppet av nämnda skatter före sådan reduktion. Om skattskyldig skall betala fastighetsskatt såväl för fastighet i Sverige som för privatbostad utomlands skall reduktionen av statlig fastighetsskatt enligt första meningen anses ha skett från statlig fastighetsskatt som hänför sig till privatbostad utomlands med så stor del som den statliga fastighetsskatten på privatbostad i utlandet utgör av det sammanlagda beloppet av statlig fastighetsskatt före sådan reduktion.
I de fall en skattskyldig enligt 2 § 5 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel skall betala avkastningsskatt gäller följande. Vid beräkningen av spärrbeloppet skall, vid bestämmande enligt första stycket av den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna, sådan avkastningsskatt likställas med statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster. Om en skattskyldig enligt 34 kap. inkomstskattelagen har gjort avdrag för avsättning till expansionsfond eller har återfört sådant avdrag skall, vid bestämmande enligt första stycket av den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna,
368
statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst. Om skattskyldig enligt 2 § lagen om expansionsmedel erhållit avdrag med en ökning av expansionsmedel eller tagit upp som intäkt en minskning av expansionsmedel skall, vid bestämmande enligt första stycket av den statliga inkomstskatt som hänför sig till de utländska inkomsterna, spärrbeloppet beräknas som om ett sådant avdrag inte erhållits respektive intäkt inte medtagits vid taxeringen.
spärrbeloppet beräknas som om den skattskyldige inte gjort respektive inte återfört ett sådant avdrag.
Spärrbeloppet skall alltid anses uppgå till minst 100 kronor.
14 §5
Skattskyldig enligt 2 § 1–4 och 6 lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel har genom avräkning av utländsk skatt rätt att erhålla nedsättning av sådan avkastningsskatt. Avräkning skall därvid ske för utländsk skatt som erlagts under kalenderåret närmast före beskattningsåret och som belöper på avkastning – på den skattskyldiges utländska tillgångar – som vid beräkning av avkastningsskatt på pensionsmedel ingår i kapitalunderlaget för ifrågavarande beskattningsår.
Skattskyldig enligt 2 § 5 lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel har, till den del den statliga inkomstskatten, den statliga fastighetsskatten, expansionsmedelsskatten och den kommunala inkomstskatten sammanlagt understiger vad som enligt 1–13 §§ får avräknas, genom avräkning av utländsk skatt rätt att till denna del erhålla nedsättning av sådan avkastningsskatt.
Skattskyldig enligt 2 § 5 lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel har, till den del den statliga inkomstskatten, den statliga fastighetsskatten och den kommunala inkomstskatten sammanlagt understiger vad som enligt 1–13 §§ får avräknas, genom avräkning av utländsk skatt rätt att till denna del erhålla nedsättning av sådan avkastningsskatt.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
5 Senaste lydelse 1996:739.
369
2.28 Förslag till lag om ändring i utsökningsregisterlagen (1986:617)
Härigenom föreskrivs att 7 § utsökningsregisterlagen (1986:617) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
7 §1
Riksskatteverket och kronofogdemyndigheterna får för de ändamål som anges i 1 § ha terminalåtkomst till det centrala utsökningsregistret.
Terminalåtkomsten för en kronofogdemyndighet får avse endast uppgifter om
1. den som är registrerad hos myndigheten som gäldenär i mål om exekutiva åtgärder,
2. den som i annat fall än som avses under 1 är gäldenär eller svarande i mål eller ärende som handläggs hos myndigheten,
3. make till person som avses under 1,
4. den som är gemensamt betalningsansvarig med person som avses under 1,
5. fåmansföretag och fåmansägt handelsbolag som avses i punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommu-nalskattelagen (1928:370)och delägare i sådant företag, om företaget eller delägare i detta är gäldenär som avses under 1,
5. fåmansföretag och fåmanshandelsbolag som avses i 56 kap.2–4 §§inkomstskattelagen (1999:000) och delägare i sådant företag, om företaget eller delägare i detta är gäldenär som avses under 1,
6. skuldsanering, företagsrekonstruktion, konkurs och näringsförbud. I den utsträckning som regeringen föreskriver får en sökande eller dennes ombud ha terminalåtkomst till uppgifter i det centrala utsökningsregistret om de mål eller ärenden som sökanden gett in.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förhållanden som hänför sig till tid före ikraftträdandet.
1
Senaste lydelse 1996:1439.
370
2.29 Förslag till lag om ändring i lagen (1987:813) om homosexuella sambor
Härigenom föreskrivs att lagen (1987:813) om homosexuella sambor1skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Om två personer bor tillsammans i ett homosexuellt förhållande, skall vad som gäller i fråga om sambor enligt följande lagar och bestämmelser tillämpas även på de homosexuella samborna:
1. lagen (1987:232) om sambors gemensamma hem,
2. ärvdabalken,
3. jordabalken,
4. 10 kap. 9 § rättegångsbalken,
5. 4 kap. 19 § första stycket utsökningsbalken,
6. 19 § första stycket, punkt 1 nionde stycket och punkt 3 sjunde stycket av anvisningarna till 31 § samt punkterna 3 a, 3 b och 4 av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen (1928:370),
6. inkomstskattelagen (1999:000),
7. lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt,
8.bostadsrättslagen (1991:614) ,
9. lagen (1981:131) om kallelse på okända borgenärer, 10. 5 kap. 18 § tredje stycket fastighetsbildningslagen (1970:988), 11. 10 § insiderlagen (1990:1342), 12. 14 kap. 3 §, 4 § tredje stycket och 8 § tredje stycket vallagen (1997:157),
13. 36 § första stycket lagen (1972:704) om kyrkofullmäktigeval, m.m.,
14. 4 § lagen (1997:159) om brevröstning i vissa fall, 15. lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad,
16. 10 kap. 18 §, 11 kap.2, 15 och 16 §§, 12 kap.7 och 8 §§ samt 16 kap.7 och 9 §§föräldrabalken,
17. säkerhetsskyddslagen (1996:627),
18. lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar,
19. lagen (1993:737) om bostadsbidrag,
20. 35 § andra stycket social-
15. 10 kap. 18 §, 11 kap.2, 15 och 16 §§, 12 kap.7 och 8 §§ samt 16 kap.7 och 9 §§föräldrabalken,
16. säkerhetsskyddslagen (1996:627),
17. lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar,
18. lagen (1993:737) om bostadsbidrag,
19. 35 § andra stycket social-
1 Senaste lydelse 1998:1665.
371
tjänstlagen (1980:620), samt
21. 26 § tredje stycket hälsooch sjukvårdslagen (1982:762).
tjänstlagen (1980:620), samt
20. 26 § tredje stycket hälsooch sjukvårdslagen (1982:763).
Förutsätter dessa lagar eller bestämmelser att samborna skall vara ogifta, gäller det också de homosexuella samborna.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
372
2.30 Förslag till lag om ändring i lagen (1988:1385) om Sveriges riksbank
Härigenom föreskrivs att 4 kap. 4 § lagen (1988:1385) om Sveriges riksbank1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
4 kap.
4 §
Ordföranden och vice ordföranden i fullmäktige samt ledamöterna i direktionen skall till riksdagen skriftligen anmäla
1. innehav av finansiella instrument som anges i 1 kap. 1 § lagen (1991:980) om handel med finansiella instrument,
2. innehav av andel i ett handelsbolag eller en ekonomisk förening utom bostadsrättsförening samt andel i en motsvarande utländsk juridisk person,
3. ägande, helt eller delvis, av näringsfastighet enligt 1 kap. 5 § kommunalskattelagen (1928:370),
3. ägande, helt eller delvis, av näringsfastighet enligt 2 kap. 14 § inkomstskattelagen (1999:000),
4. avtal av ekonomisk karaktär med tidigare arbetsgivare, såsom avtal om löne- eller pensionsförmån som lämnas under den tid som omfattas av uppdraget i fullmäktige eller anställningen i direktionen, och
5. krediter eller andra skulder samt villkoren för dessa. Anmälan av tillgångar och avtal enligt första stycket 2–4 behöver inte göras om dessa tillsammans understiger ett marknadsvärde på 500 000 kronor. Detsamma gäller krediter och andra skulder enligt första stycket 5 om dessa tillsammans understiger 500 000 kronor.
Anmälan enligt första stycket skall göras när uppdraget eller anställningen påbörjas. Behöver enligt andra stycket tillgångar och avtal eller krediter och andra skulder inte anmälas vid denna tidpunkt skall anmälan ske senast inom fyra veckor från det att den i andra stycket angivna gränsen uppnåtts.
Anmälan skall därefter göras av förändring som innebär att
1. tillgång som avses i första stycket 1 förvärvas,
2. det sammanlagda värdet av tillgångar och avtal enligt första stycket 2–4 eller det sammanlagda beloppet av krediter och andra skulder enligt första stycket 5 förändrats med mer än 100 000 kronor sedan anmälan senast gjordes, under förutsättning att det sammanlagda värdet eller beloppet efter förändringen inte understiger 500 000 kronor eller
3. villkorsändring sker beträffande krediter och andra skulder som har anmälts. Anmälan av sådana förändringar som avses i fjärde stycket skall göras senast fyra veckor från det att förändringen inträffade.
1 Lagen omtryckt 1999:19
373
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förhållanden som avser tid före ikraftträdandet.
374
2.31 Förslag till lag om ändring i lagen (1989:532) om tillstånd för anställning på fartyg
Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1989:532) om tillstånd för anställning på fartyg skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 § 1
En utlänning skall ha tillstånd för att ha anställning som avser befattning på svenskt fartyg i utrikes trafik (anställningstillstånd) om inte utlänningen har permanent uppehållstillstånd i Sverige eller är medborgare i Danmark, Finland, Island eller Norge.
Kravet på anställningstillstånd gäller inte för annan utlänning som är medborgare i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES).
Kravet på anställningstillstånd omfattar inte heller annan utlänning än som avses i första och andra styckena, om fartyget huvudsakligen används i sådan fjärrfart som avses i punkt 3 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen (1928:370).
Kravet på anställningstillstånd omfattar inte heller annan utlänning än som avses i första och andra styckena, om fartyget huvudsakligen används i sådan fjärrfart som avses i64 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:000).
Regeringen får föreskriva andra undantag från kravet på anställningstillstånd.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förhållanden som avser tid före ikraftträdandet.
1 Senaste lydelse 1996:1343.
375
2.32 Förslag till lag om upphävande av lagen (1989:1035) om särskild insamling av uppgifter från bostadsrättsföreningar m.fl.
Härigenom föreskrivs att lagen (1989:1035) om särskild insamling av uppgifter från bostadsrättsföreningar m.fl. skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999.
376
2.33 Förslag till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324)
Härigenom föreskrivs i fråga om taxeringslagen (1990:324)
dels att 1 kap. 1 och 3 §§, 3 kap. 3 §, 4 kap. 5, 13, 17, 18, 20 och 23 §§ samt 5 kap. 1, 2 och 13 §§ skall ha följande lydelse,
dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 4 kap. 11 a §, av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
1 §1
Denna lag gäller vid fastställelse av underlaget för att ta ut skatt eller avgift (taxering) enligt
1. kommunalskattelagen (1928:370),
2. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt,
3. lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt,
4. lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt,
5. lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel i fall som avses i 2 § första stycket 1–5 och 7 nämnda lag,
6. lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader,
7. lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift,
8. lagen (1993:1537) om expansionsmedel.
1. inkomstskattelagen (1999:000),
2. lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt,
3. lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt,
4. lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel i fall som avses i 2 § första stycket 1–5 och 7 nämnda lag,
5. lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader,
6. lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift.
Lagen gäller även vid handläggning av ärenden om särskilda avgifter (skattetillägg och förseningsavgift) om inte annat följer av 5 kap.
Lagen innehåller bestämmelser som skall gälla vid handläggning av mål om taxering och särskilda avgifter i allmän förvaltningsdomstol.
Att bestämmelserna i denna lag gäller även i fråga om förfarandet för fastställelse av mervärdesskatt i vissa fall framgår av 10 kap. 31 § skattebetalningslagen (1997:483).
3 §2
Begrepp som används i denna lag har samma innebörd som i kommunalskattelagen (1928:370),
Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområden som i
1 Senaste lydelse 1997:947.2 Senaste lydelse 1997:328.
377
lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt.
inkomstskattelagen (1999:000)och lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt.
Bestämmelserna om juridiska personer skall dock tillämpas också på handelsbolag och dödsbon.
Med kommun likställs i denna lag landsting och annan menighet som har beskattningsrätt.
3 kap.
3 §3
Kan det antas att den skattskyldige inte är deklarationsskyldig enligt bestämmelserna i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter får beslut om taxering fattas på grundval av kontrolluppgift om inkomst av kapital utan att den skattskyldige underrättats om och fått tillfälle att yttra sig över kontrolluppgiften.
Kan det antas att den skattskyldige inte är deklarationsskyldig enligt bestämmelserna i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter får beslut om taxering fattas på grundval av kontrolluppgift om intäkter i inkomstslaget kapital utan att den skattskyldige underrättats om och fått tillfälle att yttra sig över kontrolluppgiften.
4 kap.
5 §4
Skattemyndigheten skall inte ta upp en inkomst till beskattning hos en skattskyldig för vilken grundläggande beslut om årlig taxering fattas senast den 15 augusti taxeringsåret om den skattskyldige gör sannolikt att det efter denna tidpunkt kommer att finnas förutsättningar för att han skall frikallas från skattskyldighet för inkomsten på grund av bestämmelserna i 54 § första stycket f kommunalskattelagen (1928:370). I det fall grundläggande beslut fattas efter den 15 augusti gäller motsvarande om den skattskyldige gör sannolikt att nämnda förutsättningar kommer att finnas efter utgången av november taxeringsåret.
Skattemyndigheten skall inte ta upp en inkomst till beskattning hos en skattskyldig för vilken grundläggande beslut om årlig taxering fattas senast den 15 augusti taxeringsåret om den skattskyldige gör sannolikt att det efter denna tidpunkt kommer att finnas förutsättningar för att han inte skall vara skattskyldig för inkomsten på grund av bestämmelserna i 3 kap.9–13 §§inkomstskattelagen (1999:000). I det fall grundläggande beslut fattas efter den 15 augusti gäller motsvarande om den skattskyldige gör sannolikt att nämnda förutsättningar kommer att finnas efter utgången av november taxeringsåret.
3 Senaste lydelse 1992:1660.
4
Senaste lydelse 1994:486.
378
11 a §
En begäran om omprövning som avser särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst får göras efter utgången av den tid som anges i 9 §, om denna begäran föranleds av en skattemyndighets taxeringsbeslut eller av en allmän förvaltningsdomstols beslut i mål om taxering. En sådan begäran skall ha kommit in till skattemyndigheten inom ett år från det att beslutet meddelades.
13 §5
Omprövar skattemyndigheten självmant ett taxeringsbeslut, får omprövningsbeslut som är till den skattskyldiges fördel meddelas före utgången av det femte året efter taxeringsåret.
Ett sådant omprövningsbeslut får meddelas även efter utgången av det femte året efter taxeringsåret, om det föranleds av
1. skattemyndighets taxeringsbeslut eller allmän förvaltningsdomstols beslut i mål om taxering avseende annat taxeringsår eller annan skattskyldig,
2. allmän förvaltningsdomstols beslut om tillägg till eller ändring i fastighetstaxering,
3. skattemyndighets beslut om fastighetstaxering enligt fastighetstaxeringslagen (1979:1152),
4. beslut om utländsk skatt eller om obligatoriska avgifter som avses i 46 § 2 mom. första stycket 3 kommunalskattelagen (1928:370).
4. beslut om utländsk skatt eller om obligatoriska avgifter som avses i 62 kap. 6 § inkomst-skattelagen (1999:000).
Även om tiden för omprövning enligt första stycket har gått ut får skattemyndigheten till den skattskyldiges fördel självmant ompröva ett beslut om skattetillägg så länge beslutet i den taxeringsfråga som föranlett skattetillägget inte har vunnit laga kraft.
17 §6
Eftertaxering får också ske
1. vid rättelse av felräkning, misskrivning eller annat uppenbart förbiseende,
2. när kontrolluppgift som skall lämnas utan föreläggande enligt lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter saknats eller varit felaktig,
3. när en ändring i ett taxeringsbeslut föranleds av beslut som anges i 13 § andra stycket 1–4.
3. när en ändring i ett taxeringsbeslut föranleds av beslut som anges i 13 § andra stycket 1–4,
4. när en förening eller ett re-
5 Senaste lydelse 1996:1333.6 Senaste lydelse 1996:1333.
379
gistrerat trossamfund inte har genomfört en investering inom den tid som har föreskrivits i ett sådant beslut som avses i 7 kap. 12 § inkomstskattelagen (1999:000) eller inte har iakttagit ett annat villkor i beslutet.
18 §7
Eftertaxering enligt 16 § samt 17 § första stycket 1 och 2 får ske endast om den avser belopp av någon betydelse.
Eftertaxering enligt 16 § samt 17 § 1 och 2 får ske endast om den avser belopp av någon betydelse.
Eftertaxering får inte ske om beslutet med hänsyn till omständigheterna skulle framstå som uppenbart oskäligt eller om skattemyndigheten tidigare fattat beslut om eftertaxering avseende samma fråga.
20 §
Beslut om eftertaxering enligt 17 § första stycket 3 får meddelas även efter den tid som anges i 19 § men senast sex månader efter det beslut som föranleder ändringen.
Beslut om eftertaxering enligt 17 § 3 får meddelas även efter den tid som anges i 19 § men senast sex månader efter det beslut som föranleder ändringen.
Beslut om eftertaxering på grund av oriktig uppgift i omprövningsärende eller mål om taxering får meddelas efter den tid som anges i 19 § men senast inom ett år från utgången av den månad då skattemyndighetens eller domstolens beslut i ärendet eller målet vunnit laga kraft.
Om den skattskyldige har avlidit, får beslut om eftertaxering inte meddelas efter utgången av det andra året efter det kalenderår då bouppteckningen efter honom gavs in för registrering.
23 §8
Skattemyndigheten skall snarast efter det att en domstol meddelat beslut i ett mål om taxering fastställa den skattskyldiges beskattningsbara förvärvsinkomst och inkomst av kapital och vidta de taxeringsåtgärder i övrigt som föranleds av domstolens beslut.
Skattemyndigheten skall snarast efter det att en domstol meddelat beslut i ett mål om taxering fastställa den skattskyldiges beskattningsbara inkomst eller beskattningsbara förvärvsinkomst och överskott eller underskott i inkomstslaget kapital och vidta de taxeringsåtgärder i övrigt som föranleds av domstolens beslut.
7 Senaste lydelse 1991:1902.
8
Senaste lydelse 1990:1138.
380
5 kap.
1 §9
Om en skattskyldig på något annat sätt än muntligen under förfarandet har lämnat en uppgift till ledning för taxeringen och uppgiften befinns oriktig, skall en särskild avgift (skattetillägg) tas ut. Detsamma gäller, om en sådan uppgift har lämnats i ett mål om taxering och uppgiften inte har godtagits efter prövning i sak.
Skattetillägg enligt första stycket tas ut med tjugo procent av den mervärdesskatt och med fyrtio procent av sådan skatt som avses i 1 kap. 1 § första stycket 1–6 och 8 som, om den oriktiga uppgiften hade godtagits, inte skulle ha påförts den skattskyldige eller hans make eller, i fråga om förmögenhetsskatt, person som sambeskattas med honom, eller, vad gäller mervärdesskatt, felaktigt skulle ha tillgodoräknats honom. Skulle den oriktiga uppgiften, om den hade godtagits, ha medfört sådant underskott i förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet eller tjänst som inte utnyttjas taxeringsåret, skall skattetillägg i stället beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som rättelsen av den oriktiga uppgiften medfört.
Skattetillägg enligt första stycket tas ut med tjugo procent av den mervärdesskatt och med fyrtio procent av sådan skatt som avses i 1 kap. 1 § första stycket 1–5 som, om den oriktiga uppgiften hade godtagits, inte skulle ha påförts den skattskyldige eller hans make eller, i fråga om förmögenhetsskatt, person som sambeskattas med honom, eller, vad gäller mervärdesskatt, felaktigt skulle ha tillgodoräknats honom. Skulle den oriktiga uppgiften, om den hade godtagits, ha medfört sådant underskott av en näringsverksamhet eller i inkomstslaget tjänst som inte utnyttjas taxeringsåret, skall skattetillägg i stället beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som rättelsen av den oriktiga uppgiften medfört.
Avgiftsberäkning enligt andra stycket sker efter tjugo procent eller, vad gäller mervärdesskatt, tio procent av underlaget när den oriktiga uppgiften har rättats eller hade kunnat rättas med ledning av kontrollmaterial som normalt är tillgängligt för skattemyndigheten och som varit tillgängligt för myndigheten före utgången av november taxeringsåret.
Avgiftsberäkning enligt andra stycket sker efter tio procent eller, vad gäller mervärdesskatt, fem procent av underlaget, när den oriktiga uppgiften avser periodisering eller därmed jämställd fråga.
2 §10
Om avvikelse har skett från en självdeklaration genom skönstaxering, påförs den skattskyldige skattetillägg. Tillägget beräknas på den skatt som till följd av skönstaxeringen påförs den skattskyldige utöver den skatt som an-
Om avvikelse har skett från en självdeklaration genom skönstaxering, påförs den skattskyldige skattetillägg. Tillägget beräknas på den skatt som till följd av skönstaxeringen påförs den skattskyldige utöver den skatt som an-
9 Senaste lydelse 1997:1028.10 Senaste lydelse 1997:494.
381
nars skulle ha påförts honom. Medför skönstaxeringen att sådant underskott i förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet eller tjänst som inte utnyttjas taxeringsåret minskar, skall skattetillägget i stället beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som skönstaxeringen medfört. Vid beräkningen skall dessutom bestämmelserna i 1 § andra stycket tillämpas. Till den del skönstaxeringen innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige skall skattetillägg tas ut enligt bestämmelserna i 1 §.
Första stycket tillämpas också om skönstaxering har skett på grund av utebliven självdeklaration och självdeklaration inte kommit in trots att föreläggande sänts ut till den skattskyldige. Tillägget beräknas på den skatt som till följd av skönstaxeringen påförs den skattskyldige utöver den skatt som skulle ha påförts enligt de uppgifter som den skattskyldige på annat sätt än muntligen kan ha lämnat till ledning för taxeringen. Innefattar skönstaxeringen att ett vid tidigare taxering fastställt underskott i förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet eller tjänst utnyttjas helt eller delvis, skall skattetillägg beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som skönstaxeringen medfört. Har den skattskyldige på annat sätt än muntligen till ledning för taxeringen redovisat underskott i förvärvskälla i inkomstslaget näringsverksamhet eller tjänst som inte utnyttjas taxeringsåret och medför skönstaxeringen att sådant underskott minskar, skall skattetillägget beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som
nars skulle ha påförts honom. Medför skönstaxeringen att sådant underskott av en näringsverksamhet eller i inkomstslaget tjänst som inte utnyttjas taxeringsåret minskar, skall skattetillägget i stället beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som skönstaxeringen medfört. Vid beräkningen skall dessutom bestämmelserna i 1 § andra stycket tillämpas. Till den del skönstaxeringen innefattar rättelse av oriktig uppgift från den skattskyldige skall skattetillägg tas ut enligt bestämmelserna i 1 §.
Första stycket tillämpas också om skönstaxering har skett på grund av utebliven självdeklaration och självdeklaration inte kommit in trots att föreläggande sänts ut till den skattskyldige. Tillägget beräknas på den skatt som till följd av skönstaxeringen påförs den skattskyldige utöver den skatt som skulle ha påförts enligt de uppgifter som den skattskyldige på annat sätt än muntligen kan ha lämnat till ledning för taxeringen. Innefattar skönstaxeringen att ett vid tidigare taxering fastställt underskott av en näringsverksamhet eller i inkomstslaget tjänst utnyttjas helt eller delvis, skall skattetillägg beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som skönstaxeringen medfört. Har den skattskyldige på annat sätt än muntligen till ledning för taxeringen redovisat underskott av en näringsverksamhet eller i inkomstslaget tjänst som inte utnyttjas taxeringsåret och medför skönstaxeringen att sådant underskott minskar, skall skattetillägget beräknas på ett underlag som utgör en fjärdedel av den minskning av underskottet som skönstaxeringen
382
skönstaxeringen medfört. medfört.
13 §11
Särskild avgift påförs enligt skattebetalningslagen (1997:483). Skattetillägg som inte uppgår till 100 kronor, påförs inte. Särskild avgift tillfaller staten.
Skall någon vid taxering till statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst påföras skattetillägg på undandragen skatt efter skilda procentsatser uträknas först skatten på summan av de undanhållna beloppen. Skatten fördelas sedan vid tillämpningen av de skilda procentsatserna efter den kvotdel som vart och ett av de undanhållna beloppen utgör av de sammanlagda undanhållna beloppen.
Bestämmelserna i andra stycket tillämpas också när någon skall påföras skattetillägg efter skilda procentsatser på undandragen skatt i annat fall än som avses i andra stycket. Vid beräkning av skattetillägg på minskning av underskott i förvärvskälla skall underlaget vid tillämpning av de skilda procentsatserna fördelas efter den kvotdel som vart och ett av de undanhållna beloppen utgör av de sammanlagda undanhållna beloppen.
Skall skattetillägg påföras efter skilda procentsatser och beräknas på såväl undandragen skatt som minskning av underskott i förvärvskälla görs beräkningen med tillämpning av andra och tredje styckena på de båda underlagen var för sig.
Bestämmelserna i andra stycket tillämpas också när någon skall påföras skattetillägg efter skilda procentsatser på undandragen skatt i annat fall än som avses i andra stycket. Vid beräkning av skattetillägg på minskning av underskott av en näringsverksamhet eller i inkomstslaget tjänst skall underlaget vid tillämpning av de skilda procentsatserna fördelas efter den kvotdel som vart och ett av de undanhållna beloppen utgör av de sammanlagda undanhållna beloppen.
Skall skattetillägg påföras efter skilda procentsatser och beräknas på såväl undandragen skatt som minskning av underskott av en näringsverksamhet eller i inkomstslaget tjänst görs beräkningen med tillämpning av andra och tredje styckena på de båda underlagen var för sig.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
11 Senaste lydelse 1997:494.
383
2.34 Förslag till lag om upphävande av lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver
Härigenom föreskrivs att lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande vid 1992–1996 års taxeringar.
384
2.35 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster
Härigenom föreskrivs att 1–3 §§ lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §2
Särskild löneskatt skall för varje år betalas till staten med 16,16 procent på lön eller annan ersättning till arbetstagare som vid årets ingång är 65 år eller äldre och i övrigt med 24,26 procent på
1. ersättning som utfaller enligt kollektivavtalsgrundad avgångsbidragsförsäkring som tecknas av arbetsgivare till förmån för arbetstagare,
2. avgångsersättning som annorledes än på grund av kollektivavtalsgrundad avgångsbidragsförsäkring utbetalas av staten, kommun eller kommunalförbund som arbetsgivare eller av Svenska Kommunförbundet, Landstingsförbundet, det för kommunerna och landstingen gemensamma organet för administration av personalpension eller Sjukvårdens och socialvårdens planerings- och rationaliseringsinstitut, under förutsättning att arbetsgivaren tillämpar kommunalt pensionsavtal eller av annan arbetsgivare, under förutsättning att arbetsgivaren tillämpar kommunalt pensionsavtal och att borgen eller liknande garanti tecknats av kommun, kommunalförbund, Svenska Kommunförbundet eller Landstingsförbundet,
3. avgångsersättning som omfattas av s.k. trygghetsavtal,
4. ersättning som utges enligt gruppsjukförsäkring som åtnjuts enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer till den del ersättningen utgör komplement till förtidspension eller till sjukbidrag,
5. ersättning som utges på grund av ansvarighetsförsäkring som åtnjuts enligt grunder som fastställts i kollektivavtal mellan arbetsmarknadens huvudorganisationer till den del ersättningen utges i form av engångsbelopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst,
6. bidrag som en arbetsgivare lämnar till en sådan vinstandelsstiftelse som avses i 3 kap. 2 § andra stycket lagen (1962:381) om allmän försäkring eller en annan juridisk person med motsvarande ändamål med undantag för bidrag som lämnas till en pensions- eller personalstiftelse enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.
Skattskyldig är den som utgett sådan ersättning eller sådant bidrag som avses i första stycket. I fråga om sådan för mottagaren skattepliktig intäkt i form av ra-
Skattskyldig är den som utgett sådan ersättning eller sådant bidrag som avses i första stycket. I fråga om sådan för mottagaren skattepliktig intäkt i form av ra-
1 Senaste lydelse av lagens rubrik 1991:688.2 Lydelse enligt prop. 1999/2000:1.
385
batt, bonus eller annan förmån, som ges ut på grund av kundtrohet eller liknande, skall den som slutligt har stått för de kostnader som ligger till grund för förmånen anses som skattskyldig enligt denna lag, om inte denne är den som är skattskyldig till inkomstskatt för förmånen. I fråga om sådan för mottagaren skattepliktig intäkt av tjänst i form av en förmån eller ersättning som getts ut eller anses utgiven av fysisk person som är bosatt utomlands eller av utländsk juridisk person, skall den hos vilken mottagaren är anställd i Sverige anses som skattskyldig enligt denna lag, om förmånen eller ersättningen kan anses ha sin grund i anställningen i Sverige och det inte finns något anställningsförhållande mellan utgivaren av förmånen eller ersättningen och mottagaren.
batt, bonus eller annan förmån som ges ut på grund av kundtrohet eller liknande, skall den som slutligt har stått för de kostnader som ligger till grund för förmånen anses som skattskyldig enligt denna lag, om inte denne är den som är skattskyldig till inkomstskatt för förmånen. I fråga om sådan för mottagaren skattepliktig intäkt i inkomstslaget tjänst i form av en förmån eller ersättning som getts ut eller anses utgiven av fysisk person som är bosatt utomlands eller av utländsk juridisk person, skall den hos vilken mottagaren är anställd i Sverige anses som skattskyldig enligt denna lag, om förmånen eller ersättningen kan anses ha sin grund i anställningen i Sverige och det inte finns något anställningsförhållande mellan utgivaren av förmånen eller ersättningen och mottagaren.
Vid bestämmande av skatteunderlaget tillämpas bestämmelserna i 2 kap.3–5 §§ lagen (1981:691) om socialavgifter med undantag av 4 § första stycket 13 och 5 § andra stycket första meningen.
Vid bestämmande av skatteunderlaget enligt första stycket 5 skall bortses från ersättning för arbetsskada som inträffat före utgången av juni 1993 om ersättningen avser tid därefter samt från ersättning för arbetsskada som inträffat före utgången av år 1992 om skadan anmälts till allmän försäkringskassa efter utgången av juni 1993. Detta gäller dock endast ersättning som för en och samme arbetstagare beräknas på lönedelar som inte överstiger sju och en halv gånger prisbasbeloppet enligt 1 kap. 6 § lagen om allmän försäkring.
2 §3
En enskild person eller ett dödsbo skall för varje år till staten betala särskild löneskatt med 24,26 procent på inkomst enligt kommunalskattelagen (1928:370) av annan näringsverksamhet här i landet än sådan aktiv näringsverksamhet som avses i 2 kap. 6 § lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension (passiv näringsverksamhet) samt på ersättning som
En enskild person eller ett dödsbo skall för varje år till staten betala särskild löneskatt med 24,26 procent på överskott av passiv näringsverksamhet enligt inkomst-skattelagen (1999:000) här i landet samt på ersättning som utges enligt sådan avtalsgruppsjukförsäkring som avses i 15 kap. 9 § inkomst-skattelagen eller enligt sådan trygghetsförsäkring som avses i
3 Lydelse enligt prop. 1999/2000:1.
386
utges enligt sådan avtalsgruppsjukförsäkring som avses i punkt 12 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen eller enligt sådan trygghetsförsäkring som avses i nämnda anvisningspunkt till den del ersättningen utges i form av engångsbelopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst. Om en skattskyldig före årets början har fyllt 65 år eller inte har fyllt 65 år men under hela året uppburit hel ålderspension skall särskild löneskatt betalas med 16,16 procent eller, om en skattskyldig avlidit under året, med 24,26 procent på inkomst som avses i 3 kap. 4 § andra stycket lagen (1981:691) om socialavgifter. Bedömningen om näringsverksamhet är aktiv eller passiv görs för en förvärvskälla enligt kommunalskattelagen.
nämnda lagrum till den del ersättningen utges i form av engångsbelopp som inte utgör kompensation för mistad inkomst. Om en skattskyldig före årets början har fyllt 65 år eller inte har fyllt 65 år men under hela året uppburit hel ålderspension skall särskild löneskatt betalas med 16,16 procent eller, om en skattskyldig avlidit under året, med 24,26 procent på inkomst som avses i 3 kap. 4 § andra stycket lagen (1981:691) om socialavgifter.
Vid beräkning av skatteunderlaget gäller i tillämpliga delar bestämmelserna i 3 kap. 5 § lagen om socialavgifter.
Skatt betalas inte då skatteunderlaget understiger 1 000 kronor.
3 §4
I fråga om särskild löneskatt gäller bestämmelserna i 5 kap. lagen (1981:691) om socialavgifter samt vad som i nedan angivna författningar är föreskrivet i fråga om avgifter enligt nämnda lag:
1. kommunalskattelagen (1928:370) ,
2. lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter,
3. lagen ( 1979:611 ) om upphovsmannakonto.
I fråga om särskild löneskatt gäller bestämmelserna i 5 kap. lagen (1981:691) om socialavgifter och vad som i fråga om avgifter enligt den lagen är föreskrivet i lagen (1990:325) om själv-deklaration och kontrolluppgifter.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas på lön eller annan sådan ersättning enligt 1 § som betalas ut efter utgången av år 2000 och på sådan inkomst enligt 2 § som tas upp till beskattning vid 2002 års taxering eller senare.
4
Senaste lydelse 1996:676.
387
2.36 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel
dels att 11 §1 skall upphöra att gälla,
dels att 2, 9 och 12 §§ samt övergångsbestämmelserna till lagen skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 §2
Skattskyldiga till avkastningsskatt är
1. svenska livförsäkringsföretag,
2. utländska livförsäkringsföretag som bedriver försäkringsrörelse från fast driftställe i Sverige,
3. understödsföreningar som bedriver till livförsäkring hänförlig verksamhet,
4. pensionsstiftelser enligt lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.,
5. arbetsgivare som i sin balansräkning redovisar pensionsutfästelse under rubriken Avsatt till pensioner enligt lagen om tryggande av pensionsutfästelse m.m. eller i sådan delpost som avses i 8 a § samma lag,
6. i Sverige bosatt innehavare av pensionssparkonto enligt 1 kap. 2 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande,
7. svensk juridisk person och i
Sverige bosatt fysisk person som innehar
a) kapitalförsäkring som avses i punkt 1 av anvisningarna till 31 § kommunalskattelagen (1928:370) och är meddelad i försäkringsrörelse som inte bedrivs från fast driftställe i Sverige, eller
b) försäkring som anses som pensionsförsäkring enligt sjuttonde stycket av samma anvisningspunkt.
6. obegränsat skattskyldiga som innehar pensionssparkonto,
7. obegränsat skattskyldiga som innehar
a) kapitalförsäkring som är meddelad i försäkringsrörelse som inte bedrivs från fast driftställe i Sverige, eller
b) försäkring som anses som pensionsförsäkring enligt 58 kap.
5 § inkomstskattelagen (1999:000).
Bestämmelserna i första stycket 7 omfattar inte försäkring som enbart avser olycks- eller sjukdomsfall eller dödsfall senast vid 70 års ålder och som inte är återköpsbar.
1 Senaste lydelse av 11 § 1998:332.2 Senaste lydelse 1998:332.
388
9 §4
Skatten uppgår till 15 procent av skatteunderlaget enligt 3 § om inte annat följer av andra och tredje styckena.
För den del av skatteunderlaget som hos sådan skattskyldig som avses i 2 § första stycket 1–3 och 7 är hänförligt till annan personförsäkring än pensionsförsäkring uppgår skatten till 30 procent av nio tiondelar av skatteunderlaget.
I det fall beskattningsåret är längre eller kortare än 12 månader skall skattesatsen jämkas i motsvarande mån. Sådan jämkning skall också göras om hela behållningen på ett pensionssparkonto avskattas enligt 32 § 1 mom. första stycket j kommunalskattelagen (1928:370)eller avsättning som avses i 3 § fjärde stycket helt upplöses under beskattningsåret. Överlåts ett helt försäkringsbestånd från ett livförsäkringsföretag till ett annat sådant företag eller sker fusion enligt 15 a kap. 1 eller 18 § försäkrings-rörelselagen (1982:713)anses som om överlåtande företag och övertagande företag utgjort en skattskyldig.
I det fall beskattningsåret är längre eller kortare än 12 månader skall skattesatsen jämkas i motsvarande mån. Sådan jämkning skall också göras om hela behållningen på ett pensionssparkonto avskattas enligt 58 kap. 33 § inkomstskattelagen (1999:000) eller avsättning som avses i 3 § fjärde stycket helt upplöses under beskattningsåret. Överlåts ett helt försäkringsbestånd från ett livförsäkringsföretag till ett annat sådant företag eller sker fusion enligt 15 a kap. 1 eller 18 § försäkringsrörelselagen (1982:713) inträder det övertagande företaget i det överlåtande företagets skattemässiga situation.
12 §5
Beteckningar i denna lag har samma betydelse som i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Beskattningsåret för skattskyldiga som avses i 2 § första stycket 7 skall dock alltid vara kalenderåret.
Termer och uttryck i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomst-skattelagen (1999:000). Beskattningsåret för skattskyldiga som avses i 2 § första stycket 7 skall dock alltid vara kalenderåret.
Denna lag6 träder i kraft den 1 juli 1990 och tillämpas första gången vid 1992 års taxering. Lagen tillämpas dock inte om beskattningsåret har påbörjats före ikraftträdandet. Omfattar beskattningsåret vid 1992 års taxering del av kalenderåret 1990 nedsätts skatten med belopp motsvarande den andel av beskattningsåret som infallit under kalenderåret 1990.
För skattskyldiga som bedriver försäkringsrörelse och för pensionsstiftelser skall innehavet av värdepapper värderas till det högsta av anskaffningsvärdet och marknadsvärdet vid övergångstillfället. Innehavet
4 Senaste lydelse 1998:332.5 Senaste lydelse 1996:1236.
6
1990:661.
389
av andra fastigheter än anläggningsfastigheter skall värderas till det högsta av anskaffningsvärdet och det uppskattade värdet vid övergångstillfället.
Om ett ömsesidigt livförsäkringsföretag överlåter hela sitt försäkringsbestånd till ett för ändamålet bildat försäkringsaktiebolag, inträder det övertagande företaget i det överlåtande företagets skattemässiga situation vid tillämpning av andra stycket.
Denna lag7 träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
7 1999:000.
390
2.37 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:676) om skatt på ränta på skogskontomedel m.m.
Härigenom föreskrivs att 1 § lagen (1990:676) om skatt på ränta på skogskontomedel m.m. skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §
Skatt enligt denna lag betalas till staten för ränta på
1. skogskonto och skogsskadekonto enligt skogskontolagen (1954:142),
2. upphovsmannakonto enligt lagen (1979:611) om upphovsmannakonto.
1. skogskonto och skogsskadekonto som avses i 21 kap. 21 § inkomstskattelagen (1999:000), och
2. upphovsmannakonto som avses i 32 kap. 1 § inkomstskattelagen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om ränta som gottskrivits före ikraftträdandet.
391
2.38 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:692) om upphävande av lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer
Härigenom föreskrivs att lagen (1990:692) om upphävande av lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
Enligt riksdagens beslut föreskrivs att lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer skall upphöra att gälla vid utgången av juni 1990. Den upphävda lagen tillämpas dock alltjämt vid 1991 och tidigare års taxeringar. Vid senare års taxeringar gäller följande.
Vid beräkning av realisationsvinst på grund av avyttring av andel i aktiesparfond som förvärvats genom insättningar före den 1 januari 1984 får, efter den skattskyldiges val, anskaffningsvärdet bestämmas till antingen
1. andelens marknadsvärde vid utgången av det femte kalenderåret efter det år för vilket sparskattereduktion har medgivits, eller
2. värdet på andelen vid utgången av det år för vilket sparskattereduktion har medgivits ökat med avkastningen under de därpå följande fem åren.
Om andelen förvärvats under första kvartalet 1984 beräknas anskaffningskostnaden antingen till andelens marknadsvärde vid utgången av år 1988 eller, efter den skattskyldiges val, till värdet vid utgången av mars 1984 ökat med avkastningen till och med år 1988.
Enligt riksdagens beslut föreskrivs att lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer skall upphöra att gälla vid utgången av juni 1990. Den upphävda lagen tillämpas dock fortfarande vid 1991 och tidigare års taxeringar.
392
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
393
2.39 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter
Härigenom föreskrivs att 8 och 13 §§ lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
8 §2
För en arbetsgivare eller en försäkrad som är berättigad till stöd för verksamhet som avses i 6 § eller för arbete som avses i 7 § skall den procentsats efter vilken arbetsgivaravgifter respektive egenavgifter sammanlagt skall tas ut sättas ned med
1. i fråga om en arbetsgivare: åtta procentenheter till och med utgiftsåret 2000, eller
2. i fråga om en försäkrad: åtta procentenheter till och med inkomståret 2000, om den försäkrades hemortskommun enligt 66 § kommunalskattelagen (1928:370)för inkomståret är belägen inom stödområdet.
2. i fråga om en försäkrad: åtta procentenheter till och med inkomståret 2000, om den försäkrades hemortskommun enligt 2 kap. 1 § andra stycket skattebe-talningslagen (1997:483) för inkomståret är belägen inom stödområdet.
Nedsättningen enligt första stycket kan kombineras med nedsättning enligt lagen (1981:691) om socialavgifter.
13 §3
För en arbetsgivare eller en försäkrad som är berättigad till stöd för verksamhet som avses i 11 § eller för arbete som avses i 12 § skall den procentsats efter vilken arbetsgivaravgifter respektive egenavgifter sammanlagt skall tas ut sättas ned med
1. i fråga om en arbetsgivare: åtta procentenheter till och med utgiftsåret 2000, eller
2. i fråga om en försäkrad: åtta procentenheter till och med inkomståret 2000, om den försäkrades hemortskommun enligt
66 § kommunalskattelagen (1928:370) för inkomståret är belägen inom stödområdet.
2. i fråga om en försäkrad: åtta procentenheter till och med inkomståret 2000, om den försäkrades hemortskommun enligt 2 kap. 1 § andra stycket skatte-betalningslagen (1997:483) för inkomståret är belägen inom stödområdet.
Nedsättningen enligt första stycket kan kombineras med nedsättning enligt lagen (1981:691) om socialavgifter.
1 Lagen omtryckt 1994:548. Senaste lydelse av lagens rubrik 1991:1843.2 Senaste lydelse 1996:1489.3 Senaste lydelse 1996:1489.
394
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om avgifter som avser tid före ikraftträdandet.
395
2.40 Förslag till lag om ändring i begravningslagen (1990:1144)
Härigenom föreskrivs att 9 kap. 4 § begravningslagen (1990:1144) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
9 kap.
4 §1
Regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer föreskriver på förslag av huvudmannen den avgiftssats enligt vilken de som inte tillhör Svenska kyrkan skall betala begravningsavgift. Huvudmannen fastställer avgiftssats för dem som tillhör Svenska kyrkan. I de fall en kommun är huvudman fastställer kommunen dock alltid avgiftssatsen. Avgiftssatsen skall grundas på en särredovisning av verksamhetens intäkter och kostnader.
Avgiftssatsen skall bestämmas på grundval av antalet skattekronor och skatteören för de avgiftsskyldiga på det sätt som anges i lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m. I den lagen finns också bestämmelser om beräkning och utbetalning av begravningsavgiften till huvudmännen.
Avgiftssatsen skall bestämmas på grundval av de sammanlagda beskattningsbara förvärvsinkomsterna för de avgiftsskyldiga på det sätt som anges i lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m. I den lagen finns också bestämmelser om beräkning och utbetalning av begravningsavgiften till huvudmännen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
1 Senaste lydelse 1999:306.
396
2.41 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:1427) om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m.
Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1990:1427) om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m. skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
3 §
För försäkringsföretag föreligger skatteplikt för premie för grupplivförsäkring i den mån enligt punkt 12 av anvisningarna till 22 § eller enligt 32 § 3 a mom. kommu-nalskattelagen (1928:370) förmånen av försäkringen inte utgör skattepliktig intäkt eller i den mån enligt punkt 23 andra stycket av anvisningarna till 23 § samma lag försäkringstagaren medges avdrag för premien.
För försäkringsföretag föreligger skatteplikt för premie för grupplivförsäkring i den mån förmånen av försäkringen enligt 11 kap. 19 § eller 15 kap. 9 § inkomstskattelagen (1999:000) inte skall tas upp som intäkt eller premien enligt 16 kap. 25 § samma lag skall dras av.
För staten föreligger skatteplikt för belopp som utan att försäkring tecknats betalas ut i ersättning enligt avtal som motsvarar försäkringsavtal som avses i första stycket.
För annan arbetsgivare föreligger skatteplikt för belopp som utan att försäkring tecknats betalas ut i ersättning, i den mån ersättningen utgår enligt villkor och med belopp som i huvudsak motsvarar utbetalning av staten enligt andra stycket.
För arbetsgivare och näringsidkare föreligger skatteplikt för premie för grupplivförsäkring som meddelats i en utomlands bedriven försäkringsrörelse i den mån betalning av premie på motsvarande försäkring till svenskt försäkringsföretag hade föranlett skatteplikt för det svenska försäkringsföretaget enligt första stycket.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
397
2.42 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:359) om arvoden till statsråden m.m.
Härigenom föreskrivs att 6 § lagen (1991:359) om arvoden till statsråden m.m.1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
6 §
Ett statsråd som har längre färdväg än 70 km från bostaden på hemorten till regeringskansliet har, om förutsättningarna för avdrag i anvisningarna till 33 § punkt 3 a i kommunalskattelagen (1928:370)är uppfyllda, rätt till avlöningsförstärkning och tillägg för logikostnad med de belopp som gäller för tjänstemän med tidsbegränsad anställning i regeringskansliet. För resor mellan Stockholm och hemorten betalas dessutom resekostnadsersättning.
Ett statsråd som har längre färdväg än 70 km från bostaden på hemorten till Regeringskansliet har, om förutsättningarna för avdrag i 12 kap. 18–20 §§ inkomst-skattelagen (1999:000) är uppfyllda, rätt till avlöningsförstärkning och tillägg för logikostnad med de belopp som gäller för tjänstemän med tidsbegränsad anställning i regeringskansliet. För resor mellan Stockholm och hemorten betalas dessutom resekostnadsersättning.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001. Äldre bestämmelser gäller dock fortfarande för tid före ikraftträdandet.
1
Lagen omtryckt 1991:832. Senaste lydelse av lagens rubrik 1991:832.
398
2.43 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta
Härigenom föreskrivs att 2, 3 och 5 §§ lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 §1
Beteckningar som används i kommunalskattelagen (1928:370), lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och skattebetalningslagen (1997:483) har samma betydelse i denna lag, om inte annat anges eller framgår av sammanhanget. I denna lag avses med bosatt utomlands: om fysisk person att denne inte är bosatt här i riket eller stadigvarande vistas här, samt med hemmahörande i utlandet: om fysisk person att denne är bosatt utomlands och om juridisk person att denne inte är registrerad här i riket och inte heller har fast driftställe här.
Termer och uttryck som används i inkomstskattelagen (1999:000)och skattebetalningslagen (1997:483) har samma betydelse och tillämpningsområden i denna lag, om inte annat anges eller framgår av sammanhanget. I denna lag avses med bosatt utomlands: om fysisk person att denne är begränsat skattskyldig, samt med hemmahörande i utlandet: om fysisk person att denne är bosatt utomlands och om juridisk person att denne inte är registrerad här i riket och inte heller har fast driftställe här.
3 §2
Skattskyldiga är fysiska personer som är bosatta utomlands och uppbär inkomst som är skattepliktig enligt 5 § och som inte undantagits från skatteplikt enligt 6 § 1 eller 4.
Sådana personer som avses i
69 § kommunalskattelagen (1928:370) är inte skattskyldiga enligt denna lag.
5 §3
Skattepliktig inkomst enligt denna lag är:
1. avlöning eller därmed jämförlig förmån, som utgått av anställning eller uppdrag hos svenska staten eller svensk kommun;
2. avlöning eller därmed jämförlig förmån, som utgått av annan anställning eller annat uppdrag än hos svenska staten eller svensk kommun, i den mån inkomsten förvärvats genom verksamhet här i riket;
3. arvode och liknande ersättning som uppburits av någon i egenskap av ledamot eller suppleant i styrelse eller annat liknande organ i svenskt
1 Senaste lydelse 1997:496.2 Senaste lydelse 1991:1871.3 Senaste lydelse 1997:251.
399
aktiebolag eller annan svensk juridisk person, oavsett var verksamheten utövats;
4. pension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring till den del beloppet överstiger uppburen folkpension och pensionstillskott som uppburits enligt 2 § lagen (1969:205) om pensionstillskott eller, för den som uppburit folkpension i form av förtidspension, till den del beloppet överstiger uppburen folkpension och 52 procent av pensionstillskott som uppburits enligt 2 a § sistnämnda lag, eller, om folkpension enligt bestämmelserna i 17 kap. 2 § lagen om allmän försäkring samordnats med yrkesskadelivränta eller annan i nämnda lagrum angiven livränta, till den del beloppet överstiger den pension som skulle ha utgått om sådan samordning inte skett, och för annan ersättning enligt lagen om allmän försäkring;
5. pension på grund av anställning eller uppdrag hos svenska staten eller svensk kommun;
6. belopp, som utgår på grund av annan pensionsförsäkring än tjänstepensionsförsäkring, om försäkringen meddelats i här i riket bedriven försäkringsrörelse samt belopp som utbetalas från pensionssparkonto fört av ett svenskt pensionssparinstitut eller av ett utländskt instituts filial i Sverige enligt lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande;
7. pension på grund av tjänstepensionsförsäkring samt annan pension eller förmån, om förmån utgår från Sverige på grund av förutvarande tjänst och den tidigare verksamheten huvudsakligen utövats här;
8. ersättning enligt lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring eller lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring och lagen (1989:225) om ersättning till smittbärare samt enligt annan lag eller författning, som utgått till någon vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller på grund av militärtjänstgöring eller i fall som avses i lagen (1977:265) om statligt personskadeskydd eller lagen (1977:267) om krigsskadeersättning till sjömän;
9. dagpenning från arbetslöshetskassa enligt lagen (1997:238) om arbetslöshetsförsäkring;
10. korttidsstudiestöd enligt studiestödslagen (1973:349); 11. annan härifrån uppburen, genom verksamhet här i riket förvärvad inkomst av tjänst;
12. återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter, egenavgifter som fallit bort, i den mån avdrag har medgetts för avgifterna samt avgifter som avses i 46 § 2 mom. första stycket 3 kommunalskattelagen (1928:370) och som satts ned genom ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för avgifterna och dessa inte hänför sig till näringsverksamhet;
13. sjöinkomst som avses i punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen.
12. återfört avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter, egenavgifter som satts ned genom ändrad debitering, i den mån avdrag har medgetts för avgifterna samt avgifter som avses i 62 kap. 6 § in-komstskattelagen (1999:000) och som satts ned genom ändrad debitering i den mån avdrag har medgetts för avgifterna och dessa inte hänför sig till näringsverksamhet;
13. sjöinkomst som avses i64 kap.3 och 4 §§inkomstskattelagen.
400
Som inkomst enligt första stycket 1–3 anses också förskott på sådan inkomst. Som folkpension behandlas även tilläggspension i den mån den enligt lagen om pensionstillskott föranlett avräkning av pensionstillskott. Däremot räknas inte barnpension eller vårdbidrag som folkpension.
Verksamhet på grund av anställning i svenskt företag anses utövad här i riket även om tjänsteinnehavaren i och för sin tjänst måste göra tillfälliga besök utomlands eller under längre tid uppehålla sig där under kringresande (t.ex. handelsresande).
Skattepliktig inkomst enligt denna lag är dock endast sådan inkomst som är skattepliktig inkomst enligt kommunalskattelagen.
Skattepliktig inkomst enligt denna lag är dock endast sådan inkomst som skulle ha beskattats hos en obegränsat skattskyldig enligt inkomstskattelagen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001 och tillämpas på inkomst som uppbärs efter ikraftträdandet.
401
2.44 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.
Härigenom föreskrivs att 2, 3 och 5 §§ lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 §1
Beteckningar som används i kommunalskattelagen (1928:370), lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och skattebetalningslagen (1997:483) har samma betydelse i denna lag, om inte annat anges eller framgår av sammanhanget.
Termer och uttryck som används i inkomstskattelagen (1999:000)och skattebetalningslagen (1997:483) har samma betydelse och tillämpningsområden i denna lag, om inte annat anges eller framgår av sammanhanget.
3 §2
I denna lag avses med bosatt utomlands: om fysisk person att denne inte är bosatt här i riket eller stadigvarande vistas här,
bosatt utomlands: om fysisk person att denne är begränsat skattskyldig,
hemmahörande i utlandet: om fysisk person att denne är bosatt utomlands och om juridisk person att denne inte är registrerad här i riket och inte heller har fast driftställe här,
artistisk verksamhet: personligt framträdande inför publik eller vid ljud- eller bildupptagning med sång, musik, dans, teater, cirkus eller liknande,
artist: den som utövar artistisk verksamhet, idrottslig verksamhet: personligt framträdande inför publik direkt eller genom ljud- eller bildupptagningar,
idrottsman: den som utövar idrottslig verksamhet, artistföretag: fysisk eller juridisk person som utan att vara arrangör mot ersättning tillhandahåller artist eller idrottsman,
arrangör: fysisk eller juridisk person som anordnar tillställning med artistisk eller idrottslig verksamhet,
svenskt fartyg: sådant svenskt eller utländskt handelsfartyg som avses i punkt 2 av anvisningarna till 49 § kommunalskattelagen (1928:370).
svenskt fartyg: sådant svenskt eller utländskt handelsfartyg som avses i 64 kap. 5 § inkomstskat-telagen (1999:000).
1 Senaste lydelse 1997:498.
2
Senaste lydelse 1996:1341.
402
5 §
Skattskyldighet föreligger inte för en artist eller idrottsman, om han uppbär inkomsten från ett artistföretag som är hemmahörande i utlandet.
Sådana personer som avses i
69 § kommunalskattelagen (1928:370) är inte skattskyldiga enligt denna lag.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001 och tillämpas på inkomst som uppbärs efter ikraftträdandet.
403
2.45 Förslag till lag om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader
Härigenom föreskrivs att 3 och 4 §§ lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
3 §1
En enskild person eller ett dödsbo som medges avdrag för avgift för pensionsförsäkring enligt punkt 21 av anvisningarna till 23 § kommunalskattelagen (1928:370)skall för det beskattningsåret till staten betala särskild löneskatt med 24,26 procent på avgiften.
Detsamma gäller för enskild person som medges avdrag för inbetalning på pensionssparkonto enligt nämnda anvisningspunkt.
En enskild person eller ett dödsbo som drar av utgifter för premier för pensionsförsäkring enligt 16 kap. 32 § inkomst-skattelagen (1999:000) skall för det beskattningsåret till staten betala särskild löneskatt med 24,26 procent på avgiften.
Detsamma gäller för enskild person som drar av utgifter för inbetalning på pensionssparkonto enligt nämnda paragraf.
Särskild löneskatt skall dock inte betalas till den del avdraget måste göras från sådan ersättning som utgjort underlag för uttag av arbetsgivaravgifter enligt 1 kap. 2 § lagen (1981:691) om socialavgifter eller, vad avser arbetstagare som vid årets ingång är 65 år eller äldre, särskild löneskatt enligt 1 § första stycket lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster.
4 §
Begrepp som används i denna lag har samma innebörd som i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt. Med beskattningsår för staten, landstingskommuner, kommuner och andra menigheter förstås dock i denna lag kalenderår.
Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:000).
Med beskattningsår för staten, landstingskommuner, kommuner och kommunalförbund förstås dock i denna lag kalenderår.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
1
Senaste lydelse 1999:634.
404
2.46 Förslag till lag om ändring i lagen (1992:701) om Konungariket Sveriges stadshypotekskassa
Härigenom föreskrivs att 1 a § lagen (1992:701) om Konungariket Sveriges stadshypotekskassa1 skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Bestämmelserna gäller dock fortfarande vid 1997 års taxering.
1
Senaste lydelse av 1 a § 1996:1115.
405
2.47 Förslag till lag om upphävande av lagen (1992:1352) om återföring av allmän investeringsreserv
Härigenom föreskrivs att lagen (1992:1352) om återföring av allmän investeringsreserv skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande vid 1993–2001 års taxeringar.
406
2.48 Förslag till lag om upphävande av lagen (1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar
Härigenom föreskrivs att lagen (1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande i fråga om 1994 och 1995 års taxeringar.
407
2.49 Förslag till lag om upphävande av lagen (1993:672) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus
Härigenom föreskrivs att lagen (1993:672) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande i fråga om byggnadsarbete som har utförts under tiden den 15 februari 1993–den 31 december 1994 och betalats senast den 15 februari 1995.
408
2.50 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:737) om bostadsbidrag
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1993:737) om bostadsbidrag
dels att 4 och 7 §§ skall ha följande lydelse,
dels att det i lagen skall införas två nya paragrafer, 4 a och 4 b §§, av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
4 §1
Bidragsgrundande inkomst utgörs av summan av inkomst av näringsverksamhet och inkomst av tjänst enligt kommunalskattelagen (1928:370) och inkomst av kapital enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, med de tillägg och avdrag som anges i andra och tredje styckena samt 5 och 7 §§.
Bidragsgrundande inkomst beräknas med utgångspunkt i
1. överskott i inkomstslaget tjänst enligt 10 kap. 16 § inkomstskattelagen (1999:000),
2. överskott i inkomstslaget näringsverksamhet beräknat enligt 4 a §, och
3. överskott i inkomstslaget kapital beräknat enligt 4 b §.
Till de sammanlagda överskotten skall läggas belopp enligt tredje stycket samt 5 och 7 §§. Det på så sätt framräknade beloppet är den bidragsgrundande inkomsten.
Beloppet enligt första stycket skall ökas med
Överskottet enligt första stycket skall ökas med
1. inkomst som på grund av bestämmelserna i 54 § första stycket
f) kommunalskattelagen eller avtal om undvikande av dubbelbeskattning inte ingår i inkomst av näringsverksamhet, tjänst eller kapital,
2. studiemedel i form av studiebidrag,
3. icke skattepliktiga stipendier över 3 000 kronor per månad,
6. skattepliktiga inkomster enligt 5 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta.
1. inkomst som på grund av 3 kap.9–13 §§inkomstskattelageneller skatteavtal inte skall tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet, tjänst eller kapital,
2. studiemedel i form av studiebidrag,
3. skattefria stipendier över 3 000 kronor per månad, och
4. skattepliktiga inkomster enligt 5 § lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta.
1
Senaste lydelse 1998:1621.
409
4 a §
(4 § andra stycket)
4. belopp varmed inkomst av näringsverksamhet har minskats genom avdrag för
– avsättning till periodiseringsfond
– ökning av expansionsmedel – utgift för egen pension intill ett belopp motsvarande ett halvt prisbasbelopp enligt 1 kap. 6 § lagen (1962:381) om allmän försäkring
– underskott från tidigare beskattningsår,
(4 § tredje stycket )
2. Belopp varmed inkomst av näringsverksamhet har ökats genom – återföring till beskattning av avdrag för avsättning till periodiseringsfond – minskning av expansionsmedel.
Överskottet eller underskottet av en näringsverksamhet enligt 14 kap. 21 § inkomstskattelagen (1999:000) skall
ökas med – avdrag enligt 16 kap. 32 § in-komstskattelagen för utgift för egen pension intill ett belopp motsvarande ett halvt prisbasbelopp enligt 1 kap. 6 § lagen (1962:381) om allmän försäkring,
– avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt 30 kap. in-komstskattelagen,
– avdrag för avsättning till expansionsfond enligt 34 kap. inkomstskattelagen, och
– avdrag för underskott från tidigare beskattningsår enligt 40 kap. inkomstskattelagen,
minskas med
– återfört avdrag för avsättning till periodiseringsfond, och
– återfört avdrag för avsättning till expansionsfond.
4 b §
(4 § andra stycket)
5. belopp varmed inkomst av kapital har minskats genom avdrag, utom där
– realisationsvinst har minskats med realisationsförlust uppkommen under beskattningsåret,
– avdrag har gjorts enligt lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad, eller
– avdrag har gjorts för negativ räntefördelning, och
Överskottet eller underskottet i inkomstslaget kapital enligt 41 kap. 12 § inkomstskattelagen (1999:000) skall ökas med andra gjorda avdrag i inkomstslaget än
– avdrag för kapitalförluster till den del de motsvarar kapitalvinster som tagits upp som intäkt enligt 42 kap. 1 § inkomstskattelagen,
– uppskovsavdrag enligt 47 kap. inkomstskattelagen vid byte av bostad, och
– avdrag för negativ räntefördelning enligt 33 kap. inkomst-
410
( 4 § tredje stycket)
Belopp enligt första stycket skall minskas med
1. Belopp varmed inkomst av kapital har ökats på grund av statligt räntebidrag för den bostad för vilken bostadsbidrag söks, och
Överskottet eller underskottet enligt första stycket skall minskas med
– statligt räntebidrag för den bostad för vilken bostadsbidrag söks, om bidraget tagits upp som intäkt.
7 §2
Om ett eller flera barn som avses i 10 § med undantag av första stycket 2 och 3 samt tredje stycket har inkomst av kapital, skall till sökandens bidragsgrundande inkomst läggas varje barns inkomst av kapital till den del inkomsten överstiger 1 000 kronor.
Vid beräkning av inkomst av kapital tillämpas 4 § andra stycket 5.
Om ett eller flera barn som avses i 10 § första stycket 1, andra och fjärde styckena har överskott i inkomstslaget kapital, skall till sökandens bidragsgrundande inkomst läggas varje barns överskott i inkomstslaget kapital till den del överskottet överstiger 1 000 kronor.
Vid beräkning av överskott i inkomstslaget kapital tillämpas 4 b § första stycket.
Tillägg enligt denna paragraf skall fördelas lika mellan makar.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
2
Senaste lydelse 1998:1621.
411
2.51 Förslag till lag om ändring i lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande
Härigenom föreskrivs att 3 kap. 2 § samt 4 kap.1 och 4 §§ lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
3 kap.
2 §
Ytterligare bestämmelser om villkor som skall tas in i ett pensionssparavtal finns i kommunal-skattelagen (1928:370).
Ytterligare bestämmelser om villkor som skall tas in i ett pensionssparavtal finns i 58 kap. 30 § inkomstskattelagen (1999:000).
4 kap.
1 §
Överlåtelse eller annat förfogande över tillgångar på ett pensionssparkonto eller över rätten enligt ett pensionssparavtal får inte ske på ett sätt som strider mot denna lag eller mot villkor som enligt kommunalskattelagen (1928:370) skall tas in i avtalet. Sådana förfoganden är ogiltiga.
Överlåtelse eller annat förfogande över tillgångar på ett pensionssparkonto eller över rätten enligt ett pensionssparavtal får inte ske på ett sätt som strider mot denna lag eller mot villkor som enligt 58 kap. 30 § inkomstskattelagen (1999:000) skall tas in i avtalet. Sådana förfoganden är ogiltiga.
Bestämmelsen i första stycket hindrar dock inte utmätning eller överlåtelse vid ackord eller konkurs.
4 §
En pensionssparare får förordna sådana närstående som avses i punkt 3 sjunde stycket av anvisningarna till 31 § kommunalskat-telagen (1928:370)som förmånstagare till rätten enligt pensionssparavtalet. Ett sådant förmånstagarförordnande kan återkallas av pensionsspararen, om han inte gentemot förmånstagaren åtagit sig att inte återkalla det.
En pensionssparare får förordna sådana närstående som avses i 58 kap. 27 § inkomstskattelagen (1999:000) som förmånstagare till rätten enligt pensionssparavtalet. Ett sådant förmånstagarförordnande kan återkallas av pensionsspararen, om han inte gentemot förmånstagaren åtagit sig att inte återkalla det.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser tilllämpas fortfarande på förhållanden som hänför sig till tid före ikraftträdandet.
412
2.52 Förslag till lag om upphävande av lagen (1993:1519) om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1995–1997 års taxeringar
Härigenom föreskrivs att lagen (1993:1519) om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1995–1997 års taxeringar skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande i fråga om 1995–1997 års taxeringar.
413
2.53 Förslag till lag om upphävande av lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv
Härigenom föreskrivs att lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv skall upphöra att gälla vid utgången av år 2001. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande i fråga om 2002 och tidigare års taxeringar.
414
2.54 Förslag till lag om ändring i ordningslagen (1993:1617)
Härigenom föreskrivs att 2 kap. 26 § ordningslagen (1993:1617) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 kap.
26 §
Den som i vinstsyfte anordnar en offentlig tillställning skall ersätta polismyndighetens kostnader för att hålla ordning vid tillställningen. Om det finns särskilda skäl får också den som i vinstsyfte anordnar en allmän sammankomst åläggas en motsvarande ersättningsskyldighet.
Ersättningsskyldigheten gäller inte sådana ideella föreningar som anges i 7 § 5 mom. fjärde stycket a)–d) lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.
Ersättningsskyldigheten gäller inte sådana ideella föreningar som anges i7 kap. 7 § första stycket inkomstskattelagen (1999:000).
Ersättningsskyldigheten enligt första stycket får sättas ned eller efterges, om det finns särskilda skäl.
Polismyndigheten beslutar om ersättningsskyldighet. Därvid får det högsta belopp som har bestämts enligt 11 § inte överskridas.
Regeringen får meddela föreskrifter om hur polismyndighetens kostnader för ordningshållning skall beräknas.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förhållanden som avser tid före ikraftträdandet.
415
2.55 Förslag till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200)
Härigenom föreskrivs att 1 kap.4 och 14 §§, 2 kap. 7 §, 3 kap.11 a och 27 §§, 4 kap.1, 3 och 8 §§, 6 a kap. 2 §, 8 kap. 9 § samt 13 kap. 13 §mervärdesskattelagen (1994:200) skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
4 §
I stället för vad som föreskrivs i 3 § gäller i fråga om upplåtelse av avverkningsrätt till skog i de fall som avses i punkt 1 femte stycket av anvisningarna till 24 § kommu-nalskattelagen (1928:370) att skattskyldigheten inträder allteftersom betalningen tas emot av upplåtaren.
I stället för vad som föreskrivs i 3 § gäller i fråga om upplåtelse av avverkningsrätt till skog i de fall som avses i 21 kap. 2 § inkomst-skattelagen (1999:000) att skattskyldigheten inträder allteftersom betalningen tas emot av upplåtaren.
14 §1
Med beskattningsår förstås beskattningsår enligt kommunalskattelagen (1928:370) eller lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.
Om skatt enligt denna lag hänför sig till en verksamhet för vilken skattskyldighet inte föreligger enligt någon av de nämnda lagarna, förstås med beskattningsår:
Med beskattningsår förstås beskattningsår enligt inkomstskattelagen (1999:000).
Om skatt enligt denna lag hänför sig till en verksamhet för vilken skattskyldighet inte föreligger enligtinkomstskattelagen, förstås med beskattningsår:
1. kalenderåret, eller
2. räkenskapsåret, om detta är brutet och överensstämmer med vad som anges i 3 kap. bokföringslagen (1999:000).
2 kap.
7 §
Med uttag av tjänst förstås även att den skattskyldige utför eller förvärvar sådana tjänster som anges i andra stycket och tillför dem en egen fastighet som enligt kom-munalskattelagen (1928:370) utgör omsättningstillgång i byggnadsrörelse, om han i byggnads-
Med uttag av tjänst förstås även att den skattskyldige utför eller förvärvar sådana tjänster som anges i andra stycket och tillför dem en egen fastighet som enligt in-komstskattelagen (1999:000) utgör lagertillgång i byggnadsrörelse, om han i byggnadsrörelsen både
1 Lydelse enligt prop. 1998/99:130.
416
rörelsen både tillhandahåller tjänster åt andra (byggnadsentreprenader) och utför tjänster på sådana egna fastigheter.
tillhandahåller tjänster åt andra (byggnadsentreprenader) och utför tjänster på sådana egna fastigheter.
Första stycket gäller
1. byggnads- och anläggningsarbeten, inräknat reparationer och underhåll, och
2. ritning, projektering, konstruktion eller andra jämförliga tjänster. Första stycket gäller också om tjänsterna utförs av den skattskyldige på en egen fastighet som utgör tillgång i rörelsen men inte är en sådan omsättningstillgång som avses i första stycket.
Första stycket gäller också om tjänsterna utförs av den skattskyldige på en egen fastighet som utgör tillgång i rörelsen men inte är en sådan lagertillgång som avses i första stycket.
3 kap. 11 a §2
Från skatteplikt undantas omsättning av tjänster varigenom någon bereds tillträde till idrottsligt evenemang eller tillfälle att utöva idrottslig verksamhet. Från skatteplikt undantas vidare omsättning av tjänster som har omedelbart samband med utövandet av den idrottsliga verksamheten om dessa tjänster omsätts av den som tillhandahåller den idrottsliga verksamheten.
Undantaget gäller endast om tjänsterna omsätts av staten eller en kommun eller av en ideell förening när inkomsten av verksamheten utgör en sådan inkomst av näringsverksamhet för vilken föreningen är frikallad från skattskyldighet enligt 7 § 5 mom. lagen (1947:576) om statlig in-komstskatt.
Undantaget gäller endast om tjänsterna omsätts av staten eller en kommun eller av en förening i de fall verksamheten inte anses som yrkesmässig enligt 4 kap. 8 §.
27 §3
Från skatteplikt undantas uttag enligt 2 kap. 2 § då den skattskyldige tar i anspråk en vara för representation eller liknande ändamål, under förutsättning att den skattskyldige har rätt till avdrag för utgifterna för ändamålet enligt punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 20 § kommu-nalskattelagen (1928:370).
Från skatteplikt undantas uttag enligt 2 kap. 2 § då den skattskyldige tar i anspråk en vara för representation eller liknande ändamål, under förutsättning att den skattskyldige har rätt till avdrag för utgifterna för ändamålet enligt 16 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:000).
4 kap.
2
Senaste lydelse 1996:1327.3 Senaste lydelse 1994:1798.
417
1 §
En verksamhet är yrkesmässig, om den
1. utgör näringsverksamhet enligt 21 § kommunalskattelagen (1928:370), eller
1. utgör näringsverksamhet enligt 13 kap. inkomstskattelagen (1999:000), eller
2. bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under beskattningsåret överstiger 30 000 kronor.
3 §
En verksamhet är yrkesmässig även till den del den innefattar
1. en sådan upplåtelse av avverkningsrätt eller avyttring av skogsprodukter för vilken ersättningen på grund av 25 § 2 mom. tredje stycket lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt utgör skattepliktig intäkt av kapital,
2. försäljning av en vara från en fastighet som är privatbostadsfastighet enligt 5 § kommu-nalskattelagen (1928:370)eller för vilken inkomsten beskattas enligt 2 § 7 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt eller upplåtelse av en avverkningsrätt eller rätt att ta jord, sten eller annan naturprodukt från sådana fastigheter, eller
1. en sådan upplåtelse av avverkningsrätt eller avyttring av skogsprodukter för vilken ersättningen på grund av 45 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:000) behandlas som engångsersättning för allframtidsupplåtelse,
2. försäljning av en vara från en fastighet som är privatbostadsfastighet enligt 2 kap. 13 § in-komstskattelagen eller från en fastighet som tillhör ett privatbostadsföretag enligt 2 kap. 17 § samma lag eller upplåtelse av en avverkningsrätt eller rätt att ta jord, sten eller annan naturprodukt från sådana fastigheter, eller
3. uthyrning i fall som avses i 9 kap. 1 § av en sådan fastighet som anges i 2.
I de fall som avses i första stycket 2 och 3 anses den där nämnda verksamheten som yrkesmässig endast om ersättningen för omsättningen under beskattningsåret överstiger 30 000 kronor.
8 §4
Som yrkesmässig verksamhet räknas inte en verksamhet som bedrivs av en ideell förening eller ett registrerat trossamfund, när inkomsten av verksamheten utgör sådan inkomst av näringsverksamhet för vilken föreningen eller trossamfundet frikallas från skattskyldighet enligt 7 § 5 mom. lagen
(1947:576) om statlig inkomstskatt.
Som yrkesmässig verksamhet räknas inte en verksamhet som bedrivs av en ideell förening eller ett registrerat trossamfund, när inkomsten av verksamheten utgör sådan inkomst av näringsverksamhet för vilken skattskyldighet inte föreligger för föreningen enligt 7 kap. 7 § första och andra stycket
eller för trossamfundet enligt 14 § inkomstskattelagen (1999:000).
Vad som sägs i första stycket om
4 Senaste lydelse 1999:310.
418
ideella föreningar gäller också för sådan förening som omfattas av 4 kap. 2 § lagen ( 1999:000 ) om ikraftträdande av inkomstskattelagen .
6 a kap.
2 §5
I en mervärdesskattegrupp får endast ingå
1. näringsidkare som står under Finansinspektionens tillsyn och som bedriver verksamhet som inte medför skattskyldighet därför att omsättningen av tjänster är undantagen från skatteplikt med stöd av 3 kap. 9 eller 10 §, och
2. näringsidkare med huvudsaklig inriktning att tillhandahålla näringsidkare som avses i punkt 1 varor eller tjänster, eller
3. näringsidkare som är kommissionärsföretag och kommittentföretag i ett sådant kommissionärsförhållande som avses i 2 § 2 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt.
3. näringsidkare som är kommissionärsföretag och kommittentföretag i ett sådant kommissionärsförhållande som avses i 36 kap. inkomstskattelagen (1999:000).
I en mervärdesskattegrupp får endast ingå en näringsidkares fasta driftställe i Sverige.
Näringsidkare som avses i första stycket 1 och 2 får inte ingå i fler än en mervärdesskattegrupp.
8 kap.
9 §6
Avdrag får inte göras för sådan ingående skatt som hänför sig till
1. stadigvarande bostad om inte annat följer av 10 §,
2. utgifter för representation och liknande ändamål för vilka den skattskyldige inte har rätt att göra avdrag vid inkomsttaxeringen enligt punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 20 § kommu-nalskattelagen (1928:370),
2. utgifter för representation och liknande ändamål för vilka den skattskyldige inte har rätt att göra avdrag vid inkomsttaxeringen enligt16 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:000),
3. förvärv av varor för försäljning från fartyg i de fall som avses i 5 kap. 9 § tredje stycket, eller
4. kostnader vid uttag av tjänst där beskattningsunderlaget beräknats enligt 7 kap. 5 § andra stycket.
I 9 a kap. 13 § och 9 b kap. 3 § finns ytterligare begränsningar av rätten till avdrag för ingående skatt.
13 kap.
13 §
Om den som bedriver bygg-Om den som bedriver bygg-
5 Senaste lydelse 1998:346.6 Senaste lydelse 1995:700.
419
nadsrörelse som avses i kommu-nalskattelagen (1928:370)genom uttag tar i anspråk en tjänst som till större delen avser ny-, till- eller ombyggnad av en egen fastighet, skall han redovisa sådan utgående skatt som hänför sig till uttaget senast för den redovisningsperiod som infaller två månader efter det att fastigheten eller den del av fastigheten som uttaget avser har kunnat tas i bruk.
nadsrörelse som avses i inkomst-skattelagen (1999:000)genom uttag tar i anspråk en tjänst som till större delen avser ny-, till- eller ombyggnad av en egen fastighet, skall han redovisa sådan utgående skatt som hänför sig till uttaget senast för den redovisningsperiod som infaller två månader efter det att fastigheten eller den del av fastigheten som uttaget avser har kunnat tas i bruk.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om förhållanden som hänför sig till tid före ikraftträdandet.
420
2.56 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:308) om bostadstillägg till pensionärer
Härigenom föreskrivs att 5 § lagen (1994:308) om bostadstillägg till pensionärer skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
5 §1
Storleken av det bostadstillägg som lämnas är beroende av pensionärens årsinkomst. Med årsinkomst avses i denna lag den inkomst, för år räknat, som någon kan antas komma att erhålla under den närmaste tiden.
Som årsinkomst räknas inte
1. allmänt barnbidrag,
2. folkpension,
3. tilläggspension enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring till den del pensionen föranlett minskning av pensionstillskott enligt 3 § lagen (1969:205) om pensionstillskott eller av barntillägg enligt 9 kap. 1 § sista stycket lagen om allmän försäkring i detta lagrums lydelse vid utgången av år 1989,
4. livränta som avses i 17 kap. 2 § lagen om allmän försäkring i vad den enligt samma lagrum avdragits från pension eller understöd som någon på grund av släktskap eller svågerlag kan vara föranledd att utge,
5. vuxenstudiebidrag enligt studiestödslagen (1973:349) eller lagen (1983:1030) om särskilt vuxenstudiestöd för arbetslösa,
6. studiehjälp och studiemedel enligt studiestödslagen,
8. socialbidrag,
9. bostadsbidrag enligt lagen (1993:737) om bostadsbidrag, 10. familjebidrag enligt familjebidragsförordningen (1991:1492), 12. ersättning som avses i lagen (1971:118) om skattefrihet för ersättning till neurosedynskadade.
Som årsinkomst skall inte heller räknas inkomst som är avsedd att vara en kostnadsersättning.
Avdrag från årsinkomsten får göras på sådant sätt som anges i 33 § 1 mom. kommunalskattelagenför kostnader som hänför sig till intäkt av tjänst i den mån sådan inkomst ingår i årsinkomsten samt för underhållsbidrag till före detta make i den utsträckning som anges i 46 § samma lag.
Avdrag från årsinkomsten får göras på sådant sätt som anges i 12 kap. inkomstskattelagen (1999:000) för kostnader som hänför sig till inkomstslaget tjänst i den mån sådan intäkt ingår i årsinkomsten samt för underhållsbidrag till före detta make i den utsträckning som anges i 62 kap. 7 och 9 §§ samma lag.
För den som uppbär partiell förtidspension skall vid inkomstberäkningen bortses från ett belopp som motsvarar skillnaden mellan
1
Senaste lydelse 1997:1313.
421
a) ett för den försäkrade beräknat belopp av hel förtidspension jämte däremot svarande pensionstillskott, beloppet i förekommande fall beräknat med beaktande av bestämmelserna i 17 kap. 2 § lagen om allmän försäkring och
b) den utgående förtidspensionen jämte pensionstillskott. Värdet av naturaförmåner skall uppskattas efter regler som fastställs av regeringen.
Avkastning av förmögenhet skall anses utgöra fem procent av förmögenhetsvärdet för år räknat. Vid beräkning av förmögenhets avkastning skall dock denna höjas med tio procent av det belopp, varmed förmögenheten överstiger för den som är gift sextiotusen kronor, och för annan sjuttiofemtusen kronor. Vid beräkning av förmögenhet skall värdet av sådan privatbostadsfastighet eller privatbostad som avses i 5 § kommunal-skattelagen och som utgör pensionärens permanentbostad inte beaktas. För pensionär som har sin bostad i särskild boendeform skall detsamma gälla i fråga om värdet av privatbostadsfastighet eller privatbostad som utgör permanentbostad för pensionärens make.
Avkastning av förmögenhet skall anses utgöra fem procent av förmögenhetsvärdet för år räknat. Vid beräkning av förmögenhets avkastning skall dock denna höjas med tio procent av det belopp, varmed förmögenheten överstiger för den som är gift sextiotusen kronor, och för annan sjuttiofemtusen kronor. Vid beräkning av förmögenhet skall värdet av sådan privatbostadsfastighet eller privatbostadsrätt som avses i 2 kap. 13 respektive 18 § inkomstskattelagenoch som utgör pensionärens permanentbostad inte beaktas. För pensionär som har sin bostad i särskild boendeform skall detsamma gälla i fråga om värdet av privatbostadsfastighet eller privatbostad som utgör permanentbostad för pensionärens make.
I fråga om makar skall årsinkomsten för envar av dem beräknas utgöra hälften av deras sammanlagda årsinkomst. Vid tillämpning av sjunde stycket skall i sådant fall värdet av förmögenhet beräknas utgöra hälften av deras sammanlagda förmögenhet.
Årsinkomsten avrundas för envar pensionsberättigad till närmast hela tiotal kronor.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
422
2.57 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet
Härigenom föreskrivs att 28 § lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
28 §1
Ansökan om åtgärd, granskningsledarens beslut enligt 15 § och begäran om undantagande enligt denna lag prövas av den länsrätt inom vars domkrets den som åtgärden avser hade sin hemortskommun den 1 november året före det kalenderår då framställningen görs. Vid bestämmande av hemortskommun gäller bestämmelserna i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt i tillämpliga delar. Om det inte finns någon sådan länsrätt är den länsrätt behörig inom vars domkrets beslut om åtgärd skall verkställas eller har verkställts.
Ansökan om åtgärd, granskningsledarens beslut enligt 15 § och begäran om undantagande enligt denna lag prövas av den länsrätt inom vars domkrets beslut om skatt enligt skattebetalningslagen (1997:483) skall fattas då framställningen görs.
Om beslut om skatten skall meddelas av Skattemyndigheten i
Stockholm enligt bestämmelsen i 2 kap. 1 § tredje stycket sista meningen eller 2 § femte stycket sista meningen skattebetalningslagen, är den länsrätt behörig inom vars domkrets beslut om åtgärd skall verkställas eller har verkställts.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001. Äldre bestämmelser skall fortfarande tillämpas i fråga om ansökan om åtgärd och begäran om undantagande som har gjorts och beslut som har meddelats före ikraftträdandet.
1
Senaste lydelse 1997:1104.
423
2.58 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:760) om inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen
Härigenom föreskrivs att lagen (1994:760) om inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. I fråga om 2002 och tidigare års taxeringar gäller dock fortfarande 2 § i den upphävda lagen.
424
2.59 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:774) om beskattning av vinstutdelning vid 1995 års taxering
Härigenom föreskrivs att lagen (1994:774) om beskattning av vinstutdelning vid 1995 års taxering skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande vid 1995 års taxering.
425
2.60 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1065) om ekonomiska villkor för riksdagens ledamöter
Härigenom föreskrivs att 5 kap. 1 § lagen (1994:1065) om ekonomiska villkor för riksdagens ledamöter skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
5 kap.
1 §1
En ledamot har rätt till traktamente enligt andra–fjärde styckena om förutsättningarna för avdrag för ökade levnadskostnader är uppfyllda enligt punkt 3 av anvisningarna till 33 § kommu-nalskattelagen (1928:370).
En ledamot har rätt till traktamente enligt andra–fjärde styckena om förutsättningarna för avdrag för ökade levnadskostnader är uppfyllda enligt 12 kap. 6 § in-komstskattelagen (1999:000).
Dagtraktamente vid flerdygnsförrättning i Sverige betalas för varje hel dag som tagits i anspråk för förrättningen med ett belopp som motsvarar en etthundratjugondel av basbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring avrundat till närmaste tiotal kronor. Har förrättningen påbörjats efter kl. 12.00 avresedagen eller avslutats före kl. 19.00 hemresedagen skall traktamente betalas med halva det nämnda beloppet.
Har ledamot som har rätt till dagtraktamente tillhandahållits kostförmån skall traktamentet reduceras med hänsyn härtill, såvida inte förmånen avser fri kost som tillhandahållits på allmänna transportmedel vid tjänsteresa och som inte utgör skattepliktig intäkt. Ersättning för logikostnad i Sverige (nattraktamente) betalas med belopp motsvarande visad kostnad upp till ett högsta belopp per månad som riksdagens förvaltningskontor bestämmer. Vid särskild tjänsteförrättning i Sverige mer än fem mil från bostaden och Riksdagshuset betalas dock ersättning för faktisk logikostnad som föranleds av förrättningen.
Vid flerdygnsförrättning utomlands betalas ersättning för ökade levnadskostnader enligt de villkor och med de belopp som gäller för tjänstemän inom den inre riksdagsförvaltningen och fastställs av riksdagens förvaltningskontor.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001. Äldre bestämmelser gäller dock fortfarande för tid före ikraftträdandet.
1 Senaste lydelse 1996:296.
426
2.61 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1744) om allmän pensionsvgift
Härigenom föreskrivs att 3 § lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift1 skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
3 §2
Avgiften beräknas dels på sådan inkomst av anställning som avses i 2 kap. lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension, dels på sådan inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 2 kap. nämnda lag om den enskilde är skattskyldig för inkomsten enligt kommunalskattelagen (1928:370). Inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete skall därvid var för sig avrundas till närmast lägre hundratal kronor.
Avgiften beräknas dels på sådan inkomst av anställning som avses i 2 kap. lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension, dels på sådan inkomst av annat förvärvsarbete som avses i 2 kap. nämnda lag om den enskilde är skattskyldig för inkomsten enligt inkomstskattelagen (1999:000). Inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete skall därvid var för sig avrundas till närmast lägre hundratal kronor.
Vid beräkning av inkomst av anställning skall avdrag göras för kostnader som arbetstagaren har haft i arbetet i den utsträckning kostnaderna, minskade med erhållen kostnadsersättning, överstiger ettusen kronor.
Vid beräkning av avgiften bortses från inkomst av anställning och inkomst av annat förvärvsarbete till den del summan av inkomsterna överstiger 8,07 gånger det förhöjda prisbasbeloppet som anges i 1 kap. 6 § (1962:381) lagen om allmän försäkring. Därvid skall i första hand bortses från inkomst av annat förvärvsarbete.
Avgiften avrundas till närmast hela hundratal kronor. Avgift som slutar på 50 kronor avrundas till närmast lägre hundratal kronor.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
1 Senaste lydelse av lagens rubrik 1997:936.2 Lydelse enligt prop. 1999/2000:1.
427
2.62 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi
Härigenom föreskrivs att 1 kap. 4 § lagen (1994:1776) om skatt på energi skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
4 §
En verksamhet är yrkesmässig, om den
1. utgör näringsverksamhet enligt 21 § kommunalskattelagen (1928:370), eller
1. utgör näringsverksamhet enligt 13 kap. inkomstskattelagen (1999:000), eller
2. bedrivs i former som är jämförliga med en till sådan näringsverksamhet hänförlig rörelse och ersättningen för omsättningen i verksamheten under ett kalenderår överstiger 30 000 kronor.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.
428
2.63 Förslag till lag om upphävande av lagen (1994:1852) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid 1996–1999 års taxeringar
Härigenom föreskrivs att lagen (1994:1852) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid 1996–1999 års taxeringar skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande vid 1996–1999 års taxeringar.
429
2.64 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift
Härigenom föreskrivs att 4 § lagen (1994:1920) om allmän löneavgift skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
4 §1
I fråga om allmän löneavgift gäller bestämmelserna i 5 kap. lagen (1981:691) om socialavgifter samt vad som i nedan angivna författningar är föreskrivet i fråga om avgifter enligt nämnda lag:
1. kommunalskattelagen (1928:370) ,
2. lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter,
3. lagen (1979:611) om upphovsmannakonto.
I fråga om allmän löneavgift gäller bestämmelserna i 5 kap. lagen (1981:691) om socialavgifter och vad som är föreskrivet i fråga om avgifter enligt den lagen i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000.
1 Senaste lydelse 1996:683.
430
2.65 Förslag till lag om upphävande av lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinvesteringar
Härigenom föreskrivs att lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinvesteringar skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande i fråga om förvärv av aktier mot betalning i pengar under år 1996.
431
2.66 Förslag till lag om upphävande av lagen (1996:725) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus
Härigenom föreskrivs att lagen (1996:725) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande i fråga om byggnadsarbete som har utförts under tiden den 15 april 1996–den 31 mars 1999 och betalats senast den 1 mars 2000.
432
2.67 Förslag till lag om ändring i lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek1
dels att 3–5, 7, 12–14 och 16 §§ skall upphöra att gälla,
dels att 1, 2, 11 och 18 §§ skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §
Denna lag innehåller regler för beräkning av inkomst enligt kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, avkastningsskatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader samt mervärdesskatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) i fall då aktiebolag upplösts genom avregistrering enligt punkt 5 eller 6 av övergångsbestämmelserna till lagen (1994:802) om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385).
Denna lag innehåller regler för beräkning av inkomst enligt in-komstskattelagen (1999:000), avkastningsskatt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader samt mervärdesskatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200) i fall då aktiebolag upplösts genom avregistrering enligt punkt 5 eller 6 av övergångsbestämmelserna till lagen (1994:802) om ändring i aktiebolagslagen (1975:1385).
2 §
Lagen tillämpas om verksamheten i ett sådant aktiebolag som avses i 1 § tas över av en fysisk person, delägare i ett enkelt bolag, ett dödsbo, ett handelsbolag, en ekonomisk förening eller ett aktiebolag (övertagaren) under förutsättning att
1. aktiebolaget sedan ingången av år 1995 i mer än obetydlig omfattning har bedrivit näringsverksamhet som avses i 21 § kommunalskattelagen (1928:370),
1. aktiebolaget sedan ingången av år 1995 i mer än obetydlig omfattning har bedrivit näringsverksamhet som avsågs i 21 § den upphävdakommunalskattelagen (1928:370),
1
Senaste lydelse av 4 § 1997:854 7 § 1997:854 14 §1997:854.
433
2. övertagaren har tagit över aktiebolagets hela verksamhet och fortfarande bedriver denna vid utgången av det beskattningsår då den övertagna verksamheten skall redovisas första gången, och
3. aktiebolaget har upprättat en balansräkning med anledning av övertagandet.
Som förutsättning för att lagen skall tillämpas gäller vidare att den eller de personer som har tagit över aktiebolagets verksamhet ägde aktierna i bolaget, direkt eller indirekt, vid utgången av år 1995. Är det fråga om flera personer, krävs dessutom att de skall ha ägt lika stora andelar vid utgången av år 1995 som vid övertagandet. Skillnader som beror på arv, testamente eller bodelning med anledning av en makes död utgör dock inte hinder för lagens tillämpning.
11 §
Övertagaren övertar aktiebolagets rätt till avdrag enligt lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet med de begränsningar som följer av andra stycket.
Har aktiebolaget genomgått en ägarförändring inom fem år före det beskattningsår då övertagandet sker har övertagaren rätt till avdrag för gammalt underskott först vid taxeringen för det sjätte beskattningsåret efter ägarförändringen. Detta gäller om
1. övertagaren är ett annat aktiebolag eller en ekonomisk förening,
2. övertagaren vid tiden för övertagandet även bedriver annan verksamhet eller
3. övertagaren är ett handelsbolag som helt eller delvis ägs av ett företag som avses i 3 § första stycket lagen om avdrag för underskott av näringsverksamhet.
I fråga om fysisk person medges inte avdrag för underskott enligt bestämmelserna i 46 § 1 mom. första stycket kommunalskattelagen (1928:370) .
Underskott som avses i 2 § 14 mom. första stycket lagen ( 1947:576 ) om statlig inkomstskatt får tas över av aktiebolag, ekonomisk förening eller handelsbolag. Avdragsrätten för sådant underskott är för handelsbolag begränsad till 70 procent av underskottet.
Fysiska personer får inte dra av underskott enligt 62 kap. 2 och
3 §§ inkomstskattelagen (1999:000) .
18 §
Beteckningar i denna lag som förekommer i kommunalskattelagen (1928:370) och i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt har samma betydelse som i de lagarna.
Termer och uttryck som används i denna lag och i inkomstskattelagen (1999:000) har samma betydelse och tillämpningsområde som i den lagen.
434
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
435
2.68 Förslag till lag om ändring i lagen (1996:810) om registrering av riksdagsledamöters åtaganden och ekonomiska intressen
Härigenom föreskrivs att 10 § lagen (1996:810) om registrering av riksdagsledamöters åtaganden och ekonomiska intressen skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse
10 §
Registret skall innehålla uppgifter om namn, partibeteckning och valkrets beträffande ledamöter som har gjort anmälan om registrering.
För varje ledamot skall följande uppgifter registreras:
A r t a v å t a g a n d e e l l e r e k o n o m i s k t i n t r e s s e
U p p g i f t e r s o m s k a l l r e g i s t r e r a s
— — — — — — — — — — — — —
2. Ägande, helt eller delvis, av näringsfastighet enligt 1 kap. 5 § kommunalskattelagen (1928:370).
Fastighetens beteckning.
— — — — — — — — — — — — —
Föreslagen lydelse
10 §
Registret skall innehålla uppgifter om namn, partibeteckning och valkrets beträffande ledamöter som har gjort anmälan om registrering.
För varje ledamot skall följande uppgifter registreras:
A r t a v å t a g a n d e e l l e r e k o n o m i s k t i n t r e s s e
U p p g i f t e r s o m s k a l l r e g i s t r e r a s
— — — — — — — — — — — —
2. Ägande, helt eller delvis, av näringsfastighet enligt 2 kap. 14 § inkomstskattelagen (1999:000).
Fastighetens beteckning.
— — — — — — — — — — — — — — —
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001. Äldre bestämmelser gäller dock fortfarande i fråga om förhållanden som avser tid före ikraftträdandet.
436
2.69 Förslag till lag om ändring i lagen (1996:1030) om underhållsstöd
Härigenom föreskrivs att 25 § lagen (1996:1030) om underhållsstöd skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
25 §1
Den bidragsskyldiges inkomst enligt 24 § beräknas i enlighet med det senast fattade taxeringsbeslutet enligt 4 kap. 2 § taxeringslagen (1990:324) och med utgångspunkt i
1. inkomst av tjänst enligt34 § kommunalskattelagen (1928:370),
2. inkomst av kapital enligt 3 § 14 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstsskatt, och
3. inkomst av näringsverksamhet enligt 25 § kommunalskattelagen justerad enligt tredje stycket.
Inkomsten av kapital enligt första stycket skall ökas med det belopp som den bidragsskyldiges inkomst av kapital har minskats genom avdrag, utom där
1. realisationsvinst har minskats med realisationsförlust som uppkommit under beskattningsåret, eller
2. avdrag har gjorts enligt lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad.
Inkomsten av näringsverksamhet skall
ökas med belopp med vilket inkomst av näringsverksamhet har minskats genom avdrag för
a) underskott från tidigare beskattningsår,
b) utgift för egen pension intill ett halvt basbelopp enligt 1 kap. 6 § lagen (1962:381) om allmän
1. överskott i inkomstslaget tjänst enligt10 kap. 16 § inkomstskattelagen (1999:000),
2. överskott i inkomstslaget kapital beräknat enligt andra stycket, och
3. överskott av en näringsverksamhet beräknat enligt tredje stycket.
Överskottet eller underskottet i inkomstslaget kapital enligt 41 kap. 12 § inkomstskattelagenskall ökas med andra gjorda avdrag i inkomstslaget än
1. avdrag för kapitalförluster till den del de motsvarar kapitalvinster som tagits upp som intäkt enligt 42 kap. 1 § inkomstskattelagen,
2. uppskovsavdrag enligt 47 kap. inkomstskattelagenvid byte av bostad.
Överskottet eller underskottet av en näringsverksamhet enligt 14 kap. 21 § inkomstskattelagenskall
ökas med
a) avdrag för underskott för tidigare beskattningsår enligt 40 kap. inkomstskattelagen,
b) avdrag enligt 16 kap. 32 § inkomstskattelagen för utgift för egen pension intill ett halvt pris-
1 Senaste lydelse 1999:396.
437
försäkring,
c) avsättning till periodiseringsfond,
d) ökning av expansionsmedel, och
minskas med belopp med vilket inkomst av näringsverksamhet har ökats genom
a) återföring till beskattning av avdrag för avsättning till periodiseringsfond, och
b) minskning av expansionsmedel.
basbelopp enligt 1 kap. 6 § lagen (1962:381) om allmän försäkring,
c) avdrag för avsättning till periodiseringsfond enligt 30 kap. inkomstskattelagen, och
d) avdrag för avsättning till expansionsfond enligt 34 kap. inkomstskattelagen,
minskas med
a) återfört avdrag för avsättning till periodiseringsfond, och
b) återfört avdrag för avsättning till expansionsfond.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången i fråga om 2002 års taxering.
438
2.70 Förslag till lag om upphävande av lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar
Härigenom föreskrivs att lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar skall upphöra att gälla vid utgången av år 1999. Den upphävda lagen gäller dock fortfarande i fråga om 1997–2001 års taxeringar.
439
2.71 Förslag till lag om ändring i lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt
Härigenom föreskrivs i fråga om lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt
dels att nuvarande 22 § skall betecknas 23 §,
dels att 1, 3, 4, 6, 7, 11, 12, 14 och 21 §§ skall ha följande lydelse,
dels att rubriken närmast före 22 § skall sättas närmast före 23 §,
dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 22 §, av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §
Förmögenhetsskatt skall betalas till staten enligt bestämmelserna i denna lag.
Bestämmelser om skattemyndigheter och förfarandet vid taxering till statlig förmögenhetsskatt finns i taxeringslagen (1990:324).
Begrepp som används i denna lag har samma betydelse som i kommunalskattelagen (1928:370) och lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt samt omfattar också motsvarande utländska företeelser om inte annat anges eller framgår av sammanhanget.
Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:000) och omfattar också motsvarande utländska företeelser om inte annat anges eller framgår av sammanhanget.
3 §1
Vid beräkning av den skattepliktiga förmögenheten skall som tillgång tas upp
1. privatbostadsfastighet och privatbostad som avses i 5 § kommunalskattelagen (1928:370),
2. privatbostadsfastighet på lantbruksenhet som på ägarens begäran räknas som näringsfastighet enligt 5 § sjunde stycket kommunalskattelagen,
1. privatbostadsfastighet och privatbostadsrätt,
2. småhus med tillhörande tomtmark på lantbruksenhet som på grund av ägarens begäran enligt 2 kap. 9 § första stycket inkomstskattelagen (1999:000) är näringsfastighet,
3. den del av en näringsfastighet som inrymmer en bostadslägenhet som används eller är avsedd att användas av fastighetsägaren för eget eller närståendes boende,
4. aktie i ett aktieslag som är inregistrerat vid börs i det land där aktiebolaget är hemmahörande samt marknadsnoterad aktie i ett aktiebolag som är hemmahörande i Sverige om ett aktieslag i bolaget den 29 maj
1 Senaste lydelse 1997:954.
440
1997 var eller senare har varit inregistrerad vid svensk börs med undantag för huvuddelägares aktie,
5. aktie i ett aktieslag som inte är marknadsnoterat i det land där aktiebolaget är hemmahörande med undantag för huvuddelägares aktie i ett aktiebolag i vilket finns ett aktieslag som är marknadsnoterat,
6. annan inte marknadsnoterad delägarrätt som avses i 27 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt än aktie samt andel i handelsbolag och europeisk ekonomisk intressegruppering med undantag för andel i juridisk person till den del den juridiska personen är skattskyldig,
7. annan marknadsnoterad tillgång som avses i 27 § 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt än aktie samt marknadsnoterad tillgång som avses i 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § samma lag,
6. annan delägarrätt än aktie om den inte är marknadsnoterad samt andel i handelsbolag och europeisk ekonomisk intressegruppering med undantag för andel i juridisk person till den del den juridiska personen är skattskyldig,
7. annan marknadsnoterad delägarrätt än aktie, marknadsnoterad fordringsrätt och marknadsnoterad tillgång som avses i 52 kap. inkomstskattelagen,
8. livförsäkring med undantag för
a) pensionsförsäkring som avses i punkt 1 av anvisningarna till 31 § kommunalskattelagen samt
a) pensionsförsäkring samt
b) livförsäkring som enbart avser olycks- eller sjukdomsfall eller dödsfall senast vid 70 års ålder och som inte är återköpsbar,
9. rätt till livränta eller därmed jämförlig utbetalning med undantag för rätt till
a) utbetalning på grund av försäkring,
b) utbetalning på grund av tidigare anställning samt
c) underhållsbidrag, 10. kontobehållning med undantag för behållning på pensionssparkonto enligt 1 kap. 2 § lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande,
10. kontobehållning med undantag för behållning på pensionssparkonto,
11. fordran i pengar och liknade betalningsmedel samt fordran avseende marknadsnoterad tillgång som anges i 4, 5, eller 7,
12. pengar och liknande betalningsmedel till den del de sammanlagt överstiger 25 000 kronor,
13. lösöre med undantag för
a) inre lösöre för personligt bruk,
b) yttre lösöre för personligt bruk till den del det enskilda föremålets värde understiger 10 000 kronor,
c) fordon som avses i 9 § första stycket fordonsskattelagen (1988:327) samt
d) lösöre som är deponerat på museum eller liknande inrättning, om tillgången inte ingår i sådan näringsverksamhet som avses i 21 § kommunalskattelagen i annat
om tillgången inte ingår i sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 och 11 §§ inkomstskat-
441
fall än enligt 2 och 3. telagen i annat fall än enligt 2 och 3.
Undantaget i första stycket 4 och 5 för huvuddelägares aktie tillämpas på
1. aktie i ett aktiebolag i vilket aktier var inregistrerade vid börs vid utgången av år 1991, om aktien har innehafts direkt eller indirekt av en huvuddelägare sedan denna tidpunkt,
2. aktie i ett aktiebolag i vilket aktier har inregistrerats vid börs första gången efter utgången av år 1991, om aktien har innehafts direkt eller indirekt av en huvuddelägare sedan inregistreringen,
3. aktie i ett aktiebolag i vilket aktier har marknadsnoterats första gången efter utgången av år 1996, om aktien har innehafts direkt eller indirekt av en huvuddelägare sedan marknadsnoteringen,
4. aktie som har förvärvats med stöd av aktie som avses i 1–3, om aktien har innehafts direkt eller indirekt av en huvuddelägare sedan detta förvärv,
5. aktie som avses i 1–4 och som har förvärvats av ett barn eller barnbarn till huvuddelägaren och i förekommande fall därefter åter förvärvats av huvuddelägaren och som har innehafts direkt eller indirekt av ett barn, barnbarn eller av huvuddelägaren sedan först nämnda förvärv.
Med huvuddelägare avses sådan aktieägare som, ensam eller tillsammans med närstående, innehade aktier direkt eller indirekt motsvarande minst 25 procent för röstvärdet av aktierna i bolaget vid utgången av år 1991 i fråga om aktier i ett aktiebolag i vilket aktier var inregistrerade vid den tidpunkten och i övriga fall vid tidpunkten för inregistrering eller marknadsnotering som avses i andra stycket. Som huvuddelägare anses även dödsboet efter sådan aktieägare.
Som närstående räknas sådana personer som anges i punkt 14 sista stycket av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen.
4 §2
Vid beräkning av den skattepliktiga förmögenheten skall alla skulder dras av från värdet av tillgångarna.
Som avdragsgill skuld räknas dock inte
1. skuld i sådan näringsverksamhet som avses i 21 § kommu-nalskattelagen (1928:370) med undantag för skuld hänförlig till tillgång som anges i 3 § första stycket 2 och 3,
1. skuld i sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1och 11 §§inkomstskattelagen (1999:000) med undantag för skuld hänförlig till tillgång som anges i 3 § första stycket 2 och 3,
2. skuld hänförlig till aktie som är undantagen från skatteplikt,
3. skuld hänförlig till delägarrätt som är skattepliktig enligt 3 § första stycket 5 eller 6 till den del tillgångar och skulder i den juridiska personen inte beaktas vid värdering enligt 14 §,
4. förpliktelse på grund av marknadsnoterad option eller termin och därmed jämförlig förpliktelse till den del det sammanlagda beloppet av-
2 Senaste lydelse 1997:954.
442
seende sådana förpliktelser överstiger det sammanlagda värdet på rättigheter på grund av sådana avtal,
5. förpliktelse vars motsvarande rättighet hos annan är av sådant slag att den är undantagen från skatteplikt,
6. skuld hänförlig till lösöre som är av sådant slag att det är undantaget från skatteplikt,
7. annan skuld hos begränsat skattskyldig enligt 7 § än sådan som är hänförlig till tillgång som anges i den paragrafen,
8. skuld hänförlig till tillgång som är undantagen från beskattning till följd av dubbelbeskattningsavtal,
9. skatt som avses i 1 kap. 1 § skattebetalningslagen (1997:483) som ännu inte debiterats.
6 §
Förmögenhetsskatt för skattepliktig förmögenhet skall betalas av
1. fysisk person som är bosatt i
Sverige vid beskattningsårets utgång,
2. dödsbo efter den som vid sin död var bosatt i Sverige,
3. fysisk person som enligt 69 § kommunalskattelagen (1928:370) behandlas som en i Sverige bosatt person,
4. svensk förening eller svenskt samfund utom till den del en medlem genom sin andel har del i dess förmögenhet,
5. svensk stiftelse. Som bosatt i Sverige anses i denna lag även fysisk person som stadigvarande vistas här. Fysisk person som inte är svensk medborgare och som vistas i Sverige under en begränsad tid av högst tre år anses inte bosatt i Sverige.
Juridisk person som avses i 7 § 3–6 eller 10 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt är inte skattskyldig.
1. fysisk person som är obegränsat skattskyldig vid beskattningsårets utgång,
2. dödsbo efter den som vid sin död var obegränsat skattskyldig,
3. svensk förening eller svenskt samfund utom till den del en medlem genom sin andel har del i dess förmögenhet,
4. svensk stiftelse. En fysisk person som inte är svensk medborgare och som vistas i Sverige under en begränsad tid av högst tre år behandlas som begränsat skattskyldig.
Juridisk person som avses i 7 kap. 2 §, 3 § första stycket, 7 § första stycket, 15–17, 19 eller 20 § inkomstskattelagen (1999:000) är inte skattskyldig. Detta gäller också registrerat trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 7 § första stycket nämnda lag.
7 §
Fysisk person som inte är bosatt i Sverige vid beskattningsårets
En fysisk person som är begränsat skattskyldig vid beskattnings-
443
utgång skall betala förmögenhetsskatt för skattepliktig förmögenhet avseende i Sverige belägen tillgång som anges i 3 § första stycket 1 och 2.
årets utgång skall betala förmögenhetsskatt för skattepliktig förmögenhet avseende sådan i Sverige belägen tillgång som anges i 3 § första stycket 1 och 2.
11 §
Privatbostad som innehas av medlem i en bostadsrättsförening eller i en bostadsförening eller av delägare i ett bostadsaktiebolag tas upp till ett värde som motsvarar medlemmens eller delägarens andel i föreningens eller bolagets behållna förmögenhet. Denna förmögenhet bestäms med utgångspunkt i ett värde på föreningens eller bolagets fastighet beräknat enligt 10 § och med hänsyn till föreningens eller bolagets övriga tillgångar och skulder enligt bokslutet för det räkenskapsår som avslutats närmast före den 1 juli under beskattningsåret.
Privatbostadsrätt tas upp till ett värde som motsvarar medlemmens eller delägarens andel i föreningens eller bolagets behållna förmögenhet. Denna förmögenhet bestäms med utgångspunkt i ett värde på föreningens eller bolagets fastighet beräknat enligt 10 § och med hänsyn till föreningens eller bolagets övriga tillgångar och skulder enligt bokslutet för det räkenskapsår som avslutats närmast före den 1 juli under beskattningsåret.
12 §3
Marknadsnoterad tillgång som avses i 27 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt med undantag för andel i sådan värdepappersfond som avses i 27 § 6 mom. nämnda lag tas upp till 80 procent av det vid beskattningsårets utgång senast noterade värdet om inte annat följer av 13 §.
Marknadsnoterad tillgång som avses i 27 § 6 mom., 29 § 1 mom., 30 § 1 mom. och 31 § lagen om statlig inkomstskatt tas upp till det vid beskattningsårets utgång senast noterade värdet. Om det noterade värdet inte omfattar upplupen
avkastning skall värdet ökas med sådan avkastning.
Marknadsnoterad delägarrätt med undantag för andel i sådan värdepappersfond som avses i 48 kap. 22 § andra stycket in-komstskattelagen (1999:000) tas upp till 80 procent av det vid beskattningsårets utgång senast noterade värdet om inte annat följer av 13 §. Marknadsnoterad fordringsrätt, andel i sådan värdepappersfond som avses i 48 kap. 22 § andra stycket samt marknadsnoterad tillgång som avses i 52 kap. nämnda lag, tas upp till det vid beskattningsårets utgång senast noterade värdet. Om det noterade
värdet inte omfattar upplupen avkastning skall värdet ökas med sådan avkastning.
3 Senaste lydelse 1997:954.
444
14 §4
Vid värdering av aktie och annan delägarrätt som avses i 27 § 1 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som inte är marknadsnoterad samt andel i handelsbolag och europeisk ekonomisk intressegruppering beaktas tillgångar och skulder i den juridiska personen i den omfattning som skulle ha gällt om de innehafts direkt av delägaren och inte annat följer av andra stycket eller 13 §. Om tillgången eller skulden ingår i sådan näringsverksamhet som avses i 21 § kommunalskattelagen (1928:370) hos den juridiska personen anses detsamma gälla för delägaren, dock inte i fråga om tillgång som för delägaren vid direkt innehav omfattas av 3 § första stycket 1 och därtill hänförlig skuld.
Vid värdering av aktie och därmed jämförlig delägarrätt som inte är marknadsnoterad samt andel i handelsbolag och europeisk ekonomisk intressegruppering beaktas tillgångar och skulder i den juridiska personen i den omfattning som skulle ha gällt om de innehafts direkt av delägaren och inte annat följer av andra stycket eller 13 §. Om tillgången eller skulden ingår i sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1, eller 11 § inkomst-skattelagen (1999:000) hos den juridiska personen anses detsamma gälla för delägaren, dock inte i fråga om tillgång som för delägaren vid direkt innehav omfattas av 3 § första stycket 1 och därtill hänförlig skuld.
Aktie i ett aktiebolag som är hemmahörande i Sverige och som inte är marknadsnoterad tas upp till 80 procent av marknadsvärdet om ett aktieslag i bolaget har varit inregistrerat vid svensk börs under beskattningsåret.
Har en andel i ett handelsbolag eller i en europeisk ekonomisk intressegruppering ett negativt värde, får detta beaktas av delägare eller medlem som inte har förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets eller grupperingens förbindelser.
21 §
(Första och fjärde styckena)
Sambeskattning skall ske av makar som levt tillsammans under beskattningsåret samt av föräldrar och deras hemmavarande underåriga barn.
Sambeskattning skall ske av
1. makar som levt tillsammans under beskattningsåret,
2. sambor som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller har haft barn tillsammans, och
3. föräldrar och deras hemmavarande barn under 18 år.
Makar sambeskattas inte det beskattningsår då de ingår äktenskap, om de inte skall sambeskattas enligt första stycket 2. Sambor sambeskattas inte det beskatt-
4 Senaste lydelse 1997:954.
445
Vid sambeskattning tillämpas bestämmelserna i 65 § kommunalskattelagen (1928:370) och punkt 2 av anvisningarna till den paragrafen. Fosterbarn anses dock inte som hemmavarande barn.
ningsår då den omständighet som medför att de skall sambeskattas inträffar. Vid ena makens eller sambons död sambeskattas makarna respektive samborna det beskattningsår då dödsfallet inträffade. Om det i annat fall inträffar ändring i något förhållande som har betydelse för frågan om makar eller sambor skall sambeskattas ett visst beskattningsår, bedöms frågan efter förhållandena under den större delen av beskattningsåret.
Frågan om barn är hemmavarande eller under 18 år bedöms efter förhållandena den 1 november beskattningsåret. Fosterbarn anses inte som hemmavarande barn.
(21 § andra och tredje styckena)
Den skattepliktiga förmögenheten beräknas för var och en för sig. Om ett barn inte skall lämna självdeklaration för beskattningsåret enligt 2 kap. 4 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, räknas dock barnets tillgångar och skulder in i föräldrarnas skattepliktiga förmögenheter.
Den beskattningsbara förmögenheten beräknas gemensamt för de personer som skall sambeskattas. Om skulderna överstiger värdet av tillgångarna vid beräkning av en persons skattepliktiga förmögenhet avräknas underskottet vid beräkning av den beskattningsbara förmögenheten. Skatten beräknas och fördelas på dessa per-
soner efter förhållandet mellan deras skattepliktiga förmögenheter.
22 §
Den skattepliktiga förmögenheten beräknas för var och en för sig. Om ett barn inte skall lämna självdeklaration för beskattningsåret enligt 2 kap. 4 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, räknas dock barnets tillgångar och skulder in i föräldrarnas skattepliktiga förmögenheter.
Den beskattningsbara förmögenheten beräknas gemensamt för de personer som skall sambeskattas. Om skulderna överstiger värdet av tillgångarna vid beräkning av en persons skattepliktiga förmögenhet avräknas underskottet vid beräkning av den beskattningsbara förmögenheten. Skatten beräknas och fördelas på dessa per-
soner efter förhållandet mellan deras skattepliktiga förmögenheter.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
446
2.72 Förslag till lag om ändring i lagen (1997:324) om begränsning av skatt
Härigenom föreskrivs att 1, 2 och 4 §§ lagen (1997:324) om begränsning av skatt skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §
Vid debitering av slutlig och tillkommande skatt skall statlig inkomstskatt och förmögenhetsskatt begränsas enligt bestämmelserna i denna lag.
Begrepp som används i denna lag har samma betydelse som i kommunalskattelagen (1928:370), lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt om inte annat anges eller framgår av sammanhanget.
Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområde som i inkomstskattelagen (1999:000) och lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt om inte annat anges eller framgår av sammanhanget.
2 §
Begränsning av skatt skall ske endast för fysisk person som är bosatt i Sverige under någon del av beskattningsåret eller för dödsbo efter den som vid sin död var bosatt i Sverige.
Begränsning av skatt skall ske endast för fysisk person som är obegränsat skattskyldig under någon del av beskattningsåret eller för dödsbo efter den som vid sin död var obegränsat skattskyldig.
4 §1
Spärrbeloppet jämförs med det sammanlagda beloppet av statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt och förmögenhetsskatt som beräknats för den skattskyldige på grund av taxeringen (skattebeloppet). För personer som skall sambeskattas enligt 21 § lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt beräknas skattebeloppet som summan av deras sammanlagda skatter om beskattningsbar förmögenhet uppkommer vid sambeskattningen.
Är den skattskyldige berättigad till nedsättning av statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt eller förmögenhetsskatt genom skattereduktion som avses i 11 kap. 11 § skattebetalningslagen (1997:483)eller genom avräkning av utländsk skatt enligt särskilda föreskrifter, beräknas skattebeloppet som om skattereduktion eller avräkning av
Är den skattskyldige berättigad till nedsättning av statlig inkomstskatt, kommunal inkomstskatt eller förmögenhetsskatt genom skattereduktion som avses i 64 kap.9–10 §§inkomstskattelagen (1999:000) eller genom avräkning av utländsk skatt enligt särskilda föreskrifter, beräknas skattebeloppet som om skattereduktion
1 Senaste lydelse 1997:955.
447
skatt inte hade skett. eller avräkning av skatt inte hade skett.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
448
2.73 Förslag till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)
Härigenom föreskrivs i fråga om skattebetalningslagen (1997:483)1
dels att 2 kap. 3 § och 11 kap. 11 § skall upphöra att gälla,
dels att rubriken närmast före 11 kap. 11 § skall utgå,
dels att 1 kap. 3 och 6 §§, 2 kap. 1 och 2 §§, 3 kap. 1 §, 4 kap. 13 §, 5 kap. 2–4, 9 och 11 §§, 8 kap. 4, 5, 17, 19 och 23 §§, 9 kap. 2 § samt 11 kap. 9, 12 och 14 §§ skall ha följande lydelse,
dels att det i lagen skall införas en ny paragraf, 12 kap. 9 a §, samt närmast före 12 kap. 9 a § en ny rubrik av följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 kap.
3 §
Termer och uttryck som används i denna lag har samma innebörd som i de lagar som anges i 1 och 2 §§ samt i 1 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324), om inte annat anges i detta kapitel eller framgår av sammanhanget. Med arbetsgivaravgift avses dock även sådan särskild löneskatt och allmän löneavgift som en arbetsgivare är skyldig att betala enligt 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster och 1 § lagen (1994:1920) om allmän löneavgift.
Termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse och tillämpningsområden som i de lagar som anges i 1 och 2 §§ samt i 1 kap. 1 § taxeringslagen (1990:324), om inte annat anges i detta kapitel eller framgår av sammanhanget. Med arbetsgivaravgift avses dock även sådan särskild löneskatt och allmän löneavgift som en arbetsgivare är skyldig att betala enligt 1 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster och 1 § lagen (1994:1920) om allmän löneavgift. Vidare avses med juridisk person också dödsbon och handelsbolag.
6 §2
I denna lag avses med arbetsgivare: den som betalar ut ersättning för arbete, arbetstagare: den som tar emot ersättning för arbete, beskattningsår: beskattningsår enligt kommunalskattelagen (1928:370), lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt eller mervärdesskattelagen (1994:200) eller, i
beskattningsår: beskattningsår enligt inkomstskattelagen (1999:000)eller mervärdesskattelagen (1994:200) eller, i fråga om skatt som inte avses i någon
1 Senaste lydelse av 2 kap. 3 § 1998:232 11 kap. 11 § 1997:1145.2 Senaste lydelse 1998:347.
449
fråga om skatt som inte avses i någon av de nämnda lagarna, kalenderåret för vilket skatten skall betalas,
av de nämnda lagarna, kalenderåret för vilket skatten skall betalas,
grupphuvudman: den som enligt 6 a kap. 4 § mervärdesskattelagen (1994:200) utsetts som huvudman för en mervärdesskattegrupp,
inkomstår: kalenderåret före taxeringsåret, näringsverksamhet: verksamhet av sådant slag att intäkt i verksamheten, om den är skattepliktig här i landet, enligt bestämmelserna i 22 § kommunalskattelagen eller 2 § 1 mom. lagen om statlig inkomstskatt räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för den som bedriver verksamheten eller, när verksamheten bedrivs av ett handelsbolag, för någon delägare i bolaget,
näringsverksamhet: verksamhet av sådant slag att intäkter i verksamheten enligt bestämmelserna i 13 kap. inkomstskattelagen (1999:000) räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för den som bedriver verksamheten eller, när verksamheten bedrivs av ett handelsbolag, för någon delägare i bolaget,
överskjutande ingående mervärdesskatt: den del av ingående mervärdesskatt som överstiger utgående mervärdesskatt.
2 kap.
1 §3
Beslut enligt denna lag som rör en fysisk person fattas av skattemyndigheten i den region där den fysiska personen författningsenligt skall vara folkbokförd den 1 november året före det år då beslutet skall fattas.
För den som har varit bosatt eller stadigvarande vistats här i landet under någon del av det år då beslut skall fattas men som inte skall ha varit folkbokförd här den 1 november året före fattas beslut av skattemyndigheten i den region där den fysiska personen först varit bosatt eller stadigvarande vistats.
För den som skall anses bosatt här i landet på grund av sådan väsentlig anknytning som avses i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 53 § kommunalskattelagen (1928:370), fattas beslut av skattemyndigheten i den region där den kommun ligger till vilken
Beslut enligt denna lag som rör en fysisk person fattas av skattemyndigheten i den region där den fysiska personen har sin hemortskommun det år då beslutet skall fattas.
Med hemortskommun avses den kommun där den fysiska personen författningsenligt skall vara folkbokförd den 1 november året före det år då beslutet skall fattas. För den som har varit bosatt eller stadigvarande vistats här i landet under någon del av det år då beslut skall fattas men som inte skall ha varit folkbokförd här den 1 november året före avses med hemortskommun den kommun där den fysiska personen först varit bosatt eller stadigvarande vistats. För den som på grund av väsentlig anknytning till Sverige är obegränsat skattskyldig enligt 3 kap. 3 § första
3 Senaste lydelse 1998:232.
450
anknytningen var starkast under året före det år då beslutet skall fattas.
Första–tredje styckena gäller inte om annat följer av 3–5 §§. Om behörig myndighet inte finns, fattas beslut av Skattemyndigheten i Stockholm.
stycket 3 inkomstskattelagen (1999:000), avses med hemortskommun den kommun till vilken anknytningen var starkast under året före det år då beslutet skall fattas.
Första och andra styckena gäller inte om annat följer av 4–5 §§. Om behörig myndighet inte finns, fattas beslut av Skattemyndigheten i Stockholm.
2 §4
Beslut som rör ett handelsbolag fattas av skattemyndigheten i den region där bolaget enligt uppgift i handelsregistret har sitt huvudkontor.
Beslut som rör en europeisk ekonomisk intressegruppering fattas av skattemyndigheten i den region där intressegrupperingen har sitt säte.
Beslut som rör någon annan juridisk person än som avses i första eller andra stycket fattas av skattemyndigheten i den region inom vilket styrelsen eller förvaltningen har sitt säte. Beslut som rör en skattskyldigs dödsbo fattas dock av den myndighet som senast var behörig att fatta beslut som rörde den skattskyldige.
Beslut som rör ett handelsbolag fattas av skattemyndigheten i den region där bolaget enligt uppgift i handelsregistret hade sitt huvudkontor den 1 november året före det år då beslutet skall fattas.
Beslut som rör en europeisk ekonomisk intressegruppering fattas av skattemyndigheten i den region där intressegrupperingen hade sitt säte den 1 november året före det år då beslutet skall fattas.
Beslut som rör någon annan juridisk person än som avses i första eller andra stycket fattas av skattemyndigheten i den region inom vilket styrelsen eller förvaltningen hade sitt säte den 1 november året före det år då beslutet skall fattas. Beslut som rör en skattskyldigs dödsbo fattas dock av den myndighet som senast var behörig att fatta beslut som rörde den skattskyldige.
Om en juridisk person har bildats efter den 1 november året före det år då beslutet skall fattas skall beslutet fattas av skattemyndigheten i den region där huvudkontoret eller sätet var beläget då den juridiska personen bildades. Om beslutet rör ett dödsbo och den avlidne hade bytt folkbokföringsort efter den 1 november året före dödsfallsåret skall
4 Senaste lydelse 1998:232.
451
Första-tredje styckena gäller inte om annat följer av 3–5 §§. Om en juridisk person har upplösts fattas beslut av den senast behö-riga myndigheten. Om behörig myndighet inte finns fattas beslut av Skattemyndigheten i Stock-holm.
beslut efter utgången av döds- fallsåret fattas av skattemyndigheten i den region där den avlidnes senaste rätta folkbokföringsort var belägen.
Första-fjärde styckena gäller inte om annat följer av 4–5 §§. Om en juridisk person har upplösts fattas beslut av den senast behöriga myndigheten. Om behörig myndighet inte finns fattas beslut av Skattemyndigheten i Stockholm.
3 kap.
1 §5
Skattemyndigheten skall registrera
1. den som är skyldig att göra skatteavdrag enligt 5 kap. eller betala arbetsgivaravgifter,
2. den som är skattskyldig enligt mervärdesskattelagen (1994:200), med undantag av en sådan mervärdesskattegrupp som avses i 6 a kap. 1 § mervärdesskattelagen och av den som är skattskyldig endast på grund av förvärv av sådana varor som anges i 2 a kap. 3 § första stycket 1 och 2 nämnda lag, och
3. den som är grupphuvudman. En fysisk person skall för visst år vara registrerad hos den skattemyndighet som enligt 2 kap. 1 § första–tredje styckena är behörig att fatta beslut som rör den personen.
En fysisk person skall för visst år vara registrerad hos den skattemyndighet som enligt 2 kap. 1 § första stycket är behörig att fatta beslut som rör den personen.
En juridisk person skall för visst år vara registrerad hos den skattemyndighet som den 1 november året före enligt 2 kap. 2 § första–tredje styckena var behörig att fatta beslut som rör den personen.
Om inte någon skattemyndighet var behörig att fatta beslut som rör den juridiska personen vid nämnda tidpunkt, skall registreringen ske hos den skattemyndighet som därefter först fick sådan behörighet.
En juridisk person skall för visst år vara registrerad hos den skattemyndighet som enligt 2 kap. 2 § första–fjärde styckena var behörig att fatta beslut som rör den personen.
I samband med ett beslut enligt 2 kap. 5 § får beslutas att registreringen skall ske hos den skattemyndighet som tar över behörigheten att fatta beslut.
4 kap.
5 Senaste lydelse 1998:347.
452
13 §
Skattemyndigheten skall återkalla en F-skattsedel, om innehavaren
1. begär att skattsedeln skall återkallas,
2. upphör att bedriva näringsverksamhet här i landet,
3. inte följer villkor som har meddelats enligt 9 § eller på annat sätt missbrukar sin F-skattsedel och missbruket inte är obetydligt,
4. inte följer ett föreläggande att lämna särskild självdeklaration eller, i fråga om handelsbolag, uppgifter som avses i 2 kap. 25 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, eller endast lämnar en handling med så bristfälligt innehåll att den uppenbarligen inte kan ligga till grund för taxering,
5. brister i redovisning eller betalning av skatt enligt denna lag i en utsträckning som inte är obetydlig,
6. har meddelats näringsförbud,
7. är i konkurs,
8. är eller har varit företagsledare i ett fåmansföretag eller i ett fåmansägt handelsbolag och det finns eller fanns förutsättningar att återkalla företagets eller bolagets F-skattsedel på grund av ett förhållande som kan hänföras till företagsledaren, eller
9. är ett fåmansföretag eller ett fåmansägt handelsbolag och en företagsledare i företaget eller bolaget har handlat på ett sådant sätt att en F-skattsedel inte får utfärdas för företagsledaren på grund av ett förhållande som avses i 3–8.
8. är eller har varit företagsledare i ett fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag och det finns eller fanns förutsättningar att återkalla företagets eller bolagets F-skattsedel på grund av ett förhållande som kan hänföras till företagsledaren, eller
9. är ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag och en företagsledare i företaget eller bolaget har handlat på ett sådant sätt att en F-skattsedel inte får utfärdas för företagsledaren på grund av ett förhållande som avses i 3–8.
5 kap.
2 §6
Skatteavdrag skall, om inte annat följer av 3–5 §§, göras från kontant ersättning för arbete.
Med ersättning för arbete likställs i denna lag
1. pension,
2. livränta som inte är ersättning för avyttrade tillgångar,
3. sådan ersättning vid sjukdom eller olycksfall som avses i 32 § 1 mom. första stycket e och g kommunalskattelagen (1928:370) samt ersättning som avses i tredje stycket samma moment,
4. sjukpenning och annan ersättning som avses i punkt 11 av anvisningarna till 22 § och punkt 12 av anvisningarna till 32 §
3.ersättning på grund av sjukeller olycksfallsförsäkring som tecknats i samband med tjänst om ersättningen inte utgör livränta,
4. engångsbelopp på grund av personskada,
5. sjukpenning och annan ersättning som avses i 11 kap.24, 30, 31, 34 och 36 §§ samt 15 kap. 8 §inkomstskattelagen
6 Senaste lydelse 1997:1032.
453
5. ersättning för förlorad arbetsförtjänst och för intrång i näringsverksamhet,
6. undantagsförmåner och sådant periodiskt understöd eller sådan liknande periodisk utbetalning för vilken givaren enligt23 § kommunalskattelagen är berättigad till avdrag,
7. behållning på pensionssparkonto som skall avskattas enligt 32 § 1 mom. första stycket j kom-munalskattelagenpå grund av att pensionssparavtalet har upphört att gälla eller att behållningen tagits i anspråk vid utmätning, konkurs eller ackord, och
8. annan kontant ersättning som utgår med anledning av tjänsten.
( 1999:000 ),
6. ersättning för förlorad arbetsförtjänst och för intrång i näringsverksamhet,
7. undantagsförmåner och sådant periodiskt understöd eller sådan liknande periodisk utbetalning som givaren enligtinkomstskattelagen skall dra av i inkomstslaget näringsverksamhet,
8. behållning på pensionssparkonto som skall avskattas enligt 58 kap. 33 § inkomstskattelagen på grund av att pensionssparavtalet har upphört att gälla eller att behållningen tagits i anspråk vid utmätning, konkurs eller ackord, och
9. annan kontant ersättning som utgår med anledning av tjänsten.
3 §7
Skatteavdrag skall inte göras, om
1. ersättningen är mindre än 100 kronor,
2. det kan antas att det som utbetalaren kommer att betala ut till mottagaren under inkomståret inte uppgår till 1 000 kronor,
3. utbetalarens sammanlagda ersättning för arbete till mottagaren understiger 10 000 kronor under inkomståret och
a) utbetalaren är en fysisk person eller ett dödsbo,
b) ersättningen inte utgör utgift i en av utbetalaren bedriven näringsverksamhet,
c) utbetalaren och mottagaren inte har träffat en sådan överenskommelse som avses i 3 kap. 2 a § andra stycket 2 d lagen (1962:381) om allmän försäkring, samt
d) det inte är fråga om sådan ersättning för arbete som avses i 12 kap. 16 § föräldrabalken,
4. ersättningen betalas ut till en idrottsutövare av en sådan ideell förening som avses i 7 § 5 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet och ersättningen under inkomståret understiger ett halvt basbelopp enligt lagen om allmän försäkring,
4. ersättningen betalas ut till en idrottsutövare av en sådan ideell förening som avses i 7 kap. 7 § första stycket inkomstskattelagen (1999:000) och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet och ersättningen under inkomståret understiger ett halvt prisbasbelopp enligt lagen om allmän försäkring,
5. ersättningen betalas ut av ett handelsbolag till en delägare i bolaget,
7 Lydelse enligt prop. 1999/2000:6.
454
6. ersättningen är familjebidrag till någon som tjänstgör inom totalförsvaret, eller
7. ersättningen är sjukpenning eller annan ersättning som avses i punkt 11 av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370)till mottagare som debiterats preliminär skatt för inkomståret.
7. ersättningen är sjukpenning eller annan ersättning som avses i 15 kap. 8 § inkomstskattelagen till mottagare som debiterats preliminär skatt för inkomståret.
4 §8
Skatteavdrag skall inte göras från ersättning som betalas ut till
1. staten, landsting, kommuner eller kommunalförbund,
2. fysiska personer som inte är bosatta i Sverige,
2. fysiska personer som är begränsat skattskyldiga i Sverige,
3. utländska juridiska personer, eller
4. mottagare som visar upp ett sådant beslut om befrielse från skatteavdrag som avses i 10 eller 11 §.
Första stycket 2 och 3 gäller inte, om ersättningen betalas ut för näringsverksamhet som mottagaren bedriver från ett fast driftställe här i landet.
9 §9
Skatteavdrag skall inte göras från
1. ränta på ett konto, om räntan är mindre än 100 kronor,
2. ränta eller utdelning till juridiska personer, med undantag för svenska dödsbon,
3. ränta eller utdelning till fysiska personer som inte är bosatta i Sverige,
3. ränta eller utdelning till fysiska personer som är begränsat skattskyldiga i Sverige,
4. ränta eller utdelning som enligt dubbelbeskattningsavtal är helt undantagen från beskattning i Sverige,
4. ränta eller utdelning som enligt skatteavtal är helt undantagen från beskattning i Sverige,
5. ränta på ett förfogarkonto som avses i 3 kap. 57 § lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter, om räntan är mindre än 1 000 kronor,
6. ränta på ett konto för klientmedel,
7. ränta som betalas ut tillsammans med ett annat belopp, om det är okänt för utbetalaren hur stor del av utbetalningen som utgör ränta och utbetalaren därför skall redovisa hela beloppet i kontrolluppgift enligt 3 kap. 22 § sjätte stycket lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter, eller
8. ränta eller utdelning som ett utländskt företag skall lämna kontrolluppgift för enligt 3 kap. 32 b § lagen om självdeklaration och kontrolluppgifter.
11 §
8 Lydelse enligt prop. 1998/99:124.9 Senaste lydelse 1997:1032.
455
Skattemyndigheten får, utom i de fall som avses i tredje stycket, besluta att skatteavdrag enligt denna lag inte skall göras för
1. en arbetstagare som är bosatt här i landet men utför arbete i en annan stat som Sverige har träffat överenskommelse med för undvikande av att preliminär skatt tas ut i mer än en av staterna, eller
1. en arbetstagare som är obegränsat skattskyldig här i landet men utför arbete i en annan stat som Sverige har träffat överenskommelse med för undvikande av att preliminär skatt tas ut i mer än en av staterna, eller
2. en arbetstagare som är bosatt i en sådan stat som anges under 1 men utför arbete här i landet.
En förutsättning för beslut enligt första stycket är att avdrag för preliminär skatt på grund av arbetet görs i den andra staten.
Om det råder tvist om i vilken stat den preliminära skatten skall tas ut och om Riksskatteverket träffar överenskommelse med behörig myndighet i den andra staten om att skatten skall tas ut där, får Riksskatteverket besluta att skatteavdrag enligt denna lag inte skall göras.
8 kap.
4 §
Skatteavdrag skall, om inte annat följer av 9 §, göras enligt särskilda skattetabeller från sjukpenning och annan ersättning som avses i punkt 11 av anvisningarna till 22 § samt punkt 12 första, andra och femte styckena av anvisningarna till 32 § kom-munalskattelagen (1928:370), med undantag för vårdbidrag enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring.
Skatteavdrag skall, om inte annat följer av 9 §, göras enligt särskilda skattetabeller från sjukpenning och annan ersättning som avses i 11 kap. 24, 30 och 31 §§ samt 15 kap. 8 § inkomst-skattelagen (1999:000), med undantag för vårdbidrag enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring.
De särskilda skattetabellerna skall för olika sjukpenninggrundande inkomster enligt 3 kap. lagen om allmän försäkring ange det skatteavdrag som skall göras från en viss ersättning uttryckt i procent. I övrigt gäller bestämmelserna i 3 §.
5 §
I fråga om sjöinkomst som avses i första stycket punkt 1 av anvisningarna till 49 § kommu-nalskattelagen (1928:370) skall skatteavdrag beräknas enligt särskilda skattetabeller för sjömän. Tabellerna skall grundas på att den skattskyldige har rätt till sjöinkomstavdrag enligt 49 § kommunal-skattelagen och skattereduktion enligt 11 kap. 11 § andra stycket. I övrigt gäller bestämmelserna i 3 §.
I fråga om sjöinkomst skall skatteavdrag beräknas enligt särskilda skattetabeller för sjömän. Tabellerna skall grundas på att den skattskyldige har rätt till sjöinkomstavdrag enligt 64 kap. in-komstskattelagen (1999:000) och skattereduktion enligt 65 kap. 11 § samma lag. I övrigt gäller bestämmelserna i 3 §.
456
17 §
Värdet av en förmån i andra fall skall beräknas enligt bestämmelserna ikommunalskattelagen (1928:370).
Bestämmelserna om jämkning i punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 42 § kommunalskattelagen får dock tillämpas endast i fråga om förmån av fri kost och efter beslut av skattemyndigheten.
Värdet av en förmån i andra fall skall beräknas enligt bestämmelserna iinkomstskattelagen (1999:000).
Bestämmelserna om jämkning i 61 kap. 18 § inkomstskattelagen får dock tillämpas endast i fråga om förmån av fri kost och efter beslut av skattemyndigheten.
19 §10
Från ersättning för ökade levnadskostnader som lämnas vid sådan tjänsteresa som avses i punkt 3 av anvisningarna till 33 § kom-munalskattelagen (1928:370) skall skatteavdrag göras endast till den del ersättningen överstiger de schablonbelopp som anges i punkt 3 respektive 3 a eller, när det gäller kostnad för logi, den faktiska utgiften.
Från ersättning för ökade levnadskostnader som lämnas vid sådan tjänsteresa som avses i12 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:000) skall skatteavdrag göras endast till den del ersättningen överstiger de schablonbelopp som anges i 12 kap. 10–15, 17 och 21 §§ inkomstskattelagen eller, när det gäller kostnad för logi, den faktiska utgiften.
23 §
På begäran av en utbetalare får skattemyndigheten besluta att skatteavdrag skall göras utan hänsyn till förmån av fri hemresa eller ersättning för kostnad för hemresa med allmänna kommunikationer. Detta gäller dock endast till den del förmånen eller ersättningen inte överstiger det belopp som får
dras av enligt punkt 3 b av anvisningarna till 33 § kommunalskattelagen (1928:370).
På begäran av en utbetalare får skattemyndigheten besluta att skatteavdrag skall göras utan hänsyn till förmån av fri hemresa eller ersättning för kostnad för hemresa med allmänna kommunikationer. Detta gäller dock endast till den del förmånen eller ersättningen inte överstiger det belopp som får
dras av enligt 12 kap. 24 § inkomstskattelagen (1999:000).
9 kap.
2 §11
Skattepliktiga förmåner skall tas upp till ett värde som bestäms i
Förmåner skall tas upp till ett värde som bestäms i enlighet med
10 Senaste lydelse 1999:316.11 Lydelse enligt prop. 1999/2000:6.
457
enlighet med 8 kap. 14, 15 och 17 §§. Sådan drivmedelsförmån som avses i punkt 2 sjunde stycket av anvisningarna till 42 § kommu-nalskattelagen (1928:370) skall dock värderas till marknadsvärdet.
På begäran av arbetsgivaren får skattemyndigheten bestämma värdet av förmånen om
1. det finns grund för jämkning av värdet av bilförmån eller kostförmån enligt punkt 4 andra– fjärde styckena av anvisningarna till 42 § kommunalskattelagen, eller
2. bostadsförmånsvärde som bestäms enligt 8 kap. 15 § avviker med mer än 10 % från det värde som följer av 42 § första stycket kommunalskattelagen och punkt 1 andra stycket av anvisningarna till den paragrafen.
8 kap. 14, 15 och 17 §§. Sådan drivmedelsförmån som avses i 61 kap. 10 § inkomstskattelagen (1999:000) skall dock värderas till marknadsvärdet.
På begäran av arbetsgivaren får skattemyndigheten bestämma värdet av förmånen om
1. värdet av bilförmån eller kostförmån skall justeras enligt 61 kap. 18 eller 19 § inkomstskat-telagen, eller
2. bostadsförmånsvärde som bestäms enligt 8 kap. 15 § avviker med mer än 10 % från det värde som följer av 61 kap. 2 eller 20 § inkomstskattelagen.
Arbetsgivaren skall underrätta arbetstagaren om skattemyndighetens beslut.
11 kap.
9 §
Skattemyndigheten fattar varje år beslut om skattens storlek enligt den årliga taxeringen (grundläggande beslut om slutlig skatt). Slutlig skatt kan bestämmas också genom omprövningsbeslut och till följd av beslut av domstol.
Med slutlig skatt avses summan av skatter och avgifter enligt 10 § minskad med skattereduktion enligt 11 §.
Med slutlig skatt avses summan av skatter och avgifter enligt 10 § minskad med skattereduktion enligt65 kap.9–12 §§inkomstskattelagen (1999:000).
12 §12
När den slutliga skatten bestäms gäller att
1. kommunal inkomstskatt räknas ut i en post med ledning av den skattesats som för inkomståret gäller för den skattskyldige i hemortskommunen,
2. egenavgifter enligt lagen
När den slutliga skatten bestäms gäller att
1. egenavgifter enligt lagen
12 Senaste lydelse 1999:315.
458
(1981:691) om socialavgifter debiteras på grundval av uppgifter om försäkringsförhållanden som lämnas av den allmänna försäkringskassan,
(1981:691) om socialavgifter debiteras på grundval av uppgifter om försäkringsförhållanden som lämnas av den allmänna försäkringskassan,
3. begravningsavgift enligt begravningslagen (1990:1144), som inte ingår i avgift enligt 4, räknas ut med ledning av den avgiftssats som för inkomståret gäller för den skattskyldige enligt de uppgifter som lämnats för den församling eller kommun som avgiften skall betalas till, och att
4. avgift som avses i lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund räknas ut med ledning av den avgiftssats som för inkomståret gäller för den skattskyldige enligt de uppgifter som lämnats av trossamfundet.
2. begravningsavgift enligt begravningslagen (1990:1144), som inte ingår i avgift enligt 3, räknas ut med ledning av den avgiftssats som för inkomståret gäller för den skattskyldige enligt de uppgifter som lämnats för den församling eller kommun som avgiften skall betalas till, och att
3. avgift som avses i lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund räknas ut med ledning av den avgiftssats som för inkomståret gäller för den skattskyldige enligt de uppgifter som lämnats av trossamfundet.
14 §
Sedan den slutliga skatten har bestämts skall skattemyndigheten göra en avstämning av skattekontot.
Innan avstämning görs skall skattemyndigheten
1. från den slutliga skatten göra avdrag för
a) debiterad F-skatt och särskild A-skatt,
b) avdragen A-skatt,
c) A-skatt som skall betalas på grund av beslut enligt 12 kap. 1 §
andra stycket,
d) skatt som överförts från stat med vilken Sverige har ingått överenskommelse om uppbörd och överföring av skatt,
e) skatt som betalats enligt lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta eller enligt lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. för den tid under beskattningsåret då den skattskyldige varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här,
e) skatt som betalats enligt lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta eller enligt lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. för den tid under beskattningsåret då den skattskyldige varit obegränsat skattskyldig i Sverige,
2. till den slutliga skatten lägga
a) skatt som betalats tillbaka enligt 18 kap. 3 § första stycket,
b) skatt som överförts till en annan stat enligt 18 kap. 5 § första
stycket, och
c) skattetillägg och förseningsavgift enligt taxeringslagen (1990:324).
12 kap .
459
Ansvar vid sammanläggning eller delning av värdepappersfonder
9 a §
Om en värdepappersfond har sammanlagts eller delats enligt 33 a § lagen (1990:1114) om värdepappersfonder, övergår rättigheter och skyldigheter när det gäller skatt som avser tiden före ombildningen till den eller de nybildade fonderna. Vid delning fördelas rättigheterna och skyldigheterna mellan de nybildade fonderna i förhållande till fondernas värde vid delningen.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas från och med den 1 januari 2001. De nya bestämmelserna i 2 kap. 2 §, 3 kap. 1 § och 12 kap. 9 a § samt upphävandet av 2 kap. 3 § tillämpas dock från och med ikraftträdandet.
460
2.74 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension
Härigenom föreskrivs att 2 kap.4, 6, 13, 14, 16 och 19 §§ lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
2 kap.
4 §
Som pensionsgrundande inkomst av anställning räknas även stipendium som enligt punkt 12 sjunde stycket av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) skall tas upp som intäkt av tjänst, om stipendiet har betalats ut av en fysisk person bosatt i Sverige eller av en svensk juridisk person. Den som har betalat ut ett sådant stipendium anses som arbetsgivare.
Som pensionsgrundande inkomst av anställning räknas även stipendium som enligt 11 kap. 46 § inkomstskattelagen (1999:000)skall tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst, om stipendiet har betalats ut av en fysisk person bosatt i Sverige eller av en svensk juridisk person. Den som har betalat ut ett sådant stipendium anses som arbetsgivare.
6 §
Pensionsgrundande inkomst av annat förvärvsarbete är
1. inkomst av näringsverksamhet här i landet i vilken den försäkrade har arbetat i inte oväsentlig omfattning (aktiv näringsverksamhet),
1. inkomst av en sådan näringsverksamhet här i landet som enligt 2 kap. 23 § inkomstskattelagen (1999:000) utgör aktiv näringsverksamhet,
2. tillfällig förvärvsinkomst av självständigt bedriven verksamhet,
3. ersättning för arbete för någon annans räkning i pengar eller andra skattepliktiga förmåner,
4. sjukpenning och rehabiliteringspenning enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring samt sjukpenning enligt lagen (1976:380) om arbetsskadeförsäkring eller motsvarande ersättning som har utgetts enligt annan författning eller på grund av regeringens förordnande, i den utsträckning ersättningen har trätt i stället för inkomst som anges i 1–3,
5. stipendium som enligt punkt 12 sjunde stycket av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370) skall tas upp som intäkt av tjänst.
5. stipendium som enligt 11 kap. 46 § inkomstskattelagenskall tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst.
Första stycket gäller endast i den utsträckning inkomsten inte skall räknas som inkomst av anställning, såvida inte inkomsten utgör ersättning för utfört arbete från ett handelsbolag eller en europeisk ekonomisk intressegruppering till en delägare i handelsbolaget respektive en medlem i intressegrupperingen.
461
Bedömningen i första stycket 1 skall göras för varje förvärvskälla enligt kommunalskattelagen för sig.
13 §
Ersättning som en idrottsutövare har fått från en sådan ideell förening som avses i 7 § 5 mom. lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet, är inte pensionsgrundande som inkomst av anställning om ersättningen från föreningen under ett år har understigit hälften av det för det året gällande prisbasbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring.
Ersättning som en idrottsutövare har fått från en sådan ideell förening som avses i 7 kap. 7 § första stycket inkomstskattelagen (1999:000) och som har till huvudsakligt syfte att främja idrottslig verksamhet, är inte pensionsgrundande som inkomst av anställning om ersättningen från föreningen under ett år har understigit hälften av det för det året gällande prisbasbeloppet enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring.
14 §
Ersättning från en stiftelse som har till väsentligt ändamål att tillgodose ekonomiska intressen hos dem som är eller har varit anställda hos en arbetsgivare som har lämnat bidrag till stiftelsen (vinstandelsstiftelse) eller från en annan juridisk person med motsvarande ändamål, är inte pensionsgrundande om ersättningen avser en sådan anställd och inte har utgjort ersättning för arbete för den juridiska personens räkning. Detta gäller dock endast om de bidrag arbetsgivaren har lämnat till den juridiska personen varit avsedda att vara bundna under minst tre kalenderår och att på likartade villkor tillkomma en betydande del av de anställda.
Om arbetsgivaren är ett fåmansföretag eller ett fåmansägt handelsbolag gäller första stycket inte ersättning som den juridiska personen har lämnat till sådan företagsledare eller delägare i företaget eller denne närstående person som avses i punkt 14 av anvisningarna till 32 § kommunalskattelagen (1928:370).
Om arbetsgivaren är ett fåmansföretag eller ett fåmanshan-
delsbolag gäller första stycket inte ersättning som den juridiska personen har lämnat till sådan företagsledare eller delägare i företaget eller en person som är närstående till någon av dem. Med fåmansföretag, fåmanshandelsbolag, företagsledare och närstående avses detsamma som iinkomstskattelagen (1999:000).
Vid beräkning av pensionsgrundande inkomst skall alltid bortses från sådan ersättning från en vinstandelsstiftelse som härrör från bidrag som arbetsgivaren har lämnat under åren 1988–1991.
462
16 §
Intäkt som avses i 32 § 1 mom. första stycket h och i kommunal-skattelagen (1928:370)är inte pensionsgrundande inkomst.
Intäkt som avses i 10 kap. 3 § 1– 4 inkomstskattelagen (1999:000)är inte pensionsgrundande inkomst.
Pensionsgrundande inkomst är inte heller sådana lönetillägg som, vid arbete som har utförts utomlands, har betingats av ökade levnadskostnader och andra särskilda förhållanden i sysselsättningslandet.
19 §
Pensionsgrundande inkomst av anställning för vilken en försäkrad inte är skattskyldig i Sverige enligt kommunalskattelagen (1928:370)skall bestämmas med ledning av en särskild kontrolluppgift från arbetsgivaren.
Pensionsgrundande inkomst av anställning för vilken en försäkrad inte är skattskyldig i Sverige enligt inkomstskattelagen (1999:000)skall bestämmas med ledning av en särskild kontrolluppgift från arbetsgivaren.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid fastställande av pensionsgrundande inkomst för år 2001.
463
2.75 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:1620) om beskattning av valutakursreserv
Härigenom föreskrivs att 1 och 7 §§ lagen (1998:1620) om beskattning av valutakursreserv skall ha följande lydelse.
Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse
1 §
Ett företag som vid utgången av det beskattningsår som avslutas närmast före den 31 december 1999 har valutakursreserv får återföra denna till beskattning i den omfattning som anges i denna lag. Detsamma gäller avsättning till valutakursreserv som har gjorts i bokslut per den 31 december 1999 eller under år 2000 under förutsättning att det räkenskapsår som ligger till grund för bokslutet har påbörjats före den 1 januari 1999.
Valutakursreserv anses föreligga om tillgångarna vid inkomsttaxeringen har tagits upp till ett lägre värde än som skulle ha följt vid en tillämpning av punkt 4 av anvisningarna till 24 § kommunalskattelagen (1928:370)i dess lydelse den 1 januari 1999.
Valutakursreserv anses föreligga om tillgångarna vid inkomsttaxeringen har tagits upp till ett lägre värde än som skulle ha följt vid en tillämpning av punkt 4 av anvisningarna till 24 § den upphävda kommunalskattelagen (1928:370).
Som förutsättning för att lagen skall tillämpas gäller att den kvarvarande valutakursreserven finns avsatt i räkenskaperna.
Med företag avses i denna lag fysiska och juridiska personer.
7 §
Överför en fysisk person sin näringsverksamhet eller driften av denna till ett aktiebolag eller överförs näringsverksamheten i ett handelsbolag till ett aktiebolag får kvarvarande valutakursreserv övertas av och återföras hos aktiebolaget under förutsättning
1. att överföringen inte föranleder uttagsbeskattning enligt punkt 1 a av anvisningarna till 22 § kommunalskattelagen (1928:370)och
1. att överföringen inte föranleder uttagsbeskattning enligt 22 kap. inkomstskattelagen (1999:000), och
2. att den fysiska personen eller handelsbolaget, såvida det inte är fråga om apportemission, skjuter till ett belopp motsvarande överförd valutakursreserv till aktiebolaget.
Tillskott som avses i första stycket 2 beaktas inte vid beräkning av anskaffningsvärdet för aktierna. Vid apportemission skall anskaffningsvärdet för aktierna minskas med ett belopp motsvarande överförd valutakursreserv minskad med den avsättning som
Tillskott som avses i första stycket 2 beaktas inte vid beräkning av omkostnadsbeloppet för aktierna. Vid apportemission skall anskaffningsutgiften för aktierna minskas med ett belopp motsvarande överförd valutakursreserv minskad med den avsättning som
464
bolaget gör i räkenskaperna för skatt som belöper på valutakursreserven.
bolaget gör i räkenskaperna för skatt som belöper sig på valutakursreserven.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
465
2.76 Förslag till lag om ändring i bokföringslagen (1999:000)
Härigenom föreskrivs att 2 kap. 6 § och 3 kap. 1 §bokföringslagen (1999:000) skall ha följande lydelse.
2 kap.
6 §
En fysisk person som bedriver näringsverksamhet är bokföringsskyldig för denna.
Vid tillämpningen av första stycket skall uthyrning av en fastighet som enligt 5 § kommunalskattelagen (1928:370) räknas som privatbostadsfastighet inte anses som näringsverksamhet. Ägande eller brukande av en fastighet som enligt 5 § kommunalskattelagen räknas som näringsfastighet skall alltid anses som näringsverksamhet.
Vid tillämpningen av första stycket skall uthyrning av en sådan privatbostadsfastighet som avses i 2 kap. 13 § inkomstskattelagen (1999:000) inte anses som näringsverksamhet. Ägande eller brukande av en sådan näringsfastighet som avses i 2 kap. 14 § nämnda lag skall alltid anses som näringsverksamhet.
3 kap.
1 §
Ett r äkenskapsår skall omfatta tolv månader. Fysiska personer, handelsbolag där en fysisk person skall beskattas för hela eller en del av bolagets inkomst och sådana samfällighetsförvaltande juridiska personer som avses i 53 § 2 mom. kommu-nalskattelagen (1928:370) skall ha kalenderåret som räkenskapsår.
Fysiska personer, handelsbolag där en fysisk person skall beskattas för hela eller en del av bolagets inkomst och sådana samfällighetsförvaltande juridiska personer som avses i 6 kap. 6 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:000) skall ha kalenderåret som räkenskapsår.
Andra företag får tillämpa annat räkenskapsår än kalenderår (brutet räkenskapsår). Brutet räkenskapsår skall omfatta tiden den 1 maj–den 30 april, den 1 juli–den 30 juni eller den 1 september–den 31 augusti.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2001 och tillämpas på räkenskapsår som avslutas efter utgången av år 2000.
466
2.77 Förslag till lag om Forskarskattenämnden
Härigenom föreskrivs följande.
Uppgifter
1 § Forskarskattenämnden prövar frågan om de förutsättningar för skattelättnader som anges i 11 kap. 22 § inkomstskattelagen (1999:000) är uppfyllda.
Sammansättning
2 § Forskarskattenämnden är knuten till Riksskatteverket.
Ordförande i nämnden är Riksskatteverkets generaldirektör med överdirektören i verket som personlig suppleant.
Nämnden skall i övrigt bestå av tre ledamöter, var och en med en personlig suppleant. Av ledamöterna skall en ha särskild insikt i beskattningsfrågor och två särskild insikt i forskningsfrågor. Motsvarande gäller deras suppleanter.
3 § Ledamöterna och deras suppleanter förordnas av regeringen för tre år.
Ordförandena i Naturvetenskapliga forskningsrådet och Medicinska forskningsrådet skall gemensamt ge förslag till en ledamot och suppleant. Ordföranden i Humanistisk-samhällsvetenskapliga forskningsrådet skall ge förslag till en ledamot. Generaldirektören för Närings- och teknikutvecklingsverket skall ge förslag till en suppleant.
4 § En suppleant får kallas att delta i behandlingen av ett ärende i stället för ledamoten, om han har särskild sakkunskap inom det område som ärendet avser.
Handläggning
5 § En ansökan till Forskarskattenämnden skall vara skriftlig och avse en viss forskare. Ansökan får göras, förutom av forskaren, av den som anlitar eller avser att anlita forskaren och av arbetsgivaren i utlandet om forskaren kvarstår i dennes tjänst.
6 § Om det framkommer skiljaktiga meningar vid en överläggning, tilllämpas föreskrifterna i 16 kap. rättegångsbalken om omröstning i tvistemål.
Forskarskattenämnden är beslutför med ordföranden och två ledamöter, om de är ense om beslutet.
7 § Om Forskarskattenämnden finner att förutsättningarna för skattelättnader är uppfyllda, skall det anges i beslutet vilken tid beslutet avser.
467
8 § Forskaren och den som anlitar eller avser att anlita forskaren skall underrättas om nämndens beslut, även om han inte är sökande.
Överklagande
9 § Forskarskattenämndens beslut får inte överklagas.
Denna lag träder i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
468
3 Ärendet och dess beredning
Den dåvarande regeringen tillsatte den 2 maj 1991 en utredning för att göra en teknisk översyn av inkomstskattelagstiftningen och utforma ett skattesystem som är överskådligt och språkligt moderniserat (dir. 1991:39). Utredningen antog namnet Skattelagskommittén, SLK.
SLK avlämnade i januari 1997 sitt huvudbetänkande Inkomstskattelag (SOU 1997:2). Betänkandet innehåller förslag till en ny inkomstskattelag, IL. Vidare innehåller det ett förslag till en ikraftträdandelag, ILP, som förutom ikraftträdande- och övergångsbestämmelser innehåller bestämmelser om upphävande av kommunalskattelagen (1928:370), KL, lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, och 29 andra lagar. Utredningens sammanfattning av betänkandet finns i Del 3 bilaga 1.
I juni 1997 avlämnade kommittén sitt slutbetänkande Uppföljning av inkomstskattelagen (SOU 1997:77). Slutbetänkandet innehåller dels en uppdatering av de lämnade lagförslagen i huvudbetänkandet med anledning av lagändringar under hösten 1996 och våren 1997, dels följdändringar i annan lagstiftning med anledning av förslagen till IL och ILP.
Båda betänkandena har remissbehandlats. I Del 3 bilaga 2 finns en förteckning över de remissinstanser som har yttrat sig. Det har gjorts sammanställningar av remissyttranden över de båda betänkandena. Dessa finns tillgängliga i Finansdepartementet (dnr Fi97/79 och Fi97/2015).
Regeringens förslag i denna proposition bygger på dessa två betänkanden. Under arbetet med utarbetandet av propositionen har det emellertid skett en hel del ändringar i lagstiftningen. En av de större ändringarna är de nya reglerna om omstrukturering och beskattning som riksdagen antog år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 f.). De ändringar som har beslutats av riksdagen har inarbetats i förslaget till IL. Vidare har inarbetats de förslag till lagändringar som har tagits in i propositioner som har avlämnats till riksdagen samt förslag till lagändringar i en lagrådsremiss om de s.k. stoppreglerna som har beslutats i dag.
Lagrådet
Regeringen har inhämtat Lagrådets yttrande över de lagförslag som finns i Del 3 bilaga 3–5. Dessa förslag är uppdelade i fyra olika lagrådsremisser. Den 3 september 1998 beslutade regeringen att inhämta Lagrådets yttrande över ett förslag till ny inkomstskattelag. Den 17 september 1998 beslutades att inhämta yttrande över ett förslag till lag om ikraftträdande av inkomstskattelagen. Den 4 mars 1999 beslutades att inhämta yttrande över dels ett förslag till ändringar i den föreslagna inkomstskattelagen och ikraftträdandelagen, dels ett förslag till följdändringar i 16 lagar med anledning av den föreslagna inkomstskattelagen samt förslag till en ny lag om forskarskattenämnden. I förslaget till ändringar i IL återkallades de delar som ersattes av nya bestämmelser. I bilaga 3 har förslagen redigerats samman så att det är den version som remitterats till Lagrådet som finns med.
I propositionen finns förslag till upphävanden av ytterligare 15 lagar som har eller inom kort kommer att förlora sin aktualitet samt följdänd-
469
ringar i ytterligare 43 lagar. Ändringarna i dessa lagar är av samma karaktär som ändringarna i de till Lagrådet remitterade förslagen. Något yttrande har därför inte inhämtats.
Lagrådets yttranden finns i Del 3 bilaga 6–8. Regeringen har i de flesta fall följt Lagrådets förslag till ändringar i utformningen av lagtexten. Däremot har regeringen mer sällan följt Lagrådets förslag till materiella ändringar. Lagrådets förslag samt hur de har beaktats av regeringen behandlas i författningskommentarerna till de lagrum som Lagrådet lämnar synpunkter på. Lagrådet har vidare under lagrådsföredragningen kommit med förslag till justeringar i lagtexten. Dessa har i allmänhet följts utan att det kommenteras särskilt i författningskommentarerna. Vidare har vissa justeringar, huvudsakligen av redaktionell karaktär, gjorts efter lagrådsbehandlingen. Dessa har ofta gjorts för att lagtexten skall få en enhetlig uppbyggnad. När det är frågan om rent redaktionella ändringar i linje med vad Lagrådet föreslagit i andra lagrum nämns inte detta. I andra fall finns det upplysningar om att ändringarna har gjorts efter lagrådsgranskningen.
De ändringar i IL som har gjorts med anledning av ändringar i lagstiftningen i år eller av ändringsförslag som lämnats i propositioner till riksdagen har inte granskats av Lagrådet.
Regeringen återkommer till Lagrådets yttranden i den allmänna motiveringen och i aktuella författningskommentarer.
470
4 Lagförslagets allmänna inriktning
Regeringens förslag: Lagförslaget utformas i huvudsak i överensstämmelse med SLK:s förslag. Det innebär att inkomstskattelagstiftningen genomgår en omfattande lagteknisk och språklig bearbetning.
Däremot innehåller förslaget få materiella ändringar. Praxis kodifieras i några fall.
SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: De allra flesta remissinstanser som har yttrat sig över SLK:s förslag till en ny inkomstskattelag är i huvudsak positiva och tillstyrker att det läggs till grund för lagstiftning. Några remissinstanser är emellertid negativa. Näringslivets nämnd för regelgranskning anser att förslaget, innan det genomförs, skall bearbetas med syfte att ta bort onödiga regler och förenkla de som måste vara kvar så mycket som möjligt.
Också Företagarnas Riksorganisation och Sveriges Köpmannaförbund anser att förslaget inte skall genomföras innan det företagits en översyn från ett förenklingsperspektiv. Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas Riksförbund befarar att förslaget medför risk för lagtolkningssvårigheter och försvårar tillämpningen för andra än de renodlade skatteexperterna. Yngre generationer får mycket svårt att konkurrera med dem som tillämpat reglerna i dess äldre lydelse. En fullständig omarbetning av lagarna kan praktiskt omöjliggöra för flertalet att finna äldre rättsfall och förarbeten.
Ett antal remissinstanser tar upp frågan om materiella ändringar. Många vill att reglerna skall förenklas materiellt, men accepterar att det får anstå till ett annat sammanhang. Flera remissinstanser menar att ytterligare materiella ändringar bör göras i vissa speciella frågor. Vissa instanser är kritiska till de materiella ställningstaganden som görs. Svenska
Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen anser att förslagen innehåller fler materiella ändringar än vad SLK påpekar samt att SLK på åtskilliga områden gjort sådana tolkningar eller förtydliganden att det lett till väsentliga materiella förändringar, oftast i en riktning som organisationerna inte finner önskvärd. Dessa frågor tas upp i kommentarerna till de olika paragraferna. Sveriges Advokatsamfund framhåller risken för oavsiktliga materiella ändringar. När det gäller avsiktliga ändringar menar samfundet att det, bl.a. på grund av materialets omfattning, finns en risk för godtycklighet och slumpmässighet. Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR framhåller vikten av att tydligt ange om en materiell ändring kan tänkas förekomma och Sveriges Bokförings- & Revisionsbyråers Förbund efterlyser en sammanställning av de materiella ändringar som föreslås.
Skälen för regeringens förslag
Allmänt om förslaget
Förslaget till en ny inkomstskattelag har mottagits väl.
471
Tre av de remissinstanser som är negativa anser att reglerna skall förenklas innan inkomstskattelagarna arbetas om. Förenklingsutredningen (dir. 1996:78) arbetar för närvarande med förenklingar i reglerna för enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag. Utredningen avlämnade i mars ett betänkande, Kontantmetod för småföretagare (SOU 1999:28), som just remissbehandlats. Utredningen arbetar vidare med bl.a. beskattningen av handelsbolag. Vidare har regeringen i vårpropositionen (1998/99:100) aviserat att de s.k. 3:12-reglerna skall ses över. Med hänsyn till den nya dispositionen bör det bli betydligt enklare att ändra i IL än i dagens lagstiftning när det kommer förslag om förenklingar, se avsnitt 6.2 under rubriken Kommande ändringar. IL bör därför antas nu.
Lantbrukarnas Riksförbund och Skogsägarnas Riksförbund befarar att ett sådant omfattande redigeringsarbete som det föreslagna kommer att leda till att det blir svårare att tolka lagarna och att finna äldre rättsfall och förarbeten. Vidare befarar de att det skapas större klyftor mellan renodlade skatteexperter och andra samt att det blir svårare för yngre generationer att förstå skattereglerna. Regeringen delar inte dessa farhågor utan anser tvärtom att det kommer att bli enklare för andra än experter att hitta i den föreslagna inkomstskattelagstiftningen och att förstå reglerna. Viktigare förarbeten finns samlade i denna proposition. Visserligen kan det bli svårare att leta efter rättsfall och i äldre litteratur. Dessa svårigheter kan dock inte vara så stora att de överväger fördelarna med en lag som det är enklare att hitta i och att förstå.
Lagrådet anser att målet att åstadkomma ett klarare och mer lättillgängligt regelsystem på inkomstbeskattningens område på det hela taget uppfyllts på ett utmärkt sätt och anför. I formellt hänseende är IL överlägsen den nuvarande lagstiftningen på inkomstbeskattningens område. Den föreslagna strukturen och terminologin i förening med den språkliga bearbetningen innebär en avsevärd förbättring jämfört med dagens splittrade och oenhetliga regelverk. Ett införande av IL måste betecknas som en odiskutabel förbättring av skattelagstiftningen. Lagrådet tillstyrker att förslaget läggs till grund för lagstiftning.
SLK:s lagförslag kan därför, efter en bearbetning, enligt regeringens bedömning ligga till grund för lagstiftning. Förslaget innebär en lagteknisk och språklig bearbetning av bestämmelserna. Hur denna har gått till redogörs närmare för i avsnitten 6 och 7.
Materiella frågor
Kommittén har i enlighet med sina direktiv varit restriktiv med att föreslå materiella ändringar. Denna restriktivitet har i stort accepterats av remissinstanserna.
Lagrådet har haft en annan utgångspunkt och anför i huvudsak följande. Vid Lagrådets granskning är det likgiltigt om de föreslagna reglerna överensstämmer med eller om de skiljer sig från dittills gällande regler. Lagrådet kan inte avstå från att kritisera oklara eller motstridiga regler endast av den anledningen att motsvarande brister finns i dagens system. Lagrådet har därför behandlat frågor som regeringen medvetet avstått från att ta ställning till. En konsekvens av detta är att det ofta saknas tillräckligt underlag för att lägga fram förslag om en alternativ lydelse. Lag-
472
rådet har emellertid förståelse för att det i ett lagstiftningsprojekt av aktuellt slag inte varit möjligt att annat än punktvis ta ställning i materiella frågor och att en allmän översyn hade försenat projektet. Bristen på materiella analyser kan mot denna bakgrund inte utgöra något hinder mot ett genomförande av IL.
Lagrådet menar att den kritik som kan riktas mot förslaget beror i huvudsak på befintliga materiella brister. Lagrådet utvecklar detta och kommer fram till att IL – liksom dagens regler – är av sådan komplex natur att det är en illusion att tro att de materiella reglerna får avsett genomslag i praktiken. Lagstiftningen på inkomstbeskattningens område bör därför i högre grad än vad som hittills skett inriktas på förenklingar av de materiella reglerna. Lagrådet konstaterar emellertid att det pågår ett arbete att förenkla reglerna och att regeringen således är medveten om att regelsystemet måste förenklas. Lagrådets slutsats är att förekommande brister inte utgör något hinder mot att IL läggs till grund för lagstiftning.
Regeringen gör följande bedömning. Lagrådet har dels allmänt kritiserat lagstiftningens komplexitet, dels i ett antal bestämmelser föreslagit förtydliganden av oklara eller motstridiga regler eller föreslagit ändringar i de utarbetade reglerna. Dessa regler överensstämmer oftast i sak med gällande rätt. Regeringens avsikt med detta lagstiftningsärende har aldrig varit att alla oklara frågor skulle klaras ut eller att det skulle företas egentliga materiella ändringar. Som framgår av de direktiv som regeringen gav till SLK var avsikten att göra en teknisk bearbetning för att få en bättre struktur på reglerna. Det skulle utformas ett regelsystem som är överskådligt och språkligt moderniserat. Det arbete som har utförts är också i första hand ett omredigeringsarbete. 35 lagar har förts samman till en stor lag med 66 kapitel. Av direktiven framgår också att målet har varit att hålla borta materiella frågor. Om de frågor som Lagrådet tagit upp skulle lösas, skulle det ta alltför lång tid innan detta förslag skulle kunna läggas fram för riksdagen. Många frågor kräver beredning, inte bara inom Regeringskansliet, utan också ytterligare remissbehandling. Om det föreslogs materiella ändringar skulle det kunna leda till att projektet försenades eller i värsta fall omintetgjordes. Slutsatsen av detta är att regeringen i de flesta fall inte har gjort de förtydliganden eller lagändringar som Lagrådet föreslår. Det innebär inte att frågorna läggs helt åt sidan. Många frågor är stora och viktiga. Vissa frågor är redan föremål för prövning i olika utredningar, andra frågor kommer att lämnas över till nya utredningar.
För att det skall vara möjligt att genomföra detta omfattande lagstiftningsprojekt utan att det skall ta alltför lång tid är det således en nödvändighet att fullfölja den restriktiva linje som SLK hållit. De ändringar som trots allt finns med är ofta förorsakade av en bristande samordning mellan olika regler. I vissa fall har oklara frågor reglerats. Det har huvudsakligen skett när det är nödvändigt för att kunna redigera om lagtexten. Materiella ställningstaganden har t.ex. gjorts när det gäller reglernas tillämplighet på utländska förhållanden. Detta behandlas i avsnitt 8.
Remissinstansernas inställning till de föreslagna materiella ändringarna tas upp i kommentarerna till de aktuella paragraferna. Remissinstanserna har kommit med en hel del egna förslag till materiella ändringar. Om re-
473
geringen inte finner skäl att överväga ett sådant förslag redovisas det i allmänhet inte i kommentaren.
Vissa remissinstanser påpekar att omarbetningen sannolikt kommer att medföra materiella ändringar som inte är avsedda. Det hävdas att ändringarna ibland kan leda till rättsförluster för enskilda eller till minskade skatteintäkter för det allmänna. Regeringen menar emellertid att detta är en risk man måste ta när en omarbetning av denna omfattning skall göras. Det är viktigt att noga följa upp och ändra lagen om det visar sig att det har blivit några misstag. Lagrådet uttalar att till förslagets förtjänster hör att överföringen av bestämmelserna synes ha skett med stor noggrannhet och på ett sådant sätt att risken för icke avsedda förändringar i rättsläget framstår som liten.
Någon remissinstans framhåller vikten av att ange om en materiell ändring av en bestämmelse kan tänkas förekomma. Detta är självfallet viktigt. Regeringens inställning är att om det finns en avsikt att ändra en bestämmelse materiellt, skall det anges. Om det inte står att en ändring är avsedd, kan läsaren således utgå ifrån att avsikten är att bestämmelsen inte skall ändras. Den omständigheten att det inte står att regeln skall ändras behöver emellertid inte innebära att den faktiskt inte har ändrats. Så är ju fallet om det av misstag har blivit en ändring.
I många paragrafer kan det dessutom finnas ett utrymme för tvekan om vad som avses. Denna osäkerhet anges ibland i författningskommentaren – se t.ex. inledningen till 27 kap. IL om behovet av en översyn av bestämmelserna i kapitlet eller kommentaren till 24 kap. 20 § IL när det gäller om utdelning till förvaltningsföretag omfattas av bestämmelserna – men oftast nämns den inte. Om en tolkning är den naturligaste och om regeln i IL utformas i enlighet med den tolkningen, nämns oftast inte en eventuell tveksamhet. Som exempel kan nämnas sista meningen i punkt 1 av anvisningarna till 24 § KL, där det står ”Vid beräkning av realisationsvinst eller realisationsförlust som är hänförlig till näringsverksamhet tillämpas 24 § 1–5 mom. SIL ...”. Här kan man tveka om bestämmelserna gäller bara vid beräkning av realisationsvinst och realisationsförlust eller om de bestämmelser som finns i 24 § 4 mom. SIL om beskattningstidpunkten också skall tillämpas. Eftersom det verkar meningslöst att hänvisa till 4 mom. om de bestämmelser som finns där angående beskattningstidpunkten inte skall tillämpas, så har slutsatsen dragits att de skall tilllämpas i inkomstslaget näringsverksamhet. Denna osäkerhet nämns varken i kommentaren till 25 kap. 2 § eller till 44 kap. 26–32 §§ IL. En redogörelse för alla eventuella tveksamheter skulle tynga kommentaren utan att några större fördelar var vunna.
Om en oklarhet får bestå, finns det oftast inte heller någon anledning att påpeka den. Som exempel kan nämnas att Kammarrätten i Stockholm anser att det av 3 kap. 4 § andra stycket IL (som motsvarar 69 § första stycket KL och 17 § första stycket SIL) bör framgå om det med uttrycket bor hos avses make och barn som faktisk bor hos de nämnda personerna eller om här även avses make och barn som visserligen inte bor hos denne men tillhör dennes hushåll.
474
Kodifiering av praxis
SLK har kodifierat praxis i enstaka fall. Det har inte kommenterats av remissinstanserna, med undantag för att Juridiska fakulteten vid Lunds universitet vill se vissa ytterligare kodifieringar. Regeringen följer SLK:s förslag till kodifiering (se t.ex. 18 kap. 3 § andra stycket och 4 § samt 35 kap. 7 § IL) men har kodifierat praxis i ytterligare några fall (se t.ex. 12 kap. 28 § IL).
475
5 Omfattningen
Regeringens förslag: Lagförslaget innehåller, med enstaka undantag, samtliga regler om beräkning av underlaget för kommunal och statlig inkomstskatt samt om beräkning av skatten och skattereduktion.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Riksskatteverket, Kammarrätten i Stockholm och
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet tillstyrker att IL omfattar de regler som SLK har placerat där. Handelshögskolan i Stockholm anser att övervägande skäl talar för att även lagarna om särskilda inkomstskatteformer för utomlands bosatta systematiskt hör hemma i en inkomstskattelag. Skogsstyrelsen och Svenska Revisorsamfundet SRS anser att lagen om skatt på ränta på skogskontomedel borde tas med. Svenska Revisorsamfundet SRS vill vidare ta med lagen om fastighetsskatt. Kammarrätten i Jönköping vill gå något steg längre än vad SLK föreslår och ta in i vart fall vissa av lagarna av speciell karaktär (se nedan under rubriken
Undantag). Hovrätten över Skåne och Blekinge anser att kyrkoavgiften, begravningsavgiften och den kyrkoantikvariska skatten, som har föreslagits i SOU 1997:42, SOU 1997:43 och SOU 1997:46, bör inarbetas i IL eller i vart fall bli föremål för överväganden under lagstiftningsarbetet.
Skälen för regeringens förslag
Reglerna om kommunal och statlig inkomstskatt
En första fråga är vilka regler som skall tas in i den nya inkomstskattelagen. Att innehållet i de två grundläggande lagarna, KL och SIL, samt ett antal kompletterande lagar till dessa i allt väsentligt hör dit är självklart. Vid sidan av dessa finns emellertid ytterligare lagar som kan sägas avse inkomstskatt. Dessa är av tre slag. Den första kategorin är lagarna om särskilda inkomstskatteformer för utomlands bosatta (kupongskatt samt särskilda inkomstskatter för artister och andra utomlands bosatta). Den andra kategorin är lagarna om särskilda skatter som på olika sätt kompletterar inkomstskatten (statlig fastighetsskatt, avkastningsskatt på pensionsmedel samt skatt på ränta på skogskonto och upphovsmannakonto). Slutligen finns lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt och lagen (1997:324) om begränsning av skatt. Lagrådet har inga invändningar mot det urval av författningar som tagits med i IL.
Att ta med lagarna i den första kategorin om särskilda inkomstskatteformer för utomlands bosatta, som Handelshögskolan i Stockholm vill, är kanske teoretiskt riktigt eftersom de ersätter den kommunala och den statliga inkomstskatten. Det blir också lättare att hitta bestämmelserna. Mot detta talar emellertid att skattebasen är olika och att skatterna räknas ut på olika sätt. Man har således inte någon större fördel av att skatterna behandlas i samma lag och IL blir i så fall mer omfattande och svårhanterlig. Också lagarna i den andra kategorin (kompletterande lagar) blir lättare att hitta, men även dessa lagar har en annorlunda skattebas och skatteuträkning. För att IL inte skall bli alltför omfattande bör den be-
476
gränsas till reglerna om kommunal och statlig inkomstskatt, inklusive expansionsmedelsskatt (i IL benämnd expansionsfondsskatt). Att expansionsfondsskatten tas med trots att skattebasen är annorlunda beror på att avdrag görs vid inkomsttaxeringen för belopp som sätts av till fonden och att motsvarande avdrag i vissa fall skall återföras. Vidare är bestämmelserna om beräkning av underlaget för avdrag för avsättning till expansionsfond till stora delar desamma som bestämmelserna om beräkning av underlaget för räntefördelning.
Bestämmelserna om avräkning av utländsk skatt omfattar inte bara inkomstskatt utan även fastighetsskatt och avkastningsskatt på pensionsmedel och kan därför inte sägas naturligt ansluta sig till inkomstskatten. Lagen om begränsning av skatt har närmare anknytning till förmögenhetsskatten än till inkomstskatten. Inte heller denna kategori tas därför in i IL.
Bestämmelserna om skattereduktion, som i dag finns i skattebetalningslagen (1997:483), hör mer ihop med de materiella reglerna om skattens storlek än med reglerna om hur man fastställer och tar in skatten. Bestämmelserna har därför tagits med i IL.
I den utsträckning de lagar som arbetet omfattar innehåller bestämmelser om förfarandet eller uppgiftsskyldigheten flyttas dessa till taxeringslagen (1990:324) eller lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter.
När det gäller avgifter till Svenska kyrkan och andra registrerade trossamfund föreskrivs det i 4 § i den numera antagna lagen (1999:291) om avgift till registrerat trossamfund att avgifter som tas in med statlig hjälp beräknas på grundval av den till kommunal inkomstskatt beskattningsbara inkomsten. För begravningsavgifter finns numera bestämmelser i 9 kap. begravningslagen (1990:1144). Enligt 9 kap. 3 § begravningslagen beräknas också begravningsavgift på grundval av den skattskyldiges till kommunal inkomstskatt beskattningsbara förvärvsinkomst. Någon kyrkoantikvarisk avgift har inte införts. Det behövs därför inga särskilda bestämmelser om avgifter i IL.
Undantag
Det har gjorts vissa undantag från principen att lagförslaget skall innehålla samtliga materiella regler om kommunal och statlig inkomstskatt. För det första har lagar som det finns förslag om att upphäva utelämnats. För det andra har vissa lagar av speciell karaktär inte tagits med. Slutligen har sådana lagar inte tagits med som har förlorat sin aktualitet när den nya inkomstskattelagstiftningen träder i kraft eller som då kommer att förlora den inom kort. (Här används beteckningen lagar på alla författningar med sådant innehåll att lagformen numera skall användas.) Kammarrätten i Jönköping vill ta med i vart fall vissa av bestämmelserna i lagarna av mera speciell karaktär. Kammarrätten har emellertid inte angett vilka bestämmelser den avser eller varför de skall tas med. Regeringen finner inte skäl att avvika från SLK:s förslag.
De lagar som har utelämnats på grund av förslag om upphävande är:
477
1. förordningen (1947:339) om rätt att vid taxering för inkomst njuta avdrag för avgifter till vissa stiftelser, m.m.,
2. förordningen (1948:497) om rätt att vid taxering för inkomst njuta avdrag för avgifter till vissa stiftelser, m.m.,
3. förordningen (1950:25) om rätt att vid taxering för inkomst njuta avdrag för avgifter till Stiftelsen Trävaruindustriens konjunkturutjämningsfond, m.m.,
4. förordningen (1951:148) om rätt att vid taxering för inkomst njuta avdrag för avgifter till vissa stiftelser, m.m.,
5. förordningen (1951:149) om rätt att vid taxering för inkomst njuta avdrag för avgifter till viss av Aktiebolaget Tegefors verk grundad stiftelse, m.m., och
6. kungörelsen (1959:82) om skattefrihet för vissa anslag från lågkonjunkturfond m.m.
Dessa lagar har föreslagits upphävda av Stiftelse- och föreningsskattekommittén, som anser att frågan om stiftelsernas skattskyldighet i stället bör bedömas enligt de allmänna reglerna (SOU 1995:63 s. 243). Regeringen tar inte upp den frågan här, utan återkommer till den i samband med behandlingen av Stiftelse- och föreningsskattekommitténs förslag.
De lagar som har lämnas utanför på grund av deras speciella karaktär är:
1. förordningen (1965:29) om skattefrihet för ersättning till offer för nationalsocialistisk förföljelse,
2. lagen (1971:118) om skattefrihet för ersättning till neurosedynskadade,
3. lagen (1988:177) om skattefrihet för viss ersättning från Tyska Demokratiska Republiken,
4. lagen (1988:1461) om skattefrihet för vissa ersättningar från Österrike,
5. lagen (1998:1620) om beskattning av valutakursreserv, och
6. lagen (1999:290) om skattefrihet för prästlönetillgångar vid 2001– 2010 års taxeringar.
Lagen under 5 är tillämplig bara t.o.m. 2005 års taxering, varför den har lämnats utanför. Lagen under 6 gäller både inkomstskatt och förmögenhetsskatt. För att slippa splittra upp lagen, som för övrigt är tidsbegränsad t.o.m. 2010 års taxering, har den lämnats utanför.
478
6 Dispositionen
6.1 En eller flera lagar
Regeringens förslag: Samtliga bestämmelser samlas i en enda lag, inkomstskattelagen.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna är överlag positiva.
Skälen för regeringens förslag
Bestämmelserna är svåra att hitta
Ett av problemen med dagens lagstiftning är svårigheten att hitta den bestämmelse man söker.
En orsak till denna svårighet är den oklara fördelningen av bestämmelserna mellan KL och SIL. Detta är särskilt påtagligt i inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelserna för de tre inkomstslag som numera slagits samman till inkomstslaget näringsverksamhet fanns ursprungligen i KL. I samband med att den kommunala beskattningen av juridiska personer slopades fördelades dessa bestämmelser mellan KL och SIL. Sådana regler som uteslutande gällde juridiska personer flyttades över till SIL. I vissa fall där en överflyttning till SIL skulle ha krävt en mera omständlig reglering fick dock bestämmelserna stå kvar i KL. Bestämmelser som gällde enbart fysiska personer eller såväl fysiska som juridiska personer fick stå kvar i KL.
Ytterligare en orsak till svårigheten att hitta är att många regler står i kompletterande lagstiftning, dvs. i andra lagar än KL och SIL, och därför är mer eller mindre okända.
Olika alternativ
SLK övervägde följande alternativ för att komma till rätta med problemen:
1. En kommunal inkomstskattelag och en statlig inkomstskattelag.
2. Tre separata lagar för inkomstslagen tjänst, näringsverksamhet och kapital samt en gemensam lag med allmänna bestämmelser och bestämmelser för beräkning av skatten.
3. Två lagar, en för fysiska personer och en för juridiska personer.
4. En heltäckande inkomstskattelag. SLK stannade för alternativ 4 med följande motivering.
”Alternativen 1, 2 och 3 leder antingen till att många regler med identiskt eller likartat innehåll måste tas in i de olika lagarna eller till att den materiella regleringen i många fall måste göras genom hänvisningar mellan lagarna.
479
Att ta in bestämmelser med samma, eller så gott som samma, innehåll i de olika lagarna är inte invändningsfritt. Det kan medföra problem vid ändringar i bestämmelserna. Om tillägg och justeringar sker så att det blir skillnader i formuleringarna, kan praxis lätt gå i olika riktningar. Det kan också skapa osäkerhet om vilka likheterna och skillnaderna är. Man kan i stället bygga upp ett system med hänvisningar mellan lagarna. Men också ett sådant system har nackdelar. Ett skäl att ha separata lagar för olika inkomstslag eller för olika skattskyldiga är att det kan bli lättare att hitta just de bestämmelser som man söker i den aktuella lagen. Om man blir hänvisad till en annan lag, har fördelen med separata lagar gått förlorad. Då kan det vara bättre att hänvisa inom en lag. Att separera reglerna enligt alternativ 1, som motsvarar dagens uppdelning, har vi avfärdat. Uppdelningen känns inte aktuell. Visserligen innebär det för juridiska personer att de bara behöver tillämpa en lag. Men för fysiska personer är bestämmelserna om beräkningen av överskott eller underskott i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet desamma. När det gäller alternativ 2 kan tilläggas att det i dag sällan är något problem att avgöra var reglerna för ett visst inkomstslag är placerade. Problemet är i stället att hitta bestämmelserna inom ett inkomstslag. Det som talar mot alternativet är framför allt att det finns en hel del bestämmelser som är gemensamma för de olika inkomstslagen. Alternativ 3 har visserligen en hel del förtjänster men nackdelarna överväger. Det är ofta svårt att avgöra vilka bestämmelser som gäller för en viss typ av skattesubjekt. Behovet av en uppdelning finns huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet. Samtidigt uppkommer det problem i detta inkomstslag. Där krävs en omfattande dubbelreglering eller hänvisningsapparat. Detsamma gäller i fråga om beräkning av kapitalvinster och kapitalförluster. När det gäller alternativ 4 krävs också vissa hänvisningar. En fördel är dock att hänvisningarna håller sig inom samma lag. Man kan ha en enhetlig begreppsapparat. En nackdel är att en stor lag kan bli oöverskådlig. Tillämparen kan emellertid ledas rätt genom en logisk uppbyggnad med kapitel och mellanrubriker.”
SLK har också övervägt att ha en särskild lag för utlandsfrågor, men förkastat detta alternativ. Den enda remissinstans som berört frågan är Handelshögskolan i Stockholm, som delar SLK:s uppfattning. Det finns mycket få regler som gäller enbart för utländska förhållanden och de regler som finns avser mycket disparata företeelser. Det är därför inte meningsfullt att ha en sådan lag. En annan möjlighet vore att utforma en lag för dem som är begränsat skattskyldiga i Sverige. Ett stort antal bestämmelser, däribland de flesta i inkomstslaget näringsverksamhet, kan emellertid bli tillämpliga även för begränsat skattskyldiga, varför inte heller det alternativet är lämpligt.
SLK:s slutsats var att bestämmelserna skall samlas i en enda lag. Remissinstanserna är positiva till förslaget. Regeringen delar också denna uppfattning.
480
6.2 Inkomstskattelagens indelning
Regeringens förslag:Inkomstskattelagen delas in i 66 kapitel, som bildar tolv avdelningar. De första tre avdelningarna innehåller grundläggande bestämmelser och definitioner, skattskyldighetsregler samt gemensamma bestämmelser om skattefria inkomster och om utgifter som inte skall dras av. Följande tre avdelningar innehåller bestämmelser för de tre inkomstslagen. Därefter följer avdelningar om kapitalvinster och kapitalförluster, fåmansföretag och fåmanshandelsbolag, pensionssparande samt familjebeskattning och värdering av inkomster i annat än pengar. Slutligen finns det en avdelning om allmänna avdrag, grundavdrag och sjöinkomstavdrag samt en om skatteberäkning.
Paragraferna delas inte in i moment och det finns inte några anvisningspunkter.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Också när det gäller inkomstskattelagens indelning är remissinstanserna överlag positiva. I olika detaljfrågor har remissinstanserna dock åtskilliga invändningar. Dessa redovisas i kommentarerna till de aktuella bestämmelserna. I två allmänna frågor finns avvikande meningar.
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet ifrågasätter omfattningen av antalet underrubriker, särskilt de kursiverade. Övriga remissinstanser som yttrat sig i frågan är emellertid positiva, t.ex. Kammarrätten i Stockholm, Kammarrätten i Jönköping och Juridiska fakulteten vid Lunds universitet.
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet uppskattar försöket att genom hänvisningar underlätta sökandet i lagförslaget, men vill samtidigt varna för risken att dessa hänvisningar kan ge intryck av att vara del i ett heltäckande system. Det gäller såväl hänvisningar till andra bestämmelser i IL som hänvisningar till andra lagar. Fakulteten anser att det bör utredas om fördelarna överväger nackdelarna. Näringslivets Skattedelegation ser också en fara i att hänvisa till andra lagar. Risken är att läsaren förleds att tro att uppräkningen i hänvisningsparagrafen är fullständig. Kammarrätten i Stockholm anser att systemet med hänvisningar är strukturerat och lättillgängligt. Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser att tillgängligheten underlättas genom hänvisningar till andra lagrum som behandlar samma fråga.
När det gäller inkomstslaget näringsverksamhet har flera remissinstanser haft synpunkter på ordningsföljden på kapitlen. Dessa synpunkter redovisas i inledningen till kommentaren till avdelning V Inkomstslaget näringsverksamhet. Vissa remissinstanser vill flytta bestämmelser mellan eller inom kapitel. Dessa synpunkter redovisas i de aktuella kapitlen.
481
Skälen för regeringens förslag
Indelning efter inkomstslag
SLK har fört samma resonemang om hur en gemensam lag skall delas in som man gjorde när det gäller om bestämmelserna skall finnas i en eller flera lagar, se avsnitt 6.1. En sådan indelning som motsvarar alternativ 1 (kommunal – statlig skatt) har därför förkastats. Alternativ 3 (fysiska – juridiska personer) har ansetts ha samma negativa effekter som att dela in bestämmelserna i två lagar. Kommittén har kommit fram till att det är bättre att tydligare markera – ofta genom mellanrubriker – om bestämmelserna gäller för fysiska personer/enskilda näringsidkare, juridiska personer eller delägare i handelsbolag.
Det alternativ som SLK har utformat IL efter motsvarar alternativ 2, nämligen att lagen delas in efter inkomstslagen. Det är en indelning som vi har haft i Sverige sedan KL tillkom. Någon kritik har inte riktats mot en sådan indelning. Regeringen instämmer i att denna indelning är den bästa.
Indelningen kan vara mer eller mindre konsekvent genomförd. Det finns ganska många regler som inte alls är kopplade till ett visst inkomstslag, t.ex. vissa skattskyldighetsbestämmelser, och regler som är gemensamma för alla eller två inkomstslag, t.ex. bestämmelserna i 19 och 20 §§ KL. SLK har i vissa fall flyttat regler som är gemensamma för inkomstslagen till något av dem. Bestämmelserna i 19 och 20 §§ KL om mervärdesskatt och representation har t.ex. flyttats till inkomstslaget näringsverksamhet med hänvisningar från övriga inkomstslag. I andra fall har ett antal grupper av regler som kommer från flera inkomstslag samlats ihop och lagts i avdelningar efter inkomstslagen, t.ex. en avdelning om fåmansföretag och fåmanshandelsbolag och en avdelning om pensionssparande. Även denna indelning är enligt regeringens mening motiverad.
Att tillskapa en avdelning med utlandsfrågor har förkastats av kommittén av samma skäl som idén att ha en särskild lag för sådana frågor, se avsnitt 6.1. Regeringen delar även denna uppfattning.
Avdelningarnas innehåll
Kommittén har delat in IL i avdelningar. I avdelning I finns vissa inledande bestämmelser samt definitioner av begrepp och förklaringar till hur vissa termer och uttryck används i IL. Därefter har skattskyldighetsbestämmelserna placerats i avdelning II. Avdelning III är gemensam för alla inkomstslag och innehåller bestämmelser om inkomster och utgifter som inte skall påverka inkomstskatten. Sedan kommer tre avdelningar IV–VI med de olika inkomstslagen tjänst, näringsverksamhet och kapital. Därefter följer fyra ”gemensamma avdelningar”. Avdelning VII innehåller bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster och är gemensam för inkomstslagen kapital och näringsverksamhet. Avdelning VIII om fåmansföretag och fåmanshandelsbolag är gemensam för samtliga inkomstslag. Avdelning IX om pensionssparande gäller i alla tre inkomstslagen och innehåller även bestämmelser om vissa allmänna avdrag. Avdelning X innehåller bestämmelser om familjebeskattning och värdering av in-
482
komster i annat än pengar. Allmänna avdrag, grundavdrag samt sjöinkomstavdrag finns i avdelning XI. I avdelning XII finns bestämmelser om beräkning av skatten.
Indelningen har inte kommenterats av remissinstanserna. Lagrådet uttalar att den i lagrådsremissen föreslagna indelningen i avdelningar (vilken motsvarar kommitténs förslag) framstår i allt väsentligt som ändamålsenlig. Regeringen anser att kommitténs förslag är lämpligt.
Kapitlens uppbyggnad
De olika avdelningarna har i sin tur delats in i sammanlagt 62 kapitel. Kommittén diskuterade först möjligheten att dela in de tre inkomstslagen i bestämmelser som avgränsar inkomstslaget, inkomst- och utgiftsbestämmelser, samt bestämmelser som reglerar beskattningstidpunkten och hur resultatet räknas fram. Kommittén resonerade på följande sätt.
”När det gäller inkomstslaget tjänst passar en sådan indelning bra. Den finns redan i KL. När det gäller näringsverksamhet skulle det gå att göra en sådan indelning, med undantag för bestämmelser om hur kapitalvinster och kapitalförluster beräknas. Men det krävs också ett antal särbestämmelser beroende på skattesubjektets karaktär. Det som framför allt talar mot att ha ett kapitel för intäkter och ett för kostnader är dels att dessa kapitel skulle bli alltför omfattande, dels att vissa intäkts- och kostnadsbestämmelser är så förknippade med varandra att en uppdelning minskar förståelsen för reglerna. I inkomstslaget kapital skulle det fungera med en sådan uppställning när det gäller vissa delar men inte i fråga om t.ex. kapitalvinstberäkning och uthyrning av bostäder.”
SLK kom fram till att i stället för att ha en sådan indelning är det bättre att varje inkomstslag struktureras så att den mest ändamålsenliga indelningen skall uppnås.
Dessa frågor har inte kommenterats särskilt av remissinstanserna. Lagrådet uttalar att den i lagrådsremissen föreslagna indelningen i kapitel (vilken bygger på SLK:s förslag) framstår i allt väsentligt som ändamålsenlig och detsamma gäller dispositionen av de enskilda kapitlen. Regeringen följer SLK:s förslag. Hur indelningen har gjorts finns redovisat i inledningen till varje inkomstslag.
Lagrådet tar dock upp frågan hur reglerna om en avgränsning av inkomstslagen och bestämmelserna om vilka inkomster som skall tas upp skall förhålla sig till varandra och anför bl.a. följande. Det kan ifrågasättas om det är en lämplig ordning att det finns ett inledande kapitel med avgränsningsregler medan bestämmelserna om vilka inkomster som skall tas upp respektive inte tas upp finns i ett följande kapitel. En naturlig utgångspunkt är att de inkomster som avgränsas till ett visst inkomstslag också tas upp till beskattning. Det kan tyckas vara en onödig omgång att i ett särskilt kapitel på nytt ange inkomster och föreskriva att de skall tas upp. Det finns emellertid ett behov av en omfattande reglering som anger vilka av de inkomster som hör till ett visst inkomstslag som inte skall tas
483
upp eller som skall tas upp med vissa begränsningar. En sådan reglering passar mindre väl i ett avgränsningskapitel. Det kan då vara lämpligt att inleda det följande kapitlet med en allmän bestämmelse om att de inkomster som hör till inkomstslaget skall tas upp om inte annat anges. Om man väljer en sådan ordning måste man givetvis se till att den allmänna bestämmelsen omfattar alla inkomster som avgränsas till inkomstslaget. Vidare bör man i övrigt i detta kapitel undvika att räkna upp inkomster som skall tas upp, eftersom det innebär en dubbelreglering och skapar osäkerhet om hur bestämmelserna förhåller sig till varandra. Lagrådet återkommer till denna fråga i anslutning till varje inkomstslag.
Regeringen vill först klargöra att inkomstkapitlen inte inleds med en sådan allmän bestämmelse om att de inkomster som hör till inkomstslaget skall tas upp. Det SLK gjort är i stället att inleda kapitlen med en huvudregel som täcker de vanligaste inkomsterna i inkomstslaget. Sedan följer kompletterande bestämmelser i övriga kapitel i inkomstslaget. Detsamma gäller i fråga om utgifter. Regeringen menar att Lagrådets förslag leder till ett cirkelresonemang och att det skulle leda till att ett antal bestämmelser behöver tas bort. Det skulle i sin tur leda till att lagen gav en sämre information till läsarna än vad de får i det av SLK framlagda förslaget. Regeringen ser det i stället så att avgränsningskapitlen ger information om till vilket inkomstslag olika inkomster och utgifter skall hänföras. När man sedan läser de kommande kapitlen får man information om i vilken utsträckning inkomster och utgifter i inkomstslaget skall tas upp respektive dras av. Regeringen återkommer till denna fråga bl.a. i kommentaren till 42 kap. 1 § IL.
Regeringen följer SLK:s förslag, med undantag för att det efter inarbetandet av nytillkomna bestämmelser finns 66 kapitel.
Mellanrubriker och inledande paragrafer
För att underlätta läsningen inom ett kapitel finns det många mellanrubriker och de flesta kapitel inleds med en paragraf som upplyser om kapitlets innehåll. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att antalet mellanrubriker är för stort. Övriga remissinstanser är emellertid positiva. Regeringen följer SLK:s förslag, men lägger till ytterligare rubriker efter förslag av Lagrådet.
Lagrådet anför att till skillnad från vad som varit vanligt i svensk lagstiftning inleds de flesta kapitel i IL med en eller ett par paragrafer som anger vad kapitlet innehåller. Lagrådet har ingen erinran mot en sådan teknik utan föreslår att fler kapitel skall inledas med sådana paragrafer.
Lagrådet konstaterar emellertid att de inledande avsnitten mera sällan har underrubriker trots att flertalet andra avsnitt inom kapitlen har egna underrubriker, vilket kan ge intrycket att bestämmelserna i dessa avsnitt är av en annan karaktär än övriga bestämmelser. Lagrådet föreslår att sådana bestämmelser förses med avsnittsrubriken ”Innehåll” för att läsaren snabbt skall kunna se att det rör sig om vad man kan kalla en innehållsförteckning och inte en materiell reglering. Lagrådet konstaterar att vissa paragrafer som saknar rubrik innehåller regler av materiell karaktär. Dessa bestämmelser bör förses med en rubrik som upplyser vad reglerna
484
handlar om. Lagrådet återkommer till dessa frågor i sitt yttrande över 46 kap. 1 § IL och Lagrådet noterar att paragrafen, efter en omredigering, utgör en ren upplysning om innehållet i 46 kap. och bör bilda en egen paragraf med rubriken ”Innehåll”.
Regeringen följer Lagrådets förslag att föra in fler paragrafer som anger kapitlets innehåll, se t.ex. 40 kap. 1 § och 57 kap. 1 § IL. Likaså följer regeringen Lagrådets förslag att ta in underrubriker framför alla avsnitt, dvs. även de inledande avsnitten. Rubriken Innehåll är då en lämplig rubrik.
Regeringen vill dock framhålla att många av de inledande bestämmelserna också innehåller materiella regler. I många fall bildar den inledande paragrafen en ram för vad kapitlet skall tillämpas på. Ett exempel är just 46 kap. 1 § IL, där det står. ”I detta kapitel finns särskilda bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av privatbostadsrätter och näringsbostadsrätter. ...” Genom att denna bestämmelse finns behöver man inte inleda alla paragrafer med att de gäller vid avyttring av privatbostadsrätter och näringsbostadsrätter. Det finns remissinstanser som har påpekat att vissa regler fått en för vid utformning. Ett exempel på en sådan synpunkt är att bestämmelsen i 50 kap. 9 § IL gör att alla kapitalförluster får dras av med 70 %. Där står ”I inkomstslaget kapital skall 70 procent av en kapitalförlust dras av.”. Här menar regeringen att denna paragraf inte kan läsas helt isolerat. Genom att det i 50 kap. 1 § IL står ”I detta kapitel finns särskilda bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av andelar i svenska handelsbolag.” så gäller bestämmelsen i 50 kap. 9 § bara kapitalförluster vid avyttring av andelar i svenska handelsbolag. Trots detta påpekande anser regeringen att rubrikerna kan ha lydelsen Innehåll. Rubrikerna i svenska lagar anses ju inte ha någon självständig materiell innebörd utan är till för att hjälpa läsaren att hitta rätt.
Hänvisningar
På många ställen finns det upplysningar om att det finns särskilda bestämmelser och var de är placerade, se t.ex. 14 kap. 22 §, 18 kap. 12 § och 56 kap. 8 § IL. Dessa upplysningar har tagits med av pedagogiska skäl för att läsaren skall hitta andra bestämmelser som har samband med den aktuella frågan. Det finns också bestämmelser med hänvisningar till andra lagar, se t.ex. 3 kap. 21 §, 6 kap. 18 § och 39 kap. 5 § IL.
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet ifrågasätter båda dessa typer av hänvisningar och Näringslivets Skattedelegation ifrågasätter den sistnämnda typen av hänvisningar. Övriga remissinstanser som har yttrat sig är positiva till hänvisningar. Dessa hänvisningar underlättar för läsarna att hitta relevanta lagrum i IL eller andra aktuella lagar. Det är inte fråga om några dubbelregleringar. Hänvisningarna är inte nödvändiga men den pedagogiska vinsten är stor. Risken att en läsare kan bli missledd så att han inte hittar en relevant bestämmelse eller lag förefaller mindre än att en läsare inte hittar en sådan bestämmelse eller lag på grund av att en hänvisning saknas. De av SLK intagna hänvisningarna bör därför finnas med. Vidare har ytterligare några hänvisningar lagts till i regeringens förslag.
485
Det kan nämnas att det finns ytterligare typer av hänvisningar, t.ex. att vissa bestämmelser i andra lagrum skall tillämpas, se bl.a. 24 kap. 2 § IL.
När det gäller samtliga dessa typer av hänvisningar lämnas i allmänhet uppgifter om vad eller vilka fall den särskilda bestämmelsen avser, se t.ex. 2 kap. 3 § tredje–femte styckena IL. Detta görs för att underlätta för läsaren att bedöma om han har anledning att ta del av den särskilda bestämmelsen.
Inga moment eller anvisningspunkter
Ett problem med KL och SIL är att paragraferna är långa, i vissa fall indelade i moment och i KL ofta kompletterade med anvisningspunkter. Från början gav paragraferna i KL en ram för bestämmelserna medan anvisningarna innehöll en förklaring och exemplifiering av lagtexten. Enligt förarbetena var avsikten med anvisningar att underlätta taxeringsarbetet. Man ville inte lämna för många frågor oreglerade eftersom man befarade att det skulle leda till för mycket slitningar mellan de skattskyldiga och skattemyndigheterna.
KL:s ursprungliga ordning hade fördelar. Man kunde snabbt hitta den grupp av bestämmelser som man sökte. Själva paragraferna kunde användas som en utförlig innehållsförteckning till anvisningarna. Av KL kan man emellertid se att det har varit svårt att behålla denna uppbyggnad. Det har skett en mängd ändringar i lagtexten. Det är många gånger en slump om en bestämmelse står i en paragraf eller i en anvisningspunkt. Det finns inte några nya lagar som är uppbyggda på detta sätt. Termen anvisningar används inte längre för att meddela bindande föreskrifter. Därför används den gängse metoden att skriva lagtext, dvs. lagen delas in i kapitel och paragrafer.
Kommande ändringar
Att lagen delas in i 66 kapitel, varav många är relativt korta, underlättar ändringar. Naturligtvis kommer det även med ett sådant system att finnas behov av att införa paragrafer med bokstavsbeteckning (t.ex. 1 a §) för att nya bestämmelser skall kunna få den mest logiska placeringen. Om det med tiden blir för många sådana paragrafer i ett kapitel, kan kapitlet omarbetas. Detsamma gäller vid större regeländringar inom ett kapitel. Införs det helt nya regelkomplex är det ofrånkomligt att införa kapitel med bokstavsbeteckning. Samtidigt kan det naturligtvis bli så att hela kapitel försvinner när bestämmelserna ändras. Ibland kan en sådan lucka fyllas ut av nya regelkomplex.
486
7 Språkliga frågor
7.1 Allmänna språkfrågor
Regeringens förslag: Meningsbyggnaden förenklas så långt som möjligt. Moderna och allmänspråkliga ord och uttryck används.
Reglerna byggs i allmänhet upp med utgångspunkt i vad som skall göras med inkomster och utgifter (objektsperspektiv) inte vem som skall göra det (subjektsperspektiv). Presens används vanligen för att beskriva de händelser som inträffar under beskattningsåret.
Maskulina former (han, honom, den skattskyldige) används som gemensam beteckning för fysiska personer av båda könen och juridiska personer.
Skall används normalt i stället för enbart presens (s.k. bjudande presens) för att tala om vad som skall göras (skall tas upp som intäkt i stället för tas upp som intäkt).
Ordet visa används för att markera vem som har bevisbördan.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. När det gäller ordet visa fanns inte någon uttalad princip.
Remissinstanserna: Remissinstanserna är i allmänhet positiva när det gäller de språkliga och redaktionella förändringarna.
De negativa synpunkter som har kommit fram berör i allt väsentligt bytet av uttryckssätt. Landsorganisationen i Sverige framhåller att det är viktigt att följa upp tolkningen av ändringarna i språkbruket så att det inte leder till större materiella ändringar än som är avsett. Lantbrukarnas
Riksförbund och Skogsägarnas Riksförbund är negativa till bytet av terminologi. Näringslivets Skattedelegation är positiv till den redaktionella och språkliga förnyelsen, men reagerar mot att ordet bara skjuts in utan att något är vunnet med det. Delegationen uttrycker också tveksamhet när det gäller utbyte av uttryck och menar att ett sådant utbyte kan innebära en ändring av sakinnehållet. Detta måste vägas mot fördelarna med förnyelsen. I beredningsarbetet bör de nya uttrycken prövas noga och om det finns en risk för ändrad innebörd bör de gamla uttrycken väljas eller så skall det klart markeras att någon ändrad innebörd inte är avsedd. Sveriges Advokatsamfund uttrycker samma restriktivitet när det gäller utbyte av uttryck. Byggentreprenörerna menar att utbytet av vederlag mot ersättning kan leda till materiellt felaktiga resultat. Sveriges Aktieägares Riksförbund menar att bytet från vederlag till ersättning orsakar onödig förvirring.
Riksrevisionsverket tar upp frågan om en könsneutral utformning av lagtexten och kommer fram till att en oberoende utredning bör pröva frågan om en könsneutral utformning av svensk lagtext i allmänhet.
487
Skälen för regeringens förslag
Allmän förenkling av språk och meningsbyggnad
Målet är att göra de ofta komplicerade bestämmelserna så lättlästa som möjligt. Därför har SLK försökt att undvika såväl krånglig meningsbyggnad som ålderdomliga och svårbegripliga ord och uttryck. Remissinstanserna har varit positiva och regeringen anser att kommitténs förslag i allmänhet är bra.
Långa meningar har ofta brutits upp i punktuppställningar, antingen som numrerade led eller som strecksatser. I valet mellan dessa har SLK tagit hänsyn till om det finns eller kan antas uppkomma ett behov av att hänvisa till de olika leden. Då har kommittén beaktat inte bara ett behov av hänvisningar i lagtexten utan även mellan lagar och i t.ex. lagkommentarer. När det behövs hänvisningar numreras leden. I rena definitioner används som regel strecksatser, liksom i hänvisningar.
Många ålderdomliga eller svårbegripliga ord har bytts ut och moderna former har använts, t.ex. gett i stället för givit.
Som exempel på ålderdomliga eller svårbegripliga ord har kommittén nämnt vederlag och köpeskilling, som omväxlande används i skattelagstiftningen för att beteckna vad som betalas som ersättning vid ett köp. I IL används uttrycket ersättning. Det kan nämnas att vederlag redan bytts mot ersättning i flera nya lagar, bl.a. när 1968 års mervärdeskattelag ersattes av mervärdesskattelagen (1994:200). Några remissinstanser är negativa till detta byte. Regeringen delar kommitténs uppfattning att ordet vederlag är så ålderdomligt att det inte längre passar i modern lagtext.
Flera remissinstanser vill att det tydligare skall markeras att någon ändring inte är avsedd när termer och uttryck byts ut. I vissa fall har SLK nämnt i författningskommentaren att ett uttryck har bytts ut utan att någon materiell ändring är avsedd. Ofta kommenteras dock inte bytet, men även i dessa fall är naturligtvis avsikten att innebörden skall vara densamma som i dagens lagtext. Annars skulle det finnas sådana kommentarer i så gott som samtliga paragrafer och det skulle bara tynga texten. Regeringen kommer därför att tillämpa samma princip i författningskommentaren, nämligen att i de fall en materiell ändring är avsedd så påpekas det medan det normalt inte kommenteras att en ändring inte är avsedd när termer och uttryck ändras. (Se också i avsnitt 4 under rubriken Materiella frågor.)
Lagrådet uttalar att förslaget språkligt sett innebär en påtaglig förbättring i förhållande till dagens regler. I författningskommentaren återkommer vi till Lagrådets synpunkter i olika lagrum.
Objektsperspektiv
Skatteregler kan utformas med utgångspunkt i inkomster och utgifter (objektsperspektiv), de skattskyldiga (subjektsperspektiv) eller myndigheterna (myndighetsperspektiv). I dagens lagtext används samtliga alternativ och det är svårt att se någon systematik i användningen. Eftersom lagreglerna i de flesta fall riktar sig till både skattskyldiga och myndig-
488
heter är det som regel lämpligast med ett objektsperspektiv och flertalet bestämmelser har utformats på det sättet.
I vissa fall är det dock naturligare med ett subjektsperspektiv, se t.ex. bestämmelserna om skattskyldighet för fysiska personer i 3 kap. 8 § IL och om återföring av avdrag för avsättning till periodiseringsfond i 30 kap. 8–10 §§ IL. Myndighetsperspektivet används i sådana bestämmelser som ger myndigheter rätt att ge dispens, se t.ex. 58 kap. 9 § IL.
Tidsperspektivet
Den nuvarande skattelagstiftningen har sedan länge tidsmässigt haft sin utgångspunkt i taxeringen. Reglerna anger vad som skall tas upp som intäkt och vad som skall dras av som kostnad när olika händelser har inträffat under beskattningsåret. De händelser som ligger till grund för beskattningen beskrivs därför ofta i förfluten tid, och det tempus som används är vanligen perfektum. Som exempel kan nämnas reglerna om avdrag för ökade levnadskostnader vid resor i tjänsten i punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL. Det finns emellertid också bestämmelser som tar sin utgångspunkt i de inträffade händelserna och därför är uttryckta i presens. Som exempel på detta kan nämnas reglerna om koncernbidrag i 2 § 3 mom. SIL.
I IL används vanligen presens för att beskriva de händelser som inträffar under beskattningsåret. Däremot används tempus för förfluten tid i vissa fall när regleringen tar sikte på vad som sammanlagt inträffat under beskattningsåret eller på sådant som bildar bakgrund till en händelse under beskattningsåret. Dessutom används sådant tempus för händelser under tidigare beskattningsår.
Genom att presens oftast används när det gäller händelser under beskattningsåret blir uttrycket under beskattningsåret i de flesta fall onödigt (se t.ex. i kommentaren till 39 kap. 26 § IL). I några få bestämmelser behålls uttrycket som ett förtydligande (se kommentaren till 42 kap. 6 § IL).
Könsneutral utformning
I skattelagstiftningen används – i enlighet med traditionellt språkbruk – maskulinum när den person som avses inte är närmare definierad. Eftersom det i skattelagstiftningen inte i något avseende finns olika regler för män och kvinnor används inte någonstans femininum. Ord i maskulinum som ofta förekommer i lagtexten är den skattskyldige, den anställde, make, han, honom och denne.
SLK har tagit upp frågan om IL skall få en könsneutral utformning och resonerat på följande sätt.
En könsneutral utformning kan uppnås på flera sätt. Ett är att genomgående använda dubbla former, den skattskyldige eller den skattskyldiga, han eller hon, honom eller henne osv. Ett annat är att finna andra uttryckssätt, t.ex. att använda en opersonligare, vanligen passiv, konstruktion, att använda pluralform eller att genomgående skriva t.ex. den skattskyldiga personen i stället för den skattskyldige.
489
En nackdel är att sådana omformuleringar vanligen tynger texten i betydande omfattning. Detta är särskilt olyckligt i skattelagstiftningen, eftersom den redan i sak är så komplicerad. Trots kommitténs ansträngningar att uppnå en lättläst och klar text har det inte kunnat undvikas att den delvis är tung och invecklad. Att då ytterligare tynga texten med upprepningar enligt den förstnämnda metoden är inte lämpligt. Det är inte heller en godtagbar metod att göra omskrivningar för att uppnå en opersonligare text, om detta gör texten mindre lättläst.
Ett annat problem är att uttrycken, med undantag för den anställde och make, ofta syftar inte bara på såväl män som kvinnor utan också på aktiebolag, ekonomiska föreningar och andra juridiska personer som skall beskattas. Uttryckssättet den skattskyldige eller den skattskyldiga, han eller hon osv. ger läsaren intrycket av att bara fysiska personer avses. Ett alternativ skulle då vara att använda dubbelformerna när bara fysiska personer avses och använda maskulinum eller omskrivningar när både fysiska och juridiska personer avses. Risken är dock att ett sådant skrivsätt skulle verka förvirrande.
SLK kom fram till att de nackdelar som inte kan undvikas vid en könsneutral utformning klart överväger fördelarna. Därför behölls maskulinum som gemensam beteckning för fysiska personer av båda könen och juridiska personer. Regeringen delar SLK:s bedömning.
Bjudande presens
I lagspråket har s.k. bjudande presens traditionellt använts för att uttrycka vad som skall göras när vissa förutsättningar föreligger. Som exempel kan straffbestämmelserna användas. I brottsbalken används vanligen uttryckssättet: ”Den som ... dömes för ...” (i paragrafer som ändrats på senare tid används formen döms) trots att det rör sig om ett påbud och inte om en definition eller annan beskrivning. Uttrycket skall dömas förekommer också, särskilt i paragrafer som ändrats efter brottsbalkens tillkomst. Även i straffbestämmelser utanför brottsbalken är det vanligt med bjudande presens men formen skall dömas förekommer i många lagar.
I den ursprungliga lydelsen av KL görs skillnad mellan påbud och definitioner. Det föreskrivs alltså att något skall eller inte skall tas upp som intäkt. Däremot används ”med ... förstås”, ”såsom ... betraktas”, ”till ... räknas” och ”till ... hänföres” genomgående utan skall.
Utvecklingen därefter har inneburit att bjudande presens börjat användas i KL, sannolikt på grund av påverkan från språkbruket i andra lagar. Inte minst gäller detta i nekande satser (”som intäkt tas inte upp”). Även i SIL och övriga skattelagar finns bjudande presens och detta gäller även lagar som tillkommit under de senaste åren. Det är svårt att urskilja några principer för när bjudande presens eller former med skall används.
SLK anser att det är angeläget att ett konsekvent uttryckssätt används och presenterar två alternativ. Det ena alternativet bygger på att det inledande kapitlet innehåller påbudet om att beräkningen skall göras enligt bestämmelserna i de följande kapitlen och att dessa innehåller en närmare beskrivning av hur beräkningen sker. Fördelarna med detta alternativ är att man slipper den ibland inte helt enkla gränsdragningen mellan påbud
490
och definitioner och att texten blir kortare. Det andra alternativet är att återgå till det ursprungliga uttryckssättet i KL, vilket innebär att skall genomgående används i bestämmelser som har karaktär av påbud, medan presens används i definitioner och andra beskrivningar. SLK kom fram till att det sistnämnda alternativet överensstämmer bättre med riktlinjerna för det nutida författningsspråket och att det ligger närmare det allmänna språkbruket. SLK har utformat reglerna i enlighet med detta alternativ.
Inga remissinstanser har berört frågan om bjudande presens. Regeringen följer kommitténs förslag att inte använda bjudande presens. När det gäller uttrycket skall dras av återkommer vi emellertid i avsnitt 7.2.3.
Visa
Lagrådet påpekar att ordet visa används i olika betydelser i lagrådsremissen. Ofta avses med detta ord att markera vem som har bevisbördan men någon gång är avsikten att understryka att skattemyndigheten inte har någon skyldighet att efterforska ett visst förhållande. På en del ställen avser ordet emellertid att det skall gälla ett strängare beviskrav än normalt. Lagrådet förordar att ordet visa reserveras för de båda förstnämnda fallen. I det sistnämnda fallet kan t.ex. uttrycket klart framgå användas.
Regeringen har med anledning av Lagrådets yttrande omprövat användningen av termen visa i IL. Regeringen föreslår att termen bara används när avsikten är att markera vem som har bevisbördan. I det remitterade lagförslaget användes ordet visa oftast för att markera bevisbördan trots att det inte innebär något annat än vad som följer av allmänna regler om bevisbördans placering. Det är enligt regeringens mening onödigt att belasta IL med sådana regler. Ordet visa har därför i propositionen strukits i 11 paragrafer nämligen 11 kap. 43 §, 16 kap. 5 och 24 §§, 17 kap. 22 §, 18 kap. 18 och 23 §§, 19 kap. 12 §, 29 kap. 13 §, 35 kap. 1 §, 39 kap. 24 § och 57 kap. 5 § IL. Ordet visa har också strukits i 21 kap. 10, 23 och 26 §§ IL. I motsvarande paragrafer anges i dag hur den skattskyldige skall visa något, t.ex. med intyg från länsstyrelsen i fråga om rationaliseringsförvärv. I IL har inte tagits med bestämmelser som innehåller vägledning om på vilket sätt den skattskyldige skall visa något. Eftersom reglerna som anger hur bevisningen skall gå till har tagits bort blir ordet visa onödigt i dessa paragrafer.
I de fall då ordet visa använts i lagrådsremissen för att ange att ett strängare beviskrav ställs än normalt ersätts det, i enlighet med Lagrådets förslag, med uttrycket klart framgår Som exempel på när visa ersätts med klart framgår kan nämnas 16 kap. 20 § IL, som gäller förlust av kontanter.
I bestämmelserna i 12 kap. står ordet visa kvar. Bestämmelserna om ökade levnadskostnader är föremål för översyn av utredningen om ökade levnadskostnader (dir. 1997:128). Utredningen förväntas komma med sitt slutbetänkande under hösten. Det finns därför inte nu anledning att ändra dessa bestämmelser. Också i ILP behålls ordet visa eftersom lagen innehåller fortsatt giltighet av upphävda regler.
491
7.2 Vissa skatterättsliga uttryck
7.2.1 Inkomst–utgift, intäkt–kostnad eller intäktspost– kostnadspost
Regeringens förslag: Uttrycken inkomster och utgifter används när det saknas periodanknytning. Inkomster används ibland också i en mer allmän bemärkelse i olika uttryck för att tala om resultatet av vissa intäkter och kostnader, bl.a. i skattskyldighetsbestämmelserna. Det används dock inte för slutresultatet i ett inkomstslag.
Uttrycken intäkter och kostnader används för periodiserade inkomster och utgifter.
Uttrycken intäktsposter och kostnadsposter används som en samlingsbeteckning för intäkter, balansposter och vissa poster som skall tas upp bara vid taxeringen respektive kostnader, balansposter och vissa poster som skall dras av bara vid taxeringen.
SLK:s förslag: I SLK:s förslag till IL används uttrycken inkomst, intäkt och intäktspost samt utgift, kostnad och avdragspost. Någon redogörelse för principerna för när de olika uttrycken används lämnas inte.
Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet tar upp frågan hur orden inkomster och utgifter samt intäkter och kostnader används. Fakulteten anser att det vore värdefullt med en genomgång av principerna för hur dessa uttryck används. Näringslivets Skattedelegation anser att SLK har blandat samman uttrycken intäkt–inkomst och kostnad–utgift–avdrag. Som exempel nämner delegationen 16 kap. 1 § IL där det står ”Kostnader för att förvärva ... samt andra ränteutgifter ...”. Delegationen påpekar att motsvarande bekymmer är minst lika stora i KL och
SIL och efterlyser en genomgång av uttrycken. Delegationen anser att det är olämpligt att, vid sidan av de redan etablerade uttrycken, införa de nya uttrycken intäktspost och avdragspost utan att klargöra den närmare innebörden. Svenska Revisorsamfundet SRS efterlyser en översyn av terminologin intäkt–kostnad, inkomst–utgift samt inbetalning–utbetalning. Samfundet framhåller betydelsen av att termerna stämmer med gängse företagsekonomiska definitioner och med kontantprincipen respektive bokföringsmässiga grunder.
Skälen för regeringens förslag: Intäkter och kostnader används normalt som ett uttryck för periodiserade inkomster och utgifter. SLK använder oftast uttrycken intäkter och kostnader i de bestämmelser som reglerar hur man beräknar skatteunderlaget. Men det finns också ett antal bestämmelser i dessa kapitel som innehåller uttrycken inkomst och utgift.
I vissa fall beror det på att det är operiodiserade poster som avses, t.ex. i SLK:s förslag till 18 kap. 3 § IL där det står att utgifter för att anskaffa inventarier skall dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. I andra fall är det inte så att man behandlar just operiodiserade poster, se t.ex. SLK:s förslag till 16 kap. 3 § IL (16 kap. 2 § i regeringens förslag), som reglerar utgifter för representation. Denna användning stämmer inte överens med t.ex. SLK:s förslag till 16 kap. 26 § IL (16 kap. 27 § i regeringens förslag), som reglerar kostnader för resor med egen bil.
492
Det är naturligtvis viktigt att ha en konsekvent användning av uttrycken. Regeringen har, till skillnad från kommittén, stannat för att i bestämmelserna om beräkning av skatteunderlaget normalt använda uttrycken inkomster och utgifter när en viss typ av inkomst eller utgift behandlas. När man skall avgöra om en inkomst eller utgift skall tas upp respektive dras av behöver man vanligen inte ta ställning till när detta skall ske. Det innebär således att i 16 kap. 2 § IL behålls uttrycket utgifter för representation och i 16 kap. 27 § IL ändras uttrycket till utgifter för resor med egen bil.
Eftersom det normalt är de periodiserade inkomsterna som tas upp till beskattning liksom de periodiserade utgifterna som dras av står det i huvudbestämmelserna för de olika inkomstslagen att inkomsterna skall tas upp som intäkt (se 11 kap. 1 §, 15 kap. 1 § och 42 kap. 1 § IL) och att utgifterna skall dras av som kostnad (se 12 kap. 1 §, 16 kap. 1 § och 42 kap. 1 § IL). I förhållande till kommitténs förslag har alltså orden som kostnad lagts till i de sistnämnda lagrummen.
I de olika bestämmelserna om vad som skall tas upp eller dras av har SLK skrivit att intäkterna/inkomsterna skall tas upp som intäkt medan kostnaderna/utgifterna skall dras av. Det är ologiskt att på inkomstsidan säga att något skall tas upp som en periodiserad inkomst, medan det på utgiftssidan inte sägs något om periodiserade utgifter. Regeringen anser att uttryckssätten bör vara enhetliga för inkomst- och utgiftssidorna och har stannat för att använda uttrycken att inkomsterna tas upp (dvs. som intäkt utelämnas) och att utgifterna dras av. I vissa bestämmelser behövs det en betoning att något skall tas upp som intäkt och inte som lagervärde eller något annat, se t.ex. 17 kap. 28 § och 27 kap. 16 § andra stycket IL. Där har som intäkt behållits.
I bestämmelserna om beskattningstidpunkten används uttryckssättet att inkomsterna skall tas upp som intäkt och utgifterna skall dras av som kostnad vid en viss tidpunkt. Där är det ju frågan om de periodiserade inkomsterna och utgifterna. Dessa finns som huvudregler i inkomstslaget tjänst i 10 kap. 8 och 13 §§ IL, i inkomstslaget näringsverksamhet i 14 kap. 2 § IL och i inkomstslaget kapital i 41 kap. 8 och 9 §§ IL. Men det finns också ett antal andra bestämmelser i inkomstslagen om när inkomster skall tas upp till beskattning och när utgifter skall dras av.
Det finns emellertid andra poster än sådana som normalt benämns intäkter och kostnader som skall påverka resultatet. Exempel på sådana poster är balansposter som in- och utgående lager, pågående arbeten, fordrings- och skuldposter. För att få med sådana poster vid beräkningen av resultatet introducerade SLK uttrycken intäktspost och avdragspost, som en samlingsbeteckning för alla poster som skall tas upp respektive skall dras av i näringsverksamheten. Regeringen följer detta förslag med den ändringen att avdragspost benämns kostnadspost. SLK använde uttrycken bara i inkomstslaget näringsverksamhet. Eftersom det kan förekomma sådana poster också i de andra inkomstslagen (t.ex. i 12 kap. 36 § och 47 kap. 9 och 10 §§ IL) används uttrycken i samtliga inkomstslag.
Den ändrade användningen av uttrycken har lett till att vissa av SLK använda uttryck ändras. T.ex. kan nämnas att i kapitalvinstbestämmelserna används uttrycken anskaffningsutgift och förbättringsutgift i stället för anskaffningskostnad och förbättringskostnad. I andra fall behålls vissa
493
uttryck eftersom de är så inarbetade eller svåra att ändra (t.ex. omkostnadsbeloppet).
SLK har i ett antal lagrum bytt uttrycket inkomster mot överskott eller underskott när det handlar om resultatet i ett inkomstslag. Regeringen anser att det är bra att ordet inkomster inte används i dessa bestämmelser, se vidare i avsnitt 7.2.2.
Uttrycket inkomster har behållits som ett allmänt uttryck för intäkter, kostnader och balansposter i en verksamhet. Ordet finns i t.ex. inkomstskatt, förvärvsinkomster, ackumulerad inkomst och inkomstberäkning. Detta är sedan gammalt använda uttryck, som det inte finns någon anledning att ändra på. Kommittén har också använt inkomster i skattskyldighetsbestämmelserna (3–7 kap. IL). Skattskyldighetsbestämmelserna reglerar om ett subjekt skall beskattas i Sverige och i så fall för vilka typer av inkomster. De innehåller inga regler om att inkomsterna skall hänföras till vissa perioder. Även i dessa bestämmelser kan inkomst behållas som ett allmänt uttryck.
Svenska Revisorsamfundet SRS tar upp termerna inbetalningar och utbetalningar. Dessa har av SLK använts för att uttrycka själva betalningsflödet. Som exempel kan nämnas att ett belopp har betalats in på ett pensionssparkonto (16 kap. 32 § IL) respektive har betalats ut till aktieägare (42 kap. 17 § IL). Det finns inte anledning att kommentera dessa uttryck vidare.
7.2.2 Resultat respektive överskott eller underskott
Regeringens förslag: Uttrycken överskottet eller underskottet eller resultatet används för att uttrycka slutsumman i ett inkomstslag.
SLK:s förslag: Kommittén använder uttrycket överskottet eller underskottet för att uttrycka slutsumman i ett inkomstslag.
Remissinstanserna: Några remissinstanser – bl.a. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet – påpekar att det i vissa bestämmelser saknas regler för om resultatet blir noll kronor.
Skälen för regeringens förslag: I KL används ofta uttrycket inkomst för resultatet i t.ex. ett inkomstslag. SLK har ändrat det till överskott eller underskott och har motiverat det med att uttrycket inkomst ibland kan föranleda tveksamhet om endast överskott avses eller om det avser såväl överskott som underskott (se t.ex. kommentaren till 14 kap. 22 § IL i
Regeringen delar kommitténs uppfattning att uttrycket inkomst bör bytas ut när det handlar om slutsumman i ett inkomstslag. Uttrycken överskott och underskott används när det är just överskottet eller underskottet som avses, se t.ex. 1 kap. 5 § och 1 kap. 11 § IL. Uttrycket överskottet eller underskottet behålls också i vissa paragrafer där det står att överskottet tas upp respektive att underskottet dras av, t.ex. i 36 kap. 1 § IL. Uttrycket överskottet eller underskottet är emellertid långt och tynger ibland lagtexten. Regeringen använder därför i stället uttrycket resultatet
494
i vissa bestämmelser. Det uttrycket kan stå för såväl ett positivt som ett negativt resultat. Det kan också stå för resultatet noll.
7.2.3 Skall eller får dras av
Regeringens förslag: Uttryckssättet får dras av används huvudsakligen när det är fråga om en valfrihet för den skattskyldige. När något inte får dras av används uttrycket får inte dras av. I andra fall används skall dras av.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från att kommittén använder uttrycket skall inte dras av i stället för det av regeringen använda uttrycket får inte dras av.
Remissinstanserna: Handelshögskolan i Stockholm anser att den diskussion som förts i kommittén kring användningen av uttrycken skall eller får sannolikt är korrekt, men att man inte kan utesluta att dessa språkliga förändringar kan leda till en materiellt förändrad lagstiftning.
Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR instämmer i tanken att ordet får bör ersättas av skall när det inte finns någon valmöjlighet, men menar att det är fel att det saknas valmöjlighet när det gäller omedelbart avdrag för reparationer av inventarier, byggnader och markanläggningar. Se vidare i kommentarerna till 18 kap. 2 §, 19 kap. 2 § och 20 kap. 3 § IL. Näringslivets Skattedelegation anser att uttryckssätten får dras av eller avdrag medges för skall användas i stället för skall. Delegationen anser inte som SLK att ordvalet i 20 § KL innebär att det inte finns en valfrihet när det gäller avdrag och resonerar på följande sätt. I andra regler, t.ex. 3 § 2 mom. SIL sägs att avdrag får göras för omkostnader. I praxis har valfrihet alltid förelegat beträffande avdrag. Om en skattskyldig har velat avstå från ett avdrag, t.ex. en reaförlust, har han kunnat det. Den ordningen bör bestå. Enligt delegationen tillkommer på företagsbeskattningens område komplikationen att beskattningen normalt skall grunda sig på den skattskyldiges räkenskaper. I räkenskaperna har den skattskyldige många gånger möjlighet att välja att dra av en utgift antingen omedelbart eller i form av avskrivningar. Att ändra till skall innebär att denna valfrihet försvinner. Ett exempel på detta är bestämmelserna i 18 kap. 2 § IL om omedelbart avdrag för utgifter för reparation och underhåll. Också Sveriges Fastighetsägareförbund tar upp bestämmelserna om reparation och underhåll i 19 kap. 2 § och 20 kap. 3 § IL och anser att här passar det med uttrycket har rätt till avdrag eller något liknande. Svenska Revisorsamfundet SRS anser att uttryckssättet skall dras av är mindre lyckat, särskilt för de fall där den skattskyldige har en reell valmöjlighet genom att t.ex. inte yrka avdrag för en i sig avdragsgill post. Uttryckssättet blir märkligt när själva avdragsrätten är begränsad, t.ex. i 16 kap. 3 § IL (16 kap. 2 § i regeringens förslag).
Skälen för regeringens förslag: Bestämmelser om avdrag är i nuvarande lagstiftning i stor utsträckning formulerade så att avdrag får göras för en viss utgift eller dylikt. Vidare förekommer uttryckssätten att avdrag medges och att den skattskyldige har rätt till avdrag. Så har det varit
495
sedan KL:s tillkomst. Ett undantag är dock den grundläggande avdragsregeln i 20 § KL, som alltid har haft lydelsen att alla omkostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande skall avräknas från intäkterna.
Ordet får ger – liksom uttrycket har rätt till – intryck av att den skattskyldige har möjlighet att göra avdraget men också möjlighet att avstå. Även om det oftast förhåller sig så att det är till fördel för den skattskyldige att ett avdrag görs, är detta inte alltid fallet. Särskilt gäller detta när alternativen är att göra avdraget ett visst år eller ett senare år. Det kan då vara en nackdel att göra avdraget omedelbart, om inkomsten är lägre än nästa år eller avdraget helt eller delvis blir verkningslöst. I rättsfallet RÅ 1968 ref. 66 fann Regeringsrätten att bestämmelsen i 52 § KL i den då gällande lydelsen att underskottsavdrag som ena maken inte kunnat utnyttja ”må avräknas från andra makens inkomst” inte innebar att makarna hade rätt att avstå från en sådan avräkning.
Genom denna användning av ordet får har det uppkommit behov av att på annat sätt markera när det finns en valfrihet. Som exempel kan nämnas att det i reglerna om underskott av nystartad verksamhet i 46 § 1 mom. första stycket KL anges att avdrag får göras efter yrkande av den skattskyldige. I bestämmelserna om underskott av andelshus i 3 § 13 mom. andra stycket SIL anges att delägare i andelshus efter yrkande har rätt till avdrag.
SLK använder i enlighet med den grundläggande bestämmelsen i 20 § KL ordet skall när det gäller regleringen av avdrag för utgifter. Ordet får används för att markera att den skattskyldige har en valfrihet. Får används också i vissa andra fall där ordet skall inte passar t.ex.”avdraget får inte överstiga ...”.
SLK påpekar att användningen av ordet skall inte påverkar skattemyndigheternas utredningsskyldighet när det gäller avdrag. Redan i dag skall givetvis skattemyndigheterna räkna av de avdrag som de har kännedom om vid beräkningen av skatteunderlaget oavsett om den skattskyldige särskilt begär avdraget.
Näringslivets Skattedelegation är avvisande till SLK:s resonemang och menar att det finns en valfrihet när det gäller avdragen. Flera andra remissinstanser instämmer däremot i kommitténs uppfattning. Lagrådet utgår från att användningen av uttrycket skall dras av inte inverkar på omfattningen av skattemyndigheternas utredningsskyldighet och förklarar sig med hänsyn härtill godta att uttrycket används. Lagrådet förordar emellertid att skall byts ut mot får i uttrycket skall inte dras av och motiverar det med att det är ett naturligare språkbruk samt att det i sådana bestämmelser inte finns någon valfrihet för den skattskyldige varför det saknas anledning att markera att sådan valfrihet saknas.
Regeringen anser att det är lämpligt att avdragsreglerna som huvudregel utformas som ”skall-regler”. Från denna huvudprincip görs undantag i de fall då det finns en valrätt eller då skall inte passar (se SLK:s förslag ovan). När det gäller Lagrådets kritik mot uttrycket skall inte dras av vill regeringen påminna om att, som nämnts i avsnitt 7.1 under rubriken
Objektsperspektiv, ambitionen är att reglerna skall rikta sig till både skattskyldiga och myndigheter och därför har de i allmänhet utformats ur ett objektsperspektiv. Orsaken är att reglerna bör rikta sig till såväl de skattskyldiga som till myndigheterna. Ur myndighetsperspektivet passar
496
ordet skall bättre. Regeringen anser emellertid inte att detta är en så angelägen fråga och kan dela Lagrådets uppfattning att det blir ett naturligare språkbruk i vissa situationer att skriva får inte dras av. Regeringen följer därför Lagrådets förslag. Vidare ändras de regler som är utformades som skall dras av bara till får dras av bara eftersom de skattskyldiga också i dessa situationer saknar en valfrihet. Dessa byten görs utan att det nämns i författningskommentarerna till de enskilda paragraferna.
Flera remissinstanser har haft synpunkter på enskilda paragrafer och menar att det där bör finnas en valrätt. Dessa synpunkter redovisas i kommentarerna till de aktuella paragraferna.
Som exempel på användningen av orden skall och får i IL kan nämnas regleringen av avdrag för underskott av näringsverksamhet. I 14 kap. 22 § IL finns en sammanställning av de olika reglerna.
7.2.4 Kvantifierande uttryck
Regeringens förslag: Uttryck som anger en viss andel (s.k. kvantifierande uttryck) skall användas på ett konsekvent sätt.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. SLK kallade dem för kvantifierande begrepp i stället för kvantifierande uttryck.
Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm är positiv till att uttrycken används på ett konsekvent sätt. Sveriges Fastighetsägareförbund är också positivt. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet håller med om att det är viktigt att uttrycken samordnas. Fakulteten efterlyser dock tydligare förklaringar till gjorda ändringar och hur dessa står i överensstämmelse med avgöranden från Regeringsrätten samt efterlyser också en diskussion om innebörden av de olika uttrycken. Handelshögskolan i
Stockholm anser att kommitténs försök att använda dagens uttryck på ett konsekvent sätt inger farhågor och är negativ till utbytet av huvudsakligen till uteslutande eller så gott som uteslutande i 7 kap. 5 § IL. Handelshögskolan menar att det bör diskuteras vad uttrycken skall relateras till. Handelshögskolan vid Göteborgs universitet anser att man bör avstå från att införa nya uttryck – som till klart övervägande del – och i stället överväga att begränsa antalet uttryck. Närings- och teknikutvecklingsverket förordar att man ersätter de kvantifierande uttrycken med procentsatser eller andelstal, i förekommande fall kompletterade med cirka, när detta är möjligt och lämpligt. Även Näringslivets Skattedelegation tar upp frågan om man kan gå ett steg längre än SLK och ersätta uttrycken med exakta procenttal i de fall det är möjligt med hänsyn till förekomsten av en beräkningsbas. Sveriges Advokatsamfund har samma utgångspunkter men ifrågasätter om syftet med kvantifieringen av uttrycken är att förstärka och låsa fast bedömningarna. Samfundet menar att det är en avvägning mellan praktisk tillämpning och flexibilitet. Hur denna fråga behandlas kan få betydelse vid den praktiska tillämpningen och även för framtida lagstiftning. Det är därför av vikt att lagstiftaren beaktar riskerna och betonar rättssäkerheten. Ett mål bör vara att begränsa utrymmet för skälighetsbedömningar och att i största möjliga utsträckning uttryckligen ange ramarna för tillämpningen.
497
Skälen för regeringens förslag: Med kvantifierande uttryck avses uttryck som innebär en andel som inte är exakt bestämd, t.ex. huvudsaklig, övervägande och väsentlig. SLK har övervägt möjligheten att redogöra för vad som avses med uttrycken t.ex. genom att i stället uttrycka dem i en procentsats eller att använda ett uttryck i stället för flera med samma eller liknande betydelse.
Som remissinstanserna har påpekat är detta en viktig fråga som inte är helt lätt att hantera. Ett problem är att det ofta saknas en beräkningsbas. Det kan illustreras med ett exempel. Om man tar betydande/betydligt som exempel kan först nämnas bestämmelsen i 11 kap. 22 § IL, som behandlar frågan om skattefria inkomster hos utländska forskare. Ett rekvisit för skattefrihet är att anställningen eller uppdraget avser kvalificerat forsknings- eller utvecklingsarbete med sådan inriktning eller på sådan kompetensnivå att det innebär betydande svårigheter att rekrytera inom landet. Här saknas beräkningsbas.
I andra fall är det oklart vad som är beräkningsbasen. I 16 kap. 5 § IL, som innehåller utredningsregeln när det gäller garantiåtaganden, står det i första stycket ”Avdrag skall göras med ett högre belopp än som följer av 4 §, om den skattskyldige visar att ett betydligt större avdrag är motiverat...”. Här går det bra att i första stycket avgöra vad som är beräkningsbasen, nämligen det avdrag som skulle följa av 4 §. Kvantifieringen skulle således kunna uttryckas i en procentsats. I paragrafens tredje strecksats finns villkoret att ”en betydande ökning av garantiåtagandenas omfattning skett under året”. Där skulle man visserligen kunna skriva in att omfattningen har ökat med en viss procentsats, men vad menas med omfattning? Kan det vara antal garantiåtaganden, de belopp som garanteras eller skall man även se på riskstorleken? Sedan kommer den femte strecksatsen där det står att ”en väsentlig del av garantiåtagandena avser en tid som betydligt överstiger två år”. Där är beräkningsbasen år. Om betydligt innebär 30 % skall den sistnämnda satsen innebära att tiden kan räknas ut till 2 år och drygt 7 månader?
Ett annat exempel är 17 kap. 31 § IL om underlåtenhet att slutredovisa eller fakturera. Om den skattskyldige i betydande omfattning har låtit bli att slutredovisa eller fakturera belopp som enligt god redovisningssed hade kunnat slutredovisas eller faktureras, skall de belopp som skäligen hade kunnat slutredovisas eller faktureras tas upp som intäkt. Anta fortfarande att betydande står för 30 %. Är det något som skall ställas i relation till den skattskyldiges totala slutredovisade eller fakturerade belopp eller menar man att beloppen tillsammans skall anses vara betydande oavsett vilka förhållanden som råder hos den skattskyldige (jämför en enskild byggmästare och ett börsnoterat företag)?
Det skulle naturligtvis vara värdefullt att gå igenom samtliga bestämmelser med kvantifierande uttryck, penetrera dem när det gäller förarbeten, litteratur och praxis samt översätta dem till procentsatser i de fall det går. Som några remissinstanser har påpekat är det emellertid ett svårt arbete om det inte skall leda till materiella förändringar. Det finns ett antal uttalanden i förarbetena om vad uttrycken avser, men det är inte säkert att dessa har följts i praxis. I vissa fall finns det kanske en rättstillämpning även om den inte har manifesterats i avgöranden från högsta instans. Eftersom syftet är att arbetet inte skall leda till materiella förändringar
498
skulle en genomgång innebära ett så omfattande arbete att detta lagstiftningsärende skulle fördröjas. Man skulle emellertid kunna föra in procentsatser i de bestämmelser där man utan vidare efterforskningar säkert kan säga vad som gäller. Mot det talar att det skulle kunna uppfattas som slumpartat om vissa bestämmelser ändrades medan andra, som för några kan kännas lika självklara, inte ändrades därför att det tar för lång tid att utreda vad som gäller enligt förarbeten, praxis och litteratur. Det kan också vara olämpligt att lägga fram förslag utan en ytterligare remissbehandling. Slutligen kan det konstateras att inkomstskattelagstiftningen sedan länge har haft dessa kvantifierande uttryck utan att det har riktats några allvarligare invändningar mot dem. Man kan därför ifrågasätta behovet av ett sådant omfattande arbete. I vart fall är det inte nödvändigt att företa denna genomgång i detta lagstiftningsärende. Det är inte heller lämpligt att här göra uttalanden om ytterligare uttryck och låsa fast betydelsen av dem.
Det innebär att de kvantifierande uttrycken kommer att behållas. Då uppkommer frågan om det finns några uttryck som har så likartad betydelse att det är lämpligt att slå samman dem utan att det innebär några materiella förändringar. SLK har inte funnit några sådana och remissinstanserna har inte tagit upp frågan. Regeringen anser inte att det finns något skäl att utreda frågan vidare.
Arbetet får i stället begränsas till att använda dagens uttryck på ett konsekvent sätt. I det sammanhanget har SLK gjort vissa mindre ändringar. Regeringen anser att dessa ändringar är lämpliga.
För det första har uttrycket huvudsakligen i 7 § 6 mom. fjärde stycket SIL (7 kap. 5 § IL) bytts mot uteslutande eller så gott som uteslutande när det gäller verksamhetskravet för stiftelser. Med huvudsakligen avses cirka 75 % och med uteslutande eller så gott som uteslutande avses 90– 95 % upp till 100 %. Handelshögskolan i Stockholm är negativ till detta byte och anser att frågan i stället bör tas upp inom ramen för behandlingen av Stiftelse- och föreningsskattekommitténs betänkande, SOU 1995:63. I författningskommentaren till 7 kap. 5 § IL finns en redogörelse för skälen till bytet. Bytet hindrar givetvis inte att frågan tas upp på nytt i samband med behandlingen av Stiftelse- och föreningsskattekommitténs betänkande. I sammanhanget kan nämnas att uttrycket ringa också finns i stycket. Med ringa avses ca 5–10 %.
I den bestämmelse som motsvarar 2 § 7 mom. första stycket SIL (2 kap. 17 § IL), som innehåller en definition av s.k. äkta bostadsföretag (privatbostadsföretag), har uttrycket huvudsakligen bytts mot till klart övervägande del. Enligt rekommendationer från Riksskatteverket, som tillämpas sedan lång tid tillbaka, bör huvudsaklig del i det sammanhanget innebära minst 60 %. Eftersom huvudsaklig normalt avser ca 75 % har uttrycket bytts ut. I definitionen av privatbostad i 5 § andra stycket KL används uttrycket övervägande. Enligt förarbetena avses med detta uttryck mer än hälften (prop. 1990/91:54 s. 191). Med det uttrycket som utgångspunkt har det nya uttrycket till klart övervägande del fått representera ca 60 % och uppåt.
I de bestämmelser som motsvarar 9 § skogskontolagen (1954:142) (21 kap. 39 § IL) om skogskonto och skogsskadekonto har väsentlig bytts mot övervägande eftersom mer än hälften avses. I detta sammanhang kan
499
nämnas att uttrycket väsentlig del används också i definitionen av privatbostad i 5 § andra stycket KL (2 kap. 8 § IL). Enligt uttalanden i förarbetena menas där 40 % (prop. 1990/91:54 s. 192).
Lagrådet påpekar att uttrycken ringa, oväsentlig och nämnvärd i allmänt språkbruk ligger mycket nära varandra betydelsemässigt. Lagrådet anser att frågan om en eventuell samordning av dessa och liknande uttryck bör övervägas i lämpligt sammanhang. Vidare föreslår Lagrådet att ordet huvudsaklig skall bytas ut mot helt övervägande del.
Som antytts ovan är det en svår gränsdragning när man ändrar använda uttryck utan att det skall få någon ändrad betydelse. Den ändring som Lagrådet föreslår skulle kanhända inte leda till några sådana problem. Regeringen anser dock inte att uttrycket helt övervägande del ger en bättre indikation på vad som avses – cirka 75 % – än uttrycket huvudsaklig. Dessutom finns det en risk för sammanblandning av uttrycken helt övervägande del och klart övervägande del. Sammantaget finner regeringen inte att det av Lagrådet föreslagna uttrycket har sådana fördelar framför dagens uttryck att man bör ta de nackdelar som det kan medföra att ändra dagens uttryckssätt.
7.2.5 Realisationsvinst eller kapitalvinst
Regeringens förslag: Uttrycken realisationsvinst och realisationsförlust byts ut mot kapitalvinst och kapitalförlust.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Kammarrätten i Stockholm är positiv till ett byte och menar att det stämmer bättre överens med motsvarande internationella terminologi. Också Handelshögskolan i Stockholm och Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet stöder förslaget. Kammarrätten i Jönköping anser att uttrycken realisationsvinst och realisationsförlust är väl inarbetade och inte uppfattas som svårförståeliga från allmänspråklig synpunkt. Uttrycket kapitalvinst kan däremot hos den mindre insatte leda tanken till något annat och mer omfattande som vinst på kapital, dvs. även t.ex. ränteinkomster. En annan nackdel är att uttrycket kapitalförlust får en annan innebörd än den nuvarande. Grossistförbundet Svensk Handel, Lantbrukarnas Riksförbund, Skogsägarnas Riksförbund och Sveriges
Fastighetsägareförbund är också negativa till ett byte. Fastighetsägareförbundet anser dock att dagens uttryck kan förenklas till reavinst och reaförlust.
Skälen för regeringens förslag: Sedan gammalt används i skattelagstiftningen realisationsvinst som beteckning på vissa vinster vid försäljning av tillgångar. Avgränsningen av vad som varit att anse som realisationsvinst har ändrats under åren och beskattningen av sådana vinster har utökats men beteckningen har kvarstått oförändrad. Beteckningen kan sägas ge uttryck både för att det är en extraordinär inkomst (till skillnad mot inkomst från löpande varuförsäljning) och för att den värdeökning som har skett sedan tillgången förvärvades realiseras genom försäljningen.
500
Utom i lagtext används uttrycket realisationsvinst sällan. I stället används kortformen reavinst. SLK har övervägt att införa detta uttryck i lagtexten, eftersom det är inarbetat och känt även hos allmänheten, men har stannat för att inte göra det. Kommittén menar att den bakomliggande innebörden i uttrycket realisationsvinst ofta inte är känd och att ett utbyte skulle leda till att ordet blir ännu mer frikopplat från sin egentliga innebörd.
SLK har i stället valt att använda uttrycket kapitalvinst. Detta används redan nu för att mer allmänt beteckna vinster av det slag som i dag beskattas som realisationsvinst. Det anknyter också till motsvarande beteckning i andra språk.
I det föregående nämns bara vinster, men det som sagts gäller också förluster. Här tillkommer den komplikationen att kapitalförlust tidigare har använts för att beteckna vissa förluster som i princip inte skall dras av (20 § andra stycket tjugofjärde ledet och punkt 5 av anvisningarna till 20 § KL). Avdragsförbudet har emellertid tagits bort genom en ändring år 1997 (SOU 1995:137, prop. 1996/97:154, bet. 1997/98:SkU2, SFS 1997:851).
Enligt regeringens mening finns det skäl som talar för och emot båda alternativen. En ytterligare aspekt att beakta är att det i inkomstslaget näringsverksamhet är värdefullt att ha ett uttryck för de tillgångar som vid en avyttring beskattas enligt reglerna för realisationsvinster/kapitalvinster. Då är det av kommittén föreslagna uttrycket kapitaltillgångar att föredra framför uttrycken realisationstillgångar eller reatillgångar. Regeringen stannar för att följa SLK:s förslag.
7.2.6 Egendom eller tillgång
Regeringens förslag: Ordet tillgång används i stället för egendom.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Handelshögskolan i Stockholm anser att bytet är befogat med hänsyn till syftet att språkligt förenkla lagtexten, men framhåller att det inte kan uteslutas att ändringen leder till materiella förändringar. Sveriges Fastighetsägareförbund har inget att invända mot bytet.
Skälen för regeringens förslag: I stället för ordet egendom används tillgång. Ordet egendom finns på många ställen i både KL och SIL men i nyare lagstiftning, t.ex. lagen (1990:663) om ersättningsfonder och förmögenhetsskattelagen (1997:323), används i stället genomgående tillgång. Det kan påpekas att egendom i första hand för tanken till tillgångar av materiell natur medan tillgång på ett mer naturligt sätt täcker också t.ex. immateriella rättigheter.
I civilrätten fyller uttrycket egendom en funktion genom distinktionen mellan fast och lös egendom. I KL och SIL används uttrycket fast egendom däremot inte alls utan i stället talar man om fastighet och låter bestämmelserna om dessa omfatta även byggnader som är lös egendom (4 § KL, 2 kap. 6 § IL). Uttrycket lös egendom förekommer därutöver inte i KL men väl i definitionerna av investmentföretag och förvaltningsföretag i 2 § 10 mom. respektive 7 § 8 mom. SIL (39 kap. 15 § respektive
501
24 kap. 14 § IL). I definitionen av fastighet i 2 kap. 6 § IL behövs uttrycket lös egendom. I 24 kap. 14 § och 39 kap. 15 § IL i regeringens förslag har uttrycket bytts mot tillgång. I redovisningslagstiftningen används genomgående tillgång.
7.2.7 Omsättningstillgångar eller lagertillgångar
Regeringens förslag: Ordet omsättningstillgångar används inte. I stället används lagertillgångar och i vissa fall görs en utförligare uppräkning av de tillgångar som avses.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Riksskatteverket och Näringslivets Skattedelegation tillstyrker ändringen. Sveriges Fastighetsägareförbund har inget att invända mot bytet. Handelshögskolan i Stockholm anser att bytet är befogat med hänsyn till syftet att språkligt förenkla lagtexten, men framhåller att det inte kan uteslutas att ändringen leder till materiella förändringar.
Skälen för regeringens förslag: I KL och SIL används uttrycken lager, lagertillgångar och omsättningstillgångar. I punkt 9 av anvisningarna till 22 § och i punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL definieras lager som ”tillgångar avsedda för omsättning eller förbrukning”, men uttrycket omsättningstillgångar definieras inte.
Enligt 4 kap. 1 § årsredovisningslagen (1995:1554) är anläggningstillgång en tillgång som är avsedd att stadigvarande brukas eller innehas i rörelsen och omsättningstillgång är annan tillgång. Detsamma gäller enligt 13 § bokföringslagen (1976:125) liksom enligt förslaget till ny bokföringslag (prop. 1998/99:130, 6 kap. 4 §, som hänvisar till årsredovisningslagen). Enligt dessa lagar skall omsättningstillgångarna delas upp i ett antal olika poster, bl.a. varulager, fordringar och kortfristiga placeringar. Det kan noteras att bl.a. aktier som innehas under en kortare tid anses som omsättningstillgångar även om de inte ingår i varulagret.
När det gäller aktier finns det inte någon konsekvens i användningen av uttrycken i KL och SIL. Det finns inte någon bestämmelse som motsvarar den i redovisningsslagstiftningen om att det finns korttidsinnehavda aktier som är omsättningstillgångar men inte lagertillgångar. Det verkar snarast som om det är lagertillgångar som avses även när det står omsättningstillgångar.
I skattelagstiftningen används normalt uttrycket omsättningstillgång i fråga om sådana fastigheter som utgör lager (t.ex. i punkt 4 av anvisningarna till 21 § och punkterna 4 och 5 av anvisningarna till 22 § KL). I de bestämmelser som reglerar lager används dock uttrycket lager av fastigheter (punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL). Det skulle kunna tolkas så att det finns fastigheter som enligt KL är omsättningstillgångar men inte lagertillgångar och för dem skall bestämmelserna i 24 § KL, om bl.a. värdering av lager, inte tillämpas. Så är emellertid inte fallet.
Uttrycken lagertillgång respektive omsättningstillgång bör användas konsekvent i IL. Eftersom det är en skillnad mellan hur uttrycken används i bokföringslagstiftningen och i inkomstskattelagstiftningen – inte minst när det gäller fastigheter – är det lämpligt att uttrycket omsätt-
502
ningstillgång får vara en bokföringsterm. I IL används därför bara uttrycken lager eller lagertillgång. I vissa fall omfattar bestämmelserna även andra omsättningstillgångar, som pågående arbeten, kundfordringar eller liknande tillgångar. Då räknas dessa upp, se t.ex. 25 kap. 3 § IL.
7.2.8 Finansiella instrument – värdepapper
Regeringens förslag: Uttrycket finansiella instrument utmönstras. Det ersätts av olika uttryck; delägarrätter, fordringsrätter, värdepapper eller tillgångar.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Juridiska fakulteten vid Lunds universitet välkomnar att uttrycket finansiella instrument föreslås avskaffat. Kammarrätten i Stockholm tillstyrker förslaget, men framhåller att man inte kan ta ställning till om de av kommittén föreslagna uttrycken omfattar samtliga nu förekommande instrument samt om nya finansiella instrument kan inordnas under de föreslagna uttrycken. Näringslivets Skattedelegation tillstyrker att uttrycket finansiella instrument tas bort, men anser att de föreslagna uttrycken är mindre väl valda och hänvisar till Svenska
Bankföreningens yttrande (se vidare i författningskommentarerna till 48 kap. 2 och 3 §§ IL). Finansinspektionen anser att det bör övervägas om den gjorda indelningen i delägarrätter, fordringsrätter, terminer och optioner är lämplig och om de olika termernas innebörd bör förtydligas.
Handelshögskolan vid Göteborgs universitet framhåller att användningen av uttrycket värdepapper i stället för finansiellt instrument inte på något mer klargörande sätt avgränsar vilket eller vilka begrepp som avses.
Handelshögskolan föreslår att terminologin skall övervägas ytterligare.
Svenska Revisorsamfundet SRS framhåller att eftersom uttrycket värdepapper i 44 kap. 8 § IL (42 kap. 6 § i SLK:s förslag, där finansiellt instrument ersätts med värdepapper) är odefinierat medför det osäkerhet om tillämpningsområdet. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet menar att eftersom det är angeläget att samma uttryck kommer till användning i civilrättsliga och skatterättsliga lagar bör den av kommittén valda metoden övervägas än en gång. Fakulteten påpekar också att det kan ge felaktiga associationer att tala om värdepapper i ett alltmer papperslöst samhälle.
Skälen för regeringens förslag
Uttrycket finansiella instrument infördes i skattelagstiftningen genom 1990 års skattereform. Någon definition finns inte i skattelagstiftningen men av förarbetena till 27 § 1 mom. SIL framgår att uttrycket hämtades från värdepappersmarknadskommitténs betänkande (SOU 1989:72) och att avsikten var att det skulle omfatta ”alla typer av fondpapper och andra rättigheter eller förpliktelser avsedda för handel på värdepappersmarknaden” (prop. 1989/90:110 s. 722). Detta betänkande ligger till grund för lagen (1991:980) om handel med finansiella instrument. Där definieras i
503
1 § finansiella instrument som ”fondpapper och annan rättighet eller förpliktelse avsedd för handel på värdepappersmarknaden”.
I flera fall stämmer användningen i KL och SIL inte överens med denna definition, vilket påpekats i bet. 1990/91:NU37 s. 5. Som exempel kan nämnas att aktier i fåmansföretag oftast inte är avsedda för handel på värdepappersmarknaden men ändå skall omfattas av uttrycket finansiella instrument i bestämmelsen om genomsnittsmetoden i 27 kap. 2 mom. första stycket SIL (48 kap. 7 § IL). I inkomstskattelagstiftningen måste avgränsningen i stället göras efter tillgångens karaktär, inte efter om den i det enskilda fallet är avsedd för handel på värdepappersmarknaden. För att åstadkomma detta används ordet lämpade i stället för avsedda.
Uttrycket finansiella instrument används i vissa fall bara som en samlingsbeteckning vid hänvisningar. I andra fall är det tveksamt om uttrycket har en viss avgränsningsfunktion men i något fall är det klart att det är så. I det följande anges de lagrum i vilka finansiella instrument nu används och deras närmaste motsvarigheter i IL.
Utan materiellt innehåll
Rena hänvisningar finns i 53 § 1 mom. KL (3 kap. 19 § IL), 3 § 12 mom. SIL (57 kap. 2 § andra stycket IL), 3 § 12 b mom. SIL (57 kap. 7 § andra stycket IL), 3 § 12 d mom. SIL (43 kap. 13 § IL), 6 § 1 mom. SIL (3 kap. 19 § IL), 24 § 1 mom. SIL (44 kap. 21 § andra stycket IL), 24 § 7 mom. SIL (50 kap. 7 § IL) samt 27 § 2 mom. första stycket SIL (48 kap. 7 § IL).
I punkt 3 a av anvisningarna till 32 § KL (11 kap. 15 § IL) torde det sakna betydelse om det är en hänvisning eller en avgränsning, eftersom det är en förutsättning enligt bestämmelserna i övrigt att minst 80 % av de aktuella tillgångarna förvärvas av andra än aktieägare och anställda. Detsamma gäller 27 § 2 mom. tredje stycket SIL (48 kap. 15 § IL), eftersom regeln bara gäller marknadsnoterade tillgångar. I dessa fall har SLK bytt ut uttrycket finansiella instrument mot andra uttryck och i något fall utformat bestämmelsen så att någon direkt motsvarighet inte behövs. Ibland har kommittén använt delägarrätter, som har förts in som ny beteckning på de tillgångar som avses i 27 § 1 mom. SIL (t.ex. i 48 kap. 15 § IL). I andra fall används termen tillgångar och några gånger har kommittén ändrat till värdepapper.
Med materiellt innehåll?
SLK har övervägt om finansiella instrument har en avgränsningsfunktion i vissa fall. I 24 § 2 mom. första stycket tredje meningen SIL (44 kap. 7 och 8 §§ IL) och 24 § 4 mom. sjätte stycket SIL (44 kap. 33 och 34 §§ IL), där finansiella instrument måste ha samma innebörd, drar SLK slutsatsen att avsikten kan ha varit att uppnå en avgränsning. SLK anser det sannolikt att tankarna främst har varit inriktade på aktier och annan allmän kapitalanskaffning i form av obligationer, konvertibla skuldebrev och dylikt, alltså tillgångar som är lämpade för allmän omsättning. Olika skäl, bl.a. att andelar i ekonomiska föreningar omfattas och att 29 §
504
1 mom. SIL kan ge anledning att anta att alla fordringar skall anses som finansiella instrument, har emellertid lett till uppfattningen att så gott som alla fordringar faller under bestämmelsen. Frågan har emellertid aldrig prövats i högsta instans. SLK föreslog att finansiellt instrument skulle bytas ut mot värdepapper, men uttalade att avsikten inte är att göra en materiell ändring.
Bestämmelserna i 24 § 2 mom. sjätte stycket SIL (44 kap. 10 och 20 §§ IL) är begränsade till vissa uppräknade tillgångar. Det är nästan uteslutande fråga om tillgångar som är lämpade för allmän omsättning. När det gäller optioner kan det emellertid inte uteslutas att bestämmelserna skall vara tillämpliga även för optioner som inte är lämpade för omsättning. Termen optioner står därför även för sådana optioner (se vidare i kommentaren till 44 kap. IL).
I 24 § 4 mom. tredje och fjärde styckena SIL (44 kap. 11, 12 och 30– 32 §§ IL) regleras beskattningstidpunkten för terminer och optioner och där finns också förklaringar till hur termerna används. I definitionen på optioner ingick redan från början uttrycket finansiellt instrument och uttalandena i förarbetena ger inte intrycket av att en avgränsning avsågs (prop. 1989/90:110 s. 442 och 713). Senare samma år infördes uttrycket finansiellt instrument även i definitionen på terminer. I förarbetena uttalades klart att syftet var att uppnå en avgränsning till terminer som var avsedda att omsättas på kapitalmarknaden och att denna ordning redan gällde för optioner (prop. 1990/91:54 s. 312). SLK har, bl.a. mot bakgrund av att vissa avtal om en rätt att senare förvärva aktier endast med svårighet kan beskattas efter de aktuella reglerna, följt uttalandena i den senare propositionen och infört avgränsningen som är lämpade för allmän omsättning. För terminer finns avgränsningen i själva definitionen (44 kap. 11 § IL), medan den för optioner finns i bestämmelserna om beskattningstidpunkt (44 kap. 31 och 32 §§ IL). I fråga om skälet till dessa olikheter, se i författningskommentaren till 44 kap. under rubriken Större ändringar.
Det är tveksamt om orden ”andra finansiella instrument” i 27 § 1 mom. SIL (48 kap. 2 § IL) skall anses ge uttryck för uppfattningen att alla de i momentet tidigare angivna tillgångarna är sådana, eftersom inget hindrar att de läses som ”andra finansiella instrument än sådana finansiella instrument som redan har nämnts”. Vissa av de uppräknade tillgångarna är otvivelaktigt finansiella instrument, medan tvekan kan råda i fråga om andra (t.ex. aktier i fåmansföretag och andelar i ekonomiska föreningar). Frågan är om man kan anta att uttrycket är avsett att markera att vad som kommer att fångas upp av uttryckssättet måste vara lämpat för allmän omsättning. Enligt SLK:s uppfattning har avsikten varit att alla de tillgångar skall omfattas som till konstruktion och verkningssätt liknar de tidigare nämnda, oavsett om de är lämpade för allmän omsättning.
Bestämmelserna i 29 § 1 mom. och 30 § 1 mom. SIL (48 kap. 3 och 4 §§ IL) gäller, förutom fordringar i svensk respektive utländsk valuta, finansiella instrument (i 29 § 1 mom. SIL andra finansiella instrument) som avser vissa fordringar eller index. Klart är att vissa fordringar är finansiella instrument medan andra inte uppfyller kravet på att vara lämpade för allmän omsättning. SLK har utformat bestämmelserna så att de –
505
förutom fordringar och valuta – omfattar terminer samt alla optioner oavsett om optionerna är lämpade för allmän omsättning eller ej.
Värdepapper
Uttrycket värdepapper förekommer redan i dag i KL och SIL. SLK har behållit uttrycket i de bestämmelser som motsvarar punkt 4 av anvisningarna till 41 § KL (10 kap. 11 § IL i regeringens förslag) samt 2 § 6 a mom. (här 17 kap. 19 § IL), 2 § 10 mom. tredje stycket (här 39 kap. 15 § IL) och 7 § 8 mom. andra stycket SIL (här 24 kap. 14 § IL). I dessa fall har uttrycket en materiell innebörd utom i 2 § 6 a mom. SIL, där det bygger på redovisningslagstiftningen.
I den bestämmelse som motsvarar 2 § 10 mom. första stycket 1 SIL (39 kap. 14 § IL i regeringens förslag) har SLK bytt ut aktier och andra värdepapper som avses i 27 § 1 mom. mot delägarrätter och i den bestämmelse som motsvarar 27 § 6 mom. SIL (här 48 kap. 22 § andra stycket IL) har sådana värdepapper som avses i 29 § ändrats till svenska fordringsrätter. I dessa fall är det fråga om rena hänvisningar. Dessutom finns termen värdepapper i punkt 5 av anvisningarna till 21 § KL, där SLK har inskränkt regleringen till andelar (här 27 kap. 18 § IL), och i punkt 5 av anvisningarna till 42 § KL, som saknar motsvarighet i IL.
SLK har infört termen värdepapper i 11 kap. 12 § IL (11 kap. 15 § i regeringens förslag) 42 kap. 5, 6, 8, 16, 26 och 27 §§ IL (44 kap. 7, 8, 10, 20, 33 och 34 §§ i regeringens förslag).
Slutsatser
Det är olämpligt att behålla dagens terminologi, där uttrycket finansiella instrument ibland har en inskränkande funktion och ibland bara en hänvisningsfunktion. Oavsett vilken funktion uttrycket har är uttrycken inte identiska i inkomstskattelagstiftningen och i lagen om handel med finansiella instrument. Det är därför bäst att inte använda uttrycket i IL. Frågan är då vad det skall ersättas med.
I vissa fall har SLK gjort omskrivningar så att uttrycket inte behövs. I andra fall har det ersatts med uttrycken tillgångar, delägarrätter, fordringsrätter eller värdepapper.
Omskrivningarna och utbytet till tillgångar har inte kommenterats av remissinstanserna.
Termen delägarrätter har mött motstånd. Motståndet avser i första hand själva termen och inte utbytet av uttrycket finansiella instrument mot delägarrätter. Kritiken behandlas i författningskommentaren till 48 kap. 2 § IL.
När det gäller värdepapper har några remissinstanser påpekat att utbytet av uttrycket finansiellt instrument mot värdepapper inte alltid medför att osäkerheten om vad som avses minskar. I 44 kap. 7 och 8 §§ IL är det, som SLK påpekat, oklart om uttrycket finansiellt instrument har en inskränkande funktion. En nackdel med att använda uttrycket värdepapper är att vad som avses inte bara är skriftliga dokument, dvs. papper. Samma invändning kan riktas mot ordet instrument och något annat samlande
506
uttryck som kan användas i dessa sammanhang är svårt att finna. Man skulle kunna räkna upp vilken sorts tillgångar som avses. I 44 kap. 7 och 8 §§ IL skulle man kunna använda sig av uttrycken delägarrätter och fordringsrätter. Men då måste man lägga till olika tillgångar som är bärare av rättigheter, t.ex. råvaruterminer och råvaruoptioner. Det kan emellertid vara svårt att fånga upp dessa tillgångar i ett uttryck.
Uttrycket värdepapper har använts sedan länge, både i inkomstskattelagstiftningen och i civilrättslig lagstiftning. Det används också på tillgångar som inte materialiseras i form av ”papper”, t.ex. aktier som finns i ett värdepapperslöst system. När uttrycket används i IL har det olika innebörd i olika paragrafer. Så är fallet även i andra lagar. Oftast kan man av sammanhanget läsa ut vilka typer av värdepapper som omfattas. I avsaknad av ett uttryck som passar bättre kan det användas i IL på det sätt SLK har föreslagit. Om det går att använda några andra uttryck som är definierade är det emellertid bättre. I regeringens förslag har därför värdepapper bytts ut mot delägarrätter eller fordringsrätter i 44 kap. 29 §, 48 kap. 5 och 7 §§ IL.
7.2.9 Aktier eller andelar
Regeringens förslag: Ordet andel används som en samlingsbeteckning för aktier och andra andelar.
SLK:s förslag: Ordet aktie används för andelar i aktiebolag. Om en bestämmelse gäller andelar också i andra juridiska personer, föreskrivs att bestämmelserna om aktier gäller också i fråga om andra andelar.
Remissinstanserna: Har inte yttrat sig. Kommentar och skälen för regeringens förslag: I årsredovisningslagen (1995:1554) används ordet andel för att beteckna aktier och andra andelar, se 1 kap. 3 §. Det kan vara praktiskt att ha samma uttryckssätt i
IL som i årsredovisningslagen varför uttryckssättet i IL bör ändras. Det medför att ordet aktie stryks eller byts ut mot andel i de flesta bestämmelserna. Det kommenteras inte särskilt i de enskilda paragraferna. I de fall en bestämmelse gäller bara för andelar i aktiebolag behålls emellertid ordet aktie, se t.ex. 42 kap. 16 § IL där andelarna i moderbolaget benämns aktier eftersom moderbolaget måste vara ett aktiebolag.
I 1 kap. 3 § andra stycket årsredovisningslagen föreskrivs att med andelar avses aktier och andra andelar i juridiska personer. En likadan bestämmelse kan inte tas in i IL, eftersom ordet juridiska personer har en annan innebörd här (se 2 kap. 3 § IL). Eftersom aktier är andelar är det emellertid inte nödvändigt att ta med en sådan bestämmelse.
7.2.10 Enskild näringsidkare och enskild näringsverksamhet
Regeringens förslag: Uttrycken enskild näringsidkare och enskild näringsverksamhet används i stor utsträckning i bestämmelser som avser skattskyldiga som bedriver näringsverksamhet direkt och inte genom ett handelsbolag.
507
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Den enda som kommenterar förslaget är Sveriges
Fastighetsägareförbund, som inte har någon invändning.
Skälen för regeringens förslag: Uttrycket enskild näringsidkare används för fysiska personer och dödsbon som själva bedriver näringsverksamhet och uttrycket enskild näringsverksamhet för den bedrivna verksamheten.
Det är en strävan att markera om bestämmelserna gäller för fysiska personer, juridiska personer eller delägare i handelsbolag. När uttrycket fysisk person används i en bestämmelse i inkomstslaget näringsverksamhet kan bestämmelsen gälla antingen för den fysiska personens egen näringsverksamhet eller för verksamheten i ett handelsbolag som den fysiska personen är delägare i. När det skall markeras om det är den ena eller andra egenskapen som avses är det en fördel att ha ett uttryck för den fysiska personens egen verksamhet. Då faller det sig naturligt att använda uttrycket enskild näringsverksamhet och att benämna den fysiska personen enskild näringsidkare.
Uttrycken enskild näringsverksamhet och enskild näringsidkare används ofta i lagstiftningen, t.ex. i bokföringslagen (1976:125) och i lagen (1980:1103) om årsredovisning i vissa företag. Uttrycken finns också i skattelagstiftningen, t.ex. i punkt 34 av anvisningarna till 23 § och punkt 3 av anvisningarna till 24 § KL, i 3 § 13 mom. SIL och i 6 § lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder. De används också ofta i annan text än lagtext, t.ex. i propositioner och kommentarer.
SLK tog upp problemet att uttrycket enskild näringsidkare inte helt överensstämmer i KL och bokföringslagen (1976:125). I förslaget till den nya bokföringslagen (prop. 1998/99:130) finns emellertid inte uttrycket enskild näringsidkare med. Problemet försvinner därmed med den nya bokföringslagen.
Det kan dock påpekas att i skattelagstiftningen omfattas fysiska personer och dödsbon av uttrycket enskild näringsidkare om de bedriver näringsverksamhet enligt KL. Användningen av uttrycket i IL bygger på avgränsningen av inkomstslaget näringsverksamhet i 13 kap. IL.
Exempel på hur uttrycken används i IL är dels 33 kap. 1 § (räntefördelning), dels 32 kap. 1 § IL (upphovsmannakonto). Enligt 1 § lagen (1993:1536) om räntefördelning vid beskattning skall räntefördelning ske för fysiska personer. I 33 kap. 1 § IL står det att enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag skall göra räntefördelning. Enligt 1 § första stycket lagen (1979:611) om upphovsmannakonto kan fysiska personer få uppskov med beskattning av upphovsmannaintäkt, men enligt paragrafens andra stycke har delägare i handelsbolag inte rätt till sådant uppskov. I 32 kap. 1 § IL står det att enskilda näringsidkare får göra avdrag för insättningar på upphovsmannakonto. Då behövs inte något undantag som anger att fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag inte får göra sådana avdrag.
Det kan påpekas att när uttrycket näringsidkare används så omfattas naturligtvis även juridiska personer och handelsbolag eftersom även de bedriver näringsverksamhet.
508
7.2.11 Uttryck för skattemässig kontinuitet
Regeringens förslag: För att ange kontinuitet vid beskattningen används genomgående uttryckssättet att en förvärvare inträder i den förre ägarens skattemässiga situation.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Handelshögskolan i Stockholm anser att uttrycket är bättre än dagens.
Skälen för regeringens förslag: I IL finns ett antal bestämmelser som reglerar skattemässig kontinuitet. Det finns för det första bestämmelser om kontinuitet vid arv, testamente, gåva, bodelning och liknande förvärv (19 kap. 18 §, 20 kap. 12 och 28 §§, 21 kap. 16 §, 44 kap. 21 och 22 §§ och 54 kap. 2 § IL). Vidare finns bestämmelser om kontinuitet vid fusioner, fissioner och verksamhetsavyttringar (37 och 38 kap. IL). Det finns också bestämmelser om rätt att ta över olika typer av fonder (30 kap. 11– 15 §§, 31 kap. 23–26 §§ och 34 kap. 18–22 §§ IL) samt rätt att ta över avdrag för underskott vid vissa ombildningar (40 kap. 23 § IL).
I dagens inkomstskattelagstiftning finns olika sätt att uttrycka kontinuitet. Det vanligaste uttrycket är det som finns i bl.a. 7 § lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder, där det står ”anses överlåtande och övertagande företag som en skattskyldig”. När lagen infördes kritiserade Lagrådet detta uttryckssätt (prop. 1993/94:50 s. 431) och framförde att det hade varit att föredra om konsekvenserna av en tillämpning av bestämmelserna hade framgått tydligare. Lagrådet konstaterade också att uttrycket finns på flera ställen i skattelagstiftningen och förordade att en samordning mellan dessa skall ske.
I den lagstiftning som kommit med anledning av Företagsskatteutredningens förslag används i stället uttrycket ”inträder det övertagande företaget i det överlåtande företagets skattemässiga situation” (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, SFS 1998:1600 f.). Det är samma uttryck som SLK använder i IL. SLK har motiverat bytet med att det är mindre lämpligt att föreskriva att de två skall anses som en skattskyldig. Kommittén tar som exempel upp frågan om vad som menas med att de skall anses som en skattskyldig när det gäller delägarrätter, där beräkning av en kapitalvinst skall ske enligt genomsnittsmetoden. Regeringen följer SLK:s förslag.
Det kan påpekas att bestämmelserna utformats så att förvärvaren inträder i den förre ägarens situation, dvs. det sker redan vid den aktuella omständigheten, t.ex. vid en fusion, och inte senare, t.ex. när en tillgång avyttras. Det kan vara betydelsefullt att fastställa, bl.a. för tillämpningen av genomsnittsmetoden för vissa kapitaltillgångar.
I IL skrivs det ut vad uttrycket innebär om det är möjligt, se t.ex. bestämmelserna om periodiseringsfonder i 30 kap. 11–15 §§. I de fall det inte är rimligt används i stället uttrycket ”inträder förvärvaren i den förre ägarens skattemässiga situation”.
När det gäller värdeminskningsavdrag och vad som återstår oavskrivet av tillgångarnas anskaffningsvärden används uttrycket ”när det gäller värdeminskningsavdrag”. Uttrycket får täcka allt som rör värdeminskningsavdrag, t.ex. vilka anskaffningsvärden som tillgångarna har och hur
509
stora värdeminskningsavdrag som har gjorts. Det innebär också att förvärvaren själv skall anses ha gjort de värdeminskningsavdrag som den förre ägaren har gjort. Det kan ha betydelse bl.a. när förvärvaren avyttrar en fastighet och skall tillämpa bestämmelserna i 26 kap. om återföring av värdeminskningsavdrag. Då skall förvärvaren återföra också de värdeminskningsavdrag som den förre ägaren har gjort på fastigheten. När det gäller inventarier innebär uttrycket att förvärvaren kan fortsätta att tilllämpa räkenskapsenlig avskrivning på det värde som återstår oavskrivet hos den förre ägaren och att kompletteringsregeln om 20 procents årlig avskrivning och andra kompletterande regler skall kunna tillämpas.
I fråga om skattemässig kontinuitet för dödsbon, se inledningen av författningskommentaren till 4 kap.
7.2.12 Benefika förvärv
Regeringens förslag: Dagens regler om benefika förvärv tas in utan materiella ändringar.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Har inte yttrat sig. Kommentar och skälen för regeringens förslag: Lagrådet konstaterar att onerösa förvärv i IL genomgående uttrycks som ”förvärv genom köp, byte, eller på liknande sätt” medan terminologin i fråga om benefika förvärv är mer splittrad. Som sådana förvärv betecknas vanligen ”arv, testamente, gåva eller bodelning, ibland avslutas denna uppräkning med ”eller på liknande sätt” eller ”eller liknande förvärv”. I en del fall nämns inte gåva, i andra har bodelning utelämnats. Lagrådet ifrågasätter om det genomgående är sakligt motiverat att de benefika förvärven regleras på olika sätt. Enligt Lagrådets mening bör en enhetligare terminologi eftersträvas.
När det gäller regleringen av vilka benefika förvärv som omfattas av olika regler så har regeringen behållit dagens reglering, bortsett från att det tagits in några nya bestämmelser (19 kap. 18 och 29 §§ samt 26 kap. 14 § IL). Regeringen finner inte anledning att ändra de befintliga bestämmelserna materiellt. Det kan finnas sakliga skäl för dessa olikheter. När det gäller avslutningen av uppräkningarna användes i lagrådsremissen uttrycket ”eller på liknande sätt” i cirka femton paragrafer och uttrycket ”eller liknande förvärv” i två paragrafer. Den ena bestämmelsen med den sistnämnda lydelsen har strukits. I den kvarvarande, 44 kap. 21 § IL, ändras lydelsen till ”eller på liknande sätt”.
510
8 Utlandsfrågor
8.1 Nuvarande oklarheter
I skattelagarna används ett stort antal rättsliga termer och uttryck som bygger på annan, oftast civilrättslig, lagstiftning. I många fall är det tveksamt om motsvarande utländska företeelser över huvud taget omfattas. Om de skall omfattas är det tveksamt om man skall godta den närmaste motsvarigheten eller bara företeelser som har ett visst mått av överensstämmelse med den svenska företeelsen. Bristen på konsekventa uttryckssätt är tydlig.
Bristen på konsekvens kan exemplifieras med frågan om termerna aktiebolag och aktier bara avser svenska aktiebolag och aktier i dessa. SLK har som exempel nämnt två lagrum. Bestämmelserna har avskaffats efter förslag i prop. 1998/99:15, men de kan ändå nämnas. I 2 § 4 mom. tionde stycket SIL talades om ”aktie i aktiebolag eller andel i ... utländsk juridisk person”, vilket närmast talar för att ledet ”aktie i aktiebolag” skulle avse endast aktie i ett svenskt aktiebolag. I 27 § 4 mom. SIL sades: ”Har en ... person avyttrat aktier till ett svenskt aktiebolag eller ett motsvarande utländskt bolag och utgörs vederlaget för de avyttrade aktierna av nyemitterade aktier i det köpande bolaget ...”. Här är det klart att med aktier förstås också aktier i ett utländskt bolag.
På åtskilliga ställen i skattelagstiftningen står det bara aktiebolag medan det på andra ställen står svenskt aktiebolag. Det kunde då ligga nära till hands att anta att där det står bara aktiebolag avses också utländska motsvarigheter. Detta torde dock inte genomgående vara fallet.
Ett annat exempel som SLK nämner är 24 § 2 mom. SIL. Där finns det regler om att finansiella instrument anses avyttrade om det företag som gett ut dem upplöses genom konkurs eller, om det är ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening, när företaget försätts i konkurs. Här förefaller det klart att med konkurs avses även utländska motsvarigheter. Detta kan jämföras med den särskilda reglering av utländska förhållanden som finns i 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL. Där anges först att utbetalning från ett svenskt aktiebolag vid nedsättning av aktiekapitalet genom minskning av aktiernas nominella värde eller vid nedsättning av reservfonden eller överkursfonden skall anses som utdelning och därefter att detsamma gäller utbetalning från en utländsk juridisk person genom ett motsvarande förfarande.
Det finns också regler där en tillämpning på utländska förhållanden inte är möjlig att genomföra. Som exempel på detta kan nämnas regeln i 25 § 9 mom. SIL, där anskaffningsutgiften för en fastighet som förvärvats före år 1952 obligatoriskt skall grundas på taxeringsvärdet (undantagsregeln om faktisk köpeskilling förutsätter att den skattskyldige visar att denna överstiger 150 % av taxeringsvärdet). Det torde inte vara avsett att utländska motsvarigheter till taxeringsvärde skall användas och det är inte heller säkert att det alls finns något sådant värde. Att märka är att det i 24 § 1 mom. SIL särskilt anges att bestämmelserna om beräkning av reavinst på fastighet skall tillämpas oavsett om fastigheten ligger i Sverige eller utomlands.
511
Ett fall där betydande tillämpningsproblem uppkommer är vid beskattning av en begränsat skattskyldig delägare i ett svenskt handelsbolag med verksamhet såväl i Sverige som i utlandet.
8.2 Överväganden
Regeringens förslag: De använda termerna och uttrycken skall som huvudregel omfatta även motsvarande utländska företeelser. Tillämpningsproblemen skall lösas när det är möjligt.
SLK:s förslag: Överensstämmer med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna har inga invändningar mot den av kommittén föreslagna huvudregeln, men några instanser har framhållit vikten av en fortsatt genomgång av i vilka fall det skall finnas undantag från denna.
Skälen för regeringens förslag
Normalt omfattas utländska motsvarigheter
Som berörts i föregående avsnitt är det ofta svårt att avgöra om ett visst uttryck omfattar också utländska företeelser och det finns ofta en bristande konsekvens i uttryckssätten.
SLK har presenterat två vägar som man kan följa för att få ett konsekvent uttryckssätt. Den ena är att bara svenska företeelser skall avses och det måste då särskilt anges när även utländska motsvarigheter skall omfattas. Den andra är att även utländska motsvarigheter skall omfattas och det måste då i stället särskilt anges när bara svenska företeelser omfattas. SLK kom fram till att i praktiken torde skälen mot den förra lösningen vara så starka att bara den senare återstår.
Kommittén framhöll att gränsen mellan uttryck som grundar sig på ordens betydelse i vanligt språkbruk och rättsliga uttryck inte är knivskarp eller lätt att fastställa, jämför t.ex. köp, byte och arv med bodelning, expropriation och utskiftning. Ju närmare man kommer att orden används i en allmänspråklig och inte i en juridisk-teknisk betydelse, desto naturligare blir det att utländska motsvarigheter omfattas, om man i den situationen över huvud taget kan tala om svenska företeelser respektive utländska motsvarigheter. I mycket stor utsträckning förhåller det sig också så att de termer och uttryck som kan ses som rättsliga får antas avse även utländska motsvarigheter.
Utgångspunkten för kommittén har varit att termer och uttryck – eller begrepp som SLK uttrycker det – i lagen skall omfatta inte bara vad som faller under svensk lag utan också utländska motsvarigheter. Om så inte skall vara fallet skall detta klart framgå. Regeringen instämmer i att detta är den bästa lösningen och följer kommitténs förslag.
Markeringen av att det bara är svenska företeelser som avses kan ske på olika sätt. När det gäller juridiska personer, t.ex. aktiebolag, sker det naturligen genom att svenska aktiebolag skrivs ut. För exempelvis vissa bidrag sker det i stället genom att det anges att reglerna avser bidrag en-
512
ligt vissa lagrum i den svenska lagstiftningen, se t.ex. 8 kap. 9 § IL. När det å andra sidan hänvisas till ett lagrum och avsikten är att en bestämmelse skall gälla också för utländska företeelser används i stället uttrycket ”... av det slag som avses i”, se t.ex. 2 kap. 6 och 15 §§ IL, eller att något sker ”på det sätt som anges i”, se t.ex. 2 kap. 7 § IL.
Det är inte möjligt att ange hur nära den utländska företeelsen skall överensstämma med den svenska för att anses motsvara denna. Detta måste bli beroende av vilket slags företeelse och vilken regel det är fråga om.
Regler om staten, landsting, kommuner och kommunalförbund bygger genomgående på deras offentligrättsliga ställning i Sverige. De bör därför bara omfatta svenska företeelser.
Både huvudprincipen och undantaget för staten och kommunerna regleras i 2 kap. 2 § IL. Frågorna utvecklas vidare i kommentaren till lagrummet. Där redovisas också remissinstansernas inställning närmare samt Lagrådets synpunkter i denna fråga.
Tillämpningsproblemen
När det gäller de fall där reglerna är omöjliga eller svåra att tillämpa på utländska företeelser har SLK försökt att finna en lösning där det har varit möjligt inom ramen för kommitténs arbete. Exempel på detta är det nyss nämnda fallet om anskaffningsutgift för fastigheter utomlands (45 kap. 29 § IL). I andra fall har kommittén kommit fram till att det utredningsarbete som skulle krävas för att lösa problemen varit alltför omfattande för att det skulle utföras av kommittén. Som exempel på detta tas det ovan nämnda handelsbolagsfallet. Det är än mindre lämpligt att nu företa ett sådant arbete, som bör föregås av bl.a. en ytterligare remissomgång. Detta är en sådan fråga som får avvakta.
Kompletterande synpunkter
Åtskilliga regler är anpassade efter svenska förhållanden men inte formellt begränsade till dessa. När det gäller regler som genom sin utformning är begränsade till svenska förhållanden är det ibland tveksamt om detta skett medvetet. SLK har i SOU 1997:2 på s. 369 f. tagit upp några sådana frågor som inte behandlas i författningskommentaren. Remissinstanserna har inte kommenterat dessa. Regeringen finner inte anledning att nu ta upp dem ytterligare.
513
9 Ikraftträdande och övergångsfrågor
9.1 Ikraftträdande
Regeringens förslag: Den nya inkomstskattelagen skall träda i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
SLK:s förslag: Utgår ifrån att förslaget skall tillämpas vid 2001 års taxering.
Remissinstanserna: De remissinstanser som har yttrat sig är positiva till SLK:s förslag. Flera remissinstanser har framhållit att det är viktigt att lagkomplexet behandlas utan tidspress. Riksskatteverket framhåller att verket behöver tid för att anpassa blanketter, broschyrer och datasystem samt för informations- och utbildningsinsatser. Handelshögskolan i
Stockholm anser att det är viktigt att det finns ett stort utrymme för en fortlöpande översyn under lagstiftningsprocessen. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet menar att det behövs tid för praktiker att förstå det nya systemet och att det är viktigt att man hinner få fram nya läroböcker och liknande.
Skälen för regeringens förslag: SLK har utarbetat ett konsekvent förslag om ikraftträdandetidpunkt och har lämnat ett förslag till en ikraftträdandelag, ILP. SLK föreslår att lagen tillämpas från och med 2001 års taxering. Regeringen anser att det är angeläget att den nya inkomstskattelagen blir tillämplig så snart som möjligt. Mot bakgrund av den tid det tagit att utarbeta en lagrådsremiss i ärendet inom Finansdepartementet och föredra ärendet för Lagrådet är det inte möjligt att föreslå ett tidigare ikraftträdande än den 1 januari 2000.
Eftersom IL med enstaka undantag inte medför några materiella ändringar, skulle det i princip vara möjligt att tillämpa lagen redan vid 2000 års taxering. Detta är emellertid uteslutet redan av praktiska skäl, eftersom det behövs mycket längre tid för att anpassa blanketter och broschyrer m.m. Dessutom behövs det en arbetskrävande bevakning av att det inte uppkommer några retroaktiva skattehöjningar på grund av de mindre materiella ändringar som föreslås. Detta innebär att den första taxeringen då de nya reglerna kan tillämpas är 2001 års taxering.
Vid 2001 års taxering har emellertid åtskilliga skattskyldiga ett beskattningsår som har börjat före den 1 januari 2000. Alternativen blir då att antingen tillämpa de äldre reglerna när det gäller dessa eller att bevaka att det inte uppkommer otillåten retroaktivitet. Det blir emellertid svårhanterligt om två lagkomplex skall tillämpas parallellt.
De nämnda problemen kan i huvudsak undvikas om inkomstskattelagen tillämpas första gången vid 2002 års taxering. Visserligen kan det ändå inte helt undvikas att det kan förekomma beskattningsår som har börjat innan lagen trädde i kraft men det rör sig då om undantagsfall.
En nackdel med att låta en betydande tid förflyta mellan ikraftträdandet och den första tillämpningen är att ändringar kommer att behöva göras parallellt i gammal och ny lagstiftning.
Sammantaget anser regeringen att fördelarna med att tillämpa den nya lagen första gången vid 2002 års taxering överväger. Regeringen föreslår
514
därför att inkomstskattelagen skall träda i kraft den 1 januari 2000 och tillämpas första gången vid 2002 års taxering.
9.2 Övergångsbestämmelser
Regeringens förslag: Ikraftträdandelagen skall innehålla alla de övergångsbestämmelser till tidigare ändringar i de upphävda lagarna som skall fortsätta att tillämpas. Vissa andra bestämmelser från dessa lagar och andra lagar flyttas också över till ikraftträdandelagen.
SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte framfört några synpunkter på övergångsbestämmelsernas allmänna uppläggning. Synpunkter på enskilda bestämmelser finns redovisade i författningskommentaren till respektive paragraf.
Skälen för regeringens förslag: KL har ändrats mer än 600 gånger och SIL över 200 gånger. Även flertalet övriga lagar som föreslås upphävda har ändrats, några av dem vid åtskilliga tillfällen. Till många av dessa ändringar finns övergångsbestämmelser som innebär att äldre bestämmelser i viss utsträckning skall tillämpas även efter ändringen. Omtryck har praktiskt taget aldrig skett, och det finns därför inte någon sammanställning av alla övergångsbestämmelser som ännu har betydelse.
När en lag upphävs, förlorar också de övergångsbestämmelser som är knutna till ändringar i lagen sin verkan. Det behövs alltså särskilda regler om de fortfarande skall tillämpas. Vid ett par tidigare ändringar har det föreskrivits att äldre övergångsbestämmelser skall gälla utan att de återgetts eller räknats upp (punkt 9 av övergångsbestämmelserna till SFS 1984:1061, punkt 30 av övergångsbestämmelserna till SFS 1990:650 och punkt 18 av övergångsbestämmelserna till SFS 1990:651).
SLK anser att det är angeläget att återge de bestämmelser som skall ges fortsatt giltighet. Regeringen delar denna uppfattning. De föreskrifter om tillämpning av äldre bestämmelser som skall gälla även i framtiden har tagits in i ILP. Föreskrifter som har en uttrycklig tidsbegränsning för tilllämpningen till visst eller vissa taxeringsår har tagits med om de skall tillämpas vid 2002 eller senare års taxeringar, bortsett från några undantag (se avsnitt 5). När det gäller föreskrifter som saknar en sådan begränsning har SLK gjort en bedömning om de kan antas ha fortsatt praktisk betydelse. I annat fall har de utelämnats. Som exempel kan nämnas bestämmelserna om värdering av pågående arbeten. I samband med 1990 års skattereform infördes en övergångsbestämmelse (punkt 18 av övergångsbestämmelserna till SFS 1990:650) som innebär att bara direkta kostnader skall räknas in i anskaffningsvärdet för pågående arbeten som har utförts senast under det räkenskapsår som taxerades år 1992. Denna bestämmelse kommer att ha ringa eller ingen praktisk betydelse vid 2002 och senare års taxeringar och den har därför utelämnats.
Vad gäller bestämmelser om beräkning av underlag för värdeminskningsavdrag utgår regeringen liksom SLK gjort från att nya bestämmelser om beräkningen inte påverkar underlaget för tillgångar, där avskrivning-
515
en redan påbörjats. Några särskilda övergångsbestämmelser behövs alltså inte för att äldre regler skall tillämpas i dessa fall. Denna princip framgår av lagen (1973:1099) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370), där det i övergångsbestämmelserna särskilt angavs att de skattskyldiga i vissa fall hade möjlighet att övergå till ett avskrivningsunderlag enligt de nya bestämmelserna.
Dessutom har till ikraftträdandelagen förts över vissa bestämmelser av övergångskaraktär i de lagar som upphävs.
Slutligen har i något fall bestämmelser av övergångskaraktär flyttats över från andra lagar eftersom de har bedömts bli lättare att finna i ILP.
Lagrådet tar i anslutning till 4 kap. 22 § ILP (4 kap. 19 § i det till Lagrådet remitterade förslaget) upp frågan om att införa en allmän regel av innebörd att de värden på olika slag av tillgångar som föreskrivits med stöd av tidigare gällande regler skall – om inte annat sägs – gälla vid tilllämpning av IL. Regeringen återkommer till denna fråga i kommentaren till 4 kap. 22 § ILP.
Övergångsbestämmelserna har i förslaget normalt utformats så att det anges vilka äldre bestämmelser i de upphävda lagarna som skall tillämpas även efter ikraftträdandet. Övergångsbestämmelserna har då formulerats så att en viss äldre bestämmelse i dess lydelse vid en angiven tidpunkt skall tillämpas. Som exempel kan nämnas 2 kap. 11 § ILP som gäller pensionsförsäkringar på ansökan före år 1976. När uppräkningen av tidigare bestämmelser som fortfarande skall tillämpas blir omfattande anges bara att äldre bestämmelser före ett angivet datum skall tillämpas. Genom detta uttryckssätt har i förslaget markerats att även tidigare lydelser av de äldre bestämmelserna skall tillämpas efter ikraftträdandet. Som exempel på detta kan nämnas övergångsbestämmelserna om pensionsförsäkringar i 2 kap. 1 § och om fusioner i 4 kap. 60 § ILP.
SLK har placerat bestämmelserna i tre kapitel. Kap. 1 behandlar allmänna bestämmelser. I kap. 2 finns övergångsbestämmelser om personförsäkringar. I kap. 3 finns övriga bestämmelser. I regeringens förslag har bestämmelserna i 3 kap. i SLK:s förslag placerats i två kapitel. Kapitel 3 i regeringens förslag innehåller övriga övergångsbestämmelser som inte är placerade i kapitelordning medan 4 kap. innehåller de övergångsbestämmelser som är placerade i samma kapitelordning som bestämmelserna i IL.
Regeringen har utelämnat ett antal av de bestämmelser som finns med i SLK:s förslag utan att anmärka detta. Så är fallet när bestämmelserna inte behövs på grund av att ikraftträdandet har skjutits fram ett år i förhållande till SLK:s förslag. Det gäller t.ex. bestämmelserna om kapitalvinster på fastigheter som avyttrats före år 2000 (3 kap. 40, 41 och 73–75 §§ ILP i SLK:s förslag). När bestämmelserna i IL har formulerats om på sådant sätt att en övergångsbestämmelse inte behövs anmärks inte det heller. Det gäller t.ex. den bestämmelse som SLK placerat i 3 kap. 14 § ILP om att avgifter för olovligt byggande inte får dras av, som inte behövs på grund av att bestämmelsen i 9 kap. 9 § IL (9 kap. 12 § i SLK:s förslag) har formulerats så att offentliga sanktionsavgifter inte får dras av.
Regeringen har också utelämnat en bestämmelse som fanns med i det till Lagrådet remitterade förslaget. I 4 kap. 60 § ILP (3 kap. 66 § i SLK:s förslag) fanns en bestämmelse om att reglerna i 40 kap. 22 § IL inte till-
516
lämpas i fråga om överlåtelser före den 1 juli 1996. I 40 kap. 22 § IL föreskrivs att om staten säljer samtliga andelar i vissa kreditinstitut, får underskott som uppkommit hos kreditinstitutet före det beskattningsår då överlåtelsen skedde inte dras av. Det finns inte behov av någon sådan övergångsbestämmelse varför den inte tas med här.
517
10 Följdändringar
Regeringens förslag: Tre olika typer av följdändringar görs. Den första typen omfattar de fall där det föreslås att bestämmelser som tidigare funnits i inkomstskattelagstiftningen skall flyttas till någon annan lag eller omvänt. Den andra avser hänvisningar till KL eller SIL eller någon av de andra lagar som föreslås upphävas. Den tredje är ändringar på grund av förändringar i systematik och terminologi.
SLK:s förslag: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
SLK föreslår följdändringar i cirka 40 författningar om skatteavtal.
Remissinstanserna: Remissinstanserna har inte haft några allmänna synpunkter på följdändringarna. Synpunkter på enskilda bestämmelser finns redovisade i författningskommentaren till respektive paragraf.
Skälen för regeringens förslag: Förslagen till följdändringar kan delas in i tre kategorier. Den första omfattar de fall där det föreslås att bestämmelser som tidigare funnits i inkomstskattelagstiftningen skall flyttas till någon annan lag eller omvänt. Exempel på detta är bestämmelserna om hemortskommun och om skattereduktion. Den andra avser hänvisningar till KL eller SIL eller någon av de andra lagar som föreslås upphävas. Den tredje är ändringar på grund av förändringar i systematik och terminologi. Exempel på detta är slopandet av termerna förvärvskälla, skattekronor och skatteören och utbytet av realisationsvinst mot kapitalvinst.
SLK har – med vissa undantag – inte utarbetat ändringar i sådana lagar som det finns förslag om att upphäva. Detta gäller de lagar som finns redovisade i avsnitt 5 under rubriken Undantag. Detta gäller vidare bokföringslagen (1976:125) och jordbruksbokföringslagen (1979:141) som föreslås bli upphävda i (prop. 1998/99:130) och lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam som föreslås bli upphävd i SOU 1997:53.
Regeringen har lämnat en proposition med förslag till ny bokföringslag till riksdagen i år (prop. 1998/99:130). I denna proposition föreslås följdändringar i den nya bokföringslagen. När det gäller lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam föreslår regeringen rena följdändringar.
SLK föreslår följdändringar i fastighetstaxeringslagen (1979:1152) trots att denna föreslås bli upphävd i SOU 1995:148. Det har emellertid tillsatts en ny utredning om fastighetstaxeringen (Fi 1997:06, dir. 1997:36) och det är därför osäkert om lagstiftningen på detta område kommer att ändras innan IL träder i kraft. Motsvarande gäller lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt, som föreslås bli upphävd i SOU 1987:62 och som för närvarande är föremål för översyn inom Finansdepartementet.
Vissa andra lagar har av SLK utelämnats på grund av pågående utredningsarbete.
Kupongskattelagen (1970:624) har varit föremål för en översyn av Kupongskattelagsutredningen (Fi 1996:12, dir. 1996:76) som avslutade arbetet i juni i år. Betänkandet Källskatt på utdelning och royalty till begränsat skattskyldiga (SOU 1999:79) har remissbehandlats och ärendet bereds för närvarande inom Finansdepartementet. SLK har inte funnit
518
anledning att föreslå ändringar vare sig i den lagen eller i därtill knutna författningar avseende skatteavtal. Regeringen föreslår därför att rena följdändringar görs i kupongskattelagen i avvaktan på att en ny lag kan träda i kraft.
Lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter har setts över av Skattekontrollutredningen (Fi 1995:05, dir. 1995:12) som har lämnat sitt slutbetänkande Självdeklaration och kontrolluppgifter – förenklade förfaranden (SOU 1998:12). Betänkandet har remissbehandlats och en lagrådsremiss avses lämnas under nästa år. Det har därför inte utarbetats några förslag till ändringar i den lagen.
Ett par lagar har utelämnats av mer speciella skäl. I 17 kap. 8 § plan- och bygglagen (1987:10) finns övergångsbestämmelser som hänvisar till vissa bestämmelser i KL i deras lydelse före 1990 års skattereform. Någon anledning att ändra dessa bara för att markera att KL upphävs kan inte anses föreligga. Det är också tveksamt i vilken utsträckning bestämmelserna kan bli tillämpliga i framtiden.
Slutligen kan nämnas att SLK föreslog följdändringar i cirka 40 författningar om skatteavtal.
Regeringens följer i allt väsentligt SLK:s förslag. När det gäller de lagar som det finns förslag om att upphäva och som redovisas i avsnitt 5 under rubriken Undantag skulle det behövas följdändringar för att lagarna skall passa ihop med IL. Eftersom de sannolikt kommer att upphävas i samband med lagstiftning med anledning av Stiftelse- och föreningsskattekommitténs förslag är det emellertid onödigt att göra några sådana ändringar nu. I likhet med SLK utelämnar därför regeringen dessa lagar.
När det gäller författningarna om skatteavtal har regeringen valt att vänta med följdändringar. Att utarbeta sådana följdändringar är så arbetskrävande att det skulle försena införandet av IL.
I regeringens förslag finns några ytterligare lagar som innehåller bestämmelser som kommit till efter det att SLK avlämnat sitt betänkande. I regeringens förslag har bestämmelserna också uppdaterats om de har ändrats. När så har skett nämns inte detta särskilt i författningskommentaren. Några författningar har också fått utgå eftersom de upphävts eller ändrats efter betänkandet så att ingen följdändring behöver göras.
I SLK:s förslag finns inte övergångsbestämmelser till ett stort antal förslag till följdändringar. SLK ansåg att det inte behövdes. Lagrådet har dock beträffande lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster (förslag 32 i lagrådsremissen) och lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension (förslag 71 i lagrådsremissen) förordat att det läggs till övergångsbestämmelser. Lagrådet anför att inom förvaltningsrätten gäller som huvudprincip att till grund för prövning av ett mål eller ärende skall ligga de föreskrifter som är i kraft vid tidpunkten för prövningen (se RÅ 1996 ref. 57). Vid prövning av exempelvis den i 2 § lagen om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster föreskrivna skyldigheten att betala särskild löneskatt kommer således – i avsaknad av övergångsbestämmelser – enligt nämnda huvudprincip lagen i dess nya lydelse att tillämpas om prövningen sker efter utgången av år 2000. Detta gäller även om den inkomst som är föremål för prövning hänför sig till år 2000 eller tidigare. Regeringen har i förhållande till SLK:s förslag
519
kompletterat de föreslagna följdändringarna med övergångsbestämmelser. Detta nämns inte särskilt vid varje lag.
SLK:s förslag har slutligen anpassats till den terminologi som används i regeringens förslag till IL. När sådana anpassningar har gjorts nämns inte detta.
520
11 Offentligfinansiella konsekvenser
Syftet med förslaget är att vår inkomstskattelagstiftning skall bli mer lättillgänglig och lättare att tillämpa än den är i dag. På sikt kommer den nya lagstiftningen på så sätt att leda till en viss minskning av kostnaderna. Övergångsvis medför den dock ett ökat behov av utbildning och information. Regeringen gör bedömningen att kostnaderna för de insatser av detta slag som behövs inte är större än att de ryms inom befintliga resursramar för skatteförvaltningen och andra myndigheter.
Förslaget innehåller bara få materiella ändringar eller förtydliganden, se avsnitt 4. De offentligfinansiella effekterna av dessa regeländringar är inte beräkningsbara, men bedöms vara mycket begränsade.
1
Innehållsförteckning
$EL 
Lagtext och allmän motivering
$EL   &¶RFATTNINGSKOMMENTAR.............................................................7
12.1 Förslaget till inkomstskattelag .....................................................9
AVD. I INNEHÅLL OCH DEFINITIONER..............................9 1 kap. Grundläggande bestämmelser om kommunal och statlig inkomstskatt .........................................................9 2 kap. Definitioner och förklaringar........................................15
AVD. II SKATTSKYDLIGHET ................................................49 3 kap. Fysiska personer ...........................................................50 4 kap Dödsbon........................................................................65 5 kap. Svenska handelsbolag...................................................67 6 kap. Juridiska personer .........................................................69 7 kap. Vissa stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra juridiska personer ....................78
AVD. III SKATTEFRIA INKOMSTER OCH INTE AVDRAGSGILLA UTGIFTER ..................................91 8 kap. Inkomster som är skattefria ..........................................92 9 kap. Utgifter som inte får dras av .......................................105
AVD. IV INKOMSTSLAGET TJÄNST ...................................112 10 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget tjänst............................................................................113 11 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget tjänst..............123 12 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget tjänst..............143
AVD. V INKOMSTSLAGET NÄRINGSVERKSAMHET ....156 13 kap. Avgränsning av inkomstslaget näringsverksamhet ....159 14 kap. Beräkning av resultatet av näringsverksamhet ...........172 15 kap. Vad som skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet ......................................................189 16 kap. Vad som skall dras av i inkomstslaget näringsverksamhet ......................................................196 17 kap. Lager och pågående arbeten .......................................215 18 kap. Inventarier...................................................................228 19 kap. Byggnader...................................................................244 20 kap. Markanläggningar och substansminskning.................263 21 kap. Skogsfrågor.................................................................277 22 kap. Uttag ur näringsverksamhet........................................296 23 kap. Underprisöverlåtelser..................................................301 24 kap. Räntor och utdelningar i inkomstslaget näringsverksamhet ......................................................307 25 kap. Kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget
2
näringsverksamhet ......................................................322
26 kap. Återföring av värdeminskningsavdrag .......................336 27 kap. Byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse ..................................................................344 28 kap. Arbetsgivares pensionskostnader................................356 29 kap. Näringsbidrag .............................................................366 30 kap. Periodiseringsfonder ...................................................374 31 kap. Ersättningsfonder........................................................383 32 kap. Upphovsmannakonto ..................................................392 33 kap. Räntefördelning ..........................................................397 34 kap. Expansionsfonder .......................................................407 35 kap. Koncernbidrag ............................................................421 36 kap. Kommissionärsförhållanden .......................................428 37 kap. Fusioner och fissioner.................................................431 38 kap. Verksamhetsavyttringar..............................................439 39 kap. Särskilda bestämmelser för vissa juridiska personer ..443 40 kap. Tidigare års underskott ...............................................461
AVD VI INKOMSTSLAGET KAPITAL ................................481 41 kap. Grundläggande bestämmelser för inkomstslaget kapital .........................................................................481 42 kap. Vad som skall tas upp och dras av i inkomstslaget kapital .........................................................................490 43 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i onoterade företag ........................................................509
AVD VII KAPITALVINSTER OCH KAPITALFÖRLUSTER 517 44 kap. Grundläggande bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster .....................................................518 45 kap. Avyttring av fastigheter ..............................................545 46 kap. Avyttring av bostadsrätter ..........................................559 47 kap. Uppskovsavdrag .........................................................566 48 kap. Avyttring av delägarrätter samt fordringsrätter ..........570 49 kap. Uppskov med beskattningen vid andelsbyten.............586 50 kap. Avyttring av andelar i svenska handelsbolag .............594 51 kap. Beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet vid avyttring av andelar i svenska handelsbolag .............600 52 kap. Avyttring av andra tillgångar......................................604 53 kap. Överlåtelse av tillgångar till underpris .......................608 54 kap. Betalning av skulder i utländsk valuta........................612
55 kap. Ersättning på grund av insättningsgaranti och investerarskydd ....................................................614
AVD. VIII FÅMANSFÖRETAG OCH FÅMANHANDELSBOLAG .....................................617 56 kap. Vissa förmåner och ersättningar från fåmansföretag och fåmanshandelsbolag.................................618
57 kap. Utdelning och kapitalvinst på andelar i fåmansföretag .........................................................................622
3
AVD. IX PENSIONSSPARANDE ............................................630 58 kap. Pensionsförsäkringar, kapitalförsäkringar och pensionssparkonton ....................................................630 59 kap. Pensionssparavdrag ....................................................643
AVD. X VISSA GEMENSAMMA BESTÄMMELSER .........650 60 kap. Familjebeskattning......................................................650 61 kap. Värdering av inkomster i annat än pengar..................659
AVD. XI ALLMÄNNA AVDRAG, GRUNDAVDRAG OCH SJÖINKOMSTAVDRAG.................................666 62 kap. Allmänna avdrag.........................................................666 63 kap. Grundavdrag ...............................................................670 64 kap. Sjöinkomstavdrag .......................................................675
AVD. XII BERÄKNING AV SKATTEN...................................677 65 kap. Skatteberäkningen ......................................................677 66 kap. Skatt på ackumulerad inkomst....................................683
12.2 Förslaget till lag om ikraftträdande av inkomstskattelagen......696
1 kap. Allmänna bestämmelser..............................................696 2 kap. Övergångsbestämmelser om personförsäkringar........698 3 kap. Övriga övergångsbestämmelser som inte är samlade i kapitelordning...........................................................705 4 kap. Övergångsbestämmelser som är samlade i kapitelordning.............................................................709
12.3 Förslaget till lag om ändring i miljöbalken ..............................739 12.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1927:77) om försäkringsavtal ........................................................................739 12.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt.............................................................739 12.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för inkomsttaxeringen ......................740 12.7 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring......................................................................740 12.8 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:382) angående införande av lagen om allmän försäkring.................................740 12.9 Förslaget till lag om ändring i lagen (1963:587) om inkomstbeskattning av fideikommissbo, m.m..........................740 12.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m. .......................................................741 12.11 Förslaget till lag om ändring i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.......................................741 12.12 Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624) ................................................................................741 12.13 Förslaget till lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt
4
på annonser och reklam............................................................742
12.14 Förslaget till lag om ändring i lagen (1975:1132) om förvärv av hyresfastighet m.m..................................................742 12.15 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1978:401) om exportkreditstöd........................................................................742 12.16 Förslaget till lag om ändring i lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter......................743 12.17 Förslaget till lag om ändring i lagen (1979:412) om kommunala indelningsdelegerade ............................................743 12.18 Förslaget till lag om ändring i lagen (1979:417) om utdebitering och utbetalning av skatt vid ändring i rikets indelning i kommuner och landsting........................................743 12.19 Förslaget till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152) ..............................................................................743 12.20 Förslaget till lag om ändring i skatteregisterlagen (1980:343) ................................................................................744 12.21 Förslaget till lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter ............................................................................745 12.22 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter .............................................746 12.23 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:409) om skatt på gödselmedel.........................................................................746 12.24 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:410) om skatt på bekämpningsmedel ..............................................................746 12.25 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige ...................................................................................746 12.26 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt ...........................................................................746 12.27 Förslaget till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt...............................................................747 12.28 Förslaget till lag om ändring i utsökningsregisterlagen (1986:617) ................................................................................747 12.29 Förslaget till lag om ändring i lagen (1987:813) om homosexuella sambor ........................................................................748 12.30 Förslaget till lag om ändring i lagen (1988:1385) om Sveriges riksbank .....................................................................748 12.31 Förslaget till lag om ändring i lagen (1989:532) om tillstånd för anställning på fartyg ...........................................................748 12.32 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1989:1035) om särskild insamling av uppgifter från bostadsrättsföreningar m.fl..........................................................................748 12.33 Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324) .......749 12.34 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver............................................752
12.35 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster..........................752 12.36 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel..........................................753
5
12.37 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:676) om skatt på ränta på skogskontomedel m.m. .........................................755 12.38 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:692) om upphävande av lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer .......................................................................755 12.39 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter....................................................755 12.40 Förslaget till lag om ändring i begravningslagen (1990:1144) ..............................................................................755 12.41 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:1427) om särskild premieskatt för grupplivförsäkringar, m.m.................756 12.42 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:359) om arvoden till statsråden m.m. .....................................................756 12.43 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta..........................................756 12.44 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. .....................756 12.45 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader ................................................757 12.46 Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:701) om Konungariket Sveriges stadshypotekskassa .............................757 12.47 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1992:1352) om återföring av allmäninvesteringsreserv ....................................758 12.48 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar .............................................758 12.49 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:672) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbeten på bostadshus ................................................................................758 12.50 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:737) om bostadsbidrag............................................................................758 12.51 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande ..................................................759 12.52 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:1519) om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1995–1997 års taxeringar...................................................759 12.53 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv .......................................759 12.54 Förslaget till lag om ändring i ordningslagen (1993:1617)......759 12.55 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200) ................................................................................759 12.56 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:308) om bostadstillägg till pensionärer...................................................760 12.57 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet ..................760 12.58 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:760) om inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen..............................................................................761 12.59 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:774) om beskattning av vinstutdelning vid 1995 års taxering................761
6
12.60 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1065) om ekonomiska villkor för riksdagens ledamöter ..........................761 12.61 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift...............................................................761 12.62 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi ..................................................................762 12.63 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:1852) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid 1996–1999 års taxeringar...................................................762 12.64 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift......................................................................762 12.65 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinvesteringar.............................762 12.66 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1996:725) om skatte reduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus ................................................................................763 12.67 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek..................................763 12.68 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:810) om registrering av riksdagsledamöters åtaganden och ekonomiska intressen ...............................................................766 12.69 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:1030) om underhållsstöd...........................................................................766 12.70 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar .........................................................766 12.71 Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt..........................................................766 12.72 Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:324) om begränsning av skatt .................................................................769 12.73 Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483) ................................................................................770 12.74 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension.................................................773 12.75 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:1620) om beskattning av valutakursreserv. ..............................................773 12.76 Förslaget till lag om ändring i bokföringslagen (1999:000) ....774 12.77 Förslaget till lag om forskarskattenämnden .............................774
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde 16 september 1999......776
$EL 
Bilagor
7
12 Författningskommentar
Författningskommentaren är indelad i kapitel. Varje kapitel inleds med en kort beskrivning av vad som finns i kapitlet och i vissa fall vad som inte finns där. Därefter presenteras en bakgrund till bestämmelserna. I vissa fall nämns också större ändringar som finns i kapitlet. I inledningen finns också regelmässigt en rubrik som lyder ”Vissa förarbeten”. Den innehåller inte de viktigaste förarbetena, utan där tas de förarbeten med som nämns i kommentarerna till fler än en paragraf i kapitlet. Skälet till denna metod är att kommentarerna skall bli kortare och mer lättlästa. Därefter går kommentaren igenom paragraferna i kapitlet.
3,+S F¶RSLAG
Först finns en redogörelse för hur SLK:s förslag förhåller sig till förslaget i propositionen. Om de avviker från varandra bara i obetydlig omfattning, t.ex. för att det har skett en misskrivning i SLK:s förslag, nämns inte detta. I de fall det i en paragraf finns en hänvisning till en annan paragraf i IL och hänvisningen har ändrats p.g.a. att paragrafen har numrerats om, nämns inte det.
Vissa ändringar har gjorts genomgående i lagen efter förslag av Lagrådet. Dessa nämns ofta, men inte alltid. Många rubriker har lagts till efter förslag av Lagrådet och andra har ändrats. Eftersom rubrikerna bara är en hjälp för läsaren att hitta har dessa ändringar inte omnämnts.
Det har vidare gjorts ett antal mindre ändringar av språklig karaktär som inte kommenteras. Så är fallet vid ändrad kommatering, ändrad ordföljd och när obestämd form har ändrats till bestämd form. Upplösning av fast sammansatta ord nämns inte heller, t.ex. när hemmahörande ändras till hör hemma. Uttrycket
I FR¥GA OM har på ett stort antal ställen
ändrats till
F¶R, N¤R DET G¤LLER eller I eller i vissa fall har det utelämnats.
Ändringarna har kommenterats ibland, men inte alltid.
Vissa ändringar av termer och uttryck har gjorts konsekvent i hela IL och ILP. När det gäller sådana uttryck som används ofta skulle det tynga kommentarerna om det i varje paragraf anmärktes att det har gjorts en sådan ändring. Det kommenteras därför inte. De uttryck det är fråga om är följande:
Regeringen använder konsekvent uttrycken
INKOMSTER och UTGIFTER för
att peka ut de poster som skall tas upp och dras av. SLK använder omväxlande inkomster och
INT¤KTER respektive utgifter och KOSTNADER. SLK
använder uttrycket
TAS UPP SOM INT¤KT. Det har av regeringen ändrats till
TAS UPP. I bestämmelser om N¤R inkomster skall tas upp och utgifter skall
dras av (dvs. periodiseringsbestämmelser) används uttrycken
TAS UPP SOM
INT¤KT respektive DRAS AV SOM KOSTNAD. I stället för uttrycket tas upp SOM INT¤KTINKOMST AV tjänst används uttrycket tas upp I INKOMSTSLAGET tjänst
(se t.ex. i 59 kap.). Se vidare i avsnitt 7.2.1.
I bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster har regeringen ändrat uttryckssätt så att omkostnadsbeloppet består av
ANSKAFFNINGS
UTGIFTER och F¶RB¤TTRINGSUTGIFTER i stället för ANSKAFFNINGSV¤RDE och F¶R B¤TTRINGSKOSTNADER Se vidare i kommentaren till 44 kap. 14 § IL. Ut-
8
trycket anskaffningsvärde har behållits i inkomstslaget näringsverksamhet när det gäller andra tillgångar än kapitaltillgångar eftersom det är det uttryck som används i redovisningslagstiftningen. Men det har behållits också när det gäller kapitaltillgångar när det inte är fråga om kapitalvinstberäkning utan om det värde som skall ligga till grund för värdeminskning och liknande avdrag.
3KALL har ändrats till F¥R i de regler där det föreskrivs att avdrag inte får
göras samt när avdrag får göras bara i viss utsträckning. Se vidare i avsnitt 7.2.3.
!NDELAR används för aktier och andra andelar. Se vidare i avsnitt 7.2.9. $UBBELBESKATTNINGSAVTAL har ändrats till SKATTEAVTAL. Se i kommentaren
till 6 kap. 10 § IL.
"ASBELOPP har ändrats till PRISBASBELOPP. Se i kommentaren till 2 kap.
6ERKSAMHET har ändrats till N¤RINGSVERKSAMHET i de fall då det är nä-
ringsverksamhet som avses. Detta har gjorts för att undvika att det finns två termer för samma begrepp. Uttrycket verksamhet har dock behållits där det blir tungt att upprepa ordet näringsverksamhet och det inte kan missförstås.
2EMISSINSTANSERNAS SYNPUNKTER
Därefter redovisas remissinstansernas synpunkter. I vissa fall har remissinstanserna kommit med förslag till ändringar av gällande rätt. Eftersom detta lagstiftningsärende inte bör tyngas med materiella ändringar som inte är orsakade av omskrivningen har förslagen oftast inte beaktats eller ens övervägts. I sådana fall redovisas normalt inte synpunkterna i författningskommentaren. I vissa fall har remissinstanserna framfört att ett förslag kan leda till materiella ändringar, utan att redovisa vad som åsyftas. När det inte går att läsa ut vad som avses har synpunkterna inte redovisats. I båda dessa situationer står det att remissinstanserna inte har yttrat sig.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG
Slutligen kommer kommentaren och skälen för regeringens förslag. Av utrymmesskäl redovisas däremot inte regeringens förslag till lagtext. Detta får man läsa i avsnitt 2.
Kommentarerna har inriktats på att upplysa om var bestämmelserna finns i nuvarande lagstiftning, när de tillkom och var man finner förarbetena. Här redovisas om Lagrådet har några synpunkter samt vad regeringen gör med anledning av dessa synpunkter. Vidare tar regeringen i vissa fall upp sin syn på remissinstansernas synpunkter. I vissa fall ges en mer utförlig redovisning av hur bestämmelserna på området har utvecklats genom åren. Kommentaren är inte avsedd att ge upplysningar om bestämmelsernas innebörd eller rätta tolkning. Vissa sådana uttalanden görs dock, i första hand när det föreslås förtydliganden eller materiella ändringar eller en utformning som stämmer överens med en av flera möjliga tolkningar. De omfattande ändringar av ord och uttryckssätt som den
9
språkliga moderniseringen medfört kommenteras oftast inte när avsikten inte har varit att ändra reglernas innebörd. Ändringar av rättelsekaraktär i SLK:s förslag kommenteras oftast inte heller.
12.1 Förslaget till inkomstskattelag
IL ersätter i första hand KL och SIL. KL kom till år 1928 (SOU 1923:69 och 70, SOU 1924:53 och 54, SOU 1926:18, SOU 1927:23, prop. 1927:102, bet. 1927:1SäU1, prop. 1928:213, bet. 1928:SäU1, SFS 1928:370) och SIL år 1947 (SOU 1946:79, prop. 1947:212, bet. 1947:BevU50, SFS 1947:576). I författningskommentaren hänvisas inte till dessa förarbeten.
En stor del av dagens regler är gemensamma för den kommunala och den statliga beskattningen. Dessa regler finns alltid i sin helhet i KL medan regleringen i SIL varierar. I 2 § 1 mom. första stycket SIL finns en hänvisning till ett stort antal paragrafer i KL och i andra stycket till anvisningarna till dels dessa paragrafer, dels andra paragrafer i KL som har motsvarigheter i SIL. I kommentaren nämns inte särskilt att bestämmelserna på grund av denna hänvisning är tillämpliga också vid den statliga taxeringen. I övrigt är regleringen självständig i SIL även om det ibland för de närmare detaljerna hänvisas till KL, se t.ex. 5 § och 6 § 1 mom. respektive 4 och 8 §§ SIL.
!6$ ) )..%( ,, /#( $%&).)4)/.%2
I denna avdelning finns de grundläggande bestämmelserna om inkomstbeskattningen. Här har också placerats ett kapitel med definitioner och förklaringar av begrepp, termer och uttryck som förekommer på flera ställen i lagen.
 KAP 'RUNDL¤GGANDE BEST¤MMELSER OM KOMMUNAL OCH STATLIG INKOMSTSKATT
I detta kapitel finns de grundläggande bestämmelserna om kommunal och statlig inkomstskatt. Här finns regler om hur underlaget för skatten räknas fram, till vilken kommun och vilket landsting fysiska personer är skattskyldiga, taxeringsår och beskattningsår. Vidare finns hänvisningar till lagens övriga kapitel.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades. 1984 Den kommunala beskattningen av juridiska personer slopades, Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 och 1061
10
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 och 651
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag !NDRA
STYCKET har dock en annan formulering.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
lagen och kapitlet samt anger deras innehåll.
!NDRA STYCKET har en annan
formulering i regeringens förslag till följd av att 2 kap. 1 § har formulerats om i förhållande till SLK:s förslag.
3KATTSKYLDIGHET
 g
3,+S F¶RSLAG RUBRIKEN OCH  g TREDJE STYCKET	 Överensstämmer med
regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen hänvisar
till bestämmelserna om skattskyldighet som finns i 3–7 kap. I SLK:s förslag var bestämmelsen placerad som ett tredje stycke i 2 §. Eftersom övriga bestämmelser i 2 § i SLK:s förslag i första hand anger vilka skatter som fysiska och juridiska personer skall betala på sina inkomster har denna bestämmelse flyttats ut till en egen paragraf.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kommunal inkomstskatt i
F¶RSTA STYCKET  är hämtad ur 1 § första–tredje
styckena samt 17 § KL. Uttrycket
ALLM¤N KOMMUNALSKATT tas inte med
eftersom det inte används i lagen i övrigt. Resten av 1 § KL finns i 65 kap. Termen
F¶RV¤RVSINKOMST infördes i 47 § KL och 1 § 2 mom. SIL
år 1990. I övrigt har bestämmelserna varit i stort sett oförändrade sedan år 1928. Bestämmelserna om statlig inkomstskatt i
F¶RSTA STYCKET  OCH 
är hämtade från 1 § 2 mom. SIL.
Bestämmelserna i 1 och 2 §§ KL om att skatteuttaget görs på ett beskattningsunderlag i "skattekronor och skatteören" tas inte med. Det nuvarande systemet med skattekronor och skatteören och bestämmande av skatteuttaget i kronor fyller inte någon funktion. Skatteuttaget bör hellre uttryckas i procent av den beskattningsbara förvärvsinkomsten.
Bestämmelsen om expansionsfondsskatt i
F¶RSTA STYCKET  är hämtad
från ExmL, se 34 kap. i förslaget. Termen statlig inkomstskatt omfattar i IL till skillnad mot i dag även expansionsfondsskatt.
11
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om att juridiska personer skall betala
statlig inkomstskatt är hämtad från 1 § 1 och 3 mom. SIL. Momenten fick sin nuvarande utformning i 1990 års skattereform. De juridiska personerna beskattas sedan år 1984 bara statligt.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer, bortsett från att SLK inte nämner
KARRI¤RKONSULAT med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA OCH ANDRA STYCKENA om till vilken kommun fysiska personer skall
betala skatt är hämtade från 56 § KL och 14 § 1 mom. första och andra styckena SIL. Dessa ändrades genomgripande år 1986 när den s.k. utbobeskattningen slopades och bestämmelser infördes om att kommunal beskattning skulle ske bara i hemortskommunen (prop. 1985/86:150, bet. 1985/86:SkU50, SFS 1986:473). Bestämmelserna om landstingsskatt har sitt ursprung i 1 § första och tredje styckena KL. I fråga om hemortskommun, se kommentaren till 65 kap. 3 §.
I kommunal inkomstskatt ingår i dag, förutom kommunalskatt och landstingsskatt, också församlingsskatt. Församlingsskatten togs bort år 1999 (prop. 1998/99:38, bet. 1998/99:KU18, SFS 1999:295).
Bestämmelserna om beskickningspersonal i
TREDJE STYCKET är hämtade
från 70 § 1 mom. KL. I regeringens förslag har orden
ELLER KARRI¤RKON
SULAT lagts till eftersom de omfattas av bestämmelserna i 70 § 1 mom.
KL.
Bestämmelsen i 71 § KL om att skatt för gemensamt kommunalt ändamål skall användas för att utjämna skattetrycket mellan olika kommuner och andra menigheter har inte tagits med i IL, eftersom den inte fyller någon funktion.
5NDERLAGET F¶R SKATTEN
&YSISKA PERSONERS SKATT P¥ F¶RV¤RVSINKOMSTER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att avrundningsregeln i
andra stycket kan tas bort. Regeln innebär inte längre någon förenkling eftersom skatten räknas ut med hjälp av datorer. Verket anför vidare att orden ”i nu nämnd ordning” som togs in i 50 § KL och 9 § SIL genom SFS 1993:1442, bör vara kvar. Orden togs in därför att det ansågs nödvändigt med en turordning. I sak har inget ändrats varför lydelsen bör finnas kvar även i IL.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen reglerar
vad som utgör underlaget för skatten. Bestämmelserna är hämtade från 2, 27, 46, 47 och 50 §§ KL samt 4, 5, 8 och 9 §§ SIL. Principerna för hur den taxerade och den beskattningsbara inkomsten skall räknas fram har varit desamma sedan KL:s tillkomst. Termen förvärvsinkomst introducerades i lagen år 1990, se 2 §. Bestämmelserna i 50 § KL fick i huvudsak
12
sin nuvarande lydelse år 1994 (prop. 1994/95:41 och 99, bet. 1994/95:AU5 och SfU6, SFS 1994:1677 och 1678). Sjöinkomstavdrag introducerades år 1996 (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331) i samband med att lagen (1958:295) om sjömansskatt upphävdes. Bestämmelsen ändrades år 1997 (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:944 och 1997:951). Riksskatteverket har anfört att avrundningsregeln kan tas bort i
ANDRA STYCKET Det
är dock fråga om en sådan materiell ändring som inte bör ske i detta lagstiftningsärende. Regeringen följer därför SLK:s förslag i denna del. Verket har anmärkt att turordningsbestämmelsen som finns i 50 § KL och i 9 § SIL bör finnas kvar. I regeringens förslag har orden ”i nu nämnd ordning” lagts till i
TREDJE STYCKET.
I prop. 1999/2000:1 föreslås att bara 75 procent av den allmänna pensionsavgiften, avrundat uppåt till helt hundratal kronor, skall dras av. Vidare föreslås en bestämmelse om skattereduktion för 25 procent av avgiften, se 65 kap. 10 §. Förslagen har inarbetats i denna proposition.
&YSISKA PERSONERS SKATT P¥ KAPITALINKOMSTER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som är underlaget för skatt på kapitalinkomster har sitt ursprung i 10 § tredje stycket SIL som infördes år 1990, jfr 65 kap. 7 §.
*URIDISKA PERSONERS SKATT  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att avrundningsregeln i
andra stycket kan tas bort. Regeln innebär inte längre någon förenkling eftersom skatten räknas ut med hjälp av datorer.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur beskattningsunderlaget räknas fram för juridiska personer är hämtad från 4, 5, 8 och 9 §§ SIL. Motsvarande bestämmelser har funnits i SIL sedan dess tillkomst. SLK har bytt termen beskattningsbar förvärvsinkomst mot beskattningsbar inkomst. Termen förvärvsinkomst används bara i IL i fråga om fysiska personer.
Riksskatteverket har anfört att avrundningsregeln kan tas bort i
ANDRA
STYCKET Det är dock fråga om en sådan materiell ändring som inte bör ske
i detta lagstiftningsärende. Regeringen följer SLK:s förslag.
"EST¤MMELSER F¶R OLIKA INKOMSTSLAG 'EMENSAMMA BEST¤MMELSER   gg
13
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer med regeringens förslag bort-
sett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna har
utformats som hänvisningar till ytterligare bestämmelser om hur underlaget för skatten skall beräknas.
3KATTENS BER¤KNING
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att det inte innehåller orden
OCH SKATTEREDUKTION F¶R SJ¶INKOMST i
F¶RSTA MENINGEN och att en ny bestämmelse om skattereduktion för ALL M¤N PENSIONSAVGIFT har föreslagits införas efter SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
utformats som en hänvisning till bestämmelser om hur skatten skall beräknas. I 65 kap. finns också en bestämmelse om skattereduktion för sjöinkomst.
3KATTEREDUKTION F¶R SJ¶INKOMST har därför lagts till.
I prop. 1999/2000:1 föreslås en bestämmelse om skattereduktion för allmän pensionsavgift.
4AXERINGS¥R
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av tax-
eringsår är hämtad från 3 § första stycket KL. En motsvarande bestämmelse har funnits där sedan KL:s tillkomst.
"ESKATTNINGS¥R
&YSISKA PERSONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att hänsyn har tagits till senare lagstiftningsförslag i regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av be-
skattningsår för fysiska personer i
F¶RSTA STYCKET har i dag sin placering i
3 § första stycket KL. En motsvarighet har funnits där sedan lagens tillkomst.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om beskattningsår i vissa fall för enskil-
da näringsidkare är hämtad från 3 § andra stycket KL. Den infördes år 1993 (Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS
14
1993:1541). Uttrycket "brutet räkenskapsår" har inte tagits med eftersom det i övrigt inte förekommer i IL.
I prop. 1998/99:130 föreslås att en ny bokföringslag skall träda i kraft den 1 januari 2000. Den nya bokföringslagen skall ersätta såväl bokföringslagen (1976:125) som jordbruksbokföringslagen (1979:141). Hänvisningarna i denna paragraf har anpassats till förslagen i den nämnda propositionen.
Lagrådet har yttrat sig angående denna paragraf, se kommentaren till
14 §.
)NKOMSTER I HANDELSBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattningsår för dem som är delägare i handelsbolag är hämtad från 3 § tredje stycket KL som infördes år 1993, förarbeten se 13 §.
Lagrådet ifrågasätter om inte bestämmelsen om beskattningsår i 13 § andra stycket även bör gälla i fråga om fysiska personer som är delägare i ett svenskt handelsbolag vars räkenskapsår inte sammanfaller med kalenderåret. Lagrådet anför att visserligen sägs det i 1 kap. 14 § att inkomsten i ett svenskt handelsbolag skall tas upp till beskattning vid den taxering då handelsbolaget skulle ha beskattats om det hade varit skattskyldigt. Syftet med sistnämnda bestämmelse är emellertid att tidigare lägga taxeringen exempelvis då ett aktiebolag med brutet räkenskapsår är delägare i ett handelsbolag och synes inte utan vidare kunna läggas till grund för att som beskattningsår för en fysisk person räkna ett räkenskapsår i ett handelsbolag som avviker från kalenderåret. Lagrådet föreslår att denna paragraf kompletteras med en bestämmelse av samma innebörd som 13 § andra stycket för de fall en fysisk person är delägare i ett svenskt handelsbolag.
Regeringen gör följande bedömning. Första meningen gäller både fysiska och juridiska personer. För delägare som är fysiska personer är dock beskattningsåret för inkomster i inkomstslaget kapital alltid kalenderåret. Regeringen föreslår att det i en ny
ANDRA MENING tas in en be-
stämmelse med detta innehåll.
*URIDISKA PERSONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för att
ANDRA STYCKET inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattningsår för juridiska personer är hämtad från 2 § 1 mom. fjärde stycket SIL. Den kom till i samband med att den kommunala beskattningen för juridiska personer slopades år 1984.
15
!NDRA STYCKET har utformats som en hänvisning till 37 kap. 19 § som
behandlar beskattningsårets längd vid kvalificerade fusioner och fissioner. Bestämmelsen om beskattningsår vid fusioner och fissioner infördes år 1998 (se kommentaren till nämnda paragraf).
(¤NVISNING TILL ANDRA LAGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bort-
sett från att SLK använder i sista strecksatsen orden ”hur skatten fastställs och betalas” i stället för ”hur skatten bestäms, debiteras, redovisas och betalas”.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen i
första ledet är hämtad från 1 § fjärde stycket KL och 1 § 5 mom. SIL. Övriga hänvisningar föreslås av SLK.
Den sista strecksatsen har i regeringens förslag utformats i enlighet med 1 kap. 1 § SBL.
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen som inte
fanns med i lagrådsremissen innehåller hänvisningar till andra lagar som behandlar inkomstskatt till staten. Hänvisningar till de aktuella lagarna finns också längre fram i IL i de sammanhang då det är lämpligt att nämnda dem. Regeringen anser att det är en fördel om läsaren redan i första kapitlet blir hänvisad till rätt lag om en inkomst inte skall beskattas enligt IL utan enligt en annan lag. Uppräkningen är inte uttömmande. Här nämns bara de lagar som de skattskyldiga har stort behov av att känna till.
 KAP $EFINITIONER OCH F¶RKLARINGAR
I detta kapitel har samlats ett antal av de definitioner och förklaringar av begrepp, termer och uttryck som finns i lagen, men inte alla. Vissa termer och uttryck används bara i ett sammanhang och då finns det inte någon anledning att placera förklaringen till hur de används i detta kapitel. Andra termer och uttryck kan hänga så intimt samman med övriga bestämmelser i ett kapitel att de förklaras bäst där. Det gäller exempelvis termerna obegränsat och begränsat skattskyldig liksom fåmansföretag.
Med förklaringar avses att en term eller ett uttryck används på ett visst sätt i lagen. Oftast skall uttrycket tillämpas också på andra företeelser än sådana som normalt omfattas av uttrycket. Som exempel kan nämnas att bestämmelserna om fysiska personer skall tillämpas på dödsbon.
Termerna och uttrycken i 2–34 §§ tas inte upp i bokstavsordning utan de som hör ihop har placerats efter varandra. För att underlätta för läsaren att hitta dessa definitioner och förklaringar samt de definitioner och förklaringar som finns på andra håll i lagen, inleds kapitlet med en paragraf
16
uppställd i bokstavsordning. Efter varje begrepp, term eller uttryck finns en hänvisning till den eller de paragrafer där det finns en definition eller förklaring. De termer och uttryck som finns med i paragrafen används i lagen utan hänvisningar till förklaringarna.
Systemet kräver att läsarna känner till att det finns ett särskilt definitionskapitel. För en van tillämpare kommer det inte att innebära några problem. För andra får man utgå ifrån att de läser en innehållsförteckning och ser att det finns ett kapitel med definitioner. Ett sådant system kräver också att definitionerna och förklaringarna inte avviker så mycket från normal användning att läsaren inte ens undrar om ett visst förhållande faller in under termen eller uttrycket. Det känns sannolikt inte främmande att med fastigheter avses också byggnader som är lös egendom samt sådana tillbehör till en byggnad som hör till byggnaden enligt 2 kap.2 och 3 §§jordabalken, t.ex. badkar och kylskåp, om de tillhör byggnadens ägare. Det skulle emellertid vara mindre lämpligt att utvidga termen fastighet till att avse t.ex. vanligt bohag.
Många vanliga termer och uttryck som används i lagen definieras inte, t.ex. aktiebolag, konkurs och bodelning. Då avses den allmänna innebörden. Termen kan vara definierad i annan lagstiftning eller den kan vara en allmänt vedertagen term inom civilrätten.
Frågan om en term eller ett uttryck omfattar också dess utländska motsvarigheter har behandlats i avsnitt 8. Se också 2 § med kommentar.
Det finns undantag från flera av de begrepp som definieras i lagen. Att så är fallet framgår normalt inte av definitionerna utan det följer av att specialbestämmelser tar över allmänna bestämmelser. I några fall har det emellertid skrivits ut att det kan finnas undantag, se t.ex. 44 kap. 14 §.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
1990:2 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1421 f.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA 6AR DET FINNS DEFINITIONER OCH F¶RKLARINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG: Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
SLK använder emellertid inte orden
TERMER OCH UTTRYCK i ingressen.
!NDELSBYTE DEL¤GARE I F¥MANSF¶RETAG ELLER F¥MANSHANDELSBOLAG FIS SION FUSION F¶RV¤RVSINKOMST KONCERNINTERN ANDELSAVYTTRING KVALIFICERAD ANDEL KVALIFICERAD FISSION KVALIFICERAD FUSION LAGERTILLG¥NG MARKAN L¤GGNING MARKNADSV¤RDET MARKNADSNOTERAD DEL¤GARR¤TT ELLER FORDRINGS
17
R¤TT N¤RINGSBIDRAG OMKOSTNADSBELOPP R¶RELSE TAXERINGSENHET TAXE RINGSV¤RDE UNDERPRIS¶VERL¥TELSE VERKSAMHETSAVYTTRING VERKSAMHETSGREN
och
VINSTANDELSL¥N finns inte med i SLK:s förslag. "ASBELOPP finns med i
stället för
PRISBASBELOPP. "ANKAKTIEBOLAG GIFT och SKATTEM¤SSIGT RESTV¤R
DE har tagits bort.
2EMISSINSTANSERNA 5PPSALA UNIVERSITET anser att det är svårt att dra
gränsen mellan vad som skall med och vad som kan utelämnas i paragrafen och menar att det kan vara lika intressant för den som söker termen
N¤RST¥ENDE att hitta 20 kap. 23 § som 2 kap. 22 § (51 kap. 6 § i
SLK:s förslag). Universitetet är dock positivt till idén med en uppräkning i bokstavsordning och menar att det leder till att en särskild innehållsförteckning kan utelämnas.
.¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION anser att det finns
fördelar med uppräkningen i paragrafen, men avstyrker att den införs eftersom kraven på lagtext måste ställas mycket högt så att den är korrekt och lämnar uttömmande upplysningar. Detta blir enligt delegationen svårt att uppnå och om en uppräkning skall finnas med bör den tas in i en bilaga.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 är negativt till att bara vissa be-
grepp definieras i detta kapitel. Samfundet menar att det är svårt att förutse om en definition är gemensam för flera bestämmelser och därför finns i 2 kap. eller om den finns på ett annat ställe i IL och förordar att fler definitioner och förklaringar tas in i 2 kap., i första hand som hänvisningar och i andra hand att de dubbleras. Som exempel på definitioner som samfundet vill ha med i detta kapitel nämns
MODERBOLAG och V¤RDEPAP
PER. 3VERIGES !DVOKATSAMFUND menar att det är oklart om uppräkningen
av termer och uttryck är en uttömmande förteckning eller en exemplifiering och om förteckningen skall tillmätas någon självständig betydelse vid tolkningen av använda termer och uttryck. Samfundet efterlyser en förklaring till att vissa företeelser inte är omnämnda och exemplifierar det med
V¤RDEPAPPERSFONDER. 3VERIGES &ASTIGHETS¤GAREF¶RBUND påtalar
svårigheten för lagstiftaren med att använda hänvisningar, inte bara i detta förslag utan också vid framtida lagändringar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en inledning till kapitlet samt en lista med begrepp, termer och uttryck som finns i IL. Listan är uppställd i bokstavsordning. Där finns de begrepp, termer och uttryck som är förklarade i detta kapitel samt de som är förklarade i andra kapitel och som används i andra sammanhang i IL än i samband med förklaringen. Med i listan finns också vissa företeelser som vid tillämpning av IL ingår i en utvidgad term eller ett utvidgat uttryck, t.ex. försäkringsaktiebolag som omfattas av uttrycket aktiebolag, se 4 §.
Det till Lagrådet remitterade förslaget var utformat så att om en definition eller förklaring skulle ha generell giltighet, skulle det i denna paragraf finnas med en hänvisning till definitionen eller förklaringen. Om en definition inte fanns med här, gällde den således inte i resten av lagen. Lagrådet har emellertid den inställningen att om det ges en definition i en paragraf så gäller definitionen genomgående i hela lagen, om inte annat anges. Slutsatsen av Lagrådets inställning är att denna paragraf inte behövs för att en definition skall få generell giltighet. Lagrådet anser emellertid att paragrafen har ett betydande värde från informationssynpunkt och har lämnat ett förslag till hur lydelsen av paragrafen kan ändras.
18
Även om några remissinstanser har varit negativa till denna uppräkning finner regeringen att den ändå har så stora fördelar att den bör tas med. Framför allt för att den underlättar sökandet efter vad olika termer och uttryck står för. Som alternativ kan man överväga att i varje paragraf där en term eller ett uttryck används komplettera med en hänvisning till den paragraf där det finns en förklaring. Det skulle emellertid i många fall tynga lagtexten. Paragrafen tas därför med och andra stycket utformas i enlighet med Lagrådets förslag, med undantag för redaktionella ändringar, se nedan.
Listan i denna paragraf får således anses som en hjälp för läsaren att hitta olika begrepp, termer och uttryck. Vanliga begrepp, termer och uttryck bör därför tas med. Utgångspunkten för vilka ord som skall tas med är följande. Om en förklaring av en term eller ett uttryck gäller bara i ett sammanhang finns det sällan anledning att ta med ordet här. Om termen eller uttrycket används i ytterligare
ETT sammanhang med samma inne-
börd, är det oftast lämpligast med en hänvisning till definitionsparagrafen, vilket innebär att ordet inte tas in här. Om termen eller uttrycket används i mer än två sammanhang med samma innebörd, bör termen eller uttrycket finnas med i denna paragraf.
I vissa fall finns det olika definitioner eller förklaringar av samma term eller uttryck på olika ställen i lagen. I de fall en definition eller förklaring skall gälla bara i ett sammanhang markeras det, t.ex. genom att det står ”vid tillämpning av denna paragraf/detta kapitel” eller ”avses här”. Se vidare i sista stycket i författningskommentaren till 51 kap. 6 och 7 §§ vad användandet av sådana uttryck kan innebära i förhållande till bestämmelser i andra paragrafer.
Här i 1 § tas med bara de definitioner och förklaringar som gäller generellt i lagen. Skälet till det är följande. Om man hittar en term i en paragraf och undrar vad den står för, bör man bli hänvisad till den förklaring som gäller vid tillämpning av den aktuella paragrafen. Som läsare blir man ju inte hjälpt av att veta att termen i ett annat sammanhang står för något annat. Det finns snarare en risk för att det skulle skapa förvirring. Detta är skälet till att det inte finns någon hänvisning till 20 kap. 23 § när det gäller
N¤RST¥ENDE (se Uppsala Universitets synpunkt under rubriken
Remissinstanserna samt nästa stycke).
Termen
MODERBOLAG används i ett antal paragrafer utan definition. Då
avses det allmänna civilrättsliga begreppet. I några paragrafer, 35 kap. 2 § och 40 kap. 7 §, finns termen
MODERF¶RETAG förklarad. Dessa förkla-
ringar är olika och de skall användas bara i respektive kapitel. Det vore därför förvirrande att ta med dem här som generella för hela lagen.
När det gäller
V¤RDEPAPPER och V¤RDEPAPPERSFONDER saknas uttrycken
här helt enkelt därför att det i IL, liksom i dagens inkomstskattelagstiftning, inte finns någon definition av dem.
När det gäller
N¤RST¥ENDE hänvisas till 22 § som en generell definition.
På vissa ställen finns ett utvidgat närståendebegrepp, se t.ex. 40 kap. 11 § andra stycket. I nuvarande lagtext finns definitionen av närstående i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL. I vissa fall används termen närstående med en hänvisning dit medan det på andra ställen saknas en sådan hänvisning. Ibland är det tämligen klart att det är närståendebegreppet i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL som avses medan det i andra
19
fall är mer tveksamt. Definitionen av termen närstående har funnits sedan tillkomsten av lagstiftningen om fåmansföretag år 1976. Det är därför sannolikt att det är den krets som finns där som har avsetts när termen närstående har använts. IL har därför utformats så att det är det närståendebegreppet som avses, om det inte står något annat.
Det är inte givet vilka paragrafer man skall hänvisa till. Många gånger räcker det inte att läsa bara den paragraf där definitionen står. Det kan nämligen finnas andra bestämmelser som definierar eller på annat sätt utvidgar eller inskränker definitionen eller de ord som används i definitionen. Som exempel kan nämnas termen kvalificerad andel. Där räcker det inte att läsa bestämmelserna i 57 kap. 4–6 §§ IL, utan man måste också läsa 57 kap. 2 § andra stycket och 3 §. Men det räcker inte att läsa bara dessa bestämmelser. I 57 kap. 3 § används t.ex. termen fåmansföretag. Fåmansföretag definieras i 56 kap. 2, 3 och 5 §§. I 56 kap. 3 § används ordet privatbostadsföretag. Privatbostadsföretag definieras i 2 kap. 17 §. (Se också vad som sägs i sista stycket i författningskommentaren till 51 kap. 6 och 7 §§ om hur 57 kap. 2 § andra stycket förhåller sig till definitionen i 57 kap. 4 § av kvalificerad andel.) Det är således svårt att sätta gränsen för vilka paragrafer som man hänvisar till. Regeringen har stannat för att hänvisa enbart till den eller de paragrafer där den uppräknade termen eller uttrycket förklaras och således inte till en hel kedja av bestämmelser.
Det har gjorts vissa redaktionella ändringar i förhållande till Lagrådets förslag, liksom i förhållande till SLK:s förslag. När det handlar om de ord som används i lagen byts
BEGREPP ut mot TERMER OCH UTTRYCK. Skälet till
detta byte är att i andra nyare lagar på skatteområdet används orden
TER
MER OCH UTTRYCK I 1 kap. 3 § skattebetalningslagen (1997:483) står
”Termer och uttryck som används i denna lag har samma innebörd som i ...”. I förslaget till ny lag om självdeklaration och kontrolluppgifter i SOU 1998:12 används samma uttryck i 1 kap. 2 §. Detta uttryckssätt är det språkligt korrekta – termerna och uttrycken står för begreppen – varför det bör användas också i IL. Någon ändring i förhållande till SLK:s förslag är inte avsedd. Vidare görs några andra korrigeringar för enhetligheten dels i förhållande till första stycket, dels i förhållande till följdlagstiftningen.
Orden
ANDELSBYTE DEL¤GARE I F¥MANSF¶RETAG ELLER F¥MANSHANDELSBOLAG
FISSION FUSION F¶RV¤RVSINKOMST KONCERNINTERN ANDELSAVYTTRING KVALIFICE RAD ANDEL KVALIFICERAD FISSION KVALIFICERAD FUSION LAGERTILLG¥NG MARK ANL¤GGNING MARKNADSV¤RDET MARKNADSNOTERAD DEL¤GARR¤TT ELLER FORD RINGSR¤TT N¤RINGSBIDRAG OMKOSTNADSBELOPP R¶RELSE TAXERINGSENHET TAXERINGSV¤RDE UNDERPRIS¶VERL¥TELSE VERKSAMHETSAVYTTRING VERKSAM HETSGREN och VINSTANDELSL¥N har lagts till i andra stycket eftersom det
finns förklaringar till dem och de används på flera håll i lagen. När det gäller
VERKSAMHETSAVYTTRING hänvisas till F¶RSTA STYCKET i 23 kap. 7 § trots
att det i fråga om övriga ord i denna paragraf inte hänvisas till stycken. Det har gjorts för att det tydligt skall framgå att de bestämmelser som finns i 23 kap. 7 § andra och tredje styckena skall påverka termen verksamhetsgren bara i 23 kap.
"ASBELOPP har ersatts av PRISBASBELOPP.
"ANKAKTIEBOLAG har tagits bort eftersom det inte behövs i framtiden, se
kommentaren till 4 §.
3KATTEM¤SSIGT RESTV¤RDE har tagits bort eftersom
20
termen inte används längre (se kommentaren till 31–33 §§). I SLK:s förslag finns både ordet
KONCERN och SVENSK KONCERN med i listan. Båda hän-
visar till 5 §, som bara reglerar svenska koncerner. Det riktiga är således att ta in svensk koncern i uppräkningen. Det är emellertid mycket sannolikt att den som söker efter en definition på svenska koncerner letar efter ordet koncern. Båda orden behålls därför, men efter ordet koncern lägger regeringen till
SVENSK	.
Det finns inte någon definition av
EKONOMISKA F¶RENINGAR i IL. Med
ekonomiska föreningar avses också bostadsrättsföreningar och medlemsbanker. Att sådana föreningar och banker omfattas av termen ekonomiska föreningar framgår emellertid redan av 1 kap. 1 § bostadsrättslagen (1991:614) och 1 kap. 2 § lagen (1995:1570) om medlemsbanker. Det finns därför inte någon anledning att ta med det i en särskild definition i IL.
Lagrådet tar i anslutning till 1 § också upp frågan vad det innebär å ena sida att en term eller ett uttryck definieras och å andra sidan att det föreskrivs t.ex. att ”bestämmelserna om X skall tillämpas också på Y”. Vi återkommer till denna fråga i följdlagstiftningen (se avsnitt 12.33).
5TL¤NDSKA MOTSVARIGHETER
 g
3,+S F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET saknas undantaget att det kan framgå av
sammanhanget att bara svenska företeelser avses. I stället för
TERMER OCH
UTTRYCK används ordet BEGREPP I ANDRA STYCKET saknas REGERINGEN OCH KOMMUNALF¶RBUND medan F¶RSAMLINGAR finns med ) TREDJE STYCKE finns ett
undantag för bestämmelser som grundar sig på vad som har skett eller som skall ske vid beskattning eller fastighetstaxering.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET välkomnar förslaget till reglering
i denna paragraf och menar att tillämpningsproblemen i många situationer torde kunna undvikas tack vare regleringen.
+AMMARR¤TTEN I 3TOCK
HOLM anser att frågan om i vilken utsträckning reglerna är eller bör vara
tillämpliga på motsvarande förhållanden i utlandet i princip har fått en riktig lösning.
(ANDELSH¶GSKOLAN I 3TOCKHOLM påpekar att det inte kan
undvikas att den av kommittén föreslagna metoden kommer att leda till problem med att klassificera utländska företeelser men kommer fram till att det sannolikt inte finns någon annan metod som lämpar sig bättre. Handelshögskolan anser att det är en fördel att lagstiftaren måste ta ställning i denna fråga i framtida lagstiftningsärenden.
*URIDISKA FAKULTETEN
VID 5PPSALA UNIVERSITET tycker att frågan om vilka utländska termer och
uttryck som skall likställas med svenska bör uppmärksammas och utredas vidare. Fakulteten menar att frågan är alltför omfattande för att kunna lösas med denna allmänna definition. Också
3VERIGES !DVOKATSAMFUND
menar att bestämmelsen kan medföra tillämpningssvårigheter och pekar på att det inte anges om termerna och uttrycken skall bedömas med utgångspunkt från ett inhemskt eller utländskt perspektiv.
.¤RINGSLIVETS
3KATTEDELEGATION har inget att erinra mot principen i första stycket, men
menar att undantagsbestämmelsen i tredje stycket har fått en alltför vid utformning i lagtexten i förhållande till vad som enligt författningskom-
21
mentaren avses regleras i lagrummet.
*URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNI
VERSITET anser att tredje stycket är svårförståeligt och bör skrivas om. 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att uttrycket UTL¤NDSKA F¶RETEELSER
är oklart liksom innebörden av tredje stycket.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I den allmänna mo-
tiveringen behandlas i avsnitt 8.2 frågan om en term eller ett uttryck som används bör omfatta också motsvarande utländska företeelser. Som framgår där är principen i IL att, om det inte anges något annat eller framgår av sammanhanget, så avser en term eller ett uttryck också motsvarande utländska företeelser.
Lagrådet anser att det i många fall är svårt att avgöra om utländska företeelser skall omfattas eller ej och menar att det hänger samman med bestämmelsen i första stycket att utländska företeelser skall omfattas ”om inte annat anges”. De citerade ordalagen ställer krav på att det verkligen anges att huvudregeln inte skall gälla. Lagrådet anser att risken är uppenbar att lagstiftaren ibland uttrycker sig på ett sådant sätt att det inte står klart att något ”annat anges”, dvs. att utländska företeelser inte omfattas. Lagrådet kommer fram till att bestämmelsen måste vara allmänt hållen och därför ha vissa brister vad gäller tydligheten och förordar att den utformas så att den ger uttryck för huvudprincipen men samtidigt lämnar utrymme för en mer flexibel tillämpning än det remitterade förslaget gör. I lagrådsremissen fanns ett tredje stycke där det föreskrevs att huvudregeln inte gäller för bestämmelser som grundar sig på vad som har skett eller skall ske vid taxering. Vad som avsågs var bl.a. avdrag som görs, intäkter som tas upp, skattemässiga värden eller klassificeringar vid fastighetstaxeringen. Lagrådet, liksom flera remissinstanser, anser att det är svårt att förstå vilka fall bestämmelsen omfattar. Lagrådet föreslår att första och tredje styckena skall slås ihop och ges följande lydelse.
”De begrepp som används omfattar också motsvarande utländska företeelser om det inte anges eller framgår av sammanhanget att endast svenska företeelser avses.”
Lydelsen bygger på att när en regel i IL handlar om gjorda avdrag, om intäkter som tas upp eller om skattemässiga värden får det anses framgå av sammanhanget att det är avdrag, intäkter och värden vid den svenska taxeringen som avses. Regeringen anser att den tolkningen i huvudsak är rimlig och följer därför, med undantag för några redaktionella ändringar, Lagrådets förslag. När det gäller klassificering m.m. vid fastighetstaxeringen är det emellertid svårt att hävda att det framgår av sammanhanget att det bara är svenska fastigheter som avses. Det är inte heller nödvändigt att de termerna som huvudprincip skall avse bara svenska fastigheter (se vidare i kommentarerna till 9 och 15 §§).
I allmänmotiveringen, avsnitt 8.2, finns en upplysning om hur det markeras att det bara är svenska företeelser som avses.
Sveriges Advokatsamfund vill ha ett förtydligande om en viss företeelse, exempelvis en stiftelse eller en avyttring, skall bedömas enligt svensk eller utländsk rätt. Detta är inte en ny fråga utan den kan komma upp även vid tillämpning av dagens inkomstskattelagstiftning. Vad som skall bedömas är om något enligt den utländska rätten är sådant att den
22
aktuella företeelsen skulle kunna anses falla in under den svenska termen, såsom den används i IL. För att nämna samfundets exempel, stiftelse, så avses utländska juridiska personer som enligt det aktuella landets lagstiftning motsvarar vad som enligt svensk lagstiftning är en stiftelse. Detta oavsett hur den juridiska personen benämns i utlandet. Man måste därför se detta ur såväl svenskt som utländskt perspektiv. Remissinstanserna har naturligtvis rätt när de framhåller att detta inte är helt enkelt. Man kan ju inte kräva att det skall vara en absolut identitet utan det får i de enskilda fallen avgöras om likheterna är så stora att den utländska företeelsen kan anses motsvara den svenska termen. När det gäller t.ex. insamlingsstiftelser bör en utländsk insamlingsstiftelse kunna anses motsvara en svensk sådan även om stiftelseförordnandet inte är undertecknat av stiftarna – vilket krävs enligt 11 kap. 1 § andra stycket stiftelselagen (1994:1220) – om det inte krävs enligt utländsk rätt. Men var dessa gränser går kan inte regleras i lag utan får lösas i praxis.
Liksom i 1 § ändras
BEGREPP till TERMER OCH UTTRYCK. För kommentar se
1 §.
Från huvudprincipen i första stycket finns vissa undantag i
ANDRA
STYCKET. När det står ”staten, regeringen, landsting, kommuner och kom-
munalförbund” avses vanligen bara svenska staten, svenska regeringen etc. Det finns därför ett undantag i
ANDRA STYCKET. Naturligtvis gäller det-
samma för statlig, kommunal och liknande. Man kan tveka om
REGERING
EN omfattas av uttrycket STATEN För att förtydliga vad som avses har ordet
lagts till här i regeringens förslag. I SLK:s förslag saknades också
KOM
MUNALF¶RBUND. Eftersom uttrycket används i 7 kap. 2 § och där avser bara
svenska kommunalförbund bör det finnas med i uppräkningen i denna paragraf. Ordet
F¶RSAMLINGAR har tagits bort efter lagrådsgranskningen.
Det beror på att ordet inte längre används utan precisering (jfr 3 kap. 9 §).
*URIDISK PERSON
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anser
att först bör det anges vilka juridiska personer som är skattesubjekt och sedan bör undantagen anges.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Uttrycket juridisk
person används i huvudsak på samma sätt som i civilrätten. Vissa juridiska personer beskattas inte själva. I stället beskattas delägarna. Detta gäller svenska handelsbolag, europeiska ekonomiska intressegrupperingar och sådana juridiska personer som förvaltar vissa samfälligheter. Dödsbon beskattas som fysiska personer (jfr 4 kap.). I IL omfattar därför uttrycket juridiska personer inte sådana juridiska personer. Att de behandlas annorlunda framgår också av skattskyldighetsbestämmelserna, se 4 och 5 kap. samt 6 kap. 6 § andra stycket. Bestämmelserna om vilka sam-
23
fälligheter som ingår i uttrycket juridiska personer behandlas närmare i kommentaren till 6 kap. 6 §.
Svenska värdepappersfonder är inte juridiska personer, men behandlas skattemässigt som sådana sedan år 1974 (SOU 1969:16, prop. 1974:181, bet. 1974:SkU64, SFS 1974:995), se
ANDRA STYCKET. Det framgår av 1 §
3 mom. SIL. Denna bestämmelse infördes år 1990 (1990:2) samtidigt som man bytte uttrycket aktiefonder till värdepappersfonder. Det finns också bestämmelser om värdepappersfondernas skattskyldighet i 6 kap. 5 § och om hur de beskattas i 39 kap. 14 och 20 §§.
Det finns inga särskilda bestämmelser för utländska värdepappersfonder, se också i kommentarerna till 6 kap. 7–10 §§.
I
TREDJE FEMTE STYCKENA finns några hänvisningar.
Vilka juridiska personer som är skattesubjekt framgår av skattskyldighetsbestämmelserna i avdelning II. Att, som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet föreslår, även här ta in bestämmelser om vilka juridiska personer som är skattesubjekt skulle innebära en dubbelreglering.
!KTIEBOLAG
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen omfattar också bankaktiebolag. I övrigt
överensstämmer den med regeringens förslag, bortsett från att den ändrats redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I KL och SIL har
termen aktiebolag fått omfatta också försäkringsaktiebolag. Försäkringsaktiebolag är emellertid en egen associationsform. Här föreskrivs därför att försäkringsaktiebolag räknas som aktiebolag.
SLK:s förslag omfattar också bankaktiebolag. År 1998 ändrades emellertid bankrörelselagen (1987:617) så att enligt 1 kap. 1 § tredje stycket gäller för bankaktiebolag vad som är föreskrivet för aktiebolag i allmänhet, om inte annat följer av bankrörelselagen eller är särskilt föreskrivet (prop. 1997/98:166, bet. 1998/99:LU4, SFS 1998:1500). Någon sådan bestämmelse som SLK föreslagit behövs därför inte.
3VENSK KONCERN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET re-
kommenderar ytterligare utredningsarbete. Problemet är enligt fakulteten att söka få en bättre definition av vad som är en svensk koncern och, om det måste finnas flera definitioner, när de olika definitionerna skall användas. Enligt
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 utesluts inte utländska
koncerner från tillämpningsområdet eftersom koncerndefinitionen i de svenska lagarna är utformad så att även utländska bolag kan ingå och t.o.m. helt utländska underkoncerner.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ordet koncern an-
vänds på flera ställen i dagens skattelagstiftning utan att det förklaras. I
24
andra bestämmelser begränsas det genom att moderföretaget skall vara en viss typ av företag (se t.ex. 7 § första stycket 1 KÖL). Om det inte finns en sådan begränsning kan det uppkomma tvekan om vad som avses eftersom ordet i civillagstiftningen används på koncerner med olika typer av moderföretag. Vad som framför allt kan vara tveksamt är om ordet omfattar dels utländska motsvarigheter, dels sådana koncerner som avses i lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag. I den sistnämnda typen av koncerner kan handelsbolag eller enskilda näringsidkare vara moderföretag. Regeringen har i en proposition (prop. 1998/99:130) föreslagit att den nyssnämnda årsredovisningslagen skall upphävas och att årsredovisningslagen (1995:1554) skall gälla också för den typen av koncerner (se förslagen till bl.a. 1 kap. 3 och 4 §§ ÅRL).
I den proposition som låg till grund för en bestämmelse om korsvisa personalrabatter som finns i 32 § 3 f mom. KL (11 kap. 13 § IL) står det att med koncern avses sådana i lag definierade koncernbegrepp som finns i bl.a. 1 kap. 5 § aktiebolagslagen (1975:1385), 1 kap. 4 § lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar och 1 kap. 1 § lagen (1980:1103) om årsredovisning m.m. i vissa företag (prop. 1994/95:182 s. 45). Däremot står det inget om motsvarande utländska koncerner. I förarbetena till övriga bestämmelser där ordet koncern används utan någon begränsning saknas det uttalanden om vad som avses med ordet.
SLK ansåg att det var en för svår och omfattande uppgift för kommittén att gå igenom de bestämmelser som finns om koncerner och avgöra hur termen skall tolkas i varje enskilt fall. Kommittén tolkar i stället dagens bestämmelser så att de har den innebörd som man avsåg i prop. 1994/95:182. Det innebär att också sådana koncerner som avses i lagen om årsredovisning m.m. i vissa företag liksom motsvarande koncerner som kommer att omfattas av 1995 års årsredovisningslag om ändringen i prop. 1998/99:130 genomförs omfattas av termen men däremot inte utländska koncerner.
Regeringen har gått igenom de bestämmelser som finns i IL om koncerner och vissa av dem ändras så att de inte begränsas till enbart svenska koncerner. De bestämmelser som ändras är 11 kap. 13 § om personalrabatter, 11 kap. 15 § om anställdas förvärv av aktier, 40 kap. 6 § om underskottsavdrag. De bestämmelser som motsvarar 42 kap. 16 § om skattefri utdelning av andelar i dotterbolag ändrades år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). I den nya lydelsen tas det inte in någon begränsning till svenska koncerner. När det gäller bestämmelsen i 40 kap. 6 § finns det ett avgörande från Regeringsrätten som innebär att bara svenska koncerner omfattas. I paragrafen har SLK tagit in en definition av begreppet koncern, som begränsar det till koncerner som räknas upp i vissa lagrum och därigenom till svenska koncerner. Definitionen är begränsad till det kapitlet. Regeringen föreslår emellertid att den bestämmelsen skall ändras så att också vissa utländska koncerner skall omfattas, se vidare i kommentaren till 40 kap. 6 §.
Med regeringens förslag används ordet koncern i kombinationen
SVENSK KONCERN och då gäller definitionen i denna paragraf. I de bestäm-
melser där det bara står
KONCERN omfattas också utländska koncerner. I
det fallet saknas en förklaring till vad ordet står för. Liksom när det gäller
25
andra begrepp definieras inte vad som avses med utländska motsvarigheter, se kommentaren till 2 §.
Som Svenska Revisorsamfundet SRS anför kan även utländska företag och utländska underkoncerner ingå i svenska koncerner.
&ASTIGHET
 g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från redaktionella ändringar.
!NDRA STYCKET om tomträtter är nytt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte kommenterat bestämmelsen. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Genom denna para-
graf kommer bestämmelserna om fastigheter också att omfatta viss lös egendom. Bestämmelsen finns i dag i 4 § tredje stycket KL.
Att byggnader som är lös egendom skall behandlas som fastigheter har gällt sedan KL:s tillkomst.
Bestämmelsen om tillbehör fanns ursprungligen i punkt 2 av anvisningarna till 8 § KL, där den infördes år 1973 (prop. 1973:162, bet. 1973:SkU70, SFS 1973:1099). Det kan påpekas att hänvisningen till jordabalken inte innebär att tillbehören måste omfattas av jordabalkens regler och alltså finnas i Sverige, utan bara är till för att beskriva tillbehörens karaktär.
I SLK:s förslag finns inte
ANDRA STYCKET om TOMTR¤TTER med. SLK har
tagit in en bestämmelse i 43 kap. 1 § andra stycket (vilket skulle motsvara 45 kap. 1 § i regeringens förslag) att bestämmelserna om avyttring av fastigheter skall tillämpas även på tomträtter. I dagens lagtext finns en bestämmelse i 24 § 1 mom. fjärde stycket första meningen SIL där det står att vad som sägs om vinstberäkning vid avyttring av fastighet skall tillämpas även på tomträtt. I 4 § andra stycket KL står att med ägare likställs den som enligt 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall anses som ägare. Regeln omfattar bl.a. tomträttshavare. En motsvarande bestämmelse har placerats i 7 §, se nedan. Däremot saknas en regel om att tomträtter generellt skall behandlas enligt samma regler som fastigheter. Lagrådet förordar att det tas in en sådan bestämmelse här och lämnar ett förslag till en ny lydelse av 6 §. Regeringen följer Lagrådets förslag till placering och utformar regeln i enlighet med Lagrådets förslag.
I 4 § första stycket KL finns en bestämmelse om att inkomst av fastighet beräknas på grundval av vad som bestämts vid fastighetstaxering. Bestämmelsen infördes då föreskrifterna om fastighetstaxering bröts ut ur KL år 1973 (prop. 1973:162, SFS 1973:1099). Eftersom det inte finns något behov av en sådan bestämmelse, tas den inte med i IL.
&ASTIGHETS¤GARE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
att den skrivits om redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inga erinringar mot förslaget.
26
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Genom hänvisning-
en till 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) kommer vissa som inte är ägare till en fastighet ändå att behandlas som ägare, t.ex. tomträttshavare. Bestämmelser om ett utvidgat fastighetsägarbegrepp har funnits i KL sedan lagens tillkomst. Från början fanns de i 13 § KL men numera finns de i 4 § andra stycket KL.
Som SLK kommit fram till finns det inte anledning att flytta hit den materiella bestämmelsen från fastighetstaxeringslagen.
Bestämmelsen har skrivits om dels redaktionellt, dels för att uttrycka att den avser också utländska motsvarigheter.
0RIVATBOSTAD
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag. I SLK:s för-
slag till
F¶RSTA STYCKE fanns emellertid ytterligare en mening, som har
flyttats till 9 § första stycket.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anför
angående 6–19 §§ att regelsystemet har blivit tillkrånglat genom att vissa, mycket avgränsade, typer av utländska fastigheter skall jämställas med motsvarande svenska fastigheter. Fakulteten anser dock att SLK:s förslag till lagtext är bättre än dagens lagtext när det gäller att få fram vad som förefaller ha varit avsikten med regleringen. Fakulteten finner det dock svårt att inse nödvändigheten av att ha två så näraliggande termer som privatbostad och privatbostadsfastighet.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Termen privatbo-
stad infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Innebörden ändrades redan samma år, då bestämmelsen i första styckets andra meningen om tvåfamiljsbostad lades till (1990:2). Bestämmelserna finns i dag i 5 § andra och fjärde styckena KL.
Det kan påpekas att genom den ändring som görs i 2 och 15 §§ med anledning av Lagrådets yttrande så kommer bestämmelsen i första stycket att omfatta också utländska bostäder. Också ett utländskt småhus är ju ett småhus enligt 15 §. Se vidare i kommentarerna till 2, 9 och 15 §§. Likaså omfattas bostäder i utlandet enligt andra stycket genom bestämmelsen i sista meningen.
Att ta bort termen privatbostad eller privatbostadsfastighet som Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet har aktualiserat skulle knappast göra lagtexten enklare. Att nu göra materiella förändringar på detta område är inte heller lämpligt.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. &¶RSTA
STYCKET är emellertid placerat i 8 § och ANDRA och TREDJE STYCKENA har bytt
plats.
2EMISSINSTANSERNA Har inga erinringar mot förslaget. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det finns inte någon
bestämmelse i dagens lagstiftning som motsvarar bestämmelsen i
F¶RSTA
STYCKET om utländska småhus på lantbruksenheter. Av förarbetena till
27
1990 års skattereform kan utläsas att avsikten var att även utländska motsvarigheter – med undantag för bostäder på jordbruksfastigheter – skulle betraktas som privatbostäder och beskattas i inkomstslaget kapital (prop. 1989/90:110 s. 501 f., 644 f. och 731 f.). Bestämmelserna i 8 § och här i
9 §
F¶RSTA STYCKET har utformats i enlighet med detta.
SLK hade en annan utformning av meningen om utländska småhus, som var placerad i 8 § första stycket sista meningen. Den inleddes med att med småhus likställs motsvarande byggnad utomlands. Efter påpekande från Lagrådet har regeln i 2 § ändrats så att utländska motsvarigheter omfattas om det inte anges eller framgår av sammanhanget att bara svenska företeelser avses (se kommentaren till 2 §). I 15 § definieras småhus som hus av det slag som avses i fastighetstaxeringslagen. Definitionen har således utformats så att också utländska motsvarigheter skall omfattas. Det innebär att den inledning som SLK hade inte längre behövs.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET är ny. De fastigheter som avses är s.k.
statarlängor. Enligt 5 § första stycket KL är fastigheter med sådana småhus inte privatbostadsfastigheter, eftersom småhuset skall vara inrättat som bostad åt en eller två familjer. Inte heller sådana småhus skall omfattas av bestämmelserna om privatbostäder.
Enligt 5 § sista stycket KL kan vissa fastigheter med småhus på lantbruksenheter på ägarens begäran räknas som
N¤RINGSFASTIGHETER. Be-
stämmelsen infördes år 1993 (prop. 1993/94:91, bet. 1993/94:SkU17, SFS 1993:1524). I
TREDJE STYCKET har bestämmelsen ändrats så att sådant
småhus inte skall anses som
PRIVATBOSTAD. Ändringen består således i att
småhuset med det nya förslaget varken är en privatbostad eller ingår i en privatbostadsfastighet medan småhuset i dag är privatbostad trots att den ingår i en näringsfastighet. De bestämmelser som finns om privatbostäder bör nämligen inte gälla för sådana småhus, med undantag för bestämmelsen om uttag av bränsle i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL (22 kap. 9 § IL). Definitionen av storlek kommer från 5 § tredje stycket KL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att det är förhållandena vid beskattningsårets utgång eller på överlåtelsedagen som är avgörande för om en bostad skall anses som privatbostad kommer från 5 § sjätte stycket första meningen KL. Den infördes samtidigt med den bestämmelse som placerats i 11 § (1990:1).
SLK tar upp frågan om det vore bättre att det var förhållandena vid beskattningsårets ingång som skulle vara avgörande för om en bostad skall anses som privatbostad på samma sätt som vid bedömningen av om en bostadsrättsförening skall anses vara en s.k. äkta bostadsrättsförening vid kapitalvinstbeskattningen (se 26 § 1 mom. tredje stycket SIL och 46 kap. 3 § IL). Som skäl för en ändring anför kommittén att en förändring under året kan få tillbakaverkande effekter som kan vara svåra att förutse. Kommittén kom emellertid fram till att avgörandet om de för- eller nackdelar som det kan innebära att välja den ena eller andra tidpunkten är en
28
sådan materiell fråga som kommittén inte skall behandla. Inga remissinstanser har yttrat sig i frågan. Regeringen finner inte skäl att föreslå någon ändring.
 g
3,+S F¶RSLAG Andra meningen i F¶RSTA STYCKET finns inte med i SLK:s
förslag. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET påpekar
att dagens motsvarighet till denna paragraf är utformad så att en bostad kan ha kvar sin karaktär som privatbostad även under andra kalenderåret efter det egentliga omklassificeringstillfället medan den av SLK föreslagna lydelsen inte tillåter detta.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller den s.k. tröghetsregeln. Bestämmelserna finns i dag i 5 § sjätte stycket KL, där de infördes år 1990 (1990:2).
&¶RSTA STYCKET innebär att
en bostad hos samma ägare behåller sin karaktär av privatbostad trots att det inträffar något som gör att den inte längre borde räknas som privatbostad.
Som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet påpekar har första stycket fått en felaktig utformning i SLK:s förslag, varför det har lagts till en mening om att bostaden kan ha kvar sin karaktär av privatbostad även under andra året efter det år då förändringen skedde, om bostaden övergår till en ny ägare under det året. I lagrådsremissen utformades andra meningen så att den gällde om bostaden
¶VERL¥TS under det året. Det har
efter lagrådsbehandlingen ändrats så att den gäller om bostaden
¶VERG¥R
TILL EN NY ¤GARE. Det finns inte anledning att i detta sammanhang behandla
t.ex. arv annorlunda än överlåtelser. Lagrådet påpekar att andra meningen kan ge intryck av att regeln skall tillämpas inte bara i fråga om den som var ägare när ändringen skedde utan också i fråga om övriga ägare under det aktuella året. Lagrådet föreslår att regeln skall formuleras om eftersom detta uppenbarligen inte är avsikten. Bestämmelsen har formulerats om för att undvika detta.
Enligt
ANDRA STYCKET gäller tröghetsregeln också när en privatbostad
övergår genom arv, testamente, gåva eller bodelning. Det finns ett nytt tillägg att bestämmelsen gäller bara om den övergår till en fysisk person. Om en juridisk person eller ett handelsbolag innehar en fastighet eller bostadsrätt är denna alltid näringsfastighet respektive näringsbostadsrätt.
Lagrådet menar att innebörden av bestämmelsen i andra stycket i lagrådsremissen är oklar. Avsikten med regeln är att om bostaden ändrar karaktär i och med att den övergår till en ny ägare genom arv, testamente, gåva eller bodelning så skall den ändå behandlas som privatbostad under den tid som anges i första stycket, om inte den nye ägaren begär annat. För att detta tydligare skall framgå formuleras bestämmelsen om.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
29
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en bestämmelse om att en privatbostad som ingår i ett dödsbo behandlas som privatbostad under några år efter dödsfallet. En motsvarande bestämmelse finns i dag i 53 § 3 mom. tredje stycket KL. Den gäller också vid den statliga taxeringen genom en hänvisning i 6 § 3 mom. SIL. Bestämmelsen kom till vid 1990 års skattereform (1990:1) och ändrades år 1993 då handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon slopades (SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541).
I den nuvarande bestämmelsen står att den gäller ”om egendomen fortfarande uppfyller förutsättningarna för att kunna räknas som privatbostad”. Detta ändrar SLK till ”om bostaden fortfarande är av sådant slag att den kan vara en privatbostad” och anger som motivering följande.
”I den allmänna motiveringen i den proposition genom vilken bestämmelsen infördes sägs följande (prop. 1989/91:110, s. 502): ”För att undvika att privatbostad som ingår i dödsbo omedelbart måste redovisas i inkomstslaget näringsverksamhet bör emellertid just den situationen särregleras. Privatbostadsreglerna bör i en sådan situation få tilllämpas under fyra kalenderår efter dödsfallet. En förutsättning är naturligtvis att kraven i fråga om användning m.m. uppfylldes av den avlidne. Under den angivna tiden bör dödsbodelägarna hinna skifta ut fastigheten.” I det betänkande som låg till grund för bestämmelserna finns samma tankegångar (SOU 1989:33, del II, s. 56). I utredningens förslag till lagtext fanns inte rekvisitet att egendomen fortfarande uppfyller förutsättningarna för att kunna anses som privatbostad. Det kan påpekas att regeln då hade mycket större betydelse eftersom det inte fanns något förslag om att införa tröghetsregeln, se 11 §. Bostaden skulle då förlora sin privatbostadskaraktär retroaktivt redan från ingången av dödsåret eftersom det är förhållandena vid utgången av året som är avgörande, se 10 §. I specialmotiveringen till 53 § 3 mom. KL sägs (prop. 1989/90:110 s. 657 f.) bl.a. följande: ”Vidare bör påpekas att privatbostadskriteriet i detta fall får anses uppfyllt om egendomen används eller är avsedd att användas som permanent- eller fritidsbostad av någon av dödsbodelägarna eller dessa sådana närstående som avses i punkt 14 sista stycket av anvisningarna till 32 § KL. Likaså bör egendomen anses som privatbostad om den av dödsbo som inte är handelsbolag upplåts som bostad åt fysisk person vilken använder egendomen på sådant sätt att den i dennes ägo hade varit att betrakta som privatbostad.” Vi har svårt att förena uttalandena i specialmotiveringen med lagtexten. Att egendomen används av dödsbodelägarna eller närstående som permanent- eller fritidsbostad kan möjligen passa in. Om dödsboet har en bostad upplåten åt en fysisk person, kan dock egendomen knappast anses uppfylla förutsättningarna för att kunna räknas som privatbostad. Den tolkning man kan göra som kan passa ihop med uttalandena är att ordet ”kunna” innebär att egendomen måste vara ”av det slag” att den kan vara en privatbostad. Som exempel kan nämnas att småhuset inte får ha byggts om till trefamiljshus eller att privatbostadsföreta-
30
get inte får ha blivit en oäkta bostadsrättsförening. Då finns emellertid inte något krav att egendomen verkligen används som permanent- eller fritidsbostad. Den behåller således sin karaktär även om bostaden står tom, t.ex. i avvaktan på en försäljning. En sådan tolkning går också bättre ihop med allmänmotiveringen och utredningens förslag.”
Lagrådet påpekar att den av SLK föreslagna lydelsen innebär att tillämpningsområdet sträcker sig betydligt längre än vad som antyds här. Den omfattar också t.ex. det fallet att bostaden – utan ombyggnad – hyrs ut för att användas i näringsverksamhet.
Den av SLK föreslagna lydelsen innebär visserligen en utvidgning i förhållande till vad som uttalades i förarbetena. Regeringen finner ändå inte skäl att frångå förslaget.
0RIVATBOSTADSFASTIGHET
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I
förslaget finns ett
TREDJE STYCKE angående utländska motsvarigheter.
2EMISSINSTANSERNA Se *URIDISKA FAKULTETENS VID 5PPSALA UNIVERSITETS
yttrande som redovisats under 8 §.
2IKSSKATTEVERKET instämmer i SLK:s
tolkning att den s.k. tröghetsregeln i 11 § gäller för tomtmark men har påpekat att i litteraturen har motsatt tolkning gjorts.
3KOGSSTYRELSEN anser
att det bör övervägas att ändra begreppen privatbostadsfastighet och näringsfastighet. Enligt Skogsstyrelsen finns det en risk för att begreppen ges en tolkning som inte överensstämmer med definitionerna eftersom begreppen i 13 och 14 §§ liksom i KL har en annan innebörd än i fastighetsbildningslagen (1970:988) och jordabalken. I de sistnämnda lagarna menas med fastighet en registerbetecknad fastighet i fastighetsregistret. Både privatbostadsfastighet och näringsfastighet kan avse en hel eller en del av en fastighet och näringsfastighet kan avse hela eller delar av fastigheter.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av pri-
vatbostadsfastighet är hämtad från 5 § första stycket KL. Termen infördes i samband med 1990 års skattereform (1990:1). En mindre ändring gjordes samma år (1990:2). För att avgöra om en fastighet är en privatbostadsfastighet måste man först avgöra om huset är en privatbostad eller, i fråga om tomtmark, om denna avses bebyggas med en privatbostad, se 8– 12 §§.
I
F¶RSTA STYCKET  har det uteslutits ett villkor att småhuset är inrättat till
bostad åt en eller två familjer. Villkoret behövs inte på grund av den bestämmelse som placerats i 9 § andra stycket.
Enligt bestämmelsen i
ANDRA STYCKET kan tomtmark i vissa fall anses
som privatbostadsfastighet. Enligt andra meningen i stycket gäller då vad som sägs om privatbostad i 10–12 §§. Som Riksskatteverket påpekar finns det ett uttalande i litteraturen (Per Sjöblom, Reavinstbeskattning av privatbostads- och näringsfastigheter 1991 s. 26 och 33) där det står att eftersom utgångspunkten är förekomsten av en bostad (i 5 § sjätte stycket KL, som motsvarar 10–12 §§ i detta kapitel) torde regeln innebära att
31
tröghetsregeln inte gäller i fråga om tomtmark. Om man fullföljer denna tankegång skulle varken 10, 11 eller 12 § vara tillämplig i fråga om tomtmark. Det kan ändå inte finnas anledning att undanta dessa bestämmelser när det gäller tomtmark. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
I
TREDJE STYCKET har SLK gjort ett tillägg för byggnader och fastigheter
utomlands. Utvidgningen behövs inte i denna paragraf efter de ändringar som gjorts i 2 och 15 §§. Att bestämmelsen inte tas med är således bara en redaktionell ändring.
Skogsstyrelsens invändning att användningen av termerna privatbostadsfastighet och näringsfastighet i IL inte stämmer överens med fastighetstaxeringslagens och jordabalkens fastighetsbegrepp är riktig. Det är emellertid svårt att finna några lämpliga ersättningar för dessa termer som inte innehåller ordet fastighet. Det har funnits en diskrepans mellan det skatterättsliga och det civilrättsliga fastighetsbegreppet ända sedan KL kom till. Det framgår tydligt av IL att det finns en sådan diskrepans. Regeringen anser att man här kan behålla dessa termer.
.¤RINGSFASTIGHET
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Se 3KOGSSTYRELSENS yttrande angående 13 §. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Också termen nä-
ringsfastighet infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Definitionen finns i 5 § första stycket KL. För att avgöra om en fysisk persons fastighet är en näringsfastighet får man först gå igenom bestämmelserna för privatbostäder och privatbostadsfastigheter i 8–13 §§. Juridiska personer kan bara inneha näringsfastigheter. Detta gäller också handelsbolag.
3M¥HUS SM¥HUSENHET HYRESHUSENHET INDUSTRIENHET LANTBRUKSENHET TAXERINGSENHET OCH TAXERINGSV¤RDE
 g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens förslag,
med undantag för att utländska motsvarigheter inte omfattas av SLK:s förslag.
4AXERINGSENHET finns inte med. !NDRA STYCKET om TAXERINGSV¤RDE
finns inte med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Termerna SM¥HUS,
SM¥HUSENHET, HYRESHUSENHET, INDUSTRIENHET, LANTBRUKSENHET och TAXE RINGSENHET är hämtade från fastighetstaxeringslagen. Vissa av dessa ter-
mer omnämns i 5 § tredje stycket KL med en hänvisning till fastighetstaxeringslagen. Också denna bestämmelse infördes genom 1990 års skattereform (1990:1).
SLK:s förslag är uppbyggt så att i denna paragraf avses bara svenska förhållanden. Detta bygger på att det i 2 § föreskrivs att vad som har skett eller som skall ske vid taxering (t.ex. hur fastigheter delas in vid fastighetstaxeringen) inte omfattar motsvarande utländska företeelser. Lagrådet
32
har föreslagit att den bestämmelsen skall tas bort. Bestämmelsen här i 15 § skulle kunna utformas så att bara svenska småhus och enheter omfattas när dessa termer används. I vissa bestämmelser avses emellertid också utländska motsvarigheter (se t.ex. 8 och 9 §§). Regeringen anser att det av tydlighetsskäl är bättre att markera att bestämmelserna bara gäller svenska förhållanden i de paragrafer där bara svenska företeelser avses. Bestämmelsen här i 15 § utformas därför så att också utländska motsvarigheter omfattas. Det görs genom att uttrycket ”av de slag som avses i” används, se avsnitt 8.2.
I IL finns ett antal bestämmelser om taxeringsvärde. Dessa gäller bara i fråga om svenska fastigheter. Att så är fallet framgår oftast redan i de aktuella paragraferna, men det kan vara upplysande med en generell regel här i 2 kap. att bara svenska taxeringsvärden åsyftas i denna lag. Det tas därför in en sådan bestämmelse i
ANDRA STYCKET.
!NDELSHUS
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av an-
delshus är hämtad från punkt 5 av anvisningarna till 23 § KL, där bestämmelsen placerades genom 1990 års skattereform (1990:1) Dessförinnan fanns den i 25 § 2 mom. första stycket c KL. Bestämmelsen infördes där år 1979 (prop. 1978/79:209, bet. 1979/80:SkU11, SFS 1979:1017).
0RIVATBOSTADSF¶RETAG
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA (3" 2IKSF¶RBUND avstyrker införandet av termer-
na privatbostadsföretag och privatbostadsrätt i stället för de etablerade termerna bostadsrättsförening och bostadsrätt.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET
323 avstyrker att uttrycket ”till klart övervägande del” införs och föreslår
att nuvarande praxis i stället skall kodifieras. Samfundet menar att uttrycket är oklart.
.¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION liksom 3VERIGES !DVO
KATSAMFUND anser att detta är ett exempel på en situation då man kan infö-
ra en procentsats i lagtexten.
(ANDELSH¶GSKOLAN VID '¶TEBORGS UNIVERSITET
menar att man bör avstå från att införa nya ”kvantifierande” uttryck, som är en slags koder för stundtals mycket svårfunna procentangivelser. I stället bör deras antal begränsas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Termen PRIVATBO
STADSF¶RETAG är ny. HSB Riksförbund förordar att termen bostadsrättsför-
ening skall användas. I dagens lagstiftning används olika uttryck. I huvuddefinitionen i 2 § 7 mom. SIL används orden bostadsförening och bostadsaktiebolag. I flera lagrum talas det om sådana bostadsföreningar och bostadsaktiebolag som avses i 2 § 7 mom. SIL medan uttrycket bostadsrättsförening är relativt sällsynt. I reavinstbestämmelserna i 26 § SIL används dock ofta uttrycken bostadsrätt och bostadsrättsförening. Där
33
finns en bestämmelse i 26 § 1 mom. andra stycket om att vad som sägs vid avyttring av en bostadsrätt tillämpas även vid avyttring av andelar i andra ekonomiska föreningar än bostadsrättsföreningar och aktier i svenska aktiebolag om föreningen eller bolaget är av det slaget som anges i 2 § 7 mom. En sådan metod skulle kunna användas även i IL. Mot detta talar emellertid risken för missförstånd. Det finns en definition av bostadsrättsföreningar i bostadsrättslagen (1991:614). Att utvidga termen bostadsrättsförening till att omfatta också bostadsföreningar och sådana aktiebolag som avses i 2 § 7 mom. SIL kan måhända accepteras eftersom många likställer dessa tre former av juridiska personer. Men att inskränka den så att endast s.k. äkta bostadsföretag omfattas är mindre lämpligt eftersom det kan missleda läsarna. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
Definitionen av privatbostadsföretag har sin motsvarighet i 2 § 7 mom. SIL. Definitionen var ursprungligen placerad i punkt 3 av anvisningarna till 24 § KL och har i stort sett varit oförändrad sedan lagens tillkomst.
I samband med att schablonbeskattningen av bostadsföreningar infördes år 1954 överlämnades åt rättspraxis att avgöra om en förening eller ett bolag skulle anses som s.k. äkta bostadsföretag och därmed schablonbeskattas (prop. 1954:37, bet. 1954:BevU18, SFS 1954:51). Riksskattenämnden meddelade år 1957 anvisningar om att med äkta bostadsföretag avsågs företag där minst 60 % av hela taxeringsvärdet för bostadsföretagets fastighet belöpte på lägenheter som upplåtits åt medlemmar, Riksskattenämndens meddelanden 1958 nr 2 p 1. År 1966 utvidgades definitionen i punkt 3 av anvisningarna till 24 § KL till att omfatta också garageföreningar och gemensamhetsanläggningar av liknande natur (Ds Fi 1966:4, prop. 1966:151, bet. 1966:BevU62, SFS 1966:696). Slutligen skedde en följdändring år 1975 då orden ”gemensam anläggning” infördes som ett led i ändrade regler för beskattning av samfälligheter (Ds B 1982:6, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259). Då den kommunala beskattningen av juridiska personer slopades år 1984 fördes definitionen utan sakliga ändringar över till 2 § 7 mom. SIL (Ds Fi 1984:9, prop. 1983/84:70, bet. 1983/84:SkU23, SFS 1984:1060 och 1061).
Riksskatteverket har meddelat rekommendationer, senast år 1998 (RSV S 1998:3). För bostäder är procentsatsen fortfarande 60 och för garageföreningar är den 90.
I
PUNKTEN  har uttrycket TILL KLART ¶VERV¤GANDE DEL införts, för kom-
mentar se om kvantifierande uttryck i avsnitt 7.2.4. Svenska Revisorsamfundet SRS kritiserar detta uttryck. Att behålla dagens uttryck
UTE
SLUTANDE ELLER HUVUDSAKLIGEN innebär emellertid en skärpning eftersom
uttrycket i IL används för ca 75 % eller mer. Att använda uttrycket
TILL
KLART ¶VERV¤GANDE DEL är en kodifiering av praxis. Handelshögskolan vid
Göteborgs universitet är negativ till att införa nya kvantifierande uttryck och Näringslivets Skattedelegation och Sveriges Advokatsamfund anser att man bör föra in procentsatser här. I detta fall skulle man kunna föra in de procenttal som Riksskatteverket angett i sina rekommendationer, men problemet är att definiera vad som skall beräknas. Är det ytan och i så fall hur skall den beräknas? Hur beaktas källare, vind, affärslokaler, varierande takhöjder, osv.? Kan storleken på inkomsterna från medlemmar och hyresgäster påverka? Det är inte lämpligt att ta ställning i dessa frågor i detta lagstiftningsärende. I avsnitt 7.2.4 är slutsatsen att det inte är lämp-
34
ligt att föra in procentsatser i vissa fall, men inte i andra. SLK:s utformning behålls därför.
Det kan påpekas att bara svenska företag har tagits med i definitionen eftersom de bestämmelser som finns om privatbostadsföretag skall tilllämpas bara på svenska företag.
0RIVATBOSTADSR¤TT
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Se (3" 2IKSF¶RBUNDS yttrande angående 17 §. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Termen privatbo-
stadsrätt har införts för att det skall finnas ett kort uttryck att använda. För att avgöra om en bostadsrätt är en privatbostadsrätt måste man tilllämpa dels bestämmelserna om vad som är en privatbostad i 8–12 §§, dels bestämmelserna om vad som är ett privatbostadsföretag i 17 §.
I denna paragraf har termen privatbostadsrätt inte utvidgats till att stå för utländska motsvarigheter eftersom de flesta bestämmelser som finns om privatbostadsrätter inte skall tillämpas på utländska motsvarigheter.
.¤RINGSBOSTADSR¤TT
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Liksom termen pri-
vatbostadsrätt är termen näringsbostadsrätt ny. För att avgöra om en bostadsrätt är en näringsbostadsrätt måste man tillämpa bestämmelserna i 8–12, 17 och 18 §§.
Inte heller i denna paragraf finns det något behov av att utvidga termen till att omfatta utländska motsvarigheter.
-AKAR OCH SAMBOR
 g
3,+S F¶RSLAG OCH gg Förslagen angående MAKAR OCH GIFTA
överensstämmer i sak med regeringens förslag till 20 §.
SLK har vidare ett förslag till definition av
SAMBOR i 21 §. Denna defi-
nition omfattar både hetero- och homosexuella sambor. I lagen (1987:813) om homosexuella sambor placeras bara en hänvisning till IL.
2EMISSINSTANSERNA "YGGENTREPREN¶RERNA motsätter sig SLK:s förslag
om makar i 20 § och påpekar att det innebär en materiell skärpning såvitt avser reglerna om byggmästarsmitta i 27 kap. 4 § IL (24 kap. 4 § i SLK:s förslag) genom att fastigheter blir lagertillgångar när de förvärvas av make eller sambo under det år då äktenskapet ingås respektive barn föds.
&¶RENINGEN !UKTORISERADE 2EVISORER &!2 menar att SLK:s förslag inne-
35
bär en icke önskvärd skärpning och anser att det är högst olyckligt om makar som lever åtskilda skulle tvingas att bli sambeskattade.
(OVR¤TTEN ¶VER 3K¥NE OCH "LEKINGE påpekar angående SLK:s förslag
om sambor i 21 § att i lagstiftningsärendet vid tillkomsten av lagen om homosexuella sambor angavs att lagen skulle innehålla en uttömmande uppräkning av de bestämmelser om heterosexuella samboförhållanden som skulle gälla för homosexuella samboförhållanden. Den lagen skulle vid behov vidgas genom att ytterligare lagrum fogades till uppräkningen. Denna linje bör fullföljas, vilket inte hindrar en upprepning i IL.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regeringen tar först
upp frågan om sambor skall omfattas av reglerna om makar samt om det skall finnas en definition av uttrycket sambo.
Den bestämmelse som har tagits in i 20 § om att de som lever tillsammans utan att vara gifta under vissa förutsättningar skall behandlas som makar kommer från 65 § femte stycket KL. Den infördes år 1960 (prop. 1960:76, bet. 1960:BevU40, SFS 1960:172).
SLK har i sitt förslag till 21 § tagit in en definition av sambor. Begreppet sambo är inte definierat i KL eller SIL, men ordet används i 19 § första stycket första ledet KL och i punkterna 3 a, 3 b och 4 av anvisningarna till 33 § KL. I punkt 1 tredje och nionde styckena och punkt 3 sjunde stycket av anvisningarna till 31 § KL finns det också bestämmelser om personer som sammanbott under äktenskapsliknande förhållanden. Ordet sambo används också i lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad. I lagen om homosexuella sambor föreskrivs att samtliga dessa bestämmelser, med ett undantag, skall tillämpas på de homosexuella samborna. Undantaget är punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 31 § KL.
I IL finns inte ordet sambo i det lagrum som motsvarar bestämmelsen i 19 § KL (8 kap. 2 §). I de bestämmelser som motsvarar anvisningspunkterna 1 nionde stycket och 3 sjunde stycket till 31 § KL (57 kap. 13 och 27 §§) och anvisningspunkterna 3 a, 3 b och 4 till 33 § KL (12 kap. 19, 20, 24 och 29 §§) används ordet sambo. Likaså används ordet i 47 kap. 14 och 15 §§, som motsvarar bestämmelser i lagen om uppskovsavdrag vid byte av bostad. I den bestämmelse som motsvarar punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 31 § KL (53 kap. 8 § i SLK:s förslag och 58 kap. 9 § i regeringens förslag) undantas i SLK:s förslag homosexuella sambor. Det finns emellertid inte något skäl till att den bestämmelsen inte skall gälla också för homosexuella sambor. Regeringen återkommer till den frågan i författningskommentaren till 58 kap. 9 §. Slutsatsen av detta är att alla regler som finns i IL om sambor gäller också homosexuella sambor.
I SOU 1997:77 föreslår SLK att hänvisningarna till KL i lagen om homosexuella sambor inte skall ersättas med motsvarande hänvisningar till IL utan att det tas in en generell hänvisning att det finns bestämmelser i 2 kap. 21 § IL. Som Hovrätten över Skåne och Blekinge framhåller är avsikten att lagen om homosexuella sambor skall innehålla en uttömmande uppräkning av de bestämmelser om heterosexuella samboförhållanden som skall tillämpas även på homosexuella samboförhållanden. Den av SLK föreslagna metoden bryter detta system. I lagrådsremissen tog regeringen i 21 § i stället in dels en definition av sambo, dels en hänvisning
36
till lagen om homosexuella sambor. I lagen om homosexuella sambor hänvisades till hela IL.
Lagrådet uttalar att det är olyckligt om IL använder en terminologi som är helt främmande för allmänt språkbruk och menar att det är ägnat att skapa förvirring att sambor som har eller har haft barn tillsammans inte kallas för sambor. Lagrådet anser att termerna makar och sambor bör användas i IL i vedertagen bemärkelse. I allmänt språkbruk omfattar sambor, enligt Lagrådet, alla de fall då en kvinna och man bor tillsammans under äktenskapsliknande förhållanden (jfr prop. 1986/87:1 s. 394). En annan sak är, enligt Lagrådet, att skilda regler kan gälla för olika kategorier sambor, om det anses lämpligt.
Regeringen gör följande bedömning. Orden makar och gifta används i IL i cirka 60 bestämmelser och ordet sambo i cirka 10 bestämmelser. Samtliga de bestämmelser som gäller för sambor gäller också för makar. Därför gör det inget om den skattskyldige inte vet om han anses som gift eller som sambo vid tillämpning av bestämmelserna om sambor. Det skulle därför räcka att man i de paragrafer som gäller för makar skriver ut att de gäller också för vissa sambor. Att i samtliga bestämmelser om makar och gifta skriva ut att bestämmelserna om makar gäller också för sambor som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller har haft barn med varandra skulle göra lagtexten otympligare. Det är därför inte en lämplig metod.
Lagrådets anser att definitionen av sambor samt hänvisningen till lagen om homosexuella sambor (21 § i lagrådsremissen) skall slopas. Regeringen gör följande bedömning. Ordet sambo har i IL i princip samma innebörd som i allmänt språkbruk, dvs. det innefattar samtliga de fall då en kvinna och en man bor tillsammans under äktenskapsliknande förhållanden (jfr Lagrådets yttrande). Det finns emellertid ett undantag från det, nämligen att vissa sambor behandlas som makar på grund av bestämmelsen här i 20 §. Att så är fallet framgår emellertid av denna bestämmelse och det behövs inte någon ytterligare bestämmelse om detta. Hänvisningen till lagen om homosexuella sambor behövs inte heller. Den har i lagrådsremissen bara tagits med som en upplysning. Regeringen följer därför Lagrådets förslag att utelämna dessa bestämmelser.
Lagrådets anser vidare att 20 § skall ha följande lydelse. ”Bestämmelser om makar i denna lag skall tillämpas också på sambor som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller har haft barn tillsammans.” I lagrådsremissen var bestämmelsen utformad på följande sätt. ”De som lever tillsammans utan att vara gifta skall behandlas som makar, om de tidigare har varit gifta med varandra eller om de har eller har haft barn tillsammans
” Det som skiljer i uttryckssätten är för det
första att Lagrådet använder ordet
SAMBOR i stället för DE SOM LEVER TILL
SAMMANS UTAN ATT VARA GIFTA Regeringen kan inte helt överblicka om ut-
trycken har samma innebörd. Lagrådet uttalar sig inte i den frågan, men regeringen har inte något emot att använda ordet sambo och följer därför Lagrådets förslag. Vidare skiljer sig uttryckssätten genom att Lagrådet använder orden
TILL¤MPAS P¥ i stället för att använda formuleringen BE
HANDLAS SOM I Lagrådets yttrande angående 1 § likställer Lagrådet dessa
två uttryckssätt. Regeringen har därför inte några invändningar mot Lagrådets förslag utan formulerar lagtexten på det sätt Lagrådet förordar.
37
På en punkt gör regeringen emellertid en mindre ändring i förhållande till tidigare förslag. För att klargöra att någon ändring inte är avsedd används uttrycket
GEMENSAMMA BARN som finns i dagens lagtext, i stället
för det i lagrådsremissen använda uttrycket
BARN TILLSAMMANS.
Lagrådet tar vidare upp dels frågan om det inte på lite längre sikt bör övervägas om samma regler kan gälla inom skattelagstiftningen för sambor av olika slag, dels frågan om reglerna om tillgångar som har förvärvats genom olika former av bodelning är genomtänkta. Ändringar i dessa fall skulle medföra materiella ändringar som enligt regeringens bedömning inte bör göras i detta sammanhang.
Regeringen övergår nu till vissa regler om makar, som finns i dag men som inte har tagits med här. I 65 § andra–fjärde styckena KL och i anvisningarna till paragrafen finns också bestämmelser om vid vilken tidpunkt makar skall behandlas som gifta skattemässigt. SLK föreslår att dessa bestämmelser inte skall tas med i IL.
Redan vid tillkomsten av KL fanns det en bestämmelse i 65 § om att det förhållande som har rått under större delen av beskattningsåret skall vara avgörande för om två personer anses som gifta. Den bestämmelsen finns nu i paragrafens fjärde stycke.
År 1952 tillkom en bestämmelse om att skattskyldig som ingått äktenskap skall räknas som gift först beskattningsåret därefter. Den bestämmelsen finns nu i andra stycket av 65 § KL.
Slutligen infördes en bestämmelse i 65 § tredje stycket år 1960 om att gifta makar som levt tillsammans skall räknas som gifta också under det beskattningsår som en make avlider.
I 52 § 2 mom. KL finns en bestämmelse som hänger samman med bestämmelsen om när makar skall behandlas som gifta skattemässigt. Där föreskrivs att äkta makar som levt åtskilda under beskattningsåret skall anses som av varandra oberoende skattskyldiga. Bestämmelserna i 52 § 2 mom. KL har funnits med sedan lagens tillkomst.
Samtliga dessa bestämmelser innebär att makarna behandlas som gifta eller ogifta under ett helt beskattningsår. De tillkom när det fanns en sambeskattning av makar. Då var det viktigt att avgöra om makar skulle anses som gifta under hela beskattningsåret eftersom det var omöjligt att dela upp året på en sär- och en sambeskattningsdel. Nu finns det inte längre någon egentlig sambeskattning av makar. Vissa inslag av sambeskattning finns dock i följande regler:
– Bestämmelser om fördelning av inkomst mellan makar i dagens 20 §, punkt 13 av anvisningarna till 32 § och anvisningarna till 52 § KL (60 kap. IL).
– Bestämmelser om makar i punkt 3 och 4 av anvisningarna till 21 § KL om tomtrörelse, byggnadsrörelse och handel med fastigheter (27 kap. IL).
– Särskilt grundavdrag för gift skattskyldig i punkt 1 av anvisningarna till 48 § KL (63 kap. 8 §).
– I 3 § 12 mom. b sjätte stycket SIL finns en bestämmelse om att i vis-
sa fall skall tjänstebeskattad utdelning och kapitalvinst hos en make som är aktieägare i ett fåmansföretag beräknas som om hans beskattningsbara förvärvsinkomst (bortsett från den tjänstebeskattade utdelningen och ka-
38
pitalvinsten) motsvarade makens beskattningsbara förvärvsinkomst (57 kap. 14 § IL).
I de första två situationerna finns det inte något som talar emot att en skattskyldig behandlas olika under olika delar av samma beskattningsår.
När det gäller särskilt grundavdrag för gifta skattskyldiga behövs emellertid en regel för hela beskattningsåret. I praktiken bygger den nuvarande regleringen inte på makebegreppet utan på den uppburna pensionens nivå och detta kan gälla också för framtiden.
SLK nämner inte bestämmelsen i den fjärde situationen om särskild skatteberäkning. När det gäller denna bestämmelse behövs en specialreglering.
Förutom den sistnämnda bestämmelsen behövs det således inte några regler om att makar skall behandlas som gifta under ett helt beskattningsår. SLK kom fram till att det inte finns något skäl att ta med några bestämmelser som motsvarar 52 § 2 mom. eller 65 § andra–fjärde styckena KL. Kommittén föreslår att uttrycken makar och gifta i stället skall användas utan någon definition, vilket innebär att det allmänna begreppet i äktenskapsbalken slår igenom. Två makar behandlas då som gifta skattemässigt från den dag de gifter sig till den dag äktenskapet upplöses. Att registrerat partnerskap likställs med äktenskap framgår av lagen (1994:1117) om registrerat partnerskap.
Regeringen följer kommitténs förslag. När det gäller den särskilda skatteberäkningen i 57 kap. 14 § IL är det rimligt att de förhållanden som rått under större delen av beskattningsåret skall vara avgörande för om den särskilda skatteberäkningen skall göras.
År 1976 (DsFi:10, prop. 1975/76:77, bet. 1975/76:SkU27, SFS 1976:67) togs det in bestämmelser i anvisningarna till 52 § KL om fördelning av inkomster mellan makar. Samtidigt infördes det i punkt 1 av anvisningarna till 65 § en särskild reglering av när bestämmelserna om fördelning av inkomst mellan makar i 20 § KL och anvisningarna till
52 § KL skall tillämpas. Dessa bestämmelser kan innebära att makarna behandlas som gifta under en del av beskattningsåret.
Enligt anvisningspunktens första mening skall föreskrifterna i dessa två lagrum tillämpas under tid då makarna lever tillsammans, utan hinder av bestämmelsen om att den som gifter sig under beskattningsåret skall behandlas som gift först beskattningsåret efter. Med kommitténs förslag att makarna skall behandlas som gifta från den dag äktenskapet ingås, skulle bestämmelsen innebära att tillämpningen av bestämmelserna skjuts upp till dess att makarna börjar leva tillsammans. Kommittén ansåg att det inte finns anledning att ha ett sådant undantag från huvudregeln, varför bestämmelsen utelämnades. Också i denna fråga delar regeringen kommitténs uppfattning.
Enligt anvisningspunktens andra mening skall de båda bestämmelserna om fördelning av inkomst mellan makar tillämpas även om sammanlevnaden upphör till dess att det finns förutsättningar för allmänt avdrag för periodiskt understöd mellan makarna enligt punkt 5 av anvisningarna till
46 § KL. För sådant avdrag krävs att makarna inte har gemensamt hushåll och att underhållsskyldigheten mellan dem har reglerats. Det är sannolikt inte vanligt att bestämmelserna om fördelning av inkomst mellan
39
makar är tillämpliga om makarna inte längre lever tillsammans. Även på denna punkt är det lämpligt att använda det civilrättsliga makebegreppet.
Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR anser att det är olyckligt om makar som lever åtskilda blir sambeskattade. Den föreslagna ändringen av makebegreppet kommer att leda till att fler personer än i dag skattemässigt blir behandlade som om de hade flera makar. Någon egentlig sambeskattning av dessa personer är det emellertid inte tal om. Som redan SLK påpekar påverkar det sannolikt inte beskattningen i någon nämnvärd omfattning eftersom de flesta bestämmelserna om makar förutsätter att makarna förutom att vara gifta har någon annan beröringspunkt, t.ex. att de bedriver en verksamhet gemensamt. Det kan knappast vara vanligt att en person bedriver verksamhet ihop såväl med sin separerade make som med en sambo med vilken han eller hon har varit gift tidigare eller har barn tillsammans med.
Byggentreprenörerna påpekar att när det gäller reglerna om byggmästarsmitta i 27 kap. 4 § innebär förslaget en materiell skärpning på så sätt att fastigheter blir lagertillgångar när de förvärvas av en make eller sambo under det år då äktenskapet ingås respektive barn föds. Regeringen finner dock inte att en sådan utvidgning – som avser bara förvärv efter äktenskapets ingående respektive barns födelse – är obefogad.
Avslutningsvis gör regeringen den bedömningen att SLK:s förslag bör genomföras. Det behövs emellertid ett tillägg i 57 kap. 14 §.
"ARN
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelsen har ändrats redaktionellt, men i sak
överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA &¶RENINGEN !UKTORISERADE 2EVISORER &!2 anser
att det är bättre att, som i dag, ha ett visst datum under året som är avgörande för om ett barn skall anses ha uppnått en viss ålder.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en bestämmelse som förtydligar vad ordet barn står för i denna lag.
I 65 § första stycket KL finns bestämmelser som berör begreppet barn. Enligt bestämmelserna skall frågorna om en skattskyldig haft barn, om barn är att anse som hemmavarande samt om barns ålder bedömas efter förhållandena den 1 november året före taxeringsåret. Vidare likställs styvbarn och fosterbarn med egna barn.
Redan när KL kom till fanns det en bestämmelse i 65 § om tidpunkten för att bedöma ett barns ålder samt om en skattskyldig haft barn. Därefter har följande ändringar skett. År 1945 blev den avgörande tidpunkten den 1 november året före taxeringsåret (prop. 1945:370, SFS 1945:897). År 1960 kom en bestämmelse om hemmavarande barn liksom att med barn avses också styvbarn (prop. 1960:76, bet. 1960:BevU40, SFS 1960:172). År 1970 likställdes också fosterbarn med barn (prop. 1970:70, bet. 1970:BevU40, SFS 1970:162).
Bestämmelsen om att med barn avses också
STYVBARN OCH FOSTERBARN
placeras i denna paragraf. Att adoptivbarn anses som barn framgår av
40
4 kap. 8 § föräldrabalken, varför det inte behövs någon bestämmelse för dem.
SLK påpekar att omfattningen av bestämmelsen är oklar. Om det var så att bestämmelsen innebar att alla regler skulle tillämpas som om styvbarn och fosterbarn var barn och att styvföräldrar och fosterföräldrar var föräldrar, vore det överflödigt med den bestämmelse som finns i punkt 14 sista stycket av anvisningarna till 32 § KL om att med avkomling avses styvbarn och fosterbarn (22 §). SLK ansåg emellertid att frågan är för omfattande för att kommittén skulle föreslå något förtydligande. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att en sådan försiktighet inte är motiverad och föreslår att det sista stycket i 22 § skall strykas. Lagrådet delar denna uppfattning och föreslår att bestämmelsen här i 21 § skall kompletteras med att styv- och fosterbarnen också räknas som avkomlingar till styv- respektive fosterföräldrar (se Lagrådets yttrande angående 55 kap. 6 § i det remitterade förslaget). Som påpekades både i SLK:s betänkande och i lagrådsremissen är frågan emellertid inte enbart om det finns ett behov av bestämmelsen i 22 § utan om bestämmelsen här i 21 § innebär att styv- och fosterföräldrar anses som föräldrar och att styv- och fostersyskon anses som syskon i alla bestämmelser i lagen. Tilläggas kan att frågan kan uppkomma i olika led, anses t.ex. föräldrarna till styv- och fosterbarnens föräldrar som mor- och farföräldrar till barnet? Lagrådet har inte uttalat sig i dessa frågor. Regeringen anser fortfarande att detta är för omfattande frågor för att reda ut i detta lagstiftningsärende och vill därför inte ändra i förhållande till den lagtext som finns i dag. Det av Lagrådet föreslagna tillägget tas således inte med.
SLK har inte tagit med bestämmelsen om tidpunkten för de olika bedömningarna i IL. Det innebär att dessa frågor får avgöras efter förhållandet vid den aktuella händelsen. Tidigare var det viktigt att bedöma för hela beskattningsåret om en skattskyldig hade barn eller om ett barn var hemmavarande. Det var svårt att ha en uppdelning under året av t.ex. förvärvsavdrag och av ortsavdrag. Dessa bestämmelser finns emellertid inte kvar längre. De bestämmelser som berörs av SLK:s förslag är följande.
För det första finns det ett antal bestämmelser där det är av betydelse
OM EN SKATTSKYLDIG HAFT BARN ELLER INTE. Se 20 § (60 kap. 2 § IL), punkt 2
av anvisningarna till 20 § (60 kap. 2 § IL), punkt 27 och 30 av anvisningarna till 23 § (16 kap. 35 § respektive 60 kap. 2 § IL), punkt 3 av anvisningarna till 24 § (17 kap. 29 § IL), punkt 1 av anvisningarna till 31 § (58 kap. 9 och 13 §§) och punkt 13 av anvisningarna till 32 § KL (60 kap. 12 och 14 §§ IL).
Flera av dessa bestämmelser gäller behandlingen av lön till barn. Om man strikt går på den nuvarande formuleringen får det vissa orimliga konsekvenser. För det första kan man konstatera att om den skattskyldige fått barn under november och december månad anses den skattskyldige inte ha haft barn då. Frågan är emellertid ointressant i ”lönesituationerna” i de flesta fall eftersom barnen är så små. Men om det är fråga om fosterbarn eller styvbarn kan man ifrågasätta det rimliga i att de särskilda bestämmelserna om avdrag för lön m.m. inte skall gälla de första månaderna. Om ett barn skulle avlida före den 1 november eller om ett barn inte längre är styvbarn eller fosterbarn, kan dagens bestämmelser tolkas så att
41
bestämmelserna om lön till barn inte gäller under det år då barnet avlider eller inte längre räknas som barn. SLK ansåg att här borde i stället de verkliga förhållandena när arbetet utfördes vara avgörande.
I punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 31 § KL (58 kap. 9 § IL) är det avgörande om en person kan få avdrag för pensionsförsäkring på sin makes liv att försäkringshavaren har barn under 20 år och att barnet sätts in som förmånstagare. SLK påpekar att det knappast kan finnas något skäl till att detta inte skall gälla omedelbart från det att barnet föds. Kommittén menar vidare att det inte är rimligt att den skattskyldige inte får avdrag för en försäkring därför att hans barn har avlidit senare under året men före den 1 november.
Det finns ytterligare en grupp av bestämmelser som berör vissa barn. Det är bestämmelserna om barn till svensk eller utländsk beskickningspersonal i 69 § och 70 § 1 mom. KL samt 17 § och 18 § 1 mom. SIL (3 kap. 4 och 17 §§ IL).
Det finns inte längre några bestämmelser i inkomstskattelagstiftningen om
HEMMAVARANDE BARN. Den delen av bestämmelsen är därför obehöv-
lig.
När det gäller
BARNS ¥LDER finns det bestämmelser i 20 §, punkterna 27
och 30 av anvisningarna till 23 §, punkt 3 av anvisningarna till 24 §, punkterna 1 och 3 av anvisningarna till 31 §, punkt 13 av anvisningarna till 32 §, 69 § och 70 § 1 mom. KL samt 17 § och 18 § 1 mom. SIL (3 kap. 4 och 17 §§, 16 kap. 35 §, 17 kap. 29 §, 57 kap. 14 §, 58 kap. 9, 14 och 28 §§, 60 kap. 2 och 12 §§ och 61 kap. 14 §). Det har riktats kritik mot att t.ex. bestämmelserna i 20 § KL skall gälla ett helt år till om barnet fyller år i början av november i stället för i slutet av oktober. Denna effekt slipper man om de faktiska förhållandena vid varje tidpunkt är avgörande för att bestämma ett barns ålder.
När det gäller bestämmelsen i 61 kap. 14 § om förmån av inrikes tågresor är åldern den 1 november inte avgörande, utan det avgörande är om barnet fyller t.ex. 15 år under året. I 57 kap. 14 §, som behandlar skatteberäkningen inom familjen i ett fåmansföretag, är det nödvändigt att ha samma bedömning av åldern för hela beskattningsåret. Där föreslår SLK en regel – med samma konstruktion som i 61 kap. 14 § – att det avgörande är om barnet fyller högst 18 år under beskattningsåret.
Regeringen delar SLK:s uppfattning och föreslår att kommitténs förslag skall genomföras.
.¤RST¥ENDE
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att andra stycket (51 kap. 6 § andra stycket i SLK:s förslag) kan strykas och hänvisar till bestämmelsen i 22 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av när-
stående har funnits med sedan lagstiftningen om fåmansföretag kom till år 1976. Den är hämtad från punkt 14 sista stycket av anvisningarna till
32 § KL. Före skattereformen var den placerad i 35 § 1 a mom. nionde
42
stycket KL. I lagrådsremissen om Stoppreglerna, som beslutades den 16 september 1999, föreslås att bestämmelsen skall ändras redaktionellt.
I SLK:s förslag var denna bestämmelse placerad i 51 kap. 6 § och i lagrådsremissen fanns den i 55 kap. 6 §. Bestämmelsen har efter förslag av Lagrådet flyttats hit till definitionskapitlet.
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att
ANDRA STYCKET kan
utgå. Lagrådet delar Uppsala universitets uppfattning och framhåller att eftersom styvbarn och fosterbarn enligt 21 § räknas som barn vid tilllämpning av denna lag följer härav att de också är att anse som avkomlingar. Regeringen har i kommentaren till 21 § konstaterat att dessa frågor är för omfattande för att redas ut i detta sammanhang. Regeringen följer därför SLK:s förslag och behåller andra stycket.
!KTIV OCH PASSIV N¤RINGSVERKSAMHET
 g
3,+S F¶RSLAG Paragrafen har följande lydelse i förslaget: ”Med aktiv
näringsverksamhet avses en näringsverksamhet i Sverige i vilken den skattskyldige har arbetat i inte oväsentlig omfattning. Med passiv näringsverksamhet avses annan näringsverksamhet än aktiv näringsverksamhet.”
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Termerna aktiv och
passiv näringsverksamhet infördes genom 1990 års skattereform i 18 § KL (1990:1). När bestämmelserna om indelning i förvärvskällor ändrades år 1993 togs bestämmelserna om aktiv och passiv näringsverksamhet bort ur 18 § KL. I stället togs definitionen av aktiv näringsverksamhet in i bestämmelserna om pensionsgrundande inkomst i 11 kap. 3 § lagen (1962:381) om allmän försäkring och definitionen av passiv näringsverksamhet i 2 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541, 1551 och 1567). År 1998 infördes det en definition av aktiv näringsverksamhet också i 2 kap. 6 § lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13). I dessa tre bestämmelser står att bedömningen av om näringsverksamheten är aktiv eller passiv görs för sig för varje förvärvskälla enligt kommunalskattelagen. I samband med omflyttningen av bestämmelserna år 1993 slopades en regel i 18 § KL att i utlandet självständig näringsverksamhet skall betraktas som passiv näringsverksamhet. I stället ändrades bestämmelsen i 18 § KL så att sådan verksamhet alltid hänförs till en särskild förvärvskälla (eller en särskild näringsverksamhet med IL:s uttryckssätt). Den bestämmelsen har placerats i 14 kap. 12 § andra meningen och 13 § första stycket andra meningen.
SLK:s förslag till utformning av lagtexten kan leda till osäkerhet om vad som gäller för en näringsverksamhet i vilken den skattskyldige har arbetat aktivt och som bedrivs både i Sverige och utomlands. Bestämmelsen formulerades därför om i lagrådsremissen. Den nya formuleringen har den fördelen att den lyfter fram att en självständig näringsverksamhet
43
som bedrivs utomlands alltid skall betraktas som passiv näringsverksamhet.
Lagrådet har emellertid riktat kritik mot att man av formuleringen inte kan läsa ut om bestämmelsen gäller också för exempelvis aktiebolag och ekonomiska föreningar. En mindre redaktionell ändring har gjorts för att förtydliga att sådana juridiska personer inte omfattas genom att ”den skattskyldige” byts ut mot ”den som är skattskyldig för verksamheten”.
Eftersom bedömningen om inkomsten är aktiv eller passiv skall göras vid inkomsttaxeringen före beräkningen av den pensionsgrundande inkomsten och den särskilda löneskatten, är det mer logiskt att definitionerna står i IL än i de andra lagarna. Det har också den fördelen att definitionerna kan samlas på ett ställe.
2¶RELSE
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 24 kap. 16 §
(motsvarar 7 § 8 mom. tredje stycket b SIL) definieras näringsbetingade andelar. I lagrådsremissens 24 kap. 16 § punkten 2 står det att en andel anses vara näringsbetingad om det görs sannolikt att innehavet av andelen betingas av verksamhet som bedrivs av företaget eller av ett närstående företag.
Lagrådet påpekar att innebörden av den bestämmelse som placerats i 24 kap. 16 § punkt 2 är oklar alltsedan 7 § 8 mom. SIL ändrades vid skattereformen år 1990 och anför bl.a. Innebörden ändrades möjligen vid denna ändring. Det hänger samman med att kapitalförvaltning som bedrevs av t.ex. aktiebolag före 1990 års skattereform hörde till inkomstslaget kapital men efter reformen hör all verksamhet som ett aktiebolag bedriver – alltså även kapitalförvaltning – till inkomstslaget näringsverksamhet. Ett innehav som betingas av t.ex. ägarföretagets eller närstående företags förvaltning av fastigheter eller värdepapper uppfyllde inte det tidigare kravet på att innehavet skulle vara betingat av jordbruk, skogsbruk eller rörelse men uppfyller, åtminstone enligt ordalagen, det nuvarande kravet på att innehavet skall vara betingat av verksamheten. Det skulle därför kunna hävdas att en juridisk persons innehav av tillgångar
ALLTID betingas av dess verksamhet. Att regeln i 24 kap. 16 § inte är av-
sedd att tillämpas på det sättet är dock självklart. Lagrådet föreslår att bestämmelserna skall förtydligas. Lagrådet framför liknande synpunkter angående lagrådsremissens 48 kap. 24 § (26 § här i propositionen), 48 kap. 25 § (27 § här i propositionen) och 52 kap. 7 §.
Regeringen gör följande bedömning angående dessa bestämmelser samt bestämmelserna i 25 kap. 16 § och 50 kap. 11 §. Bestämmelserna skall naturligtvis inte läsas så att alla innehav av tillgångar är betingade av verksamheten. Att en sådan tolkning är felaktig kan läsas ut av förarbetena till 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30). Det finns inte längre anledning att undanta förvaltning av fastigheter från tillämpningen av dessa paragrafer. Däremot bör sådan verksamhet som består i förvaltning av värdepapper och liknande till-
44
gångar inte omfattas av bestämmelserna, om det inte är så att värdepapperen innehas som ett led i en rörelsedrivande verksamhet. Det finns emellertid anledning att uppmärksamma ytterligare några paragrafer där det finns en liknande reglering. Det är de år 1998 införda reglerna om underprisöverlåtelser och ”Lex ASEA-utdelningar” (SOU 1998:1, prop.1998/99:15, bet. 1998/99SkU5, SFS 1998:1600 f.). I dessa regler (12 § UPL och 8 § andra stycket FUL), liksom i motsvarande regler i IL (23 kap. 7 § och 42 kap. 16 §) finns det en definition av rörelse med följande lydelse. ”Med rörelse avses annan verksamhet än innehav av kontanta medel eller värdepapper. Innehav av kontanta medel eller värdepapper hänförs dock till en rörelse om medlen eller värdepapperen innehas som ett led i rörelsen.” Även i dessa bestämmelser är rörelse således mer inskränkt än näringsverksamhet. Regeringen har stannat för att använda samma metod i båda dessa grupper av regler för att inskränka uttrycket näringsverksamhet och väljer den metod som infördes år 1998. Här i 24 § tar regeringen in en definition av rörelse som lyder. ”Med rörelse avses annan näringsverksamhet än innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar. Om kontanta medel, värdepapper eller liknande tillgångar innehas som ett led i rörelsen, räknas innehavet dock till rörelsen.” När det i andra meningen står att tillgångarna skall innehas som ett led i rörelsen har termen rörelse den innebörd som den fått genom första meningen. Det innebär bl.a. att förvaltningsföretags innehav av kontanta medel, värdepapper eller liknande aldrig kan anses som rörelse.
I de tidigare uppräknade paragraferna tas det in en begränsning att de gäller för den som bedriver rörelse. På det sättet kommer förvaltning av värdepapper och liknande tillgångar att falla utanför. Det har också den fördelen att det blir en enhetlig metod för att avgränsa bort förvaltning av värdepapper och liknande tillgångar. Detta leder till följdändringar i de ovan nämnda paragraferna samt i 49 kap. 10 §.
Denna definition har införts efter lagrådsgranskningen.
6ERKSAMHETSGREN
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen defini-
eras verksamhetsgren. Uttrycket definieras i dag dels i reglerna om underprisöverlåtelser (12 § UPL), dels i reglerna om verksamhetsavyttringar (8 § andra stycket FUL). I fråga om underprisöverlåtelser finns en utvidgning av uttrycket i 12 § andra stycket UPL. Den utvidgningen har tagits in i 23 kap. 7 §.
%GENAVGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Enligt kommitténs förslag avses med egenavgifter
också särskild löneskatt och allmän löneavgift.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET menar att SLK:s förslag kommer
att innebära informationsproblem. Vad som avses med egenavgifter finns
45
redan definierat i lagen om socialavgifter. I skattebetalningslagen görs en tydlig åtskillnad mellan de tre olika avgifts- och skatteslagen. Det vore olyckligt om IL och skattebetalningslagen använder termen egenavgifter på olika sätt och skattebetalningslagens regler bör inte ändras om skatteuträkningen skall kunna göras begriplig.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I KL och SIL finns
flera bestämmelser om avdrag för egenavgifter enligt lagen (1981:691) om socialavgifter och om återföring av avdrag, se t.ex. punkt 19 av anvisningarna till 23 § och punkt 13 av anvisningarna till 22 § KL. Ordet används också i andra lagar genom hänvisning till berörda lagrum i KL, exempelvis i 7 § RFL. I IL används ordet på många ställen, bl.a. i 12 kap. 36 §, 16 kap. 29–31 §§ och 62 kap. 5 §.
Enligt 3 § lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster och enligt 4 § lagen (1994:1920) om allmän löneavgift likställs vid tillämpning av KL särskild löneskatt och allmän löneavgift med egenavgifter.
Som Riksskatteverket framhåller är det olämpligt att termerna står för olika saker i IL och i skattebetalningslagen (1997:483). Det är emellertid opraktiskt att skriva ut särskild löneskatt och allmän löneavgift i varje lagrum i IL där det finns bestämmelser om egenavgifter. Problemet kan lösas med en bestämmelse där det föreskrivs att bestämmelserna om egenavgifter
SKALL TILL¤MPAS P¥ särskild löneskatt och allmän löneavgift.
(Jfr vad Lagrådet anfört om uttryckssättet i sitt yttrande angående 1 §.) Bestämmelsen har justerats redaktionellt efter Lagrådets granskning. En sådan reglering finns redan i lagen om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster och i lagen om allmän löneavgift. Det är emellertid upplysande om det finns en reglering redan här i IL om att bestämmelserna om egenavgifter skall tillämpas även på särskild löneskatt och allmän löneavgift. Regleringen tas därför in här. Regeringen kommer med förslag till ändring i de båda andra lagarna (se 2.35 och 2.64).
0RISBASBELOPP
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag. I SLK:s
förslag används dock beteckningen
BASBELOPP.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det finns ett antal
bestämmelser som knyter an till det basbelopp som avses i 1 kap. 6 § lagen (1962:381) om allmän försäkring. I KL och SIL används ibland uttrycket basbeloppet utan hänvisning till något lagrum (t.ex. i 19 § KL) medan det på andra ställen finns en hänvisning till det nyss nämnda lagrummet (t.ex. i punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL). För tydlighetens skull tas det in en hänvisning här. Uttrycket
BASBELOPP ändrades år 1998
till
PRISBASBELOPP i 1 kap. 6 § lagen om allmän försäkring (prop.
1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13, SFS 1998:677). Enligt paragrafens sista stycke skall om det i andra lagar hänvisas till basbeloppet därmed avses prisbasbeloppet. I IL bör det nya uttrycket prisbasbeloppet användas. I författningskommentarerna till de bestämmelser där uttrycket bas-
46
belopp används tas det inte med någon upplysning om att regeringen har ändrat uttrycket basbelopp till prisbasbelopp.
Det görs också ett tillägg att det som avses är prisbasbeloppet för året före taxeringsåret. I lagtexten räcker det sedan att det står prisbasbeloppet, om det inte behövs en särregel därför att det är ett annat års prisbasbelopp som avses.
3TATSL¥NER¤NTAN
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
statslåneräntan är hämtad från 6 § KL. Den infördes år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541). Ordet statslåneräntan infördes i lagtexten i samband med 1990 års skattereform (1990:1).
&AST DRIFTST¤LLE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG När KL tillkom för-
des det in en definition av fast driftställe i 61 § KL. År 1986 infördes bestämmelser om att begränsat skattskyldiga skulle beskattas för rörelse bara om den bedrivits
FR¥N FAST DRIFTST¤LLE i Sverige (DsB 1981:10, prop.
1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1986:1113). Då ändrades definitionen och bestämmelsen flyttades till punkt 3 av anvisningarna till 53 § KL med en hänvisning i 6 § 1 mom. andra stycket SIL. Bestämmelsen bygger på samma principer som OECD:s modellavtal. Den ändrades i samband med 1990 års skattereform genom att uttrycket rörelse byttes ut mot näringsverksamhet (1990:1).
Sista stycket i punkt 3 av anvisningarna till 53 § KL innehåller bestämmelser om att royalty m.m. i vissa fall skall anses som intäkt av näringsverksamhet från fast driftställe här. Den bestämmelsen har placerats i 3 kap. 18 § andra stycket och 6 kap. 11 § andra stycket eftersom den har betydelse bara för att avgöra om den som erhåller royaltyn m.m. är skattskyldig för den i Sverige.
Liksom i andra bestämmelser har uttrycket
OMS¤TTNINGSTILLG¥NG bytts ut
mot
LAGERTILLG¥NG. För motivering se avsnitt 7.2.7.
3VERIGE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
47
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av
Sverige är hämtad från punkt 2 a av anvisningarna till 53 § KL. Punkten infördes år 1986 (prop. 1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1113).
3KATTEM¤SSIGT V¤RDE
– gg
3,+S F¶RSLAG  g	 Innehåller en bestämmelse om att med skattemäs-
sigt värde avses det värde som en tillgång enligt IL tas upp till eller har tagits upp till vid inkomstberäkningen.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET liksom "YGGENTREPREN¶RERNA
efterlyser ett förtydligande om definitionen av skattemässigt värde på lagertillgångar avser värdet före eller efter värdeminskningsavdrag som medges utanför räkenskaperna.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att
definitionen kan utgå eftersom den inte tillför något och är oklar till sin innebörd.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG SLK föreslår att det
skall införas en definition av skattemässigt värde. SLK:s förslag tar sikte bara på lagertillgångar och liknande tillgångar.
I dagens inkomstskattelagstiftning finns olika uttryck för detta värde. Uttrycket
SKATTEM¤SSIGT V¤RDE finns i 8 § ExmL och i 19 § OL, men i 2 §
4 mom. andra stycket SIL används uttrycket
DET V¤RDE SOM I BESKATT
NINGSAVSEENDE G¤LLER och i 28 § tredje stycket SIL och 13 § RFL används
uttrycket
DE V¤RDEN SOM G¤LLER VID INKOMSTTAXERINGEN. I fråga om inventa-
rier finns uttrycket
SKATTEM¤SSIGT RESTV¤RDE
Efter förslag av Företagsskatteutredningen infördes det en bestämmelse med definitioner av skattemässigt värde i 9 § lagen (SFS 1998:1600) om uppskov med beskattningen vid överlåtelse av tillgångar till underpris (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99SkU5). Där används termen skattemässigt värde inte bara på lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande tillgångar, utan också på kapitaltillgångar och inventarier. Regeringen utgår från detta och låter definitionen gälla generellt i IL.
Definitionen placeras här i 2 kap., men det kan påpekas att paragrafen gäller bara i inkomstslaget näringsverksamhet eftersom det bara är där det finns lagertillgångar, kapitaltillgångar och inventarier. Definitionen delas upp i tre paragrafer, 31–33 §§.
Termen används i de lagrum som SLK har föreslagit när det gäller
LA
GERTILLG¥NGAR och liknande tillgångar ( g	. Enligt SLK:s förslag påver-
kas inte det skattemässiga värdet på fastigheter av gjorda värdeminskningsavdrag. Enligt UPL däremot skall hänsyn tas till värdeminskningsavdrag som har gjorts vid beskattningen men inte i räkenskaperna. Regeringen utgår från definitionerna i UPL.
Termen används också när det gäller
KAPITALTILLG¥NGAR  g	 Den an-
vänds dock inte i bestämmelserna i avdelning VII om kapitalvinster och kapitalförluster. Avdelningen gäller ju såväl inkomstslaget näringsverksamhet som kapital. Där är det också naturligare att använda uttrycket
48
”det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om tillgången hade avyttrats vid tidpunkten för ...”.
Slutligen används termen på
INVENTARIER  g	 Då finns det inte längre
något behov av termen
SKATTEM¤SSIGT RESTV¤RDE. Den används därför inte
längre. Lagrådet föreslår att orden ”även om de inte förvärvas från någon annan” skall slopas och hänvisar i sitt yttrande till vad Lagrådet anför i anslutning till 18 kap. 1 §. Regeringen följer inte Lagrådets förslag. För motivering, se kommentaren till 18 kap. 1 §.
Med denna lösning finns det inte anledning att gå in på remissinstansernas synpunkter.
TERF¶RING
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Uttrycket återföring
används på ett flertal ställen i KL och SIL och i IL. I KL och SIL står det emellertid ofta att ett avdrag skall
¥TERF¶RAS TILL BESKATTNING, se t.ex. punkt
19 av anvisningarna till 23 § KL. I IL har
TILL BESKATTNING uteslutits och i
stället finns det en förklaring i detta kapitel. Genom att det står att beloppet tas upp
SOM INT¤KT kan man av bestämmelsen i kombination med de
bestämmelser som finns om återföring också få svar på när beloppet skall tas upp till beskattning, dvs. det är en periodiserad inkomst.
I 26 kap. Återföring av värdeminskningsavdrag används uttrycket återföra. I motsvarande bestämmelse i KL står det att medgivna avdrag för värdeminskning m.m. skall tas upp som intäkt.
I fråga om vissa fonder står det i dagens lagtext att
FONDERNA under an-
givna förutsättningar skall återföras, se t.ex. 9 § ErFL i fråga om ersättningsfonder. Det har i IL ändrats till att
AVDRAGET för avsättning till fon-
den skall återföras, se t.ex. 31 kap. 19 § IL.
!6$ )) 3+!443+9,$)'(%4
Denna avdelning behandlar
SKATTSKYLDIGHETEN (den subjektiva skattskyl-
digheten). Den subjektiva skattskyldigheten reglerar för särskilda subjekt om de skall beskattas, dvs. om de över huvud taget är skattesubjekt, och i så fall i vilken utsträckning de skall beskattas. Man kan säga att här regleras när vissa skattesubjekt beskattas i annan omfattning än andra för samma inkomst. Skattskyldighetens växling beror på inkomsttagaren.
På andra ställen i lagen behandlas
SKATTEPLIKTEN (den objektiva skatt-
skyldigheten). Den objektiva skattskyldigheten reglerar för särskilda inkomster om de skall beskattas. Man kan säga att där regleras fall där vissa inkomster beskattas annorlunda än andra utan hänsyn till mottagare. Skattepliktens växling beror på inkomstens natur.
49
Detta är varken en enkel gränsdragning eller en gränsdragning som går att tillämpa konsekvent. Man kan känna sig tveksam framför allt i fråga om inkomster som kan uppbäras bara av personer med vissa kännetecken.
Bestämmelserna om skattefrihet för utdelning på näringsbetingade andelar har tagits in i inkomstslaget näringsverksamhet. De kan bara bli tillämpliga i det inkomstslaget och där finns det ett kapitel som behandlar räntor och utdelningar. Bestämmelserna passar bra i det kapitlet och det blir sannolikt lättare för läsarna att hitta dem där.
Skattskyldighetsbestämmelserna har delats in i fem kapitel; fysiska personer, dödsbon, svenska handelsbolag, juridiska personer samt vissa stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra juridiska personer.
 KAP &YSISKA PERSONER
I detta kapitel regleras vilka inkomster som fysiska personer är skattskyldiga för. Här finns såväl skattskyldighetsbestämmelser som bestämmelser om undantag från skattskyldigheten.
I kapitlet finns också två bestämmelser om skattskyldighet för överlåtna pensioner och periodiska inkomster. De gäller för såväl obegränsat som begränsat skattskyldiga. För begränsat skattskyldiga blir bestämmelserna dock intressanta bara om de är skattskyldiga här för utfallande belopp.
Som framgår av 4 kap. 1 och 2 §§ skall de bestämmelser som gäller för fysiska personer i denna lag tillämpas också för vissa dödsbon. I denna avdelning finns emellertid ett särskilt kapitel för dödsbon (4 kap.).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag. Hänvisningen
i
FJ¤RDE STYCKET finns dock inte med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
&J¤RDE STYCKET är nytt. Det hänvisar till bestämmelserna i 7 kap. 21 §,
som på Lagrådets förslag flyttats från 8 kap. 36 §. Bestämmelserna i 7 kap. 21 § gäller för såväl fysiska som juridiska personer.
50
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en upplysande hänvisning för fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag, i vissa samfälligheter och i andra utländska juridiska personer än utländska bolag om att de kan vara skattskyldiga också för inkomster hos sådana juridiska personer.
/BEGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA
6ILKA SOM ¤R OBEGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring i
ANDRA STYCKET.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att det är en bra metod att i en bestämmelse dels samla vilka kategorier som är skattskyldiga, dels föreskriva att de är obegränsat skattskyldiga.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I – gg introduce-
ras termen
OBEGR¤NSAT SKATTSKYLDIG. Termen är ny i lagstiftningen men
kan för fysiska personer i stort sägas motsvara begreppet
BOSATT. I dagens
lagtext används det ordet för den som är bosatt här, men ofta används ordet i den utvidgade betydelsen att det omfattar också den som har väsentlig anknytning hit eller som stadigvarande vistas här. I IL används ordet bosatt för grundbetydelsen och termen obegränsat skattskyldig används för det mer omfattande begreppet.
Innehållet i definitionen i
F¶RSTA STYCKET är hämtat i fråga om
– punkt 1 (
BOSATT H¤R) från punkt 1 första stycket av anvisningarna till
– punkt 2 (
STADIGVARANDE VISTELSE) från 68 § KL och 16 § 1 mom. SIL,
och
– punkt 3 (
V¤SENTLIG ANKNYTNING) från punkt 1 andra stycket av anvis-
ningarna till 53 § KL.
Bestämmelsen i
PUNKTEN  fanns med redan vid KL:s tillkomst. Den är
i sak oförändrad sedan dess. I dagens lagtext används uttrycket
EGENTLIGT
BO OCH HEMVIST. Det har ändrats till BOSATT, vilket är ett övergripande ut-
tryck som innefattar både bo och hemvist. Avsikten är inte att det skall innebära någon ändring i sak. Jämför t.ex. 6–13 §§folkbokföringslagen (1991:481).
Bestämmelsen i
PUNKTEN  fanns också med vid KL:s tillkomst och är i
sak oförändrad sedan dess.
En bestämmelse om att personer med viss anknytning till Sverige skulle behandlas som obegränsat skattskyldiga (
 g F¶RSTA STYCKET  OCH
 g) fanns också med vid KL:s tillkomst i punkt 1 av anvisningarna till
53 § KL. Denna bestämmelse har ändrats några gånger. År 1966 (SOU 1962:59, prop. 1966:127, bet. 1966:BevU54, SFS 1966:729) infördes bl.a. en bestämmelse med en bevispresumtion. Därefter gjordes en större ändring år 1985 (DsJu 1983:13, prop. 1984/85:175, bet. 1984/85:SkU59,
51
SFS 1985:362). Uttrycket väsentlig anknytning förtydligades i vissa avseenden. Bestämmelsen utvidgades till att gälla inte bara svenska medborgare utan också alla som har haft sitt egentliga bo och hemvist eller stadigvarande vistats här. Tiden för bevispresumtionsregeln förlängdes till fem år och kom att omfatta fler skattskyldiga.
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Enligt SLK:s förslag gäller bestämmelsen om den
svenske medborgaren
¤R BOSATT utomlands. Överensstämmer i övrigt med
regeringens förslag bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inga erinringar mot förslaget. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
svensk beskickningspersonal m.fl. kommer från 69 § första stycket KL och 17 § första stycket SIL. Att sådana personer är obegränsat skattskyldiga infördes år 1978 (prop. 1978/79:58, bet. 1978/79:SkU15, SFS 1978:925).
Ordet
BOSATT har bytts ut mot VISTAS vilket bättre återspeglar vad som
avses. Det förhållandet att en person på grund av sin tjänst vid en svensk beskickning, en svensk delegation eller ett svenskt karriärkonsulat vistas utomlands skall inte hindra att denna person anses som obegränsat skattskyldig i Sverige. Detta byte har gjorts efter lagrådsföredragningen.
Uttrycket
L¶NAT KONSULAT har ersatts med det numera använda uttrycket
KARRI¤RKONSULAT.
I
ANDRA STYCKET har uttrycket ”på motsvarande sätt” lagts till som en
markering att villkoren i första stycket skall läsas utifrån makens respektive barnets förhållanden.
 g
3,+S F¶RSLAG  B g	 Enligt SLK:s förslag gäller bestämmelsen om
personen
¤R BOSATT i en annat stat inom Europeiska unionen. Överens-
stämmer i övrigt med regeringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
personalen vid Europeiska universitetsinstitutet kommer från 69 § andra stycket KL och 17 § andra stycket SIL. De infördes år 1996 (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208 och 1996:1214). Protokollet och konventionen som nämns i
F¶RSTA STRECKSATSEN I F¶RSTA STYCKET
finns publicerade i propositionen 1996/97:5 s. 309 f.
Enligt dagens lagtext skall personen anses bosatt här om han vid tjänstetillträdet hade sitt skatterättsliga hemvist här. I IL uttrycks det så att om personen vid tjänstetillträdet var obegränsat skattskyldig, skall han anses vara obegränsat skattskyldig här. Det kan tilläggas att det i lagen (1976:661) om immunitet och privilegier i vissa fall finns bestämmelser om att inkomsterna från institutet kan vara undantagna från inkomstskatt. I SLK:s förslag är villkoret formulerat så att han var obegränsat skattskyldig
I 3VERIGE. I Sverige har strukits eftersom det av sammanhanget
framgår att vad som avses är om personen är skattskyldig här. Vidare finns det en definition här i 3 kap. av obegränsat skattskyldiga, av vilken
52
det framgår att det är obegränsad skattskyldighet i Sverige som avses när uttrycket används.
Liksom i 4 § har ordet
BOSATT bytts ut mot VISTAS Skälen till ändringen
framgår av kommentaren till 4 §.
I
ANDRA STYCKET har uttrycket ”på motsvarande sätt” lagts till som en
markering att villkoren i första stycket skall läsas utifrån makens respektive barnets förhållanden.
I
TREDJE STYCKET finns en bestämmelse om att vid tillämpning av skatte-
avtal skall sådana personer som avses i första och andra styckena anses ha hemvist i Sverige. Också denna bestämmelse infördes år 1996 i 69 § andra stycket KL och 17 § andra stycket SIL.
 g
3,+S F¶RSLAG  C g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en upplysning om att det finns bestämmelser i protokollet till det s.k. Fusionsfördraget om var Europeiska gemenskapernas tjänstemän skall anses bosatta. Enligt 2 § lagen (1994:1500) med anledning av Sveriges anslutning till Europeiska unionen gäller de i Sverige. Fördraget och protokollet finns publicerade i SFS 1994:1501 s. 3567 f. En sådan upplysning infördes år 1996 i 69 § tredje stycket KL och 17 § tredje stycket SIL (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208 och 1996:1214).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 påpekar att det är
oklart vad som avses med utvidgningen
LIKNANDE F¶RH¥LLANDEN i F¶RSTA
STYCKET SISTA STRECKSATSEN Samfundet förutsätter att avsikten är att det inte
skall ske någon förändring av gällande rätt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Se sista stycket av
kommentaren till 3 §, där det finns en redogörelse för hur bestämmelsen vuxit fram.
Strecksatsen
LIKNANDE F¶RH¥LLANDEN är inte en utvidgning utan en er-
sättning för uttrycket
D¤RMED J¤MF¶RLIGA F¶RH¥LLANDEN
)NNEB¶RDEN AV OBEGR¤NSAD SKATTSKYLDIGHET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med un-
dantag för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I denna paragraf
finns huvudregeln för obegränsat skattskyldiga fysiska personer. Bestämmelsen är hämtad från 53 § 1 mom. a KL och 6 § 1 mom. a SIL. De nuvarande bestämmelserna har i princip haft samma lydelse sedan KL och SIL kom till.
53
I inledningen till 53 § 1 mom. KL respektive 6 § 1 mom. SIL finns det upplysningar om att det kan finnas undantag från skattskyldigheten i KL respektive SIL. En sådan upplysning är så allmän att man likaväl kan utesluta den. Någon motsvarighet har därför inte tagits in. Undantag från skattskyldigheten finns i 8 kap. om inkomster som är skattefria, men det finns också bestämmelser om skattefrihet i reglerna för de olika inkomstslagen.
5NDANTAG FR¥N SKATTSKYLDIGHET VID VISTELSE UTOMLANDS  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 pekar på att ut-
trycket
ADMINISTRATIV PRAXIS är oklart och menar att om det skall användas
behöver det preciseras.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om att obegränsat skattskyldiga inte är skattskyldiga för inkomst av anställning från utlandet i vissa fall. Bestämmelserna finns i dag i 54 § första stycket f KL och i punkt 3 av anvisningarna till paragrafen. I 7 § 11 mom. SIL finns en hänvisning till dessa bestämmelser.
En begränsning av skattskyldigheten infördes första gången år 1966 (SOU 1962:59, prop. 1966:127, bet. 1966:BevU54, SFS 1966:729) då en anställning och vistelse som varade i minst ett år undantogs från beskattning. Bestämmelsen om begränsning i skattskyldigheten vid utlandsvistelse utvidgades år 1985 (DsJu 1983:13, prop. 1984/85:175, bet. 1984/85:SkU59, SFS 1985:362) bl.a. genom att sexmånadersregeln infördes. Vid 1990 års skattereform fick bestämmelserna sin nuvarande huvudsakliga utformning. Då infördes kravet att inkomsten skall beskattas i verksamhetslandet för att den skall undantas från skatteplikt med stöd av sexmånadersregeln. I propositionen (s. 683 f.) finns det vissa uttalanden om huruvida en inkomst, t.ex. en naturaförmån, skall anses ha blivit beskattad i utlandet. Bestämmelsen om undantag från skattskyldighet vid statlig och kommunal tjänsteexport infördes år 1993 (prop. 1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515). I prop. 1998/99:124 har det föreslagits en ny lydelse av lagtexten genom att
SVENSK LANDS
TINGSKOMMUN ersatts av SVENSKT LANDSTING och SVENSK F¶RSAMLING ersatts av F¶RSAMLING INOM 3VENSKA KYRKAN. Lydelsen här i IL bygger på föreslaget i
Lagtexten har ändrats i förhållande till SLK:s förslag i inledningen av de båda styckena för att förtydliga att den skattskyldige inte måste vara anställd hos en utländsk arbetsgivare. Det som avses är bara att det måste finnas ett anställningsförhållande. Denna ändring har gjorts efter lagrådsföredragningen.
Det av Svenska Revisorsamfundet SRS kritiserade uttrycket
ADMI
NISTRATIV PRAXIS är hämtat från dagens lagstiftning. Det finns inte anled-
ning att nu överväga någon precisering.
54
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att kortare avbrott i utlandsvistelsen skall räknas in i utlandsvistelsen infördes år 1985 i samband med att bestämmelserna om skattefrihet utvidgades, se under kommentaren till 9 §. Bestämmelsen har inte ändrats. Den är i dag placerad i punkt 3 av anvisningarna till 54 § KL. Den gäller också vid den statliga inkomsttaxeringen på grund av en hänvisning i 7 § 11 mom. SIL.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen un-
dantas den som är anställd på svenskt, danskt eller norskt luftfartyg från möjligheten att tillämpa bestämmelserna om skattefrihet i 9 §. Så har det varit ända sedan den ursprungliga ettårsregeln infördes år 1966. I dag framgår detta av 54 § första stycket f KL och 7 § 11 mom. SIL.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från ett antal redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 påpekar att det av
bestämmelsen inte framgår var arbetsgivaren skall vara obegränsat skattskyldig

+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
ett undantag från 9 § för den som är anställd ombord på fartyg.
I
ANDRA STYCKET finns en specialregel om att den som är anställd ombord
på utländskt fartyg inte är skattskyldig för inkomst av anställningen i vissa fall. I dag finns bestämmelsen placerad i punkt 3 av anvisningarna till
54 § KL. I 7 § 11 mom. SIL finns en hänvisning som gör att den gäller också vid taxeringen till statlig inkomstskatt.
Bestämmelsen ändrades senast år 1993 (prop. 1992/93:217, bet. 1992/93:SkU35, SFS 1993:526) genom att bestämmelsen om 183 dagar per tolvmånadersperiod infördes i stället för att anställningen och vistelsen skulle ha varat minst sex månader. Ett sådant undantag togs in första gången år 1985 i samband med införandet av sexmånadersregeln, se under kommentaren till 9 §.
I första stycket
F¶RSTA STRECKSATS stryks ANST¤LLNINGEN för att det inte
skall låta som att den skattskyldige måste vara anställd hos en utländsk arbetsgivare (jfr kommentaren till 9 §). Det som skall sägas är att vistelsen måste vara i minst 183 dagar under en tolvmånadersperiod. Att den skattskyldige måste vara anställd framgår av inledningen till stycket.
Ett villkor för att bestämmelserna i andra stycket skall tillämpas är att arbetsgivaren är obegränsat skattskyldig (andra strecksatsen). Svenska Revisorsamfundet SRS har påpekat att det inte framgår var arbetsgivaren skall vara obegränsat skattskyldig. Vad som avses med uttrycket obegränsat skattskyldig regleras i 3 kap. 3–7 §§ och 6 kap. 3 §. Av dessa
55
bestämmelser framgår att det som avses är obegränsat skattskyldiga i Sverige. Något förtydligande behövs därför inte. Uttrycket används regelmässigt i IL utan tillägg för
I 3VERIGE
I dag finns en hänvisning till 1 kap. 7 § 8 fartygssäkerhetsförordningen (1988:594) i fråga om vad som avses med oceanfart. Bl.a. med hänsyn till det olämpliga i att en skattelag hänvisar till en förordning har denna hänvisning tagits bort och i stället har en definition tagits in i
TREDJE STYCKET.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
oförutsedda händelser infördes år 1985 i samband med att skattefrihetsbestämmelserna utvidgades, se under kommentaren till 9 §. Bestämmelsen har inte ändrats. Den är i dag placerad i punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 54 § KL. Den gäller också vid den statliga inkomsttaxeringen på grund av en hänvisning i 7 § 11 mom. SIL.
5NDANTAG FR¥N SKATTSKYLDIGHET F¶R ANST¤LLDA VID UTL¤NDSK STATS BESKICKNING ELLER KONSULAT  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för några redaktionella ändringar. Bl.a. finns
OBEGR¤NSAT SKATT
SKYLDIG inte med i inledningen. I stället avslutades bestämmelsen med
”även om han inte är begränsat skattskyldig enligt 14 §” (17 § i regeringens förslag)

2EMISSINSTANSERNA +AMMARR¤TTEN I 3TOCKHOLM anser att uttrycket
”även om han inte är begränsat skattskyldig enligt 14 §” (17 § i regeringens förslag) bör utgå.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att den som tillhör utländsk stats beskickning eller karriärkonsulat i Sverige inte är skattskyldig är i dag placerad i 70 § 2 mom. KL och 18 § 2 mom. SIL. Bestämmelsen fanns med i KL redan år 1928, men fick sin nuvarande lydelse år 1984 (prop. 1984/85:55, bet. 1984/85:SkU15, SFS 1984:894).
Uttrycket
L¶NAT KONSULAT har ersatts med det numera använda uttrycket
KARRI¤RKONSULAT.
Avslutningen ”även om han inte är begränsat skattskyldig enligt 17 §” kan fungera som en upplysning om att det längre fram finns bestämmelser om begränsad skattskyldighet. Kammarrätten i Stockholm har dock rätt i att bestämmelsen systematiskt inte hör hemma i denna paragraf eftersom den bara gäller för obegränsat skattskyldiga. Den tas därför bort och i stället inleds den med ”En obegränsat skattskyldig person ...”.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
56
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att en utländsk honorärkonsul inte är skattskyldig för inkomster av sin tjänst hos den utländska staten finns i dag i 70 § 3 mom. KL och 16 § 3 mom. SIL. Dessa bestämmelser har aldrig ändrats.
Uttrycket
OL¶NAD KONSUL har ersatts med det numera använda uttrycket
HONOR¤RKONSUL.
5NDANTAG FR¥N SKATTSKYLDIGHET F¶R MEDLEMMAR AV KUNGAHUSET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att medlemmar av kungahuset inte är skattskyldiga för anslag som anvisas av staten är i dag placerad i 54 § första stycket a KL och 7 § 2 mom. SIL. Sådana anslag var skattefria redan vid KL:s tillkomst.
"EGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA
6ILKA SOM ¤R BEGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Enligt SLK:s förslag till punkten 1 krävs det också
att den skattskyldige har sådana inkomster eller skall göra sådana avdrag som räknas upp i 18–20 §§. Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag, bortsett från en redaktionell ändring i punkten 3.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I dag finns det inte
någon definition av begränsat skattskyldiga, men vilka som är begränsat skattskyldiga framgår motsatsvis av bestämmelserna om vem som är obegränsat skattskyldig i Sverige. Under kommentaren till 3 § finns en redogörelse för var de bestämmelserna finns i dag och hur de har utvecklats.
SLK föreslår att en förutsättning för att en person skall var begränsat skattskyldig är att han har sådana inkomster eller skall göra sådana avdrag som avses i 18–20 §§. Förslaget leder till att fysiska personer delas in i tre kategorier; obegränsat skattskyldiga, begränsat skattskyldiga och de som inte alls är skattskyldiga. Lagrådet anser att denna kategoriindelning är mindre lyckad och menar att den leder till cirkelresonemang och oklarheter. Lagrådet förordar att termen begränsat skattskyldig skall avse varje person som inte är obegränsat skattskyldig. Enligt regeringens bedömning kan det visserligen förefalla märkligt att alla personer är skattskyldiga i Sverige, men praktiska skäl talar för att Lagrådets förslag skall följas. Det föranleder ändringar här i 3 kap., i 6 kap. samt i ytterligare ett antal bestämmelser som gäller för begränsat skattskyldiga.
Att den som tillhör utländsk stats beskickning m.fl., som anges i
PUNKT
 , skall anses som begränsat skattskyldig framgår av 70 § 1 mom. KL
57
och 18 § 1 mom. SIL. Bestämmelsen fanns med i KL redan år 1928. Den enda större ändringen gjordes år 1984 (prop. 1984/85:55, bet. 1984/85:SkU15, SFS 1984:894) då man lade till villkoret att den skattskyldige inte heller skall ha varit obegränsat skattskyldig i Sverige när han kom att tillhöra beskickningen m.m.
Liksom i andra paragrafer används i punkten 2 det numera använda uttrycket
KARRI¤RKONSULAT i stället för L¶NAT KONSULAT.
)NNEB¶RDEN AV BEGR¤NSAD SKATTSKYLDIGHET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET på-
pekar angående
F¶RSTA STYCKET  att det blir en skatteskärpning om utdel-
ningar på andelar i ekonomiska föreningar skall beskattas även kommunalt. Att konstruera regler som medför att de ursprungliga tankegångarna fortfarande styr regelsystemet, skulle medföra komplexa regler. Fakulteten menar att det bästa skulle vara om även utdelningar på andelar i ekonomiska föreningar omfattades av kupongskattelagen.
3VERIGES !DVOKAT
SAMFUND anser angående samma punkt att motivet för att utvidga beskatt-
ningen av utdelningar på ekonomiska föreningar även till den kommunala taxeringen inte är självklart. Ett alternativ skulle kunna vara att delägarna i förekommande fall beskattas i inkomstslaget kapital.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen be-
handlar begränsat skattskyldiga. Denna bestämmelse är hämtad från 53 § 1 mom. a KL och 6 § 1 mom. första stycket a SIL.
&¶RSTA STYCKET har omarbetats redaktionellt i förhållande till SLK:s för-
slag.
0UNKT : Inkomst av rörelse som bedrivs här i Sverige har ingått i det
som begränsat skattskyldiga alltid har varit skyldiga att redovisa enligt KL och SIL. Genom lagstiftning år 1986 (prop. 1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1986:1113) preciserades detta till att avse inkomst av rörelse som bedrivits från fast driftställe här. Vad som menas med fast driftställe framgår av 2 kap. 29 § samt kompletteras i fråga om royalty och liknande i andra stycket här i 18 §.
Begränsat skattskyldiga har också alltid varit skyldiga att redovisa inkomst av fastighet här i Sverige enligt KL och SIL. Efter 1990 års skattereform skall inkomst av näringsfastighet redovisas i inkomstslaget näringsverksamhet. Bland de inkomster som skall tas upp ingår sådan återföring av värdeminskningsavdrag m.m. som enligt 26 kap. skall göras när en näringsfastighet avyttras eller blir privatbostadsfastighet. Den kapitalvinst som uppkommer vid avyttring av en näringsfastighet skall för fysiska personer beskattas i inkomstslaget kapital (se 13 kap. 4 och 6 §). Att kapitalvinsten också skall beskattas här i Sverige framgår av punkt 6.
0UNKT : När en näringsbostadsrätt avyttras eller blir privatbostadsrätt,
skall medgivna avdrag för värdehöjande reparationer och underhåll tas upp som intäkt enligt 26 kap. 10, 11 och 13 §§. Sådana intäkter vid avyttringen skall också begränsat skattskyldiga ta upp om de avser närings-
58
bostadsrätter som innefattar nyttjanderätt till ett hus eller en del av ett hus i Sverige. Bestämmelserna kom till vid 1990 års skattereform.
0UNKT : Första gången det infördes skattskyldighetsbestämmelser om
egenavgifter var år 1976 (prop. 1975/76:178, bet. 1975/76:SkU68, SFS 1976:460). Därefter har bestämmelserna ändrats bl.a. år 1981 (prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SkU9, SFS 1981:1150). Av 2 kap. 26 § framgår att också viss särskild löneskatt och allmän löneavgift omfattas av denna bestämmelse.
I nuvarande bestämmelser föreskrivs också skattskyldighet för nedsatta s.k. nordiska socialavgifter, om dessa hänför sig till näringsverksamhet. Detta har utelämnats, eftersom beskattningen av dessa alltid skall ske i inkomstslaget tjänst och alltså för begränsat skattskyldiga genom särskild inkomstskatt. Före 1990 års skattereform skedde beskattningen i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. När detta inkomstslag upphörde föreskrevs att beskattningen i stället skulle ske i inkomstslaget tjänst (prop. 1989/90:110 s. 675).
0UNKT : I dag framgår det av 21 § RFL att fysiska personer som inte är
bosatta i Sverige är skattskyldiga för inkomst av kapital för positivt och negativt räntefördelningsbelopp. Det gäller såväl när fysiska personer är enskilda näringsidkare som när de är delägare i svenska handelsbolag. Avdraget för negativ räntefördelning regleras i 20 §. Bestämmelserna infördes år 1993 (SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1536).
0UNKT : Inkomster av fastigheter i Sverige har alltid varit skatteplikti-
ga här enligt KL och SIL. Genom 1990 års skattereform ändrades bestämmelserna så att löpande inkomster av privatbostadsfastigheter och privatbostäder numera är att betrakta som inkomst av kapital, se nuvarande 3 § 3 mom. SIL.
0UNKT : Kapitalvinst på fastighet i Sverige har alltid varit skattepliktig
här, också för begränsat skattskyldiga, enligt KL och SIL. Punkten omfattar såväl näringsfastigheter som privatbostadsfastigheter.
Skattskyldighet för begränsat skattskyldigas kapitalvinster på bostadsrätter infördes i samband med att det infördes en evig kapitalvinstbeskattning på bostadsrätter (prop. 1983/84:67, bet. 1983/84:SkU13, SFS 1983:1043). Punkten omfattar såväl näringsbostadsrätter som privatbostadsrätter. Vad som menas med privatbostadsrätt och näringsbostadsrätt definieras i 2 kap. 18 och 19 §§.
0UNKT : I 6 § 1 mom. första stycket a SIL finns en bestämmelse om att
begränsat skattskyldiga skall erlägga skatt för utdelning på andelar i svenska ekonomiska föreningar. Bestämmelsen har funnits med där sedan lagen kom till. Däremot finns det ingen motsvarande bestämmelse i KL.
Bestämmelsen gäller för det första i inkomstslaget kapital, som bara beskattas statligt. Men den kan gälla också i inkomstslaget näringsverksamhet, men då blir bestämmelsen intressant bara om utdelningen inte ingår i punkten 1 (fast driftställe eller fastighet i Sverige). Det torde knappast förekomma att begränsat skattskyldiga fysiska personer som bedriver enskild näringsverksamhet blir beskattade i inkomstslaget näringsverksamhet för utdelning som inte hänför sig till fast driftställe eller fastighet i Sverige. Däremot kan det förekomma att de är skattskyldiga i inkomstslaget näringsverksamhet för utdelningsinkomster i svenska han-
59
delsbolag. Även om sådana inkomster inte hänför sig till ett fast driftställe eller en fastighet i Sverige skall de beskattas här vid den statliga taxeringen. Men frågan är varför de inte skall beskattas vid den kommunala taxeringen. Före skattereformen kunde det vara motiverat att de begränsat skattskyldiga bara betalade statlig inkomstskatt på sådan utdelning eftersom de bara betalade kupongskatt på utdelning från aktiebolag. Efter skattereformen betalar de statlig skatt bara om inkomsterna överstiger brytpunkten, vilket innebär att sådan utdelning ofta blir skattefri. SLK föreslår att bestämmelsen utvidgas så att den gäller också vid beräkning av kommunal inkomstskatt. Att beskatta delägarna i inkomstslaget kapital, som Sveriges Advokatsamfund föreslår, bryter mot systemet att inkomster i handelsbolag räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Det finns inte anledning att införa sådana undantag för de relativt sällsynta fall då detta kan förekomma. Regeringen följer SLK:s förslag.
I
ANDRA STYCKET finns en bestämmelse om när royalty skall anses hän-
förlig till ett fast driftställe i Sverige. Bestämmelsen finns i dag i punkt 3 av anvisningarna till 53 § KL och i 6 § 1 mom. andra stycket SIL. Ända sedan KL:s tillkomst har det funnits en bestämmelse om att royalty och liknande ersättningar skall anses som inkomst av rörelse som bedrivs här om de kommer från en verksamhet som bedrivs i Sverige. År 1981 (prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SkU8, SFS 1981:1150) infördes uttrycket ”royalty eller periodiskt utgående avgift för nyttjande av materiella eller immateriella tillgångar”. År 1986 lade man till att verksamheten skall ha fast driftställe i Sverige. Lydelsen ändrades senast i samband med 1990 års skattereform genom att uttrycket rörelse byttes ut mot näringsverksamhet. Vad som i övrigt avses med fast driftställe regleras i 2 kap. 29 §. Stycket har ändrats redaktionellt i förhållande till SLK:s förslag, bl.a. har
INT¤KT bytts ut mot INKOMST eftersom det inte är fråga om periodiserade
inkomster här.
I
TREDJE STYCKET finns ett undantag från skattskyldigheten för utdelning
på andelar i svenska ekonomiska föreningar för vissa personer som tillhör utländsk stats beskickning eller konsulat här i Sverige samt make, barn och personliga tjänare till sådana personer. Detta undantag finns i dag i 18 § 1 mom. första stycket SIL. Så har det varit alltsedan SIL kom till.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar. SLK hade med ett förslag till ett
TREDJE STYCKE.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I denna paragraf har
det brutits ut en skattskyldighetsbestämmelse för begränsat skattskyldiga som gäller avyttring av bl.a. aktier. Bestämmelsen är hämtad från 53 § 1 mom. a KL och 6 § 1 mom. första stycket a SIL.
Paragrafen inleds med att den gäller för
KAPITALVINST på vissa tillgångar
och förpliktelser. I KL står det att bestämmelsen gäller för inkomst vid avyttring, men i SIL står det att den gäller för vinst vid avyttring. Lydelsen i SIL tyder således på att den bestämmelsen bara skulle gälla för kapitalvinster och inte i fråga om lagertillgångar. Före 1990 års skattereform reglerades detta bara i KL och då gällde bestämmelsen ”för vinst
60
vid icke yrkesmässig avyttring”. I specialmotiveringen till 53 § 1 mom. KL står (prop. 1989/90:110 s. 657) att bestämmelsen har bibehållits, men att den i fortsättningen även tar sikte på inkomster när ett handelsbolag avyttrar aktier m.m. och på inkomster vid avyttring av aktier i svenska fåmansföretag som skall tas upp i tjänst. I kommentaren till 6 § 1 mom. SIL (s. 706) står det att regler om skattskyldighet för utomlands bosatta fysiska personer har förts från 53 § 1 mom. KL och att bestämmelserna har anpassats till den nya kapitalbeskattningen. SLK menar att någon ändring inte verkar vara avsedd och utgår ifrån att bestämmelsen gäller bara för kapitalvinster samt sådana inkomster som i vissa reglerade fall skall tas upp som inkomst av tjänst eller näringsverksamhet i stället för att tas upp som kapitalvinst. Regeringen utgår från att denna bedömning är riktig.
I
INKOMSTSLAGET KAPITAL beskattas begränsat skattskyldiga för kapital-
vinster på de aktuella tillgångarna och förpliktelserna. Bestämmelsen om skattskyldighet för kapitalvinster på andelar i svenska företag infördes år 1983 (prop. 1982/83:144, bet. 1982/83:SkU51, SFS 1983:452). Bestämmelserna om konvertibla skuldebrev och köp och teckningsoptioner som utfärdats i förening med skuldebrev lades till år 1985 (prop. 1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS 1985:307). I samband med 1990 års skattereform lade man till konvertibla vinstandelsbevis samt optioner och terminer som avser de aktuella tillgångarna. När det gäller optionsrätter har terminologin ändrats för att den skall stämma överens med den som används i bestämmelserna om kapitalvinster.
Sådana kapitalvinster som avses i denna punkt kan komma att bli beskattade som
INKOMST AV TJ¤NST när det är fråga om andelar i fåmansföre-
tag m.m., se 57 kap. Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform.
Av 13 kap. 7 § följer att fysiska personer skall beskattas i
INKOMSTSLA
GET N¤RINGSVERKSAMHET för kapitalvinster på andelar i svenska kooperativa
föreningar om innehavet betingas av näringsverksamheten. Delägare i svenska handelsbolag skall enligt 13 kap. 4 § jämförd med 13 kap. 2 § (om det inte följer redan av 13 kap. 1 §) beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet för handelsbolagets kapitalvinster på delägarrätter. Normalt uppkommer skattskyldighet för sådana inkomster enligt 18 § första stycket 1. Men om inkomsten inte kan sägas hänföra sig till fast driftställe i Sverige skulle den skattskyldige slippa beskattning om inte denna bestämmelse fanns.
SLK har i andra meningen i första stycket särskilt lagt till att skattskyldigheten omfattar också sådant belopp som motsvarar en kapitalvinst och som enligt 51 kap. 3 och 4 §§ skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Beskattningen enligt de bestämmelserna är avsedd att ersätta en kapitalvinstbeskattning. Med hänsyn till detta och till likheten med den beskattning som sker i inkomstslaget tjänst vid avyttring av andelar i fåmansföretag m.m. utgick SLK ifrån att också sådana inkomster omfattas av bestämmelsen. Regeringen följer SLK:s förslag.
I
F¶RSTA STYCKET finns en bestämmelse om att skattskyldigheten gäller
bara om den skattskyldige har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande vistats här vid något tillfälle under det kalenderår då avyttringen sker eller de tio föregående kalenderåren. Också denna del av bestämmelsen
61
kom till år 1983. I dag står det
¶VERL¥TAREN i stället för DEN SOM ¤R SKATT
SKYLDIG i lagtexten. Uttrycket har ändrats för att det skall passa också på
delägare i handelsbolag. I lagtexten har lagts till ”det kalenderår då avyttringen sker” för att också en person som har varit bosatt i Sverige eller stadigvarande har vistats här i början av ett år, t.ex. under januari till och med november, och avyttrat andelar i december skall omfattas av bestämmelsen.
Att tredje stycket i SLK:s förslag har tagits bort är en följd av ändringar under år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, SFS 1998:1606).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I skattskyldighets-
bestämmelserna regleras vilka inkomster en person är skattskyldig för, men inte vilka poster som får dras av. Det följer av övriga bestämmelser i IL att om man är skattskyldig för en inkomst så har man rätt till avdrag för utgifter för att förvärva och bibehålla inkomsterna samt för kostnadsposter som är att hänföra till inkomsterna. Det behöver därför inte stå att en skattskyldig person är ”skattskyldig” för avdrag för utgifter och kostnadsposter. SLK har emellertid här i 20 § reglerat att en kapitalförlust och ett negativt fördelningsbelopp skall dras av om skattskyldighet hade förelegat för en motsvarande kapitalvinst respektive positivt fördelningsbelopp. En motsvarande bestämmelse om kapitalvinst finns för juridiska personer i 6 kap. 11 § sista stycket. Det är inte självklart att en person skall dra av en kaptialförlust bara därför att han är skattskyldig för en motsvarande kapitalvinst eller att han skall dra av ett negativt räntefördelningsbelopp bara därför att han är skattskyldig för motsvarande positiva belopp. Bestämmelserna behövs därför.
Bestämmelsen om avdrag för kapitalförluster kommer från 3 § 2 mom. första stycket SIL. Momentet infördes genom 1990 års skattereform. Att begränsat skattskyldiga får göra avdrag för kapitalförluster bara om de skulle vara skattskyldiga för motsvarande kapitalvinster lades till i den proposition som kom på hösten år 1990 med kompletteringar till skattereformen (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422). Den gäller således i dag bara kapitalförluster som hör till inkomstslaget kapital men SLK förutsätter att detsamma skall gälla också när de hör till inkomstslaget näringsverksamhet. Regeringen delar SLK:s bedömning i denna fråga.
Bestämmelsen om räntefördelningsbelopp kommer från 21 § RFL (för förarbeten, se kommentaren till 18 § punkt 4).
3KATTSKYLDIGHET ENLIGT ANDRA LAGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
62
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en upplysning om att det finns ytterligare bestämmelser om skattskyldighet i tre andra lagar. De två förstnämnda, lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta och lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl., kom till år 1991 (prop. 1990/91:107, bet. 1990/91:SkU34, SFS 1991:586 respektive prop. 1990/91:159, bet. 1990/91:SkU33, SFS 1991:591). Samtidigt lyftes bestämmelser om skattskyldighet för inkomst av tjänst ut ur 53 § 1 mom. KL.
I dag finns det en bestämmelse i 54 § första stycket b KL om att i utlandet bosatt person frikallas från skattskyldighet för sådan inkomst som avses i lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl. med undantag för vissa inkomster som är undantagna från skatteplikt enligt den sistnämnda lagen. Det finns emellertid inte någon bestämmelse om skatteplikt i KL eller SIL eller i IL för sådana inkomster (annat än för de nyssnämnda inkomsterna som är undantagna från skatteplikt enligt lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister). Det behövs därför inte någon bestämmelse om frikallelse från skattskyldighet.
Den tredje lagen, kupongskattelagen, har funnits betydligt längre. Den nuvarande kupongskattelagen kom år 1970. Enligt denna utgår skatt på utdelning på aktier i svenska aktiebolag och på andelar i svenska värdepappersfonder för begränsat skattskyldiga. Lagen har setts över av Kupongskattelagsutredningen, som i juni föreslog en ny lag (lagen om särskild inkomstskatt på utdelning och royalty för begränsat skattskyldiga) i betänkandet SOU 1999:79. Enligt förslaget skall lagen träda i kraft den 1 juli 2000 och tillämpas på utdelningar som är tillgängliga för lyftning från och med den 1 januari 2001. Eftersom förslaget ännu inte har lett till lagstiftning behålls kupongskattelagen i uppräkningen i denna paragraf.
3KATTSKYLDIGHET F¶R ¶VERL¥TNA PENSIONER OCH PERIODISKA INKOMSTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND påpekar att det inte
framgår uttryckligen att skattskyldigheten skulle övergå på mottagaren efter äktenskapsskillnad, vilket kan inträffa.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
överlåtelse genom bodelning av en pensionsförsäkring eller en rätt enligt pensionssparavtal kommer från 53 § 4 mom. första stycket KL och 6 § 4 mom. första stycket SIL. År 1973 togs det in bestämmelser i dessa lagrum om vad som gällde när äganderätten till en pensionsförsäkring överläts (prop. 1973:120, bet. 1973:SkU35, SFS 1973:374 f.).
År 1975 ändrades bestämmelserna så att de gällde bara vid bodelning (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347 och 1975:1350).
Bestämmelsen om rätt enligt pensionssparavtal lades till år 1993 (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:938).
De senaste ändringarna skedde år 1993 (prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1542 och 1993:1544), då bestämmelserna begränsades genom att de blev tillämpliga bara om överlåtelsen skett under bestående äktenskap.
63
När det gäller Sveriges Advokatsamfunds invändning så kan det konstateras att SLK:s förslag överensstämmer med gällande lagstiftning. Det har med dagens lagstiftning inte uppkommit något behov av ett sådant förtydligande som samfundet efterlyser. Regeringen följer SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från att uttrycket ”sin rätt enligt en bindande förpliktelse” används och att bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om delägare i svenska handelsbolag inte
finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattskyldighet för den som överlåter en periodisk inkomst kommer från
53 § 4 mom. andra stycket KL och 6 § 4 mom. andra stycket SIL. Den infördes år 1973 (prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113 f.) och har inte ändrats sedan dess.
Det finns ingen anledning att denna bestämmelse – som gäller för den som har en rätt att få understöd – skall gälla bara i fråga om förpliktelser som är
BINDANDE för den som är förpliktigad att lämna understödet. Det
räcker därför att skriva att någon har en rätt att få periodiskt understöd. Uttrycket
ENLIGT EN BINDANDE F¶RPLIKTELSE tas således bort.
Som Lagrådet påpekat är såväl dagens lagtext som SLK:s förslag till lagtext så utformad att bestämmelsen
ENLIGT ORDALYDELSEN inte gäller när
det är ett handelsbolag som överlåtit förpliktelsen. Det finns inte något skäl för att undanta handelsbolag, varför det görs ett tillägg i
ANDRA STYCK
ET att också svenska handelsbolag omfattas.
Lagrådet har vidare påpekat att innebörden av bestämmelsen är oklar, t.ex. om själva överlåtelsen kan utlösa beskattning och i så fall vilken betydelse en eventuell beskattning får för den skattemässiga behandlingen av senare utfallande periodiska inkomster. Denna fråga kan svårligen lösas inom ramen för det nu aktuella lagstiftningsärendet, vilket Lagrådet också konstaterar. Regeringen går inte in på denna fråga.
 KAP $¶DSBON
I detta kapitel finns bestämmelser om skattskyldighet för dödsbon samt vissa grundläggande bestämmelser om vilka regler i lagen som skall tilllämpas för dödsbon.
I KL och SIL regleras särskilt vad som gäller för dödsbon. De flesta bestämmelser som gäller för fysiska personer gäller också för dödsbon. I IL används därför i stället den metoden att de bestämmelser som gäller fysiska personer gäller också för dödsbon efter obegränsat skattskyldiga. För dödsbon efter dem som var begränsat skattskyldiga vid dödsfallet, skall emellertid de bestämmelser som gäller för utländska bolag tillämpas fr.o.m. året efter dödsåret. För att detta skall klargöras har bestämmelserna tagits in i ett eget kapitel.
Många bestämmelser som gäller för fysiska personer blir dock aldrig tillämpliga på dödsbon eftersom lagtexten inte passar in på dem. Som exempel kan nämnas att ett dödsbo inte kan få avdrag för resor till och
64
från arbetet (annat än för den avlidnes resor under dödsåret) eftersom dödsboet inte gör sådana resor. Det kan inte heller vara bosatt på en fastighet. Bestämmelserna om privatbostadsfastighet skulle därför inte kunna tillämpas om det inte var särskilt reglerat i 2 kap. 12 § IL att dödsbon kan ha privatbostadsfastigheter.
Den sistnämnda bestämmelsen är i dag placerad bland skattskyldighetsbestämmelserna. Den reglerar hur länge en bostad kan behandlas enligt bestämmelserna om privatbostäder när den ingår i ett dödsbo. Denna bestämmelse har placerats i den definition av privatbostäder som finns i 2 kap. IL.
Dödsbon anses inträda i den dödes skattemässiga situation, men det finns inte någon generell bestämmelse om det i KL eller SIL. Däremot finns det några kontinuitetsbestämmelser på vissa speciella områden. Liksom i dag finns det inte någon allmän bestämmelse i IL om skatterättslig kontinuitet mellan den döde och dödsboet. Det kan inte finnas anledning att ha bestämmelser om kontinuitet på vissa områden om det inte finns det på andra. Därför har två regler om kontinuitet utelämnats, en om tomtrörelse och en om ackumulerad inkomst (se kommentarerna till 27 kap. 12 § respektive 66 kap. 9 §).
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA $¶DS¥RET
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
beskattningen det år dödsfallet sker har alltsedan KL:s tillkomst funnits i 53 § 3 mom. KL. I 6 § 3 mom. SIL finns en hänvisning dit. Bestämmelserna har haft samma innehåll sedan de tillkom.
Lagrådet har påpekat att det kan uppkomma en viss osäkerhet om de föreslagna bestämmelsernas innebörd i de fall då den avlidne skall taxeras för ett beskattningsår som inte sammanfaller med kalenderåret. Att den avlidne har ett annat beskattningsår än taxeringsåret kan bara förekomma i fråga om inkomstslaget näringsverksamhet, se 1 kap. 13 och 14 §§. Det finns två möjligheter för fysiska personer att ha ett annat räkenskapsår än kalenderåret. För det första kan näringsidkaren få dispens från Riksskatteverket, se 12 § bokföringslagen (1976:125) och 3 kap. 2 § i förslaget till ny bokföringslag i prop. 1998/99:130. Det har för närvarande inte lämnats några sådana dispenser. Enligt förarbetena till 12 § GBFL skall möjligheten att lämna dispens användas mycket restriktivt (prop. 1989/90:110 s. 767). För det andra kan räkenskapsåret omfatta annan tid än kalenderåret när bokföringsskyldigheten inträder eller upphör, se 12 § GBFL och 8 § jordbruksbokföringslagen (1979:141) samt förslaget till 3 kap. 3 § i NBFL. Det är således inte vanligt att det uppkommer fall då det kan råda någon tvekan om vad som gäller. Såvitt regeringen känner till har det inte heller uppkommit några praktiska problem i dessa situationer. Det finns därför inte anledning att komplicera lagtexten i onödan. Någon ytterligare bestämmelse tas inte med.
65
3ENARE BESKATTNINGS¥R
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG För senare år än
dödsåret beror behandlingen av dödsboet på om den döde vid sin död var obegränsat skattskyldig i Sverige eller ej.
I dag står det i 53 § 3 mom. andra stycket KL, dit 6 § 3 mom. SIL hänvisar, att för dödsbon efter obegränsat skattskyldiga tillämpas vad som sägs om dödsbon i lagen. I IL tillämpas i stället den principen att de bestämmelser som gäller för fysiska personer gäller också för dödsbon. I de bestämmelser som gäller för fysiska personer i inkomstslaget näringsverksamhet används uttrycken enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag. De bestämmelser som innehåller dessa uttryck skall på grund av regleringen här i 2 § tillämpas också på dödsbon. När det finns särskilda bestämmelser för dödsbon, som i 21 kap. 9 § andra stycket eller 47 kap. 14 och 15 §§, har dessa särskilda bestämmelser lagts till.
Att dödsboet är obegränsat skattskyldigt framgår i dag av 53 § 1 mom. b KL och 6 § 1 mom. första stycket b SIL. Bestämmelserna har haft detta innehåll sedan den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). Dessförinnan föreskrevs att sådana dödsbon som avses i detta stycke skulle taxeras som inländska juridiska personer. Även då var de skattskyldiga för alla inkomster i eller utanför Sverige. T.o.m. år 1993 (SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541) var bestämmelserna emellertid kompletterade med en regel att dödsbon kunde bli beskattade som handelsbolag under vissa förhållanden.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för några redaktionella ändringar. I SLK:s förslag finns dock ytterligare en mening av följande lydelse. ”De bestämmelser som finns i denna lag för dödsbon, gäller då inte för dödsboet.”
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
dödsbon efter personer som var begränsat skattskyldiga vid sin död finns i dag i 53 § 3 mom. andra stycket KL samt i 6 § 3 mom. och 16 § 2 mom. fjärde stycket SIL. Att sådana dödsbon skall behandlas som utländska juridiska personer har gällt sedan KL kom till. Att de skall behandlas som utländska bolag infördes år 1989, då uttrycket utländska bolag introducerades (SOU 1988:45, prop. 1989/90:47, bet. 1989/90:SkU16, SFS 1989:1040).
Den mening som SLK tagit in sist i paragrafen – att de bestämmelser som finns om dödsbon inte gäller för utländska dödsbon under åren efter dödsåret – behövs inte eftersom det framgår redan av den första meningen. Den tas därför inte med.
66
 KAP 3VENSKA HANDELSBOLAG
Det bör finnas ett särskilt kapitel för svenska handelsbolag eftersom den skattemässiga behandlingen är så speciell. Kapitlet är bara en ”ingång” för läsaren. I fråga om skattskyldighet hänvisas läsarna vidare till olika kapitel beroende på delägarnas skattskyldighet.
I skattskyldighetsbestämmelserna i KL (53 § 2 mom.) föreskrivs att vanliga handelsbolag, kommanditbolag, enkla bolag och rederier behandlas på samma sätt.
Att kommanditbolag är en form av handelsbolag framgår av lagen (1980:1102) om handelsbolag och enkla bolag. En upplysning om att kapitlet – eller övriga bestämmelser i lagen som gäller för handelsbolag – gäller också för kommanditbolag är därför överflödig.
Enkla bolag och rederier är inte juridiska personer. Det finns inga bestämmelser om skattskyldighet för dem som varken är fysiska eller juridiska personer. Det som gäller är i stället att bolagsmännen skall redovisa inkomsterna. Men att så är fallet behöver inte regleras särskilt utan följer av de allmänna bestämmelserna om skattskyldighet. Som exempel kan nämnas att för fysiska personer som är obegränsat skattskyldiga följer detta av 3 kap. 8 §.
2IKSSKATTEVERKET har tagit upp frågan om det inte i förtydligande syfte
borde tas in en bestämmelse att varje delägare i ett enkelt bolag, rederi eller liknande som inte är en juridisk person skall ta upp sin andel av bolagets eller rederiets inkomster och utgifter. Ett sådant förtydligande strider emellertid mot systematiken i lagen och passar bättre i en handbok. Det vore dessutom missvisande, eftersom t.ex. värdeminskningsavdrag beräknas på delägarnivå.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen att
handelsbolag inte är skattesubjekt finns i dag i 53 § 2 mom. KL och i 6 § 2 mom. SIL. Så har det varit ända sedan KL:s tillkomst.
Eftersom handelsbolagen inte själva är skattskyldiga för sina inkomster måste lagtexten i många sammanhang anpassas för att passa in på dem. Det går inte att skriva att den skattskyldige får en inkomst eller har en utgift. I stället har ”en skattskyldig” i vissa lagrum ersatts med ”en näringsidkare” (se t.ex. 31 kap. 4 §) och i andra fall har en neutral formulering använts (se t.ex. 3 kap. 19 § ”det kalenderår då avyttringen sker”). Det har dock inte varit möjligt att överallt anpassa texten till handelsbolagsfallen.
De bestämmelser om europeiska ekonomiska intressegrupperingar som SLK placerat i andra stycket tas in i en egen paragraf, 2 §.
 g
67
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag med undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET tar
upp frågan vilken betydelse bestämmelsen om europeiska ekonomiska intressegrupperingar har eftersom det avgörande är rådets förordning. Den skatterättsliga bestämmelsen i förordningen, 40 §, skall tolkas utifrån EG-rättsliga principer och det tillägg som har gjorts om samordning med handelsbolagsbestämmelserna saknar i sig relevans annat än som ett förslag hur beskattningen skulle kunna ske.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen be-
handlas europeiska ekonomiska intressegrupperingar (EEIG). Det
F¶RSTA
STYCKET innehåller bara en upplysande hänvisning. Rådets förordning finns
intagen i en proposition om EEIG (prop. 1994/95:68 s. 88 f.).
!NDRA STYCKET kommer från lagen (1994:1853) om beskattning av euro-
peiska ekonomiska intressegrupperingar (prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11).
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet tar upp frågan vilken betydelse bestämmelserna i paragrafen har. Av rådets förordning framgår att endast medlemmarna skall beskattas för resultatet av en grupperings verksamhet. Av förordningen framgår dock inte hur denna beskattning skall gå till. Genom bestämmelsen i andra stycket slås det fast att bestämmelserna om handelsbolag, delägare i handelsbolag respektive andelar i handelsbolag gäller också för grupperingarna, delägarna respektive andelarna i dem.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i stora delar med regeringens för-
slag. I
F¶RSTA STYCKET finns ”oavsett om beloppet tas ut ur bolaget eller ej”
inte med.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att det vore värdefullt om
första stycket avslutades med ”oavsett om beloppet tagits ut ur bolaget eller fått stå kvar” eftersom det är en vanlig missuppfattning att delägarna skall beskattas för det belopp som de har tagit ut ur bolaget i stället för det belopp som motsvarar deras andel av handelsbolagets vinst.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om beskattningen av handelsbolagets inkomster hos del-
ägarna finns i dag i 53 § 2 mom. och punkt 10 första stycket av anvisningarna till 53 § KL och i 6 § 2 mom. SIL. Bestämmelserna har funnits med sedan KL:s tillkomst.
Det kan vara upplysande att göra ett sådant tillägg som Riksskatteverket föreslår att bestämmelsen i första stycket gäller oavsett om beloppet tas ut ur bolaget eller ej. Regeringen följer därför Riksskatteverkets förslag.
I
ANDRA STYCKET finns en upplysning om i vilka kapitel delägarnas skatt-
skyldighetsbestämmelser är placerade.
 KAP *URIDISKA PERSONER
I detta kapitel finns bestämmelser om vilka inkomster som juridiska personer är skattskyldiga för. Av 2 kap. 3 § andra stycket framgår att svens-
68
ka värdepappersfonder skall likställas med juridiska personer enligt denna lag.
I kapitlet finns också en bestämmelse om skattskyldighet för överlåtna periodiska inkomster. Den gäller för såväl obegränsat som begränsat skattskyldiga.
Kapitlet gäller inte för dödsbon och svenska handelsbolag. De behandlas inte som juridiska personer enligt IL:s terminologi, se 2 kap. 3 §.
För att kapitlet inte skall bli för långt har ett antal bestämmelser om undantag från skattskyldighet för vissa juridiska personer brutits ut och lagts i 7 kap.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1984 Slopande av den kommunala taxeringen av juridiska personer, DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.
1989 Bestämmelser för obegränsat skattskyldiga juridiska personer, SOU 1988:45, prop. 1989/90:47, bet. 1989/90:SkU16, SFS 1989:1040 1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om fysiska personer finns emellertid inte
med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll. Dessutom finns en hänvisning till 7 kap. Det har gjorts ett tillägg i förhållande till SLK:s förslag i första stycket att vissa bestämmelser gäller också för fysiska personer.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en upplysande hänvisning för juridiska personer som är delägare i svenska handelsbolag, i vissa samfälligheter och i andra utländska juridiska personer än utländska bolag om att de kan vara skattskyldiga också för inkomster hos handelsbolaget, samfälligheten respektive den juridiska personen. Även begränsat skattskyldiga skall således tillämpa 6 § andra
69
stycket och obegränsat skattskyldiga skall tillämpa 13–16 §§, om de är delägare i sådana subjekt som avses i 13 §.
/BEGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA
6ILKA SOM ¤R OBEGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGEN anser, med instämmande av .¤RINGSLIVETS 3KATTEDE LEGATION, att endast registreringen eller platsen för styrelsens säte skall
vara avgörande för bedömningen av om en juridisk person är obegränsat skattskyldig, dvs. att ”
N¥GON ANNAN S¥DAN OMST¤NDIGHET” skall strykas i
lagtexten. Om lagtexten utformas i enlighet med kommitténs förslag måste det klart anges under vilka andra förhållanden juridiska personer kan vara att betrakta som svenska juridiska personer.
3VENSKA 2EVISOR
SAMFUNDET 323 menar att bestämmelsen bör bygga på en helhetsbedöm-
ning, varvid särskild vikt tilläggs vissa faktorer. Detta kommer inte till uttryck i författningstexten. ”Annan sådan omständighet” är dessutom ett för snävt uttryck.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG: I paragrafen finns
en definition av vad som avses med obegränsat skattskyldiga juridiska personer. Någon sådan definition finns inte i dag. Den är utformad med 1 kap. 15 § mervärdesskattelagen (1994:200) som förebild och avser att återspegla gällande rätt.
Remissinstansernas förslag att endast registrering eller plats för styrelsens säte skall leda till obegränsad skattskyldighet passar inte in på sådana juridiska personer som varken registreras eller har en styrelse. Att klart ange vilka förhållanden som skall medföra att en juridisk person anses som svensk är inte praktiskt möjligt med hänsyn till de skiftande förhållanden som kan förekomma. Som exempel på ”någon annan sådan omständighet” kan nämnas att den juridiska personen har ett organ som motsvarar en styrelse och att detta organ har sitt säte i Sverige. Men om det helt och hållet saknas någon sådan motsvarighet får man se till andra omständigheter, såsom att den huvudsakliga verksamheten bedrivs här i Sverige.
)NNEB¶RDEN AV OBEGR¤NSAD SKATTSKYLDIGHET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
huvudregeln om skattskyldighet för svenska juridiska personer. Bestämmelsen finns i dag i 6 § 1 mom. b SIL och har funnits där sedan SIL:s tillkomst. Innan den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 var svenska juridiska personer obegränsat skattskyldiga också till kommunal inkomstskatt.
70
I 6 § 1 mom. SIL finns det en upplysning om att det kan finnas undantag från denna skattskyldighet i SIL. En sådan upplysning är så allmän att något motsvarande inte har tagits in här. Undantag från skattskyldigheten finns bl.a. i 8 kap. om inkomster som är skattefria, men det finns också bestämmelser om skattefrihet i reglerna för de olika inkomstslagen.
3VENSKA V¤RDEPAPPERSFONDER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 2 kap. 3 § före-
skrivs att bestämmelserna om juridiska personer skall tillämpas också på svenska värdepappersfonder. Av den nu aktuella paragrafen framgår att en sådan fond är skattskyldig för inkomst av de tillgångar som ingår i fonden. I dag framgår det av 1 § 3 mom. och 6 § 5 mom. SIL. En bestämmelse infördes år 1974 i 6 § 5 mom. SIL (SOU 1969:16, prop. 1974:181, bet. 1974:SkU64, SFS 1974:995). Bestämmelsen i 1 § 3 mom. SIL infördes år 1990, samtidigt som man bytte ut uttrycket aktiefond mot värdepappersfond (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).
Angående utländska värdepappersfonder, se kommentaren till 7–10 §§.
3AMF¤LLIGHETER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för redaktionella ändringar i
ANDRA STYCKET.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Samfälligheter som
förvaltas av juridiska personer har sedan år 1975 delats in i två grupper vid beskattningen (DsFi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259 och 261). Den första gruppen behandlas i
F¶RSTA STYCKET. Den
omfattar sådana samfälligheter som är egna skattesubjekt. Bestämmelsen är hämtad från 6 § 1 mom. första stycket b SIL.
I paragrafens
ANDRA STYCKE behandlas den andra gruppen. Den omfattar
sådana juridiska personer som inte själva beskattas. Det kan påpekas att behandlingen av inkomsterna inte är densamma som av inkomsterna i ett svenskt handelsbolag. I fråga om handelsbolag fördelas resultatet av bolagets verksamhet mellan delägarna. I 5 kap. används det allmänna uttrycket
INKOMST för handelsbolagets resultat. Men i fråga om samfällig-
heter fördelas intäktsposterna och kostnadsposterna mellan delägarna, vilket i dag framgår av 41 a § KL. I dag finns det en bestämmelse som motsvarar detta stycke i 53 § 2 mom. KL och 6 § 2 mom. SIL. Regeringen ändrar
INT¤KT och KOSTNAD till INT¤KTSPOST och KOSTNADSPOST Hur dessa
ord används, liksom ordet
INKOMST i skattskyldighetsbestämmelserna,
behandlas i avsnitt 7.2.1.
71
"EGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA
6ILKA SOM ¤R BEGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA – gg
3,+S F¶RSLAG –  gg	 Enligt SLK:s förslag till  g F¶RSTA STYCKET krävs
det för att en juridisk person skall vara begränsat skattskyldig också att den har sådana inkomster eller skall göra sådana avdrag som räknas upp i 11 § (10 § i SLK:s förslag).
Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag med undantag för några redaktionella ändringar, bl.a. har SLK:s 7 § delats upp på 7 och 8 §§.
I
 g (9 § i SLK:s förslag) finns uttrycket OCH ¤R SKATTSKYLDIG TILL IN KOMSTSKATT inte med. SLK använder uttrycket DUBBELBESKATTNINGSAVTAL i
stället för
SKATTEAVTAL. !LBANIEN +AZAKSTAN +ROATIEN -AKEDONIEN och
3LOVENIEN finns inte med, däremot avslutas bestämmelsen med DE FD DELREPUBLIKER I 3OVJETUNIONEN som inte nämnts här.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGEN har med instämmande av &ONDBOLAGENS F¶RENING
framfört invändningar mot SLK:s uttalanden att det råder osäkerhet om hur utländska värdepappersfonder skall beskattas. Föreningarna menar att delägarna i sådana fonder endast skall beskattas för utdelning från fonden samt för kapitalvinst vid avyttring av andelen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragraferna finns
förklaringar till användningen av termerna begränsat skattskyldiga (7 §), utländska juridiska personer (8 §) och utländska bolag (9 och 10 §§). Bestämmelserna finns i dag i 16 § 2 mom. SIL.
När det gäller bestämmelsen i
 g anser Lagrådet att den föreslagna
kopplingen mellan begreppet skattskyldighet och förekomsten av viss inkomst eller avdragsrätt är mindre lyckad. För motivering se kommentaren till 3 kap. 17 §. Regeringen följer Lagrådets förslag att ta bort denna koppling och utformar lagtexten som Lagrådet föreslår.
Den definition av utländska juridiska personer och den indelning av dem som SLK tagit in i andra och tredje styckena i 7 § har efter lagrådsföredragningen lyfts ut till en egen paragraf,
 g. År 1989 infördes ut-
trycken utländska juridiska personer och utländska bolag. Dessförinnan fanns det inte någon definition av utländska juridiska personer.
I
 g ANDRA STYCKET finns en bestämmelse om att utländska stater och
utländska menigheter likställs med utländska bolag. Bestämmelsen har funnits i 16 § 2 mom. SIL sedan SIL kom till. Det har funnits en motsvarande bestämmelse i 67 § KL sedan den lagen kom till, men den upphävdes när den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984.
I
 g TREDJE STYCKET finns en erinran om att bestämmelserna för utländ-
ska bolag skall tillämpas på vissa dödsbon. För kommentar, se 4 kap. 3 §.
Definitionen av utländska bolag ändrades år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543) genom att man lade till en uppräkning av de länder som Sverige har skatteavtal med och i vilka den hemmahörande juridiska personen alltid skall anses vara ett utländskt bolag när den omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten och enligt avtalet har hemvist i denna andra stat. Denna bestämmelse har
72
tagits in i en egen paragraf,
 g. Uppräkningen ändrades senast år 1995
(prop. 1995/96:95, bet. 1995/96:SkU9, SFS 1995:1505).
År 1998 ändrades definitionen av utländska bolag genom ett tillägg att den juridiska personen skall vara skattskyldig till inkomstskatt i någon av de uppräknade staterna (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). Enligt det nya skatteavtalet mellan de nordiska länderna liksom enligt skatteavtalet mellan Sverige och USA omfattas handelsbolag och utländska motsvarigheter av skatteavtalets regler. Villkoret har lagts till för att inte sådana utländska juridiska personer skall anses som utländska bolag.
SLK använder uttrycket
DUBBELBESKATTNINGSAVTAL för det som i dagens
lagtext benämns
AVTAL F¶R UNDVIKANDE AV DUBBELBESKATTNING. Sedan år
1992 används uttrycket
SKATTEAVTAL i fråga om Organisationens för eko-
nomiskt samarbete och utveckling (OECD) modell för skatteavtal beträffande inkomst och förmögenhet. Också Riksskatteverket använder uttrycket
SKATTEAVTAL i sina publikationer. Uttrycket är numera allmänt
vedertaget. Regeringen föreslår därför att uttrycket
DUBBELBESKATTNINGS
AVTAL ersätts med SKATTEAVTAL.
År 1998 lades
!LBANIEN, +AZAKSTAN +ROATIEN -AKEDONIEN och 3LOVE
NIEN till i 16 § 2 mom. SIL och samtidigt ströks ¶VRIGA FD DELREPUBLIKER I 3OVJETUNIONEN (prop. 1998/99:12, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).
Samma ändringar görs här i 10 §. Dessa ändringar har inte granskats av Lagrådet. Bestämmelsen har såvitt avser Albanien ännu inte trätt i kraft. Det har därför tagits in en ikraftträdandebestämmelse i 4 kap. 1 § ILP.
Svenska värdepappersfonder är inte juridiska personer. I 2 kap. 3 § andra stycket föreskrivs emellertid att bestämmelserna om juridiska personer skall tillämpas också på svenska värdepappersfonder och i 5 § finns en bestämmelse om skattskyldighet för svenska värdepappersfonder. Behandlingen i IL överensstämmer med gällande rätt. Men det finns inte någon bestämmelse i dag när det gäller
UTL¤NDSKA V¤RDEPAPPERSFONDER.
SLK uttalade i sitt betänkande att vissa utländska värdepappersfonder kan vara att betrakta som utländska bolag enligt 8–10 §§ (7–9 §§ i SLK:s förslag). I så fall beskattas fonden som ett utländskt bolag i enlighet med bestämmelserna i 11 §. Eller också kan fonden enligt SLK vara att anse som en annan utländsk juridisk person än ett utländskt bolag. I så fall beskattas fonden i enlighet med bestämmelserna i 11 och 12 §§ och delägarna i vissa fall i enlighet med bestämmelserna i 13–16 §§. Men det kan mycket väl vara så enligt SLK att fonden inte skall anses som en utländsk juridisk person. I så fall beskattas delägarna i fonden för fondens inkomster och utgifter på samma sätt som delägare i enkla bolag.
SLK uttalade att en delägarbeskattning många gånger kan vara opraktisk och övervägde därför om kommittén skulle föreslå någon ändring. Kommittén kom emellertid fram till att en ändring inte borde aktualiseras inom ramen för kommitténs arbete.
Svenska Bankföreningen, Svenska Fondhandlareföreningen och Fondbolagens förening har haft invändningar mot SLK:s resonemang i fråga om hur utländska värdepappersfonder och dess delägare beskattas enligt dagens regler. Enligt regeringens bedömning är rättsläget inte helt klart i dag. Frågan är emellertid så omfattande att det inte är lämpligt att ta upp den i detta lagstiftningsärende.
73
)NNEB¶RDEN AV BEGR¤NSAD SKATTSKYLDIGHET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. I
ANDRA OCH TREDJE STYCKENA har regeringen gjort några mindre änd-
ringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Utländska juridiska
personer har varit skattskyldiga i Sverige för vissa inkomster sedan KL:s tillkomst. Bestämmelserna har ändrats ett antal gånger. Juridiska personer, också utländska sådana, är sedan år 1984 skattskyldiga bara till statlig inkomstskatt. Detta gäller för såväl utländska bolag som andra utländska juridiska personer än utländska bolag.
Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om vilka inkomster begränsat skatt-
skyldiga skall beskattas för är hämtade i fråga om utländska bolag från
6 § 1 mom. första stycket c SIL och i fråga om andra utländska juridiska personer än utländska bolag från 6 § 1 mom. första stycket d SIL (som innehåller en hänvisning till c).
0UNKT : Begränsat skattskyldiga juridiska personer har varit skattskyl-
diga för inkomst av rörelse som bedrivits i Sverige och för fastigheter i Sverige ända sedan KL kom till. År 1986 (prop. 1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1986:1113) preciserades bestämmelsen till att omfatta inkomst av rörelse som bedrivits från fast driftställe i Sverige. Innebörden av bestämmelsen ändrades också vid 1990 års skattereform bl.a. genom att alla fastigheter som inte är privatbostäder beskattas som inkomst av näringsverksamhet och genom att kapitalvinster räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för juridiska personer.
0UNKT : Begränsat skattskyldiga är skattskyldiga för inkomst vid för-
säljning av näringsbostadsrätter. En sådan bestämmelse infördes år 1983 (prop. 1983/84:67, bet. 1983/94:SkU13, SFS 1983:1044). Avyttringar av näringsbostadsrätter kan falla in också under punkten 1.
0UNKT : Också bestämmelsen om skattskyldighet för utdelning på an-
delar i svenska ekonomiska föreningar har funnits med sedan SIL kom till. Utdelning på aktier beskattas enligt kupongskattelagen, jfr 15 §.
I
ANDRA STYCKET finns en bestämmelse om när royalty m.m. skall anses
hänförlig till ett fast driftställe i Sverige. För kommentar, se kommentaren till 3 kap. 18 § andra stycket. Vad som i övrigt avses med fast driftställe regleras i 2 kap. 29 §. Liksom i 3 kap. 18 § andra stycket har
INT¤KT
bytts mot
INKOMST eftersom det inte är fråga om periodiserade inkomster.
I
TREDJE STYCKET har tagits in en bestämmelse om i vilken utsträckning en
begränsat skattskyldig får avdrag för kapitalförluster. En motsvarande bestämmelse finns för fysiska personer i 3 kap. 20 §. För motivering till bestämmelsen, se kommentaren till 3 kap. 20 §.
En bestämmelse om avdrag för kapitalförluster finns i dag i 3 § 2 mom. första stycket SIL. Momentet infördes genom 1990 års skattereform. Att begränsat skattskyldiga får göra avdrag för kapitalförluster bara om de skulle vara skattskyldiga för motsvarande kapitalvinster lades till i den proposition som kom på hösten år 1990 med kompletteringar till skattereformen (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422). Den gäller således i dag bara kapitalförluster som hör till inkomstslaget kapi-
74
tal men SLK förutsatte – liksom vid utformningen av 3 kap. 20 § – att detsamma skall gälla också när de hör till inkomstslaget näringsverksamhet. Regeringen följer SLK:s förslag.
Enligt 6 § 1 mom. första stycket c SIL är utländska juridiska personer också skattskyldiga för slutlig skatt eller tillkommande skatt som har restituerats, avkortats eller avskrivits, i den mån som bolaget tidigare har fått avdrag för denna. I dag finns det inte någon avdragsrätt för slutlig eller tillkommande skatt. Vad som fortfarande kan förekomma är möjligen vissa återbetalningar av vinstdelningsskatt. Det finns fortfarande en bestämmelse om skatteplikt för sådana återbetalningar i punkt 11 av övergångsbestämmelserna till den ändring av SIL som gjordes genom 1990 års skattereform (SFS 1990:651). Denna skattskyldighetsbestämmelse bör inte finnas i IL utan det bör regleras i ILP.
Här, liksom i 4 §, har det utelämnats en upplysning om att det kan finnas undantag från skattskyldigheten i andra bestämmelser i denna lag. Det har också utelämnats ett undantag för bestämmelser meddelade på grund av sådana beslut som avses i 21 § SIL (se 14 §).
!NDRA UTL¤NDSKA JURIDISKA PERSONER ¤N UTL¤NDSKA BOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för sådan del av inkomsterna som delägarna i en juridisk person beskattas för enligt bestämmelserna i 13–16 §§ är hämtad från 6 § 1 mom. första stycket d SIL.
Som nämnts under kommentaren till 7–10 §§ fanns inte uppdelningen mellan utländska bolag och andra utländska juridiska personer än utländska bolag före år 1989. Då infördes också bestämmelsen att personer som hör hemma i Sverige i vissa fall skall beskattas för inkomster från andra utländska juridiska personer än utländska bolag (se 13–16 §§).
– gg
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men bestämmelserna har ändrats redaktionellt i regeringens förslag, bl.a. har de delats upp i tre paragrafer.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att bestämmelserna i andra och tredje styckena (14 och 15 §§ i regeringens förslag) borde placeras i olika paragrafer eftersom de är av olika karaktär. Bestämmelserna i andra stycket (14 §) skall ge en möjlighet att avräkna utländsk skatt i Sverige medan bestämmelserna i tredje stycket (15 §) är till för att hindra skatteflykt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
skattskyldighet för delägare i andra utländska juridiska personer än utländska bolag infördes år 1989. Dessa bestämmelser är i dag placerade i punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 53 § KL.
Eftersom bestämmelserna om delägare i andra utländska juridiska personer än utländska bolag naturligtvis skall tillämpas även när det är ett
75
svenskt handelsbolag som är delägare har det tagits in en bestämmelse i
 g ANDRA STYCKET om att innehav genom ett svenskt handelsbolag lik-
ställs med direkt innehav.
SLK har övervägt var 13–16 §§ (12 och 13 §§ i SLK:s förslag) skall placeras. Eftersom paragraferna bara gäller i fråga om obegränsat skattskyldiga skulle de kunna placeras under rubrikerna Obegränsat skattskyldiga i 3 kap. och i detta kapitel. SLK har dock valt att hålla ihop de bestämmelser som gäller andra utländska juridiska personer än utländska bolag och dess delägare och stannat för att placera dem här. Regeringen följer SLK:s förslag. För att göra det tydligare för läsaren att bestämmelserna gäller även för delägare som är fysiska personer har det gjorts ett tillägg i
 g F¶RSTA STYCKET att bestämmelserna gäller för FYSISK ELLER JURI
DISK PERSON SOM ¤R delägare i den utländska juridiska personen.
Lagrådet riktar kritik mot regeringens utformning av
 g (12 § tredje
stycket i lagrådsremissen) och föreslår en ny lydelse. Regeringen utgår från Lagrådets förslag, men gör vissa redaktionella ändringar.
Bestämmelserna är omfångsrika och består efter Lagrådets förslag av fyra stycken. De delas därför upp i tre paragrafer.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. I
F¶RSTA STYCKET finns ”oavsett om beloppet tas ut ur den juridiska
personen eller ej” dock inte med.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att det vore önskvärt att få ett klarläggande i frågan om vilka regler som gäller för delägarna.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
bestämmelser om beskattningen av den juridiska personens inkomst hos delägaren. Det är samma reglering som för delägare i svenska handelsbolag. I dag finns ingen separat bestämmelse för de utländska juridiska personerna utan det finns en hänvisning till den bestämmelse som gäller för handelsbolag i punkt 10 första stycket av anvisningarna till 53 § KL. Liksom i fråga om delägare i handelsbolag har ”oavsett om delägaren har gjort något uttag ur den juridiska personen eller ej” lagts till. Se kommentaren till 5 kap. 3 §.
I
ANDRA STYCKET har det tagits in ett förtydligande om vilka bestämmel-
ser om skattskyldighet som gäller för delägaren.
Det kan påpekas att delägaren blir beskattad enligt svenska skatteregler för den juridiska personens alla inkomster i Sverige och i utlandet och att bestämmelsen gäller också om den juridiska personen inte är skattskyldig enligt 11 §, t.ex. därför att den bedrivit verksamhet bara i utlandet. Vad som däremot är oklart är vilka svenska skatteregler som delägaren skall tillämpa när han skall beräkna resultatet av sin andel i de fall det finns olika regler för olika skattskyldiga. Ett alternativ är att tillämpa samma bestämmelser som för svenska handelsbolag. Ett annat är att tillämpa de bestämmelser som gäller för delägaren. SLK fann emellertid att frågan är för komplicerad för att den skulle behandla inom kommittén. Det kan nämnas att i RÅ 1992 ref. 94 fann Regeringsrätten att bestämmelserna om kapitalvinstberäkning vid avyttring av andel i handelsbolag i 28 § SIL inte var tillämpliga vid avyttring av andelar i ett dotterbolag som var en
76
delägarbeskattad utländsk juridisk person. Regeringen anser att det inte är lämpligt att ta upp frågan i detta lagstiftningsärende.
$ISPENS F¶R UTL¤NDSK STATS FASTIGHETSINKOMST  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
möjlighet för regeringen att befria utländska stater från skattskyldighet för vissa fastigheter är hämtad från 21 § SIL. Den har funnits med där sedan lagen kom till. En motsvarande bestämmelse har funnits med i 73 § KL sedan den lagen kom till, men har numera tagits bort eftersom den kommunala taxeringen av juridiska personer har slopats.
3KATTSKYLDIGHET ENLIGT ANDRA LAGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Begränsat skatt-
skyldiga juridiska personer kan också vara skattskyldiga för andra inkomster från Sverige än de som räknas upp i 10 §. För att påminna om det har denna paragraf tagits med som en upplysning. När det gäller kupongskattelagen, se kommentaren till 3 kap. 21 §.
3KATTSKYLDIGHET F¶R ¶VERL¥TNA PERIODISKA INKOMSTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattskyldighet för den som överlåter en periodisk inkomst kommer från
6 § 4 mom. andra stycket SIL. Det är samma bestämmelse som gäller för fysiska personer och som har placerats i 3 kap. 23 § (förarbeten, se den paragrafen).
Lydelsen av 3 kap. 23 § har ändrats i förhållande till SLK:s förslag så att den omfattar också den situationen att det är ett handelsbolag som överlåter sin rätt, se författningskommentaren.
7 kap. Vissa stiftelser, ideella föreningar, registrerade trossamfund och andra juridiska personer
Kapitlet innehåller bestämmelser om att vissa juridiska personer är helt eller delvis undantagna från skattskyldighet. Bestämmelserna gäller, om
77
det inte framgår något annat av dem, för såväl obegränsat som begränsat skattskyldiga.
Bestämmelserna skulle kunna placeras i 6 kap., men för att det kapitlet inte skall bli för långt har de brutits ut till ett eget kapitel.
"AKGRUND
När KL infördes var en begränsad krets av samfund, stiftelser, verk och inrättningar undantagna från skattskyldighet för all annan inkomst än inkomst av fastighet. Det är ursprunget till de bestämmelser som i dag finns i 7 § 4 mom. SIL och som innehåller bl.a. den s.k. katalogen. Landsting, kommuner och andra ”menigheter” var skattskyldiga bara för inkomst av fastighet och av rörelse och bara vid den kommunala taxeringen. Staten var skattskyldig vid den kommunala taxeringen för inkomst av vissa typer av fastigheter samt för rörelse, med undantag för vissa typer av verksamhet, men undantagen från skattskyldighet i övrigt. Bestämmelserna var då inte utformade som bestämmelser om undantag från skattskyldighet utan som bestämmelser om vilka inkomster de olika subjekten var skattskyldiga för. De fanns i 53 § KL.
År 1942 (förarbeten, se nedan) infördes bestämmelser om undantag från skattskyldighet för all annan inkomst än inkomst av fastighet och av rörelse för stiftelser och ideella föreningar som främjade vissa ändamål. Också dessa bestämmelser togs in i 53 § KL. Det är i huvudsak samma bestämmelser som fortfarande finns i fråga om stiftelser.
År 1977 (förarbeten, se nedan) infördes nya bestämmelser för ideella föreningar. De innebar en väsentlig utvidgning av föreningarnas möjligheter till undantag från skattskyldighet. Dels utvidgades den krets av ideella föreningar som kunde komma i fråga för undantag (bestämmelser om detta togs in i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL), dels infördes bestämmelser om att denna krets av föreningar undantogs för vissa inkomster av fastighet och rörelse (bestämmelser om detta togs in i punkt 4 av anvisningarna till 54 § KL).
När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 (förarbeten, se nedan) fördes samtliga de nu aktuella bestämmelserna samman till 7 § 3–6 mom. SIL.
År 1988 tillsattes Stiftelse- och föreningsskattekommittén för att se över skattereglerna för stiftelser och ideella föreningar. Kommittén kom med sitt slutbetänkande år 1995 (SOU 1995:63). Det har ännu inte lett till lagstiftning.
År 1999 har reglerna utvidgats så att de regler som gäller för ideella föreningar gäller också för registrerade trossamfund (prop. 1998/99:38, bet. 1998/99:KU18, SFS 1999:296).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
78
1942 Bestämmelser för stiftelser och ideella föreningar, SOU 1939:47, prop. 1942:134, bet. 1942:BevU21, SFS 1942:274
1977 Bestämmelser för ideella föreningar, DsFi 1975:15, prop. 1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572
1984 Den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades, DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1061
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA OCH ANDRA STYCKENA överensstämmer med rege-
ringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar och att registrerade trossamfund inte finns med. I SLK:s förslag finns ytterligare ett stycke, som har flyttats till 3, 7 och 15 §§.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är en
inledning till kapitlet. Registrerade trossamfund har tagits med på grund av en lagändring år 1999.
Eftersom de kommande paragraferna uttrycker vad de olika subjekten är skattskyldiga för kan det för begränsat skattskyldiga låta som om deras skattskyldighet utökas. Så skall det naturligtvis inte vara, varför bestämmelsen i
ANDRA STYCKET har tagits med. I SLK:s förslag hänvisades bara till
6 kap. Att 3 kap. tas med beror på att bestämmelsen i 21 § gäller också för fysiska personer.
I SLK:s förslag finns ett
TREDJE STYCKE med ett tillägg till de bestämmel-
ser där det står att skattskyldigheten omfattar sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §. Med SLK:s förslag får man i 3, 7 och 14 §§ (3, 7 och 15 §§ i regeringens förslag) veta att de aktuella typerna av juridiska personer är skattskyldiga för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §. Men att kapitalvinster och kapitalförluster inte skall räknas dit kan man läsa bara här i 1 §. Det är inte lämpligt att dela upp dessa bestämmelser på två paragrafer så långt ifrån varandra. Om den materiella bestämmelsen skall stå här i 1 §, bör det finnas hänvisningar i de tre paragraferna. Då är det bättre att placera ut bestämmelserna i de aktuella paragraferna.
(ELT UNDANTAGNA JURIDISKA PERSONER
 g
3,+S F¶RSLAG Också kyrkliga kommuner omfattas av bestämmelsen. I
övrigt överensstämmer förslaget med regeringens förslag, bortsett från en redaktionell ändring.
79
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
en bestämmelse om att vissa juridiska personer är helt undantagna från skattskyldighet. Bestämmelsen är i dag placerad i 7 § 3 mom. SIL.
Staten, landstingen, kommunerna och andra ”menigheter” har varit helt undantagna från skattskyldighet sedan den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984. År 1990 undantogs pensionsstiftelser.
,ANDSTINGSKOMMUNER, som det står i dagens lagtext, heter numera LANDSTING I SLK:s förslag har uttrycket ANDRA MENIGHETER ersatts med KOMMUNALF¶RBUND OCH KYRKLIGA KOMMUNER. Skattefriheten för kommu-
nalförbund klarlades genom RÅ 1994 ref. 92. När det gäller kyrkor har deras skattesituation ändrats år 1999. I stället för att kyrkliga kommuner är helt undantagna från skattskyldighet gäller numera att registrerade trossamfund behandlas på samma sätt som ideella föreningar, se vidare i 14 §. De har därför strukits i denna paragraf.
!LLM¤NNA PENSIONSFONDEN har uteslutits ur bestämmelsen eftersom fon-
den är en del av staten (se NJA 1992 s. 581 och prop. 1995/96:222 s. 4.4). Allmänna pensionsfonden blev helt undantagen från skattskyldighet år 1990 (prop. 1990/91:56, bet. 1990/91:SkU11, SFS 1990:1463). Dessförinnan var den skattskyldig för inkomst av näringsverksamhet som hänförde sig till innehav av fastighet.
Som en upplysning hänvisas i
ANDRA STYCKET till lagen om avkastnings-
skatt på pensionsmedel.
3TIFTELSER
3KATTSKYLDIGHET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, med undantag för några redaktionella
ändringar, med regeringens förslag.
!NDRA STYCKET är emellertid placerat
som ett tredje stycke i 1 §.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vilka inkomster stiftelser är skattskyldiga för kommer från 7 § 6 mom. första stycket SIL. Den infördes år 1942 och togs då in i 53 § 1 mom. första stycket e KL och i 7 § förordningen (1928:373) om statlig inkomstoch förmögenhetsskatt. När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 flyttades bestämmelsen i KL över till sin nuvarande plats.
I KL uttrycktes detta år 1942 som att stiftelserna var skattskyldiga ”för inkomst av fastighet och av rörelse”. Detta ändrades vid 1990 års skattereform till att stiftelserna frikallas från skattskyldighet för ”inkomst av näringsverksamhet som inte hänför sig till innehav av fastighet eller till rörelse”. Det är naturligare att tala om vad stiftelserna är skattskyldiga för och i bestämmelsen står det att de är skattskyldiga för inkomst av sådan näringsverksamhet som avses i 13 kap. 1 §. Det lagrummet innehåller dels en definition av näringsverksamhet, som är densamma som den definition som före 1990 års skattereform fanns för rörelse, dels en bestäm-
80
melse om att innehav av näringsfastigheter och näringsbostadsrätter alltid räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. IL är uppbyggd så att om en tillgång ingår i näringsverksamheten så skall vinster och förluster vid avyttring av tillgången också räknas till näringsverksamheten. Det innebär att även kapitalvinster och kapitalförluster omfattas av bestämmelserna i 13 kap. 1 §. Sådana stiftelser som avses i denna paragraf är emellertid inte skattskyldiga för kapitalvinster och kapitalförluster, varför det finns ett undantag för kapitalvinster och kapitalförluster. Undantaget har placerats i
ANDRA STYCKET. SLK hade tagit in det i 1 § tredje stycket. I
kommentaren till den paragrafen finns det en motivering till flyttningen. Utformningen av undantaget har ändrats redaktionellt.
NDAM¥LSKRAVET  g
3,+S F¶RSLAG Innehåller ett krav på att ändamålet skall komma till ut-
tryck i den verksamhet som bedrivs. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från en ändring i sista stycket.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
med krav på vilka ändamål som stiftelserna skall främja kommer från 7 § 6 mom. första stycket SIL.
SLK föreslår att bestämmelsen skall inledas med att det är
DEN VERK
SAMHET SOM BEDRIVS i stiftelsen som huvudsakligen skall ha de angivna
ändamålen. Lagrådet menar att bestämmelsen kommer i konflikt med verksamhetskravet i 5 § och att i konkurrensen mellan bestämmelserna tar 5 § över, med påföljd att förevarande paragraf saknar självständig betydelse. Lagrådet föreslår därför att uttrycket
DEN VERKSAMHET SOM BE
DRIVS tas bort. Regeringen följer Lagrådets förslag.
Bestämmelsen ändrades senast år 1991 (prop. 1990/91:89, bet. 1990/91:SkU21, SFS 1991:181) då den utvidgades med främjande av nordiskt samarbete. Det har sedan år 1963 (prop. 1963:6, bet. 1963:BevU2, SFS 1963:27) varit ett ändamål som kunde leda till undantag från skattskyldighet, men bara efter dispens från Riksskatteverket. Förarbeten i övrigt, se 3 §.
Ändringen av bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om att ändamålen inte får
vara begränsade till vissa familjer eller bestämda personer består i att en hänvisning till första stycket 1–5 tagits bort. Att bestämmelsen får omfatta också första stycket 6 – stärkande av rikets försvar – påverkar inte innebörden av bestämmelsen eftersom det ändamålet inte kan vara begränsat till vissa familjer eller bestämda personer.
6ERKSAMHETSKRAVET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET un-
derstryker att fakulteten ser positivt på samordningen mellan reglerna för stiftelser och ideella föreningar. Meningen måste, åtminstone när det
81
gäller verksamhets- och fullföljdskravet, ha varit att bestämmelserna skall vara desamma.
(ANDELSH¶GSKOLAN I 3TOCKHOLM är kritisk mot bytet av
HUVUDSAKLIGEN till UTESLUTANDE ELLER S¥ GOTT SOM UTESLUTANDE 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &ONDHANDLAREF¶RENINGEN menar att SLK:s
förslag kan medföra en icke avsedd skärpning av tidigare praxis och föreslår att bestämmelsen får behålla sin nuvarande utformning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att det är det ändamål som
TILLGODOSES I DEN VERKSAMHET SOM BEDRIVS som
skall ligga till grund för bedömningen av vilket ändamål stiftelsen har, kommer från 7 § 6 mom. tredje stycket SIL och bestämmelsen om i vilken utsträckning ändamålet skall tillgodoses i verksamheten kommer från
7 § 6 mom. fjärde stycket SIL.
Båda bestämmelserna infördes ursprungligen i punkt 7 första stycket av anvisningarna till 53 § KL år 1942 och flyttades till punkt 8 av anvisningarna år 1951. År 1984 flyttades de till sina nuvarande platser.
Enligt dagens lydelse av bestämmelsen skall verksamheten
HUVUDSAKLI
GEN avse att tillgodose de aktuella ändamålen. Vidare står att detta skall
anses vara fallet ”om i verksamheten endast i ringa omfattning främjas ändamål av annan art”. I IL används uttrycket huvudsakligen för att uttrycka att något uppgår till cirka 75 % av helheten. En så låg procentsats förefaller emellertid oförenlig med att andra ändamål bara får främjas i ringa omfattning. I Stiftelse- och föreningsskattekommitténs slutbetänkande (s. 98 f. och 111 f.) sägs dels att det av förarbetena till 1942 års lagstiftning framgår att det endast finns ett obetydligt utrymme för verksamhet som främjar ”okvalificerade” ändamål, dels att det i litteraturen har antagits att inte mer än 5–10 % av
AVKASTNINGEN får disponeras för
ändamål som inte är kvalificerade. I IL används uttrycket ”uteslutande eller så gott som uteslutande” för att uttrycka från cirka 90–95 % upp till 100 %. SLK har använt det uttrycket i stället med motivering att det bättre motsvarar vad som verkar vara avsikten med bestämmelsen. (Se också avsnitt 7.2.4.) Regeringen delar SLK:s uppfattning. Det kan också påpekas att för ideella föreningar är det redan enligt dagens lagtext ett krav på att föreningen uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodoser de aktuella kraven, se 7 § 5 mom. fjärde stycket b SIL samt 9 § nedan.
Eftersom innehållet i denna bestämmelse och den föreslagna 9 § är detsamma har de utformats på ett enhetligt sätt. Utformningen utgår från lydelsen i 7 § 5 mom. fjärde stycket b SIL.
&ULLF¶LJDSKRAVET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att det vore en fördel om kraven preciserades och föreslår att verksamheten skall motsvara minst 75 % av avkastningen av tillgångarna sett under en period av fem år. Se också fakultetens yttrande under 5 §.
3VENSKA
"ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &ONDHANDLAREF¶RENINGEN och .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION anser att det nuvarande uttrycket UNDER EN L¤NGRE TID
skall behållas och anför.
5NDER FLERA ¥R ger intrycket att fråga är endast
om fler år än två. I RÅ 1980 1:15 gav Regeringsrätten uttryck för att pe-
82
rioden skulle vara på upp till sju år. Vidare invänder organisationerna mot att byta ut
SK¤LIGEN MOTSVARAR AVKASTNINGEN mot  , som SLK
diskuterar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 7 § 6 mom. femte
stycket SIL finns en bestämmelse med ett fullföljdskrav för stiftelser. (Förarbetena är desamma som för tredje och fjärde styckena av momentet, se 5 §.) Den är något annorlunda utformad än bestämmelsen här i 6 §. Lydelsen i 6 § är i stället hämtad från fullföljdskravet för ideella föreningar i 7 § 5 mom. fjärde stycket d SIL (här placerad i 10 §). Det finns inte någon anledning att ha olika lydelse på fullföljdskravet för stiftelser och ideella föreningar. Av förarbetena till bestämmelsen i fråga om ideella föreningar framgår nämligen att avsikten när den bestämmelsen infördes var att samma krav skulle gälla för stiftelser och föreningar (prop. 1976/77:135 s. 78 f.). SLK har emellertid lagt till en markering att bedömningen skall göras för
EN PERIOD AV FLERA ¥R. En remissinstans vill att
uttrycket skall bytas ut mot
UNDER EN PERIOD AV FEM ¥R medan några andra
remissinstanser vill att uttrycket skall bytas mot
UNDER EN L¤NGRE TID för
att det skall överensstämma med nuvarande praxis. Regeringen anser att det inte är lämpligt att ha en så precis regel att perioden skall vara fem år. Det passar inte heller i fråga om nystartad verksamhet. Regeringen följer SLK:s förslag.
Uttrycket ”skäligen motsvarar avkastningen av stiftelsens tillgångar” är vagt. SLK har övervägt att precisera det i enlighet med nuvarande praxis till 80 % av avkastningen. Stiftelse- och föreningsskattekommittén har emellertid
DELS lämnat en redogörelse för nuvarande praxis, DELS föresla-
git en precisering av bestämmelsen med viss avvikelse från denna praxis (s. 102 f., 139 f. och 303 f.). SLK ansåg med hänsyn härtill att det inte finns anledning att föreslå en precisering. Regeringen delar SLK:s uppfattning.
)DEELLA F¶RENINGAR
3KATTSKYLDIGHET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i materiellt hänseende med regeringens
förslag, men bestämmelsen har skrivits om redaktionellt. Det som i regeringens förslag är placerat i
ANDRA STYCKET  finns i SLK:s förslag som ett
tredje stycke i 1 §.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGEN anser att det är olyckligt att utelämna den exemplifie-
ring som i dag finns i 7 § 5 mom. andra och tredje styckena SIL.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
omfattningen av skatteplikten för ideella föreningar kommer från 7 § 5 mom. första–tredje styckena SIL.
År 1942 infördes särskilda skattskyldighetsbestämmelser för stiftelser och ideella föreningar. Bestämmelserna innebar att dessa undantogs från skattskyldighet för andra inkomster än av fastighet och rörelse. (Se kommentaren till 3 §.) År 1977 infördes särskilda, mer omfattande, bestämmelser om undantag från skattskyldighet för ideella föreningar. De place-
83
rades i 53 § och punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL, i 54 § och punkt 4 av anvisningarna till 54 § KL samt i 7 § SIL. År 1984 flyttades bestämmelserna över till 7 § 5 mom. SIL. Vid 1990 års skattereform ändrades lydelsen så att den passade in på den nya indelningen i inkomstslag samt förvärvskällor.
Regeringen föreslog i lagrådsremissen en redaktionell ändring i SLK:s förslag, bl.a. att bestämmelserna skulle delas upp i två paragrafer, 7 och 8 §§. Lagrådet har sedan föreslagit en ny lydelse i en paragraf. Regeringen följer i huvudsak Lagrådets förslag.
Den bestämmelse som SLK placerat i 1 § tredje stycket har tagits in här i
ANDRA STYCKET . För kommentar, se 1 §.
När det gäller
ANDRA STYCKET  skulle enligt förarbetena (prop.
1976/77:135 s. 85 f.) huvudsaklighetsbedömningen göras för varje förvärvskälla för sig. När förvärvskällorna slopades vid 1990 års skattereform skrevs det in att bestämmelserna gällde ”sådan inkomst som hänför sig till förvaltningsenhet avseende innehav av fastighet eller till särskild förvärvsverksamhet avseende rörelse”. Avsikten var att inte ändra rättsläget. Uttrycket ”förvaltningsenhet avseende fastighet” behålls. Uttrycket ”särskild förvärvsverksamhet avseende rörelse” ändras till ”självständig näringsverksamhet”. Det är det uttryck som före 1990 års skattereform användes i 18 § KL för att beskriva vad som var en förvärvskälla i inkomstslaget rörelse. Uttrycket finns fortfarande kvar i 18 § KL i fråga om näringsverksamhet i utlandet och motsvarande uttryck har behållits i 14 kap. 12 och 13 §§.
SLK utelämnar de exempel som finns i 7 § 5 mom. andra och tredje styckena SIL om vad som avses med att verksamheten har en naturlig anknytning till föreningens ändamål respektive att inkomsterna av hävd utnyttjats som finansieringskälla för ideellt arbete (andra stycket punkt 2 första strecksatsen i regeringens förslag). Svenska Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen menar att risken är överhängande att framtida rättstillämpning utvecklas till men för de ideella föreningarna om dessa exempel tas bort. Regeringen delar inte dessa farhågor eftersom det är klart att någon ändring inte är avsedd. Det är mindre lämpligt att i lagtexten ta in de aktuella exemplen, varför regeringen följer SLK:s förslag.
I SLK:s förslag fanns ett tredje stycke med en bestämmelse om undantag från skattskyldighet för ägare till vissa fastigheter. Lagrådet föreslår att den bestämmelsen skall föras samman med bestämmelser som SLK tagit in i 8 kap. 36 § och placeras i ett tredje stycke i en ny paragraf (21 §) sist i detta kapitel. Lagrådet föreslår vidare en ny lydelse av 21 §. Den lydelse som Lagrådet föreslår av 21 § tredje stycket överensstämmer med dagens regler i fråga om andra ägare till fastigheter än sådana ideella föreningar och trossamfund som uppfyller kraven här i 7 § första stycket. När det gäller nu aktuella ideella föreningar och trossamfund (jfr 14 §) överensstämmer Lagrådets förslag inte med gällande rätt. Föreningarna och trossamfunden är nämligen undantagna från skattskyldighet för
HELA
inkomsten av fastigheten om den till övervägande del används i deras kvalificerade verksamhet medan andra ägare är undantagna bara
TILL DEN
DEL inkomsten kommer från den kvalificerade användningen (se SOU
1995:63 s. 257 f.). Eftersom avsikten är att inte ändra reglerna materiellt
84
följer regeringen inte Lagrådets förslag på denna punkt. Det behövs således en särskild bestämmelse för sådana ideella föreningar och trossamfund som uppfyller kraven här i 7 § första stycket. Den bestämmelsen kan placeras antingen här eller i 21 §. Regeringen har stannat för att behålla regeln här, bl.a. för att det i följdlagstiftningen blir enklare att hänvisa när den placeras här. Bestämmelsen tas in som en ny punkt
 I TREDJE STYCKET.
Den bestämmelse som finns i 7 § 5 mom. åttonde stycket SIL om att en ekonomisk förening får behandlas som ideell förening även om den fått bestå som ekonomisk förening enligt 14 § lagen (1987:668) om införande av lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar, har tagits in i 4 kap. 2 § ILP.
NDAM¥LSKRAVET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
med krav på vilka ändamål som föreningarna skall främja kommer från
7 § 5 mom. fjärde stycket a SIL. De placerades där år 1984. Tidigare fanns de i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL, där de infördes år 1977.
6ERKSAMHETSKRAVET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Se 3VENSKA "ANKF¶RENINGENS och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGENS yttrande angående 5 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med
krav på att föreningen i sin verksamhet skall tillgodose ändamålen, kommer från 7 § 5 mom. fjärde stycket b SIL. Den flyttades dit år 1984 från punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL, där den placerades år 1977.
&ULLF¶LJDSKRAVET   gg
3,+S F¶RSLAG Det har gjorts en redaktionell ändring i 12 §. I övrigt
överensstämmer paragraferna med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Se *URIDISKA FAKULTETENS VID 5PPSALA UNIVERSITET
YTTRANDE liksom 3VENSKA "ANKF¶RENINGENS och 3VENSKA &ONDHANDLARE F¶RENINGENS yttranden angående 6 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
med fullföljdskravet och möjligheterna till undantag från detta kommer från 7 § 5 mom. fjärde stycket d och femte–sjunde styckena SIL. På samma sätt som i fråga om stiftelser har det lagts till en markering att bedömningen skall göras för en period av flera år.
Bestämmelserna infördes år 1977 i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL och flyttades över till sina nuvarande platser år 1984.
85
Lydelsen av 12 § har kortats ner i förhållande till dagens lagtext. SLK föreslår att det i stället skall införas en bestämmelse i 4 kap. 17 § TL med innebörd att om en ideell förening inte har genomfört en investering inom rätt tid eller inte har iakttagit ett annat villkor i beslutet, skall det vara en grund för eftertaxering. Regeringen följer SLK:s förslag.
PPENHETSKRAVET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med
krav på att föreningen skall vara öppen för nya medlemmar kommer från
7 § 5 mom. fjärde stycket c SIL. Den flyttades dit år 1984 från punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL. Också denna bestämmelse kom till år 1977.
2EGISTRERADE TROSSAMFUND
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att de bestämmel-
ser som gäller för ideella föreningar skall tillämpas också i fråga om registrerade trossamfund infördes år 1999 (prop. 1998/99:38, bet. 1998/99:KU18, SFS 1999:296). De ändringar som har gjorts i detta kapitel med anledning av denna lagändring har inte granskats av Lagrådet.
6ISSA ANDRA JURIDISKA PERSONER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 I F¶RSTA STYCKET F¶RSTA STRECKSATSEN används ett an-
nat uttryckssätt för kyrkor och det finns inte någon begränsning till svenska kyrkor. I övrigt överensstämmer första stycket med regeringens förslag.
!NDRA STYCKET är emellertid placerat i 1 § tredje stycket och har en
annan redaktionell utformning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
de här uppräknade grupperna av inrättningar m.m. kommer från 7 § 6 mom. SIL, där de placerades år 1984 då den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades. Tidigare fanns bestämmelserna i 53 § 1 mom. första stycket e KL och 7 § SIL (och ännu tidigare i 7 § förordningen 1928:373 om statlig inkomst- och förmögenhetsskatt). De placerades där år 1942. Då infördes bestämmelserna att de uppräknade grupperna var skattskyldiga till kommunal inkomstskatt för inkomst av fastighet och rörelse och till statlig inkomstskatt för inkomst av rörelse, vilket innebar att de blev undantagna från skattskyldighet för andra inkomster. Vid 1990 års skattereform ändrades det till att de frikallas från skattskyldighet för inkomst av näringsverksamhet som inte hänför sig till innehav av fastighet eller till rörelse. Här hänvisas i stället till 13 kap. 1 §, se
86
kommentaren till 3 §. Den bestämmelse som SLK placerat i 1 § tredje stycket har tagits in här i
ANDRA STYCKET. För kommentar, se 1 §.
När det gäller kyrkor fanns det redan vid KL:s tillkomst en bestämmelse i 53 § 1 mom. d KL om att bl.a. kyrkor, sjukvårds- och barmhärtighetsinrättningar var skattskyldiga endast för inkomst av fastighet. Uttryckssättet i SLK:s förslag ”församlingskyrkor och domkyrkor av stiftelsekaraktär” kom från lagen (1994:1221) om införande av stiftelselagen (1994:1220). Samma uttryck används av Stiftelse- och föreningsskattekommittén i 4 kap. 1 § förslaget till lag om befrielse från skattskyldighet för stiftelser och ideella föreningar (SOU 1995:63). Regeringen anser emellertid inte att det finns skäl att ändra dagens uttryckssätt annat än att modernisera det. Regeringens förslag utgår därför från uttryckssättet i 7 § 6 mom. andra stycket SIL. Som Lagrådet påtalar i sitt yttrande angående bestämmelsen i 2 kap. 2 § innehåller SLK:s förslag inte någon begränsning till svenska kyrkor. Genom att utgå från uttryckssättet i 7 § 6 mom. andra stycket SIL begränsas bestämmelsen till kyrkor som hör till Svenska kyrkan.
När det gäller hushållningssällskapen var bestämmelserna före år 1984 placerade i 53 § 1 mom. första stycket c KL och 7 § första stycket d SIL. De var då skattskyldiga till kommunal inkomstskatt för inkomst av fastighet och rörelse, men inte skattskyldiga till statlig inkomstskatt. Att stadgarna skall vara fastställda av regeringen (då Konungen) eller den myndighet som regeringen bestämmer infördes år 1967 (prop. 1967:74, bet. 1967:BevU39, SFS 1967:388).
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer i huvudsak med rege-
ringens förslag. I stället för Aktiebolaget Svenska Spel finns emellertid i SLK:s förslag Aktiebolaget Tipstjänst, Svenska Penninglotteriet Aktiebolag och Svenska Penningspel Aktiebolag med i lagrummet.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET be-
klagar att SLK inte närmare har granskat de konstitutionella aspekterna när det gäller direkt namngivna subjekt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Dessa två bestäm-
melser skiljer sig från 15 § genom att subjekten bara är skattskyldiga för inkomster från innehav av fastigheter.
Ursprunget till bestämmelserna fanns redan vid KL:s tillkomst, då det i 53 § 1 mom. d togs in en uppräkning av vissa kategorier av subjekt samt vissa namngivna subjekt – bl.a. Sveriges allmänna hypoteksbank och järnkontoret – som var skattskyldiga bara för inkomst av fastighet. Bestämmelserna har fyllts på vid ett flertal tillfällen. År 1984 flyttades de över till 7 § 4 mom. SIL, där de fortfarande finns kvar.
Uppräkningen i detta moment brukar kallas för
KATALOGEN. Stiftelse-
och föreningsskattekommittén har övervägt om katalogen – särskilt listan med de namngivna subjekten – är grundlagsstridig genom att den strider mot kravet att föreskrifter skall vara generella till sin natur (SOU 1995:63 s. 219 f.). Kommitténs slutsats är att katalogens uppräkning av namngivna subjekt visserligen inte uppfyller det i regeringsformens förarbeten formulerade kravet på generell tillämpbarhet men att lagformen ändå använts tillräckligt ofta för att det skall vara befogat att tala om en konstitu-
87
tionell praxis som tillåter detta undantag från generalitetskravet. SLK fann mot bakgrund av detta att det inte finns skäl att överväga frågan ytterligare utan utgick ifrån att de subjekt som finns i katalogen i princip skall finnas kvar. Regeringen följer SLK:s förslag.
I Stiftelse- och föreningsskattekommitténs slutbetänkande föreslogs att vissa av dessa kategorier av subjekt och vissa namngivna subjekt inte skulle finnas med i deras förslag till lag eftersom subjekten inte längre finns kvar eller, i ett fall, inte bedriver den avsedda verksamheten. I andra fall föreslogs att kategorier eller namngivna subjekt inte skulle tas med av andra skäl, t.ex. därför att de ändå faller in under de av kommittén föreslagna grunderna för skattebefrielse eller för att de i stället skulle kunna få dispens enligt regler som föreslogs av kommittén. SLK begränsade sig till att utelämna de kategorier av subjekt och namngivna subjekt som enligt Stiftelse- och föreningsskattekommittén inte längre finns eller där den avsedda verksamheten inte längre bedrivs. Regeringen följer SLK:s förslag. Följande kategorier och namngivna subjekt har därför inte tagits med i lagförslaget:
– sjömanshus, – företagarföreningar, – ömsesidiga försäkringsbolag som meddelar obligatorisk yrkesskadeförsäkring,
– Bryggeristiftelsen, – Stiftelsen Institutet för Företagsutveckling, SIFU, – Stiftelsen för produktutvecklingscentrum i Göteborg, – Stiftelsen Produktutvecklingscentrum i Östergötland, – Stiftelsen Småföretagsfonden, – Stiftelsen för samverkan mellan Lunds universitet och näringslivet – SUN, och
– Sveriges turistråd. För närmare kommentar till varför dessa kategorier och subjekt inte tas med hänvisas till SOU 1995:63 s. 227 f.
När det gäller den
N¤ST SISTA STRECKSATSEN I  g använder SLK, i enlig-
het med förslaget i SOU 1995:63 s. 228, uttrycket
KOLLEKTIVAVTALSSTIFTELSER
i stället för
STIFTELSER SOM HAR BILDATS ENLIGT AVTAL MELLAN ORGANISATIONER
AV ARBETSGIVARE OCH ARBETSTAGARE. Också i lagrådsremissen används ut-
trycket kollektivavtalsstiftelser. Det har emellertid kommit ett avgörande från Regeringsrätten som talar för att denna ändring inte bör göras, RÅ 1999 not. 57. Regeringen behåller därför uttryckssättet i dagens lagtext. I den tionde strecksatsen i 17 § används namnet
)NDUSTRI OCH NYF¶RETA
GARFONDEN, vilket är det nya namnet för &ONDEN F¶R INDUSTRIELLT UTVECK LINGSARBETE.
I stället för att hänvisa till 1 § tredje stycket 5 lagen (1991:1482) om lotteriskatt tas Aktiebolaget Svenska Spel med i uppräkningen i
 g. I
SLK:s förslag fanns
!KTIEBOLAGET 4IPSTJ¤NST, 3VENSKA 0ENNINGLOTTERIET
!KTIEBOLAG och 3VENSKA 0ENNINGSPEL !KTIEBOLAG uppräknade. Svenska
Penningspel Aktiebolag bytte emellertid firma till Aktiebolaget Svenska Spel i december 1996 och under år 1997 fusionerades de tre bolagen.
I 17 § har
3TIFTELSEN 3VENSKA &ILMINSTITUTET lagts till. Bestämmelsen är
hämtad från 2 § lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m. Denna lag tillkom år 1963 som en följd av
88
ett avtal samma år om bildandet av Stiftelsen Svenska Filminstitutet (prop. 1963:101, bet. 1963:BeU35). Bestämmelsen har ändrats bara som en följd av att den kommunala beskattningen av juridiska personer slopades år 1984 och genom en anpassning till den nya inkomstslagsindelningen efter 1990 års skattereform (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1552).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET väl-
komnar att kraven tas in i lagtexten.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
fullföljds- och verksamhetskravet är hämtade från den hänvisning som i dag finns i fråga om stiftelser i 7 § 4 mom. andra stycket SIL och från 7 § 6 mom. tredje–femte styckena SIL. Bestämmelserna placerades där när den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984. Det är inte lätt att utläsa hur bestämmelserna skall tillämpas, eftersom det i vissa fall inte finns något ändamålskrav. SLK har emellertid förutsatt att bestämmelserna skall tillämpas när det finns ett sådant krav. Vidare utgår SLK ifrån att då skall också kravet i 5 § tillämpas, dvs. kravet på att verksamheten uteslutande eller så gott som uteslutande skall tillgodose detta ändamål. När det finns krav på att verksamheten uteslutande skall avse ett visst ändamål, skall detta givetvis gälla i stället. Regeringen följer SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
första stycket om understödsföreningar kommer från 7 § 10 mom. SIL. Den fick sin nuvarande lydelse år 1993 (Ds 1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939), då understödsföreningarna undantogs från skattskyldighet till inkomstskatt för inkomst av livförsäkringsverksamhet. Denna inkomst beskattas i stället med avkastningsskatt.
Understödsföreningar var vid KL:s tillkomst skattskyldiga bara för inkomst av fastighet. Detta ändrades år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308 f.), då understödsföreningar som bedrev livförsäkringsverksamhet och lämnade kapitalunderstöd med mer än 500 kronor per medlem blev skattskyldiga för all verksamhet. Bestämmelserna placerades i 53 § 1 mom. första stycket f och 54 § första stycket g KL samt i 7 § första stycket e och j SIL. År 1984 flyttades bestämmelserna till 7 § 4 och 10 mom. SIL.
I
ANDRA STYCKET finns en hänvisning till lagen om avkastningsskatt på
pensionsmedel.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
89
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
producentorganisationer kommer från 7 § 4 mom. tredje stycket SIL. Den infördes år 1995 (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS 1995:1614). Se även en rättelse år 1996 (bet. 1996/97:SkU13 s. 30 f. och 39 f., SFS 1996:1611).
GARE AV VISSA FASTIGHETER
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
undantag från skattskyldighet för ägare till vissa fastigheter som inte påförs något taxeringsvärde är hämtade från 54 § första stycket c och d KL samt 7 § 7 mom. SIL.
Sedan KL:s tillkomst har ägare av sådana fastigheter som var undantagna från fastighetsskatt varit undantagna från skatt på inkomster från dessa fastigheter. Regleringen av undantaget för själva fastigheten gjordes då i 5 § KL. I samband med tillkomsten av fastighetstaxeringslagen (1979:1152) fick reglerna sin nuvarande utformning (SOU 1979:81, prop. 1980/81:61, bet. 1980/81:SkU17, SFS 1980:957). Bestämmelserna i 7 § 7 mom. SIL kom dock till i samband med att beskattningen av juridiska personer flyttades till SIL år 1984 (SOU 1977:86, prop. 1984/85:70, bet. 1884/85:SkU23, SFS 1984:1060 och 1061).
I SLK:s förslag är bestämmelserna placerade i 8 kap. 32 §. Lagrådet föreslår att bestämmelserna skall föras samman med bestämmelsen i 7 § andra stycket 3 och placeras sist i detta kapitel. Lagrådet föreslår samtidigt en något ändrad lydelse. Som framgår av kommentaren till 7 § flyttar regeringen inte hit den bestämmelsen, men i övrigt följer regeringen Lagrådets förslag.
!6$ ))) 3+!44%&2)! ).+/-34%2 /#( ).4% !6$2!'3'),,! 54')&4%2
Avdelningen innehåller för alla inkomstslag gemensamma bestämmelser om inkomster som är skattefria och utgifter som inte skall dras av.
 KAP )NKOMSTER SOM ¤R SKATTEFRIA
Detta kapitel innehåller bestämmelser om inkomster som är skattefria. De är samtliga hämtade från 19 § KL och dess anvisningar. I så stor utsträckning som möjligt har sådana bestämmelser som kan aktualiseras bara i ett av inkomstslagen flyttats till detta. Om bestämmelserna gäller i flera inkomstslag har de i de flesta fall placerats i detta kapitel.
I 19 § KL finns i dag bestämmelser om skattefrihet för inkomster som knappast skulle kunna hänföras till något av inkomstslagen. Vissa av des-
90
sa har behållits eftersom de av olika skäl ändå bör nämnas särskilt men de bestämmelser som är helt onödiga har rensats ut. Samtliga förändringar anges under rubriken Större ändringar.
*URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anför i sitt remissvar att
19 § KL ursprungligen var tänkt som ett lagrum i vilket främst de principiella undantagen från skatteplikten skulle införas. Enligt fakultetsnämnden kan det därför diskuteras om inte kapitlet skall förbehållas ett ännu mindre antal undantag än kommittén angett och för övriga inkomster i stället upprepa undantaget i de inkomstslag där det kan tänkas ha relevans. Om kapitlet bara förbehålls för mera principiella undantag såsom för benefika förvärv m.m. och övriga undantag upprepas i de inkomstslag där de kan aktualiseras kommer lagtexten att tyngas av upprepningar. Regeringen anser därför att kommitténs avgränsning av kapitlets innehåll är väl avvägd.
Vid presentationen av de olika skattefria ersättningarna i detta kapitel används singular- och pluralformen blandat i SLK:s förslag. Regeringen använder pluralformen konsekvent. Ändringen kommenteras inte särskilt i kommentarerna till paragraferna.
3T¶RRE ¤NDRINGAR
Följande bestämmelser har antingen slopats helt eller placerats i något annat kapitel.
19 § första stycket tredje åttonde första delen KL ”ersättning som ... till sjömän om icke ersättningen grundas på förvärvsinkomst”, borttaget eftersom skattepliktens avgränsning redan i dag framgår i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet, se 11 kap. 30 § och 15 kap. 8 § i förslaget. Resten av tredje ledet finns i 18 §.
19 § första stycket tredje ledet sista delen KL ”... samt belopp ... i statens tjänst”, se 11 kap. 19 §.
19 § första stycket åttonde ledet KL ersättning åt smittbärare, borttaget eftersom skattepliktens avgränsning redan i dag framgår i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet, se 11 kap. 30 § och 15 kap. 8 § i förslaget.
19 § första stycket nionde ledet KL periodiskt understöd, se 11 kap. 47 §.
19 § första stycket fjortonde ledet KL barnpension m.m., se 11 kap. 40 §§.
19 § första stycket femtonde ledet KL bestämmelsen har slopats eftersom bestämmelserna om kommunalt kontantunderstöd med bidrag av statsmedel upphävts, prop. 1973:56 bl.a. s. 71.
91
19 § första stycket sextonde ledet KL vårdbidrag regleras redan i inkomstslaget tjänst, se 11 kap. 31 §. Beträffande resten av ledet, särskilt pensionstillägg m.m., se 11 kap. 32 §.
19 § första stycket tjugonde ledet KL bostadsbidrag enligt den upphävda lagen (1988:786) om bostadsbidrag.
19 § första stycket tjugoandra ledet KL bidrag som betalades ut under åren 1991–1993 enligt lagen (1992:148) om särskilt bidrag till ensamstående med barn.
19 § första stycket tjugofemte ledet KL fri resa i samband med anställningsintervju torde aktualiseras enbart i tjänst, se 11 kap. 26 §.
19 § första stycket tjugonionde och trettionde leden KL gottgörelse från personal eller pensionsstiftelse, se 15 kap. 5 § och 28 kap. 21 §.
19 § första stycket trettiofemte ledet samt andra stycket KL mervärdesskatt, se 11 kap. 1 §, 15 kap. 6 § och 42 kap. 2 §.
Punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 § KL ”Detsamma gäller i fråga om till föreningar influtna medlemsavgifter ....”, se 15 kap. 2 §.
Punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 19 § KL om att engångsbelopp är intäkt av tjänst behövs inte, utan framgår av 10 kap. 2 §.
Punkt 1 fjärde och femte styckena av anvisningarna till 19 § KL ersättning på grund av personskada i form av engångsbelopp eller utbyte av livränta mot sådant belopp, se 11 kap. 38 och 39 §§.
Punkt 1 sjätte stycket av anvisningarna till 19 § KL den första meningen och bestämmelsen om skatteplikt i den andra har tagits bort såsom onödiga eftersom skatteplikten för denna typ av intäkter framgår ändå. Resterande del av andra meningen, se 25 §. Den tredje meningen, se 11 kap. 41 §. Punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till 19 § KL den del av den andra meningen som avser avdragsförbud, se 12 kap. 3 §.
Punkt 1 åttonde stycket av anvisningarna till 19 § KL sådan arbetsplacering av flyktingar i arbetsmarknadsstyrelsens regi förekommer inte längre varför bestämmelsen om skattefrihet har tagits bort.
Punkt 1 nionde stycket av anvisningarna till 19 § KL förordningen (1998:52) om stipendium efter genomfört basår inom kommunal vuxenutbildning upphör att gälla den 1 januari 1999.
92
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR TILL REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder kapitlet och
anger dess innehåll.
!RV G¥VA MM
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
inkomstskattefrihet för benefika förvärv är hämtad från 19 § första stycket första ledet KL där en motsvarighet funnits sedan lagens tillkomst.
I dag anges att skattefriheten vid bodelning avser vad som tillfaller make eller sambo. Bestämmelsen om sambor infördes som en följd av 1987 års familjerättsreform (SOU 1981:85, prop. 1987/88:61, bet. 1987/88:SkU19, SFS 1987:1204). Genom den allmänna hänvisningen till vad som gäller för äkta makar i lagen (1994:1117) om registrerat partnerskap och genom särskild hänvisning i lagen (1987:813) om homosexuella sambor är bestämmelsen tillämplig även på registrerade partner och homosexuella sambor. Bestämmelsen omfattar alla som kan vara part i en bodelning utom dödsbon men avsikten är att även dödsbons förvärv är skattefritt. Det anges därför bara att förvärv genom bodelning är skattefritt.
Alltsedan KL:s tillkomst har det markerats i lagen att fördel av oskift bo är skattefritt. Detta gäller fortfarande för äktenskap som ingåtts före år 1921. I IL har inte tagits med någon bestämmelse om detta. I den mån den alltjämt skulle förekomma kan den ändå innefattas i bestämmelsen om bodelning.
,OTTERIVINSTER OCH T¤VLINGSVINSTER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att vinster i svenska lotterier och på svenska premieobligationer är skattefria är hämtad från 19 § första stycket andra ledet KL. En motsvarighet har funnits i KL sedan lagen kom till. Ledet fick sin nuvarande utformning år 1945 (prop. 1945:264, bet. 1945:BevU47, SFS 1945:408).
I dag omfattar ledet även utländska lotterivinster m.m. som uppgår till högst 100 kronor. Beloppsgränsen har i stället tagits in i 42 kap. 25 §.
 g
93
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vissa tävlingsvinster motsvaras av 19 § första stycket tjugoåttonde ledet KL. Den infördes genom 1990 års skattereform (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).
Procentsatsen höjdes år 1992 till sin nuvarande nivå (prop. 1991/92:100, bet. 1991/92:SkU23, SFS 1992:150).
3TIPENDIER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om skattefrihet för vissa stipendier motsvarar 19 § första
stycket tionde och elfte leden KL. Stipendier avsedda för mottagarens utbildning har varit skattefria sedan KL:s tillkomst. Tionde ledet fick sin nuvarande lydelse år 1992 (SOU 1992:57, prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1597). Bestämmelsen i elfte ledet om stipendier för andra ändamål än utbildning infördes genom 1990 års skattereform (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10 och 12, SFS 1990:1457). Undantaget avseende Marie Curie-stipendier tillkom år 1997 (prop. 1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, SFS 1997:771).
Skattefriheten för andra stipendier än för utbildning gäller under den uttryckliga förutsättningen bl.a. att stipendiet inte betalas ut periodiskt. Även tidigare gällde, utan att detta direkt angavs, skattefriheten för stipendier bara om de inte utgick periodiskt. Skattefriheten för periodiska utbetalningar har sedan KL:s tillkomst varit knuten till givarens avdragsrätt, jfr prop. 1990/91:54 s. 181. Periodiskt utgående stipendier beskattas om givaren fått avdrag för beloppet, 19 § första stycket nionde ledet och punkt 5 av anvisningarna till 46 § KL, 11 kap. 47 § och 62 kap. 7 § i förslaget. Undantag från skatteplikten medges för vissa utbetalningar från skatteprivilegierade subjekt enligt punkt 2 av anvisningarna till 31 § KL, 11 kap. 47 § i förslaget. Begränsningen av begreppet stipendium i första stycket andra strecksatsen innebär därför ingen saklig ändring utan föreslås som ett förtydligande av gällande rätt, jfr SOU 1990:47 s. 39.
I lagrådsremissen finns en bestämmelse i
ANDRA STYCKET om skattefrihet
för bidrag från stiftelsen Dag Hammarskjölds minnesfond. Den motsvaras av punkt 1 nionde stycket första meningen av anvisningarna till 19 § KL och infördes år 1962 (prop. 1962:147, bet. 1962:BevU51, SFS 1962:160). Lagrådet anför att skattefriheten för bidragen framgår redan av första stycket. Lagrådet förordar därför att bestämmelsen kan utgå.
4REDJE STYCKET har utformats som en hänvisning.
Lagrådet förordar också några ytterligare redaktionella ändringar. Regeringen har utformat bestämmelserna i enlighet med Lagrådets förslag.
94
2¤NTOR
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för räntor enligt 22 § tredje stycket lagen (1993:737) om bostadsbidrag är hämtad från 19 § första stycket trettiofjärde ledet KL. Den tillkom år 1996 (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vissa uppräknade räntor är hämtad från 19 § första stycket trettioförsta ledet KL. Skattefriheten för räntor enligt 69 § 1 mom. UBL kom till år 1985 (SOU 1984:21, prop. 1984/85:180, bet. 1984/85:SkU60, SFS 1985:405). För övriga räntor infördes skattefriheten år 1986 (prop. 1985/86:150, bet. 1985/86:SkU50, SFS 1986:473).
Ledet har därefter ändrats vid ändringar i skatte-, tull- och avgiftslagstiftningen, senast år 1997 när SBL infördes (SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:483).
Skattefriheten för räntor enligt lagen (1984:404) om stämpelskatt vid inskrivningsmyndigheter torde vara avsedd att omfatta även räntor enligt 42 § samma lag. Bestämmelsen har kompletterats med en sådan hänvisning.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vissa räntor som sammanlagt inte uppgår till 500 kronor framgår i dag av 19 § första stycket trettiotredje ledet KL. Den infördes år 1987 (prop. 1987/88:44, bet. 1987/88:SkU19, SFS 1987:1204). Paragrafen justerades år 1995 på grund av ändringar i LSK (bet. 1995/94:SkU28, SFS 1995:920).
"ARNBIDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer delvis med regeringens förslag.
SLK har med bidragsförskott enligt lagen (1954:143) om bidragsförskott, förlängt bidragsförskott enligt lagen ((1984:1095) om förlängt bidragsförskott för studerande och bidrag enligt lagen (1984:1096) om särskilt bidrag till vissa adoptivbarn. Underhållsstöd enligt lagen (1996:1030) om underhållsstöd finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för barnbidrag är hämtad från 19 § första stycket fjortonde ledet KL. Den infördes år 1947 (SOU 1946:79, prop. 1947:212, bet.
95
1947:BevU50, SFS 1947:575) och kompletterades med förlängt barnbidrag år 1986 (prop. 1986/87:45, bet. 1986/87:SkU15, SFS 1986:1245).
Bidragsförskott och motsvarande bidrag till vissa adoptivbarn har inte beskattas trots att det inte funnits någon uttrycklig bestämmelse om skattefrihet för ifrågavarande bidrag. SLK ansåg att skattefriheten bör framgå av IL och föreslog att en bestämmelse om detta skulle tas in. De nämnda bidragen finns inte längre utan har ersatts av underhållsstödet enligt lagen om underhållsstöd (prop. 1995/96:208, bet. 1996/97:SfU3, SFS 1996:1030) Regeringen anser i liket med SLK att skattefriheten bör framgå av lagtexten och föreslår därför att en sådan regel införs vad gäller underhållsstödet.
Skattefriheten för bidrag vid adoption av utländska barn kom till år 1988 (prop. 1988/89:176, bet. 1988/89:SkU13, SFS 1988:1530). Bestämmelsen finns i 19 § första stycket tjugoförsta ledet KL.
"OSTADSBIDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
skattefrihet för bostadsbidrag är i dag placerade i 19 § första stycket artonde–tjugonde leden KL. För bostadsbidrag till barnfamiljer infördes skattefriheten första gången år 1960 (prop. 1960:128, bet. 1960:BevU51, SFS 1960:129). Bestämmelserna har därefter ändrats i takt med att bidragslagstiftningen förnyats, bl.a. år 1988 (prop. 1988/89:46, bet. 1988/89:SkU13, SFS 1988:1530) och senast år 1993 (SOU 1992:89, prop. 1992/93:174, bet. 1993/94:SkU12, SFS 1993:1523).
De första bestämmelserna om skattefrihet för bostadstillägg till folkpensionärer infördes år 1970 (prop. 1970:70, bet. 1970:BeU40, SFS 1970:162). Den nuvarande bestämmelsen kom till år 1994 (SOU 1992:21, prop. 1993/94:173, bet. 1994/95:SkU17, SFS 1994:2044).
Bestämmelsen om skattefrihet för kommunalt bostadstillägg för handikappade infördes år 1971 (prop. 1971:104, bet. 1971:SkU36, SFS 1971:256).
"IST¥ND
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET påpekar att ”annan liknande er-
sättning” i nuvarande punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 § KL har fallit bort i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Skattefrihet för so-
cialbidrag framgår i dag av punkt 1 första stycket av anvisningarna till
19 § KL. En bestämmelse av motsvarande innehåll har funnits i KL sedan dess tillkomst. Med uttrycket ”bistånd enligt socialtjänstlagen (1980:620)” avses ingen ändring i sak. För att fånga upp liknande bistånd
96
men som inte lämnas med stöd av socialtjänstlagen bör orden ”och liknande ersättningar läggas till”.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Se 2IKSSKATTEVERKET yttrande till 11 §. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att bistånd enligt lagen om asylsökande (1994:137) är skattefria är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den infördes år 1995 (prop. 1995/96:102, bet. 1995/96:SkU15, SFS 1995:1521).
Regeringen anser att orden ”och liknade ersättningar ” inte fyller någon funktion i denna paragraf. Om det förekommer något bistånd till flyktingar som inte omfattas av denna bestämmelse är de skattefria enligt föregående paragraf.
)NTRODUKTIONSERS¤TTNINGAR F¶R FLYKTINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att introduktionsersättning för flyktingar är skattefri är hämtad från 19 § första stycket trettonde ledet KL. Den infördes år 1992 (Ds 1991:79, prop. 1991/92:172, bet. 1992/93:SfU1, SFS 1992:1069).
%RS¤TTNINGAR P¥ GRUND AV KAPITALF¶RS¤KRING
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att belopp som betalas ut på grund av kapitalförsäkring är skattefria är hämtad från 19 § första stycket fjärde ledet KL. Den fick sin nuvarande lydelse år 1950, se under 16 §.
Bestämmelsen är i lagrådsremissen placerad under huvudrubriken Ersättningar vid sjukdom och olycksfall och underrubriken Försäkringsersättningar vid sjukdom och olycksfall. Lagrådet anser att denna bestämmelse bör bilda en egen paragraf under en egen huvudrubrik. Bestämmelsen och rubriken har formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.
%RS¤TTNINGAR VID SJUKDOM OCH OLYCKSFALL
&¶RS¤KRINGSERS¤TTNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g OCH  g TREDJE STYCKET	 Överensstämmer bortsett
från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.
97
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
andra meningen i sista stycket har flyttats till denna paragraf på grund av Lagrådets förslag. I lagrådsremissen var den placerad i 19 §. Även ordningen på styckena har ändrats i enlighet med Lagrådets förslag.
Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om att försäkringsersättningar vid sjuk-
dom eller olycksfall är skattefria förutsatt att försäkringen inte tecknats i samband med tjänst är hämtad från andra delen av 19 § första stycket tredje ledet KL.
Vid KL:s tillkomst omfattades bara ersättning på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäkringar av skattefriheten. År 1950 utvidgades det skattefria området till att omfatta även ersättningar från andra försäkringar, t.ex. ansvarighetsförsäkringar. Samtidigt infördes förutsättningen att skattefriheten inte gäller försäkringar som tecknats i samband med tjänst. Även undantaget för
PENSION kom till detta år (SOU 1948:22, prop.
1950:93, bet. 1950:BeU49, SFS 1950:308).
,IVR¤NTOR har ingått i undantagen sedan KL:s tillkomst. År 1977 ändra-
des det till att endast avse livräntor i den mån de är skattepliktiga enligt ”32 § 1 mom. eller 2 mom. KL” (prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41).
Undantaget för
TRAFIKF¶RS¤KRINGAR infördes år 1961 (prop. 1961:5, bet.
1961:BevU2, SFS 1961:42) och för
SKADEST¥NDSF¶RS¤KRINGAR år 1977
(beträffande förarbeten se föregående stycke).
Definitionen av skadeståndsförsäkring i
ANDRA STYCKET är hämtad från
punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den kom till när undantaget för skadeståndsförsäkringar infördes år 1977 (beträffande förarbeten se ovan).
Syftet med utformningen av
F¶RSTA MENINGEN I TREDJE STYCKET är att und-
vika den dubbelreglering som dagens utformning av 19 § första stycket tredje ledet innebär.
Hänvisningen i
ANDRA MENINGEN I TREDJE STYCKET till de särskilda be-
stämmelserna om skatteplikt för utfallande belopp på grund av avtalsgruppsjukförsäkring är i dag placerad i 19 § tredje stycket KL. Den infördes år 1990 (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).
/FFENTLIGA ERS¤TTNINGAR VID SJUKDOM OCH OLYCKSFALL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för handikappersättning är hämtad från 19 § första stycket sextonde ledet KL. En bestämmelse med liknande innehåll infördes år 1964 (prop. 1964:33, bet. 1964:BevU20, SFS 1964:70). Den har ändrats år 1974 (SOU 1974:20, prop. 1974:132, bet. 1974:SkU54, SFS 1974:769) och år 1982 (prop. 1981/82:216, bet. 1981/82:SfU18, SFS 1982:779). Skattefriheten för ersättning för resor i vissa fall är i dag placerad i 19 § första stycket sextonde ledet KL. Den kom till år 1990 (prop. 1989/90:62, bet. 1989/90:SkU32, SFS 1990:335).
98
g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA MENINGEN om skattefrihet för bidrag till handikappades motorfor-
don är hämtad från punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till 19 § KL. En motsvarighet infördes ursprungligen år 1960 (prop. 1960:165, bet. 1960:BevU77, SFS 1960:604) och ändrades år 1988 (Ds S 1986:11, prop. 1987/88:99, bet. 1987/88:SfU23, SFS 1988:359). Bestämmelserna i
AND
RA MENINGEN kom också till år 1988.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att vissa hemsjuk-
vårdsbidrag är skattefria framgår i dag av 19 § första stycket sextonde ledet KL som infördes år 1964 (prop. 1964:33, bet. 1964:BevU20, SFS 1964:70). Bestämmelsen om hemvårdsbidrag lades till år 1988 (SOU 1979:59, prop. 1987/88:176, bet. 1988/89:SkU13, SFS 1988:1530).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för assistansersättning är hämtad från 19 § första stycket sjuttonde ledet KL. Den infördes år 1993 (SOU 1991:46, prop. 1992/93:159, bet. 1992/93:SkU12, SFS 1993:1523).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för ersättning på grund av riskgarantier är hämtad från förordningen (1962:42) om skattefrihet för belopp som utgår på grund av vissa s.k. riskgarantier. Skattefriheten infördes år 1962 (prop. 1962:6, bet. 1962:BevU10, SFS 1962:42). Den innebar en utvidgning av bestämmelserna i en år 1958 införd förordning (SFS 1958:173).
%RS¤TTNINGAR TILL ARBETSGIVARE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vissa ersättningar som en arbetsgivare erhåller från för-
99
säkringskassan har i dag sin motsvarighet i punkt 1 sjätte stycket andra meningen av anvisningarna till 19 § KL. Sjätte stycket infördes år 1954 (prop. 1954:64, bet. 1954:BevU31, SFS 1954:204).
%RS¤TTNINGAR VID SAKSKADOR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. SLK:s förslag har inga strecksatser utan i stället tre stycken.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för försäkringsersättning och vissa skadestånd för egendomsskador är i dag placerad i 19 § första stycket femte ledet KL. En bestämmelse om skattefrihet för försäkringsersättning för fast och lös egendom har funnits i KL sedan dess tillkomst. År 1981 utvidgades området till att avse skadeståndsersättningar (SOU 1977: 86 och 87, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295).
I förslaget till IL har onödiga exempel och uppräkningar tagits bort. Lagtexten blir smidigare om bestämmelserna kortas ner i möjligaste mån. Uppräkningen av tillgångar har därför fått utgå i
F¶RSTA STRECKSATSEN
(andra stycket i SLK:s förslag).
Undantaget för ersättning på grund av investerarskydd och insättningsgaranti infördes år 1999 (1998/99:48, bet. SkU1998/99:15, SFS 1999:200). Skattereglerna för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd föreslås placeras i 55 kap. i IL.
I
ANDRA STYCKET finns en hänvisning till reglerna om hur skattefria för-
säkringsersättningar beaktas vid beräkningen av kapitalvinst på fastigheter.
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer bortsett från några redaktio-
nella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för skadade tillgångar vid sjöolyckor är hämtad från 19 § första stycket sjätte ledet KL. Den infördes år 1996 i samband med att lagen (1958:295) om sjömansskatt upphävdes (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331).
TERB¤RING P¥ GRUND AV F¶RS¤KRING
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET OCH  g	 Överensstämmer i huvud-
sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att sista meningen bör för-
tydligas så att det klart framgår att ”i samband med tjänst” syftar endast på sjuk- och olycksfallsförsäkring och inte på pensionsförsäkring.
3VERI
GES &¶RS¤KRINGSF¶RBUND framhåller att begreppet sakskadeförsäkring är
100
ett för försäkringslagstiftningen främmande begrepp och föreslår att begreppet byts ut till skadeförsäkring.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
återbäringar m.m. på grund av pensionsförsäkring och om återbäringar m.m. på grund av skadeförsäkring har, på Lagrådets förslag, förts samman till en ny paragraf. Bestämmelserna har formulerats på sätt Lagrådet förordat.
Bestämmelserna är hämtad från 19 § första stycket sjunde ledet och KL. En bestämmelse om skattefrihet fanns med i KL vid dess tillkomst. Den avsåg då annan försäkring än livränteförsäkring. År 1950 ändrades den till att omfatta annan försäkring än pensionsförsäkring eller sådan sjuk eller olycksfallsförsäkring som tecknats i samband med tjänst (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Sin nuvarande lydelse fick bestämmelsen år 1969 (prop. 1969:120, bet. 1969:BevU60, SFS 1969:749). Regeringen anser att det klart framgår att ”i samband med tjänst” endast syftar på sjuk- och olycksfallsförsäkring. Regeringen föreslår därför inte någon ändring i SLK:s förslag i denna del.
5NDERH¥LL TILL PATIENT ELLER TILL INTAGEN
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att den del av den nuva-
rande bestämmelsen som har lydelsen ”samt annan liknande ersättning” har fallit bort.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att underhåll till en patient på sjukhus eller till en intagen är skattefritt är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 § KL. En motsvarighet har funnits i lagen sedan dess tillkomst. Bestämmelsen har ändrats senast genom SFS 1995:1521 (prop. 1995/96:102, bet. 1995/96:SkU15).
Det förekommer ersättningar som utgår till andra än intagna på sjukhus eller andra anstalter för vård. Orden ”och liknande ersättningar” bör läggas till för att fånga upp även sådana ersättningar.
"EGRAVNINGSHJ¤LP
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Se 2IKSSKATTEVERKET yttrande till 25 §. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för begravningshjälp är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den har funnits i KL sedan lagen kom till. Tillägget att tjänstepension för tid efter den pensionsberättigades död inte räknas som begravningshjälp infördes år 1983 (prop. 1982/83:157, bet. 1982/83:SkU44, SFS 1983:311).
101
Regeringen anser inte att ett sådant tillägg som Riksskatteverket föreslår behövs inte. Regeringen följer därför SLK:s förslag i denna del.
%RS¤TTNINGAR VID INST¤LLELSE I DOMSTOL
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att orden
EN ALLM¤N finns med före domstol.
2EMISSINSTANSERNA +AMMARR¤TTEN I 3TOCKHOLM anför att ”ersättning
som fastställs av allmän domstol” är missvisande och att
ALLM¤N bör utgå
för att markera att även övriga domstolar omfattas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vittnesersättning m.m. till den som inställt sig inför domstol – utan att det skett yrkesmässigt – har hämtats från 19 § första stycket tjugotredje ledet KL. Bestämmelsen infördes år 1986 (prop. 1985/86:150, bet. 1985/86:SkU50, SFS 1986:473).
De ersättningar som förvaltningsdomstolarna beslutar om utgår i regel av allmänna medel. Det kan dock finnas situationer då ersättningen som förvaltningsdomstolen fastställer inte betalas av allmänna medel, t.ex. i verkställighetsmål enligt föräldrabalken. Regeringen anser i likhet med kammarrätten att ordet
ALLM¤N därför bör tas bort.
"¤R SVAMP OCH KOTTPLOCKNING
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Skattefriheten för
den som plockar och avyttrar vilda bär, svamp och kottar i mindre omfattning framgår i dag av 19 § första stycket trettionde ledet KL. Bestämmelsen, som ursprungligen gällde bara bär och svamp, infördes år 1981 (prop. 1980/81:139, bet. 1980/81:SkU50, SFS 1981:388). Skattefriheten utökades till kottar år 1988 (prop. 1988/89:57, bet. 1988/89:SkU13, SFS 1988:1530).
Vid skattereformen år 1990 behölls tidigare anknytning till begreppet rörelse, eftersom skattefriheten gällde även i inkomstslaget jordbruksfastighet. SLK har utformat avgränsningen fristående från den äldre indelningen i inkomstslag. Med uttrycket ”i sig utgör näringsverksamhet” vill SLK markera att skattefriheten inte gäller om plockningsverksamheten ensamt för sig uppfyller kriterierna för inkomstslaget näringsverksamhet. Detta gäller främst i fråga om lantbruksenheter. Det kan nämnas att termen rörelse används i IL i en annan betydelse än indelning i inkomstslag, se 2 kap. 24 §. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.
"LODGIVNING MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
102
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för ersättning vid organdonation m.m. är hämtad från 19 § första stycket tjugosjunde ledet KL. Den infördes år 1990 (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).
(ITTEL¶N MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 avstyrker att be-
greppet tillgångar används eftersom detta är vidare än vad som avses med egendom som enligt samfundets mening tar sikte på materiella ting. Enligt samfundets uppfattning kan det knappast vara fråga om att utge ersättning för annan typ av egendom varför begreppet tillgång som också innefattar immateriella tillgångar är för vittsyftande i detta sammanhang.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för hittelön m.m. är i dag placerad i 19 § första stycket tjugosjätte ledet KL. Den infördes genom 1990 års skattereform (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).
I IL har
EGENDOM genomgående bytts mot TILLG¥NGAR, se avsnitt 7.2.6.
Om detta innebär att det blir mer naturligt att tillämpa skattefriheten även i fråga om ersättning för förhindrande av skada på annat än materiella ting, t.ex. manipulation av betalningsanvisningar eller liknande, ser SLK inte det som någon nackdel. Regeringen delar kommitténs bedömning i detta avseende. Termen tillgångar bör därför användas i enlighet med kommitténs förslag.
%RS¤TTNINGAR VID SJ¤LVF¶RVALTNING
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för den som får hyresavdrag när han utför arbeten på fastigheten där han bor är hämtad från punkt 1 tionde stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den infördes år 1997 (SOU 1996:162, prop. 1996/97:119, bet. 1996/97:SkU24, SFS 1997:402).
 KAP 5TGIFTER SOM INTE F¥R DRAS AV
Detta kapitel innehåller bestämmelser om utgifter som inte får dras av. De är samtliga hämtade från 20 § KL och dess anvisningar och gäller för alla inkomstslag. 20 § KL innehåller i dag ett stort antal bestämmelser som företrädesvis aktualiseras bara i inkomstslaget näringsverksamhet. Eftersom det inte kan uteslutas att de kan förekomma även i något annat inkomstslag har de ändå, med några undantag, placerats i detta gemen-
103
samma kapitel. Samtliga förändringar anges under rubriken Större ändringar.
3T¶RRE ¤NDRINGAR
I 20 § första stycket KL finns en grundläggande bestämmelse om att avdrag från bruttointäkten får göras för kostnader för intäkternas förvärvande och bibehållande. Regeln har funnits där sedan KL:s tillkomst. I paragrafens andra stycke och dess anvisningar regleras när avdrag inte får göras. SLK har föreslagit att det i stället skall framgå av de olika inkomstslagen att kostnaderna för intäkternas förvärvande och bibehållande skall dras av och att detta kapitel skall innehålla bestämmelser bara om utgifter som inte får dras av. Regeringen delar SLK:s bedömning.
I 20 § andra stycket fjärde ledet KL finns avdragsförbud för bl.a. lön till make och barn under 16 år. I punkt 2 av anvisningarna till 20 § KL finns ytterligare bestämmelser om lön till barn. I förslaget till IL är dessa bestämmelser placerade i 60 kap. om familjebeskattning där även bestämmelserna om inkomstuppdelning mellan makar finns (anvisningarna till 52 § KL).
Eftersom ett mål har varit att kapitlet skall omfatta bara reella avdragsförbud har den upplysning inte tagits med som i dag finns i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 20 § KL om att avdrag
F¥R göras i den
omfattning som anges i 46 § 2 mom. etc. Med samma motivering har bestämmelserna om avdrag för avgifter till arbetsgivarorganisationer flyttats ut till inkomstslaget näringsverksamhet, 16 kap. 13 §. Bestämmelsen om arbetsrättsliga skadestånd har också placerats i näringsverksamhet, 16 kap. 15 §.
Avdragsförbudet i 20 § andra stycket tjugosjunde ledet avseende ingående mervärdesskatt har placerats i 16 kap. 16 § men med hänvisning från 12 kap. 1 § och 42 kap. 2 §. Ett sådant avdrag skulle främst kunna aktualiseras i näringsverksamhet.
I punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 20 § KL finns bestämmelser som begränsar avdragsrätten för representationskostnader. Eftersom sådana utgifter framför allt förekommer i inkomstslaget näringsverksamhet har de placerats där (16 kap. 2 §) men med hänvisning från övriga inkomstslag (12 kap. 1 § och 42 kap. 2 §).
I punkt 4 av anvisningarna till 20 § KL finns särskilda bestämmelser om utländsk skatt. Även dessa har placerats i näringsverksamhet (15 kap. 7 § och 16 kap. 18 och 19 §§) med hänvisningar från övriga inkomstslag (11 kap. 1 §, 12 kap. 1 § och 42 kap. 2 §).
Det har det inte heller i detta kapitel tagits med någon motsvarighet till avdragsförbudet i 20 § andra stycket sjätte ledet KL för avbetalning på skuld eftersom en avbetalning på en skuld inte kan anses som en kostnad för intäkternas förvärvande eller bibehållande.
Lagrådet har ifrågasatt behovet av bestämmelsen om förbudet mot avdrag för värdet av den skattskyldiges arbetsinsats (4 § i lagrådsremissen). Lagrådet anför att värdet av den skattskyldiges arbetsinsats inte utgör någon utgift. I propositionen har förbudet slopats.
104
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
1 §
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR TILL REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder kapitlet och
anger dess innehåll.
,EVNADSKOSTNADER MM
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET +AMMARR¤TTEN I 3TOCKHOLM och
*URIDISKA FAKULTETSSTYRELSEN VID ,UNDS UNIVERSITET framhåller att andra
stycket bör förtydligas så att det framgår att uppräkningen inte är uttömmande.
(ANDELSH¶GSKOLAN VID '¶TEBORGS UNIVERSITET anför att förslaget
att ändra uttrycket ”därtill hänförliga utgifter” till ”och liknande utgifter” ger intryck av att tillämpningsområdet för avdragsförbudet utvidgas utanför levnadskostnadsområdet.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Avdragsförbudet för
levnadskostnader och förtydligandet avseende gåvor och vissa andra utgifter är hämtade från 20 § andra stycket första ledet KL samt punkt 1 första stycket av anvisningarna till 20 § KL. Såsom några remissinstanser har påpekat är inte uppräkningen i
ANDRA STYCKET uttömmande utan en
exemplifiering av utgifter som inte är avdragsgilla. Andra stycket i SLK:s förslag har därför getts en annan utformning så att det klart framgår att förtydligandet inte är en uttömmande uppräkning av levnadskostnader.
Avdragsförbudet för levnadskostnader har varit en av de grundläggande principerna i KL sedan lagen tillkom. Även förtydligandet har funnits med sedan dess. Avdragsförbudet utvecklas ytterligare i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 46 § KL. Någon motsvarighet till den bestämmelsen har inte tagits med i detta kapitel eftersom ett sådant förtydligande får anses vara onödigt.
Enligt regeringens uppfattning är uttrycken ”därtill hänförliga kostnader” och ”liknande utgifter” i princip synonyma. Någon utvidgning av avdragsförbudet är inte avsedd. Regeringen delar således inte Handelshögskolans vid Göteborgs universitet farhågor att ändringen utvidgar avdragsförbudet för levnadskostnader.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Avdragsförbudet för
periodiska understöd inom ett hushåll är hämtat från 20 § andra stycket första ledet KL. Beträffande förarbeten, se 2 §.
105
3VENSKA ALLM¤NNA SKATTER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I
SLK:s förslag finns en definition av uttrycket allmänna skatter i stället för en exemplifiering av de skatter som avses.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att defini-
tionen bör omformuleras så att den ger upplysning om huruvida t.ex. fastighetsskatt ingår i definitionen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att avdrag inte medges för svenska allmänna skatter är hämtad från 20 § andra stycket femte ledet KL. En definition är placerad i punkt 3 av anvisningarna till 20 § KL. En motsvarighet har funnits i KL sedan lagen kom till.
Regeringen anser att den av SLK föreslagna definitionen av uttrycket allmänna skatter inte tillför lagtexten något. Definitionen har därför tagits bort i regeringens förslag. Lagrådet anför emellertid att det inte går att komma i från att en total avsaknad av en definition gör att lagtexten blir föga upplysande. Regeringen har förståelse för Lagrådets invändning. Regeringen föreslår att lagtexten kompletteras med en exemplifiering av allmänna skatter som inte får dras av. Hit hör bl.a. den statliga och kommunala inkomstskatten samt kupong- och förmögenhetsskatten som kompletterar inkomstskatten.
Fastighetsskatten är en sådan särskild skatt som avdrag får göras för enligt 16 kap. 17 § om den utgår för näringsverksamheten. Skogsvårdsavgifter finns inte längre, varför bestämmelserna om dessa har utelämnats. Även församlingsskatten har utelämnats, se avsnitt 5. Regeringens uppfattning är att upplysningar i lagtexten, såsom att fastighetsskatten inte skall behandlas som en allmän skatt, i och för sig kan ha ett pedagogiskt värde. Upplysningar av det slag som här är fråga om skulle dock, enligt regeringens mening, tynga lagtexten och göra den svåröverskådlig. Regeringen föreslår därför inget sådant förtydligande som Svenska Revisorsamfundet SRS föreslår.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA +AMMARR¤TTEN I 3TOCKHOLM framhåller att F¶RSTA
STYCKET bör förtydligas så att det framgår att avdrag inte kan medges för
en utgift för förvärv av en inkomst som inte är skattepliktig i Sverige t.ex. på grund av ettårsregeln.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om utgifter som hänför sig till inkomster som är undantag-
na från beskattning genom skatteavtal har hämtats från 74 § KL och 22 § första meningen SIL. Den nuvarande utformningen kom till år 1986 (Ds B 1981:10, prop. 1985/86:131, bet. 1985/86:SkU43, SFS 1986:465). Vid lagstiftningens tillkomst fanns en motsvarande bestämmelse som avsåg förbud mot underskott som uppkommit vid inkomstberäkningen.
För varje inkomstslag anges särskilt vilka utgifter som får dras av. Av bestämmelserna i 12 kap. 1 §, 16 kap. 1 § och 42 kap. 1 § framgår att
106
bara utgifter för förvärv av skattepliktiga inkomster får dras av. Härav följer att om en inkomst inte är skattepliktig får utgifterna för dess förvärvande inte dras av. Enligt regeringens bedömning behövs inget sådant förtydligande som Kammarrätten efterlyser.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om undantag för utgifter som avser vissa
skattebefriade utdelningar, är hämtad från 22 § andra meningen SIL. Den infördes år 1986. Efter ett par tekniska justeringar återfick den år 1994 i stort sett sin ursprungliga utformning (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859).
"¤R  SVAMP OCH KOTTPLOCKNING
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 förordar med hän-
syn till att beskattning kan ske i annat inkomstslag än näringsverksamhet att begreppen
KOSTNADER och INT¤KTER byts ut till UTGIFTER och INKOMSTER.
Vidare anser samfundet att lagtexten bör formuleras så att dubbla negationer undviks.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att utgifter för bl.a. bärplockning inte skall dras av är hämtad från 20 § andra stycket andra ledet KL. Den infördes år 1981 (prop. 1980/81:139, bet. 1980/81:SkU50, SFS 1981:388). Begränsningen för kottar kom till år 1988 (prop. 1988/89:57, bet. 1988/89:SkU13, SFS 1988:1530).
I likhet med Svenska Revisorsamfundet SRS anser regeringen att termerna
KOSTNADER och INT¤KTER bör ersättas med UTGIFTER och INKOMSTER.
Termernas innebörd i regeringens förslag har redovisats i avsnitt 7.2.1. För att undvika dubbla negationer har bestämmelsen formulerats om i förhållande till SLK:s förslag. Lagrådet har konstaterat att förslaget i lagrådsremissen synes innebära att man, för det fall inkomsterna överstiger det skattefria beloppet, i regel skall göra en proportionering av utgifterna på skattepliktig respektive skattefri del. Detta har inte varit avsikten. Utgifterna får inte dras av till den del de inte överstiger de inkomster som är skattefria. Förslaget har omformulerats i enlighet härmed.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA LEDET om att studiemedelsräntor inte skall dras av är hämtad från
20 § andra stycket sjunde ledet KL. År 1968 infördes det ursprungliga förbudet för avdrag för s.k. studiemedelsavgift (prop. 1968:81, bet. 1968:BevU60, SFS 1968:544). Bestämmelsen ändrades senast år 1988 då studiemedelssystemet reformerades och avgiften i stället kom att betecknas ränta (SOU 1987:39, prop. 1987/88:116, bet. 1987/88:SfU26, SFS 1988:878).
Avdragsförbudet i
ANDRA LEDET för avgifter enligt 22 § tredje stycket la-
gen (1993:737) om bostadsbidrag är hämtat från 20 § andra stycket fjor-
107
tonde ledet KL. Bestämmelsen infördes år 1996 (prop. 1995/96:215, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1219).
Bestämmelsen i
TREDJE LEDET om avdragsförbud för räntor enligt 36 §
lagen (1996:1030) om underhållsstöd är hämtad från 20 § andra stycket sjunde ledet KL. Den infördes år 1996 (Ds 1996:2, prop. 1995/96:208, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1219).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdragsförbud för räntor och avgifter på skatter m.m. är hämtade från
20 § andra stycket sjunde ledet KL. De infördes år 1992 (SOU 1988:60, prop. 1991/92:93, bet. 1991/92:SkU19, SFS 1992:651). Ledet har därefter ändrats vid ändringar i skatte-, tull- och avgiftslagstiftningen, senast år 1997 när SBL infördes (SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:483).
3ANKTIONSAVGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 SLK har formulerat bestämmelsen så att lagtexten
består av en katalog av sanktionsavgifter som inte får dras av i stället för att generellt ange att böter och offentligrättsliga sanktionsavgifter inte får dras av.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att skatte-
tillägg inte har tagits med bland utgifterna som inte får dras av.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 20 § KL finns
uppräknat vilka offentligrättsliga sanktionsavgifter som inte är avdragsgilla.
Av 20 § andra stycket sextonde ledet KL framgår att företagsbot enligt 36 kap. brottsbalken inte får dras av. Förbudet infördes år 1986 (Ds Ju 1981:3, prop. 1985/86:23, bet. 1985/86:JuU13, SFS 1986:121).
Avdragsförbud för sådan straffavgift som enligt 8 kap. 7 § tredje stycket rättegångsbalken i vissa fall påförs en advokat som tilldelats varning finns i 20 § andra stycket sjuttonde ledet KL. Det infördes år 1982 (prop. 1982/83:42, bet. 1982/83:SkU12, SFS 1982:1208).
Avdragsförbud för överlastavgifter enligt lagen (1972:435) om överlastavgift finns i 20 § andra stycket åttonde ledet KL. Det infördes år 1972 (bet. 1972:TU13, SFS 1972:436).
Avdragsförbud för avgifter enligt 3 § lagen (1975:85) med bemyndigande att meddela föreskrifter om in- eller utförsel av varor finns i 20 § andra stycket tjugotredje ledet KL. Det infördes år 1984 (prop. 1983/84:192, bet. 1983/84:SkU46, SFS 1984:497).
Avdragsförbud för avgifter enligt 11 kap. 16 § och 13 kap. 6 a §aktiebolagslagen (1975:1385) finns i 20 § andra stycket tjugosjunde ledet KL. Det infördes år 1994 (SOU 1994:85, prop. 1994/95:67, bet. 1994/95:SkU4, SFS 1994:1781).
108
Avdragsförbud för felparkeringsavgifter och förhöjda avgifter enligt lagen (1976:206) om felparkeringsavgift finns i 20 § andra stycket nittonde ledet KL. Det infördes år 1976 (Ds K 1973:6, prop. 1975/76:106, bet. 1975/76TU:14, SFS 1976:205).
Avdragsförbud för avgifter enligt arbetsmiljölagen (1977:1160), avseende bl.a. brott mot informationsplikt om hälsofarliga tekniska anordningar finns i 20 § andra stycket elfte ledet KL. Det infördes år 1994 (SOU 1993:81, prop. 1993/94:186, bet. 1993/94:AU15, SFS 1994:581).
Avdragsförbud för överförbrukningsavgifter enligt ransoneringslagen (1978:268) finns i 20 § andra stycket tjugoförsta ledet KL. Det infördes år 1978 (Ds H 1975:3, prop. 1977/78:75, bet. 1977/78:FöU13, SFS 1978:271).
Avdragsförbud för vattenföroreningsavgift enligt lagen (1980:424) om åtgärder mot vattenförorening från fartyg finns i 20 § andra stycket tjugoandra ledet KL. Det införes år 1983 (prop. 1983/84:68, bet. 1983/84:SkU16, SFS 1983:1051).
Avdragsförbud för övertidsavgifter enligt 26 § arbetstidslagen (1982:673) finns i 20 § andra stycket tolfte ledet KL. Det infördes år 1982 (SOU 1981:5, prop. 1981/82:154, bet. 1982/83:SkU12, SFS 1982:1208).
Avdragsförbud för kontrollavgifter enligt lagen (1984:318) om kontrollavgift vid olovlig parkering finns i 20 § andra stycket tjugonde ledet KL. Det infördes år 1984 (prop. 1983/84:192, bet. 1983/84:SkU46, SFS 1984:497).
Avdragsförbudet för lagringsavgifter enligt lagen (1984:1049) om beredskapslagring av olja och kol i 20 § andra stycket tjugofjärde ledet KL infördes år 1984 (Ds I 1984:10, prop. 1984/85:53, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1086). Avdragsförbudet för avgifter enligt lagen (1985:635) om försörjningsberedskap på naturgasområdet finns också i tjugoandra ledet. Det infördes år 1985 (prop. 1984/85:172, bet. 1984/85:FöU13, SFS 1985:638).
Avdragsförbudet för byggnads- och tilläggsavgifter enligt 10 kap. planoch bygglagen (1987:10) i 20 § andra stycket nionde ledet KL ersatte år 1988 (Ds I 1986:1, prop. 1987/88:82, bet. 1987/88:NU30, SFS 1988:219) bestämmelser om avdragsförbud för påföljder vid olovligt byggande enligt äldre lagstiftning (prop. 1975/76:164, bet. 1975/76:CU29, SFS 1976:669).
Avdragsförbud för avgifter enligt 10 kap. 7 § utlänningslagen (1989:529) för den som har en anställd som saknar arbetstillstånd finns i 20 § andra stycket tionde ledet KL. Det ersatte år 1989 (SOU 1988:1, prop. 1988/89:86, bet. 1988/89:SfU19, SFS 1989:545) motsvarande påföljder enligt äldre lagstiftning (Ds A 1981:8, prop. 1981/82:146, bet. 1982/83:SkU12, SFS 1982:1208).
Avdragsförbudet för avgifter enligt 21 § insiderlagen (1990:1342) i 20 § andra stycket trettonde ledet KL infördes år 1996 (SOU 1994:68, prop. 1995/96:215, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1219).
Avdragsförbudet för avgifter enligt 10 kap. 5 § lagen (1994:1776) om skatt på energi i 20 § andra stycket tjugosjätte ledet KL infördes år 1994 (SOU 1994:85, prop. 1994/95:54, bet. 1994/95:SkU4, SFS 1994:1781).
109
Så gott som alla offentligrättsliga sanktionsavgifter omfattas av ett avdragsförbud. I några fall har detta särskilt angetts i lagtexten. I andra fall följer det av praxis. Den lagstiftningsteknik som används i KL och som också SLK använder är missvisande och vilseledande såtillvida att bestämmelserna inte är uttömmande. Att räkna upp alla sanktionsavgifter som inte får dras av skulle emellertid leda till en omfattande lagstiftning. Regeringens inställning är att offentligrättsliga sanktionsavgifter normalt inte bör vara avdragsgilla. Ett alternativ till SLK:s förslag är därför att ta bort uppräkningen i lagtexten och att formulera regeln som en generell avdragsförbudsregel. Detta kan få till följd att någon avgift som enligt gällande regler får dras av kommer att omfattas av det generella avdragsförbudet. Behovet av en enkel lagstiftning talar enligt regeringens mening ändå för en generell regel. Regeringen har därför valt att i stället formulera bestämmelsen som ett generellt avdragsförbud för offentligrättsliga sanktionsavgifter. Om en sanktionsavgift ändå bör få dras av kan man i stället ta in i lagen undantag från regeln. Skäl att nu undanta någon sanktionsavgift finns däremot inte.
Någon motsvarighet till avdragsförbudet i 20 § andra stycket tjugofemte ledet KL för avgift enligt den upphävda 18 § i den numera upphävda lagen (1902:71 s. 1) innefattande vissa bestämmelser om elektriska anläggningar har SLK inte tagits med i detta kapitel. Regeringen tar inte heller in någon sådan regel eftersom avdragsförbudet omfattas av denna paragraf.
-UTOR
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Avdragsförbudet för
mutor i 20 § andra stycket trettionde ledet KL infördes år 1999 (prop. 1998/99:32, bet. 1998/99:JuU16, SFS 1999:198). I propositionen anges, s. 83, att det är tveksamt om avdrag är uteslutet redan enligt nu gällande bestämmelser. Innebörden av Sveriges internationella åtagande på området är i princip att ett avdragsförbud för mutor till utländska tjänstemän måste införas i lagstiftningen. Det föreslagna avdragsförbudets räckvidd sträcker sig emellertid längre och omfattar hela den personkrets som anges i 17 kap. 7 § och 20 kap. 2 §brottsbalken. Innebörden av begreppen
MUTA och OTILLB¶RLIG BEL¶NING diskuteras närmare i den nämnda proposi-
tionen, s. 84.
!RBETSGIVARANSVAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g
	
 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att paragrafen
 KAP  g inte finns nämnd i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Avdragsförbudet för
belopp som en arbetsgivare skall betala för att han inte gjort skatteavdrag är hämtat från 20 § andra stycket artonde ledet KL. Det infördes år 1975
110
(prop. 1975/76:70, bet. 1975/76:SkU18, SFS 1975:1174) och ändrades när SBL infördes år 1997 (SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:506). Vilka skatteavdrag som en arbetsgivare är betalningsskyldig för framgår av 12 kap. 1 § SBL. Regeringens förslag har därför i förtydligande syfte kompletterats med en hänvisning till den aktuella bestämmelsen. Regeringen ansluter sig i övrigt, med undantag av några ytterligare redaktionella ändringar, till SLK:s förslag.
!6$ )6 ).+/-343,!'%4 4*.34
I 10–12 kap. behandlas inkomstslaget tjänst. I det första och inledande 10 kap. dras gränserna gentemot övriga inkomstslag upp och där markeras inkomstslagets karaktär av uppsamlingspost. Där finns vidare de flesta bestämmelser om när inkomsterna skall beskattas och utgifterna dras av. Kapitlet avslutas med den bestämmelse som i dag ramar in inkomstslaget tjänst, nämligen hur beräkningen av resultatet skall göras.
I 11 kap. finns närmare bestämmelser om de olika inkomsterna och i vilken utsträckning de skall tas upp eller är skattefria.
I 12 kap. exemplifieras olika slags avdragsgilla utgifter och där finns även bestämmelser om utgifter som inte skall dras av. De särskilda bestämmelserna om avdragstidpunkten för utgifter i hobbyverksamhet har också fått sin plats i 12 kap.
Bland bestämmelserna för inkomstslaget tjänst finns i KL även villkoren för pensionsförsäkringar och pensionssparkonton (punkterna 1 och 3 av anvisningarna till 31 § KL). Eftersom dessa bestämmelser har betydelse även utanför inkomstslaget tjänst har de placerats i en särskild avdelning (AVD. IX) tillsammans med reglerna om pensionssparavdrag (58 och 59 kap.).
 KAP 'RUNDL¤GGANDE BEST¤MMELSER F¶R INKOMSTSLAGET TJ¤NST
I 10 kap. har samtliga bestämmelser som behandlar gränsdragningen gentemot övriga inkomstslag placerats. Som en konsekvens av detta krävs i vissa fall en dubblering, som med hänsyn till systematiken ändå får anses acceptabel. I 10 kap. har utöver bestämmelser om inkomstslagets omfattning även de viktigaste bestämmelserna placerats om beskattningstidpunkten samt den avslutande bestämmelsen om hur beräkningen av resultatet görs och att ett underskott skall dras av närmast följande beskattningsår. I kapitlet definieras också pension, men definitionerna av pensionsförsäkring och pensionssparkonto har samlats i 58 kap. Här finns även en hänvisning till bestämmelserna om att vissa utdelningar, kapitalvinster, förmåner och andra inkomster, som i och för sig räknas till inkomstslaget tjänst, behandlas i andra kapitel.
111
"AKGRUND
Ursprungligen hänfördes till inkomstslaget tjänst varje fast eller tillfällig arbetsanställning, medan tillfälliga uppdrag hänfördes till inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. År 1955 (förarbeten, se nedan) i samband med införandet av ett särskilt schablonavdrag i inkomstslaget tjänst flyttades tillfälliga inkomster över till tjänst. Inkomstslaget tjänst kom därefter att omfatta all tillfälligt bedriven inkomstgivande verksamhet. I samband med 1990 års skattereform ändrades 31 § KL och blev en uppsamlingspost för skilda slags inkomster (förarbeten, se under 1 §). Syftet var främst att fånga in överskott av s.k. hobbyverksamhet.
3T¶RRE ¤NDRINGAR
En av nyheterna är att vissa av bestämmelserna i 31 § och 32 § 1 mom. KL har smälts samman. Så anges till en början att inkomster och utgifter på grund av tjänst räknas till inkomstslaget tjänst (1 §). En annan nyhet är en erinran om att avyttring av övrig lös egendom i vissa fall beskattas i inkomstslaget tjänst (1 §). Den har tillkommit för att gränsdragningen gentemot inkomstslaget kapital skall bli tydlig. Därefter definieras vad som avses med tjänst och att rätt till exempelvis pension behandlas som tjänst (2 §).
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA !VGR¤NSNINGEN AV INKOMSTSLAGET
 g
3,+S F¶RSLAG  g OCH  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från att
bestämmelserna paragrafen har en annan formulering med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET me-
nar beträffande bestämmelserna i tredje stycket att det är oklart hur förlustförsäljningar i fall som avses i den andra strecksatsen i regeringens förslag (första strecksatsen i SLK:s förslag) behandlas och anser att det bör framgå av lagtexten. Fakulteten menar dock att rättsläget är oklart även i dag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Utgångspunkten har
varit att i möjligaste mån smälta samman 31 § och 32 § 1 mom. KL. I
F¶RSTA STYCKET anges därför att inkomster och utgifter på grund av tjänst
räknas till inkomstslaget tjänst. Därefter definieras begreppet tjänst i
AND
RA STYCKET. Av 2 § framgår sedan att som tjänst behandlas till exempel rätt
till pension. Följaktligen kommer inkomster på grund av rätt till pension att räknas till inkomstslaget tjänst utan att detta behöver upprepas så som i dag sker i 32 § 1 mom. KL.
I SLK:s förslag finns i
TREDJE STYCKET bestämmelsen om att inkomstsla-
get tjänst är ett restinkomstslag och att hit hänförs sådana inkomster och utgifter som inte räknas till något av de övriga inkomstslagen. Gränsdragningen har sedan KL:s tillkomst varit placerad i 31 § första stycket KL. De viktigaste ändringarna gjordes år 1955 (SOU 1954:18, prop.
112
1955:59, bet. 1955:BevU18, SFS 1955:122) och år 1990 (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).
Att paragraferna som behandlar avgränsningen av inkomstslaget inte är helt entydiga framgår av Lagrådets yttrande till 4 §. I regeringens förslag har bestämmelsen om att inkomstslaget är ett restinkomstslag som i lagrådsremissen finns i andra stycket i denna paragraf, flyttats till första stycket. Ändringen har gjorts för att bestämmelserna om avgränsningen av inkomstslaget skall bli tydligare.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET fanns i SLK:s förslag i 40 kap. 6 § och i
lagrådsremissen i 4 § i detta kapitel. Bestämmelsen om att inkomster och utgifter vid vissa avyttringar räknas till inkomstslaget tjänst är ny.
I dagens lagtext framgår inte tydligt hur gränsdragningen mellan inkomstslagen kapital och tjänst skall göras när den skattskyldige säljer till exempel en bil som han renoverat eller ett hemslöjdsföremål som han tillverkat, utan att det för den skull är inkomst av näringsverksamhet. Inte heller förarbetena ger tillräcklig ledning (prop. 1989/90:110 s. 309 och s. 654). Av dessa kan man dock uttyda att avyttring av tillgångar som anskaffats i
SYFTE att bearbetas etc. ALLTID skall anses ingå i en hobbyverk-
samhet och alltså beskattas i inkomstslaget tjänst (
F¶RSTA STYCKET F¶RSTA
STRECKSATSEN). I övriga fall görs i stället en BED¶MNING som utmynnar i att
avyttringen beskattas i inkomstslaget kapital
OM VINSTEN till övervägande
del utgör värdestegring på investerat kapital och i inkomstslaget tjänst om vinsten till övervägande del är ett resultat av att tillgången bearbetats (
F¶RSTA STYCKET ANDRA STRECKSATSEN	. Avyttring av inventarier som ANV¤NDS
i en hobbyverksamhet bör alltid beskattas i inkomstslaget kapital. Lagtexten har utformats i överensstämmelse med dessa uttalanden i förarbetena.
När det gäller Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet fråga står det i andra strecksatsen att bestämmelsen gäller om det uppkommer en vinst. Den gäller således inte om det uppkommer en förlust. Någon bestämmelse liknande den i 44 kap. 2 § att vad som sägs om kapitalvinster gäller för kapitalförluster finns inte här i 10 kap.
Lagrådet förordar i första hand att paragrafen flyttas till 41 kap. Lagrådet ifrågasätter om inte bestämmelsen i lagrådsremissen getts ett alltför vidsträckt tillämpningsområde. Lagrådet anför att enligt ordalydelsen synes även avyttringar som utgör led i en av den skattskyldige bedriven näringsverksamhet kunna ingå. Lagrådet föreslår, om bestämmelsen behålls i detta kapitel, att den kompletteras med en regel om att vad som föreskrivs inte gäller om ersättningen för den avyttrade tillgången hör till inkomstslaget näringsverksamhet.
Regeringen anser att paragrafen har en naturligare placering i detta kapitel. Bestämmelserna har dock flyttats i förhållande till lagrådsremissen och ett tillägg har gjorts på sätt Lagrådet föreslagit för att markera att bestämmelsen tar sikte på hobbyverksamhet.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Rätt till pension,
livränta m.m. behandlas som tjänst. Följaktligen räknas inkomster och
113
utgifter på grund av rätt till pension till inkomstslaget tjänst. Vissa bestämmelser som i dag är placerade i både 31 § och 32 § 1 mom. KL har i SLK:s förslag vävts samman, jfr vad som sagts under 1 §. I KL:s ursprungliga lydelse likställdes pension, livränta, undantagsförmåner och vissa periodiska understöd med tjänst.
Bestämmelserna om livränta byggdes år 1950 ut som en följd av ändrade försäkringsrättsliga regler (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). År 1973 tillkom för de periodiska understöden kopplingen till de skattefria bestämmelserna i 19 § KL (SOU 1972:87, prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113).
År 1984, i samband med ändrade beskattningsregler för livräntor vid avyttring av tillgångar, ändrades även 31 § (Ds Fi 1984:1, prop. 1983/84:140, bet. 1983/84:SkU52, SFS 1984:498).
Nedan anges varifrån de olika termerna i 2 § är hämtade:
1. Pension: 31 § andra stycket a och 32 § 1 mom. första stycket b KL.
2. Livränta m.m.: 31 § andra stycket b och del av 32 § 1 mom. c KL samt 31 § första stycket e och 32 § 1 mom. f. KL.
3. Ersättning på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäkring: 31 § c och 32 § 1 mom. e KL.
4. Engångsbelopp: 32 § 1 mom. första stycket g KL.
5. Undantagsförmåner: 31 § första stycket d och 32 § 1 mom. f KL. Punkten 6 har SLK lagt till mot bakgrund av att det i de angivna paragraferna finns sådant som annars knappast kan anses som ett utflöde av någon ”tjänst”. I förhållande till lagrådsremissen har punkten kompletterats med en hänvisning till 11 kap. 46 §. Regeringen anser att kommitténs förslag i övrigt är väl avvägt och ändamålsenligt. Regeringen följer, med undantag av tillägget i punkten 6, SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i allt väsentligt med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en uppräkning av sådant som inte faller in under definitionen av tjänst men som behandlas som tjänst.
I dag finns i punkt 15 av anvisningarna till 32 § KL en bestämmelse om att förbjudna lån skall tas upp som intäkt om det inte finns synnerliga skäl mot detta. Enligt kommitténs förslag skall själva gränsdragningen göras i 10 kap. och skatteplikten regleras i 11 kap. (45 §) även om det innebär en viss dubblering. Beträffande förarbeten, se under 11 kap. 45 §. Regeln omfattar även beskattningen av fysiska personer som är delägare i handelsbolag om handelsbolaget får ett förbjudet lån.
Bestämmelsen om avskattning av pensionsförsäkring har tagits in i 58 kap. 19 §. Den är i dag placerad i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 31 § KL. Beträffande förarbeten, se under 58 kap. 19 §.
Bestämmelserna om att avskattningen av ett pensionssparkonto skall tas upp som inkomst, i dag placerade i 32 § 1 mom. första stycket j och andra stycket KL, har tagits in i 58 kap. 33 §. Beträffande förarbeten, se under 58 kap. 33 §.
114
I propositionen finns inte bestämmelsen med som avgränsar förmåner och ersättningar från fåmansföretag till inkomstslaget tjänst. Stoppreglerna föreslås upphävas i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET före-
slår att det i harmoni med andra stycket i stället för
R¤NTOR bör stå R¤NTE
KOSTNADER och i stället för L¶N bör stå L¶NEKOSTNADER. *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anför att i den nu gällande bestämmelsen i 33 §
4 mom. fjärde stycket KL anges att räntor på skulder för utbildning får dras av i kapital och att det vore en fördel om de skattskyldiga även i framtiden skulle kunna ges en sådan ledtråd.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar räntor på lån för utbildning m.m., lön till en delägare från ett handelsbolag samt inkomster och utgifter när en fastighet innehas som löneförmån.
I dag finns en bestämmelse i 33 § 1 mom. fjärde stycket KL om att räntor på lån för utbildning m.m. hänförs till inkomst av kapital. Vid KL:s tillkomst medgavs enligt 33 § 1 mom. sista stycket KL avdrag för sådana räntor i inkomstslaget tjänst. År 1985 i samband med införandet av den förenklade självdeklarationen fördes avdragsrätten över till inkomstslaget kapital (SOU 1984:21, prop. 1984/85:180, bet. 1984/85:SkU60, SFS 1985:405). Bestämmelsen är en gränsdragningsbestämmelse. En sådan upplysning som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet efterlyst skulle knappast vara av pedagogisk betydelse för den skattskyldige. Upplysningar av det slag som föreslagits skulle enligt regeringens mening tynga lagtexten onödigt och minska överskådligheten. En sådant tillägg i denna bestämmelse står inte heller i överensstämmelse med systematiken i IL. Regeringen föreslår därför ingen ändring i SLK:s förslag i detta avseende.
Att en delägare i ett handelsbolag inte beskattas i inkomstslaget tjänst för lön från bolaget framgår i dag av punkt 9 av anvisningarna till 32 § KL. En i stort sett likalydande bestämmelse har funnits i KL sedan dess tillkomst, ursprungligen i punkt 8 av anvisningarna till 32 §. Enkla bolag, m.fl. har tagits bort. Eftersom dessa inte är juridiska personer kan någon egentlig lön aldrig betalas ut från dem.
Den som enligt bestämmelserna i 1 kap. 5 § fastighetstaxeringslagen (1979:1152) likställs med en fastighetsägare beskattas inte i inkomstslaget tjänst på grund av fastighetsinnehavet även om fastigheten innehas som en löneförmån. Bestämmelsen, som är hämtad från 32 § 1 mom. fjärde stycket KL, kom till år 1953 (prop. 1953:186, bet. 1953:BevU49, SFS 1953:400).
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att
R¤NTOR och L¶N bör
i harmoni med andra stycket bytas ut till
R¤NTEKOSTNADER och L¶NEKOSTNA
DER. I 7.2.1 har regeringen redovisat vilken innebörd termerna INT¤KTER
och
KOSTNADER respektive INKOMSTER och UTGIFTER har i detta förslag till ny
inkomstskattelag. I enlighet härmed har
INT¤KTER och KOSTNADER bytts ut
115
mot
INKOMSTER och UTGIFTER Regeringen anser dock inte att räntor bör er-
sättas med ränteutgifter.
$EFINITIONER
0ENSION  g
3,+S F¶RSLAG g SLK:s förslag i första stycket utgår delvis från äldre
pensionslagstiftning. I övrigt överensstämmer regeringens förslag bortsett från några redaktionella ändringar med SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av
pension finns i punkt 1 första stycket av anvisningarna till 31 § KL. Resten av anvisningspunkten har placerats i 58 kap. men definitionen av pension har placerats här eftersom den inte enbart avser pensionssparande.
Definitionen infördes år 1932 som en följd av ändrade regler på försäkringsrättens område (prop. 1932:220, bet. 1932:BevU42, SFS 1932:291). År 1959, i samband med införandet av bestämmelserna om allmän tilläggspension, utökades definitionen (SOU 1959:12, prop. 1959:175, bet. 1959:LU50, SFS 1959:564).
Definitionen föreslås i regeringens förslag anpassas till reglerna i det nya pensionssystemet som infördes år 1998 (prop. 1997/98:151 och 1997/98:152, bet. 1997/98:SfU13, SFS 1998:674 och 1998:702 och (bet. 1997/98:FiU20 och bet. 1997/98:SfU13).
Att belopp som betalas ut från pensionssparkonto också räknas som pension är en följd av de år 1993 införda reglerna om individuellt pensionssparande (Ds 1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:938) och (SOU 1992:67, SOU 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50 och prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU15 och 16, SFS 1993:1542).
Lagrådet anför att bestämmelsen enligt ordalagen har en vidare innebörd än vad som avses genom att t.ex. löneförmåner och avgångsvederlag som betalas ut sedan en anställning upphört räknas som pension. Lagrådet föreslår att första stycket 3 ges samma formulering som bestämmelsen hade när den infördes. Den av Lagrådet föreslagna lydelsen innebär att ordet
PENSION ges två olika betydelser i samma paragraf. En sådan
lösning har efter bestämmelsens införande inte ansetts som ändamålsenlig eftersom bestämmelsen idag har en annan formulering. Regeringen anser således inte att den av Lagrådet föreslagna lydelsen bör återinföras. Även om pension enligt dagen ordalydelse synes omfatta alla förmåner som utgår när en anställning har upphört är detta givetvis inte avsikten med bestämmelsen. Visserligen kan en sådan vag definition ifrågasättas. Gränsdragningen mellan pension och lön har dock i allt väsentligt lösts i praxis. Regeringen föreslår därför att bestämmelsen i första stycket 3 får behålla dagens lydelse även i IL.
116
0ERIODISKT UNDERST¶D  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att varje utbetalning (dvs. oberoende av krav på periodicitet) från en s.k. familjestiftelse anses som periodiskt understöd är hämtad från punkt 2 av anvisningarna till 31 § KL. Där har den funnits i stort sett oförändrad sedan lagens tillkomst. För att markera att bestämmelsen omfattar allt som utgår från en sådan sammanslutning har
F¶RM¥N lagts till.
&¶RS¤KRING TECKNAD I SAMBAND MED TJ¤NST  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND anser att uttrycket
”tecknats i samband med tjänst” bör omformuleras på sådant sätt att det på ett bättre sätt korresponderar med dess verkliga innehåll än vad som nu är fallet.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Förutsättningarna
för att en sjuk- eller olycksfallsförsäkring skall anses tecknad i samband med tjänst är i dag placerade i punkt 1 tjugoförsta stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelsen kom till år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308).
Regeringen delar inte Advokatsamfundets bedömning att uttrycket ”tecknats i samband med tjänst” är oklart. Regeringen anser att kommitténs förslag är väl formulerat och föreslår ingen ändring i detsamma.
"ESKATTNINGSTIDPUNKTEN
)NT¤KTER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Inledningen ”Inkomster skall tas upp som” finns inte med i SLK:s förslag. Vidare finns i SLK:s förslag några exempel i första stycket på när en inkomst kommit den skattskyldige till del ”... till exempel i form av bostads- eller kostförmån.”
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET är
tveksam till exemplen och anför att exempelgivning typiskt sett hör mer hemma i lagkommentarer och handböcker än i författningstext.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
när inkomster skall beskattas ger uttryck för den s.k. kontantprincipen. Bestämmelsen är hämtad från 41 § KL och punkt 4 första stycket av anvisningarna till denna och fanns med redan vid KL:s tillkomst. Bestämmelsen om att beskattning skall ske oberoende av om inkomsten intjänats
117
under beskattningsåret eller tidigare har inte tagits med eftersom en sådan bestämmelse torde vara onödig.
Regeringen delar Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet bedömning att författningstext normalt inte bör betungas med exempel. Exemplifieringar har också tagits bort i stor utsträckning i SLK:s förslag till IL. I regeringens förslag har därför exemplen slopats i denna bestämmelse.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET före-
slår att ”resan” byts ut mot ”resan eller resorna”. Fakulteten anför vidare att formuleringen ”en handling eller dylikt som berättigar till resan” är väl allmänt formulerad och framhåller att en alternativ formulering kunde vara ”färdbiljett eller dylikt”.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att
bestämmelsen är otydlig eftersom det inte framgår om det är innehavet av årskort eller den handling som utfärdas för de särskilda resorna som är avgörande för bestämmande av beskattningsår.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattningstidpunkten för förmån av resa på tåg är hämtad från punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 41 § KL. Den infördes år 1996 (SOU 1995:94, prop. 1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651). Av förarbetena till bestämmelsen (prop. 1995/96:152 s. 52) framgår att förmånen skall anses åtnjuten i och med att ett förmånskort kommer i mottagarens hand. Skälet till nuvarande ordning är att det inte finns någon möjlighet att kontrollera när en förmånskortsinnehavare första gången utnyttjar sitt kort eftersom det inte utfärdas särskilda färdbiljetter inför varje resa. Det kan självfallet finnas andra handlingar som utlöser beskattning såsom färdbiljett om förmånstagaren inte har kort. Regeringen anser att den av SLK föreslagna formuleringen omfattar de situationer som utlöser förmånsbeskattning. Skäl att ändra bestämmelsen i detta hänseende finns därför inte.
Regeringen anser också att den språkliga utformningen av bestämmelsen i SLK:s förslag i princip är bra. Regeringen har tagit bort ordet
FRIA
framför
INRIKES T¥GRESOR (se kommentaren till 61 kap. 12–14 §§). Bytet av
ordet
¥R till BESKATTNINGS¥R beror på att regeringen använder normalt or-
det beskattningsår i stället för år i IL.
Lagrådet ifrågasätter bestämmelsen från två utgångspunkter. För det första anser Lagrådet att bestämmelsen i vissa fall medför att beskattning kommer att ske tidigare än vad som är motiverat med hänsyn till de skäl som föranlett bestämmelsens införande. För det andra har det inte anförts några skäl till att just förmånskort på tågresor skall särregleras när det gäller beskattningstidpunkten. Enligt Lagrådets mening bör bestämmelsen bli föremål för nya överväganden i det fortsatta lagstiftningsarbetet.
Regeringen har förståelse för Lagrådets bedömning att bestämmelsens tillämpningsområde kan ifrågasättas. Förslaget innebär dock ingen ändring i förhållande till dagens bestämmelse. SLK har varit restriktiv med att föreslå materiella ändringar. Det är nödvändigt att fullfölja denna linje om inte lagstiftningsarbetet skall försenas. Regeringen föreslår därför inte nu någon ändring av bestämmelsen.
118
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer med regeringens förslag bort-
sett från att SLK använder ordet
H¤NF¶RAS i stället för R¤KNAS. Vidare
finns orden
FRITT ELLER DELVIS FRITT med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
förmån av drivmedel är hämtad från punkt 4 första stycket tredje meningen av anvisningarna till 41 § KL och infördes år 1997 (prop. 1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, rskr. 1997/98:21, SFS 1997:770). I regeringens förslag har ordet
H¤NF¶RAS bytts ut mot R¤KNAS. Ändringen
har gjorts för att bestämmelsen skall bli lättare att läsa. Vidare har orden
FRITT ELLER DELVIS FRITT tagits bort. Regeringen anser att orden är onödiga.  g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
!NDRA STYCKET har tillkommit
genom senare lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET an-
ser att ordet ”
F¥R” är onödigt och kan utgå.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET behandlar beskattningstidpunkten för den som på grund av
sin tjänst förvärvat värdepapper på förmånliga villkor. Den är hämtad från punkt 4 fjärde stycket första meningen av anvisningarna till 41 § KL där den infördes år 1989 (SOU 1989:33, prop. 1989/90:50, bet. 1989/90:SkU10, SFS 1989:1017). I likhet med Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser regeringen att ordet ”
F¥R” kan utgå i första
stycket.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om personaloptioner som är hämtad
från punkt 4 fjärde och sjätte styckena av anvisningarna till 41 § KL, kom till år 1998 (prop. 1997/98:133, bet. 1997/98:SkU26, SFS 1998:338). En personaloption är inget värdepapper. Den innebär att den anställde får en rätt att förvärva aktier i framtiden till ett förmånligt pris.
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
utformats som en hänvisning till de särskilda regler om beskattningstidpunkten som gäller för avskattning av behållning på pensionssparkonto och avskattning av pensionsförsäkring.
+OSTNADER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag bortsett från att SLK formulerat bestämmelsen på ett annorlunda sätt. Inledningen ”Utgifter skall dras av som” finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET och
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att uttrycket ”eller på annat sätt har
119
kostnaderna riskerar medföra att gränsen mot bokföringsmässiga grunder blir oklart.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om när kostnader skall dras av, också det ett uttryck för
kontantprincipen, har sin motsvarighet i 41 § KL och punkt 4 (tidigare punkt 2) av anvisningarna till denna och har funnits sedan KL:s tillkomst. SLK har inte tagit med en bestämmelse om att kostnader skall dras av även om de avser inkomster som förvärvats tidigare eller kommer att inflyta senare eftersom kommittén anser att en sådan bestämmelse är onödig. Regeringen delar denna bedömning. Några remissinstanser har framhållit att uttrycket ”eller på annat sätt har kostnaderna är oklart och kan tolkas som en uppluckring av kontantprincipen. I lagrådsremissen föreslog regeringen att uttrycket skulle ändras till ”eller på annat sätt har utgifterna”
Kontantprincipen tillämpas inte strikt i gällande rätt i inkomstslaget tjänst. Sedan lång tid tillbaka har i praxis vissa avsteg gjorts från kontantprincipen när det gäller investeringar. I RÅ 1989 ref. 23 medgavs t.ex. avdrag för en anskaffad skrivmaskin endast i form av årliga värdeminskningsavdrag.
Lagrådet anför att det inte är möjligt att av den föreslagna formuleringen ”eller på något annat sätt har utgifterna” utläsa att avdrag för utgifter för exempelvis dyrbarare arbetsredskap skall medges i form av årliga värdeminskningsavdrag.
Regeringen gör följande bedömning. Det vore önskvärt att i lagtexten kunna ange i vilka fall avsteg bör göras från kontantprincipen i inkomstslaget tjänst. Så kan vara fallet enligt praxis, som Lagrådet påpekat, vid anskaffning av dyrare arbetsredskap. Det kan också gälla vid inköp av årskort för tågresor och dylikt. Med anledning av den korta tid som nu står till regeringens förfogande, om inte lagstiftningen kraftigt skall försenas, är det inte möjligt att i detta lagstiftningsärende uttömmande reglera undantagen. Regeringen har dock numera formulerat bestämmelsen i enlighet med SLK:s förslag. Uttrycket ”eller på annat sätt har kostnaderna” ger uttryck för att vissa avsteg får göras från kontantprincipen. Någon ändring i förhållande till vad som gäller idag enligt praxis är inte avsedd.
!NDRA STYCKET har utformats som en hänvisning till de särskilda regler
om beskattningstidpunkten som gäller för avdrag i hobbyverksamhet.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen, som
hämtats från 41 § andra stycket KL, regleras när avdrag får göras för vissa skatter och avgifter. I regeringens förslag har i förtydligande syfte lagts till att skatten eller avgiften skall dras av
SOM KOSTNAD. Bestämmel-
serna infördes år 1966 (stencil Fi 1965:4, prop. 1966:103, bet. 1966:BevU42, SFS 1966:274) och ändrades när SBL infördes år 1997 (SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:483).
120
I förslaget har ränta utelämnats, eftersom det inte längre kan ingå någon ränta som skall dras av i slutlig eller tillkommande skatt. Bestämmelsen om avdrag för fastighetsskatt har inte heller tagits med eftersom sådant avdrag inte kan göras i tjänst.
 g
3,+S F¶RSLAG  Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
som avser personaloptioner är nya och infördes år 1998 (prop. 1997/98:133, bet. 1997/98:SkU26, SFS 1998:338). Bestämmelserna är hämtade från punkt 4 sista stycket av anvisningarna till 41 § KL.
2ESULTATET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET är
tveksam till formuleringen ”minskas med avdragen som enligt fakultetsnämndens uppfattning har karaktären av innehållsmässig upprepning.
*URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET framhåller att det borde framgå
tydligare att underskottsavdraget kan rullas vidare utan tidsbegränsning, i den mån intäkterna inte förslår.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur resultatet beräknas och om avdragsrätt för underskott är hämtad från
Den hade sin motsvarighet vid KL:s tillkomst men regleringen av avdrag för underskott kom till vid 1990 års skattereform (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650).
I lagrådremissen hade regeringen ändrat SLK:s förslag såtillvida att ”överskott och underskott” hade ersatts med
RESULTATET Regeringen anser
numera att
¶VERSKOTT OCH UNDERSKOTT är ett bättre uttryck. SLK föreslår att
överskottet eller underskottet skall beräknas genom att intäkterna skall minskas med avdragen. Regeringen använder normalt i IL termen
KOST
NADER i stället för avdrag. Resultatet skall enligt regeringens förslag be-
räknas genom att intäktsposterna minskas med kostnadsposterna. Motiven för regeringen förslag har i denna del redovisats i avsnitt 7.2.1. Slutligen har regeringen lagt till orden ”som kostnad” i andra stycket.
Ett förtydligande på sätt som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet efterfrågat i denna bestämmelse skulle enligt regeringens bedömning tynga lagtexten onödigt utan att något ytterligare tillförs denna. Ett förtydligande står inte heller i överensstämmelse med systematiken i övrigt i IL, se t.ex. 14 kap. 22 §.
 KAP 6AD SOM SKALL TAS UPP I INKOMSTSLAGET TJ¤NST
Kapitlet innehåller bestämmelser dels om de olika inkomsterna, dels om ersättningar som är skattefria trots att de betalas ut på grund av tjänst.
121
Nuvarande motsvarighet finns i 32 § KL med anvisningar. Regleringen i 32 § 1 mom. KL har sedan lagens tillkomst varit inriktad på att täcka in både kontant lön och naturaförmåner. Där anges också att pension, livränta, undantagsförmåner, periodiska understöd och liknande periodiska intäkter hänförs till intäkt av tjänst.
I SLK:s förslag föreskrivs att en inkomst, t.ex. förmån av kost, skall tas upp
SOM INT¤KT. Om syftet med en bestämmelse är att ange om en viss typ
av inkomst är skattepliktig eller inte har i regeringens förslag i allmänhet uttrycket
SOM INT¤KT tagits bort. Det står således att en inkomst skall tas
upp. Att inkomster som hör till perioden tas upp som intäkter i tjänst framgår av 10 kap. I vissa fall har
SOM INT¤KT fått stå kvar om det behövs
för att klargöra innehållet i en bestämmelse. I allmänmotiveringen har regeringen närmare redovisat hur termerna används i detta lagförslag, avsnitt 7.2.1.
I kapitlet behandlas först sådana inkomster som inte skall tas upp. Näringslivets skattedelegation anför att det vore lättare att överblicka om de paragrafer som rör de skattepliktiga inkomsterna placerades först. Regeringen anser inte att Näringslivets skattedelegations förslag skulle innebära en bättre ordningsföljd utan följer SLK:s förslag.
"AKGRUND
Ursprungligen gjordes en skillnad mellan å ena sidan statliga kostnadsersättningar och å den andra kommunala och enskilda. De statliga var skattefria och avdrag för kostnader fick inte göras. De kommunala och enskilda skulle däremot tas upp till beskattning och avdrag för kostnader fick göras. Från år 1963 behandlas kommunala kostnadsersättningar och kostnadsersättningar från vissa andra offentliga institutioner på samma sätt som de statliga (SOU 1962:47, prop. 1963:120, bet. 1963:BevU33, SFS 1963:265). Särbehandlingen av de offentliganställdas kostnadsersättningar togs bort genom 1990 års skattereform (1990:1, förarbeten, se nedan).
Sedan KL:s tillkomst har två huvudprinciper tillämpats vid beskattningen av naturaförmåner. Den ena gällde att förmåner ”som utgått för tjänsten” skulle behandlas som kontant lön, den andra att värderingen skulle ske enligt ortens pris (marknadsvärdet). På 1940-talet gjordes förmån av fri sjukvård skattefri, i vart fall om den inte var mer generös än vad som tillhandahölls av staten. På 1950-talet blev förmåner av mindre värde skattefria. I lagen fanns före år 1987 bara knapphändiga regler – i stället fylldes lagtexten ut av RSV:s anvisningar för naturaförmåner. År 1987 togs ett samlat grepp där naturaförmånerna kom att delas in i två kategorier: dels skattefria personalvårdsförmåner, dels övriga naturaförmåner som samtliga var skattepliktiga. Bestämmelser om detta fördes in genom 32 § 3 a–3 e mom. och i punkt 3 b av anvisningarna till 32 § KL (förarbeten, se nedan).
122
3T¶RRE ¤NDRINGAR
Med den föreslagna sammansmältningen av 31 § KL och delar av 32 § 1 mom. KL slipper man den upprepning som i dag finns i 32 § 1 mom. första stycket KL av livränta, undantagsförmåner m.m.
Den äldre behandlingen av de offentliga ersättningarna medförde behov av att skilja mellan skattepliktiga lönetillägg och skattefria kostnadsersättningar. När nu alla sådana ersättningar blivit skattepliktiga förefaller den detaljreglering som finns i dag onödig. Mot denna bakgrund har 11 kap. 1 § utformats som en sammanfattning av flertalet inkomster i inkomstslaget. Övriga paragrafer i 11 kap. tar upp inkomster som är skattefria, dvs. som är undantag från den i 1 § uttryckta huvudregeln om skatteplikt eller som skall tas upp trots att de inte faller in under huvudregeln. Ett antal offentliga ersättningar regleras också särskilt även om några av dem i och för sig omfattas av huvudregeln.
Bestämmelsen i 32 § 1 mom. tredje stycket KL har tagits bort eftersom den får anses omfattas av bestämmelserna i 1 §.
Bestämmelserna i 32 § 1 mom. första stycket h finns i 50 respektive 57 kap. och j i 58 kap. 33 §.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till nedanstående förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1987 Närmare reglering av naturaförmåner, Ds Fi 1984:23, Ds Fi 1985:13, Ds Fi 1986:27, prop. 1987/88:52, bet. 1987/88:SkU8, SFS 1987:1303
1990:1 Skattereformen, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
1990:2 Skattereformen, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1421
1992 Skattefrihet för fri kost i vissa fall m.m., SOU 1992:57, prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1596
1993 Ändrade regler om kostnadsersättningar, SOU 1993:44, prop. 1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515
1995 Ändrade bestämmelser för förmånsbeskattning, SOU 1994:98, prop. 1994/95:182, bet. 1994/95:SkU25, SFS 1995:651
1996 Skattefrihet för utbildning m.m., SOU 1995:94, prop. 1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651
123
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGEL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag av några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 ifrågasätter om
inte bestämmelsen är för vitt syftande. Samfundet anför att det torde vara möjligt att t.ex. ge ersättningar som inte uttryckligen faller in under någon av de följande paragraferna men som ändå är skattefria på grund av att förmånerna inte innebär någon inbesparing av levnadskostnaden eller på annat sätt ökar den enskildes skatteförmåga.
&INANSINSPEKTIONEN och
3VENSKA "ANKF¶RENINGEN anser att det finns ett behov av en särreglering
beträffande räntefria och lågförräntade lån samt avseende s.k. förmedlade lån. Organisationerna anför avseende de s.k. förmedlade lånen att kommitténs skrivning innebär att det saknas regler om hur
L¶ST ett förhållande
mellan två parter kan vara utan att det skall anses ha sin grund i någondera partens tjänst. Organisationerna anför att detta kan medföra en utvidgning av gällande rätt. Enligt organisationerna skulle en definition av begreppet ”förmedlade lån” dels underlätta bedömningen av huruvida en förmån föreligger eller inte, dels utgöra en naturlig koppling till värderingsreglerna i 61 kap.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Inkomstslaget tjänst
avgränsas i 10 kap. Av 10 kap. 1 § framgår att till inkomstslaget tjänst räknas inkomster som någon får på grund av egen prestation eller verksamhet och som inte är att hänföra till kapital eller näringsverksamhet. En förutsättning för att en inkomst skall anses vara skattepliktig i inkomstslaget tjänst är att det rör sig om ersättning för någon prestation.
Bestämmelsen ger uttryck för att inte bara lön och alla andra ersättningar för arbete från en arbetsgivare eller en uppdragsgivare är skattepliktig inkomst utan även pensioner. Även ersättning från någon annan på grund av tjänst är skattepliktig inkomst. Bestämmelsen är hämtad från
32 § 1 mom. KL och motsvarar dels dagens 32 § 1 mom. första stycket a, dels b–g, dels tredje stycket dels punkterna 1–3 och 4 av anvisningarna till 32 § KL. Att en förmån för att vara skattepliktig skall ha åtnjutits av den skattskyldige uttrycks genom regeln att beskattning sker av vad som erhålls och genom bestämmelserna om beskattningstidpunkten i 10 kap. 8 §.
I punkt 10 av anvisningarna till 32 § KL finns en bestämmelse om förmånsbeskattning när en anställd eller en uppdragstagare får låna pengar av arbetsgivaren eller uppdragsgivaren räntefritt eller till en ränta som understiger marknadsräntan. Bestämmelsen kom till genom 1990 års skattereform (1990:1, förarbeten se nedan). Med den generella utformning som föreslås i 1 § behövs enligt SLK ingen särskild bestämmelse om att förmån av räntefritt lån skall tas upp. Inte heller behövs den särskilda regleringen av s.k. förmedlade lån eftersom alla förmåner som erhålls på grund av tjänsten skall beskattas oavsett om de kommer från arbetsgivaren eller någon annan. SLK har därför inte tagit med bestämmelsen. Finansinspektionen och Svenska Bankföreningen har anfört att det finns ett behov av särregler för ränteförmåner och för s.k. ”förmedlade
124
lån”. Regeringen anser att det av lagtexten tillräckligt tydligt framgår vilka förutsättningar som skall vara uppfyllda för skatteplikt för sådana lån. Regeringen delar inte organisationernas bedömning att ett förtydligande behövs för ifrågavarande förmåner och följer därför SLK:s förslag. Reglerna om värdering av förmåner finns i 61 kap.
Inkomstslaget tjänst har genom skattereformen gjorts till ett
RESTIN
KOMSTSLAG som skall omfatta alla ersättningar som kan anses hänförliga
till eget arbete eller egen prestation om de inte hör till näringsverksamhet. Regeringen delar inte Svenska revisorsamfundets SRS bedömning att bestämmelsen i SLK:s förslag är för vittsyftande.
&¶RM¥NER VID TJ¤NSTERESA OCH VID REPRESENTATION
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
ordet ”
FRI” används framför orden ”FRUKOST P¥ HOTELL”.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att begräns-
ningen såvitt gäller intern representation är oklar när det gäller avgränsningen ”tillfällig och kortvarig” och att det kan hävdas att innebörden av ”tillfällig och kort varaktighet” inte är identisk.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Förutsättningarna
för skattefrihet för fri kost m.m. framgår i dag av punkt 3 av anvisningarna till 32 § KL. År 1992 undantogs fri kost under tjänsteresa med allmänna transportmedel, frukost i samband med vissa övernattningar samt fri kost vid representation i vissa fall från beskattning. I prop. 1992/93:127 s. 55 anförs att som s.k. internrepresentation som inte bör föranleda förmånsbeskattning bör i förvarande sammanhang ses personalfester, informationsmöten med personalen, interna kurser och planeringskonferenser. En förutsättning för skattefrihet uppges vara att sammankomsten har en varaktighet av högst en vecka och att det inte är fråga om möten som regelbundet hålls med kort mellanrum samt att det är gemensamma måltidsarrangemang. Bestämmelsen om internrepresentation utformades i KL i enlighet med Lagrådets förslag. I SLK:s förslag har bestämmelsen ändrats endast på så sätt att uttrycket
KORT VARAKTIGHET har
bytts ut mot
KORTVARIG Enligt regeringens bedömning har innebörden i
bestämmelsen inte ändrats. Regeln har däremot fått en modernare språklig utformning som överensstämmer med reglerna i övrigt i IL. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag bortsett från att ordet
FRI i första stycket,
som är onödigt, tas bort.
Bestämmelsen om skattefrihet för de premier arbetsgivaren betalar för den anställdes reseskydd har hämtats från samma anvisningspunkt. Den kom till år 1992.
&¶RM¥NER I SAMBAND MED FREDSBEVARANDE TJ¤NST
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
125
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet i vissa fall för FN-personal är hämtad från punkt 6 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL. Regleringen kom till år 1994 (prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:777).
&¶RM¥NER TILL SKATTSKYLDIGA MED SJ¶INKOMST
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer i princip med regeringens för-
slag. SLK använder ordet
FRI framför resa till eller från fartyg. Orden
”passagerarfartyg som går i närfart med fastställd tidtabell” finns inte med. I stället står det i SLK:s förslag att skattefriheten inte gäller om fartyget går i närfart.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att sista meningen bör för-
tydligas så att det framgår att undantaget avser passagerarfartyg som går i närfart.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för den som har sjöinkomst är hämtad från punkt 7 av anvisningarna till 32 § KL som infördes år 1996 (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331). Av den nuvarande bestämmelsen framgår att skattefriheten för förmån av fria resor inte gäller om fartyget är ett passagerarfartyg som går i närfart med fastställd tidtabell. I regeringens förslag har bestämmelsen formulerats om så att den överensstämmer med gällande regler. Ordet fri är enligt regeringens mening onödigt och har därför tagits bort.
Sista meningen har utformats som en hänvisning.
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	  Överensstämmer i sak med regeringens
förslag. SLK har formulerat bestämmelsen så att ”förmånen skall värderas till 0” i stället för att ”förmånen inte skall tas upp”. Vidare finns ordet
FRITT framför LOGI i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
värdering av fritt logi ombord är hämtad från 42 § fjärde stycket KL. Den tillkom i samband med att lagen (1958:295) om sjömansskatt upphävdes år 1996 (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU:3, SFS 1996:1331).
SLK har formulerat bestämmelsen på samma sätt som den är formulerad i dag. En annan lösning, som materiellt sett ger samma resultat, är att föreskriva att värdet av förmånen av fritt logi ombord på fartyg inte skall tas upp. Bestämmelsen om förmån av resor är formulerad så att förmånen inte skall tas upp. Bestämmelsen om förmån av logi för sjömän kan, om den får en annan formulering, placeras i anslutning till bestämmelsen om resor. De särskilda bestämmelserna som gäller för sjömän blir lättare att hitta om de är samlade på ett ställe i IL. I regeringens förslag har regeln därför formulerats om och placerats i detta kapitel.
 g
126
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att arbetsgivarens kostnader för att trygga arbetstagarens pensioner inte är skattepliktig förmån är hämtad från punkt 3 av anvisningarna till 32 §. Den infördes år 1975 (DsFi 1971:07, prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347).
$ATOR
 g
3,+S F¶RSLAG  Ag	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för den som privat använder arbetsgivarens dator är hämtad från 32 § 3 c mom. andra stycket KL. Den infördes år 1997 (prop. 1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, rskr. 1997/98:21, SFS 1997:770).
6AROR OCH TJ¤NSTER AV BEGR¤NSAT V¤RDE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med undantag för några redaktio-
nella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
undantag från förmånsbeskattning för varor och tjänster i vissa fall kommer från 32 § 3 c mom. första stycket KL där den infördes år 1995.
+L¤DER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	  Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Förmån i form av
arbetskläder m.m. som inte lämpligen kan användas för privat bruk är skattefria sedan år 1987. Bestämmelsen är hämtad från 32 § 3 c mom. KL.
Uttrycket
ARBETET har av SLK bytts mot TJ¤NSTEN bl.a. på grund av att
exempelvis uniformer ofta är mer avpassade för tjänsteställningen än för arbetets art.
3TATSMINISTERNS TJ¤NSTEBOSTAD
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
127
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för statsministerbostad är hämtad från 32 § 3 g mom. KL som infördes år 1995 (bet. 1994/95:SkU43, SFS 1995:987).
0ERSONALV¥RDSF¶RM¥NER
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att förmåner av
mindre värde för att personalen skall trivas är skattefria är hämtad från
32 § 3 e mom. KL. Bestämmelsen infördes år 1987. I 1990 års skattereform skärptes bestämmelsen genom att man markerade att den skulle gälla trivselskapande, enklare åtgärder av mindre värde (1990:1). År 1993 kopplades uttrycket mindre värde till begreppet förmån. Detta gjorde man för att markera att personalvårdsförmåner – för att vara skattefria – skall vara av mindre värde. Rabatter undantogs från begreppet personalvårdsförmåner och reglerades separat i 32 § 3 f mom. KL utan ändring i sak.
2ABATTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag. SLK
använder dock ordet
SVENSKA framför KONCERN. Vidare använder SLK ut-
trycket ”varor och tjänster” i stället för ”en vara eller tjänst” i första meningen framför orden
FR¥N ARBETSGIVAREN.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET ifrå-
gasätter behovet av ordet
DIREKT i uttrycket ”är en direkt ersättning för
utfört arbete och anför att även rabatt som givits indirekt för utfört arbete torde vara en skattepliktig ersättning eller förmån enligt 1 §.
.¤
RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att begreppet KONCERN bör behållas
eller också bör det av lagtexten framgå att även utländska koncerner omfattas av regleringen. Delegationen menar att den föreslagna ändringen medför en materiell ändring som inskränker gällande rätt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattning av personalrabatter fick sin nuvarande utformning år 1995. Den är hämtad från 32 § 3 f mom. KL. I samband med att rabatter i 32 § 3 e mom. KL uttryckligen undantogs från skattefrihet markerades i 32 § 3 f mom. KL att någon saklig ändring beträffande sedvanliga rabatter inte var avsedd. Sedvanliga rabatter hade även tidigare behandlats som skattefria personalvårdsförmåner.
Regeringen delar inte Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet bedömning att ordet
DIREKT kan utgå. Om ordet DIREKT tas bort blir alla per-
sonalrabatter skattepliktiga eftersom förmånen erhålls på grund av tjänsten. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
128
I likhet med Näringslivets skattedelegation anser regeringen att bestämmelsen även bör vara tillämplig på rabatter från företag i samma utländska koncern. Ordet
SVENSKA har därför tagits bort. Av språkliga skäl
har regeringen ändrat uttrycket ”varor och tjänster” före orden
FR¥N AR
BETSGIVAREN till ”en vara eller tjänst”.
'¥VOR TILL ANST¤LLDA
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att be-
stämmelsen bör utformas så att det klart framgår att den avser gåvor som utgår på grund av anställningsförhållande.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vissa gåvor på grund av tjänsten är hämtad från 32 § 3 d mom. KL. Den infördes år 1987. Tidigare hade gåvor i viss utsträckning varit skattefria på grund av praxis.
Av 8 kap. 2 § framgår att gåvor är skattefria. Bestämmelserna i detta kapitel avser ersättningar, förmåner och annat som utgått på grund av tjänst. Bestämmelsen omfattar därför bara gåvor som erhålls på grund av anställning eller liknande. Regeringen anser att ett sådant förtydligande som Svenska Revisorsamfundet SRS efterfrågar inte behövs. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag med undantag av att paragrafen har omarbetats språkligt för att den skall bli lättare att läsa och förstå. Bestämmelsen om en gåva i pengar har brutits ut till ett nytt
ANDRA STYCKE
&¶RV¤RV AV AKTIER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag
med undantag av att ordet
SVENSKA finns med i F¶RSTA STYCKET i SLK:s för-
slag framför ordet
KONCERN..
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anser att begreppet
KONCERN bör behållas eller att lagtexten förtydligas så att det framgår att
även utländska koncerner omfattas av regleringen. Delegationen anför vidare att enligt nuvarande bestämmelse, punkt 3 a av anvisningarna till
32 § KL, är en av förutsättningarna för att beskattning inte skall ske att aktier på grund av samtidigt erbjudande har förvärvats även av andra än bolagets anställda och aktieägare, samt anställda och aktieägare i
ANNAT
BOLAG, som ingår i samma koncern som bolaget, på samma villkor som
gällt för de anställda. I kommitténs förslag har annat bolag bytts mot andra bolag. Delegationen anför att enligt gällande rätt torde det inte krävas att flera än de anställda inom ett annat bolag inom samma koncern samtidigt förvärvar aktier för att regeln skall vara tillämplig. För att ändringen inte skall föranleda en oavsiktlig skärpning av regeln bör enligt delegationen rekvisitet
ANNAT BOLAG behållas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att anställdas förvärv av aktier i vissa fall inte skall tas upp finns i dag i
129
punkt 3 a av anvisningarna till 32 § KL där de funnits sedan de infördes år 1984 (Ds Fi 1984:21, prop. 1984/85:80, bet. 1984/85:SkU21, SFS 1984:951).
Efter en utvidgning år 1991 omfattas till skillnad mot tidigare även förvärv av aktier i ett företag som marknadsnoterats (SOU 1989:72, prop. 1990/91:142, bet. 1990/91:NU37, SFS 1991:982).
Regeringen anser i likhet med Näringslivets skattedelegations att bestämmelsen även bör omfatta utländska koncerner. Ordet
SVENSKA har
därför tagits bort i
F¶RSTA STYCKET framför ordet KONCERN. Regeringen delar
däremot inte Näringslivets skattedelegations farhågor att förslaget i
F¶RSTA
STYCKET  innebär en skärpning av regeln.
Regeringen har formulerat om bestämmelsen i förhållande till lagrådsremissen och utformat den med utgångspunkt i Lagrådets förslag. Lagrådet anför i yttrandet att första och andra styckena är svårlästa och föreslår bl.a. att bestämmelsen i andra stycket förs över till första stycket 2. Regeringen anser att punkten 2 blir onödigt lång och svår att förstå om Lagrådets förslag följs i denna del. Regeringen låter därför bestämmelsen stå kvar i andra stycket.
Lagrådet ifrågasätter också om inte den föreslagna bestämmelsen i andra stycket bör avse även sådana aktier som en anställd har företrädesrätt att teckna om han avyttrar företrädesrätten till andra än de anställda och aktieägarna. Det Lagrådet efterlyser är emellertid fråga om en sådan större materiell ändring som regeringen inte anser sig böra ta ställning till i detta lagstiftningsärende.
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
personaloptioner infördes år 1998 (prop. 1997/98:133, bet. 1997/98:SkU26, SFS 1998:338). De är hämtade från punkt 4 femte stycket av anvisningarna till 41 § KL. Paragrafen har ändrats i förhållande till lagrådsremissen på så sätt att orden i Sverige har tagits bort eftersom de är onödiga. När uttrycken begränsat och obegränsat skattskyldig används i IL avses alltid den skattskyldiges status i Sverige.
5TBILDNING VID OMSTRUKTURERING MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vissa utbildningsförmåner i samband med arbetslöshet, omstrukturering av företag m.m. infördes år 1996.
Enligt 4 kap. 2 § skall vad som gäller för fysiska personer tillämpas också på dödsbon. Eftersom dödsbon inte kan ha närstående blir regeln i
ANDRA STYCKET ANDRA MENINGEN inte tillämplig när arbetsgivaren är ett
dödsbo men detta har inte särskilt markerats.
130
(¤LSO OCH SJUKV¥RD
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattning av förmåner av bl.a. hälsovård är hämtad från 32 § 3 b mom. KL. Den fick sin nuvarande utformning år 1995. Dessförinnan var förmån av offentligt finansierad sådan vård skattefri. Bestämmelsen infördes ursprungligen år 1987.
I lagrådsremissen har regeringen föreslagit en annan formulering av bestämmelsen. Lagrådet anser emellertid att den föreslagna lydelsen blir otydlig och föreslår att bestämmelsen formuleras i enlighet med SLK:s förslag. Regeringen har formulerat bestämmelsen med utgångspunkt i Lagrådets förslag, dock har vissa omskrivningar gjorts för att bestämmelsen skall bli lättare att läsa.
'RUPPLIVF¶RS¤KRINGAR MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Skattefriheten för
fri grupplivförsäkring i
F¶RSTA och ANDRA STYCKENA finns i 32 § 3 a mom.
SIL. Den infördes år 1963 (i 3 mom.) och flyttades år 1987 över till 3 a mom. (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS 1963:50).
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET om skattefrihet för belopp som betalas ut
av en arbetsgivare utan att det finns någon försäkring är hämtad från 19 § första stycket fjärde ledet KL. Den infördes år 1990 (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU12, SFS 1990:1457).
'RUPPSJUKF¶RS¤KRINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	  Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vissa gruppsjukförsäkringar har hämtats från 32 § 3 a mom. KL. Den infördes år 1972 och flyttades år 1987 över till 32 § 3 a mom. KL (prop. 1972:77, bet. 1972:SkU27, SFS 1972:254). Skatteplikt för utfallande belopp infördes år 1990 (1990:1).
%RS¤TTNINGAR TILL 5$ OCH 3)02) ANST¤LLDA
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
131
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att vissa kostnadsersättningar och förmåner för bl.a. UD-anställda är skattefria har hämtats från 32 § 3 mom. KL. Vid KL:s tillkomst fanns en bestämmelse om skattefrihet för bl.a. diplomatisk personal anställd utanför Sverige. Den utgjorde bara en exemplifiering av den allmänna grundsatsen att statliga kostnadsersättningar undantogs från skatteplikt.
Reglerna om skattefrihet för personal i biståndsverksamhet kom till år 1966 (SOU 1962:59, stencil Fi 1963:9, prop. 1966:127, bet. 1965:BevU54, SFS 1966:729) och för SIPRI-anställda år 1980 (DsUD 1979:1, prop. 1979/80:106, bet. 1979/80:SkU48, SFS 1980:268).
Ersättningarna i denna paragraf är de enda som förblev skattefria när de statliga kostnadsersättningarna annars genomgående blev skattepliktiga vid 1990 års skattereform.
%RS¤TTNINGAR TILL UTL¤NDSKA FORSKARE
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer bortsett från ett par re-
daktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
skattefrihet i vissa fall för utländska forskare med tillfälligt arbete i Sverige är hämtade från 1–3 och 5 §§ samt 6 § första stycket lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare. Lagen infördes år 1984 (prop. 1984/85:76, bet. 1984/85:SkU22). Bestämmelsen i 5 § tredje meningen om att avdrag inte skall göras för kostnader som täcks av skattefria ersättningar finns i 12 kap. 3 § i IL. Övriga bestämmelser i lagen om beskattning av utländska forskare är förfaranderegler och bör stå i en särskild lag.
%RS¤TTNINGAR F¶R TJ¤NSTG¶RING HOS DET SVENSKA TOTALF¶RSVARET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
dagpenning vid utbildning och tjänstgöring inom totalförsvaret är hämtad från punkt 12 femte stycket av anvisningarna till 32 § KL och infördes år 1976 (prop. 1976/77:45, bet. 1976/77:SkU15, SFS 1976:1083).
g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragraferna finns
bestämmelser om hur ersättningar till totalförsvarspliktiga behandlas. Bestämmelserna har sin nuvarande placering i punkt 6 och punkt 12
132
femte stycket av anvisningarna till 32 § KL. Termen totalförsvarspliktiga infördes år 1995 (prop. 1994/95:6, bet. 1994/95:SkU40, SFS 1995:750).
Punkt 6 av anvisningarna till 32 § KL kom till år 1940 (1940 års urtima riksdag, prop. 1940:15, bet. 1940:SäU4, SFS 1940:876). Den har därefter ändrats vid ett flertal tillfällen bl.a. på grund av förändringar i värnpliktslagstiftningen (DsFö 1982:4, prop. 1982/83:115, bet. 1982/83:FöU11, SFS 1983:333).
Enligt familjebidragsförordningen (1991:1492) kan familjebidrag lämnas i form av familjepenning, bostadsbidrag, näringsbidrag och begravningsbidrag. Familjebidragen betalades ursprungligen ut generellt och var skattepliktiga. När de i stället blev behovsprövade infördes år 1962 skattefrihet med undantag för näringsbidragen (prop. 1962:131, bet. 1962:BevU46, SFS 1962:218).
Familjebidrag i form av näringsbidrag är i första hand avsedda för att täcka avlöningskostnader för en ersättare som den värnpliktige kan ha haft i sin näringsverksamhet under den tid han varit inkallad. I andra hand kan bidrag lämnas för att täcka kostnader som behövs för att återuppta en näringsverksamhet som måste avbrytas under värnpliktstjänstgöringen. Beskattningen sker alltså inte direkt enligt reglerna för näringsbidrag i allmänhet även om det finns gemensamma drag. Bidrag kan lämnas om näringsverksamheten bedrivs direkt av den värnpliktige eller av dennes make eller genom ett handelsbolag eller aktiebolag som till övervägande del ägs av den värnpliktige eller maken. Detta kan ge upphov till vissa tveksamheter som dock inte tycks ha behandlats när rätten till näringsbidrag år 1982 utvidgades till att gälla även då verksamheten bedrevs genom en juridisk person (prop. 1981/82:102, bil.2, bet. 19 81/82:FöU18, SFS 1982:469). Enligt regeringens mening bör en uttrycklig bestämmelse införas om hur beskattningen skall ske.
Av 8 kap. lagen (1994:1809) om totalförsvarsplikt framgår vilka ersättningar som kan betalas ut till de värnpliktiga. Dit räknas t.ex. dagpenning (skattepliktig) och dagersättning (ej skattepliktig). I förordningen (1995:2239) om förmåner till totalförsvarspliktiga finns ytterligare bestämmelser om de olika ersättningarna.
De viktigaste ändringarna i övrigt ägde rum år 1966 då bestämmelserna utsträcktes till att gälla även för den som fullgör vapenfri tjänst och år 1970 för hemvärnspersonal samt år 1976, i samband med införandet av ett nytt förmånssystem för de värnpliktiga (prop. 1966:103, bet. 1966:BevU42, SFS 1966:274, prop. 1970:111, bet. 1970:BevU38, SFS 1970:130 samt prop. 1976/77:45, bet. 1976/77:SkU15, SFS 1976:1083).
2ESA VID ANST¤LLNINGSINTERVJU
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för anställningsresor är hämtad från 19 § första stycket tju-
133
gofemte ledet KL. Den infördes år 1993 (SOU 1993:44, prop. 1993/94:90, SFS 1993/94:SkU12, SFS 1993:1523). Kompletteringen avseende EU och EES infördes år 1996.
&LYTTNINGSERS¤TTNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g OCH  KAP  g	 Överensstämmer väsent-
ligen med regeringens förslag. SLK använder uttrycket
FLYTTNINGSKOSTNA
DER i stället för ”utgifter för flyttning”. I första meningen står att ersätt-
ningen skall betalas av arbetsgivaren ”i verksamheten på den nya orten”. Andra meningen i första stycket börjar med ordet
OMFATTAR i stället för
ordet
OM
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
flyttningsersättningar är hämtad från 32 § 4 mom. KL. Den infördes år 1963 (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS 1963:50). I regeringens förslag används uttrycket ”utgifter för flyttning” i stället för
FLYTTNINGS
KOSTNADER. Ändringen beror på att i regeringens förslag i IL används ut-
trycket
UTGIFT normalt när det inte är fråga om periodiserade utgifter. Frå-
gan har behandlats närmare i allmänmotiveringen, avsnitt 7.2.1.
År 1993 ändrades bestämmelsen genom att den tidigare kopplingen till vad som utgick till en statligt anställd togs bort. Samtidigt tillkom dels definitionen av flyttningskostnader, dels bestämmelsen att den del av ersättningen som avser körning med egen bil är skattefri bara så länge den inte överstiger nivån för det avdrag som skall göras vid resor mellan bostaden och arbetsplatsen. I regeringens förslag motsvarar definitionen av
UTGIFT F¶R FLYTTNING den tidigare definitionen av flyttningskostnader.
I likhet med i konsumentköplagen (1990:932) används i IL uttrycket
L¶SA SAKER i stället för L¶S¶RE. Termerna är synonyma, jfr prop.
1989/90:89 s. 29.
I nuvarande lagtext finns ingen begränsning till arbetsgivaren ”i verksamheten på den nya orten”. I regeringens förslag har dessa ord därför tagits bort i
F¶RSTA MENINGEN. Omskrivningen av andra meningen i första
stycket i regeringens förslag har gjorts för att det eftersträvas att bestämmelserna i IL skall i möjligaste mån vara enhetligt uppbyggda.
Att vissa flyttningsbidrag som betalas ut av arbetsmarknadsmyndighet är skattefria framgår i dag av punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till
19 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981 (prop. 1980/81:126, bet. 1980/81:AU21, SFS 1981:553).
!RBETSMARKNADSMYNDIGHET infogades år
1987 (prop. 1987/88:34, bet. 1987/88:SkU7, SFS 1987:1156). Bestämmelsen som var placerad i 8 kap. 13 § i SLK:s förslag, har med anledning av vad Lagrådet yttrat placerats här i stället tillsammans med de andra bestämmelserna om flyttningsersättningar.
%RS¤TTNINGAR TILL F¶RETR¤DARE I %UROPAPARLAMENTET
 g
134
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer, bortsett från några redaktionella
ändringar, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för vissa företrädare i Europaparlamentet är hämtad från 32 § 3 mom. KL och infördes år 1996.
%RS¤TTNINGAR VID ARBETSKONFLIKT
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att ersättning vid arbetskonflikt inte är skattepliktig har hämtats från punkt 8 av anvisningarna till 32 §. Den har inte ändrats sedan KL:s tillkomst, då punkt 7.
3JUKPENNING &¶R¤LDRAPENNING OCH V¥RDBIDRAG %RS¤TTNING VID UTBILDNING OCH ARBETSL¶SHET
5TVECKLINGSERS¤TTNINGAR TILL UNGDOMAR 3TUDIEST¶D "IDRAG TILL DELTAGARE I ARBETSMARKNADSUTBILDNING MFL %RS¤TTNINGAR VID ARBETSL¶SHET   gg
3,+S F¶RSLAG   gg OCH  KAP   A OCH  gg	 Överensstäm-
mer bortsett från några redaktionella ändringar med regeringens förslag. Bestämmelsen om utvecklingsersättning i
 g finns inte med i SLK:s
förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anmärker att bestämmelsen i
36 § (30 § i SLK:s förslag) inte bara behandlar bidrag utan även andra former av stöd. Verket föreslår att ordet
BIDRAG byts ut till ERS¤TTNING i
första meningen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
30 § om att vissa förmåner enligt socialförsäkringssystemet och studiebidrag m.m. skall tas upp som intäkt av tjänst är i dag samlade i punkt 12 av anvisningarna till 32 § KL. Anvisningspunkten infördes år 1973 (dessförinnan hade sjukpenning varit skattefri) och har därefter ändrats i takt med att bl.a. socialförsäkringssystemet byggts ut (SOU 1972:50, prop. 1973:49, bet. 1973:SkU30, SFS 1973:434).
Bestämmelsen och skattefrihet för utvecklingsersättning till ungdomar i 33 § är hämtad från 19 § första stycket tjugotredje ledet KL. Den infördes år 1997 (prop. 1997/98:1 utg. omr. 12, bet. 1997/98:AU1, SFS
135
1997:1292). Bestämmelsen har flyttats hit på Lagrådets förslag från 8 kap.
År 1975 infördes skatteplikt för vuxenstudiebidrag och följande år för utbildningsbidrag för doktorander (prop. 1975:98, bet. 1975:SkU27, SFS 1975:327 respektive prop. 1975/76:193, bet. 1975/76:SkU62, SFS 1976:331). Ersättningar enligt arbetsskadeförsäkringen, statligt personskadeskydd samt krigsskadeersättning till sjömän blev skattepliktiga år 1977 (SOU 1976:50, prop. 1976/77:64, bet. 1976/77:SfU21, SFS 1977:279). År 1982 kom bestämmelser om att själva merkostnadsdelen av vårdbidraget inte skulle beskattas (DsS 1981:15, prop. 1981/82:216, bet. (1981/82:SfU18, SFS 1982:779). Reglerna om vårdbidrag är senast ändrade år 1997 (prop.1997/98:1 utg. omr. 12, bet. 1997/98:AU1, SFS 1997:1292). Bestämmelserna om studiestöd ändrades år 1996 (prop. 1996/97:1, utg. omr. 15, bet. 1996/97UbU2, SFS 1996:1394). Reglerna om ersättning till deltagare i teckenspråkutbildning för vissa föräldrar (TUFF) kom till år 1998 (prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:683).
För att begränsa tillämpningen till svenska förhållanden tas en hänvisning in till de lagar där utbildningsbidrag samt särvux nämns.
I 34 §
ANDRA STYCKET finns bestämmelserna om skattefrihet för vissa bi-
drag enligt studiestödslagen. De infördes år 1975 (prop. 1975:98, bet. 1975:SkU27, SFS 1975:327). De är i dag placerade i 19 § första stycket tolfte ledet KL och har sedan tillkomsten justerats på grund av ändringar i studiestödslagen, senast år 1988 (prop. 1987/88:176, bet. 1988/89:SkU13, SFS 1988:1530). Av 1 kap. 1 § studiestödslagen framgår att internatbidrag räknas som studiestöd. Numera omfattar 6 kap. inga andra studiestöd än internatbidrag. Att uttrycket internatbidrag tagits bort innebär därför ingen saklig ändring. Bestämmelsen som fanns i SLK:s förslag i 8 kap. har fått sin placering här i enlighet med Lagrådets förslag.
Bestämmelserna i 35 § har fått sin placering på förslag av Lagrådet. Bestämmelsen i 35 §
F¶RSTA STYCKET är hämtad från 19 § första stycket
tolfte ledet KL och punkt 1 sjunde stycket av anvisningarna till 19 § KL. Bestämmelsen om att vissa bidrag till dem som deltar i arbetsmarknadsutbildning är skattefria och infördes år 1975, se under 12 §. Bestämmelsen om att bidrag till arbetslösa och partiellt arbetsföra är skattefria till viss del infördes år 1959 (prop. 1959:153, bet. 1959:BevU57, SFS 1959:515). Ursprungligen avsåg skattefriheten all ersättning men år 1973 infördes en begränsning till traktamenten och särskilda bidrag (SOU 1972:50, prop. 1973:49, bet. 1973:SkU30, SFS 1973:434).
I dag är skattefriheten angiven som ”särskilt bidrag” respektive ”traktamente och särskilt bidrag” och de närmare bestämmelserna om bidrag meddelas i förordning. Eftersom det bör framgå av lagen vilka slags bidrag det är fråga om har lagtexten preciserats. Det innebär ingen ändring i sak (prop. 1975:98 s. 11). Första stycket har formulerats om i förhållande till förslaget i lagrådsremissen för att det skall bli lättare att läsa sig till vilka bidrag som omfattas av skattefriheten av bestämmelsen.
Bestämmelsen i 35 §
ANDRA STYCKET om skattefrihet för bidrag till vissa
funktionshindrade elever följer i dag av punkt 1 nionde stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den kom till år 1995 (prop. 1995/96:102, bet. 1995/96:SkU15, SFS 1995:1521). I bestämmelsens nuvarande utform-
136
ning anges att skatteplikt inte föreligger för bidrag enligt förordningen (1995:667) om bidrag till vissa funktionshindrade elever i gymnasieskolan. Eftersom det bör framgå av lagen vilken typ av bidrag skattefriheten avser har bestämmelsen omarbetats så att den i stället beskriver vilken sorts bidrag det är fråga om.
Bestämmelserna i 36 § om arbetslöshetsbidrag fick sin nuvarande utformning år 1997 när bestämmelserna om kontant arbetsmarknadsunderstöd togs bort (prop. 1996/97:107, bet. 1996/97:AU13, SFS 1997:244). Bestämmelsen om ersättning vid generationsväxling kom till år 1997 (prop. 1997/98:1 utg. omr. 13, bet. 1997/98: AU1, SFS 1997:1272). i första meningen har ordet
BIDRAG ersatts med ERS¤TTNING enligt Riksskat-
teverkets förslag.
,IVR¤NTOR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsens
F¶RSTA STYCKE är hämtat från 32 § 2 mom. KL. En motsvarighet fanns i KL
redan vid dess tillkomst.
Procentsatserna fanns med redan då. Paragrafen har sedan minskat i omfång och fick i stort sin nuvarande utformning år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308).
Yrkesskadeförsäkring infördes i bestämmelsen år 1955 (prop. 1955:166, bet. 1955:BevU42, SFS 1955:245), trafikförsäkring år 1961 (prop. 1961:5, bet. 1961:BevU2, SFS 1961:42) och arbetsskadeförsäkring år 1977 (SOU 1976:50, prop. 1976/77:64, bet. 1976/77:SfU 21, SFS 1977:279).
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET är i dag placerad i 32 § 1 mom. första
stycket d KL.
Lagrådet anför att orden ”eller annan ansvarighetsförsäkring” i första stycket bör bytas ut mot ansvarsförsäkring. Vidare föreslår Lagrådet att några ytterligare redaktionella justeringar görs i första stycket. Regeringen har formulerat bestämmelsen i enlighet med Lagrådets förslag.
Lagrådet föreslår också att andra stycket formuleras om för att vinna i tydlighet. Regeringen anser inte att den av Lagrådet föreslagna lydelsen blir tydligare. Upprepningarna i Lagrådets förslag medför däremot att andra stycket i paragrafen blir längre. Regeringen anser inte att det finns skäl att frångå SLK:s förslag i denna del.
%NG¥NGSBELOPP
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
137
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattning av engångsbelopp för personskador är hämtad från punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 19 § KL. Den infördes år 1977 (DsFi 1975:8, prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur beskattningen påverkas av att en livränta byts ut mot ett engångsbelopp är hämtad från punkt 1 femte stycket av anvisningarna till 19 § KL. De infördes år 1955 (förarbeten, se 37 §) och fick sin nuvarande utformning år 1977 (förarbeten se 38 §).
"ARNPENSION
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för viss del av barnpension är hämtad från 19 § första stycket trettonde ledet KL. Den infördes år 1990 (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU12, SFS 1990:1457).
%RS¤TTNINGAR FR¥N ARBETSGIVARE SOM ST¥R SJ¤LVRISK
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattningen av utbetalning från arbetsgivare som står s.k. självrisk är hämtad från punkt 1 sjätte stycket tredje meningen av anvisningarna till
19 § KL. Ordet
SJ¤LVRISK förekommer inte i arbetsskadelagen men staten
står s.k. självrisk för sina anställda, dvs. ersättningen betalas ut direkt av statsmedel och inte enligt arbetsskadeförsäkringslagen. Bestämmelsen fick i stort sett sin nuvarande lydelse år 1954 (prop. 1954:64, bet. 1954:BevU31, SFS 1954:204). En föregångare till den tredje meningen hade införts år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308).
%RS¤TTNINGAR F¶R SJUKV¥RDSUTGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
138
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att ersättningar för sjukvårds- eller läkarkostnader, som i annan form än livränta betalas ut på grund av sjuk- eller olycksfallsförsäkringar som tagits i samband med tjänst är skattefria, är hämtad från 32 § 1 mom. första stycket e. Den infördes i momentet år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Den utgör ett undantag från huvudregeln om skatteplikt. Av 10 kap. 2 § framgår att ersättningar på grund av nämnda försäkringar räknas till inkomstslaget tjänst. Före år 1995 var sjukvårds- eller läkarkostnader inom den offentligt finansierade vården i Sverige skattefria.
Lagrådet anför att paragrafen skall jämföras med 11 kap. 18 § som behandlar beskattningen av förmån av hälso- och sjukvård. En skillnad mellan paragraferna är att utgifter för läkare anges särskilt i förevarande paragraf medan förmån av läkarvård torde omfattas av uttrycket förmån av sjukvård i 11 kap. 18 §. Lagrådet förordar att en samordning sker på så sätt att ”läkarkostnader” får utgå i förevarande paragraf. Lagrådet föreslår också några andra redaktionella ändringar i lagtexten. Regeringen delar Lagrådets bedömning att ”läkarkostnader” bör omfattas av begreppet sjukvårdskostnader och att det därför kan utgå i denna paragraf. Regeringen har utformat paragrafen på sätt som Lagrådet föreslagit.
5TL¤NDSKA PENSIONSF¶RS¤KRINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer i princip med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet i vissa fall för utländska pensionsförsäkringar är hämtad från
32 § 1 mom. femte stycket KL som infördes år 1996 (Ds 1996:27, prop. 1995/96:231, bet. 1996/97:SkU4, SFS 1996:1240).
Regeringen har i lagrådsremissen formulerat om bestämmelsen för att den skall bli lättare att läsa och förstå.
&¶RSTA OCH ANDRA STYCKENA i SLK:s
förslag har slagits samman till ett nytt
F¶RSTA STYCKE i regeringens förslag.
Lagrådet framhåller att paragrafen är svår att förstå och otydlig i flera avseenden. Lagrådet framhåller att bestämmelsen bör förtydligas och ges en annan utformning.
Dagens lydelse av bestämmelsen innehåller flera oklarheter. Oklarheterna har i förslaget, som Lagrådet anmärkt, förts över till IL. Det är inte möjligt att i detta lagstiftningsärende göra de förtydliganden som Lagrådet efterlyser. Detta måste ske i ett annat sammanhang. Regeringen har dock formulerat om paragrafen i förhållande till förslaget i lagrådsremissen.
%GENAVGIFTER
 g
139
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att återförda egen-
avgifter skall tas upp som intäkt framgår i dag av punkt 12 a av anvisningarna till 32 § KL. Bestämmelserna om återföring av avdragen har tagits in tillsammans med avdragsbestämmelserna och här görs bara en hänvisning.
Bestämmelsen infördes år 1985 (prop. 1985/86:45, bet. 1985/86:SkU9, SFS 1985:1017). I samband med 1990 års skattereform kom vissa restituerade avgifter m.m. som tidigare beskattats i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet i stället att hänföras till inkomstslaget tjänst (1990:1).
&¶RBJUDNA L¥N
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att orden ”eller hos en fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag som är låntagare” inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 framhåller att
brott mot låneförbudet enligt stiftelselagen (1994:1220) inte omfattas av förslaget. Förbundet anser inte att det finns några sakliga skäl för att utesluta förbjudna lån enligt nämnda lag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
s.k. förbjudna lån, som är hämtad från punkt 15 av anvisningarna till 32 § KL, fick sin nuvarande utformning genom 1990 års skattereform (1990:1). Bestämmelsen kom till år 1976 i samband med införandet av de särskilda stoppreglerna för fåmansföretagsförhållanden (SOU 1975:74, prop. 1975/76:79, bet. 1975/76:SkU28, SFS 1976:85).
När dessa i samband med skattereformen flyttades från inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet till tjänst bröts de förbjudna lånen ur eftersom sådana kan förekomma inte bara i fåmansföretag. Frågan om i vilket inkomstslag lån till handelsbolag skall beskattas tas upp i kommentaren till 13 kap. 3 och 4 §§. Av nämnda bestämmelser framgår att om delägaren är en fysisk person skall det förbjudna lånet tas upp i inkomstslaget tjänst. I det till Lagrådet remitterade förslaget finns ingen materiell bestämmelse av denna innebörd i detta kapitel. Regeringen har därför kompletterat förevarande paragraf med en sådan bestämmelse.
Svenska Revisorsamfundets SRS har framhållit att låneförbudet enligt stiftelselagen bör omfattas av förbudet. SLK har varit restriktiv med materiella lagändringar. Av tidsskäl anser regeringen att det är nödvändigt att fullfölja denna linje. Regeringen tar därför inte ställning till en sådan utvidgning av bestämmelserna i detta lagstiftningsärende.
-ARIE #URIE STIPENDIER
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
140
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skatteplikt för Marie Curie-stipendier är hämtad från punkt 12 sjunde stycket av anvisningarna till 32 § KL. Den infördes år 1997 (prop. 1996/97:173, bet 1997/98:SkU4, rskr. 1997/98:21, SFS 1997:770).
0ERIODISKA UNDERST¶D
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om skattefrihet för sådana periodiska utbetalningar som
givaren inte har avdragsrätt för är hämtad från 19 § första stycket nionde ledet KL.
Skattefriheten i
ANDRA STYCKET för periodiska utbetalningar i vissa fall
framgår i dag av punkt 2 av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna har i stort sett inte ändrats sedan KL:s tillkomst, då i punkt 1. Den är utformad på så sätt att utbetalningar från vissa stiftelser och ideella föreningar i enlighet med deras ändamål inte räknas som periodiska understöd. Därigenom faller de över huvud taget inte in under de inkomster som hänförs till inkomstslaget tjänst. I likhet med kommittén föreslår regeringen att bestämmelsen i stället görs om till en skattefrihetsbestämmelse. Regeringen anser att bestämmelsen blir lättare att förstå om sista meningen kompletteras med en hänvisning till det lagrum där ändamålen finns angivna. I regeringens förslag har därför en sådan hänvisning tagits in.
Bestämmelsen i anvisningspunkten om att utbetalningar från s.k. familjestiftelser alltid anses som periodiskt understöd har tagits in i 10 kap. 6 §.
 KAP 6AD SOM SKALL DRAS AV I TJ¤NST
I detta kapitel finns de bestämmelser om utgifter som i dag är placerade i 33 § 1 och 2 mom. KL med anvisningar. Efter den inledande huvudprincipen att avdrag skall göras för utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster finns bestämmelser som antingen utvidgar, preciserar eller inskränker avdragsrätten.
"AKGRUND
De grundläggande bestämmelserna om avdragsrätt har sedan KL:s tillkomst ändrats bara som en följd av den genom 1990 års skattereform ändrade behandlingen av de offentliga kostnadsersättningarna (förarbeten, se nedan). Vid skattereformen reviderades reglerna om tjänsteresor, tillfälligt arbete och dubbel bosättning genomgripande. En viktig ändring efter reformen har varit att det år 1955 införda – och vid flera tillfällen justerade – schablonavdraget för kostnader slopades år
141
1992 (förarbeten, se nedan) och ersattes med regler om begränsad avdragsrätt (förarbeten, se nedan). Samma år markerades att avdrag för ökade levnadskostnader reduceras om en kostförmån
TILLHANDAH¥LLITS,
likaså ändrades avdragsrätten för hemresor. Följande år ändrades reglerna för utlandstraktamenten och avdragsrätt för kostnader för inställelseresor, väg- och färjeavgifter infördes.
3T¶RRE ¤NDRINGAR
För att öka överskådligheten har bestämmelserna i 33 § 1 mom. KL delats upp. Följaktligen har bl.a. avdrag för ökade levnadskostnader som uppkommer vid tjänsteresor lagts i särskilda paragrafer. Den som haft ökade levnadskostnader vid en tjänsteresa utan övernattning får alltså ingen upplysning i den inledande paragrafen, annat än den grundläggande förutsättningen – utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster – utan måste ge sig in i kapitlet.
Bestämmelserna om avdrag för arbetsrum m.m. i 33 § 1 mom. KL har tagits bort eftersom de bara anges som exempel.
I dag finns särskilda bestämmelser i punkt 4 av anvisningarna till 32 § KL för det fall att den skattskyldige fått kostnadsersättning som kan antas vara beräknad ”med hänsyn till vad som skäligen kan antas normalt gå åt för att täcka de omkostnader som skall betalas med ersättningen”. Å ena sidan medges inte avdrag med högre belopp än ersättningen om inte den skattskyldige visar att denna på grund av särskilda förhållanden inte räckt till för att täcka omkostnaderna. Å andra sidan ”bör det ofta kunna antas” att ersättningen gått åt i sin helhet för att täcka kostnaderna utan att särskild utredning behöver lämnas.
Någon motsvarighet till dessa bestämmelser tog SLK inte med i sitt förslag.
.¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anser att bestämmelsen ger – för-
utom praktisk riktlinje för skattemyndigheterna – även vägledning för de skattskyldiga och att bestämmelsen eller en motsvarighet till denna bör finnas kvar. Enligt kommittén kunde bestämmelserna visserligen fungera som en praktisk riktlinje i taxeringsarbetet men skulle ge otillräcklig ledning för de skattskyldiga. Regeringen delar kommitténs bedömning. Det kan vara svårt nog att avgöra om ersättningen kan antas ha beräknats på det angivna sättet. Det framstår också som oklart om den skattskyldige – för det fall att reglerna är tillämpliga – har rätt att dra av ett belopp som motsvarar ersättningen även om han vet att kostnaderna varit lägre. Den skattskyldige kan underlåta att behålla underlag angående kostnaderna bara om han är säker på redan från början antingen att regeln är tillämplig samt att kostnaderna kommer att understiga ersättningen eller att en begäran om högre avdrag kommer att vara meningslös. Också i dessa fall är det tveksamt med hänsyn till att skattemyndigheten inte är förhindrad att begära att den skattskyldige specificerar och styrker sina kostnader även om ersättningen beräknats på det angivna sättet. Slutligen tillkommer att löntagardeklarationerna numera innehåller betydligt mindre specifikationer av avdrag än tidigare.
142
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
1990:2 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1421
1992 Vissa ändringar avseende avdrag för ökade levnadskostnader, SOU 1992:57, prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1596 och 1598
1993 Ändrade regler för utlandstraktamenten, avdragsrätt för inställelseresor, väg- och färjeavgifter, SOU 1993:44, prop. 1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515
1996:1 Regler för EU-anställda m.m., SOU 1995:94, prop. 1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651
1996:2 Ändrade regler för den som har bilförmån, Ds 1996:34, prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGEL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag av några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA (ANDELSH¶GSKOLAN VID '¶TEBORGS UNIVERSITET an-
för att i praxis och doktrin har ordet
N¶DIGT ifråga om facklitteratur, in-
strument och dylikt uppfattats som en skärpning av de allmänna krav som ställs för omkostnadskvalifikation. Författningsförslaget kan leda till en oavsiktlig utvidgning av omkostnadsbegreppet i inkomstslaget tjänst.
*URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET tillstyrker förslaget och anför
att den föreslagna författningstexten har en modernare och mer ändamålsenlig språkdräkt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen ut-
trycks den grundläggande bestämmelsen om avdrag för utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster. Den är hämtad från 20 § KL, se under Större ändringar i kommentaren till 9 kap. Den ersätter också bestämmelsen om avdrag för kostnader för tjänstens fullgörande i 33 § 1 mom. KL där det alltsedan KL:s tillkomst funnits en exemplifiering av de utgifter som skall dras av. SLK har valt att ta bort exemplifieringen och i stället placerat de utgifter som det finns särskilda bestämmelser om under egna rubriker. Sådana som enbart exemplifieras har helt tagits bort. Övriga utgifter, till exempel vid tjänsteresor, har lagts under egna rubriker.
143
I SLK:s förslag har också rekvisitet
N¶DIGT tagits bort vad gäller fack-
litteratur, instrument och dylikt. Handelshögskolan vid Göteborgs universitet anser att förslaget kan leda till en oavsiktlig utvidgning av omkostnadsbegreppet. Regeringen delar handelshögskolans bedömning att
N¶
DIGT i bland i praxis har uppfattats som en skärpning av de allmänna krav
som ställs på omkostnadsbegreppet. Regeringen anser emellertid att det inte finns skäl att ställa högre kvalifikationskrav för avdrag för dessa utgifter än vad som gäller generellt för avdrag i tjänst. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
4REDJE STYCKET har utformats som en hänvisning.
)NSKR¤NKNINGAR I AVDRAGSR¤TTEN
"ELOPPSGR¤NSER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
!NDRA STYCKET finns dock inte med och i TREDJE STYCKET finns inte ordet UTBILDNINGSPLATSEN med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen som
är hämtad från 33 § 2 mom. KL innehåller bestämmelser om att dels vissa utgifter skall dras av fullt ut, dels avdragsrätten för övriga utgifter på olika sätt är begränsad.
År 1955 infördes ett schablonavdrag om 100 kronor som sedan höjts vid flera tillfällen (SOU 1954:18, prop. 1955:59, bet. 1955:BevU18, SFS 1955:122). År 1992 slopades schablonavdraget och ersattes med olika regler om begränsad avdragsrätt för å ena sidan resor till och från arbetsplatsen och å andra sidan övriga kostnader (prop. 1991/92:150, bet. 1991/92:FiU30, SFS 1992:841). Beloppsgränsen för arbetsresor höjdes år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/94:FiU1, SFS 1994:1855) och 1997 (prop.1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:950).
Avdrag medges i dag utan avdragsbegränsning för resor i tjänsten som företas med andra färdmedel än egen bil eller förmånsbil (5 §). En bestämmelse som anger detta har därför tagits in som ett nytt
ANDRA STYCKE
Ändringen har gjorts efter lagrådsföredragningen.
I
TREDJE STYCKET hänvisas till 26–31 §§. Bestämmelserna i 31 § behand-
lar utgifter för utbildning vid omstrukturering. Orden
SAMT UTBILDNINGS
PLATSEN har därför lagts till efter arbetsplatsen.
5TGIFTER F¶R VISSA SKATTEFRIA ERS¤TTNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g OCH  KAP  g F¶RSTA STYCKET	 Överens-
stämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET att utgifter som täcks eller är avsedda att täckas av skatte-
144
fria kostnadsersättningar inte skall dras av framgår i dag av 32 § 3 mom. KL. Regler av denna innebörd har funnits där alltsedan KL:s tillkomst.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om att avdrag inte skall göras för ut-
gifter som skall täckas av vissa skattefria ersättningar är i dag placerade i 19 § första stycket tolfte ledet och sjunde stycket av anvisningarna till
19 § KL. Motsvarigheten finns i förslagets 11 kap. 27 § tredje stycket,
34 § andra stycket och 35 §. Beträffande förarbeten hänvisas dit. Bestämmelsen som i lagrådsremissen var placerad som ett första stycke i 9 kap. 6 § har i enlighet med Lagrådets förslag flyttats hit.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET avseende utländska forskare är hämtad
från 5 § lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige. Beträffande förarbeten, se under 11 kap. 22 och 23 §§.
3KATTSKYLDIGA MED SJ¶INKOMST  g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De särskilda be-
stämmelserna för skattskyldiga som har sjöinkomst är hämtade från punkt 3 e av anvisningarna till 33 § KL. De infördes år 1996 (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331).
4J¤NSTERESOR MED EGEN BIL ELLER F¶RM¥NSBIL
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
&¶RSTA STYCKET har dock följande lydelse. Kostnader för tjänsteresor
med egen bil skall dras av med 1 krona och 30 öre för varje körd kilometer. Ordet
K¶RD finns med även i andra stycket framför KILOMETER.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att ordet ”
K¶RD kan utgå och att bestämmelsen kan formuleras tydligare.
Fakulteten föreslår i stället följande lydelse ”Kostnader för resor i tjänsten med egen bil, skall dras av med 1 krona och 30 öre för varje kilometer”. Alternativt föreslår universitet att bestämmelsen formuleras i enlighet med rubriken ”Kostnader för tjänsteresor med egen bil
”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om avdragsrätt när en skattskyldig använder sin egen bil för
resor i tjänsten är hämtad från punkt 3 c av anvisningarna till 33 § KL. Dit flyttades den (från punkt 3) i samband med 1990 års skattereform (1990:1). Bestämmelsen infördes år 1989 (prop. 1989/90:50, bet. 1989/90:SkU10, SFS 1989:1017). Därefter har avdragsbeloppet ändrats år 1992 och 1997 (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:950). Något undantag från denna schablonmässiga beräkning finns inte vid tjänsteresor utan endast vid arbetsresor, se kommentaren till 26–30 §§.
Regeringen delar Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet bedömning att bestämmelsen i SLK:s förslag fått en otydlig utformning. Be-
145
stämmelsen har därför omformulerats i regeringens förslag. Vidare har ordet
K¶RD tagits bort i ANDRA STYCKET eftersom regeringen i likhet med
juridiska fakulteten anser att det är onödigt. Det är bara körda mil i tjänsten som berättigar till avdrag.
De särskilda reglerna i
ANDRA STYCKET i fråga om förmånsbilar infördes
år 1996 (1996:2).
KADE LEVNADSKOSTNADER VID TJ¤NSTERESOR
VERNATTNING UTANF¶R DEN VANLIGA VERKSAMHETSORTEN 6ANLIG VERKSAMHETSORT OCH TJ¤NSTEST¤LLE -AXIMIBELOPP OCH NORMALBELOPP 6ISTELSE I MER ¤N ETT LAND !VDRAG F¶R LOGI !VDRAG F¶R M¥LTIDER OCH SM¥UTGIFTER -INSKAT AVDRAG P¥ GRUND AV KOSTF¶RM¥NER   gg
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer bortsett från några redaktio-
nella ändringar och senare lagändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anför
att ”
FAKTISKA” kan utgå i 13–14 §§ i SLK:s förslag. 2IKSSKATTEVERKET fram-
håller att
ANDRA STYCKENA i 13 och 14 §§ i SLK:s förslag kan avslutas med
I ST¤LLET att för att det inte skall råda någon tvekan om att man inte kan få
två avdrag, dels schablonavdrag dels avdrag för verklig kostnadsökning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Dessa paragrafer
reglerar rätten till avdrag för ökade levnadskostnader som uppkommer när den skattskyldige i tjänsten gör resor som är förenade med övernattning utanför den vanliga verksamhetsorten. De är hämtade från punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL som alltsedan lagens tillkomst behandlat den här typen av avdrag.
Regeringen delar bedömningen att det är självklart att det bara är faktiska utgifter för logi (13§) samt den faktiska kostnadsökningen för måltider och småutgifter (14–15 §§) som får dras av. Såsom Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet konstaterat är ordet ”
FAKTISKA” obehövligt i
paragraferna 13–15 §§ och har därför tagits bort i regeringens förslag.
I
ANDRA STYCKET i 14 och 15 §§ har i regeringens förslag orden I ST¤LLET
lagts till för att markera att avdrag inte får göras enligt såväl
F¶RSTA som
ANDRA STYCKET.
I 1990 års skattereform ändrades bestämmelserna bl.a. på så sätt att de maximala avdragsbeloppen reducerades, att skillnaden mellan resor som varat kortare eller längre tid än femton dygn i följd togs bort och att vad som menas med den vanliga verksamhetsorten lagfästes (1990:1).
Att avdraget för ökade levnadskostnader reducerades om kostförmånen
TILLHANDAH¥LLITS markerades genom en lagändring år 1992. Ändringen
avsåg också att avdraget för ökade levnadskostnader inte skall reduceras
146
med sådana kostförmåner som tillhandahållits ombord på allmänna transportmedel och ingår i biljettpriset.
År 1993 ändrades reglerna om avdrag för utlandstraktamenten och för reservofficerare kom bostaden att anses som tjänsteställe. Detta utvidgades år 1997 till att omfatta även uppdragstagare i domstol (prop. 1996/97:133, bet. 1996/97:JuU17, SFS 1997:438) och skattenämnd 1998 (prop. 1997/98:233, bet. 1997/98:SkU24, SFS 1998:233).
De särskilda bestämmelserna för bl.a. anställda inom Europeiska unionen infördes år 1996 (1996:1). Samtidigt tillkom bestämmelsen om att utbetalare av traktamente likställs med arbetsgivare (6 § tredje stycket i förslaget).
Enligt förslaget regleras det uttryckligen i lagtexten, 10 §, att beräkningen görs för hel eller för halv dag.
Bestämmelsen om avdrag för utgifter för logi i 13 § ändrades år 1999 (prop. 1998/99:83, bet. 1998/99:SkU17, SFS 1999:317). Ändringen innebär att avdrag medges även om arbetsgivaren inte betalat någon ersättning till den skattskyldige.
KADE LEVNADSKOSTNADER VID TILLF¤LLIGT ARBETE P¥ ANNAN ORT ELLER VID DUBBEL BOS¤TTNING MM
4ILLF¤LLIGT ARBETE P¥ ANNAN ORT $UBBEL BOS¤TTNING 9TTERLIGARE F¶RUTS¤TTNINGAR F¶R AVDRAG "ER¤KNINGEN AV AVDRAGEN -INSKAT AVDRAG P¥ GRUND AV KOSTF¶RM¥NER   gg
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer, bortsett från senare lagänd-
ringar och några redaktionella ändringar, med regeringens förslag. 21 § (20 § i SLK:s förslag)
F¶RSTA MENINGEN i ANDRA STYCKET är dock utformad
enligt följande. Kostnadsökning för måltider och småutgifter på arbetsorten skall dras av antingen med den faktiska kostnadsökningen eller med en kostnadsökning som beräknas enligt schablon.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att 19 §
(18 § i SLK:s förslag) bör förtydligas så att det klart framgår att bestämmelsen också innefattar utländska experters tillfälliga bostad i Sverige.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragraferna regle-
rar rätten till avdrag för ökade levnadskostnader vid tillfälliga arbeten på annan ort än bostadsorten och vid dubbel bosättning. Bestämmelserna tillämpas också när en tjänsteresa varat mer än tre månader på en och samma ort. De är hämtade från punkt 3 a av anvisningarna till 33 § KL.
Motsvarande regler var ursprungligen intagna i punkt 3 av anvisningarna till 33 § KL. I samband med 1990 års skattereform bröts de ut och fick sin nuvarande placering (1990:1). År 1993 gjordes vissa redaktionella ändringar samt ändringar som berodde på att utlandstraktamenten också skulle reduceras.
147
Utländska experter som är bosatta i Sverige omfattas av bestämmelserna om dubbel bosättning i 19 §. Något sådant förtydligande, som Svenska Revisorsamfundet SRS föreslagit, behövs enligt regeringens mening inte.
Bestämmelserna i 20 § har ändrats i förhållande till förslaget i lagrådsremissen. Bestämmelsen i 20 § andra stycket ändrades år 1999 (prop. 1998/99:83, bet. 1998/99:SkU17, SFS 1999:317). Ändringen innebär att tidsbegränsningen till två år tas bort när det gäller tillfälligt arbete.
Även 21 § har ändrats efter Lagrådets granskning. I 21 §
PUNKT  före-
slås i regeringens förslag att avdrag efter tvåårsfristens utgång skall medges med 50 % av ett helt maximibelopp respektive normalbelopp. Bestämmelsen har utformats i enlighet med lagstiftningen år 1999 (se förarbeten i föregående stycke). Vidare har bestämmelserna ändras på så sätt att när traktamente utgår efter tre månaders arbete på samma ort skall avdraget begränsas till ersättningens belopp, dock högst till de belopp som anges. Med anledning av lagändringarna år 1999 har också bestämmelsen i sista stycket lagts till här. Den finns i 20 § andra stycket i lagrådsremissen.
5TGIFTER F¶R BARNS SKOLG¥NG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
rätt till avdrag för medföljande barns skolgång är hämtad från punkt 3 d av anvisningarna till 33 § KL som infördes år 1996:1.
(EMRESOR
 g
3,+S F¶RSLAG g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från att
ANDRA MENINGEN i ANDRA STYCKET är utformat så att skäliga kostna-
der för flygresa och inte oskäliga kostnader för tågresa skall dock alltid dras av.
2EMISSINSTANSERNA +AMMARR¤TTEN I 3TOCKHOLM anför att det bör till-
läggas att det är vid avsaknaden av
ALLM¤NNA kommunikationer som av-
drag för resor med egen bil får göras.
*URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA
UNIVERSITET anser att uttrycken ”skäliga kostnader” och ”inte oskäliga
kostnader” är synonyma. För att markera att det beträffande tågresor inte behöver vara det billigaste alternativet bör bestämmelsen enligt fakulteten omformuleras enligt följande ”Skäliga kostnader för flygresa och kostnader för tågresa skall dock alltid dras av.
.¤RINGSLIVETS SKATTEDELE
GATION anser att rekvisitet oskäliga kostnader även bör kvarstå för flygre-
sor för att ändringen inte skall medföra skärpta regler för flygresor.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
rätt till avdrag för hemresor infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Tidigare hade viss avdragsrätt medgetts i praxis. Den är hämtad från punkt 3 b av anvisningarna till 33 § KL. Såsom kammarrätten påpe-
148
kat bör ordet ”
ALLM¤NNA” läggas till så att det framgår att avdrag för resor
med egen bil får göras bara om allmänna kommunikationer saknas.
År 1992 utvidgades avdragsrätten för både tåg- och flygresor. För sistnämnda slopades en tidigare avståndsgräns.
Med ”inte oskäliga kostnader för tågresa” har SLK avsett att markera att det inte nödvändigtvis behöver vara det billigaste alternativet utan även kan vara resor i första klass eller med snabbtåg (prop. 1992/93:127 s. 45). Regeringen anser i likhet med Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet att uttrycken ”skäliga kostnader” och ”inte oskäliga kostnader” är synonyma. Regeringen delar inte Näringslivets skattedelegations farhågor att ett byte av uttrycken från ”inte oskälig kostnad” till ”skälig kostnad” kan medföra skärpta regler för avdragsrätt för flygresor. Regeringen anser emellertid att bestämmelsen bör omformuleras så att det klart framgår att det inte behöver vara det billigaste alternativet beträffande tågresor. Regeringen föreslår därför att ordet
OSK¤LIGA tas bort vad
avser utgifter för tågresor. Regeringen har i sitt förslag formulerat bestämmelsen på det sätt som Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet föreslår.
Utvidgningen till EU- och EES-området infördes år 1996 (1996:1). De särskilda bestämmelserna i fråga om förmånsbilar infördes samma år (1996:2).
)NST¤LLELSERESOR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att utgifter för resor
i samband med att den skattskyldige börjar eller slutar en anställning eller ett uppdrag skall dras av är i dag intaget i punkt 4 av anvisningarna till
33 § KL. Bestämmelsen infördes år 1993.
Utvidgningen till EU- och EES-området infördes år 1996.
!RBETSRESOR
  gg
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag. I SLK:s förslag finns bestämmelserna i fyra paragrafer i stället för fem.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att uttrycket
”ligger på ett sådant avstånd” i 26 § (25 § i SLK:s förslag) är otydligt och att det mot bakgrund av den praxis som vuxit fram bör övervägas vilka förutsättningar som skall vara uppfyllda.
2IKSSKATTEVERKET anför att 27 §
första stycket (26 § i SLK:s förslag) är för kategoriskt utformat. Verket framhåller att enligt gällande rätt kan t.ex. avdrag medges för arbetsresor med egen bil då allmänna kommunikationer saknas för hela eller del av sträckan. Verket anser att det är tveksamt om ett sådant avdrag kan medges med den föreslagna lydelsen.
149
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdragsrätt för resor mellan bostaden och arbetsplatsen är hämtade från punkt 4 av anvisningarna till 33 § KL där rätten reglerats alltsedan KL:s tillkomst. Bestämmelserna har utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Uttrycket ”på sådant avstånd” finns redan i gällande bestämmelse. Uttrycket har genom praxis fått ett innehåll. Regeringen delar därför inte Svenska Revisorsamfundets SRS uppfattning att uttrycket är oklart i IL. Att i lagtexten ange vilka förutsättningar som skall vara uppfyllda för avdrag är naturligtvis att föredra om en sådan bestämmelse kan utformas på ett enkelt sätt. En kodifiering av gällande praxis skulle dock kräva en omfattande reglering som enligt regeringens mening skulle tynga lagtexten onödigt. Regeringen föreslår därför ingen sådan ändring i SLK:s förslag.
År 1969 konkretiserades grunderna för avdrag i lagtexten (Stencil Fi 1967:7, prop. 1969:29, bet. 1969:BeU31, SFS 1969:106). År 1981 infördes bl.a. de särskilda bestämmelserna för handikappade m.fl. och för den som hade skrymmande last. Tidsvinstbestämmelsen har sitt ursprung samma år (prop. 1980/81:118, bet. 1980/81:SkU44, SFS 1981:341). Den ändrades år 1986 (Ds Fi 1986:9, prop. 1986/87:46, bet. 1986/87:SkU9, SFS 1986:1199). De särskilda bestämmelserna för den som använder bilen i tjänsten ett visst antal dagar kom till år 1983 (prop. 1983/84:68, bet. 1983/84:SkU16, SFS 1983:1051). Att den som har bilförmån inte skall dra av kostnader för bilresor till eller från arbetet kom till år 1986. Att väg- bro- och färjeavgifter skall dras av infördes genom lagändringar år 1993.
Att avdrag som huvudregel skall göras med 1 krona och 30 öre tillkom år 1996 (1996:2). Beloppet ändrades till 1 krona och 50 öre år 1997 (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:950). Dessförinnan angavs att avdraget skulle bestämmas på visst sätt efter schablon. Den bestämmelsen sattes emellertid ur spel vid flera tillfällen, bl.a. genom lagen (1993:1519) om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1995–1997 års taxeringar. De särskilda bestämmelserna i fråga om förmånsbilar infördes år 1996 (1996:2).
Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att 27 §
F¶RSTA STYCKET
(26 § i SLK:s förslag) har fått en för snäv utformning. I regeringens förslag har därför ordet
BARA tagits bort. I 27 § tredje stycket finns i SLK:s
förslag en hänvisning till de särskilda bestämmelserna om förmånsbilar i 28 §. Regeringen har tagit bort hänvisningen eftersom den inte behövs. I
29 § hänvisas till tillämpliga bestämmelser i 26–28 §§ förutom att de särskilda bestämmelser som gäller förmånsbilar finns här. Ändringen har gjorts för att den skattskyldige lättare skall hitta vilka bestämmelser som gäller om han använder förmånsbil för arbetsresor. Bestämmelsen i 28 § andra stycket i lagrådsremissen som anger att 27 § första–tredje styckena tillämpas inte för skattskyldiga som på grund av ålder, sjukdom eller handikapp tvingas använda egen bil eller sin förmånsbil eller för skattskyldiga som tvingas använda en större bil på grund av skrymmande last har på Lagrådets förslag flyttats ut till en egen paragraf (30 §).
Något motsvarande undantag från beräkningen för arbetsresor finns inte i fråga om tjänsteresor. Även om skillnaden framstår som svårmotiverad då avdragen under flera år uppgått till samma belopp per mil före-
150
slår regeringen av tidsskäl ingen ändring av gällande regler i detta lagstiftningsärende.
Några särskilda regler finns inte i KL om den skattskyldige har varit tvungen att använda egen bil eller motorcykel för resor till och från arbetet på grund av att allmänna färdmedel saknas helt eller delvis. Av Riksskatteverkets rekommendationer (RSV S 1997:14) m.m. om avdrag för kostnad för resor mellan bostaden och arbetsplatsen att tillämpas vid 1998 års taxering framgår att om det saknas allmänna färdmedel skall skäligt avdrag medges för kostnad för bil eller motorcykel oberoende av tidsvinst om avståndet uppgår till minst två kilometer. Motsvarande gäller om allmänna färdmedel saknas för en del av sträckan och den uppgår till minst två kilometer. I regeringens förslag har i 28 § i lagrådsremissen i förtydligande syfte lagts till en bestämmelse enligt vilken kravet på tidsvinst inte gäller om allmänna färdmedel saknas.
5TGIFTER F¶R UTBILDNING VID OMSTRUKTURERING MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för den som åtnjuter skattefri utbildning vid t.ex. omstrukturering är hämtad från punkt 8 av anvisningarna till 33 § KL. Den kom till år 1996:1.
3KYDDSUTRUSTNING OCH SKYDDSKL¤DER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Preciseringen av
rätten till avdrag för skyddsutrustning och skyddskläder är hämtad från punkt 5 av anvisningarna till 33 § KL och infördes år 1975 (prop. 1975:86, bet. 1975:SkU28, SFS 1975:332).
&¶RLUSTER P¥ GRUND AV REDOVISNINGSSKYLDIGHET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att förluster som
uppkommer på grund av redovisningsskyldighet för medel skall dras av framgår i dag av punkt 2 av anvisningarna till 33 §. Där har bestämmelsen funnits alltsedan KL:s tillkomst.
151
0ENSIONSUTGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND och 3VERIGES F¶RS¤K
RINGSF¶RBUND anser att förslaget bör kompletteras och innefatta en hänvis-
ning till de dispensmöjligheter som finns i dag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
villkoren för avdrag för pensioneringsutgifter är hämtad från punkt 1 av anvisningarna till 33 § KL. En viss motsvarighet var placerad där när KL kom till. Anknytningen till villkoren för pensionsförsäkring infördes år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308).
I förslaget till 34 § hänvisas till villkoren i 58 kap. 4–16 §§. Av bestämmelserna i 58 kap. framgår att skattemyndigheten i vissa fall kan medge dispens. Regeringen anser därför inte att det behövs någon särskild hänvisning eller förtydligande avseende dispensmöjligheterna.
!VGIFTER TILL ARBETSL¶SHETSKASSA
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET att avdrag får göras för avgifter till arbetslöshetskassa har
hämtats från punkt 6 första stycket av anvisningarna till 33 § KL. Avdragsrätten infördes år 1979 (SOU 1977:91, prop. 1979/80:58, bet. 1979/80:SkU20, SFS 1979:1157) och justerades år 1997.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om avdrag för avgifter till utländsk ar-
betslöshetskassa är hämtade från punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 33 § KL. De infördes år 1997 (prop. 1996/97:173, bet. 1997/98 SkU4, rskr. 1997/98:21, SFS 1997:770).
%GENAVGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag. I
ANDRA STYCKET står det 18 procent i
enlighet med då gällande lagstiftning. Bestämmelserna i
TREDJE STYCKET har
också ändrats genom senare lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för egenavgifter m.m. är hämtad från punkt 7 av anvisningarna till
33 § KL som infördes år 1985 (prop. 1986/87:45, bet. 1986/87:SkU15, SFS 1986:1244). Bestämmelsen ändrades senast år 1998 (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13 och SfU14, SFS 1998:684).
Vissa ändringar av bl.a. procentsatser har gjorts år 1990 (1990:2), 1992, 1994 och senast år 1997 (prop. 1992/93:191, bet. 1992/93:SkU15,
152
SFS 1992:1343), (prop. 1994/95:122, bet. 1994/95:SkU16, SFS 1994:1921) samt (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98 FiU1, SFS 1997:950). Bestämmelsens utformning har justerats så att den anger att alla avgifter som grundas på inkomst på grund av tjänst dras av här medan det i dag finns en koppling också till AFL. Regleringen kommer härmed att harmoniera med reglerna för näringsverksamhet.
Hänvisningen till lagen (1962:381) om allmän försäkring ändrades till lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension år 1998 (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13 och SfU14, SFS 1998:684).
Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag bortsett från några språkliga justeringar. Vidare har förslaget justerats med anledning av lagstiftning som kommit till efter SLK:s förslag.
(OBBYVERKSAMHET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att ordet ”
HOBBYVERKSAMHET” bör finnas med i bestämmelsen. Fakulteten
föreslår följande lydelse ”för varje verksamhet som bedrivs självständigt, men som inte skall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet (s.k. hobbyverksamhet), skall avdrag för kostnaderna under beskattningsåret inte göras med större belopp än som motsvarar årets intäkter”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen regle-
ras vilka utgifter som skall dras av från inkomster i hobbyverksamhet. Bestämmelsen infördes i 33 § 1 mom. tredje stycket KL genom 1990 års skattereform (1990:1) och ändrades år 1992 då avdragsrätten för kostnader före beskattningsåret utvidgades.
Regeringen anser inte att det är det lämpligt att ordet
HOBBYVERKSAMHET
omtalas i själva paragrafen eftersom den även kan omfatta annat än hobby.
Enligt Lagrådets uppfattning är innebörden av de föreslagna avdragsreglerna – vilka i dag har sin motsvarighet i 33 § 1 mom. andra stycket KL – inte helt klar. Lagrådet anser att oklarheten främst beror på det i första stycket använda uttrycket ”kostnaderna under beskattningsåret” och anför följande. Med kostnad avses i ekonomiska sammanhang normalt den del av en utgift som belöper på en viss period. I inkomstslaget tjänst gäller enligt 10 kap. 14 § i lagrådsremissen (10 kap. 13 § i förslaget) att utgifter ”skall dras av som kostnad det beskattningsår den skattskyldige betalar dem eller på något annat sätt har utgifterna”. Lagrådet anser att tvekan kan råda om innebörden av uttrycket ”eller på annat sätt har utgifterna”. Olika meningar kan hävdas beträffande rätt avdragstidpunkt för exempelvis utgifter avseende dyrbarare arbetsredskap. Till denna osäkerhet kommer att det synes ovisst hur uttrycket ”skall dras av som kostnad det beskattningsår” i 10 kap. 14 § förhåller sig till uttrycket ”kostnaderna under beskattningsåret” i denna paragraf. Enligt Lagrådets mening synes en koppling mellan de båda lagrummen framgå tydligare om uttrycket ”kostnaderna under beskattningsåret” ändras till ”beskattningsårets kostnader”. Regeringen har i förslaget ändrat uttrycket
153
i 10 kap. 13 § i regeringens förslag till ”eller på något annat sätt har kostnaderna”. Enligt regeringens bedömning är det senare uttrycket inte oklart. Innehållet i uttrycket kan utläsas av den praxis som finns på området. För att det inte i IL skall finnas olika uttryck som avser att beteckna en och samma sak, trots skilda formuleringar, har lagtexten formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.
!6$ 6 ).+/-343,!'%4 .2).'36%2+3!-(%4
Inkomstslaget näringsverksamhet är ett av de tre inkomstslag som finns kvar efter 1990 års skattereform. Det är en sammanslagning av de tidigare inkomstslagen jordbruksfastighet, annan fastighet och rörelse. För juridiska personer har också inkomster av det inkomstslag som tidigare kallades tillfällig förvärvsverksamhet samt inkomstslaget kapital förts över till inkomstslaget näringsverksamhet.
Bestämmelserna för inkomstslaget näringsverksamhet är mycket omfattande. Det krävs därför särskilda överväganden hur bestämmelserna i detta inkomstslag skall struktureras.
Huvuddelen av bestämmelserna om näringsverksamhet finns i 21– 24 §§ KL med anvisningar. I 21 § finns bestämmelser om vad som är näringsverksamhet (definition, tomtrörelse, byggnadsrörelse m.m.). I 22 och 23 §§ finns bestämmelser om intäkter respektive kostnader. I 24 § regleras när inkomster och utgifter skall redovisas och andra frågor kring inkomstberäkning (t.ex. om lagervärdering och pågående arbeten). I SIL finns de bestämmelser som enbart tar sikte på juridiska personer (t.ex. om fusioner och koncernbidrag).
Vid sidan av KL och SIL finns ett antal författningar (t.ex. om ersättningsfonder, underskott i näringsverksamhet och expansionsmedel) som man av olika skäl valt att lägga utanför de två grundläggande lagarna.
SLK har resonerat på följande sätt i fråga om hur inkomstslaget skall struktureras.
”Ett sätt att strukturera reglerna är att utgå från KL och att dela in bestämmelserna i tre stora kategorier: intäkter, kostnader och periodiseringsfrågor. Fördelen är att systematiken bygger på nuvarande ordning. Det är också logiskt att först ta ställning till intäkterna och sedan till kostnaderna. Därefter uppkommer frågor om inkomstberäkning m.m. Det är emellertid svårt att dela in bestämmelserna i klara kategorier. Åtskilliga regler kan uppfattas både som avdragsregler och periodiseringsregler. Det kan också finnas ett nära samband mellan intäkts- och avdragsreglerna och till dem kan finnas knutna regler som innehåller definitioner eller förutsättningar som har betydelse för båda. Författningarna utanför KL och SIL innehåller ofta bestämmelser om både intäkter, kostnader och i vissa fall periodisering på ett helt sakområde. En strikt uppdelning på intäkts- och kostnadsregler leder därför i många fall till dels ett omfattande system av hänvisningar, dels att det blir svårt att överblicka reglernas sakliga sammanhang och samlade innebörd.
154
Övervägande skäl talar därför för att försöka hålla ihop sakområdena snarare än att samla intäkts-, kostnads- och periodiseringsregler var för sig. Det är givetvis i första hand viktigt att strukturen gör reglerna lättillgängliga för användarna (de skattskyldiga, skattemyndigheterna m.fl.). Oftast har dessa i första hand intresse av att lösa ett konkret problem. Även detta talar för att regler som sakligt sett hör till samma område hålls ihop. Vi har mot denna bakgrund strävat efter att dela in reglerna i kapitel efter sakområde. I två kapitel om intäkter och kostnader har de intäktsoch kostnadsbestämmelser tagits in som inte utgör ett så stort sakområde att de kunnat bilda egna kapitel eller sammanföras med ett näraliggande sakområde. Motsvarande bestämmelser om periodisering har tagits in i kapitlet med grundläggande bestämmelser om inkomstberäkningen i näringsverksamhet.”
Regeringen anser att SLK:s indelning är ändamålsenlig och följer därför kommitténs förslag.
/RDNINGSF¶LJDEN P¥ KAPITLEN
2EGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i inkomstslaget delas in i 28
kapitel. Först kommer några kapitel med allmänna bestämmelser och därefter delas kapitlen in efter sakområden.
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med följande
undantag. Kapitlen Uttagsbeskattning (22 kap. i regeringens förslag) och Underprisöverlåtelser (23 kap. i regeringens förslag) finns inte med. Kapitlet om ”Räntor och utdelningar i näringsverksamhet” är placerat som kapitel 34 längre bak i inkomstslaget efter kapitlet ”Kommissionärsförhållanden”. Kapitlet om expansionsfonder är placerat före, i stället för efter, kapitlet om räntefördelning.
2EMISSINSTANSERNA Ett antal remissinstanser har tagit upp ordnings-
följden på kapitlen.
2IKSSKATTEVERKET anser att bestämmelserna om kapi-
talvinster och kapitalförluster (22 kap. i SLK:s förslag – 25 kap. i regeringens förslag) och bestämmelserna om räntor och utdelningar (34 kap. i SLK:s förslag – 24 kap. i regeringens förslag) hör samman och därför bör komma i direkt följd efter varandra.
2IKSSKATTEVERKET anser också att
det skulle underlätta om kapitlen om fonder m.m. (27, 28, 30 och 31 kap. i SLK:s förslag – 30, 31, 34 och 33 kap. i regeringens förslag) kom i samma följd som avsättningarna görs. Det innebär att kapitlen kommer i följande ordning; ersättningsfonder (28 kap. i SLK:s förslag – 31 kap. i regeringens förslag), räntefördelning (31 kap. i SLK:s förslag – 33 kap. i regeringens förslag), periodiseringsfonder (27 kap. i SLK:s förslag – 30 kap. i regeringens förslag) och expansionsfonder (30 kap. i SLK:s förslag – 34 kap. i regeringens förslag).
.¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION
anser att antingen bör bestämmelserna om hur man räknar ut kapitalunderlaget för expansionsfond och räntefördelning (31 kap. 9–14 §§ i
155
SLK:s förslag – 33 kap. 9–17 §§ i regeringens förslag) placeras i expansionsfondskapitlet (30 kap. i SLK:s förslag – 34 kap. i regeringens förslag) eller så bör bestämmelserna om räntefördelning (31 kap. i SLK:s förslag – 33 kap. i regeringens förslag) placeras före expansionsfondskapitlet.
*URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET vill placera bestämmel-
serna om beräkning av resultatet i 14 kap. efter intäkts-, kostnads- och periodiseringsbestämmelserna och föreslår att de tas in i anslutning till kapitlet om beräkning av resultatet för vissa juridiska personer (38 kap. i SLK:s förslag – 39 kap. i regeringens förslag) eller som en första del av det kapitlet. Fakulteten menar vidare att de bestämmelser som reglerar värdeminskningsavdrag i 18 kap. om inventarier, 19 kap. om byggnader och 20 kap. om markanläggningar och substansminskning bör utgöra underavsnitt i 16 kap. om vad som skall dras av i näringsverksamhet och att innehållet i 17 kap. om lager och pågående arbeten borde finnas efter värdeminskningsavdragen (före 22 kap. i SLK:s förslag om kapitalvinster och kapitalförluster i näringsverksamhet – 25 kap. i regeringens förslag). Kapitlen 27–33 i SLK:s förslag (31–36 kap. i regeringens förslag) borde ha en gemensam rubrik, såsom resultatreglerande åtgärder, fonderingar eller liknande. En modell är att 27 kap. i SLK:s förslag (31 kap. i regeringens förslag) har underrubriker för de olika fonderna. Expansionsmedel och räntefördelning borde regleras avslutningsvis. Skälet är att det är viktigt att skilja mellan verkliga kostnader och andra avdragsposter. Slutligen vill fakulteten placera 34 kap. i SLK:s förslag om räntor och utdelningar (24 kap. i regeringens förslag) i anslutning till verkliga intäkter och kostnader, dvs. före fonderna.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323
anser att det bör övervägas att flytta kapitlet om koncernbidrag (32 kap. i SLK:s förslag – 35 kap. i regeringens förslag) så att det kommer i direkt anknytning till bestämmelserna om svenska fusioner (35 kap. i SLK:s förslag – 37 kap. i regeringens förslag, som dock innehåller också internationella fusioner) eftersom bestämmelserna har ett nära sakligt samband samtidigt som det förstärker att koncernbidrag är fråga om en resultatdisposition.
3K¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Som Riksskatteverket påpekat är det
lämpligt att kapitlen ”Kapitalvinster och kapitalförluster” och ”Räntor och utdelningar” kommer i en följd. Det kan då vara lämpligast att lägga kapitlet ”Räntor och utdelningar” först. Det har också den fördelen, som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet förordar, att kapitlet ”Räntor och utdelningar” kommer före de kapitel som innehåller bestämmelser om olika fonder m.m., de s.k. fondkapitlen.
När det gäller ordningen på fondkapitlen finns det en hel del som talar för Riksskatteverkets förslag att kapitlen skall komma i samma ordning som avsättningarna görs. Det finns emellertid skäl som talar emot denna ordning. För det första är det lämpligast att de bestämmelser som gäller såväl juridiska som fysiska personer kommer först (kapitlen ”Periodiseringsfonder” och ”Ersättningsfonder”). För det andra är det lämpligast att kapitlen ”Räntefördelning” och ”Expansionsfonder” kommer i en följd. Däremot kan det vara lämpligt att lägga kapitlet ”Räntefördelning” före kapitlet ”Expansionsfonder”. Visserligen borde kapitlet om räntefördelning komma sist eftersom det inte innehåller bestämmelser om fonder, men det finns andra skäl som talar i motsatt rikt-
156
ning. Bestämmelserna om hur man beräknar kapitalunderlaget finns i räntefördelningskapitlet. Vidare beräknas kapitalunderlaget för räntefördelning på kapitalet vid utgången av beskattningsåret före det aktuella medan kapitalunderlaget för expansionsfond beräknas på kapitalet vid det aktuella beskattningsårets utgång (dvs. ett år senare).
När det gäller övriga synpunkter från remissinstanserna finner regeringen inte skäl att avvika från SLK:s förslag.
De nya kapitlen om Uttagsbeskattning och Underprisöverlåtelser placeras före bestämmelserna om Räntor och utdelningar.
 KAP !VGR¤NSNINGEN AV INKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET
I detta kapitel finns de bestämmelser som avgränsar inkomstslaget näringsverksamhet. De motsvarar i stort sett 21 § KL med anvisningspunkter. De bestämmelser som finns där om byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse har emellertid förts över till ett eget kapitel, 27 kap. I kapitlet har vidare placerats några bestämmelser som inte finns i 21 § KL.
För det första har kapitlet utökats med de bestämmelser om räntor, utdelningar, kapitalvinster och kapitalförluster som finns i punkterna 1 och 2 av anvisningarna till 22 § och punkterna 1 och 33 av anvisningarna till
23 § KL och 2 § 1 mom. SIL. Dagens bestämmelser är utformade som regler om vilka intäkter och kostnader som räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.
För det andra har det i kapitlet förts in nya bestämmelser som gäller enskilda näringsidkare. Enligt dessa skall vissa tillgångar och skulder inte räknas till näringsverksamheten. Innebörden av bestämmelserna är att de inkomster och utgifter som kan hänföras till dessa tillgångar och skulder inte skall räknas till näringsverksamheten. De innebär också att tillgångarna och skulderna inte skall beaktas vid beräkning av kapitalunderlaget för räntefördelning eller expansionsfonder.
För det tredje föreskrivs här att i fråga om juridiska personer och handelsbolag skall vissa förbjudna lån räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.
Slutligen har vissa bestämmelser om hur enskilda näringsidkare skall redovisa inkomster från eller i samfälligheter tagits in.
SLK tog in en bestämmelse i en sista paragraf i detta kapitel om att avyttring av patent och andra rättigheter som räknas upp i 18 kap. 1 § andra stycket 1 i vissa fall skall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för delägare i fåmansföretag och fåmanshandelsbolag och för deras närstående. Bestämmelsen kom från punkt 2 av anvisningarna till 21 § KL. Regeringen har i en lagrådsremiss om stoppreglerna, beslutad den 16 september 1999, föreslagit att den punkten skall upphöra att gälla (SOU 1998:116). Bestämmelsen tas därför inte med här.
157
"AKGRUND
Först i denna avdelning finns en redogörelse för vilka tidigare inkomstslag som fördes samman till inkomstslaget näringsverksamhet vid 1990 års skattereform. Bestämmelserna har inte ändrats sedan dess.
Det kan påpekas att det vid 1990 års skattereform infördes en ny avgränsning mot inkomstslaget tjänst. Tidigare gällde att en inkomst hänfördes till inkomstslaget rörelse bara om den inte hänfördes till tjänst. Rörelse var alltså ett restinkomstslag i förhållande till tjänst. Efter skattereformen gäller det motsatta, nämligen att tjänst blev ett restinkomstslag i förhållande till näringsverksamhet.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGLER
 g
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från att bestämmelserna ändrats redaktionellt, bl.a. genom att de slagits samman till en paragraf i regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anser
att det redan inledningsvis bör framgå att avgränsningarna gentemot andra inkomstslag är relevanta bara för enskild näringsverksamhet. Aktiebolag har ju bara ett inkomstslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafens F¶RSTA
STYCKE innehåller den huvudregel för avgränsning av inkomstslaget som i
dag finns i 21 § KL. På samma sätt som i inkomstslagen tjänst och kapital inleds bestämmelsen med följande: ”Till inkomstslaget ... räknas inkomster och utgifter på grund av ...” Därefter följer en definition av näringsverksamhet: ”Med näringsverksamhet avses förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt”. Före 1990 års skattereform fanns en motsvarande definition av rörelse i 27 § KL. Den har funnits där sedan KL:s tillkomst. Det som tidigare räknades till inkomstslaget rörelse räknas numera till inkomstslaget näringsverksamhet. I inkomstslaget ingår dessutom det som förr räknades till inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet (med undantag för vissa småhus på lantbruksenheter). Även dessa inkomster faller i huvudsak in under definitionen ”förvärvsverksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt”.
Genom 1990 års skattereform infördes också bestämmelser om att räntor, utdelningar, räntekostnader, kapitalvinster och kapitalförluster
158
räknas till intäkt av näringsverksamhet i 2 § 1 mom. sjätte och sjunde styckena SIL för juridiska personer och i punkt 1 tredje stycket och punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 22 § samt punkt 1 andra stycket och punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL i fråga om handelsbolag. Dessa bestämmelser har inte tagits med i IL. Utgångspunkten är i stället att avkastningen av och utgifterna för samt vinsten eller förlusten på
TILLG¥NGAR
I N¤RINGSVERKSAMHETEN också räknas till näringsverksamheten. Som till-
gångar i näringsverksamheten betraktas då inte bara lagertillgångar och inventarier utan även kapitaltillgångar. De ingår således i den yrkesmässigt självständigt bedrivna förvärvsverksamheten. I fråga om enskilda näringsidkare finns undantag från detta i 6–8 §§, se vidare i kommentarerna till de paragraferna.
Juridiska fakulteten vid Lunds universitet anser att det bör framgå att avgränsningen mot andra inkomstslag inte är relevant för aktiebolag eftersom de bara har ett inkomstslag. Avgränsningsreglerna gäller emellertid för juridiska personer i dag. Det är inte lätt att överblicka vad Juridiska fakultetens förslag kan komma att leda till, bl.a. när det gäller avgränsningen mot det skattefria området. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
Det finns ett tillägg i 21 § KL att innehav av näringsfastighet samt innehav och avyttring av rätt till avverkning av skog alltid räknas till näringsverksamhet. Tillägget kom till genom 1990 års skattereform. Bestämmelsen har placerats i
ANDRA STYCKET. SLK har lagt till INNEHAV AV
N¤RINGSBOSTADSR¤TTER. Det anges inte uttryckligen i dag men SLK uppfat-
tar systemets uppbyggnad så att det har varit avsikten. Regeringen delar kommitténs bedömning.
Uttrycket
R¤TT TILL AVVERKNING AV SKOG har bytts mot AVVERKNINGSR¤TT TILL
SKOG eftersom det uttrycket används i 21 kap. I 21 § KL står det INNEHAV OCH AVYTTRING av rätt till avverkning av skog medan det i fråga om nä-
ringsfastighet bara står
INNEHAV. SLK har utelämnat OCH AVYTTRING också i
fråga om skog eftersom kommittén utgår ifrån att om en tillgång ingår i näringsverksamheten så skall också en vinst eller förlust vid avyttring av tillgången räknas dit. Också i dessa frågor följer regeringen SLK:s förslag.
Enligt 21 § KL kan en privatbostadsfastighet eller en privatbostad inte ingå i näringsverksamheten. Också den bestämmelsen kom till vid 1990 års skattereform. Den har placerats i andra stycket.
0RIVATBOSTADSR¤TTER
har lagts till för att det lättare skall kunna läsas ut att de omfattas av bestämmelsen. Att
PRIVATBOST¤DER ändå har behållits är för att täcka in även
utländska motsvarigheter till privatbostadsrätter. När det gäller termen privatbostäder innefattas ju de utländska motsvarigheterna, se kommentaren till 2 kap. 8 §. Däremot ingår de inte i termen privatbostadsrätt i 2 kap. 18 §, se kommentaren till 2 kap. 18 §.
I
TREDJE STYCKET finns en hänvisning till bestämmelserna i 27 kap. om
byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse. I punkterna 3–5 av anvisningarna till 21 § KL finns bestämmelser om dessa former av näringsverksamhet. Bl.a. föreskrivs att innehavaren av vissa tillgångar skall anses bedriva byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Vidare regleras när en tomtrörelse skall anses föreligga.
159
Placeringen av bestämmelserna om att en skattskyldig anses bedriva dessa former av verksamhet är inte given. De har olika innebörd för fysiska och juridiska personer. För juridiska personer är det fråga om huruvida en verksamhet skall anses som byggnadsrörelse/handel med fastigheter/tomtrörelse och det finns därför ingen anledning att placera bestämmelserna i detta kapitel. För fysiska personer som är delägare i handelsbolag och för enskilda näringsidkare kan det vara fråga om huruvida vissa inkomster skall räknas till inkomstslaget kapital eller näringsverksamhet. För dem vore det logiskt att placera bestämmelserna här. SLK har emellertid valt att samla dessa bestämmelser i ett kapitel för sig. Regeringen följer SLK:s förslag. Här finns därför bara en hänvisning till det särskilda kapitlet för byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse. SLK har tagit in bestämmelserna i en egen paragraf, 2 §, som inleds med meningen ”Byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse är särskilda former av näringsverksamhet.”. För att markera att det inte är fråga om någon annan form av näringsverksamhet än sådan som avses i första och andra styckena tas första meningen inte med och bestämmelserna i paragrafen placeras som ett sista stycke i 1 §.
*URIDISKA PERSONER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en bestämmelse som gäller för juridiska personer. För dem räknas till inkomstslaget näringsverksamhet också andra inkomster och utgifter på grund av innehav av tillgångar och skulder eller i form av kapitalvinster och kapitalförluster än sådana inkomster och utgifter som ingår i 1 §. Efter 1990 års skattereform beskattas juridiska personer bara för inkomst av näringsverksamhet och alla inkomster hänförs därför till det inkomstslaget. Före skattereformen var juridiska personer inte undantagna från skattskyldighet för inkomster från något särskilt inkomstslag utan beskattades för t.ex. inkomst av kapital och tillfällig förvärvsverksamhet. Att löpande kapitalavkastning, kapitalvinster och lotterivinster samt ränteutgifter och kapitalförluster räknas till inkomstslaget näringsverksamhet framgår av 2 § 1 mom. sjätte och sjunde styckena SIL. Enligt ett uttalande i förarbetena angående sjätte stycket (prop. 1989/90:110 s. 691 f.) är det fråga om intäkter som för fysiska personer och dödsbon är hänförliga till inkomst av kapital medan bestämmelserna i sjunde stycket utgör en motsvarighet på kostnadssidan till bestämmelserna i sjätte stycket.
Som nämnts under 1 § bygger bestämmelserna på förutsättningen att många inkomster och utgifter samt kapitalvinster och kapitalförluster ingår i näringsverksamheten enligt det lagrummet. Det kan emellertid finnas även andra inkomster, t.ex. lotterivinster eller kapitalförvaltning som inte ingår i verksamheten enligt 1 §. Det kan vara fråga om inkomster och utgifter hos juridiska personer som inte bedriver sådan näringsverksamhet som avses i 1 § första stycket, t.ex. stiftelser och ideella före-
160
ningar. Eller det kan vara en juridisk person som i och för sig bedriver sådan verksamhet som avses i 1 §, men som också har inkomster av och utgifter för tillgångar vid sidan av den verksamheten. För att fånga in sådan verksamhet har bestämmelsen här i 2 § tagits med.
Lotterivinster tas inte upp särskilt här utan de ingår i uttrycket ”inkomster och utgifter på grund av innehav av tillgångar”. De särskilda bestämmelserna om inkomster och utgifter vid lotterier finns i 42 kap. 25 §. Lagrummet avser visserligen inkomstslaget kapital, men i 24 kap. 2 § finns en bestämmelse om att det tillämpas också vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet.
Det finns inkomster och utgifter också enligt bestämmelserna i 1 §. För att markera det lade SLK till
¶VRIGA. Regeringen vill markera det tydliga-
re och avslutar därför bestämmelsen ”även om inkomsterna eller utgifterna inte ingår i en näringsverksamhet enligt 1 §”.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att det är bra att det införs en regel som reglerar skattekonsekvenserna av s.k. förbjudna lån.
"YGGENTREPREN¶RERNA ifrågasätter förslaget. &¶RENING
EN !UKTORISERADE 2EVISORER &!2 menar att det enligt dagens regler inte är
möjligt att beskatta en juridisk person för ett förbjudet lån och anför. Låneförbudet i 12 kap. 7 § aktiebolagslagen är under översyn såvitt angår juridiska personer i intressegemenskap varför en särskild skatteregel för sådana lån inte bör införas. Beskattningen av förbjudna lån tillkom för att förhindra otillbörliga skatteförmåner genom kringgående av dubbelbeskattningen. Något skäl för en skattebestämmelse vid lån mellan juridiska personer finns däremot inte. Också
.¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION och
3VERIGES !DVOKATSAMFUND riktar kritik mot bestämmelsen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det har diskuterats
vad som gäller i fråga om förbjudna lån för juridiska personer, som ju inte beskattas för inkomst av tjänst, se Skattenytt 1993 s. 116 och 486. Före 1990 års skattereform skulle sådana lån tas upp i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet, se dåvarande 35 § 1 a mom. sjätte stycket KL. Den gällde för såväl fysiska som juridiska personer. Idag finns det en bestämmelse i punkt 15 av anvisningarna till 32 § KL om s.k. förbjudna lån. Där föreskrivs att lånebeloppet skall beskattas hos låntagaren som inkomst av tjänst.
SLK tog med en bestämmelse som reglerar att för juridiska personer skall förbjudna lån räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.
I en lagrådsremiss om stoppreglerna, som beslutats den 16 september 1999, föreslår regeringen att det skall föras in en bestämmelse i 2 § 17 mom. SIL om att juridiska personer skall beskattas för s.k. förbjudna lån. Detta förslag överensstämmer i sak med den av SLK föreslagna bestämmelsen, varför den behålls oförändrad.
Det kan påpekas att det i 15 kap. 3 § regleras att lånebeloppet skall tas upp om det inte finns synnerliga skäl mot det.
161
(ANDELSBOLAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g
	
 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET tolkar dagens bestämmelser så
att för fysiska personer som är delägare i handelsbolag hänförs till inkomstslaget kapital sådana inkomster och utgifter som före skattereformen hänfördes till övrig tillfällig förvärvsverksamhet. Verket har dock inget emot att sådana inkomster hänförs till inkomstslaget näringsverksamhet. Riksskatteverket anför vidare att reglerna bör ändras så att avdrag för avsättning till ersättningsfond kan medges även för fysiska personer som är delägare i handelsbolag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
3 § gäller också i fråga om svenska handelsbolag. Bestämmelserna om räntor, utdelningar, kapitalvinster, kapitalförluster och lotterivinster finns i fråga om handelsbolag placerade i punkt 1 tredje stycket och punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 22 § samt punkt 1 andra stycket och punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL.
I
ANDRA STYCKET finns ett undantag som gäller för fysiska personer som
är delägare i handelsbolag. För dem räknas kapitalvinster och kapitalförluster på fastigheter och bostadsrätter till inkomstslaget kapital. Det framgår i dag av att sådana tillgångar inte räknas upp i punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL. Det kan påpekas att vid avyttring av sådana fastigheter och bostadsrätter beskattas dock återförda värdeminskningsavdrag och värdehöjande reparationer och underhåll i inkomstslaget näringsverksamhet, se 26 kap. Det kan också påpekas att den möjlighet som finns för enskilda näringsidkare enligt 6 § andra stycket att räkna kapitalvinster till inkomstslaget näringsverksamhet vid sådana avyttringar som avses i 31 kap. 5 § – dvs. i samband med avsättning till ersättningsfond – inte finns för fysiska personer som är delägare i handelsbolag. Enligt punkt 1 andra stycket andra meningen av anvisningarna till 22 § KL finns denna möjlighet nämligen bara när fysiska personer uppbär ersättningen vid sådana avyttringar. Riksskatteverket anser att reglerna bör ändras så att avdrag för avsättning till ersättningsfond kan medges även för dessa personer, men har inte presenterat något förslag till hur det praktiskt skall kunna ske. Det finns inte anledning att ta upp frågan om en ändring i detta lagstiftningsärende. Att kapitalvinster och kapitalförluster på fastigheter och bostadsrätter räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för delägare som är juridiska personer, kan utläsas av
2 § 1 mom. första, sjätte och sjunde styckena SIL.
När det gäller Riksskatteverkets inställning att det som före skattereformen hänfördes till övrig tillfällig förvärvsverksamhet hänförs till inkomstslaget kapital för fysiska personer gör regeringen följande bedömning. Av förarbetena till skattereformen (se t.ex. prop. 1989/90:110 s. 593 f.) kan man läsa ut att avsikten var att all verksamhet i handelsbolag skall beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet, utom kapitalvinster vid avyttring av näringsfastigheter och bostadsrätter, som redovisas hos delägare som är fysiska personer. Även om en tolkning av dagens lagtext leder till att det är oklart vad som gäller i dag, är ändå avsikten med be-
162
stämmelserna klar. Det finns därför inte anledning att gå ifrån SLK:s förslag.
När det gäller s.k. förbjudna lån har SLK lagt till att 3 § (4 § i SLK:s förslag) gäller också i fråga om handelsbolag. För delägare som är fysiska personer föreslås emellertid att inkomsterna räknas till inkomstslaget tjänst. Regeringen följde i lagrådsremissen SLK:s förslag. Lagrådet har yttrat sig och anser att det är systemfrämmande att intäkten skall tas upp i inkomstslaget tjänst. Regeringen har i lagrådsremissen om stoppreglerna, beslutad den 16 september 1999, kommit fram till att praktiska skäl ändå talar för att hänföra penninglånen till inkomstslaget tjänst. Regeringen föreslår där att det skall tas in bestämmelser om skattskyldighet i inkomstslaget tjänst för fysiska personer och dödsbon som är delägare i handelsbolag i punkt 15 av anvisningarna till 32 § KL. I fråga om andra delägare i handelsbolag föreslår regeringen att det i 2 § 17 mom. andra stycket SIL skall tas in en bestämmelse om beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet. Denna reglering överensstämmer med SLK:s förslag, varför regeringen följer SLK:s förslag angående denna paragraf. Se också 11 kap. 45 §.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG När en fysisk per-
son avyttrar en andel i ett svenskt handelsbolag, skall kapitalvinsten i vissa fall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelser om detta finns i lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall. Bestämmelserna i den lagen har placerats i 51 kap., men här i 5 § tas det in en avgränsningsregel.
Trots att denna bestämmelse inte gäller inkomster och utgifter i ett handelsbolag har den tagits in under rubriken ”Handelsbolag” för att underlätta för delägare i handelsbolag att hitta bestämmelsen.
Bestämmelsen har ändrats redaktionellt efter lagrådsgranskningen.
%NSKILDA N¤RINGSIDKARE
+APITALVINSTER OCH KAPITALF¶RLUSTER P¥ N¤RINGSFASTIGHETER OCH N¤RINGSBOSTADSR¤TTER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I likhet med vad
som gäller enligt 4 § andra stycket för fysiska personer som är delägare i handelsbolag skall enskilda näringsidkare redovisa kapitalvinster på fastigheter och bostadsrätter i inkomstslaget kapital. Det framgår i dag av att sådana tillgångar inte räknas upp i punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL.
För enskilda näringsidkare finns emellertid en möjlighet enligt punkt 1 andra stycket andra meningen av anvisningarna till 22 § KL att hänföra
163
kapitalvinster vid vissa avyttringar av fastigheter till inkomstslaget näringsverksamhet för att de skall kunna göra avsättning till ersättningsfond, se 31 kap. 7 § andra stycket. Det kan påpekas att det i dag är uttryckt så att det är
ERS¤TTNINGEN som skall räknas till inkomstslaget nä-
ringsverksamhet. Sedan får den skattskyldige enligt punkt 18 av anvisningarna till 23 § KL avdrag för fastighetens anskaffningsvärde i enlighet med bestämmelserna i 24 och 25 §§ SIL. Här uttrycks det i stället så att
KAPITALVINSTEN räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.
6ISSA TILLG¥NGAR OCH SKULDER  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 &J¤RDE STRECKSATSEN I  g ANDRA STYCKET om
fordringar som gäller försäkringsersättningar och skadestånd liksom fordringar på grund av avyttringar av vissa andelar i kooperativa föreningar som finns i
FEMTE STRECKSATSEN finns inte med i SLK:s förslag. 4REDJE
STYCKET i 7 § om egentillverkade patent m.m. finns inte heller med. I öv-
rigt överensstämmer förslagen, med undantag för några redaktionella ändringar, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Enligt .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION bör det
övervägas om inte olika typer av finansiella tillgångar i större utsträckning än i dag bör kunna hänföras till näringsverksamheten.
3VENSKA 2EVI
SORSAMFUNDET 323 anser att bestämmelsen är oklar till sin innebörd och
att avgränsningen kan få inte uppmärksammade effekter när det gäller gåvobeskattning och förmögenhetsbeskattning. Samfundet framhåller också att innehavet av andelar bör behandlas lika oavsett företagsform.
3VERIGES !DVOKATSAMFUND anser att avgränsningen av fordringar är både
godtycklig och ologisk. Om fordringar på grund av avyttring av inventarier skall räknas till näringsverksamheten, borde exempelvis skadeståndsfordringar och fordringar på grund av avyttring av sådana andelar som räknas till näringsverksamheten behandlas på samma sätt.
,ANTBRU
KARNAS 2IKSF¶RBUND menar att den föreslagna 8 § om skulder strider mot
grundtanken bakom den s.k. neutrala skattereformen. Det viktiga är enligt förbundet att redovisningen av räntefördelningsunderlaget är riktigt gjord.
2IKSSKATTEVERKET anser att det av 8 § bör framgå att inte heller andra
skulder skall räknas till näringsverksamheten om det lånade kapitalet har använts för annat ändamål än näringsverksamheten.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att vissa tillgångar och skulder inte räknas till näringsverksamheten för enskilda näringsidkare är nya. När det gäller de i
 g undantagna till-
gångarna skall varken inkomster från dem eller utgifter för dem räknas till näringsverksamheten. Inte heller den kapitalvinst alternativt kapitalförlust som uppkommer vid en avyttring av sådana tillgångar skall tas upp i näringsverksamheten. Det framgår i dag i fråga om
– ränteinkomster och utdelningar av punkt 2 första stycket av anvisningarna till 22 § KL,
– ränteutgifter av punkt 1 första stycket av anvisningarna till 23 § KL, – kapitalvinster av punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL, och
– kapitalförluster av punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL.
164
De i 7 § undantagna tillgångarna skall inte ligga till grund för beräkning av kapitalunderlaget för räntefördelning eller expansionsfonder. Det framgår av 9 § RFL och 7 § ExmL. När det gäller skulder beaktas bara skulder i verksamheten, se 2 § RFL och 7 § ExmL.
För att slippa ha bestämmelserna utspridda i ett antal kapitel har SLK valt att reglera att vissa tillgångar och skulder inte hör till näringsverksamheten. Av det följer att inkomster från respektive utgifter för dessa tillgångar och skulder inte skall redovisas i näringsverksamheten. Vidare följer att tillgångarna och skulderna inte skall beaktas vid beräkning av kapitalunderlaget för räntefördelning eller expansionsfonder. Regeringen anser att detta är en bra metod och följer kommitténs förslag.
När det gäller näringsfastigheter och näringsbostadsrätter hänförs inte kapitalvinster och kapitalförluster till näringsverksamheten, men eftersom löpande inkomster och utgifter för sådana tillgångar hör till näringsverksamheten finns de inte med i uppräkningen i första stycket utan de räknas som tillgångar i näringsverksamheten. I stället finns bestämmelsen i 6 §. Det kan påpekas att näringsbostadsrätter enligt 48 kap. 2 § tredje stycket inte är delägarrätter.
I
ANDRA STYCKET F¶RSTA STRECKSATSEN står att tillgångarna skall räknas till
näringsverksamheten om de är lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar eller liknande tillgångar. Se vidare i avsnitt 7.2.7 om uttrycket
LAGERTILLG¥NGAR
Enligt punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 22 § KL hänförs till intäkt av näringsverksamhet vad som inflyter vid en avyttring av inventarier eller av tillgångar som är likställda med inventarier vid beräkning av värdeminskningsavdrag. Att utgifter för att anskaffa inventarier och likställda tillgångar får dras av i näringsverksamheten framgår av punkterna 12–14, 16 och 17 av anvisningarna till 23 § KL. I
ANDRA STYCKET ANDRA
STRECKSATSEN nämns inte ”tillgångar som är likställda med inventarier vid
beräkning av värdeminskningsavdrag”. Det beror på att enligt 18 kap. 1 § andra stycket IL skall också sådana tillgångar behandlas som inventarier. I
TREDJE STYCKET utvidgas uttrycket inventarier, se nedan.
När det gäller fordringar på grund av avyttring av inventarier (som också finns med i den andra strecksatsen i andra stycket) finns det inte någon bestämmelse i dagens lagtext, varken i fråga om räntor, kapitalvinster eller kapitalförluster. SLK menar att det är ologiskt att t.ex. kapitalförluster på sådana fordringar skall hamna i inkomstslaget kapital och föreslår att sådana fordringar i stället skall hänföras till näringsverksamheten på samma sätt som de avyttrade inventarierna eller kundfordringarna. Regeringen följer kommitténs förslag.
Sveriges Advokatsamfund har tagit upp frågan om fler fordringar borde räknas till näringsverksamheten. Regeringen delar samfundets uppfattning att vissa fordringar som borde räknas till näringsverksamheten inte finns med i SLK:s förslag. Det kan finnas anledning att till näringsverksamheten räkna fordringar som en näringsidkare har fått på grund av skadestånd och även på grund av försäkringsersättningar. Alla sådana fordringar bör emellertid inte räknas till näringsverksamheten. Om försäkringsersättningen eller skadeståndet skall ersätta en tillgång som inte räknas till näringsverksamheten, skall inte heller motsvarande fordran räknas dit. När försäkringsersättningen eller skadeståndet skall tas upp
165
som en intäkt i näringsverksamheten är det däremot rimligt att en motsvarande fordran skall tas med som tillgång i verksamheten. Sådana fordringar har därför tagits med i
ANDRA STYCKET i en ny FJ¤RDE STRECKSATS De
enda andelar som kan höra till näringsverksamheten är lagertillgångar samt sådana andelar i kooperativa föreningar som räknas upp i
FEMTE
STRECKSATSEN. Fordringar på grund av avyttring av lagertillgångar finns
redan med som kundfordringar. När det gäller andelar i kooperativa föreningar görs ett tillägg i
FEMTE STRECKSATSEN för fordringar på grund av av-
yttring av sådana andelar.
Bestämmelserna om att ränta och kapitalvinst på fordringar på kooperativa föreningar i vissa fall räknas till näringsverksamheten (
ANDRA
STYCKET SJ¤TTE STRECKSATSEN	 lades till år 1997 (prop. 1996/97:154, bet.
1997/98:SkU2, SFS 1997:851).
I
TREDJE STYCKET har uttrycket inventarier utvidgats. Vad uttrycket in-
ventarier står för i IL framgår av 18 kap. 1 §. I 18 kap. 1 § andra stycket 1 står att som inventarier behandlas också patent och vissa andra rättigheter som förvärvats från någon annan. Om en näringsidkare själv har upparbetat rättigheter, t.ex. patent, räknas de däremot inte som inventarier. Men också sådana upparbetade rättigheter bör räknas till näringsverksamheten. Detsamma gäller fordringar på grund av avyttring av sådana rättigheter. Regeringen föreslår därför att detta stycke skall läggas till. Lagrådet föreslår att stycket skall slopas. I kommentaren till 18 kap. 1 § redogör regeringen för sin ståndpunkt i denna fråga.
Att fordringar bl.a. på grund av avyttring av inventarier räknas till näringsverksamheten för enskilda näringsidkare innebär inte att de inte är kapitaltillgångar. De skall – liksom hos t.ex. aktiebolag – kapitalvinstbeskattas vid en avyttring.
Näringslivets Skattedelegations och Svenska Revisorsamfundet SRS:s yttranden innebär förslag till materiella ändringar. De tas inte upp i detta lagstiftningsärende.
Bestämmelsen i
 g om att vissa skulder inte skall räknas till närings-
verksamheten innebär att utgiftsräntan för skulden inte får dras av i näringsverksamheten och att skulden inte heller skall minska underlaget för räntefördelning eller expansionsmedel.
Enligt regeringens bedömning finns det inte något behov av en sådan bestämmelse som Riksskatteverket efterlyser i fråga om lånat kapital som använts för annat ändamål än näringsverksamheten. Detta följer redan av 13 kap. 1 § och 33 kap. 8 § IL.
SLK har föreslagit att en bestämmelse som finns i punkt 3 av anvisningarna till 22 § KL inte skall tas med. I bestämmelsen regleras vilka utdelningar som räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Där står det: ”I bank- och annan penningrörelse och i försäkringsrörelse är utdelning på aktier och andelar i värdepappersfonder och ekonomiska föreningar att räkna som intäkt av näringsverksamhet.”
Kommittén resonerar på följande sätt.
”Bestämmelsen strider mot innehållet i den föreslagna 8 §. Den är aktuell bara för enskilda näringsidkare eftersom utdelning för juridiska personer och handelsbolag alltid hänförs till inkomstslaget näringsverksamhet, om den inte är skattefri. Det är emellertid mycket ovanligt
166
att enskilda näringsidkare bedriver denna form av verksamhet. Vad som kan förekomma är att de bedriver penningrörelse. I penningrörelse torde aktier och andelar dock vara att anse som lagertillgångar. Om vissa aktier eller andelar skall betraktas som kapitaltillgångar finns det inte någon anledning att utdelningarna skall behandlas som annat än som inkomst av kapital.”
Regeringen delar kommitténs bedömning och följer förslaget.
2ABATT OCH PRISTILL¤GG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Utdelning i form av
rabatt eller pristillägg på grund av gjorda köp eller försäljningar i en näringsverksamhet har alltid räknats till inkomstslaget rörelse/näringsverksamhet. Vid KL:s tillkomst fanns en bestämmelse om det i punkt 4 av anvisningarna till 28 § KL. År 1984 flyttades bestämmelsen över till punkt 2 av anvisningarna till 28 § KL (DsFi 1984:9, prop. 1983/84:84, bet. 1983/84:NU24, SFS 1984:190). Vid 1990 års skattereform flyttades bestämmelsen över till punkt 2 av anvisningarna till 22 § KL.
Den aktuella utdelningen är inte en egentlig utdelning utan den är snarare en prisjustering och en sådan skall naturligtvis påverka inkomsten av näringsverksamhet, om köpet eller försäljningen skett i näringsverksamheten. Därför har det tagits med en sådan bestämmelse här. Bestämmelsen gäller bara för enskilda näringsidkare och bara för utdelning på vissa andelar – nämligen sådana som inte räknas till näringsverksamhet. I fråga om andra skattskyldiga och andra andelar behövs det inte någon uttrycklig bestämmelse eftersom de på grund av andra bestämmelser ändå räknas till inkomstslaget näringsverksamhet.
3AMF¤LLIGHETER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA ,ANTBRUKARNAS 2IKSF¶RBUND anser att det bör klar-
göras att hänvisningen i andra stycket till 4 § (5 § i SLK:s förslag) bara avser regleringen av vad som är intäkt av näringsverksamhet. Annars kan det uppfattas som om förvärvskällebegränsningen för handelsbolag också gäller samfällighetsintäkten.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 41 a § KL med
anvisningspunkter finns bestämmelser om till vilken förvärvskälla samfälligheters inkomster och utgifter skall hänföras. Bestämmelserna infördes år 1975 (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS
167
1975:259) och har i fråga om näringsfastigheter i stora delar behållits oförändrade.
I 6 kap. 6 § första stycket IL finns bestämmelser om att juridiska personer som förvaltar vissa samfälligheter är skattskyldiga för samfällighetens inkomster. För delägare i sådana samfälligheter finns en bestämmelse i punkt 3 av anvisningarna till 41 a § KL om att utdelning från samfälligheten skall tas upp till beskattning som intäkt i den förvärvskälla som delägarfastigheten ingår i. Hos juridiska personer skall all utdelning tas upp som intäkt – om den inte är undantagen enligt 24 kap. 12–22 §§, vilket inte kan komma i fråga här – och alla inkomster skall räknas till inkomstslaget näringsverksamhet (se 1, 2 och 4 §§). En sådan bestämmelse som finns i anvisningspunkten behövs därför inte för deras räkning. Även i fråga om handelsbolag skall all utdelning tas upp som intäkt och räknas till näringsverksamheten (se 1, 2 och 4 §§). I fråga om enskilda näringsidkare är det emellertid mer tveksamt. Om man ser samfälligheten som en del av fastigheten, skall inkomster från denna – inklusive utdelningen – tas upp i näringsverksamheten. Om man i stället ser det så att den enskilde näringsidkaren innehar en delägarrätt i den juridiska person som förvaltar samfälligheten, räknas utdelning på delägarrätten till inkomstslaget kapital, om inte delägarrätten är en lagertillgång. För att förtydliga vad som bör gälla har SLK tagit med en bestämmelse i
F¶RSTA STYCKET om att
utdelning räknas till inkomstslaget näringsverksamhet. Regeringen följer kommitténs förslag. Det kan påpekas att i 21 kap. 29 § finns en bestämmelse om att sådan utdelning till viss del likställs med intäkt av skogsbruk som den skattskyldige själv bedriver.
I 6 kap. 6 § andra stycket IL föreskrivs i fråga om svenska juridiska personer som förvaltar andra samfälligheter än sådana som avses i paragrafens första stycke att inkomster och utgifter i samfälligheten skall fördelas på delägarna. I fråga om fastigheter som äger del i sådana samfälligheter, liksom i samfälligheter som inte förvaltas av juridiska personer, gäller enligt 41 a § KL att inkomsterna och utgifterna skall hänföras till den förvärvskälla som fastigheten ingår i. När inkomsterna och utgifterna skall redovisas hos juridiska personer gäller således att allt skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet (se 1, 2 och 4 §§). När de skall redovisas hos fysiska personer är det emellertid inte helt tydligt vad som gäller. Skall de bestämmelser som gäller för enskilda näringsidkare tillämpas? I så fall skall alla kapitalvinster och kapitalförluster räknas till inkomstslaget kapital, såväl på fastigheter och bostadsrätter som på delägarrätter och andra tillgångar. Likaså skall många ränteinkomster och utdelningar hänföras till inkomstslaget kapital. Ett alternativ är att låta alla inkomster räknas till inkomstslaget näringsverksamhet, som för juridiska personer. SLK har i stället valt att följa de bestämmelser som gäller för handelsbolag, nämligen att kapitalvinster och kapitalförluster på fastigheter och bostadsrätter skall tas upp i inkomstslaget kapital medan övriga inkomster och utgifter tas upp i näringsverksamheten, se
ANDRA STYCKET. För detta
talar enligt kommittén praktiska skäl, t.ex. att det annars blir svårt att fördela det skattefria belopp som regleras i 15 kap. 10 §. Kommittén har emellertid tagit in ett undantag i fråga om kapitalvinster och kapitalförluster, om den fastighet som äger del i samfälligheten är en lagerfastighet.
168
Regeringen följer kommitténs förslag också när det gäller bestämmelserna i andra stycket.
Något sådant klargörande avseende hänvisningen till 4 § som Lantbrukarnas Riksförbund efterlyser behövs inte eftersom 4 § bara innehåller bestämmelser om till vilket inkomstslag inkomster och utgifter räknas.
2OYALTY MM  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte haft några erinringar mot förslaget. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att den som uppbär
royalty och liknande inkomster skall anses bedriva näringsverksamhet regleras i dag i punkt 1 av anvisningarna till 21 § KL. Bestämmelsen placerades där genom 1990 års skattereform.
Tanken bakom bestämmelsen är att den som får sådana inkomster från någon näringsidkare skall anses så delaktig i utbetalarens verksamhet att han själv skall redovisa inkomsten i inkomstslaget näringsverksamhet. Så har det varit sedan KL:s tillkomst, då bestämmelsen placerades i 28 § KL. Efter ett avgörande i Regeringsrätten (RÅ 1977 ref. 27) infördes år 1981 (prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SkU8, SFS 1981:1150) ett undantag i lagtexten att royalty skall beskattas som näringsverksamhet om den inte bör hänföras till inkomstslaget tjänst. Undantaget gjordes för att markera att sådana inkomster i vissa fall – t.ex. för den som skrivit en enstaka bok – i stället skall hänföras till inkomstslaget tjänst. Före 1990 års skattereform var tillägget från år 1981 logiskt. Då var definitionen av inkomstslaget rörelse sådan att en verksamhet ansågs hänförlig till inkomstslaget rörelse om den inte var hänförlig till inkomstslaget tjänst. Genom 1990 års skattereform ändrades detta. I inkomstslaget tjänst föreskrivs nu att vissa inkomster räknas till inkomstslaget tjänst, om de inte är att hänföra till näringsverksamhet. Med lydelsen av punkt 1 av anvisningarna till 21 § KL blir det en hänvisning fram och tillbaka mellan de två inkomstslagen.
SLK har därför ändrat uttryckssätt och lagt till i vilka fall royalty och avgift skall räknas till inkomstslaget tjänst. Kommitténs avsikt är inte att det skall innebära någon materiell ändring. Det som skall räknas till inkomstslaget tjänst är inkomst av verksamhet som ingår i ett anställningsavtal. Men också resultatet av tillfälligt bedriven vetenskaplig, litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet skall räknas till inkomstslaget tjänst (se prop. 1981/82:10 s. 56 och 59 f.). Denna skall inte vara så varaktig att den är att betrakta som näringsverksamhet. Det skall vara fråga om en sådan arbetsprestation av den skattskyldige som kan leda till att han blir beskattad i inkomstslaget tjänst. Att den skattskyldige förvärvar ett patent och bara uppbär royaltyn kan därför inte leda till att royaltyn räknas till inkomstslaget tjänst. Regeringen följer SLK:s förslag.
169
 KAP "ER¤KNING AV RESULTATET AV N¤RINGSVERKSAMHET
Kapitlet innehåller grundläggande bestämmelser om beräkning av resultatet av näringsverksamhet, t.ex. att inkomstberäkningen sker enligt bokföringsmässiga grunder. Vidare finns andra bestämmelser om inkomstberäkningen.
I detta kapitel har bestämmelsen placerats om att lagerreserver och liknande inte beaktas annat än vid tillämpningen av 97-procentsregeln för lager och pågående arbeten till fast pris och 85-procentsregeln för djur. Denna regel har samband med bestämmelserna i 17 kap. om värdering av lager och pågående arbeten. Bestämmelsen har emellertid en mer generell innebörd än att behandla lager och pågående arbeten.
I punkt 1 femte stycket av anvisningarna till 24 § KL finns en bestämmelse om beskattningstidpunkten när avverkningsrätt till skog upplåtits mot betalning under flera år. Denna har visserligen samband med de frågor som behandlas i detta kapitlet men den har placerats i 21 kap. om skogsfrågor eftersom den blir lättast att hitta då.
I lagrådsremissen fanns i 9 § en bestämmelse om beskattningstidpunkten för tantiem. Bestämmelsen föreslås upphävas i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år.
"AKGRUND
För inkomstslaget
R¶RELSE skedde inkomstberäkningen enligt bokfö-
ringsmässiga grunder redan före KL:s tillkomst. I KL fanns bestämmelserna om inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder och närliggande frågor ursprungligen i 41 § KL och punkt 1 av anvisningarna till
41 § KL. I anvisningspunkten fanns också bestämmelser om lager. År 1979 (förarbeten, se nedan) delades anvisningspunkten upp i tre punkter. Punkt 1 behandlade hur det bokförda resultatet skulle justeras om det fanns skattefria intäkter och icke avdragsgilla kostnader samt vad som skulle hända om de i bokföringen tillämpade principerna för periodisering av inkomster och utgifter inte överensstämde med motsvarande skatterättsliga principer. Punkterna 2 och 3 innehöll regler om lager. (De tidigare punkterna 2 och 3 fick ny beteckning.) Reglerna om pågående arbeten infördes år 1981 (förarbeten, se nedan) och bestämmelserna togs in i en ny anvisningspunkt, 3 a, till 41 §.
Genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) flyttades bestämmelserna till 24 § och punkterna 1–3 av anvisningarna till 24 § KL. Punkt 1 innehåller bestämmelserna om inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder m.m. Punkterna 2 och 3 behandlar lager respektive pågående arbeten.
Ursprungligen skedde inkomstberäkningen för inkomst av
JORDBRUKS
FASTIGHET enligt kontantprincipen. Som intäkt redovisades kontanta in-
komster samt inkomster in natura och som kostnad betalda utgifter. Någon hänsyn togs alltså inte till lager, kundfordringar eller leverantörsskulder. Avdrag fick inte göras – vare sig omedelbart eller i form av värdeminskningsavdrag – för nyuppsättning av inventarier. Däremot fick avdrag göras när inventarier ersattes. Värdeminskningsavdrag fick dock
170
göras för byggnader. Enligt praxis fanns det möjlighet till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder om ”ordnad bokföring med räkenskapsavslutning funnes samt att densamma kunde förväntas komma till fortsatt användning, så att trygghet förelåge för en likformig taxering i framtiden” (prop. 1951:191 s. 32). År 1951 (förarbeten, se nedan) infördes formellt möjligheten till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder för jordbrukare. Förutsättningen var att bokföringen skedde enligt i huvudsak samma regler som för rörelseidkare. För jordbrukare infördes ett generellt krav på att inkomstberäkningen skulle ske enligt bokföringsmässiga grunder år 1972 (förarbeten, se nedan).
År 1978 (förarbeten, se nedan) infördes bestämmelser om frivillig övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning i inkomstslaget
ANNAN
FASTIGHET. Detta gällde enbart konventionellt beskattade fastigheter, dvs.
när beskattningen baserades på verkliga inkomster och utgifter och inte på schablon. Genom skattereformen 1990 blev det obligatoriskt att redovisa inkomsten enligt bokföringsmässiga grunder för näringsfastigheter.
I SLK:s förslag till 11 § finns bestämmelsen som behandlar avdrag i efterhand för utgifter före näringsverksamhetens påbörjande.
*URIDISKA
FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anför att bestämmelsen bör flyttas fram
till övriga utgiftsbestämmelser. Regeringen delar universitets bedömning att kapitlet som behandlar utgifter i näringsverksamheten är en naturligare placering för bestämmelsen. Bestämmelsen har flyttats till 16 kap. 37 §.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1951 Rätt till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder av jordbruk, SOU 1946:29, prop. 1951:191, bet. 1951:BevU63, SFS 1951:790
1972 Generell övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning av jordbruk, SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741
1978 Rätt till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder av hyreshus m.m., DsB 1978:7, prop. 1978/79:42, bet. 1978/79:SkU17, SFS 1978:942
1979 Förtydligande om att levererade varor skall redovisas som fordran, köpmannased ersätts med redovisningssed, SOU 1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612
1981 Värdet av utgående balans bestäms med hänsyn till förhållandena vid beskattningsårets utgång, kvittning vid fel i bokslut, SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295
171
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 och 651
1993 Som regel endast en förvärvskälla för fysiska personer, begränsad avdragsrätt för kommanditdelägare m.fl., SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541 och 1543
1995 Följdändringar till ändrade redovisningsregler, SOU 1995:43, prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS 1995:1613
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
"ESKATTNINGSTIDPUNKTEN
"OKF¶RINGSM¤SSIGA GRUNDER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i princip med regeringens. I SLK:s för-
slag anges i fem punkter vad som bl.a. avses med god redovisningssed. I regeringens förslag har exemplifieringen i
F¶RSTA STYCKET punkterna 1–3
tagits bort och punkterna 4 och 5 flyttats till 3 §. I SLK:s förslag finns inte bestämmelsen i sista meningen i
ANDRA STYCKET om näringsidkare som
inte är bokföringsskyldiga.
2EMISSINSTANSERNA "OKF¶RINGSN¤MNDEN anför att de bestämmelser
som reglerar sambandet mellan redovisning och beskattning bör utredas vidare. Nämnden anför att begrepp som används i bestämmelserna exempelvis
BOKF¶RINGSM¤SSIGA GRUNDER har en gång i tiden lånats från redovis-
ningslagstiftningen men medan man inom redovisningen har ersatt dessa med modernare begrepp har man inom beskattningsrätten hållit fast vid denna terminologi. De inlånade begreppen har kompletterats med speciella skattemässiga redovisningsbegrepp som
R¤KENSKAPERNA Lagstiftaren
har inte haft fullt förtroende för de inlånade redovisningsbegreppens innebörd och har därför kompletterat lagbestämmelserna med exempel som visar redovisningsprincipernas tillämpning. Nämnden anför att lagstiftningen har blivit svårläst, otymplig och oklar. Dessa karaktärsdrag kännetecknar också det remitterade förslaget.
"YGGENTREPREN¶RERNA anser att
exemplifieringen är olämplig och bör utgå eftersom hänvisningen till god redovisningssed måste vara entydig. I stället bör i fråga om bokföringsmässiga grunder en generell och mer auktoritativ hänvisning göras till årsredovisningslagens allmänna redovisningsprinciper. Byggentreprenörerna tar slutligen upp frågan om inte
GOD REDOVISNINGSSED bör komplette-
172
ras med
R¤TTVISANDE BILD 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att be-
stämmelsen uttrycker bl.a. några centrala redovisningsprinciper som numera uttryckligen anges i årsredovisningslagen. Samfundet avstyrker att dessa principer dessutom anges i den föreslagna lagtexten. Innebörden av god redovisningssed bör enligt samfundet inte definieras i skattelagstiftning.
.¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att uppräkningen av vad som
innefattas i begreppet god redovisningssed bör utgå. Näringslivets skattedelegation menar för de fall att punkterna 4 och 5 i SLK:s förslag bedöms ha en specifik skatterättslig innebörd, genom att de möjliggör rättelse av ett bokslutsfel det år felet upptäcks i stället för det år felet hänför sig till, bör de bibehållas men ges en placering och utformning som tydligt anger att de är skatterättsliga bestämmelser och inte skall ses som uttryck för god redovisningssed.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
SLK:s förslag i
F¶RSTA STYCKET om bokföringsmässiga grunder är hämtad
från 24 § KL. Den har inte ändrats sedan KL:s tillkomst, bortsett från att den ursprungligen avsåg endast rörelse och stod i 41 § (se vidare inledningen till kapitlet). Att resultatet i näringsverksamheten skall beräknas enligt
BOKF¶RINGSM¤SSIGA GRUNDER innebär att inkomsterna och utgifterna
i näringsverksamheten skall periodiseras. Inkomster skall tas upp och utgifter dras av den period som de belöper sig på. I punkt 1 av anvisningarna till 24 § KL anges att hänsyn skall tas till in- och utgående lager, till pågående arbeten, till fordrings- och skuldposter samt till avsättningar. Vidare sägs att en inkomst skall anses ha åtnjutits det år då den enligt god redovisningssed bör tas upp som intäkt i räkenskaperna. Motsvarande gäller i fråga om utgifter. Syftet med IL är bl.a. att åstadkomma en språkligt modern och överskådlig lagstiftning. Bokföringsnämndens uppfattning är att bokföringsmässiga grunder är ett föråldrat begrepp som bör bytas ut. Regeringen delar inte bokföringsnämndens uppfattning i denna del. Regeringen anser tvärtom att begreppet bokföringsmässiga grunder är ett väl inarbetat begrepp i skattelagstiftningen. Något motsvarande modernare begrepp med samma innebörd finns inte heller i redovisningslagstiftningen. Regeringen menar därför att begreppet bör finnas kvar i skattelagstiftningen.
Bestämmelsen om god redovisningssed i
ANDRA STYCKET F¶RSTA MENINGEN
är hämtad från punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen har funnits i KL sedan lagens tillkomst och genomgått endast små ändringar sedan dess. Ursprungligen hänvisades inte till
GOD REDO
VISNINGSSED utan till VEDERTAGEN K¶PMANNASED. Uttrycket K¶PMANNASED
byttes ut mot
REDOVISNINGSSED år 1979 och VEDERTAGEN mot GOD år 1981.
I SLK:s förslag har innebörden av god redovisningssed exemplifierats i fem punkter. Flera remissinstanser har varit kritiska till att innebörden av god redovisningssed regleras i IL. Bestämmelsen omfattar dock alla skattskyldiga som har inkomster och utgifter i inkomstslaget näringsverksamhet, således även de som inte är bokföringsskyldiga enligt redovisningslagstiftningen. För skattskyldiga som inte är bokföringsskyldiga kan det av pedagogiska skäl vara värdefullt att med exempel ange vad god redovisningssed innebär. Å andra sidan kan en sådan uppräkning aldrig bli uttömmande. Mot denna lagstiftningsteknik talar också, såsom flera remissinstanser anmärkt, att innebörden av begreppet god redovisnings-
173
sed inte bör fastställas i IL utan bör framgå vid tillämpning av redovisningslagstiftningen. I regeringens förslag har exemplen tagits bort. I förtydligande syfte har regeringen emellertid lagt till en mening varav framgår att redovisningsbestämmelserna i fråga om beskattningstidpunkten även gäller skattskyldiga i inkomstslaget näringsverksamhet som inte är bokföringsskyldiga.
Bestämmelsen i SLK:s förslag (4 §) om ränta som inräknats i anskaffningsvärdet är hämtad från punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till
23 § KL, där den infördes år 1995. Med regeringens förslag till ändring av 2 § blir bestämmelsen obehövlig eftersom exemplifieringen föreslås slopas.
Lagrådet anför att begreppet
BOKF¶RINGSM¤SSIGA GRUNDER inte definieras
i lagtexten och att någon närmare ledning inte heller ges i författningskommentaren. Det går enligt Lagrådet inte att utläsa om det är någon skillnad mellan begreppen bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed. Lagrådet framhåller att det mesta synes tala för att hänvisningen till bokföringsmässiga grunder inte anger mer än att resultatberäkningen inte skall beräknas på exempelvis betalningen av inkomster och utgifter, dvs. på en kontantprincip utan på ett företagsekonomiskt synsätt. Lagrådet menar att om detta är riktigt är det först genom kopplingen till god redovisningssed som något egentligt besked lämnas om vilka regler som skall ligga till grund för periodiseringen av inkomster och utgifter. Lagrådet anser att regelsystemet skulle bli lättare att förstå om anknytningen till bokföringsmässiga grunder slopades och periodiseringen i stället enbart kopplades till begreppet god redovisningssed.
Av 24 § KL och anvisningspunkten 1 av anvisningarna till 24 § KL framgår att den i bokföringen företagna inkomstberäkningen godtas om den står i överensstämmelse med god redovisningssed och om KL inte innehåller avvikande regler. Det innebär att god redovisningssed tillämpas om KL saknar reglering eller inte reglerat en fråga fullständigt. Såsom KL, innehåller IL flera periodiseringsbestämmelser som kan innebära att den civilrättsliga redovisningen inte kan godtas vid beskattningen utan modifikationer. Även om begreppet bokföringsmässiga grunder slopas kommer således inte redovisningen att enbart kopplas till god redovisningssed.
Vid den skattemässiga redovisningen skall således inkomstberäkningen av näringsverksamhet alltid ske enligt bokföringsmässiga grunder. Begreppet används här i samma betydelse som det normalt har i såväl den skatterättsliga som i den civilrättsliga doktrinen. Såsom Lagrådet anfört innebär begreppet
BOKF¶RINGSM¤SSIGA GRUNDER att inkomster och utgifter
inte skall redovisas med tillämpning av en kontantprincip utan hänföras till den period som de med tillämpning av företagsekonomiska principer belöper sig på. Begreppet ger enligt regeringens mening uttryck för en grundläggande princip för den skattemässiga redovisningen. Även om begreppet god redovisningssed i något fall omfattar redovisning med tilllämpning av en kontantprincip kan en sådan redovisning således inte godtas vid beskattningen. Regeringen anser att begreppet bokföringsmässiga bör behållas. Ett slopande på sätt som Lagrådet föreslagit skulle enligt regeringens mening kunna innebära en sådan materiell ändring som inte bör ske i detta lagstiftningsärende.
174
Lagrådet föreslår, i fall begreppet bokföringsmässiga grunder behålls, att uttrycket ”något annat är föreskrivet” byts ut eftersom uttrycket kan uppfattas som om god redovisningssed skall frångås även när stöd för avvikelsen bara kan hämtas från föreskrifter på lägre konstitutionell nivå än lag. Med anledning av vad Lagrådet i denna del anfört har orden
I LAG
lagts till i regeringens förslag.
"ALANSPOSTER  g
3,+S F¶RSLAG ( g F¶RSTA STYCKET OCH Förslagen överensstämmer
bortsett från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att bestäm-
melserna som möjliggör rättelse av ett bokslutsfel det år felet upptäcks i stället för det år felet hänför sig till, bör ges en placering och utformning som tydligt anger att de är skatterättsliga bestämmelser och inte skall ses som uttryck för god redovisningssed.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
som berör tidpunkten för rättelse av bokslutsfel är särskilda skatterättsliga bestämmelser. För att tydliggöra att de inte avser att ange innebörden av god redovisningssed har bestämmelserna placerats i en särskild paragraf.
&¶RSTA STYCKET om värdering efter förhållandena vid beskattningsårets
utgång är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 24 § KL. Den infördes år 1981 som en följd av att frågan om rätt beskattningsår kunde vara svår att ta ställning till när det gällde felaktiga balansposter och som en komplettering till bestämmelsen i
ANDRA STYCKET. Om
en felaktighet fanns i en balanspost föregående år uppkom frågan om rättelse kunde ske under året eller om den felaktiga posten måste rättas till det år då felet uppstod. I
F¶RSTA STYCKET har i regeringens förslag
”fordrings- och skuldposter” bytts ut mot ”fordringar och skulder”. Ändringen beror på att uttrycket ”fordrings- och skuldposter” inte i övrigt används i kapitlet.
!NDRA STYCKET om kontinuitetsprincipen är hämtad från punkt 1 första
stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen infördes år 1973 (DsFi 1973:1, prop. 1973:119, bet. 1973:SkU75, SFS 1973:1208) och betraktades som ett förtydligande.
2¤KENSKAPERNA  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA "OKF¶RINGSN¤MNDEN anför att räkenskaperna är ett
skatterättsligt ord som inte har någon motsvarighet i redovisningslagstiftningen.
"OKF¶RINGSN¤MNDEN och .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION fram-
håller att bestämmelsen bör förtydligas så att det framgår att bestämmelsen även omfattar värderingsregler. Näringslivets skattedelegation anser att även i klassificeringsfrågor föreligger normalt en koppling mellan
175
redovisningen och beskattningen. Delegationen anför vidare att bestämmelsen om ”att skillnadsbelopp som uppkommer på grund av att omsättningstillgångar tas upp till lägre värde i räkenskaperna än vid beskattningen skall återföras till beskattning” alltjämt har praktisk betydelse och att den bör bibehållas. Slutligen anför delegationen att enligt 41 § andra stycket sista meningen KL skall statlig fastighetsskatt anses belöpa på det beskattningsår till vilket skatten hänför sig. En lämplig placering av bestämmelsen är enligt delegationen i anslutning till förevarande paragraf.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att det är oklart varför begränsning-
en görs till beskattningstidpunkten.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om räkenskaperna som grund för inkomstberäkningen är
hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 24 § KL. Den har funnits med sedan KL:s tillkomst (då i punkt 1 av anvisningarna till 41 § KL). Begreppet
R¤KENSKAPERNA är liksom BOKF¶RINGSM¤SSIGA GRUNDER ett
väl etablerat begrepp i skattelagstiftningen. Ett byte av begreppet medför därför inte att lagtexten blir tydligare
 Regeringen anser såsom SLK att
begreppet bör finnas kvar i IL.
Enligt nuvarande lydelse gäller att för ”skattskyldig som har haft ordnad bokföring skall beräkningen av inkomst ske på grundval av hans bokföring med iakttagande av bestämmelserna i denna anvisningspunkt”. Med ordnad bokföring avses en bokföring som i såväl formellt som materiellt hänseende är så beskaffad att resultatet återspeglar det verkliga skeendet ekonomiskt sett i rörelsen (prop. 1973:119 s. 8). Kravet på ordnad bokföring innebär att om inga särskilda krav på bokföringen finns i den skatterättsliga lagstiftningen anses bokföringen ordnad om den är förd i enlighet med god redovisningssed (Per Thorell: Skattelag och affärssed s. 176).
Det ursprungliga syftet med att uppställa ett krav på ordnad bokföring var troligen att tillförsäkra ett underlag för den skattemässiga bedömningen och kontrollen. Kontrollaspekten var framträdande eftersom den vid tiden för KL:s tillkomst tillämpliga bokföringslagstiftningen var oklar i en rad formella frågor. Dessutom omfattade kravet på ordnad bokföring även icke bokföringsskyldiga näringsidkare för vilka bokföringsregler alltså saknades (Thorell s. 147). Uttrycket ordnad bokföring har här knappast någon självständig betydelse numera utan bör kunna tas bort.
Kopplingen till räkenskaperna har en materiell innebörd så vitt avser periodiseringen. Denna skall ske i enlighet med räkenskaperna så länge periodiseringen i dessa är förenlig med god redovisningssed och inte heller strider mot särskilda skatterättsliga bestämmelser. Detta ger å ena sidan den skattskyldige en viss valmöjlighet i de fall det finns flera olika periodiseringssätt som är förenliga med god redovisningssed, eftersom skattemyndigheten kan sägas bli bunden av den valda metoden. Å andra sidan blir den skattskyldige bunden av den metod som valts i räkenskaperna och kan inte vid beskattningen begära en annan periodisering även om denna är förenlig med god redovisningssed. Denna valmöjlighet och dubbla bundenhet föreligger dock givetvis endast rörande poster som tagits upp i räkenskaperna. Om bokslut inte upprättats blir området mera begränsat. I näringsverksamhet där räkenskaper inte behöver föras och inte heller förts blir regeln över huvud taget inte tillämplig.
176
När det gäller frågan om skatteplikt eller avdragsrätt över huvud taget föreligger, saknar däremot räkenskaperna helt materiell betydelse. Detta avgörs enbart enligt de skatterättsliga reglerna utan hänsyn till om en intäkt tagits upp eller ett avdrag gjorts i räkenskaperna.
Därutöver finns det en formell koppling som innebär att man när det finns ett bokslut vid beskattningen faktiskt utgår från det i räkenskaperna redovisade resultatet och därefter gör de justeringar som behövs för att få fram resultatet beräknat enligt de skatterättsliga reglerna. Denna formella koppling har emellertid inte betydelse för storleken på skatten eller underlaget för skatten och hör därför inte hemma i IL. Utformningen av bestämmelsen är avsedd att ge uttryck för den materiella bundenhet i periodiseringsfrågor som nyss redovisades. Något krav på att räkenskaperna skall vara förda enligt god redovisningssed ställs inte upp. Eventuella avvikelser skall – på samma sätt som i dag – leda till en justering (5 §).
Eftersom kopplingen avser bara periodiseringsfrågor finns det enligt SLK:s mening inte något behov av en justeringsregel i fråga om skatteplikt och avdragsrätt. Såsom några remissinstanser påpekat kan frågor som rör värderingen av en tillgång och på vilket sätt anskaffningsvärdet skall beräknas i vissa fall omfattas av kopplingen. Regeringen anser att nämnda frågor omfattas av kommitténs utformning av bestämmelsen. Något förtydligande behöver därför inte göras i lagstiftningen.
Näringslivets skattedelegation anser att även klassificeringsfrågor omfattas av kopplingen. I RÅ 1998 ref. 6 fann dock regeringsrätten att stöd saknas i skattelagstiftningen för att göra avdragsrätt respektive skatteplikt för koncernbidrag beroende av den bokföringsmässiga redovisningen av överföringen. Regeringen anser inte att det finns skäl att avvika från SLK:s förslag i denna del.
Bestämmelsen om reserv i lager och liknande är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen kom till år 1992 (prop. 1991/92:86, bet. 1991/92:SkU30, SFS 1992:693).
Näringslivets skattedelegation anser att i anslutning till denna paragraf bör en bestämmelse införas om att statlig fastighetsskatt skall anses belöpa på det beskattningsår till vilket skatten hänför sig, 41 § andra stycket sista meningen KL. I SLK:s förslag till IL har ingen motsvarande bestämmelse tagits med. Enligt regeringens uppfattning följer det av god redovisningssed att fastighetsskatten skall periodiseras och dras av det beskattningsår som skatten hänför sig till. Någon särskild skatterättslig regel om fastighetsskatt behövs därför inte.
I punkt 4 av anvisningarna till 22 § KL infördes år 1995 ett nytt första stycke som föreskriver att om en omsättningstillgång har tagits upp till ett lägre värde vid inkomsttaxeringen än i räkenskaperna, skall skillnadsbeloppet med visst undantag återföras till beskattning nästa beskattningsår. Enligt SLK är bestämmelsen onödig, eftersom det följer av kontinuitetsregeln att det lägre värdet blir ingående skattemässigt värde nästa år. SLK föreslår att bestämmelsen tas bort. Näringslivets skattedelegation motsätter sig att den tas bort och anser att bestämmelsen kan ha en praktisk betydelse. Regeringen delar SLK:s bedömning och föreslår därför inte att någon sådan bestämmelse tas med i IL.
177
*USTERINGAR  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Paragrafen innehåller dock hänvisning till bokföringslagen, god redovisningssed och annan lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att bestämmelsen är tung
att läsa och att den skulle vinna på att formuleras om.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
justering av det redovisade resultatet är hämtad från punkt 1 andra, sjunde och åttonde styckena av anvisningarna till 24 § KL. De har genomgått endast redaktionella ändringar sedan KL:s tillkomst, då de var placerade i punkt 1 av anvisningarna till 41 § KL.
Bestämmelserna tar – i överensstämmelse med att det i 4 § klart uttryckts att räkenskaperna har materiell betydelse endast i periodiseringsfrågor – sikte endast på justeringar avseende beskattningstidpunkten, se under 4 §.
Lagrådet anför att det redan av hänvisningen i 2 § till god redovisningssed följer att bokföringslagen och annan lagstiftning på redovisningsområdet skall ligga till grund för beräkningen av resultatet. Den i förslaget gjorda hänvisningen till bokföringslagen, god redovisningssed och annan lagstiftning framstår därmed närmast som en upprepning. Lagrådet föreslår en annan lydelse av
F¶RSTA MENINGEN Regeringen har for-
mulerat bestämmelsen i enlighet med Lagrådets förslag.
I
ANDRA MENINGEN har regeringen gjort en redaktionell ändring i för-
hållande till SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA +AMMARR¤TTEN I 3TOCKHOLM anför att på grund av
att värdeminskningsavdrag inte medges på lager kan orden ”andra tillgångar än lagertillgångar” utgå.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kvittning av balansposter är hämtad från punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 24 § KL. Den infördes år 1981 (då i punkt 1 av anvisningarna till 41 §) för att öka möjligheten att anlägga en helhetssyn på företagens resultatreglerande åtgärder i bokslutet. En tidigare regel att kvittning inte fick ske om särskilda omständigheter föranledde det togs bort år 1991 som en följd av ändrade regler för kvittning i fråga om skattetillägg (prop. 1991/92:43, bet. 1991/92:SkU7, SFS 1991:1912). Eftersom termerna
OMS¤TTNINGSTILLG¥NGAR och ANL¤GGNINGSTILLG¥NGAR inte används i IL
har i SLK:s förslag liksom i regeringens förslag i stället lagertillgångar undantagits.
Kammarrätten anför att orden ”andra tillgångar än lagertillgångar” kan tas bort. Värdeminskningsavdrag kan dock komma ifråga på fastigheter som är lagertillgångar. Regeringen anser därför att det inte finns skäl att frångå SLK:s förslag i detta avseende.
178
+ARAKT¤RSBYTE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
formulerats i enlighet med Lagrådets förslag. Bestämmelsen om intäktsoch kostnadsposter vid karaktärsbyte från inkomstslaget kapital till inkomstslaget näringsverksamhet är hämtad från punkt 1 nionde stycket av anvisningarna till 24 § KL. Den infördes genom 1990 års skattereform.
&ORDRINGAR OCH SKULDER I UTL¤NDSK VALUTA  g
3,+S F¶RSLAG  g	 SLK:s förslag bygger på äldre lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
fordringar och skulder i utländsk valuta är hämtade från punkt 4 av anvisningarna till 24 § KL. De infördes år 1990 (prop. 1990/91:54, 1990/91:SkU10, SFS 1990:1421). Reglerna innebar att fordringar och skulder i utländsk valuta skulle värderas till balansdagens kurs. Detta gällde inte poster som var föremål för valutasäkring. Orealiserade vinster på långsiktiga poster skulle sättas av till en valutakursreserv.
Bestämmelserna ändrades år 1998 (prop 1998/99:28, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1619). Valutakursreserven slopades och värderingen skall ske med strikt tillämpning av balansdagens kurs med undantag för säkrade poster. I 48 kap. 17 § finns en bestämmelse om hur denna värdering påverkar kapitalvinstberäkningen vid avyttring av utländska fordringsrätter.
I förhållande till det till Lagrådet remitterade lagförslaget har
AVS¤TT
NINGAR lagts till i första meningen. Avsikten var, när bestämmelsen änd-
rades år 1998, att avsättningar skulle omfattas av paragrafen.
+APITALVINSTER OCH KAPITALF¶RLUSTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer bortsett från en
redaktionell ändring med regeringens förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en hänvisning till de särskilda reglerna om beskattningstidpunkten för kapitalvinster och kapitalförluster. Det är motiverat att ha en hänvisning här eftersom bestämmelsen om beskattningstidpunkten när det gäller kapitalvinster och kapitalförluster inte finns inom avdelningen för inkomstslaget näringsverksamhet utanför inkomstslaget kapital. Det finns också bestämmelser om beskattningstidpunkt i andra kapitel som behandlar inkomstslaget näringsverksamhet. Som exempel kan nämnas bestämmelsen om näringsbidrag i 29 kap. 8 §, om det skall användas ett senare år än det år då det lämnas. Någon hänvisning till dessa bestämmelser finns inte
179
här. Av allmänna regler följer att specialbestämmelser tar över en generell bestämmelse som denna.
'EMENSAM ELLER S¤RSKILD BER¤KNING
I bestämmelserna om gemensam eller särskild beräkning används inte uttrycket
F¶RV¤RVSK¤LLA och inte heller någon ny motsvarande beteckning.
Någon särskild beteckning behövs inte i dessa paragrafer. I andra bestämmelser används beteckningen
N¤RINGSVERKSAMHETEN för att beteckna
den verksamhet för vilken beräkningen görs, oavsett om detta är all den näringsverksamhet som skall beskattas hos den skattskyldige eller ej. I 11 och 12 §§ i lagrådsremissen behandlas hur resultatet av näringsverksamheten skall beräknas för juridiska personer och i 13–15 §§ hur beräkningen skall ske för fysiska personer. Lagrådet anför att utformningen av bestämmelserna väcker frågan om en verksamhet för vilken resultatet skall beräknas särskilt också skall anses utgöra en särskild näringsverksamhet. Lagrådet anför vidare att lydelsen av 15 § synes innebära att en person bara kan ha en enda näringsverksamhet och att det är delar av denna som i vissa fall skall utgöra särskilda beräkningsenheter. Eftersom avsikten är att varje särskild beräkningsenhet skall utgöra en särskild näringsverksamhet föreslår Lagrådet att lagtexten förtydligas. 15 § i lagrådsremissen har slopats och 11, 13, och 14 §§ har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.
*URIDISKA PERSONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beräkningen hos juridiska personer är hämtad från 2 § 1 mom. femte stycket SIL. Den infördes genom 1990 års skattereform. Tidigare gällde samma regler om förvärvskälleindelning för juridiska och fysiska personer (se vidare kommentaren till 13 §).
En uttrycklig bestämmelse införs om att även inkomst från handelsbolag som den juridiska personen är delägare i ingår i den gemensamma beräkningen. Vidare görs en hänvisning till bestämmelserna i 12 § om underskott i vissa utländska juridiska personer samt i 16 och 17 §§ om underskott för kommanditdelägare och vissa andra handelsbolagsdelägare.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i princip med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
underskott från vissa delägarbeskattade utländska juridiska personer är hämtade från 2 § 15 mom. SIL. De infördes år 1994 (prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS 1994:1860). Bestämmelserna är inte uttryckli-
180
gen begränsade till juridiska personer men några motsvarande bestämmelser finns inte i KL vilket talar för att de inte skall tillämpas vid beskattningen av fysiska personer. Det är också tveksamt om det, ens vid ägande genom ett handelsbolag, finns några fall där en fysisk person skall beskattas för inkomst av näringsverksamhet från en sådan utländsk juridisk person utan att inkomsten skall hänföras till en särskild förvärvskälla.
Om den fysiska personen skall ta upp en kapitalförlust på en fastighet i inkomstslaget kapital, kommer denna dock att dras av mot personens egna inkomster. Det kan emellertid påpekas att reglerna om delägarbeskattade utländska juridiska personer är utformade efter reglerna om kommanditdelägare i svenska handelsbolag. I dessa regler finns inte någon spärr mot avdrag för sådana kapitalförluster i handelsbolaget som skall dras av i inkomstslaget kapital.
Mot denna bakgrund är utgångspunkten att bestämmelsen i 2 § 15 mom. SIL skall tillämpas endast vid beskattning av juridiska personer.
&YSISKA PERSONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i princip med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Huvudregeln för
enskilda näringsidkare i
F¶RSTA STYCKET är hämtad från 18 § andra stycket
KL. Bestämmelser om förvärvskällor har sedan KL:s tillkomst funnits i 18 § och – fram till 1990 års skattereform – i flera anvisningspunkter till
18 §. Bestämmelserna gällde före 1990 års skattereform även för juridiska personer.
I inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet var före 1990 års skattereform varje förvaltningsenhet en förvärvskälla. I inkomstslaget rörelse var varje självständig verksamhet en förvärvskälla.
Genom 1990 års skattereform slogs inkomstslagen jordbruksfastighet, annan fastighet (med undantag för privatbostadsfastigheter) och rörelse ihop till inkomstslaget näringsverksamhet. All aktiv näringsverksamhet var en förvärvskälla. Varje passiv näringsverksamhet var en särskild förvärvskälla. Verksamheter som hade naturligt samband med varandra betraktades då som en enda verksamhet.
År 1993 ändrades förvärvskälleindelningen för fysiska personer och definitionen av aktiv näringsverksamhet flyttades till lagen (1962:381) om allmän försäkring.
Bestämmelsen i
ANDRA MENINGEN om självständigt bedriven verksamhet
i utlandet är hämtad från 18 § fjärde stycket KL.
Redan vid KL:s tillkomst fanns särskilda regler om förvärvskälla för fastighet och självständigt bedriven rörelse i utlandet (18 § KL). Fram till 1990 års skattereform hänfördes den skattskyldiges samtliga fastigheter och rörelser i utlandet till en särskild förvärvskälla i inkomstslaget kapital. I övrigt bildade alla andra inkomster och utgifter som hörde till inkomstslaget en förvärvskälla.
181
Genom 1990 års skattereform överfördes fastigheter (utom privatbostadsfastigheter) och rörelser utomlands till inkomstslaget näringsverksamhet. Vidare föreskrevs att självständigt bedriven verksamhet i utlandet alltid skulle vara passiv näringsverksamhet, varför varje verksamhet kom att bilda en särskild förvärvskälla.
År 1993 slopades uppdelningen på skilda förvärvskällor för varje verksamhet.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i princip med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag i
F¶RSTA STYCKET
är hämtade från 18 § andra och tredje styckena KL.
Regeln om att inkomst från handelsbolag och annan inkomst bildar skilda förvärvskällor infördes år 1988 (Ds 1988:44, prop. 1988/89:55, bet. 1988/89:SkU16, SFS 1988:1518).
Enligt de bestämmelser som infördes genom 1990 års skattereform skulle inkomsten från ett handelsbolag hänföras till olika förvärvskällor, även om det var fråga om aktiv näringsverksamhet, om bolaget bedrev flera verksamheter som saknade naturlig anknytning till varandra.
När förvärvskälleindelningen ändrades för enskilda näringsidkare år 1993 slopades också förvärvskälleindelningen inom handelsbolaget.
Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET ANDRA MENINGEN om självständigt be-
driven verksamhet utomlands är hämtad från 18 § fjärde stycket KL (se vidare kommentaren till 13 § andra meningen).
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om handelsbolag som är delägare i ett
annat handelsbolag infördes också år 1993. En hänvisning görs till bestämmelserna i 14 och 15 §§ om underskott för kommanditdelägare och vissa andra handelsbolagsdelägare.
5NDERSKOTT F¶R KOMMANDITDEL¤GARE OCH VISSA ANDRA HANDELSBOLAGSDEL¤GARE  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer med undantag för några
redaktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdragsbegränsningar för vissa underskott från svenska kommanditbolag och vissa andra handelsbolag är hämtade från 18 § tredje stycket KL och 2 § 1 mom. femte stycket SIL.
Bestämmelsen som avser både fysiska och juridiska personer infördes år 1993. Systemet innebär en särskild ”fålla” för underskott som omfattas av begränsningarna.
182
!NSKAFFNINGSV¤RDE EFTER KARAKT¤RSBYTE
 g
3,+S F¶RSLAG DEL AV  KAP  g	  Överensstämmer bortsett från några
redaktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
anskaffningsvärde efter avskattning är hämtade från 3 § 1 mom. fjärde stycket SIL. I SLK:s förslag finns bestämmelserna om när avskattning skall ske samt hur anskaffningsvärdet skall beräknas på avskattade tillgångar i 40 kap. 8 § vilket skulle motsvara 41 kap. 6 § i regeringens förslag. Regeringen anser att bestämmelserna om hur anskaffningsvärdet skall beräknas för en tillgång när den bytt karaktär och blir tillgång i en näringsverksamhet har sin naturliga placering här i 14 kap. I regeringens förslag har dessa bestämmelser därför lyfts ur 40 kap. 8 § i SLK:s förslag och placerats under en egen rubrik i denna paragraf. I 41 kap. 6 § (som motsvarar 40 kap. 8 § i SLK:s förslag) föreslås i stället en hänvisning hit.
VERL¥TELSER AV VERKSAMHET TILL STATEN KOMMUNER MFL
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer i princip med regering-
ens förslag. Ordet
LANDSTING saknas dock i SLK:s förslag till 18 §. Vidare
har SLK föreslagit att 19 §
TREDJE STYCKET formuleras på ett annorlunda
sätt.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att enligt nu-
varande bestämmelse omfattas även överlåtelser som sker till en landstingskommun.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
(den s.k. Lex Kockum) är hämtade från 2 § 5 mom. SIL. De infördes år 1979 som en ny punkt 6 av anvisningarna till 20 § KL (bet. 1979/80:SkU13, SFS 1979:1146). De flyttades till 2 § 5 mom. SIL år 1984 då den kommunala beskattningen av juridiska personer slopades (Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1061). Vid skattereformen 1990 anpassades de till det nya systemet med rullande underskottsavdrag i stället för förlustavdrag. I förslaget har bestämmelserna utformats i syfte att mer uttryckligt ange i 19 § hur beräkningen skall ske. Förbudet mot avdrag för uppskjutna underskott i dessa fall kan anses egentligen höra hemma i 40 kap. men har ändå placerats här, eftersom förutsättningarna är gemensamma. I 40 kap. finns en hänvisning.
I regeringens förslag har några ändringar gjorts i förhållande till SLK:s förslag. Regeringens förslag till 17 § omfattar även överlåtelser till landsting.
4REDJE stycket i 18 § har fått en onödigt tung utformning i SLK:s för-
slag
 För att bestämmelsen skall bli lättare att läsa har stycket formulerats
om. Regeringen följer i övrigt SLK:s förslag.
183
/RIKTIG PRISS¤TTNING MM
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer bortsett från några
mindre korrigeringar med regeringens förslag. SLK har föreslagit som krav för bestämmelsens tillämplighet i 20 § att resultatet, ”beräknat enligt övriga bestämmelser i denna lag, blivit lägre till följd av att ett villkor avtalats ...”.
!NDRA STYCKET i 20 § finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET, "YGGENTREPREN¶RERNA (ANDELS
H¶GSKOLAN I 3TOCKHOLM 3VERIGES !DVOKATSAMFUND och .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att SLK:s tillägg i lagtexten ”... beräknat enligt
övriga bestämmelser ...” innebär en materiell ändring av gällande rätt. Remissinstanserna menar att enligt gällande regler skall företagets inkomst beräknas med tillämpning av gällande regler exklusive uttagsbeskattningsreglerna. Därefter uppkommer frågan om en eventuell felaktighet skall åtgärdas med stöd av reglerna om uttagsbeskattning eller med stöd av korrigeringsregeln. Remissinstanserna anser att det är olämpligt att vidta en sådan ändring som SLK:s förslag innebär utan närmare överväganden. Handelshögskolan i Stockholm anser också att reglerna ändrats materiellt genom att de nya reglerna skall vara tillämpliga både när den utländska motparten inte är skattskyldig för inkomsten här i riket enligt IL och när motparten visserligen är skattskyldig här enligt IL men ändå inte skall beskattas eftersom inkomsten är undantagen från beskattning genom skatteavtal. Handelshögskolan anför att ändringen innebär att royaltyersättningar som betalas till utlandet omfattas av de nya reglerna. Handelshögskolan anser att enligt gällande regler torde korrigeringsregeln inte vara tillämplig på sådana ersättningar, nämligen om Sverige i skatteavtal har avstått från beskattningsrätten till utbetalda royaltyersättningar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
oriktig prissättning är hämtad från 43 § 1 mom. och punkt 1 av anvisningarna till 43 § KL.
En bestämmelse om oriktig prissättning har funnits i KL sedan lagens tillkomst. Bestämmelsen fick i huvudsak sin nuvarande utformning år 1965 (SOU 1964:29, prop. 1965:126, bet. 1965:BevU43, SFS 1965:573).
Rekvisitet om intressegemenskap ändrades år 1983 (BRÅ PM 1980:3, prop. 1982/83:73, bet. 1982/83:SkU18, SFS 1983:123). Tidigare krävdes att intressegemenskap kunde visas från skattemyndigheternas sida vilket kunde vara svårt när det var fråga om länder med sträng sekretess.
I 20 § 1 har det markerats att bestämmelserna är tillämpliga både när motparten inte är skattskyldig för inkomsten här enligt IL och när motparten visserligen är skattskyldig här enligt IL men ändå inte skall beskattas eftersom inkomsten är undantagen från beskattning genom ett skatteavtal. Handelshögskolan i Stockholm anför att SLK genom markeringen har utvidgat möjligheten att göra korrigeringar avseende royaltyersättningar som utbetalas till utlandet till att även omfatta fall där mottagaren inte beskattas i Sverige på grund av bestämmelser i skatteavtal. Regeringen anser att sådana royaltyersättningar till utlandet redan omfattas av bestämmelserna om oriktig prissättning. SLK:s förslag innebär
184
därför ingen ändring av gällande rätt utan är ett förtydligande av denna rätt. Regeringen ändrar inte förslaget i denna del.
Såsom SLK framhållit kan en viss osäkerhet anses råda om samspelet mellan denna bestämmelse och exempelvis reglerna om beskattning vid uttag. Om ett företag här överlåter en tillgång till underpris till ett närstående företag utomlands, skall mellanskillnaden enligt reglerna om uttag tas upp som intäkt enligt bestämmelserna i 22 kap. Skall felaktigheten i stället korrigeras med tillämpning av korrigeringsregeln kan rättsföljden bli en annan. Enligt rättspraxis gäller vissa principer endast vid tillämpning av korrigeringsregeln och inte vid tillämpning av övriga skatteregler, som exempel kan nämnas
KOMPENSATIONSINV¤NDNINGEN. Denna prin-
cip innebär att ett för lågt pris vid en transaktion kompenseras av ett för högt pris vid en annan transaktion. Regeringen delar remissinstansernas bedömning att det är olämpligt att i detta lagstiftningsärende ta upp frågan om samspelet mellan denna regel och andra skatteregler. Mot bakgrund av den ovisshet som råder om samspelet har tillägget ”beräknat enligt övriga bestämmelser i denna lag” tagits bort i regeringens förslag.
!NDRA STYCKET i 20 § har utformats som en hänvisning till en ny be-
stämmelse som avser koncerninterna andelsavyttringar (se kommentaren till 25 kap. 8 §).
2ESULTATET
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att för att
anknyta till den bokföringsmässiga terminologin bör intäkt och kostnad användas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beräkningen av resultatet är hämtad från 25 § KL. Denna bestämmelse kom till genom 1990 års skattereform. Tidigare hade motsvarande bestämmelser funnits i 23, 26 och 30 §§ KL för inkomstslagen jordbruksfastighet, annan fastighet respektive rörelse. Bestämmelserna har funnits med sedan KL:s tillkomst och ändrats bara genom följdändringar till andra reformer, exempelvis avskaffandet av garantibeskattningen.
Beräkningen av resultatet skall ske för varje näringsverksamhet för sig. Av 13 och 14 §§ framgår att en skattskyldig kan anses ha flera näringsverksamheter. I det remitterade lagförslaget framgick det av 13–15 §§ att beräkningen skall göras för varje verksamhet. De nämnda paragraferna har formulerats om med anledning av vad Lagrådet anfört. Det framgår inte lika tydligt av de omformulerade bestämmelserna att resultatet skall beräknas för varje näringsverksamhet. I denna paragraf används därför i förtydligande syfte
EN N¤RINGSVERKSAMHET i stället för N¤RINGSVERKSAMHE
TEN
Enligt nuvarande lydelse utgörs inkomsten av en förvärvskälla av vad som återstår av intäkterna av förvärvskällan sedan avdrag gjorts enligt 23 § KL, hänsyn tagits till in- och utgående balans enligt 24 § KL och avdrag gjorts enligt LAU. I SLK:s förslag har intäkter, avdrag och ba-
185
lansposter sammanfattats till intäkts- och avdragsposter, se avsnitt 7.2.1. I regeringens förslag har uttrycket avdragsposter ersatts med kostnadsposter. Vidare har termen
INKOMST av SLK bytts ut till överskott och under-
skott, se avsnitt 7.2.2. I lagrådsremissen föreslog regeringen i stället ordet
RESULTATET för uttrycket ¶VERSKOTTET ELLER UNDERSKOTTET Regeringen anser
numera att överskott och underskott är lämpligare att använda i detta sammanhang och har därför återgått till SLK:s förslag i denna del.
Bestämmelserna innehåller också en hänvisning till reglerna om resultatuppdelning mellan makar i 60 kap.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen som är
ny innehåller en förteckning över de bestämmelser som reglerar avdrag för underskott i en näringsverksamhet. En uppdelning har skett med utgångspunkt i
DELS om avdraget görs samma år eller ett senare år, DELS om
avdraget
SKALL göras eller om den skattskyldige har en valfrihet att tilläm-
pa avdragsregeln eller ej. Det kan påpekas att regeln i 42 kap. 34 § i viss mån intar en mellanställning eftersom avdraget i och för sig skall göras men den skattskyldige har möjlighet till en viss uppdelning efter egen önskan.
 KAP 6AD SOM SKALL TAS UPP I INKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET
Inkomstslaget näringsverksamhet är som nämnts i den inledande kommentaren till avd. V strukturerat efter sakområden så att bestämmelser som behandlar ett visst område har förts samman till kapitel. I detta kapitel finns grundläggande bestämmelser om vad som är inkomst i inkomstslaget näringsverksamhet. Dessutom innehåller kapitlet de bestämmelser om inkomster som inte utgör ett så stort sakområde att de kan bilda ett eget kapitel och inte heller lämpligen kan sammanföras med något närliggande sakområde. Vissa bestämmelser om inkomster som har nära koppling till tidigare gjorda avdrag har tagits in i 16 kap. med en hänvisning från detta kapitel. Här finns också en hänvisning till övriga kapitel med bestämmelser om inkomster.
I SLK:s förslag finns i 2–6 §§ bestämmelser om uttagsbeskattning. Nya mera omfattande bestämmelser om uttagsbeskattning och om underprisöverlåtelser som inte skall uttagsbeskattas har införts år 1998 (prop. 1998/99:28, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1600 och 1604). Reglerna om uttagsbeskattning har i regeringens förslag flyttats ut till ett eget kapitel, 22 kap. Uttag ur näringsverksamhet. Reglerna om underprisöverlåtelser finns i 23 kap.
186
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragrafen hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGEL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att bestäm-
melsen bör omformuleras så att inte skattefria inkomster tas upp till beskattning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den allmänna be-
stämmelsen om inkomster i
F¶RSTA STYCKET är hämtad från 22 § samt punkt
1 första stycket och andra stycket första meningen av anvisningarna till
22 § KL. Före 1990 års skattereform fanns intäktsbestämmelserna i 21 § samt punkterna 4 och 10 av anvisningarna till 21 § KL (jordbruksfastighet), 24 § 1 mom. och punkt 4 av anvisningarna till 24 § KL (annan fastighet) samt 28 § och punkt 1 av anvisningarna till 28 § KL (rörelse).
Den nuvarande lydelsen överensstämmer utom i fråga om inventarier i allt väsentligt med vad som redan år 1928 – vid KL:s tillkomst – föreskrevs i 28 § och punkt 1 av anvisningarna till 28 §.
Bestämmelsen ”att intäkten skall vara av sådan beskaffenhet att den normalt är att räkna med och ingår som ett led i verksamheten” innebar ursprungligen bl.a. att överlåtelse av anläggningstillgångar generellt inte beskattades i rörelsen utan enligt kapitalvinstreglerna (inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet).
Under årens lopp har emellertid gränsdragningen förskjutits på så sätt att avyttring av anläggningstillgångar normalt beskattas i näringsverksamheten.
Hos juridiska personer tas alla skattepliktiga inkomster upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Hos fysiska personer är det framför allt kapitalvinster på andra näringsfastigheter och näringsbostadsrätter än lagertillgångar som inte beskattas i näringsverksamheten.
Svenska Revisorsamfundet SRS befarar att bestämmelsens utformning kan få till följd att skattefria inkomster blir beskattade. Så blir emellertid inte fallet. Avgränsningen av inkomstslaget regleras i 13 kap. Skattefria inkomster faller således utanför inkomstslaget genom avgränsningsbestämmelserna. Det bör såsom SLK anfört vara tillräckligt att – utöver en kort exemplifiering – ange att i inkomstslaget näringsverksamhet skall tas upp samtliga inkomster i verksamheten. För att förtydliga att bestämmelsen endast omfattar inkomster i näringsverksamheten har ordet
VERKSAMHETEN ersatts med N¤RINGSVERKSAMHETEN 
187
Intäktsregeln i punkt 1 andra stycket första meningen av anvisningarna till 22 § KL om inventarier kom ursprungligen till år 1938 då inkomster vid avyttring av inventarier beskattades i inkomstslaget rörelse för aktiebolag och vissa andra juridiska personer för att år 1951 gälla generellt (se 18 kap. om inventarier). Bestämmelsen ansluter till vad som har sagts ovan om normalitetsbegreppet.
Som tidigare nämnts föreslår regeringen att intäktsbestämmelsen kortas ner och att det inte längre skall framgå att som intäkt räknas bara inkomster som normalt är att räkna med och som ingår som ett led i verksamheten. I stället nämns i den allmänna intäktsbestämmelsen ersättning för inventarier som ett exempel (bland flera andra) på en inkomst i näringsverksamheten.
I
ANDRA STYCKET finns en hänvisning till övriga kapitel med bestämmel-
ser om inkomster och i
TREDJE STYCKET en hänvisning till 61 kap. där reg-
lerna om värdering av inkomster i annat än pengar finns samlade.
-EDLEMSAVGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att medlemsavgifter inte skall tas upp som intäkt för föreningar är hämtad från första stycket punkt 1 av anvisningarna till 19 § KL. Bestämmelsen har funnits där sedan KL:s tillkomst.
&¶RBJUDNA L¥N
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. I SLK:s förslag finns inte i
F¶RSTA STYCKET orden ”eller hos en juridisk
person som är delägare i ett svenskt handelsbolag som är låntagare” med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
s.k. förbjudna lån, som är hämtad från punkt 15 av anvisningarna till 32 § KL, fick sin nuvarande utformning genom 1990 års skattereform. Bestämmelsen kom till år 1976 i samband med införandet av de särskilda stoppreglerna för fåmansföretagsförhållanden (SOU 1975:74, prop. 1975/76:79, bet. 1975/76:SkU28, SFS 1976:85).
När dessa i samband med skattereformen flyttades från inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet till tjänst bröts de förbjudna lånen ur eftersom sådana kan förekomma inte bara i fåmansföretag.
I lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år föreslås att särskilda regler om förbjudna lån införs i 2 § 17 mom. SIL. Bestämmelsen gäller juridiska personer som är låntagare och juridiska personer som är delägare i handelsbolag om handelsbolaget är låntagare.
188
&¶RM¥NER F¶R DEL¤GARE I PRIVATBOSTADSF¶RETAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att begrep-
pet förmån av fastighet är ett språkligt märkligt begrepp och att det bör utmönstras.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
delägare i privatbostadsföretag är hämtad från punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL. Före 1990 års skattereform fanns den i punkt 2 av anvisningarna till 38 § KL.
Bestämmelsen tillkom år 1954 som ett led i att förenkla inkomstbeskattningen för bl.a. bostadsrättsföreningar (prop. 1954:37, bet. 1954:BevU18, SFS 1954:51). Reformen innebar att föreningar och bostadsaktiebolag schablonbeskattades. Tidigare hade delägarna beskattats för värdet av bostaden som inkomst av annan fastighet. Även föreningarna beskattades, bl.a. för avgifterna från medlemmarna.
Bestämmelsen togs in i punkt 2 av anvisningarna till 38 §, dvs. under inkomst av kapital.
Med begreppet förmån av fastighet avses dels bostadsförmån dels, annan förmån som delägaren får från privatbostadsföretaget. Regeringen har formulerat första meningen på samma sätt som motsvarande bestämmelse i 42 kap. 28 § om utdelning från privatbostadsföretag. Den senare bestämmelsen har formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.
Begreppet privatbostadsföretag är definierat i 2 kap. 17 §.
%RS¤TTNINGAR FR¥N PERSONALSTIFTELSER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
ersättningar från personalstiftelser är hämtad från 19 § första stycket tjugoåttonde ledet och punkt 15 första stycket av anvisningarna till 22 § KL (tidigare 28 § 1 mom. KL). Paragrafen har formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.
Bestämmelsen infördes i 19 § KL år 1967 (SOU 1965:41, prop. 1967:84, bet. 1967:BevU45, SFS 1967:546) men hade en föregångare i 28 § 1 mom. KL där det bl.a. framgick att gottgörelsen var skattefri i den mån den skett av medel för vilka avdrag inte fått göras vid avsättningen till stiftelsen. Bestämmelsen i 28 § 1 mom. KL infördes år 1961 (prop. 1961:178, bet. 1961:BevU78, SFS 1961:586). Bestämmelsen flyttades till
19 § KL som en följd av att avdragsrätten utvidgades till att omfatta även jordbruksfastigheter med kontantmässig inkomstberäkning samt annan fastighet.
Av 19 § KL framgår att till skattepliktig inkomst räknas inte sådan gottgörelse för utgift eller kostnad som arbetsgivare uppburit från personalstiftelse ur medel, för vilka avdrag inte medgetts vid taxeringen, ”vid
189
första tillfälle dylika medel finnas i stiftelsen”. Den citerade bisatsen är svår att förstå, men förklaras i förarbetena (prop. 1967:84 s. 51):
”Finns i stiftelsen medel, för vilka avdrag inte medgetts vid taxeringen, skall dessa medel i första hand anses ha tagits i anspråk när stiftelsen lämnar gottgörelse. Detta är innebörden av de föreslagna reglerna i 19 §. Det bör understrykas att all gottgörelse från pensions- eller personalstiftelse, som inte härrör från medel för vilka avdrag vägrats när de överlämnas till stiftelsen, är skattepliktig. Om medel som uppkommit genom att avkastning på stiftelsens kapital tas i anspråk för gottgörelse, är gottgörelsen skattepliktig. Detta gäller även om avkastningen härrör av medel, för vilka avdrag vägrats vid avsättningen.”
Enligt SLK:s bedömning uttrycktes denna regel klarare i 28 § 1 mom. KL där det sades att ”gottgörelsen skall i första hand anses hava skett av sådana medel”, dvs. av medel som arbetsgivaren inte fått dra av. ”Om i stiftelsen finnes både beskattade och icke beskattade medel, skall gottgörelsen i första hand tagas av beskattade medel. Den som uppbär gottgörelsen äger sålunda icke uppskjuta framtagande av beskattade medel” (SOU 1965:41 s. 283). SLK föreslår därför att det i lagtexten anges att om det finns beskattade medel i stiftelsen skall dessa i första hand anses ha tagits i anspråk när stiftelsen lämnar ersättning (gottgörelse). En sådan bestämmelse har därför lagts till.
-ERV¤RDESSKATT
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att bestäm-
melsen kan flyttas till 8 kap.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
belopp som motsvarar utgående mervärdesskatt är hämtad från 19 § första stycket trettiotredje ledet KL. I inledningen till 8 kap. anges att bestämmelser som är tillämpliga i flera inkomstslag i första hand placerats i 8 kap. Den här bestämmelsen aktualiseras i första hand i inkomstslaget näringsverksamhet. Det är därför naturligt att bestämmelsen, såsom SLK föreslagit, är placerad i detta kapitel.
Tidigare fanns denna reglering i 73 § i den tidigare lagen (1968:430) om mervärdeskatt. Bestämmelsen flyttades över till KL år 1994 i samband med att den nya mervärdesskattelagen infördes (SOU 1992:6, prop. 1993/94:99 och prop. 1993/94:152, bet. 1993/94:SkU29 och bet. 1993/94:SkU32, SFS 1994:201 och SFS 1994:488).
TERF¶RING AV VISSA AVDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 &¶RSTA STYCKET finns inte med i SLK:s förslag. 2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
190
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
hänvisningar till bestämmelserna om återföring av avdrag för skatter och avgifter.
3JUKPENNING MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
sjukpenning och liknande ersättningar är hämtad från punkt 11 av anvisningarna till 22 § KL.
Regleringen av ersättningarna skedde samtidigt för inkomstslagen jordbruksfastighet (punkt 14 av anvisningarna till 21 § KL), annan fastighet (punkt 9 av anvisningarna till 24 § KL), rörelse (punkt 9 av anvisningarna till 28 § KL) och tjänst (punkt 12 av anvisningarna till 32 § KL) år 1973 (SOU 1972:50, prop. 1973:49, bet. 1973:SkU30, SFS 1973:434). Genom 1990 års skattereform fördes bestämmelserna avseende näringsverksamhet över till punkt 11 av anvisningarna till 22 § KL.
Före 1973 års lagstiftning var, enligt 19 § KL, ersättning på grund av sjukförsäkring enligt AFL eller lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring inte skattepliktig. Detsamma gällde ersättning till smittbärare och för inkomstslaget tjänsts del, bl.a. ersättning vid arbetslöshet. Samtidigt med en omfattande reform på socialförsäkringsområdet blev ersättningarna skattepliktiga.
Bestämmelsen tar även upp sjukpenning enligt den upphävda lagen (1954:243) om yrkesskadeförsäkring. Orsaken är att lagen fortfarande tillämpas på yrkesskador som inträffat i förfluten tid varför lagen kommer att ha aktualitet även en tid in på det nya seklet.
'RUPPLIVF¶RS¤KRINGAR MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vissa kollektiva försäkringar är hämtad från punkt 12 av anvisningarna till 22 § KL.
Den första regleringen skedde år 1978 i inkomstslaget jordbruksfastighet (punkt 16 av anvisningarna till 21 § KL) och gällde försäkringar genom avtal år 1978 mellan Lantbrukarnas riksförbund och försäkringsanstalten (prop. 1978/79:44, bet. 1978/79:SkU21, SFS 1978:944). En motsvarighet infördes år 1984 i inkomstslaget rörelse (punkt 11 av anvisningarna till 28 § KL) och gällde försäkringar genom avtal år 1983 mellan Sveriges fiskares riksförbund och försäkringsanstalten (prop. 1983/84:82, bet. 1983/84:SkU24, SFS 1984:101). Bestämmelserna utvidgades år 1987 till att omfatta försäkringar genom avtal år 1986 mellan
191
Sveriges skogsägareförening och försäkringsanstalten respektive Svenska samernas riksförbund och försäkringsanstalten (prop. 1986/87:83, bet. 1986/87:SkU37, SFS 1987:121).
Regleringarna anknyter till vad som sedan år 1963 gäller för liknande kollektiva försäkringar på arbetsmarknaden som arbetsgivaren bekostar till förmån för de anställda (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS 1963:50).
SLK har övervägt att korta ner bestämmelsen i första meningen eftersom den enligt kommitténs uppfattning framstår som onödigt detaljerad med hänvisningar till olika avtal. För inkomstslaget tjänst gäller att förmånen av försäkringar beskattas om den utgår efter förmånligare grunder än vad som gäller i statlig tjänst. Enligt skatteutskottet borde förutsättningen för skattefrihet vara att försäkringsersättningarna inte utgick enligt förmånligare grunder eller med högre belopp för lantbrukare än för anställda. Medan trygghetsförsäkringen för den anställde i princip gäller arbetsgivarens ansvar för skador som drabbat arbetstagaren har trygghetsförsäkringen för lantbrukaren mer karaktären av försäkring mot olycksfall för vilka lantbrukaren själv ansvarar. Denna skillnad ledde till att utskottet valde att knyta regeln direkt till det avtal som hade träffats (bet. 1978/79:SkU21 s. 18). SLK har därför bedömt att bestämmelsen även fortsättningsvis bör hänvisa till de träffade avtalen. Regeringen gör ingen annan bedömning i denna del.
)NKOMSTER I SAMF¤LLIGHET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
rätt att inte ta upp mindre inkomster från samfälligheter är hämtade från punkt 2 första meningen av anvisningarna till 41 a § KL. Bestämmelserna tillkom år 1975 (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259). Beloppsgränsen höjdes från 100 till 300 kronor år 1985 (prop. 1985/86:45, bet. 1985/86:SkU9, SFS 1985:1017). Kapitalvinster och kapitalförluster på näringsfastigheter och bostadsrätter ligger utanför beloppsgränsen. Tvekan kan råda om de är att anse som inkomster och utgifter i samfällighetens verksamhet, se kommentaren till 39 kap. 26 §. Genom gränsdragningen blir det också en likformighet mellan fysiska och juridiska personer trots att sådana kapitalvinster och förluster för fysiska personer räknas till inkomstslaget kapital.
 KAP 6AD SOM SKALL DRAS AV I INKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET
Inkomstslaget näringsverksamhet är som nämnts i den inledande kommentaren till avd. V strukturerat efter sakområden så att bestämmelser som behandlar ett visst område har förts samman till kapitel. I detta ka-
192
pitel finns den grundläggande bestämmelsen om avdrag i näringsverksamhet. Dessutom innehåller kapitlet de avdragsbestämmelser som inte utgör ett så stort sakområde att de kan bilda ett eget kapitel och inte heller lämpligen kan sammanföras med något närliggande sakområde. Här finns också vissa bestämmelser om intäkter i form av återföring av tidigare gjorda avdrag. Här finns också en hänvisning till övriga kapitel med avdragsbestämmelser.
Förslaget innehåller inte någon motsvarighet till den särskilda avdragsregeln för resor i litterär eller konstnärlig verksamhet i punkt 28 av anvisningarna till 23 § KL. Skälen till detta redovisas sist i kapitlet.
I lagrådsremissen fanns en bestämmelse om förutsättningarna för avdrag för avsättning till personalstiftelse när avsättningen görs av ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag. Bestämmelsen föreslås upphävas i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år och finns därför inte med här.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGEL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i princip med regeringens förslag bort-
sett från att SLK har utformat första stycket på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att motivet
för att ange särskilt räntekostnader som en avdragsgill kostnad framstår som oklart eftersom de torde täckas in av den allmänna beskrivningen av avdragsgilla kostnader. Även
.¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION ifrågasätter
om specificeringen av ränteutgifter behövs.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den allmänna av-
dragsbestämmelsen för näringsverksamhet i
F¶RSTA STYCKET motsvarar den
generella bestämmelsen i 20 § första stycket KL om avdrag för omkostnader samt bestämmelserna för inkomstslaget näringsverksamhet i 23 § och punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen för inkomstslaget rörelse i 29 § 1 mom. KL. För inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet fanns motsvarande bestämmelser i punkt 1 av anvisningarna till
24 § respektive i 25 § 1 mom. KL.
193
Genom 1990 års skattereform fördes bestämmelserna i de tre inkomstslagen samman till inkomstslaget näringsverksamhet. Den nuvarande bestämmelsen motsvarar 29 § 1 mom. KL efter att den hade kortats ned. Därutöver har kostnadsbestämmelsen ändrats i liten utsträckning sedan 1928.
Några remissinstanser har ifrågasatt om specificeringen av ränteutgifter behövs. Avgränsningen av inkomstslaget näringsverksamhet finns i 13 kap. Enligt 13 kap. 1 § räknas till inkomstslaget näringsverksamhet inkomster och utgifter på grund av näringsverksamheten. Av 13 kap. 2 § framgår att för juridiska personer räknas till inkomstslaget näringsverksamhet också övriga inkomster och utgifter på grund av innehav av tillgångar och skulder samt kapitalvinster och kapitalförluster. För juridiska personer skall således ränteutgifter och kapitalförluster som inte är utgifter för inkomsternas förvärvande eller bibehållande ändå dras av i näringsverksamheten. Regeringen delar SLK:s bedömning att detta bör framgå av bestämmelsen.
Av 25 § KL framgår att vad som återstår av intäkterna av en förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet sedan avdrag gjorts enligt 23 § m.m. utgör inkomsten av förvärvskällan. En liknande reglering finns i 14 kap. Det är därför onödigt att i utgiftskapitlet ange att avdrag görs för kostnader från intäkterna.
I punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL finns i dag en exemplifiering av några vanliga kostnader. SLK anser att denna är onödig. Regeringen delar kommitténs uppfattning att exemplifieringen kan utgå.
&¶RSTA STYCKET har dock formulerats om i regeringens förslag. I be-
stämmelsen anges att de periodiserade utgifterna skall dras av som kostnader. Skälen till regeringens förslag har redovisats i den allmänna motiveringen, avsnitt 7.2.1.
I
ANDRA STYCKET finns en hänvisning till övriga kapitel med bestämmel-
ser om utgifter i näringsverksamheten.
Lagrådet har haft synpunkter på bestämmelserna i denna paragraf, se kommentaren till 20 §.
2EPRESENTATION
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
representationskostnader är hämtad från punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 20 § KL. Regeln gäller även övriga inkomstslag men har placerats här eftersom den har störst betydelse i näringsverksamhet. I övriga inkomstslag finns hänvisningar.
De första bestämmelserna som uttryckligen behandlade representationskostnader infördes år 1963 (SOU 1962:42, prop. 1963:96, bet. 1963:BevU40, SFS 1963:161). Dessa bestämmelser preciserade och begränsade avdragsrätten. År 1980 infördes ett avdragsförbud för utgifter för spritdrycker och vin (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU18, SFS 1980:1077). År 1986 infördes begränsningen att avdrag för måltidsutgif-
194
ter normalt inte skulle medges med större belopp än som motsvarar skäliga utgifter för lunch (prop. 1985/86:140, bet. 1985/86:SkU38, SFS 1986:505).
År 1995 begränsades avdraget för måltidsutgifter till högst 180 kronor. Samtidigt togs avdragsförbudet för sprit och vin bort (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1625). En justering av lagtexten skedde år 1996 (prop. 1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651). Beloppet sänktes till 90 kronor år 1996 (prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU7, SFS 1996:1399).
I den nuvarande lydelsen ges några exempel på avdragsgilla utgifter för representation som har ett omedelbart samband med verksamheten. Dessa exempel har i SLK:s förslag kortats ner. Det kan nämnas att vid 1980 års lagstiftningsärende togs avdragsrätten upp för jul- och födelsedagsgåvor, mindre gåvor vid anställds sjukdom samt kostnad för begravningskrans o.d. vid dödsfall. Departementschefen ansåg att frågorna inte var av sådan natur att de lämpade sig för lagstiftning utan att det i stället fick ankomma på Riksskatteverket att utfärda anvisningar (prop. 1980/81:68, s. 191). Riksskatteverket har också utfärdat detaljerade rekommendationer (senast RSV S 1997:2).
Att det för avdragsrätt uteslutande skall vara fråga om att inleda eller upprätthålla affärsförbindelser bör uttryckligen anges i bestämmelsen. Vidare bör det av lagtexten framgå att bestämmelserna avser även representation gentemot de anställda (personalvård). Regeringen anser att SLK:s förslag är väl avgränsat. Exemplen som finns i gällande lagtext är delvis omoderna. Regeringen delar kommitténs bedömning att de inte tillför lagen något ytterligare och att de därför bör tas bort.
&RAMTIDA GARANTIUTGIFTER
!VDRAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med undantag av en redaktionell
ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdrag för framtida garantiutgifter är hämtade från punkt 5 av anvisningarna till 24 § KL. De infördes år 1973 och fanns fram till 1990 års skattereform i punkt 1 a av anvisningarna till 41 § KL (Ds Fi 1973:13, prop. 1973:207, bet. 1973:SkU76, SFS 1973:1057). Bestämmelserna har inte ändrats sedan tillkomsten.
Även före lagregleringen kunde avdrag göras för garantiavsättningar med stöd av de allmänna bestämmelserna i KL om avdrag för utgifter och inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder. Med tiden skärptes emellertid praxis vilket innebar ett avsteg från företagsekonomiska redovisningsmässiga synpunkter.
3CHABLONREGELN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att SLK har formulerat bestämmelsen på ett annorlunda sätt.
195
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den s.k. schablon-
regeln om avdrag för framtida garantiutgifter är hämtad från punkt 5 av anvisningarna till 24 § KL (jfr kommentaren till 3 §).
Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET har formulerats om i syfte att göra be-
stämmelsen mera lättillgänglig för läsaren.
Bestämmelsen om att avdraget skall justeras om beskattningsåret är kortare eller längre än tolv månader har placerats i ett nytt
ANDRA STYCKE
och formulerats på samma sätt som motsvarande regel i fråga om värdeminskningsavdrag i 18 kap. 13 § tredje stycket.
5TREDNINGSREGELN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den s.k. utrednings-
regeln om avdrag för framtida garantiutgifter är hämtad från punkt 5 av anvisningarna till 24 § KL (jfr kommentaren till 3 §).
Lagrådet anser att inledningen till bestämmelsen bör förtydligas för att inte paragrafen skall komma att läsas fel. Bestämmelsen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.
5TBR¤NT K¤RNBR¤NSLE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer, bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för avsättning för utgifter för framtida hantering av kärnbränsle är hämtad från punkt 6 av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen infördes år 1978 som en ny anvisningspunkt, punkt 1 b, till 41 § KL (prop. 1978/79:39, bet. 1978/79:SkU18, SFS 1978:974) och fick sin nuvarande placering år 1990.
Bestämmelsen infördes som en följd av att hantering av utbränt kärnbränsle är förenat med stora kostnader och att frågan om avdragsrätt för avsättningar för andra slag av framtida utgifter än framtida garantiutgifter var oklar. Lagstiftningen skedde efter mönster från regleringen om framtida garantiutgifter.
5TGIFTER F¶R FUSION ELLER FISSION
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 SLK:s förslag bygger på en äldre lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
196
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdrag för fusions- och fissionsutgifter är hämtade från 2 § 16 mom. första stycket SIL. Bestämmelserna infördes år 1997 (SOU 1995:137, prop. 1996/97:154, bet. 1997/98:SkU2, SFS 1997:852). Paragrafen fick sin nuvarande utformning år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).
I förhållande till förslaget i lagrådsremissen om ändringar i den föreslagna inkomstskattelagen har några redaktionella ändringar gjorts.
/RGANISATIONSUTGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG  B g	 Överensstämmer, bortsett från några redaktionella
ändringar och att SLK använder ordet
¶KNING i stället för F¶R¤NDRING i
ANDRA MENINGEN, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdrag för organisationskostnader är hämtade från 2 § 16 mom. andra stycket SIL. Bestämmelserna infördes år 1997 (SOU 1995:137, prop. 1996/97:154, bet. 1997/98:SkU2, SFS 1997:852). En ändring har gjorts efter Lagrådets granskning. Beträffande ekonomiska föreningar har ordet ökning före ”av föreningens medlems- och förlagsinsatser” bytts ut mot
F¶R¤NDRING. Avsikten har varit att samma regler skall gälla för ekonomis-
ka föreningar som för aktiebolag, jfr prop. s. 58.
&ORSKNING OCH UTVECKLING
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
forskning och utveckling (FoU) är hämtad från punkt 24 av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 18 av anvisningarna till 29 § KL (inkomst av rörelse). Avdragsregeln gällde även i inkomstslaget jordbruksfastighet (punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL).
Avdragsregeln infördes år 1970 (Ds Fi 1970:1, prop. 1970:135, bet. 1970:BeU59, SFS 1970:651). Innan avdragsregeln infördes medgavs avdrag för FoU enbart om utgifterna kunde bedömas som en driftkostnad enligt allmänna regler. Praxis var restriktiv och regleringen innebar en utvidgning av avdragsrätten.
Egentligen behövs inte upplysningen om att avskrivningsreglerna i förekommande fall skall tillämpas. Avdragsregeln i paragrafen reglerar bara förutsättningarna för att avdrag skall göras, inte hur avdraget skall beräknas (periodiseras) i olika situationer. Regeringen anser, i likhet med kommittén, att det ändå kan finnas skäl att behålla upplysningen för att undvika missförstånd.
197
"IDRAG TILL 4EKNISKA -USEET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att bestäm-
melserna i 10–11 §§ (9–10 §§ i SLK:s förslag) bör omformuleras så att det klart framgår att inte bara bidrag till dessa institut är avdragsgilla utan att bestämmelserna är en utvidgning av det avdragsgilla området.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för bidrag till Stiftelsen Tekniska Museet ersätter lagen (1990:696) om avdrag för bidrag till Stiftelsen Sveriges Tekniska Museum.
Genom 1970 års lagstiftning om FoU-kostnader (förarbeten, se under 9 §) infördes också i punkt 18 av anvisningarna till 29 § KL ett bemyndigande för regeringen att ge föreskrifter om avdragsrätt för bidrag till viss forskning utan särskild prövning av sambandet mellan forskningen och den skattskyldiges verksamhet. År 1984 utvidgades bemyndigandet till att avse även museiverksamhet (prop. 1983/84:107, bet. 1983/84:KrU24, SFS 1984:715). Avsikten med utvidgningen var att tillskapa avdragsrätt för bidrag till Tekniska Museet.
Genom 1990 års skattereform togs bemyndigandet bort eftersom det stred mot regeringsformen. Dessutom bedömdes det inte finnas något behov av bemyndigandet med hänsyn till den år 1984 utvidgade avdragsrätten samt praxis på området. Avdragsrätten till Tekniska Museet omfattades inte av avdragsregeln för FoU och avdragsrätten togs därför in i en särskild lag.
Regeringen delar inte Svenska Revisorsamfundets SRS bedömning att bestämmelserna i denna och i följande paragraf kan ge uttryck för att endast bidrag till dessa institut är avdragsgilla. Bidrag till andra institut får dras av, om bidraget enligt 9 § är en utgift för forskning och utveckling som har eller kan antas få betydelse för verksamheten eller i övrigt är en utgift för inkomsternas förvärvande och bibehållande. Enligt regeringens bedömning är SLK:s förslag till lagtext väl formulerat. Regeringen föreslår därför ingen ändring av bestämmelsen.
!VGIFTER OCH BIDRAG TILL 3VENSKA &ILMINSTITUTET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Se 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 yttrande till
10 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avgifter till Svenska Filminstitutet är hämtad från 1 § lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m. Denna lag tillkom år 1963 som en följd av ett avtal om bildandet av Stiftelsen Svenska Filminstitutet som hade träffats samma år (prop. 1963:101, bet. 1963:BeU35). Lagen har därefter ändrats när nya avtal träffats, senast år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1552).
Beträffande Svenska Revisorsamfundets SRS invändning, se regeringens bedömning i kommentaren till 10 §.
198
"IDRAG TILL UTVECKLINGSBOLAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
bidrag till regionala utvecklingsbolag är hämtad från punkt 25 av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1983 och fanns då i punkt 18 av anvisningarna till 29 § KL (Ds B 1981:17, prop. 1982/83:94, bet. 1982/83:SkU44, SFS 1983:311) men flyttades genom 1990 års skattereform.
Bakgrunden till regleringen var den osäkerhet som rådde när det gällde avdragsrätten för bidrag till s.k. utvecklingsbolag. Dessa hade bildats för att skapa sysselsättning i regioner som blivit särskilt utsatta genom strukturomvandling. Genom bestämmelsen knöts avdragsrätten till regionala utvecklingsfonder.
Tidigare hänvisade bestämmelsen till förordningen (1978:504) om överförande av vissa uppgifter från företagareförening till regional utvecklingsfond när det gäller definitionen av regional utvecklingsfond.
Utvecklingsfondernas verksamhet har i huvudsak tagits över av regionala utvecklingsbolag (prop. 1993/94:40, bet. 1993/94:NU11), varför bestämmelserna justerades år 1994 (prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:777).
!VGIFTER TILL ARBETSGIVARORGANISATIONER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avgifter till arbetsgivarorganisationer är hämtad från punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 20 § KL och infördes år 1992 (prop. 1991/92:117, bet. 1991/92:SkU31, SFS 1992:688).
Genom regleringen togs arbetsgivarnas avdragsrätt för avgifter till arbetsgivarorganisationer bort till den del avgiften avser annat än konfliktändamål.
Bestämmelsen är placerad i en anvisningspunkt som gäller samtliga inkomstslag, vilket var motiverat före 1990 års skattereform eftersom avgifter till arbetsgivarorganisationer kunde vara aktuella inte bara i inkomstslaget rörelse utan även i inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet. Nu är det naturligt att placera bestämmelsen i inkomstslaget näringsverksamhet.
!VS¤TTNING TILL PERSONALSTIFTELSER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
199
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
utformats i enlighet med Lagrådets förslag. Avdragsbestämmelsen avseende personalstiftelse är hämtad från punkt 20 a första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 2 a av anvisningarna till 29 § KL. Bestämmelsen gällde även i inkomstslaget jordbruksfastighet (punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL).
Avdragsrätten infördes år 1937 samtidigt som pensionsstiftelserna reglerades (prop. 1937:301, bet. 1937:BevU29, SFS 1937:662).
I den nuvarande lydelsen anges uttryckligen att det är en arbetsgivare som får göra avdraget. Eftersom det av lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. framgår att det är arbetsgivaren som svarar för avsättningarna anser SLK att det är en onödig upplysning i avdragsregeln. Regeringen delar SLK:s bedömning i denna del.
!RBETSR¤TTSLIGA SKADEST¥ND
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Avdragsförbudet för
arbetsrättsliga skadestånd är hämtad från 20 § andra stycket trettonde ledet KL. Bestämmelsen infördes år 1984 (SOU 1982:60, prop. 1983/84:165, bet. 1984/85:AU3, SFS 1984:838).
Lagrådet anför att det är önskvärt att frågan om rätten att göra skatterättsliga avdrag för skadestånd av ideellt slag övervägs i lämpligt sammanhang men motsätter sig inte att förslaget läggs till grund för lagstiftning nu.
-ERV¤RDESSKATT
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION föreslår att orden
”genom ändrad debitering läggs till efter orden
S¤TTS NED
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om ingående mervärdesskatt är hämtad från 20 § tjugoåt-
tonde ledet KL.
Denna reglering fanns i 73 § i den tidigare lagen (1968:430) om mervärdeskatt. Bestämmelsen flyttades till KL år 1994 i samband med att den nya lagstiftningen om mervärdesskatt infördes (SOU 1992:6, prop. 1993/94:99, bet. 1993/94:SkU29, SFS 1994:201).
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om avdrag för mervärdesskatt i vissa
fall är hämtad från 19 § andra stycket och punkt 23 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Även dessa bestämmelser är hämtade från 73 § i den tidigare mervärdeskattelagen och flyttades till KL år 1994. Hänvisningen till mervärdesskattelagen (1994:200) i fråga om betalning av återförd skatt kom till år 1997 (prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:506).
200
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET är hämtad från 19 § andra stycket och
punkt 14 av anvisningarna till 22 § KL (jfr kommentaren till 18 §).
3¤RSKILDA SKATTER OCH AVKASTNINGSSKATT P¥ PENSIONSMEDEL
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag. I
SLK:s förslag finns dock i en första mening en uppräkning av skatter och avgifter som skall dras av. Vidare använder SLK uttrycket ”ändrad debitering” i stället för ”det beskattningsår då debiteringen ändras”. I sista meningen använder SLK uttrycket ”avdrag görs för hela skattebeloppet” i stället för ”hela skattebeloppet dras av”.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Avdragsregeln i
F¶RSTA STYCKET om särskilda skatter och avgifter för näringsverksamheten
är hämtad från punkt 23 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns avdragsregeln i 29 § 1 mom. och punkt 9 av anvisningarna till 29 § KL. För inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet fanns motsvarande bestämmelser i punkt 2 av anvisningarna till 22 § respektive 25 § 1 mom. KL.
Bestämmelsen om att avdrag får göras för särskilda skatter och avgifter har funnits i KL sedan lagens tillkomst. I punkt 23 av anvisningarna till
23 § KL anges att avdrag får göras för fastighetsskatt, särskild löneskatt på pensionskostnader och speciella för näringsverksamheten utgående skatter. Uppräkningen är inte komplett i nuvarande lagstiftning. Även andra särskilda skatter och avgifter får dras av, såsom tull. Bestämmelsen har under åren ändrats genom att nya skatter och avgifter tillkommit medan andra tagits bort. Regeringen anser att exemplifieringen i lagtexten är onödig varför den har tagits bort i regeringens förslag.
Regeln om när skatt eller avgift sätts ned genom ändrad debitering är hämtad från punkt 14 av anvisningarna till 22 § KL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 6 (ursprungligen 7) av anvisningarna till 18 § KL. Bestämmelsen infördes år 1966 (Ds Fi 1965:4, prop. 1966:103, bet. 1966:BevU42, SFS 1966:274).
I samband med att termen
AVKORTNING utmönstrades förbisågs denna be-
stämmelse. I de ändringar som gjordes år 1994 ersattes nämligen ”restituerade, avkortade eller avskrivna” avgifter (jfr punkt 13 av anvisningarna till 22 § KL) med avgifter som ”fallit bort”. Som på andra ställen i IL har ”fallit bort” ersatts med uttrycket ”sätts ned”. I regeringens förslag har dessutom, för att bestämmelsen skall bli lättare att läsa, uttrycket ”genom ändrad debitering” ersatts med ”det beskattningsår då debiteringen ändras”.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om avdrag för avkastningsskatt på
kontoavsättningar är hämtade från 11 § lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. De avser emellertid inte beskattningen till avkastningsskatt utan avdrag vid inkomstbeskattningen och bör därför såsom kommittén föreslagit placeras i IL. Den grundläggande bestämmelsen om avdragsrätt kom till genom 1990 års skattereform (då placerad i 6 §). Samma år förtydligades bestämmelsen och regeln om att avdrag
201
fick ske oberoende av avräkning av utländsk skatt lades till (prop. 1990/91:54, 1990/91:SkU10, SFS 1990:1448). I samband med införandet av det individuella pensionssparandet flyttades bestämmelserna med redaktionella ändringar till 11 § lagen om avkastningsskatt (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:947).
5TL¤NDSKA SKATTER
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer bortsett från en redak-
tionell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anför
att man åtminstone borde hänvisa till avräkningsmöjligheten i detta sammanhang.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att utländska skatter under vissa förutsättningar räknas som utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster är hämtade från punkt 4 av anvisningarna till 20 § KL. De infördes år 1951 som en ensidig svensk åtgärd för att mildra internationell dubbelbeskattning när det inte fanns några avtalsbestämmelser (SOU 1950:35, prop. 1951:171, bet. 1951:BevU45, SFS 1951:324). Första–tredje styckena i anvisningspunkten har inte ändrats sedan dess men år 1966 gjordes vissa justeringar i fjärde stycket för att markera att skatteavtalen och rätten till avdrag för utländsk skatt var två skilda metoder för att eliminera eller mildra effekterna av internationell dubbelbeskattning. I 1966 års lagstiftning utformades bestämmelserna så att omkostnadsavdrag vägrades inte bara när internationell dubbelbeskattning undanröjdes genom avtal utan också när den bara lindrades (SOU 1962:59, prop. 1966:127, bet. 1966:BevU54, SFS 1966:729). Detta gjordes i samband med att avräkningsregler infördes i 24–28 §§ SIL som en generell metod att lindra internationell dubbelbeskattning när det inte finns något skatteavtal. Avräkningsförfarandet regleras numera i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt.
År 1989 ändrades fjärde stycket så att samma regler skulle gälla för avdragsmöjlighet oavsett om avräkning medgavs enligt avräkningslagen eller på grund av bestämmelser i ett skatteavtal. Rätten till avdrag kom därmed att gälla i samtliga de fall då den skattskyldige är berättigad till avräkning av utländsk skatt enligt intern rätt eller skatteavtal (SOU 1988:45, prop. 1989/90:47, bet. 1989/90:SkU16, SFS 1989:1039).
SLK har inte i detta sammanhang hänvisat till lagen om avräkning av utländsk skatt. En sådan hänvisning finns i stället i 65 kap. 16 §. I 65 kap. finns övriga regler som behandlar skatteberäkningen. Regeringen delar kommitténs bedömning att det är naturligt att man hänvisar till lagen om avräkning av utländsk skatt i 65 kap. En möjlighet är att i förtydligande syfte även hänvisa till lagen i samband med att avdragsmetoden behandlas. Upprepningar leder enligt regeringens mening till att lagstiftningen blir onödigt tung och otymplig. Regeringen har därför inte föreslagit någon hänvisning till lagen om avräkning av utländsk skatt i samband med bestämmelserna om avdragsmetoden.
202
Intäktsregeln avseende återbetald skatt bygger på punkt 14 av anvisningarna till 22 § KL som dock inte direkt är utformad för utländsk skatt. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 6 (tidigare 7) av anvisningarna till 18 § KL där den infördes år 1966 (Ds Fi 1965:4, prop. 1966:103, bet. 1966:BevU42, SFS 1966:274). Eftersom avdragsrätten är knuten till att skatten betalas, har återföringen knutits till att den återbetalas.
&¶RLUSTER AV KONTANTA MEDEL
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
förluster i verksamheten är hämtade från punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1997 (SOU 1995:137, prop. 1996/97:154, bet. 1997/98:SkU2, SFS 1997:851). Den nuvarande bestämmelsen inleds med en regel om att förluster som uppkommer i näringsverksamheten räknas som kostnad i näringsverksamheten om inte annat följer av de särskilda bestämmelserna om kapitalförluster vid avyttring eller särskilda skäl föreligger. Införandet av bestämmelsen kan närmast ses som en ytterligare markering av att upphävandet av reglerna om kapitalförlust i 20 § andra stycket och punkt 5 av anvisningarna till 20 § KL innebär en definitiv brytning med den ursprungliga principen att avdrag medges endast för normala utgifter. SLK har inte föreslagit någon motsvarande bestämmelse i IL. Regeringen har inte heller föreslagit en sådan regel i lagrådsremissen. Lagrådet anför att den skattemässiga behandlingen av olika typer av förluster i näringsverksamhet har sedan lång tid tillbaka vållat problem vid rättstillämpningen. Olika uppfattningar har enligt Lagrådet rått om i vilken omfattning avdrag kan medges för exempelvis skadestånd och förluster i samband med borgensåtaganden och utlåning vid sidan av den egentliga verksamheten. Någon praxis som belyser i vad mån den nyligen införda bestämmelsen i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL om avdrag för förluster som uppkommit i näringsverksamheten har betydelse i avdragshänseende finns ännu inte. Lagrådet anser att slopandet av denna bestämmelse kommer att uppfattas som en begränsning av avdragsrätten. Regeringen kan inte se att slopandet av den särskilda bestämmelsen om förluster i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL innebär en begränsning av avdragsrätten. I förslaget har tvärtom avdragsbegränsningen och den oklarhet som ligger i uttrycket ”om inte särskilda skäl föreligger mot detta föreligger” tagits bort. Avdragsrätten för förluster i näringsverksamhet skall bedömas enligt huvudregeln. Av huvudregeln i 1 § följer att alla förluster är avdragsgilla om de är att anse som utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster.
Beträffande beviskraven i den nuvarande andra meningen anför Lagrådet att avsikten torde vara att det skall gälla ett strängare beviskrav än normalt. Lagrådet förordar att beviskravet formuleras om i bestämmel-
203
sen. Regeringen har utformat bestämmelsen i denna del i enlighet med Lagrådets förslag.
"RANDF¶RS¤KRINGAR F¶R ALL FRAMTID
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
brandförsäkring för all framtid är hämtad från punkt 31 av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns den i punkt 5 av anvisningarna till 25 § KL, i inkomstslaget annan fastighet (tidigare punkt 4, numreringen ändrad genom SFS 1981:295). Bestämmelsen fanns med redan vid KL:s tillkomst och har inte ändrats sedan dess.
(¤LSO OCH SJUKV¥RD MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hälso- och sjukvård är hämtade från punkt 34 första och andra styckena av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1995 (SOU 1994:98, prop. 1994/95:182, bet. 1994/95:SkU25, SFS 1995:651) men har sin bakgrund i de avdragsbegränsningar som fanns för vård ”för vilken ersättning inte utges enligt lagen (1962:381) om allmän försäkring” i punkt 1 av anvisningarna till 20 § KL. Dessa avdragsbegränsningar infördes år 1987 (Ds Fi 1986:27, prop. 1987/88:52, bet. 1987/88:SkU8, SFS 1987:1303).
Bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 20 § KL gällde enbart arbetsgivarens kostnader för anställdas hälso- och sjukvård. När bestämmelsen flyttades (år 1995) till inkomstslaget näringsverksamhet (20 § KL gällde formellt samtliga inkomstslag) fick även enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag rätt till avdrag för vårdkostnader i samband med arbete utomlands. I lagrådsremissen hade några mindre ändringar gjorts i SLK:s förslag som regeringen numera anser vara obehövliga. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
bl.a. företagshälsovård är hämtad från punkt 34 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelserna infördes år 1995 (förarbeten, se kommentaren till
23 §). Tidigare fanns avdragsrätten för kostnader för företagshälsovård i punkt 1 av anvisningarna till 20 § KL, en bestämmelse som infördes år 1987 (förarbeten se 23 §). I fråga om enskilda näringsidkare fanns avdragsrätten för kostnader för företagshälsovård (”egen hälsovård”) i punkt 23 av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns
204
denna bestämmelse bl.a. i punkt 9 av anvisningarna till 29 § KL (inkomstslaget rörelse). Avdragsrätten för enskilda näringsidkare infördes år 1981 (bet. 1980/81:SkU25 och bet. 1980/81:SkU47, SFS 1981:295).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med undantag för en redaktionell
ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
rehabilitering och förebyggande behandling är hämtad från punkt 34 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1995 (förarbeten, se 23 §). Tidigare var avdragsrätten för rehabilitering ”eller liknande” reglerad i punkt 1 av anvisningarna till 20 § KL. Dessa bestämmelser infördes år 1987 och gällde enbart arbetsgivarens avdrag för kostnader för anställdas rehabilitering (förarbeten se 23 §). Avdragsrätten var knuten till huvudavtal på arbetsmarknaden. Efter ändringen år 1995 omfattas även enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag av avdragsrätten. Samtidigt togs kopplingen till huvudavtalen bort.
'RUPPLIVF¶RS¤KRINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET och
"OKF¶RINGSN¤MNDEN anför att ordet ENSKILD bör läggas till före N¤RINGSID KARE eftersom bestämmelsen bara gäller fysiska personer.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för grupplivförsäkringar är hämtad från punkt 23 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Avdragsrätten infördes år 1976 (prop. 1976/77:41, bet. 1976/77:SkU12, SFS 1976:1094) för inkomstslaget rörelse (punkt 9 av anvisningarna till 29 § KL) och jordbruksfastighet (punkt 2 av anvisningarna till 22 § KL). Tidigare fick avdrag göras enbart om det rymdes inom det starkt begränsade s.k. försäkringsavdraget. Regeln gäller även för delägare i handelsbolag.
2ESESKYDDSF¶RS¤KRINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för reseskyddsförsäkringar är hämtad från punkt 23 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Avdragsrätten infördes år 1992 (SOU 1992:57, prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1598).
205
5TGIFTER MED RESOR MED EGEN BIL
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer, med undantag för några redak-
tionella ändringar och en justering på grund av en senare lagändring, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
bilresor är hämtade från punkt 32 av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET infördes genom 1990 års skattereform. Be-
loppet höjdes från 1 krona och trettio öre till 1 krona och femtio öre genom lagstiftning år 1997 (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:950).
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET infördes år 1996 i samband med nya
regler om bilförmån (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208).
!RBETSRESOR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
inkomstslaget tjänst för resor till och från arbetet är hämtad från punkt 23 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1981 och fanns t.o.m. 1990 års skattereform i punkt 9 av anvisningarna till 29 § KL (prop. 1980/81:118 bil 2, bet. 1980/81:SkU50, SFS 1981:388).
År 1992 när avdraget i inkomstslaget tjänst begränsades till att avse endast kostnader överstigande ett visst belopp infördes i punkt 23 av anvisningarna till 23 § KL en hänvisning även till 33 § 2 mom. KL (prop. 1991/92:150, bet. 1991/92:FiU30, SFS 1992:841). Samtidigt reglerades i denna anvisningspunkt den situationen att den skattskyldige har kostnader för arbetsresor i båda inkomstslagen.
%GENAVGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
egenavgifter är hämtad från punkt 13 av anvisningarna till 22 § och punkt 19 av anvisningarna till 23 § KL.
Tidigare fick debiterade egenavgifter i inkomstslagen rörelse och jordbruksfastighet dras av som allmänt avdrag och inte som omkostnad i förvärvskällan. Att avdraget skedde utanför inkomstslaget och med ett års fördröjning hade flera nackdelar, bl.a. beräknades avgifter på ett underlag
206
utan hänsyn till avgifterna (avgift-på-avgiftseffekten). Avdragsfördröjningen (eftersläpningseffekten) ledde ibland till oskäliga skatte- och avgiftsutfall (Pomperipossaeffekten).
År 1976 skedde en genomgripande förändring av den skattemässiga hanteringen av egenavgifter. Ett schablonavdrag för egenavgifter infördes (prop. 1975/76:178, bet. 1975/76:SkU68, SFS 1976:460). Avdraget skedde alltså under det aktuella beskattningsåret. Avdraget gjordes också i inkomstslagen rörelse och jordbruksfastighet och inte som ett allmänt avdrag. En avstämning skedde senare mellan schablonavdraget och de faktiskt påförda avgifterna. Bestämmelserna om schablonavdrag för egenavgifter fördes in i punkt 2 a av anvisningarna till 22 § (jordbruksfastighet) och punkt 9 a av anvisningarna till 29 § (rörelse) KL.
Systemet med schablonavdrag ersattes år 1981 med en rätt till avdrag för belopp som avsätts för att täcka de på beskattningsåret belöpande egenavgifterna (Ds B 1980:15, prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SkU9, SFS 1981:1150).
Genom 1990 års skattereform flyttades bestämmelserna över till det nya inkomstslaget näringsverksamhet (punkt 19 av anvisningarna till
23 §). Samtidigt gjordes de tillämpliga även på den särskilda löneskatten enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster.
Enligt punkt 13 av anvisningarna till 22 § KL räknas som intäkt avdrag för egenavgifter som har återförts enligt punkt 19 av anvisningarna till
23 § KL. Av punkt 19 av anvisningarna till 23 § framgår att avdrag för avsättning för de på beskattningsåret belöpande egenavgifterna skall återföras till beskattning nästa beskattningsår. Det får anses onödigt att på två ställen ange att avdraget för avsättning för egenavgifter skall återföras till beskattning. Därför föreslås att detta regleras på ett ställe, nämligen i detta kapitel. I den förstnämnda bestämmelsen anges vidare att om avgifterna sätts ned genom ändrad debitering skall motsvarande del av avdraget återföras till beskattning. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 15 av anvisningarna till 21 § (jordbruksfastighet) och punkt 10 av anvisningarna till 28 § (rörelse) KL. Bestämmelserna infördes år 1976 men hade föregångare i det äldre systemet när avdrag för egenavgifter gjordes som ett allmänt avdrag och restituerade, avkortade eller avskrivna avgifter togs upp som intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet (35 § 1 mom. KL).
Bestämmelsen reglerar en viss intäktssituation och den är i dag placerad bland intäktsbestämmelserna i näringsverksamheten. Skattebestämmelserna om egenavgifter har till uppgift att reglera avdrag för egenavgifter. I de fall egenavgifter skall tas upp som intäkt har avdrag tidigare skett. Med hänsyn till intäktsregelns nära samband med avdragsbestämmelserna har SLK valt att placera regeln i utgiftskapitlet tillsammans med övriga bestämmelser om egenavgifter. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag bortsett från ett par redaktionella ändringar.
I andra stycket har hänvisningarna till GBFL och jordbruksbokföringslagen (1979:l41) ändrats till att avse NBFL. Införandet av NBFL föreslås i prop. 1998/99:130.
I 15 kap. 7 § har tagits in en hänvisning till intäktsbestämmelsen i detta kapitel.
207
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag av att senare lagändringar har beaktats i regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
underlaget för avdraget är hämtad från punkt 19 av anvisningarna till
23 § KL och infördes år 1981. Föregångare till bestämmelsen var schablonavdraget för egenavgifter som infördes år 1976 (jfr kommentaren till 29 §). Bestämmelsen i andra stycket har ändrats år 1997 (prop. 1997/98:1, bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:950) då procentsatsen höjdes från 18 till 20 % för sådana inkomster för vilka särskild löneskatt utgår. Bestämmelsen i första stycket 2 ändrades senast år 1998 (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13 och SfU14, SFS 1998:684) då definitionen av uttrycket
INKOMST AV ANST¤LLNING flyttades från 11 kap. 2 § lagen
(1962:381) om allmän försäkring till 2 kap.3–5, 15 och 16 §§ lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
handelsbolag är hämtad från punkt 19 av anvisningarna till 23 § KL. Föregångare till bestämmelsen var schablonavdraget för egenavgifter som infördes år 1976 (jfr kommentaren till 30 §) och vad som gällde för handelsbolag förtydligades senare under det året (prop. 1976/77:41, bet. 1976/77:SkU12, SFS 1976:1094).
0ENSIONSF¶RS¤KRINGAR OCH PENSIONSSPARKONTON
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
pensionsförsäkringar m.m. är hämtad från punkt 21 av anvisningarna till
Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform. Tidigare fick avdrag göras för pensionsförsäkringar bara som ett allmänt avdrag, dvs. utanför näringsverksamheten.
Som en följd av den år 1993 införda möjligheten till individuellt pensionssparande utvidgades avdragsrätten till att gälla även inbetalning på eget pensionssparkonto (Ds Fi 1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:938).
SLK har i ett andra stycke tagit med villkoret om obegränsad skattskyldighet. I regeringens förslag har villkoret i stället placerats i 59 kap. 16 §.
208
!VGIFTER TILL ARBETSL¶SHETSKASSA
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att orden ”och liknande avgifter” inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för avgifter till arbetslöshetskassa är hämtad från punkt 23 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.
En särskild avdragsrätt infördes år 1979 (SOU 1977:91, prop. 1979/80:58, bet. 1979/80:SkU20, SFS 1979:1157). Tidigare var avgiften avdragsgill inom ramen för kapitalförsäkringsavdraget medan utfallande belopp beskattades sedan år 1974.
Av 12 kap. 35 § andra stycket framgår att även avgifter till utländska motsvarigheter till arbetslöshetskassa skall dras av. Bestämmelserna infördes år 1997 (se förarbeten i kommentaren till den paragrafen). I regeringens förslag har därför
OCH LIKNANDE AVGIFTER lagts till här. Regeringen
följer i övrigt SLK:s förslag.
!RBETE I BOSTADEN
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för arbetsrum e.d. i bostaden är hämtad från punkt 27 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 11 av anvisningarna till 29 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1985 tillsammans med annan lagstiftning som särskilt tog sikte på kulturarbetare (SOU 1983:53, prop. 1984/85:93, bet. 1984/85:SkU28, SFS 1985:225). Bestämmelsen om avdragsrätt för utgifter för arbetsutrymme som särskilt inrättats för näringsverksamheten kan sägas motsvara tidigare praxis.
Ursprungligen gällde avdragsrätten arbetsrum i den skattskyldiges bostad. Genom 1990 års skattereform fick avdragsrätten en mer generell utformning och gäller del av privatbostad eller annan bostad som särskilt inrättats för näringsverksamheten. Samtidigt angavs också vilka typer av utgifter som får dras av.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
schablonmässigt avdrag för arbetsutrymme i bostaden är hämtad från punkt 27 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL (förarbeten, se kommentaren till 34 §). Beloppen har aldrig ändrats.
209
KADE LEVNADSKOSTNADER F¶R YRKESFISKARE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
Bestämmelsen har dock en annan formulering i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att formuleringen bör änd-
ras så att det klart framgår att det är fiske under yrkesutövning som kan berättiga till avdrag för ökade levnadskostnader.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för yrkesfiskares ökade levnadskostnader är hämtad från punkt 29 av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 19 av anvisningarna till 29 § KL.
Avdraget infördes år 1974 (prop. 1974:115, bet. 1974:SkU33, SFS 1974:294). Vid 1990 års skattereform infördes kravet på att fiskeresan skulle vara förenad med övernattning utom hemorten.
Enligt bestämmelsen krävs för avdrag att yrkesfiskaren under längre tidsperioder personligen bedrivit fiske. Avdraget byggde nämligen på att fiske bedrevs under omkring 150 fiskedagar om året. Sedan kravet på övernattning införts, styrs avdragsrätten av antalet övernattningar utanför hemorten, och kravet är inte längre relevant utan bör tas bort. Inte heller kan det behöva anges att yrkesfiskaren personligen bedrivit fisket.
Något sådant förtydligande som RSV efterlyser, att det är resor i samband med fiske under yrkesutövning som berättigar till avdrag, behövs inte. Om fiskaren gör privata fiskeresor är utgifterna för dessa privata levnadskostnader som enligt 9 kap. 2 § inte får dras av. Eftersom uttrycket i
N¤RINGSVERKSAMHETEN finns i flera paragrafer har det ändå lagts till i
regeringens förslag.
5TGIFTER INNAN EN N¤RINGSVERKSAMHET STARTAR
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i huvudsak med rege-
ringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen för
avdrag i efterhand för utgifter innan en näringsverksamhet har påbörjats är hämtad från punkt 26 av anvisningarna till 23 § KL.
Avdragsrätten infördes år 1985 efter förslag från Kulturskattekommittén (SOU 1983:53, prop. 1984/85:93, bet. 1984/85:SkU28, SFS 1985:225). Bestämmelsen gäller alla näringsidkare men ansågs vara av särskild betydelse för uppfinnare och konstnärer.
Regeln togs in i en ny anvisningspunkt 18 b av anvisningarna till 29 § KL och fick sin nuvarande placering genom 1990 års skattereform. Då skedde också en anpassning till systemet med rullande underskottsavdrag.
Lagrådet anför att enligt tredje stycket skall avdrag som avses i denna paragraf göras bara om den skattskyldige kan visa att förutsättningarna för avdrag är uppfyllda. Avsikten med denna formulering torde enligt Lagrådet vara att det skall gälla ett strängare beviskrav än normalt. Be-
210
stämmelsen har mot bakgrund av vad Lagrådet anfört formulerats om i enlighet med Lagrådets förslag.
Regeringen har även i övrigt gjort några redaktionella ändringar i förhållande till det remitterade lagförslaget.
2ESEKOSTNADER I KONSTN¤RLIG VERKSAMHET +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I punkt 28 av anvis-
ningarna till 23 § KL anges att vid utövande av litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet kan resor ingå som ett naturligt led i verksamheten och att kostnaderna för sådana resor är avdragsgilla i den mån de inte utgör personliga levnadskostnader.
Bestämmelsen infördes år 1985 (SOU 1983:53, prop. 1984/85:93, bet. 1984/85:SkU28, SFS 1985:225) och bakgrunden var att bedömningen av konstnärers och författares avdragsyrkanden varierade starkt. Det fanns därför ett intresse av att få en enhetlig tillämpning samtidigt som betydelsen av resor för kulturarbetares verksamhet markerades. Avsikten var därför närmast att göra klart att skattskyldiga med litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet ofta har ett behov av resor för att förvärva och bibehålla inkomsterna i sin verksamhet och att avdragsrätten för utgifterna skall prövas enligt samma grunder som gäller i fråga om annan verksamhet. Detta förhållande framgår också av rättsfallet RÅ 1992 ref. 101.
SLK ifrågasätter behovet av bestämmelsen. Som nämnts skall avdraget prövas enligt samma grunder som för annan näringsverksamhet. Regeln synes däremot slå fast att kulturarbetare ofta har ett yrkesmässigt behov av resor och ett större behov än andra näringsidkare. Det är en ovanlig metod i skattesammanhang att i lagtexten konstatera vissa behov, egenskaper m.m. I stället brukar sådana bakomliggande förhållanden ligga till grund för materiella bestämmelser och i det enskilda fallet vara föremål för bevisning. Det är i hög grad tveksamt om bestämmelsen fyller någon funktion. SLK föreslår därför att bestämmelsen inte tas med i IL.
2IKS
SKATTEVERKET framhåller att regeln sannolikt har inneburit att ifrågavarande
yrkesgrupper behandlats förmånligare än andra näringsidkare vad avser reseavdrag. Om regeln tas bort kan det enligt verket uppfattas som en skärpning av gällande regler. Regeringen delar SLK:s bedömning att det kan ifrågasättas om regeln fyller någon funktion. Avsikten med regeln har såsom ovan framgått inte varit att behandla kulturarbetare förmånligare vid beskattningen än andra näringsidkare. Regeringen föreslår därför att en sådan bestämmelse inte tas med i IL.
 KAP ,AGER OCH P¥G¥ENDE ARBETEN
Kapitlet innehåller bestämmelser om lager och pågående arbeten. I fråga om lager är det inte bara egentliga lagervärderingsreglerna utan också bestämmelserna om sammanläggning och delning av värdepappersfonder.
I SLK:s förslag finns bestämmelser om internationella aktiebyten i 13–17 §§ och om internationella fusioner och fissioner i 18 §. Bestäm-
211
melserna upphävdes år 1998 och andra bestämmelser infördes i nya lagar, FUL och UBA (prop. 1998/99:28, bet. 1998/99SkU8, SFS 1998:1601 och 1603). De senare bestämmelserna har tagits in i 37 kap. respektive 49 kap. i IL.
"AKGRUND
Bestämmelserna om lager och kontraktsnedskrivning fanns ursprungligen i punkt 1 av anvisningarna till 41 § KL. År 1979 delades punkten upp i tre anvisningspunkter (prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612). Punkt 1 behandlade bokföringsmässig inkomstberäkning. Punkt 2 innehöll de allmänna reglerna om lagervärdering samt om kontraktsnedskrivning. Punkt 3 innehöll de särskilda värderingsreglerna i fråga om lager av värdepapper, fastigheter och liknande tillgångar. (De tidigare punkterna 2 och 3 fick ändrad numrering.)
Bestämmelser om pågående arbeten infördes i punkt 3 a av anvisningarna till 24 § KL år 1981 (förarbeten, se nedan).
Genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) flyttades samtliga värderingsregler från punkterna 2 och 3 av anvisningarna till 41 § KL till punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelserna om pågående arbeten flyttades från punkt 3 a av anvisningarna till 41 § KL till punkt 3 av anvisningarna till 24 § KL.
Enligt de ursprungliga bestämmelserna i KL var lagervärderingen fri och några särskilda skatterättsliga lagervärderingsregler fanns inte. I stället skulle den i räkenskaperna gjorda värdesättningen ligga till grund för beskattningen och ”endast om särskilda omständigheter därtill föranleda frångås ...” (punkt 1 av anvisningarna till 41 § KL). Rätten till fri lagervärdering begränsades alltså endast av bokföringslagens bestämmelse om att bokföringen skulle ske i överensstämmelse med allmänna bokföringsgrunder och med iakttagande av god köpmannased.
Bestämmelserna om nedskrivning på rätten till leverans av lagertillgångar som har köpts in men ännu inte levererats (kontraktsnedskrivning) infördes år 1945 (förarbeten, se nedan).
År 1955 slopades den fria lagervärderingen (förarbeten, se nedan). I stället tilläts att lagret skrevs ned till 40 % av anskaffningsvärdet eller återanskaffningsvärdet efter avdrag för inkurans (huvudregeln). Alternativt kunde lagret skrivas ned på grundval av medeltalet av lagervärdena vid utgången av de två närmast föregående åren (supplementärregel I). För rå- eller stapelvaror fanns ytterligare en alternativ nedskrivningsmöjlighet (supplementärregel II). Enligt denna fick lagret tas upp till lägst 70 % av värdet beräknat efter lägsta marknadspris under beskattningsåret eller under något av de närmast föregående nio beskattningsåren.
Slutligen fanns en möjlighet att värdera lagret till ett lägre värde än enligt de beskrivna reglerna om den skattskyldige kunde visa att det var påkallat med hänvisning till prisfallsrisk.
Inkuransavdrag (prisfall) fick schablonmässigt göras med 5 % eller med det högre procenttal som RSV fastställde för vissa branscher.
212
Samtidigt infördes också bestämmelser om värdering av lager av fastigheter samt om värdering av bl.a. försäkringsföretags placeringar i aktier m.m.
År 1981 infördes särskilda värderingsregler för lager av aktier (förarbeten, se nedan).
År 1983 sänktes bolagsskattesatsen samtidigt som möjligheten att skriva ned värdet på lager begränsades och fick ske endast till 50 % av värdet (Ds Fi 1983:21, prop. 1983/84:64, bet. 1983/84:SkU14, SFS 1983:983).
I och med att ett första steg togs mot 1990 års skattereform under år 1989 begränsades ytterligare rätten till lagernedskrivning för bl.a. aktiebolag (prop. 1989/90:50, bet. 1989/90:SkU10, SFS 1989:1017). Ändringen innebar att nedskrivning av värdet på lager fick ske till 60 % av värdet. Motsvarande begränsning gjordes beträffande övriga lagervärderingsregler med undantag av supplementärregel II.
Nedskrivningsreglerna ändrades radikalt genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan). Det schablonmässiga inkuransavdraget avskaffades. Supplementärregel I och II togs bort. Efter en ändring år 1992 får lagret värderas enligt lägsta värdets princip, dvs. till det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet på balansdagen (förarbeten, se nedan).
När det gäller lager i djur skedde stora förändringar åren 1951 och 1972 i samband med att jordbruken gick över till bokföringsmässig inkomstredovisning (förarbeten, se nedan). I renskötselföretagen skedde övergången till bokföringsmässig inkomstredovisning år 1976 (förarbeten, se nedan).
År 1978 fick inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder ske även i inkomstslaget annan fastighet (förarbeten, se nedan).
År 1995 skedde en frikoppling mellan bokföring och beskattning av försäkringsföretagens placeringstillgångar samt av vissa omsättningstillgångar hos kreditinstitut och värdepappersbolag (förarbeten, se nedan).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1945 Kontraktsnedskrivning, prop. 1945:377, bet. 1945:BevU64, SFS 1945:778
1951 Lagervärdering av bl.a. djur i jordbruk vid övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning, SOU 1946:29, prop. 1951:191, bet. 1951:BevU63, SFS 1951:790
1955 Den fria lagervärderingen ersattes av huvudregeln och supplementärreglerna samt regler för lager av fastigheter och försäkringsföretags m.fl. placeringar, SOU 1954:19, prop. 1955:100, bet. 1955:BevU45, SFS 1955:255
213
1966 Skatteflyktsregel mot Lundintransaktioner, SOU 1963:52, prop. 1966:85, bet. 1966:BevU55, SFS 1966:724
1972 Lagervärdering av bl.a. djur i samtliga jordbruk på grund av övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning, SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741
1976 Lagervärdering av djur i renskötselrörelse, prop. 1975/76:107, bet. 1975/76:SkU2, SFS 1976:924
1978 Lagervärdering även för inkomstslaget annan fastighet i samband med övergång till bokföringsmässig inkomstberäkning, Ds B 1978:7, prop. 1978/79:42, bet. 1978/79:SkU17, SFS 1978:942
1981 Värderingsregler för lager av fastigheter m.m. och inkomstredovisning av pågående arbeten, SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295
1990 1990 års skattereform, nya regler för lagernedskrivning, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
1992 Värdering av lagret till det lägsta av anskaffningsvärdet och verkliga värdet, prop. 1991/92:86, bet. 1991/92:SkU30, SFS 1992:693
1995 Frikoppling mellan redovisning och beskattning för placeringstillgångar i försäkringsföretag m.m., SOU 1995:43, prop. 1995/96:104, bet. 1995/96SkU19, SFS 1995:1614
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av paragrafen
framgår att kapitlet behandlar dels lager, dels pågående arbeten.
!NSKAFFNINGSV¤RDE OCH VERKLIGT V¤RDE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, bortsett från att hänsyn har tagits till
senare föreslagen lagstiftning, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att hänvis-
ningen till årsredovisningslagen m.fl. lagar inte är oproblematisk mot bakgrund av de diskussioner som förts om successiv vinstavräkning för
214
pågående arbeten. Samfundet anser att denna problematik bör utredas särskilt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen hänvi-
sas till lagstiftning om redovisning när det gäller begreppen anskaffningsvärde och verkligt värde. Bestämmelserna finns i dag i punkt 2 första stycket av anvisningarna till 24 § KL och 2 § 6 a mom. SIL. Bestämmelserna i KL infördes år 1992 och ändrades år 1995 samtidigt som bestämmelserna i SIL infördes. SLK:s förslag är ingen ändring i förhållande till gällande regler. Såsom Svenska Revisorsamfundet SRS anfört måste eventuella problem vad avser värderingen av pågående arbeten utredas särskilt. Det finns därför inte skäl att nu frångå kommitténs förslag.
I prop. 1998/99:130 föreslås emellertid en ny bokföringslag. I NBFL hänvisas i fråga om värderingen av omsättningstillgångar till 4 kap. 9 § andra–fjärde styckena ÅRL. Regeringen har anpassat sitt förslag i denna paragraf till de föreslagna bestämmelserna i den nämnda propositionen.
,AGER
(UVUDREGLER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
lagervärdering i
F¶RSTA STYCKET är hämtad från punkt 2 första stycket av
anvisningarna till 24 § KL.
Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform. Enligt denna regel fick lagret inte tas upp till lägre värde än det högsta värde som är tilllåtet enligt vissa bestämmelser i BFL. Tidigare lagervärderingsregler finns beskrivna ovan i avsnittet om bakgrunden.
Eftersom den nya lagervärderingsregeln ledde till tillämpningsproblem ändrades bestämmelsen år 1992.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om först-in-först-ut-principen är hämtad
från punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 24 § KL. Den infördes år 1955.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, bortsett från en redaktionell ändring,
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
alternativregeln (97-procentsregeln) är hämtade från punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelserna infördes genom 1990 års skattereform.
215
$JUR  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA ,ANTBRUKARNAS 2IKSF¶RBUND OCH 3KOGS¤GARNAS
2IKSF¶RBUND anför att innebörden av uttrycket VERKLIGT V¤RDE bör klargö-
ras.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
djur i jordbruk och renskötsel är hämtad från punkt 2 fjärde stycket av anvisningarna till 24 § KL.
År 1951 fick jordbrukare uttryckligen möjlighet till bokföringsmässig inkomstberäkning under förutsättning att räkenskaper fördes. För de jordbrukare som gick över till en sådan inkomstberäkning räknades samtliga djur i jordbruket som lager. Tidigare skedde en uppdelning av djuren så att vissa räknades som inventarier och andra som lager. Detsamma gällde år 1972 då samtliga jordbrukare gick över till bokföringsmässig inkomstberäkning.
År 1976 anknöts värderingen av djur i renskötselrörelse till vad som gällde i jordbruk i samband med övergången till bokföringsmässig inkomstberäkning.
Den ursprungliga fria lagervärderingen fick tillämpas utom för lager av djur. Dessa skulle normalt tas upp till vissa minimivärden, i praktiken värden motsvarande 80 % av genomsnittspriserna.
År 1979 infördes produktionskostnaden som värderingsgrund (SOU 1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612).
Bestämmelsen om djurens sammanlagda saluvärde infördes år 1987 (prop. 1986/87:132, bet. 1986/87:SkU46, SFS 1987:337).
Genom 1990 års skattereform begränsades nedskrivningsrätten till lägst 85 % av den genomsnittliga produktionskostnaden.
Av den nuvarande bestämmelsen framgår att regeringen eller den myndighet som regeringen bestämmer fastställer föreskrifter för beräkning av produktionskostnaden för varje taxeringsår. Delegationsbestämmelsen infördes år 1951. Värderingen av dyrbara avelsdjur e.d. som det inte fastställts några värden för reglerades samma år. SLK föreslår att delegationsbestämmelsen och knytningen till denna tas bort eftersom den inte är tillfredsställande från grundlagsmässig synpunkt. Regeringen delar SLK:s uppfattning.
Av nuvarande bestämmelse följer att djuren inte i något fall behöver tas upp till ett högre belopp än som motsvarar djurens sammanlagda allmänna saluvärde. I kommitténs förslag har termen
SALUV¤RDE bytts ut mot
VERKLIGT V¤RDE. Med VERKLIGT V¤RDE avses detsamma som i 4 kap. 9 §
tredje stycket ÅRL. Lantbrukarnas Riksorganisation och Skogsägarnas Riksförbund anser att innebörden av begreppet bör klargöras. Med
VERK
LIGT V¤RDE avses enligt nämnda lagrum försäljningsvärdet efter avdrag för
beräknad försäljningskostnad. Det verkliga värdet får i vissa fall bestämmas till återanskaffningsvärdet, i förekommande fall med avdrag för inkurans eller till annat värde som är förenligt med god redovisningssed. Regeringen anser inte att den bör närmare ange vad som är god redovisningssed vid lagervärderingen av djur.
216
!NDELAR SOM F¶RV¤RVAS GENOM VISSA UTDELNINGAR OCH UTSKIFTNINGAR  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
det innehåller ordet
GENOMSNITTLIGA före ANSKAFFNINGSV¤RDET i 6 § F¶RSTA
STYCKET. Vidare använder SLK ordet ERH¥LLA i stället för F¶RV¤RVA såväl i
rubriken som i paragraferna. Slutligen använder SLK i 6 § uttrycket ”anses som anskaffningsvärde” och i 7 § ”skall som anskaffningsvärde för aktierna anses”.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att begrep-
pet genomsnittligt anskaffningsvärde är nytt och det har inte kommenterats särskilt. Förbundet förutsätter att begreppet inte innebär någon ändring i sak.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragraferna finns
kompletterande bestämmelser till 42 kap. 16 och 20 §§. Dessa paragrafer behandlar den situationen att ett aktiebolag delar ut eller en ekonomisk förening skiftar ut aktier i ett dotterbolag (se vidare kommentaren till de paragraferna). Enligt dessa lagrum behöver den som får aktierna till sig under vissa förutsättningar inte ta upp värdet av dem som intäkt. Men om aktierna blir lagertillgångar hos mottagaren skall värdet av aktierna enligt 24 kap. 3 § tas upp som intäkt av näringsverksamhet. Det framgår i dag av 3 § 7 mom. fjärde och femte styckena samt 3 § 8 mom. tredje stycket SIL. Hur värdet skall bestämmas framgår av punkt 2 sista stycket av anvisningarna till 24 § KL. Som anskaffningsvärde för de utdelade aktierna skall anses så stor del av anskaffningsvärdet för aktierna i det utdelande bolaget som svarar mot förändringen av marknadsvärdet på dessa aktier till följd av utdelningen. Av prop. 1990/91:167 s. 25 framgår att förändringen av marknadsvärdet skall beräknas enligt samma princip som tilllämpas vid fördelningen av det genomsnittliga anskaffningsvärdet för aktier som inte utgör omsättningstillgångar. Därmed har man inte avsett att genomsnittsmetoden skall tillämpas. För att undvika förväxlingar har regeringen tagit bort ordet
GENOMSNITTLIGA före anskaffningsvärdet i 6 §.
Att de utdelade aktierna blir lagertillgångar kan bara förekomma i inkomstslaget näringsverksamhet. Därför har intäktsbestämmelserna placerats i 24 kap. 3 § i stället för i inkomstslaget kapital. Här regleras hur anskaffningsvärdet för de utdelade aktierna skall beräknas.
Bestämmelserna i
 g infördes år 1991 (prop. 1990/91:167, bet.
1990/91:SkU30, SFS 1991:411) och bestämmelserna i
 g år 1992 (prop.
1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1343).
Ordet
ERH¥LLA har i båda paragraferna i regeringens förslag ersatts med
ordet
F¶RV¤RVA. Regeringen har också skrivit om bestämmelserna så att de
är formulerade på samma sätt i de båda paragraferna. Regeringen har valt uttrycket ”skall som anskaffningsvärde anses”. Regeringen följer i övrigt SLK:s förslag.
Lagrådet anser att den s.k. Lundinlagstiftningen framstår som ett udda och svårtillämpat inslag i företagsbeskattningen. Med hänsyn till att en särskild utredare tillkallats att se över reglerna (Dir. 1998:55) motsätter sig inte Lagrådet att reglerna i sak förs över till IL.
217
6ISSA ANDRA ANDELSF¶RV¤RV   gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Skatteflyktsreglerna
är hämtade från punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 24 § KL.
Bestämmelserna infördes år 1966 och har sedan dess enbart genomgått redaktionella förändringar med undantag av ett tillägg (se kommentaren till 11 §).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
ekonomiska föreningar och utländska juridiska personer är hämtad från punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 24 § KL.
Regleringen om ekonomiska föreningar är från år 1966. Som en följd av det s.k. moder-dotterbolagsdirektivet, som syftar till att utdelning skall kunna lämnas av ett dotterbolag i en medlemsstat till ett moderbolag i en annan medlemsstat utan att inkomstskatt eller källskatt skall betalas, infördes år 1994 ett tillägg som tog sikte på nedskrivning av aktier eller andelar i utländska juridiska personer (SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10, SFS 1994:1858).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om i
vilken ordning medel skall anses ha tagits i anspråk för utdelning är hämtad från punkt 2 sjätte stycket av anvisningarna till 24 § KL och tillkom också den år 1966.
&USIONER OCH FISSIONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
utformats som en hänvisning till 37 kap. 29 § om fusioner och fissioner (se kommentaren till nämnda paragraf). Ordet
KVALIFICERADE har lagts till i
förhållande till det till Lagrådet remitterade förslaget eftersom bestämmelsen i 37 kap. 29 § bara gäller vid kvalificerade fusioner och fissioner.
218
$EL¤GARR¤TTER I F¶RE DETTA INVESTMENTF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Rubriken och bestämmelsen finns inte med i
SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
utformats som en hänvisning. Bestämmelserna om avskattning av andelarna när ett investmentföretag upphör att vara investmentföretag infördes år 1998 (förarbeten se kommentaren till 39 kap. 18 §).
3AMMANL¤GGNING OCH DELNING AV V¤RDEPAPPERSFONDER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De särskilda be-
stämmelserna om sådana andelar i svenska värdepappersfonder som är lagertillgångar är hämtade från 1 § lagen (1993:541) om inkomstbeskattning vid ombildning av värdepappersfond. Den infördes år 1993 (prop. 1992/93:206, bet. 1992/93:NU31). Resten av lagen har placerats i 39 kap. 20 § (fondernas beskattning) och 48 kap. 18 § (kapitalvinstbeskattningen).
!NDELSBYTEN  g
3,+S F¶RSLAG  Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
utformats som en hänvisning till 49 kap. som behandlar uppskov med beskattningen vid andelsbyten. Bestämmelserna infördes år 1998 (se avsnittet Bakgrund i nämnda kapitel).
&¶RS¤KRINGSF¶RETAG KREDITINSTITUT OCH V¤RDEPAPPERSBOLAG  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer, bortsett från en redak-
tionell ändring i 17 § med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA &¶RS¤KRINGSF¶RBUNDET anför att eftersom det defi-
nitionsmässigt är skillnad mellan lagertillgångar och omsättningstillgångar kan ordet omsättningstillgång inte utan vidare bytas ut mot lagertillgångar i 17 § (20 § i SLK:s förslag). Förbundet anför att bestämmelsen i stället bör utformas på följande sätt ”Ett försäkringsföretags placeringstillgångar enligt lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag får tas upp till det lägsta ...”
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
försäkringsföretags placeringstillgångar är hämtade från 2 § 6 a mom. första och andra styckena SIL.
219
Bestämmelserna infördes år 1995 och var en följd av att nya årsredovisningslagar infördes år 1995, bl.a. lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.
I IL har, såsom redovisats i allmänmotiveringen, avsnitt 7.2.7, ordet
OMS¤TTNINGSTILLG¥NG bytts ut mot LAGERTILLG¥NG Regeringen delar inte för-
bundets bedömning att termen i förevarande fall inte kan bytas ut mot lagertillgång. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
värderingen av lager av överlåtbara värdepapper för kreditinstitut och värdepappersbolag är hämtad från 2 § 6 a mom. tredje stycket SIL.
Bestämmelsen infördes år 1995 som en följd av ny lagstiftning om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Justeringsregeln vid
byte av värderingsmetod är hämtad från 2 § 6 a mom. femte stycket SIL.
Bestämmelsen infördes år 1995 som en följd av frikopplingen mellan redovisning och beskattning i fråga om värdering av vissa värdepapper hos kreditinstitut och värdepappersbolag samt placeringstillgångar hos försäkringsföretag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att bestämmelsen i SLK:s förslag är formulerad som så att 17 och 19 §§ inte skall tillämpas
I DEN M¥N företaget delat ut medel eller på an-
nat sätt förfogat över vinst med för stort belopp.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att den nuva-
rande formuleringen uttrycker tydligare vad som gäller, nämligen att om bara en del av övervärdet har gjorts till föremål för utdelning skall endast ett belopp motsvarande den delen återföras. Delegationen anför att det inte är meningen att man vid varje överträdelse av utdelningsförbudet beträffande obeskattade värdeökningar skall frångå lägsta värdets princip och i stället fullt ut använda det värde som tagits fram i räkenskaperna.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att en lägre skattemässig värdesättning inte godtas i den mån överskjutande belopp används för vinstutdelning eller liknande är hämtad från 2 § 1 mom. nionde stycket SIL. Bestämmelsen tillkom år 1995.
Regeringen anser i likhet med Näringslivets skattedelegation att SLK:s formulering kan synas oklar. Det bör av bestämmelsen klart framgå att värdet vid taxeringen skall höjas i motsvarande mån som företaget förfogat över vinsten på ett sätt som inte hade varit möjligt om samma värdering gjorts i räkenskaperna som vid inkomsttaxeringen. Bestämmelsen har därför förtydligats i regeringens förslag.
220
+ONTRAKTSNEDSKRIVNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer, med undantag för ett par redak-
tionella ändringar i första meningen, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET framhåller att det blir tydligare i
första meningen om
K¶PTS IN ersätts med bara K¶PTS
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kontraktsnedskrivning är hämtad från punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 24 § KL.
Rätten till kontraktsnedskrivning infördes år 1945. Nedskrivning fick ske på grund av såväl prisfallsrisk som konstaterat prisfall. Kontraktsnedskrivning på grund av prisfallsrisk slopades genom 1990 års skattereform.
Bestämmelserna om kontraktsavskrivning på inventarier, som i dag finns i samma stycke, har placerats i kapitlet om inventarier (18 kap. 23 §).
Orden
K¶PTS IN har här ersatts med ordet K¶PTS Några ytterligare re-
daktionella ändringar har gjorts i SLK:s förslag.
0¥G¥ENDE ARBETEN
(UVUDREGLER  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer bortsett från ett par re-
daktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
pågående arbeten är hämtade från punkt 3 första stycket av anvisningarna till 24 § KL.
Bestämmelserna om pågående arbeten infördes år 1981. Bakgrunden var bl.a. den bristande överensstämmelsen mellan redovisning och beskattning. Enligt god redovisningssed ansågs resultatredovisning kunna ske först när arbetet var slutfört, men vid beskattningen ansågs resultatberäkning kunna ske löpande genom beskattning av dellikvider.
,¶PANDE R¤KNING ELLER FAST PRIS  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen på de
två formerna av pågående arbeten är hämtad från punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen är från år 1981.
,¶PANDE R¤KNING  g
221
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anser att orden ”i
stället” i
ANDRA MENINGEN är överflödiga och bör tas bort.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
arbeten på löpande räkning är hämtad från punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 24 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1981 och innehåller den s.k. faktureringsmetoden, nämligen att intäktsredovisning sker i takt med faktureringen.
Lagrådet anför att det remitterade förslaget synes innebära att den skattskyldige kan, med verkan i skattehänseende, antingen aktivera värdet av de pågående arbetena eller ta upp fakturerade belopp. Lagrådet föreslår att bestämmelsen ges en annan formulering om avsikten är att åstadkomma en reglering som sakligt överensstämmer med dagens regler. Regeringen har inte avsett att ändra den materiella innebörden av gällande regler. Regeringen föreslår därför att bestämmelsen utformas med utgångspunkt i Lagrådets förslag och på samma sätt som i dag i KL.
&AST PRIS  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag men
saknar ordet
L¤GST före 97 procent.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 och .¤RINGSLIVETS
SKATTEDELEGATION framhåller att ordet lägst bör läggas till före 97 % efter-
som varje värde inom 97–100 % godtas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
värdering av pågående arbeten till fast pris är hämtad från punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 24 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1981 och till en början fick arbetena tas upp till lägst 85 % av kostnaderna. Då kunde även en motsvarighet till den för lagertillgångar gällande supplementärregel I tillämpas (jämförelse med medelvärdet på pågående arbeten under de närmast två föregående åren). För hantverks- och konsultrörelser fick värdet minskas med ett basbelopp. Basbeloppsregeln och supplementärregeln togs bort genom 1990 års skattereform.
Före 1990 års skattereform gjordes skillnad mellan direkta och indirekta kostnader. Indirekta kostnader var omedelbart avdragsgilla det år de uppkom. 1990 års skattereform innebar att värderingen i stället görs som för lager.
Regeringen gör ingen annan ändring i SLK:s förslag än att ordet
L¤GST
läggs till före 97 procent.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om á
conto-betalningar för arbeten till fast pris är hämtad från punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 24 §. Den tillkom år 1981.
222
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att värdet av den egna arbetsinsatsen m.m. inte skall räknas in är hämtad från punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regeln om intresse-
gemenskap är hämtad från punkt 3 sjätte stycket av anvisningarna till
24 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981.
5NDERL¥TENHET ATT SLUTREDOVISA ELLER FAKTURERA  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Skatteflyktsregeln
är hämtad från punkt 3 sjunde stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen är från år 1981.
*USTERING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avvikelse från de tidigare redovisade reglerna för inkomstberäkning är hämtad från punkt 3 åttonde stycket av anvisningarna till 24 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981.
(¤NVISNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
hänvisningar till andra ställen i lagen med bestämmelser som innehåller särskilda regler om anskaffningsvärde för lager och pågående arbete.
 KAP )NVENTARIER
I kapitlet finns bestämmelserna om inventarier och tillgångar som skrivs av som inventarier. I kapitlen om byggnader (19 kap.) respektive mark-
223
anläggningar (20 kap.) finns ytterligare bestämmelser om inventarier (byggnads- och markinventarier). Byggnads- och markinventarier räknas som inventarier och skrivs följaktligen av enligt bestämmelserna i detta kapitel. Bestämmelserna om mark- och byggnadsinventarier tar emellertid närmast sikte på att avgränsa dessa från vad som är byggnader respektive mark. Därför har bestämmelserna samlats i byggnads- respektive markkapitlet och kommenteras närmare där.
"AKGRUND
Den ursprungliga avskrivningsmetoden i KL kallades för bunden, normal eller
PLANENLIG AVSKRIVNING Enligt denna metod var de årliga värde-
minskningsavdragen så avpassade att anskaffningsvärdet i sin helhet drogs av under den tid som tillgången beräknades vara ekonomiskt användbar.
År 1938 (förarbeten, se nedan) infördes ytterligare en avskrivningsmetod vid sidan av den planenliga nämligen
FRI AVSKRIVNING. Den fria av-
skrivningen gällde enbart för aktiebolag och vissa andra juridiska personer. Den fria avskrivningen var inte bunden till någon plan. Avdrag medgavs i stället med samma belopp som i räkenskaperna.
År 1955 (förarbeten, se nedan) avskaffades den fria avskrivningen och i stället infördes den
R¤KENSKAPSENLIGA AVSKRIVNINGEN. Den räkenskapsen-
liga avskrivningen innebär bl.a. att avdraget begränsas till högst 30 % per år. I övrigt bygger den räkenskapsenliga avskrivningen i hög grad på den fria avskrivningen. För enskilda näringsidkare samt för jordbrukare som redovisade inkomst enligt bokföringsmässiga grunder innebar den räkenskapsenliga avskrivningen väsentligt ökade avskrivningsmöjligheter. Den räkenskapsenliga avskrivningen är fortfarande den allmänt förekommande metoden.
2ESTV¤RDESAVSKRIVNINGEN infördes i inkomstslaget jordbruksfastighet år
1972 samtidigt som jordbruken gick över till beskattning enligt bokföringsmässiga grunder (SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741).
Den planenliga avskrivningsmetoden avskaffades år 1981 (förarbeten, se nedan) och restvärdesmetodens tillämpningsområde utvidgades till att avse även inkomstslaget rörelse. Samtidigt togs ett tidigare krav på anknytning till räkenskaperna bort.
År 1981 skedde även en mindre redigering av de aktuella bestämmelserna i inkomstslaget rörelse. Tidigare hade avskrivningsreglerna funnits i punkterna 3–5 av anvisningarna till 29 § KL. Dessa bestämmelser flyttades till punkterna 3–6 av anvisningarna till 29 § KL.
Bestämmelserna fick sin nuvarande placering genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan). Med något undantag skedde inte några materiella förändringar genom skattereformen.
Före 1990 års skattereform fanns i inkomstslagen jordbruksfastighet och annan fastighet hänvisningar till avskrivningsreglerna i inkomstslaget rörelse. Av punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL framgick att bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning och restvärdesavskrivning gällde även inkomstslaget jordbruksfastighet. En hänvisning gjordes till
224
punkt 4 och 5 av anvisningarna till 29 § KL (rörelse). Av punkt 3 av anvisningarna till 25 § KL framgick att punkterna 3–5 av anvisningarna till
29 § KL gällde även inkomst av annan fastighet. Dessa inkomstslag gick upp i inkomstslaget näringsverksamhet genom 1990 års skattereform.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1938 Fri avskrivning infördes, SOU 1937:42, prop. 1938:258, bet. 1938:BevU32, SFS 1938:368
1955 Den räkenskapsenliga avskrivningen infördes och den fria avskrivningen avskaffades, SOU 1954:19, prop. 1955:100, bet. 1955:BevU45, SFS 1955:255
1966 Räkenskapsenlig avskrivning för patent m.m., SOU 1963:52, prop. 1966:85, bet. 1966:BevU55, SFS 1966:724
1981 Restvärdesmetoden infördes för rörelse och den planenliga avskrivningen avskaffades, SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA 4ILL¤MPNINGSOMR¥DE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser inte att det
finns några skäl att begränsa rättigheterna i andra stycket 1 till förvärvade rättigheter. Enligt samfundets mening torde motsvarande begränsning inte finnas i nuvarande bestämmelser.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET an-
ges att bestämmelserna gäller för maskiner och andra för stadigvarande bruk avsedda inventarier. Bestämmelsen finns i punkt 12 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
I första stycket erinras också om att byggnads- och markinventarier räknas som inventarier. I inledningen till detta kapitel motiveras varför bestämmelserna om byggnads- och markinventarier finns i fastighetsrespektive markkapitlet.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET  om koncessioner, patent m.m. är
hämtade från punkt 16 av anvisningarna till 23 § KL. De fick sin nuvarande utformning år 1995 (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS 1995:1613).
225
Bestämmelserna om värdeminskningsavdrag för
PATENTR¤TT MM har
funnits i KL sedan lagens tillkomst. Från början tillämpades den planenliga avskrivningen. Genom lagstiftning år 1966 fick patent m.m. skrivas av enligt räkenskapsenlig avskrivning.
I de nuvarande bestämmelserna anges att det för avdragsrätten för patenträtt och liknande är utan betydelse om den förvärvade rättigheten utnyttjas vid tillverkning eller om näringsidkaren tillgodogör sig den genom att överlåta utnyttjandet till någon annan. Ursprungligen var det så att patenträtt och liknande rättigheter som näringsidkaren utnyttjade genom att överlåta tillverkningen till någon annan ansågs som en vara (omsättningstillgång) och inte som ett inventarium (punkt 5 av anvisningarna till 29 § KL). Ett sådant patent kunde alltså inte skrivas av. Efter lagändring år 1966 räknades även patent som exploaterades av andra som anläggningstillgång. Det fanns då ett behov av att upplysa om att det för avdragsrätten var betydelselöst att tillverkningen skedde hos någon annan. Eftersom det inte kan anses vara någon skillnad att hyra ut en anläggningstillgång jämfört med att upplåta rätten att utnyttja ett patent saknar bestämmelsen numera betydelse. Den har därför tagits bort.
Från början medgavs avdrag för värdeminskning på
VARUM¤RKE FIRMA
NAMN OCH ANDRA LIKNANDE R¤TTIGHETER AV GOODWILLS NATUR enbart i den mån
värdet var begränsat till viss tid. Ersättning vid överlåtelse av goodwillvärdet beskattades enligt kapitalvinstreglerna. År 1951 (SOU 1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761) infördes en generell avskrivningsrätt, i normalfallet under en tioårsperiod. Samtidigt föreskrevs att ersättningen vid avyttring skall tas upp som intäkt av näringsverksamhet. År 1966 togs möjligheten bort att omedelbart skriva av hyresrätter. Hyresrätter kom att bedömas som andra rättigheter av goodwills natur. Samtidigt fick goodwill skrivas av enligt reglerna för räkenskapsenlig avskrivning.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET PUNKT  är i förslaget utformad så att den
bara omfattar rättigheter som har förvärvats från någon annan. Lagrådet anser att varken nuvarande lagtext eller dess förarbeten (prop. 1995/96:104 s. 52 och 54) ger stöd för att begränsa bestämmelsens tilllämplighet till förvärv från utomstående. Lagrådet anför vidare att det inte heller finns några rättsfall som ger vid handen att punkt 16 av anvisningarna till 23 § KL inte kan tillämpas på egenproducerade immateriella rättigheter och hänvisar till RÅ 1993 ref 92 och RÅ 1994 ref. 94. Lagrådets slutsats är att avskrivningsreglerna för inventarier enligt nuvarande system även gäller för egenproducerade immateriella rättigheter och att förslaget innebär en avvikelse i förhållande till gällande regler.
Lagrådet konstaterar att eftersom förslaget inte innehåller några särskilda regler för egenproducerade rättigheter synes den goda redovisningsseden komma att styra den skattemässiga behandlingen. Lagrådet anser att det inte finns bärande skäl för att aktiverade egenproducerade rättigheter skall behandlas på annat sätt än liknande rättigheter som förvärvas från utomstående. Lagrådet framhåller att införande av ytterligare en metod för reglering av avdrag för utgifter för anskaffning av anläggningstillgångar ökar problemen vid upprättande och kontroll av deklarationer.
226
Regeringen vill till att börja med peka på att lagtexten enligt dagens lydelse inte är tydlig på denna punkt. Regeringens uppfattning är dock att egenproducerade rättigheter inte omfattas av dagens bestämmelser och att det är den goda redovisningsseden som, i avsaknad av skatterättsliga regler, får styra avskrivningarna av dessa rättigheter. Regeringen vill inte i detta sammanhang ta ställning till om reglerna borde ändras på sätt som Lagrådet föreslår. Frågan om sambandet mellan redovisning och beskattning har behandlats av Redovisningskommittén i delbetänkandet Sambandet redovisning – beskattning (SOU 1996:167). Förslaget bereds för närvarande inom Finansdepartementet. Det är enligt regeringens bedömning lämpligt att frågan om egenproducerade immateriella rättigheter och sambandet mellan redovisning och beskattning övervägs i ett sammanhang.
Bestämmelserna om anslutningsavgifter och anläggningsbidrag i
ANDRA
STYCKET  är hämtade från punkt 17 av anvisningarna till 23 § KL. De in-
fördes år 1975 i inkomstslagen jordbruksfastighet, annan fastighet och rörelse (prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259). Före 1990 års skattereform fanns huvudregeln i punkt 11 av anvisningarna till 22 § KL. Hänvisningar till detta kapitel finns för tydlighetens skull i byggnadskapitlet och markkapitlet.
Hänvisningen i SLK:s förslag i andra stycket till vad som sägs om inventarier är mer allmän än nuvarande hänvisning i punkterna 16 och 17 av anvisningarna till 23 § som bara avser reglerna om avskrivning. Oftast gäller vad som sägs om inventarier även för dessa tillgångar. Kommittén har därför valt att i stället särskilt ange när något annat gäller. Regeringen anser att kommitténs lösning är ändamålsenlig och följer kommitténs förslag bortsett från att
ANDRA STYCKET har formulerats om. Ändringen i
SLK:s förslag har gjorts för att bestämmelserna skall vara uppbyggda på ett enhetligt sätt i IL.
2EPARATION OCH UNDERH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för att ordet
SKALL används i stället för F¥R.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET ifråga-
sätter om en ”reparationsbestämmelse” behövs för varje tillgångsslag. Även
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att bestämmelsen är obehöv-
lig eftersom avdragsrätten täcks in av den generella avdragsrätten.
.¤
RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION och Svenska Revisorsamfundet SRS anför att
bestämmelsen bör omformuleras så att aktivering av kostnaderna kan ske vid beskattningen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdragstidpunkten för utgifter för reparation och underhåll av inventarier är ny. Däremot anges utgifterna som exempel på kostnader i punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns detta för inkomstslaget rörelses del i 29 § 1 mom. KL. Där hade det funnits sedan KL:s tillkomst.
227
Utgifter för underhåll och reparationer får enligt god redovisningssed ibland aktiveras i räkenskaperna. Kommitténs förslag innebär dock att utgifter för underhåll och reparationer vid taxeringen alltid skall dras av omedelbart. Enligt gällande praxis får utgifterna ibland fördelas på flera år även vid inkomsttaxeringen. Så kan t.ex. vara fallet om utgifterna har aktiverats i räkenskaperna. I regeringens förslag har därför ordet
SKALL
bytts ut mot
F¥R 
Lagrådet anför att eftersom det i förslaget saknas uttryckliga regler om hur aktiverade utgifter av ifrågavarande slag skall behandlas, avdrag i stället skall medges enligt de principer som följer av god redovisningssed. Lagrådet anser att det är oförenligt med ett starkt schabloniserat system som regleringen i kapitlet innebär att avstående från tillämpning av regeln om direktavdrag skulle leda till att ytterligare en metod för värdeminskning skulle få användas. Enligt Lagrådets mening talar övervägande skäl för att bestämmelserna i detta kapitel skall innehålla en uttömmande reglering av rätten till avdrag för utgifter för anskaffning och förbättring av inventarier. Lagrådet föreslår mot denna bakgrund att en bestämmelse införs som anger att utgifter som inte dragits av omedelbart skall dras av enligt bestämmelserna i 3 §.
Regeringen konstaterar att det inte i dag finns någon bestämmelse motsvarande den som Lagrådet föreslår. Regeringen vill inte i detta lagstiftningsärende ta ställning till om en sådan bestämmelse bör införas. Såsom regeringen anfört i kommentaren till föregående paragraf bör frågor som rör sambandet mellan redovisning och beskattning lösas i ett sammanhang.
!VDRAG F¶R ANSKAFFNING
6¤RDEMINSKNINGSAVDRAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att regeln
om konstverk bör ges en annan utformning så att begränsningen i avdragsrätten tar sikte på att inventarierna ifråga inte är föremål för värdeminskning utan anses ha ett bestående värde. Det avgörande bör vara att inventarierna inte minskar i värde, inte att de är konstverk eller liknande.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
årliga värdeminskningsavdrag
I F¶RSTA STYCKET är hämtad från punkt 12
första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Av
ANDRA STYCKET framgår att värdeminskningsavdrag inte får göras för
konstverk och andra föremål som kan anses ha ett bestående värde. Bestämmelsen är ny. Som framgår av redovisningen nedan har bestämmelsen en historisk bakgrund i KL samtidigt som syftet är att kodifiera praxis.
Ursprungligen angavs i 29 § 1 mom. KL att avdraget avsåg ”värdeminskning genom slitning, utrangering eller eljest”. Detta förtydligande togs bort år 1981. Av 15 § andra stycket BFL framgår att anläggningstillgångar som fortlöpande minskar i värde på grund av ålder eller nyttjande eller annan därmed jämförlig orsak skall skrivas av.
228
Värdeminskning på konstföremål har vägrats i ett stort antal rättsfall. Det har funnits olika orsaker till denna praxis. Ibland har tillgångarna saknat samband med verksamheten. I andra fall har de inte anskaffats för stadigvarande bruk. I dessa fall har konstverken inte ansetts som inventarier. Men det finns fall där konstverken är inventarier men där värdeminskningsavdrag vägrats på grund av att konstverken inte ansetts sjunka i värde. Det är denna fråga som den föreslagna regeln tar sikte på. I Regeringsrättens praxis har det slagits fast att värdeminskningsavdrag eller omedelbart avdrag skall vägras för konstföremål och dylikt när föremålen kan bedömas vara värdebeständiga (RÅ 1951 not. Fi 674 och 738, R77 1:60 och RÅ 1991 not. 113). Det bör därför framgå i inventariekapitlet att värdeminskningsavdrag inte får göras för konstverk och andra föremål som kan beräknas ha ett bestående värde. I regeringens förslag har andra stycket förtydligats så att det klart framgår att det avgörande för bestämmelsens tillämplighet är att föremålen inte minskar i värde.
/MEDELBART AVDRAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND anser att utredningens
förslag i
ANDRA MENINGEN är felaktigt från materiell synpunkt. Förbundet
anför att i lagens lydelse enligt SFS 1966:724 hänvisades från punkt 5 i anvisningarna till 29 §, som behandlade rättigheter, till punkt 3 av vilken framgick att omedelbart avdrag medgavs. I specialmotiveringen (prop.1980/81:68) angavs endast följande om den nya punkt 6 av anvisningarna till 19 §. ”Innehållet har med språkliga och redaktionella ändringar som föranleds av förslagen i övrigt förts över från den nuvarande anvisningspunkten 5”. Sålunda fanns i sammanhanget inte någon avsikt att ändra avskrivningsreglerna för ”korttidsrättigheter” (jfr prop. s. 114). Det kan därför ifrågasättas om den nya punkten 6 av anvisningarna till
29 § genom lagändringen 1981 (SFS 1981:295) fick den lydelse den borde ha haft när den saknade hänvisning till punkt 3, där omedelbart avdrag fortfarande reglerades. Samfundet framhåller att andra meningen i förtydligande syfte i stället borde ha följande lydelse ”Detta gäller även sådana rättigheter som avses i 1 § andra stycket.” Även
&¶RENINGEN !UKTO
RISERADE REVISORER &!2, 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 och .¤RINGSLI VETS SKATTEDELEGATION anser att lagen bör ändras så att reglerna för kort-
tidsinventarier och inventarier av mindre värde är fullt ut tillämpliga på immateriella rättigheter.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
inventarier med kort livslängd eller av mindre värde är hämtade från punkt 12 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen om omedelbart avdrag för korttidsinventarier har funnits i KL sedan dess tillkomst. Av 29 § KL framgick då att värdeminskningsavdrag avsåg inventarier av längre varaktighet. Enligt punkt 4 av anvisningarna till 29 § KL medgavs omedelbart avdrag för inventarier som förbrukades eller förslets snabbt, vilket i regel var fallet när varaktigheten beräknades till högst tre (ursprungligen fem) år.
229
Bestämmelsen om omedelbart avdrag för inventarier av mindre värde infördes först år 1981.
En fråga var tidigare i vad mån omedelbart avdrag kunde göras som för korttidsinventarier i fråga om sådana tillgångar som finns i punkt 16 och 17 av anvisningarna till 23 § KL (1 § andra stycket i förslaget). Frågan fick sin lösning genom rättsfallet RÅ 1993 ref. 92. Regeringen delar kommitténs bedömning, mot bakgrund av rättsfallet, att bestämmelserna om omedelbart avdrag för korttidsinventarier eller inventarier av mindre värde inte omfattar sådana tillgångar som avses i punkt 16 och 17 av anvisningarna till 23 § KL. Den omständigheten att målet handlade om ett s.k. skatteupplägg kan enligt regeringens bedömning inte ha varit av avgörande betydelse. Regeringen tar inte i detta lagstiftningsärende ställning till huruvida bestämmelsen även bör vara tillämplig på immateriella rättigheter m.fl. tillgångar. Av tidsskäl måste den frågan övervägas i ett annat sammanhang. Förslaget till lagtext har utformats i enlighet med detta.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om inventarier som anskaffats under beskattningsåret och som avyttras, utrangeras eller dylikt under samma år. Bestämmelsen finns i punkt 13 åttonde stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1955.
Av systematiska skäl har bestämmelsen brutits ut från avskrivningsreglerna och placerats i början av kapitlet tillsammans med de andra föreskrifterna om omedelbart avdrag.
.YTTJANDER¤TTSHAVARES AVDRAGSR¤TT  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen hänvi-
sas till byggnadskapitlet vad gäller arrendators och annan nyttjanderättshavares avdragsrätt för anskaffning av inventarier. Dessa bestämmelser finns i punkt 15 av anvisningarna till 23 § KL.
!NSKAFFNINGSV¤RDE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
ordet
EGEN TILLVERKNING inte finns med i F¶RSTA MENINGEN
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om inventariers anskaffningsvärde. Bestämmelserna finns i nuvarande punkt 13 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Om inventarier anskaffats genom egen tillverkning skall i avskrivnings-
230
underlaget inräknas direkta och indirekta tillverkningsutgifter. I regeringens förslag har ett tillägg gjorts i förtydligande syfte enligt vilket anskaffningsvärdet för egentillverkade inventarier utgörs av utgiften för förvärvet.
Bestämmelserna infördes ursprungligen år 1938.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med un-
dantag för några ändringar på grund av senare lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en bestämmelse om anskaffningsvärdet på inventarier som har ingått i en näringsverksamhet som den skattskyldige förvärvat genom ett benefikt fång. Bestämmelsen finns i punkt 13 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen tillkom år 1938 i samband med att den fria avskrivningen infördes. Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1604). Ändringen år 1998 innebär att bestämmelsen endast omfattar bodelning med anledning av makes död. Benefika överlåtelser genom gåva och bodelning av annan anledning än makes död omfattas av reglerna i den år 1998 införda underprislagen 1998:1600 (23 kap. i IL).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en bestämmelse om anskaffningsvärdet när kontraktsnedskrivning skett. Bestämmelsen finns i nuvarande punkt 13 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1955. Att anskaffningsvärdet reduceras med det tidigare medgivna avdraget för kontraktsnedskrivning gällde från början inte vid tillämpning av kompletteringsregeln. Sedan år 1981 reduceras anskaffningsvärdet även när kompletteringsregeln tillämpas. Efter Lagrådets granskning har ordet
KONTRAKTSAVSKRIVNING ersatts med det rätta
ordet
KONTRAKTSNEDSKRIVNING eftersom det är fråga om en nedskrivning.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om karaktärsbyte.
I
F¶RSTA STYCKET finns en hänvisning till bestämmelserna om avskattning
i 14 kap. 16 § som infördes genom 1990 års skattereform. I förtydligande syfte har orden ”från ägarens privategendom” lagts till.
I
ANDRA STYCKET finns bestämmelser om anskaffningsvärdet när avskatt-
ning inte sker vid karaktärsbyte. Bestämmelsen finns i punkt 12 fjärde
231
stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes genom 1990 års skattereform.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en jämkningsregel som finns i nuvarande punkt 13 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1938. Bakgrunden till bestämmelsen var att överlåtaren kunde undgå skatt eller bli lindrigt beskattad enligt den tidens kapitalvinstregler samtidigt som förvärvaren erhöll ett högt avskrivningsunderlag.
Numera hänförs enligt punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL till intäkt av näringsverksamhet vad som inflyter vid avyttring av inventarier eller av tillgångar som är likställda med dessa vid beräkning av värdeminskningsavdrag.
I samband med 1990 års skattereform uttalades att behovet av en jämkningsregel minskade i det nya systemet men att den kunde behövas undantagsvis (prop. 1989/90:110 s. 55).
Av redovisningen framgår att de motiv som ligger till grund för jämkningsregeln försvagats. Emellertid kan det finnas fall där en jämkningsregel kan vara motiverad. Det kan således finnas skäl att i ett annat sammanhang se över bestämmelsen tillsammans med annan lagstiftning som tar sikte på överföring av anläggningstillgångar. Regeringen följer SLK:s förslag.
(¤NVISNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer delvis med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
hänvisningar till andra ställen i lagen med bestämmelser som innehåller särskilda föreskrifter om anskaffningsvärde m.m.
Hänvisningarna har justerats i regeringens förslag med hänsyn till de ändringar som infördes när det gäller beskattningen vid omstruktureringar år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1600 f.).
2¤KENSKAPSENLIG AVSKRIVNING OCH RESTV¤RDESAVSKRIVNING
(UVUDREGEL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 och .¤RINGSLIVETS
SKATTEDELEGATION anför att lagtexten bör omformuleras så att den anknyter
232
till den bruttoredovisning som numera är god redovisningssed där skillnaden mellan planenliga och skatterättsliga avskrivningar kommer till uttryck i en obeskattad reserv.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller de grundläggande bestämmelserna om både den räkenskapsenliga avskrivningen och restvärdesavskrivningen. Bestämmelsen om räkenskapsenlig avskrivning innehåller den s.k. huvudregeln som finns i punkt 13 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Restvärdesavskrivningen finns i punkt 14 av anvisningarna till 23 § KL.
Restvärdesavskrivningen infördes ursprungligen i inkomstslaget jordbruksfastighet som en förenklad variant till den räkenskapsenliga avskrivningen. Trots att restvärdesmetoden i stora delar bygger på den räkenskapsenliga var det nödvändigt att relativt utförligt beskriva restvärdesavskrivningen i inkomstslaget jordbruksfastighet eftersom bestämmelserna om de båda avskrivningsmetoderna fanns på olika ställen i KL. För att inte restvärdesmetoden skulle bli svår att tillämpa dubblerades vissa moment av bestämmelserna om räkenskapsenlig avskrivning. När restvärdesavskrivningens tillämpningsområde utvidgades till att även omfatta inkomstslaget rörelse flyttades bestämmelserna till en egen anvisningspunkt i rörelseavsnittet. Nu föreslås en omredigering där huvuddelen av bestämmelserna samlas till en paragraf. Härigenom framgår tydligare likheterna och skillnaderna mellan metoderna.
Av den nuvarande lydelsen framgår att avdrag för avskrivning får göras med högst 30 % oavsett när under beskattningsåret inventarierna har anskaffats. Vid den planenliga avskrivningen togs hänsyn till hur länge inventarierna varit i bruk under anskaffningsåret. Möjligen fanns det ett historiskt motiv att i förhållande till den planenliga avskrivningen redovisa den viktiga skillnaden att hänsyn inte tas till när under året inventarierna anskaffades. Detta förtydligande har inte ansetts nödvändigt när det gäller kompletteringsregeln eller restvärdesavskrivningen. Den räkenskapsenliga avskrivningen är till sin natur en schabloniserad metod och det framstår därför som onödigt att behöva påpeka att det för avskrivningen saknar betydelse när inventarierna anskaffades under året. Bestämmelsen finns därför inte med i IL. Enligt bestämmelsen i dess nuvarande lydelse som motsvarar den föreslagna lydelsen består avskrivningsunderlaget vid tillämpning av räkenskapsenlig avskrivning av värdet enligt balansräkningen vid det föregående beskattningsårets utgång. Svenska revisorsamfundets SRS och Näringslivets skattedelegation anser att bestämmelsen bör formuleras så att den anknyter till den bruttoredovisning som numera är god redovisningssed. Redovisningskommittén har i betänkandet Sambandet Redovisning – Beskattning (SOU 1995:43) föreslagit att kopplingen till räkenskaperna skall slopas. Betänkandet bereds inom Finansdepartementet. Det finns inte skäl att nu föregå detta arbete. Regeringen ansluter sig därför till SLK:s förslag. En anpassning till gällande skrivregler är att bokstaven s binder ihop restvärde med avskrivning och metod (restvärdesavskrivning och restvärdesmetod).
!NDRA STYCKET PUNKTEN  har i förhållande till förslaget i lagrådsremis-
sen gjorts om till strecksatser för att bestämmelsen skall bli tydligare.
233
&¶RUTS¤TTNINGAR F¶R R¤KENSKAPSENLIG AVSKRIVNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA &¶RENINGEN !UKTORISERADE REVISORER &!2 anför
att begreppet
ORDNAD BOKF¶RING bör tas bort eftersom det utmönstrats i
14 kap. 3 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om vilka förutsättningar som skall vara uppfyllda för att man skall få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. Bestämmelsen finns i nuvarande punkt 13 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Det föreskrivs att den skattskyldige skall ha ordnad bokföring som avslutas med årsbokslut. Kravet på ordnad bokföring infördes år 1938 i samband med att den fria avskrivningen infördes för bl.a. aktiebolag (prop. 1938:258, s. 249, där ett allmänt krav på räkenskaperna uppställdes). Uttryckligen infördes kravet på ordnad bokföring samt att bokföringen skulle avslutas med vinst- och förlustkonto när den fria avskrivningen ersattes av den räkenskapsenliga avskrivningen år 1955. Vidare föreskrivs att avdraget skall motsvara avskrivningen i räkenskaperna. Bestämmelsens ursprung är att finna i förutsättningarna för att få tillämpa reglerna om s.k. fri avskrivning som infördes år 1938.
Ett företag kan mista rätten att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning om nämnda förutsättningar inte är uppfyllda (RÅ 1979 1:68).
I punkt 13 första stycket c av anvisningarna till 23 § KL finns ytterligare en förutsättning för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning nämligen ”att tillfredsställande utredning föreligger om inventariernas skattemässiga restvärde”. Det skattemässiga värdet är inventariernas anskaffningsvärde minskat med medgivna värdeminskningsavdrag. Den räkenskapsenliga avskrivningsmetoden bygger på att värdeminskningsavdraget motsvarar avskrivningen i räkenskaperna. Vidare ställs krav på ordnad bokföring som avslutas med årsbokslut. Föreligger inte tillfredsställande utredning om det skattemässiga värdet kan bokföringen knappast anses som ordnad. Bestämmelsen framstår därför som onödig och bör kunna tas bort.
Föreningen Auktoriserade revisorer FAR anser att uttrycket
ORDNAD
BOKF¶RING bör tas bort eftersom det tagits bort i 14 kap. 4 §. Om inga sär-
skilda krav på bokföringen finns i den skatterättsliga lagstiftningen, anses bokföringen ordnad om den är förd i enlighet med god redovisningssed. Uttrycket bör finnas kvar här av kontrollskäl.
I punkt 13 första stycket d av anvisningarna till 23 § KL framgår ytterligare en förutsättning för att få tillämpa den räkenskapsenliga avskrivningen nämligen ”att inventarierna och avskrivna belopp redovisas på ett sådant sätt i den skattskyldiges räkenskaper och i företedd utredning att trygghet föreligger att vinster vid avyttring av tillgångarna inte undgår beskattning”.
Av förarbetena (prop. 1938:258 s. 249) framgår bl.a. följande.
”Det erfordras vidare trygghet för att vid avyttring av tillgången möjligen uppkommande vinster ej skola undgå taxering. Detta innebär vissa
234
krav såväl på räkenskaper som på företedd utredning. Om räkenskaperna fylla de i bokföringslagen uppställda villkoren på specifikation, bör i regel denna förutsättning föreligga, därest räkenskaperna eljest äro tillförlitliga. Däremot är det tydligt att så ej är fallet exempelvis om, såsom stundom lärer ske, indirekt avskrivning användes och en gemensam avskrivningsfond utan specifikation finnes för byggnader och inventarier. Trygghet för beskattning av framtida försäljningsvinster är den förutsättning, varpå den fria avskrivningsrätten i allmänhet vilar, varpå denna punkt bör tillmätas stor vikt.”
Samtidigt som den fria avskrivningen infördes år 1938 ändrades bestämmelserna om beskattning av avyttring av inventarier. Inkomster vid avyttring av inventarier skulle redovisas i rörelsen för aktiebolag och andra juridiska personer som hade rätt att tillämpa bestämmelserna om fri avskrivning. Det var därför naturligt att stort avseende fästes vid denna redovisning. Numera beskattas samtliga inkomster vid avyttring av inventarier i näringsverksamheten. Vidare har en utveckling ägt rum på redovisningsområdet. Den form av indirekta avskrivningar som anges i förarbetena förekommer inte längre. I dag får kravet på ordnad bokföring anses innebära att redovisningen sköts på ett sådant sätt att vinster inte undgår beskattning. Bestämmelsen bör därför kunna avskaffas.
Sammanfattningsvis kan konstateras att den mängd krav som ställs för att få tillämpa den räkenskapsenliga avskrivningen har sin historiska bakgrund i bestämmelserna om fri avskrivning som infördes år 1938. Till skillnad mot den då tillämpade planenliga avskrivningen innebar den fria avskrivningen en påtaglig liberalisering och det var därför naturligt att stora krav ställdes för att få tillämpa metoden. Den räkenskapsenliga metoden är sedan länge den allmänt förekommande avskrivningsmetoden och är obetydligt fördelaktigare än restvärdesmetoden. Det framstår därför som angeläget att minska antalet krav.
Det finns ytterligare en förutsättning för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. I nuvarande punkt 13 första stycket e av anvisningarna till
23 § KL finns en föreskrift som reglerar övergången till räkenskapsenlig avskrivning. Bestämmelsen har brutits ut från förutsättningarna för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning och har placerats bland bestämmelserna som reglerar övergångsfrågor till räkenskapsenlig avskrivning. Se vidare författningskommentaren till 20 §.
!VYTTRINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med undantag för en redaktionell
ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anser att det bör
tydligare framgå att det särskilda avdraget skall reducera avskrivningsunderlaget.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om den s.k. nettometoden. Bestämmelserna finns i punkt 13 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
235
Bestämmelsen infördes år 1955. Men redan tidigare hade en form av nettometod tillämpats inom ramen för den planenliga avskrivningen. Detta hade således skett utan lagstöd.
Att det särskilda avdraget på grund av avyttring eller försäkringsfall inte medges med högre belopp än vad som motsvarar underlaget för avskrivning enligt närmast föregående paragraf före avdraget reglerades år 1981. Men justeringen ansågs inte innebära någon ändring i sak (prop. 1980/81:68 s. 213).
Näringslivets skattedelegation framhåller att det vore önskvärt att det tydligare framgår att det särskilda avdraget skall minska avskrivningsunderlaget. Av 13 §
ANDRA STYCKET 3 framgår att det särskilda avdraget
minskar avskrivningsunderlaget. Enligt regeringens mening behövs inget ytterligare förtydligande. Regeringen följer SLK:s förslag.
3¤RSKILT H¶G UTGIFT  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för en särskilt hög utgift för inventarier (överpris) är hämtad från punkt 13 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes ursprungligen år 1938. När den infördes ansågs det möjligt att enligt gällande lagstiftning få avdrag för överpris eller merutgift även om det var oklart hur långt rätten sträckte sig (prop. 1938:258, s. 248). Avdrag för överpris hade tidigare föreslagits utan att leda till lagstiftning (SOU 1927:23).
Reglerna utvidgades till att avse även den räkenskapsenliga avskrivningen när den metoden infördes år 1955 och gäller även för restvärdesavskrivning sedan år 1981.
I den nuvarande lydelsen anges att bestämmelsen gäller vid fall av ett
S¤RSKILT H¶GT PRIS eller eljest en särskilt hög utgift och att avdraget med-
ges för
S¥DANT ¶VERPRIS eller sådan merutgift. Bestämmelsen framstår som
onödigt nyanserad och därför har de kursiverade delarna tagits bort. I förhållande till förslaget i lagrådsremissen har uttrycket ”för ett särskilt arbetstillfälle” ersatts med ”under en tillfällig konjunktur.
Det kan möjligen ifrågasättas om det numera finns något behov av överprisavskrivning. Liksom SLK har regeringen emellertid stannat för att behålla bestämmelsen eftersom det inte kan uteslutas att det finns ett behov.
+OMPLETTERINGSREGEL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i princip med regeringens förslag
bortsett från att det inte finns någon bestämmelse som anger att kompletteringsregeln måste tillämpas på samtliga tillgångar enligt 1 §
F¶RSTA
STYCKET ANDRA STYCKET PUNKT  eller ANDRA STYCKET PUNKT .
236
2EMISSINSTANSERNA &¶RENINGEN !UKTORISERADE REVISORER &!2 anser
att lagtexten bör förtydligas så att det framgår att olika metoder får användas för inventarier och immateriella rättigheter.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den s.k. komplette-
ringsregeln är hämtad från punkt 13 sjunde stycket av anvisningarna till
Kompletteringsregeln infördes år 1955 i samband med den räkenskapsenliga avskrivningen.
Såsom Föreningen Auktoriserade revisorer FAR framhållit får olika avskrivningsmetoder tillämpas för inventarier enligt
 g F¶RSTA STYCKET
ANDRA STYCKET PUNKT  samt ANDRA STYCKET PUNKT  Samma metod måste
dock tillämpas på samtliga tillgångar inom respektive grupp. I regeringens förslag har ett tillägg gjorts med detta innehåll i en ny
ANDRA MENING
Ytterligare några redaktionella ändringar har gjorts i SLK:s förslag.
,¥GT VERKLIGT V¤RDE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avskrivning ned till det verkliga värdet infördes år 1938 som ett komplement till den planenliga avskrivningen. När det gäller den räkenskapsenliga avskrivningen infördes bestämmelsen år 1955 och finns i punkt 13 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Vid restvärdesavskrivning finns bestämmelsen i punkt 14 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Möjligheten att göra ytterligare avskrivning om det verkliga värdet understeg det skattemässiga restvärdet infördes år 1981.
Som ett led i att den räkenskapsenliga avskrivningen och restvärdesmetoden lagts samman till en huvudbestämmelse har de båda bestämmelserna om nedskrivning till det verkliga värdet förts samman till en paragraf.
Lagrådet anser att förhållandet mellan uttrycken ”det skattemässiga värdet” och
RESTV¤RDET är oklart Lagrådet förordar att uttrycket ”det
skattemässiga värdet efter avdrag enligt övriga bestämmelser i detta kapitel” ändras till det ”skattemässiga värdet”. Eftersom det varit fråga om en felskrivning i lagrådsremissen har regeringen ändrat formuleringen på det sätt som Lagrådet föreslagit. Lagrådet tar vidare upp frågan om sådana inventarier som dras av omedelbart skall räknas med vid jämförelsen mellan det verkliga värdet och det skattemässiga värdet. Lagrådet påpekar att det inte finns någon praxis som belyser problematiken. Lagrådet anser att från tillämpningssynpunkt kan en lämplig lösning vara att helt bortse från förekomsten av värdet på inventarier som dras av omedelbart. Jämförelsen bör bara ta sikte på sådana inventarier som skrivs av reguljärt. Lagrådet föreslår att bestämmelser om detta införs i ett nytt andra stycke. Regeringen har utformat andra stycket i enlighet med Lagrådets förslag.
237
&¶R STORA AVSKRIVNINGAR I R¤KENSKAPERNA  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
överavskrivning av inventarier är hämtad från punkt 13 nionde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1955.
Det tidigare kravet på att taxeringen skulle ha blivit slutligt avgjord för att medge avdrag för överavskrivning togs bort som en följd av det nya taxeringsförfarandet (prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1343).
VERG¥NG TILL R¤KENSKAPSENLIG AVSKRIVNING  g
3,+S F¶RSLAG: Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för att hänvisningen till 13 § andra stycket 1 inte finns med i SLK:s förslag i
F¶RSTA STYCKET.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen reglerar
vilket bokfört värde inventarierna skall anses ha vid övergången till räkenskapsenlig avskrivning när det inte finns något årsbokslut. I de två följande paragraferna behandlas övergången till räkenskapsenlig avskrivning när det finns ett årsbokslut.
Bestämmelsen finns i punkt 13 av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1981.
Bestämmelsen utgör en av flera förutsättningar för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning. Bestämmelsen är därför i dag placerad i uppräkningen av förutsättningar för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning (punkt 13 första stycket e av anvisningarna till 23 §). Den nuvarande lydelsen är följande. Som förutsättning för räkenskapsenlig avskrivning gäller ”att – om den skattskyldige inte upprättat årsbokslut för det närmast föregående räkenskapsåret – det bokförda värdet av inventarierna före avskrivning bestäms med utgångspunkt i inventariernas skattemässiga restvärde vid beskattningsårets ingång”.
Föreskriften tar alltså sikte på det fall då den skattskyldige inte upprättat årsbokslut för det närmast föregående räkenskapsåret. I dessa fall saknas ett ingående värde på inventarierna i räkenskaperna för beskattningsåret. I praktiken utgick man från det skattemässiga restvärdet vid beskattningsårets ingång vid bestämmande av det bokförda värdet. Detta tillvägagångssätt lagfästes som en förutsättning för att få tillämpa räkenskapsenlig avskrivning (prop. 1980/81:68, s. 213).
Bestämmelsen är egentligen inte någon förutsättning för att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning, eftersom en annan förutsättning är att räkenskaperna avslutas med årsbokslut. I stället skall den gälla vid ett enda tillfälle, nämligen vid övergången till räkenskapsenlig avskrivning, och reglera vilket värde inventarierna då skall tas upp till. Bestämmelsen har därför placerats vid övriga föreskrifter som gäller övergångsfrågor.
238
I regeringens förslag har i
F¶RSTA STYCKET i förtydligande syfte lagts till
orden ”vid tillämpning av 13 § andra stycket”. Regeringen ansluter sig i övrigt till SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG: Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om behandlingen av avskrivningar som gjorts i räkenskaperna före övergången till räkenskapsenlig avskrivning men som inte dragits av vid taxeringen. Bestämmelsen motsvarar nuvarande punkt 13 tionde stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Sitt ursprung har regeln i den fria avskrivningen år 1938. Bestämmelsen ändrades i samband med att den fria avskrivningen ersattes av den räkenskapsenliga avskrivningen år 1955. Från början skulle dessa avskrivningar dras av antingen på en gång eller enligt plan. Sedan år 1981 bestäms avdraget till 20 % per år.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om återföring av värdeminskningsavdrag som i samband med övergången till räkenskapsenlig avskrivning överstigit avskrivningarna i räkenskaperna. Bestämmelsen motsvarar nuvarande punkt 13 elfte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Sitt ursprung har regeln i den fria avskrivningen från år 1938. Bestämmelsen ändrades i samband med att den fria avskrivningen ersattes av den räkenskapsenliga avskrivningen år 1955.
+ONTRAKTSNEDSKRIVNING
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att orden AV
V¤RDET bör skjutas in efter avskrivning samt ordet H¶GST efter det avtalade
priset.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelserna om kontraktsnedskrivning. Dessa finns i nuvarande punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 24 § KL. Dit flyttades bestämmelserna vid 1990 års skattereform från punkt 2 av anvisningarna till
Ursprungligen fick avskrivning av värdet på rättigheter till leverans av inventarier ske för såväl faktiskt som befarat prisfall. Genom skattereformen togs reserveringen för prisfallsrisk bort.
Bestämmelserna infördes år 1948 (prop. 1948:42, bet. 1948:BevU21, SFS 1948:120). Ett sista stycke lades till punkt 4 av anvisningarna till
239
29 § KL. Där hänvisades till de materiella bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 41 § KL.
Lagstiftningsingripandet år 1948 hade sin grund i att den fria avskrivningen ansågs utan inskränkning ge rätt till fri avskrivning av värdet på rättighet till leverans av inventarier. Regleringen innebar en inskränkning i avdragsrätten genom att avdrag enbart medgavs för prisfall eller prisfallsrisk.
I regeringens förslag har orden
AV V¤RDET lagts till efter NEDSKRIVNING i
F¶RSTA MENINGEN och H¶GST efter DET AVTALADE PRISET i ANDRA MENINGEN
Paragrafen har samma utformning som motsvarande bestämmelse för lagertillgångar i 17 kap. 22 §. Vidare har ordet
KONTRAKTSAVSKRIVNING er-
satts med ordet
KONTRAKTSNEDSKRIVNING eftersom det är fråga om en ned-
skrivning.
 KAP "YGGNADER
I detta kapitel finns bestämmelser om byggnader. Flertalet tar sikte på värdeminskningsavdrag.
Vidare finns i slutet av kapitlet bestämmelser som handlar om en nyttjanderättshavares förbättringar på en fastighet. Det är fråga om nyttjanderättshavarens avdragsrätt för förbättringsutgifter och fastighetsägarens beskattning för dessa. Bestämmelserna om nyttjanderättshavarens förbättringar gäller även markanläggningar och inventarier (även byggnads- och markinventarier). Det är lämpligt att dessa bestämmelser är samlade, men de är för få för att bilda ett eget kapitel. Därför bör de placeras i något av kapitlen om anläggningstillgångar. De bör lämpligast ingå i byggnadskapitlet eftersom det är vanligast med förbättringar på byggnader i samband med arrenden m.m.
I kapitlet finns även bestämmelser om reparation och underhåll som utförts med stöd av statliga räntebidrag för bostadsändamål. Bestämmelserna om de statliga bidragen för bostadsändamål finns i 29 kap. om näringsbidrag men en hänvisning finns i detta kapitel.
"AKGRUND
Bestämmelser om avdrag för utgifter för reparation och underhåll av byggnader har funnits i KL sedan lagens tillkomst. Detta gäller även bestämmelser om värdeminskningsavdrag för byggnader.
Byggnadsvärdet skrivs av efter en enhetlig procentsats avvägd efter livslängden (linjär avskrivning). Från början skedde avskrivningen på byggnadens värde. Ofta motsvarade avskrivningsunderlaget taxeringsvärdet. Avskrivningarna var därför ”eviga” eftersom procentsatserna var låga och taxeringsvärdena höjdes.
Avgörande för vad som skulle behandlas som mark, byggnader och inventarier var med något undantag det skatterättsliga fastighets- och byggnadsbegreppet som kom till uttryck i 4 § KL. Enligt denna bestämmelse avsågs med fastighet ”vad enligt allmän lag är att hänföra till fast egendom”. Gränsdragningen grundade sig i huvudsak på lagen (1895:36 s. 1) angående vad till fast egendom är att hänföra. Det skatterättsliga
240
fastighetsbegreppet skilde sig från det civilrättsliga begreppet fast egendom genom att även byggnad på annans mark alltid hänfördes till fastighet.
Till inventarier räknades sådant som inte var fast egendom. Till marken hörde sådana tillgångar som utgjorde fast egendom men som inte räknades till byggnad. Avskrivning medgavs för byggnader men däremot inte för mark eller markanläggningar, som ansågs ha ett bestående värde.
Vid fastighetstaxeringen fastställdes ett särskilt värde (särskilt maskinvärde) på s.k. fasta maskiner. Dessa skrevs av som inventarier.
Genom lagändring år 1969 (förarbeten, se nedan) ändrades avskrivningsreglerna för rörelsefastigheterna i syfte att anpassa reglerna till det företagsekonomiska kostnadsbegreppet och att bättre beakta byggnadernas ekonomiska livslängd. De förbättrade avskrivningsreglerna hängde i hög grad samman med en ändrad gränsdragning mellan mark, byggnader och inventarier. Viktiga förändringar var att en generell avdragsrätt infördes för markanläggningar (se kapitlet om mark) och att betydligt fler tillgångar fick skrivas av som inventarier än vad som tidigare hade gällt. Begreppet inventarier utvidgades således. År 1972 (förarbeten, se nedan) anpassades även jordbrukets fastigheter till de nya bestämmelserna som gällde för inkomstslaget rörelse.
För inkomstslaget jordbruksfastighet fanns bestämmelserna om värdeminskningsavdrag på byggnader ursprungligen i 22 § 1 mom. KL och punkt 2 av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelserna flyttades till punkt 2 a av anvisningarna till 22 § KL år 1962 och till punkt 3 år 1972 (förarbeten, se nedan).
För inkomstslaget annan fastighet fanns bestämmelserna i 25 § 1 mom. KL och punkt 2 och 3 av anvisningarna till 25 § KL. Bestämmelserna i anvisningspunkten flyttades till punkt 2 a, 2 b och 7 år 1969 (förarbeten, se nedan).
För inkomstslaget rörelse fanns bestämmelserna i 29 § 1 mom. KL och punkt 3 av anvisningarna till 29 § KL. Bestämmelserna i anvisningspunkten flyttades till punkt 7 år 1938 (förarbeten, se nedan).
Genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) flyttades bestämmelserna till punkt 1 och 6 av anvisningarna till 23 § KL. Samtidigt slopades äldre bestämmelser om särskild avskrivning på maskinell utrustning, fördelning på tre år av avdrag för reparations- eller underhållskostnader i inkomstslaget annan fastighet och procentsatser för värdeminskningsavdrag på bostadsbyggnader.
2IKSSKATTEVERKET har i remissyttrandet tagit upp vissa mervärdesskatte-
frågor i samband med frivilligt inträde i mervärdesskattesystemet. Utredningen om Översyn av mervärdesskattereglerna vid fastighetsuthyrning har lämnat förslag till ändrade regler när det gäller frivilligt inträde i betänkandet Mervärdesskatt – Frivillig skattskyldighet (SOU 1999:47). Förslaget har remissbehandlats och bereds för närvarande inom Finansdepartementet. Regeringen tar därför inte nu ställning till dessa frågor.
241
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1938 Utrangeringsavdrag, föregångsreglerna till byggnadsinventarier och jämkningsregeln, SOU 1937:42, prop. 1938:258, bet. 1938:BevU32, SFS 1938:368
1969 Utvidgning av kretsen avskrivningsbara tillgångar, omfördelning av olika tillgångar på rörelsefastigheter och det utvidgade reparationsavdraget, SOU 1968:26, prop. 1969:100, bet. 1969:BeU45, SFS 1969:363
1972 Avskrivning av byggnader i jordbruk, nyttjanderättshavares förbättringskostnader, SOU 1963:52, SOU 1968:26, SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741
1973 Avskrivning av byggnader i jordbruk, prop. 1973:162, bet. 1973:SkU70, SFS 1973:1099
1979 Inskränkningar i avdragsrätten för reparation och underhåll av andelshus och vid lån med räntebidrag, Ds B 1978:7, prop. 1978/79:209, bet. 1978/79:SkU11, SFS 1979:1017
1981 Ändringar avseende försäkringsersättningar m.m., SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för att ordet förbättringar inte finns med i andra strecksatsen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll. I
ANDRA STYCKET hänvisas till 26–29 §§. I
dessa paragrafer finns bestämmelser om nyttjanderättshavares anskaffningar och förbättringar. I regeringens förslag har ordet förbättringar lagts till här i andra strecksatsen.
2EPARATION OCH UNDERH¥LL SAMT VISSA ¤NDRINGSARBETEN
(UVUDREGEL  g
242
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att det är ologiskt att be-
stämmelserna om reparation och underhåll kommer före bestämmelserna om avdrag för anskaffningsvärdet. Enligt verkets mening borde bestämmelserna om reparation och underhåll placeras efter 16 § (17 § i SLK:s förslag).
"YGGENTREPREN¶RERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 3VERIGES
FASTIGHETS¤GAREF¶RBUND och .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att be-
stämmelsen bör omformuleras så att det är möjligt att aktivera utgifter för reparationer och underhåll som enligt god redovisningssed kan aktiveras. Fastighetsägareförbundet anför vidare att bestämmelsen om det utvidgade reparationsavdraget har fått ett vidare tillämpningsområde genom att uttrycket ”i den bedrivna verksamheten” har strukits. Förbundet önskar få klarlagt att bestämmelserna har denna vidare innebörd.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdragstidpunkten för utgifter för reparation och underhåll av byggnader är ny. Däremot anges dessa utgifter som exempel på kostnader i punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL. Motsvarande bestämmelser har funnits sedan KL:s tillkomst.
Riksskatteverket anser att bestämmelsen om reparationer borde placeras efter 16 §. Kapitlet är uppbyggt på samma sätt som kapitlen om lager och inventarier. Regeringen anser att det underlättar för läsaren om kapitlen följer samma systematik. Regeringen finner därför inte skäl att flytta bestämmelserna om reparation och underhåll utan följer SLK:s förslag.
Regeringen delar remissinstansernas inställning att utgifterna för reparation och underhåll vid beskattningen i vissa fall får fördelas på flera år. Så kan vara fallet t.ex. om det följer av god redovisningssed att utgifterna aktiveras i räkenskaperna. I regeringens förslag har därför ordet
SKALL
bytts ut mot ordet
F¥R Lagrådet har tagit upp frågan om vad som skall
gälla, om den skattskyldige inte gör avdrag omedelbart utan aktiverar utgifterna. Lagrådet har anfört motsvarande synpunkter beträffande inventarier, se kommentaren till 18 kap. 2 §, och förordat att regleringen görs heltäckande samt att det inte ges något utrymme att falla tillbaka på god redovisningssed. Lagrådet pekar dock på skillnaderna mellan avdragsreglerna för inventarier och avdragsreglerna för byggnader. Avdragsrätten för inventarier är starkt schabloniserad och tillämpas på inventarierna som kollektiv medan avdragsrätten för byggnader innebär att en individuell bedömning skall göras av den enskilda tillgångens ekonomiska livslängd. Det är enligt Lagrådet inte systemfrämmande på samma sätt som i fråga om inventarier att tillämpa en särskild avskrivningsmetod som bygger på god redovisningssed när det gäller aktiverade utgifter för reparation och underhåll. Lagrådet framhåller att en koppling till god redovisningssed medför ett helt nytt inslag vad gäller den skattemässiga behandlingen av byggnadsinvesteringar och finner därför att aktiverade utgifter för reparation och underhåll bör dras av enligt de principer som gäller enligt 5 §. Å andra sidan anser Lagrådet att reglerna om värdeminskningsavdrag avseende reparationer och underhåll bör samordnas med motsvarande regler avseende till- eller ombyggnad. Såväl reparationer som tillbyggnader kan ha en betydligt kortare ekonomisk livslängd än byggnaden i sin helhet. Värdeminskningsavdrag för en tillbyggnad borde
243
därför kunna beräknas med hänsyn till tillbyggnadens ekonomiska livslängd. Lagrådet anser att det är tveksamt om lagtexten ger utrymme för en sådan ordning.
Regeringen instämmer i det resonemang som Lagrådet fört beträffande en tillbyggnads eller reparationers ekonomiska livslängd. Dagens regler ger dock enligt regeringens mening inte utrymme för att tillämpa olika procentsatser för olika delar av en byggnad. Regeringen kan av tidsbrist inte i detta lagstiftningsärende ta ställning till om reglerna bör justeras i detta avseende.
Flera remissinstanser har anfört att reparationer i vissa fall får aktiveras även vid beskattningen. Några regler som anger vad som gäller om utgifterna inte dras av omedelbart finns inte idag. Det är enligt regeringens bedömning inte omöjligt att det i avsaknad av skatteregler redan idag är möjligt att falla tillbaka på god redovisningssed. När det gäller kopplingen till redovisningen har regeringen i kommentaren till 18 kap. 1 § förklarat varför den inte nu tar ställning till frågor som rör sambandet redovisning och beskattning.
I andra stycket finns bestämmelsen om det s.k. utvidgade reparationsbegreppet som infördes år 1969. Bestämmelsen finns i punkt 3 av anvisningarna till 23 § KL. Jämfört med dagens lydelse föreslås att bestämmelsen kortas ner. Någon utvidgning av bestämmelsens tillämpningsområde är inte avsedd. För att markera detta har regeringen, i förhållande till förslaget i lagrådsremissen, bytt ut ordet
N¤RINGSVERKSAMHETEN mot DEN
BEDRIVNA VERKSAMHETEN.
!NDELSHUS  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Andra stycket finns dock inte med.
2EMISSINSTANSERNA "YGGENTREPREN¶RERNA anser att bestämmelsen bör
förses med en hänvisning till 13 § eftersom 13 § kompletterar den förevarande bestämmelsen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
reparation och underhåll av andelshus finns i dag i punkt 5 av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i 25 § 2 mom. 1 st c KL.
Belopp som enligt denna särskilda bestämmelse inte får dras av omedelbart får i stället aktiveras (jfr 13 §). I regeringens förslag har som en upplysning i ett andra stycke fogats en hänvisning till 13 §. Definitionen av andelshus finns i 2 kap. 16 §.
Bestämmelserna infördes år 1979.
!VDRAG F¶R ANSKAFFNING
6¤RDEMINSKNINGSAVDRAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
244
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att lagtexten i IL i vissa fall blir för uppstyckad och därigenom klumpig att arbeta med. Enligt fakultetens mening är 4 – 7 §§ ett sådant exempel.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
värdeminskningsavdrag är hämtad från punkt 6 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen har funnits i KL sedan dess tillkomst, i 22 § (jordbruksfastighet), 25 § (annan fastighet) och 29 § (rörelse). Härefter har bestämmelserna flyttats in i anvisningspunkterna enligt vad som framgår av inledningen.
Uppdelningen av bestämmelserna om avdrag för utgifter för anskaffning har gjorts på samma sätt som motsvarande bestämmelser avseende inventarier i 18 kap. Regeringen anser att det är en fördel för läsaren att likartade kapitel är uppbyggda på samma sätt. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag
bortsett från att någon bestämmelse om förbättringar inte finns med. Vidare används i SLK:s förslag ”den tid då byggnaden anses kunna utnyttjas” i stället för ”byggnadens ekonomiska livslängd”.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET framhåller att lagtexten bör in-
nehålla en bestämmelse som klargör metoden för beräkning av värdeminskningsavdrag då det ursprungliga anskaffningsvärdet har ökats med kostnader för till- och ombyggnader.
3VERIGES FASTIGHETS¤GAREF¶RBUND
anför att det bör markeras att det är den ekonomiska livslängden och inte den fysiska livslängden för en byggnad som är avgörande för procentsatsens storlek. För att markera att det är den ekonomiska livslängden som avses finns i den nuvarande lydelsen angivet sådana omständigheter som skall beaktas i sammanhanget. Förbundet anser att den nuvarande lydelsen bör kvarstå.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att värdeminskningsavdrag beräknas enligt avskrivningsplan är hämtad från punkt 6 första och sjunde styckena av anvisningarna till 23 § KL.
Vid bestämmande av utnyttjandetiden behandlade KL ursprungligen (punkt 3 av anvisningarna till 29 §) fall då rörelsen kunde antas ”komma att fortsätta blott ett jämförelsevis litet antal år” (t.ex. byggnad vid begränsad malmfyndighet) eller byggnad på annans grund. Bestämmelsen om att hänsyn skulle tas till den ekonomiska livslängden infördes år 1955 som en följd av att praxis inte ansågs ha tagit tillräcklig hänsyn till teknikens snabba utveckling (SOU 1954:19, prop. 1955:100, bet. 1955:BevU45, SFS 1955:255).
De nuvarande utförliga anvisningarna får anses onödiga eftersom det får anses som självklart att de faktorer som anges beaktas vid bestämmande av avskrivningstiden. Det borde därför räcka med att det framgår att procentsatsen bestäms med hänsyn till den tid byggnaden anses kunna utnyttjas. För att markera att det är den ekonomiska livslängden som är avgörande och inte den fysiska livslängden för en viss byggnad har kommitténs förslag ändrats såtillvida att uttrycket ”med hänsyn till den tid byggnaden anses kunna utnyttjas ersatts med uttrycket ”med hänsyn till byggnadens ekonomiska livslängd”. Enligt nuvarande lydelse görs
245
beräkningen av värdeminskningsavdrag från den tidpunkt byggnaden färdigställts. Som ett förtydligande har SLK lagt till att avdragen beräknas även från den tidpunkt då byggnaden förvärvades. Härigenom korresponderar bestämmelsen bättre med föreskrifterna om beräkning av anskaffningsvärdet när en redan befintlig byggnad har förvärvats tillsammans med den mark som den ligger på.
Vid till- och ombyggnader beräknas enligt nuvarande regler värdeminskningsavdragen särskilt för varje investering. I förtydligande syfte har kommitténs förslag kompletterats med en ny
SISTA MENING enligt vil-
ket värdeminskningsavdrag på utgifter för förbättringar enligt 13 § beräknas för sig enligt särskilda avskrivningsplaner.
Lagrådet har i sitt yttrande tagit upp frågan om värdeminskningsavdrag för till- och ombyggnader, se kommentaren till 2 §.
/MEDELBART AVDRAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen, som
nu finns i punkt 6 första stycket av anvisningarna till 23 § KL, behandlar byggnader som är avsedda att användas bara ett fåtal år. Bestämmelsen har funnit i KL sedan lagens tillkomst (tidigare i punkt 3 av anvisningarna till 29 § KL).
5TRANGERING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelsen om utrangeringsavdrag som nu finns i punkt 6 nionde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1938.
Enligt nuvarande lydelse får vid utrangering avdrag göras för vad som återstår oavskrivet av anskaffningsvärdet i den mån beloppet överstiger vad som inflyter genom avyttring av byggnadsmaterial eller dylikt i samband med utrangeringen.
Grunden för att bestämmelsen föreskriver att utrangeringsavdrag medges i den mån beloppet överstiger vad som inflyter genom avyttring av byggnadsmaterial torde vara att beskattning av sådan avyttring skedde enligt kapitalvinstreglerna. Detta innebar då i praktiken skattefrihet när tillgången var äldre än fem år för inventarier och tio år för byggnader.
Under tidens lopp med en utvidgad beskattning av vad som såldes från rörelse torde uppfattningen ha spritt sig att försäljningsintäkten skulle beskattas. Ofta torde en bruttoredovisning ske så att erhållna belopp intäktsredovisas och allt som återstår oavskrivet dras av. RSV har också anvisat detta förfaringssätt i sin Handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 1999 års taxering, s. 528.
246
Därför föreslås att nettoredovisningen vid utrangering tas bort. Intäktsbestämmelsen i 15 kap. 1 § har utformats på det sättet att den även täcker inkomster vid avyttring av byggnadsmaterial.
!NSKAFFNINGSV¤RDE
(UVUDREGLER  g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om anskaffningsvärdet när en byggnad har uppförts av den skattskyldige. Bestämmelserna finns i punkt 6 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Som framgår av den inledande översikten i början av författningskommentaren till detta kapitel skedde avskrivningarna till en början på byggnadens värde. År 1951 infördes för jordbruksfastigheternas del att byggnadens värde skulle vara lika med anskaffningskostnaden (punkt 2 av anvisningarna till 22 § KL). För hyresfastigheternas del infördes år 1969 föreskriften att som anskaffningsvärde ansågs den verkliga kostnaden (punkt 2 a av anvisningarna till 25 § KL). Samtidigt föreskrevs för rörelsefastigheterna att anskaffningsvärdet bestämdes enligt de grunder som gällde för inventarier, dvs. den verkliga kostnaden för anskaffandet (punkt 7 av anvisningarna till 29 § KL).
 g
3,+S F¶RSLAG g	 Överensstämmer i princip med regeringens förslag
bortsett från att
ANDRA STYCKET inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hur anskaffningsvärdet beräknas när en byggnad förvärvas genom ett oneröst fång är hämtade från punkt 6 femte stycket av anvisningarna till
Ursprungligen saknade KL bestämmelser om hur anskaffningsvärdet skulle beräknas. Sedermera hänvisades till vad som gällde för inventarier (punkt 3 av anvisningarna till 29 § KL).
Avskrivningsunderlaget skulle motsvara den faktiska kostnaden. Saknades utredning om anskaffningskostnaden lades det taxerade byggnadsvärdet till grund för värdeminskningsavdragens beräkning.
Kunde anskaffningskostnaden för jordbruksfastigheter inte visas fanns särskilda bestämmelser där avskrivningen baserades på en kvotdel av bl.a. det taxerade jordbruksvärdet.
År 1969 togs möjligheten bort för rörelsefastigheter och annan fastighet att beräkna värdeminskningsavdrag på det taxerade byggnadsvärdet. Avskrivningarna skulle i princip göras på det faktiska anskaffningsvärdet. För inkomstslaget annan fastighet gällde tidigare att en byggnads värde enligt huvudregeln skulle anses vara det taxerade byggnadsvärdet
247
under beskattningsåret. År 1972 skedde en motsvarande anpassning för jordbruksfastigheterna även om vissa särregler behölls.
!NDRA STYCKET har utformats som en hänvisning.
"YGGNADSINVENTARIER OCH LEDNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer, bortsett från en redaktionell änd-
ring, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att bestämmelsen om anskaffningsvärdet bör komma före bestämmelsen om värdeminskningsavdrag, dvs. före 4 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om byggnadsinventarier är hämtade från punkt 6 andra
stycket av anvisningarna till 23 § KL och hänvisningen i
ANDRA STYCKET
om markanordningar som räknas till byggnad från punkt 6 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL.
En hänvisning sker också till bestämmelsen i detta kapitel om byggnadsinventarier. Bakgrunden är följande. I KL finns bestämmelser om att ledningar för vatten m.m. antingen anses som byggnadsinventarier (punkt 6 av anvisningarna till 23 §), markinventarier (punkt 7 av anvisningarna till 23 §) eller skall räknas in i anskaffningsvärdet för byggnaden. För att underlätta överblicken över dessa bestämmelser och hur de griper in i varandra har hänvisningar tagits in i paragrafen.
Såsom regeringen framhållit i kommentaren till 4 § är det enligt regeringens mening ändamålsenligt att likartade kapitel är uppbyggda på samma sätt. Regeringen finner därför inte skäl att i detta kapitel avvika från den disposition som SLK föreslagit.
&¶RV¤RV AV BYGGNAD MED MARK  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragraferna reg-
leras beräkningen av anskaffningsvärdet för en byggnad som förvärvats tillsammans med mark. Proportioneringsreglerna finns i punkt 6 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL (före 1990 års skattereform fanns de i punkt 7 av anvisningarna till 29 § KL) och regeln om samfälligheter i punkt 3 av anvisningarna till 41 a § KL.
Proportioneringsreglerna infördes för inkomstslagen rörelse och annan fastighet år 1969. För inkomstslaget jordbruksfastighet infördes motsvarande regler åren 1972 och 1973 (punkt 3 av anvisningarna till 22 § KL) och ersatte en provisorisk proportioneringsmetod. Nuvarande bestämmelser är en sammanslagning genom 1990 års skattereform av bestämmelserna i de tre tidigare inkomstslagen.
En bestämmelse som har ett likartat syfte finns i kapitlet om skogsfrågor och tar sikte på att bestämma anskaffningsvärdet på skog vid ett för-
248
värv som omfattar även annan egendom, t.ex. åkermark och olika slag av byggnader (nuvarande punkt 10 av anvisningarna till 23 § KL).
Syftet med bestämmelserna är att kunna jämka det schablonmässigt beräknade anskaffningsvärdet. Bestämmelserna skiljer sig emellertid åt på några punkter. I fråga om anskaffningsvärdet för skog krävs för jämkning att schablonregeln inte kan tillämpas eller att det är
UPPENBART att den
skulle ge ett värde som
AVVIKER från det verkliga vederlaget för skogen.
När det gäller byggnader krävs för jämkning att det schablonmässigt beräknade värdet för byggnaden
VISAS MERA AVSEV¤RT över- eller understiga
värdet av mark m.m. SLK har ifrågasatt om dessa skillnader i förutsättningarna är befogade men har inte ansett sig ha underlag för att föreslå en samordning. Regeringen instämmer i SLK:s bedömning att man kan ifrågasätta om skillnaderna är befogade. Ett ställningstagande kräver emellertid ytterligare överväganden. Regeringen anser därför att frågan är av sådan art att den inte kan åtgärdas i detta lagstiftningssammanhang.
Bestämmelsen om samfälligheter infördes år 1975 (prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259).
&¶RB¤TTRINGAR MM  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag för en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA "YGGENTREPREN¶RERNA frågar sig vad det värde
kallas som man får när man till anskaffningsvärdet lagt till de uppräknade utgifterna. Byggentreprenörerna anser att det i stället för ”till anskaffningsvärdet
SKALL L¤GGAS” bör stå ”... till anskaffningsvärdet R¤KNAS ...”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar till- och ombyggnad samt vissa fall när byggnadsarbeten utförs av en nyttjanderättshavare. Slutligen tar paragrafen upp frågor om anskaffningsvärdet för andelshus eller när statligt räntebidrag för bostadsändamål utgått. Bestämmelserna finns i punkt 6 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen om utgifter för till- eller ombyggnad infördes år 1969 och bestämmelsen om nyttjanderättshavarens förbättringar infördes år 1973.
Bestämmelserna om utgifter för reparation och underhåll för vilka avdrag inte medgetts fanns tidigare i punkt 2 a av anvisningarna till 25 § KL och infördes år 1979. Regeringen anser i likhet med Byggentreprenörerna att ordet
SKALL L¤GGAS
bör bytas ut till
R¤KNAS. Regeringen har valt att uttrycka det som så att ”i
anskaffningsvärdet skall också räknas in”.
*USTERING AV ANSKAFFNINGSV¤RDET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
249
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ytterligare en
jämkningsregel finns, av mer generell natur. Den finns i punkt 6 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes för inventarier (punkt 3 av anvisningarna till
29 § KL) år 1938. Jämkningsregeln placerades vid bestämmelserna om hur anskaffningsvärdet på inventarier skulle fastställas. Eftersom bestämmelserna om avskrivning på byggnader (punkt 7 av anvisningarna till 29 § KL) hänvisade till inventarieavsnittet när det gällde anskaffningsvärdet kom jämkningsregeln att tillämpas även för byggnader. Först år 1981 infördes en egen jämkningsregel till byggnadsbestämmelserna som ett led i en omfattande omredigering av dessa bestämmelser. I författningskommentaren till inventariekapitlet beskrivs bakgrunden till jämkningsregeln.
Enligt förarbetena till 1990 års skattereform skall jämkningsregeln endast tillämpas undantagsvis i det nya skattesystemet (prop. 1989/90:110 s. 557–558). Genom skattereformen har motiven för jämkningsregeln försvagats. Vinster vid fastighetsavyttring beskattas i större utsträckning. Ett högre avskrivningsunderlag hos köparen motsvaras därför av en beskattning hos säljaren. Emellertid kan det finnas fall där en jämkningregel är motiverad.
(¤NVISNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer delvis med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen hänvisar
till särbestämmelser för bestämmande av anskaffningsvärden.
Hänvisningarna har justerats i regeringens förslag med hänsyn till de ändringar som infördes när det gäller beskattningen vid omstruktureringar år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1600 f.).
Bestämmelsen om räntor som finns i 14 kap. 4 § i SLK:s förslag finns inte med i regeringens förslag. Hänvisningen till denna har därför tagits bort.
+ARAKT¤RSBYTE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser som tar sikte på karaktärsbyte och infördes i punkt 6 åttonde stycket av anvisningarna till 23 § KL vid 1990 års skattereform.
!RBETEN I BYGGNADSR¶RELSE 3,+S F¶RSLAG Rubriken finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
250
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
27 kap. 8 § om arbeten i byggnadsrörelse gäller inte bara om en byggnad uppförs av den skattskyldige utan även i fråga om förbättringsutgifter. Bestämmelsen som var placerad som ett andra stycke i 9 § i SLK:s förslag har därför flyttats ut till egen paragraf med en egen rubrik. Sin nuvarande placering och utformning har den fått på förslag av Lagrådet.
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer bortsett från ett par
redaktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Punkt 4 av anvis-
ningarna till 21 § KL (27 kap. 8 § i SLK:s förslag) innehåller bestämmelser om beskattning när en fastighet som inte utgör lagertillgång varit föremål för byggnadsarbete i byggnadsrörelsen. Värdet av sådana byggnadsarbeten skall tas upp som intäkt av byggnadsrörelsen (uttagsbeskattning).
I KL saknas det en uttrycklig bestämmelse att det belopp som tagits upp som intäkt anses som anskaffningsvärde för byggnaden och således kan ligga till grund för avdrag. I förarbetena (prop. 1980/81:68 s. 209) till bestämmelsen om byggnadsrörelse uttalas att motsvarande belopp – som alltså tagits upp som intäkt – enligt allmänna regler får behandlas som en utgift i den förvärvskälla där fastigheten används.
Däremot finns en uttrycklig bestämmelse att uttagsbeskattade byggnadsarbeten beaktas vid kapitalvinstberäkningen. Av 25 § 4 mom. SIL framgår att som förbättringskostnad räknas förbättringsarbeten eller därmed jämförliga reparations- eller underhållsarbeten i ägarens byggnadsrörelse. En hänvisning sker till punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL. Som förbättringskostnader räknas alltså det belopp som har tagits upp som intäkt i rörelsen på grund av byggnadsarbetet.
Såsom SLK föreslår regeringen att det införs ett förtydligande i IL. I fråga om arbeten i byggnadsrörelse räknas således som utgift det belopp som tagits upp som intäkt enligt reglerna om byggnadsrörelse. I SLK:s förslag är bestämmelsen placerad i paragrafen som behandlar anskaffningsvärdet om den skattskyldige uppför byggnaden. Eftersom motsvarande gäller i fråga om förbättringar har regeringen flyttat bestämmelsen till en egen paragraf. Bestämmelsen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.
!RV G¥VA MM
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att orden förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap. 2 § inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att förslaget inte omfattar
värdehöjande reparationer och underhåll.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om avskrivningsunderlaget när en byggnad förvärvats ge-
251
nom ett benefikt fång. Bestämmelsen finns i punkt 6 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Ursprungligen saknade KL bestämmelser om förvärvarens avskrivningsunderlag. Sedermera hänvisades till vad som gällde för inventarier (punkt 3 b av anvisningarna till 29 § KL). Bestämmelsen innebar bl.a. att förvärvaren övertog överlåtarens skattemässiga restvärde. Det var ett degressivt avskrivningssystem som vid upprepade benefika överlåtelser kunde leda till mycket låga avskrivningar. Först år 1981 infördes en egen bestämmelse för byggnader i samband med en större omredigering.
SLK har formulerat bestämmelsen så att den endast avser värdeminskningsavdrag. Enligt regeringens uppfattning omfattas även förbättrande reparationer och underhåll av reglerna i punkt 6 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL. I regeringens förslag har orden ”förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap. 2 §” lagts till.
"YGGNADSINVENTARIER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med undantag av en redaktionell
ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 och 3VERIGES FAS
TIGHETS¤GAREF¶RBUND anser att exemplifieringen i den nuvarande lagtexten
belyser gränsdragningen på ett tydligare sätt än förslaget till lagtext.
3VE
RIGES FASTIGHETS¤GAREF¶RBUND anser att det finns en risk att tillämpningen
kommer att ändras om exemplifieringen tas bort.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
bestämmelser om vad som räknas till byggnadsinventarier. Bestämmelserna finns i punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.
År 1938 infördes en bestämmelse att vid fastställandet av avskrivningsunderlaget för byggnad skulle värdet av sådana fasta maskiner som vid fastighetstaxeringen åsatts eller skulle komma att åsättas särskilt maskinvärde räknas bort från byggnadsvärdet. Dessa tillgångar behandlades i avskrivningshänseende som inventarier och fick skrivas av enligt avskrivningsmetoderna för inventarier.
Inventarier som vid fastighetstaxeringen räknades in i byggnadsvärdet fick då skrivas av enligt byggnadsreglerna. Enligt praxis medgavs emellertid ett högre avdrag för dyrbarare anordningar som luftkonditioneringsanläggningar trots att värdet för dessa ingick i byggnadsvärdet. För s.k. fasta maskiner och andra fasta inventarier i driftbyggnader på jordbruksfastigheter kunde värdeminskningsavdrag medges separat enligt de för byggnad gällande reglerna men efter en högre procentsats.
År 1969 skedde genomgripande förändringar när det gäller indelningen mellan byggnader, mark och inventarier. I en byggnads anskaffningsvärde inräknades inte värdet av tillgångar avsedda för den industriella driften. Motsvarande infördes för inkomstslaget jordbruksfastighet år 1972. Reformerna innebar att fler tillgångar skrevs av som inventarier. Först år 1981 betecknades dessa tillgångar som byggnadsinventarier.
252
För inkomstslaget annan fastighet fanns särskilda bestämmelser om avskrivning av maskinell utrustning som togs bort i samband med skattereformen 1990.
När gränsdragningen mellan vad som skulle hänföras till byggnader, mark eller inventarier ändrades fanns ett behov av utförliga bestämmelser om vad som skulle skrivas av som inventarier. Nuvarande bestämmelse är därför mycket detaljerad. Behovet i dag av de utförliga beskrivningarna måste ifrågasättas. Regeringen delar denna bedömning. Regeringen anser därtill att exemplifieringen i dagens lagtext är föråldrad. SLK:s förslag innebär enligt regeringens bedömning ingen ändring i sak. Regeringen delar inte Sveriges fastighetsägareförbunds farhågor att tillämpningen kommer att ändras och följer därför SLK:s förslag i detta avseende.
I
ANDRA STYCKET hänvisas till vad som gäller om inventarier. Bestämmel-
sen är mer allmän än nuvarande hänvisning i punkt 6 tredje stycket av anvisningarna till 23 § som bara avser reglerna om avskrivning. Oftast gäller vad som sägs om inventarier även för byggnadsinventarier. I enlighet med SLK:s förslag anges i stället särskilt när något annat gäller.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en proportioneringsregel för att fördela anskaffningsvärdet av en ledning mellan byggnad och inventarier. Den infördes år 1981 och finns i punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Av nuvarande lydelse framgår att anskaffningsvärdet för en ledning som är avsedd för såväl en byggnads användning i driften som byggnadens allmänna användning skall fördelas mellan byggnadsinventarier och byggnaden i förhållande till ”hur stor del av ledningen” som tjänar driften respektive byggnadens allmänna användning. Av uttryckssättet kan man möjligen få intrycket av att det skulle gå att särskilja olika delar av ledningsnätet. Detta är naturligtvis inte meningen. Ett förtydligande har därför gjorts att uppdelningen görs i förhållande ”till den omfattning i vilken ledningen tillgodoser verksamheten respektive byggnadens allmänna användning”.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer väsentligen med regeringens
förslag. SLK:s förslag innehåller exemplen ”oljecisterner och siloanläggningar”.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om vissa gränsdragningsfrågor mellan byggnad och byggnadsinventarier. Bestämmelsen finns i punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1969.
SLK har i regel utelämnat exemplen som finns i nuvarande lagtext. Regeringen anser i likhet med kommittén att exemplen normalt är överflödiga och därför bör tas bort även i denna bestämmelse.
253
Några redaktionella ändringar har också gjorts i förhållande till SLK:s förslag.
!NSLUTNINGSAVGIFTER OCH ANL¤GGNINGSBIDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en hänvisning till kapitlet om inventarier när det gäller avdrag för avskrivning på anslutningsavgifter och anläggningsbidrag.
3TATLIGA R¤NTEBIDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en hänvisning till kapitlet om näringsbidrag när det gäller statliga räntebidrag.
"YGGNADSARBETEN MED STATLIGA R¤NTEBIDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att
ANDRA STYCKET inte finns.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
reparation och underhåll vid byggnadsarbeten med statliga räntebidrag är hämtade från punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelserna om avdrag m.m. i samband med räntebidrag infördes år 1979 och fanns före 1990 års skattereform i 25 § 2 mom. KL och punkt 7 (punkt 8 från år 1981) av anvisningarna till 25 § KL. Ändringar har gjorts bl.a. år 1991 som en följd av att nya bestämmelser infördes för bostadsfinansieringen m.m. (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1832).
I ett nytt
ANDRA STYCKE har regeringen, i syfte att underlätta för läsaren,
lagt in en hänvisning till 13 §.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser som tar sikte på situationen att bidragsunderlaget ändras genom ett senare beslut. Bestämmelserna finns i punkt 4 tredje och fjärde styckena av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1979. De genomgick vissa förändringar år 1991 (förarbeten, se under 23 §).
254
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelserna i 25 § 2 mom. KL och punkt 8 (före år 1981 punkt 7) av anvisningarna till 25 § KL.
Gemensamt för dessa bestämmelser är att det egentligen borde vara de tidigare taxeringarna som skulle rättas. Av praktiska skäl infördes föreskriften att de aktuella justeringarna av de tidigare beskattningsåtgärderna genomförs vid taxeringen för det beskattningsår under vilket det nya lånebeslutet meddelades.
Nuvarande bestämmelser i tredje och fjärde styckena har vissa brister. I tredje stycket talar man om
HUR man skall göra när för lågt omedelbart
avdrag har medgetts. I fjärde stycket talar man om
N¤R rättelse skall göras
när tidigare omedelbara avdrag varit för höga.
I båda fallen bör framgå hur rättelse skall göras och när den skall ske. Bestämmelsen har därför ändrats i kommitténs förslag. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.
Eftersom bestämmelserna är komplicerade kan följande exempel åskådliggöra åtgärderna.
Förutsättningar (avskrivningsprocenten har satts till 5 för att få jämna belopp)
• Ursprungligt bidragsunderlag: 80
• Kostnader: 120
• Omedelbart avdrag: (120-80=) 40
• Underlag för värdeminskningsavdrag: 80
• Värdeminskningsavdrag år 1 (5 %): 4
• Skattemässigt restvärde vid utgången av år 1: (80-4=) 76
År 2 ändras bidragsunderlaget. I exempel 1 sänks det med 20. I exempel 2 höjs det med 20.
%XEMPEL  (sänkt underlag, paragrafens andra stycke)
• För lågt omedelbart avdrag: 20
• Avdrag i näringsverksamhet år 2: 19 (Avdraget minskas med för högt värdeminskningsavdrag år 1 jämfört med om underlaget hade bestämts till 60 redan från början)
• Underlag för värdeminskningsavdrag: 60
• Värdeminskningsavdrag år 2: 3
• Skattemässigt restvärde vid utgången av år 2: 54 (Det nya underlaget
60 minskat med två års värdeminskningsavdrag. Detta värde kan också erhållas genom att det skattemässiga restvärdet år 1, 76, minskas med sänkningen 20, ökas med 1, motsvarande för högt värdeminskningsavdrag år 1 som återförts genom att avräknas mot det omedelbara avdraget, minskas med årets värdeminskningsavdrag)
%XEMPEL  (höjt underlag, paragrafens tredje stycke)
• För högt omedelbart avdrag: 20
255
• Intäkt av näringsverksamhet år 2: 19 (Återföring av för högt omedelbart avdrag minskat med det ytterligare värdeminskningsavdrag som skulle ha gjorts år 1 om underlaget hade bestämts till 100 redan från början)
• Underlag för värdeminskningsavdrag: 100
• Värdeminskningsavdrag år 2: 5
• Skattemässigt restvärde vid utgången av år 2: 90 (Det nya underlaget
100 minskat med två års värdeminskningsavdrag. Detta värde kan också erhållas genom att det skattemässiga restvärdet år 1, 76, ökas med höjningen 20, minskas med 1, motsvarande för lågt värdeminskningsavdrag år 1 som avräknats mot återföringen, minskas med årets värdeminskningsavdrag).
.YTTJANDER¤TTSHAVARENS F¶RB¤TTRINGAR
.YTTJANDER¤TTSHAVARENS BESKATTNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från ett par redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 framhåller att det
bör vara möjligt att göra avsteg från den föreskriva avskrivningstiden om detta är förenligt med god redovisningssed.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om nyttjanderättshavares avdrag för förbättring av en fastighet. Bestämmelsen finns i punkt 15 första stycket av anvisningarna till
Enligt praxis fick en arrendator omedelbart avdrag för förbättringskostnader (inkomst av jordbruksfastighet, annan fastighet eller rörelse) under förutsättning att äganderätten till vad som utförts tillkom jordägaren. Detta var ett betydelsefullt undantag från principen att utgifter för ny-, till- eller ombyggnad fick dras av genom värdeminskningsavdrag.
Området reglerades år 1972 såvitt avsåg inkomstslaget jordbruksfastighet (då i punkt 4 av anvisningarna till 21 § och punkt 6 av anvisningarna till 22 § KL). Genom 1990 års skattereform utsträcktes bestämmelsernas tillämpningsområde till att gälla generellt i inkomstslaget näringsverksamhet.
Regeringen delar Svenska Revisorsamfundets SRS uppfattning att det bör vara möjligt att göra avsteg från den föreskrivna avskrivningstiden. Denna avskrivningstid får dock inte vara kortare än vad som följer av lagtexten men kan väl vara längre. I regeringens förslag har därför ordet
SKALL bytts ut mot ordet F¥R efter ordet T¤CKDIKEN samt ordet H¶GST lagts till
framför procentsatserna.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med undantag för en redaktionell
ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om nyttjanderättshavarens avdrag för byggnads- och
256
markinventarier eller andra inventarier. Bestämmelserna finns i punkt 15 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1972 (då i punkt 6 av anvisningarna till 22 § KL).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en par redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om beskattning när nyttjanderättshavaren fått ersättning från fastighetsägaren för förbättringen eller anskaffningen. Bestämmelsen finns i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1972 (då i punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL).
I paragrafen finns vidare bestämmelser som reglerar nyttjanderättshavarens avdragsrätt när ersättning utgått från fastighetsägaren eller när nyttjanderätten upphör. Bestämmelserna finns i punkt 15 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen om avdragsrätt när ersättning utgått från jordägaren infördes år 1978 (prop. 1978/79:44, bet. 1978/79:SkU21, SFS 1978:944) och bestämmelsen om avdrag för oavskriven del vid nyttjanderättens upphörande år 1972 (då i punkt 6 av anvisningarna till 22 § KL).
När det gäller bestämmelsen om nyttjanderättshavarens beskattning synes nuvarande lydelse enbart omfatta ny-, till- eller ombyggnad eller annan därmed jämförlig förbättring av en fastighet och alltså inte beskattning av ersättning för inventarier.
I propositionen (prop. 1972:120) reglerades enbart ny-, till- eller ombyggnad eller annan därmed jämförlig förbättring av fastighet men däremot inte inventarier. i utskottsbetänkandet uttalas att det inte är ovanligt att arrendeupplåtelser omfattar även inventarier (bet. 1972:SkU67 s. 11). Genom utskottet infördes därför bestämmelsen om avdrag för en arrendators utgifter för inventarier.
Något som emellertid inte reglerades var när nyttjanderättshavaren fick ersättning av fastighetsägaren för de inventarier som hade anskaffats. En sådan föreskrift finns, som tidigare nämnts, när nyttjanderättshavaren fick ersättning av fastighetsägaren för förbättringar på fastigheten. Orsaken torde vara ett förbiseende. Det föreslås därför att även inventarier omfattas av bestämmelsen om att nyttjanderättshavaren skall ta upp som inkomst ersättningar från fastighetsägaren.
&ASTIGHETS¤GARENS BESKATTNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om beskattning av fastighetsägaren för nyttjanderättshavarens förbättringar (ny- till- eller ombyggnad). Bestämmelserna finns i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1972 (då i punkt 4
257
av anvisningarna till 21 § KL). Nuvarande bestämmelse reglerar inte det fallet att fastigheten efter att förbättringen utförts går över till en ny ägare genom ett benefikt fång. Avsikten är att den nya ägaren skall träda i den tidigare ägarens skattemässiga situation när det gäller beskattningen av värdet av förbättringarna. I regeringens förslag har i en ny
ANDRA MENING
lagts till en bestämmelse som anger att den nya ägaren i sådana fall skall ta upp intäkten. Tillägget har gjorts efter lagrådsföredragningen.
I vissa äldre rättsfall beskattades jordägaren (jordbruksfastighet) för värdet av arrendatorns förbättringsutgifter redan i samband med att arbetena utfördes. Under 1950-talet ändrades praxis och frågan om beskattning avgjordes i regel först när arrendet upphörde.
I inkomstslaget annan fastighet var praxis oklarare och under vissa förutsättningar beskattades fastighetsägaren omedelbart för förbättringsåtgärderna. Genom 1990 års skattereform utsträcktes bestämmelsernas tillämpningsområde till att gälla generellt i inkomstslaget näringsverksamhet.
Vid införandet av reglerna om arrendators avdragsrätt för utgifter för inventarier tog utskottet (bet. 1972:SkU67) upp frågan om beskattning av jordägaren men fann inte någon sådan motiverad, eftersom jordägaren med en sådan regel på förhållandevis kort tid skulle kunna skriva av motsvarande belopp genom årliga värdeminskningsavdrag.
 KAP -ARKANL¤GGNINGAR OCH SUBSTANSMINSKNING
I detta kapitel finns olika typer av bestämmelser om avskrivning och avdrag som rör mark. De gäller markanläggningar med markinventarier, frukt- och bärodlingar samt avdrag vid utvinning av naturtillgångar (substansminskning).
Bestämmelserna om skog (t.ex. skogsavdrag) finns i ett särskilt kapitel. Det är främst två orsaker till varför denna lösning har valts. Hade även bestämmelserna om skog ingått skulle kapitlet ha blivit onödigt stort. Vidare är skattereglerna kring skog ett avgränsat område som lämpar sig väl för ett eget kapitel.
"AKGRUND
-ARKANL¤GGNINGAR
Tidigare räknades markanläggningar till det markvärde som fastställdes vid den allmänna fastighetstaxeringen och fick inte skrivas av. Orsaken var att markanläggningar ansågs ha ett bestående värde. Avdrag medgavs däremot för reparation och underhåll av markanläggning. Till skillnad från vad som gällde i fråga om byggnader fick inte bara ett utbyte av delar av en markanläggning utan även utbyte av en hel sådan anläggning dras av som underhåll eller reparation. Olikheten hade sin grund i att markanläggningar inte fick skrivas av.
Enligt 29 § 4 mom. KL fick avdrag inte göras för egendom som hörde till mark. Med utgångspunkt från att markanläggningar ofta har ett nära funktionellt samband med byggnader eller inventarier och därigenom får
258
karaktären av naturliga tillbehör till dessa kom genom lagstiftning år 1969 (förarbeten, se nedan) vissa anläggningar att behandlas som byggnadstillbehör och andra som inventarier. Sådana markanläggningar som inte omfattades av det utvidgade inventarie- eller byggnadsbegreppet fick skrivas av enligt särskilda bestämmelser som nu finns i detta kapitel. Det var genom denna reform som avskrivningsrätt infördes för markanläggningar. I anskaffningsvärdet för markanläggningar inräknades även markarbeten.
År 1972 (förarbeten, se nedan) anpassades även inkomstslaget jordbruksfastighet till de nya gränsdragningar som några år innan hade skett i inkomstslaget rörelse. Dessa förändringar genomfördes i samband med att jordbruken gick över till beskattning enligt bokföringsmässiga grunder.
Efter 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) får värdeminskningsavdrag på markanläggningar beräknas på hela anskaffningsvärdet i stället för som tidigare på 75 % av värdet.
Ytterligare en förändring genom skattereformen var att markanläggningar på fastigheter med hyreshus fick skrivas av enligt de bestämmelser som gäller för näringsverksamhet. Detta var en naturlig konsekvens av att inkomstslaget annan fastighet gick upp i det nya inkomstslaget näringsverksamhet. Tidigare ingick planteringar, parkeringsplatser m.m. i avskrivningsunderlaget för själva byggnaden i inkomstslaget annan fastighet.
4¤CKDIKEN SKYDDSDIKNING OCH SKOGSV¤GAR
För täckdikningsanläggningar samt skyddsdikning i skog fanns särskilda regler i inkomstslaget jordbruksfastighet redan år 1928. Omedelbart avdrag medgavs för iståndsättande eller omläggning av befintlig täckdikningsanläggning. Däremot var nyanläggning inte avdragsgill. Avdrag medgavs vidare för skyddsdikning i skog. Dessa möjligheter var undantag från principen att avdrag inte medgavs för avskrivning av markanläggningar. Direktavdraget för arbeten (iståndsättning och omläggning) på befintliga täckdikningsanläggningar togs bort när avskrivningsrätt infördes för täckdikningsanläggningar och skogsvägar år 1962 (förarbeten, se nedan). Däremot medgavs avdrag för reparation och underhåll. För skogsvägar fick till en början enbart en tredjedel av kostnaderna skrivas av och avskrivningsprocenten var 5 %. År 1972 höjdes underlaget för avskrivning till tre fjärdedelar av anskaffningskostnaden (förarbeten, se nedan). Efter lagändring år 1982 får hela utgiften skrivas av under tio år (förarbeten, se nedan).
Numera är hela utgiften för markanläggningar avdragsgill. Det som skiljer täckdiken och skogsvägar från andra markanläggningar är en högre avskrivningstakt (10 % i stället för 5 %).
&RUKT OCH B¤RODLINGAR
Avdrag medgavs inte tidigare för den första anskaffningen av träd och buskar (anläggningstillgångar). Däremot medgavs avdrag vid ersätt-
259
ningsanskaffning, dvs. då träd eller buskar byttes ut mot nya på samma brukningsenhet.
Den nuvarande regleringen om avdrag för frukt- och bärodlingar infördes år 1972 i punkt 1 av anvisningarna till 29 § KL (förarbeten, se nedan).
3UBSTANSMINSKNING
För inkomstslaget rörelse har KL innehållit bestämmelser om avdrag för substansminskning sedan lagens tillkomst.
Vid beräkning av inkomst av jordbruksfastighet gällde i princip att rätt till avdrag för substansminskning förelåg när naturfyndighet på fastigheten utnyttjades. Såvitt avsåg jordbruksinkomst som redovisades enligt bokföringsmässiga grunder var avdragsrätten reglerad på samma sätt som vid inkomst av rörelse. Hänvisningen till rörelsebestämmelserna tillkom år 1951 i samband med att jordbrukare fick möjlighet att övergå till bokföringsmässig redovisning (prop. 1951:191, bet. 1951:BevU63, SFS 1951:790). Något motsvarande stadgande fanns inte beträffande kontantmässigt redovisade jordbruk men avdrag medgavs ändå enligt praxis. I samband med att de sista kontantredovisande jordbruken gick över till bokföringsmässig taxering år 1972 infördes nya bestämmelser för substansminskning motsvarande dem som gällde för rörelse (förarbeten, se nedan).
Även inkomstslaget annan fastighet saknade till en början uttryckliga bestämmelser men avdrag medgavs ändå enligt praxis. Lagreglering infördes först år 1981 (förarbeten, se nedan).
Olika regler tillämpades på rörelse och jordbruk vid bestämmande av avskrivningsunderlaget. År 1972 infördes enhetligare bestämmelser (förarbeten, se nedan).
Anskaffningsutgiften kunde beräknas antingen enligt huvudregeln till så stor del av anskaffningsutgiften för hela fastigheten som belöpte sig på fyndigheten vid förvärvstillfället eller enligt en schablon (60 % av marknadsvärdet).
År 1981 ändrades bestämmelserna om avdrag för substansminskning (förarbeten, se nedan). De nya bestämmelserna tillämpas i de fall utvinningen av en naturtillgång påbörjades efter utgången av mars 1981. De nya bestämmelserna innebar bl.a. en ändrad schablonregel som anknöt till kapitalvinstbestämmelserna vid bestämmande av anskaffningsvärdet.
Bestämmelser om substansminskning fanns för jordbruksfastighet i punkt 9 av anvisningarna till 22 § KL, för annan fastighet i punkt 10 av anvisningarna till 25 § KL och för rörelse i punkt 8 av anvisningarna till
29 § KL dit de flyttades från punkt 6 år 1938. Genom 1990 års skattereform samlades bestämmelserna i punkt 11 av anvisningarna till 23 § KL (förarbeten, se nedan).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
260
1962 Värdeminskningsavdrag för täckdikningsanläggningar och skogsvägar i inkomstslaget jordbruksfastighet, prop. 1962:56, bet. 1962:BevU40, SFS 1962:163
1969 Avskrivning för markanläggningar på rörelsefastigheter samt ändrad gränsdragning mot inventarier, SOU 1968:26, prop. 1969:100, bet. 1969:BeU45, SFS 1969:363
1972 Avskrivning för egentliga markanläggningar i inkomstslaget jordbruksfastighet, valrätt för frukt- och bärodlingar, anskaffningsvärde vid substansminskningsavdrag, SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741
1981 Nya och för inkomstslagen enhetliga bestämmelser om substansminskning, Ds B 1980:9, SOU 1977:86, prop. 1980/81:104, bet. 1980/81:SkU40, SFS 1981:256
1982 Utvidgad avdragsrätt för skogsvägar, SOU 1981:81, prop. 1981/82:182, bet. 1981/82:SkU68, SFS 1982:323
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll. Dessutom finns en hänvisning till bestämmelserna om anslutningsavgifter och anläggningsbidrag i 18 kap.
$EFINITION
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att exemp-
lifieringen i nuvarande lagtext har betydelse för att tydliggöra gränsdragningen för det avdragsgilla området varför den, i en förkortad version, bör ingå även i fortsättningen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har ut-
formats i enlighet med Lagrådets förslag. I paragrafen regleras vad som är markanläggningar. Motsvarande bestämmelser finns i punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1969 och fanns före skattereformen år 1990 i punkt 4 till 22 § och punkt 16 till 29 § KL.
261
Reformen år 1969 innebar för inkomstslaget annan fastighet att kostnaderna för markanläggningar (plantering, parkeringsplats eller annan jämförlig anläggning) ingick i avskrivningsunderlaget för byggnaden (punkt 2 a av anvisningarna till 25 § KL). Orsaken till att dessa kostnader inte skrevs av i särskild ordning var att markanläggningar på hyresfastigheter i allmänhet var av liten omfattning. Efter 1990 års skattereform behandlas markanläggningar på hyresfastigheter på samma sätt som andra markanläggningar i inkomstslaget näringsverksamhet.
Som framgår av inledningen infördes möjligheten att skriva av markanläggningar förhållandevis sent. Vid införandet av de nya bestämmelserna fanns ett behov av utförliga bestämmelser om vilka arbeten och anläggningar som omfattades. Nuvarande bestämmelser är därför mycket detaljerade. Behovet i dag av de utförliga beskrivningarna kan ifrågasättas. SLK:s förslag innehåller enligt regeringens mening tillräckligt många exempel och en tydlig definition av vad som avses med en markanläggning. Några gränsdragningsproblem torde därför inte uppkomma. Regeringen föreslår liksom SLK att de utförliga exemplifieringarna utmönstras. Någon ändring av gällande rätt är inte avsedd.
2EPARATION OCH UNDERH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
SLK använder ordet
SKALL i stället för F¥R
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att en aktive-
ring av kostnaderna kan vara förenlig med god redovisningssed. Någon möjlighet att aktivera sådana kostnader förefaller inte finnas i förslaget.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdragstidpunkten för utgifter för reparation och underhåll av markanläggningar är ny. Däremot anges utgifterna som exempel på kostnader i punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL. Denna bestämmelse har funnits i KL sedan lagens tillkomst.
Utgifterna får i räkenskaperna fördelas på flera år om det följer av god redovisningssed. Även beskattningsreglerna bör tillåta att utgifterna aktiveras. I regeringens förslag har därför ordet
SKALL bytts ut mot F¥R
Lagrådet har, med samma motivering som Lagrådet anfört i anslutning till 19 kap. 2 §, väckt frågan om avdragsrätten för aktiverade utgifter för reparationer och underhåll bör regleras här i 20 kap. Regeringen har i kommentarerna till 18 kap. 1 § och 19 kap. 2 § närmare redogjort för skälen till varför regeringen inte i detta lagstiftningsärende föreslår särskilda skatteregler när det gäller avdrag för aktiverade utgifter för reparationer och underhåll.
!VDRAG F¶R ANSKAFFNING
6¤RDEMINSKNINGSAVDRAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
262
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att avdrag för utgifter för att anskaffa markanläggningar sker genom årliga värdeminskningsavdrag är hämtad från punkt 7 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1972.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
ordet
H¶GST inte finns med framför fem och tio procent.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
värdeminskningsavdrag och olika procentsatser för avdrag är hämtade från punkt 7 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1972 (täckdiken och skogsvägar år 1962). I fråga om skogsdiken utvidgades avdragsrätten år 1982.
Procentsatserna bör enligt regeringens mening ange den högsta tillåtna avskrivningsprocenten för avskrivningsplanen. Den skattskyldige bör dock kunna välja en lägre procentsats. För att markera detta har i regeringens förslag ordet
H¶GST lagts till före fem och tio procent. En ytterli-
gare redaktionell ändring har gjorts i SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag
bortsett från en redaktionell ändring i första meningen och att bestämmelsen om handelsbolag i sista meningen inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en bestämmelse om att avdrag får göras endast för arbeten som utförts under innehavstiden. Den finns i dag i punkt 7 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
I den nuvarande lydelsen finns också ett krav på att utgifterna skall ha bestritts av den skattskyldige. Orsaken var att statsbidrag utgick till både täckdikningsanläggningar och skogsvägar. Före reglerna om näringsbidrag, fanns det ett behov av att reglera avskrivningsrätten när bidrag utgick. Innebörden är att avskrivningsunderlaget skall minskas med statsbidraget och avdrag därmed medges med enbart vad den skattskyldige själv erlagt (prop. 1962:56 bl.a. s. 58). Genom näringsbidragsreglerna (29 kap. i regeringens förslag), som ger samma resultat, får den aktuella föreskriften om utgifter som bestritts av den skattskyldige anses ha spelat ut sin roll. Det uttryckliga kravet på att utgifterna bestritts av den skattskyldige har därför utmönstrats.
Som behandlats i kommentaren till 5 kap. 1 § har SLK utformat paragraferna så att de passar även för det fallet att det är ett handelsbolag som uppbär inkomster eller har utgifter. Denna paragraf är ett fall där SLK inte har lyckats uppnå en helt tillfredsställande formulering. I regeringens förslag har därför en ny sista mening lagts till enligt vilken motsvarande regler skall gälla om ett handelsbolag är ägare till fastigheten.
 g
263
3,+S F¶RSLAG Första stycket överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag. Andra stycket finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om avdrag vid överlåtelse eller utrangering. Bestämmelsen finns i punkt 7 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelserna infördes år 1969. Att avdrag för oavskriven del av anskaffningsvärdet fick ske vid överlåtelse av täckdikningar och skogsvägar infördes år 1962.
Effekten av avdraget vid överlåtelser har påverkats av de nya regler om återföring av gjorda avdrag vid överlåtelser (26 kap. 2 §) som kom till vid 1990 års skattereform. Det är oklart om samspelet mellan dessa regler då blev föremål för några närmare överväganden. Regeringen anser i likhet med SLK att det finns anledning att överväga om bestämmelserna om avdrag vid överlåtelse längre fyller en funktion. Detta låter sig dock inte göras i detta lagstiftningsärende. Regeringen följer därför SLK:s förslag med undantag av ett par språkliga justeringar i lagtexten.
!NDRA STYCKET har utformats som en hänvisning när det gäller benefika
fång.
/MEDELBART AVDRAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
anläggningar som är avsedda att användas endast ett fåtal år är hämtad från punkt 7 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1972.
.YTTJANDER¤TTSHAVARES AVDRAGSR¤TT
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen hänvi-
sas till byggnadskapitlet där det finns bestämmelser som tar sikte på nyttjanderättssituationer och som avser både nyttjanderättshavaren och fastighetsägaren.
!NSKAFFNINGSV¤RDE
-ARKINVENTARIER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES &ASTIGHETS¤GAREF¶RBUND anser att det
finns en risk att tillämpningen kommer att ändras om exemplifieringen i den nuvarande lagtexten tas bort.
264
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att utgifterna för markinventarier inte skall räknas in i anskaffningsvärdet för en markanläggning är hämtad från punkt 7 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1969.
I SLK:s förslag har exemplifieringen i den nuvarande lagtexten utelämnats. I 15 och 16 §§ definieras vad som avses med markinventarier. Regeringen anser att SLK:s förslag på ett utförligt sett anger innebörden av begreppet
MARKINVENTARIER och att en exemplifiering är onödig. Någon
ändring i sak är inte avsedd. Regeringen delar inte Sveriges Fastighetsägareförbunds farhågor att tillämpningen kommer att ändras. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
-ARKANL¤GGNING SOM ANSKAFFAS AV DEN SKATTSKYLDIGE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anser att det bör
gälla valfrihet för den skattskyldige att antingen kostnadsföra iståndsättande och omläggning av täckdiken direkt eller att aktivera dem, förutsatt att sådan aktivering är förenlig med god redovisningssed.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om hur markanläggningens anskaffningsvärde beräknas. Dessa finns i dag i punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET infördes år 1969 och bestämmelsen i ANDRA
STYCKET år 1972.
Till skillnad mot andra anläggningstillgångar framgår det av gällande regler inte uttryckligen vad anskaffningsvärdet skall vara vid onerösa fång. Möjligen kan detta sägas framgå indirekt genom att avdrag – med vissa undantag – endast får göras för sådana utgifter som har bestritts av den skattskyldige själv. För att anknyta till systematiken i andra kapitel om anläggningstillgångar anges uttryckligen att anskaffningsvärdet är den skattskyldiges utgifter för anläggningen.
I punkt 7 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL lyder de två sista meningarna: ”I anskaffningsvärdet får inräknas utgifter för iståndsättande och omläggning av ett förut anlagt täckdike. I täckdike inbegrips täckt avlopp i direkt anslutning till ett täckdike.”
Från början medgavs inte avdrag för utgifter för ny-, till- eller ombyggnad av anläggningstillgångar. Således medgavs inte avdrag för nyanläggning av täckdikningar. En särskild bestämmelse fanns däremot som reglerade avdragsrätten för iståndsättande och omläggning (punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL). Iståndsättning torde närmast motsvara reparation eller underhåll och var ändå avdragsgill. Omläggning kunde i vissa fall anses som nyanläggning. När värdeminskningsavdrag infördes för täckdikningar år 1962 ändrades denna bestämmelse. Kostnad för iståndsättande eller omläggning av förut anlagd täckdikning fick inte i något fall dras av som underhållskostnad. Orsaken var naturligtvis att avdrag inte kunde ske för kostnader som samtidigt skulle aktiveras.
När bestämmelserna om värdeminskningsavdrag infördes diskuterades frågan vad som skulle räknas till en täckdikningsanläggning. Eftersom
265
det i viss mån kunde vara naturligt att täckta avlopp betraktades som en del av täckdikningsanläggningen infördes en bestämmelse där det framgick att även utgifter för täckta avlopp i direkt anslutning till täckdikning fram till huvudavlopp var avdragsgilla. På grund av att markanläggningar då inte var avdragsgilla fanns ett större behov än i dag att definiera vad som hörde till täckdikningen.
År 1972 infördes en generell rätt till värdeminskningsavdrag för markanläggningar samtidigt som även täckta huvudavlopp räknades till täckdikningsanläggningen. Jordbruksbeskattningskommittén ansåg att ”alla täckta avlopp som har samband med täckdiken skall omfattas av full avdragsrätt”. Eftersom det var nödvändigt att i lagtexten markera att en utvidgning hade skett av vad som hörde till markanläggning kunde inte hela meningen strykas utan enbart bisatsen ”dock ej huvudavlopp”.
Dessa frågor om vad som hör till täckdikningsanläggningen torde numera inte vålla några problem. Den onödiga detaljeringen har till viss del sin förklaring i att täckdikningsanläggningar tidigare fick skrivas av till skillnad mot andra markanläggningar. Det var då viktigt att närmare precisera vad som hörde till täckdikningen. Bestämmelsen bör därför kunna utmönstras.
En annan förändring som ägde rum år 1972 var att kostnader för iståndsättande och omläggning av förut anlagt täckdike får räknas in i anskaffningskostnaden. Tidigare föreskrevs att sådana kostnader inte fick dras av omedelbart som underhållskostnader. Ändringen år 1972 kommenteras inte närmare i förarbetena. För täckdikningsanläggningarna innebar 1972 års markanläggningsreform inte några ändringar när det gäller avskrivningsreglerna för täckdikningar. Slutsatsen är därför att det som sägs om iståndsättande och omläggning innebär att omedelbart avdrag inte får göras utan att dessa kostnader skall aktiveras. Bakgrunden till att dessa åtgärder särskilt nämnts har sin förklaring i att avdrag inte fick göras för anskaffning av täckdikningsanläggningar. Ett särskilt undantag fanns emellertid för kostnader för iståndsättning och omläggning. När avdragsrätt infördes för täckdikningsanläggningar fick inte längre direktavdrag ske för iståndsättande och omläggning. Det saknas anledning att i dag ha särregler för åtgärder på täckdikningsanläggningar. Utgifter för iståndsättande och omläggning bör följa de normala reglerna. Utgifterna i fråga får sålunda enligt regeringens förslag dras av enligt 3 § antingen omedelbart eller aktiveras.
Lagrådet anför att det inte finns någon uttrycklig bestämmelse om att som anskaffningsvärde skall räknas den skattskyldiges förbättringsutgifter. Lagrådet påpekar att i fråga om byggnader finns en bestämmelse om att till anskaffningsvärdet skall räknas bl.a. utgifter för till- eller ombyggnad (19 kap. 13 §). Lagrådet förordar att förevarande paragraf kompletteras i angivet hänseende. Regeringen har med anledning härav i
F¶RSTA
STYCKET lagt till orden ELLER F¶RB¤TTRA
!RV G¥VA MM  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
bestämmelsen om förbättrande reparationer och underhåll inte finns med.
266
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
benefika överlåtelser är hämtad från punkt 7 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den infördes år 1969.
SLK har formulerat bestämmelsen så att den endast avser värdeminskningsavdrag. Enligt regeringens uppfattning omfattas även förbättrande reparationer och underhåll av reglerna i punkt 7 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL. I regeringens förslag har orden ”förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap. 2 §” lagts till.
(¤NVISNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer delvis med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
hänvisningar till andra bestämmelser om anskaffningsvärde. Hänvisningarna har justerats i regeringens förslag med hänsyn till de ändringar som infördes när det gäller beskattningen vid omstruktureringar år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1600 f.).
Bestämmelsen om ränta som finns i 14 kap. 4 § i SLK:s förslag finns inte med i regeringens förslag. Hänvisningen till denna har tagits bort.
+ARAKT¤RSBYTE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att begrep-
pet
KARAKT¤RSBYTE som förekommer i rubriken ger föga ledning om be-
stämmelsens innehåll och bör bytas ut mot en term som tar sikte på byte av beskattningsnatur.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om karaktärsbyte. Bestämmelsen infördes i punkt 7 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL genom 1990 års skattereform.
Karaktärsbyte är inte definierat i IL. Ordet används i rubrikerna före 14 kap. 16 §, 19 kap. 16 § och före denna paragraf. Med karaktärsbyte avses byte av beskattningsnatur eller att en tillgång kommer att höra till ett annat inkomstslag. Regeringen delar inte Svenska Revisorsamfundets SRS bedömning att begreppet bör bytas ut mot en annan term som tar sikte på beskattningsnatur.
-ARKINVENTARIER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som är markinventarier är hämtade från punkt 7 tredje stycket av
267
anvisningarna till 23 § KL.
&¶RSTA STYCKET har utformats i enlighet med
Lagrådets förslag.
Genom lagändring år 1969 utvidgades inventariebegreppet. I KL exemplifierades vilka anordningar som direkt tjänade verksamheten och som räknades till inventarier. Härigenom kom investeringar i miljöförbättrande åtgärder i form av t.ex. reningsbassänger och avloppsledningar att räknas till inventarier och inte som tidigare till mark eller byggnader.
När gränsdragningen mellan vad som skulle hänföras till byggnader, mark eller inventarier ändrades fanns ett behov av utförliga bestämmelser om vad som skulle skrivas av som inventarier. Nuvarande bestämmelse är därför mycket detaljerad. Behovet i dag av de utförliga beskrivningarna kan ifrågasättas. Det föreslås därför att exemplifieringarna utmönstras.
I
ANDRA STYCKET hänvisas till vad som gäller om inventarier. Bestämmel-
sen är mer allmän än nuvarande hänvisning i punkt 7 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL som bara avser reglerna om avskrivning. Oftast gäller vad som sägs om inventarier även för markinventarier. I förslaget anges i stället när något annat gäller.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en proportioneringsregel för att fördela anskaffningsvärdet av en ledning mellan markinventarier och byggnad. Bestämmelsen finns i punkt 7 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1969. Den ändrades till sitt nuvarande innehåll år 1972 och med vissa mindre ändringar år 1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU47, SFS 1981:295).
Av nuvarande lydelse framgår att anskaffningsvärdet för en ledning som är avsedd för såväl den på fastigheten bedrivna näringsverksamheten som byggnadens allmänna användning skall fördelas mellan markinventarier och byggnad i förhållande till ”hur stor del av ledningen” som tjänar den på fastigheten bedrivna verksamheten respektive byggnadens allmänna användning. Av uttryckssättet kan man få intrycket av att det skulle gå att särskilja olika delar av ledningsnätet. Detta är naturligtvis inte meningen. Ett förtydligande har därför gjorts att uppdelningen görs i förhållande ”till den omfattning i vilken ledningen tillgodoser verksamheten respektive byggnadens allmänna användning.”
Uttrycket ”bedrivna näringsverksamheten” har ersatts med ”näringsverksamhet som bedrivs” i
F¶RSTA STYCKET Regeringen följer i övrigt
SLK:s förslag.
&RUKT OCH B¤RODLINGAR
  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
268
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragraferna finns
bestämmelser om omedelbart avdrag eller värdeminskningsavdrag för frukt- och bärodlingar. Bestämmelserna finns i dag i punkt 8 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Ursprungligen medgavs inte avdrag vid den första anskaffningen. Inte heller medgavs värdeminskningsavdrag. Avdrag medgavs i stället vid ersättningsanskaffning när träd eller buskar byttes ut. De nuvarande bestämmelserna infördes år 1972 samtidigt med andra ändringar inom inkomstslaget jordbruksfastighet. Men redan tidigare hade den föråldrade ordningen med avdrag vid ersättningsanskaffning setts över (prop. 1962:56).
!VDRAG F¶R SUBSTANSMINSKNING
&¶RUTS¤TTNINGAR F¶R AVDRAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om avdrag för substansminskning är hämtade från punkt 11
första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Förutsättningen för avdrag, att fastigheten är kapitaltillgång, är ny men överensstämmer enligt regeringens uppfattning med gällande rätt. Det bör därför, på liknande sätt som i fråga om skogsavdrag, av lagtexten framgå att avdrag inte medges för fastigheter som är lagertillgångar.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om vem som behandlas som ägare vid
tillämpning av bestämmelserna om substansminskning finns i dag i punkt 11 åttonde stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1981 som ett förtydligande.
)NTR¤FFAD SUBSTANSMINSKNING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET framhåller att bestämmelsen blir
tydligare om man i stället skriver ”Har substansminskning inträtt på grund av utvinning av naturtillgång får avdrag göras med högst ...”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller huvudregeln för avdrag för substansminskning och finns i punkt 11 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981.
Regeringen delar Riksskatteverkets bedömning att bestämmelsen blir tydligare om den omformuleras. Regeringen föreslår att bestämmelsen inleds med orden ”Vid substansminskning på grund av ...”.
269
&RAMTIDA SUBSTANSMINSKNING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag för några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om avdrag för avsättning för framtida substansminskning och finns i punkt 11 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den infördes år 1981.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en bestämmelse i fråga om avtal mellan parter i intressegemenskap m.m. Den finns i dag i punkt 11 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1981.
!NSKAFFNINGSV¤RDE MM  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller
HUVUDREGELN för att beräkna anskaffningsvärdet för en naturtillgång
och finns i punkt 11 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelserna infördes år 1981 och motsvarar i allt väsentligt tidigare regler (år 1972) som i sin tur bygger på den ursprungliga lydelsen år 1928.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, dock har AND
RA MENINGEN en annan formulering.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en schablonregel –
ALTERNATIVREGELN – för att bestämma anskaffningsvär-
det för en naturtillgång. Bestämmelsen finns i punkt 11 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1981 och ersatte en schablonregel från år 1972.
!NDRA MENINGEN har formulerats om i regeringens förslag. Ändringen
har gjorts för att bestämmelsen skall vinna i läsbarhet.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
270
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
anskaffningsvärdet när tillstånd getts för utvinning av ett område är hämtad från punkt 11 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1979.
Tillägget ”eller annan författning” har gjorts för att det inte skall bli nödvändigt att, om det rör en fastighet i utlandet, göra en bedömning om en utländsk författning motsvarar en svensk lag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att orden
BER¤KNATS ENLIGT på sista raden bör bytas ut mot ANGES I eller AVSES I
eftersom reglerna för beräkning om omkostnadsbeloppet inte framgår av
25 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
exploateringsutgifter är hämtad från punkt 11 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen om exploateringsutgifter infördes år 1981. Redan de ursprungliga bestämmelserna om substansminskning i KL reglerade sådana utgifter.
Med anledning av vad Näringslivets skattedelegation anför har orden
BER¤KNAT ENLIGT på sista raden bytts ut mot ”aVSES I  I SLK:s förslag
har några ytterligare redaktionella ändringar gjorts.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
benefika fång av en fastighet där utvinning pågår är hämtade från punkt 11 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelserna tillkom år 1962.
 KAP 3KOGSFR¥GOR
Kapitlet innehåller huvudsakligen bestämmelserna om skogsavdrag samt skogskonto och skogsskadekonto. Föreskrifterna om skogsavdrag är hämtade från KL medan skogskonto och skogsskadekonto regleras i skogskontolagen (1954:142). Därutöver finns inledningsvis ett par andra bestämmelser som också tar sikte på skogsbeskattningen. I slutet av kommentaren behandlas vissa frågor om uppgiftslämnande rörande skogskonto och skogsskadekonto.
Bestämmelserna om skogsavdrag är relativt omfattande. Bortsett från bestämmelserna om avdrag för substansminskning (punkt 11 av anvisningarna till 23 §) liknar de inte några andra regelsystem i KL. Bestämmelserna om skogsavdrag skulle kunna bilda ett eget kapitel även om detta skulle bli relativt kortfattat. Samtidigt finns det andra bestämmelser om skog i IL, t.ex. om skogskonto.
271
Bestämmelserna om skogskonto och upphovsmannakonto liknar varandra men systematiskt passar de inte ihop eftersom de behandlar helt skilda typer av inkomster och vänder sig till olika användare. Det finns därför goda skäl att låta bestämmelserna om skogsavdrag och skogskonto bilda ett kapitel tillsammans med några andra bestämmelser om skog. Andra bestämmelser som tar sikte på markanvändning (substansminskning, markanläggningar) bildar ett eget kapitel (20 kap.).
"AKGRUND
3KOGSAVDRAG
De grundläggande tankarna bakom skogsbeskattningen är att en skogsägare skall beskattas endast för avverkningar som innebär att han tillgodogör sig avkastningen på skogen, medan den del av avverkningen som utgör ett kapitaluttag inte skall beskattas. En förutsättning för att den önskade effekten skall kunna uppnås är – eftersom ersättningen för den avyttrade skogen i sin helhet skall tas upp som intäkt av näringsverksamhet – att skogsägaren får ett avdrag som motsvarar värdet av kapitaluttaget.
De ursprungliga bestämmelserna i KL innebar att uppdelningen mellan skattepliktig avkastning och skattefria kapitaluttag i princip gjordes på det sättet att den skattskyldige från intäkter på grund av avverkningar m.m. fick avdrag för den del av skogens ingångsvärde som kunde anses ha tagits i anspråk genom avverkningen. För att ett sådant avdrag skulle kunna ges krävdes att skogens värde eller volym efter avverkningarna understeg skogens ingångsvärde eller skogens ingående virkesförråd.
År 1979 (1979:2, förarbeten, se nedan) infördes nuvarande regler på skogsbeskattningsområdet. Syftet var att förenkla och schablonisera avdragsberäkningen.
De centrala bestämmelserna om skogsavdrag fanns ursprungligen i punkterna 4 och 5 av anvisningarna till 22 § KL (som avsåg inkomst av jordbruksfastighet). I samband med den omfattande reformen år 1972 då jordbruken gick över till inkomstberäkning enligt bokföringsmässiga grunder flyttades bestämmelserna till punkterna 7 och 8 av anvisningarna till 22 § KL (SOU 1971:78, prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741). Punkt 5 och senare punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL innehöll regler som tog sikte på när växande skog avyttrades i samband med avyttring av marken. När kapitalvinstreglerna ändrades år 1976 upphävdes anvisningspunkt 8 (prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63, SFS 1976:343).
De nya bestämmelserna om skogsavdrag togs in i punkterna 7 och 8 av anvisningarna till 22 § KL år 1979 (1979:2, förarbeten, se nedan). Bestämmelserna flyttades genom 1990 års skattereform till punkterna 9 och 10 av anvisningarna till 23 § KL (förarbeten, se nedan).
3KOGSKONTO OCH SKOGSSKADEKONTO
Som ett led i den ekonomiska politiken infördes år 1951 tillfälliga bestämmelser om obligatorisk insättningsskyldighet på investeringskonto
272
för skog (SFS 1951:783). Även frivilliga insättningar kunde göras. År 1954 infördes möjligheten till avsättning till skogskonto och det är regler som fortfarande gäller (förarbeten, se nedan).
Tidigare hade genom tillfällig lagstiftning skogsägare som drabbats av stormfällning, insektsangrepp eller liknande skador fått uppskov med större belopp. Permanenta regler infördes fr.o.m. 1979 års taxering (1979:1, förarbeten, se nedan). Skogsskadekonto infördes år 1982 (förarbeten, se nedan).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1954 Skogskontolagen, prop. 1954:14, bet. 1954:BevU25, SFS 1954:142
1979:1 Större uppskov vid stormfällning, brand och liknande, Ds B
1978:2, prop. 1978/79:81, bet. 1978/79:SkU28, SFS 1979:77
1979:2 Omläggning av skogsbeskattningen, omedelbart avdrag för an-
läggning av ny skog, Ds B 1978:2, prop. 1978/79:204, bet. 1978/79:SkU54, SFS 1979:500
1982 Skogsskadekonto, omedelbart avdrag för dikning som främjar skogsbruket, överlåtelse, SOU 1981:81, prop. 1981/82:182, bet. 1981/82:SkU68, SFS 1982:323 och 325
1990 Skattereformen, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
%RS¤TTNINGAR F¶R AVVERKNINGSR¤TT UNDER FLERA ¥R
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
när intäkter från en upplåtelse av avverkningsrätt skall tas upp till be-
273
skattning är hämtad från punkt 1 femte stycket av anvisningarna till 24 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 1 (tidigare i punkt 2) av anvisningarna till 41 § KL. Den har funnits med sedan KL:s tillkomst och behållits när bokföringsmässig redovisning infördes för jordbruket (SOU 1946:29, s. 205, prop. 1951:191, s. 167).
!NL¤GGNING AV SKOG OCH DIKEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om omedelbart avdrag för anläggning av ny skog och för
dikning som främjar skogsbruk är hämtad från punkt 8 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.
I
ANDRA STYCKET finns en hänvisning till kapitlet om mark när det gäller
skogsvägar och andra markanläggningar.
Före 1979 års reform på skogsbeskattningens område (1979:2) medgavs avdrag endast för utgifter för plantering av skog på mark som varit skogbärande. Denna bestämmelse hade funnits sedan KL:s tillkomst.
Skogsplantering på mark som under en längre tid inte varit skogbärande – nyplantering – ansågs däremot utgöra grundförbättring. Avdrag för nyplantering medgavs därför varken omedelbart eller i form av årliga värdeminskningsavdrag. De nya reglerna innebar att utgifter för anläggning av ny skog fick dras av som driftkostnad.
Bestämmelsen fanns från början i 22 § 1 mom. KL och senare, före 1990 års skattereform, i punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL.
Redan år 1928 fanns föreskrifter om omedelbart avdrag för dikning i skog i form av skyddsdikning. Till sådan dikning räknades åtgärder som syftar till att vidmakthålla skogsmarkens avkastningsförmåga. Dikning som höjer produktionsförmågan räknades som annan dikning och följde reglerna om avskrivning av markanläggningar. Efter ändringar år 1982 görs ingen skillnad på olika former av dikningsåtgärder i skogsbruket. Således medges omedelbart avdrag för utgifter för all dikning som främjar skogsbruket.
Bestämmelsen fanns från början i 22 § 1 mom. och senare, före 1990 års skattereform, i punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL.
3KOGSAVDRAG
(UVUDREGLER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
274
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller vissa grundläggande förutsättningar för skogsavdrag och har därför placerats i inledningen till avsnittet.
I paragrafens
F¶RSTA STYCKE definieras skogsavdrag som ett avdrag på
grund av avyttring av skog på en fastighet som är taxerad som lantbruksenhet. Bestämmelsen finns i punkt 9 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes genom omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
Av bestämmelsen framgår också att en förutsättning för skogsavdrag är att fastigheten inte är lagertillgång. Nuvarande bestämmelser i punkt 10 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL lyder: ”Något anskaffningsvärde eller gällande ingångsvärde beräknas inte för fastighet som utgör omsättningstillgång i näringsverksamhet.” Resultatet av bestämmelsen är att skogsavdrag inte kan göras. Detta bör framgå tydligare och redan i inledningen till bestämmelserna om skogsavdrag föreskrivs därför att skogsavdrag bara får göras för fastigheter som är kapitaltillgångar.
Kravet på att fastigheten skall vara taxerad som lantbruksenhet innebär enligt SLK:s förslag att endast fastigheter i Sverige omfattas av bestämmelserna. Med anledning av vad Lagrådet anför i anslutning till 2 kap. 2 § och den ändring som har gjorts i 2 kap. 15 § har orden
I 3VERIGE lagts
till.
!NDRA STYCKET innehåller en föreskrift om att rätten till skogsavdrag inte
föreligger för intäkter som tas upp till beskattning sedan all skogsmark förvärvats av ny ägare. Bestämmelsen finns i punkt 9 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen infördes genom omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, bortsett från att SLK använder uttryck-
et
¥TERST¥ENDE ANSKAFFNINGSV¤RDE i stället för AVDRAGSUTRYMME med rege-
ringens förslag. Ett par redaktionella ändringar har också gjorts i regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att uttrycket ”det återstå-
ende anskaffningsvärdet” endast ger besked om hur stor del av anskaffningsvärdet före kvotering som har utnyttjats. Verket föreslår att definitionen ändras så att den tar sikte på hur stor del av det avdragsgrundande utrymmet som har utnyttjats.
.¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att en-
ligt punkt 9 första stycket av anvisningarna till 23 § KL hänförs bl.a. ”ett värde motsvarande skogsprodukter som den skattskyldige tillgodogjort sig för eget bruk eller i annan förvärvskälla” till avdragsgrundande skogsintäkt. I kommitténs förslag anges som avdragsgrundande skogsintäkt bl.a. ”uttag av skogsprodukter . Begreppet uttag har definierats i 15 kap. 2 § i SLK:s förslag. Enligt delegationen förefaller begreppet
UT
TAG något vidare än det som i dag gäller vid bestämmande av avdrags-
grundande skogsintäkt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
de tre centrala begreppen för beräkning av skogsavdrag är hämtade från punkt 9 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. I stället för uttrycket
G¤LLANDE ING¥NGSV¤RDE använder SLK ¥TERST¥ENDE ANSKAFFNINGSV¤RDE,
275
eftersom uttrycket
ING¥NGSV¤RDE i övrigt inte används. Regeringen delar
Riksskatteverkets uppfattning att uttrycket gällande ingångsvärde bör bytas ut mot ett uttryck som tar sikte på hur stor del av det avdragsgrundande utrymmet som har utnyttjats. Regeringen föreslår därför att uttrycket ersätts med
AVDRAGSUTRYMME.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL och infördes vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
Som avdragsgrundande skogsintäkt räknas bl.a. värdet av skogsprodukter som skogsägaren tillgodogjort sig i en annan förvärvskälla. År 1993 ändrades förvärvskälleindelningen så att praktiskt taget all enskild näringsverksamhet räknas som en enda förvärvskälla (SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541 f.). Den ändrade förvärvskälleindelningen medför att tillämpningsområdet minskar.
I enlighet med regleringen i 22 kap. (15 kap. 2 § i SLK:s förslag) använder SLK här begreppet uttag. Någon ändring i sak är inte avsedd. Näringslivets skattedelegation anser att tillämpningsområdet utvidgas genom begreppsbytet. Lagrådet anför att uttag som avses i 22 kap. 5 § i lagrådsremissen (2 § i propositionen) omfattas av det nu gällande avdragsutrymmet men knappast sådana uttag som avses i 6 § (3 § i propositionen), dvs. om den skattskyldige överlåter tillgången till någon annan utan ersättning eller ersättning som understiger marknadsvärdet.
Regeringen gör följande bedömning. När bestämmelserna om skogsavdrag infördes var avsikten att uttrycket ”den skattskyldige har tillgodogjort sig skogsprodukter för eget bruk eller i annan förvärvskälla” skulle motsvara uttagsbeskattningssituationerna. Uttagsbeskattningsreglerna har byggts ut och blivit mer omfattande under åren. Det kan naturligtvis finnas situationer som inte omfattas av dagens regler om skogsavdrag men som kommer att omfattas av den föreslagna lydelsen. Regeringen anser dock att det är fråga om en mindre utvidgning av den materiella innebörden. Reglerna blir lättare att förstå om begreppet uttag används här i stället för något annat begrepp som ändå har en snarlik innebörd.
Ett förtydligande har gjorts i definitionen av avdragsgrundande skogsintäkt, nämligen att intäkten även kan vara försäkringsersättning för skog och skogsprodukter. En sådan bestämmelse finns nämligen till reglerna om skogskonto och skogsskadekonto. När bestämmelserna om skogsavdrag från KL och skogskonto från SkkL placeras tillsammans i ett kapitel betonas olikheten på denna punkt. Eftersom det inte är någon skillnad behövs ett förtydligande.
!VDRAGSUTRYMMET OCH AVDRAGETS STORLEK F¶R JURIDISKA PERSONER !VDRAGSUTRYMMET OCH AVDRAGETS STORLEK F¶R HANDELSBOLAG  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
276
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur stora skogsavdrag som en juridisk person får göra under innehavstiden är hämtad från punkt 9 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL och den infördes vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
Eftersom bestämmelserna om juridiska personer vanligen inte skall tillämpas på handelsbolag (2 kap. 3 §) har uttryckliga regler införts för dessa (
 g).
!VDRAGSUTRYMMET OCH AVDRAGETS STORLEK F¶R FYSISKA PERSONER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om hur stora sammanlagda och årliga skogsavdrag som en fysisk person får göra under innehavstiden.
Eftersom vad som sägs om fysiska personer i IL tillämpas generellt i fråga om dödsbon (4 kap. 1 och 2 §§), behövs det inte som i dag någon särskild regel om att vad som gäller för en fysisk person också gäller för ett dödsbo. Eftersom reglerna för juridiska personer inte skall tillämpas på dödsbon (2 kap. 3 §) behövs i stället en uttrycklig särregel om att detta likväl skall göras för fastigheter som förvärvas av dödsbon.
Bestämmelserna finns i punkt 9 andra, fjärde och femte styckena av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelserna i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL. De infördes vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag för en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
rationaliseringsförvärv är hämtad från punkt 9 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
Enligt den nuvarande lydelsen skall den skattskyldige visa genom intyg från länsstyrelsen (tidigare var det lantbruksnämnden) eller på annat sätt att det är fråga om ett rationaliseringsförvärv. Bakgrunden till bestämmelsen är bl.a. följande (prop. 1978/79:204, s. 58).
”Det bör regelmässigt ankomma på den skattskyldige att styrka att visst förvärv kan anses utgöra ett rationaliseringsförvärv. Normalt synes denna bevisskyldighet kunna fullgöras på det sättet att den skattskyldi-
277
ge bifogar ett yttrande från lantbruksnämnden, vari nämnden intygar att förvärvet utgjort ett led i jord- eller skogsbrukets yttre rationalisering. Taxeringsmyndigheterna bör dock inte undantagslöst vara bundna av lantbruksnämndens uppfattning rörande förvärvets karaktär. Det ligger emellertid enligt min mening i sakens natur att lantbruksnämndens inställning regelmässigt blir avgörande för taxeringsmyndigheternas bedömning.”
Det framstår som onödigt att bestämmelsen innehåller en vägledning om på vilket sätt den skattskyldige bör visa att det är fråga om ett rationaliseringsförvärv. Det är också ovanligt i skattelagstiftningen att det uttryckligen föreskrivs att ett intyg praktiskt taget skall läggas till grund för tilllämpningen av en materiell bestämmelse. I bestämmelsen har därför anvisningen om intyg från länsstyrelsen eller bevisning på annat sätt strukits.
I förhållande till lagrådsremissen har även ordet
VISA strukits (se avsnitt
7.1)
"ELOPPSGR¤NSER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
orden ”ett visst beskattningsår” inte finns med i andra stycket.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att skogs-
bruk definieras i 22 § och att hänvisning bör göras till nämnda paragraf om samma definition är avsedd att gälla vid tillämpning av denna bestämmelse.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De nedre gränserna
för skogsavdrag i
F¶RSTA STYCKET, som motiverats av administrativa skäl,
finns i dag i punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes genom omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2). Sedan dess har beloppsnivåerna höjts.
Ett förtydligande har gjorts i
ANDRA STYCKET. Om fråga är att utnyttja den
sista delen av avdragsutrymmet – som understiger beloppsgränserna – får avdrag göras med ett lägre belopp än vad som följer av första stycket. I regeringens förslag har lagts till ”ett visst beskattningsår” för att markera att den sista delen av avdragsutrymmet inte får fördelas på flera år.
Vad som avses med skogsbruk framgår av 22 §. Näringslivets skattedelegation anser att en hänvisning bör göras till denna bestämmelse. Redan i 1 § anges att skogsbruk definieras i 22 §. Regeringen anser att det inte behövs någon ytterligare hänvisning. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.
!NSKAFFNINGSV¤RDE VID K¶P MM  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
278
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
den s.k.
SCHABLONMETODEN för att bestämma anskaffningsvärdet är hämtad
från punkt 10 första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes i samband med omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2). Bestämmelsen ändrades som en följd av ändringar i fastighetstaxeringsreglerna år 1994 (prop. 1994/95:53, bet. 1994/95:SkU13, SFS 1994:1912).
Schablonregeln, som bygger på värdena i fastighetstaxeringen, kom till av förenklingsskäl. Enligt den äldre ordningen var utgångspunkten i stället värdet vid förvärvet.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen, som har
formulerats i enlighet med Lagrådets förslag, innehåller den s.k.
J¤MK
NINGSREGELN som finns i punkt 10 första stycket av anvisningarna till
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL. Jämkningsregeln, som korresponderar med schablonregeln i föregående paragraf, infördes också vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
Syftet med bestämmelsen är att kunna jämka det schablonmässigt beräknade anskaffningsvärdet för skogen. I 19 kap. 11 och 12 §§ (nuvarande punkt 6 av anvisningarna till 23 § KL) finns schablon- och jämkningsregler med liknande syfte som för skogsbeskattningen, nämligen att schablonmässigt beräkna anskaffningsvärdet på en byggnad och att kunna jämka detta värde. Bestämmelserna skiljer sig åt på några punkter. I fråga om anskaffningsvärdet för skog krävs för jämkning att schablonregeln inte kan tillämpas eller att det är
UPPENBART att den skulle
ge ett värde som
AVVIKER från det verkliga vederlaget för skogen. När det
gäller byggnader krävs för jämkning att det schablonmässigt beräknade värdet för byggnaden
VISAS MERA AVSEV¤RT över- eller understiga värdet av
mark m.m. Det kan ifrågasättas om dessa skillnader i förutsättningarna är befogade men det finns inte underlag för att föreslå en samordning i detta lagstiftningsärende (jfr kommentaren till 19 kap. 11 och 12 §§).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
SLK har ett
ANDRA STYCKE som innehåller en hänvisning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
fastighetsöverlåtelser inom en koncern är hämtad från punkt 10 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes i samband med omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
Den nuvarande hänvisningen omfattar även 20-procentsregeln (16 § fjärde stycket) och står därför i vissa fall i strid med regleringen som
279
fanns i 2 § 4 mom. nionde stycket SIL (22 kap. 9 § i SLK:s förslag), där det fanns regler om full kontinuitet vid avyttringar med kapitalförlust till närstående företag. För att erhålla full kontinuitet i samtliga berörda fall och undvika dubbelreglering har SLK
DELS begränsat hänvisningen så att
den inte avser 16 § fjärde stycket,
DELS låtit de fall som avsågs i 22 kap.
9 § i SLK:s förslag regleras bara i det kapitlet. Den bestämmelsen upphävdes år 1998 med anledning av ändrade beskattningsregler vid omstruktureringar (prop. 1998/99:28, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1606). Regler om kontinuitet finns på flera olika ställen i IL. Regeringen finner inte att det är nödvändigt att göra undantag för alla dessa. Vid underprisöverlåtelser gäller särskilda bestämmelser enligt 23 kap. I det remitterade lagförslaget finns ett undantag för dem i
ANDRA STYCKET. Det finns inte skäl
att behandla skogsavdrag särskilt vid underprisöverlåtelser. Regeringen föreslår därför inte att något sådant undantag införs.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Särbestämmelsen
som tar sikte på rationaliseringsförvärv är hämtad från punkt 10 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen infördes vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
!NSKAFFNINGSV¤RDE OCH AVDRAGSUTRYMME VID ARV G¥VA MM  g
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer i princip med regeringens
förslag. I 16 §
F¶RSTA STYCKET finns inte orden ”vid beräkning av förvärva-
rens avdragsutrymme” med i SLK:s förslag.
!NDRA STYCKET har SLK for-
mulerat på så sätt att ”förvärvaren inträder i den tidigare ägarens skattemässiga situation i fråga om skogsavdrag” i stället för att ”förvärvaren skall anses ha gjort skogsavdrag med samma belopp som den tidigare ägaren”. I
TREDJE STYCKET finns i SLK:s förslag också en bestämmelse om
att förvärvaren övertar den tidigare ägarens återstående anskaffningsvärde som belöper sig på den förvärvade delen. Bestämmelsen i
TREDJE STYCK
ET i regeringens förslag om att förvärvaren anses ha gjort lika stora
skogsavdrag som den tidigare ägaren anses ha gjort på den förvärvade delen, finns i 17 § i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur anskaffningsvärdet beräknas vid benefika fång är hämtad från punkt 10 tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
Bestämmelsen om vilka skogsavdrag en skattskyldig som förvärvar en fastighet genom ett benefikt fång skall anses ha gjort är hämtad från punkt 10 fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL.
280
SLK har formulerat andra stycket, som behandlar förvärv av hela fastigheten, på så sätt att förvärvaren inträder i den tidigare ägarens skattemässiga situation i fråga om skogsavdrag. Om fastigheten förvärvas genom ett benefikt fång övertar förvärvaren den tidigare ägarens anskaffningsvärde. Avdragsutrymmet är antingen 50 eller 25 % av anskaffningsvärdet beroende på om den skattskyldige är en fysisk eller en juridisk person. Om en fysisk person ger i gåva sin skogsfastighet till ett aktiebolag kommer avdragsutrymmet att ändras på grund av överlåtelsen. Förvärvaren anses ha gjort samma skogsavdrag som den tidigare ägaren har gjort. Om förvärvet avser bara en del av fastigheten skall anskaffningsvärdet och gjorda skogsavdrag proportioneras. Regeringen har formulerat om bestämmelsen i enlighet härmed.
Lagrådet anför att kritik i olika hänseenden kan riktas mot 20-procents regeln och förordar att bestämmelserna ses över i lämpligt sammanhang. Lagrådet anser bl.a. att det är egendomligt att ett skogsinnehav som inte har något som helst organisatoriskt samband med den skogsfastighet som exempelvis en gåva avser, skall påverka den nya ägarens anskaffningsvärde. Lagrådet påpekar också att ändringen av förvärvskälleindelningen medför att reglerna nu har annan innebörd än när de infördes. Regeringen har förståelse för Lagrådets kritik. Frågan är dock för omfattande för att lösas i detta lagstiftningsärende.
!NSKAFFNINGSV¤RDE OCH AVDRAGSUTRYMME VID DELAVYTTRING ALLFRAMTIDSUPPL¥TELSE MM  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar den skattskyldiges anskaffningsvärde och avdragsutrymme efter delavyttring, fastighetsreglering eller klyvning. Bestämmelserna finns i dag i punkt 10 femte stycket av anvisningarna till 23 § KL och infördes år 1979 (1979:2).
 g
3,+S F¶RSLAG  g OCH  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer bortsett
från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
punkt 1 tar sikte på situationen att en del av fastigheten blivit lagertillgång i en tomtrörelse och finns i dag i punkt 10 sjunde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Genom hänvisningen till 17 § framgår hur anskaffningsvärdet och avdragsutrymmet påverkas för den del av fastigheten som inte bytt karaktär och blivit lagertillgång.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 10 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
Bestämmelsen i punkt 2 om engångsersättning på grund av allframtidsupplåtelse är hämtad från punkt 10 sjätte stycket av anvisningarna till
281
23 § KL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 8 av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes vid omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
I
ANDRA STYCKET anges att skogen och skogsmarken anses ha förvärvats
av en ny ägare i fall som avses i första stycket.
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en hänvisning till kapitlet om kapitalvinster på fastigheter som tar sikte på ersättningar för avverkningsrätter och skogsprodukter (nuvarande 25 § 2 mom. tredje stycket SIL).
(¤NVISNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 SLK:s förslag innehåller hänvisningar till andra
lagrum.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 21 § har SLK
hänvisningar till bestämmelser som upphävdes år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1600 f.). I regeringens förslag har lagts in sådana hänvisningar som föranleds av de nya bestämmelserna om omstruktureringar och beskattning.
3KOGSKONTO OCH SKOGSSKADEKONTO
(UVUDREGEL  g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Reglerna om skogs-
konto och skogsskadekonto är i dag utformade så att uppskov medges – enligt vissa närmare regler – för intäkt av skogsbruk som sätts in på sådant konto. Något särskilt beslut om uppskov meddelas dock inte som i det tidigare systemet för uppskov med kapitalvinst. För att uppnå enhetlighet med andra system för uppskjuten beskattning, ersättningsfonder, periodiseringsfonder, expansionsfonder och uppskovsavdrag, har bestämmelserna utformats så att avdrag medges för insättning på kontot. Motsvarande ändring har gjorts i fråga om upphovsmannakonto (32 kap.).
Paragrafen innehåller i de grundläggande bestämmelserna om avdraget. De finns i dag i 1 § första stycket SkkL. Skogsskadekonto infördes genom permanent lagstiftning år 1982. Bestämmelserna har funnits sedan skogskontot respektive skogsskadekontot infördes.
282
Eftersom vad som gäller för fysiska personer skall tillämpas också på dödsbon (4 kap. 1 och 2 §§) behöver dödsbon inte nämnas särskilt. Genom att begreppet
ENSKILD N¤RINGSIDKARE används behövs inte heller nu-
varande undantag för handelsbolag.
Av 1 § femte stycket SkkL framgår att med bank i lagen avses Riksbanken, affärsbank, sparbank samt medlemsbank. Enligt 10 § SkkL kan regeringen besluta att en affärsbank, sparbank eller medlemsbank som inte följer bestämmelserna i lagen eller med stöd av lagen meddelade föreskrifter inte längre skall få ta emot medel på skogskonto eller skogsskadekonto.
Enligt uppgift från Riksbanken har banken inte några skogskonton. Vidare används inte termen affärsbank i banklagstiftningen. I bankrörelselagen (1987:617) menas med bank bankaktiebolag, sparbank och medlemsbank. Eftersom skogskontobestämmelserna inte definierar bank på något annat sätt behövs inte bestämmelsen i SkkL. Däremot bör det krävas att det är ett konto hos en svensk bank eller en utländsk banks filial här i landet. Detta tillägg har placerats i 35 §.
I dagens samhälle finns det många kopplingar mellan bankväsendet och skattesystemet. Bankerna innehåller preliminär skatt, lämnar kontrolluppgifter, administrerar pensionssparande m.m. I bankrörelselagen finns bestämmelser om tillsyn och andra frågor för att garantera ett fungerande banksystem. Möjligheten för regeringen att med stöd av den särskilda föreskriften i SkkL ingripa mot banker får anses otidsenlig och obehövlig.
3KOGSBRUK  g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer bortsett från en
redaktionell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen in-
nehåller en definition av begreppet
SKOGSBRUK. SkkL har aldrig innehållit
någon definition av skogsbruk men i KL fanns före 1990 års skattereform bestämmelser som i stort sett varit oförändrade sedan KL:s tillkomst. Av punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL framgick bl.a. följande.
”Till
SKOGSBRUK hänföres egen eller arrenderad fastighets utnyttjande
för skogshantering. Skogsbruk anses som ett särskilt sätt att utnyttja fastigheten och räknas därför inte som binäring till jordbruk. Avverkning av skog på grund av avverkningsrätt, som den skattskyldige vid överlåtelse av fastighet eller vid fastighetsbildning har förbehållit sig på fastigheten, och avyttring av sådan avverkningsrätt hänförs till skogsbruk. Avverkning på annans mark på grund av särskilt förvärvad avverkningsrätt och avyttring av sådan avverkningsrätt hänförs däremot till rörelse (jfr punkt 5 av anvisningarna till 28 §).”
Rätten till uppskov för medel som sätts in på skogskonto är knuten till intäkt av skogsbruk, och inte till innehav av en skogsfastighet. Genom att definitionen av skogsbruk tagits bort från skattelagstiftningen kan oklar-
283
het uppkomma vilken verksamhet som kvalificerar till uppskov. Den som köpt en avverkningsrätt och avverkar eller säljer den vidare bedrev inte, enligt den tidigare definitionen, skogsbruk utan rörelse. Vad som gäller i dag är en tolkningsfråga. En definition bör därför återinföras i skattelagstiftningen i huvudsaklig överensstämmelse med den som tidigare fanns i punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL.
Liksom i fråga om skogsavdrag (se kommentaren till 4 §) innebär anknytningen till begreppet lantbruksenhet en begränsning till fastigheter i Sverige som är påkallad av kontinuitetsskäl.
Regeringen har flyttat ut definitionen av skogsbruk till en egen paragraf i syfte att göra lagstiftningen mera överskådlig.
3¤RSKILDA BEST¤MMELSER OM SKOGSSKADEKONTO  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller förutsättningarna för att få avdrag för insättning på skogsskadekonto.
Bestämmelsen infördes år 1982 och motsvarar 1 § andra stycket SkkL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att kontoformerna inte får kombineras och om särskild rätt till alternativ begäran om avdrag infördes år 1982 och finns i dag i 1 § tredje och fjärde styckena SkkL.
!VDRAGETS STORLEK  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av paragrafen
framgår hur stort avdraget får vara i procent räknat för olika skogsintäkter.
Procentsatserna för intäkterna motsvarar vad som gällde vid lagens tillkomst. Bestämmelsen motsvarar 2 § första stycket SkkL.
Bestämmelsen har anpassats till motsvarande förutsättningar som finns för skogsavdrag när det gäller den avdragsgrundande skogsintäkten (jfr nuvarande punkt 9 av anvisningarna till 23 § KL).
I punkt 3 anges att avdrag medges avseende skogsprodukter som tagits ut för förädling i annan förvärvskälla inom inkomstslaget näringsverksamhet. Genom att i stort sett all enskild näringsverksamhet numera hänförs till en enda förvärvskälla (SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop.
284
1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541 f.) har tillämpningsområdet minskat.
Lagrådet konstaterar att utrymmet för en skogsägare att grunda avdrag för kontoinsättningar på uttag till annan näringsverksamhet numera är praktiskt taget obefintligt. Lagrådet ställer frågan om uttrycket ”uttag av skogsprodukter för förädling i annan näringsverksamhet” kan innefatta också verksamhet som bedrivs av annan än skogsägaren, exempelvis ett handelsbolag eller ett aktiebolag. Lagrådet konstaterar att begreppet uttag i IL omfattar också överlåtelser till underpris till utomstående. Enligt Lagrådet är det angeläget att det klargörs i vilken utsträckning olika former av uttag skall få ligga till grund för insättningar på skogskonto och skogsskadekonto. Lagrådet menar att en lösning är att generellt låta uttag ingå i avdragsunderlaget. Regeringen anser att det av systematiska skäl är lämpligt att – såsom Lagrådet föreslagit – att låta uttag generellt ingå i avdragsunderlaget. Regeringen har utformat punkt 3 i enlighet med detta.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen ansluter
till föregående. Skillnaden är att större avdrag medges vid avverkningar som skett på grund av stormfällning, brand eller liknande händelser.
Bestämmelsen infördes år 1979 (1979:1) och motsvarar 2 § andra stycket SkkL. Liksom i 25 § har bestämmelsen anpassats till motsvarande förutsättningar som finns för skogsavdrag. Regeringen ansluter sig i denna del till SLK:s förslag. Lagrådet har, på samma sätt som i föregående paragraf, väckt frågan om i vilken utsträckning olika former av uttag skall få ligga till grund insättningar på skogskonto och skogsskadekonto. Regeringen föreslår att punkt 3 i denna paragraf justeras på samma sätt som i 25 §. Uttag bör generellt få ingå i avdragsunderlaget.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, med undantag för en redaktionell änd-
ring, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdrag vid ersättningar för skog eller skogsprodukter i samband med allframtidsupplåtelser motsvarar 2 § tredje stycket SkkL och infördes år 1979 (1979:1).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
försäkringsersättningar motsvarar 2 § fjärde stycket SkkL och infördes år 1979 (1979:1) i samband med skogsskadekontots införande.
 g
285
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utdelning från samfällighet är hämtad från 2 § sjätte stycket SkkL. Bestämmelsen infördes år 1975 i samband med att ändrade regler infördes för beskattning av samfälligheter (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:263).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att avdraget inte får föranleda underskott är hämtad från 2 § femte stycket SkkL. Bestämmelsen fanns med redan vid lagens tillkomst men fick sin nuvarande lydelse – efter en redaktionell ändring – i samband med omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller beloppsgränser som har motiverats av administrativa skäl. Beloppsgränserna gäller för ett visst beskattningsår. Om inte något särskilt anges i IL avses de avdrag som den skattskyldige får göra under ett beskattningsår. Orden ”för ett visst beskattningsår” är därför onödiga och har tagits bort.
Bestämmelsen finns i 3 § SkkL. Lagen har alltid innehållit beloppsgränser. Beloppsgränsen höjdes från 2 000 kronor till 5 000 kronor år 1979 (1979:1). Skogsskadekontots beloppsgräns (50 000 kr) är oförändrad sedan systemets införande år 1982.
)NS¤TTNING P¥ KONTOT  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens bortsett från att SLK:s
förslag innehåller orden ”på det först öppnade kontot” i stället för ”hos den först anlitade banken.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I nuvarande 1 §
sjätte stycket SkkL anges i första meningen att insättning får göras på endast ett skogskonto eller skogsskadekonto. I andra meningen anges att om den skattskyldige i strid mot denna bestämmelse har gjort insättning på skogskonto eller skogsskadekonto i mer än en bank så medges uppskov endast för insättning på det först öppnade kontot. Motsvarande regler finns i fråga om upphovsmannakonto i 5 § UmkL med den skillnaden att förbudet i stället avser insättning i mer än en bank. Av förarbetena framgår att hinder inte skulle föreligga mot insättning på flera konton i samma bank (prop. 1978/79:210 s. 140). Eftersom en sådan utformning
286
också stämmer bättre överens med regeln i andra meningen i 1 § sjätte stycket SkkL har förbudet ändrats till att avse mer än en bank. Regeringens ändring har gjorts i avsikt att markera detta.
Bestämmelsen har funnits med sedan år 1954.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
senaste tidpunkt för betalning till banken är hämtad från 5 § första stycket SkkL. Den har funnits sedan SkkL:s tillkomst men har genomgått vissa följdändringar när lagstiftningen om deklaration ändrats. Senast ändrades den år 1994 på grund av att beteckningen
ALLM¤N SJ¤LVDEKLARATION byttes
ut mot
S¤RSKILD SJ¤LVDEKLARATION (prop. 1993/94:152, bet. 1993/94:SkU32,
SFS 1994:490). Här har enbart beteckningen
SJ¤LVDEKLARATION använts,
eftersom det är onödigt med en närmare bestämning.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller vissa bestämmelser som tar sikte på situationen när skogsägaren vägrats avdrag för insättning på skogsskadekonto och i stället begär avdrag för insättning på skogskonto.
Bestämmelsen infördes år 1982 och finns i 5 § andra stycket SkkL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar olika frågor kring ränta på skogskonto och skogsskadekonto. Bestämmelserna finns i dag i 7 § SkkL.
Bestämmelsen om att skatt utgår på räntan infördes genom 1990 års skattereform. För att förhindra kringgående infördes samtidigt bestämmelsen att enbart konton där räntan gottskrivs årligen eller oftare godtas som skogskonto respektive skogsskadekonto.
Av 7 § SkkL framgår att räntesatsen för medel på skogskonto och skogsskadekonto bestäms av banken. Denna föreskrift har funnits sedan skogskontots respektive skogsskadekontots tillkomst. Det får anses vara en obehövlig upplysning att det är banken som fastställer räntevillkoren. Bestämmelsen har därför tagits bort. Bakgrunden till upplysningen kan möjligen finnas i lagens föregångare, investeringskontot för skog. Enligt denna lag utgick inte ränta under de två första åren. Därefter utgick ränta med en fast räntesats. Upplysningen kan därför ses som en markering gentemot tidigare lagstiftning.
Som angetts i kommentaren till 21 § föreslås det ett insättningen skall göras i en svensk bank eller en utländsk banks filial här i landet. Detta är
287
nödvändigt för att säkerställa räntebeskattningen och kontrolluppgiftslämnandet.
5TTAG FR¥N KONTOT  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
uttag från skogskonto och skogsskadekonto är hämtade från 6 § SkkL.
Till en början fick skogskontomedlen disponeras fyra månader efter uppsägning i banken vilket år 1969 ändrades till fyra månader efter insättningen av medlen (prop. 1969:152, bet. 1969:BeU71, SFS 1969:714). Motivet för en tidsgräns är att förhindra missbruk av uppskovsrätten, t.ex. att pengarna sätts in på skogskonto någon dag före deklarationens avlämnande och tas ut strax därefter. Orsaken till ändringen till fyra månader efter insättningen var ett önskemål från Bankföreningen att kunna utnyttja en ny kontoform (sparkonto) för skogskonto och att det skulle uppstå tekniska problem om uppsägning krävdes.
Till bestämmelsen om när uttag tidigast får ske finns en dispensmöjlighet i 6 § SkkL. Om särskilda förhållanden föranleder det, får regeringen medge att innestående medel tas ut tidigare. Dispensmöjligheten om förtida uttag infördes år 1957 (prop. 1957:189, bet. 1957:BevU54, SFS 1957:652). Syftet var närmast att bereda jordbrukare som under hösten 1957 drabbats av skördeskador möjlighet att ta ut medel från skogskonto utan att iaktta uppsägningstiden på fyra månader. Uppsägningstiden medförde att uppsägning måste ha gjorts före augusti 1957 för att uttag skulle kunna ske före årsskiftet och vid denna tidpunkt var skördeutsikterna goda. Då behov av liknande dispenser kunde uppkomma i framtiden infördes en dispens av generell karaktär.
Dispensbehovet torde i hög grad ha minskat i betydelse sedan uttag tilläts ske fyra månader efter insättning – och inte som tidigare – efter uppsägning. Denna ändring gjordes som nämnts av kontotekniska skäl och dispensregeln diskuterades aldrig. Fyra månader är också en kort tid med tanke på att ansökan skall upprättas och därefter behandlas, beslut expedieras m.m. Även med korta handläggningstider blir tidsvinsten marginell. Vidare förekommer praktiskt taget aldrig några dispensansökningar. Regeringen föreslår därför att dispensmöjligheten tas bort.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om beskattning av uttagna belopp m.m. är hämtad från 8 §
SkkL. De har funnits med sedan lagens tillkomst. Bestämmelserna i
AND
RA STYCKET har funnits sedan 1990 års skattereform.
I det till Lagrådet remitterade förslaget är bestämmelsen utformad på så sätt att avdraget skall återföras till beskattning och resterande ränta skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet det beskattningsår då utbetalning från kontot sker. Lagrådet anför att termen
¥TERF¶RING är mindre
288
träffande när det gäller beskattning av uttag eller utbetalningar från ett bankkonto. Regeringen anser i och för sig att termen
¥TERF¶RING är korrekt
i detta sammanhang eftersom paragrafen i det remitterade förslaget tar sikte på återföring av avdragen. Å andra sidan kan det synas onödigt komplicerat att proportionera ett uttag på ränta respektive återfört avdrag. Regeln blir enklare om den utformas såsom Lagrådet förordar, nämligen att uttag från ett skogskonto eller skogsskadekonto skall tas upp det beskattningsår då uttaget görs. Regeringen har därför utformat bestämmelsen i enlighet med Lagrådets förslag.
"YTE AV BANK  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag för en redaktionell änd-
ring i
ANDRA STYCKET med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en bestämmelse om möjligheten att byta bank utan skattekonsekvenser. Bestämmelsen finns i dag i 8 och 9 a §§ SkkL och infördes år 1988 (prop. 1988/89:41, bet. 1988/89:SkU30, SFS 1988:1520).
!RV G¥VA MM  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att skogskontomedel skall tas upp till beskattning vid vissa benefika äganderättsövergångar är hämtad från 9 § första stycket SkkL.
Vid lagens tillkomst ledde både benefika och onerösa överlåtelser av fastigheten till att medlen skulle tas upp till beskattning. För att skogskontomedel bara skulle beskattas i det fallet att det är den väsentliga delen av förvärvskällan som omfattas av förvärvet infördes enhetliga regler i samband med omläggningen av skogsbeskattningen år 1979 (1979:2). Ytterligare förändringar gjordes år 1982, då nuvarande regler infördes.
Bestämmelsen är vidare knuten till äldre tiders förvärvskälleindelning där jordbruksfastigheten (inkomst av jordbruksfastighet) inte kunde ingå i samma förvärvskälla som t.ex. en hyresfastighet (inkomst av annan fastighet) eller en rörelse (inkomst av rörelse) och talar om att ”skattskyldigs fastighet” övergår till ny ägare. Eftersom näringsverksamhet numera regelmässigt utgör en förvärvskälla kan man fråga sig i vilka situationer beskattning utlöses.
Ett förtydligande har därför gjorts med innebörd att beskattning sker när den skattskyldiges
LANTBRUKSENHET övergått till någon annan, om den
utgör den övervägande delen av näringsverksamheten för vilken insättning på konto gjorts. I gällande lydelse föreskrivs att den skall vara den väsentliga delen av den förvärvskälla för vilken insättning gjorts. Eftersom här avses mer än hälften har
V¤SENTLIGA bytts ut mot ¶VERV¤GANDE.
289
VERL¥TELSE OCH PANTS¤TTNING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
överlåtelse och pantsättning av medel har funnits sedan SkkL:s tillkomst och finns i dag i 9 § andra stycket SkkL.
$EKLARATIONSFR¥GOR MM
Av 4 § SkkL framgår att en skattskyldig som begär uppskov skall foga en utredning till självdeklarationen. Även tillgodohavande skall redovisas i deklarationen. Bestämmelser som tar sikte på deklarationen bör inte finnas i IL utan föras över till LSK. Detsamma gäller föreskriften i 9 a § SkkL om att bankerna skall lämna uppgift till skattemyndigheten om medel som betalas ut från konto samt om banken fått kännedom om överlåtelse eller pantsättning av skogskontomedel.
När det gäller kontrolluppgiftsskyldigheten m.m. har SLK konstaterat att det finns skillnader mellan skogskonto och upphovsmannakonto, se vidare 32 kap. om upphovsmannakonto, och ifrågasätter om inte bestämmelserna bör vara mer enhetliga.
 KAP 5TTAG UR N¤RINGSVERKSAMHET
Detta kapitel innehåller bestämmelser om uttagsbeskattning. Allmänna bestämmelser om uttagsbeskattning infördes genom skattereformen 1990 i punkt 1 fjärde och femte styckena av anvisningarna till 22 § KL. Vidare infördes genom skattereformen bestämmelser om uttagsbeskattning av tjänster och om värderingen och användningen av bil. Bestämmelserna var knapphändiga. Bestämmelserna innebar bl.a. att uttagsbeskattning inte skulle ske om särskilda skäl förelåg. Syftet med undantaget var att möjliggöra omstruktureringar och att klargöra att tidigare undantag i praxis från uttagsbeskattning fortfarande skulle gälla. Denna praxis har efter skattereformen kompletterats med ett betydande antal rättsfall. Nya regler vid uttag av tillgångar och tjänster har införts år 1998 (förarbeten, se nedan). Ändringarna bygger på förslagen i Företagsskatteutredningens slutbetänkande Omstruktureringar och beskattning (SOU 1998:1). De nya reglerna innebär att de krav som uppställts i praxis för att uttagsbeskattning inte skall ske vid underprisöverlåtelser av tillgångar har ersatts med en konkret lagreglering. Reglerna har tagits in i en ny lag om beskattningen vid överlåtelser till underpris (SFS 1998:1600). Bestämmelserna om underprisöverlåtelser har i IL tagits in i 23 kap. Uttagsbeskattningsreglerna som numera finns i de nya anvisningspunkterna, 1 a och b, till
22 § KL tas in i detta kapitel.
Eftersom förslaget till övervägande del i detta kapitel inte bygger på SLK:s förslag utan på de lagändringar som infördes år 1998 redovisas varken SLK:s förslag eller remissinstansernas synpunkter på det i dessa
290
delar. I kommentarerna tas då bara in upplysningar om var bestämmelserna kommer ifrån.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragrafen hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
1998 Ändrade regler om uttagsbeskattning, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1604
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
6AD SOM AVSES MED UTTAG
  gg
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av uttag
är hämtad från punkt 1 a andra och tredje styckena samt punkt 1 b av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelserna fick sin nuvarande lydelse år 1998. Bestämmelsen om uttag av tjänst i 4 § är hämtad från punkt 1 a sjunde stycket första meningen av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse år 1998.
Bestämmelser om uttagsbeskattning fanns i 28 § KL, om än i begränsad omfattning, redan i KL:s ursprungliga lydelse. Där föreskrevs att till intäkt av rörelse hänfördes allt vad som av här i riket bedriven rörelse kommit rörelseidkaren tillgodo såsom ”värdet av i rörelsen tillverkade eller saluförda produkter, som förbrukats för rörelseidkarens, hans familjs eller övriga hushållsmedlemmars räkning eller (....) annan förmån, som i rörelsen kommit honom tillgodo.”. Bestämmelsen placerades vid skattereformen 1990 i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL.
Reglerna om uttagsbeskattning har efter skattereformen byggts på med ytterligare bestämmelser. Uttagsbeskattning skall också ske om den skattskyldige upphör att bedriva näringsverksamhet eller om han inte längre skall beskattas för verksamhet i Sverige (punkt 1 b av anvisningarna till
22 § KL). Bestämmelsen infördes år 1994 (prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS 1994:1857). Bestämmelserna om tillgångar som förs över från en del av en näringsverksamhet till en annan i punkt 3 infördes år 1998 (prop. 1998/99:7, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1604).
Lagrådet anför beträffande 3 § (6 § i lagrådsremissen) att det kan hävdas att det föreligger en motsättning mellan reglerna för uttagsbeskatt-
291
ning och principerna för kapitalvinstbeskattning. Lagrådet framhåller att om ett uttag avser en fastighet skall uttaget behandlas som om fastigheten avyttrats till marknadsvärdet om det inte är affärsmässigt motiverat. Vid tillämpning av kapitalvinstreglerna skall en överlåtelse av en fastighet i sin helhet anses som avyttring om ersättningen motsvarar eller överstiger fastighetens taxeringsvärde. Lagrådet anger som exempel att en fysisk person som äger samtliga aktier i två aktiebolag, X och Y, avser att överlåta en fastighet vars marknadsvärde är 20 och taxeringsvärde 12 till Y för 15. Fastigheten är kapitaltillgång. Lagrådet anser att vid tillämpning av bestämmelserna i 44 kap. torde fastighetsöverlåtelsen i det angivna exemplet uteslutande bedömas som en avyttring för 15. Lagrådet påpekar att någon motsättning mellan utttags- och kapitalvinstbeskattning inte torde föreligga om överlåtelsen exempelvis i stället avser aktier. En underprisöverlåtelse av aktier delas normalt upp i en helt onerös och en helt benefik del. Någon uttagsbeskattning kommer inte i fråga för de oneröst överlåtna aktierna eftersom dessa ansetts avyttrade för marknadsvärdet.
Regeringen gör följande bedömning. Enligt regeringens mening föreligger ingen motsättning mellan uttagsbeskattningsreglerna och principerna för kapitalvinstbeskattningen när det gäller överlåtelser till underpris av fastigheter. Av huvudsaklighetsprincipen följer bara att transaktionen skall behandlas som köp och inte delvis som gåva. Uttagsbeskattningsreglerna anger till vilket värde fastigheten har avyttrats. Vid beräkningen av kapitalvinsten skall således detta värde minskas med omkostnadsbeloppet.
Lagrådet anför vidare att innebörden av begreppet affärsmässigt motiverat bör preciseras. Lagrådet hänvisar till de exempel som anges i prop. 1998/99:15 s. 166 och anför det synes naturligt att underprissättning av de slag som beskrivs där inte skall föranleda uttagsbeskattning. Innebörden av uttrycket affärsmässigt motiverad torde ge upphov till mer påtagliga tillämpningsproblem när tillgångar eller tjänster överlåts till underpris mellan företag som tillhör samma företagsgrupp eller på annat sätt ingår i samma intressegemenskap. Enligt Lagrådet är i det sammanhanget en fundamental fråga om affärsmässigheten skall bedömas med ledning endast av det överlåtande företagets situation eller om också förhållandena hos andra företag inom intressegemenskapen kan vägas in.
Regeringen gör följande bedömning: Regeringen anser att det inte är lämpligt att lagstifta om innebörden av begreppet affärsmässigt motiverad utan den frågan lämpar sig bättre att lösas i praxis. Regeringen vill dock framhålla att avsikten har varit att bedömningen om en transaktion är affärsmässigt motiverad skall avse endast det överlåtande företaget.
I regeringens förslag till 5 § har bestämmelsen formulerats så att de situationer som anges i lagtexten ingår i definitionen av begreppet
UTTAG
SLK hade formulerat bestämmelsen 15 kap. 3 § i sitt förslag på motsvarande sätt.
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan.
292
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen hänvisar
till de särskilda bestämmelserna om uttagsbeskattning i byggnadsrörelse som placerats i 27 kap.
)NNEB¶RDEN AV UTTAGSBESKATTNING
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den allmänna be-
stämmelsen om uttagsbeskattning är hämtad från punkt 1 a första stycket av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse år 1998.
Lagrådet anför att i första stycket (2 § i lagrådsremissen) anges innebörden av begreppet uttagsbeskattning men att det av lagtexten inte med säkerhet kan utläsas konsekvenserna av en uttagsbeskattning i de fall då näringsidkaren får viss ersättning för den överlåtna tillgången. Lagrådet anger som exempel att en lagertillgång vars marknadsvärde är 20 överlåts för 15 under sådana omständigheter att överlåtelsen utlöser uttagsbeskattning. Överlåtelsen skall behandlas som om tillgången avyttras för 20 men det är därmed inte sagt att näringsidkaren skall uttagsbeskattas för 20. Eftersom näringsidkaren inte skall behöva ta upp högre intäkt på grund av överlåtelsen än 20 står valet mellan två lösningar. Den första är att näringsidkaren skall uttagsbeskattas för 20 men att han inte träffas av någon annan beskattning på grund av överlåtelsen. Den andra är att det belopp som blir föremål för uttagsbeskattning minskas med den lämnade ersättningen men näringsidkaren skall därutöver ta upp den avtalade ersättningen. Lagrådet anser att det från systematisk synpunkt är önskvärt att den redovisade problematiken klarläggs under det fortsatta lagstiftningsarbetet.
Regeringen gör följande bedömning. Såsom Lagrådet konstaterat innebär bestämmelsen i 2 § att uttag av en tillgång eller tjänst skall behandlas som om den avyttrats mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet. I det av Lagrådet beskrivna exemplet innebär det att näringsidkaren skall ta upp 20 som intäkt på grund av överlåtelsen. Regeringen kan inte se att det finns behov av några klarlägganden av innebörden av uttagsbeskattningen.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om uttagsbeskattning och om värdering
av användning av bil infördes vid skattereformen 1990 och finns i punkt 1 a åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen om bilförmån har en motsvarighet i SLK:s förslag i 15 kap. 2 § andra stycket.
I dag finns en definition av marknadsvärde i punkt 1 a fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL. Definitionen har i IL tagits in i 61 kap. 2 §.
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i sak med regeringens
förslag. SLK har dock formulerat bestämmelsen på annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att förslaget innebär en
materiell ändring eftersom den omfattar flera situationer än vad som avses i nu gällande bestämmelse i KL. I motsvarande bestämmelse i KL
293
sägs att ”Har den skattskyldige i en viss förvärvskälla tillgodogjort sig varor ... från en annan av honom bedriven förvärvskälla ...”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
uttagna varor och tjänster är hämtad från punkt 2 av anvisningarna till
23 § KL. Bestämmelsen har funnits i KL sedan lagens tillkomst. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i punkt 7 (ursprungligen 4) av anvisningarna till 21 § (jordbruksfastighet) och punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 29 § (rörelse) KL.
Genom 1990 års skattereform utvidgades tillämpningsområdet till att avse även inventarier och liknande samt tjänster. Tidigare tog bestämmelsen sikte på enbart
PRODUKTER och R¥¤MNEN.
Riksskatteverket anför att SLK:s formulering av bestämmelsen innebär en materiell ändring av gällande rätt. Någon ändring är inte avsedd. I regeringens förslag har bestämmelsen därför formulerats om.
.¤R UTTAGSBESKATTNING INTE SKALL SKE
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med undantag av redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Undantaget från
uttagsbeskattning av bränsle för uppvärmning av den egna bostaden på en jordbruksfastighet är hämtad från punkt 1 a femte stycket 1 av anvisningarna till 22 § KL. Före 1990 års skattereform fanns liknande regler i inkomstslaget jordbruksfastighet, i punkterna 4 (jordbruk) och 5 (skogsbruk) av anvisningarna till 21 § KL.
Värdet av vedbrand m.m. som den skattskyldige tillgodogjort sig, beskattades enligt 21 § KL (senare punkt 5 av anvisningarna till 21 §) som andra uttag. År 1977 infördes skattefrihet för uttag av vedbränsle från jordbruksfastighet (bet. 1976/77:SkU20, SFS 1977:80). Undantaget från uttagsbeskattning avseende skogsbruk fördes in i punkt 5 av anvisningarna till 21 § KL. Skattefriheten utvidgades år 1983 (prop. 1983/84:28, bet. 1983/84:SkU9, SFS 1983:1007) till att omfatta även andra bränslen från den egna jordbruksfastigheten än ved, t.ex. halm och biogas. Ett tillägg gjordes därför i punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL som innebar att till intäkt av jordbruk med binäringar räknades inte bränslen för uppvärmning av bostad på fastigheten.
Som en följd av att SLK låter bestämmelsen i 2 kap. 9 § avse undantag från privatbostadsbegreppet (inte som i dag från privatbostadsfastighetsbegreppet) har kommittén i sitt förslag gjort ett tillägg avseende skattefrihet för bränsle även för sådana bostäder. Däremot har motsvarande tilllägg inte gjorts ifråga om sådana flerbostadsfastigheter på lantbruksenheter som av fastighetstaxeringstekniska skäl betecknas som småhus.
Bestämmelsen gäller bara fastigheter i Sverige. Med anledning av vad Lagrådet anför i sitt yttrande till 2 kap. 2 § och den ändring som därför har gjorts i 2 kap. 15 § har orden
I 3VERIGE lagts till här.
 g
294
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i allt väsentligt med rege-
ringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Undantaget från
uttagsbeskattning avseende aktier som delats ut från ett aktiebolag eller skiftats ut från en ekonomisk förening är hämtat från punkt 1 a femte stycket 2 av anvisningarna till 22 §. Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse år 1998. Genom ändringen år 1998 begränsas undantaget till de situationer när marknadsvärdet överstiger omkostnadsbeloppet. Bestämmelsen infördes ursprungligen i fråga om utdelning år 1991 (prop. 1990/91:167, bet. 1990/91:SkU30, SFS 1991:411) och utvidgades till att avse även utskiftning år 1992 (prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1343).
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen som är
utformad som en hänvisning är hämtad från punkt 1 a femte stycket av anvisningarna till 22 § KL. Bestämmelsen infördes år 1998. Uttagsbeskattning skall inte ske vid sådana underprisöverlåtelser som avses i 23 kap.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
tillhandahållande av tjänster till underpris inte skall föranleda uttagsbeskattning om tjänsten tillhandahållits i samband med en underprisöverlåtelse av tillgångar är hämtad från punkt 1 a sjätte stycket andra meningen av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1998. En förutsättning för att bestämmelsen skall vara tillämplig är att uttagsbeskattning inte skall ske på grund av överlåtelsen. I 23 kap. om underprisöverlåtelser finns bestämmelser om vilka villkor som skall vara uppfyllda vid en överlåtelse till underpris för att uttagsbeskattning skall underlåtas.
 KAP 5NDERPRIS¶VERL¥TELSER
I detta kapitel har placerats de nya bestämmelserna om beskattningen vid underprisöverlåtelser som infördes år 1998. Om reglerna om underprisöverlåtelser är tillämpliga skall uttagsbeskattning inte ske.
Genom skattereformen 1990 infördes i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL en bestämmelse enligt vilken uttagsbeskattning inte skulle ske om det fanns särskilda skäl. Syftet med regeln var att kodifiera att tidigare undantag i praxis fortfarande skulle gälla. Efter skattereformen har ytterligare rättsfall kommit. Företagssskatteutredningen har sett över reglerna om uttagsbeskattning och kom med förslag till ändrade regler i slutbetänkandet Omstruktureringar och beskattning (SOU 1998:1). Utredningen föreslår att undantagen preciseras i lagtext och att bestämmelserna tas in i en ny lag, UPL. Betänkandet har lagts till grund för lagstiftning. År 1998 infördes en ny lag om beskattningen vid överlåtelse av tillgångar till underpris (prop.1998/99:15, bet. 1998/99SkU5, SFS 1998:1600).
295
Förslagen i detta kapitel finns därför inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA 4ILL¤MPNINGSOMR¥DE
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är en in-
ledning till kapitlet och anger dess innehåll.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att kapitlet inte skall tillämpas i vissa fall är hämtade från 2 § UPL.
$EFINITIONER
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vilka överlåtelser som avses i detta kapitel är hämtad från 1 § första stycket UPL. En underprisöverlåtelse föreligger om en tillgång överlåts till underpris och villkoren som anges i 14–29 §§ är uppfyllda. I regeringens förslag har bestämmelsen utformats som en definition av en underprisöverlåtelse.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av före-
tag är hämtad från 5 § UPL. En motsvarande bestämmelse finns i 40 kap. 3 § (vilket motsvarar 3 § LAU) om termen företag såsom det används i 40 kap. Vid införandet av den bestämmelsen som finns i 3 § LAU, var Lagrådet kritiskt till att termen tillades en alldeles bestämd betydelse, trots att det ibland användes i sin gängse betydelse (prop. 1993/94:50 s. 429). I 40 kap. 3 § behålls, trots Lagrådets uttalanden, uttrycket. Även i 37 kap. 9 § har en definition av ordet
F¶RETAG införts. I den senast nämnda
bestämmelsen och i denna är det svårt att hitta ett annat uttryck. I båda paragraferna är dock ordet företag tydligt definierat. I regeringens förslag har det därför behållits.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I bestämmelsen som
är hämtad från 6 § UPL finns en definition av vad som avses med svenskt handelsbolag vid tillämpning av bestämmelserna i detta kapitel.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om vad
som avses med andelar i detta kapitel är hämtad från 7 § UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i ANDRA
STYCKET om att andelar i vissa fall anses utgöra en näringsverksamhet eller
en verksamhetsgren är hämtad från 12 § andra stycket UPL. Bestämmel-
296
sen fick sin slutliga utformning i skatteutskottet. Nuvarande reglering omfattar inte utländska juridiska personer och förvaltningsföretag. Regeringen anser inte att det finns skäl att undanta dem här.
I 12 § första stycket UPL finns definitioner av begreppen verksamhetsgren och rörelse. Definitionerna har här i IL placerats i 2 kap. 24 och 25 §§.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 2 kap. 33 § finns en
definition av vad som avses med skattemässigt värde för inventarier. Paragrafen gäller också vid tillämpningen av bestämmelserna i detta kapitel. I denna paragraf finns dock en bestämmelse som anger att om endast en del av inventariebeståndet överlåts, skall som det skattemässiga värdet anses ett skäligt belopp. Bestämmelsen är hämtad från 10 § UPL.
"ESKATTNINGEN VID EN UNDERPRIS¶VERL¥TELSE
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG En överlåtelse till un-
derpris som inte är affärsmässigt motiverad medför normalt uttagsbeskattning enligt bestämmelserna i 22 kap. Vid en underprisöverlåtelse skall uttagsbeskattning inte ske. Bestämmelsen är hämtad från 1 § första stycket UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
en underprisöverlåtelse skall behandlas som om tillgången hade avyttrats mot en ersättning som motsvarar dess skattemässiga värde om ersättning inte har utgått eller understigit det skattemässiga värdet är hämtad från
1 § andra stycket UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
andelsägaren inte skall beskattas för utdelning på grund av en underprisöverlåtelse är hämtad från 14 § andra stycket UPL. I fråga om fysiska personer finns särskilda bestämmelser i
ANDRA STYCKET. Bestämmelserna i
TREDJE STYCKET när det gäller handelsbolag, infördes på utskottets initiativ.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om i
vilken omfattning en underprisöverlåtelse kan anses som en utgift för förbättring i det förvärvande företaget är hämtad från 15 § UPL. Bestämmelserna fick sin slutliga lydelse i utskottet. Första stycket i paragrafen har utformats med utgångspunkt i Lagrådets förslag.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att utgifter för värdehöjande reparationer m.m. inte skall återföras om underprisöverlåtelsen avser en näringsfastighet är hämtade från 16 och 17
297
§§ i UPL. Gjorda värdeminskningsavdrag skall inte heller återföras. Någon bestämmelse med denna innebörd finns dock inte i UPL avseende kapitaltillgångar. Detta beror på att värdeminskningsavdragen inte blir föremål för uttagsbeskattning, prop. 1998/99:15 s. 161. Eftersom en underprisöverlåtelse behandlas som en avyttring skall de dock enligt förslaget till 26 kap. i IL återföras. I 26 kap. 2 § anges närmare vilka avdrag som skall återföras. I denna paragraf skrivs därför in att inte några av bestämmelserna i 26 kap. skall tillämpas vid en underprisöverlåtelse. Bestämmelsen gäller såväl lager- som kapitaltillgångar.
6ILLKOR F¶R EN UNDERPRIS¶VERL¥TELSE
VERL¥TAREN OCH F¶RV¤RVAREN  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen som
anger vilka rättssubjekt som kan vara överlåtare och förvärvare vid en underprisöverlåtelse är hämtad från 18 § UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i första
stycket att en fysisk person bara kan överlåta tillgångar till en fysisk person eller ett företag är hämtad från 26 § första och andra styckena UPL.
Enligt andra stycket gäller motsvarande om överlåtaren är ett handelsbolag med fysisk person som delägare. Bestämmelsen är hämtad från
28 § första och andra styckena UPL.
3KATTSKYLDIGHET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen ställs
krav på skattskyldighet i inkomstslaget näringsverksamhet för förvärvet. Bestämmelsen är hämtad från 19 § UPL.
.¤R R¤TT TILL AVDRAG F¶R KONCERNBIDRAG SAKNAS  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
överlåtelsen måste omfatta hela eller en ideell andel av en näringsverksamhet resp. verksamhetsgren om överlåtaren inte får göra avdrag för koncernbidrag till förvärvaren är hämtad från 20 § UPL.
+VALIFICERADE ANDELAR  g
298
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
en fysisk person bara kan överlåta tillgångar till ett företag i vilket alla andelar är kvalificerade är hämtad från 26 § tredje stycket UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
andelen kvalificerade andelar i förvärvaren, eller i delägarna om förvärvaren är ett handelsbolag, när överlåtaren är ett företag med kvalificerade andelar är hämtade från 27 § UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
ett handelsbolag med fysisk person som delägare bara kan överlåta tillgångar till ett företag i vilket alla andelar är kvalificerade är hämtad från
28 § tredje stycket UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
ett handelsbolag bara kan överlåta tillgångar till en fysisk person eller ett företag om delägarna i handelsbolaget är företag och andelarna i någon delägare är kvalificerade är hämtad från 29 § första och andra styckena UPL.
Bestämmelsen om andelen kvalificerade andelar när ett handelsbolag med företag som delägare överlåter en tillgång till ett företag är hämtad från 29 § tredje stycket UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om till
hur stor del en andel som direkt eller indirekt innehas av ett annat företag, skall anses vara kvalificerad är hämtad från 30 § UPL. Bestämmelsen behövs då reglerna i 57 kap. om kvalificerade andelar bara tar sikte på andelar som ägs direkt av fysiska personer.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
en andel skall anses vara kvalificerad även om den först efter förvärvet men under samma år hos samma innehavare blir kvalificerad är hämtad från 31 § UPL. Om utdelning lämnas skall andelen vara kvalificerad vid tidpunkten för utdelningen. Bestämmelsen fick sin slutliga utformning i utskottet.
5NDERSKOTT HOS F¶RV¤RVAREN  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
underskott hos förvärvaren om denna är en fysisk person är hämtad från
21 § UPL.
299
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
underskott hos delägare som är fysiska personer, om förvärvaren är ett handelsbolag, är hämtad från 23 § första och andra styckena UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
underskott hos delägare som är företag, om förvärvaren är ett handelsbolag, är hämtad från 23 § tredje stycket UPL.
Bestämmelsen i andra stycket om när underprisöverlåtelser ändå får ske trots underskott ändrades år 1999 (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:644. Förslaget här har efter lagrådsföredragningen anpassats till den ändringen.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
underskott hos förvärvaren om denna är ett företag är hämtad från 22 § UPL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Om förvärvaren har
ett underskott, kan reglerna om underprisöverlåtelse trots det som sägs i 26 § ändå bli tillämpliga om förvärvaren är ett företag. Som förutsättning gäller att överlåtaren med avdragsrätt kan lämna koncernbidrag till förvärvaren. Vidare gäller att koncernbidragsspärren inte kan bli tillämplig. Paragrafen är hämtad från 24 § UPL. Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1999 (prop. 1998/99:113,bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:644). Ändringen år 1999 var endast en korrigering av en otydlig formulering. Bestämmelsen här har inte granskats av Lagrådet.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
underskott skall bortses ifrån om förvärvaren avstår från att utnyttja underskottet är hämtad från 25 § UPL. I avsnitt 7.2.3 har regeringen redovisat som sin uppfattning att en skattskyldig inte kan välja att avstå från att utnyttja ett avdrag enligt bestämmelserna i IL. Bestämmelsen i denna paragraf innebär att det finns undantag från denna princip. Regeringen har därför i förslaget lagt till en mening enligt vilken en fysisk person eller ett företag får avstå från att utnyttja underskott som avses i 24– 27 §§.
 KAP 2¤NTOR OCH UTDELNINGAR I INKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET
Detta kapitel är placerat som 34 kap. i SLK:s förslag. Det innehåller bestämmelser om räntor och utdelningar för inkomstslaget näringsverksamhet.
300
Särskilda bestämmelser om räntor och utdelningar som enbart gäller vissa kategorier av skattskyldiga finns dock i andra kapitel. Det gäller bl.a. kooperativa föreningars och samfälligheters rätt till avdrag för lämnad utdelning. Dessa finns i 39 kap.
Det finns ett antal regler om räntor och utdelningar m.m. som är gemensamma för inkomstslagen kapital och näringsverksamhet. Dessa har placerats i 42 kap., i den avdelning som gäller för inkomstslaget kapital. Här i 24 kap. föreskrivs bara att dessa regler skall tillämpas också vid beräkning av inkomst av näringsverksamhet.
I kapitlet finns regler om att utdelning i vissa fall är skattefri för svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar. I dag är dessa regler utformade som skattskyldighetsbestämmelser och placerade i 7 § SIL, som undantag från skattskyldigheten. Eftersom de enbart gäller i inkomstslaget näringsverksamhet och bara behandlar utdelningar har de flyttats över till detta kapitel och utformats så att utdelning i vissa fall inte skall tas upp.
"AKGRUND
Regleringen av
VILKA R¤NTOR OCH UTDELNINGAR SOM H¶R TILL INKOMSTSLAGET
N¤RINGSVERKSAMHET genomgick en omfattande förändring vid 1990 års
skattereform. Tidigare hänfördes vissa av näringsidkarnas räntor och utdelningar till inkomstslagen rörelse/jordbruksfastighet/annan fastighet medan andra hänfördes till inkomstslaget kapital. Vad som numera gäller regleras i fråga om juridiska personer i 2 § 1 mom. sjätte och sjunde styckena SIL och i fråga om enskilda näringsidkare och handelsbolag i punkt 2 av anvisningarna till 22 § och punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL. I IL har denna reglering placerats i det kapitel som behandlar vad som hör till näringsverksamheten, 13 kap. Hos juridiska personer och i fråga om svenska handelsbolag räknas alla räntor och utdelningar till inkomstslaget näringsverksamhet. När det gäller enskilda näringsidkare framgår det av 13 kap. 7 och 8 §§ att delägarrätter och fordringsrätter m.m. vanligen inte räknas till näringsverksamheten. Därför kommer inte heller avkastningen på eller utgiften för dem att hänföras till näringsverksamheten.
Redan när KL tillkom togs det in bestämmelser om
BEFRIELSE F¶R AKTIE
BOLAG OCH EKONOMISKA F¶RENINGAR FR¥N SKATTSKYLDIGHET F¶R UTDELNING. Be-
stämmelserna fanns då i 54 § KL och i punkt 1 av anvisningarna till paragrafen. Befrielsen var mycket vidare än i dag. Den omfattade utdelning till samtliga företag med undantag bara för sådana som bedrev bank- eller annan penningrörelse eller försäkringsrörelse. Bestämmelsen har sedan ändrats i flera omgångar.
År 1960 (förarbeten, se nedan) antogs en tillfällig lagstiftning om aktiebolags rätt till avdrag för utdelning och om skattskyldighet för utdelning, den s.k. Annell-lagen. Som huvudregel gällde då att utdelning var skattefri på andra aktier än kapitalplaceringsaktier. Samtidigt togs det in en schablonregel i den tillfälliga lagen som reglerade när aktier skulle anses innehavda i kapitalplaceringssyfte. Det infördes också särbestämmelser för förvaltningsföretag. Dessa innebar att utdelningen var skattefri till den del den motsvarades av beslutad utdelning.
301
År 1967 (stencil Fi 1966:5, prop. 1967:17, bet. 1967:BevU3, SFS 1967:95) permanentades bestämmelserna från år 1960. Bestämmelserna om skattskyldighet för utdelning i den tillfälliga lagen flyttades då över till 54 § KL.
År 1979 (förarbeten, se nedan) ändrades bestämmelserna igen. Men i sak ändrades de bara genom att ett undantag för s.k. svarta fåmansföretag togs bort och att en möjlighet infördes att medge dispens från kedjebeskattningen för utdelning från utländska dotterbolag i de fall då skatteavtal saknades.
När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 (Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.) flyttades bestämmelserna om undantag från skattskyldighet för utdelning över till 7 § 8 mom. SIL.
Vid 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) gjordes ett antal ändringar i 7 § 8 mom. SIL. Användningen av termen förvaltningsföretag ändrades. Termen näringsbetingade aktier introducerades. Särbestämmelserna för banker och försäkringsbolag togs bort.
Ett år senare ändrades bestämmelserna om skattefrihet för utdelning på utländska andelar (prop. 1990/91:107, bet. 1990/91:SkU30, SFS 1991:412).
År 1993 (förarbeten, se nedan) infördes en i stort sett generell skattefrihet för mottagen svensk utdelning, som började att gälla år 1994. Stora delar av bestämmelserna i 7 § 8 mom. SIL togs då bort. Det som fanns kvar i momentet gällde utdelning från utlandet. Dessa bestämmelser utvidgades våren 1994 (förarbeten, se nedan). Men hösten 1994 (förarbeten, se nedan) beslutades att från och med år 1995 skulle skatteplikten för mottagen svensk utdelning återinföras liksom de gamla reglerna om skattefrihet i 7 § 8 mom. SIL. Annellavdraget återinfördes dock inte. I kommentarerna till paragraferna redogörs normalt inte för att bestämmelserna inte gällde under år 1994. I de flesta fall återinfördes nämligen samma regler som gällde före år 1994. För tolkningen av de flesta paragraferna har man därför ingen hjälp av att gå igenom förarbetena år 1993 eller 1994.
År 1994 lades det till vissa bestämmelser om utdelning från bolag i länder som är medlemmar i EU (SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10, SFS 1994:1863).
År 1996 infördes bestämmelser om att en del av utdelningen från vissa företag inte skall tas upp som intäkt. Dessa bestämmelser gäller dock bara i inkomstslaget kapital. Se vidare i 43 kap.
I SLK:s förslag finns också bestämmelser om tillgångar som har delats ut skattefritt (22–28 §§ i SLK:s förslag). De sistnämnda situationerna fångas till viss del upp av bestämmelserna i 23 kap., som hämtats från lagen (1998:1600) om beskattningen vid överlåtelser till underpris.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
302
1960 Annell-lagen infördes, prop. 1960:162, bet. 1960:BevU79, SFS 1960:658
1977 Bestämmelser om vinstandelslån infördes, SOU 1972:63, prop. 1976/77:93, bet. 1976/77:SkU36, SFS 1977:243
1979 Ändring i bestämmelserna om skattefria utdelningar, SOU 1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 660 f.
1993 Skattefrihet för utdelning från svenska företag infördes, SOU 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543
1994 Utdelning från svenska företag blev återigen skattepliktig, prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859
1998 Bestämmelser om omstruktureringar, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 f.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer till stora delar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET anger
kapitlets innehåll. I SLK:s förslag finns ytterligare en strecksats om tillgångar som har delats ut skattefritt. Denna har inte tagits med på grund av att lagstiftningen ändrats, se sista stycket under rubriken Bakgrund.
I
ANDRA OCH TREDJE STYCKENA finns hänvisningar. SLK hade i tredje
stycket med en hänvisning till insättningsgaranti. Det har förts in hänvisningar i 15 kap. 1 § och 16 kap. 1 § till 55 kap. om insättningsgaranti och investerarskydd. Det räcker med dessa hänvisningar i inkomstslaget näringsverksamhet.
4ILL¤MPNING AV VISSA BEST¤MMELSER I INKOMSTSLAGET KAPITAL
(¤NVISNINGAR 5TDELNING AV VISSA ANDELAR  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelserna är placerade i EN paragraf,  g
som i huvudsak överensstämmer med regeringens förslag. I de
F¶RSTA OCH
ANDRA STRECKSATSERNA finns hänvisningar också till bestämmelserna i
42 kap. 12 § om vem som skall ta upp ränta och utdelning och i 42 kap.
303
13 § första–tredje styckena om förvärv av rätt till utdelning. I
 g har det
gjorts några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I  g regleras att
vissa paragrafer i inkomstslaget kapital skall tillämpas också i inkomstslaget näringsverksamhet. För kommentarer till de olika bestämmelserna, se i kommentaren till respektive paragraf. I dag finns det en bestämmelse i punkt 1 sista stycket av anvisningarna till 24 § KL om att de olika bestämmelserna – med undantag för den sista om lotterier – gäller i inkomstslaget näringsverksamhet.
Lagrådet tar i anslutning till 42 kap. 12 § upp frågan om bestämmelserna om vem som är skattskyldig för räntor och utdelning (
F¶RSTA STYCKET
F¶RSTA STRECKSATSEN I  g i SLK:s förslag) fyller någon funktion i inkomst-
slaget näringsverksamhet. Lagrådet menar att bestämmelserna kan komma i konflikt med den periodisering och redovisning i övrigt som följer av god redovisningssed och förordar att hänvisningen i 24 kap. 2 § till 42 kap. 12 § slopas. Visserligen gäller bestämmelsen om utdelning i inkomstslaget näringsverksamhet i dag, men regeringen delar Lagrådets bedömning att det är mindre lämpligt. Regeringen följer därför Lagrådets förslag och slopar hänvisningen till 42 kap. 12 §.
Lagrådet tar vidare i anslutning till 42 kap. 13 § upp frågan om bestämmelserna om förvärv av rätt till utdelning eller ränta skall gälla i inkomstslaget näringsverksamhet och hänvisar till sitt yttrande angående 42 kap. 12 §. Också i denna fråga följer regeringen Lagrådets förslag och slopar hänvisningen till 42 kap. 13 §.
När det gäller lotterivinster finns i dag en bestämmelse i 19 § KL om att bl.a. svenska lotterivinster är skattefria. En sådan bestämmelse har placerats i 8 kap. 3 § IL. I 19 § KL regleras också att utländska lotterivinster är skattefria om de uppgår till högst 100 kronor. I punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 22 § KL står att lotterivinst som inte är frikallad från beskattning enligt 19 § räknas till inkomst av näringsverksamhet i fråga om handelsbolag. Detsamma regleras i 2 § 1 mom. sjätte stycket SIL i fråga om juridiska personer. Att lotterivinster räknas till inkomstslaget näringsverksamhet för juridiska personer och i fråga om handelsbolag framgår i IL av 13 kap. 2 och 4 §§ (jfr kommentaren till 13 kap. 2 §). En bestämmelse om att vinster i utländska lotterier skall tas upp om de överstiger 100 kronor har tagits in i 42 kap. 25 §, dvs. i det kapitel som behandlar vad som skall tas upp och dras av i inkomstslaget kapital. Där har också tagits in en bestämmelse om att utgifter för att delta i svenska och utländska lotterier inte får dras av. Den bestämmelsen är hämtad från 3 § 2 mom. SIL och gäller i inkomstslaget kapital. Motsvarande bestämmelser finns för juridiska personer i 2 § 1 mom. sjunde stycket SIL och i fråga om handelsbolag i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Här i 24 kap. 2 § skrivs det in att bestämmelsen i 42 kap. 25 § skall tillämpas också i inkomstslaget näringsverksamhet.
I punkt 1 sista stycket av anvisningarna till 24 § KL står det att ytterligare två bestämmelser skall tillämpas i inkomstslaget näringsverksamhet.
Den första bestämmelsen är första stycket av 3 § 7 mom. SIL, som har placerats i 42 kap. 14 § IL. I dagens bestämmelse föreskrivs det att utdelning som utgår i förhållande till inköp eller försäljningar eller efter där-
304
med jämförlig grund, är skattefri, när utdelningen endast innebär en minskning i levnadskostnader. Den typen av utdelning kan inte bli aktuell i inkomstslaget näringsverksamhet och någon hänvisning till den paragrafen tas därför inte med.
Den andra bestämmelsen är 3 § 7 mom. tredje stycket SIL, som behandlar förmåner från privatbostadsföretag. Den har placerats i 42 kap. 28 §. Där föreskrivs att förmån av fastighet från ett privatbostadsföretag inte skall tas upp. Där framgår också att viss utdelning från ett privatbostadsföretag skall tas upp bara till den del den överstiger andra avgifter och inbetalningar till föreningen under beskattningsåret än kapitaltillskott. I inkomstslaget näringsverksamhet finns det också en bestämmelse i punkt 7 av anvisningarna till 22 § KL, där det föreskrivs att förmån av fastighet från ett privatbostadsföretag inte skall tas upp. Trots det så får inbetalningar till föreningen enligt anvisningspunkten dras av om de är kostnader i näringsverksamheten. En motsvarande bestämmelse har placerats i 15 kap. 4 §. Återbetalning av sådana inbetalningar som dragits av bör inte vara skattefria. Därför föreskrivs inte att 42 kap. 28 § skall gälla i inkomstslaget näringsverksamhet.
I
 g finns ett tillägg till bestämmelserna i 42 kap. 16 och 20 §§. Dessa
paragrafer behandlar den situationen att ett aktiebolag eller en ekonomisk förening delar ut andelar i ett dotterbolag, se vidare i kommentarerna till de paragraferna. Enligt de paragraferna behöver den som får andelarna utdelade till sig under vissa förutsättningar inte ta upp utdelningen som intäkt. Om andelarna blir lagertillgångar hos mottagaren skall värdet av andelarna emellertid tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet. Det framgår i dag av 3 § 7 a mom. samt 8 mom. tredje stycket SIL. Hur värdet skall bestämmas framgår av punkt 2 första och sista styckena av anvisningarna till 24 § KL. För att förtydliga bestämmelsen har regeringen lagt till att den gäller om andelarna
I DET UTDELADE BOLAGET blir lagertill-
gångar.
Att de utdelade andelarna blir lagertillgångar kan bara förekomma i inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelserna har därför placerats här i stället för i inkomstslaget kapital. Bestämmelserna om hur anskaffningsvärdet skall bestämmas i dessa fall har placerats i 17 kap.
+APITALRABATT P¥ OPTIONSL¥N
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med un-
dantag för en redaktionell omarbetning.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION förordar att regeln
tas bort.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kapitalrabatt på optionslån är hämtad från 2 § 9 mom. sista stycket SIL. Den infördes år 1985 (DsFi 1984:24, prop. 1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS 1985:308) och innebar ett lagfästande av rättspraxis (bl.a. RÅ 79 1:97).
Företagsskatteutredningen föreslog i sitt slutbetänkande (SOU 1998:1) att regeln skulle tas bort. Bestämmelsen har emellertid behållits i avvak-
305
tan på ytterligare överväganden. Frågan ses för närvarande över av Utredningen om vissa företagsskattefrågor (dir. 1998:55). Den behålls därför även här.
Lagrådet anser att avdragsförbudet bör gälla bara sådana skillnader som beror just på optionen och inte sådana skillnader som påverkats av andra faktorer, t.ex. den allmänna räntenivån. Avsikten med bestämmelsen är att den kapitalrabatt som uppstår på optionslån inte skall dras av (se prop. 1984/85:193 s. 53). Regeringen delar således Lagrådets uppfattning och utformar bestämmelsen i enlighet med ett förslag av Lagrådet.
!VDRAGSR¤TT F¶R R¤NTA P¥ VINSTANDELSL¥N
(UVUDREGLER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med un-
dantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelser om
ränta på vinstandelslån har funnits sedan år 1977 (SOU 1972:63, prop. 1976/77:93, bet. 1976/77:SkU36, SFS 1977:243). De placerades då i en ny paragraf, 41 c § KL. I samband med slopandet av den kommunala taxeringen av juridiska personer flyttades bestämmelserna år 1984 över till 2 § 9 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). I 1990 års skattereform gjordes vissa ändringar som en anpassning till andra ändringar i inkomstskattereglerna.
I paragrafens
F¶RSTA STYCKE finns den grundläggande bestämmelsen att
avdragsrätt för vinstandelsränta regleras i de följande paragraferna. Motsvarande bestämmelse finns i första stycket av 2 § 9 mom. SIL.
Det finns definitioner av vinstandelslån och rörlig ränta i första och tredje styckena av 2 § 9 mom. SIL. Dessa infördes år 1977. I
ANDRA
STYCKET har uttrycket R¶RLIG R¤NTA ersatts med VINSTANDELSR¤NTA. I vanligt
språkbruk är rörlig ränta en ränta som ändras med hänsyn till ränteläget. För att särskilja den nu aktuella typen av ränta har uttrycket bytts ut här.
Av
TREDJE STYCKET framgår att för annan ränta på vinstandelslån gäller
inte några särskilda bestämmelser om avdragsrätt. En motsvarande bestämmelse finns i andra stycket av 2 § 9 mom. SIL.
%MISSIONER P¥ DEN ALLM¤NNA MARKNADEN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. Hänvisningen i andra stycket 4 till 14 kap. 20 § finns dock inte med.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 förordar att ut-
trycket
DEN ALLM¤NNA MARKNADEN skall preciseras, som exempel kan ak-
tiebolagslagens avgränsning mellan privata och publika bolag vara en möjlig definition.
3VERIGES !DVOKATSAMFUND påpekar att lagtexten inte är
helt klargörande i 6, 7 och 10 §§ (5, 6 och 9 §§ i SLK:s förslag) om företaget vid emissionstidpunkten inte är fåmansföretag, men blir det vid en
306
senare tidpunkt. Enligt Advokatsamfundet borde räntan då fortfarande vara avdragsgill.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar vinstandelslån som emitterats på den allmänna marknaden. Huvudbestämmelsen
I F¶RSTA STYCKET finns i dag i 2 § 9 mom. tredje stycket a SIL.
Uttrycket
DEN ALLM¤NNA MARKNADEN kommer från dagens lagtext. Att
precisera uttrycket på det sätt som Svenska Revisorsamfundet SRS föreslår kan leda till en materiell ändring. Det finns inte anledning att föreslå någon precisering i detta sammanhang.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om ränta från fåmansföretag till vissa
närstående finns i dag i 2 § 9 mom. sjätte stycket SIL. Inskränkningen tillkom vid skatteutskottets behandling (bet. 1976/77:SkU36).
I
PUNKTEN  har det gjorts ett tillägg i förhållande till SLK:s förslag ge-
nom att det i fråga om intressegemenskap hänvisas till 14 kap. 20 §. Ett sådant tillägg finns inte i dagens lagtext i sjätte stycket. I momentets tredje stycke b görs emellertid ett motsvarande tillägg (se 7 § 2). Eftersom bestämmelserna i dag står i samma moment bör det vara fråga om samma typ av intressegemenskap. Det görs därför ett tillägg här, liksom i 10 § 4.
Frågor om beskattning av fåmansföretag har utretts av Stoppregelutredningen. Utredningen föreslog att reglerna om vinstandelslån skall ses över i ett större sammanhang (SOU 1998:116 s. 197 f.). Det finns inte anledning att i det nu aktuella lagstiftningsärendet göra någon allmän översyn eller ta ställning till Advokatsamfundets påpekanden.
I 2 § 9 mom. sjätte och sjunde styckena SIL finns det hänvisningar till definitioner av fåmansföretag, företagsledare och närstående. Termerna finns med i 2 kap. 1 § IL, varför det inte behövs någon sådan hänvisning här.
2IKTADE EMISSIONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Se 3VERIGES !DVOKATSAMFUNDS yttrande angående
6 §. I övrigt har remissinstanserna inte yttrat sig.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar vinstandelslån där företrädesrätten till teckning har riktats till vissa personer. Bestämmelsen finns i dag i 2 § 9 mom. tredje stycket b SIL. Den tillkom år 1977.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Denna paragraf in-
nehåller en utvidgning av avdragsrätten enligt 7 § för börsnoterade före-
307
tag. Bestämmelserna finns i dag i 2 § 9 mom. tredje stycket c och fjärde stycket SIL.
Bestämmelsen är i dag utformad så att den gäller om andelarna är ”noterade på svensk börs eller föremål för liknande notering här i riket”. Enligt förarbetena år 1977 (prop. 1976/77:93 s. 27) avsågs med uttrycket ”liknande notering här i riket” att andelarna var noterade på Svenska Fondhandlareföreningens kurslista. Den finns inte kvar längre. De andelar som var noterade där är numera i huvudsak börsnoterade. I IL är uttrycket ändrat till ”noterade på svensk börs eller auktoriserad marknadsplats” i enlighet med det uttryckssätt som används i lagstiftning efter att lagen (1992:543) om börs- och clearingverksamhet infördes (se prop. 1991/92:113 s. 213).
Om företaget har rätt till avdrag skall enligt
ANDRA STYCKET en in-
täktspost tas upp. Hur intäktsposten skall beräknas finns kommenterat i förarbetena år 1977 (prop. 1976/77:93 s. 28).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
den dispensmöjlighet när emissionen har riktats till andelsägare som i dag är placerad i 2 § 9 mom. femte stycket SIL.
Bestämmelsen har ändrats senast under år 1991, då skattemyndigheten sattes in som första instans vid dispensprövningen (prop. 1990/91:89, bet. 1990/91:SkU21, SFS 1991:181).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. Några redaktionella ändringar har dock gjorts. I punkten 4 finns inte hänvisningen till 14 kap. 20 § med.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att hänvisningen till dis-
pensbestämmelsen i 9 § (8 § i SLK:s förslag) är onödig. Se
3VERIGES !D
VOKATSAMFUNDS yttrande angående 6 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG För fåmansföretag
finns ett undantag i 2 § 9 mom. sjätte stycket SIL från avdragsrätten för ränta som betalas till vissa personer. En likadan bestämmelse finns i fråga om emissioner på den allmänna marknaden i 6 § andra stycket (förarbeten, se kommentaren till 6 §).
I lagrådsremissen ändrades dispensbestämmelsen så att undantaget gällde bara från bestämmelserna i 7 och 8 §§. Lagrådet tar upp frågan om omfattningen av dispensbestämmelsen i 9 § och uttalar att den nuvarande regleringen ger intryck av att dispensmöjligheten bara gäller de grundläggande förutsättningarna för avdragsrätt och inte denna bestämmelse. Det innebär att undantaget i avdragsrätten här i 10 § bör gälla även om dispens medges enligt 9 §. Lagrådet anser att Regeringen på nytt bör överväga frågan. Regeringen kan instämma i Lagrådets uppfattning och följer därför SLK:s förslag.
I
PUNKTEN  har det i förhållande till SLK:s förslag lagts till en hänvis-
ning till 14 kap. 20 §. Detta motiveras i kommentaren till 6 §.
308
!VDRAG F¶R L¤MNAD UTDELNING
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen har
som en upplysning tagits in en hänvisning till de bestämmelser som finns om rätt till avdrag för lämnad utdelning. Det finns ingen uttrycklig regel om att lämnad utdelning inte skall dras av, men det följer av att utdelning inte är en utgift för att förvärva eller bibehålla inkomster.
3KATTEFRIA UTDELNINGAR
$EFINITIONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafens F¶RSTA
STYCKE finns en bestämmelse som säger att med utdelning avses inte ut-
delning på andelar i kooperativa föreningar i form av rabatt eller pristillägg som den utdelande föreningen skall dra av. Det framgår i dag av 7 § 8 mom. första stycket andra meningen SIL.
Med utdelning förstås enligt 7 § 8 mom. SIL ”sådan utdelning som har uppburits i förhållande till innehavda aktier eller andelar eller som har uppburits efter annan grund men inte är avdragsgill för det utdelande företaget enligt 2 § 8 mom. första stycket” SIL. Ända sedan KL:s tillkomst har uttrycket ”som har uppburits efter annan grund” funnits med. Med uttrycket avses bl.a. rabatter och pristillägg i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar. I intäktsbestämmelserna särbehandlades då sådan utdelning, den skulle ofta tas upp i ett annat inkomstslag än annan utdelning (punkt 2 av anvisningarna till 38 § KL). I IL finns det inte någon särskild definition av utdelning. Med utdelning avses därigenom såväl utdelning som har utgått i förhållande till innehavda insatser som utdelning som har utgått efter annan grund. Därför finns det inget tillägg för utdelning som utgår efter annan grund. I de fall det finns särskilda bestämmelser – t.ex. om att rabatter och pristillägg inte omfattas – tas sådana med.
Bestämmelsen har ändrats redaktionellt genom att de bestämmelser som räknats upp är 13–22 §§ i stället för 13–19 §§ (12–18 §§ i SLK:s förslag). Resultatet är detsamma med båda förslagen, eftersom 12 § på grund av bestämmelsen i 20 § 1 kommer att påverka tillämpningen av bestämmelserna. Det passar emellertid bättre ihop med hänvisningen i andra stycket och leder också till att man lättare kan se vad som gäller.
I
ANDRA STYCKET finns en bestämmelse om att vid tillämpning av be-
stämmelserna om skattefria utdelningar skall svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar anses som utländska juridiska personer som hör hemma i en utländsk stat, om de enligt ett skatteavtal skall anses
309
ha hemvist där. Bestämmelsen är i dag placerad i 7 § 8 mom. sista stycket SIL. Den infördes år 1996 (prop. 1996/97:18, bet. 1996/97:SkU9, SFS 1996:1227).
5TDELNING TILL F¶RVALTNINGSF¶RETAG P¥ SVENSKA ANDELAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för en ändring i
ANDRA MENINGEN.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND föreslår att ordet
SVENSKT stryks och att 20 § inte skall innehålla någon hänvisning till 12
och 13 §§. I gengäld kan 17 § ändras så att även innehav av enstaka utländska andelar utesluter skattefrihet för utdelning till ägarna av förvaltningsföretaget, förutsatt att utdelningen skulle ha varit skattepliktig vid direkt innehav.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA MENINGEN, som behandlar i vilken utsträckning mottagen utdelning
från svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar är skattefri hos förvaltningsföretag, är hämtad från 7 § 8 mom. första och andra styckena SIL. Som framgår av inledningen till kapitlet har de bestämmelser som i dag finns i 7 § 8 mom. SIL ändrats så att de utformas som bestämmelser om att viss utdelning inte skall tas upp. I dag är de i stället utformade så att vissa skattskyldiga undantas från skattskyldighet för utdelningsinkomster. Under rubriken Bakgrund finns en redogörelse för hur bestämmelserna om skattefrihet har vuxit fram. Där framgår att bestämmelsen om förvaltningsföretag infördes år 1960. Förutom att den inte längre gäller för investmentföretag och att definitionen av förvaltningsföretag har ändrats (se 14 §) har den i stort sett samma innehåll i dag.
Undantaget i
ANDRA MENINGEN tillkom år 1991 (prop. 1990/91:167, bet.
1990/91:SkU30, SFS 1991:412). Då infördes bestämmelser om skattefrihet för mottagen utdelning när ett moderbolag delar ut aktier i ett dotterbolag till sina aktieägare. Bestämmelsen i 42 kap. 16 § ändrades år 1998. Därför har hänvisningen här i andra meningen också ändrats.
De synpunkter Sveriges Advokatsamfund framför innehåller förslag till sådana ändringar av gällande rätt som inte är lämpliga att ta upp i detta sammanhang.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för att regeringen har gjort några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av för-
valtningsföretag är hämtad från 7 § 8 mom. andra stycket SIL. En definition av förvaltningsföretag infördes första gången år 1960. Vid 1990 års skattereform ändrades definitionen så att det skrevs in i lagtexten att också indirekt bedriven verksamhet skall beaktas vid prövningen av om företaget bedriver någon verksamhet vid sidan av förvaltningsverksamheten (se prop. 1989/90:110 s. 554 f.). År 1998 gjordes en redaktionell ändring av lydelsen i dagens lagtext. Innebörden är densamma som i SLK:s förslag. Regeringen föreslår att lydelsen här i IL också skall bygga på den
310
nya lagtexten. Därför har ”mer än obetydlig verksamhet” bytts mot ”näringsverksamhet i mer än obetydlig omfattning”.
För investmentföretag finns bestämmelser i 39 kap. 14–19 §§.
5TDELNING P¥ SVENSKA N¤RINGSBETINGADE ANDELAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Stiftelser och ideella föreningar finns inte med i
förslaget. Sista strecksatsen omfattar bara ömsesidiga
SKADEförsäkringsfö-
retag. I övrigt överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utdelning på näringsbetingade andelar är hämtad från 7 § 8 mom. tredje stycket SIL. Under rubriken Bakgrund finns en redogörelse för hur denna bestämmelse har vuxit fram.
Bestämmelsen ändrades vid 1990 års skattereform. Svenska sparbanker och svenska ömsesidiga skadeförsäkringsföretag togs med bland de skattebefriade mottagarna, samtidigt som undantaget för förvaltningsföretag och investmentföretag togs in. År 1993 (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939) togs ett undantag för livförsäkringsföretag bort. År 1998 ändrades bestämmelserna så att
STIFTELSER och IDEELLA
F¶RENINGAR kom att omfattas och ¶MSESIDIGA SKADEF¶RS¤KRINGSF¶RETAG
ersattes med
¶MSESIDIGA F¶RS¤KRINGSF¶RETAG (prop. 1998/99:7, bet.
1998/99:SkU5, SFS 1998:1606)

 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Uttrycket N¤RINGS
BETINGADE ANDELAR förklaras i 7 § 8 mom. tredje stycket SIL. Uttrycket
näringsbetingade aktier eller andelar infördes genom 1990 års skattereform för sådana aktier och andelar som avses i denna paragraf, men omfattningen av bestämmelsen ändrades bara genom att orden
BETINGAS AV
VERKSAMHET togs in i stället för BETINGAS AV JORDBRUK SKOGSBRUK ELLER R¶ RELSE. En sådan bestämmelse infördes första gången i den tillfälliga lag-
stiftningen år 1960 och har i princip inte ändrats tidigare annat än genom att ordet
INNEHAVET i den föreslagna punkten 2 ersatte ordet F¶RV¤RVET när
bestämmelsen permanentades år 1967 (stencil Fi 1966:5, prop. 1967:17, bet. 1967:BevU3, SFS 1967:95) och att man uttryckligen skrev in ett undantag för omsättningsandelar år 1979. Det framgick inte av lagen före år 1979, men enligt förarbetena tillämpades det dock tidigare (se prop. 1960:162 s. 31 och prop. 1978/89:210 s. 146 f. och 155 f.).
Lagrådet påpekar att innebörden av bestämmelsen i punkt 2 är oklar. Regeringen har i författningskommentaren till 2 kap. 24 § redogjort för Lagrådets synpunkter samt föreslagit att bl.a. denna bestämmelse skall förtydligas genom att ordet
R¶RELSE används i stället för N¤RINGSVERKSAM
311
HET. I 2 kap. 24 § tas det in en definition av rörelse. Se vidare i kommen-
taren till den paragrafen.
Inledningen till paragrafen har ändrats så att det står att andelen skall vara
KAPITALTILLG¥NG hos ägarföretaget i stället för att det, som i dag, står
att andelen
INTE skall vara OMS¤TTNINGSTILLG¥NG.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. Det fallet att förvaltnings- eller investmentföretaget indirekt äger förbjudna andelar genom ett eller flera andra förvaltnings- eller investmentföretag fanns dock inte med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utdelning från ett förvaltnings- eller investmentföretag finns i dag i fjärde stycket av 7 § 8 mom. SIL. Den infördes i den provisoriska lagstiftningen år 1960. Bestämmelsen mildrades år 1979 när orden ”mer än enstaka” lades till. År 1998 utvidgades den genom att bestämmelsen skall omfatta också fallet att förvaltnings- eller investmentföretaget indirekt äger förbjudna andelar genom ett eller flera andra förvaltnings- eller investmentföretag. Förslaget tas in i denna paragraf.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en skatteflyktsbestämmelse, kallad Lundinregeln. I dag finns den i 7 § 8 mom. femte stycket SIL. Den infördes år 1966 (SOU 1963:52, prop. 1966:85, bet. 1966:BevU55, SFS 1966:724) och har sedan dess ändrats bara språkligt.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen be-
handlar utdelning på förlagsinsatser. En bestämmelse om att sådan utdelning inte omfattades av skattefriheten för mottagen utdelning på näringsbetingade andelar togs in år 1984 i samband med att det infördes en möjlighet för andra än medlemmar att satsa riskbärande kapital i ekonomiska föreningar genom förlagsinsatser (prop. 1983/84:84, bet. 1983/84:NU24, SFS 1984:190 – då placerad i punkt 1 av anvisningarna till 54 § KL, men flyttad samma år till 7 § 8 mom. första stycket SIL). Samtidigt fick föreningen rätt till avdrag för den lämnade utdelningen på förlagsinsatserna (dåvarande 29 § 2 mom. KL, men flyttad samma år till 2 § 8 mom. SIL).
Bestämmelsen i 7 § 8 mom. första stycket SIL togs bort när en generell skattefrihet för mottagen utdelning infördes år 1993. Skatteplikten återinfördes emellertid år 1995 (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1626).
312
5TDELNING P¥ UTL¤NDSKA ANDELAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 I punkten 2 används uttrycket V¤SENTLIGT LINDRIGARE
i stället för
J¤MF¶RLIG. I övrigt överensstämmer det med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION ser ingen anled-
ning att byta
J¤MF¶RLIG mot V¤SENTLIGT LINDRIGARE eftersom det finns en
risk för förändrad innebörd. Se
3VERIGES !DVOKATSAMFUNDs yttrande angå-
ende 13 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om i
vilka fall utdelning på utländska andelar inte skall tas upp är hämtad från
7 § 8 mom. sjätte stycket SIL.
År 1979 infördes en möjlighet för Riksskatteverket att förklara att ett företag skulle vara frikallat från skattskyldighet för utdelning från utländska bolag. Bestämmelserna har ändrats ett antal gånger.
År 1991 utvidgades de (prop. 1990/91:107, bet. 1990/91:SkU30, SFS 1991:412) genom att frågan numera inte är en dispensfråga utan handläggs vid taxeringen och genom att skattefriheten gäller också utdelning från länder som Sverige har skatteavtal med.
När bestämmelserna i 7 § 8 mom. SIL år 1993 togs bort i fråga om svenska företag i samband med att mottagen utdelning blev skattefri, behölls de i fråga om utdelning från utländska bolag.
Bestämmelserna om utdelning från utländska bolag omarbetades år 1994 (prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:778). Skattefriheten utvidgades så att den gäller utdelning inte bara från utländska bolag utan från alla utländska juridiska personer. Samtidigt infördes en presumtionsregel för utländska juridiska personer i länder med vilka Sverige har skatteavtal (se 21 §).
När skattskyldighet för mottagen svensk utdelning återinfördes år 1994 återinfördes den lydelse som bestämmelserna hade före år 1993. Dock behölls de två nyss redovisade ändringarna som gjordes vid omarbetningen våren 1994.
SLK tar upp frågan om bestämmelsen här i 20 § gäller utdelning till förvaltningsföretag, dvs. också i fråga om bestämmelserna i 13 och 14 §§. Såväl i den proposition där det föreslogs att dispensen skulle införas (prop. 1978/79:210 t.ex. s. 159) som i den proposition där det föreslogs att det skulle bli en fråga vid taxeringen (prop. 1990/91:107 t.ex. s. 28) nämns bara utdelning från dotterbolag, med tillägg för övriga näringsbetingade aktier i den sistnämnda propositionen. Det finns emellertid inget i lagtexten som tyder på att bestämmelsen inte skulle gälla också för utdelning till förvaltningsföretag. SLK utgår vid utformningen av förslaget från lagtextens ordalydelse. Regeringen följer kommitténs förslag.
SLK föreslår att
PUNKTEN  skall utformas så att inkomstbeskattningen
av den utländska juridiska personen inte är
V¤SENTLIGT LINDRIGARE än in-
komstbeskattningen enligt IL. I motsvarande bestämmelse i dag, 7 § 8 mom. sjätte stycket 2 SIL, finns som villkor att den inkomstbeskattning som den utländska juridiska personen är underkastad är
J¤MF¶RLIG med
den inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt denna lag, om inkomsten hade förvärvats av ett svenskt företag. Vad som avses därmed
313
har redovisats bl.a. i propositionerna 1978/79:210 och 1990/91:107. SLK menar att
J¤MF¶RLIG är ett vagt uttryck för det som sagts i dessa förarbeten
och har övervägt att lagfästa det som står i förarbetsuttalandena, men kom fram till att det är en för stor uppgift för att kommittén skall ta sig an den. Kommittén menar dock att ordet jämförlig inte återspeglar vad som sägs i förarbetsuttalandena och har stannat för uttrycket
V¤SENTLIGT LINDRI
GARE.
Regeringen delar SLK:s uppfattning att det kan finnas anledning att överväga en ändring av uttrycket
J¤MF¶RLIG BESKATTNING. Regeringen har
tillkallat en särskild utredare för att se över bl.a. den frågan (dir. 1998:74). Det är därför inte lämpligt att här föregripa utredningens arbete. Det av SLK föreslagna uttrycket återspeglar inte heller fullt ut vad som uttalas i förarbetena. Uttrycket
J¤MF¶RLIG behålls därför i avvaktan på
denna översyn.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 I F¶RSTA STYCKET PUNKTEN  används uttrycket
”dubbelbeskattningsavtal som omfattar inkomster i allmänhet”
 I PUNKTEN
 står ”inkomstskatt som är normal i det land”. I övrigt överensstämmer
SLK:s förslag med regeringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION anser att tillägget
INKOMSTER I ALLM¤NHET i första stycket punkt 1 måste uppfattas som en
skärpning. En sådan skärpning bör inte göras utan närmare överväganden i ett större sammanhang.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utländska juridiska personer i avtalsländer kommer från 7 § 8 mom. sjunde stycket SIL. Som nämnts under kommentaren till 20 § infördes bestämmelsen våren 1994.
I
F¶RSTA STYCKET  har SLK som ett förtydligande lagt till att skatteavta-
let skall omfatta inkomster i allmänhet för att markera att sådana länder med vilka avtalen innehåller regler endast för vissa branscher, t.ex. luftfartsföretag, inte skall omfattas. Regeringen anser, som kommittén, att det tydligare bör markeras vilka avtal som avses med bestämmelsen. Detta görs enklast genom att ange vilka avtal som faller utanför tillämpningsområdet för bestämmelsen. Uttrycket ”skatteavtal som inte är begränsat till att omfatta vissa inkomster” används därför i stället.
Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET  preciseras genom att uttrycket ”en in-
komstskatt som normalt tillämpas på
JURIDISKA PERSONER används i stället
för det av SLK använda uttrycket ”en inkomstskatt som är normal”.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för att SLK använder uttrycket Europeiska gemenskapen i stället för Europeiska unionen.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anser
att det är utmärkt att man ändrar så att lydelsen överensstämmer med den som föreslogs i propositionen.
3VERIGES !DVOKATSAMFUND ifrågasätter om
motivet är så starkt att regeln behöver utvidgas så att 18 § skall gälla även för utdelning från utländska bolag.
314
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Inför Sveriges
medlemskap i EU införlivades bl.a. det s.k. moder-dotterbolagsdirektivet med svensk rätt (SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10, SFS 1994:1863). Då lades åttonde och nionde styckena till i 7 § 8 mom. SIL.
SLK har utformat
F¶RSTA STYCKET som en utvidgning av 16 § om vilka
andelar som skall anses vara näringsbetingade. Det gäller bara andelar i bolag i stater som är medlemmar i EU. Eftersom bestämmelsen är en utvidgning kommer den i praktiken att gälla bara för utdelning på lagerandelar eller på andelar i ett bolag där mottagaren innehar minst 25 % av andelskapitalet men inte minst 25 % av rösterna. SLK har utformat bestämmelsen på det sätt som föreslogs i propositionen och inte efter dagens lagtext, som fick sin lydelse efter ändringar i utskottet. Avsikten med bestämmelsen var att komplettera regleringen av vilka andelar som anses som näringsbetingade och inte att undanta några andra bestämmelser, t.ex. den s.k. Lundinregeln (18 § ovan). Med dagens lydelse är Lundinregeln emellertid undantagen. Med SLK:s förslag kommer Lundinregeln att gälla också vid utdelning från utländska företag. En sådan bestämmelse strider inte mot direktivet eftersom det enligt artikel 1 i direktivet får finnas bestämmelser i författningar för att förhindra skatteflykt. Bestämmelserna i 15–19 §§ gäller inte för utdelning på lagertillgångar. Det kan vara bra att det uttryckligen står att denna bestämmelse gäller också för lagertillgångar. Att bestämmelsen inte gäller för investmentföretag och förvaltningsföretag framgår av 15 § (som är tillämplig på grund av 20 § 1). Regeringen anser att SLK:s förslag är tydligare än dagens lagtext. Att Lundinregeln blir tillämplig är inte en nackdel. Regeringen följer SLK:s förslag.
I
ANDRA STYCKET finns en definition av uttrycket ”företag som hör hem-
ma i en utländsk stat som är medlem i Europeiska unionen”. En definition finns i 7 § 8 mom. nionde stycket SIL. Den hänvisar emellertid till villkoren i artikel 2 i det av Europeiska gemenskapernas råd antagna direktivet om en gemensam ordning för beskattning avseende moder- och dotterbolag i olika medlemsstater (90/435/EEG). En officiell översättning av direktivet finns i Europeiska gemenskapernas officiella tidning, EGT L 225, 20.8.1990, s. 6 och en provisorisk översättning finns i prop. 1994/95:52 s. 87 f. I detta stycke har i stället tagits in de villkor som finns i artikeln. De aktuella bolagsformerna och skatterna är emellertid så många att de har tagits in i bilagor till lagen. De svenska – liksom de österrikiska och finska – bolagen och skatterna finns med i ländernas anslutningsfördrag med EU, som finns intaget i en proposition om Sveriges medlemskap i Europeiska unionen (prop. 1994/95:19 bil. 10 s. 308 f.). Eftersom bestämmelserna bara avser utländska företag har de svenska företagsformerna inte tagits med, men däremot den svenska skatten, eftersom utländska företag kan vara skyldiga att betala den.
Bestämmelsen har ändrats så att den avser stater som är medlemmar i den
%UROPEISKA UNIONEN i stället för i den %UROPEISKA GEMENSKAPEN efter-
som det är unionen som staterna är medlemmar i.
Nionde stycket i 7 § 8 mom. SIL avslutas med villkoret att den inkomstbeskattning som bolaget är underkastad skall vara jämförlig med den inkomstbeskattning som skulle ha skett enligt SIL om inkomsten
315
hade förvärvats av ett svenskt företag. Den bestämmelsen behövs inte med den föreslagna utformningen, eftersom det ändå gäller enligt 20 § 2.
 KAP +APITALVINSTER OCH KAPITALF¶RLUSTER I INKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET
Detta kapitel är placerat som 22 kap. i SLK:s förslag. Det innehåller bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet. Här finns bl.a. en definition av kapitalvinster och kapitalförluster, som termerna används i detta inkomstslag. De flesta bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster saknas dock. De har i stället placerats i en avdelning med grundläggande bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster samt bestämmelser om hur de beräknas. Avdelningen är till stora delar gemensam för inkomstslagen näringsverksamhet och kapital. Bestämmelserna finns i 44–55 kap., men 47 kap. om uppskovsavdrag, 51 kap. om vissa handelsbolagsavyttringar, 53 kap. om överlåtelse av privata tillgångar till underpris och 54 kap. om betalning av skulder i utländsk valuta gäller bara kapitalvinster i inkomstslaget kapital. Här i 25 kap. finns därför en hänvisning till 44–46, 48–50, 52 och 55 kap.
I kapitlet finns bestämmelser som gäller bara i inkomstslaget näringsverksamhet om uppskov med beskattning av kapitalvinst vid koncerninterna andelsavyttringar. Bestämmelserna innehåller regler bl.a. om när och hur avyttringarna skall beskattas. Det finns vidare bestämmelser i kapitlet om vissa avyttringar av tillgångar med kapitalförlust mellan närstående företag. De bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet, men kan i vissa speciella situationer komma att gälla också i inkomstslaget kapital. När ett svenskt handelsbolag avyttrar en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt tas vinsten upp i inkomstslaget kapital av delägare som är fysiska personer. Då gäller reglerna också i inkomstslaget kapital. Trots detta placeras bestämmelserna i detta kapitel eftersom de sistnämnda situationerna torde vara relativt ovanliga. I 45 kap. 31 § och 46 kap. 16 § finns hänvisningar till detta kapitel.
I dag finns det bestämmelser i punkt 22 av anvisningarna till 23 § KL som ger regeringen en möjlighet att förklara att en förlust på andelar i ett svenskt aktiebolag, en svensk ekonomisk förening eller ett utländskt bolag med uppgift att driva verksamhet som är av väsentlig betydelse från samhällsekonomisk synpunkt skall vara en avdragsgill omkostnad för ägaren (den s.k. Lex Asea-Atom). Detsamma gäller för förluster på lån e.d. som har lämnats till ett sådant företag. Bestämmelserna gäller också förluster som beräknas uppkomma. Bestämmelserna infördes år 1972 (prop. 1972:13, bet. 1972:SkU11, SFS 1972:74) och utvidgades år 1973 (prop. 1973:126, bet. 1973:SkU43, SFS 1973:422). SLK har valt att inte ta med dessa bestämmelser i IL med motivering att betydelsen av dem har minskat väsentligt efter 1990 års skattereform och att de inte passar in i det system som då infördes. Den enda remissinstans som yttrat sig över förslaget är
*URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET, som delar kom-
mitténs ställningstaganden. Regeringen följer SLK:s förslag.
316
"AKGRUND
Enligt den ursprungliga lydelsen av KL beskattades alla avyttringar av tillgångar för stadigvarande bruk i en rörelse som kapitalvinst eller kapitalförlust i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. Bestämmelserna ändrades senare bl.a. genom att vinster och förluster vid avyttringar av inventarier kom att räknas in i verksamheten i inkomstslaget rörelse. Ytterligare en ändring genomfördes vid 1990 års skattereform genom att inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet försvann. Kapitalvinsterna tas numera i stället upp i inkomstslaget näringsverksamhet eller kapital.
För juridiska personer beskattas alla kapitalvinster och kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet, se 2 § 1 mom. sjätte och sjunde styckena SIL och 13 kap. 1, 2 och 4 §§ IL. Det gäller såväl vinster och förluster i deras egen verksamhet som vinster och förluster som redovisas i deras egenskap av delägare i handelsbolag.
För
FYSISKA PERSONER SOM ¤R DEL¤GARE I SVENSKA HANDELSBOLAG räknas
kapitalvinster och kapitalförluster vid fastighets- och bostadsrättsförsäljningar till inkomstslaget kapital medan övriga kapitalvinster och kapitalförluster räknas till näringsverksamheten, se punkt 1 av anvisningarna till 22 § och punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL och 13 kap. 1 och 4 §§ IL.
För
ENSKILDA N¤RINGSIDKARE finns det bestämmelser om att vissa till-
gångar inte räknas till näringsverksamheten i förslaget till 13 kap. 7 § IL. Av de tillgångar som räknas till näringsverksamheten är det i dag bara näringsbetingade andelar i kooperativa föreningar och fordringar som medlemmar i kooperativa föreningar har på föreningen som kapitalvinstbeskattas i inkomstslaget näringsverksamhet. Enligt 13 kap. 7 § skall emellertid kapitalvinstbeskattning ske i inkomstslaget näringsverksamhet också av fordringar som uppkommit vid avyttring av inventarier samt fordringar på sådana försäkringsersättningar eller skadestånd som skall tas upp i näringsverksamheten, se vidare i kommentaren till den paragrafen. Näringsfastigheter och näringsbostadsrätter däremot räknas visserligen till näringsverksamheten, men kapitalvinstbeskattningen av sådana tillgångar sker i inkomstslaget kapital, se 13 kap. 6 § IL. Vilka kapitalvinster och kapitalförluster i samfälligheter som enskilda näringsidkare skall ta upp i näringsverksamheten regleras i 13 kap. 10 § IL, se vidare i kommentaren till den paragrafen.
Oavsett i vilket inkomstslag som vinsterna och förlusterna beskattas kallas de för kapitalvinster respektive kapitalförluster och beräknas på i stort sett samma sätt.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
317
1996 Ändring av bestämmelserna om avyttringar mellan närstående företag, Ds 1996:24, prop. 1996/97:18, bet.1996/97:SkU9, SFS 1996:1227
1998 Ändrade regler om kapitalvinstbeskattning vid avyttringar mellan närstående företag m.m., SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1602, 1606 m.fl.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen anger
kapitlets innehåll.
(¤NVISNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET av SLK:s förslag finns inte hänvisningar-
na till 49 och 55 kap. med. I
ANDRA STYCKET finns andra hänvisningar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
en hänvisning till bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster i 45, 46, 48–50, 52 och 55 kap. Där finns bestämmelser som är gemensamma för inkomstslagen näringsverksamhet och kapital. Beräkningen av kapitalvinster och kapitalförluster sker till stora delar på samma sätt i båda inkomstslagen.
I dag finns bestämmelserna om hur man beräknar kapitalvinster och kapitalförluster samlade i SIL i 24–31 §§ under rubriken Beräkning av realisationsvinst. Det finns hänvisningar till dessa bestämmelser från inkomstslaget näringsverksamhet i punkt 1 sista stycket av anvisningarna till 24 § KL och i 2 § 1 mom. åttonde stycket SIL. De bestämmelser som placerats i 49 kap. finns i lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten och de som placerats i 55 kap. finns i lagen (1999:199) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd.
!NDRA STYCKET F¶RSTA FEMTE STRECKSATSERNA innehåller hänvisningar om
bl.a. anskaffningsutgiften till några bestämmelser som finns placerade i inkomstslaget näringsverksamhet. I
SJ¤TTE STRECKSATSEN finns en hänvis-
ning till 53 kap, som innehåller kapitalvinstbestämmelser som gäller bara i inkomstslaget kapital. Kapitlet avslutas emellertid med några bestämmelser om vilket värde förvärvade tillgångar skall anses ha anskaffats för. Bestämmelserna gäller oavsett vilken sorts tillgångar som förvärvas, dvs. det kan vara lagertillgångar, inventarier eller kapitaltillgångar och det kan vara fråga om fastigheter, bostadsrätter, lös egendom m.m. De är således tillämpliga på kapitaltillgångar i inkomstslaget näringsverksamhet.
318
6AD SOM AVSES MED KAPITALVINST OCH KAPITALF¶RLUST
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
!NDRA STYCKET SISTA STRECKSATSEN om egentillverkade patent m.m. finns
dock inte med.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att det bör klarläggas om
sådana konstverk och jämförbara tillgångar som avses i 18 kap. 3 § andra stycket skall räknas som inventarier vid tillämpning av denna paragraf. Riksskatteverket påpekar att som paragrafen är utformad kommer egna upparbetade immateriella rättigheter att betraktas som kapitaltillgångar, vilket inte kan ha varit avsikten.
.¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION ifråga-
sätter uppdelningen på kapitaltillgångar och andra tillgångar. Systemet skulle förenklas avsevärt om alla tillgångar behandlas på samma sätt, möjligen med undantag för fastigheter.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kapitalvinst defini-
eras i inkomstslaget näringsverksamhet bl.a. i punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL som vinst vid icke yrkesmässig avyttring av vissa tillgångar. En liknande definition finns i inkomstslaget kapital i 3 § 1 mom. SIL. Definitionerna kommer från den definition som år 1928 infördes i 35 § KL i det dåvarande inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet. I fråga om kapitalvinster i inkomstslaget kapital har bestämningen
ICKE YRKESM¤SSIG ansetts onödig, se kommentaren till 41 kap. 2 §. När
det gäller kapitalvinster i inkomstslaget näringsverksamhet passar det mindre bra att tala om icke yrkesmässig avyttring. Avyttringen sker ju i näringsverksamheten och för vissa näringsidkare kan det vara vanligt med sådana avyttringar. Kapitalvinst och kapitalförlust har därför definierats som vinst respektive förlust vid avyttring av kapitaltillgångar.
Med en sådan definition undantas vissa typer av tillgångar. Det gäller lagertillgångar, pågående arbeten, kundfordringar och liknande tillgångar. När det gäller dessa uttryck, se avsnitt 7.2.7. Också inventarier har undantagits. Vad som räknas som inventarier i IL framgår av 18 kap. 1 §. Den omständigheten att vissa inventarier inte skrivs av – t.ex. konstverk enligt 18 kap. 3 § andra stycket IL – gör inte att de inte räknas som inventarier. Fordringar på grund av avyttring av inventarier skall räknas till näringsverksamheten, men vinsten vid avyttringen skall beräknas enligt bestämmelserna för kapitalvinster (se 13 kap. 7 § samt kommentaren till paragrafen). I
ANDRA STYCKET SISTA STRECKSATSEN finns, liksom i 13 kap. 7 §,
en utvidgning av begreppet inventarier. Bestämmelserna om inventarier gäller för sådana rättigheter som räknas upp i 18 kap. 1 § andra stycket 1 bara om de har förvärvats från någon annan. Det finns ingen anledning till att sådana rättigheter som räknas upp i det lagrummet skall räknas som kapitaltillgångar bara därför att de inte har förvärvats från någon annan. Bestämmelsen i sista strecksatsen har därför lagts till. Lagrådet har synpunkter på detta. Regeringen redovisar sin inställning till Lagrådets synpunkter i kommentaren till 18 kap. 1 §.
Näringslivets Skattedelegations synpunkt innehåller förslag till sådana förändringar som ligger utanför ramen för detta arbete.
 g
319
3,+S F¶RSLAG Uttrycket OCH LIKNANDE AVTAL finns inte med. Överens-
stämmer i övrigt med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET menar att förslaget kan innebära
en materiell förändring i fråga om sådana kontrakt som innebär säkringar av betalningsflöden, värdet på inventarier eller dylikt som ingår i den egentliga näringsverksamheten.
3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA
&ONDHANDLAREF¶RENINGEN påpekar att derivatinstrument används framför
allt som ett slags standardiserade försäkringsinstrument och att innan derivatmarknaderna etablerades löstes motsvarande problem med försäkringspremier. Det är helt oacceptabelt att en varuvinst som kunnat bli större än eljest tack vare en säkring med derivatinstrument beskattas som näringsverksamhet medan kostnaden för denna merintäkt beskattas som kapitalförlust.
3VERIGES !DVOKATSAMFUND anför att det inte framgår om
den egentliga avsikten har varit att få en fast avgränsning eller om ”terminer och köp- eller säljoptioner” skall uppfattas som exempel på förpliktelser som avses i denna paragraf. Skall exempelvis swapavtal, aktielån, m.m. falla utanför kapitalvinstbegreppet?
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Liksom i inkomst-
slaget kapital finns här en bestämmelse om att med kapitalvinst och kapitalförlust också avses vinst respektive förlust på grund av förpliktelser enligt terminer, köp- eller säljoptioner och liknande avtal, se kommentaren till 41 kap. 2 §. Regler om detta infördes genom 1990 års skattereform.
Bestämmelsen har fått en något för begränsad omfattning genom SLK:s utformning. Som Sveriges Advokatsamfund påpekar finns det även andra liknande avtal som bör omfattas. Regeringen har därför lagt till
OCH LIKNANDE AVTAL. Samma justering görs i 41 kap. 2 §, se kommenta-
ren till den paragrafen.
I dag framgår detta av punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 22 § och punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL och 2 § 1 mom. sjätte och sjunde styckena SIL.
I näringsverksamhet gäller inte bestämmelsen om utfärdandet sker yrkesmässigt, varför det finns ett undantag i denna paragraf. Det är emellertid inte lätt att uttrycka vad som undantas. Någon motsvarighet till lagertillgångar finns inte på förpliktelsesidan varför uttrycket ”förpliktelser som är jämförbara med lagertillgångar” används.
När det gäller de frågor som Riksskatteverket, Svenska Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen har tagit upp så har Regeringsrätten i RÅ 1997 ref. 5 (I) fastställt ett överklagat förhandsbesked om terminskontrakt som ett bolag som förvaltade bostadsfastigheter skulle teckna för att neutralisera ränterisker vid upplåning. Skatterättsnämnden konstaterade att det inte var fråga om en vid sidan av fastighetsförvaltningen bedriven handel med värdepapper e.d. och fann att beskattningen skall ske enligt reavinstreglerna. Systemet i dag är således uppbyggt så att om det inte är fråga om handel med värdepapper eller det på annat sätt är fråga om förpliktelser som är jämförbara med lagertillgångar, så skall beskattningen ske i form av kapitalvinstbeskattning.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
320
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
återfört avdrag för kapitalförlust på grund av konkurs är hämtad från 24 § 4 mom. sjätte stycket 3 SIL. Den infördes år 1993 (prop. 1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11, SFS 1993:1471).
5PPSKOV MED BESKATTNINGEN VID KONCERNINTERNA ANDELSAVYTTRINGAR
Bestämmelserna i 6–27 §§ innehåller regler om uppskov med beskattningen av en kapitalvinst vid avyttringar av vissa andelar inom svenska koncerner. Bestämmelserna bygger på den nyligen antagna lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner (KÖL).
Det har sedan år 1966 funnits bestämmelser om uppskov med kapitalvinstbeskattningen vid avyttringar inom en koncern av näringsbetingade andelar. Då infördes en befrielse från kapitalvinstskatt vid överlåtelser av andelar inom koncerner i samband med att kapitalvinstbeskattningen på andelar blev evig (SOU 1965:72, prop. 1966:90, bet. 1966:BevU46, SFS 1966:215). Bestämmelsen placerades då i 35 § 4 mom. KL. Redan efter ett år flyttades bestämmelsen till 35 § 3 mom. KL (SFS 1967:748).
År 1976 ersattes den definitiva skattebefrielsen med ett uppskov (prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63, SFS 1976:343) genom att man lade till en bestämmelse om att det övertagande företaget skall anses ha förvärvat andelen vid den tidpunkt och för den anskaffningskostnad som gällt för det överlåtande företaget. Samtidigt infördes en möjlighet att medge befrielse från kapitalvinstskatt vid överlåtelser också till utländska företag. År 1979 lade man till bestämmelser om kapitalförluster (SOU 1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612).
I samband med slopandet av den kommunala taxeringen av juridiska personer år 1984 flyttades bestämmelsen över till 2 § 4 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).
I 1990 års skattereform ändrades paragrafen bl.a. med anledning av ändringar i vissa andra bestämmelser (SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f. och prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).
År 1996 (Ds 1996:24, prop. 1996/97:18, bet.1996/97:SkU9, SFS 1996:1227) lades det till ytterligare förutsättningar för tillämpning av bestämmelserna, bl.a. att det överlåtande företaget inte samtidigt ingår i en annan koncern än den som det överlåtande företaget ingår i. Samtidigt gjordes vissa redaktionella ändringar och ett nytt moment, 4 a mom. SIL, infördes för avyttringar till utländska företag.
Företagsskatteutredningen har sett över dessa bestämmelser. Utredningen lämnade ett förslag till ändrade regler i 2 § 4 mom. SIL. Det har bearbetats och år 1998 kom en ny lag (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner. De regler som gällde dessförinnan innebar att det säljande företaget inte beskattades. I stället skulle det köpande företaget beskattas när andelarna avyttrades. Då beräknades kapitalvinsten som om det säljande och köpande företaget utgjort en skattskyldig. Enligt den nya lagen beskattas det säljande företa-
321
get, men först när det inträffar en omständighet som medför att andelen inte längre existerar eller innehas av ett företag som tillhör samma koncern som det säljande företaget eller av det säljande företaget.
I punkt 1 tredje stycket sista meningen av anvisningarna till 22 § KL regleras att bestämmelserna i fråga om handelsbolag skall tillämpas också vid den kommunala taxeringen. En sådan bestämmelse behövs inte i IL, som ju gäller vid taxeringen till såväl statlig som kommunal inkomstskatt.
Eftersom förslaget bygger på den nya lagen finns det inte anledning att redovisa SLK:s förslag och remissinstansernas inställning. Rubrikerna SLK:s förslag och Remissinstanserna saknas därför.
Lagrådet har framfört synpunkter angående dessa bestämmelser, bl.a. på ordningen av paragraferna. Regeringen har strävat efter att få en enhetlig uppbyggnad av olika kapitel, bl.a. av 25, 37, 38 och 49 kap. Regeringen finner inte anledning att ändra ordningen på paragraferna enbart här i 25 kap. eller att ändra ordningen i samtliga dessa kapitel. Lagrådet tar vidare upp frågan om systemet fungerar i praktiken i vissa hänseenden. De regler som Lagrådet nämner är inte nya. Det finns inte anledning att i detta sammanhang överväga ändringar i regelsystemet.
$EFINITIONER OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
denna paragraf är hämtade från 1 § KÖL.
Det kan påpekas att enligt IL:s definition så omfattas inte dödsbon av uttrycket juridisk person, vilket innebär att dessa regler inte blir tillämpliga på dödsbon. Vid tillämpning av dagens regler är dödsbon emellertid juridiska personer, varför de i och för sig omfattas av bestämmelserna i KÖL. Eftersom dödsbon inte ingår i koncerner skall de dock inte omfattas av dessa bestämmelser.
I KÖL kallas den avyttrade andelen för
¶VERL¥TEN ANDEL Begreppen
¶VERL¥TELSE och AVYTTRING skiljer sig genom att överlåtelse omfattar också
vissa benefika handlingar, som gåvor. Eftersom dessa regler innehåller bestämmelser om uppskov med beskattningen av kapitalvinster bygger de på att det har skett en avyttring (se definitionen av kapitalvinst i 3 § första stycket). Visserligen kan bestämmelserna bli tillämpliga om det finns benefika inslag, t.ex. vid tillämpning av bestämmelserna om oriktig prissättning och uttagsbeskattning (se 8 §). Vid uttagsbeskattning skall emellertid uttag av tillgångar behandlas som om de avyttras (se 22 kap. 7 §). Också när det gäller oriktig prissättning blir effekten av bestämmelserna att man beräknar en vinst som skulle ha uppkommit om en avyttring till marknadspris hade skett.
VERL¥TEN har därför bytts ut mot AVYTT
RAD Vid Lagrådets granskning av förslagen till nya regler för omstruktu-
rering av företag tog Lagrådet upp frågan om hur uttrycket avyttring används (prop. 1998/99:15 s. 394 f.). Regeringen har därefter tillkallat en särskild utredare för att bl.a. belysa innebörden av avyttringsbegreppet i olika bestämmelser och lämna förslag till de lagtekniska ändringar som kan vara erforderliga (dir. 1998:55).
322
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det finns inte någon
definition av koncern i KÖL, men enligt 7 § första stycket 1 finns regler om att moderföretaget skall vara vissa typer av företag för att bestämmelserna skall vara tillämpliga. För att förtydliga att detta skall gälla generellt när termen svensk koncern används har det tagits in en definition här. Bestämmelsen i 15 § skall dock gälla för samtliga svenska och utländska koncerner, se nedan.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om vad som avses med koncern när ett
skatteavtal har tillämpats kommer från 7 § andra stycket KÖL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
vissa belopp skall behandlas som kapitalvinst vid tillämpning av dessa bestämmelser kommer från 2 § KÖL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
det övertagande företaget vid en fusion eller fission skall anses köpa andelar kommer från 4 § KÖL. Av 44 kap. 8 § framgår att andelarna anses
AVYTTRADE, men för tydlighets skull finns här en regel att det övertagande
företaget anses
K¶PA andelarna.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
företräde för bestämmelserna om uppskov vid fusioner, fissioner och verksamhetsavyttringar är hämtad från 5 § KÖL.
"EG¤RAN  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att det krävs en begä-
ran för tillämpning av bestämmelserna om uppskov regleras i 1 § KÖL.
I lagrådsremissen var andra stycket placerat som ett första stycke i 12 §, se vidare i kommentaren till den paragrafen.
(ANDELSBOLAG SOM ¤GS GENOM HANDELSBOLAG  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
indirekta delägare i handelsbolag kommer från 6 § KÖL.
I lagrådsremissen var bestämmelserna i 11 § andra stycket placerade som ett första stycke här i 12 §. Lagrådet anser att det från systematisk synpunkt är lämpligare att alla bestämmelser om begäran av uppskov för direkta eller indirekta delägare i handelsbolag placeras här i 12 § och att resten av bestämmelsen i 12 § flyttas över till 18 §.
Regeringen gör följande bedömning. Det kan vara lämpligt att ta in bestämmelserna om begäran om uppskov från delägare i handelsbolag i 11 § som ett andra stycke och att i huvudsak utforma bestämmelsen på
323
det sätt Lagrådet föreslår. I detta kapitel finns det bestämmelser i två paragrafer som skall tillämpas på handelsbolag som ägs genom handelsbolag. Det skulle naturligtvis gå att flytta ut bestämmelserna, som Lagrådet föreslår. Lagrådet föreslår detsamma i en motsvarande bestämmelse i 49 kap., som reglerar andelsbyten. Där finns det bestämmelser i fyra paragrafer som skall tillämpas på handelsbolag som ägs genom handelsbolag. Att flytta ut dessa bestämmelser skulle göra lagtexten längre och mer komplicerad. Regeringen finner inte skäl att, för de relativt ovanliga fall då handelsbolag ägs genom handelsbolag, tynga lagtexten med ytterligare bestämmelser.
6ILLKOR F¶R UPPSKOV  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vilka andelar som omfattas av bestämmelserna är hämtad från 3 § KÖL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
moderföretag i koncernen är hämtad från 7 § första stycket 1 KÖL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
koncerntillhörighet i flera koncerner kommer från 7 § första stycket 2 KÖL. Liksom i SLK:s förslag till 22 kap. 11 § tredje stycket IL finns ett tillägg i
F¶RSTA STYCKET ANDRA STRECKSATSEN att den omständigheten att
överlåtaren och förvärvaren ingår i olika underkoncerner inte hindrar tillämpning av bestämmelserna. I denna paragraf skall termen koncern naturligtvis inte inskränkas på samma sätt som i övriga bestämmelser om koncerninterna andelsavyttringar (se 7 §), utan bestämmelsen bör gälla för alla svenska och utländska koncerner. Därför har
ANDRA STYCKET lagts
till.
Lagrådet har föreslagit att bestämmelsen skall ändras redaktionellt i förhållande till förslaget i lagrådsremissen. Regeringen följer Lagrådets förslag.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är
hämtad från 7 § första stycket 3 KÖL. I förslaget från SLK finns en motsvarande bestämmelse i 22 kap. 12 § IL, där utformad som en definition av näringsbetingad aktie. Uttrycket näringsbetingade andelar förklaras i 24 kap. 16 §. Att uttrycket näringsbetingade andelar inte används här beror på dels att här skall man beakta också om andra företag i den svenska koncernen innehar aktier, dels att det är olika tidpunkter för innehavet som är avgörande här och i 24 kap. 16 §.
Lagrådet har yttrat sig med anledning av bl.a. definitionen av näringsbetingade andelar i 24 kap. 16 §. I den bestämmelsen byter regeringen ut ordet
VERKSAMHET mot R¶RELSE. Samma byte görs här i denna paragraf.
2¶RELSE definieras i 2 kap. 24 §. I kommentaren till den paragrafen finns
324
en redogörelse för skälen till bytet. Ändringen har gjorts efter lagrådsgranskningen.
$EN HUVUDSAKLIGA INNEB¶RDEN AV UPPSKOV  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Huvudregeln om när
kapitalvinsten skall tas upp som intäkt kommer från 8 § KÖL.
Lagrådet föreslår en ny lydelse av paragrafen. Lagrådet menar att bestämmelsen blir lättare att förstå om den avslutas ”... den avyttrade andelen inte längre existerar eller inte längre innehas av det säljande företaget eller av ett företag som tillhör samma svenska koncern som det säljande företaget, om inte annat följer av 8–24 §§.”.
Regeringens och Lagrådets förslag skiljer sig åt på två sätt. För det första upprepar Lagrådet orden ”eller inte längre”. Regeringen följer det förslaget. Det andra som skiljer är att Lagrådet nämner det säljande företaget före andra företag inom koncernen. Det kan rent språkligt göra att meningen flyter bättre, men kan leda tanken fel. Det som åsyftas är att det säljande företaget köpt tillbaka den avyttrade andelen från ett företag inom koncernen och sedan säljer andelen externt. Att nämna denna förhållandevis ovanliga situation först gör enligt regeringens bedömning bestämmelsen svårare att förstå, varför regeringen inte följer Lagrådets förslag på denna punkt.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som gäller om det säljande företaget är ett handelsbolag kommer från
9 § KÖL. Att även indirekt ägande genom handelsbolag beaktas regleras i 12 § ovan och i 6 § KÖL.
I det till Lagrådet remitterade förslaget fanns ett första stycke som hänvisade till 17 §. Lagrådet anser att det innebär en dubbelreglering och stycket har efter förslag från Lagrådet tagits bort.
$ET S¤LJANDE F¶RETAGET F¥R HEMVIST I ETT ANNAT LAND  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
kapitalvinsten skall tas upp om det säljande företaget får hemvist i ett annat land eller inte längre har ett fast driftställe här kommer från 10 § tredje stycket KÖL. I den bestämmelsen står det att vinsten skall tas upp som intäkt
VID DET TILLF¤LLET. 6ID DET TILLF¤LLET har utelämnats här i regering-
ens förslag eftersom det är självklart att intäkten skall tas upp när det som anges i paragrafen sker. Reglerna i IL är ju så utformade att de gäller för det aktuella beskattningsåret, om det inte föreskrivs något annat (se avsnitt 7.1 under rubriken Tidsperspektivet). Denna ändring har gjorts efter lagrådsföredragningen.
325
$ET S¤LJANDE F¶RETAGET UPPH¶R ATT EXISTERA  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som gäller när det säljande företaget upplöses kommer från 10 § första och andra styckena KÖL. Också i denna paragraf har uttrycket
VID
DET TILLF¤LLET utelämnats. För kommentar, se 19 §.
$EN AVYTTRADE ANDELEN AVYTTRAS GENOM ETT ANDELSBYTE  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som gäller om det köpande företaget avyttrar den avyttrade andelen genom ett andelsbyte kommer från 11 § KÖL. Den sista meningen kom till först vid utskottsbehandlingen.
$EN AVYTTRADE ANDELEN DELAS UT  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som gäller när de avyttrade andelarna delas ut av det köpande företaget genom s.k. Lex ASEA-utdelning kommer från 12 § KÖL.
!NDELARNA I DET K¶PANDE F¶RETAGET DELAS UT  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som gäller när andelarna i det köpande företaget delas ut genom s.k. Lex ASEA-utdelning kommer från 13 § KÖL.
$ET AVYTTRADE F¶RETAGET G¥R UPP I ETT KONCERNF¶RETAG GENOM FUSION  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
fusion mellan det avyttrade företaget och ett annat företag kommer från
14 § KÖL. Bestämmelsen har ändrats i förhållande till lagrådsremissen på grund av ny lagstiftning år 1999 (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:646). Ändringen här i IL har inte granskats av Lagrådet.
4URORDNING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
turordning vid avyttring av andelar kommer från 15 § KÖL. Också denna bestämmelse har ändrats i förhållande till lagrådsremissen på grund av ny lagstiftning år 1999 (prop.1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:646). Ändringen här i IL har inte granskats av Lagrådet.
326
5PPDELNING OCH SAMMANL¤GGNING AV UPPSKOVSBELOPP  OCH  gg
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp kommer från 16 § KÖL.
Lagrådet påpekar att uttrycket ”liknande förfarande” i 26 § kan föranleda osäkerhet, bl.a. om uttrycket innefattar nyemissioner och i så fall efter vilka grunder kapitalvinsten skall fördelas på de nyemitterade andelarna. Lagrådet hänvisar till att Lagrådet redan när bestämmelsen infördes hade påtalat detta (prop. 1998/99:15, s. 400 och 402). Lagrådet framhåller på nytt att frågan bör bli föremål för vidare överväganden. Enligt regeringens bedömning är det inte lämpligt att gå in på denna fråga här. Regeringen avser i stället att överlämna frågan för vidare överväganden till Utredningen om vissa företagsskattefrågor.
!VYTTRINGAR MED KAPITALF¶RLUST TILL F¶RETAG I INTRESSEGEMENSKAP
Bestämmelserna i 28–32 §§ kommer från 2 § 4 a mom. SIL.
Regler om begränsningar i avdragsrätten för kapitalförluster vid avyttringar mellan företag i intressegemenskap har funnits sedan 1990 års skattereform. De placerades då i 2 § 4 mom. tredje, femte och nionde styckena SIL. Bestämmelserna ändrades år 1996 (Ds 1996:24, prop. 1996/97:18, bet.1996/97:SkU9, SFS 1996:1227).
Momentet har därefter setts över av Företagsskatteutredningen och år 1998 flyttades bestämmelserna över till 2 § 4 a mom. SIL. Enligt de gamla reglerna inträdde det köpande företaget i det säljande företagets skattemässiga situation, vilket innebar att det köpande företaget fick tillgodogöra sig den förlust som uppkom under det säljande företagets innehavstid. Enligt de nya reglerna skjuts avdragsrätten för kapitalförlusten upp och det är det säljande företaget som drar av kapitalförlusten. Därigenom kan avdrag medges också i de fall då tillgången avyttrats till ett utländskt företag.
Eftersom regeringens förslag och SLK:s förslag utgår från olika regler finns det inte någon anledning att redogöra för SLK:s förslag eller för remissinstansernas synpunkter på förslagen. I kommentarerna tas därför bara in upplysningar om var bestämmelserna kommer från.
Tillämpningsområde  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behandlar
avdrag för kapitalförluster vid avyttringar mellan företag i intressegemenskap.
Bestämmelserna kommer från 2 § 4 a mom. första stycket SIL. Uttrycken
MODERF¶RETAG och DOTTERF¶RETAG används på ett flertal ställen
i inkomstskattelagstiftningen (t.ex. i nuvarande punkt 10 av anvisningar-
327
na till 53 § KL och 2 § 4 mom. åttonde stycket SIL, i de föreslagna 20 kap. 23 §, 35 kap. 2 § och 40 kap. 14 §). Med moder- och dotterföretag förstås (om det inte sägs något annat, som i 35 kap. 2 § eller i 40 kap. 7 §) sådana företag som enligt det civilrättsliga koncernbegreppet bildar moder-dotterförhållanden. Uttrycket ”under i huvudsak gemensam ledning” finns i dag också i punkt 11 fjärde stycket av anvisningarna till
23 § KL, i IL placerad i 20 kap. 23 §. Vad som avses då är inte bara äkta koncerner utan också om t.ex. en fysisk person har det bestämmande inflytandet över två eller flera juridiska personer utan att företagen ingår i ett formellt koncernförhållande. Men det kan också finnas andra fall som avses, se t.ex. RÅ83 Aa 225. Se också vad som sägs i Ds Fi 1986:19 s. 50 f. och prop. 1986/87:42 s. 34 f.
Bestämmelserna gäller också när det köpande eller säljande företaget är ett
SVENSKT HANDELSBOLAG. Att detta gäller också vid den kommunala
taxeringen i fråga om fysiska personers andelar i handelsbolag regleras i punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL. Det kan påpekas att när handelsbolaget har en fysisk person som delägare beskattas delägarens andel av handelsbolagets kapitalförlust vid avyttring av en fastighet eller bostadsrätt i inkomstslaget kapital (se 13 kap. 4 § andra stycket IL). Det finns inga bestämmelser i inkomstslaget kapital om att avdragsrätten skjuts upp. Det är emellertid avsikten att detta skall gälla också i de fallen. Det tas därför in hänvisningar i 45 kap. 31 § och 46 kap. 16 §.
$¶DSBON omfattas inte av uttrycket juridiska personer i IL, till skillnad
mot i dagens lagstiftning. Det skulle därför kunna göras ett tillägg för dödsbon i denna paragraf, men tanken är inte att den skall gälla för dödsbon. Något tillägg görs därför inte. När det gäller utländska dödsbon omfattas de emellertid eftersom de behandlas som utländska bolag.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att reglerna inte skall
tillämpas i vissa fall regleras i 2 § 4 a mom. andra stycket SIL.
Lagrådet tar upp frågan om hur denna bestämmelse förhåller sig till 44 kap. 23 och 24 §§ (44 kap. 21 och 22 §§ i lagrådsremissen). Vidare påpekar Lagrådet att rätten till avdrag för en kapitalförlust i sin helhet kan gå förlorad så snart ersättningen understiger marknadsvärdet. Lagrådet ifrågasätter denna kraftiga tröskeleffekt från saklig utgångspunkt och menar att frågan bör övervägas under det fortsatta lagstiftningsarbetet. Båda dessa frågor överensstämmer med gällande rätt. Det är inte lämpligt att överväga någon ändring i detta sammanhang. Regeringen har i stället för avsikt att lämna över frågorna till Utredningen om vissa företagsskattefrågor. När det gäller frågan hur dessa bestämmelser förhåller sig till bestämmelserna i t.ex. 44 och 48 kap. finns det dock anledning att påpeka att 29 § är en specialregel som tar över de allmänna reglerna. Det innebär t.ex. att denna regel har företräde framför bestämmelserna om avdrag för kapitalförluster i 48 kap. 25–27 §§ vilket innebär att även om en kapitalförlust får dras av enligt 48 kap. så gäller inte det om regeln här i 29 § är tillämplig.
328
5PPSKJUTEN AVDRAGSR¤TT  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattningstidpunkten finns i 2 § 4 a mom. första stycket SIL.
%FTERF¶LJANDE FUSION ELLER FISSION  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
avdrag inte medges för kapitalförlust om det företag som den överlåtna andelen avser går upp i ett annat företag i samma intressegemenskap som det säljande företaget är hämtad från 2 § 4 a mom. femte stycket SIL.
4URORDNING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om i
vilken ordning tillgångar skall anses avyttrade är hämtad från 2 § 4 a mom. tredje och fjärde styckena SIL.
 KAP TERF¶RING AV V¤RDEMINSKNINGSAVDRAG
Detta kapitel innehåller bestämmelser om återföring av värdeminskningsavdrag m.m. när en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt avyttras eller övergår till att bli privatbostadsfastighet respektive privatbostadsrätt. Det finns bestämmelser både för kapitaltillgångar och för lagertillgångar. Kapitlet är placerat som 23 kap. i SLK:s förslag.
"AKGRUND
År 1981 infördes en bestämmelse om återföring av värdeminskningsavdrag vid avyttring av lagerfastigheter (SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295). När det gäller fastigheter och bostadsrätter som är kapitaltillgångar var det först genom 1990 års skattereform som det infördes bestämmelser om återföring av värdeminskningsavdrag m.m. (förarbeten, se nedan). För sådana fastigheter och bostadsrätter kan återföringen sägas vara en korrigering för att det tidigare har gjorts för stora avdrag för värdeminskning m.m.
Kapitalvinsten eller kapitalförlusten när en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt avyttras, skall för enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag beskattas i inkomstslaget kapital. Att värdeminskningsavdragen m.m. skall återföras i näringsverksamheten i stället för vid kapitalvinstberäkningen beror på att om det skulle ske vid kapitalvinstbeskattningen skulle det återförda beloppet beskattas som inkomst av kapital medan avdragen gjordes i näringsverksamhet, där skattebelastningen är högre. För juridiska personer har det inte någon egentlig betydelse om återföringen görs vid kapitalvinstberäk-
329
ningen eller vid den vanliga inkomstberäkningen. Det beslutades emellertid att samma regler skulle gälla såväl för juridiska personer som för enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA OCH ANDRA STYCKENA överensstämmer med rege-
ringens förslag, med undantag för några redaktionella ändringar.
4REDJE
STYCKET finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är en
inledning till kapitlet. I
F¶RSTA STYCKET står det ”värdeminskningsavdrag
MM”. Med MM avses här och på andra ställen i lagen där det talas om
”återförda värdeminskningsavdrag m.m. enligt 26 kap.”, t.ex. i 31 kap. 7 §, alla de avdrag som räknas upp i 2 § första stycket 2–5.
I
ANDRA STYCKET står att bestämmelserna i 2–11 §§ gäller i fråga om fas-
tigheter och bostadsrätter som är kapitaltillgångar och bestämmelserna i 12 och 13 §§ gäller i fråga om fastigheter och bostadsrätter som är lagertillgångar. I de aktuella paragraferna finns det inte någon begränsning till dessa grupper av tillgångar.
I
TREDJE STYCKET har det gjorts ett tillägg efter lagrådsföredragningen
med en hänvisning till den nya 14 § angående skattemässig kontinuitet i fråga om näringsbostadsrätter. Vidare hänvisas också till kapitlen om byggnader och markanläggningar för att läsaren skall se att motsvarande regler finns i fråga om fastigheter.
+APITALTILLG¥NGAR
&ASTIGHETER  g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET överensstämmer i huvudsak med regering-
ens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar. I
ANDRA STYCKET
finns inte tillägget ”om fastigheten förvärvats senare genom köp, byte eller på liknande sätt”.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES &ASTIGHETS¤GAREF¶RBUND anser att be-
stämmelsen i första stycket 5 om återföring av utgifter för förbättrande
330
reparationer och underhåll skall avskaffas. Ingen kan i dag säga vad som omfattas av bestämmelsen och SLK:s förslag innebär inte att det blir lättare. Regeln bör över huvud taget inte finnas för juridiska personer och för enskilda näringsidkare bör den gälla bara den som köpt en nedsliten fastighet för att reparera med direktavdrag och som kort tid därefter avyttrar fastigheten.
2IKSSKATTEVERKET anser att det är alltför kortfattat att i
första stycket 5 skriva ”avdrag det beskattningsåret”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar återföring av gjorda värdeminskningsavdrag m.m. Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET finns i dag i punkt 5 första stycket av anvisningarna till
22 § KL. De tillkom vid 1990 års skattereform.
Riksskatteverkets förordar att dagens lydelse i punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL skall användas i
F¶RSTA STYCKET  Där används uttrycket
”
ETT BELOPP MOTSVARANDE AVDRAGSGILLA UTGIFTER för värdehöjande repara-
tioner och underhåll av byggnad eller markanläggning på fastighet under det aktuella beskattningsåret och
MEDGIVNA AVDRAG avseende sådana ut-
gifter under de fem närmast föregående beskattningsåren”. När det gäller det aktuella beskattningsåret bör, enligt regeringens mening, det som skall återföras motsvara det avdrag som
G¶RS för beskattningsåret och inte
det avdrag som
SKULLE KUNNA G¶RAS därför att utgifterna är avdragsgilla.
När det gäller tidigare år används i dag uttrycket medgivna avdrag. I IL används ordet
GJORDA i stället för MEDGIVNA. Att det är gjorda avdrag som
skall återföras framgår redan av 1 §. SLK:s förslag behålls därför, med undantag för att uttrycket ”avdrag
DET beskattningsåret” ändras till
”avdrag
SOM AVSER beskattningsåret”.
I
ANDRA STYCKET finns en upplysning om vad som menas med förbättran-
de reparationer och underhåll (jfr 10 § andra stycket). En motsvarande upplysning finns i punkt 5 sjätte stycket av anvisningarna till 22 § KL. Där används uttrycket
V¤RDEH¶JANDE reparationer och underhåll. SLK har
bytt ut det mot
F¶RB¤TTRANDE reparationer och underhåll med motivering
att det ju är tillgångens skick och inte dess värde som är avgörande. Regeringen anser att bytet är motiverat och följer kommitténs förslag. Dagens uttryck infördes genom 1990 års skattereform. Uttrycket förbättrande reparationer och underhåll används också i vissa bestämmelser som reglerar kapitalvinstberäkningen, se 45 kap. 12 § och 46 kap. 10 §.
Lagrådet föreslår att utformningen av bestämmelsen i andra stycket skall ändras i förhållande till SLK:s förslag genom tillägget ”om fastigheten förvärvats senare genom köp, byte eller på liknande sätt” för att den skall passa in också på de situationer då fastigheten övergått till en ny ägare genom arv, testamente, gåva eller bodelning (se 9 och 13 §§). Regeringen har utgått ifrån att de bestämmelser som finns om skattemässig kontinuitet i 19 kap. 18 § och 20 kap. 12 § innebär att den nye ägaren anses inträda i överlåtarens skattemässiga situation också när det gäller förvärvstidpunkten när det gäller bestämmelser om förbättrande reparationer och underhåll samt värdeminskningsavdrag. Det innebär att om det står förvärvet så avses inte förvärvet genom arv, testamente, gåva eller bodelning utan det tidigare förvärv som skett genom köp, byte eller på liknande sätt. Lagrådet gör emellertid inte samma tolkning. I tydlighetens intresse görs det tillägg som Lagrådets föreslår.
331
Sveriges Fastighetsägareförbunds yttrande innehåller förslag om sådana materiella förändringar som inte bör företas i detta lagstiftningsärende.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att avdrag som avser tiden före år 1952 inte skall återföras finns i punkt 5 första stycket av anvisningarna till 22 § KL. Den lades till år 1993 (prop. 1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11, SFS 1993:1470) i samband med ändringar av kapitalvinstbestämmelserna. De ändrade kapitalvinstbestämmelserna finns i 45 kap. 28 och 29 §§.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för att SLK föreslår att bestämmelsen skall gälla bara om fonden var avsatt av en enskild näringsidkare.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hur stor del av ett avdrag som skall återföras enligt 2 § första stycket 4 kommer från punkt 5 sjunde stycket av anvisningarna till 22 § KL. Avdrag för avsättning till en ersättningsfond får uppgå högst till ett belopp som motsvarar den skattepliktiga kapitalvinsten och de återföringar som skall ske enligt denna paragraf, se 31 kap. 7 §. Det belopp som återförs enligt 2 § första stycket 4 skall enligt bestämmelsen här i 4 § begränsas till den del av avsättningen som motsvaras av återföringen enligt detta kapitel vid den avyttring som låg till grund för avsättningen.
SLK föreslår att det skall införas en begränsning så att bestämmelsen gäller bara för enskilda näringsidkare. Kommittén motiverar införandet med att i annat fall skulle resultatet bli fel för juridiska personer. När kommitténs förslag lades fram skilde sig beskattningen för juridiska personer från enskilda näringsidkares beskattning dels genom att avsättningen vid den första avyttringen till ersättningsfond grundade sig bl.a. på en
KVOTERAD kapitalvinst, dels genom att den juridiska personen blev beskat-
tad på samma sätt (i samma inkomstslag till samma skattesats) för såväl kapitalvinster som andra intäkter av näringsverksamhet. Bestämmelserna har emellertid ändrats år 1998 så att kapitalvinsten inte längre skall kvoteras för juridiska personer. Det finns därför inte skäl att begränsa regeln till fysiska personer. Regeringen tar inte med begränsningen.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I denna paragraf
finns en spärregel, som tillkom år 1990. Den finns i dag placerad i punkt 5 femte stycket av anvisningarna till 22 § KL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
332
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen lik-
ställs vissa överföringar och upplåtelser av mark m.m. med avyttring. Bestämmelsen infördes år 1990. Den är hämtad från punkt 5 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
att den skrivits om redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar avyttring av en del av en fastighet.
&¶RSTA MENINGEN finns i dag i
punkt 5 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes år 1990.
Den
ANDRA MENINGEN är ny. Det finns en uttrycklig bestämmelse i dag
om hur omkostnadsbeloppet vid tillämpning av 5 § skall beräknas vid delavyttringar när en näringsfastighet övergår till att bli privatbostadsfastighet hos samma ägare (se punkt 6 av anvisningarna till 22 § KL och 8 § andra stycket nedan). I sådana fall föreskrivs att 25 § 6 mom. första stycket första och andra meningarna SIL skall tillämpas (beräkning på grund av avyttrad del – i IL placerade i 45 kap. 19 §). Om den skattskyldige begär det får i stället tredje meningen i lagrummet tillämpas (beräkning genom proportionering – i IL placerad i 45 kap. 20 §). SLK har därför tagit in en uttrycklig regel också för avyttringar trots att det kan anses framgå av den första meningen att beräkningen också av omkostnadsbeloppet skall grundas på den faktiskt försålda delen. Kommittén har då förutsatt att också den särskilda beloppsregeln i 25 § 6 mom. första stycket andra meningen SIL skall få användas. Regeringen följer kommitténs förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar återföring vid karaktärsbyten från näringsfastighet till privatbostadsfastighet hos samma ägare. Bestämmelserna finns i dag i punkt 6 första stycket av anvisningarna till 22 § KL. Också denna bestämmelse infördes vid 1990 års skattereform.
I dagens bestämmelse talas det om en näringsfastighet eller ”del därav”. Uttrycket ”del därav” har inte tagits med i IL. Att det gäller vid delavyttringar framgår ändå genom hänvisningen till 7 § och av vad som står i andra stycket.
Det kan påpekas att någon kapitalvinstbeskattning inte sker förrän vid avyttring av fastigheten. Trots det skall spärregeln i 5 § tillämpas och då finns det en bestämmelse i
ANDRA STYCKET om att ersättningen skall anses
uppgå till marknadsvärdet. Bestämmelsen i andra stycket andra meningen har kommenterats under 7 §. Observera att meningen är ett undantag från
7 § andra meningen.
333
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I
F¶RSTA STYCKET finns dock orden ”eller kan antas komma att bli” inte med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Liksom 8 § be-
handlar denna paragraf den situationen att en näringsfastighet övergår till att bli privatbostadsfastighet. I denna paragraf sker dock övergången i samband med benefika fång. Bestämmelsen kommer från punkt 5 sista stycket av anvisningarna till 22 § KL och tillkom vid 1990 års skattereform.
Enligt nuvarande lydelse gäller bestämmelsen om egendomen ”blir eller kan antas komma att bli” privatbostadsfastighet. SLK har utelämnat ”kan antas komma att bli” med motivering att beskattningen bör ske efter verkliga förhållanden eftersom utfallet annars blir oriktigt. Regeringen följde SLK:s förslag i lagrådsremissen. Lagrådet anser emellertid att det finns anledning att överväga om det finns tillräckliga skäl för ändringen. Regeringen följer inte SLK:s förslag. I de fall då fastigheten inte blir en privatbostadsfastighet omedelbart, men avsikten är att den skall bli privatbostadsfastighet hos den nye ägaren inom kort, leder SLK:s förslag till att värdeminskningsavdragen m.m. återförs hos den nye ägaren i stället för hos den gamle. Det är inte motiverat att göra den ändringen i detta sammanhang. Regeringens förslag bygger i stället på dagens lagtext.
Det sker inte någon kapitalvinstbeskattning vid de benefika fång som avses i denna paragraf. Trots det skall värdeminskningsavdrag m.m. återföras och spärregeln i 5 § tillämpas. Av
ANDRA STYCKET framgår att vid
tillämpning av 5 § skall ersättningen anses uppgå till marknadsvärdet.
"OSTADSR¤TTER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar. I
ANDRA STYCKET finns inte tillägget ”om
fastigheten förvärvats senare genom köp, byte eller på liknande sätt”.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar återföring av avdrag för förbättrande reparationer och underhåll av bostadsrätter. Bestämmelserna finns i dag i punkt 5 andra och sjätte styckena av anvisningarna till 22 § KL. Också bestämmelserna som gäller bostadsrätter infördes genom 1990 års skattereform.
När det gäller tillägget i bestämmelsen i
ANDRA STYCKET jämför kom-
mentaren till 2 § andra stycket.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Orden ”eller kan antas komma att bli” finns dock inte med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar återföring när en näringsbostadsrätt blir privatbostadsrätt dels hos samma ägare, dels vid övergång till en ny ägare genom arv, testamente, gåva eller bodelning. Det kan påpekas att någon kapitalvinstbeskattning
334
inte sker förrän vid avyttring av bostadsrätten. Bestämmelserna finns i dag i punkt 6 andra stycket respektive punkt 5 åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL. De infördes år 1990.
När det gäller punkten 2 har uttrycket ”kan antas komma att bli” lagts till i förhållande till SLK:s förslag. För motivering, se kommentaren till
9 §.
,AGERTILLG¥NGAR
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
återföring av värdeminskningsavdrag på lagerfastigheter är hämtad från punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 22 § KL. Före 1990 års skattereform fanns en motsvarande bestämmelse i punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 28 § KL. Bestämmelsen infördes år 1981 (SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:295). Den bestämmelsen saknade dock inskränkningen att återföringen bara gäller för avdrag som inte gjorts i räkenskaperna (se prop. 1989/90:110 s. 661).
SLK har anfört att kommittén har svårt att överblicka om bestämmelsen ger besked och rätt resultat i alla olika situationer som kan förekomma, t.ex. om fastigheten behandlats som anläggningstillgång i bokföringen men som lagertillgång vid beskattningen. Kommittén föreslår därför en översyn av bestämmelsen, eventuellt i samband med den översyn som förordas av bestämmelserna i 27 kap. om byggnadsrörelse, tomtrörelse och handel med fastigheter. Riksskatteverket instämmer i att det är angeläget med en översyn. Regeringen kan också instämma i att regeln inte ger besked i alla situationer. Det är emellertid inte rätt tillfälle att ta upp frågan om materiella ändringar av bestämmelserna i detta lagstiftningsärende.
 g
3,+S F¶RSLAG Enligt förslaget skall bestämmelserna även i 3, 4 och
5 §§ samt 9 § andra stycket tillämpas på dessa äganderättsövergångar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Enligt punkt 5 sista
stycket sista meningen av anvisningarna till 22 § KL skall bestämmelserna i anvisningspunkten (som motsvarar ett antal av de paragrafer som finns ovan i detta kapitel) gälla också vid vissa benefika överlåtelser av näringsfastigheter och näringsbostadsrätter som är lagertillgångar. Bestämmelsen infördes genom 1990 års skattereform.
SLK anför att de bestämmelser som finns för kapitaltillgångar inte passar på lagertillgångar. Hur skall t.ex. 5 § tillämpas på lagertillgångar? Kommittén påpekar också att sådana avdrag som avses i 2 § första stycket 2–4 samt i 4 § inte kan förekomma på lagertillgångar. Hur går bestämmelserna ihop med bestämmelsen i 24 § 1 mom. tredje stycket SIL (44 kap. 22 § IL) att tillgången skall anses anskaffad till det bokförda värdet?
335
Kommittén ansåg därför att även denna bestämmelse bör ses över (jfr
12 §), liksom den bestämmelse som placerats i 44 kap. 22 § (42 kap. 17 § tredje stycket i SLK:s förslag). I avvaktan på en översyn har SLK tagit in de bestämmelser som gäller i dag, utan ändringar.
Också i denna fråga håller Riksskatteverket med om att det är angeläget med en översyn. Även regeringen delar uppfattningen att frågan bör ses över. Som SLK påpekat kan vissa paragrafer inte bli tillämpliga i fråga om lagerfastigheter. Dessa hänvisningar bör tas bort redan i detta sammanhang. Bestämmelserna i 4 och 5 §§ samt 9 § andra stycket kan inte bli tillämpliga, varför hänvisningarna till dessa paragrafer tas bort. Som SLK påpekat kan vissa avdrag i 2 § inte förekomma på lagerfastigheter. Det finns emellertid inte anledning att särskilt undanta dem i hänvisningen. Detsamma gäller för 7 § andra meningen. Bestämmelserna i 3 § korresponderar med vissa bestämmelser om hur man får beräkna kapitalvinsten på fastigheter som är förvärvade före år 1952. Det finns inte anledning att det skall påverka vad som skall återföras i fråga om lagerfastigheter. Hänvisningen till 3 § tas därför inte med. Den sistnämnda hänvisningen har tagits bort efter lagrådsföredragningen.
SLK ifrågasätter också om denna bestämmelse går ihop med bestämmelsen i 24 § 1 mom. tredje stycket SIL (42 kap. 17 § tredje stycket i SLK:s förslag – 44 kap. 22 § i regeringens förslag) att tillgången skall anses anskaffad för det
BOKF¶RDA V¤RDET. En sådan värdering kan i många
fall leda till ett konstigt resultat. Regeringen föreslår därför att den bestämmelsen skall ändras så att förvärvaren som anskaffningsvärde får räkna det
SKATTEM¤SSIGA V¤RDET, dvs. det lagervärde som har tagits upp för
tillgången vid beskattningen. Några värdeminskningsavdrag att ta hänsyn till finns ju inte eftersom de återförs enligt bestämmelserna här i 13 §. Om tillgången är nedskriven under anskaffningsvärdet på grund av att det verkliga värdet har sjunkit, får förvärvaren således ta över det värdet. Om tillgången har tagits upp till anskaffningsvärdet, är det i stället det värdet som förvärvaren får som anskaffningsvärde.
3KATTEM¤SSIG KONTINUITET VID ARV G¥VA MM AV N¤RINGSBOSTADSR¤TTER
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Varken i SLK:s för-
slag eller i det till Lagrådet remitterade förslaget finns några bestämmelser om skattemässig kontinuitet i fråga om förbättrande reparationer och underhåll på näringsbostadsrätter när de överlåts benefikt och inte ändrar karaktär till privatbostadsrätt. Det torde vara en ganska sällsynt företeelse. I fråga om fastigheter finns det bestämmelser i 19 kap. 18 § och 20 kap. 12 §. För att reglerna i fråga om fastigheter och bostadsrätter skall ha en enhetlig uppbyggnad tas det emellertid in en bestämmelse om kontinuitet också i fråga om bostadsrätter.
Bestämmelsen placeras i detta kapitel, trots att det inte är fråga om återföring. Motsvarande bestämmelser i fråga om fastigheter finns i 19 och 20 kap. Där passar det inte att ta in en bestämmelse om bostadsrätter. Det finns inte heller någon annan given plats i IL.
336
(¤NVISNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG Innehåller inte någon hänvisning till SKOGSAVDRAG eller
UNDERPRIS¶VERL¥TELSER, men däremot vissa andra hänvisningar som stru-
kits i regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
hänvisningar till vissa bestämmelse enligt vilken återföring enligt detta kapitel inte skall ske.
Vissa av de ändringar som har gjorts i förhållande till SLK:s förslag är föranledda av lagändringar år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet 199899:SkU5, SFS 1998:1600 ff.).
När det gäller
SKOGSAVDRAG skall ett företag som förvärvar en fastighet
från ett annat företag inom samma svenska koncern enligt bestämmelsen i 21 kap. 14 § jämförd med 16 § anses ha gjort skogsavdrag med samma belopp som den tidigare ägaren. Detta innebär en form av skattemässig kontinuitet. Vid skattemässig kontinuitet skall inte det överlåtande utan det övertagande företaget återföra de gjorda avdragen, se avsnitt 7.2.11. Att det inte finns någon hänvisning till bestämmelserna om kontinuitet i 21 kap. 16 § eller i 44 kap. 21 § beror på att de bestämmelserna reglerar kontinuitet vid benefika förvärv och då skall bestämmelserna om återföring här i 26 kap. inte tillämpas.
 KAP "YGGNADSR¶RELSE HANDEL MED FASTIGHETER OCH TOMTR¶RELSE
Detta kapitel är placerat som 24 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet finns bestämmelser för tre former av näringsverksamhet som avser fastigheter:
BYGGNADSR¶RELSE HANDEL MED FASTIGHETER OCH TOMTR¶RELSE. Vad som har
placerats här är vissa specialbestämmelser. Utöver dessa gäller de vanliga bestämmelserna för beräkning av inkomst av näringsverksamhet. Kapitlet ger således inte hela bilden av hur de tre formerna beskattas.
Bestämmelserna i 2–8 §§ gäller i fråga om byggnadsrörelse och handel med fastigheter. De behandlar huvudsakligen frågan när fastigheter samt andelar skall anses som lagertillgångar. Men det finns också en bestämmelse om uttagsbeskattning vid byggnadsarbeten på fastigheter som inte är lagertillgångar. Bestämmelserna i 9–17 §§ gäller i fråga om tomtrörelse och är till stora delar utformade som bestämmelser om vad som avses med uttrycket tomtrörelse. Kapitlet avslutas med en bestämmelse om arv m.m., som är gemensam för alla tre former av näringsverksamhet som behandlas i detta kapitel.
En bestämmelse som finns om kontinuitet i enkel tomtrörelse för dödsbon har uteslutits, se kommentaren till 12 §.
En stor del av bestämmelserna har för enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag en funktion att avgränsa vad som räknas till inkomstslaget näringsverksamhet och inte till inkomstslaget kapital. De bestämmelserna skulle kunna placeras i
337
13 kap. i stället. I kommentaren till 13 kap. 1 § tredje stycket finns en redogörelse för skälen till att bestämmelserna ändå tas in här.
Det finns ytterligare några bestämmelser som har stor betydelse för byggnadsrörelser, t.ex. bestämmelserna om värdering av lager av fastigheter och pågående arbeten. Eftersom dessa gäller också andra typer av näringsidkare har de placerats i 17 kap., som handlar om värdering av lager och pågående arbeten.
SLK kom fram till att det är angeläget med en översyn av bestämmelserna i detta kapitel, särskilt när det gäller tomtrörelse, men ansåg att det är en så omfattande uppgift att den inte borde genomföras inom kommitténs ram. Kommittén fann det inte heller meningsfullt att redovisa alla de frågor som den funderade över utan begränsade sig i stället till att redigera om bestämmelserna. I vissa mindre frågor har kommittén dock kommit med förslag till förtydliganden eller ändringar. Kommittén förde följande resonemang.
”Bestämmelserna i detta kapitel har fått mindre betydelse efter de ändringar i inkomstbeskattningen som har skett sedan de tillkom. Det har också blivit svårt att få dem att passa ihop med det inkomstskattesystem som har vuxit fram under 1990-talet. Det finns en mängd bestämmelser där vi i vårt arbete har ifrågasatt dagens utformning eller där vi undrar vad de innebär. Som exempel kan nämnas den centrala frågan vad det innebär att en enkel tomtrörelse är
P¥B¶RJAD. Innebär det att de tomter som ingår i rö-
relsen blir lagertillgångar när den femtonde tomten säljs eller räknas de olika tomterna som lager först vid avyttring av respektive tomt? Om den första tolkningen är riktig – att tomterna blir lager när tomtrörelsen påbörjas – kan man fråga sig vad som gäller om avyttringen inte skall räknas in i tomtrörelsen, t.ex. om tomten avyttras till en anställd på ett sådant sätt att avyttringen enligt 14 § inte skall ingå i tomtrörelsen. Vad gäller om tomtägaren bebygger tomten? Skall det ske en uttagsbeskattning? Och vad gäller om tomten är nedskriven eller om tomtägaren har fått avdrag i verksamheten för kostnader för tomten? Om den andra tolkningen är riktig – att tomterna blir lager först när de avyttras – kan man i stället fråga sig hur det går ihop med bestämmelserna om avskattning i dagens 3 § 1 mom. fjärde stycket SIL. Blir det då någon beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet? Hur skall den skattskyldige under innehavstiden redovisa kostnader för tomtinnehavet eller utgifter som höjer anskaffningsvärdet (exploateringskostnader m.m.). Och hur kan man då ha en bestämmelse om att en nedskrivning skall tas upp som intäkt vid slutavyttring av lagret?”
2IKSSKATTEVERKET, "YGGENTREPREN¶RERNA och 3VERIGES &ASTIGHETS¤GAREF¶R BUND instämmer i kommitténs uppfattning att det är angeläget med en
översyn av bestämmelserna. Också regeringen delar uppfattningen att bestämmelserna behöver ses över och har därför gett Utredningen om vissa företagsskattefrågor i uppdrag att se över dessa frågor (dir. 1998:55). I avvaktan på denna översyn följer regeringen i stort sett SLK:s förslag.
338
"AKGRUND
"YGGNADSR¶RELSE OCH HANDEL MED FASTIGHETER
År 1981 togs det in bestämmelser om byggnadsrörelse och handel med fastigheter i punkt 3 av anvisningarna till 27 § KL (förarbeten, se nedan). Bestämmelserna tillämpades, som huvudregel, fr.o.m. 1984 års taxering. Innan dess fanns det inga särskilda bestämmelser på området. Däremot fanns det en utbildad praxis, bl.a. när en fastighet ansågs ingå i en byggnadsrörelse (s.k. byggmästarsmitta), liksom när andelar i fastighetsförvaltande bolag ansågs ingå i en byggnadsrörelse. Denna praxis tillämpas fortfarande på fastigheter samt andelar som förvärvades före ikraftträdandet av 1981 års bestämmelser (se övergångsbestämmelserna till 27 kap. i 4 kap. ILP). I SOU 1977:86 finns en redogörelse för praxis (s. 302 f.).
Genom 1990 års skattereform flyttades bestämmelserna till punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL (förarbeten, se nedan).
Om det inte sägs något annat i kommentarerna till paragraferna, infördes bestämmelserna i punkt 3 av anvisningarna till 27 § KL år 1981 och flyttades till punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL år 1990.
4OMTR¶RELSE
Bestämmelserna om tomtrörelse togs in i punkt 2 av anvisningarna till
27 § KL år 1967 (förarbeten, se nedan). Innan dess fanns inga särskilda bestämmelser på området utan frågan om en verksamhet var att betrakta som tomtrörelse – då kallad jordstyckningsrörelse – fick avgöras i praxis. I SOU 1966:23 s. 240 f. och prop. 1967:153 s. 46 f. finns redogörelser för praxis.
Genom 1990 års skattereform flyttades bestämmelserna till punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL (förarbeten, se nedan).
Om det inte sägs något annat i kommentarerna till paragraferna, infördes bestämmelserna i punkt 2 av anvisningarna till 27 § KL år 1967 och flyttades till punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL år 1990.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1967 Bestämmelserna om tomtrörelse infördes, SOU 1966:23 och 24, prop. 1967:153, bet. 1967:BevU153, SFS 1967:748
1981 Bestämmelserna om byggnadsrörelse och handel med fastigheter infördes, SOU 1977:86, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
339
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET menar att för att förtydliga vad
som avses bör paragrafen innehålla följande. ”Utöver dessa bestämmelser gäller de övriga bestämmelserna för beräkning av inkomst av näringsverksamhet.” I annat fall bör ordet
S¤RSKILDA bytas mot KOMPLETTERANDE.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
en upplysning om kapitlets innehåll. Utöver bestämmelserna i detta kapitel gäller vanliga bestämmelser för beräkning av inkomst av näringsverksamhet.
Man kan knappast tro att det bara är dessa bestämmelser som gäller för de aktuella formerna av rörelse. Det av Riksskatteverket föreslagna tilllägget behövs därför inte. I IL används i åtskilliga paragrafer uttrycket ”I ... finns särskilda bestämmelser om”. Det kan inte finnas anledning att just här byta uttryckssätt från
S¤RSKILDA till KOMPLETTERANDE. Regeringen
följer SLK:s förslag.
"YGGNADSR¶RELSE OCH HANDEL MED FASTIGHETER
)NNEHAV AV LAGERTILLG¥NGAR  g
3,+S F¶RSLAG Innehåller hänvisningar till 4–7 och 18 §§. Det som finns
med i regeringens förslag överensstämmer, bortsett från vissa redaktionella ändringar, med SLK:s förslag till andra stycket.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen före-
skrivs att vissa
INNEHAV av tillgångar leder till att innehavaren anses be-
driva byggnadsrörelse eller handel med fastigheter. Bestämmelsen är hämtad från punkt 4 sjunde stycket av anvisningarna till 21 § KL.
I kapitlet finns ingen förklaring till vad som avses med uttrycken byggnadsrörelse och handel med fastigheter. För att avgöra om någon bedriver sådana verksamheter får man i stället tillämpa de allmänna bestämmelserna i 13 kap. Det finns en omfattande praxis i frågan. Den har redovisats bl.a. i SOU 1977:86 s. 302 f. Frågan om en definition av byggnadsrörelse och handel med fastigheter finns diskuterad bl.a. i prop. 1980/81:68 del A s. 148 f.
Det kan påpekas att i detta kapitel – liksom på flera andra håll i lagen – har ordet
OMS¤TTNINGSTILLG¥NG bytts ut mot LAGERTILLG¥NG. I avsnitt 7.2.7
finns en redogörelse för motivet till detta byte.
I SLK:s förslag finns hänvisningar till andra bestämmelser i kapitlet. Det är inte nödvändigt att hänvisa inom kapitlet, varför hänvisningarna har utelämnats. Den materiella bestämmelsen att den som förvärvar vissa tillgångar genom arv m.m. anses bedriva byggnadsrörelse, handel med fastigheter eller tomtrörelse är placerad i 18 §.
340
!VYTTRING AV BYGGNADSTOMT  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen regle-
rar frågan till vilken verksamhet resultatet vid avyttring av en byggnadstomt skall föras. Den är hämtad från punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 21 § KL, dvs. från bestämmelserna om tomtrörelse. Bestämmelsen infördes år 1967.
,AGERFASTIGHETER  g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA OCH ANDRA STYCKENA överensstämmer med rege-
ringens förslag, med undantag för en redaktionell ändring.
4REDJE STYCKET
är nytt.
2EMISSINSTANSERNA "YGGENTREPREN¶RERNA motsätter sig den ändrade
innebörden av begreppet make i IL, som innebär att en person betraktas som make från äktenskapets ingående. Enligt Byggentreprenörerna bör nu gällande regler tolkas så att man betraktas som make först från och med den 1 januari året efter äktenskapets ingående.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
s.k. byggmästarsmitta kommer från punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 21 § KL.
Som Byggentreprenörerna påpekar får regeln en något ändrad innebörd genom att makar betraktas som makar från den dag äktenskapet ingås till den dag det upplöses. Denna fråga har tagits upp i författningskommentaren till 2 kap. 20 §.
4REDJE STYCKET har efter förslag från Lagrådet lagts till som ett förtydli-
gande.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte haft några invändningar mot förslaget. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
undantag från byggmästarsmittan finns i punkt 4 tredje stycket av anvisningarna till 21 § KL.
Det kan påpekas att paragrafen är ett undantag också från andra stycket i 4 §. Det innebär att den förvärvade fastigheten inte blir smittad av företagets rörelse om den inte skulle ha blivit en lagertillgång om rörelsen hade bedrivits direkt av förvärvaren.
I förarbetena till den ursprungliga bestämmelsen framhöll departementschefen (prop. 1980/81:68 del A s. 154) att en fastighet kan förvärvas för flera ändamål. Då ”bör den förvärvade fastigheten anses som omsättningstillgång såvida det inte är uppenbart att fastigheten till huvudsaklig del är avsedd för det kvalificerade ändamålet. En fastighet som dels skall användas som anläggningstillgång i den skattskyldiges rörelse,
341
dels skall hyras ut, bör alltså behandlas som anläggningstillgång endast om minst omkring 75 % av fastigheten kan anses avsedd för rörelsen.” Detta framgår inte av lagtexten i dag. Ett förtydligande bör göras i
PUNKT
 i lagtexten. Därför har TILL HUVUDSAKLIG DEL lagts till. När det gäller ut-
trycket
TILL HUVUDSAKLIG DEL, se avsnitt 7.2.4.
I den lagtext som motsvarar
PUNKT  står det i dag: ”om förvärvet up-
penbarligen helt saknar samband med den av fastighetsägaren bedrivna byggnadsrörelsen”. Eftersom det bör gälla också när byggnadsrörelsen bedrivs av maken, ett fåmansbolag eller ett fåmanshandelsbolag (andra stycket av 4 §) har orden ”den av fastighetsägaren bedrivna” tagits bort. Genom denna ändring blir det tydligare att punkten inte är tillämplig i fråga om den som bedriver handel med fastigheter. Någon materiell ändring är inte avsedd.
Före skattereformen fanns det ytterligare ett undantag i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 27 § KL. Det avsåg en- eller tvåfamiljsfastighet som uppenbarligen skall användas som bostad för fastighetsägaren eller dennes make. Eftersom sådana fastigheter efter skattereformen är privatbostadsfastigheter och aldrig ingår i en näringsverksamhet (jfr 4 § sista stycket samt 13 kap. 1 § andra stycket) behövs inte undantaget. Även privatbostadsfastigheter som förvärvades före skattereformen och som då ansågs smittade faller numera utanför området för de fastigheter som kan ingå som lagerfastigheter i en näringsverksamhet.
,AGERANDELAR I FASTIGHETSF¶RVALTANDE F¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att andelar i fastighetsförvaltande företag i vissa fall skall anses som lagertillgångar är hämtad från punkt 4 femte stycket av anvisningarna till
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att också fastigheterna hos ett svenskt handelsbolag i vissa fall skall anses som lagertillgångar kommer från punkt 4 sjätte stycket av anvisningarna till 21 § KL.
5TTAGSBESKATTNING VID BYGGNADSARBETEN P¥ FASTIGHETER SOM INTE ¤R LAGERTILLG¥NGAR  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
342
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
uttagsbeskattning i byggnadsrörelse är hämtad från punkt 4 fjärde stycket av anvisningarna till 21 § KL. Före år 1981 hade man i praxis löst det så att om en byggmästare utförde arbeten av en viss omfattning på en egen fastighet ändrade den karaktär till lagertillgång i byggnadsrörelsen. Genom att man införde denna bestämmelse uttagsbeskattas byggmästaren i stället och fastigheten ändrar inte karaktär.
I
ANDRA STYCKET finns en bestämmelse för när eget arbete skall uttagsbe-
skattas.
I 19 kap. 17 § finns en bestämmelse om att det belopp som tas upp enligt denna paragraf skall anses som utgift för arbeten i byggnadsrörelse. I 45 kap. 15 § finns en bestämmelse om att det belopp som har tagits upp enligt denna paragraf skall användas när storleken på förbättringsutgifterna bestäms vid en kommande kapitalvinstberäkning.
Bestämmelserna i paragrafen är inte uttömmande när det gäller uttagsbeskattning i byggnadsrörelser. De vanliga bestämmelserna om uttagsbeskattning i 22 kap. gäller också i byggnadsrörelser i andra fall än när en fastighet som inte är lagertillgång har varit föremål för byggnadsarbeten.
4OMTR¶RELSE
6AD SOM ¤R TOMTR¶RELSE  g
3,+S F¶RSLAG Första stycket överensstämmer med regeringens förslag.
I SLK:s förslag finns hänvisningar till 3 och 10–18 §§.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den övergripande
bestämmelsen om vad som avses med tomtrörelse i
F¶RSTA STYCKET är ny.
Bestämmelsen om vad som avses med byggnadstomt kommer från punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 21 § KL.
Definitionen av tomtrörelse är redan i dag uppdelad på två typer av tomtrörelser. Den ena brukar kallas kvalificerad tomtrörelse (andra stycket i anvisningspunkt 3) medan den andra – som bygger på att ett visst antal tomter har avyttrats – kallas för enkel eller okvalificerad tomtrörelse (tredje stycket i anvisningspunkten). Lagtexten förenklas om man inför benämningar på de två företeelserna. Här används benämningarna
KVALIFICERAD respektive ENKEL TOMTR¶RELSE.
I dagens lagtext växlar uttrycken
AVYTTRING och F¶RS¤LJNING Här och i
de följande paragraferna används enbart uttrycket
AVYTTRING.
De av SLK föreslagna hänvisningarna till andra paragrafer i kapitlet har utelämnats.
6AD SOM ¤R KVALIFICERAD TOMTR¶RELSE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
343
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av
kvalificerad tomtrörelse kommer från punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 21 § KL.
I dagens bestämmelse finns det en exemplifiering av när en fastighet uppenbarligen förvärvats för att ingå i yrkesmässig markavyttring. De exempel som tas upp är att en fastighet har köpts av ett tomtbolag e.d. och att förvärvet har avsett mark som enligt detaljplan är avsedd för bebyggelse. Att sådana förvärv bör leda till att en tomtrörelse skall anses påbörjad är en normal tolkning av bestämmelsen. Exemplen kan därför tas bort. Det är naturligtvis inte avsikten att det skall leda till någon materiell ändring.
Om en tomtrörelse är kvalificerad gäller inte bestämmelserna i 11–17 §§ om enkel tomtrörelse.
6AD SOM ¤R ENKEL TOMTR¶RELSE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen i F¶RSTA
STYCKET av enkel tomtrörelse är hämtad från första meningen i tredje
stycket punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om i vilka fall avyttringar på olika fas-
tigheter eller på olika delar av en fastighet skall räknas samman är hämtad från tredje meningen i samma stycke.
344
 g
3,+S F¶RSLAG I SLK:s förslag gäller inte bestämmelsen i ANDRA STYCKET
för överlåtaren. I övrigt överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att man skall räkna också makens avyttringar och andra närståendes avyttringar i vissa fall kommer från andra och femte meningarna i tredje stycket punkt 3 av anvisningarna till 21 § KL.
Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om makars avyttringar överensstämmer
inte med ordalydelsen i dagens bestämmelse, där det står. ”Detsamma gäller om makar under äktenskapet har sålt sammanlagt minst 15 byggnadstomter under angivna tid.” SLK har ändrat bestämmelsen så att den står i överensstämmelse med de uttalanden som gjordes i förarbetena (prop. 1967:153 s. 149) och som kommittén anser vara den rimliga tolkningen av bestämmelsen. Regeringen följer SLK:s förslag.
!NDRA STYCKET har efter förslag från Lagrådet fått omfatta också överlå-
taren.
Det kan påpekas att gruppen av närstående personer i andra stycket är en annan än i fåmansföretagsbestämmelserna i 2 kap. 22 §.
I detta sammanhang kan det tilläggas att i punkt 3 åttonde stycket av anvisningarna till 21 § KL finns en bestämmelse om att frågan om ett
D¶DSBOS avyttring av byggnadstomt är att hänföra till tomtrörelse eller ej
bedöms på samma sätt som om den avlidne hade verkställt avyttringen. Liksom i dag finns det inte någon allmän kontinuitetsbestämmelse för dödsbon, se den inledande kommentaren till 4 kap. Det finns då inte heller någon anledning att ta in denna bestämmelse här.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Här finns två be-
stämmelser om vad som räknas som avyttringar vid beräkningen av antalet avyttrade tomter i 11 § KL. Bestämmelserna är hämtade från punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 21 § KL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION efterlyser ett klar-
görande om huruvida en skattskyldig kan anses bedriva både enkel och kvalificerad tomtrörelse och om en sådan avyttring som avses i denna paragraf kan anses ingå i den enkla tomtrörelsen, trots att den skattskyldige bedriver kvalificerad tomtrörelse.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att vissa avyttringar som berör anställda inte anses ingå i tomtrörelsen är hämtad från punkt 3 fjärde stycket av anvisningarna till 21 § KL.
Regeringen anser att det inte är lämpligt att i detta sammanhang göra olika klargöranden utan vill ta upp sådana frågor vid en samlad översyn av bestämmelserna i detta kapitel. Här kan dock konstateras att den av SLK föreslagna regeln innebär att en skattskyldig kan anses bedriva både
345
kvalificerad och enkel tomtrörelse och att en sådan avyttring som avses i denna paragraf skall anses ingå i den enkla tomtrörelsen, om den skattskyldige bedriver kvalificerad tomtrörelse. Det är inte helt klart vad dagens bestämmelse innebär men vid utformningen av lagtexten måste man ta ställning till vad som skall gälla för framtiden. Regeringen finner då inte skäl att frångå kommitténs förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar frågan när en enkel tomtrörelse anses påbörjad. Bestämmelsen i
F¶RSTA
STYCKET är hämtad från tredje stycket av punkt 3 av anvisningarna till 21 §
KL.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET är ny. I vissa kommentarer har det sagts
att om den skattskyldige har avyttrat flera tomter under det beskattningsår då han avyttrar den femtonde tomten, så får han välja i vilken ordning tomterna anses avyttrade (se t.ex. Riksskatteverkets Handledning vid beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 1999 års taxering s. 1330). I förarbetena till bestämmelserna föreslogs av kommittén att en tomtrörelse skulle anses påbörjad vid ingången av det beskattningsår under vilket den femtonde tomten såldes. Departementschefen föreslog i stället att en tomtrörelse skulle anses påbörjad i och med avyttringen av den femtonde byggnadstomten (prop. 1967:153 s. 152 f.) och förtydligade: ”Om man inte vet vilken avyttring som skall anses avse den femtonde tomten, därför att den skattskyldige samtidigt avyttrat flera tomter, får schablonregeln enligt min mening anses innebära, att den skattskyldige själv kan bestämma turordningen och därmed välja vilken eller vilka försäljningar som skall rörelsebeskattas.” SLK ansåg att det är svårt att tolka detta uttalande så att det skall finnas en valfrihet för avyttringar under ett helt år. Dessutom menade SLK att en sådan valfrihet skulle utöka antalet situationer då det uppkommer svårigheter. Det kan inträffa komplikationer t.ex. med hänsyn till den sammanläggning som i vissa fall skall ske av olika personers avyttringar, särskilt om det bland dessa finns bolag med brutna räkenskapsår. Kommittén föreslog därför att det tas in en bestämmelse i lagtexten som stämmer bättre överens med departementschefens uttalande, nämligen att det finns en valfrihet bara för avyttringar under samma dag. Regeringen följer SLK:s förslag.
3LUTAVYTTRING AV LAGRET I EN ENKEL TOMTR¶RELSE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
slutavyttring av lagret i en enkel tomtrörelse kommer från punkt 3 sjunde stycket av anvisningarna till 21 § KL.
Dagens sjunde stycke avslutas med bestämmelsen: ”Som skattepliktig intäkt av tomtrörelse räknas likväl belopp varmed egendomens värde har
346
nedskrivits i rörelsen, i den mån nedskrivningen inte har återförts till beskattning tidigare.” Denna bestämmelse har funnits sedan anvisningspunkten infördes. Rätten att skriva ned lagret under det verkliga värdet togs bort genom 1990 års skattereform. De nedskrivningar som fanns i ett företag vid utgången av det beskattningsår som avslutats närmast före den 1 mars 1991 skall återföras enligt lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver. Däremot kan det fortfarande vara så att lagret har tagits upp till ett lägre värde än anskaffningsvärdet. Så kan vara fallet om det verkliga värdet har sjunkit under anskaffningsvärdet (se punkt 2 av anvisningarna till 24 § KL). Skillnaden mellan anskaffningsvärdet och det värde som har tagits upp vid det sista beskattningsåret då verksamheten beskattades som tomtrörelse, bör tas upp till beskattning som inkomst av näringsverksamhet. En sådan bestämmelse har därför tagits in i
ANDRA
STYCKET.
Av
TREDJE STYCKET framgår att bestämmelserna i paragrafen inte gäller
för mark inom detaljplan eller vid vissa transaktioner mellan skattskyldiga som är i intressegemenskap.
.¤R ENKEL TOMTR¶RELSE AVBRYTS  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för att regeringen har gjort några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avbrytande av enkel tomtrörelse är hämtad från punkt 3 sjätte stycket av anvisningarna till 21 § KL.
Lagrådet påpekar i sitt yttrande att det saknas en regel med innebörd att om lagret har skrivits ned, skall nedskrivningen återföras till beskattning om en enkel tomtrörelse har avbrutits. Som påpekats i inledningen till detta kapitel har Utredningen om vissa företagsskattefrågor fått i uppdrag att se över bestämmelserna i kapitlet (dir. 1998:55). Det är lämpligast att det av Lagrådet nu påpekade problemet tas upp av den utredningen.
'EMENSAMMA BEST¤MMELSER OM ARV MM
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte haft några invändningar mot förslaget. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafens F¶RSTA
STYCKE anges i vilka fall vissa lagertillgångar behåller sin karaktär av lager
när de övergår till någon annan genom arv eller testamente eller genom bodelning på grund av makens död.
Bestämmelserna tillkom år 1981 i samband med att bestämmelserna om byggnadsrörelse och handel med fastigheter infördes. De placerades då i punkt 4 av anvisningarna till 27 § KL. Vid 1990 års skattereform flyttades bestämmelserna över till punkt 5 av anvisningarna till 21 § KL. Samtidigt kortades bestämmelserna ned. Tidigare fanns en bestämmelse
347
om avskattning om tillgångarna bytte karaktär. Numera gäller i stället särskilda regler för anskaffningsvärdet på sådana lagertillgångar som efter arv m.m. inte behåller sin karaktär av lagertillgång enligt denna paragraf (se 44 kap. 22 §).
Bestämmelserna gäller i dag för värdepapper, fastighet eller liknande tillgång. Av förarbetena från år 1981 framgår att med värdepapper avsågs (prop. 1980/81:68 del A s. 210) aktier, obligationer, lånefordringar och liknande tillgångar. Det framgår också att avsikten var att dessa bestämmelser skulle gälla alla värdepapper som utgjort lager i rörelse (se bl.a. s. 168 och 179 f). Bestämmelserna gällde således inte bara i byggnadsrörelse, handel med fastigheter och tomtrörelse. När bestämmelserna tillkom år 1981 infördes samtidigt en bestämmelse i det sista stycket av punkt 3 av anvisningarna till 27 § KL där det stod att den som enligt bestämmelserna i punkt 4 innehade en omsättningstillgång ansågs bedriva rörelse. Vid 1990 års skattereform flyttades den bestämmelsen över till punkt 4 av anvisningarna till 21 § KL. Samtidigt byttes ordet ”rörelse” ut mot ”byggnadsrörelse eller handel med fastigheter”. Någon motivering till denna ändring finns inte i förarbetena. SLK:s tolkning är att bestämmelsen därefter bara gäller för tillgångar i byggnadsrörelse och handel med fastigheter samt möjligen i tomtrörelse. SLK lade till att det är ytterst osannolikt att den som förvärvar värdepapper eller fastigheter genom arv, testamente eller bodelning på grund av makes död bedriver en sådan verksamhet att värdepapperen eller fastigheterna kan anses som lagertillgångar annat än i byggnadsrörelse, handel med fastigheter eller tomtrörelse. Kommittén valde därför att låta bestämmelserna omfatta dessa tre former av näringsverksamhet och har fört över bestämmelserna i anvisningspunkten till detta kapitel. Regeringen följer SLK:s förslag.
I det första stycket har SLK ändrat uttrycket ”värdepapper, fastighet eller liknande tillgång” till ”fastigheter, aktier och andelar”. Syftet är att få en överensstämmelse med regleringen i 6 §. Kommittén påpekar att av förarbetena år 1981 framgår att också andelar i handelsbolag räknades som värdepapper (prop. 1980/81:68 del A s. 210 jämförd med förslaget till punkt 3 av anvisningarna till 41 § KL på s. 75 f.). Regeringen delar SLK:s bedömning att bestämmelserna skall gälla också andelar. I regeringens förslag har uttrycket ändrats till ”fastigheter eller andelar”. Det beror på att ordet
ANDELAR i regeringens förslag används som en sam-
manfattande beteckning på aktier och andra andelar.
I första styckets punkt 1 står ”om de hade förvärvats genom köp”. Nuvarande lydelse är ”om den hade förvärvats genom köp, byte eller därmed jämförligt fång”. Det finns ingen anledning att lägga till ”byte eller därmed jämförligt fång” eftersom det inte är någon skillnad om tillgången är förvärvad genom köp eller byte.
När det gäller
ANDRA STYCKET – som reglerar att den nye ägaren anses
bedriva viss näringsverksamhet – föreslår SLK en materiell ändring jämfört med dagens lagtext. Av förarbetena år 1981 framgår (prop. 1980/91:68 bl.a. s. 168) att avsikten var att en skattskyldig som behöll tillgångarna som omsättningstillgångar skulle anses bedriva byggnadsrörelse, handel med fastigheter eller
TOMTR¶RELSE. SLK har därför tagit med
att den nye ägaren kan anses bedriva tomtrörelse. Regeringen följer SLK:s förslag.
348
 KAP !RBETSGIVARES PENSIONSKOSTNADER
I detta kapitel finns bestämmelser om arbetsgivares avdragsrätt för kostnader för att trygga de anställdas pensionering, om kostnadsutjämning mellan arbetsgivare, om ersättning ur pensionsstiftelse och om vad som gäller när en arbetsgivare upphör med sin näringsverksamhet m.m. Här finns också en definition av uttrycket disponibla pensionsbelopp. Kapitlet är placerat som 25 kap. i SLK:s förslag.
I avsnitt 7.2.1 diskuteras användningen av orden utgifter och kostnader. Regeringen kommer där fram till att ordet kostnader skall användas när det är fråga om periodiserade utgifter och att annars skall ordet utgifter användas. I detta kapitel är det inte helt lätt att avgöra vilket ord som är det rätta. Den utgift som arbetsgivaren har när det gäller avsättning i balansräkningen är ju inte själva tryggandet utan den framtida pensionsutbetalningen. I detta kapitel regleras inte pensionsutbetalningen utan vad som får kostnadsföras i förväg på grund av att det utfästs pension. Ett liknande resonemang kan föras om överföring till stiftelse. När det gäller köp av pensionsförsäkringar är det som regleras hur stor del av en premie som får dras av som kostnad. Ett antal av bestämmelserna utformas så att arbetsgivarens tryggande av pensionsutfästelser får dras av som kostnad.
"AKGRUND
De första bestämmelserna om avdrag för avsättning till pensionsstiftelser infördes år 1937 (SOU 1937:13, prop. 1937:301, bet. 1937:BevU29, SFS 1937:662).
År 1950 tillkom kopplingen till de kvalitativa villkoren för pensionsförsäkringar i punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU42, SFS 1950:308).
Omfattande begränsningar i rätten till avdrag gjordes år 1955 bl.a. i form av ett tak och i vissa fall krav på att stiftelsen skall erhålla andra tillgångar än reverser. Samtidigt infördes begränsningar avseende huvuddelägare i familjeföretag (prop. 1955:100, bet. 1955:BevU45, SFS 1955:255).
År 1967 infördes möjlighet till avdrag för avsättningar i balansräkningen under rubriken ”Avsatt till pensioner”.
År 1976 genomfördes en försäkringsreform (DsFi 1976:6, prop. 1976/77:48, bet. 1976/77:SkU14, SFS 1976:1099), men vissa grundläggande bestämmelser kom redan år 1975.
SLK:s förslag bygger på reglerna som de var utformade år 1996. År 1997 utkom emellertid en promemoria Företagens avdragsrätt för pensionskostnader (Ds 1997:39), som innehöll förslag till nya avdragsregler. Dessa förslag arbetades över och har sedan lett till lagstiftning år 1998:1 (förarbeten, se nedan). Den nya regleringen innebär stora ändringar i avdragsrätten för arbetsgivares pensionsutgifter. Arbetsgivare har nu som huvudregel rätt till avdrag med högst 35 % av de anställdas lön och annan pensionsgrundande ersättning under beskattningsåret, dock högst med 10 basbelopp per anställd och år. Det finns också en kompletterande regel om avdragsrätt när arbetsgivaren ”köper ikapp” pensionsrättigheter
349
eller då pensionsavgångar sker i förtid. Denna avdragsrätt är baserad på att den anställde skall få en viss nivå – kopplad till lönen – på sin pensionsrätt. Regeringens förslag innebär därför omfattande ändringar i förhållande till SLK:s förslag. Lagrådet uttalade vid ändringen av reglerna att man förutsatte att det skulle genomföras en översyn av de begrepp som används i detta sammanhang liksom en redaktionell bearbetning av bestämmelserna i samband med beredningen av SLK:s förslag till ny inkomstskattelag. Också skatteutskottet betonade vikten av att den redaktionella utformningen bör ses över. När det gäller termer och uttryck bygger dessa på de termer och uttryck som används i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelser m.m. Som nämndes i propositionen (1997/98:146 s. 38) kommer de problem som kan finnas kring den lagen att kartläggas för att man skall få ett underlag för bedömningen av behovet av en översyn av lagen. Med hänsyn till detta är det inte lämpligt att här göra en fullständig terminologisk översyn, varför de termer och uttryck som nu finns i lagen i huvudsak behålls i förslaget till lagtext. Några uttryck har dock ändrats efter förslag av Lagrådet (se kommentarerna till 3 och 24 §§). Däremot görs en omfattande redaktionell bearbetning.
Redan samma år 1998:2 (förarbeten, se nedan) gjordes vissa justeringar i det nya förslaget, bl.a. utvidgades utrymmet för avdrag vid byte av tryggandeform.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1967 Intäktsföring av disponibla pensionsbelopp, prop. 1967:84, bet. 1967:BevU45, SFS 1967:546
1975 Anpassning till försäkringsreformen, SOU 1975:21, prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347
1976 Genomgripande förändringar i avdragsrätten, DsFi 1976:6, prop. 1976/77:58, bet. 1976/77:SkU14, SFS 1976:1099 1978 Ett förmånstak, DsB 1977:7, prop. 1977/78:64, bet. 1977/78:SkU46, SFS 1978:187
1990 Skattereformen, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
1998:1 Införandet av de nuvarande avdragsreglerna, Ds 1997:39, prop.
1997/98:146, bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:328
1998:2 Justeringar i de nya reglerna, prop. 1998/99:16, bet.
1998/99:SkU4, SFS 1998:1666
350
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA
Som nämnts ovan innebär regeringens förslag omfattande förändringar i förhållande till SLK:s förslag. I de paragrafer där det finns en motsvarighet i SLK:s förslag finns en redovisning av var detta var placerat samt remissinstansernas uppfattning. I de paragrafer som är nya finns det inga remissynpunkter att presentera, varför den rubriken har utelämnats.
)NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i princip med regeringens förslag,
men redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll. Strecksatserna har kortats ned i förhållande till SLK:s förslag.
+RAV P¥ PENSIONSUTF¤STELSER
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer i huvudsak med
regeringens förslag, men redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen
kommer från punkt 20 b andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. SLK har en hänvisning till definitionen av pensionsförsäkring i 58 kap. En sådan behövs emellertid inte, pensionsförsäkring finns med i uppräkningen i 2 kap. 1 §.
Bestämmelsen finns i SLK:s förslag som ett andra stycke till den bestämmelse som här har placerats i 3 §. Den har lyfts ut till en egen paragraf i inledningen till kapitlet för att den skall gälla vid tillämpning av alla bestämmelser om avdrag i detta kapitel (även t.ex. 25 §) och inte bara vid tillämpning av 3–18 §§.
!VDRAG F¶R TRYGGANDE AV PENSIONSUTF¤STELSER
4RYGGANDEFORMER  g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer i stora delar med
regeringens förslag.
0ARAGRAFEN är dock inte uppdelad i strecksatser. Be-
stämmelsen i
ANDRA STRECKSATSEN att avsättningen skall ske i förening med
kreditförsäkring eller med kommunal eller liknande borgen eller liknande garanti finns inte med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vilka former av tryggande som en arbetsgivare kan få avdrag för är hämtade ur punkt 20 b första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
351
Bestämmelserna var ursprungligen placerade i punkt 2 av anvisningarna till 29 § KL. Indelningen i underpunkter kom till år 1967 och bestämmelserna fick sin nuvarande placering genom 1990 års skattereform. De ändrades senast år 1998:1, då det togs in en bestämmelse om att avsättningar i balansräkningen (tidigare kallade kontoavsättningar, se kommentaren till 4 §) skall vara förenade med vissa försäkringar eller garantier.
Lagrådet anser att det är olyckligt och ägnat att föranleda missförstånd att uttrycket
AVS¤TTNING TILL PENSIONSSTIFTELSE används för att beteckna en
överföring av tillgångar, dvs. något helt annat än vad som normalt förknippas med termen avsättning. Lagrådet föreslår därför att uttrycket ändras till
¶VERF¶RING TILL PENSIONSSTIFTELSE Lagrådet riktade samma kritik
mot reglerna när de ändrades år 1998:1 (prop. 1997/98:146 s. 126). Regeringen pekade då på den koppling som finns till lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. (tryggandelagen) (prop. 1997/98:146 s. 38). Regeringen anser fortfarande att det vore lämpligare att ändra terminologin i samband med en översyn av tryggandelagen. En sådan översyn kan emellertid komma att dra ut på tiden. Den ändring som Lagrådet föreslår leder sannolikt inte till några missförstånd. Regeringen följer därför Lagrådets förslag och ändrar
AVS¤TTNING till ¶VERF¶RING.
!VS¤TTNING I BALANSR¤KNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer till stora delar med regeringens
förslag. I stället för uttrycket
AVS¤TTNING I BALANSR¤KNING används i SLK:s
förslag uttrycket
KONTOAVS¤TTNING Förslaget innehåller också en definition
av
AVDRAGSGRUNDANDE KONTOAVS¤TTNING
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med
en definition av
AVS¤TTNING I BALANSR¤KNING kommer från punkt 20 b
tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL. Redovisning i delpost under rubriken Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser togs in i tryggandelagen år 1995 (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS 1995:1619) som en följd av nya redovisningsbestämmelser samma år (prop. 1995/96:10, SFS 1995:1554). Definitionen infördes i KL år 1998:1. SLK föreslår att det skall tas in en sådan definition samt en definition av avdragsgrundande kontoavsättning. Sistnämnda uttryck används emellertid inte varför det inte är aktuellt med en sådan definition.
) ANDRA STYCKET har det tagits in hänvisningar till bestämmelserna om
avkastningsskatt.
(UVUDREGEL  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
det lönebaserade avdraget infördes år 1998:1. Den kommer från punkt 20 c första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
352
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av lön
kommer från punkt 20 c andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den infördes år 1998:1. Bestämmelsen gäller vid tillämpning av hela kapitlet.
Den definition av basbeloppet som finns i samma stycke i dagens lagtext behövs inte i IL eftersom det finns en generell definition i 2 kap. 27 §.
+OMPLETTERINGSREGEL  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
med en möjlighet att göra avdrag vid förtida avgång eller för att ”köpa ikapp” för utfästelser som inte är tillräckligt tryggade infördes år 1998:1 och fick sin slutliga lydelse år 1998:2. De kommer från punkt 20 d första stycket av anvisningarna till 23 § KL.
 g
3,+S F¶RSLAG En liknande bestämmelse finns i 8 § sista meningen i
SLK:s förslag. Den har dock ändrats i regeringens förslag med anledning av dels den nya lagstiftningen år 1998:1, dels ett förslag till ändring i prop. 1999/2000:6.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen ger
en möjlighet till högre avdrag i den utsträckning tjänstepensionen är avsedd att ersätta tilläggspension. Den finns sedan år 1998:1 i punkt 20 d andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. En motsvarande möjlighet har funnits sedan år 1978, då bestämmelsen placerades i punkt 2 e av anvisningarna till 29 § KL. År 1990 flyttades den till punkt 20 e andra stycket av anvisningarna till 23 § KL, där den fanns kvar till år 1998:1.
I prop. 1999/2000:6 finns ett förslag att orden ”eller enligt lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension” skall läggas till. Tillägget är en följdändring med anledning av den nya pensionslagstiftningen (bl.a. prop. 1997/98:181). Detta tillägg görs också här i IL.
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
tryggande genom fondförsäkring o.d. kom till år 1998:1. Den finns i punkt 20 d tredje stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Bestämmelsen har ändrats efter lagrådsföredragningen genom att hänvisningen till försäkringsrörelselagen ersatt en hänvisning till lagen om livförsäkring med anknytning till värdepappersfonder på grund av ett förslag i prop. 1998/99:142.
 g
353
3,+S F¶RSLAG  g	 Regeringens förslag motsvarar delvis SLK:s förslag
till 9 §.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på full intjä-
nandetid och definitionen av vad som avses med det infördes år 1998:1. Samma år 1998:2 förtydligades bestämmelsen efter förslag av utskottet. Bestämmelserna kommer från punkt 20 d fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Delar av bestämmelserna fanns tidigare i punkt 20 e av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1976.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Regeringens förslag motsvarar delvis SLK:s förslag
till 9 §.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avräkning av pensionsrätt som tryggats av annan arbetsgivare eller av samma arbetsgivare men som dras av enligt huvudregeln kommer från punkt 20 d femte stycket av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1998:1. Delar av bestämmelserna fanns tidigare i punkt 20 § av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1976.
"EGR¤NSNINGAR I AVDRAGSR¤TTEN VID OLIKA TRYGGANDEFORMER  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA OCH TREDJE STYCKENA	
 Förslaget utgår ifrån
lagstiftning före ändringar år 1998:1. Det är betydligt kortare.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att pensionsreserven är ett tak för avdragsrätten kommer från punkt 20 e av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1998:1, men hämtades delvis från de bestämmelser som tidigare fanns i punkt 20 b (pensionsstiftelse) och 20 d (avsättning i balansräkningen) samt 20 e femte stycket av anvisningarna till 23 § KL.
Lagtexten i
 g har ändrats efter lagrådsföredragningen på grund av
ett nytt lagförslag i prop. 1998/99:142. Ändringen består i att orden ”de försäkringstekniska grunder som avses i” har strukits i
F¶RSTA STYCKETS
SISTA MENING.
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Förslaget bygger på lagstiftning
före år 1998:1.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Begränsningen vid
köp av pensionsförsäkring kommer från punkt 20 e fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Före år 1998:1 fanns en begränsning i anvisningspunktens femte stycke.
354
&¶RR¤NTNING INDEXERING ELLER ANNAN V¤RDES¤KRING  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är
hämtad från punkt 20 b fjärde stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den infördes år 1998:1.
I lagrådsremissens förslag föreskrevs att höjningen skall dras av i den utsträckning som anges i 13–15 §§. Eftersom en höjning av pensionsreserven i dessa fall blir aktuell bara vid överföring till pensionsstiftelse eller avsättning i balansräkningen blir det missvisande och förvirrande att hänvisa till 15 §. Bestämmelsen har därför ändrats så att den hänvisar bara till 13 och 14 §§. Denna ändring har gjorts efter lagrådsföredragningen.
Bestämmelsen har ändrats på ytterligare en punkt efter lagrådsföredragningen. Ändringen består i att uttrycket
F¶RS¤KRINGSTEKNISKA GRUNDER
har bytts ut mot
F¶RS¤KRINGSTEKNISKA BER¤KNINGSGRUNDER på grund av ett
nytt förslag i prop. 1998/99:142.
"YTE AV TRYGGANDEFORM  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdragsrätt vid ändring av tryggandeform är hämtad från punkt 20 f sista stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1998:1 efter förslag i utskottet. Då gällde bestämmelsen bara om det gamla tryggandet hade skett genom avsättning i balansräkningen. Den utvidgades senare samma år 1998:2.
"YTE AV ARBETSGIVARE  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
byte av arbetsgivare kommer från sista meningen i punkt 20 f sista stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den infördes år 1998:2.
0ENSIONSF¶RS¤KRING TILL EFTERLEVANDE I S¤RSKILDA FALL  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdragsrätt för tryggande genom pensionsförsäkring till förmån för efterlevande kommer från punkt 20 d sjätte stycket av anvisningarna till
23 § KL. Den infördes år 1998:1. Ett förtydligande gjordes samma år 1998:2 genom tillägget att förmånsnivåerna skall beräknas med hänsyn till den anställdes senaste lön. Därvid skall bestämmelsen i 6 § beaktas, dvs. det finns en valrätt mellan två beskattningsår.
355
I lagrådsremissen var bestämmelsen utformad så att premien skall dras av som kostnad enligt 7 §. Det finns inte någon anledning att hänvisa till
7 § varför hänvisningen har tagits bort. Denna ändring har gjorts efter lagrådsbehandlingen.
+OSTNADSUTJ¤MNING MELLAN ARBETSGIVARE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelsen gällde bara tryggande genom av-
sättning i balansräkningen. I övrigt överensstämmer förslaget i huvudsak med regeringens förslag. Vissa redaktionella ändringar har dock gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
beskattningen vid kostnadsutjämning är hämtade från punkt 20 f andra stycket av anvisningarna till 23 § (första strecksatsen) och punkt 15 sista stycket av anvisningarna till 22 § KL (andra strecksatsen). Bestämmelserna placerades där år 1998:1. Innan dess fanns de i lagen (1978:188) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avgift för kostnadsutjämning enligt allmän pensionsplan, m.m. Den infördes år 1978.
Ursprungligen gällde bestämmelsen bara tryggande genom avsättning i balansräkningen. Denna begränsning togs bort år 1998:2.
Hänvisningen i fråga om allmän pensionsplan till 58 kap. 20 § finns inte med i SLK:s förslag eftersom det i förslaget finns en definition i 5 och 6 §§.
%RS¤TTNING FR¥N EN PENSIONSSTIFTELSE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men bestämmelsen har formulerats om.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
beskattning av respektive skattefrihet för ersättning som arbetsgivare får ur pensionsstiftelse är i dag placerade i punkt 15 första stycket av anvisningarna till 22 § KL och 19 § tjugonionde ledet KL.
De förstnämnda bestämmelserna fick sin nuvarande lydelse år 1998:1. De överfördes i 1990 års skattereform med redaktionella ändringar från
28 § fjärde–åttonde styckena KL. De fick i stort sett sin nuvarande innebörd år 1967, då i 28 § 1 mom. KL, men en motsvarighet hade ursprungligen införts år 1961 (prop. 1961:178, bet. 1961:BevU78, SFS 1961:586).
Bestämmelsen om skattefrihet för ersättning ur pensionsstiftelse infördes i 19 § KL år 1967 men hade en föregångare i 28 § 1 mom. KL, införd år 1961 (förarbeten, se föregående stycke). Den fick sin nuvarande lydelse år 1975.
&¶RSTA STYCKET har utformats på samma sätt som bestämmelsen om er-
sättning från personalstiftelser i 15 kap. 5 §. Denna paragraf har utformats i enlighet med ett förslag av Lagrådet.
356
TERF¶RING AV AVDRAG F¶R AVS¤TTNING I BALANSR¤KNINGEN
6AD SOM SKALL TAS UPP  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer i huvudsak med rege-
ringens förslag, men vissa redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
återföring av medel i fråga om avsättningar i balansräkningen är hämtade från punkt 15 andra–fjärde styckena av anvisningarna till 22 § KL. Före 1998:1 fanns de i tredje stycket av anvisningspunkten, där de placerades år 1990. Bestämmelserna infördes år 1967, då i 28 § 1 mom. KL, och ändrades år 1975. Dessförinnan fanns en viss motsvarighet i 29 § 4 mom. KL.
Att lämnad ersättning för av annan övertagen pensionsutfästelse skall beaktas vid beräkningen av det belopp som skall återföras fanns inte med i SLK:s förslag. Det infördes i lagstiftningen år 1998:1, men i propositionen står att det torde överensstämma med praxis.
Inledningen på
 g har formulerats om med utgångspunkt i ett förslag
från Lagrådet.
$ISPONIBLA PENSIONSBELOPP  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET finns dock inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av dis-
ponibla pensionsbelopp är hämtad från punkt 15 femte–sjunde stycke-
na av anvisningarna till 22 § KL, där de placerades år 1998:1. Dessför-
innan fanns de i anvisningspunktens femte stycke sedan år 1990. Bestämmelserna fick i princip sin nuvarande innebörd år 1975, då placerade i 28 § 1 mom. KL, men en motsvarighet kom till år 1967. Bestämmelserna i
TREDJE STYCKET infördes dock först år 1998:1.
Lagrådet föreslår att uttrycket
DISPONIBLA PENSIONSMEDEL skall bytas ut
mot
DISPONIBLA PENSIONSBELOPP och anför att det inte är fråga om några
MEDEL i ordets normala betydelse, dvs. likvida tillgångar, utan skillnaden
mellan den i balansräkningen gjorda avsättningen för pensionsutfästelser och den s.k. pensionsreserven (den verkliga pensionsskulden).
Uttrycket
DISPONIBLA PENSIONSMEDEL finns inte med i tryggandelagen. I
motsats till i 3 § finns det därför inte en koppling som bör bevaras till dess att tryggandelagens terminologi utreds (se kommentaren till 3 §). Regeringen följer Lagrådets förslag och ändrar uttrycket till
DISPONIBLA
PENSIONSBELOPP.
5PPH¶RANDE AV N¤RINGSVERKSAMHET  g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA OCH TREDJE STYCKENA	 Överensstämmer med
regeringens förslag.
357
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
effekterna av att en arbetsgivares näringsverksamhet upphör, m.m. är hämtade från punkt 15 nionde och tionde styckena av anvisningarna till
22 § KL, där de placerades år 1998:1. Tidigare var de placerade i anvisningspunktens fjärde stycke, dit de flyttades år 1990. Bestämmelserna infördes år 1967 i 28 § 1 mom. KL.
Bestämmelsen har efter lagrådsbehandlingen flyttats fram och lagts under huvudrubriken Återföring av avdrag för avsättning i balansräkningen.
VERTAGANDE AV PENSIONSUTF¤STELSER
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Bestämmelsen i F¶RSTA STYCKET finns
inte med i SLK:s förslag. SLK:s förslag överensstämmer, med vissa redaktionella ändringar, med regeringens förslag till
ANDRA STYCKET.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om avdrag för ersättning som lämnas till den som tar över
ansvaret för pensionsutfästelser kommer från punkt 20 f första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelsen infördes år 1998:1, men i propositionen angavs att det torde motsvara praxis med stöd av uttalandet i prop. 1967:84 s. 51 och 53.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om att ersättning i samband med överta-
gande av pensionsutfästelse skall tas upp är hämtad från punkt 15 åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL. År 1967 infördes en bestämmelse om övertagande av pensionsutfästelser i samband med övertagande av näringsverksamhet. Den placerades då i 28 § 1 mom. KL. År 1990 flyttades bestämmelsen till punkt 15 andra stycket av anvisningarna till 22 § KL. År 1998:1 flyttades den vidare till sin nuvarande placering och utvidgades så att den gäller även om övertagandet bara avser pensionsutfästelser.
 KAP .¤RINGSBIDRAG
I skattelagstiftningen finns ett antal bestämmelser som reglerar olika bidrag till näringsidkare. I detta kapitel har samlats bestämmelserna om näringsbidrag och stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet i punkt 9 av anvisningarna till 22 § KL, avgångsvederlag till jordbrukare i punkt 10 av anvisningarna till 22 § KL och statliga räntebidrag i punkt 17 av anvisningarna till 22 § och punkt 4 av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelserna om byggnadsarbeten i samband med räntebidrag har placerats i 19 kap. om byggnader eftersom de har ett nära samband med övriga bestämmelser om byggnader. Vidare har bestämmelserna om näringsbidrag till totalförsvarspliktiga placerats i 11 kap. tillsammans med bestämmelserna om andra ersättningar till totalförsvarspliktiga.
Kapitlet var placerat som 26 kap. i SLK:s förslag.
358
"AKGRUND
Nuvarande regler om näringsbidrag infördes i KL år 1973 (förarbeten, se nedan). I KL och i annan lagstiftning fanns emellertid redan tidigare bestämmelser som reglerade skattefrågorna kring vissa statliga stöd, t.ex. anvisningarna till 19 § KL avseende näringshjälp eller bidrag, lagen (1958:575) om avskrivning å vissa oljelagringsanläggningar, m.m. (avvecklad SFS 1992:1353) och kungörelsen (1964:99) om ersättning av statsmedel för kostnader till följd av övergången till högertrafik (avvecklad SFS 1982:328).
Vid tillkomsten av 1973 års regler angavs att gemensamt för alla näringsbidrag var att staten i princip utan återbetalningsskyldighet gav näringsidkaren kontanta medel som skulle användas för ett visst ändamål.
Efter år 1973 infördes ett flertal stöd där det förutsattes att återbetalning skulle ske under vissa närmare angivna förutsättningar. Det var därför nödvändigt att skattemässigt reglera stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet. Regler om sådana stöd infördes år 1983 (förarbeten, se nedan). Redan tidigare hade vissa bestämmelser införts som tog sikte på lån.
Nuvarande bestämmelser om näringsbidrag utgör i huvudsak ett lagfästande av de principer som tidigare hade utvecklats i praxis och som tidigare redovisats vid behandlingen av frågan om beskattning vid övergången till högertrafik (prop. 1964:173). Bidragens beteckning var då statsbidrag. Bestämmelserna togs år 1973 in i anvisningarna till 19 § KL som behandlade statliga bidrag vare sig de utgick till näringsidkare eller andra. År 1983 (förarbeten, se nedan) placerades bestämmelserna i punkt 2 av anvisningarna till 19 § KL i samband med att beteckningen statsbidrag ersattes med näringsbidrag och vissa materiella ändringar gjordes. I anvisningspunkten reglerades enbart näringsbidrag och stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet. Genom 1990 års skattereform flyttades bestämmelserna till inkomstslaget näringsverksamhet, till punkt 9 av anvisningarna till 22 § KL (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650). I övrigt skedde enbart mindre förändringar genom skattereformen.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1973 Regler för beskattning av statsbidrag, prop. 1973:190, bet. 1973:SkU71, SFS 1973:1098 1983 Regler om näringsbidrag och stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet, Ds B 1981:17, prop. 1982/83:94, bet. 1982/83:SkU44, SFS 1983:311
359
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Första stycket överensstämmer i huvudsak med regering-
ens förslag. Andra stycket finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen anger
kapitlets innehåll.
!NDRA STYCKET har formulerats som en innehållsförteck-
ning till kapitlet.
.¤RINGSBIDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av nä-
ringsbidrag finns i punkt 9 första och tredje styckena av anvisningarna till
22 § KL och infördes år 1983 som ett förtydligande av vilka organ bidraget skulle komma från för att räknas som näringsbidrag. Europeiska gemenskaperna lades till år 1996 (prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU17, SFS 1996:1399). SLK har lagt till
LANDSTING, eftersom det klarlagts att de
skall likställas med kommuner vid tillämpning av anvisningspunkten (RÅ 1993 ref. 60).
Det kan nämnas att det redan i samband med att de ursprungliga reglerna om statsbidrag infördes i KL år 1973 angavs i förarbetena att reglerna också kunde tillämpas på bidrag från kommuner (prop. 1973:190 s 9).
I 3 § lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m. finns en bestämmelse om att reglerna i punkt 9 av anvisningarna till 22 § KL tillämpas i fråga om stöd som lämnas av Stiftelsen Svenska Filminstitutet till näringsidkare för näringsverksamheten. Den förstnämnda lagen tillkom år 1963 som en följd av ett samma år träffat avtal om bildandet av stiftelsen (prop. 1963:101, bet. 1963:BeU35). Den innehöll ursprungligen särskilda regler för beskattningen av bidrag från stiftelsen och anknytningen till reglerna om näringsbidrag m.m. infördes år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1552). Eftersom stiftelsen i förslaget har tagits in i 7 kap. 17 § som innehåller motsvarigheten till den s.k. katalogen i 7 § 4 mom. SIL, behövs inte längre någon särreglering utan bidrag från stiftelsen omfattas automatiskt av hänvisningen.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Bestämmelsen i punkten 3 avseende återbetalningsskyldighet på grund av att ett stöd anses strida mot artikel 92 i fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen finns inte med i SLK:s förslag.
360
2EMISSINSTANSERNA (OVR¤TTEN ¶VER 3K¥NE OCH "LEKINGE framför att
det i 21 § förordningen (1988:764) om statligt stöd till näringslivet anges att som villkor för statligt stöd skall gälla att stödåtgärderna får upphävas eller ändras och stödet kan återkrävas om Europeiska gemenskapernas kommission genom beslut som vunnit laga kraft eller Europeiska gemenskapernas domstol har funnit att stödet strider mot artikel 92 i fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen. Hovrätten anför att i det fortsatta lagstiftningsarbetet bör begreppet näringsbidrag och de andra av kommittén använda begreppen på ett mera ingående sätt synkroniseras med EG-rättsliga förutsättningar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
stöd som är förenade med viss återbetalningsskyldighet är hämtad från punkt 9 första och andra styckena av anvisningarna till 22 § KL. Den infördes år 1983 men bygger i stora delar på 1973 års bestämmelser. Syftet med bestämmelsen var att undanröja den oklarhet som fanns tidigare när det gällde att avgöra vilka företagsstöd som skulle behandlas som näringsbidrag (då statsbidrag).
Regeringen delar Hovrättens över Skåne och Blekinge uppfattning att begreppet
N¤RINGSBIDRAG i IL bör anpassas till de nya förutsättningar som
följer av EG-rätten. Av 21 § förordningen (1988:764) om statligt stöd till näringslivet följer att ett stöd kan återkrävas om Europeiska gemenskapernas kommission eller domstol funnit att stödet strider mot artikel 92 i fördraget den 25 mars 1957 om upprättandet av Europeiska ekonomiska gemenskapen. I regeringens förslag har i en ny punkt 3 därför lagts till återbetalningsskyldighet med stöd av 21 § nämnda förordning. Punkten har formulerats på samma sätt som bestämmelsen i 21 § förordningen om statligt stöd till näringslivet.
Regeringens övriga ändringar är redaktionella.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA +AMMARR¤TTEN I 3TOCKHOLM anser att 4 § är en
onödig dubbelreglering sedd mot bakgrund av 5 och 6 §§.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattningen när näringsbidraget använts för en utgift som inte är avdragsgill finns i punkt 9 tredje stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1973. Regeringen delar inte kammarrättens uppfattning att regleringen i 5 och 6 §§ medför att bestämmelsen är onödig. Regeringen låter därför bestämmelsen finnas kvar.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag för en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen be-
handlas näringsbidrag som har använts för en utgift som omedelbart får dras av i näringsverksamheten. Bestämmelserna finns i dag i punkt 9 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1973.
361
Till bestämmelsen finns också en ordningsföreskrift om när yrkande om senarelagt avdrag skall göras i deklarationen. Enligt punkt 9 fjärde stycket tredje meningen av anvisningarna till 22 § KL skall yrkande om senarelagt avdrag göras i deklarationen för det beskattningsår då yrkande om avdrag annars enligt KL först skulle ha framställts. Det framgår inte klart vilka konsekvenserna blir om den skattskyldige inte yrkar vare sig avdrag eller senareläggning det år han haft utgiften och hur regeln förhåller sig till nuvarande omprövningsregler. SLK är tveksam till om regeln behövs och anför att om den inte har karaktären av en materiell regel som medför att rätten till avdrag förloras om yrkande inte framställs utan är att se som en deklarationsregel bör den placeras i LSK. Frågan om bestämmelsen skall finnas kvar måste dock övervägas ytterligare. Regeringen delar SLK:s bedömning att regeln i vart fall inte skall tas in i IL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK
använder uttrycket
SKATTEM¤SSIGT RESTV¤RDE i stället för SKATTEM¤SSIGT V¤R
DE SLK har också formulerat SISTA MENINGEN på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att paragra-
fen förutsätter nettoredovisning av anläggningstillgångar som delvis finansieras med näringsbidrag. Delegationen anför att det är tveksamt om sådan nettoredovisning i räkenskaperna är förenlig med ÅRL. Syftet med bestämmelsen är att värdeminskningsavdragen skall baseras på anskaffningsvärdet efter avdrag för näringsbidraget. Enligt delegationen borde detta kunna åstadkommas utan att anskaffningsvärdet i räkenskaperna behöver påverkas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av paragrafen
framgår hur näringsbidraget skall beskattas om det använts för att anskaffa en tillgång som skrivs av genom årliga värdeminskningsavdrag. Bestämmelsen tar även upp situationen att ett sådant näringsbidrag återbetalas.
Bestämmelserna finns i punkt 9 femte stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1973. Av paragrafen framgår bl.a. att om bidraget är större än det skattemässiga restvärdet skall skillnaden tas upp som intäkt. Bakgrunden till denna föreskrift är att om bidrag utgick i efterskott och tillgången redan helt eller delvis avskrivits, kunde bidraget överstiga det skattemässiga restvärdet. I ett sådant fall skall alltså det överskjutande beloppet intäktsföras (prop. 1973:190, s. 13). Enligt den nuvarande lydelsen skall en intäkt tas upp om bidraget är större än det ”skattemässiga restvärdet för tillgången”. Med hänsyn till att inventarier skrivs av kollektivt har bestämmelsen av SLK ändrats till att bidraget är större än det skattemässiga restvärdet. En sådan kollektiv beräkning förutsattes vid bestämmelsernas tillkomst.
Näringslivets skattedelegation anför att det är tveksamt om en nettoredovisning är förenlig med ÅRL. SLK har i detta avseende inte gjort någon ändring i förhållande till gällande rätt. Av Bokföringsnämndens rekommendationer (BFN R 5), Redovisning av statliga stöd, punkt 12 följer att nettoredovisning vid förvärv av anläggningstillgångar helt eller delvis med statligt stöd är god redovisningssed. Rekommendationen har dock kommit till långt innan ÅRL. Frågan om nettoredovisning strider mot
362
bestämmelserna i ÅRL är av sådan beskaffenhet att den inte kan lösas i detta lagstiftningsärende utan får vid behov ses över i ett annat sammanhang.
I regeringens förslag har det
SKATTEM¤SSIGA RESTV¤RDET ändrats till det
SKATTEM¤SSIGA V¤RDET. Vad som avses med skattemässigt värde framgår av
2 kap. 31–33 §§. Sista meningen har formulerats om i regeringens förslag för att bestämmelsen skall bli tydligare. Vidare har bestämmelsen ändrats så att den överensstämmer med sista meningen i 5 §.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag för en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen handlar
om den skattemässiga behandlingen av näringsbidrag som används för att anskaffa lager.
Bestämmelsen finns i punkt 9 sjätte stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1973.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från ett
par redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en bestämmelse som gör det möjligt för den skattskyldige att bli beskattad för ett näringsbidrag som utgått i förskott först det år då bidraget används.
Bestämmelsen finns i punkt 9 sjunde stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1983.
Bakgrunden till regeln var att det tidigare förelåg en bristande överensstämmelse mellan den bokföringsmässiga och den skattemässiga behandlingen. Ett statsbidrag som lyftes ett visst år men som användes för avsett ändamål först ett senare år fick i redovisningen balanseras till användningsåret. Vid taxeringen ansågs en sådan åtgärd tveksam men genom 1983 års lagstiftning får den skattskyldige även skattemässigt balansera näringsbidraget.
Bestämmelserna om näringsbidrag behandlar inte enbart skatteplikten utan, som framgår av denna paragraf och 5 §, också tidpunkten för den. Vid tiden för bestämmelsernas tillkomst beskattades vissa näringsidkare enligt kontantprincipen. Det gällde t.ex. vissa jordbrukare (inkomst av jordbruksfastighet) och fastighetsägare (inkomst av annan fastighet). Kontantprincipen för näringsverksamhet är numera borta. Som ett historiskt arv innehåller bestämmelserna om näringsbidrag inslag av kontantprincipen. Eftersom man i bestämmelserna om näringsbidrag också behandlar tidpunkten för skatteplikten men inte på ett fullständigt sätt blir även 24 § KL tillämplig. I vilken utsträckning den skall tillämpas är dock oklart. Vidare finns det numera rekommendationer från Bokföringsnämnden (BFN R 5). Sammanfattningsvis kan det finnas skäl att se över bestämmelserna om näringsbidrag i syfte att undersöka i vilken utsträck-
363
ning en särskild reglering behövs. En sådan översyn kan av tidsskäl inte ske i detta lagstiftningsärende.
"EFRIELSE FR¥N VILLKORLIG ¥TERBETALNINGSSKYLDIGHET
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bl.a. en definition av stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet. Bestämmelsen finns i punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL.
Uttryckliga skattebestämmelser vid eftergift av villkorligt lån med återbetalningsskyldighet infördes år 1983. Bestämmelserna föll tillbaka på äldre förarbetsuttalanden i samband med inrättandet av dåvarande Statens industrifond (prop. 1973:41 s. 129). Vidare hade det år 1978 införts en bestämmelse i anvisningarna till 22 § KL om att statliga lån där återbetalningsskyldigheten var beroende av företagets framtida resultatutveckling eller liknande omständighet inte skulle anses som skattepliktig inkomst (prop. 1977/78:79, bet. 1977/78:SkU20, SFS 1978:52).
Stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet kan vara bidrag eller lån. Den återbetalningsskyldighet som här avses har en annan karaktär än de ofta villkorliga stöd som utgör näringsbidrag. Stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet tar inte sikte på sådana villkor för stödets användning och verksamhetens bedrivande som det vid beviljandet av stödet förutsätts att mottagaren skall uppfylla. Återbetalningen kopplas i stället till osäkra framtida händelser.
Den nuvarande anvisningspunkten är inte riktigt tydlig när det gäller att skilja på vad som är näringsbidrag och stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet. Det hänger samman med att som näringsbidrag räknas uttryckligen (se 3 §) vissa stöd där återbetalningsskyldigheten är villkorad på visst sätt. I 9 § anges därför att stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet är ett stöd där återbetalningsskyldigheten är villkorad på annat sätt än i 3 §.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA +AMMARR¤TTEN I 3TOCKHOLM anser att 10 § är en
onödig dubbelreglering som bör tas bort.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattningen av ett efterskänkt (i dag eftergivet) belopp när stödet använts för en utgift som inte varit avdragsgill finns i punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1983. Kammarrätten i Stockholm anser att bestämmelsen är onödig. Regeringen anser att bestämmelsen bör finnas kvar (jfr kommentaren till 4 §). Regeringen följer därför SLK:s förslag.
 g
364
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen be-
handlas fallet att stödet har använts för en utgift som var avdragsgill omedelbart eller i form av värdeminskningsavdrag. Bestämmelsen finns i punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1983.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen behand-
lar extra värdeminskningsavdrag när ett stöd med villkorlig återbetalningsskyldighet använts för att anskaffa en tillgång som skrivs av genom värdeminskningsavdrag och stödet efterskänks.
Bestämmelsen finns i punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1983.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en presumtionsregel att stödet har använts för omedelbart avdragsgilla utgifter. Bestämmelsen finns i punkt 9 åttonde stycket av anvisningarna till 22 § KL och infördes år 1983. I såväl SLK:s som regeringens förslag har lagts till en uttrycklig reglering av effekten: att det efterskänkta beloppet skall tas upp som intäkt.
3TATLIGT R¤NTEBIDRAG F¶R BOSTADS¤NDAM¥L
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
SLK inte har med ordet omedelbart i
F¶RSTA STYCKET ANDRA MENINGEN.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att det inte
framgår av paragrafen huruvida avdraget skall göras omedelbart eller om utgiften kan aktiveras. I nuvarande lagtext står det att avdrag som för ränta får göras vid återbetalning av räntebidrag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om statliga räntebidrag för bostadsändamål är hämtade från
punkt 17 av anvisningarna till 22 § och punkt 4 första stycket av anvisningarna till 23 § KL. Bestämmelserna tillkom år 1991 (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1833). Tidigare fanns en reglering som innebar att räntebidrag skulle minska avdraget för ränteutgifter.
Näringslivets skattedelegation har uppmärksammat att det inte framgår av lagtexten om avdraget skall göras omedelbart eller om det kan aktiveras. Enligt nuvarande lydelse skall avdrag för återbetalning göras som för ränta. I regeringens förslag har ordet
OMEDELBART lagts till för att markera
365
att det återbetalade beloppet skall dras av det beskattningsåret då återbetalningen sker.
I
ANDRA STYCKET finns en hänvisning till bestämmelserna om byggnads-
arbeten i samband med räntebidrag.
!VG¥NGSVEDERLAG TILL JORDBRUKARE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
behandlar statliga bidrag till jordbrukare och finns i dag i punkt 10 av anvisningarna till 22 § KL.
Bestämmelsen infördes år 1967 i samband med regleringar i jordbrukspolitiken (prop. 1967:95, bet. 1967:BevU49, SFS 1967:423). Bestämmelsen har därefter inte ändrats mer än redaktionellt och bl.a. flyttats från punkt 10 av anvisningarna till 21 § KL till punkt 12 av anvisningarna till 21 § KL (SFS 1972:741) och sedan till punkt 10 av anvisningarna till 22 § KL (SFS 1990:650). SLK är tveksam till om det för närvarande finns några andra stödformer som kan betraktas som ”avgångsvederlag till jordbrukare som upphör med sitt jordbruk” än den s.k. mjölkpensionen enligt förordningen (1982:1283) om avvecklingsersättning till vissa mjölkproducenter och ersättning enligt förordningen (1990:1092) om stöd till vissa skuldsatta jordbrukare. Dessa stöd upphörde år 1996. Bestämmelsen kan därför komma att bli onödig. Det har dock inte i detta sammanhang funnits utrymme för en genomgång av befintliga näringsstöd. Bestämmelsen bör därför enligt regeringens bedömning finnas kvar.
&AMILJEBIDRAG TILL TOTALF¶RSVARSPLIKTIGA
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en hänvisning till bestämmelserna om näringsbidrag till totalförsvarspliktiga.
 KAP 0ERIODISERINGSFONDER
Detta kapitel var placerat som 27 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har tagits in de bestämmelser som finns i lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder. Till stora delar har den lagens uppbyggnad följts, men några paragrafer har delats på flera.
366
"AKGRUND
I förarbetena till 1990 års skattereform redovisades ett förslag till periodiseringsfonder (SOU 1989:34). Detta genomfördes inte, men i propositionen angavs att förslaget skulle utredas vidare (prop. 1989/90:110). Företagsskatteutredningen presenterade i sitt första delbetänkande (SOU 1992:67) en modell till periodiseringsfond men avstyrkte ett införande av modellen. Efter att flera remissinstanser framhållit vikten av att införa periodiseringsfonder utreddes dessa vidare och ett nytt förslag lades fram i en departementspromemoria år 1993 (Ds 1993:28). Även detta förslag utsattes för remisskritik och arbetades slutligen om i en proposition som ledde till lagstiftning senare samma år (förarbeten, se nedan). I propositionen framhölls att de föreslagna periodiseringsfonderna underlättar företagens finansiering av investeringar med eget kapital och att de ger en möjlighet till förlustutjämning bakåt som är likartad med den möjlighet som den numera avskaffade surven gav.
6ISSA F¶RARBETEN
PFL är en relativt ny lag, som har ändrats bara några gånger. När det inte står något i kommentarerna om när en bestämmelse kom till, fanns den med i den ursprungliga lagtexten. Hur bestämmelserna utarbetades framgår under rubriken Bakgrund.
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1993 PFL infördes, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1538
1994 En bestämmelse infördes om när avdrag för avsättning medges i fråga om handelsbolag och vissa justeringar gjordes i bestämmelsen om det justerade resultatet, prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:785
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA !VDRAG F¶R AVS¤TTNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag men i
ANDRA STYCKET anges att bestämmelserna inte gäller de angivna företagen.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att enligt nuvarande regler
får avdrag inte göras av bostadsföretag, förvaltningsföretag och investmentföretag. Om ett rörelsedrivande företag bytt karaktär till förvaltningsföretag skall beskattning ske vid en frivillig förtida återföring av periodiseringsfonderna eller vid utgången av återföringsperioden. Den föreslagna lydelsen kan tolkas som en obligatorisk återföring vid karaktärsbytet alternativt att återföringsreglerna inte alls blir tillämpliga efter karaktärsbytet. Verket efterlyser ett förtydligande i detta avseende.
367
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den grundläggande
bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET att avdrag får göras för belopp som sätts av
till en periodiseringsfond kommer från 1 § PFL.
Formuleringen
BELOPP SOM S¤TTS AV TILL EN FOND för tanken till att en av-
sättning skall ha skett i bokföringen. Av 3 § följer emellertid motsatsvis att så inte är fallet för alla skattskyldiga. Uttrycket
S¤TTA AV används i 1 § i
stället i en mer allmän bemärkelse för att koppla samman avdraget med den skattemässiga reserveringen. Av dem som inte gör reserveringen i räkenskaperna görs den bara i deklarationen. Denna allmänna betydelse av ordet har använts sedan länge, t.ex. i fråga om ersättningsfonder i ErFL och i dess föregångare liksom i den numera upphävda lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv. I IL används uttrycket på samma sätt i 31 kap. 1 § i fråga om ersättningsfonder och i 34 kap. 2 § i fråga om expansionsfonder (dagens expansionsmedel, se 34 kap.).
I
ANDRA STYCKET undantas i SLK:s förslag vissa typer av företag från till-
lämpningen. Förvaltningsföretagen lades till bland undantagen år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1887). Också denna bestämmelse kommer från 1 § PFL. Det är endast svenska företag som undantas, men att så är fallet framgår i denna paragraf bara i fråga om värdepappersfonder. För övriga typer av företag framgår det av definitionerna av dem. Riksskatteverket framhåller att den föreslagna lydelsen leder till oklarheter när det gäller återföring av fonder vid karaktärsbyte. Regeringen delar verkets bedömning. I regeringens förslag har bestämmelsen formulerats i enlighet med nuvarande lydelse, dvs. att nämnda företag inte får göra avdrag för periodieringsfonder.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen att
avsättningen görs på delägarnivå i ett svenskt handelsbolag kommer från
2 § tredje stycket PFL. I förslaget har lagts till att avdraget beräknas för varje delägare för sig. Ett handelsbolags inkomster beräknas normalt för handelsbolaget innan de delas upp på delägarna. Men dessa avsättningar, liksom avsättningar till expansionsfonder i 34 kap., beräknas på delägarnivå. Avsättningar till ersättningsfonder i 31 kap. beräknas däremot för handelsbolaget. Se vidare i kommentaren till 4 §.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET att avdragsrätten för juridiska personer förutsätter en mot-
svarande avsättning i räkenskaperna kommer från 2 § andra stycket PFL. I första stycket har hänvisningen ändrats till den i prop. 1998/99:130 föreslagna bokföringslagen.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om handelsbolag kommer från 2 § tredje
stycket PFL. Den infördes år 1994.
368
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att varje års avsättning bildar en egen fond kommer från 2 § första stycket PFL.
I förslaget har lagts till uttrycket
I N¤RINGSVERKSAMHETEN. Det skulle
egentligen inte behövas eftersom inkomsterna beräknas för varje näringsverksamhet för sig. För att man inte skall tro att en fysisk person som beskattas för flera näringsverksamheter bara skall ha
EN gemensam perio-
diseringsfond per år, även om näringsverksamheterna beskattas var för sig, har dock uttrycket lagts till.
"ELOPPSGR¤NSER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Beloppsgränsen för
juridiska personer kommer från 3 § första stycket PFL. Den bestämmelsen ändrades år 1996 genom att det högsta belopp som får dras av ändrades från 25 till 20 % av överskottet (prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1613). Beloppsgränsen föreslås åter höjas till 25 procent i prop. 1999/2000:2.
Uttrycket
INKOMSTEN har normalt ersatts med resultatet i regeringens
förslag. Här har dock uttrycket
¶VERSKOTTET AV N¤RINGSVERKSAMHETEN valts
eftersom det är det positiva slutresultatet som avses. Vidare har uttrycket
UNDER BESKATTNINGS¥RET utelämnats eftersom det naturligtvis är beskatt-
ningsårets överskott som avses om det inte står något annat.
6 §
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
!NDRA STRECKSATSEN I ANDRA STYCKET finns
inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Beloppsgränsen för
enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag kommer från 3 § andra–fjärde styckena PFL. Bestämmelsen ändrades år 1994 genom att några poster togs bort. År 1996 ändrades det högsta belopp som får dras av från 25 till 20 % av det för periodiseringsfond justerade resultatet (prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1613). År 1998 höjdes beloppet som får dras av åter till 25 % (prop. 1997:98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:594). Beloppsgränsen föreslås höjas till 30 procent i prop. 1999/2000:2.
Den andra strecksatsen i tredje stycket är nytt i förhållande till SLK:s förslag och innebär att avdrag för pensionsförsäkringspremier och inbetalning på pensionssparkonto skall göras efter avsättning till periodiseringsfond (prop. 1997/98:146, Bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:336).
369
Uttrycket
DET F¶R PERIODISERINGSFOND JUSTERADE RESULTATET är nytt i detta
sammanhang. Det finns i dag ett justerat resultat i fråga om räntefördelning (se 33 kap.). Eftersom det är samma resultat som justeras i dessa båda system bygger förslaget på samma uttryck. Detsamma gäller i bestämmelserna om expansionsfond (34 kap.). Justeringsposterna är emellertid inte identiska i de tre systemen. I kapitlen används därför uttrycken: det för periodiseringsfond justerade resultatet, det för expansionsfond justerade resultatet och det för räntefördelning justerade resultatet.
Inte heller i denna paragraf skrivs in att det är beskattningsårets resultat som avses samt kostnader och intäkter (jfr kommentaren till 5 §).
TERF¶RING AV AVDRAGEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstä,mmer bortsett från ett senare lagstiftningsför-
slag och ett par redaktionella ändringar, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Huvudregeln om
när avdrag för avsättning till en periodiseringsfond senast skall återföras till beskattning kommer från 4 § PFL. Lydelsen korrigerades år 1994 i samband med att bestämmelsen i den föreslagna 3 § andra stycket lades till. Tidsperioden för att återföra avdraget till beskattning föreslås förlängas från 5 till 6 år i prop. 1999/2000:1.
Dagens lydelse utgår från beskattningsåret. Det har bytts till taxeringsåret för att ändring av räkenskapsåret inte skall påverka när återföring skall ske. Det leder också till att bestämmelsen får mer likhet med bestämmelsen om återföring av ersättningsfonder i 31 kap. 19 §. I regeringens förslag har uttrycket
VID TAXERINGEN tagits bort i F¶RSTA MENINGEN i
F¶RSTA STYCKET eftersom det är onödigt.
!NDRA MENINGEN i F¶RSTA STYCKET har lagts till för att förtydliga vad som
gäller om taxering av näringsverksamheten inte sker ett visst år på grund av förlängning av räkenskapsår.
I
ANDRA STYCKET hänvisas dels till bestämmelser om återföring tidigare
än enligt första stycket, dels till bestämmelser om när fonderna får överföras till annan verksamhet.
  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i princip med regeringens förslag. 8 § 5
har dock ett annorlunda innehåll.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att bestämmelserna i 8 § 2
bör utformas så att en obegränsat skattskyldig juridisk person skall återföra så stor del av periodiseringsfonden som belöper på den avyttrade handelsbolagsandelen, eller om handelsbolaget har upphört med verksamheten, så stor del som belöper på handelsbolagsandelen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
i vilka situationer en periodiseringsfond omedelbart skall återföras till beskattning kommer från 5 § PFL. Den paragrafen ändrades senast år 1994 (SOU 1994:100, prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS 1994:1888) genom att det lades till en ny punkt om återföring om skatt-
370
skyldigheten för inkomst av förvärvskällan upphör eller om inkomsten undantas på grund av skatteavtal. Bestämmelserna har delats upp på tre paragrafer för olika typer av skattesubjekt, för att det tydligare skall framgå vad som gäller.
I
 g har placerats de bestämmelser som gäller för JURIDISKA PERSONER.
SLK har övervägt behovet av en sådan bestämmelse som finns i första punkten i 5 § PFL, att ”den skattskyldige har upphört att bedriva verksamhet i den förvärvskälla som avdraget hänför sig till”. Så länge en svensk juridisk person inte har upphört finns näringsverksamheten kvar, men när det gäller en begränsat skattskyldig juridisk person som upphör med den enda verksamhet den har i Sverige så upphör den att bedriva näringsverksamheten. SLK tar därför med en bestämmelse i
DEN F¶RSTA
PUNKTEN om återföring när den juridiska personen upphör att bedriva nä-
ringsverksamheten. Regeringen följer SLK:s förslag i denna del.
Bestämmelserna om att fonden skall återföras om ett handelsbolag har slutat att bedriva näringsverksamhet eller om delägaren har avyttrat sin andel, skall inte tillämpas av svenska juridiska personer. De har ju kvar sin egen verksamhet där fonderna kan finnas kvar och båda verksamheterna finns ju i samma näringsverksamhet. Men om det är en begränsat skattskyldig juridisk person som i Sverige bara har inkomst från handelsbolaget bör avdragen återföras om handelsbolaget upphör att bedriva näringsverksamheten eller om andelen avyttras, se
ANDRA PUNKTEN. I försla-
get har lagts till ”eller övergår till en ny ägare på något annat sätt” eftersom det är uppenbart att bestämmelsen skall gälla också vid benefika överlåtelser. Riksskatteverket anser att bestämmelsen bör formuleras om så att en juridisk person bara skall återföra så stor del av dess periodiseringsfond som belöper sig på den avyttrade handelsbolagsandelen. Riksskatteverkets förslag kan dock inte genomföras eftersom den begärda uppdelningen ofta inte kan genomföras i praktiken.
Vidare finns i
TREDJE OCH FJ¤RDE PUNKTERNA den bestämmelse som inför-
des år 1994 (se första stycket ovan) om skattskyldigheten för inkomsten av näringsverksamheten upphör eller om inkomsten undantas på grund av ett skatteavtal. Bestämmelsen har delats upp på två punkter.
I
FEMTE PUNKTEN har SLK tagit in en bestämmelse om fusion. I regering-
ens förslag har fission lagts till. Regeringens förslag bygger på lagstiftningen om Omstruktureringar som infördes 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1601–1606).
Slutligen har det tagits med bestämmelser om likvidation respektive konkurs, se
SJ¤TTE OCH SJUNDE PUNKTERNA. Formuleringen i den sista punk-
ten om konkurs har ändrats. Någon ändring av den tidpunkt som gäller är inte avsedd.
I
 g finns de bestämmelser som gäller för ENSKILDA N¤RINGSIDKARE.
I
DEN F¶RSTA PUNKTEN står det att ”han upphör att bedriva näringsverk-
samheten”. Återföringen får således inte vänta tills han upphör att bedriva andra näringsverksamheter, t.ex. såsom delägare i ett svenskt handelsbolag.
Även för enskilda näringsidkare finns en bestämmelse om återföring när skattskyldigheten upphör och när inkomsten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal,
ANDRA OCH TREDJE PUNKTERNA.
371
Också om den skattskyldige försätts i konkurs skall avdragen återföras,
FJ¤RDE PUNKTEN.
Slutligen finns
I  g de bestämmelser som gäller för EN FYSISK PERSON
SOM ¤R DEL¤GARE I ETT SVENSKT HANDELSBOLAG
Också i denna paragraf finns i
DEN F¶RSTA PUNKTEN uttrycket ”upphör att
bedriva näringsverksamheten”. Om handelsbolaget har en självständig verksamhet i utlandet samtidigt som det bedriver verksamhet i Sverige finns det två näringsverksamheter.
I
DEN ANDRA PUNKTEN står det i dag att ”en andel i ett handelsbolag av-
yttras”. I förslaget har lagts till ”eller övergår till en ny ägare på något annat sätt” eftersom det är uppenbart att bestämmelsen skall omfatta också benefika överlåtelser.
I
TREDJE OCH FJ¤RDE PUNKTERNA finns det bestämmelser vid skattskyldig-
hetens upphörande och när inkomsten av näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av ett skatteavtal.
När det gäller
FEMTE OCH SJ¤TTE PUNKTERNA står det i dag att avdrag skall
återföras om beslut har fattats att det företag som innehar fond skall träda i likvidation eller om beslut har meddelats att den skattskyldige skall försättas i konkurs. Här har SLK föreslagit en utvidgad tillämpning så att avdragen skall återföras också om handelsbolaget träder i likvidation eller försätts i konkurs. SLK har ändrat formuleringen i den sista punkten om konkurs. Någon ändring av den tidpunkt som gäller är inte avsedd.
) VILKA FALL FONDERNA F¥R TAS ¶VER
I PFL finns två paragrafer om övertagande av periodiseringsfonder och i ExmL finns fem paragrafer om övertagande av expansionsmedel (se 34 kap. där uttrycket expansionsfonder används i stället för expansionsmedel). SLK har strävat efter att bygga upp dessa båda kapitel på ett likartat sätt. SLK har konstaterat att det råder betydande olikheter i fråga om i vilka situationer de två typerna av fonder får övertas. SLK kan inte i alla fall förstå varför dessa olikheter finns. Som exempel kan nämnas att expansionsmedel får överföras när en enskild näringsidkare överlåter samtliga realtillgångar i näringsverksamheten till ett handelsbolag, men periodiseringsfonden får inte överföras i den situationen. Ytterligare ett exempel är att man har ansett det överflödigt att ha en bestämmelse om överföring av expansionsmedel när näringsverksamheten i ett handelsbolag överförs till ett aktiebolag, men i fråga om periodiseringsfond finns en sådan bestämmelse. SLK har funderat på att göra reglerna mer enhetliga, men har med hänsyn till omfattningen av ändringarna funnit att det lämpligen bör ske i en annan ordning. SLK har därför i huvudsak bara tagit med de bestämmelser som finns i dag.
Regeringen delar SLK:s bedömning i fråga om olikheterna i reglerna för övertagande av expansionsfonden och periodiseringsfonden. Reglerna har delvis nyligen varit föremål för översyn och förslag till ändringar har lagts fram i promemorian Koncernbeskattningsfrågor för ideella föreningar och stiftelser, m.m. (Ds 1998:4). Förslaget har remissbehandlats och lagts till grund för lagstiftning år 1998 (prop. 1998/99:7, bet. 1998/99SkU2, SFS 1998.1598).
372
&R¥N ENSKILD N¤RINGSVERKSAMHET TILL AKTIEBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG SLK:s förslag är utformat mot bakgrund av då gällande
lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att periodiseringsfonder får övertas när en enskild näringsidkare överför sin näringsverksamhet till ett aktiebolag kommer från 6 § PFL. Paragrafen ändrades år 1995, men det var bara en teknisk justering (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1631). Paragrafen fick sin nuvarande utformning år 1998 (prop. 1997/98:157, bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:643) då kraven att, såvida det inte är fråga om apportemission, den fysiska personen skall skjuta till ett belopp som motsvarar överförd periodiseringsfond och bolaget göra avsättning i räkenskaperna, infördes. Vidare infördes turordningsregeln om den fysiska personen har flera periodiseringsfonder.
Dagens motsvarighet gäller inte för dödsbon. Denna bestämmelse skall även gälla för dem. De bestämmelser som gäller för enskilda näringsidkare tillämpas också för dödsbon, se 4 kap. och särskilt kommentaren till 4 kap. 2 §. För att också dödsbon skall omfattas görs inte något undantag för dem.
Tredje stycket som har lagts till i regeringens förslag har utformats som en hänvisning till bestämmelserna 48 kap. 12 § som anger hur omkostnadsbeloppet skall beräknas för aktierna.
Lagrådet har anfört att det är ovisst i olika hänseenden med vad som avses med det uppställda villkoret på tillskott till aktiebolaget. I denna del hänvisas till kommentaren till 34 kap. 20 §.
&R¥N HANDELSBOLAG TILL AKTIEBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG SLK:s förslag är utformat mot bakgrund av då gällande
lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att periodiseringsfonder får övertas när verksamheten i ett handelsbolag förs över till ett aktiebolag kommer från 6 § PFL. Paragrafen fick sin nuvarande utformning år 1998 (prop. 1997/98:157, bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:643) då kraven att handelsbolaget, såvida det inte är fråga om apportemission, skall skjuta till ett belopp som motsvarar överförd periodiseringsfond och aktiebolaget skall göra avsättning i räkenskaperna, infördes. Vidare infördes turordningsregeln om delägaren har flera periodiseringsfonder. Regeringens förslag har utformats utifrån dessa bestämmelser.
Tredje stycket som har lagts till i regeringens förslag har utformats som en hänvisning till bestämmelserna 48 kap. 12 § som anger hur omkostnadsbeloppet skall beräknas för aktierna.
373
Lagrådet har anfört att det är ovisst i olika hänseenden med vad som avses med det uppställda villkoret på tillskott till aktiebolaget. I denna del hänvisas till kommentaren till 34 kap. 20 §.
&R¥N HANDELSBOLAG TILL ENSKILD N¤RINGSVERKSAMHET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag.
SLK använder dock i första stycket uttryckena ”tilldelas realtillgångar vid skifte” och ”det finns särskilda skäl mot uttagsbeskattning”.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Också bestämmel-
sen om att periodiseringsfonderna kan föras över från ett handelsbolag till en enskild näringsverksamhet kommer från 6 § PFL. Bestämmelsen ändrades senast år 1998 (prop. 1997/98:157, bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:643).
I denna paragraf är det inte fråga om någon som övertar fonden, varför bestämmelsen i 15 § inte gäller. I stället har här effekterna skrivits in nämligen att avsättningarna och avdragen skall anses vara gjorda i den enskilda näringsverksamheten de taxeringsår då delägaren gjorde avdragen.
I likhet med bestämmelsen i 11 § gäller denna bestämmelse inte för dödsbon i dag. Men också här skall bestämmelsen omfatta dödsbon.
Formuleringen av bestämmelsen om uttagsbeskattning har anpassats i regeringens förslag till formuleringen i 11 och 12 §§. Uttrycket ”tilldelas realtillgångar vid skifte” har bytts ut mot ” tillskiftas realtillgångar” för att bestämmelsen skall bli lättare att läsa. Regeringen följer i övrigt, bortsett från en ytterligare redaktionell ändring, SLK:s förslag.
&R¥N JURIDISK PERSON TILL ANNAN JURIDISK PERSON  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
övertagande av periodiseringsfonder vid olika fusioner, ombildningar och övertaganden kommer från 7 § PFL. Här har uttrycket ”anses som ett företag” tagits bort, se under kommentaren till 11 §.
I första stycket skrivs i förslaget ut vad som avses – överlåtelse av ett ömsesidigt livförsäkringsföretags försäkringsbestånd till ett försäkringsaktiebolag. I 7 § PFL hänvisas till 6 § lagen (1992:702) om inkomstskatteregler vid omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m. Den lagen föreslås upphävas i denna proposition, 1 kap. 2 § ILP.
I 7 § PFL finns ytterligare två situationer med. Det är för det första övertaganden som avses i 5 § lagen om inkomstskatteregler vid omstruktureringar inom den finansiella sektorn m.m. Bestämmelsen handlar om att ett utländskt bankföretag övertar hela den rörelse som bedrivs av ett bankaktiebolag som har bildats före den 1 augusti 1990 och som ägs direkt eller indirekt av det utländska bankföretaget. SLK föreslår att bestämmelserna om dessa övertaganden slopas. För det andra nämns om-
374
bildningar och tillskott enligt 2 § respektive 3 § första meningen lagen (1994:758) om ombildning av landshypoteksinstitutionen. Den bestämmelsen infördes år 1994 (prop. 1993/94:216, bet. 1993/94:NU27, SFS 1994:762). Ombildningen skedde den 1 januari 1995 varför bestämmelsen inte längre behövs.
Det som fortfarande kan behövas när det gäller dessa två situationer är en bestämmelse som säger att det övertagande företaget skall anses ha gjort avsättningen och avdraget det taxeringsår då överlåtaren gjorde avdrag. I annat fall skulle det inte vara reglerat när en återföring senast skall ske. En sådan bestämmelse behövs så länge fonderna finns kvar, men inte längre. SLK tar därför in en sådan paragraf i 3 kap. 53 § ILP i övergångsbestämmelserna som motsvarar 4 kap. 52 § ILP i regeringens förslag.
Paragrafen har i regeringens förslag anpassats till lagstiftningen om omstruktureringar år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1998:1600–1606).
%FFEKTER HOS DEN SOM TAR ¶VER FONDERNA
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 6 § PFL står att
aktiebolaget skall anses ha gjort avsättningarna och avdraget för dem vid den taxering som den fysiska personen eller delägaren i handelsbolaget gjorde dem. Bestämmelsen fick sin nuvarande lydelse år 1998 (prop. 1997/98:157, bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:643). I 7 § PFL står att överlåtaren och övertagaren skall anses som en skattskyldig respektive som ett företag. (Angående dessa uttryck, se avsnitt 7.2.11 under rubriken Uttryck för skattemässig kontinuitet.) Det som kan ha betydelse att veta för övertagaren är bara att han själv anses ha gjort avsättningarna och avdraget för dem samt vid vilka tidpunkter avdragen skall anses ha gjorts, för att avgöra när fonderna senast måste återföras enligt 7 §. I förslaget har därför detta skrivits ut, på samma sätt som i 6 § PFL, och bestämmelserna har samlats på ett ställe på samma sätt som i 31 kap. 26 § om ersättningsfonder.
 KAP %RS¤TTNINGSFONDER
Detta kapitel var placerat som 28 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har tagits in de bestämmelser som finns i lagen (1990:663) om ersättningsfonder. Den lagens uppbyggnad har till stora delar följts, men några paragrafer har delats upp.
I 12 § ErFL finns det en bestämmelse om vilka uppgifter den som har en ersättningsfond skall lämna i sin självdeklaration. Det är en förfarandebestämmelse som bör flyttas till LSK.
375
"AKGRUND
ErFL infördes vid 1990 års skattereform. Den motsvarar i stort lagen (1981:296) om eldsvådefonder. ErFL innehåller vidare vissa uppskovssituationer som fanns i lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst. Dessa båda lagar har i sin tur föregåtts av ett antal liknande lagar.
6ISSA F¶RARBETEN
ErFL är en relativt ny lag som inte har genomgått några större förändringar. De flesta paragraferna är oförändrade sedan ErFL:s tillkomst. Om det inte finns någon uppgift om förarbetena till en paragraf så har den tillkommit i samband med införandet av ErFL. I vissa fall har paragrafen i ErFL ett ursprung i en tidigare lag. För att hitta förarbetena till detta får läsaren söka i förarbetena till ErFL.
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1978 Lagen om uppskov med beskattning av realisationsvinst infördes, prop. 1978/79:54, bet. 1978/79:SkU16, SFS 1978:970; lagen upphävd genom SFS 1990:680
1981 Lagen om eldsvådefonder infördes, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:296; lagen upphävd genom SFS 1990:690
1990 ErFL infördes, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:663
1993 Bl.a. förvärvskällebegreppet ändrades, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1569
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA !VDRAG F¶R AVS¤TTNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET slås
fast att avdrag får göras för belopp som sätts av till ersättningsfonder. Motsvarande bestämmelse finns i dag i 1 § första stycket ErFL.
Uttrycket
S¤TTS AV TILL EN FOND används också i några andra kapitel. I
kommentaren till 30 kap. 1 § har formuleringen kommenterats.
I
ANDRA STYCKET undantas vissa rättigheter, anslutningsavgifter m.m.
från begreppet inventarier. Motsvarande bestämmelse finns i 1 § fjärde stycket sista meningen ErFL. Stycket inleds med en definition av diverse begrepp, bl.a. inventarier, byggnader och djurlager. En sådan definition behövs inte när bestämmelserna tas in i IL.
376
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att avdraget skall beräknas för handelsbolaget kommer från 1 § andra stycket ErFL. Egentligen följer det redan av huvudprincipen att inkomsterna i ett handelsbolag räknas ut för handelsbolaget innan de delas upp på delägarna. SLK tar emellertid med en sådan bestämmelse för att markera den skillnad som finns mot andra fonder. När det gäller periodiseringsfonder och expansionsfonder (dagens expansionsmedel, se 34 kap.) beräknas dessa nämligen för varje delägare för sig. Regeringen följer SLK:s förslag.
För att bestämmelserna i detta kapitel skall passa in också på delägare i handelsbolag har bestämmelserna skrivits i neutral form, se t.ex. 1 och 4– 6 §§.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avsättning i räkenskaperna kommer från 1 § tredje stycket ErFL. Hänvisningarna har ändrats till att avse den i prop. 1998/99:130 föreslagna bokföringslagen.
%RS¤TTNINGAR SOM GER R¤TT TILL AVDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
ersättningar på grund av brand eller annan olyckshändelse är hämtad från
2 § första stycket ErFL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
PUNKTERNA   om ersättning vid tvångsavyttringar, rationaliseringar
m.m. finns i dag i 2 § andra stycket ErFL. Före ErFL:s tillkomst fanns en liknande bestämmelse i 2 § första stycket lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst. Att ersättning för inventarier kunde grunda rätt till avdrag infördes genom ErFL.
Bestämmelsen i
PUNKTEN  om engångsersättningar vid inskränkningar i
förfoganderätten enligt miljöbalken eller vissa andra författningar finns placerad i 2 § tredje stycket ErFL. Före ErFL:s tillkomst fanns en liknan-
377
de bestämmelse i 2 § andra stycket lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst. Att detta anses som avyttring framgår av 45 kap. 6 och 7 §§. Hänvisningen till naturvårdslagen ersattes av en hänvisning till miljöbalken år 1998 (prop. 1997/98:90, bet. 1997/98:JoU25, SFS 1998:848).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
undantag för byggnader, markanläggningar och mark som är lagertillgångar finns i 2 § fjärde stycket ErFL. Termen kapitaltillgång finns definierad i 25 kap. 3 §.
!VDRAGETS STORLEK
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
ANDRA STYCKET är formulerat på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Begränsningen i
F¶RSTA STYCKET att avdraget inte får överstiga den skattepliktiga ersättning-
en kommer från 3 § första stycket första meningen ErFL. Bestämmelsen ändrades senast när förvärvskälleindelningen ändrades år 1993.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET med en spärregel för avdraget för fastig-
heter kommer från 3 § första stycket sista meningen ErFL. Bestämmelsen infördes i samband med 1990 års skattereform. I regeringens förslag har
ANDRA STYCKET formulerats om och strecksatserna tagits bort. Omformule-
ringen har gjorts för att bestämmelsen skall bli lättare att läsa.
I
TREDJE STYCKET har tagits in en erinran om den bestämmelse som finns i
13 kap. 6 § andra stycket om att enskilda näringsidkare kan välja att ta upp kapitalvinsten i näringsverksamheten. Det gäller emellertid inte när fysiska personer redovisar inkomst från andel i handelsbolag, se kommentaren till 13 kap. 4 §. Det som sagts om enskilda näringsidkare och fysiska personer tillämpas också för dödsbon (se 4 kap. och särskilt kommentaren till 4 kap. 2 §).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att avdraget skall minskas när den skattskyldige har fått ett extra högt avdrag för värdeminskning är hämtad från 3 § första stycket andra meningen ErFL. (I prop. 1980/81:68 har frågan behandlats på s. 224 f.)
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
378
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Spärregeln för av-
drag för lager kommer från 3 § andra stycket ErFL. Bestämmelsens tillämpningsområde begränsades kraftigt när ErFL kom till i och med att bestämmelserna om lager begränsades till att gälla för djurlager i jordbruk och i renskötsel. (I prop. 1980/81:68 finns bestämmelsen kommenterad på s. 225 f.)
)ANSPR¥KTAGANDE AV FONDERNA
6AD FONDERNA F¥R TAS I ANSPR¥K F¶R   gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att begräns-
ningen i 13 § andra stycket andra meningen inte enligt nuvarande regler gäller vid ianspråktagande av ersättningsfonder för inventarier respektive byggnader och markanläggningar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad ersättningsfonderna får tas i anspråk för är hämtade från 4 § ErFL. Regeringen delar Näringslivets skattedelegations bedömning att nuvarande regler kan tolkas så att en ersättningsfond för inventarier samt byggnader och markanläggningar får tas i anspråk för nedskrivning av djurlager i jordbruk och renskötsel utan de begränsningar som gäller vid ianspråktagande av ersättningsfond för djurlager i jordbruk och renskötsel. Avsikten har enligt regeringens mening inte varit att olika regler skall gälla för de olika fonderna. Begränsningen i 13 § andra stycket skall därför gälla även för ersättningsfond för inventarier och ersättningsfond för byggnader och markanläggningar. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
.¤R FONDERNA F¥R TAS I ANSPR¥K  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vilket beskattningsår en ersättningsfond får tas i anspråk är hämtade från
5 § första stycket ErFL. Begreppet ”bokslutsdagen” ersätts med ”det beskattningsår då avsättningen gjordes” bl.a. med hänsyn till att avsättning i ett bokslut inte alltid sker. Någon materiell ändring åsyftas inte.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en bestämmelse om att vid arbeten som hänför sig till flera beskattningsår får fonden tas i anspråk under det sista året. Den är hämtad från 5 § andra stycket ErFL. Bestämmelsen är ett undantag från en hu-
379
vudprincip, som inte är uttryckt i lagen, att fonden skall tas i anspråk under det år då tillgångar anskaffas och arbeten utförs eller utgifterna i övrigt skall redovisas i bokföringen enligt god redovisningssed. (När lagen om eldsvådefonder kom till kommenterades en motsvarande bestämmelse i prop. 1980/81:68 på s. 227.)
4URORDNING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om i
vilken ordning olika avsättningar till en fond skall anses ha tagits i anspråk är hämtad från 8 § ErFL. SLK har lagt till ”till samma slags ersättningsfond” sist i paragrafen, för att förtydliga innehållet. Att detta är tanken framgår av specialmotiveringen till 8 § ErFL (prop. 1989/90:110 s. 765).
"ESKATTNINGSKONSEKVENSER N¤R FONDERNA TAS I ANSPR¥K  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Se .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATIONS yttrande avse-
ende 29 kap. 6 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
beskattningskonsekvenserna av att fonderna tas i anspråk är hämtade från
7 § ErFL. Såsom regeringen anfört i kommentaren till 29 kap. 6 § beträffande näringsbidrag har SLK inte gjort någon ändring i förhållande till gällande rätt. Frågan om nettoredovisning strider mot bestämmelserna i ÅRL är dock av sådan beskaffenhet att den inte kan lösas i detta lagstiftningsärende.
TERF¶RING AV AVDRAGEN
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
när ett avdrag för avsättning till en ersättningsfond skall återföras till beskattning är hämtade från 9 § första–tredje och femte styckena ErFL.
I dagens lagtext står det att
FONDEN skall återföras. SLK skriver i stället
att
AVDRAGET skall återföras, det är ju det som har minskat den beskattade
inkomsten. Det leder också till ett enhetligt uttryckssätt i detta kapitel och kapitlen om periodiseringsfonder och expansionsfonder. Regeringen anser att SLK:s förslag i denna del är bra.
Uppställningen i förslaget är något annorlunda än dagens uppställning. I
 g har ”tre-års-bestämmelsen” och undantaget från denna tagits in. I
380
andra meningen i paragrafen har lagts till en bestämmelse om vad som gäller om taxering av näringsverksamheten inte sker ett visst år på grund av förlängning av räkenskapsår. (En föregångare till dispensregeln i andra stycket av 19 § finns kommenterad i prop. 1980/81:68 s. 229.)
Övriga bestämmelser har samlats i
 g. 0UNKTERNA  OCH  infördes
först år 1994 (SOU 1994:100, prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS 1994:1882). I
PUNKT  behandlas fusion. I regeringens förslag har
FISSION lagts till. Ändringen beror på lagstiftningen om omstruktureringar
vid beskattningen år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1998:1600–1606).
I
PUNKT  har SLK ändrat uttryckssätt från ”beslut har meddelats att
den skattskyldige skall försättas i konkurs” till ”den som innehar fonden försätts i konkurs”. Någon ändring av tidpunkten är inte avsedd. När uttrycket ”den skattskyldige” ändras till ”den som innehar fonden” är det för att bestämmelsen skall omfatta också handelsbolag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för att SLK:s förslag innehåller både i
F¶RSTA och ANDRA STYCKENA orden
”en fysisk person som är delägare i handelsbolag”.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att eftersom avsättningen
sker i handelsbolaget torde det korrekta vara att även återföringen sker i handelsbolaget. Vidare anför verket att en fysisk person som är delägare i handelsbolag inte har möjlighet att hänföra kapitalvinst vid avyttring av näringsfastighet till inkomstslaget näringsverksamhet. Det är enligt verkets uppfattning därför oklart varför nämnda personer omfattas av återföringsregeln i andra stycket.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
i vilka inkomstslag vissa återföringar skall tas upp är hämtade från 9 § fjärde stycket ErFL. De kom till genom 1990 års skattereform och ändrades senast när man ändrade förvärvskälleindelningen år 1993. I regeringens förslag har uttrycket ”fysisk person som är delägare i handelsbolag” tagits bort i
F¶RSTA STYCKET eftersom återföringen skall ske i handelsbola-
get. I
ANDRA STYCKET har motsvarande uttryck tagits bort eftersom nämnda
personer av de skäl som Riksskatteverket angivit inte kan omfattas av bestämmelsen.
Att det som sägs om fysiska personer och enskilda näringsidkare också skall tillämpas för dödsbon framgår av 4 kap. (se särskilt kommentaren till 4 kap. 2 §). I dagens lagtext nämns inte dödsbon. De bör emellertid omfattas eftersom de omfattas av 13 kap. 6 §.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
ett särskilt tillägg vid återföring är hämtad från 10 § ErFL. Den bestämmelsen ändrades i samband med att förvärvskällebegreppet ändrades år 1993.
381
) VILKA FALL FONDERNA F¥R TAS ¶VER
 g
3,+S F¶RSLAG SLK:s förslag bygger på äldre lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
rätt att överta fonder utan tillstånd finns i dag placerade i 9 § sjätte stycket ErFL. De ändrades år 1992 (prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1347) och år 1994 (prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:783).
Nya beskattningsregler infördes år 1998 vid omstruktureringar (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1603). Bestämmelserna om fusioner och fissioner finns i 37 och om verksamhetsavyttringar i 38 kap. i IL. Av bestämmelserna framgår att ersättningsfonder i vissa fall får övertas. Regeringen har utformat sitt förslag med utgångspunkt i de nya reglerna.
I förhållande till Lagrådsremissen har i förslaget också gjorts några redaktionella ändringar.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
tillstånd att överta fonder i samband med arv, testamente eller bodelning finns i dag i 9 § tredje stycket ErFL. (En motsvarande bestämmelse finns kommenterad i prop. 1980/81:68 s. 229.)
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i stort med regeringens förslag. I SLK:s
förslag finns inte i
ANDRA STYCKET med SVENSKA STIFTELSER och SVENSKA IDE
ELLA F¶RENINGAR. Vidare står det ¶MSESIDIGA SKADEF¶RS¤KRINGSF¶RETAG i
stället för
¶MSESIDIGA F¶RS¤KRINGSF¶RETAG.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
möjligheten att överta fonder inom koncerner är hämtad från 11 § första och andra styckena ErFL. En motsvarande möjlighet infördes första gången i lagen om eldsvådefonder (prop. 1980/81:68 s. 230). Bestämmelsen ändrades senast år 1994 (prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:783) då man skrev in i lagtexten att det är skattemyndigheten som får medge att ett sådant övertagande sker.
SLK har i första meningen lagt till att ersättningsfonden får övertas helt eller delvis. Det framgår inte av lagtexten i dag, men i förarbetena står att vad som sägs om att ersättningsfond kan övertas gäller också del av sådan fond (prop. 1989/90:110 s. 765).
Ändringarna i
ANDRA STYCKET infördes år 1998 med anledning av att
koncernbeskattningsfrågorna för ideella föreningar och stiftelser ändrades (prop. 1998/99:7, bet. 1998/99:SkU2, SFS 1998:1598). Även stiftelser och ideella föreningar kan numera vara moderföretag under förutsättning att de inte är skattebefriade. Vidare ersattes orden
¶MSESIDIGA SKADEF¶R
S¤KRINGSF¶RETAG med ¶MSESIDIGA F¶RS¤KRINGSF¶RETAG.
382
Lagrådet är kritiskt till att termen
HEL¤GT DOTTERF¶RETAG introduceras i
detta kapitel och anför att med termen avses här inte bara att dotterföretag som är helägt i vanlig bemärkelse utan också företag vars andelar till mer än 90 % ägs av ett annat företag. Lagrådet har framfört samma synpunkter i sitt yttrande till 35 kap. 2 §. Regeringen väljer att behålla dagens formulering såväl här som i 35 kap. Regeringen motiverar sitt ställningstagande i kommentaren till 35 kap. 2 §.
Lagrådet föreslår också att bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET  delas upp
i två punkter för att det skall bli lättare att läsa dem. Regeringen har i denna del formulerat bestämmelserna med utgångspunkt i Lagrådets förslag.
%FFEKTER HOS DEN SOM TAR ¶VER FONDERNA
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
när en övertagen fond skall anses avsatt är hämtad från 9 § tredje stycket sista meningen och sjätte stycket sista meningen samt 11 § tredje stycket ErFL. I 9 § används uttrycket ”det beskattningsår då avsättningen gjorts hos det överlåtande företaget” och i 11 § ”den tidpunkt då det överlåtande företaget gjorde avsättningen”. Eftersom beskattningsåren kan vara olika hos överlåtaren och övertagaren och eftersom det är svårt att tala om en tidpunkt då avsättningen gjordes väljer SLK det mer neutrala uttrycket ”den taxering då avdraget gjordes”. Regeringen följer SLK:s förslag bortsett från att uttrycket ändras till ”den taxering som avdraget faktiskt hänför sig till”.
VERKLAGANDE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en bestämmelse om hur vissa beslut av skattemyndigheten får överklagas. Bestämmelsen finns i dag i 13 § ErFL.
 KAP 5PPHOVSMANNAKONTO
Detta kapitel var placerat som 29 kap. i SLK:s förslag. Kapitlet innehåller bestämmelserna om upphovsmannakonto. Dessa finns i dag i lagen (1979:611) om upphovsmannakonto och bygger i stor utsträckning på skogskontobestämmelserna som har placerats i 21 kap. om skogsfrågor. I slutet av kommentaren behandlas vissa frågor om uppgiftslämnande rörande upphovsmannakonto.
383
"AKGRUND
Syftet med lagstiftningen om upphovsmannakonto är att öka möjligheterna till skattemässig resultatutjämning för konstnärer m.fl eftersom inkomsterna kan variera kraftigt mellan åren samtidigt som möjligheterna till lagernedskrivning och överavskrivning på inventarier bedöms som mindre än för andra näringsidkare. En förutsättning anses vara att den inkomst som kunde bli föremål för fördelning lätt kan avgränsas från annan inkomst. Denna möjlighet finns för upphovsmannaintäkter som någon haft i egenskap av upphovsman enligt lagen (1960:729) om upphovsrätt till litterära och konstnärliga verk (upphovsrättslagen).
Bestämmelserna om upphovsmannakonto infördes år 1979. De har sedan tillkomsten bara genomgått tekniska följdändringar till annan lagstiftning.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1979 Upphovsmannakontolagen, SOU 1977:86 och 87, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:611 och 825
1990 Årlig beskattning av ränta, 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:679
1992 Byte av bank utan skattekonsekvenser, prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1348
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGLER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. I andra
stycket finns också orden ”... vare sig det beskattningsår dödsfallet sker eller senare” med. Vidare använder SLK uttrycket
G¶RA AVDRAG F¶R i
stället för
DRA AV
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Liksom i fråga om
skogskonto har reglerna utformats så att avdrag medges för insättningen, inte som i dag att uppskov medges, se kommentaren till 21 kap. 21 §.
Bestämmelserna i paragrafen är hämtade från 1 § första stycket UmkL. Bestämmelserna kom till år 1979.
Före år 1994 reglerades fotografers rättigheter till sina bilder inte genom upphovsrättslagen utan genom lagen (1960:730) om rätt till fotografisk bild. Eftersom uppskovsrätten var knuten enbart till upphovsrättslagen var fotografiska verk alltså undantagna från uppskov.
År 1994 integrerades rätten till fotografier i upphovsrättslagen. För att inte även fotografiska verk skulle falla in under uppskovsreglerna ändra-
384
des förutsättningarna för uppskov (prop. 1993/94:109, bet. 1993/94:LU16, SFS 1994:192).
Vad som gäller för en enskild näringsidkare, tillämpas – om inte annat sägs – också för dödsbo (4 kap. 1 och 2 §§). Den ursprungliga bestämmelsen om att uppskov inte medges ”om den skattskyldige har avlidit under beskattningsåret” har därför anpassats till IL:s systematik.
Genom att begreppet enskild näringsidkare används behövs inte nuvarande undantag för handelsbolag.
Bestämmelser om när redan innestående medel på upphovsmannakonto skall tas upp till beskattning på grund av dödsfall finns i 11 §. Av
ANDRA
STYCKET framgår att dödsbo inte får göra avdrag. Detta gäller såväl för året
dödsfallet sker och för senare år. Regeringen anser att det inte särskilt behöver anges i lagtexten att avdraget inte får göras vare sig dödsåret eller senare. I regeringens förslag har detta förtydligande tagits bort. Vidare har regeringen gjort en redaktionell ändring i
F¶RSTA STYCKET.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för att SLK använder uttrycket
UTBETALAT BELOPP i stället för UTTAG.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
uttagna medel är hämtad från 10 § tredje stycket UmkL och har funnits med sedan år 1979. Regeringens ändring i SLK:s förslag är av redaktionell karaktär.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
orden
I 3VERIGE finns med i punkten 1.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen in-
nehåller vissa förutsättningar för avdrag och är hämtad från 3 § UmkL. Dessa förutsättningar har inte några motsvarigheter i skogskontolagstiftningen. Orden
I 3VERIGE behövs inte eftersom med uttrycket OBEGR¤NSAT
SKATTSKYLDIG avses bara obegränsat skattskyldiga i Sverige.
!VDRAGETS STORLEK
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Para-
grafen är dock formulerad på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
högsta och lägsta belopp för avdrag är hämtad från 2 § första stycket och 6 § UmkL. Bestämmelserna har inte ändrats sedan de infördes år 1979. Bestämmelsen om högsta avdrag i
F¶RSTA STYCKET är ny. Den behövs på
grund av den nya utformningen som ett avdrag i stället för ett uppskov.
I dag finns bestämmelserna om lägsta belopp för uppskov (2 §) och högsta belopp för uppskov (6 §) i skilda paragrafer. Bestämmelserna har förts samman till en paragraf för att läsaren skall få en bättre överblick
385
över beloppsgränserna. Regeringen anser dock att paragrafen fått en olycklig utformning i SLK:s förslag. Den är tung och otymplig att läsa. I regeringens förslag har paragrafen därför formulerats om.
)NS¤TTNING P¥ KONTOT
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
SLK:s förslag innehåller i stället uttrycket ”på det först öppnade kontot” i stället för ”hos den först anlitade banken”.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att enligt gällande regler
saknar det betydelse om ett eller flera konton används bara det sker i samma bank. Begränsningen i förslaget till ”insättning på det först öppnade kontot” kan uppfattas som om insättning bara får göras på ett konto.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att insättning får göras på upphovsmannakonto i endast en bank är hämtad från 5 § UmkL. Enligt förarbetena är det däremot ingenting som hindrar att flera konton används ”... så länge inbetalningarna sker hos en enda bank” (prop. 1978/79:210 s. 140). I IL har motsvarande bestämmelse om skogskonto anpassats till denna bestämmelse, se kommentaren till 21 kap. 32 §.
Riksskatteverket har anfört att förslaget kan tolkas så att insättning bara kan göras på ett konto. En sådan tolkning skulle innebära en ändring av gällande rätt som inte är avsedd. I förtydligande syfte har därför i regeringens förslag
ANDRA MENINGEN ändrats. Orden ”på det först öppnade
kontot” har bytts mot ”hos den först anlitade banken”.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
senaste inbetalningstidpunkt är hämtad från 2 § första stycket UmkL. Bestämmelsen har funnits sedan UmkL:s tillkomst men har genomgått följdändringar när lagstiftningen om deklaration ändrats. Senast ändrades den år 1994 på grund av att beteckningen
ALLM¤N SJ¤LVDEKLARATION byttes
ut mot
S¤RSKILD SJ¤LVDEKLARATION (prop. 1993/94:152, bet. 1993/94:SkU32,
SFS 1994:494). Här har använts enbart beteckningen
SJ¤LVDEKLARATION,
eftersom det är onödigt med en närmare bestämning.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
ränta på upphovsmannakonto är hämtad från 7 § UmkL. Liksom motsvarande bestämmelser för skogskontot infördes de genom 1990 års skattereform.
I nuvarande 7 § UmkL föreskrivs att räntesatsen för medel på upphovsmannakonto bestäms av banken. Bestämmelsen har sin motsvarighet
386
i skogskontolagstiftningen. Det får anses vara en obehövlig upplysning att det är banken som fastställer räntevillkoren. Bestämmelsen liksom motsvarande föreskrift för skogskontot har därför tagits bort (jfr kommentaren till 21 kap. 35 §).
Av 2 § UmkL framgår att med bank avses Riksbanken, affärsbank, sparbank och medlemsbank. Eftersom upphovsmannakontobestämmelserna inte definierar bank på något annat sätt än i bankrörelselagen (1987:617) behövs inte bestämmelsen i UmkL (jfr kommentaren till 21 kap. 21 §). Däremot bör det framgå att med bank avses svensk bank eller utländsk banks filial här i landet (jfr 21 kap. 35 §).
Enligt 13 § UmkL kan regeringen förordna att en bank som inte följer bestämmelserna i lagen eller i föreskrifter som har utfärdats med stöd av lagen inte vidare skall få ta emot medel på upphovsmannakonto. SLK har föreslagit att förebilden till denna bestämmelse i skogskontolagstiftningen skall tas bort eftersom den är otidsenlig (jfr kommentaren till 21 kap. 21 §). SLK föreslår att regeln tas bort även för upphovsmannakontots del. Regeringen följer SLK:s förslag.
5TTAG FR¥N KONTOT
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
uttag är hämtade från 8 och 9 §§ UmkL.
Enligt nuvarande bestämmelser i 8 § UmkL får uttag av medel göras efter
UTG¥NGEN AV NOVEMBER M¥NAD det år då frågan om uppskov har prö-
vats vid taxeringen i första instans. Emellertid får skogskontomedel, enligt 6 § SkkL, tas ut tidigast
FYRA M¥NADER efter inbetalningsdagen.
I det betänkande som låg till grund för uppskovsförfarandet avseende upphovsmannaintäkter föreslogs att uttag skulle få göras tidigast fyra månader efter inbetalningsdagen enligt mönster från skogskontot (SOU 1977:86). I propositionen (prop. 1978/79:210 s. 141) föreslogs i stället att uttag skulle få ske tidigast efter utgången av november månad taxeringsåret, vilket överensstämde med förslaget om allmänt investeringskonto (SFS 1979:610), en lagstiftning som numera är avvecklad (SFS 1990:685).
I allt väsentligt bygger upphovsmannakontot på skogskontolagstiftningen. SLK har strävat efter att ytterligare samordna bestämmelserna. Några skäl till varför uttagsreglerna för de båda systemen skall skilja sig åt har inte kommit fram. Enligt SLK:s bedömning bör bestämmelserna om uttag stämma överens och därför föreslås att även för upphovsmannakonto skall uttag få ske tidigast fyra månader efter insättningen. Remissinstanserna har inte haft några synpunkter i denna del. Regeringen följer SLK:s förslag.
Av nuvarande lydelse av 9 § UmkL framgår att sedan fem år förflutit skall banken betala ut de till beskattningsåret hänförliga medlen, häri inbegripet
UPPLUPEN R¤NTA, som fortfarande innestår på upphovsmanna-
387
konto. I förslaget har bestämmelserna i 8 § anpassats till motsvarande bestämmelse i 21 kap. 36 §. Ändringen har gjorts efter lagrådsföredragningen.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har for-
mulerats i enlighet med Lagrådets förslag (jfr kommentaren till 21 kap. 37 §). Bestämmelsen om beskattning av uttagna belopp m.m. är hämtad från 10 § första och andra styckena UmkL.
Bestämmelsen infördes år 1979 med undantag för vad som sägs i
ANDRA
STYCKET om resterande ränta som infördes genom 1990 års skattereform.
"YTE AV BANK
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
byte av bank i
F¶RSTA STYCKET är hämtad från 10 § fjärde stycket UmkL.
!NDRA STYCKET innehåller en ordningsregel om att den överförande ban-
ken skall lämna den mottagande banken de uppgifter som behövs för att den mottagande banken skall kunna fullgöra sina skyldigheter. Denna bestämmelse är hämtad från 12 § UmkL.
Bestämmelserna infördes år 1992. Bakgrunden till förändringen var att enligt praxis beskattades en kontoinnehavare som bytte bank eftersom det var fråga om uttag. Möjligheten att byta bank utan skattekonsekvenser infördes år 1988 för skogskonto (jfr 21 kap. 38 §). Ändringarna i UmkL skedde efter mönster från skogskontot.
!NDRA STYCKET har i regeringens förslag utformats på samma sätt som
motsvarande bestämmelse om skogskontomedel i 21 kap. 38 §. Regeringen följer i övrigt SLK:s förslag.
VERL¥TELSE PANTS¤TTNING UTFLYTTNING OCH D¶DSFALL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK
inleder dock bestämmelsen med orden ”Medel på upphovsmannakonto skall genast tas upp som intäkt av näringsverksamhet om ...”. Vidare finns orden
I 3VERIGE med i punkten 3.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattning vid överlåtelse av kontomedel m.m. är hämtad från 11 § UmkL.
Regeringen har i sitt förslag formulerat om bestämmelsen så att inledningen får samma utformning som i föregående paragraf. I regeringens
388
förslag inleds bestämmelsen med orden ”Medel på upphovsmannakonto skall tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet om ...”.
Orden
I 3VERIGE är onödiga och har tagits bort (jfr kommentaren till
3 §).
$EKLARATIONSFR¥GOR MM
Av 12 § UmkL framgår att en skattskyldig som begär uppskov med beskattning skall foga utredning till självdeklarationen på en blankett som fastställts av Riksskatteverket samt besked från banken om insättningen. Bestämmelser som tar sikte på taxering och frågor kring taxering bör inte finnas i IL utan föras över till LSK.
I 9 a § SkkL finns en föreskrift om att banken skall lämna uppgift till skattemyndigheten om medel som betalas ut från konto samt om banken fått kännedom om överlåtelse eller pantsättning av skogskontomedel. I UmkL finns inte några motsvarande bestämmelser. Det kan, såsom SLK påpekat, diskuteras om inte dessa föreskrifter borde gälla även för upphovsmannakonto. En sådan ändring bör dock inte komma till stånd i detta lagstiftningsärende.
 KAP 2¤NTEF¶RDELNING
Detta kapitel som var placerat som 31 kap. i SLK:s förslag, innehåller de bestämmelser som finns i lagen (1993:1536) om räntefördelning vid beskattning. Till stora delar följer förslaget i kapitlet den lagens uppbyggnad, men SLK har delat upp några paragrafer samt flyttat ihop andra och kastat om ordningen på några av paragraferna. En bestämmelse om skattskyldighet för begränsat skattskyldiga har flyttats över till 3 kap., se kommentaren till 2 §.
Kapitlet gäller bara för enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag.
"AKGRUND
Genom 1990 års skattereform blev inkomst av kapital lägre beskattad än inkomst av näringsverksamhet. Effekten av ett ränteavdrag i inkomstslaget näringsverksamhet var då mellan 44 och 63 % medan det i inkomstslaget kapital bara hade en skatteeffekt på högst 30 %. För att förhindra att ränteutgifter på privata tillgångar drogs av i näringsverksamheten i stället för i kapital infördes regler om negativ räntefördelning. Om skulderna i en näringsverksamhet är större än tillgångarna, skall räntekostnaden på mellanskillnaden föras över till inkomstslaget kapital. Den skattskyldige skall då redovisa en schablonmässigt beräknad intäkt i näringsverksamheten samt göra avdrag med samma belopp i inkomstslaget kapital. Bestämmelserna togs inte in i en särskild lag utan de fördes in i punkt 16 av anvisningarna till 22 § KL och i 3 § 4 mom. SIL. I stället för att i dessa lagrum ta in bestämmelser om kapitalunderlag för fysiska personer hänvisades till bestämmelserna om förvärvskällans kapitalunderlag
389
i lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv, som emellertid upphävdes år 1993 (SFS 1993:1540).
Tillämpningen av reglerna om negativ räntefördelning sköts dock upp i avvaktan på ett fortsatt arbete med att anpassa beskattningen av enskilda näringsidkare och handelsbolag till vad som gällde för aktiebolag. I betänkandet Neutral företagsbeskattning (SOU 1991:100) föreslog Utredningen om beskattning av inkomst hos enskilda näringsidkare och handelsbolag att såväl negativ som positiv räntefördelning skulle införas. Positiv räntefördelning tillkom för att investeringar i enskild näringsverksamhet inte skulle utsättas för en merbeskattning i näringsverksamheten jämfört med i inkomstslaget kapital. Avsikten med bestämmelserna är att om det finns ett överskott av kapital i verksamheten skall avkastningen på detta beskattas i inkomstslaget kapital i stället för i näringsverksamhet. För att uppnå detta får avdrag göras i inkomstslaget näringsverksamhet för en schablonmässigt beräknad avkastning på det egna kapitalet i verksamheten medan samma belopp tas upp som intäkt i inkomstslaget kapital. Vidare föreslogs att bestämmelserna om räntefördelning skulle tas in i en egen lag, RFL. I departementspromemorian Beskattning av enskild näringsverksamhet, m.m. (Ds 1993:28) utvecklades förslaget. Förslaget antogs år 1993.
6ISSA F¶RARBETEN
RFL är en relativt ny lag som har ändrats bara några gånger. I kommentarerna till paragraferna skrivs normalt ingenting om förarbetena. Om det inte står något, är dessa antingen förarbetena till 1990 års skattereform eller förarbetena till RFL.
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform – negativ räntefördelning infördes, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
1993 Positiv räntefördelning liksom RFL infördes, SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/95:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1536
1994 RFL ändrades på några punkter, prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:784
1996 Ökning av kapitalunderlaget vid benefika förvärv av näringsfastigheter, m.m., Ds 1996:41, prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU7, SFS 1996:1400
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA 4ILL¤MPNINGSOMR¥DE
 g
390
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag skall göra räntefördelning finns i 1 § RFL.
I 1 § RFL undantas verksamhet som bedrivs av utländska juridiska personer. Eftersom det bara är andra utländska juridiska personer än utländska bolag som kan bli delägarbeskattade, och således kan bli beskattade hos fysiska personer, har undantaget i
ANDRA STYCKET i SLK:s förslag be-
gränsats till dem. Eftersom utländska bolag inte får göra räntefördelning är SLK:s förslag övertydligt. Regeringen har därför tagit bort orden ”än utländska bolag”. Det innebär att regeringen har formulerat bestämmelsen såsom den är formulerad i dag.
Att näringsverksamhet som bedrivs av europeiska ekonomiska intressegrupperingar undantas framgår i dag av lagen (1994:1853) om beskattning av europeiska ekonomiska intressegrupperingar. Den lagen tillkom år 1994 (prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11).
Lagrådet anför att det är oklart hur undantaget i fråga om utländska juridiska personer i
ANDRA STYCKET skall förstås. Enligt vad Lagrådet kunnat
utröna torde avsikten inte ha varit att begreppet
ENSKILDA N¤RINGSIDKARE
skall omfatta också sådana delägare i juridiska personer som avses i 6 kap. 12 § (som motsvarar 6 kap. 13–15 §§ här). Enligt Lagrådets mening är det angeläget att begreppets innebörd klarläggs i det fortsatta lagstiftningsarbetet. Regeringen delar Lagrådets uppfattning att det är angeläget att frågan klarläggs inom en snar framtid. Frågan är emellertid av sådan karaktär att den måste bli föremål för utredning och sedvanlig beredning. Regeringen kan därför inte ta ställning till begreppets innebörd i detta lagstiftningsärende (jfr kommentaren till 16 kap. 15 §).
(UR R¤NTEF¶RDELNING G¶RS
0OSITIV OCH NEGATIV R¤NTEF¶RDELNING  g
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer i sak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen före-
skrivs att ett positivt fördelningsbelopp skall dras av och ett negativt fördelningsbelopp skall tas upp som intäkt
 Bestämmelsen om innebörden
av räntefördelning var i lagrådsremissen placerad i 1 §. Bestämmelsen om att enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag skall göra räntefördelning är hämtad från 1 § RFL. Att dödsbon utelämnas, som nämns i 1 § RFL, beror på att de bestämmelser i IL som gäller för enskilda näringsidkare och fysiska personer tillämpas även för dödsbon (se 4 kap. 1 och 2 §§ samt kommentaren till 4 kap. 2 §). I kapitlet har inte tagits med någon bestämmelse om att räntefördelning skall göras för varje näringsverksamhet för sig. Det följer av de all-
391
männa bestämmelserna i 14 kap. 12–13 §§ att inkomsten beräknas för varje näringsverksamhet för sig.
Beskrivningen av hur positiv och negativ räntefördelning sker är hämtad från 4 § RFL.
Bestämmelserna om att beloppen skall tas upp respektive dras av i inkomstslaget kapital har placerats i det inkomstslaget. Här finns bara en hänvisning.
I 21 § RFL finns en bestämmelse som innebär att också den som är begränsat skattskyldig i Sverige kan vara skattskyldig för sådan inkomst av kapital som avses i denna paragraf. Bestämmelsen har flyttats över till skattskyldighetskapitlet, 3 kap. 18 § första stycket. I 3 kap. 20 § finns en bestämmelse om avdrag för negativt räntefördelningsbelopp.
0OSITIVT OCH NEGATIVT F¶RDELNINGSBELOPP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Beräkningen av po-
sitivt och negativt fördelningsbelopp regleras i 3 § RFL.
SLK har ersatt begreppet
F¶RDELNINGSUNDERLAGET med KAPITALUNDERLAGET
F¶R R¤NTEF¶RDELNING. Det finns en motivering till bytet i kommentaren till
8 §.
Det finns en bestämmelse i 19 § RFL om justering av fördelnings
UN
DERLAGET vid beskattningsår som inte är tolv månader. Bestämmelsen har
ändrats så att det i stället är fördelnings
BELOPPET som skall justeras. Det
leder till en materiell ändring vid tillämpning av 4 §. Där föreskrivs att räntefördelning inte skall göras om kapitalunderlaget är högst 50 000 kronor. Med dagens lydelse kan en förlängning eller förkortning av beskattningsåret vara avgörande för om räntefördelning skall ske. Om t.ex. kapitalunderlaget är 100 000 kronor för en handelsbolagsandel och den skattskyldige säljer andelen den 1 juni skall således inte någon räntefördelning ske det året. Med SLK:s förslag påverkas inte det av justeringen enligt denna paragraf. I stället blir fördelningsbeloppet lägre.
År 1996 gjordes en mindre ändring för att påverka räntesatsen för vissa skattskyldiga med förlängda räkenskapsår. Tidpunkten för när räntesatsen skall bestämmas ändrades därför från utgången av november ”året före beskattningsåret” till ”andra året före taxeringsåret”. Bestämmelsen ändrades också år 1997 genom att statslåneräntan skall ökas med fem procentenheter vid positiv räntefördelning i stället för med tre (prop. 1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:440). Ursprungligen skulle ökningen vara en procentenhet, liksom vid negativ räntefördelning, men det ändrades år 1994.
5NDANTAG FR¥N R¤NTEF¶RDELNING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
392
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att räntefördelning inte skall göras om kapitalunderlaget är högst 50 000 kronor är hämtad från 6 § RFL.
SLK har ersatt begreppet fördelningsunderlaget med kapitalunderlaget för räntefördelning. Det finns en motivering till bytet i kommentaren till
8 §.
3¤RSKILT OM POSITIV R¤NTEF¶RDELNING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag
bortsett från att andra strecksatsen i andra stycket inte fanns med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om att avdraget vid positiv räntefördelning är maximerat
till det justerade resultatet är hämtad från 5 § första meningen RFL.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om hur detta räknas ut kommer från
7 § RFL. Den paragrafen ändrades år 1994, efter förslag i utskottet, genom att några poster togs bort. Bestämmelserna ändrades också 1998. Den andra strecksatsen i andra stycket är därför ny i förhållande till SLK:s förslag och innebär att avdrag för pensionsförsäkringspremier och inbetalning på pensionssparkonto skall göras efter avsättning till periodiseringsfond (prop. 1997/98:146, Bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:334).
I dag finns som avgående post återfört avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv. Eftersom sådan återföring skall ha skett senast vid 2002 års taxering har posten inte tagits med här, utan en bestämmelse om denna har tagits in i ILP.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att den skattskyldi-
ge har rätt att avstå från avdrag för ett positivt fördelningsbelopp framgår av 5 § tredje meningen RFL. Bestämmelsen infördes år 1994.
3PARAT F¶RDELNINGSBELOPP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
sparat fördelningsbelopp är hämtade från 5 § RFL.
Av 8 och 19 §§ framgår att det sparade fördelningsbeloppet ökar kapitalunderlaget.
393
+APITALUNDERLAGET
%NSKILDA N¤RINGSIDKARE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Inledningen av be-
stämmelsen är hämtad från 2 § första stycket RFL. En stor del av de bestämmelser som rör kapitalunderlaget fanns ursprungligen i bestämmelserna om verksamhetens kapitalunderlag i 4–6 §§ lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv (förarbeten till dessa paragrafer, se 1990).
I 2 § RFL finns inte begreppet
KAPITALUNDERLAGET. I stället används be-
greppet
F¶RDELNINGSUNDERLAGET. Vad det är frågan om är ett underlag som
består av tillgångarna minskade med skulderna, dvs. ett kapitalunderlag. I kapitlet om expansionsfond (dagens expansionsmedel) finns det också bestämmelser om ett kapitalunderlag, se 34 kap. 6–11 §§ och särskilt kommentaren till 34 kap. 6 §. SLK har valt att i båda dessa kapitel kalla underlaget för kapitalunderlag. För att särskilja dem har kommittén lagt till
F¶R R¤NTEF¶RDELNING respektive F¶R EXPANSIONSFOND. Regeringen följer
kommitténs förslag i denna del.
De poster som skall öka respektive minska kapitalunderlaget är i dag utspridda i olika paragrafer. Den första strecksatsen om underskott är hämtad från 12 § RFL, liksom den femte om expansionsfond och den sjätte om tillskott. Den andra strecksatsen om kvarstående sparat fördelningsbelopp kommer från 20 § RFL medan den tredje om övergångsposten kommer från 18 § RFL och den fjärde om den särskilda posten från 14 a § RFL.
Bestämmelsen om tillskott i 12 § RFL ändrades år 1996 samtidigt som 14 a–c §§ RFL infördes.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att andelar i han-
delsbolag aldrig räknas som tillgångar i näringsverksamheten är reglerat i 9 § RFL.
I 9 § RFL finns ytterligare en bestämmelse. Av den framgår att delägarrätter, fordringsrätter m.m. inte räknas som tillgångar om inte en ersättning eller kapitalvinst vid avyttring av tillgången är en intäkt i näringsverksamheten. Eftersom det redan i 13 kap. 7 § slås fast att sådana tillgångar inte räknas som tillgångar i näringverksamheten för enskilda näringsidkare behövs inte den bestämmelsen här.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
expansionsfondsskatt finns med i uppräkningen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att fordringar eller skulder som avser vissa skatter och avgifter inte räk-
394
nas som tillgångar eller skulder är hämtad från 10 § RFL. Bestämmelsen ändrades år 1994 (prop. 1994/95:41 och 1994/95:99, bet. 1994/95:SfU6 och 1994/95:AU5, SFS 1994:1682). År 1996 gjordes nya ändringar dels genom att expansionsfondsskatt togs med i uppräkningen, dels genom att all särskild löneskatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader omfattas av bestämmelsen. År 1997 ändrades hänvisningen i fråga om mervärdesskatt till att avse skattebetalningslagen (SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:483).
Regeringens förslag i lagrådsremissen överensstämde med SLK:s förslag. Expansionsfondsskatten är enligt 1 kap. 3 § första stycket 3 en statlig inkomstskatt. Eftersom statlig inkomstskatt räknas upp i den första strecksatsen kan expansionsfondsskatten utgå i uppräkningen.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skuldreserveringar m.m. är hämtad från 8 § RFL. Som exempel på skuldreserveringar har i förarbetena nämnts avdragsgilla pensions- och garantiavsättningar. Lagrådet anser att termen
SKULDRESERVERINGAR är mindre
lyckad och föreslår i stället som en lämpligare och till redovisningslagstiftningen bättre anpassad term
AVS¤TTNINGAR Bestämmelsen har utfor-
mats i enlighet med Lagrådets förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag bortsett
från att bestämmelserna i paragrafen är formulerade på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur tillgångarna skall värderas är hämtad från 13 § RFL. SLK föreslår att bestämmelserna i första stycket indelas i punkter.
Beträffande fastigheter som är kapitaltillgångar har i SLK:s förslag lagts till att anskaffningsutgiften skall
¶KAS MED F¶RB¤TTRINGSUTGIFTER. Be-
greppet anskaffningsutgift används inte konsekvent i dagens skattelagstiftning, bl.a. ingår förbättringsutgifter ibland, men inte alltid, i anskaffningsutgiften. I IL definieras anskaffningsutgiften som utgifter för anskaffning m.m. medan förbättringar ingår i begreppet förbättringsutgifter, se 44 kap. 14 § andra stycket. För att förbättringsutgifter inte skall falla utanför läggs de av SLK till här. I begreppet förbättringsutgifter ingår också sådana förbättrande reparationer och underhåll som skall återföras vid en avyttring. De skall inte beaktas vid beräkningen av underlaget för räntefördelning. Regeringen har därför efter lagrådsföredragningen formulerat om paragrafen. I förslaget i propositionen föreskrivs i stället att tillgångarna skall värderas till det skattemässiga värdet med undantag för avsättningar på skogskonto m.m. Bestämmelsen blir kortare och enklare med denna utformning. Vad som avses med skattemässigt värde för olika tillgångar framgår av 2 kap. 31–33 §§.
I
ANDRA STYCKET anges i det till Lagrådet remitterade förslaget att vad
som sägs om värdeminskningsavdrag också gäller
LIKNANDE AVDRAG Den
395
bestämmelsen behövs inte eftersom avdragen beaktats vid bestämmandet av det skattemässiga värdet.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Specialbestämmel-
serna om värdering av fastigheter som har förvärvats före utgången av år 1990 är hämtade från 14 och 15 §§ RFL.
I
F¶RSTA STYCKET har lagts till att hänsyn inte skall tas till utgifter och av-
drag före år 1993 (på samma sätt som i t.ex. 45 kap. 28 §). När det gäller värdeminskningsavdrag och liknande avdrag finns det en bestämmelse i
FJ¤RDE STYCKET om hur de skall beaktas.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET kommer från 15 § RFL. Den har ändrats
så att det står att marknadsvärdet
UNDERSTEG 75 % av taxeringsvärdet i
stället för
INTE ¶VERSTEG. Detta uttryckssätt har valts för att regeln skall bli
lättare att förstå. Det innebär emellertid en materiell ändring om värdet är exakt 75 %. Eftersom det torde vara mycket ovanligt att man kan fastställa ett sådant värde exakt har – trots den materiella ändringen – i förslaget valts att använda uttrycket understeg. En ytterligare ändring är att jämförelsetidpunkten får bli föregående beskattningsårs utgång i stället för beskattningsårets ingång. Det är nämligen den tidpunkt som används i andra bestämmelser om kapitalunderlaget.
Tredje stycket lämnar öppet hur en justering skall ske. Med hänsyn till att bestämmelsen kan bli aktuell i många skiftande situationer och att bilden förändras allteftersom tiden går är det inte möjligt att precisera hur justeringen skall ske.
Eftersom beräkningen bygger på taxeringsvärdet har en uttrycklig begränsning införts till fastigheter i Sverige.
Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag bortsett från några ytterligare redaktionella ändringar.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag.
Hänvisningen till RFL finns inte med i
F¶RSTA STYCKET. 3ISTA MENINGEN I
ANDRA STYCKET finns inte heller med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
övergångsposten är hämtad från 18 § RFL.
Att uttrycket
F¶RDELNINGSUNDERLAGET har behållits i denna paragraf trots
att det på andra ställen har bytts ut mot
KAPITALUNDERLAGET beror på att det
vid 1995 och 1996 års taxeringar hette fördelningsunderlaget. Regeringen har kompletterat lagtexten med en hänvisning till den upphävda RFL.
Den sista meningen i andra
STYCKET är ny i förhållande till SLK:s för-
slag. Bestämmelsen kom till år 1997 (prop. 1996/97:154, bet. 1996/97:SkU2, SFS 1197:853). Även här har de gamla begreppen behållits eftersom regeln avser förhållandena vid 1995 års taxering.
I
TREDJE STYCKET har uttrycket ”på annat sätt än genom köp, byte eller
därmed jämförligt fång” bytts ut mot ”arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt” (se kommentaren till 44 kap. 21 §).
396
I SLK:s förslag har ytterligare några redaktionella ändringar gjorts.
  gg
3,+S F¶RSLAG  A  C gg	 Överensstämmer i huvudsak med rege-
ringens förslag. I 16 § (14 b § i SLK:s förslag) finns inte bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET med som anger att i den särskilda posten får bara räknas
med 72 procent av expansionsfonden ”till den del den avser fastigheten”. Vidare finns det en hänvisning till 12 §
F¶RSTA STYCKET 4 i stället för 12 §.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att det är oklart om hela
expansionsfonden eller bara den del som hänför sig till förvärvet av fastigheten får beaktas vid beräkningen av den särskilda posten. Verket framhåller att samma oklarhet finns i gällande lagtext. Den särskilda posten skall motsvara det negativa kapitalunderlag som hänför sig till förvärvet. Detta torde innebära att övertagen expansionsfond kan behöva proportioneras. Detta motsägs emellertid i andra meningen som synes innebära att hela expansionsfonden får beaktas. Verket anser att det vore önskvärt att lagtexten förtydligas i detta avseende.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
kommer från 14 a § RFL. Paragrafen infördes år 1996 för att underlätta benefika överlåtelser av näringsfastigheter. Avsikten med den särskilda posten är att motverka att mottagaren på grund av förvärvet av fastigheten får ett negativt kapitalunderlag eller att expansionsfonden behöver lösas upp. Enligt regeringens mening bör därför expansionsfonden bara få beaktas till den del den avser den förvärvade fastigheten. I regeringens förslag har lagtexten i 16 § förtydligats i enlighet härmed.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det finns en be-
stämmelse om hur makar skall dela upp kapitalunderlaget i 11 § RFL. Egentligen kan man ifrågasätta om det behövs någon specialregel för när makar deltar i en näringsverksamhet tillsammans. Detsamma måste ju gälla också om två andra personer äger del i en verksamhet tillsammans. Men eftersom det finns specialregler för hur inkomsterna skall fördelas mellan makar som tillsammans deltar i en verksamhet, så kan det finnas skäl att ta in en särskild bestämmelse också om fördelningen av kapitalunderlaget. SLK har emellertid valt att ta in den bestämmelsen i anknytning till regleringen av hur inkomsten skall fördelas. Här finns därför bara med en hänvisning till den bestämmelsen. Regeringen följer kommitténs förslag.
(ANDELSBOLAGSDEL¤GARE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
397
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kapitalunderlaget för delägare i svenska handelsbolag är hämtad från 17 § RFL. Begreppet
F¶RDELNINGSUNDERLAGET har ersatts med KAPITALUNDERLAGET
F¶R R¤NTEF¶RDELNING. Det finns en motivering till bytet i kommentaren till
8 § när det gäller enskilda näringsidkare. Även i fråga om delägare i handelsbolag bygger bestämmelserna på det kapital som lagts ned i andelen. På grund därav och för att få en enhetlig terminologi används också här begreppet kapitalunderlag.
Bestämmelserna om hur kapitalunderlaget skall korrigeras finns i dag i flera paragrafer. Den första strecksatsen om sparade fördelningsbelopp finns i 20 § RFL, den andra om övergångsposten i 18 § RFL och den tredje och fjärde om tillskott och vissa lån till delägaren eller närstående i 17 § RFL. Bestämmelsen om tillskott ändrades år 1996.
I
ANDRA STYCKET finns föreskrifter om andelar som är lagertillgångar.
Också dessa behandlas i 17 § RFL. Dessa bestämmelser fanns inte i de ursprungliga bestämmelserna om negativ räntefördelning i KL, utan kom med år 1993. Ordet
OMS¤TTNINGSTILLG¥NG har bytts mot LAGERTILLG¥NG. Änd-
ringen är kommenterad i avsnitt 7.2.7.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer väsentligen med regeringens
förslag. Hänvisningen till RFL finns inte med i första stycket.
3ISTA ME
NINGEN I F¶RSTA STYCKET finns inte heller med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
övergångsposten för delägare i svenska handelsbolag finns i 18 § RFL.
I denna paragraf, liksom i 14 §, har uttrycket
F¶RDELNINGSUNDERLAGET
behållits trots att det på andra ställen har bytts ut mot uttrycket
KAPITALUN
DERLAGET. Det beror på att det vid 1995 och 1996 års taxeringar hette för-
delningsunderlaget. I regeringens förslag har en hänvisning till RFL lagts till.
Den sista meningen i första
STYCKET är ny i förhållande till SLK:s för-
slag. Bestämmelsen kom till år 1997 (prop. 1996/97:154, bet. 1996/97:SkU2, SFS 1197:853). Även här har de gamla begreppen behållits eftersom regeln avser förhållandena vid 1995 års taxering.
I
ANDRA STYCKET har uttrycket ”på annat sätt än genom köp, byte eller
därmed jämförligt fång” bytts ut mot ”arv, testamente, gåva, bodelning eller på liknande sätt” (se kommentaren till 44 kap. 21 §).
I regeringens förslag har ytterligare några redaktionella ändringar gjorts.
 KAP %XPANSIONSFONDER
Detta kapitel var placerat som 30 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har de bestämmelser tagits in som finns i lagen (1993:1537) om expansionsmedel. I förslaget har uppbyggnaden av bestämmelserna ändrats genom att kapitlet utformats efter samma mönster som de två kapitel som finns om fonder: 30 kap. om periodiseringsfonder och 31 kap. om ersättningsfon-
398
der. Alla tre kapitlen har ju bestämmelser om avdrag för avsättningar, vissa beloppsgränser, bestämmelser om återföring samt övertagande. Det innebär en ändrad ordning på paragraferna och bestämmelserna har delats upp på fler paragrafer. Vidare används uttrycket
EXPANSIONSFOND i stället
för
POSTEN EXPANSIONSMEDEL. *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET
och
*URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET tillstyrker namnbytet.
Kapitlet gäller bara för enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag.
Lagrådet har riktat kritik mot bestämmelserna i detta kapitel. Lagrådet anser att bestämmelserna är alltför svåra med beaktande av den målgrupp som de vänder sig till. Regeringen delar inte Lagrådets bedömning. Reglerna innebär att samma underlag används som vid räntefördelning. Att beräkna underlag för räntefördelning är obligatoriskt. Hur stor fonden får vara kan inte vara alltför svårt att räkna ut om underlaget är känt.
"AKGRUND
Efter 1990 års skattereform tillsattes en utredning för att anpassa beskattningen av enskilda näringsidkare och svenska handelsbolag till vad som gällde för aktiebolag. En av de huvudpunkter som behandlades avsåg expansionsmedel. De bestämmelser som utarbetades togs in i en särskild lag år 1993, ExmL. Tanken bakom bestämmelserna är att fysiska personer skall kunna investera med kvarhållen vinst i sin enskilda näringsverksamhet eller i ett handelsbolag med samma skattekonsekvenser som för enmansaktiebolag. De fysiska personerna skall därför i självdeklarationen kunna sätta av vinstmedel till posten expansionsmedel. Ökningen av denna post får dras av vid inkomsttaxeringen. Det innebär att den fysiska personen inte behöver betala inkomstskatt och inte heller sociala avgifter på beloppet. I stället tas det ut en särskild skatt, som motsvarar bolagsskatten, om 28 % på beloppet. Om posten expansionsmedel minskas, skall minskningen tas upp som en intäkt i näringsverksamheten. Beloppet blir då beskattat fullt ut. Den skattskyldige får därför samtidigt dra av expansionsmedelsskatten från den slutliga skatten.
6ISSA F¶RARBETEN
ExmL är en ny lag som har ändrats bara några gånger. Om ingenting anges i kommentaren kom bestämmelsen till vid lagens tillkomst.
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1993 ExmL infördes, SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1537
1994 Vissa ändringar i det för expansionsmedel justerade resultatet, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:786
399
1996 Ökning av kapitalunderlaget vid benefika förvärv av näringsfastigheter, m.m., Ds 1996:41, prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU7, SFS 1996:1401
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA 4ILL¤MPNINGSOMR¥DE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, bortsett från att bestämmelserna om att
avdrag får göras för ett belopp som sätts av till expansionsfond har flyttats till 2 §, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i svenska handelsbolag får avdrag för belopp som sätts av till expansionsfonder kommer från 1 och 2 §§ ExmL
Att dödsbon inte nämns särskilt beror på att de bestämmelser som gäller för enskilda näringsidkare och fysiska personer tillämpas även för dödsbon (se 4 kap., särskilt kommentaren till 4 kap. 2 §).
Som nämnts i inledningen till detta kapitel har uttrycket expansionsmedel bytts ut mot
EXPANSIONSFOND för att skapa enhetlighet. För att de
inledande paragraferna i kapitlen om räntefördelning och expansionsfonder skall vara lika utformade har avdragsbestämmelsen, som i lagrådsremissen fanns här i 1 §, flyttats till 2 §.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET med undantag för näringsverksamhet
som bedrivs av andra utländska juridiska personer än utländska bolag kommer från 1 § ExmL. Lagrådet har haft synpunkter på bestämmelsen (jfr kommentaren till 1 § i 33 kap.)
Att näringsverksamhet som bedrivs av europeiska ekonomiska intressegrupperingar undantas framgår av lagen (1994:1853) om beskattning av europeiska ekonomiska intressegrupperingar. Den lagen tillkom år 1994 (prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11).
 g
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer, bortsett från några redak-
tionella ändringar, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA: Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Avdragsbestämmel-
sen, som i lagrådsremissen var placerad i 1 §, har placerats i första stycket. SLK har använt formuleringen
BELOPP SOM S¤TTS AV. Uttrycket används
i samma allmänna bemärkelse som i 30 kap. 1 § (jfr kommentaren till den paragrafen) och 31 kap. 1 §. I detta kapitel finns det inte någon bestämmelse om att bokföringsskyldiga måste ha gjort en avsättning i bokföringen för att de skall ha avdragsrätt. Någon avsättning skall inte göras i bokföringen utan bara i deklarationen.
Bestämmelsen om att det är delägarna som gör avsättningarna i fråga om svenska handelsbolag kan i dag läsas ut av 4 § ExmL. I förslaget har lagts till att avdraget beräknas för varje delägare för sig. Samma tillägg
400
har gjorts i 30 kap. 2 § i fråga om periodiseringsfonder. I kommentaren till den paragrafen har närmare utvecklats varför tillägget har gjorts.
I 4 § ExmL står det också att det skall finnas skilda poster för en enskild näringsidkares verksamhet och för olika andelar i handelsbolag samt att det för andel i handelsbolag som innehas av ett annat handelsbolag inte får finnas någon post. Det innebär att man skall ha en post för varje näringsverksamhet eller med KL:s terminologi för varje förvärvskälla. Som framgår av kommentaren till 14 kap. 21 § reglerar bestämmelserna i inkomstslaget näringsverksamhet varje närings- verksamhet för sig. Det innebär att det blir skilda poster på det sätt som i dag framgår av lagtexten. I förslaget tas därför inte med någon särskild bestämmelse om detta. Det kan påpekas att en enskild näringsidkare kan ha flera näringsverksamheter om han samtidigt bedriver självständig näringsverksamhet i Sverige och i utlandet. Då gäller bestämmelserna i detta kapitel varje näringsverksamhet för sig.
%XPANSIONSFONDSSKATT
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Rubriken och paragrafen, som är placerade sist i
SLK:s förslag, överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET och *URIDISKA FAKULTETEN VID
5PPSALA UNIVERSITET anför att det redan i inledningen till kapitlet borde
anges att avsättning till expansionsfond beskattas med en särskild skatt

+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I ExmL finns en be-
stämmelse om skatt som skall betalas till staten. I förslaget har SLK valt att ta in den bestämmelsen i IL, men placerat bestämmelsen om att skatten skall betalas i 1 kap. 3 § och om skatteberäkningen och avräkning vid återföring i 65 kap. 8 § (59 kap. 9 § i SLK:s förslag). En upplysning har emellertid placerats som en sista paragraf i detta kapitel. Regeringen anser i likhet med remissinstanserna att upplysningen bör finnas redan i de inledande bestämmelserna. Regeringen gör ingen annan ändring i kommitténs förslag än att rubriken före och bestämmelsen flyttats hit.
"ELOPPSGR¤NSER
(UVUDREGEL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG För att tydligt redo-
göra för vilka begränsningar det finns i rätten att göra avdrag för avsättning till expansionsfonden introduceras här bestämmelserna om det för expansionsfond justerade resultatet och kapitalunderlaget för expansionsfond. Bestämmelserna finns med i 6–8 §§ ExmL.
401
*USTERAT RESULTAT  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag. !NDRA
STRECKSATSEN finns dock inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
det för expansionsfond justerade resultatet är hämtad från 6 § ExmL. Avsikten med bestämmelsen är att en ökning av expansionsfonden inte skall få medföra underskott av verksamheten. Bestämmelserna i 6 § ExmL ändrades år 1994 genom att några poster togs bort. Bestämmelserna har också ändrats år 1998. Den andra strecksatsen är därför ny i förhållande till SLK:s förslag och innebär att avdrag för pensionsförsäkringspremier och inbetalning på pensionssparkonto skall göras efter avsättning till expansionsfond (prop. 1997/98:146, Bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:335).
Uttrycket
JUSTERAT RESULTAT är nytt i detta sammanhang. Det har också
introducerats när det gäller periodiseringsfonder. I kommentaren till 30 kap. 6 § har närmare redogjorts för varför uttrycket har föreslagits. Det är, liksom i de andra bestämmelserna om justerat resultat, det aktuella beskattningsårets resultat enligt 14 kap. 21 § som korrigeras med vissa under beskattningsåret gjorda avdrag och upptagna intäkter.
+APITALUNDERLAG F¶R ENSKILDA N¤RINGSIDKARE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag men
SLK har utformat bestämmelsen på ett annat sätt.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att bestämmelsen är svår-
tillgänglig. Verket föreslår att bestämmelsen i stället formuleras på följande sätt ”För enskilda näringsidkare får expansionsfonden uppgå till högst 138,89 procent av kapitalunderlaget för expansionsfond”. Även Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att reglerna i 6 och 11 §§ (5 och 8 §§ i SLK:s förslag) kunde förenklas ytterligare, även om SLK:s förslag innebär avsevärda förenklingar av nuvarande regler.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
kapitalunderlag för enskilda näringsidkare är hämtade från 7 § ExmL.
I SLK:s förslag har uttrycket
TAKBELOPP bytts ut mot KAPITALUNDERLAG
F¶R EXPANSIONSFOND. Det finns ett kapitalunderlag också i kapitlet om
räntefördelning, se 33 kap. 8–18 §§ och särskilt kommentaren till 33 kap. 8 §. Regeringen delar SLK:s bedömning att det är praktiskt att ha samma uttryck i båda dessa kapitel eftersom det i stort sett är samma underlag som det är frågan om. Uttrycket kapitalunderlaget används i förslaget eftersom underlaget bygger på det kapital som finns i verksamheten. Uttrycket fanns med i den numera upphävda lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv. För att skilja dessa båda kapitalunderlag åt läggs i förslaget till
F¶R EXPANSIONSFOND respektive F¶R R¤NTEF¶RDELNING
Riksskatteverket har föreslagit att bestämmelsen omformuleras så att innebörden av bestämmelsen skall bli lättare att förstå. Regeringen delar verkets bedömning. Bestämmelsen har i regeringens förslag formulerats om såsom verket föreslagit.
402
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
bortsett från att SLK har begränsat hänvisningen i andra strecksatsen i SLK:s förslag till första stycket i 33 kap. 14 §.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Också huvuddelen
av bestämmelserna i denna paragraf kommer från 7 § ExmL. Kapitalunderlaget är kopplat till det egna kapitalet i verksamheten. Det överensstämmer i stora drag med kapitalunderlaget vid räntefördelning. I regeringens förslag har strecksatserna bytts ut mot punkter. Ändringen har gjorts för att paragrafen skall vara uppbyggd på samma sätt som 10 §. Andra punkten har förtydligats i förhållande till SLK:s förslag så att hänvisningen omfattar alla bestämmelser i 33 kap. 14 §.
Av
ANDRA STYCKET framgår att samma bestämmelser gäller i detta kapitel
som i kapitlet om räntefördelning för vilka tillgångar och skulder som skall höra till verksamheten och hur tillgångarna skall värderas. Vad som är viktigt att framhålla är dock att kapitalunderlaget beräknas vid olika tidpunkter, vilket framgår av denna paragraf jämförd med 33 kap. 8 §.
Av andra stycket framgår också att bestämmelserna om övergångsposten i 33 kap. 14 § skall tillämpas också när det är fråga om expansionsfonder. Det kan påpekas att övergångsposten är densamma i de båda kapitlen om expansionsfonder och räntefördelning. I andra stycket i 33 kap. 14 § står det att övergångsposten får övertas vid vissa förvärv. Även den bestämmelsen gäller i fråga om expansionsfonder.
Bestämmelserna i 7 § ExmL justerades år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1886). Bestämmelsen om tillskott ändrades år 1996 och samtidigt infördes bestämmelser i 7 a § ExmL om en särskild post vid arv, gåva m.m. (se 8–10 §§).
Regeringen har också gjort några redaktionella ändringar i SLK:s förslag.
  gg
3,+S F¶RSLAG  A  C gg	 Överensstämmer i huvudsak med regering-
ens förslag. SLK har dock i 8 § (6 a § i SLK:s förslag) använt uttrycket ”förvärvarens expansionsfond och den övertagna expansionsfonden” i stället för ”egen och övertagen expansionsfond”. SLK har utformat bestämmelsen i 9 § (6 b § i SLK:s förslag) på så sätt att den särskilda posten skall uppgå till samma belopp som den särskilda posten vid räntefördelning beräknad enligt 33 kap. 16 § (30 kap. 14 b § i SLK:s förslag). Slutligen har SLK utformat bestämmelserna i 8 och 10 §§ (6 a och 6 c §§ i SLK:s förslag) med utgångspunkt i kommitténs lydelse av 6 § (5 § i SLK:s förslag).
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att SLK:s formulering i 8 §
(6 a § i SLK:s förslag) ”... summan av förvärvarens expansionsfond och den övertagna expansionsfonden.” kan ge intryck av att man måste överta en expansionsfond för att få beräkna en särskild post. Verket föreslår att obestämd form används i stället. Om en del av fastigheten övergår till en annan ägare skall den särskilda posten minskas i motsvarande mån. Riksskatteverket anser att det är oklart vid vilken tidpunkt den särskilda pos-
403
ten skall minskas, beskattningsåret eller året därefter. Verket menar att det är angeläget med ett förtydligande i 9 § (6 b § i SLK:s förslag) om vid vilken tidpunkt den särskilda posten skall minskas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
kommer från 7 a § ExmL. De infördes år 1996, samtidigt med bestämmelserna i 14 a § RFL (se 33 kap. 15–17 §§ IL).
I 8 § har SLK förtydligat vid vilka tidpunkter kapitalunderlagen och expansionsfonderna, skall beräknas. Regeringen har med anledning av vad Riksskatteverket anfört ändrat 8 § på så sätt som Riksskatteverket föreslagit. Regeringen har också, för att bestämmelsen skall bli kortare bytt ut uttrycket ”förvärvarens expansionsfond” till
EGEN.
Lagrådet anför beträffande bestämmelserna i 8 § att som förutsättning för att få lägga till en särskild post anges bl.a. att summan av egen och övertagen expansionsfond
UNDERSTIGER 138,89 % av summan av förvärva-
rens kapitalunderlag och det kapitalunderlag som hänför sig till förvärvet. Såvitt Lagrådet kan förstå skall den särskilda posten få användas bara om förvärvet medför att maximigränsen – 138,89 % av kapitalunderlaget – överskrids på grund av förvärvet. Det innebär att "understiger" bör bytas mot "överstiger". Lagrådet anför vidare att i sista meningen anges som förutsättning för tillämpning av paragrafen att fastigheten är kapitaltillgång såväl hos den tidigare ägaren som hos förvärvaren. Lagrådet har ingen invändning mot denna förutsättning men ifrågasätter om inte ytterligare en förutsättning bör gälla, nämligen att villkoren i 18 § är uppfyllda. I sistnämnda paragraf anges villkoren för att en enskild näringsidkare skall få ta över en expansionsfond från en annan enskild näringsidkare i samband med benefika förvärv. Lagrådet förordar att sista meningen bryts ut till ett eget stycke som får innehålla båda de nu nämnda förutsättningarna. Med anledning av vad Lagrådet anfört har regeringen formulerat om bestämmelsen i enlighet med Lagrådets förslag.
Om en del av en fastighet övergår till en annan ägare, skall den särskilda posten minskas i motsvarande mån. Vid räntefördelningen kommer minskningen att ske året efter överlåtelseåret eftersom fördelningsunderlaget beräknas utifrån förhållandena vid utgången av året före beskattningsåret. Vid tillämpning av reglerna för expansionsfonden kommer minskningen att ske redan för överlåtelseåret eftersom kapitalunderlaget för expansionsfonden beräknas utifrån förhållandena vid beskattningsåret utgång. För att förtydliga tidpunkten när minskningen av den särskilda posten för expansionsfonden skall ske har regeringen formulerat om 9 §. Av bestämmelsen framgår att den särskilda posten skall beräknas på samma sätt som den särskilda posten för räntefördelning, 33 kap. 16 §. Tidpunkten framgår dock av 8 § första stycket.
Lagrådet påpekar också att bestämmelserna i 10 § har blivit felaktiga i ett par avseenden. Paragrafen har utformats med utgångspunkt i Lagrådets förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 7 § andra stycket
ExmL finns en bestämmelse om fördelning av takbeloppet
404
(kapitalunderlag enligt IL) mellan makar. Bestämmelsen har flyttats över till 60 kap. 11 § och här finns bara en erinran om bestämmelsen. Samma lösning har valts i 33 kap. 18 § när det gäller räntefördelning (se kommentaren till den paragrafen).
+APITALUNDERLAG F¶R HANDELSBOLAGSDEL¤GARE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA: Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kapitalunderlag för delägare i svenska handelsbolag kommer från 8 § ExmL. Även här användes uttrycket
KAPITALUNDERLAGET för att få enhetlig-
het. Då finns det ett kapitalunderlag såväl för den enskilde näringsidkaren som för handelsbolagsdelägaren.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. SLK utgår dock ifrån anskaffningsutgiften beräknad enligt bestämmelserna i 50 kap. i stället för anskaffningsutgiften före ökningen på grund av årets avsättning till expansionsmedel. I SLK:s förslag skall anskaffningsutgiften i stället minskas med denna ökning. Vidare är hänvisningen till 33 kap. 20 § begränsad till första stycket.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att SLK:s förslag innebär
en tvångsmässig upplösning av expansionsfonden då kapitalunderlaget skall minskas med 28 % av hela expansionsfonden. Förslaget bör ändras så att kapitalunderlaget bara minskas med 28 % av
¥RETS ¶KNING AV ex-
pansionsfonden.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har for-
mulerats i enlighet med Lagrådets förslag. Också denna paragraf kommer från 8 § ExmL. I likhet med bestämmelserna om räntefördelning bygger kapitalunderlaget på den justerade anskaffningsutgiften för andelar i handelsbolaget korrigerat med vissa poster, jfr 33 kap. 19 §. Bestämmelserna skiljer sig dock genom att de båda underlagen beräknas med hänsyn till förhållandena vid olika tidpunkter. Bestämmelserna om tillskott ändrades år 1996.
Med anledning av vad Riksskatteverket anfört föreslår regeringen att kapitalunderlaget skall beräknas med utgångspunkt i den justerade anskaffningsutgiften innan utgiften ökats med 28 % av årets avsättning till expansionsfonden. I nuvarande lagtext sägs att hänsyn inte skall tas till den ökning av det justerade ingångsvärdet som skall ske enligt 28 § åttonde stycket första meningen SIL. SLK:s förslag om minskning utgår därmed.
Begränsningen i
F¶RSTA STYCKET F¶RSTA STRECKSATSEN till 33 kap. 20 §
F¶RSTA STYCKET tas bort för att bestämmelsen skall bli enhetlig med be-
stämmelsen i 7 § punkt 2.
I
TREDJE STYCKET har ordet OMS¤TTNINGSTILLG¥NG bytts mot LAGERTILLG¥NG.
Ändringen är kommenterad i avsnitt 7.2.7.
405
I
FJ¤RDE STYCKET föreskrivs att bestämmelserna om övergångsposten i
33 kap. 20 § gäller också i fråga om beräkningen av kapitalunderlaget för expansionsfonden, jfr kommentaren till 9 §.
TERF¶RING AV AVDRAGEN
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är en
introduktion till de följande paragraferna om när avdrag för avsättningar till en expansionsfond senast måste återföras till beskattning. Naturligtvis kan den skattskyldige återföra avdragen redan dessförinnan efter eget val. I dag står det i 2 § ExmL att en minskning av expansionsmedel skall tas upp som intäkt. I förslaget har valts att uttrycka det på samma sätt som i fråga om andra fonder, nämligen att avdragen återförs.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Denna bestämmelse
om återföring är en följd av begränsningarna i paragraferna om kapitalunderlag. Om kapitalunderlaget har sjunkit, kan den skattskyldige i vissa fall tvingas att återföra en del av de tidigare avdragen.
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer i sak med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det finns en be-
stämmelse i 9 § ExmL om att expansionsmedlen skall anses ha minskat till noll om verksamheten upphör eller om den skattskyldige överlåter sin andel i ett handelsbolag. Vidare finns det en bestämmelse i 5 § ExmL om att expansionsmedlen skall minskas till noll om en fysisk person som inte är bosatt här i landet bedriver näringsverksamhet som hänför sig till fastighet eller fast driftställe här och näringsverksamhetens anknytning till fastigheten respektive det fasta driftstället upphör. Detsamma gäller utomlands bosatt delägare i handelsbolag. Av 2 § ExmL följer sedan att minskningen enligt de båda paragraferna skall tas upp som intäkt. Här har SLK valt att i stället tala om att de gjorda avdragen skall återföras till beskattning.
Dagens bestämmelser om expansionsmedel är annorlunda utformade än bestämmelserna om återföring av periodiseringsfonder. I förslaget har utgångspunkten varit att få så enhetliga regler som möjligt i IL så att de olika fonderna skall behandlas på samma sätt för en skattskyldig. Då är det också bra om bestämmelserna är formulerade på samma sätt så att den skattskyldige inte behöver fundera på om det är några olikheter. Bestämmelserna i 16 och 17 §§ har därför utformats med 30 kap. 9 och 10 §§ som mall.
406
Bestämmelserna i
 g gäller i enskild näringsverksamhet. Bestämmel-
sen har av språkliga skäl formulerats om i regeringens förslag.
!NDRA OCH
TREDJE PUNKTERNA – om skattskyldigheten för inkomsten av näringsverk-
samheten upphör och om inkomsten av näringsverksamheten inte längre skall beskattas i Sverige på grund av skatteavtal – är nya. De är en utvidgning av bestämmelserna i 5 § ExmL. Skälet till utvidgningen är det som nämndes i förra stycket, nämligen att bestämmelsen skall likna den om periodiseringsfonder.
$EN FJ¤RDE PUNKTEN är också ny. Om näringsidkaren är begränsat skatt-
skyldig här när han dör, skall under senare beskattningsår än dödsåret de bestämmelser som gäller för utländska bolag tillämpas för dödsboet, se 4 kap. 3 §. Bestämmelserna i detta kapitel gäller inte för utländska bolag, varför det är oklart vad som gäller. Därför tas denna bestämmelse med. Den innebär att avdragen för avsättningar till expansionsfonden återförs under det beskattningsår då näringsidkaren dör. Då gäller de bestämmelser för dödsboet som skulle ha gällt för den döde, se 4 kap. 1 §.
$EN FEMTE PUNKTEN – den skattskyldige försätts i konkurs – är också ny.
Det är dock sannolikt att den skattskyldige ändå måste återföra sina avdrag om han går i konkurs på grund av att kapitalunderlaget försvinner. Skälet att ändå ta med bestämmelsen är också här att få enhetlighet.
Bestämmelserna i
 g har också omarbetats språkligt och gäller för
delägare i svenska handelsbolag. När det gäller
DEN ANDRA PUNKTEN är det
i 9 § ExmL en förutsättning att den skattskyldige avyttrar sin andel i ett handelsbolag. Detsamma bör naturligtvis gälla även om andelen övergår till en ny ägare på något annat sätt. För att det klart skall framgå av lagtexten har uttrycket ändrats till att andelen avyttras eller övergår till en ny ägare på något annat sätt.
När det gäller
TREDJE FEMTE OCH SJUNDE PUNKTERNA har samma resone-
mang förts som beträffande 16 §.
Också
DEN SJ¤TTE PUNKTEN – det beslutas att handelsbolaget skall träda i
likvidation – har tagits med för att få enhetlighet med periodiseringsfonderna.
) VILKA FALL FONDERNA F¥R TAS ¶VER
&R¥N ENSKILD N¤RINGSIDKARE TILL ANNAN ENSKILD N¤RINGSIDKARE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med
en möjlighet att överta en expansionsfond i samband med att en verksamhet övertas genom arv, testamente, gåva eller bodelning kommer från
10 § ExmL.
I dag gäller inte denna paragraf när tillgångarna övergår till ett dödsbo. De bestämmelser som gäller för fysiska personer skall i IL tillämpas också för dödsbon, se 4 kap. 1 och 2 §§ och kommentaren till 4 kap. 2 §. Med SLK:s skrivning skall bestämmelsen således tillämpas också för dödsbon. SLK kunde inte se något skäl till att den inte skall tillämpas för
407
dem. Regeringen delar kommitténs bedömning. Som exempel kan nämnas att en make bedriver näringsverksamhet, den ena maken dör och näringsverksamheten tillskiftas dödsboet genom bodelning. Därefter tillskiftas ett barn verksamheten vid arvsskifte. Då bör fonden kunna föras vidare över dödsboet.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET ändrades år 1996 genom att expan-
sionsfonden får övertas till den del den inte överstiger 138,89 % av värdet av realtillgångarna ökat med en tredjedel, i stället för som tidigare 100 %. Lagrådet förordar att bestämmelserna i andra stycket formuleras om och att de nuvarande beräkningsfaktorerna omräknas till en procentsats, som avrundas till lämpligt heltal. Lagrådet anför att underlaget för begränsningsreglerna i andra stycket utgörs av värdet av realtillgångarna, vilket är ett annat underlag än det som gäller enligt den bestämmelse som reglerar den maximala avsättningen till expansionsfond. Fonden får uppgå till högst 138,89 % av kapitalunderlaget. Mot denna bakgrund anser Lagrådet att det kan ifrågasättas om det är motiverat att lägga just procentsatsen 138, 89 till grund för begränsningsregeln, särskilt som det framräknade beloppet därefter får ökas med en till synes schablonmässigt bestämd kvotdel, dvs. en tredjedel. Regeringen föreslår att begränsningsregeln förenklas på sätt som Lagrådet föreslagit. Om 138,89 % ökas med en tredjedel erhålls 185,19 %. Regeringen föreslår att bestämmelsen utformas så att en expansionsfond får tas över till den del den inte överstiger 185 % av realtillgångarna vid utgången av det tredje beskattningsåret före det aktuella året.
Regeringen har dessutom ändrat hänvisningarna i
ANDRA STYCKET sista
meningen. Ändringen är en följd av att regeringen formulerat om bestämmelserna i 33 kap. 12 §.
&R¥N ENSKILD N¤RINGSVERKSAMHET TILL HANDELSBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att villkoret om skriftlig förklaring har en annan formulering.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen ges en
möjlighet att föra över en expansionsfond i samband med att en enskild näringsidkare överlåter samtliga realtillgångar från sin enskilda näringsverksamhet till ett svenskt handelsbolag som han är eller blir delägare i. Bestämmelsen är hämtad från 11 § ExmL. I lagrådsremissen är det andra villkoret utformat som så att ”den skattskyldige skall lämna en skriftlig förklaring att han för över fonden till en expansionsfond för andelen”. Med anledning av vad Lagrådet anfört avseende 20 § har den bestämmelsen formulerats om. Ändringen i denna paragraf har gjorts för att bestämmelserna skall vara utformade på samma sätt.
Hur anskaffningsutgiften för andelen påverkas regleras i 50 kap. 5 § andra stycket sista strecksatsen.
I
ANDRA STYCKET har också en redaktionell ändring gjorts.
408
&R¥N ENSKILD N¤RINGSVERKSAMHET TILL AKTIEBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Riksskatteverket anser att det vore värdefullt om
det här hänvisades till beräkning av aktiernas omkostnadsbelopp i 48 kap. 12 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen reglerar
det förhållandet att samtliga realtillgångar förs över från en enskild näringsverksamhet till ett aktiebolag. Då kan den enskilda näringsidkaren under vissa förutsättningar slippa att bli beskattad för en upplösning av expansionsfonden. Bestämmelsen kommer från 12 § ExmL.
Undantaget avseende kravet på tillskott av kapital vid apportemission infördes på initiativ av skatteutskottet år 1998 (bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:645).
I 12 § andra stycket ExmL finns en bestämmelse om att sådana tillskott som avses i tredje strecksatsen inte räknas med vid beräkning av anskaffningsvärdet för aktierna. Bestämmelsen har flyttats över till det kapitel som behandlar beräkning av kapitalvinst på aktier och andra delägarrätter, 48 kap. 12 §. I regeringens förslag finns en hänvisning till nämnda bestämmelse i ett nytt
ANDRA STYCKE.
Lagrådet anser att den föreslagna paragrafen måste omarbetas och anför bl.a. följande. Bestämmelserna i första stycket skall ses mot bakgrund av att en enskild näringsidkare enligt 14 § första stycket och 16 § 1 skall återföra sina avdrag för avsättning till expansionsfond senast när han upphör att bedriva näringsverksamheten. I 14 § andra stycket hänvisas emellertid till att det i 18 – 22 §§ "finns bestämmelser om att expansionsfonden i vissa fall får föras över till annan verksamhet i stället för att avdragen återförs." Någon uttrycklig bestämmelse om att en överföring medför att fonden inte behöver återföras finns visserligen inte i någon av de angivna lagrummen (18–22 §§). Att återföring inte skall ske när förutsättningarna för överföring är uppfyllda får emellertid anses framgå av sammanhanget. Ett förtydligande av lagtexten på denna punkt kan dock vara motiverat. En överföring av expansionsfond som skett i enlighet med de i första stycket uppställda villkoren får alltså till följd att fonden inte skall återföras hos den enskilde näringsidkaren. Fråga är vad överföringen innebär för det aktuella aktiebolaget. Någon bestämmelse, motsvarande dem i 18 § andra stycket, 19 § andra stycket, 21 § tredje stycket och 22 § andra stycket, om att den som tagit över fonden själv skall anses ha gjort avsättningen och avdragen för dem finns inte när fonden förs över till ett aktiebolag. En expansionsfond kan sägas representera dels en icke förfallen skuld avseende den enskilde näringsidkarens statliga och kommunala inkomstskatt och egenavgifter, dels en icke förfallen fordran (mer precist en minskning av den slutliga skatten) avseende erlagd expansionsfondsskatt (jfr 1 och 3 §§). Skulden torde normalt motsvara 40– 60 % av fondbeloppet medan fordringen uppgår till 28 % av fondbeloppet. En överföring av en expansionsfond som uppgår till 100 från exempelvis en enskild näringsidkare till en annan enskild näringsidkare innebär därför i regel att förvärvaren övertar dels betalningsansvaret för en
409
skuld på 40 – 60, dels en fordran på 28. Den av överföringen föranledda skuldminskningen hos överlåtaren motsvaras således av en i princip motsvarande skuldökning hos den till vilken fonden förts över. Med tanke på att ett aktiebolags överskott beskattas till en proportionell skattesats om 28 % kan någon skattemässig jämvikt inte uppkomma om en överförd expansionsfond återförs hos bolaget. Den övertagna skatteskulden skulle ju i detta fall exakt motsvara den övertagna skattefordringen. Med hänsyn till detta och då regler saknas om återföring av en till aktiebolag överförd fond drar Lagrådet slutsatsen att någon egentlig fondöverföring inte skall äga rum i aktiebolagsfallen. Vad bestämmelserna avser att uttrycka synes i stället vara att en expansionsfond inte skall återföras hos en enskild näringsidkare om verksamheten överförs till ett aktiebolag och de i första stycket angivna villkoren är uppfyllda (jfr det i prop. 1993/94:50 s. 319 f. återgivna exemplet). Någon återföring skall därför inte äga rum hos aktiebolaget i följd varav detta inte heller får ta över någon skattefordran (rätten enligt 3 § till minskning av den slutliga skatten). Med utgångspunkt i att det gjorda antagandet är riktigt övergår Lagrådet härefter till de föreslagna villkoren för att den enskilde näringsidkaren skall undgå att expansionsfonden återförs. Det första villkoret –att samtliga realtillgångar i näringsverksamheten skall överlåtas – överensstämmer i princip med vad som enligt 19 § föreslås beträffande handelsbolag. Det andra villkoret är att den enskilde näringsidkaren "lämnar en skriftlig förklaring att expansionsfonden skall ersättas av beskattat kapital i bolaget." Vad som avses med detta villkor är ovisst. Eftersom någon expansionsfond inte finns eller kommer att finnas hos bolaget synes det över huvud taget inte möjligt för bolaget att genom någon bokföringsåtgärd "ersätta" en expansionsfond med beskattat kapital. En tänkbar tolkning är i stället att den enskilde skall se till att bolagets beskattade kapital ökas med ett belopp motsvarande den egna expansionsfonden. Mot den tolkningen talar dock bl.a. att regler saknas om hur ett sådant kapitalkrav förhåller sig till det tredje villkoret, nämligen att den enskilde näringsidkaren skjuter till kapital till bolaget. Enligt det tredje villkoret krävs, såvida fråga inte är om apportemission, att den enskilde näringsidkaren "skjuter till kapital till bolaget och detta kapital motsvarar 72 procent av expansionsfonden." Villkoret överensstämmer, bortsett från procentsatsen, med vad som i 30 kap. 11 § första stycket 2 föreskrivs när en periodiseringsfond övertas av ett aktiebolag. Sistnämnda bestämmelse överensstämmer i sin tur med vad som fr.o.m. den 1 juli 1998 gäller enligt 6 § lagen (1993:1538) om periodiseringsfonder (prop. 1997/98:157, 1997/98:SkU30, SFS 1998:643). I sistnämnda lagstiftningsärende anförde Lagrådet att förslaget rörande kravet på kapitaltillskott måste kompletteras på flera punkter, om ett fondövertagande skulle förutsätta att den enskilde gjorde ett tillskott till bolaget. Lagrådet pekade på att lagtexten inte var fullt tydlig vad gällde möjligheten för den enskilde att uppfylla tillskottskravet genom att överlåta tillgångar i näringsverksamheten till underpris. Tvekan kunde vidare råda om beloppet skulle betalas kontant eller om tillskott i form av t.ex. revers kunde godtas. Lagrådet framhöll slutligen att det av förslaget inte framgick om beloppet måste tillskjutas inom viss tid efter det att fonden övertagits eller vad som skulle inträffa om tillskottet försågs med villkor om återbetalning. Nu återgivna anmärkningar, som inte kommen-
410
terades närmare av regeringen eller vid riksdagsbehandlingen, är enligt Lagrådets mening giltiga även i det nu förevarande lagstiftningsärendet. Innebörden av det uppställda villkoret om ett kapitaltillskott motsvarande 72 % av expansionsfonden bör således preciseras. Tilläggas kan att valet av lösning kan få stor betydelse för en enskild näringsidkares soliditet och likviditet om denne väljer att överföra sin näringsverksamhet till ett aktiebolag.
Med anledning av vad Lagrådet har anfört har regeringen formulerat om paragrafen. Villkoret att ”den skattskyldige lämnar en skriftlig förklaring att expansionsfonden skall ersättas av beskattat kapital i bolaget” har ersatts med villkoret att ”den skattskyldige begär att fonden inte skall återföras”. Det föreslagna villkoret har samma innebörd som det ersatta. Regeringen anser däremot inte att det är lämpligt att kravet på kapitaltillskott preciseras i lagtexten på det sätt som Lagrådet föreslagit. De frågor som Lagrådet tagit upp bör i stället lösas i praxis. Regeringens uppfattning är dock att kapitaltillskottet skall ske vid ombildningen. Det kan också nämnas att regeringen anser att tillskott i form av egenreverser eller villkorade tillskott inte bör godtas.
&R¥N HANDELSBOLAGSDEL¤GARE TILL ANNAN HANDELSBOLAGSDEL¤GARE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
Ordet
DEL¤GARE finns inte med i F¶RSTA STRECKSATSEN i F¶RSTA STYCKET. Orden
”såsom delägare i handelsbolaget” i
FJ¤RDE STYCKET finns inte med i SLK:s
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Riksskatteverket anför att enligt prop. 1993/94:50
s. 320 krävs att hela andelen övergår. Detta bör helst framgå direkt av lagtexten.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med
en möjlighet att överta en expansionsfond vid förvärv av en andel i ett svenskt handelsbolag genom arv, testamente, gåva eller bodelning kommer från 13 § ExmL. Paragrafen är en motsvarighet till den möjlighet som enskilda näringsidkare har enligt den föreslagna 18 §. Också denna paragraf kommer med den valda skrivningen att vara tillämplig för dödsbon, se under kommentaren till 18 §. Lagrådet förordar, av samma skäl som Riksskatteverket anfört, att orden
EN ANDEL ändras till EN DEL¤GARES
ANDEL. Vid tillämpning av skattelagstiftningen kan varje handelsbolags-
delägare bara äga en andel i handelsbolaget. Delägarnas andelar i ett handelsbolag kan vara olika stora. Om överlåtaren inte överlåter hela andelen har han kvar sin andel i bolaget. Bestämmelsen blir då inte tillämplig eftersom hans andel inte har övergått till någon annan. För att förtydliga lagtexten bör den dock kompletteras på sätt Lagrådet förordat.
I likhet med i 18 § finns en spärregel i
ANDRA STYCKET. Den är kopplad
till den justerade anskaffningsutgiften enligt 50 kap.
I
TREDJE STYCKET har tagits in en ny spärregel i fråga om andelar som är
lagertillgångar. Liksom i fråga om kapitalunderlaget är den kopplad till det skattemässiga värdet.
411
I
FJ¤RDE STYCKET har orden ”såsom delägare i handelsbolaget” lagts till i
regeringens förslag. Ändringen har gjorts för att bestämmelserna skall bli enhetliga, se 19 § sista stycket.
&R¥N HANDELSBOLAG TILL ENSKILD N¤RINGSVERKSAMHET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer väsentligen med regeringens
förslag.
&¶RSTA och TREDJE STRECKSATSERNA är formulerade annorlunda.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
överföring vid upplösning av ett svenskt handelsbolag är hämtad från
14 § ExmL. Villkoret om uttagsbeskattning har utformats på samma sätt som i 30 kap. 11–13 §§.
I förarbetena påpekades (prop. 1993/94:50 s. 320) att en ombildning av ett handelsbolag till ett aktiebolag kan ske utan beskattning för minskning av expansionsmedel genom följande förfarande. Först upplöses handelsbolaget, varvid 22 § tillämpas, och sedan överlåts tillgångarna till aktiebolaget, varvid 20 § tillämpas.
I regeringens förslag har formuleringen av bestämmelserna anpassats till motsvarande paragraf i fråga om periodiseringsfonder i 30 kap. 13 § samt till 19 och 20 §§ i detta kapitel (se kommentaren till de bestämmelserna).
$EFINITION AV REALTILLG¥NGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen har ta-
gits in en definition av begreppet
REALTILLG¥NGAR. Uttrycket används i
18–20 och 22 §§ samt i 30 kap. 13 §. En sådan definition saknas i dag. Definitionen är hämtad från SOU 1991:100 s. 130.
 KAP +ONCERNBIDRAG
I detta kapitel finns bestämmelser om under vilka förutsättningar vinster kan föras över inom koncerner genom s.k. öppna koncernbidrag. Övriga bestämmelser om vinstöverföringar, t.ex. genom felaktig prissättning, har hållits utanför kapitlet. Kapitlet är placerat som 32 kap. i SLK:s förslag.
"AKGRUND
Bestämmelserna om s.k. öppna koncernbidrag infördes år 1965 (förarbeten, se nedan). Syftet med bestämmelserna är att skattebelastningen för en koncern inte skall bli större än den skulle ha varit om verksamheten hade bedrivits av ett enda företag. När bestämmelserna infördes placerades de i 43 § 3 mom. KL.
412
Företagsskatteberedningen såg över koncernbidragsbestämmelserna och därefter utvidgades år 1979 den krets av företag inom koncernen som kunde ge varandra koncernbidrag (förarbeten, se nedan). Delar av bestämmelserna flyttades då över till en ny anvisningspunkt 3 till 43 § KL.
När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades flyttades bestämmelserna om koncernbidrag över till 2 § 3 mom. SIL (Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).
Vid 1990 års skattereform gjordes vissa ändringar (förarbeten, se nedan). Bl.a. fördes sparbanker till kretsen av moderföretag och ekonomiska föreningar fördes till kretsen av dotterföretag. Dessutom kunde ett antal bestämmelser förenklas genom att all inkomst för juridiska personer hänförs till inkomst av näringsverksamhet.
Bestämmelserna ändrades år 1993 i samband med att mottagen utdelning från aktiebolag och ekonomiska föreningar undantogs från skatteplikt (SOU 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15 och 16, SFS 1993:1544). När skatteplikten återinfördes år 1994 ändrades bestämmelserna i stort sett tillbaks till sin lydelse före ändringen år 1993 (prop. 1994/95:25 och 1994/95:91, bet. 1994/95:FiU1 och 1994/95:SkU11, SFS 1994:1859 och 1994:1862).
År 1998 utvidgades kretsen av moderföretag med vissa stiftelser, ideella föreningar och försäkringsföretag (Ds 1998:4, prop. 1998/99:7bet. 1998/99:SkU2, SFS 1998:1597).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1965 Bestämmelserna om koncernbidrag infördes, SOU 1964:29, prop. 1965:126, bet. 1965:BevU43, SFS 1965:573
1979 Bestämmelserna utvidgades, SOU 1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:Sku57, SFS 1979:612
1990 Skattereformen, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGEL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. I
F¶RSTA STYCKET har SLK tagit in villkoret att GIVAREN VISAR att förutsättning-
arna för avdrag är uppfyllda. I
ANDRA STYCKET använder SLK ordet BETAL
NING i stället för ERS¤TTNING.
2EMISSINSTANSERNA "YGGENTREPREN¶RERNA menar att det är fel att före-
skriva att ett koncernbidrag
SKALL dras av. Det bör råda valfrihet om man
vill dra av ett utgivet koncernbidrag. Innebörden bör i stället vara att
413
koncernbidrag skall dras av bara om mottagaren tagit upp det.
*URIDISKA
FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET pekar på möjligheten att använda ut-
trycket
¶PPET koncernbidrag. 2IKSSKATTEVERKET anser att ordet BETALNING i
andra stycket inte är ett bra uttryck eftersom det antyder att det är fråga om en kontant överföring.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 har samma
inställning och menar vidare att definitionen i andra stycket bör ändras så att det framgår att ersättning för kostnader inte anses vara ett koncernbidrag vid tillämpning av reglerna i detta kapitel.
3VENSKA 2EVISORSAMFUN
DET 323 anför vidare att definitionen av koncernbidrag tydligare bör
knytas till bidragets karaktär av vinstdisposition. Även om en förutsättning för avdrag inte behöver vara att resultatdispositionen är giltig civilrättsligt (aktiebolagslagens regler om vinstutdelning) bör reglerna utformas så att denna begränsning framkommer.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
den grundläggande bestämmelsen att sådana koncernbidrag som regleras i kapitlet skall dras av hos givaren och tas upp hos mottagaren. Bestämmelsen finns i dag i 2 § 3 mom. första stycket SIL.
SLK föreslår att bestämmelsen i dagens fjärde stycke, att givaren skall visa att förutsättningar för avdragsrätt föreligger, skall tas in i denna paragraf. Bestämmelsen har funnits med ända sedan bestämmelserna om koncernbidrag infördes år 1965. I avsnitt 7.1 under rubriken ”Visa” har regeringen kommit fram till att det är onödigt att belasta IL med vissa ”visa-regler”. Bl.a. denna bestämmelse tas därför inte med.
Lagrådet uttalar i sitt yttrande att det är en klar brist att reglerna om skattemässig resultatutjämning mellan koncernföretag är utformade så att det avsedda syftet inte kan tillgodoses inom ramen för gällande regler på civilrättens område och efterlyser en översyn av reglerna. En sådan översyn som Lagrådet efterlyser skulle sannolikt medföra omfattande ändringar som bör beredas på vanligt sätt. Den kan därför inte genomföras i detta lagstiftningsärende, vilket Lagrådet också konstaterar.
Byggentreprenörerna föreslår att bestämmelsen skall göras om så att det framgår att det finns en valfrihet att göra avdrag för koncernbidrag. Regeln i 2 § 3 mom. SIL är utformad som en ”skall-regel”, vilket dock inte behöver innebära att den är obligatorisk. Här i 1 § står det visserligen att bidraget
SKALL dras av. Enligt 3 § 2 krävs det emellertid att såväl giva-
ren som mottagaren redovisar bidraget i deklarationen. Denna regel innebär i praktiken att det finns en valfrihet för givaren, men däremot inte för skattemyndigheten. Regeringen anser inte att det finns skäl att frångå SLK:s förslag.
!NDRA STYCKET är ett förtydligande där det klargörs att dessa bestämmel-
ser inte gäller när bidraget är en utgift för givaren för att förvärva eller bibehålla inkomster. Om det är sådana utgifter får avgöras med tillämpning av övriga bestämmelser för inkomstslaget. Uttrycket
BETALNING har
bytts ut mot
ERS¤TTNING
Det finns inte anledning att ändra reglernas utformning på det sätt som Svenska Revisorsamfundet SRS föreslår.
414
$EFINITIONER
 g
3,+S F¶RSLAG 3VENSK STIFTELSE och SVENSK IDEELL F¶RENING finns inte med
i SLK:s förslag. I fråga om
¶MSESIDIGA F¶RS¤KRINGSF¶RETAG finns bara SKA
DEF¶RS¤KRINGSF¶RETAG med i förslaget. I övrigt överensstämmer det i sak
med regeringens förslag, men bestämmelsen har ändrats redaktionellt. Orden ”i detta kapitel” finns inte med.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att uttrycket
HEL¤GT kan vara missvisande och menar att om det skall vara
kvar bör det mer uttryckligt framgå av paragrafen att definitionen är avsedd just för reglerna om öppna koncernbidrag.
3VENSKA 2EVISORSAMFUN
DET 323 anser också att det bör markeras att definitionerna bara gäller vid
tillämpning av detta kapitel. Samfundet anser vidare att det bör tas in en erinran om att avdragsrätt för andra företag än svenska kan följa med stöd av skatteavtal.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen be-
handlas uttrycken moderföretag och helägt dotterföretag. Bestämmelsen kommer från 2 § 3 mom. första stycket SIL. Kretsen av moderföretag utvidgades med ömsesidiga skadeförsäkringsföretag år 1979 och med sparbanker år 1990. År 1998 lades
STIFTELSER och IDEELLA F¶RENINGAR till
och
¶MSESIDIGA SKADEF¶RS¤KRINGSF¶RETAG ersattes med ¶MSESIDIGA F¶RS¤K
RINGSF¶RETAG (Ds 1998:4, prop. 1998/99:7bet. 1998/99:SkU2, SFS
1998:1597)
 Kretsen av dotterföretag utökades med ekonomiska före-
ningar år 1990.
Definitionerna i denna paragraf gäller bara i detta kapitel. Ordet
MO
DERF¶RETAG används med en annan innebörd i andra lagrum i IL. I de
flesta lagrum saknas det en definition. Då har ordet moderföretag den ”normala” innebörden. Det betyder att om det är fråga om t.ex. ett aktiebolag, så följer det av aktiebolagslagen (1975:1385) vad som avses med moderbolag. I 40 kap. 7 § finns en annan förklaring till hur ordet moderföretag används. Av paragrafen kan utläsas att den innebörden är begränsad till 40 kap. Regeringen ändrar SLK:s förslag på det sätt som remissinstanserna föreslår och lägger till ”i detta kapitel” i de båda styckena.
Lagrådet uttalar i anslutning till 31 kap. 25 § att termen
HEL¤GT DOTTER
F¶RETAG har en annan innebörd än den har i vanligt språkbruk och föreslår
att den skall ersättas med termen
KVALIFICERAT DOTTERF¶RETAG. Regeringen
kan instämma i att det vore bra om man använde ett annat ord än
HEL¤GT
eftersom ordet helägt kan leda tanken till att moderföretaget skall äga
ALLA aktier i dotterföretaget. Ordet KVALIFICERAT är emellertid inte heller bra
eftersom det för tanken till
KVALIFICERADE ANDELAR. Med kvalificerade an-
delar avses vissa andelar i fåmansföretag, se definitionen i 57 kap. 4 §. Om man använde ordet
KVALIFICERAT här, skulle man kunna tro att de kva-
lificerade andelarna hade något samband med kvalificerat dotterföretag, men så är normalt inte fallet. Regeringen har försökt att finna något annat lämpligt uttryck, men inte lyckats. Termen helägt dotterföretag har använts i lagtexten sedan år 1979, den är således väl inarbetad. I fråga om t.ex. aktiebolag gäller att om moderbolaget äger mer än nio tiondelar av aktierna i dotterbolaget så kan moderbolaget lösa in återstående aktier, se 24 kap. 31 § aktiebolagslagen (1975:1385), d.v.s. dotterbolaget kan bli
415
till 100 % helägt. Mot bakgrund av detta behåller regeringen dagens formulering, men lägger till ”vid tillämpning av detta kapitel”.
Det finns inte någon anledning att som Revisorsamfundet föreslår ta in en erinran om skatteavtal just i denna paragraf. I så fall bör det tas in sådana erinringar i åtskilliga paragrafer i IL, vilket bara skulle leda till att texten blev ännu mer omfattande.
&¶RUTS¤TTNINGAR
"IDRAG MELLAN MODERF¶RETAG OCH HEL¤GT DOTTERF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelser om koncernbidrag mellan moderföretag och helägda dotterföretag. De finns i dag i 2 § 3 mom. första stycket SIL.
Den bestämmelse som finns i
PUNKT  utformades genom 1990 års
skattereform så att det räknas upp vissa typer av företag som inte omfattas av bestämmelserna. Innan dess gällde i stället att den huvudsakliga verksamheten skulle avse jordbruksfastighet, annan fastighet eller annan rörelse än försäkringsrörelse som bedrevs av livförsäkringsanstalt. År 1993 togs livförsäkringsföretag bort ur uppräkningen (prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939). Samma år togs förvaltningsföretagen bort i samband med att beskattningen av mottagen utdelning slopades (SOU 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15 och 16, SFS 1993:1544). När beskattningen av mottagen utdelning återinfördes år 1994 togs förvaltningsföretagen med i uppräkningen igen (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859).
0UNKTERNA  OCH  har i stort sett varit oförändrade sedan bestämmel-
serna kom till år 1965. Eftersom en bilaga till en deklaration ingår i deklarationen har orden ”eller därvid fogad bilaga” tagits bort ur punkt 2. När det gäller punkten 3 finns det en utvidgning i 7 § av vilka företag som skall anses helägda under hela beskattningsåret.
0UNKTEN  kom till år 1994 (SOU 1994:100, prop. 1994/95:91, bet.
1994/95:SkU11, SFS 1994:1862). Då hade 8 kap. 4 § aktiebolagslagen (1975:1385) fått en ändrad lydelse, vilket medförde att ett svenskt aktiebolag kan flytta sitt skatterättsliga hemvist enligt ett skatteavtal mellan Sverige och en stat inom EG.
0UNKTEN  har funnits med sedan bestämmelserna infördes år 1965,
men var ändrad under det år då utdelning kunde tas emot skattefritt (se ovan under punkt 1).
"IDRAG MELLAN HEL¤GDA DOTTERF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
416
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
koncernbidrag mellan helägda dotterföretag är i dag placerad i första stycket i 2 § 3 mom. SIL tillsammans med bestämmelsen om koncernbidrag mellan moderföretag och helägda dotterföretag. Här har emellertid bidragen mellan dotterföretagen lyfts ut till en egen paragraf. För sådana företag gäller förutsättningarna i 3 § 1–4, men inte i 3 § 5. Däremot finns ytterligare förutsättningar i denna paragraf i punkterna 1–3. De infördes när bestämmelserna kom till år 1965 och har ändrats vid flera tillfällen, senast år 1994 (prop. 1994/95:25 och 91, bet. 1994/95:FiU1 och 1994/95:SkU11, SFS 1994:1859 och 1862).
"IDRAG MELLAN F¶RETAG SOM KAN FUSIONERAS  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
att bestämmelsen ändrats redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
bidrag från ett moderföretag till andra koncernföretag än helägda dotterföretag är hämtad från andra stycket av 2 § 3 mom. SIL. När bestämmelserna om avdrag för koncernbidrag infördes år 1965 fanns en motsvarande bestämmelse. Den hänvisade emellertid till att fusion skulle kunna ske med tillämpning av 174 § 1 och 2 mom. lagen (1944:705) om aktiebolag. I 1975 års aktiebolagslag ändrades bestämmelserna om inlösen och fusion. Men i den proposition som följde på Företagsskatteberedningens förslag förordades att koncernbidragsbestämmelserna fortfarande skulle bygga på de gamla reglerna. Man utformade därför bestämmelsen år 1979 i enlighet med de gamla reglerna.
I lagtexten talas det om bidrag från ett moderföretag. Givaren är dock inte ett moderföretag till mottagaren enligt definitionen i 2 §, men givaren måste alltid vara moderföretag till något av de aktuella företagen. Att ordet moderföretag används är för att peka ut den typ av företag som kan vara givare.
Bestämmelsen ändrades senast år 1995 (prop. 1994/95:187, bet. 1994/95:SkU31, SFS 1995:854), då hänvisningen till villkoret i den bestämmelse som motsvarar 3 § 4 lades till.
"IDRAG SOM KUNNAT F¶RMEDLAS  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att bidrag kan lämnas direkt mellan olika koncernföretag i stället för att ”slussas” genom en kedja av företag infördes år 1979. I dag är den placerad i tredje stycket av 2 § 3 mom. SIL.
417
NDRADE ¤GARF¶RH¥LLANDEN g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,
men redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA (ANDELSH¶GSKOLAN I 3TOCKHOLM tillstyrker att
rättsfallen inarbetas i lagtexten.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen innebär
att ett koncernbidrag kan få dras av även om ägarförhållandena inom en koncern har ändrats under beskattningsåret. SLK har här föreslagit ett lagfästande av den praxis som har vuxit fram genom RÅ 1973 ref. 37, RÅ 1990 not. 102 och 103 och RÅ 1994 not. 655. I det första fallet gällde det koncernbidrag mellan ett moderbolag och ett bolag som under beskattningsåret övergått från att vara ett dotterdotterbolag till att bli ett dotterbolag. I RÅ 1990 not. 102 var det fråga om koncernbidrag mellan ett moderbolag och tre dotterdotterbolag som överfördes från ett dotterbolag till tre andra. I RÅ 1990 not. 103 var det fråga om ett dotterdotterbolag som övergick till att bli dotterbolag och om koncernbidrag till moderbolaget eller från ett annat dotterbolag till moderbolaget. I de senare två rättsfallen tillkom den omständigheten att de mellanliggande bolagen avyttrades till utomstående. I RÅ 1994 not. 655 kunde koncernbidrag inte lämnas med skatterättslig verkan mellan två dotterbolag till samma moderbolag, när dotterbolagen fått ett nytt moderbolag och därmed en ny koncerntillhörighet under beskattningsåret.
SLK har utformat bestämmelsen så att ett företag som har fått ett nytt moderföretag under beskattningsåret skall anses ha varit ”helägt under hela beskattningsåret” under vissa förutsättningar. Det är således fråga om förutsättningarna i 3 § 3 är uppfyllda. Paragrafen innebär en utvidgning av möjligheten att med skattemässig verkan ge koncernbidrag enligt såväl 3, 4 som 6 §. SLK har tagit in bestämmelsen under en egen mellanrubrik och inte i anslutning till 3 § 3 med motivering att det är en så speciell situation.
Regeringen följer SLK:s förslag och lagfäster praxis.
$ISPENS
 g
3,+S F¶RSLAG Förslaget innehåller ett villkor att såväl givaren som
mottagaren är ett svenskt aktiebolag, en svensk ekonomisk förening, en svensk sparbank eller ett svenskt ömsesidigt skadeförsäkringsföretag. I övrigt överensstämmer förslaget med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION anser att paragra-
fen bör ändras så att den, som i dag, omfattar samtliga företag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Enligt denna para-
graf finns det en möjlighet för regeringen att ge dispens för svenska företag att utnyttja bestämmelsen om koncernbidrag i 1 §. I dag är bestämmelsen placerad i femte stycket i 2 § 3 mom. SIL. Den kom till år 1972 (prop. 1972:13, bet. 1972:SkU11, SFS 1972:74) för att underlätta en samverkan mellan staten och näringslivet genom Asea-Atom. Den har
418
ändrats en gång genom att kravet på att företagen skall vara svenska lades till år 1979.
SLK har som en första strecksats i sitt förslag lagt till villkoret att det skall vara fråga om bidrag mellan svenska aktiebolag, svenska ekonomiska föreningar, svenska sparbanker eller svenska ömsesidiga skadeförsäkringsföretag. Kommittén motiverar det med att förarbetena ger uttryck för att dispensen främst avsett kravet på ägarandel och att inget tyder på att tanken varit att också andra slags skattskyldiga genom dispens skulle kunna få rätt att lämna eller ta emot koncernbidrag med skatterättslig verkan. Även om det är så att det är de av SLK uppräknade typerna av företag som närmast kan vara aktuella för dispens enligt denna paragraf finns det inte anledning att nu ändra i den gällande lydelsen. Vad som bör finnas kvar av den första strecksatsen i SLK:s förslag är att det skall vara fråga om svenska företag. De första två strecksatserna i SLK:s förslag kan arbetas samman till ett villkor.
KAP +OMMISSION¤RSF¶RH¥LLANDEN
I detta kapitel finns bestämmelser om när resultatet av en verksamhet som bedrivs av ett kommissionärsföretag får tas upp hos ett eller flera kommittentföretag. Eftersom ett villkor för att tillämpa dessa bestämmelser är att företagen kan lämna varandra koncernbidrag enligt 35 kap. har detta kapitel placerats efter kapitlet om koncernbidrag. Kapitlet är placerat som 33 kap. i SLK:s förslag.
"AKGRUND
Bestämmelser om kommissionärs- och kommittentföretag infördes år 1965 (förarbeten, se nedan). De placerades då i 43 § 2 mom. KL. Regleringen innebar i huvudsak ett lagfästande av då gällande praxis och uteslöt inte att beskattning kunde ske hos ett ”huvudföretag” även om de då angivna villkoren inte var uppfyllda.
År 1979 gjordes omfattande ändringar i bestämmelserna (förarbeten, se nedan). Bl.a. infördes som villkor att bolagen har rätt till avdrag för koncernbidrag till varandra. Vidare skrevs bestämmelserna med den utgångspunkten att de uttömmande skulle reglera frågan när inkomsterna får redovisas hos ett huvudföretag. Stora delar av bestämmelserna flyttades över till en ny punkt 2 av anvisningarna till 43 § KL.
När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 flyttades bestämmelserna över till 2 § 2 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).
Vid 1990 års skattereform gjordes ett antal ändringar. I huvudsak bestod dessa av att ordet rörelse byttes ut mot ordet verksamhet (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651).
419
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1965 Bestämmelserna om kommissionärsverksamhet infördes, SOU 1964:29, prop. 1965:126, bet. 1965:BevU43, SFS 1965:573
1979 Ändringar av förutsättningarna för tillämpning av bestämmelserna, SOU 1977:86, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:612
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGEL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
!NDRA STYCKET inleds emellertid med uttrycket ”Överskottet eller under-
skottet”. Det finns ett
TREDJE STYCKE som hänvisar till 4 och 5 §§.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
huvudbestämmelsen att ett överskott eller underskott av kommissionärsverksamheten får tas upp respektive dras av hos kommittentföretaget. Bestämmelsen kommer från inledningen av första stycket i 2 § 2 mom. SIL.
I dagens reglering står det att inkomsten av verksamheten får redovisas hos kommittentföretaget. För det första har
INKOMSTEN bytts ut mot ¶VER
SKOTTET ELLER UNDERSKOTTET (jfr avsnitt 7.2.2). Genom att uttrycket ¶VER SKOTTET ELLER UNDERSKOTTET används framgår det av bestämmelsen att ett
underskott skall dras av. I den nu aktuella paragrafen är det inte fråga om slutresultatet i en näringsverksamhet utan resultatet i ett något tidigare led, före t.ex. avdrag för avsättning till periodiseringsfond. Det kan också, med hänsyn till att dessa skattskyldiga bara har en näringsverksamhet, vara fråga om en del av en näringsverksamhet. Men också här finns ett behov av att uttrycka att det kan vara fråga om ett underskott och att detta skall dras av. Därför används samma terminologi. Vidare har
REDOVISA
bytts ut mot
TA UPP ELLER DRA AV. Att detta ändrats beror på att här regleras
inte hur redovisningen skall ske utan hur resultatet skall beräknas vid beskattningen. Uttrycket redovisa infördes år 1979 för att markera att kommissionärsföretaget trots inkomstöverflyttningen skall betraktas som ett företag som bedriver en verksamhet. Avsikten är inte att det skall ändras.
År 1979 infördes också en bestämmelse om att kommittentföretaget skall behandlas som om det självt hade bedrivit verksamheten. I propositionen sägs på s. 176 att den bestämmelsen har ett samband med de bestämmelser som tagits in här i första stycket. Bestämmelsen har därför placerats i ett
ANDRA STYCKE. I dag finns motsvarande bestämmelse i 2 §
2 mom. fjärde stycket SIL. I propositionen finns vidare på den angivna sidan ett resonemang om varför den infördes. SLK framhåller att räck-
420
vidden av bestämmelsen framstår som något oklar; exempelvis vad gäller tillgångarnas karaktär av anläggnings- eller lagertillgång och behandlingen av interna transaktioner mellan företagen. Kommittén kom dock fram till att det är frågor som ligger utanför vad kommittén bör utreda. Regeringen finner inte heller skäl att gå in på dessa frågor.
I
TREDJE STYCKET har SLK tagit in en erinran om att det finns regler också
i fråga om kommissionärsverksamhet som bedrivs för flera kommittentföretags räkning. En sådan erinran är knappast nödvändig i detta korta kapitel. Den stryks därför.
$EFINITIONER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av
kommissionärsföretag och kommittentföretag kommer från 2 § 2 mom. andra stycket SIL.
Det kan påpekas att termerna kommissionärsföretag och kommittentföretag inte överensstämmer med civilrättens begrepp (se bl.a. prop. 1965:126 s. 36 f.). Eftersom det av bestämmelsen framgår att kommissionärsföretaget skall ha bedrivit verksamhet faller s.k. namnbolag utanför (se uttalanden i prop. 1978/79:210 s. 173 och 175).
&¶RUTS¤TTNINGAR
6ERKSAMHET F¶R ETT KOMMITTENTF¶RETAGS R¤KNING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET ifrågasätter om bestämmelsen i
andra stycket fyller någon funktion. Den torde ha en koppling till äldre bestämmelser om koncernbidrag där det krävdes att den huvudsakliga verksamheten för såväl givare som mottagare avsåg rörelse. I dag kan bestämmelsen möjligen utgöra en avgränsning mot företag som är förvaltningsföretag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafens F¶RSTA
STYCKE finns förutsättningarna för att 1 § skall få tillämpas. De är hämtade
från första stycket av 2 § 2 mom. SIL. Förutsättningarna i
PUNKTERNA 
OCH  lades till år 1979. 0UNKTERNA   är i stort sett desamma som när
bestämmelserna infördes år 1965.
0UNKTEN 2 har flyttats dit från den defi-
nition som i dag finns i momentets andra stycke. Det är lämpligt att ta upp punkterna 2 och 3 i ett sammanhang för att tydliggöra att kommissionärsverksamheten skall bedrivas uteslutande för kommittentföretagens räkning (dvs. de svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar som enligt 2 § kan räknas som kommittentföretag) medan kommissionärsföretaget kan bedriva viss mindre egen verksamhet vid sidan om.
421
I
ANDRA STYCKET finns ett tillägg till förutsättningen i första stycket 6. I
dag finns det i 2 § 2 mom. fjärde stycket SIL. Bestämmelsen infördes år 1986 (Ds Fi 1986:19, prop. 1986/87:42, bet. 1986/86:SkU7, SFS 1986:1233). Bestämmelsen i detta stycke kan ha betydelse för kommittentföretaget om det i annat fall skulle betraktas som ett förvaltningsföretag och därigenom bl.a. inte kunna ge eller ta emot koncernbidrag på grund av bestämmelsen i 35 kap. 3 § 1. Bestämmelsen bör därför inte tas bort.
6ERKSAMHET F¶R FLERA KOMMITTENTF¶RETAGS R¤KNING  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte haft några synpunkter på paragraferna. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragraferna be-
handlar de fall då ett kommissionärsföretag bedriver verksamheten för flera kommittentföretags räkning. Bestämmelserna tillkom år 1979. I dag finns de i 2 § 2 mom. tredje stycket SIL. De ändrades senast år 1991 (prop. 1990/91:89, bet. 1990/91:SkU21, SFS 1991:181), då skattemyndigheten i stället för Riksskatteverket blev den myndighet som i första instans prövar frågor om dispens.
Innebörden av sista meningen i 4 § är att kommissionärsverksamheten skall bedrivas bara för sådana kommittentföretag som avses i 2 §, dvs. svenska aktiebolag och ekonomiska föreningar.
 KAP &USIONER OCH FISSIONER
Detta kapitel innehåller bestämmelser om beskattningseffekter vid fusioner och fissioner. Bestämmelserna bygger på den nyligen antagna lagen (1998:1603) om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser (FUL). Bestämmelserna om verksamhetsöverlåtelser (i IL kallade verksamhetsavyttringar) har placerats i 38 kap.
SLK har i sitt förslag tagit med ett kapitel om svenska fusioner (35 kap. i SLK:s förslag) och ett om utländska fusioner och fissioner (36 kap. i SLK:s förslag). Däremot saknades regler för svenska fissioner.
"AKGRUND
Bestämmelser om skattekonsekvenser vid fusioner infördes år 1950 (SOU 1949:56, prop. 1950:240, bet. 1950:BevU62, SFS 1950:588 m.fl.). Då infördes lättnader i den då befintliga utskiftningsbeskattningen vid vissa fusioner mellan moder- och dotterföretag. Samtidigt togs det in bestämmelser i KL m.fl. lagar om vissa av de inkomstskattekonsekvenser som aktualiserades vid sådana fusioner. Bestämmelserna har ändrats och kompletterats ett flertal gånger.
När bestämmelserna infördes år 1950 placerades de i olika paragrafer i KL och SIL. När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopa-
422
des år 1984 flyttades samtliga bestämmelser över till 2 § 4 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).
Den 23 juli 1990 antog Europeiska gemenskapernas råd det s.k. fusionsdirektivet (90/434/EEC). År 1994 införlivades detta med svensk rätt inför Sveriges inträde i EU genom antagandet av lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG (OL). Skattelättnaderna begränsades då till vad direktivet kräver. Som skäl anfördes att Företagsskatteutredningen i sitt fortsatta arbete skulle se över de svenska interna reglerna för omstruktureringar.
Företagsskatteutredningen har därefter sett över dessa frågor och kommit med ett förslag till ändrade regler för omstruktureringar av företag (SOU 1998:1). Det innehåller regler för såväl svenska som vissa utländska fusioner och fissioner. Förslaget har bearbetats och antogs år 1998, varigenom OL upphävdes och FUL infördes.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1994 Införandet av OL, SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10, SFS 1994:1854
1998 Nya bestämmelser vid omstruktureringar av företag, OL upphävdes och FUL infördes, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 ff.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA
Förslaget till detta kapitel bygger inte på SLK:s förslag utan på den år 1998 antagna FUL. Därför redovisas varken SLK:s förslag eller remissinstansernas synpunkter på det. I kommentarerna tas bara in en upplysning om var bestämmelsen kommer ifrån samt skälen för förslaget, om det finns anledning att redovisa dem. Eftersom samtliga bestämmelser föreslogs år 1998 finns det inte någon redogörelse för när bestämmelserna tillkom. I de fall då en motsvarande bestämmelse fanns med också i äldre rätt, nämns det. Om en bestämmelse fanns i OL, nämns det inte när den tillkom eftersom samtliga bestämmelser infördes vid tillkomsten av den lagen år 1994. I SLK:s förslag till sådana bestämmelser finns en redogörelse för var bestämmelserna finns i fusionsdirektivet. Den officiella översättningen av direktivet finns publicerad i Europeiska gemenskapernas officiella tidning, EGT L 225, 20.8.1990, s. 1. och i prop. 1994/95:52 s. 72 f. finns en provisorisk översättning. Vad som står om svenska liksom österrikiska och finska förhållanden finns intaget i en proposition om Sveriges medlemskap i Europeiska unionen (prop. 1994/95:19 bil. 10 s. 307 f.).
423
)NNEH¥LL
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
Det kan påpekas att bestämmelserna i 2–10 §§ (med undantag för 4 och 6 §§) gäller i fråga om alla sådana fusioner och fissioner som avses i 3 och 5 §§ och inte bara i fråga om kvalificerade fusioner och fissioner.
"ESKATTNING AV ¤GARNA I DET ¶VERL¥TANDE F¶RETAGET
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med en
hänvisning till reglerna om beskattningen för andelsägarna motsvarar 1 § andra meningen FUL.
$EFINITIONER
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av fusion
är hämtad från 4 § FUL. Definitionen av fusion påverkas av definitionen av företag i 9 §.
En liknande definition fanns i 3 § OL, liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 2 § IL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Termen KVALIFICERAD
FUSION är ny. Den har föreslagits för att det finns ett behov av att skilja på
sådana fusioner som omfattas av reglerna om skattemässig kontinuitet och andra fusioner. Det gäller inte bara i detta kapitel utan också i flera andra kapitel.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av fis-
sion är hämtad från 5 § FUL. Definitionen påverkas av hur företag definieras i 9 §.
En liknande bestämmelse fanns i 4 § OL, liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 3 § IL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Termen KVALIFICERAD
FISSION är ny. Den har föreslagits för att det finns ett behov av att skilja på
sådana fissioner som omfattas av reglerna om skattemässig kontinuitet och andra fissioner. Det gäller inte bara i detta kapitel utan också i flera andra kapitel.
 g
424
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
flera överlåtande företag vid fusion eller flera övertagande företag vid fission kommer från 7 § FUL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om när
en fusion eller fission anses genomförd kommer från 6 § FUL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av före-
tag kommer från 2 § FUL.
I 2 § första stycke 3 FUL står att med företag avses utländska företag som uppfyller villkoren i artikel 3 leden a och c i fusionsdirektivet. SLK har i en motsvarande bestämmelse i fråga om internationella fusioner och fissioner valt att ta in det som står i artikel 3 leden a och c i direktivet (36 kap. 2 § 4 och 5 samt 3 § 4 och 5 i SLK:s förslag). De aktuella företagsformerna och skatterna är emellertid så många att dessa togs in i bilagor. Enligt regeringens bedömning är det bra att man kan läsa ut av IL vilka företag som omfattas, varför SLK:s metod används i denna paragraf.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om vad
som avses med att ett företag hör hemma i en viss stat kommer från 3 § FUL. Det finns en liknande bestämmelse i 2 § andra stycket OL och i SLK:s förslag till 36 kap. 4 § första stycket IL.
6ILLKOR F¶R KVALIFICERADE FUSIONER OCH FISSIONER
3KATTSKYLDIGHET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med
villkoret avseende det överlåtande företagets skattskyldighet kommer från 9 § 1 FUL. Den fick sin slutliga lydelse efter en ändring i skatteutskottet.
I FUL står det att företaget skall vara skattskyldigt
I 3VERIGE I en lik-
nande bestämmelse i 19 § UPL (23 kap. 16 § IL) har
I 3VERIGE uteläm-
nats. Utformningen bör vara enhetlig. Eftersom det framgår av sammanhanget att det är skattskyldighet
I 3VERIGE som avses utelämnas det också
i denna paragraf.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på det överta-
gande företagets skattskyldighet kommer från 9 § 2 FUL. Angående var företaget skall vara skattskyldigt, se kommentaren till 11 §.
425
&USIONS OCH FISSIONSVEDERLAG  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på att fusions-
och fissionsvederlag får betalas ut bara till andra andelsägare i det överlåtande företaget än det övertagande företaget kommer från 9 § 4 FUL. Lydelsen är ändrad i förhållande till dagens lagtext genom att det i regeringens förslag står att
FUSIONSVEDERLAG F¥R BETALAS i stället för som i FUL
SKALL FUSIONSVEDERLAGET BETALAS. Tanken är nämligen inte att fusionsve-
derlag
M¥STE betalas ut, utan att OM det betalas ut ett fusionsvederlag,
skall det betalas till andra aktieägare i det överlåtande företaget än det övertagande företaget.
Ordet
VEDERLAG har i IL bytts ut mot ERS¤TTNING. Man kan därför över-
väga att byta ut ordet
FUSIONSVEDERLAGET mot FUSIONSERS¤TTNINGEN. Efter-
som ordet
FUSIONSVEDERLAG används i aktiebolagslagen (1975:1385) be-
hålls det emellertid också i IL.
"ESKATTNINGS¥RETS L¤NGD  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på beskatt-
ningsårets längd kommer från 9 § 3 FUL.
0RIVATBOSTADSF¶RETAG  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
privatbostadsföretag kommer från 10 § FUL.
"ESKATTNINGEN VID KVALIFICERADE FUSIONER OCH FISSIONER
)NLEDNING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är en in-
ledning till de kommande paragraferna. En liknande inledning finns i 1 § FUL. Här i detta kapitel placeras den inte i 1 §, eftersom det finns bestämmelser i kapitlet som gäller även andra fusioner och fissioner än kvalificerade sådana.
(UVUDREGLER  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Konsekvenserna när
det gäller beskattningen av det överlåtande företaget regleras i 11 § FUL. En bestämmelse som liknar den i första stycket fanns tidigare i 8 § OL, liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 7 § IL.
426
Uttrycket
DET SISTA BESKATTNINGS¥RET har introducerats för att några av
de kommande bestämmelserna skall bli kortare.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kontinuitetsbestäm-
melsen i
F¶RSTA STYCKET kommer från 11 § FUL. En liknande bestämmelse
fanns tidigare i 9 § första stycket OL, liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 8 § IL.
I
ANDRA STYCKET har som ett förtydligande lagts till att företaget skall an-
ses ha bedrivit det överlåtande företagets näringsverksamhet från ingången av det överlåtande företagets sista beskattningsår.
"ESKATTNINGS¥RET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om det
övertagande företagets beskattningsår kommer från 2 § 1 mom. fjärde stycket sista meningen SIL. I IL är det lämpligt att placera bestämmelsen i detta kapitel. I 1 kap. 15 § tas det in en hänvisning hit.
2¤KENSKAPSENLIG AVSKRIVNING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på kontinuitet i
fråga om värdet på inventarier kommer från 12 § FUL. En liknande bestämmelse fanns i 2 § 4 mom. fjärde stycket SIL, liksom i 35 kap. 6 § andra stycket i SLK:s förslag till IL, samt i 11 § OL, liksom i 36 kap. 10 § i SLK:s förslag till IL.
5NDERSKOTT –23 gg
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
det överlåtande företagets underskott som kvarstår från beskattningsår före fusions- eller fissionsåret och undantagen från dessa kommer från
13 § FUL. Delar av bestämmelsen fanns tidigare i 7 § femte stycket LAU, liksom i SLK:s förslag till 39 kap. 18 § IL samt i 12 § andra stycket OL, liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 13 § andra stycket IL.
I 13 § FUL står att det är underskott som
UPPKOMMIT hos det överlåtan-
de företaget beskattningsåret
N¤RMAST F¶RE det beskattningsår som avslu-
tas genom att fusionen eller fissionen genomförs. I
 g uttrycks detta i
stället så att det
KVARST¥R underskott från beskattningsår före det sista be-
skattningsåret. Ändringen har gjorts för att markera att det enligt regeringens förslag kan finnas underskott som har uppkommit under tidigare år, men som på grund av olika spärrar (t.ex. den i 24 §) inte har dragits av. Också sådana gamla underskott skall omfattas av reglerna här.
 g
427
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om när underskott får dras av efter fusion eller fission
kommer från 14 § första och tredje styckena FUL. Tidigare fanns motsvarande bestämmelser i 12 § andra stycket LAU. SLK har placerat motsvarande bestämmelser i 39 kap. 19 § IL.
Liksom i 21 § används ett annat uttryck än i 14 § FUL för att täcka in andra underskott än sådana som uppkom under beskattningsåret före fusions- eller fissionsåret, se kommentaren till 21–23 §§.
Att det övertagande företaget tar över det överlåtande företagets rätt att dra av underskott framgår av huvudregeln i 18 §. Tidigare fanns det en rätt till sådana avdrag enligt 12 § LAU och 12 § OL. I SLK:s förslag finns bestämmelser om rätt till avdrag efter fusioner i 39 kap. 17–20 §§ IL, och efter internationella fusioner och fissioner (där det saknas en sådan rätt) i 36 kap. 12, 13 och 15 §§ IL.
Bestämmelsen i första stycket har ändrats redaktionellt i förhållande till lagrådsremissen i enlighet med ett förslag av Lagrådet. Efter förslag från Lagrådet har det också införts ett
ANDRA STYCKE om hur beloppsspärren
förhåller sig till bestämmelsen i första stycket.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
företag som kan lämna koncernbidrag till varandra kommer från 15 och 16 §§ FUL. Motsvarande bestämmelse fanns i 12 § tredje stycket LAU. För tillämpning av den paragrafen krävdes emellertid bara att de båda bolagen skall ingå i samma koncern före fusionen. SLK har placerat en motsvarande bestämmelse i 40 kap. 20 § IL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Undantaget för koope-
rativa föreningar kommer från 14 § andra stycket FUL. Den har samma innebörd som 12 § fjärde stycket andra meningen LAU, som av SLK placerats i 39 kap. 15 § andra stycket andra meningen IL. Vad som avses med kooperativa föreningar framgår av 39 kap. 21 § IL.
+VARST¥ENDE KAPITALF¶RLUST P¥ DEL¤GARR¤TTER  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kvarstående kapitalförluster på delägarrätter kommer från 17 § FUL. Det fanns en motsvarande bestämmelse i 2 § 4 mom. åttonde stycket andra meningen SIL samt i 9 § tredje stycket OL, liksom i SLK:s förslag till 35 kap. 12 § andra stycket respektive 36 kap. 14 § IL.
3¤RSKILDA REGLER VID FISSION OM FONDER UNDERSKOTT OCH KVARST¥ENDE KAPITALF¶RLUST  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
fördelning av periodiseringsfonder m.m. på de övertagande företagen i en
428
fission kommer från 18 § FUL. I OL behandlades periodiseringsfonder och ersättningsfonder i 17 § andra stycket och 18 §. SLK har i sitt förslag tagit in motsvarande bestämmelser i 36 kap. 11 §.
6¤RDEPAPPER SOM GETTS UT AV DET ¶VERL¥TANDE F¶RETAGET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i F¶RSTA
STYCKET om värdepapper som getts ut av det överlåtande företaget var i
lagrådsremissen placerad i 44 kap. 8 §. Eftersom regeln bara gäller de företag som är inblandade i fusionen eller fissionen passar den bättre här i 37 kap. I 44 kap. 8 § tas i stället in en upplysning om att denna regel finns. Bestämmelsen infördes år 1998, då den placerades i 24 § 2 mom. sjunde stycket SIL.
Bestämmelsen
I ANDRA STYCKET om att andelarna i det överlåtande före-
taget skall anses avyttrade om de är lagertillgångar hos det övertagande företaget kommer från 2 § 1 mom. sista stycket SIL. Den infördes i samband med införandet av FUL år 1998.
4ILLG¥NGAR KNUTNA TILL ETT FAST DRIFTST¤LLE I ETT ANNAT %5 LAND  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är
hämtad från 19 § FUL. En motsvarande bestämmelse finns i 14 § OL, liksom i SLK:s förslag till 36 kap. 16 §. Vissa ändringar har dock gjorts i förhållande till de bestämmelserna, se SOU 1998:1 s. 235 f.
!NDRA STYCKET har ändrats redaktionellt i enlighet med ett förslag från
Lagrådet. Detta förslag överensstämmer mer med SLK:s förslag än de förslag som finns i dagens lagtext och i lagrådsremissen.
(¤NVISNINGAR
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
hänvisningar till ytterligare bestämmelser som gäller för de fusionerande företagen. I 23 kap. 2 §, 25 kap. 10 och 29 §§ regleras att bestämmelserna om underprisavyttringar, koncerninterna andelsavyttringar respektive avyttringar med kapitalförlust till företag i intressegemenskap inte gäller om bestämmelserna om kvalificerade fusioner eller fissioner skall tillämpas. Det finns inte anledning att hänvisa till de bestämmelserna. Det hänvisas inte heller till bestämmelser om anskaffningsvärde m.m. på andelarna i det övertagande företaget.
 KAP 6ERKSAMHETSAVYTTRINGAR
Detta kapitel innehåller bestämmelser om beskattningseffekter vid verksamhetsavyttringar. De bygger på den nyligen antagna lagen (1998:1603)
429
om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser (FUL). Bestämmelserna om fusioner och fissioner har tagits in i 37 kap.
SLK har i sitt förslag till 37 kap. tagit in bestämmelser om internationella verksamhetsöverlåtelser, som bygger på lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG (OL).
"AKGRUND
Den 23 juli 1990 antog Europeiska gemenskapernas råd det s.k. fusionsdirektivet (90/434/EEC). År 1994 införlivades detta med svensk rätt inför Sveriges inträde i EU genom antagandet av lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG (OL). Skattelättnaderna begränsades då till vad direktivet kräver. Några regler om verksamhetsavyttringar mellan svenska företag infördes inte. Som skäl anfördes att Företagsskatteutredningen i sitt fortsatta arbete skulle se över de svenska interna reglerna för omstruktureringar.
Företagsskatteutredningen har därefter sett över dessa frågor och år 1998 beslutades nya regler för omstruktureringar av företag (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 ff.). Bl. a. upphävdes OL och FUL beslutades. Lagen innehåller regler för såväl svenska som vissa utländska verksamhetsöverlåtelser.
6ISSA F¶RARBETEN
Förslaget till detta kapitel bygger inte på SLK:s förslag utan på FUL. Det finns därför ingen anledning att redovisa vare sig SLK:s förslag eller remissinstansernas synpunkter på det. I kommentarerna tas bara in upplysningar om var bestämmelserna kommer ifrån. Eftersom samtliga bestämmelser föreslogs år 1998 finns det inte någon redogörelse för när de tillkom. I de fall då motsvarande bestämmelser fanns i OL nämns det. Inte heller då anmärks när bestämmelsen infördes eftersom samtliga bestämmelser i OL kom till vid lagens tillkomst år 1994 (SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10, SFS 1994:1854). I SLK:s förslag till 36 kap. redovisas var motsvarande bestämmelser finns i fusionsdirektivet. Den officiella översättningen av direktivet finns publicerad i Europeiska gemenskapernas officiella tidning, EGT L 225, 20.8.1990, s. 1. En provisorisk översättning finns i prop. 1994/95:52 s. 72 f. Vad som står om svenska liksom österrikiska och finska förhållanden finns intaget i en proposition om Sveriges medlemskap i Europeiska unionen (prop. 1994/95:19 bil. 10 s. 307 f.).
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
430
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är en in-
ledning till kapitlet och anger dess innehåll. Motsvarande bestämmelse finns i 1 § första stycket FUL.
$EFINITIONER
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns en
definition av
VERKSAMHETSAVYTTRING. Den är hämtad från 8 § första stycket
FUL. Bestämmelsen att villkoren i 6–8 §§ skall vara uppfyllda, kommer dock från 1 § FUL. Det innebär att termen verksamhetsavyttring omfattar bara sådana avyttringar där samtliga villkor är uppfyllda. Så är inte fallet i FUL. Tillägget har gjorts eftersom ordet verksamhetsavyttring i IL används bara i de fall då villkoren är uppfyllda. Motsvarande tillägg har gjorts i vissa andra kapitel, se t.ex. definitionen av underprisöverlåtelse i 23 kap. 3 §, koncernintern andelsavyttring i 25 kap. 6 § och andelsbyte i 49 kap. 2 §. Innebörden av begreppet verksamhetsavyttring påverkas också av definitionen av företag i 3 §.
Internationell verksamhetsöverlåtelse definierades i 5 § OL. I SLK:s förslag finns en definition i 37 kap. 2 §.
I FUL liksom i äldre bestämmelser och i SLK:s förslag kallas
VERK
SAMHETSAVYTTRINGAR för VERKSAMHETS¶VERL¥TELSER. Vad det är fråga om i
detta kapitel är avyttringar. Liksom i andra kapitel (se. t.ex. kommentaren till 25 kap. 6 §) används då uttrycket avyttring.
I 8 § andra stycket FUL finns en definition av
VERKSAMHETSGREN. Den är
annorlunda utformad än de definitioner som funnits tidigare i 5 § andra stycket OL och i SLK:s förslag i 37 kap. 2 § andra stycket. Någon definition tas inte med i detta kapitel. En definition som gäller i hela lagen finns i stället i 2 kap. 25 §.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av före-
tag är hämtad från 2 § FUL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns en
definition av vad som avses med att ett företag hör hemma i en viss stat. Definitionen kommer från 3 § FUL.
"EG¤RAN
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
begäran är hämtad från 20 § andra stycket FUL.
431
6ILLKOR
3KATTSKYLDIGHET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med
villkoret att säljaren skall vara skattskyldig kommer från 20 § första stycket 2 FUL. Den fick sin slutliga lydelse vid behandlingen i skatteutskottet.
I FUL står det att företaget skall vara skattskyldigt
I 3VERIGE I en lik-
nande bestämmelse i 19 § UPL (23 kap. 16 § IL) har
I 3VERIGE uteläm-
nats. Utformningen bör vara enhetlig. Eftersom det framgår av sammanhanget att det är skattskyldighet
I 3VERIGE som avses utelämnas det också
i denna paragraf. (Se också 37 kap. 11 §)
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Villkoret att köparen
skall vara skattskyldig kommer från 20 § första stycket 3 FUL. Liksom i 6 § utelämnas
I 3VERIGE
%RS¤TTNINGENS STORLEK  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Villkoret att ersätt-
ningen skall överstiga de skattemässiga värdena av de avyttrade tillgångarna kommer från 20 § första stycket 1 FUL.
"ESKATTNINGEN
(OS DET S¤LJANDE F¶RETAGET  OCH  gg
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
effekterna hos det säljande företaget kommer från 21 § FUL.
Det fanns en liknande bestämmelse i 19 § OL. SLK har föreslagit att den skall tas in i 37 kap. 4 §.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kapitalvinster och kapitalförluster kommer från 22 § FUL.
I 19 § tredje stycket OL föreskrevs att överlåtelse av kapitaltillgångar vid en internationell verksamhetsöverlåtelse skall behandlas som en gåva för det överlåtande företaget. I SLK:s förslag till 37 kap. 6 § finns emellertid en bestämmelse som motsvarar bestämmelsen i 22 § FUL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
värdeminskningsavdrag kommer från 23 § FUL. SLK hade tagit med en liknande bestämmelse i 37 kap. 7 §.
432
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
de andelar som det säljande företaget får i det köpande företaget skall anses anskaffade för nettovärdet av den avyttrade verksamheten, kommer från 24 § FUL. I 21 § OL, liksom i SLK:s förslag till 37 kap. 8 §, fanns en motsvarande bestämmelse.
(OS DET K¶PANDE F¶RETAGET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i F¶RSTA
STYCKET om värdet för övertagna tillgångar kommer från 25 § första styck-
et FUL. Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om kapitaltillgångar kommer från
25 § andra stycket FUL.
&ONDER AVS¤TTNINGAR OCH UNDERSKOTT  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
övertagande av periodiseringsfonder och ersättningsfonder kommer från
26 § FUL. Periodiseringsfonder och ersättningsfonder behandlas i OL i 20 §, som hänvisar till bl.a. 9 § och 10 § andra stycket. I SLK:s förslag finns motsvarande bestämmelser i 37 kap. 10 § samt 36 kap. 11 §. I FUL finns en regel om skatteutjämningsreserv. Någon sådan bestämmelse behövs inte när IL har trätt i kraft.
Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om vilka effekter ett övertagande får har
utformats i enlighet med bestämmelserna i 30 kap. 15 § och 31 kap. 26 §.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
återföring av avdrag för framtida utgifter kommer från 27 § FUL. En motsvarande bestämmelse fanns i 20 § andra stycket sista meningen OL och i 37 kap. 10 § sista stycket i SLK:s förslag till IL.
Lagrådet anser att den i lagrådsremissen föreslagna regeln, att reserveringar för framtida utgifter skall tas över till den del de hänför sig till det som avyttras, är överflödig och bör slopas. Lagrådet menar att den övergripande principen, att avdragsrättens omfattning avgörs av förhållandena vid beskattningsårets utgång, torde gälla även företag som övertagit tillgångar i samband med en verksamhetsavyttring.
Regeringen gör följande bedömning. Den i lagrådsremissen föreslagna regeln överensstämmer i huvudsak med dagens regel i 27 § FUL. Tanken bakom regeln är att det är det köpande företaget och inte det säljande företaget som skall återföra avdragen för framtida utgifter. Bestämmelsen har formulerats om i förhållande till förslaget i lagrådsremissen för att regeln skall vara lättare att förstå.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
det köpande företaget inte får ta över avdrag för underskott eller kvarstå-
433
ende kapitalförluster kommer från 28 § FUL. SLK hade med en motsvarande bestämmelse i förslaget till 37 kap. 9 § andra stycket IL.
2¤KENSKAPSENLIG AVSKRIVNING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
förutsättningarna för att tillämpa räkenskapsenlig avskrivning kommer från 29 § FUL. En motsvarande bestämmelse fanns i OL, se 11 § och 20 § första stycket. Se också SLK:s förslag till 36 kap. 10 § och 37 kap. 9 § IL.
4ILLG¥NGAR KNUTNA TILL ETT FAST DRIFTST¤LLE I ETT ANNAT %5 LAND  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen hänvisas
till bestämmelserna i 37 kap. 30 § om att det skall anses som om skatt faktiskt hade utgått i vissa situationer. Bestämmelsen skulle kunna återges här, men på grund av dess omfattning har den i stället utformats som en hänvisning. En motsvarande bestämmelse finns i 30 § FUL.
 KAP 3¤RSKILDA BEST¤MMELSER F¶R VISSA JURIDISKA PERSONER
I detta kapitel har samlats bestämmelser som rör vissa särskilda kategorier av juridiska personer. Bestämmelserna gäller helt disparata företeelser, som att resultatet av hela eller en del av näringsverksamheten skall beräknas enligt en schablon eller att den juridiska personen skall göra avdrag för viss utdelning eller för avsättning till vissa fonder. Några av dessa bestämmelser skulle kunna placeras ut i sitt systematiska sammanhang, t.ex. bestämmelser om avdrag för utdelning från kooperativa föreningar och samfälligheter. De har ändå tagits in i detta kapitel dels för att de skattskyldiga skall finna de särbestämmelser som gäller för dem på ett ställe, dels för att de andra bestämmelserna inte skall tyngas av dessa särbestämmelser.
Bestämmelserna har delats upp genom underrubriker för de olika typerna av juridiska personer.
Kapitlet är placerat som 38 kap. i SLK:s förslag. Rubriken har ändrats i förhållande till SLK:s förslag genom att ”Beräkning av överskott och underskott” har ersatts av ”Särskilda bestämmelser”.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
434
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kapitlet inleds med
en upplysning om dess innehåll, så att man kan se vilka paragrafer som gäller för de olika typerna av juridiska personer.
&¶RS¤KRINGSF¶RETAG
Redan vid KL:s tillkomst togs det in särskilda bestämmelser för hur försäkringsföretagens inkomster skulle beräknas. Dessa var placerade i 30 § KL med anvisningspunkter. När den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.) flyttades bestämmelserna över till 2 § 6 mom. SIL, där de fortfarande finns kvar.
$EFINITIONER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
paragrafen är hämtade från 2 § 6 mom. första och andra styckena SIL.
I
F¶RSTA STYCKET finns en definition av livförsäkringsföretag. År 1993
(prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1544) togs utländska livförsäkringsföretag uttryckligen med i definitionen i samband med att det infördes en ny definition av livförsäkrings- och skadeförsäkringsbolag i försäkringsrörelselagen (prop. 1992/93:257, bet. 1993/94:NU5, SFS 1993:1304). Bestämmelsen ändrades senast år 1998 (prop. 1997/98:141, bet. 1997/98:FiU22, SFS 1998:299) då lagen (1998:293) om utländska försäkringsgivares verksamhet i Sverige infördes. Denna ändring gjordes efter att SLK:s förslag hade avlämnats. I det förslaget hänvisades därför till två äldre lagar.
Eftersom utländska livförsäkringsföretag finns med i definitionen behövs inte den bestämmelse som i dag finns i 2 § 6 mom. elfte stycket SIL om att bestämmelserna om livförsäkringsföretag har motsvarande tilllämpning på försäkringsrörelse som utländskt livförsäkringsföretag drivit här i riket.
I likhet med i försäkringsrörelselagen definieras skadeförsäkringsföretag i
ANDRA STYCKET som andra försäkringsföretag än livförsäkringsföretag.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET om utländska försäkringsföretag står i
dag i ett stycke tillsammans med en definition av skadeförsäkringsföretag. Den gäller dock även för livförsäkringsföretag varför den har placerats i ett eget stycke. Bestämmelsen ändrades år 1993 i samband med att definitionen av livförsäkringsföretag ändrades för att det klart skall framgå att s.k. gränsöverskridande verksamhet från utländskt företag inte skall beaktas vid bedömning av dess verksamhet i Sverige. Den ändrades senast år 1996, då uttrycket
GENOM ETABLERING byttes ut mot FR¥N FAST DRIFT
ST¤LLE (prop. 1995/96:231, bet. 1995/96:SkU4, SFS 1996:1241).
435
,IVF¶RS¤KRINGSF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om att livförsäkringsföretagens inkomster väsentligen inte beskattas enligt denna lag. Bestämmelserna finns i dag i 2 § 6 mom. tredje stycket SIL. De är utformade som skattskyldighetsbestämmelser och skulle kunna placeras i 6 kap. Bestämmelserna har ändå tagits in i anslutning till övriga bestämmelser för försäkringsföretag och har utformats som bestämmelser om skatteplikt.
Livförsäkringsföretagens skattesituation genomgick omfattande ändringar vid 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 och lagen 1990:661 om avkastningsskatt på pensionsmedel). Då infördes en schabloniserad avkastningsskatt på den del av företagens nettointäkt som avsåg pensionsförsäkringar. Denna del av nettointäkten var tidigare skattefri.
År 1993 ändrades situationen också i fråga om försäkringsbolagens inkomstbeskattning av kapitalförsäkringar, då inkomstbeskattningen ersattes med avkastningsskatt (Ds 1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939 och 947 och prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1544).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG År 1969 infördes en
princip att ett försäkringsföretag vid beskattningen skulle behandlas antingen som livförsäkringsföretag eller som skadeförsäkringsföretag i fråga om hela sin verksamhet. Denna princip modifierades år 1993 (prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1544). Då infördes den bestämmelse som i dag finns i tredje stycket av 2 § 6 mom. SIL och som innebär att en viss mindre del av verksamheten i ett livförsäkringsföretag skall beskattas enligt samma regler som skadeförsäkringsföretagen.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en upplysning om lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. Motsvarande bestämmelse finns i 2 § 6 mom. fjärde stycket SIL.
3KADEF¶RS¤KRINGSF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
436
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
denna paragraf om svenska skadeförsäkringsföretag finns i dag i 2 § 6 mom. femte, sjätte och nionde styckena SIL. Ända sedan KL:s tillkomst har skadeförsäkringsföretagen beskattats för överskottet av sin försäkringsrörelse och därvid haft rätt till avdrag för avsättningar till olika fonder och för utbetald premieåterbäring. Bestämmelsen i 2 § 6 mom. femte stycket SIL, att överskottet av försäkringsrörelsen anses som nettointäkt, kom till för att man ville uttrycka att det som skulle beskattas var en nettovinst av rörelsen och inte någon schablonbeskattning av premier eller något annat. I dag kan det inte finnas behov av att upplysa om detta. I stället gäller vanliga bestämmelser om hur man beräknar resultatet, med undantag för de tillägg som finns i denna paragraf. Bestämmelsen kan därför undvaras.
Övriga bestämmelser i dessa stycken har ändrats vid ett flertal tillfällen. I samband med 1990 års skattereform slopades möjligheten att bygga upp obeskattade värderegleringsreserver (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651). Avdrag skall inte längre göras för avsättningar till regleringsfond för trafikförsäkring eller till utjämningsfond. Dessa fonder behövde inte omedelbart återföras till beskattning, men en minskning av dem skall enligt
PUNKTERNA  RESPEKTI
VE  tas upp.
Bestämmelsen i
PUNKTEN  om avgifter och bidrag till kommuner, före-
ningar och sammanslutningar kom till år 1959 (prop. 1959:137, bet. 1959:BevU48, SFS 1959:191). Den placerades då i punkt 14 av anvisningarna till 29 § KL.
Bestämmelserna ändrades senast år 1995 då nya beteckningar infördes, bl.a. försäkringstekniska avsättningar (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS 1995:1614). Ändringarna var i sin tur föranledda av nya bestämmelser om års- och koncernredovisning (SOU 1994:17 del II, prop. 1995/96:10, se särskilt del 4). Det arbetet ledde bl.a. till en ny lag, lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag.
I 2 § 6 mom. tionde stycket SIL finns en bestämmelse där det står: ”Utöver vad ovan stadgas får avdrag inte ske för avsättning till omedelbar eller framtida vinstutdelning till försäkringstagare.” Bestämmelsen infördes år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93 s. 233, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Den fyller inte någon funktion och har därför inte tagits med.
 g
3,+S F¶RSLAG Bygger på en äldre lydelse av lagtexten.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en definition av försäkringstekniska avsättningar. Bestämmelsen är hämtad från 2 § 6 mom. sjunde stycket SIL. Definitionen har ändrat lydelse ett antal gånger, senast år 1995 (jfr 6 §). I prop. 1998/99:142 föreslås en ny lydelse av definitionen. Denna lydelse har tagits in här. Ändringen har gjorts efter lagrådsföredragningen.
 g
437
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND påpekar att de förhål-
landevis vaga bedömningsgrunderna gör att bestämmelsen kan medföra tillämpningssvårigheter.
3VERIGES &¶RS¤KRINGSF¶RBUND välkomnar att det i
lagstiftningen tas in en grundbestämmelse om säkerhetsreserv. För att tydliggöra att försäkringsverksamhet bedrivs med långa tidsperspektiv föreslås att en justering görs så att bestämmelsen avslutas ”för en
¶VER
TIDEN tillfredsställande konsolidering.”
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen defini-
eras säkerhetsreserver. I dagens åttonde stycke av 2 § 6 mom. SIL står att med säkerhetsreserv förstås den reserv skadeförsäkringsföretag får redovisa enligt en normalplan som är fastställd av regeringen eller efter regeringens bemyndigande av Finansinspektionen. Finansinspektionen har gett ut en normalplan för skadeförsäkringsföretags redovisning av säkerhetsreserv (FFFS 1998:23). Den innehåller takvärden för hur stor säkerhetsreserven får vara i enskilda försäkringsgrenar och är omfattande och teknisk.
Enligt 8 kap. 3 § regeringsformen skall föreskrifter om skatt till staten meddelas genom lag. Det finns inte någon bestämmelse i regeringsformen som medger att riksdagen delegerar sin rätt att meddela sådana föreskrifter till regeringen eller Finansinspektionen. Den möjlighet som finns för regeringen att meddela föreskrifter på detta område är genom föreskrifter om verkställighet av lag i enlighet med bestämmelserna i 8 kap. 13 § regeringsformen. Denna rätt får delegeras till en myndighet. Av förarbetena till den sistnämnda bestämmelsen (prop. 1973:90 s. 211) framgår att den lagbestämmelse som skall kompletteras måste vara så detaljerad att inte något nytt väsentligt tillförs regleringen genom den av regeringen eller myndigheten beslutade föreskriften.
SLK kom fram till att bestämmelsen i åttonde stycket av 2 § 6 mom. SIL inte är så detaljerad som krävs och att det inte var lämpligt att kommittén utformade en sådan detaljerad föreskrift. Kommittén stannade för att i lagtexten skriva in en definition av säkerhetsreserv och hämtade därvid ledning från Finansinspektionens normalplan. I den nuvarande normalplanen definieras inte säkerhetsreserv, men enligt en tidigare normalplan (FFFS 1994:36) bör säkerhetsreserven ses som en buffert ur vilken företagen kan göra uttag för att täcka sådana förluster i försäkringsrörelsen som beror på slumpmässiga eller i övrigt svårbedömbara faktorer. Den övre gränsen ”vad som behövs för en tillfredsställande konsolidering” har kommittén hämtat ur en ännu äldre normalplan (FFFS 1992:8). Det kan inte behövas ett tillägg för
¶VER TIDEN som Sveriges Försäk-
ringsförbund efterlyser eftersom en långsiktighet redan kan läsas ut av ordet ”konsolidering”. Advokatsamfundet har rätt i att bestämmelsen är vag. Det är emellertid svårt att i lagtexten formulera en mer preciserad bestämmelse. Om det behövs en precisering kan t.ex. Finansinspektionen ge ut verkställighetsföreskrifter. Regeringen följer SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inga erinringar mot förslaget.
438
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
dels bestämmelser om vad som avses med utjämningsfond (
F¶RSTA STYCK
ET), dels bestämmelser om att vissa ändringar i bolagsordningen skall leda
till att utjämningsfonden anses minska (
ANDRA STYCKET). I dag finns inte
dessa bestämmelser i lagtexten i KL.
Bestämmelsen i första stycket om vad som avses med utjämningsfond fanns med vid KL:s tillkomst, då i punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 30 § KL. Den bestämmelse som är placerad i andra stycket tillkom år 1963 (prop. 1963:48, bet. 1963:BevU28, SFS 1963:68) och infördes då i punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 30 § KL. År 1969 (prop. 1969:120, bet. 1969:BevU60, SFS 1969:749) tillkom bestämmelsen om ömsesidiga bolag, som är placerad i första stycket andra meningen.
År 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.) flyttades de båda bestämmelserna över till 2 § 6 mom. SIL i samband med slopandet av den kommunala taxeringen av juridiska personer.
Vid 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651) togs bestämmelsen om vad som avses med utjämningsfond bort. I en proposition på hösten 1990 (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422) togs också bestämmelsen om minskning av utjämningsfond bort. I stället infördes det en bestämmelse i punkt 12 a av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:651) om ändring i lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, där det föreskrevs att i fråga om vad som förstås med utjämningsfond samt vad som skall anses utgöra en minskning av sådan fond tillämpas äldre föreskrifter i 2 § 6 mom. SIL.
SLK föreslår att bestämmelserna skall tas in i lagtexten och inte i övergångsbestämmelserna. Kommittén motiverar förslaget med att det fortfarande finns utjämningsfonder till betydande belopp och att bestämmelserna kommer att behövas så länge det finns sådana fonder. Regeringen följer SLK:s förslag.
Lagrådet föreslår att ”till den del inte förlusterna enligt bolagsordningen skall täckas av andra medel som är avsatta för framtida bruk” skall ersättas av ”till den del inte förlusterna enligt bolagsordningen skall täckas av andra avsättningar”. Regeringen följer Lagrådets förslag.
Lagrådet anser vidare att innebörden av bestämmelsen inte är helt klar. Vad som enligt Lagrådet vållar tolkningsproblem är att en fond för vilken bestämmelser om inskränkt dispositionsrätt saknas inte omfattas av begreppet utjämningsfond i första stycket. Lagrådet menar att bestämmelserna i andra stycket därför inte synes vara tillämpliga på en sådan fond och ifrågasätter om sista meningen i andra stycket fyller någon funktion. Regeringen gör följande bedömning. Innan bestämmelsen i 2 § 6 mom. SIL upphävdes genom 1990 års skattereform reglerades där att i fråga om utjämningsfonder som fanns den 1 januari 1929 gäller bestämmelserna bara om bestämmelser om inskränkt dispositionsrätt funnits. Slutsaten är att om det finns en fond med bestämmelser om inskränkt dispositionsrätt, men dessa bestämmelser tillkommit efter den 1 januari 1929, så gäller inte bestämmelserna i denna paragraf. Regeringen känner inte till om det finns några sådana utjämningsfonder, men eftersom den gamla lydelsen av 2 § 6 mom. SIL fortfarande skall tillämpas finns det inte anledning att
439
ändra detta. Det skulle ju leda till en ny skattskyldighet för sådana gamla fonder, om bolagsordningen ändrades. Det finns inte heller anledning att i detta sammanhang utreda om det finns några sådana gamla fonder.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag, men re-
daktionella ändringar har gjorts. Bl.a. finns i SLK:s förslag ett andra stycke som lyder. ”Med premieinkomst avses bruttobeloppet av årets försäkringspremier, det vill säga utan avdrag för återförsäkringspremier.”
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND ifrågasätter om den
schablonmässiga beskattningen bör bibehållas. Samfundet anser att procentsatsen synes helt godtycklig. Samfundet anför vidare att de utländska livförsäkringsföretagens beskattning i Sverige knyts till den verksamhet som företaget bedriver från fast driftställe här i landet. Mot bakgrund av den mycket kraftiga expansion som har förekommit och också förväntas ske i framtiden framstår gällande lagstiftning som i viss mening ofullständig. Det bör därför övervägas om inte vissa klargöranden bör kunna uppnås.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utländska skadeförsäkringsföretags inkomstberäkning finns i dag i tolfte stycket av 2 § 6 mom. SIL. Ända sedan KL:s tillkomst har utländska skadeförsäkringsföretag schablonbeskattats för en viss procent av premieinkomsten. Procentsatsen har varierat; den nuvarande procentsatsen på två procent på alla sorters premieinkomst infördes år 1985 (prop. 1984/85:144, bet. 1984/85:SkU53, SFS 1985:249).
Regeringen delar Advokatsamfundets uppfattning att skattereglerna för utländska skadeförsäkringsföretag behöver reformeras. En sådan översyn har inte varit möjlig att genomföra inom ramen för detta lagstiftningsärende. I stället har uppgiften att utreda en övergång till konventionell beskattning av dessa företag lämnats över till Utredningen om vissa internationella företagsskattefrågor (dir. 1998:74). I avvaktan på resultatet av det utredningsarbetet måste nuvarande schablonbeskattning behållas.
En definition av premieinkomst som motsvarar den i
ANDRA STYCKET i
SLK:s förslag har funnits sedan KL:s tillkomst. I lagrådsremissen fanns den bestämmelsen kvar. Lagrådet anser att bestämmelsen är oklar på flera punkter, bl.a. tar Lagrådet upp frågan om avsikten är att ordet ”bruttobeloppet” skall ge uttryck för att premierna inte får periodiseras. Lagrådet finner emellertid denna tolkning mindre sannolik. Lagrådet föreslår att bestämmelsen skall förkortas till: ”Vid beräkning av premieinkomsten får återförsäkringspremier inte dras av.”
Regeringen gör följande bedömning. Som nyss nämnts ses för närvarande beskattningen av utländska skadeförsäkringsföretag över av en utredning. Det finns därför inte anledning att gå in närmare på dessa frågor. Regeringen kan emellertid instämma i Lagrådets uppfattning att bestämmelsens utformning inte är lyckad. Att återförsäkringspremier inte får dras av behöver inte heller nämnas, det framgår ju av första stycket. Regeringen föreslår därför att hela definitionen av premieinkomst i andra stycket utelämnas. Det som återstår av paragrafen ändras redaktionellt i enlighet med ett förslag av Lagrådet.
440
&¶RDELNING AV INT¤KTSPOSTER OCH KOSTNADSPOSTER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES &¶RS¤KRINGSF¶RBUND ifrågasätter om be-
stämmelsen behövs.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen att
fördelningen av intäktsposter och kostnadsposter mellan olika delar av ett försäkringsbolags verksamhet skall ske på skäligt sätt infördes år 1950 (SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Den finns i dag i sista stycket i 2 § 6 mom. SIL.
Bestämmelsen kom till i samband med att skatten på pensionsförsäkringar hos livförsäkringsbolagen togs bort. Det blev då viktigt att fördela intäkterna och kostnaderna på ett riktigt sätt. I dag finns inte längre behov av att separera dem vid inkomstbeskattningen. Däremot kan det finnas behov att separera sådan verksamhet som avses i 4 § (se kommentaren till den paragrafen). Bestämmelsen behålls därför.
VERTAGANDE AV HELA F¶RS¤KRINGSBEST¥NDET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 I SLK:s förslag finns en hänvisning till bestäm-
melserna om fusioner i 37 kap.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I SLK:s förslag
finns också en hänvisning till bestämmelserna om fusioner i 37 kap. Förslaget bygger på gammal lagstiftning, där reglerna innehöll en hänvisning till vissa regler om fusioner.
Reglerna om vad som gäller när ett försäkringsföretags hela försäkringsbestånd tas över av ett annat försäkringsföretag finns i 2 § 4 mom. SIL. De ändrades år 1998 genom en utvidgning av kontinuitetsreglerna (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).
(¤NVISNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en hänvisning till vissa bestämmelser i 17 kap. om hur försäkringsföretagens placeringstillgångar skall behandlas vid inkomsttaxeringen.
)NVESTMENTF¶RETAG OCH V¤RDEPAPPERSFONDER
Särbestämmelserna om beskattning av investmentföretag och värdepappersfonder finns i dag i 2 § 10 mom. SIL. De kom till i samband med 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651). Dessförinnan fanns det vissa bestäm-
441
melser för investmentföretag i 7 § 8 mom. tredje stycket SIL och för aktiefonder i 2 § 10 mom. SIL.
År 1993 gjordes det ganska omfattande ändringar i bestämmelserna i 2 § 10 mom. SIL i samband med att mottagen utdelning som huvudprincip undantogs från beskattning för de flesta skattskyldiga (SOU 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543). År 1994 återinfördes skatt på mottagen utdelning och då ändrades bestämmelserna i 2 § 10 mom. SIL i stort sett tillbaka till sin lydelse före ändringen år 1993 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859).
År 1998 ändrades reglerna om avskattning för investmentföretag (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).
(UVUDREGLER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION föreslår att SVENS
KA för tydlighets skull skall läggas till framför investmentföretag i inled-
ningen till paragrafen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
denna paragraf kommer från 2 § 10 mom. första och andra styckena SIL. De infördes år 1990, ändrades år 1993, men ändrades tillbaka år 1994. Bestämmelserna ändrades senast år 1998 (se ovan under rubriken Investmentföretag och värdepappersfonder).
I paragrafen har det gjorts ett tillägg att bestämmelserna gäller för
SVENSKA värdepappersfonder. Att samma tillägg inte görs i fråga om in-
vestmentföretag beror på att det följer av definitionen i 15 §. Ett tillägg för att vara tydlig skulle vara ologiskt och kunna leda till tveksamhet beträffande andra paragrafer där motsvarande tillägg inte görs.
Paragrafen innehåller vissa undantag och tillägg till övriga bestämmelser som gäller enligt lagen. Den reglerar således inte fullständigt hur inkomsterna skall beskattas hos investmentföretag och värdepappersfonder. Som nämns i förarbetena till 1990 års skattereform (prop. 1989/90:110 s. 559 f.) liksom i förarbetena när bestämmelserna återinfördes år 1994 (prop. 1994/95:25 s. 52 f.) skall också mottagna utdelningar och räntor tas upp medan förvaltningskostnader och utgiftsräntor skall dras av.
År 1991 infördes en bestämmelse om att sådan utdelning av aktier i ett dotterföretag som är skattefri för mottagaren enligt den föreslagna 42 kap. 16 § inte skall anses som utdelning vid tillämpning av dessa bestämmelser (prop. 1990/91:167, bet. 1990/91:SkU30, SFS 1991:412), se
ANDRA MENINGEN I PUNKTEN .
År 1998 begränsades svenska värdepappersfonders rätt till avdrag för utdelning till andra än andelsägare i fonden (prop. 1997/98:50, bet. 1997/98:FiU17, SFS 1998:271), se
SISTA MENINGEN I PUNKTEN .
I SLK:s förslag, liksom i det till Lagrådet remitterade förslaget, var bestämmelsen uppdelad i tre stycken, där de andra och tredje styckena kompletterade bestämmelsen om utdelning i första stycket 3. För att det tydligare skall framgå att andra och tredje styckena hör ihop med be-
442
stämmelsen i 3 flyttas de två sista styckena i SLK:s förslag upp i första stycket 3.
Lagrådet anför angående bestämmelsen i första stycket 3 att det inte med full säkerhet går att utläsa om bestämmelsen reglerar tidpunkten för avdragsrätten, men att det mesta tyder på att bestämmelsen innebär att utdelning som hänför sig till ett visst beskattningsår också skall dras av samma beskattningsår. Lagrådet förordar att en bestämmelse om tidpunkten för avdragsrätten tas in i ett nytt sista stycke samtidigt som lydelsen i punkten 3 justeras. Regeringen följer Lagrådets förslag och tar in en bestämmelse i ett nytt
ANDRA STYCKE För att man skall se att stycket hör
ihop med första stycket 3 tas det med en inledning till bestämmelsen och eftersom det är en bestämmelse om beskattningstidpunkten läggs orden
SOM KOSTNAD till. I övrigt följer regeringen Lagrådets förslag till lydelse.
$EFINITION  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA &INANSINSPEKTIONEN anser att avsaknaden av en
definition av värdepappersfonder kan innebära avgränsningsproblem mot investmentföretag. Vad som avses med värdepappersfonder framgår av
1 § första stycket lagen om värdepappersfonder.
3VERIGES !DVOKATSAM
FUND ifrågasätter att uttrycket värdepappersfonder är så entydigt som
kommittén synes mena. Samfundet anser att i så fall borde kommittén ha hänvisat direkt till lagen om värdepappersfonder.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av in-
vestmentföretag finns i dag i 2 § 10 mom. tredje stycket SIL. Definitionen kommenteras i förarbetena till 1990 år skattereform, se bl.a. prop. 1989/90:110 s. 560. I första strecksatsen har
L¶S EGENDOM ersatts av TILL
G¥NGAR. Ändringen är redaktionell, se allmänmotiveringen avsnitt 7.2.6.
Ordet värdepappersfonder definieras inte. Det infördes år 1990 (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422) i stället för ordet aktiefonder. Det skedde som en följd av den ändring som gjordes när lagen (1990:1114) om värdepappersfonder ersatte aktiefondslagen och lagen om aktiesparfonder. Omfattningen av ordet värdepappersfond har prövats av Regeringsrätten i RÅ 1996 ref. 32. Värdepappersfonder är inte juridiska personer, men enligt 2 kap. 3 § skall de behandlas som sådana vid tillämpning av denna lag.
Som anförs i inledningen till 2 kap. Definitioner och förklaringar är det många vanliga ord som inte definieras i IL. Då avses ordets vanliga innebörd; det kan t.ex. finnas en definition i någon annan lag eller ordet kan ha en allmänt vedertagen innebörd. När det gäller värdepappersfonder så finns det en definition av dessa i 1 § lagen (1990:1114) om värdepappersfonder. Eftersom ordet inte har någon annan innebörd i IL behövs det inte någon definition. Något problem med avgränsningen mot investmentföretag finns inte eftersom dessa enligt denna paragraf skall vara svenska aktiebolag eller svenska ekonomiska föreningar.
443
!VSKATTNING AV INVESTMENTF¶RETAG !VSKATTNING AV ANDELAR I INVESTMENTF¶RETAGET – gg
3,+S F¶RSLAG  g	 SLK:s förslag är baserat på en gammal lydelse av
lagtexten.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelser om
vad som gäller om ett företag upphör att vara investmentföretag finns i dag i 2 § 10 mom. fjärde–sjätte styckena SIL. Sådana bestämmelser infördes ursprungligen år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543) och ändrades år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859). År 1996 togs det in ett undantag att avskattning inte skall ske när ett investmentföretag upplöses genom likvidation (Ds 1996:24, prop. 1996/97:18, bet. 1996/97:SkU9, SFS 1996:1227). År 1998 ändrades reglerna åter (SOU 1998:1, prop.
1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). Bestämmelserna delas in i tre paragrafer, 16–18 §§.
I
 g F¶RSTA STYCKET andra meningen har rekvisitet att företaget var in-
vestmentföretag lagts till. Även om det inte står i lagtexten i dag är det tanken bakom bestämmelserna.
I
 g finns en regel om att avyttring och anskaffning av andelar skall
anses ha skett och om hur anskaffningsvärdet på andelarna skall bestämmas. Det är regler som egentligen bör placeras i den avdelning som behandlar bestämmelser om kapitalvinster och i lagerkapitlet om det är fråga om lagertillgångar. Eftersom regeln påverkar bestämmelsen i 17 § är det emellertid lämpligt att 17 och 18 §§ placeras tillsammans. Bestämmelsen placeras därför här, men det tas in hänvisningar hit från 17 kap. 14 § och 48 kap. 11 §.
!NSKAFFNINGSUTGIFTEN F¶R DEL¤GARR¤TTER  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
anskaffningsutgiften på de delägarrätter som ett investmentföretag köpte innan det ändrade karaktär infördes i 27 § 2 mom. andra stycket SIL år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). Den är således placerad bland bestämmelserna om beräkning av kapitalvinst på delägarrätter. Regeringen anser att det är bättre att placera den bestämmelsen i samband med bestämmelserna i 16–18 §§. Bestämmelsen tas därför in i 19 § och i 48 kap. 11 § tas det in en hänvisning hit.
3AMMANL¤GGNING ELLER DELNING AV V¤RDEPAPPERSFONDER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
444
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
ombildning av värdepappersfonder kommer från 2 § lagen (1993:541) om inkomstbeskattning vid ombildning av värdepappersfond. Lagen infördes år 1993 (prop. 1992/93:206, bet. 1992/93:NU31). Den föreslås upphävd i 1 kap. 2 § ILP. Bestämmelsen i 1 § i lagen har placerats i 17 kap. 15 § och 48 kap. 18 §.
I
ANDRA STYCKET används uttrycket ”inträder i den eller de upphörda fon-
dernas skattemässiga situation”. Det är det uttryck för skattemässig kontinuitet som normalt används i lagen, se avsnitt 7.2.11.
I
TREDJE STYCKET finns en bestämmelse om kontinuitet avseende rättig-
heter och skyldigheter när det gäller skatt. Dagens regel kan ha betydelse såväl vid inkomsttaxeringen som när det gäller ansvaret för skatter och rätt till återbetalning av skatt. Regeln behövs därför i IL. Den omformuleras något för att betona att det är rätten att dra av respektive skyldigheten att ta upp som regleras. När det gäller ansvaret för skatten eller rätten att få tillbaka skatt passar bestämmelsen bättre i skattebetalningslagen (1997:483). Det tas därför in en bestämmelse i 12 kap. 9 a § skattebetalningslagen.
+OOPERATIVA F¶RENINGAR
Bestämmelserna om kooperativa föreningar finns i dag i 2 § 8 mom. SIL. De har funnits där sedan år 1984 då den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). Tidigare fanns bestämmelserna i 29 § KL med anvisningar.
Bestämmelserna kortades ner betydligt år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543) då den avdragsrätt som fanns för lämnad insatsutdelning togs bort i samband med att mottagen utdelning blev skattefri. När beskattningen av utdelning återinfördes år 1994 återinfördes inte avdragsrätten för lämnad insatsutdelning, utan det skedde först år 1995 (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1626).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA +OOPERATIVA F¶RBUNDET anser att den språkliga
moderniseringen gör bestämmelserna mer lättlästa och tydligare utan att överensstämmelsen med det gamla stadgandet gått förlorad.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av ko-
operativa föreningar i dagens 2 § 8 mom. åttonde–tionde styckena SIL har varit densamma sedan KL:s tillkomst, med undantag för vissa språkliga ändringar när bestämmelsen flyttades från punkt 12 av anvisningarna till 29 § KL till SIL år 1984. Den fördes in i lag första gången i 1928 års lag, men den härstammar från ett uttalande av departementschefen i en proposition från år 1919 (nr 222).
Bestämmelserna innehåller ett krav på öppenhet och en utförlig definition av detta. När bestämmelserna i KL kom till fanns det inget krav i de civilrättsliga bestämmelserna på att ekonomiska föreningar skulle vara öppna. Ett sådan krav infördes genom lagen (1951:308) om ekonomiska
445
föreningar. I den nu gällande lagen (1987:667) om ekonomiska föreningar behandlas i 3 kap. 1 § första stycket i vilken utsträckning en ekonomisk förening kan vägra någon inträde som medlem. Där står: ”En ekonomisk förening får inte vägra någon inträde som medlem, om det inte finns särskilda skäl för vägran med hänsyn till arten eller omfattningen av föreningens verksamhet eller föreningens syfte eller annan orsak.” Även där gäller således att ekonomiska föreningar skall vara öppna. SLK har med hänvisning till detta valt att inte ta med några beskrivningar av vad som avses med öppen utan skriver i stället att den skall vara öppen på det sätt som anges i 3 kap. 1 § lagen om ekonomiska föreningar. I 15 § lagen (1987:668) om införande av lagen om ekonomiska föreningar finns det en bestämmelse som medför att föreningar som har registrerats före den 1 januari 1953 inte har samma krav på öppenhet. Men också för dessa föreningar gäller kravet enligt IL att de skall vara öppna på det sätt som anges i 3 kap. 1 § för att de skall anses som kooperativa vid tillämpning av IL. Därför används uttrycket ”på det sätt som anges i”. Regeringen följer SLK:s förslag.
I
F¶RSTA STYCKETS ANDRA MENING har emellertid lagts till ett krav för att en
förening skall anses som öppen som motsvarar det som i dag regleras i de sista två meningarna i 2 § 8 mom. nionde stycket SIL. Bestämmelsen gäller för ekonomiska föreningar som bedriver försäljning till personer som inte uppfyller kraven på att bli medlemmar. För att sådana föreningar skall anses som öppna krävs att de kunder som inte är medlemmar har samma rätt till återbäring på köpta varor som medlemmarna har.
Den bestämmelse som i dag finns i 2 § 8 mom. tionde stycket SIL om kooperativa föreningars centralorganisationer har tagits in i
ANDRA STYCK
ET. Eftersom det på denna punkt är en utvidgning av vilka föreningar som
anses som öppna måste bestämmelserna finnas kvar.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för att bestämmelsen om statslåneräntan i
ANDRA STYCKET har
ändrats på grund av ny lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att utdelning i form av rabatt eller pristillägg av kooperativ vinst skall dras av finns i dag i 2 § 8 mom. första stycket SIL. En sådan bestämmelse har funnits ända sedan år 1920 (prop. 1920:191). När KL kom placerades bestämmelsen i 29 § 2 mom. År 1984 gjordes vissa redaktionella ändringar (prop. 1983/84:84, bet. 1983/84:NU24, SFS 1984:190). Före dessa ändringar stod det uttryckligen i lagtexten att föreningen fick avdrag för utdelning till sina kunder, vare sig de tillhört föreningen eller ej. Men denna upplysning ansågs överflödig och togs bort år 1984 (se propositionen s. 194).
Bestämmelserna ändrades senast år 1997, bl.a. genom ett tillägg av de bestämmelser med en begränsning i avdragsrätten som har placerats i
ANDRA STYCKET (SOU 1996:31, prop. 1996/97:163, bet. 1997/98:LU3, SFS
1997:856). Den slutliga utformningen av ändringen kom till först i utskottet. Denna ändring kom efter SLK:s betänkande SOU 1997:77, varför en ändring har gjorts i förhållande till SLK:s förslag.
446
I förarbetena från år 1997 finns uttalanden om vad som avses med kooperativ utdelning. Denna form av utdelning är i realiteten närmast en prisjustering och den behandlas också ofta som en sådan vid inkomstbeskattningen. Utdelningen är skattefri för mottagaren när den bara medför en minskning av levnadskostnaderna (42 kap. 14 §). Att utdelningen för enskilda näringsidkare, till skillnad från annan utdelning, beskattas i näringsverksamheten när den grundas på köp eller försäljningar i denna regleras i 13 kap. 9 § och att bestämmelserna om skattefrihet för utdelning på näringsbetingade andelar inte gäller för denna form av utdelning i 24 kap. 12 §.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG År 1984 infördes
det bestämmelser i 29 § 2 mom. KL samt punkt 13 av anvisningarna till
29 § om rätt till avdrag för utdelning på insatskapital (prop. 1983/84:84, bet. 1983/84:NU24, SFS 1984:190). Bestämmelserna flyttades över till
2 § 8 mom. SIL redan samma år i samband med slopandet av den kommunala taxeringen. År 1993 togs rätten till avdrag bort i samband med att den utdelning som den ekonomiska föreningen lämnat blev skattefri hos mottagaren (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543). För utdelning på förlagsinsatser som betalats in till föreningen före den 1 januari 1994 behölls dock avdragsrätten. När mottagen utdelning återigen blev skattepliktig år 1994 återinfördes inte avdragsrätten för utdelning på insatskapital. Men år 1995 (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1626) återinfördes i momentets andra och tredje stycken de bestämmelser om avdragsrätt som gällde före ändringen år 1993.
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag, med undantag för några redaktionella ändringar. I förslaget finns ett
ANDRA STYCKE med följande lydelse. ”Avdrag skall göras bara om före-
ningen visar att förutsättningarna för avdrag är uppfyllda.”
2EMISSINSTANSERNA &¶RENINGEN !UKTORISERADE 2EVISORER &!2 anser
att den föreslagna lydelsen av första stycket är olycklig. Den riskerar att uppfattas så att utdelningen skulle vara avdragsgill det år beslut fattats.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om tidpunkten för avdrag finns i dag i fjärde stycket av 2 §
8 mom. SIL. Den infördes år 1984, då i punkt 13 av anvisningarna till
29 § KL (prop. 1983/84:84, bet. 1983/84:NU24, SFS 1984:190).
I 14 och 29 § finns det också bestämmelser om avdragsrätt för utdelning. I dagens motsvarigheter till dessa tre paragrafer används olika uttryckssätt för under vilket beskattningsår avdrag får göras, trots att det är samma beskattningsår som avses. I SLK:s förslag till IL används i stort sett samma uttryckssätt i dessa tre paragrafer. Det är hämtat från det uttryckssätt som finns i dagens 2 § 10 mom. första stycket 3 SIL (här placerad i 14 §) och som lyder ”som företaget har beslutat för beskatt-
447
ningsåret”. Regeringen uttalade i lagrådsremissen att det är svårt att formulera bestämmelserna på ett tydligare sätt än vad SLK har gjort men menade att bestämmelserna kan bli mer enhetliga i förhållande till 14 och 29 §§, liksom i förhållande till hur bestämmelserna oftast utformas i IL, om de formuleras om till
SKALL DRAS AV i stället för AVDRAG SKALL G¶RAS
Regeringen gjorde den ändringen i lagrådsremissen, men följde i övrigt SLK:s förslag. Lagrådet föreslår i anslutning till 14 § en något annorlunda lydelse av en motsvarande bestämmelse för investmentföretag och värdepappersfonder. Regeringen följer i den bestämmelsen Lagrådets förslag, med vissa redaktionella ändringar. (Se kommentaren till 14 §.) Lagrådet föreslår att motsvarande lydelse skall tas in här. Regeringen följer Lagrådets förslag, men lägger till dels att bestämmelsen gäller i fråga om utdelning enligt 22 eller 23 §, dels orden
SOM KOSTNAD för att
markera att bestämmelsen reglerar beskattningstidpunkten.
I 2 § 8 mom. femte stycket SIL står det. ”Avdrag medges endast om föreningen visar att förutsättningar för avdrag föreligger. Yrkande om avdrag skall göras på särskild blankett enligt formulär som Riksskatteverket fastställer.” Också dessa regler infördes år 1984. SLK föreslog att den sista meningen skall flyttas över till LSK. Regeringen delar denna uppfattning, varför bestämmelsen har utelämnats här. SLK föreslog att det i ett
ANDRA STYCKE skulle tas in ett krav på att föreningen skall visa att förut-
sättningarna för avdrag är uppfyllda. Stycket togs med i lagrådsremissen. Lagrådet har i sitt yttrande under rubriken ”Ordet visa” förordat att användningen av ordet
VISA skall reserveras för att markera vem som har
bevisbördan. I avsnitt 7.1 har regeringen kommit fram till att det är onödigt att ha med regler för att markera bevisbördan när de inte innebär något annat än vad som följer av allmänna regler om bevisbördans placering. Andra stycket har därför tagits bort.
0RIVATBOSTADSF¶RETAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för vissa redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inga erinringar mot förslagen. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen, liksom
26 och 27 §§, behandlar frågan hur privatbostadsföretag skall beskattas för sina fastigheter. Privatbostadsföretag kan ha andra inkomster och utgifter än sådana som kommer från fastigheter. För dessa gäller vanliga bestämmelser i inkomstslaget.
Vad som avses med privatbostadsföretag regleras i 2 kap. 17 §. Av definitionen framgår att det kan finnas bostadsrättsföreningar som enligt civilrättsliga bestämmelser är bostadsrättsföreningar men som skatterättsligt inte behandlas som privatbostadsföretag. De brukar kallas för oäkta bostadsrättsföreningar. Dessa beskattas enligt vanliga bestämmelser i inkomstslaget.
Eftersom beskattningen utgår från att det skall finnas ett taxeringsvärde torde bestämmelsen vara avsedd bara för fastigheter i Sverige. Bestämmelsen har därför begränsats till fastigheter i Sverige.
448
År 1954 infördes den schablonbeskattning av privatbostadsföretags inkomst av annan fastighet som fortfarande gäller (prop. 1954:37, bet. 1954:BevU18, SFS 1954:51). Bestämmelserna placerades då i 24 § 3 mom. och 25 § 3 mom. KL. I samband med slopandet av den kommunala taxeringen av juridiska personer år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.) flyttades bestämmelserna över till 2 § 7 mom. SIL. År 1991 gjordes ett tillägg genom att erhållna statliga räntebidrag för bostadsändamål blev skattepliktiga medan återbetalade bidrag blev avdragsgilla (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1833).
I 2 § 7 mom. tredje stycket SIL står att bostadsrättsföreningar har rätt till avdrag för tomträttsavgäld och
LIKNANDE AVG¤LD. Före 1990 års skatte-
reform fanns det bestämmelser om tomträttsavgäld och liknande avgäld också i 25 § 1 och 3 mom. KL, dvs. i bestämmelserna om avdragsrätt vid inkomstberäkningen av annan fastighet. Vid skattereformen togs bestämmelserna om liknande avgäld bort. Nu tas uttrycket bort även här. I första stycket 5 nämns därför bara tomträttsavgäld.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer, med vissa redaktionella änd-
ringar, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
skattskyldighet för ett privatbostadsföretags del i sådana samfälligheter som beskattas hos delägarna finns i dag i sista stycket av 2 § 7 mom. SIL, som hänvisar till 41 a § KL med anvisningspunkter.
I 41 a § KL infördes bestämmelserna år 1975 (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259). År 1984 flyttades delar av bestämmelserna över till 2 § 7 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). Bestämmelserna ändrades i samband med 1990 års skattereform (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651).
Till skillnad från 6 kap. 6 § gäller denna paragraf inte bara för samfälligheter som förvaltas av juridiska personer utan också för andra samfälligheter.
Av dagens lagtext kan det vara svårt att läsa ut vad som gäller för ett privatbostadsföretags skattskyldighet för samfällighetens verksamhet. Vid utformningen av denna paragraf har SLK utgått ifrån vad som var avsikten att beskatta år 1975. För det första kan påpekas att det är samfällighetens inkomster och utgifter som skall fördelas och inte resultatet av verksamheten, som i handelsbolag.
SLK har kommit fram till att det som skall beskattas hos delägaren är sådana inkomster och utgifter i samfälligheten som motsvaras av inkomsterna och utgifterna i 25 §. Det som normalt kommer i fråga är ränteutgifter på fast egendom i samfälligheten och tomträttsavgälder.
Privatbostadsföretag är också skattskyldiga för löpande avkastning av kapital till den del avkastningen överstiger 300 kronor (tidigare 100 kronor, se kommentaren till 15 kap. 10 §). Lagrådet påpekar angående
PUNKTEN  I F¶RSTA STYCKET i denna paragraf samt 15 kap. 10 § (en närings-
fastighet har del i en samfällighet) och 42 kap. 29 § (en privatbostadsfas-
449
tighet har del i en samfällighet) att bestämmelserna skiljer sig såväl i sak som i den språkliga utformningen. Lagrådet anser att det bör ske en samordning av dessa bestämmelser. Regeringen gör följande bedömning. Det sakliga innehållet följer dagens regler. Att se över beskattningen av inkomster i samfälligheter kräver ett utredningsarbete som inte kan företas på detta stadium. När det gäller den språkliga utformningen ändras punkten 2 genom att orden
AVKASTNING AV KAPITAL används i stället för
KAPITALAVKASTNING för att få en överensstämmelse med ordalydelsen i
42 kap. 29 §. En annan formulering som skiljer sig är att det i 42 kap. 29 § står att avkastningen
UNDER BESKATTNINGS¥RET överstiger 300 kronor
medan det i 15 kap. 10 § och här i 26 § inte finns något tillägg för
BE
SKATTNINGS¥RET. För att formuleringarna skall samordnas stryks tillägget UNDER BESKATTNINGS¥RET i 42 kap. 29 §. Det tillägget fanns inte med i
SLK:s förslag och behövs inte heller. Reglerna i IL utgår ju ifrån att de skall tillämpas för ett beskattningsår.
SLK har lagt till att privatbostadsföretaget skall redovisa samfällighetens kapitalvinster och kapitalförluster. Departementschefen angav i prop. 1975:48 på s. 139 att kapitalvinster som uppkommer i samfälligheten skall fördelas på delägarna och beskattas hos dem som kapitalvinst. Kapitalvinsterna och kapitalförlusterna ansågs således ligga utanför intäkterna och kostnaderna i samfällighetens verksamhet. Efter 1990 års skattereform kan kapitalvinster och kapitalförluster i samfälligheten anses ingå i verksamheten. För att tydliggöra att privatbostadsföretaget skall beskattas för dessa har de tagits med i uppräkningen i denna paragraf.
I
ANDRA STYCKET finns en bestämmelse om att fastighetens andel av
samfällighetens taxeringsvärde skall tas med i underlaget för inkomstberäkningen i 25 § första stycket 1, om samfälligheten är en särskild taxeringsenhet.
Med undantag för de redaktionella ändringar som nämnts följer regeringen SLK:s förslag till utformning av bestämmelserna i denna paragraf.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skatteplikt vid beräkning av inkomst av fastigheten för utdelningar från vissa samfälligheter finns i dag i sista stycket av 2 § 7 mom. SIL. I fråga om bakgrunden till bestämmelsen, se 26 §. Angående samfällighetens rätt till avdrag för utdelningen, se 29 §.
3AMBRUKSF¶RENINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
sambruksföreningars avdragsrätt för vissa ersättningar finns i dag i andra stycket av 2 § 11 mom. SIL. Bestämmelsen placerades där när den kom-
450
munala taxeringen av juridiska personer slopades år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). Tidigare fanns den i 22 § 1 mom. sista stycket KL, där bestämmelsen infördes år 1948 i samband med att det infördes en lag om sambruksföreningar (prop. 1948:58, bet. 1948:LagJoU1, SFS 1948:223).
Bestämmelsen finns till för att dessa gottgörelser inte skall betraktas som icke avdragsgill utdelning utan de skall ses som avdragsgilla löneutgifter.
I dag är bestämmelsen placerad i samma moment som samfälligheter. Eftersom sambruksföreningar inte är samfälligheter utan en form av ekonomiska föreningar bör de placeras under en egen rubrik.
3AMF¤LLIGHETER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men bestämmelsen har ändrats redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdragsrätt för utdelning för sådana juridiska personer som är skattskyldiga för inkomst i en samfällighet, finns i dag i 2 § 11 mom. första stycket SIL. Den placerades där år 1984 när den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). Tidigare fanns bestämmelsen i punkt 4 av anvisningarna till 41 a § KL, där den infördes år 1975 (Ds Fi 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259).
Lagrådet föreslår en ny lydelse och hänvisar till sitt yttrande angående
14 §. Regeringen följer Lagrådets förslag, men lägger till orden
SOM
KOSTNAD för att markera att bestämmelsen reglerar beskattningstidpunk-
ten.
För vissa ägare till fastigheter som är delägare i samfälligheter finns särskilda bestämmelser om skatteplikt, se för privatbostadsföretag i 27 §.
I dag står det i lagtexten att utdelningen får dras av oavsett om den utgått in natura eller i penningar. Ett sådant tillägg behövs inte.
3PARBANKERNA OCH 3PARBANKERNAS S¤KERHETSKASSA
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdragsrätt för bidrag som en sparbank lämnar till Sparbankernas säkerhetskassa liksom för bistånd som Sparbankernas säkerhetskassa lämnar till sparbankerna infördes år 1934 (prop. 1934:241, bet. 1934:BevU53, SFS 1934:294) i samband med att Sparbankernas säkerhetskassa inrättades. De fanns då i 29 § 3 mom. KL, men flyttades över till 2 § 8 mom. SIL när den kommunala taxeringen av juridiska personer slopades år
451
1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.). De finns i dag i momentets sjätte respektive sjunde stycke.
I
 g har lagts till ett ANDRA STYCKE för att förtydliga att bidraget skall
tas upp som intäkt av säkerhetskassan.
 KAP 4IDIGARE ¥RS UNDERSKOTT
Detta kapitel är placerat som 39 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har tagits in de bestämmelser som finns i lagen (1993:1539) om avdrag för underskott av näringsverksamhet. Vid tillkomsten av bl.a. den lagen framhöll Lagrådet (prop. 1993/94:50 s. 426 f.) att vissa bestämmelser blivit onödigt komplicerade och svåra att förstå och att det blir en viktig uppgift för SLK att se över lagstiftningen. Kommittén har, trots att det är fråga om en tämligen ny lag, gjort relativt stora tekniska och språkliga ändringar i lagtexten. Däremot har kommittén inte tagit upp olösta materiella frågor i lagstiftningen (se bl.a. SN 1994 s. 715 f. och 1995 s. 124) annat än i vissa enklare avseenden.
Kapitlet handlar om vad som gäller för underskott som uppkom under det föregående beskattningsåret. I vissa fall finns också bestämmelser om att underskottet, i stället för att dras av beskattningsåret efter underskottsåret, skall dras av ett senare år. Däremot finns det inga bestämmelser om vad som gäller för ett underskott det år som underskottet uppkommer. I 14 kap. 22 § finns en översikt över bestämmelserna om avdrag för underskott.
Bestämmelser om möjligheten att ta över rätt att dra av underskott efter fusioner, fissioner och verksamhetsavyttringar finns inte med i detta kapitel. De har i stället placerats i 37 och 38 kap.
Det finns ytterligare en typ av bestämmelser om underskott som SLK inte har tagit med i detta kapitel och som berör senare beskattningsår än det då underskottet uppkom, de s.k. fållorna. Det är för det första de begränsningar som gäller för avdrag för underskott för kommanditbolagsdelägare och vissa handelsbolagsdelägare (placerade i 18 § KL och 2 § 1 mom. SIL och här i IL i 14 kap. 14 och 15 §§). En liknande bestämmelse finns för underskott hos en utländsk juridisk person vars inkomster skall beskattas hos delägarna (placerad i 2 § 15 mom. SIL och i IL i 14 kap. 11 §). En fålla finns också för juridiska personers avdrag för kapitalförluster på delägarrätter om innehavet inte är betingat av näringsverksamheten (placerad i 2 § 14 mom. SIL och i IL i 48 kap. 26 §). För samtliga dessa situationer gäller att avdrag för underskott som inte kunnat utnyttjas ett beskattningsår skall dras av, med samma begränsningar, nästa år. Det är i de båda senare fallen inte fråga om underskott i en näringsverksamhet utan om en särbehandlad del av näringsverksamheten. Kommittén har bedömt att det blir lättare att hitta dessa bestämmelser om tidigare års underskott om de står i sitt sammanhang. Kommittén påpekar också att bestämmelserna i detta kapitel om att underskotten faller bort efter ägarförändringar inte gäller för sådana underskott. Regeringen följer SLK:s förslag och håller dessa bestämmelser utanför kapitlet om underskott.
452
"AKGRUNDEN
Vid 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) ändrades bestämmelserna om hur en förlust ett visst år skall behandlas. Tidigare medgavs avdrag för ett års förlust som ett särskilt förlustavdrag senast det sjätte eller tionde (för aktiebolag och ekonomiska föreningar) beskattningsåret efter förluståret till den del det fanns utrymme för ett sådant avdrag. Om den skattskyldige inte kunde dra av förlusten under dessa beskattningsår, föll avdraget bort. Ett sådant förlustavdrag infördes år 1960 i lagen (1960:63) om förlustavdrag (förarbeten, se nedan).
Genom skattereformen ändrades det så att ett års underskott dras av i näringsverksamheten nästa beskattningsår och detta oavsett om verksamheten då går med vinst eller ej. Man brukar säga att underskotten rullas framåt. Fysiska personer har dock i vissa fall möjlighet att dra av underskott mot andra inkomster redan under beskattningsåret och i vissa andra fall finns det möjligheter att dra av ett underskott senare beskattningsår. I skattereformen togs lagen om förlustavdrag bort och i stället fördes bestämmelserna om avdrag för tidigare års underskott in i 26 § KL.
Det finns emellertid vissa begränsningar i rätten till avdrag nästa år dels vid konkurs eller ackord, dels vid ägarförändringar hos företag. Vissa begränsningar kom till redan när lagen om förlustavdrag infördes. När det gäller avdrag efter ägarförändringar så utvecklades två spärregler, en fåmansföretagsregel och en skalbolagsregel. Redan under arbetet med 1990 års skattereform ifrågasattes dessa spärregler, men något nytt förslag lades inte fram. I stället fördes motsvarande bestämmelser in i KL och SIL när lagen om förlustavdrag upphävdes.
Arbetet med att utforma nya spärregler utfördes sedermera av Företagsskatteutredningen. Utredningen ansåg att det behövdes spärregler för att förhindra en alltför omfattande handel med förlustbolag. Samtidigt fanns önskemålet att systemet skulle vara neutralt med avseende på ägarförändringar. Det ledde till att de gamla spärreglerna togs bort och i stället infördes en beloppsspärr och en koncernbidragsspärr. Dessa liksom begränsningarna vid konkurs och ackord samt bestämmelserna om avdrag för tidigare års underskott fördes år 1993 över till LAU (förarbeten, se nedan).
År 1998:2 infördes en ny lag om uppskov med beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser (förarbeten, se nedan). De bestämmelser som fanns i LAU om möjlighet att ta över rätt till avdrag för underskott vid fusioner flyttades då över från LAU till den nya lagen. I regeringens förslag har motsvarande regler flyttats från detta kapitel till 37 kap.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1960 Lagen om förlustavdrag infördes, SOU 1958:35, prop. 1960:30, bet. 1960:BevU10, SFS 1960:63
453
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
1993 LAU infördes, SOU 1992:67, Ds1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1539
1994 Ändringar i LAU, prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:787
1998:1 Ändringar i LAU angående ideella föreningar och stiftelser, Ds
1998:4, prop. 1998/99:7bet. 1998/99:SkU2, SFS 1998:1599
1998:2 Ändringar p.g.a. nya regler om omstruktureringar och beskatt-
ning, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1616
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA
De flesta bestämmelserna kom till när LAU infördes år 1993. Om en bestämmelse kom till då, nämns detta normalt inte.
2EMISSINSTANSERNAS OCH ,AGR¥DETS ALLM¤NNA INST¤LLNING TILL KAPITLET
*URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser att SLK:s förslag inne-
bär väsentliga förbättringar i förhållande till nuvarande lagstiftning.
*URI
DISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET uttalar att kommittén på ett för-
tjänstfullt sätt har gjort tekniska och språkliga ändringar i den nuvarande underskottslagen.
.¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION avstyrker bestämt att det
i detta sammanhang görs så omfattande förändringar på ett komplicerat område. Det vore enligt delegationen lämpligare om exempelvis Företagsskatteutredningen såg över kapitlet.
Lagrådet anser att förslagen i detta kapitel inte uppfyller rimliga krav på måluppfyllnad, rättssäkerhet och på en i praktiken hanterlig rättstillämpning. Lagrådet menar att det finns anledning att befara att förslaget till följd av sin komplexitet inte kommer att kunna tillämpas på åsyftat sätt samt menar att en korrekt tillämpning av regelsystemet i åtskilliga fall synes leda till materiellt mindre tillfredsställande resultat. Lagrådet anser emellertid att det har gjorts påtagliga redaktionella förbättringar i förhållande till LAU
Regeringen gör följande bedömning. Reglerna i detta kapitel är hämtade från LAU, en lag som infördes år 1993 efter förslag av den dåvarande regeringen. Lagen har karaktär av stopplagstiftning och avser att förhindra handel med förlustföretag. De flesta länder har någon form av regler för att stoppa sådan handel. Vissa regler i LAU kan vara svåra att tillämpa. Såvitt regeringen känner till har dock lagen uppnått sitt syfte att stoppa handel med förlustföretag. De remissinstanser som har yttrat sig över SLK:s förslag har inte riktat kritik mot att bestämmelserna i LAU behålls. Lagrådets kritik riktar sig inte mot den omarbetning som har skett nu utan mot innehållet i de regler som finns i LAU. Att i detta sammanhang ta
454
ställning till om det skall göras materiella ändringar i dessa komplicerade regler är inte lämpligt.
)NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kapitlet inleds, lik-
som de flesta andra kapitel, med en innehållsförteckning så att det skall bli lättare att hitta de olika bestämmelserna.
(UVUDREGEL
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från att hänvisningarna till 37, 38 och 42 kap. inte finns med. Däremot finns ett
ANDRA STYCKE i SLK:s förslag med hänvisningar till bestämmelser
om att avdrag för underskott skall göras ett senare år än enligt första stycket.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
huvudbestämmelsen om att avdrag rullas från ett beskattningsår till nästa. Bestämmelsen finns i dag i 1 § LAU. Innan LAU tillkom fanns bestämmelsen i 26 § KL, där den infördes genom 1990 års skattereform. I 25 § KL finns en bestämmelse om att avdrag skall göras enligt LAU när man beräknar inkomsten av förvärvskällan.
Uttrycket
SOM KVARST¥R markerar att avdraget givetvis inte får göras till
den del underskottet redan dragits av under det tidigare beskattningsåret. I LAU finns det en uppräkning i 2 § av bestämmelser enligt vilka avdrag för underskott kan göras under samma år som underskottet uppkommer. SLK har i stället valt att ta in uppräkningen i 14 kap. 22 §. Om den skattskyldige tillämpar någon av bestämmelserna, dras således underskottet av redan det beskattningsår då det uppkommer. Regeringen följer SLK:s förslag.
Lagrådet påpekar att det finns ytterligare bestämmelser som begränsar avdragsrätten och föreslår att 37 kap. och 42 kap. 34 § (numera 33 §) skall nämnas här (se Lagrådets yttrande angående 1 § i lagrådsremissen). Det görs därför ett tillägg att det finns andra regler i 37 kap. 21–26 och 28 §§ om kvalificerade fusioner och fissioner och i 42 kap. 33 § om underskott av andelshus. Det finns emellertid en begränsning också i 38 kap. 17 § i bestämmelserna om verksamhetsavyttringar, varför den paragrafen också räknas upp.
De av SLK föreslagna bestämmelserna i andra stycket om att avdragsrätten i vissa fall förskjuts till ett senare år behövs inte eftersom det kan läsas ut redan av första stycket.
455
$EFINITIONER
–8 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Termerna är samlade i en paragraf. Stiftelser och
ideella föreningar omfattas inte av termen
F¶RETAG och finns inte heller
med i övriga termer. Termen
JURIDISK PERSON definieras i ett fjärde stycke.
Sista meningen av definitionen av
BEST¤MMANDE INFLYTANDE är annorlunda
utformad. Termerna
KONCERN och MODERF¶RETAG saknar regler för utländ-
ska koncerner och utländska bolag. I övrigt överensstämmer förslaget, med undantag för några redaktionella ändringar, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att användandet av ett särskilt uttryck för de underskott som kan beröras av kapitlets begränsningsregler skulle göra texten kortare och mer lättläst.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 påpekar att kapitlet innehåller ett antal
definitioner som skiljer sig från andra definitioner av samma begrepp som används i andra delar av lagen. Samfundet anser att det bör undvikas genom att man ändrar reglerna i sak, använder andra begrepp eller undviker att använda ett särskilt definierat begrepp.
3VERIGES !DVOKATSAMFUND
anser att även utländska koncerner bör tas med i definitionen av
KONCERN,
bl.a. av det skälet att även utländska bolag omfattas av spärrreglerna. Eftersom reglerna tar sikte på det bestämmande inflytandet torde det sakna betydelse om inflytandet slussas genom svenska eller utländska rättsobjekt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I dag finns det defi-
nitioner i 3 § LAU. Där förklaras hur termerna
F¶RETAG F¶RLUSTF¶RETAG
ANNAT R¤TTSSUBJEKT och GAMMALT UNDERSKOTT används i LAU. När bestäm-
melserna infördes var Lagrådet kritiskt till användandet av termerna företag och annat rättssubjekt (prop. 1993/94:50 s. 429).
När det gäller termen
F¶RETAG, se  g, invände Lagrådet vid införandet
bl.a. mot att den tillades en alldeles bestämd mening, trots att den emellanåt användes i sin gängse betydelse. SLK har inte funnit något bättre uttryck varför termen har behållits för den typ av juridiska personer som räknas upp. Regeringen följer SLK:s förslag. Men när det är någon annan grupp av juridiska personer som avses används i stället uttrycken juridisk person eller handelsbolag, se vidare nedan. En annan sak är att termen företag i vissa fall inte kommer att omfatta alla de typer av företag som räknas upp i definitionen beroende på att en viss typ av företag inte kan företa de rättshandlingar som är aktuella i det fallet. Definitionen har utformats på ett annat sätt än i dag, men innebörden är densamma. I dag finns
BANKAKTIEBOLAG och F¶RS¤KRINGSBOLAG med i definitionen. Av kom-
mentaren till 2 kap. 4 § framgår varför bankaktiebolag inte behöver tas med. Försäkringsbolag är en samlingsbeteckning för försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsföretag. Försäkringsaktiebolagen innefattas i termen aktiebolag, se 2 kap. 4 §. Vad som måste nämnas är de ömsesidiga försäkringsföretagen. Termen företag används i detta kapitel ungefär på samma sätt som i 35 kap. om koncernbidrag. Där omfattas dock inte utländska bolag. Att det uttryckligen anges att de uppräknade typerna av företag skall vara svenska innebär ingen saklig ändring. Svensk stiftelse och svensk ideell förening hänförs i enlighet med 1998 års ändring till företag (1998:1).
456
Termen
F¶RLUSTF¶RETAG har i  g ändrats till UNDERSKOTTSF¶RETAG eftersom
det är underskott bestämmelserna handlar om och det inte är säkert att företaget går med förlust. Omfattningen av termen förlustföretag ändrades år 1995 (prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS 1995:1617) genom att också utländska bolag kom att räknas dit. Att företaget skall omfattas av en ägarförändring har strukits ur definitionen. Det innebär emellertid inte någon ändring i sak av reglerna om avdrag för underskott. Bestämmelserna i 37 kap. 24 och 25 §§ om rätt till avdrag för underskott efter kvalificerade fusioner eller fissioner har lagts till eftersom ett företag kan ha sådana underskott som ännu inte fått dras av.
När det gäller termen
ANNAT R¤TTSSUBJEKT kritiserade Lagrådet vid infö-
randet av bestämmelserna bl.a. att ett till synes neutralt uttryck tillades en alldeles speciell betydelse, som dessutom var svår att förstå. SLK har haft svårt att finna en bra term att ersätta den med. Eftersom sådana rättssubjekt bara behandlas i några paragrafer använder SLK inte någon term. I stället räknas det upp vilka personer som avses. Regeringen följer SLK:s förslag.
Termen
GAMMALT UNDERSKOTT har tagits bort. Detta kapitel handlar om
det underskott som uppkom beskattningsåret före det aktuella eller som finns kvar från tidigare beskattningsår. Eftersom det således bara handlar om gamla underskott finns det ingen anledning att ha med ordet gammalt.
Termen
BEST¤MMANDE INFLYTANDE förklaras i  g. I dag finns den förkla-
rad dels i 4 § tredje stycket, dels i 5 § andra stycket LAU. Bestämmelsen i 4 § tredje stycket LAU ändrades år 1994 när bestämmelsen om utländska bolag lades till. Därefter har den ändrats år 1994, då hänvisningarna till aktiebolagslagen och bankaktiebolagslagen ändrades (prop. 1993/94:196 och 1994/95:70, bet. 1993/94:LU32 och 1994/95NU:13, SFS 1994:1890), år 1995, då hänvisningen till lagen om medlemsbanker lades till (prop. 1995/96:74, bet. 1995/96:NU9, SFS 1995:1588) och år 1998, då hänvisningen till stiftelselagen lades till (1998:1). Bestämmelsen har, såvitt avser ideella föreningar, utformats med utgångspunkt i ett förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående 6 § i lagrådsremissen). De ändringar som har gjorts i förhållande till Lagrådets förslag är föranledda av att paragrafen skall få en enhetlig utformning.
Definitionen i
 g av termen KONCERN är ny. Termen används i detta ka-
pitel bara på sådana koncerner som nämns i de lagrum som räknas upp i 5 §. I SLK:s förslag fanns inga bestämmelser om att också utländska koncerner omfattas. SLK utgick från ett förhandsbesked den 8 maj 1996, där Skatterättsnämnden funnit att med koncern i 8 § andra stycket första meningen LAU (som närmast motsvarar 19 § första meningen i detta kapitel) kan inte avses annan företagsgrupp än sådan som enligt svensk lagstiftning betecknas på det sättet. Regeringsrätten delade denna uppfattning, se RÅ 1997 not 206. Denna användning av termen koncern innebär att omstruktureringar inom internationella koncerner diskrimineras. Enligt regeringens bedömning är det inte lämpligt med en sådan diskriminering av koncerner i medlemsstater i Europeiska unionen och i fråga om sådana utländska bolag som avses i 6 kap. 10 §, dvs. vissa bolag som hör hemma i stater som Sverige har skatteavtal med och som omfattas av avtalets regler om begränsning av beskattningsrätten. Termen bör därför omfatta även sådana utländska koncerner. Den skulle kunna ha olika in-
457
nebörd i olika lagrum i kapitlet, men SLK kom fram till att så inte bör vara fallet. Också regeringen finner att termen bör ha samma innebörd i hela kapitlet. Paragrafen har utformats i enlighet med ett förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående 7 § i lagrådsremissen).
Också förklaringen i
 g av hur termen MODERF¶RETAG används är ny. På
samma sätt som när det gäller koncerner begränsas moderföretag till sådana moderföretag som nämns i de lagrum som räknas upp i 5 § första stycket. Termen begränsas också genom att den omfattar bara företag, dvs. sådana juridiska personer som räknas upp i 3 §. SLK har inte tagit med utländska bolag i definitionen. Eftersom reglerna gäller även för sådana företag görs ett tillägg här. Också denna paragraf har utformats i enlighet med ett förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående 8 § i lagrådsremissen).
Svenska Revisorssamfundet SRS kritiserar att vissa definitioner skiljer sig från andra definitioner av samma begrepp i lagen. Termerna
KONCERN
och
MODERF¶RETAG är sådana termer som används och som finns förklara-
de på annat sätt i andra delar av lagen. I detta kapitel kan man utgå från den civilrättsliga lagstiftningen, men här behövs en inskränkning till vissa lagar. Det är inte svårt att hitta definitionen i detta kapitel. Av paragrafen framgår att definitionerna bara gäller vid tillämpning av detta kapitel. Om termerna skall ändras vore det naturligare att t.ex. i 35 kap. ändra termen moderföretag. Som anförts i kommentaren till 35 kap. 2 § är det emellertid svårt. Regeringen finner inte skäl att ändra kommitténs förslag.
I
 g förklaras termen ¤GARF¶R¤NDRING. Den närmare innebörden av
termen framgår av 10–14 §§.
Som nämnts ovan används uttrycket
JURIDISK PERSON ELLER HANDELSBOLAG
när kretsen inte begränsas till enbart sådana företag som omfattas av termen företag i 3 §. Enligt 2 kap. 3 § skall bestämmelserna om juridiska personer inte tillämpas på svenska handelsbolag. I detta kapitel skall handelsbolag inte undantas. SLK hade därför tagit in en bestämmelse i sitt förslag till fjärde stycke i 4 § om att med juridisk person avses också handelsbolag. Definitionerna skiljer sig således från varandra, vilket Svenska Revisorssamfundet SRS kritiserar. Regeringen delar samfundets inställning när det gäller begreppet juridisk person. Därför tas bestämmelsen bort i denna paragraf och i stället läggs handelsbolag till i de paragrafer där uttrycket juridisk person används, se 12 och 16 §§. I sista meningen av definitionen av bestämmande inflytande i 5 § liksom i 12 § första stycket ändras uttrycket ”fysisk eller juridisk person som avses i 11 §” till ”förvärvare som avses i 11 §” för att även handelsbolag skall omfattas av uttrycket.
"EGR¤NSNINGAR HOS F¶RETAG EFTER ¤GARF¶R¤NDRINGAR
)NNEH¥LL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell omskrivning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
458
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG: Paragrafen är en
inledning till 10–19 §§.
GARF¶R¤NDRINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 SLK:s förslag överensstämmer, bortsett från några
redaktionella ändringar, med regeringens förslag. Det finns emellertid ytterligare ett stycke med en hänvisning till bestämmelser om vissa fusioner.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att det inträder en beloppsspärr och en koncernbidragsspärr när ett företag förvärvar det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag finns i dag i 7 § första stycket och 8 § första stycket jämförda med 4 § första stycket LAU. Hur de två spärrarna förhåller sig till varandra framgår av 18 § andra stycket.
I
ANDRA OCH TREDJE STYCKENA finns dock vissa undantag när spärrarna
inte slår till. Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET att beloppsspärren inte inträ-
der om det företag som fått det bestämmande inflytandet ingick i samma koncern som underskottsföretaget redan före ägarförändringen står i dag i 7 § tredje stycket LAU.
SLK har tagit in en ny bestämmelse i
TREDJE STYCKET om att koncernbi-
dragsspärren inte inträder om ägarförändringen berör bara företag som före ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget. I dag finns det en liknande bestämmelse i 8 § andra stycket LAU och i detta kapitel finns motsvarande bestämmelse i 19 §. Den bestämmelsen innebär att vid tillämpning av koncernbidragsspärren i 18 § påverkas inte underskottsföretagets rätt till avdrag för underskott av koncernbidrag från företag som ingick i samma koncern som underskottsföretaget före ägarförändringen. Den bestämmelse som SLK har tagit in här i 10 § får till följd att koncernbidragsspärren inte inträder.
Som exempel kan nämnas en koncern som består av moderföretaget A, dotterföretagen B och C samt C:s dotterföretag D. C är ett underskottsföretag. Om B förvärvar C så skulle koncernbidragsspärren inträda enligt första stycket, men inte få någon effekt på grund av bestämmelsen i 19 §. Undantagsbestämmelsen här i andra stycket innebär att den inte alls inträder. Om C i stället skulle förvärvas av ett utomstående företag så inträder spärren enligt första stycket. Koncernbidrag från dotterföretaget D skall ändå inte påverka C:s rätt till avdrag för underskott på grund av bestämmelsen i 19 §.
Undantagsbestämmelsen här i andra stycket fångar således inte in alla situationer där det inte behövs en spärr och därför kan värdet av bestämmelsen ifrågasättas. SLK har ändå kommit fram till att den är värdefull för de företag som genom regeln slipper att tillämpa spärren i 18 § under ett antal år. Regeringen delar kommitténs bedömning.
De företag som
BER¶RS av ägarförändringen är dels de företag som för-
värvas, direkt eller indirekt, dels de företag som, direkt eller indirekt, förvärvar dessa företag.
459
Beloppsspärren gäller också vid vissa fusioner och fissioner. I regeringens förslag har det placerats en hänvisning i 24 § andra stycket till 37 och 38 kap. Det behövs inte någon hänvisning också här i denna paragraf.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Enligt SLK:s förslag omfattar bestämmelsen också
svenska stiftelser och svenska ideella föreningar. Regeringen har gjort ett antal redaktionella ändringar. I övrigt överensstämmer de två förslagen.
2EMISSINSTANSERNA &¶RENINGEN !UKTORISERADE 2EVISORER &!2 menar
att SLK:s förslag innebär en förändring när det gäller dödsbon. I dag sägs uttryckligen att dödsbon kan vara närstående till dödsbodelägare.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Enligt paragrafen
inträder en beloppsspärr när fysiska personer och vissa andra juridiska personer än de som i detta kapitel kallas företag förvärvat ett bestämmande inflytande över ett underskottsföretag. Vilka personer som omfattas regleras i dag i 3 § tredje stycket LAU. I dagens lagtext kallas dessa
AND
RA R¤TTSSUBJEKT. Detta uttryck används inte. I denna paragraf räknas i
stället upp vilka personer som omfattas av bestämmelsen. Motiven till detta finns i kommentaren till 3–8 §§. Den materiella bestämmelsen kommer från 7 § första stycket jämfört med 5 § första stycket 1 LAU. Bestämmelsen ändrades senast år 1998 på grund av att svenska stiftelser och svenska ideella föreningar numera räknas som företag (1998:1).
I
F¶RSTA STYCKET  har kretsen utvidgats genom att svenska handelsbolag
som är indirekt ägda genom ett annat svenskt handelsbolag har lagts till genom orden ”direkt eller genom ett eller flera svenska handelsbolag”.
Spärren inträder inte enligt denna paragraf om det är fråga om en sådan ägarförändring som avses i 10 § första stycket, dvs. om ett företag har förvärvat det bestämmande inflytandet över ett underskottsföretag. Att beloppsspärren inte inträder enligt 10 § på grund av undantaget i 10 § andra stycket första meningen – om de båda företagen ingick i samma koncern före ägarförändringen – leder inte till att spärren här i 11 § inträder, eftersom det ändå är en sådan ägarförändring som avses i 10 § första stycket.
I dagens 3 § LAU finns en uppräkning av vad som avses med närstående. Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET utgår ifrån den generella kretsen av
närstående som finns i 2 kap. 22 §, men till denna läggs svenskt handelsbolag som den fysiska personen eller hans närstående är delägare i.
Normalt skall de bestämmelser som gäller för fysiska personer i denna lag tillämpas på dödsbon, se 4 kap. 1 och 2 §§. Det gäller inte för denna paragraf, varför det har tagits in ett undantag i andra stycket sista meningen. I förhållande till SLK:s förslag har orden ”i denna paragraf” lagts till för att understryka att detta gäller även i fråga om första stycket. Skälet till undantaget är att i denna paragraf har dödsbon särreglerats. Det innebär att för dem gäller bestämmelsen i första stycket 2, men däremot skall de inte anses som en fysisk person vid tillämpning av första stycket 1. Dödsbon kan emellertid ändå komma att räknas in enligt punkt 1 genom att de enligt 2 kap. 22 §
¤R närstående till den fysiska personen.
När det i andra stycket står fysisk person avses inte heller dödsbon. För dem gäller nämligen inte att de
HAR några närstående enligt dagens regler.
Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR har således rätt i att ett dödsbo
460
kan vara närstående till en fysisk person, däremot har ett dödsbo inte några närstående.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND är negativt till att för-
slaget behåller dagens lagtext, som får mycket vittgående konsekvenser utöver vad som får anses framgå av motivuttalandena. Advokatsamfundet anser att indirekta förvärv borde begränsas till att omfatta förvärv av subjekt som kontrolleras av personen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen gäller när
flera sådana personer som räknas upp i 11 § förvärvar
ANDELAR i ett under-
skottsföretag. I
F¶RSTA STYCKET har en ändring gjorts i förhållande till SLK:s
förslag genom att uttrycket ”sådana förvärvare som avses i 11 §” har ersatt ”sådana fysiska eller juridiska personer som avses i 11 §”. Ändringen är en följd av att definitionen av juridisk person har tagits bort, se under kommentaren till 3–8 §§.
&¶RSTA STYCKET kommer från 7 § första stycket jämfört med 5 § första
stycket LAU.
Beloppsspärren inträder inte enligt denna paragraf om ägarförändringarna också innebär att det bestämmande inflytandet förvärvas av ett företag eller av en sådan person som avses i 11 §, dvs. när det är fråga om sådana ägarförändringar som avses i 10 § första stycket eller 11 §. Även om beloppsspärren inte inträder enligt 10 § på grund av undantaget i 10 § andra stycket innebär detta inte att beloppsspärren här i 12 § inträder, eftersom det ändå är en sådan ägarförändring som avses i 10 §.
Lagrådet antar att avsikten med bestämmelsen i första stycket är att den skall tillämpas om det vid ett och samma tillfälle under femårsperioden förelegat ett ändrat innehav av aktier i den omfattning som anges i lagrummet, men konstaterar att bestämmelsen enligt ordalagen kan omfatta också fall då en och samma aktiepost med mer än 10 % av röstetalet bytt ägare mer än fem gånger under femårsperioden (se Lagrådets yttrande angående 13 § i lagrådsremissen). Lagrådet anser att första stycket bör omarbetas så att det klarare ger uttryck för vad som avses.
Regeringen gör följande bedömning. Lagrådets antagande om avsikten med bestämmelsen är riktigt. Det är inte helt enkelt att omarbeta bestämmelsen så att detta framgår tydligt utan att komplicera lagtexten. Det är knappast troligt att de skattskyldiga eller myndigheter och domstolar uppfattar regeln på det alternativa sätt som Lagrådet tar som exempel. Sunt förnuft, liksom förarbetena, talar för att det är den första tolkningen som skall göras. Någon ändring görs därför inte.
Det som är avgörande enligt denna paragraf är inte om någon förvärvar det bestämmande inflytandet utan om någon förvärvar andelar. Därför behövs det ytterligare bestämmelser om indirekta förvärv och om vad som avses med förvärv av andelar. Dessa finns i andra och tredje styckena.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om indirekta förvärv kommer från 6 §
tredje stycket LAU. På två ställen har
F¶RETAG bytts ut mot JURIDISK PERSON
ELLER HANDELSBOLAG. I kommentaren till 3–8 §§ finns en redogörelse för
461
motiven till detta. I denna paragraf skulle annars handelsbolag som är indirekt ägda genom ett aktiebolag falla utanför.
I doktrinen har frågan tagits upp om lagtexten är för omfattande med hänsyn till vad som står i förarbetena vid paragrafens tillkomst, se SN 1994 s. 721 f. och 1995 s. 125 samt prop. 1993/94:50 s. 325 f. SLK har utgått från lagtextens nuvarande lydelse. Advokatsamfundet anser att lagtexten är för omfattande. Lagrådet konstaterar att huvudsyftet med paragrafen är att beloppsspärren skall inträda om det förekommit ägarförändringar som innebär att en grupp av fysiska personer har förvärvat ett bestämmande inflytande. Mot denna bakgrund ifrågasätter Lagrådet om inte bestämmelsen fått för stor räckvidd eftersom redan ett innehav av aktier med ett röstetal på 5 % i ett företag medför att förvärv som företaget gör skall räknas som förvärv som gjorts av aktieinnehavaren. Det kan nämligen få till konsekvens att beloppsspärren inträder utan att några nya ägare fått ett bestämmande inflytande i företaget. Lagrådet påpekar vidare att bestämmelsen i vissa fall gör det nästan omöjligt för såväl underskottsföretaget som för dem som direkt eller indirekt förvärvar andelar i detta att överskåda om ett förvärv kan medföra att beloppsspärren inträder.
Regeringen gör följande bedömning. Lagrådet har rätt i att bestämmelsen i andra stycket kan leda till en utvidgning i förhållande till första stycket och att det kan vara svårt för underskottsföretaget att hålla reda på om spärren inträder. Detta är emellertid en regel som är till för att förhindra handel med förlustföretag. Såvitt regeringen känner till har den inte förorsakat problem vid tillämpningen. Uppkommer det sådana problem får en ändring av regeln övervägas. Att ändra regeln i detta sammanhang utan ytterligare beredning är emellertid inte lämpligt.
Bestämmelserna i
TREDJE STYCKET om olika förvärv finns i dag i 6 § andra
stycket LAU. Lagrådet påpekar att som lagtexten är utformad inträder inte spärren även om nyemitterade andelar som omfattas av en aktieägares företrädesrätt förvärvas av en annan person. För att förtydliga att detta inte är avsikten inleds andra meningen med ”Förvärv av andelar i förhållande till tidigare andelsinnehav”. I regeringens förslag har en hänvisning till 15 § första stycket 2 (10 § första stycket 2 i SLK:s förslag) tagits bort. Tanken är inte att det skall innebära en ändring i sak, utan att detta stycke gäller ändå när det hänvisas till 12 § från 15 § första stycket 2.
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
med en inskränkning av beloppsspärren vid vissa benefika förvärv och för företagsledare kommer från 5 § andra stycket sista meningen LAU. De infördes år 1998 (1998:1). Som Lagrådet påpekar fick bestämmelsen i lagrådsremissen en något felaktig utformning. Den formuleras därför om i enlighet med ett förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående
14 § i lagrådsremissen).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
462
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av paragrafen
framgår att koncernbidragsspärren gäller också då ett underskottsföretag eller ett moderföretag till detta har förvärvat ett bestämmande inflytande över ett annat företag. Bestämmelsen kommer från 8 § första stycket LAU jämfört med 4 § andra och tredje styckena.
I
ANDRA STYCKET har tagits in samma begränsning av tillämpningsområ-
det som i 10 § tredje stycket, se under kommentaren till den bestämmelsen.
"ELOPPSSP¤RREN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA (ANDELSH¶GSKOLAN I 3TOCKHOLM påpekar att kom-
mitténs ändring av uttrycket
KOSTNAD mot UTGIFT kommer att få materiell
betydelse till de skattskyldigas nackdel. Handelshögskolan tar som exempel upp frågan hur kostnaden för att förvärva underskottsföretag skall beräknas om förvärvet sker genom betalning med egna aktier vid tilllämpning av strukturregeln. Det kan enligt Handelshögskolan diskuteras hur man skall tillämpa uttrycket kostnad, men i vart fall torde inte nyemitterade aktier falla in under uttrycket utgift. Se också
3VERIGES !DVO
KATSAMFUNDS yttrande angående 16 § (11 § i SLK:s förslag). Också *URI DISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET ifrågasätter om det är lämpligt att
byta till
UTGIFT.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
den beloppsspärr som gäller vid ägarförändringar av företag. Bestämmelsen är hämtad från 7 § första stycket LAU.
Det belopp som ligger till grund för spärren är enligt dagens lagtext den eller de nya ägarnas kostnad för att erhålla det bestämmande inflytandet. Av förarbetena (prop. 1993/94:50 s. 326) framgår att den sammanlagda anskaffningskostnaden för att nå upp till det bestämmande inflytandet får räknas med. Där nämns som exempel att om den nye ägaren uppnått ett bestämmande inflytande genom att utöka sitt andelsinnehav från 10 till 51 % av rösterna, bör också anskaffningskostnaden för det ursprungliga innehavet tas med vid beräkningen av kostnaden. Däremot framgår det inte av lagtexten eller förarbetena om man skall räkna med kostnaden för hela det aktuella förvärvet eller om man bara skall räkna med kostnaden för så stor del av förvärvet att över 50 % av rösterna i företaget förvärvas. Även indirekta förvärv av underskottsföretag omfattas av bestämmelsen. I förarbetena står följande. ”Om förvärvet avser ett moderföretag till underskottsföretaget skall beräkningen således grundas på kostnaden för förvärvet avseende moderföretaget. Det är således kostnaden för förvärvet av den koncern i vilket underskottsföretaget (eller underskottsföretagen) ingår som är utgångspunkt för beräkningen.” Däremot finns det inte beskrivet hur beräkningen skall gå till vid förvärv som är både successiva och indirekta. Det framgår inte heller av lagtexten. SLK har inte ansett att kommittén hade möjlighet att skapa uttryckliga regler för dessa olika situationer.
463
Lagrådet anser att regleringen måste förenklas och förtydligas (se Lagrådets yttrande angående 16 § i lagrådsremissen). Lagrådet påpekar bl.a. att det är oklart om avsikten är att – för det fall mer än 51 % förvärvas – utgiften skall beräknas på förvärvet i sin helhet eller endast på förvärven upp till 51 %. När det gäller denna fråga har Riksskatteverket i sin Handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 1999 års taxering uttalat att någon proportionering inte skall ske (se vidare i Handledningen del 2 s. 1008). Lagrådet påpekar vidare att det är underskottsföretaget som skall hålla reda på de olika förvärv som kan ha betydelse vid beräkningen och menar att det i praktiken torde vara så gott som omöjligt att överblicka samtliga förvärv. Regeringen vill dock påminna om att detta är stoppregler. Såvitt regeringen känner till har reglerna inte vållat några problem i den praktiska verksamheten. Om det visar sig att reglerna i denna paragraf leder till problem i praktiken, får regeringen se till att bestämmelserna ses över i vanlig ordning. Någon ändring bör dock inte företas i detta sammanhang.
I LAU används uttrycket den nya ägaren eller de nya ägarna. Uttrycket tillför inte reglerna något nytt eller bidrar till lösningen av de frågor som har nämnts i föregående stycke. Uttrycket har därför tagits bort. Däremot har det lagts till ”andelar med mer än 50 procent av rösterna i underskottsföretaget” för att bestämmelsen skall korrespondera med 12 §.
Ordet
KOSTNAD har bytts ut mot UTGIFT. Här är det inte fråga om en kost-
nad i vanlig bemärkelse, dvs. en periodiserad utgift. Vid t.ex. successiva förvärv inkluderas betalningar för andelsköp under tidigare år. Ordet utgift används här i stället på samma sätt som i kapitlen om byggnader och inventarier. En utgift utgörs normalt av en betalning. En betalning kan ske med annat än pengar, t.ex. med aktier eller fast egendom vid en apport. Det har diskuterats om dagens regler innebär att man i ordet kostnad kan inkludera den situationen att ett företag förvärvar ett underskottsföretag mot ersättning av nyemitterade aktier i det förvärvande företaget. Uppfattningen att marknadsvärdet av de nyemitterade aktierna skall anses som kostnad har framförts i doktrinen (se Karnov, del 3 1998/99 s. 3228). Att uttrycket kostnad ändras till utgift bör inte påverka bedömningen av denna fråga, eftersom en kostnad är en periodiserad utgift.
Som nämnts under författningskommentaren till 3–8 §§ har termen
GAMMALT UNDERSKOTT tagits bort. Såväl underskott från det föregående be-
skattningsåret som underskott som kvarstår från tidigare beskattningsår (t.ex. på grund av koncernbidragsspärren i 18 §) faller bort. Det är på grund av att det kan finnas underskott från flera tidigare år som pluralformen
UNDERSKOTTEN används på tredje raden i första stycket.
Om det ingår flera företag i ett förvärv, skall underskottsbegränsningen proportioneras efter respektive företags andel av koncernens sammanlagda underskott. Att så är tanken framgår av propositionen 1993/94:50 s. 326. För att förtydliga det, har en bestämmelse tagits in i ett
TREDJE
STYCKE
 g
464
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
Redaktionella ändringar har emellertid gjorts, bl.a. genom att
HANDELS
BOLAG har lagts till.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND föreslår att regeln skall
ändras så att kapitaltillskotten räknas netto och inte brutto. Samfundet föreslår vidare att uttrycket
UTGIFTEN byts mot ERS¤TTNINGEN. Utgivandet av
egna aktier torde knappast innefattas i ordet
UTGIFT (och inte heller i KOST
NAD	. Det kan inte ha varit lagstiftarens avsikt att underskottsavdragen
skall falla bort vid förvärv genom apport.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att vissa kapitaltillskott skall dras av från utgiften i 15 § kommer från 7 § andra stycket LAU. Det finns inte anledning att här ta upp frågan om en ändring av bestämmelsen så att kapitaltillskott skall räknas netto.
Ordet
F¶RETAG har bytts ut mot JURIDISK PERSON ELLER HANDELSBOLAG. Det
finns en kommentar till bytet under 3–8 §§.
Bestämmelsen har utformats i enlighet med ett förslag från Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående 17 § i lagrådsremissen). Ändringen är redaktionell.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en möjlighet för regeringen att ge dispens från beloppsspärren. Bestämmelsen finns i dag i 7 § fjärde stycket LAU.
+ONCERNBIDRAGSSP¤RREN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att koncernbidragsspärren borde ges en enklare utformning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
koncernbidragsspärren. Den är hämtad från 8 och 9 §§ LAU. Här i IL föreslås en något annorlunda utformning av spärren för att förtydliga att den gäller oavsett om företaget fått koncernbidrag eller ej. Man kan då ifrågasätta om spärren skall kallas koncernbidragsspärren. Eftersom den är avsedd att hindra att företag skall kunna dra av underskott som finns kvar från tiden före ägarförändringen mot koncernbidrag som det får från nya företag inom koncernen bör den ändå kallas koncernbidragsspärren. Det är ju också så att den påverkar skatten bara om underskottsföretaget har fått koncernbidrag.
I likhet med i 15 § har termen gammalt underskott tagits bort. Vad spärren gäller för är dels underskott från det beskattningsår som föregick ägarförändringen, dels eventuella underskott som finns kvar från tidigare år. Det är på grund av att det kan finnas underskott från flera tidigare år
465
som pluralformen
AVDRAGEN används i första stycket och UNDERSKOTTEN i
andra stycket.
Av
ANDRA STYCKET framgår hur bestämmelsen skall kombineras med
beloppsspärren. Bestämmelsen kommer från 8 § tredje stycket LAU.
Av
TREDJE STYCKET framgår att koncernbidragsspärren fortsätter att gälla
fem beskattningsår efter det då ägarförändringen skedde. Bestämmelsen kommer från 8 § tredje stycket LAU.
Genom den utformning paragrafen getts behövs inte de bestämmelser som i dag finns i 9 § LAU.
Denna paragraf leder till att underskottsföretaget skall dra av underskott bara om det – före eventuellt mottagna koncernbidrag – har ett positivt resultat att kvitta underskottet mot. Det som inte dras av ett år skall sparas och dras av nästa beskattningsår, om det finns något utrymme då. Nya underskott som uppkommer under denna tid dras av före de underskott som finns kvar från tiden före ägarförändringen och skall som vanligt leda till underskott att rulla till nästa år.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av dagens 8 § and-
ra stycket LAU framgår att koncernbidragsspärren inte gäller för koncernbidrag från företag som såväl före som efter en ägarförändring ingick i samma koncern som underskottsföretaget. Bestämmelsen har tagits in i denna paragraf, men utformningen är något annorlunda på grund av att koncernbidragsspärren är utformad på ett annorlunda sätt än dagens spärr. Tillämpningen har underlättats genom att det redan i 10 och 14 §§ står att koncernbidragsspärren inte inträder om ägarförändringen berör bara företag som före ägarförändringen ingick i samma koncern som underskottsföretaget. Det innebär att tillämpningsområdet för 18 § minskar.
Från bestämmelsen i första meningen finns två undantag. Det första undantaget är i dag utformat så att koncernbidragsspärren gäller om ett företag som omfattas av ägarförändringen genom fusion har gått upp i det företag som lämnat koncernbidraget. I lagen finns inte någon heltäckande definition av vilka företag som omfattas av en ägarförändring. Det som rimligen bör gälla är att om ett företag som inte ingick i samma koncern som underskottsföretaget före överlåtelsen har gått upp i det företag som lämnat koncernbidraget, skall spärren gälla. SLK har uttryckt undantaget på det sättet och har därigenom kommit ifrån omvägen att definiera vilka företag som omfattas av ägarförändringen. Regeringen följer SLK:s förslag.
Det andra undantaget har tagits in med vissa redaktionella ändringar.
"EGR¤NSNINGAR VID KONKURS OCH ACKORD
 g
466
3,+S F¶RSLAG  g	 I F¶RSTA STYCKET finns inte uttrycken ELLER HAR VARIT
F¶RSATT I KONKURS eller SOM UPPKOMMIT F¶RE KONKURSEN med. I övrigt över-
ensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att motsva-
rande lydelse i LAU är tydligare. Se
2IKSSKATTEVERKETS och *URIDISKA FA
KULTETENS VID 5PPSALA UNIVERSITET yttranden under 21 § angående vilket
års underskott som avses.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelser om
avdrag för underskott för den som är försatt i konkurs finns i 10 § första stycket LAU. En motsvarande bestämmelse fanns före LAU:s tillkomst i punkt 1 av anvisningarna till 26 § KL, där den placerades genom 1990 års skattereform. En liknande begränsning fanns dessförinnan i lagen om förlustavdrag, där den funnits sedan lagens tillkomst.
Några remissinstanser tar upp frågan om vilket års underskott det är som skall reduceras. SLK:s förslag överensstämmer på den punkten med dagens lydelse. Regeringen anförde i lagrådsremissen att det inte finns anledning att ta upp den frågan här. Lagrådet påpekar att lagtexten inte ger besked om vad som skall gälla om konkursen avslutas först ett senare beskattningsår än det då den skattskyldige försattes i konkurs. Lagrådet anser att det är angeläget med ett klargörande om flera beskattningsår kan komma att omfattas av spärreglerna när en konkurs drar ut på tiden. Regeringen anser att det underskott som bör falla bort är sådant underskott som uppkommit före konkursen och lägger därför till ”som uppkommit före konkursen”. För att tydliggöra att detta skall gälla även om den skattskyldige inte längre är försatt i konkurs görs tillägget ”eller har varit försatt i konkurs”.
Lagrådet anser vidare att det bör klargöras vad som gäller om ett handelsbolag – men inte bolagets delägare – försätts i konkurs. Det är en fråga som har diskuterats tidigare och som inte är lätt att lösa. Den tas inte upp i detta sammanhang.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om att avdrag skall göras om konkursen
läggs ned på grund av att borgenärerna har fått full betalning kommer från 10 § andra stycket LAU. En motsvarande bestämmelse fanns före LAU:s tillkomst i punkt 1 av anvisningarna till 26 § KL och en liknande bestämmelse fanns i lagen om förlustavdrag, sedan dess tillkomst år 1960.
Lagrådet anser att regeln i andra stycket leder till ett stötande resultat i de fall då vissa borgenärer, men inte alla, fått full betalning. Lagrådet menar att det kan finnas skäl att överväga att ersätta det nuvarande systemet med regler som utgår från synsättet att den förlust (inkomstbortfall) som träffar borgenärerna genom konkursen kan ses som en inkomst för gäldenären. Gäldenären skulle alltså beskattas för ett belopp som motsvarar den del av skulderna i konkursen som inte betalas. Regeringen har emellertid svårt att se hur en sådan regel skulle kunna utformas. Skulder faller ju inte bort vid en konkurs på samma sätt som vid ett ackord. Det blir således svårt att avgöra vid vilken tidpunkt en sådan inkomst skall tas upp till beskattning och en sådan regel måste sannolikt kompletteras med en avdragsrätt för den händelse att skulden senare betalas. Att utan ytterligare utredning föreslå ett sådant nytt system i denna proposition är inte
467
lämpligt. Regeringen begränsar sig därför till att göra de nyss nämnda ändringarna i första stycket.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att enligt förslaget till 2, 20
och 21 §§ (1–3 §§ i SLK:s förslag) är det avdragsrätten för inrullat underskott – dvs. underskott som uppkommit före ackords- eller konkursåret – som begränsas i 20 och 21 §§ (2 och 3 §§ i SLK:s förslag). Det bör ändras så att det är avdragsrätten för det utrullade underskottet – dvs. underskott som uppkommer under konkurs- eller ackordsåret – som skall begränsas. Enligt Riksskatteverkets tolkning överensstämmer det med nu gällande regler.
*URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att reglerna i 2 och 3 §§ (20 och 21 §§ här i regeringens förslag) bör skrivas så att det klarare framgår om underskott för innevarande år omfattas eller inte. När det gäller ackordsregeln bör det dessutom klargöras om begränsningen förutsätter att det finns någon form av koppling mellan de skulder som faller bort genom ackordet och det aktuella underskottet. Det bör också övervägas om ackordsbegreppet bör definieras i kapitlet.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att med hänsyn till att företagsre-
konstruktioner numera övertagit det offentliga ackordets funktion bör denna terminologi inarbetas som komplement i lagtexten.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vad som gäller för underskott efter ackord infördes genom LAU, där den finns i 11 §. Tidigare föll hela underskottet i näringsverksamheten bort efter ackord. Bestämmelsen fanns då i punkt 2 av anvisningarna till 26 § KL och före 1990 års skattereform i lagen om förlustavdrag.
Som Riksskatteverket anför har SLK utformat bestämmelsen så att det är ingående underskott som skall reduceras. Det är inte självklart om det är det ingående eller det utgående underskottet som bör falla bort. Att begränsningen skall gälla ingående underskott framstår som materiellt riktigt om ackordet beviljas i början av beskattningsåret. Underskott som uppkommer efter ackordet bör ju inte omfattas av spärren. Beviljas ackordet däremot i slutet av beskattningsåret förefaller det rimligare att låta det utrullade underskottet begränsas. I fråga om begränsningar efter ägarförändringar är det ingående underskott som reduceras. Förenklingsoch enhetlighetsskäl talar för att detsamma bör gälla vid ackord och konkurs. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
Det finns inte anledning att nu ta upp frågan om en definition eller utvidgning av begreppet ackord. När det gäller frågan om det skall finnas någon koppling mellan de skulder som faller bort genom ackordet och det aktuella underskottet kan man konstatera att det inte alltid går att göra en sådan koppling. Någon sådan koppling finns således inte.
Att bestämmelsen blev tillämplig också efter skuldsanering infördes år 1994 i samband med införandet av skuldsaneringslagen (prop. 1993/94:123, bet. 1993/94:LU26, SFS 1994:346 f.).
468
"EGR¤NSNINGAR EFTER ¶VERL¥TELSER AV ANDELAR I STATLIGA KREDITINSTITUT
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det finns en spärr-
regel i 13 § andra stycket LAU mot avdrag för underskott i ett sådant kreditinstitut som kunde få stöd enligt den upphävda lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut. Bestämmelsen kom till år 1993 (SFS 1993:1574) i samband med att LAU infördes. Den placerades då i 27 § lagen om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut. När det statliga bankstödet avvecklades år 1996 upphävdes den lagen, men spärregeln för underskott flyttades över till LAU (prop. 1995/96:172, bet. 1995/96:NU25, SFS 1996:592).
I dagens lagtext står det att andelarna skall ägas
DIREKT. Ordet direkt har
tagits bort eftersom det är direkt ägande som avses i denna lag om det inte står något annat, som t.ex. i 12 § andra stycket. För tydlighetens skull kan tilläggas att när det gäller t.ex. 10 § behöver det inte stå att det bestämmande inflytandet kan förvärvas indirekt eftersom det framgår av definitionen av bestämmande inflytande i 5 §.
!VDRAG EFTER OMBILDNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Bestämmelserna finns intagna i SLK:s
förslag till 15 och 17 §§ och överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vad som händer med ett övertagande och ett överlåtande företags underskott vid vissa fusioner och liknande ombildningar fanns tidigare i 12 § LAU. Bestämmelserna har i SLK:s förslag tagits in i 15–20 §§. År 1998:2 flyttades bestämmelserna vid fusioner över till FUL. Bestämmelserna i FUL har här i regeringens förslag placerats i 37 kap. IL. De bestämmelserna kan därför utgå ur detta kapitel.
De bestämmelser som behandlar ombildningar enligt sparbankslagen och vissa ombildningar av ekonomiska föreningar till aktiebolag har emellertid behållits i LAU. Bestämmelserna har tagits in i denna paragraf.
I dag gäller bestämmelserna – utöver de situationer som nämns i paragrafen – också vid övertaganden enligt 5 § lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m. De övertaganden som avses i den lagen handlar om att ett utländskt bankföretag tar över hela den rörelse som bedrivs av ett bankaktiebolag som har bildats före den 1 augusti 1990 och som ägs direkt eller indirekt av det utländska bankföretaget. Denna bestämmelse har sin bakgrund i en speciell situation som förelåg när utländska banker fick möjlighet att bedriva verksamhet genom filial efter att tidigare ha varit hänvisade till att använda svenska dotterbolag. Denna situation skiljer sig
469
också från de övriga genom att det inte krävs att det överlåtande företaget upphör, även om detta synes ha varit förutsatt när bestämmelsen infördes. Det är osäkert hur bestämmelsen skall tillämpas om båda företagen fortsätter sin verksamhet. I sammanhanget kan påpekas att reglerna omfattar inte bara överföring från sådana dotterbolag som bildas på grund av den tidigare lagstiftningen utan också överföring från en förvärvad svensk bank. Mot denna bakgrund har någon motsvarighet till bestämmelserna inte tagits med här utan redan gjorda övertaganden regleras i stället i övergångsbestämmelserna (se 3 kap. 5 § ILP).
I dag står det i lagtexten att de båda företagen skall ”anses som ett och samma företag”. I de fall detta uttryck förekommer i dagens lagtext har det ändrats genom att i IL skrivs det ut vad som avses, se vidare i allmänmotiveringen avsnitt 7.2.11. I detta fall är innebörden av uttrycket att övertagaren tar över överlåtarens rätt till avdrag för underskott. Om det finns några begränsningar i överlåtarens rätt att dra av underskott övertas dessa. Det kan läsas ut av att övertagaren tar över överlåtarens rätt till avdrag enligt detta kapitel. Däremot får det inte någon mer långtgående rätt till avdrag.
(¤NVISNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens
förslag.
!NDRA STYCKET finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET hän-
visas till den s.k. Lex Kockum. I dag finns huvudbestämmelserna i 2 § 5 mom. SIL och i 13 § första stycket LAU finns en kortare bestämmelse.
I
ANDRA STYCKET hänvisas till bestämmelser om kvalificerade fusioner
och fissioner samt verksamhetsavyttringar. Som framgår under rubriken Bakgrunden har dessa bestämmelser placerats i en särskild lag i lagrådsremissen Omstruktureringar och beskattning. Dessa bestämmelser har även i förslaget till IL placerats i samband med bestämmelserna om fusioner och fissioner i 37 kap. I 38 kap. 17 § finns en bestämmelse om att rätt till avdrag för underskott inte får tas över vid verksamhetsavyttringar.
!6$ 6) ).+/-343,!'%4 +!0)4!,
Sedan 1990 års skattereform omfattar inkomstslaget kapital inte bara löpande avkastning och utgifter av kapital utan också kapitalvinster och kapitalförluster samt uthyrning av privatbostäder.
I 41 kap. dras gränserna gentemot övriga inkomstslag upp och där finns bestämmelserna om beskattningstidpunkten för annat än kapitalvinster. Kapitlet avslutas med en bestämmelse om hur resultatet räknas ut.
I 42 kap. finns närmare bestämmelser om de olika inkomsterna och utgifterna och i vilken utsträckning de skall tas upp eller dras av. Åtskilliga
470
bestämmelser i 42 kap. gäller också i inkomstslaget näringsverksamhet genom en hänvisning från 24 kap. 2 §.
I 43 kap. finns bestämmelser om i vilken utsträckning utdelning och kapitalvinst på onoterade andelar skall tas upp.
Bestämmelserna om hur man beräknar kapitalvinster och kapitalförluster finns emellertid inte med i denna avdelning. De har i stället placerats i avdelning VII, som är gemensam för inkomstslagen kapital och näringsverksamhet. De särskilda bestämmelserna om vinster och förluster vid betalning av skulder i utländsk valuta gäller bara i inkomstslaget kapital. De har ändå placerats i den gemensamma avdelningen (54 kap.) för att bestämmelserna om kapitalvinster skall hållas samlade.
*URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anser att kapitlen om inkomst
av kapital är föredömligt utformade.
3VERIGES !DVOKATSAMFUND däremot
ifrågasätter om inte indelningen av bestämmelserna om kapitalbeskattningen kan göras mer lättillgänglig. Exempelvis bör det övervägas att inordna reglerna under respektive ämnesområde på ett mer överskådligt sätt. Därigenom kunde antalet korsvisa hänvisningar reduceras. Samfundet anser vidare att det bör övervägas om inte s.k. derivatinstrument kan samlas under ett gemensamt avsnitt. Ränte- och kapitalvinstbegreppen skulle kunna preciseras såtillvida att exempelvis ersättningar på sådana instrument som uteslutande eller så gott som uteslutande kan relateras till ett visst slag av inkomst, exempelvis ränta, också skulle behandlas som ränta. Härigenom skulle exempelvis ränte- och valutaswapar samt sannolikt också räntegarantiavgifter, få en given plats i regelverket.
Det finns sannolikt fördelar med en sådan indelning som Sveriges Advokatsamfund förespråkar. Den skulle emellertid föra med sig gränsdragnings- och kategoriseringsproblem som är för omfattande att lösa i detta lagstiftningsprojekt.
 KAP 'RUNDL¤GGANDE BEST¤MMELSER F¶R INKOMSTSLAGET KAPITAL
I kapitlet finns bestämmelser om inkomstslagets omfattning och därmed sammanhängande gränsdragningsfrågor. Kapitlet är placerat som 40 kap. i SLK:s förslag.
Här behandlas också beskattningstidpunkten för löpande avkastning och utgifter. Bestämmelserna om beskattningstidpunkten för kapitalvinster och kapitalförluster är omfattande och gemensamma för inkomstslagen näringsverksamhet och kapital. Vissa av dem behandlar dessutom enbart specifika företeelser, som till exempel de om optioner m.m. De har därför placerats i det för kapitalvinster särskilda avsnittet.
Kapitlet avslutas med en bestämmelse om hur man räknar ut resultatet i inkomstslaget kapital.
"AKGRUND
Avkastning av kapital i form av räntor och utdelningar har alltsedan KL:s tillkomst beskattats i inkomstslaget kapital. Kapitalvinster beskattades
471
däremot före 1990 års skattereform i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet.
Ett av syftena med skattereformen var att privatpersoners kapitalinkomster skulle beskattas i inkomstslaget kapital likformigt och oberoende av om de var löpande avkastning av kapital eller värdestegringsvinster vid avyttring. Detta uppnådde man genom att avskaffa inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet och föra ihop bestämmelserna i det inkomstslaget med bestämmelserna om beskattningen av löpande kapitalavkastning.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990:1 Skattereformen, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.
1989/90:SkU30, SFS 1990:651
1990:2 Skattereformen, prop. 1990/91:54, bet. 1990/1991:SkU10, SFS
1991:1422
1993 Utdelning från svenska företag blev skattefri, Ds 1993:28, SOU 1992:67 och 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543 och 1544
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA !VGR¤NSNINGEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar. Huvuddefinitionen av kapitalvinster och kapitalförluster finns emellertid i denna paragraf i stället för i 2 §.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att avgränsningen av in-
komstslaget i vissa fall är oklar och att inkomstbegreppet fått en snävare innebörd än i dag. Av definitionen av kapitalvinstbeskattade tillgångar bör framgå i vilken utsträckning olika slags avtal ryms inom definitionen kapitalinkomster. Innefattar uttrycket ”intäkter och kostnader på grund av innehav av tillgångar och skulder” t.ex. avkastning av FRA-avtal eller swapar? För närvarande råder det oklarhet om vilka avtal som kan betraktas som tillgångar som kan ge upphov till skattemässiga vinster eller förluster, i vissa fall har avtalen ett positivt värde i andra fall ett negativt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Inkomstslaget ka-
pital består av inkomster och utgifter på grund av
INNEHAV av tillgångar
och skulder och i form av kapitalvinster och kapitalförluster.
Paragrafens innehåll är hämtat ur 3 § 1 mom. och 2 mom. SIL. Uttrycket ”annan intäkt av egendom” fångas upp av ”på grund av innehav av tillgångar”. Riksskatteverkets förslag att reglera vilka avtal som faller
472
in under denna bestämmelse är ett förtydligande av gällande rätt som inte bör göras i detta sammanhang.
Före 1990 års skattereform behandlades löpande avkastning och utgifter i 38 och 39 §§ KL och kapitalvinster och kapitalförluster i 35 och 36 §§ KL. Av 40 och 37 §§ KL framgick vad som var slutresultatet i inkomstslaget kapital respektive tillfällig förvärvsverksamhet. Bestämmelserna har varit placerade där alltsedan lagens tillkomst.
Gränsdragningen gentemot inkomstslaget näringsverksamhet i
ANDRA
STYCKET är hämtad från 3 § 1 mom. första stycket första meningen SIL, där
den infördes år 1990 (1990:1).
 g
3,+S F¶RSLAG DEL AV  g SAMT  OCH  gg	 De sista orden i F¶RSTA
STYCKET ”och liknande avtal” finns inte med i SLK:s förslag. I övrigt över-
ensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från att bestämmelserna har redigerats om.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET liksom *URIDISKA FAKULTETEN VID
5PPSALA UNIVERSITET påpekar att SLK:s förslag i förhållande till dagens
lagtext saknar
J¤MF¶RLIGA F¶RPLIKTELSER i sista strecksatsen. 3VENSKA
"ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &ONDHANDLAREF¶RENINGEN anser att det bör
stå
UTF¤RDADE OPTIONER i stället för K¶P ELLER S¤LJOPTIONER. Det kan ju tän-
kas att det konstrueras instrument där betalning skall utgå både när kursen går upp och när den går ner, men inte när den står stilla.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en definition av kapitalvinst och kapitalförlust. Bestämmelserna har redigerats om i förhållande till SLK:s förslag så att definitionen har samlats ihop i en paragraf. I
F¶RSTA STYCKET F¶RSTA STRECKSATSEN finns huvuddefini-
tionen. Dagens definition i 3 § 1 mom. första stycket SIL innehåller uttrycket ”icke yrkesmässig”. Uttrycket har tagits bort eftersom det framgår av den allmänna avgränsningen gentemot inkomstslaget näringsverksamhet att yrkesmässiga avyttringar inte räknas till inkomstslaget kapital.
Bestämmelsen i
ANDRA STRECKSATSEN om att de kursvinster eller kurs-
förluster som låntagaren gör i samband med att han betalar tillbaka eller amorterar av en skuld i utländsk valuta anses som kapitalvinst respektive kapitalförlust är hämtad från 3 § 1 mom. andra stycket och 3 § 2 mom. andra stycket SIL. Dessa infördes år 1990 (1990:2), se vidare under 54 kap.
I dag anges i 3 § 1 mom. första stycket andra meningen tredje ledet SIL att vinst vid icke yrkesmässig avyttring av tillgångar och åtaganden enligt avtal om optioner och terminer samt andra därmed jämförliga förpliktelser räknas till intäkt av kapital. Motsvarande bestämmelse om förluster finns i 3 § 2 mom. SIL. Bestämmelserna kom till genom 1990 års skattereform (1990:1). Avyttring av tillgångar regleras i den första strecksatsen. Den bestämmelsen gäller för den som innehar en option. Eftersom det är tveksamt om den som utfärdar en option kan anses avyttra någonting i ordets egentliga innebörd har det i
TREDJE STRECKSATSEN tagits med en
särskild bestämmelse för utfärdaren. Uttryckssättet ”på grund av förpliktelser” innebär att enbart utfärdaren omfattas. Som några remissinstanser påpekar har bestämmelsen i SLK:s förslag fått en för begränsad omfattning genom att det saknas en bestämmelse om
D¤RMED J¤MF¶RLIGA F¶R
473
PLIKTELSER. Regeringen har därför lagt till OCH LIKNANDE AVTAL. Samma jus-
tering görs i 25 kap. 4 §. Med detta tillägg finns det inte anledning att ytterligare överväga Bankföreningens och Fondhandlareföreningens förslag.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om återfört avdrag för kapitalförlust på
grund av konkurs är hämtad från 24 § 4 mom. sjätte stycket SIL. Bestämmelsen infördes år 1993 (prop. 1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11, SFS 1993:1471).
 g
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Bestämmelserna i PUNKTERNA  OCH  finns
inte med i SLK:s förslag. I övrigt överensstämmer det i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en uppräkning av sådant som inte är löpande kapitalavkastning eller kapitalvinst men som ändå räknas till inkomstslaget kapital. Det finns inte något skäl till att dela upp dessa bestämmelser i två paragrafer, varför de har tagits in i
EN paragraf. Bestämmelserna har placerats före 4 och 5 §§
eftersom 3 § reglerar sådant som räknas till inkomstslaget kapital medan 4 och 5 §§ innehåller regler om sådant som enligt reglerna ovan hör till inkomstslaget kapital men som ändå räknas till inkomstslaget tjänst.
Bestämmelsen i
PUNKT  om återfört avdrag för avsättning till ersätt-
ningsfond är ny i inkomstslaget kapital. I ErFL föreskrivs i dag att återföring av avsatta medel i vissa fall skall ske i inkomstslaget kapital, men i SIL saknas bestämmelser om detta. Beträffande förarbeten hänvisas till kommentaren till 31 kap., där det finns bestämmelser om ersättningsfonder.
0UNKT  om fördelningsbelopp vid räntefördelning finns inte med i
SLK:s förslag. För kommentar se 42 kap. 9 §.
Inte heller
PUNKT  om avdrag som motsvarar ränteförmån finns med i
SLK:s förslag. För kommentar se 42 kap. 11 §.
I dag finns bestämmelser om att ett underskott av näringsverksamhet där ett andelshus ingår (
PUNKT 	 skall dras av som kapitalförlust i 3 §
13 mom. andra och tredje styckena SIL. De kom till år 1991 (bet. 1991/92:SkU13, SFS 1991:2007).
Bestämmelsen om att underskott som finns kvar när en näringsverksamhet upphör
PUNKT 	 får dras av som kapitalförlust har sin nuvarande
placering i 3 § 13 mom. första och tredje styckena SIL. Dessa kom till år 1990 (1990:1).
SLK föreslår att underskotten i punkterna 4 och 5 i stället borde behandlas som löpande utgifter. Regeringen följer SLK:s förslag. Hur avdragen skall beräknas framgår av bestämmelserna i 42 kap. 33 och 34 §§.
Att återförda uppskovsavdrag m.m. i
PUNKT  skall tas upp som inkomst
i inkomstslaget kapital framgår i dag av 3 § 1 mom. femte stycket SIL. Bestämmelsen infördes år 1993.
Bestämmelsen i
PUNKT  om avdrag för pensionssparande är hämtad
från 3 § 2 mom. sjätte stycket SIL. Den infördes år 1991 (prop. 1990/91:166, bet. 1990/91:SkU29, SFS 1991:693).
474
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Innehåller ett första stycke med en hänvisning till
56 kap. Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen hänvi-
sas till vissa särregler som gäller i fåmansföretagsförhållanden. Vad som avses med fåmansföretag definieras i 56 kap. För utdelningar och kapitalvinster gäller enligt 57 kap. en utvidgning av termen fåmansföretag.
Hänvisningarna finns i dag i 3 § 1 mom. tredje stycket SIL. Hänvisningen till 56 kap. har tagits bort i enlighet med ett förslag i en lagrådsremiss om stoppreglerna, som beslutats den 16 september 1999.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 De materiella bestämmelserna är placerade i denna
paragraf i stället för i inkomstslaget tjänst.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig över var bestämmelserna skall
placeras.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG SLK:s förslag till
paragraf innehåller bestämmelser om i vilka fall en avyttring skall beskattas i inkomstslaget tjänst. Det finns större anledning för en läsare att söka efter bestämmelserna i inkomstslaget tjänst. De har därför flyttats över till 10 kap. 1 § tredje stycket.
!VSKATTNING VID KARAKT¤RSBYTE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelsen innehåller också regler om hur an-
skaffningsvärdet på tillgångarna skall bestämmas i inkomstslaget näringsverksamhet. I övrigt överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET motsätter sig inte att ett förtydli-
gande görs i lagtexten på det sätt som kommittén föreslår, men ifrågasätter om kommitténs uppfattning av gällande rätt är riktig. Enligt generella regler skall tillgångar förvärvade utan ersättning anses anskaffade för marknadsvärdet, jfr punkt 13 andra stycket av anvisningarna till 23 § KL. Undantag kan enligt 3 § 1 mom. fjärde stycket SIL göras endast vid värdestegringar.
3VERIGES !DVOKATSAMFUND ifrågasätter om reglerna behöver
kompliceras med denna form av obligatorisk avskattning. De skattskyldiga torde i regel av praktiska skäl överföra tillgångarna utan skattekonsekvenser i samband med företagsombildningar.
3VENSKA 2EVISORSAMFUN
DET 323 avstyrker att valmöjligheten när det gäller tidpunkten för av-
skattning avskaffas.
3VERIGES &ASTIGHETS¤GAREF¶RBUND har inget att erinra
i sak mot bestämmelsen, men har svårt att se hur den skall fungera i praktiken.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att avskattning skall göras, om den skattskyldige inte begär annat, när en tillgång övergår från den privata sfären till näringsverksamhet är hämtad från 3 § 1 mom. fjärde stycket SIL. Den infördes genom skattereformen år 1990 (1990:1).
475
Bestämmelsen är i dag utformad så att den skattskyldige har rätt att välja om avskattning skall ske eller inte. SLK föreslår att avskattning blir obligatorisk om tillgångens marknadsvärde understiger omkostnadsbeloppet och lämnar följande bakgrund till förslaget.
”Bestämmelsens syfte torde vara att en skattskyldig vid karaktärsbyte skall kunna välja mellan att få en värdestegring avskattad omedelbart i inkomstslaget kapital efter en lägre total skattesats och att få beskattningen uppskjuten till en framtida avyttring i inkomstslaget näringsverksamhet mot en högre total skattesats. Om beskattningen skjuts upp finns givetvis också möjlighet att kvitta mot en eventuell framtida värdenedgång. Har tillgången sjunkit i värde under innehavet innebär valrätten att den skattskyldige får väga en tidigare men oförmånligare avdragsrätt mot en senare men förmånligare och med möjligheter till kvittning mot en eventuell framtida värdeuppgång. I fråga om privata tillhörigheter (se kommentaren till 49 kap. 2 §), exempelvis en personbil, är emellertid att märka att avdrag över huvud taget inte medges för kapitalförlust. Den skattskyldige har därför givetvis all anledning att i ett sådant fall avstå från avskattning för att i näringsverksamheten få avdrag även för värdenedgången under det privata nyttjandet.”
(Kommentaren till 49 kap. 2 § motsvaras här i regeringens förslag av kommentaren till 52 kap. 5 § andra stycket.)
SLK kommer fram till att en sådan effekt inte kan ha varit avsedd och föreslår att rätten att välja begränsas till de fall där en värdeuppgång skett. I de fallen kan även likviditetsskäl åberopas mot en obligatorisk avskattning.
Riksskatteverket menar att det inte finns en valrätt i dag när det har varit en värdenedgång på tillgången. Oavsett vad som gäller i dag bör det enligt regeringens uppfattning vara så att valrätten skall gälla bara när det skett en värdeuppgång. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
I SLK:s förslag innehåller paragrafen regler om anskaffningsvärde m.m. som gäller i inkomstslaget näringsverksamhet. Dessa flyttas över till 14 kap. 16 §.
Första stycket har utformats med utgångspunkt i ändringar som föreslagits av Lagrådet. Ordet
L¤NGRE har dock lagts till för att man skall se att
avyttringen tidigare skulle ha blivit beskattad i inkomstslaget kapital.
0RIVATBOSTADSFASTIGHET SOM VARIT N¤RINGSFASTIGHET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med un-
dantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
räntor m.m. när fastigheter och bostadsrätter byter karaktär behandlar fördelningen mellan inkomstslagen näringsverksamhet och kapital men är också ett avsteg från den s.k. kontantprincipen (vad denna princip innebär, se under 8 §). Den är hämtad från 3 § 3 mom. sjätte stycket SIL där
476
den infördes år 1990 (1990:1). En viss motsvarighet fanns tidigare i punkt 9 andra stycket av anvisningarna till 25 § KL. Den kom till år 1978 (då punkt 8) och gällde övergången från s.k. konventionellt beskattad fastighet till s.k. schablonbeskattad.
"ESKATTNINGSTIDPUNKTEN
(UVUDREGLER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag, men en redaktionell ändring har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att utform-
ningen av 8 och 9 §§ (10 och 11 §§ i SLK:s förslag) innebär ett avsteg från den strikta kontantprincipen, som inte är motiverat. Samfundet föreslår att den avgörande tidpunkten skall vara när en inkomst är tillgänglig för lyftning och när en utgift betalas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om när inkomster skall tas upp som intäkt är hämtad från
3 § 5 mom. SIL, som hänvisar till 41 § KL och punkt 4 av anvisningarna till denna. Sistnämnda lagrum ger uttryck för den s.k. kontantprincipen, som fanns med redan vid KL:s tillkomst. SLK har ändrat uttryckssätt från bl.a.
BLIVIT TILLG¤NGLIG F¶R LYFTNING till KAN DISPONERAS. Svenska Revisor-
samfundet SRS anser att SLK:s förslag innebär ett avsteg från den strikta kontantprincipen. Enligt regeringens bedömning har det föreslagna uttrycket den innebörd som kan läsas ut av dagens regler. Regeringen följer SLK:s förslag.
SLK har inte tagit med någon bestämmelse motsvarande den som finns i punkt 4 av anvisningarna till 41 § om att inkomster skall tas upp oberoende av om de har intjänats under året eller tidigare och har motiverat det med att en sådan bestämmelse är onödig. SLK har inte heller tagit med ”eller, såsom i fråga om bostadsförmån och andra förmåner in natura, då den på annat sätt kommit den skattskyldige till godo”. Också en sådan bestämmelse är överflödig. Regeringen följer SLK:s förslag.
En bestämmelse om kapitalvinster, som SLK placerade i första stycket, har flyttats till 10 §.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET är hämtad från 3 § 5 mom. SIL. Före
1990 års skattereform var den placerad i punkt 4 av anvisningarna till
41 § KL. En bestämmelse med denna innebörd fanns redan vid KL:s tillkomst i punkt 2 av anvisningarna till 41 § KL.
Det kan påpekas att i 3 § 5 mom. SIL står att bestämmelserna gäller ”om inte annat är föreskrivet i denna lag”. Också i IL finns det ett antal ytterligare lagrum som påverkar beskattningstidpunkten inne i inkomstslaget kapital, t.ex. i 7 § och 42 kap. 24 § andra stycket, varför en motsvarande bestämmelse skulle kunna tas med här. I IL är emellertid huvudprincipen att det inte skrivs ut ”om inte annat är särskilt föreskrivet”. Vilken bestämmelse som då skall tillämpas får avgöras enligt principen att specialbestämmelser tar över allmänna bestämmelser.
 g
477
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men vissa redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att det inte är klart vad som avses med ”på något annat sätt har kostnaderna”. Att i den föreslagna lagtexten tala om
KOSTNAD och inte om UTGIFT
kan leda till en viss förvirring. Med kostnader avses vanligen periodiserade utgifter och att man har kostnaderna skulle därmed kunna tolkas som att utgifterna skall periodiseras i enlighet med bokföringsmässigt synsätt och inte enligt kontantprincipen. Se också
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323
yttrande som redovisats under 8 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om avdragstidpunkten för andra utgifter än kapitalförluster
är hämtad från 3 § 5 mom. SIL, som hänvisar till 41 § KL och punkt 4 av anvisningarna till denna, se vidare under 8 §.
Svenska Revisorsamfundet SRS anser att det skall framgå att det avgörande är när en utgift betalas. I dagens lagtext står även ”eller omkostnaden ägt rum”. SLK har ändrat detta till ”på något annat sätt har kostnaderna”. Detta har i regeringens förslag till lagrådsremiss ändrats till ”på något annat sätt har utgifterna”. Samma ändringar har gjorts i inkomstslaget tjänst i 10 kap. 13 §. Lagrådet har riktat kritik mot förslaget (se Lagrådets yttrande angående 10 § samt 10 kap. 13 § i lagrådsremissen). Enligt Lagrådet bör eventuella avsteg från en strikt kontantprincip i fråga om exempelvis utgifter för anskaffning av dyrbarare inventarier direkt framgå av lagtexten. Liksom i 10 kap. 13 § ändrar regeringen förslaget så att det överensstämmer med SLK:s förslag. När det gäller Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet invändning angående uttrycket kostnader kan påpekas att orden intäkter och kostnader används i alla tre inkomstslaget, se vidare i avsnitt 7.2.1.
SLK har inte tagit med en bestämmelse om att utgifter skall dras av det år de blivit bestridda även om de avser inkomster som intjänats under tidigare år eller som kommer att inflyta senare. SLK anser att en sådan bestämmelse är onödig. Regeringen delar SLK:s bedömning.
En bestämmelse om kapitalförluster, som SLK placerade i denna paragraf, har flyttats från denna paragraf och regleras helt och hållet i 10 §.
Bestämmelsen om avdragsrätt när en ränta betalats i förskott (
ANDRA
STYCKET	 finns i dag i 3 § 6 mom. första stycket SIL. Före 1990 års skatte-
reform var den placerad i 41 § tredje stycket KL.
T.o.m. år 1980 kunde på grund av kontantprincipen förskottsräntor dras av utan någon begränsning. Avdragsrätten begränsades sedan successivt (prop. 1981/82:80, bet. 1991/92:SkU27, SFS 1982:42, och prop. 1984/85:23, bet. 1991/92:SkU11, SFS 1984:1054, och prop. 1987/88:62, bet. 1987/88:SkU15, SFS 1987:1203). Sin nuvarande utformning fick paragrafen år 1993.
4REDJE STYCKET har utformats som en hänvisning.
SLK har utelämnat bestämmelserna i 41 § andra stycket andra och tredje meningarna KL om skatter och avgifter som ingår i slutlig eller tillkommande skatt och om fastighetsskatt, eftersom sådana avdrag inte kan göras i inkomstslaget kapital. Detsamma gäller sådan ränta, eftersom det inte längre kan ingå någon avdragsgill ränta i slutlig eller tillkommande skatt. Regeringen följer SLK:s förslag.
478
+APITALVINSTER OCH KAPITALF¶RLUSTER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Redaktionella ändringar har gjorts. I sak överens-
stämmer SLK:s förslag med regeringens.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen upplyser
om att bestämmelserna om beskattningstidpunkten för kapitalvinster och kapitalförluster finns i särskilda kapitel. Som anförts i kommentaren till
8 § anges normalt inte att det finns undantag från bestämmelserna i vissa fall. Bestämmelserna här i 10 § skulle med denna princip inte behövas. Bestämmelserna om beskattningstidpunkt för kapitalvinster och kapitalförluster är emellertid centrala och läsarna kan tänkas söka efter dem i detta kapitel. Det kan därför vara lämpligt att ta med en hänvisning här.
2¤NTEKOMPENSATION  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
Vissa redaktionella ändringar har dock gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
beskattningstidpunkten för räntekompensation i samband med att en fordran avyttras är hämtade från 3 § 6 mom. andra stycket SIL. De fick sin nuvarande utformning år 1993. I 1990 års skattereform behandlades kompensationen
INTE som ränta utan ingick i stället i kapitalvinstberäk-
ningen.
Dessförinnan fanns bestämmelser om avdrag för räntekompensation i punkt 2 andra stycket av anvisningarna till 39 § KL, som hade införts år 1987 (förarbeten, se 9 §). De liknade i stort sett dem som gäller i dag. Bestämmelserna innebar att räntekompensation som lämnades vid förvärv av rätt till enbart ränta och vid förvärv av skuldebrev fick dras av först när ränteintäkten blev tillgänglig för lyftning. På så vis kom reglerna att stämma överens med vad som redan var reglerat i lag för separat utdelning och med vad som var praxis för rätt till ränta. Undantag gjordes för den som sålde skuldebrevet vidare. Dessa regler utgjorde avsteg från kontantprincipen. I 1990 års skattereform valde lagstiftaren att i stället betrakta räntekompensationen som en del av köpeskillingen.
Den då införda regleringen innebar bl.a. att köparen beskattades för hela ränteintäkten när den blev tillgänglig för lyftning men att han inte fick dra av räntekompensationen förrän han sålde själva fordringen. Eftersom räntekompensationen var en del av köpeskillingen skulle den alltså ingå i kapitalvinstberäkningen (1990:1).
Bestämmelsen om att räntekompensationen behandlas som ränta har placerats i 42 kap. 8 §.
2ESULTATET
 g
479
3,+S F¶RSLAG  g	 Regeringen har gjort redaktionella ändringar i för-
slaget, men i sak överensstämmer de båda förslagen.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att med
hänsyn till kontantprincipen bör
INKOMST användas i stället för INT¤KT
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur resultatet skall beräknas och hänvisningen till reglerna om skattereduktion är hämtade från 3 § 14 mom. SIL, som infördes genom skattereformen år 1990 (1990:1).
Före skattereformen reglerades, alltsedan KL:s tillkomst, inkomsten av kapital i 40 § KL och inkomsten av tillfällig förvärvsverksamhet i 37 § KL.
)NT¤KTERNA har bytts mot INT¤KTSPOSTERNA och AVDRAGEN mot KOST NADSPOSTERNA Skälen redovisas i allmänmotiveringen, avsnitt 7.2.1.
 KAP 6AD SOM SKALL TAS UPP OCH DRAS AV I INKOMSTSLAGET KAPITAL
Detta kapitel är i SLK:s förslag placerat som 41 kap. I de inledande paragraferna exemplifieras vissa av de inkomster och utgifter som enligt bestämmelserna i 41 kap. räknas till inkomstslaget kapital. Här hänvisas också till regler om skattefrihet respektive avdragsförbud i bl.a. 8 och 9 kap. Vidare anges att vissa bestämmelser, t.ex. om avdrag för representation, gäller i inkomstslaget kapital även om de placerats i inkomstslaget näringsverksamhet.
Även om det i dag inte spelar någon roll för beskattningen finns det av systematiska skäl särskilda avsnitt för sådant som behandlas som ränta respektive utdelning. I avsnittet Bostäder har samlats vissa bestämmelser som aktualiseras för den som äger en privatbostadsfastighet eller en privatbostad. Här finns bl.a. bestämmelser om tomträttsavgälder och om uthyrning (även av hyresrätter i andra hand). Kapitlet avslutas med bestämmelser om avdrag för underskott av andelshus och av avslutad näringsverksamhet.
Kapitlet gäller i inkomstslaget kapital, men genom en hänvisning från 24 kap. 2 § tillämpas en stor del av bestämmelserna även i inkomstslaget näringsverksamhet.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1943 Rätt till enbart utdelning m.m., prop. 1943:12, bet. 1943:BevU1, SFS 1943:45
1987 Avdrag för räntekompensation m.m., prop. 1987/88:62, bet. 1987/88:SkU15, SFS 1987:1203
480
1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.
1989/90:SkU30, SFS 1990:651
1990:2 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10,
SFS 1990:1422
1993 Slopad utdelningsbeskattning på svenska aktier m.m., SOU 1992:67 och 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543 och 1544
1994 Återinförd utdelningsbeskattning på aktier, prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1 och 1994/95:NU13, SFS 1994:1859
1995 Vissa mindre justeringar, prop. 1995/96:104, bet. 1995/96:SkU19, SFS 1995:1614
1998 Omstruktureringar av företag, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA (UVUDREGLER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,
med undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET ger uttryck för att inte bara räntor och utdelningar utan all
löpande avkastning samt kapitalvinster som huvudregel är skattepliktiga. Undantag kan dock finnas, förutom i detta kapitel och i det för samtliga inkomstslag gemensamma 8 kap., också i 43 kap. om utdelningar och kapitalvinster på andelar i onoterade företag och i de särskilda kapitlen med bestämmelser om kapitalvinster, se 3 §. Bestämmelsen är hämtad från 3 § 1 mom. SIL, där den infördes genom 1990 års skattereform (1990:1).
Lagrådet tar upp frågan vilka bestämmelser som bör finnas i ett avgränsningskapitel respektive i ett följande kapitel i inkomstslaget dels i inledningen till sitt yttrande under rubriken ”Avgränsningen av inkomstslagen och vad som skall tas upp som intäkt”, dels under rubriken ”41 och 42 kap.”. Lagrådet uttalar först att det kan vara lämpligt att inleda det följande kapitlet med en allmän bestämmelse om att de inkomster som hör till inkomstslaget skall tas upp om inte annat anges. Om man väljer en sådan ordning måste man, enligt Lagrådet, se till att den allmänna bestämmelsen omfattar alla inkomster som avgränsats till inkomstslaget. Lagrådet anser vidare att man i övrigt i kapitlet bör undvika att räkna upp inkomster som skall tas upp, eftersom det innebär en dubbelreglering och skapar osäkerhet om hur bestämmelserna förhåller sig till varandra. När det gäller 41 och 42 kap. konstaterar Lagrådet att bestämmelsen här i 1 §
481
inte torde omfatta de inkomster som enligt 41 kap. 3 § (4 § i lagrådsremissen) hör till inkomstslaget kapital. Lagrådet föreslår att detta skall avhjälpas genom att orden ”på grund av innehav av tillgångar samt kapitalvinster” byts ut mot ”som hör till inkomstslaget kapital”.
Regeringen gör följande bedömning. I 41 kap. 3 § finns en uppräkning av ett antal lagrum där det finns regler om att vissa inkomster eller utgifter skall tas upp respektive dras av i inkomstslaget kapital. Om man ändrar bestämmelsen här i 1 § så som Lagrådet föreslår kommer det att bli en dubbelreglering i fråga om de bestämmelser som räknas upp i 41 kap. 3 §. De kommer ju att omfattas såväl av 42 kap. 1 § som av de i 41 kap. 3 § uppräknade lagrummen (d.v.s. 31 kap. 21 och 22 §§, 42 kap. 9 § o.s.v.). Som Lagrådet konstaterar kan en dubbelreglering skapa osäkerhet. Det skulle kunna avhjälpas genom att man i 41 kap. 3 § tog in den materiella regleringen och slopade de lagrum som det hänvisas till. Det är emellertid inte lämpligt att i alla dessa fall omvandla reglerna till avgränsningsregler. De inledande bestämmelserna i varje inkomstslag täcker inte
ALLA de
inkomster och utgifter som skall tas upp respektive som får dras av, vilket Lagrådet anser att de bör göra. SLK har i de inledande bestämmelserna i respektive inkomstslag formulerat en regel för varje inkomstslag som täcker de flesta inkomsterna och utgifterna. Sedan har kommittén tagit in kompletterande bestämmelser i alla de kapitel som gäller för respektive inkomstslag. De i 41 kap. 3 § uppräknade lagrummen är exempel på detta. Lagrådet vill i inkomstslaget kapital här i 1 § i stället föra in orden ”som hör till inkomstslaget kapital”. Då skulle man uppnå det Lagrådet vill, nämligen att
ALLA inkomster omfattas av bestämmelsen. Som Lagrå-
det konstaterar måste man då rensa ut ett antal bestämmelser om inkomster och utgifter. Regeringen menar emellertid att Lagrådets ändringsförslag här i 1 § snarast leder till ett cirkelresonemang och att det ger en sämre information till läsarna än om man beskriver de vanligaste inkomsterna här och kompletterar bestämmelsen i andra paragrafer. Vidare kan konstateras att Lagrådet inte föreslår samma utformning i de andra två inkomstslagen och inte heller i fråga om avdragssidan. Regeringen ändrar därför inte bestämmelsen på det sätt Lagrådet föreslår utan följer SLK:s förslag.
För avdragssidan finns i
ANDRA STYCKET den grundläggande bestämmel-
sen om att avdrag skall göras inte bara för utgifter för att förvärva löpande avkastning utan också för andra ränteutgifter och för kapitalförluster. På motsvarande sätt som för inkomster markeras att det kan finnas undantag från avdragsrätten både i detta och i andra kapitel. Bestämmelsen är hämtad från 3 § 2 mom. första stycket SIL, där den infördes år 1990 (1990:1). Den grundläggande bestämmelsen om avdragsrätt för intäkternas förvärvande och bibehållande har sedan KL:s tillkomst funnits i 20 § första stycket KL. Bestämmelsen har ändrats redaktionellt genom att den andra meningen har brutits ut för att markera att ränteutgifter och kapitalförluster får dras av även om de inte är utgifter för inkomsternas förvärvande. Motsvarande ändring har gjorts i 16 kap. 1 §.
Beträffande placeringen före skattereformen hänvisas till vad som sägs i kommentaren till 41 kap. 1 §.
Den särskilda bestämmelsen i 3 § 2 mom. första stycket SIL om avdrag för kapitalförluster för begränsat skattskyldiga har placerats i 3 kap. 20 §.
482
(¤NVISNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
att den sista strecksatsen om bl.a. återföring av avdrag för avsättning till ersättningsfond inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Reglerna om mer-
värdesskatt, representation och avdrag för utländsk skatt är i dag placerade i 19 och 20 §§ KL, som är gemensamma för samtliga inkomstslag. I IL har bestämmelserna i stället placerats i inkomstslaget näringsverksamhet eftersom de främst tillämpas där. I tjänst och kapital föreskrivs att reglerna gäller även i dessa inkomstslag.
I 31 kap. 21 och 22 §§ föreskrivs att vissa inkomster skall tas upp i inkomstslaget kapital. Eftersom de bestämmelser som finns om inkomster i inkomstslaget kapital bör kunna hittas i bestämmelserna om detta inkomstslag och inte bara i bestämmelserna om inkomstslaget näringsverksamhet har det tagits in en hänvisning till bestämmelserna i 31 kap. 21 och 22 §§.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Hänvisningarna till 43 kap. 8 § och 57 kap. 12 § finns inte med och inte heller hänvisningar till kapitel som motsvarar 49, 53 och 55 kap.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen hänvi-
sas till bestämmelserna om kapitalvinster och kapitalförluster, om insättningsgaranti och investerarskydd och om värdering av inkomster i annat än pengar.
0ENSIONSF¶RS¤KRINGAR OCH PENSIONSSPARKONTON
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet för bl.a. avkastning på pensionssparkonton är hämtad från 3 § 1 mom. sjätte stycket SIL och avdragsförbudet från 3 § 2 mom. åttonde stycket SIL. Bestämmelserna om pensionssparkonto infördes år 1993 (Ds 1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939) och bestämmelserna om ränta på försäkringsbelopp senare år 1993 (prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1544).
 g
3,+S F¶RSLAG Vissa redaktionella ändringar har gjorts av regeringen,
men i sak överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för premie för pensionssparande och inbetalning på pensionssparkonto i vissa fall är hämtad från 3 § 2 mom. sjätte stycket SIL. Den inför-
483
des såvitt avser pensionsförsäkring år 1991 (prop. 1990/91:166, bet. 1990/91:SkU29, SFS 1991:693) och utvidgades med inbetalning på pensionssparkonto år 1993 (Ds 1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:939).
Att uttrycket
PREMIE har införts i stället för AVGIFT beror på att det är or-
det premie som används i 59 kap.
&¶RVALTNINGSUTGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG Uttrycket F¶RVALTNINGSKOSTNADER används. Orden UNDER
BESKATTNINGS¥RET finns inte med. SLK:s förslag innehåller en exemplifie-
ring av förvaltningsutgifter.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET frå-
gar vilka skäl som ligger bakom förslaget att ta in en exemplifiering av förvaltningsutgifter, när kommitténs allmänna inriktning synes ha varit att ta bort (onödiga) exemplifieringar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att förvaltningsutgifter skall dras av bara till den del de överstiger 1 000 kronor under beskattningsåret är hämtad från 3 § 2 mom. fjärde stycket SIL. Före skattereformen fanns dess motsvarighet i 39 § 1 mom. andra stycket KL.
Begränsningen avseende de första 1 000 kronorna infördes år 1985 i samband med att den förenklade självdeklarationen infördes (SOU 1984:21, prop. 1984/85:180, bet. 1984/85:SkU60, SFS 1985:405). Ursprungligen medgavs avdrag för förvaltningsutgifter utan någon begränsning.
Uttrycket
F¶RVALTNINGSKOSTNADER har bytts ut mot F¶RVALTNINGSUTGIFTER
eftersom det inte är fråga om periodiserade utgifter, se avsnitt 7.2.1.
Regeringen har lagt till
UNDER BESKATTNINGS¥RET i enlighet med dagens
lagtext. Sådana tillägg brukar inte finnas i IL. Reglerna i IL utgår ju ifrån att de skall tillämpas för ett beskattningsår (se avsnitt 7.1 under rubriken Tidsperspektivet). I denna paragraf finns det emellertid ett behov av att uttrycka att här skall man lägga samman samtliga förvaltningsutgifter som skall dras av
UNDER ETT ¥R och sedan dra av dem till den del de sam-
manlagt överstiger 1000 kronor. Man skall således inte bedöma storleken på varje förvaltningsutgift eller grupp av förvaltningsutgifter för sig. Ett motsvarande tillägg finns i 12 kap. 2 §, som reglerar beloppsgränser för avdrag i inkomstslaget tjänst. Tillägget görs således i dessa två centrala paragrafer för att det tydligt skall framgå hur bestämmelserna skall förstås.
Som Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet påpekar har SLK tagit med ett antal exempel som inte finns i dagens bestämmelser. Det finns inte skäl att ta med en exemplifiering just i denna paragraf, varför det görs en ändring i SLK:s förslag.
484
"ELOPP SOM BEHANDLAS SOM R¤NTA
%RS¤TTNING N¤R L¥N ¥TERBETALAS I F¶RTID  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag, men be-
stämmelsen har skrivits om redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att ersättning när lån återbetalas i förtid behandlas som ränta är hämtad från 3 § 4 mom. andra stycket första meningen SIL. Den infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Dagens bestämmelse reglerar bara att betalningen skall ses som en ränteutgift medan den föreslagna bestämmelsen har utformats så att den avser båda parter.
Bestämmelsen har formulerats om efter förslag av Lagrådet.
2¤NTEKOMPENSATION  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. !NDRA
STYCKET i SLK:s förslag innehåller dock inte någon beskrivning av fonden,
utan en hänvisning till 46 kap. 31 § andra stycket (48 kap. 22 § andra stycket i regeringens förslag).
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regeln i F¶RSTA
STYCKET att räntekompensation i samband med att en fordran avyttras be-
handlas som ränta är hämtad från 3 § 6 mom. andra stycket SIL. Det stycket innehåller också bestämmelser om tidpunkten för beskattning. De sistnämnda bestämmelserna har placerats i 41 kap. 11 §. Bestämmelserna fick sin nuvarande lydelse år 1993. Beträffande förarbeten se under 41 kap. 11 §.
Bestämmelsen om värdepappersfonder i
ANDRA STYCKET är också hämtad
från 3 § 6 mom. andra stycket SIL. Den infördes år 1993. SLK har tagit in en hänvisning till 46 kap. 31 § (som motsvarar 48 kap. 22 § andra stycket i regeringens förslag) i stället för att beskriva vilka fonder som avses. Ett mål bör emellertid vara att ha så få hänvisningar som möjligt, utan att för den skull få alltför långa upprepningar. Att i denna paragraf beskriva sådana fonder som avses leder inte till att lagtexten blir mycket längre än om man hänvisar. Det finns inte heller någon koppling mellan bestämmelserna (t.ex. att villkoren där skall vara uppfyllda) som gör att det behövs en hänvisning. Regeringen ändrar därför utformningen så att det redogörs för vilken typ av fonder som avses.
2¤NTEF¶RDELNINGSBELOPP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Vissa
redaktionella ändringar har dock gjorts, bl.a. en uppdelning på två meningar.
485
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att innehål-
let blir tydligare om paragrafen delas upp i två meningar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att fördelningsbelopp vid räntefördelning skall tas upp respektive dras av är hämtad från 4 § RFL, där bestämmelsen togs in när lagen infördes år 1993. En bestämmelse om avdrag fanns tidigare i 3 § 4 mom. SIL, där den infördes år 1990:1.
Paragrafen delas upp i två meningar, som Svenska Revisorsamfundet SRS föreslår.
(¤NVISNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET i regeringens förslag finns inte med i
SLK:s förslag. I
ANDRA STYCKET finns också en bestämmelse om insätt-
ningsgaranti.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGEN anser att bestämmelsen om tomträttsavgälder bör
placeras under rubriken ”Belopp som behandlas som ränta” och inte i 27 § (28 § i SLK:s förslag).
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det finns skäl som
talar för att placera bestämmelsen om tomträttsavgälder här liksom i 27 §. Regeringen låter bestämmelsen stå kvar i 27 §, men tar in en hänvisning här i
F¶RSTA STYCKET.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om ersättning i form av livränta för av-
yttrade tillgångar behandlas i dag i 3 § 11 mom. och 24 § 5 mom. SIL. Eftersom dessa räntor har sin grund i att en avyttring skett, har bestämmelserna placerats i 44 kap. 35 och 37–39 §§.
I
ANDRA STYCKET fanns i SLK:s förslag och i lagrådsremissen en F¶RSTA STRECKSATS OM ersättning enligt lagen (1995:1592) om skatteregler för
ersättning från insättningsgaranti. Det räcker med en sådan hänvisning i 3 §.
2¤NTEF¶RM¥N  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att den som beskattats för ränteförmån skall dra av det beskattade beloppet finns i dag i 3 § 4 mom. andra stycket andra meningen SIL. Den infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Ränteförmåner beaktades tidigare inom ramen för den statliga s.k. tilläggsbeskattningen. Efter skattereformen räknas ränteförmåner i stället till inkomstslaget tjänst.
3OM INT¤KT AV TJ¤NST har ersatts med I INKOMSTSLAGET TJ¤NST med anled-
ning av den ändrade terminologin när det gäller bl.a. uttrycket intäkter, se avsnitt 7.2.1. Liksom i 9 § avslutas bestämmelsen med
I INKOMSTSLAGET
KAPITAL.
486
3KATTSKYLDIGHET F¶R UTDELNING
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag såvitt avser
utdelning. SLK:s förslag omfattar också ränta.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Vem som är skatt-
skyldig för utdelning behandlas i dag i 3 § 9 mom. första stycket SIL. Före 1990 års skattereform var motsvarigheten till 3 § 9 mom. första stycket SIL införd i första stycket punkt 3 av anvisningarna till 38 § KL. Den anvisningspunkten kom till år 1943 men delar av första stycket hade överförts från 38 § 3 mom. KL, där bestämmelsen funnits sedan KL:s tillkomst.
Det har genom praxis klarlagts att en gåvotagare till enbart obligationsränta är skattskyldig för ränta som utfallit efter gåvotillfället, RÅ 1992 ref. 76. SLK har med hänvisning till detta rättsfall låtit bestämmelsen gälla också i fråga om ränta. Regeringen tog med denna utvidgning i det till Lagrådet remitterade förslaget. Lagrådet ifrågasätter utvidgningen. När det gäller ränta på obligationer kan det enligt Lagrådet te sig motiverat att jämställa ränta med utdelning, men om räntan hänför sig till ett banktillgodohavande eller en privat fordran synes skälen för en likabehandling svagare. Lagrådet förklarar att det är svårt att överblicka såväl om den föreslagna utvidgningen fyller något egentligt behov som vilka konsekvenser som förslaget kan komma att få. Mot bakgrund av denna kritik från Lagrådet finner regeringen att det inte är lämpligt att ta med räntor i denna bestämmelse nu. En analys av dessa frågor får vänta till ett senare sammanhang.
Lagrådet tar också upp frågan om bestämmelserna om vem som är skattskyldig för räntor och utdelning skall gälla i inkomstslaget näringsverksamhet. Se vidare i författningskommentaren till 24 kap. 2 §.
&¶RV¤RV AV R¤TT TILL UTDELNING ELLER R¤NTA
 g
3,+S F¶RSLAG I sak överensstämmer det med regeringens förslag, men
redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Beskattningen av
den som förvärvar rätt till utdelning regleras i dag i 3 § 9 mom. andra och tredje styckena SIL. De bestämmelser som i dag är placerade i momentets andra stycke fanns före skattereformen 1990:1 i 38 § 1 mom. tredje stycket KL. Bestämmelserna i dagens tredje stycke var placerade i punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 38 § KL, som infördes år 1943.
Den bestämmelse som regeringen har placerat i
TREDJE STYCKET finns i
SLK:s förslag som en andra mening i första stycket. Ändringen är redaktionell. Övriga redaktionella ändringar är orsakade av att ordet
AVDRAG
tagits bort och ersatts med bl.a.
MINSKNINGEN. Ändringarna har gjorts
därför att bestämmelserna inte gäller ett avdrag utan ett belopp som skall minska utdelningen/räntan.
487
Bestämmelsen i
SISTA STYCKET om förvärv av rätt till ränta finns i dag i
3 § 5 mom. andra stycket SIL. Den kom till genom 1990 års skattereform (1990:1). Tidigare fanns vissa regler som bl.a. gällde rätt till ränta i punkt 2 av anvisningarna till 39 § KL. De hade införts år 1987.
Lagrådet tar upp frågan om bestämmelserna i denna paragraf skall gälla i inkomstslaget näringsverksamhet. Se vidare i författningskommentaren till 24 kap. 2 §.
6ISSA UTDELNINGAR OCH UTSKIFTNINGAR
TERB¤RING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att vissa återbäringar är skattefria är hämtad från 3 § 7 mom. första stycket SIL, där den placerades vid 1990 års skattereform (1990:1). Den har dessförinnan, sedan lagens tillkomst, varit placerad i punkt 2 av anvisningarna till 38 § KL.
6INSTANDELSL¥N  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattefrihet vid utnyttjande av företrädesrätt att teckna vinstandelslån finns i dag i 3 § 7 mom. andra stycket SIL. Före skattereformen var den placerad i punkt 8 av anvisningarna till 38 § KL, som kom till år 1977 (SOU 1971:15 och 1972:63, prop. 1976/77:93, bet. 1976/77:SkU36, SFS 1977:243).
5TDELNING AV ANDELAR I DOTTERBOLAG
 g
3,+S F¶RSLAG Bygger på en äldre lydelse av lagtexten.
2EMISSINSTANSERNA Har inte haft några erinringar mot SLK:s förslag i
de delar som finns kvar av förslaget.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I denna paragraf
finns bestämmelser om skattefrihet för utdelning vid delning av bolag, den s.k. Lex ASEA. Det infördes sådana bestämmelser år 1991 som ett provisorium i avvaktan på en generell översyn av skattefrågor i samband med omstrukturering (prop. 1990/91:167, bet. 1990/91:SkU30, 1991:412). I paragrafen gjordes år 1992 en teknisk justering på grund av vissa ändringar i börslagstiftningen (prop. 1992/93:108, bet. 1992/93:SkU8, SFS 1992:1092). Bestämmelserna slopades i huvudsak år 1993 men återinfördes år 1994.
488
År 1998 ändrades bestämmelserna efter förslag av Företagsskatteutredningen. Tidigare fanns bestämmelserna i 3 § 7 mom. SIL, men år 1998 flyttades de över till ett eget moment, 3 § 7 a mom. SIL.
De viktigast ändringarna som gjordes år 1998 är följande. Det räcker att aktierna i moderbolaget är marknadsnoterade i stället för inregistrerade vid svensk börs (
F¶RSTA STYCKET ). Villkoret att inga andelar i dotter-
bolaget får innehas av något företag som tillhör samma koncern som moderbolaget (
F¶RSTA STYCKET 	 är ett komplement till villkoret i 3. Med kon-
cern avses här både svenska och utländska koncerner, se kommentaren till 2 kap. 5 §. Bestämmelserna gäller även om dotterbolaget är ett utländskt bolag (
F¶RSTA STYCKET ). Det villkor som fanns att moderbolaget
skulle äga samtliga andelar i dotterbolaget har tagits bort. Verksamhetsvillkoret har ändrats (
F¶RSTA STYCKET ). I dagens lagtext finns en definition
av
R¶RELSE. Den fick sin slutliga lydelse i utskottet. Definitionen av rörel-
se har i IL placerats i 2 kap. 24 §.
I
SISTA STYCKET har lagts till en hänvisning till 48 kap. 8 §, där det finns
bestämmelser om anskaffningsutgiften på andelarna i dotter- och moderbolaget. I 24 kap. 2 § finns bestämmelser om att regleringen gäller också i inkomstslaget näringsverksamhet. I 24 kap. 3 § samt i 17 kap. 6 § finns bestämmelser om vad som gäller i fråga om andelar som blir lagertillgångar.
.EDS¤TTNING AV AKTIEKAPITALET MM  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte några erinringar mot förslaget. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regeln i F¶RSTA
STYCKET om att nedsättning av aktiekapitalet genom minskning av aktier-
nas nominella belopp, nedsättning av reservfonden och av överkursfonden skall behandlas som utdelning är i dag placerad i 3 § 7 mom. sjätte stycket SIL, dit den flyttades år 1993 från 3 § 1 mom. SIL. Den infördes genom 1990 års skattereform (1990:2). Bestämmelsen om
¶VERKURSFOND
tillkom dock år 1995.
Också bestämmelsen i
ANDRA STYCKET kom till år 1990 (1990:2) och pla-
cerades i 3 § 1 mom. SIL för att markera att liknande utbetalningar även från utländska juridiska personer behandlas som utdelning. Den togs bort år 1993, men återinfördes år 1994 i 3 § 7 mom. sjätte stycket andra meningen SIL.
5TSKIFTNING FR¥N IDEELLA F¶RENINGAR  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regeln att vissa ut-
skiftningar till en medlem i en ideell förening från föreningen anses som
489
utdelning är hämtad från 3 § 8 mom. första stycket SIL. Före skattereformen var regeln placerad i 38 § 1 mom. andra stycket KL.
Den kom till år 1977 (Ds Fi 1975:15, prop. 1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572).
5TSKIFTNING FR¥N EKONOMISKA F¶RENINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer i sak med regeringens
förslag, men bestämmelserna har ändrats redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
utskiftning från ekonomiska föreningar i denna paragraf och i 20 och 21 §§ är hämtade från 3 § 8 mom. andra–femte styckena SIL. I 1990 års skattereform fanns delar av paragrafen i 3 § 8 mom. andra stycket SIL. Momentet ändrades år 1992 (förarbeten, se 20 §), år 1993 som en följd av den då införda enkelbeskattningen och slutligen år 1994 då de år 1993 slopade reglerna återinfördes. Före skattereformen var bestämmelserna placerade i 38 § 1 mom. fjärde stycket KL.
Att utskiftning från ekonomiska föreningar jämställdes med utdelning infördes år 1933 (prop. 1933:171, bet. 1933:BevU64, SFS 1933:394).
Bestämmelsen om att ett belopp som motsvarar inbetald insats inte anses som utdelning placerades i 22 § i SLK:s förslag. Den bestämmelsen är en allmän bestämmelse om vad som gäller vid upplösning av ekonomiska föreningar. Eftersom 20 och 21 §§ innehåller specialbestämmelser vid vissa typer av upplösningar bör de placeras efter de allmänna bestämmelserna. Bestämmelsen om inbetald insats har därför arbetats in här i 19 §.
I lagrådsremissen togs det in ett undantag i ett andra stycke där det klargjordes att undantaget för inbetald insats inte gäller vid tillämpning av 20 och 21 §§. Undantaget behövs inte med den nya lydelsen av andra styckena i 20 och 21 §§.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, bortsett från redaktionella ändringar,
med regeringens förslag. Hänvisningen i
TREDJE STYCKET finns dock inte
med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att utskiftade aktier i vissa fall inte anses som utdelning är hämtad från
3 § 8 mom. tredje stycket SIL. Den kom till år 1992 (prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1344). Bestämmelserna i de två sista meningarna i 3 § 8 mom. tredje stycket SIL om vad som gäller om de utskiftade aktierna blir lager hos mottagaren har placerats i inkomstslaget näringsverksamhet, se 24 kap. 3 §.
Lagtexten har formulerats i enlighet med ett förslag av Lagrådet.
490
 g
3,+S F¶RSLAG SLK:s förslag bygger på en lagtext som ändrats år 1998,
medan regeringens förslag utgår från den nya lagtexten. Hänvisningen i
TREDJE STYCKET finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Reglerna om fusion
av ekonomiska föreningar är hämtade från 3 § 8 mom. fjärde stycket SIL. Före år 1990 (1990:1) fanns de i 38 § 1 mom. fjärde stycket KL. De infördes där år 1957 (prop. 1957:46, bet. 1957:BevU8, SFS 1957:72). Lydelsen ändrades senast år 1998.
Lagtexten har formulerats så att 20 och 21 §§ blir enhetligt uppbyggda.
5TDELNING FR¥N DEL¤GARBESKATTADE UTL¤NDSKA JURIDISKA PERSONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men en redaktionell ändring har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Undantaget för ut-
delning från delägarbeskattade utländska juridiska personer är hämtat från 3 § 10 mom. första stycket andra meningen SIL. Det kom till år 1989 (SOU 1988:45, prop. 1989/90:47, bet. 1989/90SkU16, SFS 1989:1039), då bestämmelserna placerades i punkt 5 av anvisningarna till 38 § KL. Bestämmelserna flyttades till sin nuvarande plats år 1990 (1990:1). I regeringens förslag har bestämmelsen preciserats till att gälla andra utländska juridiska personer än utländska bolag. Eftersom det är utdelning bara från sådana utländska juridiska personer som kan delägarbeskattas enligt 6 kap. 13–16 §§ innebär det inte någon ändring utan är bara till för att underlätta för läsaren. Detta tillägg har gjorts efter lagrådsföredragningen.
5TDELNING OCH UTSKIFTNING FR¥N UTL¤NDSKA D¶DSBON  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
angående utländska dödsbon är hämtade från 3 § 10 mom. första stycket tredje och fjärde meningarna samt 7 § 9 mom. SIL. Bestämmelserna i 3 § 10 mom. var före 1990 års skattereform placerade i punkt 5 (tidigare punkt 4) av anvisningarna till 38 § KL. De har funnits med sedan KL:s tillkomst. Bestämmelserna i 7 § 9 mom. SIL har funnits i 7 § SIL sedan lagens tillkomst. Från KL:s tillkomst och fram till skattereformen fanns en motsvarande bestämmelse i 54 § KL.
3KATTETILLGODOHAVANDEN  g
491
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att
AVOIR FISCAL och TAX CREDIT bör finnas kvar som exempel på skattetill-
godohavanden eftersom de har en så upplysande och preciserande funktion.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
skattetillgodohavanden är hämtade från 3 § 10 mom. andra och tredje styckena SIL. Före 1990 års skattereform (1990:1) var det andra stycket placerat i punkt 6 av anvisningarna till 38 § och det tredje i punkt 5 (tidigare 3) av anvisningarna till 41 § KL. De infördes båda år 1973 (prop. 1973:10, bet. 1973:SkU5, SFS 1973:70).
Regeringen delar inte Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet uppfattning att de exempel som i dag finns på skattetillgodohavanden bör finnas kvar.
Bestämmelsen har i regeringens förslag redigerats om och delats upp i två stycken.
,OTTERIER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för vissa redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om viss skattefrihet för lotterivinster är hämtad från 3 §
1 mom. SIL och 19 § första stycket andra ledet KL. Bestämmelser om begränsning i beskattningen av svenska vinster har funnits sedan KL kom till. Bestämmelser om utländska lotterier infördes år 1945 (prop. 1945:264, bet. 1945:BevU47, SFS 1945:408).
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om utgifter för lottsedlar m.m. är hämtad
från 3 § 2 mom. femte stycket SIL. Den bestämmelsen motsvarar punkt 5 av anvisningarna till 36 § KL, som kom till år 1967 (SOU 1966:23, prop. 1967:153, bet. 1967:BevU64, SFS 1967:748).
"OST¤DER
3TATLIGA R¤NTEBIDRAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att statliga räntebidrag är skattepliktiga och att avdrag får göras för statliga räntebidrag som återbetalats, är hämtade från 3 § 1 mom. första stycket respektive 4 mom. första stycket SIL. Bestämmelserna infördes år 1991 (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1833). Tidigare fanns en reglering som innebar att räntebidrag minskade avdraget för ränteutgifter.
492
Lagrådet ifrågasätter under rubriken ”41 och 42 kap.” behovet av denna paragraf. Med den formulering av 1 § som regeringen behåller kan det knappast anses överflödigt att ta med denna bestämmelse (jämför kommentaren till 1 §).
4OMTR¤TTSAVG¤LDER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
tomträttsavgäld finns i dag i 3 § 4 mom. andra stycket första meningen SIL.
Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen om avdragsrätt i 25 § 3 mom. KL. Den tillkom (då placerad i 25 § 1 och 3 mom. KL) samtidigt som schablonbeskattningen av villor (prop. 1953:187, bet. 1954:BevU50, SFS 1953:404). Redan tidigare hade avdrag medgetts i praxis.
5TDELNING FR¥N PRIVATBOSTADSF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för att regeringen har gjort några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utdelningar från privatbostadsföretag i
F¶RSTA STYCKET är hämtad från 3 §
7 mom. tredje stycket SIL. Före 1990 års skattereform var den placerad i punkt 2 fjärde stycket av anvisningarna till 38 § KL.
Ursprungligen föreskrevs i punkt 2 av anvisningarna till 38 § KL att utdelning som utgick i förhållande till innehavda andelar skulle hänföras till intäkt av kapital, men däremot icke utdelning som utgick på annan grund, t.ex. i förhållande till gjorda inköp eller försäljningar. Sistnämnda utdelningar skulle i stället hänföras till den förvärvskälla som den kunde anses tillhöra ”på grund av sin beskaffenhet”. Som exempel angavs att utdelningar från bostadsföreningar i förhållande till hyra eller årsavgift skulle hänföras till inkomstslaget annan fastighet. Av 24 § fjärde stycket KL framgick att bostadsförmåner och även andra utdelningar än i förhållande till andelar utgjorde intäkt av annan fastighet. När schablonbeskattning infördes för bostadsföreningar och bostadsaktiebolag år 1954 (prop. 1954:37, bet. 1954:BevU18, SFS 1954:51), flyttades bestämmelserna om utdelning från sådana företag över till punkt 2 av anvisningarna till 38 §. Bostadsförmånen blev då skattefri, om bostaden inte var uthyrd. Kopplingen till kapitaltillskott infördes samtidigt.
Lagrådet påpekar att den förmån som hänför sig till att avgifterna för de med bostadsrätt upplåtna lägenheterna kan understiga marknadspriset inte torde räknas som utdelning enligt bostadsrättslagen (1991:614). Lagrådet anser därför att första stycket andra meningen skall ändras från
AN
NAN UTDELNING till UTDELNING Lagrådet föreslår vidare några redaktionella
ändringar. Regeringen gör följande bedömning. Sådan förmån har sedan
493
länge behandlats som utdelning vid beskattningen. Regeringen finner inte skäl att ifrågasätta detta nu. När det gäller de redaktionella ändringarna följer regeringen Lagrådets förslag.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET finns med för att markera att även ut-
ländska motsvarigheter till privatbostadsföretag omfattas.
)NKOMSTER I SAMF¤LLIGHET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 3 § 3 mom. sjunde
stycket SIL finns bestämmelser om inkomster av del i samfällighet. Bestämmelserna hänvisar till punkterna 2 och 4 av anvisningarna till 41 a § KL, där alla bestämmelser fanns före 1990 års skattereform (1990:1).
Bestämmelserna i anvisningspunkterna till 41 a § KL kom till år 1975 (Ds 1974:10, prop. 1975:48, bet. 1975:SkU22, SFS 1975:259). Beloppsgränsen avseende fastighetens andel av samfällighetens inkomster höjdes från 100 till 300 kronor år 1985 (prop. 1985/86:45, bet. 1985/86:SkU9, SFS 1985:1017). I lagrådsremissen fanns ett tillägg att regeln gäller avkastning som
UNDER BESKATTNINGS¥RET överstiger 300 kronor. Orden UNDER
BESKATTNINGS¥RET har strukits. För motivering, se kommentaren till 39 kap.
26 §.
Det kan vara svårt att läsa ut av lagtexten vad som skall gälla för samfälligheternas inkomster. Paragrafen har utformats med hänsyn till vad som var avsikten att beskatta år 1975 samt år 1990 (1990:1).
Eftersom regleringen bör avse endast svenska förhållanden har bestämmelserna begränsats till svenska samfälligheter (se
F¶RSTA STYCKET).
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om statliga räntebidrag och tomträttsav-
gälder är ett tillägg av SLK.
Med ”avkastning av kapital” torde närmast avses utdelning, ränta och liknande, jfr prop. 1989/90:110 s. 700. Det framgår inte klart hur samfällighetens avyttringar skall beskattas. I lagstiftningens förarbeten angavs uttryckligen att kapitalvinster skulle beskattas hos delägarna (prop. 1975:48, s. 39). Texten i 41 a § KL kom dock bara att behandla ”intäkter och kostnader i verksamheten”. Eftersom uttalandena i förarbetena var så tydliga har det i lagtexten i
TREDJE STYCKET tagits in en bestämmelse om att
kapitalvinster och kapitalförluster skall fördelas mellan delägarna.
I dag framgår det av 3 § 3 mom. sjunde stycket SIL i kombination med punkten 4 av anvisningarna till 41 a § KL att
UTDELNING från samfällighe-
ter som själva är skattskyldiga skall tas upp som inkomst av kapital. Att utdelning räknas till inkomstslaget framgår redan av 41 kap. 1 § och 42 kap. 1 §. Enligt SLK:s uppfattning behövs det ingen uttrycklig bestämmelse om detta varför kommittén inte har tagit med någon sådan. Regeringen delar SLK:s bedömning.
5THYRNING   gg
494
3,+S F¶RSLAG , 32 och 34 §§) Regeringens förslag till 32 § (34 §
i SLK:s förslag) bygger på ett nytt lagförslag. I övrigt överensstämmer SLK:s förslag i sak med regeringens förslag, men vissa redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION efterlyser den be-
stämmelse som finns i 3 § 3 mom. första stycket SIL om att det inte skall beräknas något förmånsvärde för privatbostadsfastighet eller privatbostad. Om bestämmelsen anses onödig bör det motiveras.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
uthyrning av privatbostadsfastigheter och privatbostäder har sin nuvarande placering i 3 § 3 mom. SIL. De infördes genom skattereformen år 1990 (1990:1). Andra–fjärde styckena i momentet har arbetats om och placerats i 30–32 §§. Det femte stycket, som innehåller en definition av kapitaltillskott, var i SLK:s förslag placerat i 33 § och i lagrådsremissen under en egen mellanrubrik efter 32 §. Det tas inte med här, se nedan. Det sjätte stycket, som innehåller bestämmelser om räntor och hyresintäkter när en näringsfastighet byter karaktär till privatbostad, har placerats i 41 kap. 7 § och det sjunde stycket, som innehåller bestämmelser om inkomst av del i samfällighet, har flyttats till 29 §. Privatbostadsfastighet och privatbostad definieras i 2 kap.
Före skattereformen fanns bestämmelser om uthyrning av s.k. schablontaxerad fastighet i 24 § 2 mom. samt punkt 6 av anvisningarna till
24 § KL. Uthyrning av sådana bostäder till permanentboende var alltid skattefri. Detta gällde också uthyrning av sådan fastighet till fritidsboende förutsatt att hyresintäkten inte översteg vissa i lagen angivna gränser. Uthyrning av lägenhet i bostadsförening eller bostadsaktiebolag var skattepliktig bara om uthyrningen var av viss omfattning. Sådan uthyrning reglerades i punkt 2 tredje stycket av anvisningarna till 38 § KL och punkt 3 av anvisningarna till 39 § KL. Inkomster i samband med andrahandsupplåtelse av hyresrätter beskattades inte eftersom man ansåg att sådana inkomster inte kunde hänföras till någon förvärvskälla.
SLK har inte tagit med den bestämmelse som i dag finns i första stycket av 3 § 3 mom. SIL om att det inte skall beräknas något förmånsvärde för eget brukande av en privatbostadsfastighet eller privatbostad. Innan schablonbeskattningen av privatbostadsfastigheter infördes beskattades ägaren för värdet av bostaden som inkomst av annan fastighet. När detta ändrades fanns det anledning att reglera det i lagtexten. Numera finns det emellertid inte något behov av en sådan bestämmelse. Det finns inte några bestämmelser om att det inte skall beräknas något förmånsvärde för eget brukande av andra privata tillgångar, t.ex. bilar. Då kan det inte heller behövas i fråga om bostäder.
Det har gjorts ett antal redaktionella ändringar i bestämmelserna i förhållande till SLK:s förslag. I 30 § har bestämmelserna utformats mer i överensstämmelse med dagens ordalydelse. De har därigenom också omvandlats till ett objektsperspektiv.
Att ordet
INT¤KTER behålls i  g ANDRA STYCKET och  g F¶RSTA STYCKET
trots att det normalt ändras till inkomster beror på att det är de periodiserade inkomsterna, dvs. intäkterna, som skall ligga till grund för beräkningen av avdraget.
495
I
 g TREDJE STYCKET använder SLK termen PRIVATBOSTADSF¶RETAG. Efter-
som bestämmelsen i dag gäller även för andra föreningar och bolag än sådana som ingår i termen privatbostadsföretag i 2 kap. 17 § har termen tagits bort. Det medför också att sista meningen i stycket att motsvarande utländska juridiska personer skall likställas med privatbostadsföretag (som enligt definitionen bara avser svenska föreningar och bolag) inte behövs. Även utländska andelar kan ju likställas med bostadsrätter och omfattas därför av uttrycket i första meningen ”en bostad som innehas med bostadsrätt eller liknande besittningsrätt”.
I 3 § 3 mom. tredje stycket SIL anges i dag att vid beräkning av avdragsgill avgift beaktas ”övriga inbetalningar endast till den del de överstiger utdelning som skett på annat sätt än i förhållande till innehavda andelar”. Förslaget i
 g TREDJE STYCKET TREDJE MENINGEN har utformats i
enlighet med detta. SLK påpekar att det kan ifrågasättas om begränsningen stämmer överens med bestämmelsen om skattefrihet för utdelning som inte överstiger avgifterna, se 28 §, men har inte tagit upp frågan om en ändring. Regeringen tar inte heller upp frågan om en sådan ändring.
Bestämmelsen i 32 § har formulerats om i enlighet med ett förslag i en lagrådsremiss om stoppreglerna, som avlämnats den 16 september 1999. Det förslaget bygger på förslag i betänkandet Stoppreglerna (SOU 1998:116).
I SLK:s förslag finns en definition av kapitaltillskott i 33 §. Denna definition fanns kvar i det till Lagrådet remitterade förslaget. Definitionen var hämtad från 3 § 3 mom. femte stycket SIL. Den placerades där vid 1990 års skattereform. Den ursprungliga definitionen av kapitaltillskott infördes år 1930 i punkt 3 av anvisningarna till 24 § KL (prop. 1930:142, bet. 1930 BevU:30, SFS 1930:190). När schablonbeskattningen av bostadsföreningar och bostadsaktiebolag infördes år 1954 flyttades definitionen över till punkt 3 av anvisningarna till 39 § KL (prop. 1954:37, bet. 1954:BevU18, SFS 1954:51). Med viss språklig redigering är definitionen densamma än i dag.
Lagrådet riktar kritik mot den definition som föreslogs i 33 § i lagrådsremissen och uttalar att den är näst intill obegriplig. Det finns bestämmelser om kapitaltillskott till privatbostadsföretag också i 46 kap. 7 §. Lagrådet påpekar att bestämmelserna i den paragrafen är uppbyggda på ett annat sätt och att det mesta tyder på att begreppet kapitaltillskott har olika betydelse i de två paragraferna. Lagrådet menar att dessa båda bestämmelser bör samordnas.
Regeringen gör följande bedömning. När det gäller 46 kap. 7 § framgår det av paragrafen att alla kapitaltillskott inte omfattas av den bestämmelsen. Det finns därför ingen anledning att ha en gemensam definition för dessa två situationer. Regeringen kan instämma i att den i 33 § i lagrådsremissen föreslagna definitionen av kapitaltillskott är svår att förstå. Man kan ifrågasätta om det är nödvändigt att ha en särskild definition av kapitaltillskott här. Regeringens slutsats är att bestämmelsen inte bör tas med här. I stället får det övervägas om det behövs en sådan bestämmelse och hur den i så fall skall utformas samt om det kan ske en samordning av användningen i IL av uttrycket kapitaltillskott till privatbostadsföretag. Detta får emellertid avvakta till ett senare tillfälle.
496
!VDRAG F¶R UNDERSKOTT SOM UPPKOMMIT I EN N¤RINGSVERKSAMHET
5NDERSKOTT AV ANDELSHUS  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. I
ANDRA STYCKET finns dock SKULDSANERING inte med. Det SISTA STYCKET
finns inte heller med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för underskott av andelshus är hämtad från 3 § 13 mom. andra och tredje styckena SIL. Avdragsrätten infördes år 1991 (bet. 1991/92:SkU13, SFS 1991:2007). Bestämmelserna justerades år 1993. Att avdragsrätten är begränsad till 70 % framgår av 3 § 2 mom. tredje stycket SIL.
Eftersom det råder en valfrihet att yrka detta avdrag har bestämmelsen utformats så att underskottet
F¥R dras av. Enligt dagens lydelse får under-
skottet dras av
SOM REAF¶RLUST. Detta har ändrats till att  PROCENT av un-
derskottet får dras av, vilket är den materiella innebörden av dagens bestämmelse.
I
ANDRA STYCKET har skuldsanering lagts till i regeringens förslag för att
uppräkningen skall bli heltäckande. Det
SISTA STYCKET har efter förslag av
Lagrådet lagts till för att förtydliga hur denna bestämmelse förhåller sig till bestämmelsen i 40 kap. 2 § (se Lagrådets yttrande angående 34 § i lagrådsremissen). Som Lagrådet påpekar behövs bestämmelsen för att de resterande 30 procenten av underskottet (som inte får dras av enligt denna paragraf) inte skall anses som kvarstående och dras av enligt 40 kap. 2 §.
5NDERSKOTT AV AVSLUTAD N¤RINGSVERKSAMHET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för att enligt SLK:s förslag faller underskottet bort helt och hållet
OM det beror på att tillgångar eller SKULDER har tagits ut ur verksam-
heten utan att uttagsbeskattas. I
FJ¤RDE STYCKET FINNS INTE skuldsanering
med. Regeringen har vidare gjort några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND föreslår att bestämmel-
sen skall ändras så att det framgår att underskottet begränsas endast
TILL
DEN DEL uttagsbeskattning har underlåtits.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som gäller för underskott av näringsverksamhet som uppkommer det år då en enskild näringsidkare upphör att bedriva verksamheten har sin nuvarande placering i 3 § 13 mom. första och tredje styckena SIL. Att avdragsrätten är begränsad till 70 % framgår av 3 § 2 mom. tredje stycket SIL. Bestämmelserna kom till år 1990 (1990:1) och ändrades år 1993.
Liksom 33 § har denna bestämmelse utformats så att
 PROCENT av un-
derskottet skall dras av i stället för att avdrag får ske
ENLIGT VAD SOM G¤L
LER F¶R KAPITALF¶RLUST.
497
Regeringen instämmer i Sveriges Advokatsamfunds inställning att avdraget för underskott skall begränsas bara
TILL DEN DEL underskottet beror
på att tillgångar eller tjänster har tagits ut utan uttagsbeskattning. Den nya andra meningen i första stycket har därför ändrats genom att
OM har er-
satts med
TILL DEN DEL. I SLK:s förslag står att detta gäller om tillgångar
eller
SKULDER har tagits ut ur verksamheten. I dagens lagtext står det till-
gångar eller
TJ¤NSTER. Det finns inte någon motivering i SLK:s förslag till
varför denna ändring har gjorts och inte heller ett påpekande att det har gjorts en ändring. Regeringens förslag utgår från gällande lagtext.
Lagrådet påpekar att den i lagrådsremissen föreslagna lydelsen av tredje meningen i första stycket är otydlig. Där står att avdrag dock inte skall göras till den del ”underskottet beror på att tillgångar eller tjänster har tagits ut ur verksamheten utan att det skett någon uttagsbeskattning”. Lagrådet föreslår att första stycket skall delas upp i två samt en ny lydelse av dessa två stycken för att det skall framgå att hänsyn skall tas till samtliga uttag som förekommit i verksamheten, dvs. även uttag som i sig inte medfört förlust. Regeringen följer i sak Lagrådets förslag till ändringar, men gör vissa redaktionella ändringar.
I
FJ¤RDE STYCKET har skuldsanering lagts till i regeringens förslag för att
uppräkningen skall bli heltäckande. Vidare har
AVDRAGET ersatts av S¥DANT
UNDERSKOTT. Då framgår det tydligare att det är det okvoterade underskot-
tet, och inte avdraget, som skall minskas med summan av de skulder i verksamheten som fallit bort genom ackordet eller skuldsaneringen.
 KAP 5TDELNING OCH KAPITALVINST P¥ ANDELAR I ONOTERADE F¶RETAG
Kapitlet var placerat som 41 a kap. i SLK:s förslag. Det innehåller bestämmelser om i vilken utsträckning utdelning och kapitalvinst på andelar i onoterade företag inte skall tas upp som intäkt. Lättnaden i ägarbeskattningen för små och medelstora företag infördes år 1996, förarbeten, se nedan.
I detta kapitel har även tagits in de bestämmelser som är gemensamma för beräkningen av undantagen från skatteplikt och beräkningen av det kapitalvinstbeskattade utrymmet, nämligen
– beräkningen av lönesummetillägg i 3 § 12 d mom. SIL, – alternativreglerna för beräkningen av anskaffningskostnad i 3 § 12 c mom. SIL, och
– lagen (1994:775) om beräkning av kapitalunderlaget vid beskattning av ägare i fåmansföretag.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas om inget annat sägs, till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
498
1990:2 En alternativ metod att beräkna anskaffningskostnaden kopplad
till det allmänna prisläget år 1990 och ett tak för tjänstebeskattad kapitalvinst infördes, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422
1991 En alternativ metod för beräkning av anskaffningskostnaden kopplad till förmögenhetsvärdet vid utgången av år 1990 infördes, prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1833
1994:1 Alternativregeln avseende förmögenhetsvärdet togs bort, en re-
gel avseende kapitalunderlaget i bolaget infördes och dåvarande
3 § 12 a mom. SIL, dvs. löneunderlaget infördes, Ds 1994:26, prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:775 och 778
1994:2 Kvoteringen av kapitalvinster slopades samtidigt som den eko-
nomiska dubbelbeskattningen återinfördes, justeringar i KapUL, prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859 och 1894
1995 Den nuvarande indelningen i moment infördes, tillämpningsområdet utvidgades för indirekt ägande och kom också att omfatta utländska bolag, prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1626
1996 Lättnaden i ägarbeskattningen infördes, SOU 1996:119, prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA 4ILL¤MPNINGSOMR¥DE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i stort med regeringens förslag. SLK
använder i
TREDJE STRECKSATSEN i ANDRA STYCKET ”inkomstbeskattningen inte
är väsentligt lindrigare” i stället för
J¤MF¶RLIG BESKATTNING
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att enligt nu-
varande lydelse gäller bestämmelserna på utdelningar och kapitalvinster på bl.a. andelar i utländska juridiska personer om den utländska juridiska personen är underkastad sådan jämförlig beskattning som avses i 7 § 8 mom. SIL. Delegationen avstyrker SLK:s ändring av rekvisitet
J¤MF¶RLIG
BESKATTNING till ”inkomstbeskattningen inte är väsentligt lindrigare” efter-
som detta medför risk för ändrad innebörd.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET inle-
der kapitlet och anger dess innehåll. Bestämmelserna gäller bara för fysiska personer och dödsbon.
!NDRA OCH TREDJE STYCKENA med de grundläggande förutsättningarna för
att bestämmelserna skall tillämpas är hämtade från 3 § 1 a och 1 g mom. SIL. Kravet på utländska juridiska personers beskattning uttrycks i dag genom en hänvisning till 7 § 8 mom. sjätte stycket 2 SIL. SLK har gjort en självständig reglering av samma lydelse som i motsvarande lagrum (24 kap. 20 §). Angående formuleringen, se kommentaren till 24 kap.
499
20 §. Regeringen har i kommentaren till nämnda bestämmelse redogjort för skälen till att dagens uttryck
J¤MF¶RLIG BESKATTNING får stå kvar i rege-
ringens förslag.
4REDJE STRECKSATSEN i ANDRA STYCKET har formulerats i en-
lighet härmed.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i stort med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET framhåller att SLK inte kom-
menterat tillägget av ordet
ETT före dotterbolag i punkt 2. Verket anser att
det kan hävdas att bestämmelsen får en annan innebörd jämfört med nu gällande lydelse. Verket föreslår också att det läggs till i bestämmelsen en hänvisning till definitionen av marknadsnoterad i 48 kap. 5 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De närmare förut-
sättningarna för att bestämmelserna skall tillämpas kommer från 3 § 1 a mom. SIL.
Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att SLK:s tillägg av ordet
ETT före dotterföretag skulle kunna innebära en materiell ändring av
gällande rätt. Någon sådan ändring är inte avsedd. I regeringens förslag har därför ordet
ETT tagits bort.
I lagtexten hänvisas generellt inte till sådana definitioner som finns med i 2 kap. 1 §. Någon hänvisning tas därför inte in i denna bestämmelse.
I
F¶RSTA STYCKET PUNKTERNA  OCH  har några redaktionella ändringar
gjorts i regeringens förslag.
5TDELNING
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag. 3 §
har formulerats på ett annorlunda sätt i SLK:s förslag. I 4 §
F¶RSTA STYCKET
 använder SLK uttrycket L¶NESUMMETILL¤GG i stället för L¶NEUNDERLAG I ANDRA STYCKET står AKTIER i stället för EN ANDEL. I 4 § TREDJE STYCKET i SLK:s
förslag finns ingen hänvisning till 16 §.
!NDRA MENINGEN i tredje stycket
finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att det av 3 § bör framgå
att beräkningen av lättnadsbeloppet bör göras med två decimaler. Vidare anser verket att första meningen i 4 § bör formuleras enligt följande ”Underlaget för lättnadsbelopp enligt 3 § 1 är summan av ...”.
.¤RINGSLI
VETS SKATTEDELEGATION anför att tredje stycket i 4 § bör även hänvisa till de
begränsningar som följer av 16 § (13 § i SLK:s förslag).
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i 3 §
om hur stor del av en utdelning som inte skall tas upp som intäkt är hämtad från 3 § 1 b mom. och 1 c mom. första stycket SIL. Uttrycket
UNDER
LAG F¶R L¤TTNADSBELOPP föreslås av SLK som byter UTTRYCKET SPARAD L¤TT NAD mot SPARAT L¤TTNADSUTRYMME (se 6 §). Bestämmelsen har fått sin nu-
varande lydelse år 1998 då procentsatsen vid beräkning av lättnadsbeloppet höjdes från 65 % till 70 % (prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:593). Av förarbetena till nuvarande bestämmelse, prop. 1996/97:45 s. 56, framgår att lättnadsbeloppet bör beräknas med två de-
500
cimaler eftersom statslåneräntan fastställs med två decimaler. Det finns enligt regeringens bedömning inte något skäl att nu införa en sådan bestämmelse i lagtexten.
SLK använder ordet lönesummetillägg i stället för löneunderlag i 4 §
F¶RSTA STYCKET 3. Enligt regeringens uppfattning är termen L¶NESUMME TILL¤GG missvisande och bör ersättas av L¶NEUNDERLAG. Lagtexten blir lätta-
re att läsa om den inte belastas onödigt med svåra termer. Regeringen anser däremot inte att en sådan hänvisning till 3 § 1 som Riksskatteverket föreslår, tillför lagtexten något ytterligare.
I 4 §
ANDRA STYCKET har en redaktionell ändring gjorts i regeringens för-
slag.
I 4 §
TREDJE STYCKET har en hänvisning till 16 § (13 § i SLK:s förslag)
lagts till. I dag görs i 3 § 1 b mom. SIL motsvarande hänvisning till 12 d mom. andra och tredje stycket i samma lag. Hänvisningen till 57 kap. 4 § (52 kap. 3 i SLK:s förslag) har tagits bort eftersom begreppet kvalificerade andelar finns med i katalogen i 2 kap. 1 §. Bestämmelsen i tredje stycket har ändrats senast år 1999 (prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1999:201). Ändringen innebär att vid beräkningen av lättnadsbelopp skall, om andelar i betydande omfattning ägs av utomstående som har rätt till utdelning, löneunderlaget för andelsägare som har en kvalificerad andel beräknas utan beaktande av de s.k. spärreglerna i 15 och 16 §§.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK har
dock formulerat bestämmelsen på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att vid benefika förvärv får
förvärvaren enligt 7 § överta den tidigare ägarens sparade lättnadsutrymme. Den föreslagna lydelsen innebär dock att förvärvaren inte får överta något lättnadsutrymme vid benefikt förvärv eftersom lättnadsbeloppet enligt definitionen i 3 § består av såväl årets lättnadsbelopp som det sparade lättnadsutrymmet. För att undvika en konflikt mellan 5 och 7 §§ bör bestämmelsen formuleras om.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
effekten av förvärv under beskattningsåret är hämtad från 3 § 1 b mom. andra stycket SIL. Såsom Riksskatteverket anmärkt har SLK:s förslag fått en otydlig formulering. Bestämmelsen har därför formulerats om i regeringens förslag.
3PARAT L¤TTNADSUTRYMME
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i princip med regeringens förslag bort-
sett från att bestämmelserna i
ANDRA STYCKET har en annan formulering.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att andra meningen i
andra stycket formuleras enligt följande ”Detta gäller dock bara om företaget inte är undantaget enligt 2 § första stycket”. Verket menar att SLK:s förslag kan läsas som att lättnadsbeloppet får föras vidare endast
501
om ett företag är marknadsnoterat, innehar mer än 25 % av andelarna eller rösterna i ett marknadsnoterat aktiebolag, osv.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om sparat lättnadsutrymme är i dag placerade i 3 § 1 c
mom. första stycket första meningen SIL.
Regleringen i
ANDRA STYCKET av när ett företag inte lämnat någon utdel-
ning kommer från 3 § 1 d mom. SIL. Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att bestämmelserna i andra stycket fått en otydlig utformning i SLK:s förslag. I regeringens förslag har
ANDRA STYCKET formulerats om.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kontinuitet vid benefika förvärv är hämtad från 3 § 1 c mom. andra stycket SIL.
+APITALVINST
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
SLK använder dock ordet
AKTIER i stället för EN ANDEL. Vidare har SLK
formulerat första meningen på så sätt att ”ett belopp som överstiger summan av beskattningsårets lättnadsbelopp och det sparade lättnadsutrymmet tas upp som intäkt” i stället för ”ett belopp som överstiger det sparade lättnadsbeloppet tas upp som intäkt”. Slutligen finns i SLK:s förslag i en andra mening en hänvisning i fråga om marknadsnoterade företag till 9 och 10 §§.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att eftersom lättnadsbelop-
pet beräknas per andel bör utgångspunkten vara hur kapitalvinsten på en andel behandlas. Vidare föreslår Riksskatteverket att uttrycket ”beskattningsårets återstående lättnadsbelopp” utgår. Om utdelning lämnas före avyttringen och om utdelningen understiger lättnadsbeloppet blir mellanskillnaden automatiskt sparat lättnadsutrymme enligt 6 §. Begreppet ”beskattningsårets återstående lättnadsbelopp” blir därmed överflödigt. Det kan dessutom enligt verket ifrågasättas om inte begreppet skulle kunna medföra en dubbelräkningseffekt. Det sparade lättnadsutrymmet ingår nämligen i lättnadsbeloppet enligt definitionen i 3 § samtidigt som det enligt denna paragraf skall öka lättnadsbeloppet. Verket föreslår att första meningen formuleras enligt följande. ”Av en kapitalvinst på en andel skall bara ett belopp som överstiger det sparade lättnadsutrymmet tas upp som intäkt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur stor del av en kapitalvinst som inte skall tas upp som intäkt är i dag placerad i 3 § 1 e mom. SIL.
Såsom Riksskatteverket framhåller beräknas lättnadsbeloppet per andel. I regeringens förslag till IL används ordet
ANDEL i stället för AKTIE.
Ordet
AKTIER har därför i regeringens förslag bytts ut mot EN ANDEL Riks-
skatteverket har föreslagit att meningen formuleras på så sätt att av en
502
kapitalvinst skall bara ett belopp som överstiger det sparade lättnadsutrymmet tas upp som intäkt. Bestämmelsen kan med fördel formuleras på sätt som Riksskatteverket har föreslagit. I regeringens förslag har meningen därför formulerats om i enlighet härmed.
I SLK:s förslag finns för marknadsnoterade företag
I ANDRA MENINGEN
en hänvisning till 9 och 10 §§. Enligt regeringens mening behövs inte hänvisningen. Av rubriken före 9 § framgår att det i de följande paragraferna finns bestämmelser om marknadsnoterade företag. I regeringens förslag har den andra meningen tagits bort.
6ERKAN AV EN MARKNADSNOTERING
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, med undantag av några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
utdelning och kapitalvinst i fråga om företag som marknadsnoteras är hämtade från 3 § 1 f mom. SIL. Begränsningen till marknadsnotering efter år 1996 har inte tagits med i IL utan framgår endast av ILP.
!NDELSBYTEN
 g
3,+S F¶RSLAG Rubriken och bestämmelsen finns inte med i SLK:s för-
slag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
utformats som en hänvisning till reglerna om uppskov med beskattningen vid andelsbyten i 49 kap. 32 § som infördes år 1998 (se vidare kommentaren till nämnda paragraf).
,¶NEUNDERLAG
  gg
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer i sak med regeringens för-
slag. I 11 § i SLK:s förslag finns en definition av lönesummetillägg som inte finns med i regeringens förslag. Paragraferna har en annan ordningsföljd i SLK:s förslag. I 12 §
ANDRA STYCKET (14 § i SLK:s förslag)
finns orden
ELLER ANDELAr med. I 13 § 2 (15 § 2 i SLK:s förslag) finns or-
det
SVENSKA med i SLK:s förslag. Vidare har bestämmelsen en annan for-
mulering. Definitionen av begreppet
PRISBASBELOPP finns inte med i 14 §
(16 § i SLK:s förslag).
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att bestämmelsen i 13 § 2
(16 § 2 i SLK:s förslag) torde ha ändrats i sak i SLK:s förslag eftersom det inte i gällande lagtext finns någon begränsning till delägarrätter som getts ut av samma svenska koncern. Verket framhåller att det av 14 § (16 § i SLK:s förslag) måste framgå att det är prisbasbeloppet året före
503
beskattningsåret som avses. I den allmänna definitionen i 2 kap. 27 § avses prisbasbeloppet året före taxeringsåret, dvs. beskattningsåret.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att det kapitalinkomstbeskattade utrymmet kan utökas med stöd av ett löneunderlag är i dag placerade i 3 § 12 d mom. SIL. De infördes år 1994 (1994:1), då i 3 § 12 a mom. SIL. Bestämmelserna ändrades år 1996 i samband med att lättnadsreglerna för onoterade företag infördes. År 1997 infördes bestämmelsen att hela underlaget får medräknas (prop. 1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:448).
Regeringen har i kommentaren till 4 § närmare utvecklat varför begreppet lönesummetillägg inte bör införas IL. Eftersom ordet lönesummetillägg ersätts med löneunderlag i regeringens förslag blir innehållet
11 § i SLK:s förslag en upprepning av vad som framgår av 4 §. Bestämmelsen har därför tagits bort i regeringens förslag.
Regeringen delar Riksskatteverkets bedömning att begränsningen ”av samma svenska koncern” kan innebära en icke avsedd materiell ändring av bestämmelsen i 13 § 2. I regeringens förslag har ordet
SVENSKA tagits
bort. Vidare har bestämmelsen formulerats om så att den blir lättare att förstå.
Av nuvarande bestämmelse i 12 § d mom. första stycket sista meningen SIL framgår att vid tillämpningen av bestämmelsen avses prisbasbeloppet året
F¶RE beskattningsåret. Med prisbasbelopp avses i IL enligt
2 kap. 27 § prisbasbeloppet året före taxeringsåret. I regeringens förslag har i 14 § lagts till att med prisbasbelopp avses vid tillämpning av denna bestämmelse prisbasbeloppet året före beskattningsåret.
!NDELAR F¶RV¤RVADE F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att begreppet ANSKAFF
NINGSUTGIFT byts ut mot anskaffningsvärde med hänsyn till att begreppet
anskaffningsvärde används för att definiera hur det genomsnittliga omkostnadsbeloppet skall beräknas. I 4 § 1 hänvisas till det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen hade avyttrats vid tidpunkten för utdelningen, dvs. det genomsnittliga omkostnadsbeloppet beräknat enligt 48 kap. 7 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att anskaffningsvärdet för andelar räknas upp i viss omfattning är i dag placerad i 3 § 12 c mom. andra stycket SIL. Dess motsvarighet infördes år 1990 (1990:2), då i 3 § 12 mom. fjärde stycket SIL. Bestämmelsen om kapitaltillskott finns inte med i nuvarande lagtext. Avsikten är dock att bestämmelsen skall tolkas så. I IL har därför införts en uttrycklig bestämmelse om ovillkorliga kapitaltillskott.
Riksskatteverket föreslår att ordet anskaffningsutgift byts ut mot anskaffningsvärde. Regeringen har föreslagit att ordet
ANSKAFFNINGSV¤RDE
byts ut mot
ANSKAFFNINGSUTGIFT i 44 kap. 14 §. Ordet ANSKAFFNINGSUTGIFT bör
därför stå kvar i denna bestämmelse.
504
!NDELAR F¶RV¤RVADE F¶RE ¥R 
"ER¤KNING AV OMKOSTNADSBELOPPET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att anskaffningsutgiften kan kopplas till kapitalunderlaget i företaget är hämtad från 3 § 12 c mom. tredje stycket SIL. Den infördes år 1994 (1994:1), då i 3 § 12 mom. fjärde stycket SIL.
"ER¤KNING AV KAPITALUNDERLAGET   g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag. Bestämmelserna har dock en annan ordningsföljd i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anser inte att det
förhållandet att beräkningsgrunden är taxeringsvärdet utesluter att 2 § också skall vara tillämplig på fastigheter belägna utanför Sverige. Delegationen framhåller att i nuvarande lydelse finns inte inskränkningen till fastigheter i Sverige.
3VERIGES !DVOKATSAMFUND anser att begränsningen
till fastigheter belägna i Sverige är både en omotiverad och en obefogad diskriminering.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hur det kapitalvinstbeskattade utrymmet skall beräknas när alternativregeln i 18 § tillämpas är hämtade från 2–8 §§ KapUL. Lagen infördes år 1994 (1994:1).
Utformningen överensstämmer i stora drag med 33 kap. 12 §, se vidare kommentaren till detta kapitel.
20 § har formulerats om mot bakgrund av att begreppet skattemässigt värde har en annan innebörd i regeringens förslag än i SLK:s förslag (jfr kommentaren till 2 kap. 31–33 §§). Huvudregeln i
F¶RSTA STYCKET är att
tillgångarna skall tas upp till det skattemässiga värdet. Andelar i handelsbolag skall dock tas upp till den justerade anskaffningsutgiften. I 22 och 23 §§ finns också regler i fråga om andelar i dotterbolag och fastigheter.
SLK har i 22 § infört en uttrycklig begränsning till fastigheter i Sverige. Remissinstanserna ifrågasätter inskränkningen till svenska fastigheter. Eftersom man i 23 § utgår från taxeringsvärdet ligger det i sakens natur att det är fråga om svenska fastigheter. Regeringen ansluter sig bortsett från några redaktionella ändringar till SLK:s förslag.
Lagrådet anser att
AVS¤TTNINGAR är en bättre term än SKULDRESERVERINGAR.
Andra stycket i 23 § har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.
*USTERING AV KAPITALUNDERLAGET   gg
505
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK har
dock formulerat 27 § på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att det kan förekomma att
den skattskyldige under ett och samma kalenderår erhåller två utdelningar. SLK har ändrat uttrycket ”utdelat belopp” till ”det utdelade beloppet” i 26 § första stycket. Den föreslagna lydelsen i 26 § kan uppfattas som att kapitalunderlaget skall räknas om före den andra utdelningen. Justering skall emellertid ske enligt gällande regler först sedan det utdelade beloppet har fördelats enligt bestämmelserna i 3 § 12 mom. SIL.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att kapitalunderlaget kan justeras i vissa fall är hämtade från 9 och 10 §§ KapUL. Vissa förtydliganden och justeringar kom till år 1994 (1994:2).
Regeringen anser inte att SLK:s förslag i 26 § första stycket är otydligt. Även om det har förekommit flera utdelningar under beskattningsåret ryms de enligt regeringens mening in under begreppet ”det utdelade beloppet”. För att undanröja alla tveksamheter föreslår dock regeringen att uttrycket ”det utdelade beloppet” byts ut mot
UTDELAT BELOPP.
Regeringen har i förtydligande syfte formulerat om bestämmelserna i 27 §. Uppdelningen i två punkter har tagits bort.
506
!6$ 6)) +!0)4!,6).34%2 /#( +!0)4!,&2,534%2
Eftersom bestämmelserna om beräkning av kapitalvinster och kapitalförluster i stor utsträckning är gemensamma för inkomstslagen näringsverksamhet och kapital har de placerats i en särskild avdelning som är gemensam för de båda inkomstslagen. Här regleras också beskattningstidpunkten för dessa vinster och förluster. Definitionerna av vad som avses med kapitalvinst och kapitalförlust finns däremot i respektive inkomstslag.
Efter ett inledande kapitel med de grundläggande bestämmelserna om vad som avses med avyttring, om hur intäkten beräknas och när beskattningstidpunkten infaller (44 kap.) följer särskilda kapitel för de olika tillgångsslagen. Så har avyttring av fastigheter, bostadsrätter och andelar i handelsbolag lagts i var sitt kapitel (45, 46 respektive 50 kap.). Bestämmelserna om avyttring av andelar och andra delägarrätter samt fordringsrätter och utländsk valuta bildar ett kapitel (48 kap.). I avdelningen har också placerats ett kapitel om uppskov vid avyttringar i samband med andelsbyten (49 kap.). Det kapitlet gäller i alla tre inkomstslagen och också i fråga om lagertillgångar. Vinster vid avyttring av övriga tillgångar (lös egendom) har lagts i ett slags restkapitel (52 kap.).
Reglerna om uppskovsavdrag, som tillämpas bara vid avyttring av privatbostäder och följaktligen aktualiseras bara i inkomstslaget kapital, utgör en så integrerad del av kapitalvinstberäkningen att de har tagits in i avdelningen (47 kap.).
Bestämmelser om att beskattning i vissa fall skall ske i näringsverksamhet när en andel i ett handelsbolag avyttras har också förts till denna avdelning, eftersom tillämpningen utlöses vid en avyttring (51 kap.).
Det finns ett kapitel som berör olika sorters tillgångar och som gäller när en fysisk person överlåter en tillgång till underpris till ett företag som han eller en närstående är delägare i. Där regleras omkostnadsbeloppet för de överlåtna tillgångarna, det förvärvande företagets anskaffningsutgift för tillgångarna och anskaffningsutgiften för andelarna i det förvärvande företaget (53 kap.). Kapitlet gäller huvudsakligen i inkomstslaget kapital.
Bestämmelserna om vinster eller förluster för den som betalar skulder i utländsk valuta gäller inte för inkomstslaget näringsverksamhet. De har ändå placerats i den gemensamma avdelningen för att bestämmelserna om kapitalvinster skall hållas samlade. Bestämmelserna har lagts i slutet av avdelningen (54 kap.).
Slutligen har det lagts in ett nytt 55 kap. om ersättning på grund av insättningsgaranti och investerarskydd. Bestämmelserna i detta kapitel behandlar både kapitalvinster och annan kapitalavkastning. De gäller i såväl inkomstslaget kapital som näringsverksamhet och i näringsverksamhet gäller de både i fråga om kapitaltillgångar och lagertillgångar. Reglerna har av praktiska skäl lagts sist här i avdelning VII. I inledningen till 55 kap. finns en motivering till placeringen här.
507
 KAP 'RUNDL¤GGANDE BEST¤MMELSER OM KAPITALVINSTER OCH KAPITALF¶RLUSTER
I kapitlet finns de grundläggande bestämmelserna för beräkningen av kapitalvinster och kapitalförluster. Här anges bl.a. vad som avses med avyttring och när beskattningstidpunkten infaller. Här finns också bestämmelser om ersättning som betalas ut av Insättningsgarantinämnden och om ersättning för avyttrade tillgångar i form av livränta. Kapitlet är placerat som 42 kap. i SLK:s förslag.
Kapitlet motsvaras i dag i stort sett av 24 § 1–5 mom. SIL. De särskilda bestämmelserna om fastigheter i 24 § 1 mom. fjärde stycket första meningen SIL har dock placerats dels i 2 kap. 6 § andra stycket, dels i 45 kap. 1 § andra stycket. Särbestämmelserna i 24 § 2 mom. tredje och fjärde styckena SIL om andelar i handelsbolag har placerats i kapitlet om avyttring av sådana andelar (50 kap. 2 §).
"AKGRUND
Enligt de ursprungliga reglerna i 1928 års kommunalskattelag kapitalvinstbeskattades avyttring av lös egendom som förvärvats genom köp, byte eller på liknande sätt, om avyttringen skedde inom fem år efter förvärvet. I fråga om fast egendom var tidsgränsen i stället tio år. Avyttring av egendom som förvärvats genom arv, gåva, bodelning eller på liknande sätt var däremot skattefri. Beskattningen skedde i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet.
År 1951 avtrappades beskattningen alltefter innehavstidens längd för att få en mjukare övergång mellan skattefrihet och skatteplikt. De yttre tidsramarna ändrades emellertid inte. Samtidigt blev försäljning av tillgångar som någon fått vid bodelning i vissa fall eller i gåva av make eller släkting skattepliktig.
Fram till införandet under åren 1966 och 1967 av den eviga kapitalvinstbeskattningen vid avyttring av aktier och liknande samt fastigheter gjordes i övrigt huvudsakligen bara tekniska justeringar. Sistnämnda år blev alla avyttringar av sådana tillgångar skattepliktiga, oberoende av på vilket sätt de förvärvats. Vinster vid avyttring av andelar i bostadsrättsföreningar gjordes eviga år 1983 (Ds 1982:6, prop. 1983/84:67, bet. 1983/84:SkU23, SFS 1983:1043). För avyttring av andelar i handelsbolag infördes år 1988 omfattande förändringar vid beräkning av ingångsvärdet (Ds 1988:44, prop. 1988/89:55, bet. 1988/89:SkU16, SFS 1988:1518). Bestämmelserna om avyttring av övrig lös egendom förblev i stort sett oförändrade fram till 1990 års skattereform (1990:1).
3T¶RRE ¤NDRINGAR
En av de större ändringarna är att uttrycket
FINANSIELLA INSTRUMENT inte
används utan ersätts av andra uttryck. I avsnitt 7.2.8 finns en redogörelse för bakgrunden till detta och för vilka uttryck som används i stället.
En annan ändring är att
TERMINER i IL alltid omfattar bara terminer som
är lämpade för allmän omsättning. Avgränsningen i fråga om terminer
508
syftar bl.a. till att skilja mellan å ena sidan den särskilda företeelse som allmänt kallas terminskontrakt och som är lämpad för allmän omsättning och å andra sidan sådana köp där överlämnande och betalning sker kortare eller längre tid efter avtalets ingående. Behovet att göra en avgränsning har främst rört beskattningstidpunkten. I de flesta andra bestämmelser om terminer saknas det betydelse om ett avtal räknas som en termin eller ej t.ex. på grund av att samma regler gäller i båda fallen eller att de avtal som inte är avsedda för allmän omsättning inte kan omfattas av en viss regel om terminer. Den definition som finns för terminer i fråga om beskattningstidpunkten (24 § 4 mom. fjärde stycket SIL) kan därför göras generell. Lagrådet har haft synpunkter i denna fråga, se vidare i författningskommentaren till 11 §, där definitionen har placerats. Se även vad som sägs om finansiella instrument i avsnitt 7.2.8.
Termen
OPTIONER, 12 § i detta kapitel, omfattar i IL däremot alla sorters
optioner, oberoende av om de är lämpade för handel eller inte. När det finns ett krav på att de skall vara lämpade för allmän omsättning skrivs det ut. Av nuvarande lagstiftning framgår inte med säkerhet om bestämmelserna om optioner genomgående avser bara sådana optioner som är lämpade för allmän omsättning. Termen optioner förekommer i KL i punkt 3 a av anvisningarna till 32 § och 53 § 1 mom. I SIL förekommer termen i 2 § 9 mom., 3 § 1 mom., 6 § 1 mom., 24 § 2 och 4 mom. samt
27 § 1, 2 och 3 mom. I vissa av bestämmelserna har man främst haft sådant ”som är lämpat för allmän omsättning” i tankarna. I andra åter är det mer tveksamt om man avsett att göra någon sådan avgränsning. Bestämmelserna i detta kapitel har utformats med utgångspunkt i att de avser såväl optioner som är lämpade för allmän omsättning som andra optioner. Bestämmelserna finns i 4 § (24 § 2 mom. första stycket andra meningen SIL) samt 10 och 20 §§ (2 mom. sjätte stycket SIL). Eftersom det är ordet
F¶RV¤RVA som används, omfattas även teckningsoptioner. Det överens-
stämmer i de flesta fall med gällande rätt. I de fall teckningsoptioner inte omfattas av dagens reglering anges i stället uttryckligen vilken typ av optioner (köp- och/eller säljoptioner) som avses. Se även vad som sägs om finansiella instrument i avsnitt 7.2.8.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika fång, SOU 1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761
1966 Kapitalvinstbeskattning av aktier blev evig i tiden, SOU 1966:72, prop. 1966:90, bet. 1966:BevU46, SFS 1966:215
1967 Kapitalvinstbeskattning av fastigheter blev evig i tiden, SOU 1966:23 och 24, prop. 1967:153, bet. 1967:BevU64, SFS 1967:748
509
1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.
1989/90:SkU30, SFS 1990:651
1990:2 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10,
SFS 1990:1422
1992 Ombildning av ekonomiska föreningar i vissa fall, prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1344
1993 Utdelning från svenska företag blev skattefri, SOU 1992:67, 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543
1994:1 Avyttringsbegreppet utvidgades, prop. 1993/94:234, bet.
1993/94:SkU25, SFS 1994:778
1994:2 Utdelning från svenska företag blev återigen skattepliktig, prop.
1994/95:25, bet. 1994/95:LU32, 1994/95:FiU1, 1994/95:NU13, SFS 1994:1859
1998 Omstruktureringar av företag, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA ANDRA OCH FJ¤RDE STYCKENA	 Överensstäm-
mer med regeringens förslag med undantag för att SLK:s förslag inte innehåller några bestämmelser om förpliktelser och inte heller några hänvisningar till 49, 53 eller 55 kap.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll. Vidare markeras att det därutöver finns särskilda bestämmelser om kapitalvinster och kapitalförluster i andra kapitel.
Enligt 41 kap. 2 § första stycket tredje strecksatsen avses med kapitalvinst och kapitalförlust i inkomstslaget kapital också vinst och förlust på grund av förpliktelser enligt terminer, köp- eller säljoptioner och liknande avtal. Motsvarande bestämmelse finns i 25 kap. 4 § i inkomstslaget näringsverksamhet. I de olika kapitlen om beräkning av kapitalvinster och kapitalförluster finns bestämmelser som gäller också i fråga om förpliktelser, t.ex. bestämmelserna om kvotering av kapitalförluster. Det behövs därför ett tillägg i detta kapitel att bestämmelserna gäller inte bara i fråga om tillgångar utan också i fråga om förpliktelser. Motsvarande tillägg har gjorts i 13 §, 48 kap. 1, 19 och 25 §§ och 52 kap. 1 §.
Det av SLK föreslagna tredje stycket har flyttats över till 2 § och andra stycket har delats upp i två. Vidare har det tagits in två nya stycken med hänvisningar till 53 och 55 kap.
510
+APITALF¶RLUSTER
 g
3,+S F¶RSLAG g TREDJE STYCKET Hänvisningen till 54 kap. finns inte
med. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET är
negativ till bestämmelsen och föreslår att den skall avslutas med ”om särskilda regler för de sistnämnda saknas”. Vidare anser fakulteten att det vore lämpligt att hänvisa till denna paragraf. Alternativt kan både kapitalvinster och kapitalförluster nämnas i olika bestämmelser.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av praktiska skäl
nämns i de olika bestämmelserna bara
KAPITALVINSTER trots att de skall till-
lämpas också i fråga om kapitalförluster. Därför anges här att det som sägs om kapitalvinster gäller på motsvarande sätt för kapitalförluster. Att i olika bestämmelser hänvisa till denna paragraf eller att nämna både kapitalvinster och kapitalförluster, som Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet föreslår, skulle tynga lagtexten i onödan.
SLK har placerat denna bestämmelse som ett tredje stycke i 1 §. För att den skall bli lättare att finna och för att 1 § inte skall bli för omfattande, har bestämmelsen placerats i en egen paragraf.
SLK har placerat en bestämmelse i 50 kap. 1 § tredje stycket (som skulle motsvara 54 kap. 1 § tredje stycket i regeringens förslag) där det föreskrivs att vad som sägs om kapitalvinster gäller på motsvarande sätt för kapitalförluster. Den bestämmelsen har tagits bort och i stället tas den in här genom att också 54 kap. räknas upp.
6AD SOM AVSES MED AVYTTRING
(UVUDREGEL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA &¶RENINGEN !UKTORISERADE 2EVISORER &!2 anser
att avyttringsbegreppet har fått en för snäv omfattning. Andan i 1990 års skattereform var att avyttringsbegreppet skulle få en generell och mycket vid tolkning. Förfall och dylikt, liksom andra typer av konstaterade och definitiva förluster, exempelvis i samband med ackord, borde jämställas med avyttring. Se vidare under 4 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vad som avses med avyttring av tillgångar är hämtad från 24 § 2 mom. första stycket första meningen SIL. Definitionen, som infördes genom 1990 års skattereform, innebar att praxis kodifierades (1990:1).
Lagrådet uttalar att det är otillfredsställande att den definition som finns av avyttringsbegreppet inte reglerar vad som gäller vid s.k. blandade överlåtelser och kommer fram till att begreppet måste preciseras i IL. Lagrådet konstaterar att regeringen år 1998 tillkallat en särskild utredare med uppgift bl.a. att belysa innebörden av avyttringsbegreppet (dir. 1998:55) och förklarar att man har viss förståelse för att frågan bereds av den särskilda utredaren.
511
Förslaget innebär inte någon ändring av gällande rätt. Avyttringsbegreppet ses över av Utredningen om vissa företagsskattefrågor. Någon ändring görs därför inte i detta sammanhang. En sådan utvidgning av avyttringsbegreppet som Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR tar upp är inte heller aktuell i detta sammanhang.
&ORDRINGAR OPTIONER OCH TERMINER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 &¶RSTA STYCKET  är i SLK:s förslag begränsat till
optioner som är lämpade för allmän omsättning. I övrigt överensstämmer första stycket med regeringens förslag. Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET
finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 tar upp frågan om
bestämmelsen är alltför vittsyftande och leder till icke avsedda beskattningskonsekvenser t.ex. när det gäller fordringar som inte är ”finansiella instrument”.
&¶RENINGEN !UKTORISERADE 2EVISORER &!2 är kritisk till att
punkten 4 innehåller en inskränkning till optioner som är avsedda för allmän omsättning trots att motsvarande bestämmelse i dag inte har en sådan inskränkning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I denna bestämmel-
se räknas det upp ett antal situationer som skall anses som avyttring. Vissa situationer kan anses som ett förtydligande av huvudregeln i 3 § medan andra är en utvidgning i förhållande till 3 §. För att täcka in båda dessa situationer inleds paragrafen med orden ”Till avyttring räknas”.
I
F¶RSTA STYCKET PUNKT  föreslås en uttrycklig bestämmelse om att det
räknas som avyttring när innehavaren får betalt för sin fordran. Det finns inte anledning att begränsa detta bara till finansiella instrument, dvs. sådana fordringar som är lämpade för allmän omsättning.
Genom att i
DE F¶LJANDE PUNKTERNA särskilt markera att bestämmelserna
gäller såväl i vissa situationer för innehavaren i en optionsaffär som för båda parter i ett terminsavtal, blir systemet konsekvent.
Bestämmelsen i
PUNKT  om att en option anses avyttrad när tiden för
dess inlösen löpt ut utan att den utnyttjats finns i dag i 24 § 2 mom. första stycket andra meningen SIL. Den infördes år 1990 (1990:1). SLK har begränsat denna bestämmelse till sådana optioner som är lämpade för allmän omsättning. Det är oklart vad som gäller i dag. Regeringen anser emellertid inte att det finns anledning att behandla optioner som inte är lämpade för allmän omsättning på annat sätt än andra optioner. Begränsningen tas därför bort.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET är ny i förhållande till SLK:s förslag.
Liksom i 41 kap. 2 § utvidgas bestämmelsen så att den gäller också avtal som liknar optioner och terminer.
5TTR¤DE UR EKONOMISK F¶RENING  g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer i sak med regering-
ens förslag. I SLK:s förslag finns också en bestämmelse om att andelen
512
skall anses avyttrad mot en ersättning som motsvarar vad andelsägaren får från föreningen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avgång ur en ekonomisk förening är hämtad från 24 § 2 mom. femte stycket SIL. Den infördes år 1993.
Att ersättningen motsvarar vad medlemmen får från föreningen gäller utan att det finns en särskild reglering. Regeringen tar därför inte med den delen av bestämmelsen.
Det finns ingen anledning att ta in bestämmelser om avgång ur ekonomiska föreningar och om upplösning av värdepappersfonder i samma paragraf. Regeringen delar därför upp den av SLK:s föreslagna 4 § på 5 och 6 §§.
5PPL¶SNING AV V¤RDEPAPPERSFOND  g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag. I förslaget finns också en bestämmelse om att medlemmen skall anses ha avyttrat andelen mot en ersättning som motsvarar vad han får vid upplösningen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
upplösning av värdepappersfonder finns i dag i 24 § 2 mom. femte stycket SIL (1990:1). Före 1990 års skattereform (1990:1) fanns dess motsvarighet i punkt 7 av anvisningarna till 35 § KL, som infördes år 1977 (prop. 1977/78:60, bet. 1977/78:SkU17, SFS 1977:1090). Den bestämmelse som finns i samma stycke om inlösen har inte tagits med eftersom inlösen omfattas av det allmänna avyttringsbegreppet.
Att ersättningen motsvarar vad delägaren får vid upplösningen gäller utan att det finns en särskild reglering. Regeringen tar därför inte med den delen av bestämmelsen.
,IKVIDATION  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med un-
dantag för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om värdepapper som förlorat sitt värde på grund av likvi-
dation är hämtad från 24 § 2 mom. första stycket tredje meningen 2 SIL. Den tillkom år 1990 (1990:1) för aktiebolag och år 1992 för ekonomiska föreningar. I dagens lagtext används uttrycket
FINANSIELLT INSTRUMENT i
stället för
V¤RDEPAPPER. Ursprungligen ansågs avyttringen ha skett när
företaget
UPPL¶STES genom likvidation. Efter lagändring år 1994 innebär
redan beslutet om att företaget skall
TR¤DA i likvidation att värdepapperet
skall anses avyttrat (1994:1).
513
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om andel i en svensk ekonomisk för-
ening vid upplösning av föreningen är hämtad från 24 § 2 mom. andra stycket andra meningen SIL. Bestämmelsen kom till år 1992 och ändrades redaktionellt år 1993. Bestämmelsen har ändrats redaktionellt i förhållande till SLK:s förslag.
Lagrådet har yttrat sig angående denna bestämmelse, se författningskommentaren till 8 §.
+ONKURS FUSION OCH FISSION  g
3,+S F¶RSLAG  g	 0UNKTERNA  OCH  I F¶RSTA STYCKET överensstämmer i
huvudsak med regeringens förslag. Bestämmelserna om att företaget upplöses genom fusion (
PUNKT  OCH  i SLK:s förslag – PUNKT  F¶RSTA
STYCKET SAMT TREDJE STYCKET F¶RSTA MENINGEN i regeringens förslag) har änd-
rats på grund av ett nytt lagförslag.
!NDRA STYCKET finns inte med och inte
heller bestämmelsen i
TREDJE STYCKET ANDRA MENINGEN.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET PUNKT  om värdepapper som förlorar sitt värde på grund av
att ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening
F¶RS¤TTS i
konkurs är i dag placerad i 24 § 2 mom. första stycket tredje meningen 1 SIL. Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET PUNKT  är hämtad från samma me-
ning. Bestämmelserna tillkom år 1990 (1990:1) för aktiebolag och år 1992 för ekonomiska föreningar. Före år 1994 ansågs avyttringen ha skett när företaget
UPPL¶STES genom konkurs, något som alltså fortfarande
gäller i fråga om andra företag än svenska (1994:1). Efter lagändring år 1994 innebär redan beslutet om konkurs att värdepapperet skall anses avyttrat om företaget i fråga är ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening (1994:1). I IL används uttrycket juridisk person på ett enhetligt sätt (se t.ex. 2 kap. 3 § och 6 kap. 8 §).
0UNKTEN  har därför
ändrats i förhållande till SLK:s förslag genom att
EN ANNAN JURIDISK PER
SON ¤N har bytts ut mot ETT ANNAT F¶RETAG ¤N Enligt dagens lagtext fram-
går inte att bestämmelsen skall vara begränsad till sådana juridiska personer som omfattas av termen juridisk person i IL.
I SLK:s förslag finns två ytterligare punkter med en uppräkning av olika fusionssituationer då bestämmelsen gäller. Dessa är hämtade från 24 § 2 mom. första stycket tredje meningen 3 SIL. De infördes år 1990 (1990:2). År 1994 infördes en reglering för utländska bolag i vissa fall (1994:2) och samma år togs det in en hänvisning till försäkringsrörelselagen (1982:713). Bestämmelsen ändrades år 1998 dels så att den gäller vid sådana fusioner och fissioner som avses i 4 respektive 5 § lagen (1998:1603) om fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser, dels genom att det infördes ett undantag om värdepapperet innehas av det eller de övertagande företagen. Definitionen av fusion respektive fission har tagits in i 37 kap. 3 respektive 5 §. Definitionen gäller generellt i IL, varför det i
PUNKTEN  bara står ”fusion eller fission”. När det gäller un-
dantaget för värdepapper som innehas av det eller de övertagande företagen tas den materiella bestämmelsen in i 37 kap. 29 § första stycket och här förs det in en hänvisning i
TREDJE STYCKETS F¶RSTA MENING.
514
Det har lagts till ett nytt
ANDRA STYCKE i regeringens förslag efter påpe-
kande från Lagrådet att det inte finns någon bestämmelse som uttryckligen föreskriver att en förlust skall anses definitiv eller annars avdragsgill när värdepapperet anses avyttrat enligt 7 eller 8 §. När det gäller bestämmelsen i 7 § är det enligt regeringens bedömning inte heller så att förlusten alltid skall anses definitiv vid likvidationen. I vissa fall kan den vara definitiv redan vid likvidationen, se RÅ 1998 ref. 25, men oftast anses förlusten ännu inte definitiv. När det gäller bestämmelsen om konkurs i 8 § är det emellertid så att ett värdepapper skall anses avyttrat och förlusten skall anses vara definitiv, om det är ett svenskt aktiebolag eller en svensk ekonomisk förening som gett ut värdepapperet och företaget försätts i konkurs. Att det var tanken vid ändringen år 1994:1 kan läsas ut av den lagändring som gjordes då. Därför görs ett tillägg i andra stycket. Lagrådet tar också upp utformningen av 33 och 34 §§ (30 och 31 §§ i lagrådsremissen). Regeringen vill med anledning av Lagrådets påpekande framhålla att orsaken till att 33 och 34 §§ har olika utformning är att vid likvidation är det vanligt att en kapitalförlust inte anses definitiv när företaget träder i likvidation medan i konkursfallen anses förluster definitiva. Hur beskattningen är tänkt att ske i likvidationsfallen framgår av prop. 1993/94:234 s 134. Hur beskattningen skall ske är inte lätt att läsa ut ur lagtexten i 33 §. Att ändra den i detta stadium, utan någon ytterligare beredning, är emellertid inte lämpligt.
I
TREDJE STYCKET ANDRA MENINGEN har regeringen tagit in ett nytt undan-
tag efter förslag från Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående 48 kap. 9 §, vilket motsvarar 48 kap. 10 § här i propositionen). Det gäller andelar i en överlåtande ekonomisk förening i samband med vissa fusioner. Av 42 kap. 21 § följer att utskiftning av sådana andelar inte behandlas som utdelning. I stället anses enligt 48 kap. 10 § som anskaffningsutgift för andelen i den övertagande föreningen det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelen i den överlåtande föreningen hade avyttrats vid tidpunkten för utskiftningen. Eftersom det råder skattemässig kontinuitet i dessa fall bör andelarna inte anses avyttrade.
Enligt dagens lagtext gäller bestämmelserna i fråga om
FINANSIELLA IN
STRUMENT Det har ändrats till V¤RDEPAPPER.
5TL¥NING F¶R BLANKNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelsen omfattar bara aktier. Hänvisningen i
ANDRA STYCKET finns inte med.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att regeln, liksom den i
29 § (22 § i SLK:s förslag), bör omfatta alla värdepapper.
&INANSINSPEK
TIONEN 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN 3VENSKA &ONDHANDLAREF¶RENINGEN och .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION har samma inställning. Också 3VERIGES !DVOKATSAMFUND anser att denna paragraf och 29 § bör omfatta samma
typ av tillgångar.
*URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser att
det bör framgå vad som avses med blankning i denna paragraf.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utlåning av delägarrätter och fordringsrätter för blankning är hämtad från
24 § 2 mom. andra stycket första meningen SIL. Enligt sin ordalydelse
515
gäller bestämmelsen i dag för tillgångar över huvud taget. Den infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). I 24 § 4 mom. femte stycket SIL (29 § i detta kapitel) regleras beskattningstidpunkten för den som avyttrar en lånad aktie. SLK ansåg att de båda lagrummen bör vara kongruenta och anför att därför byts inte
EGENDOM mot TILLG¥NG utan det ersätts med
AKTIE. Detta torde enligt SLK vara förenligt med vad lagstiftaren avsåg år
1990 (prop. 1989/90:110 s. 449 f. och s. 710). SLK har emellertid ändrat också den bestämmelse som placerats i 29 § (22 § i SLK:s förslag). Där har
AKTIE ändrats till V¤RDEPAPPER Regeringen instämmer i att de båda
bestämmelserna bör avse samma sorts tillgångar. Aktier skall naturligtvis omfattas, men reglerna bör omfatta också andra delägarrätter. Svenska Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen framhåller att i många andra länder används ränterelaterade instrument för blankning. Även sådana tillgångar bör omfattas av regleringen. Ordet
AKTIER byts
därför ut mot
DEL¤GARR¤TTER ELLER FORDRINGSR¤TTER
Hänvisningen i
ANDRA STYCKET till definitionen av blankningsaffär har
lagts till efter påpekanden från Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet.
5TNYTTJANDE AV R¤TT ATT F¶RV¤RVA TILLG¥NGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens
förslag.
!NDRA STYCKET finns inte med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Utnyttjandet av ett
värdepapper för att förvärva tillgångar anses inte som avyttring. Beskattningen skjuts i stället upp till dess att den nyförvärvade tillgången avyttras. Bestämmelsen har sin nuvarande placering i 24 § 2 mom. sjätte stycket första meningen SIL, som infördes år 1990 (1990:1).
Enligt dagens lydelse gäller detta i fråga om bl.a.
K¶POPTIONER och OP
TIONSR¤TTER I IL har uttrycket OPTIONSR¤TT bytts ut mot TECKNINGSOPTION. År
1990 skrevs det in i 27 § 3 mom. SIL bl.a. ”optionsbevis som erhållits genom teckning av skuldebrev förenat med optionsrätt”. Detta byttes senare (1990:2) mot ”köp- eller teckningsoption som erhållits genom förvärv av skuldebrev förenat med option”. Samtidigt ändrades även 27 § 1 mom. SIL så att bl.a. ”teckningsoption” fördes in. I det nu aktuella lagrummet (24 § 2 mom. sjätte stycket första meningen SIL) stod oförändrat ”köpoption, ... optionsrätt”. SLK uttalade att
OPTIONSR¤TT borde ha bytts
mot
TECKNINGSOPTION. Det skulle innebära att paragrafen gäller för K¶POP
TIONER och TECKNINGSOPTIONER. SLK har emellertid tagit med bara OP TIONER Det räcker naturligtvis eftersom det aldrig kan vara aktuellt att
utnyttja en
S¤LJOPTION för att förvärva tillgångar. Regeringen följer SLK:s
förslag.
!NDRA STYCKET har lagts till för att underlätta för läsarna att hitta be-
stämmelsen om vad som gäller när värdepapperet har utnyttjats.
516
6AD SOM AVSES MED TERMINER OCH OPTIONER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag. Be-
stämmelsen har dock skrivits om redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att begrep-
pet
ALLM¤N OMS¤TTNING bör preciseras i lagtexten. 3VERIGES !DVOKATSAM FUND ifrågasätter om inte tillägget L¤MPAT F¶R ALLM¤N OMS¤TTNING och inte
minst ordet
ALLM¤N kommer att medföra ett onödigt tillämpningsproblem.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av
terminer infördes genom 1990 års skattereform och är i dag placerad i 24 § 4 mom. fjärde stycket SIL (1990:1), se under Större ändringar.
Efter ett senare förtydligande framgår att denna särreglering är tilllämplig bara på terminer som är avsedda att omsättas på kapitalmarknaden (1990:2).
Uttrycket
ALLM¤N OMS¤TTNING används i ett antal lagar, bl.a. för att defi-
niera fondpapper t.ex. i 1 § lagen om (1991:980) handel med finansiella instrument. Uttrycket används också i 3 kap. 27 a § LSK. När det gäller ordet
L¤MPAT finns en kommentar i avsnitt 7.2.8.
Lagrådet föreslår att definitionen av termin skall ändras. Inledningsvis påpekar Lagrådet att det inte är avtalet om terminen, utan själva terminen, som skall vara lämpad för allmän omsättning. Lagrådet föreslår också vissa redaktionella ändringar, bl.a. genom att bestämmelsen inleds med ”Med termin avses ett ömsesidigt åtagande” i stället för ”Med termin avses ett avtal”. Vidare föreslår Lagrådet att definitionen inte skall innehålla begränsningen att avtalet skall vara lämpat för allmän omsättning utan föreslår att en sådan begränsning i stället skall tas in i ett eget stycke där det föreskrivs att bestämmelserna om terminer gäller bara sådana terminer som är lämpade för allmän omsättning.
Regeringen gör följande bedömning. Med Lagrådets definition av termin blir det
¥TAGANDET som skall vara lämpat för allmän omsättning. En
termin innebär emellertid inte bara ett åtagande utan också en
R¤TT. Det
som lämpar sig för allmän omsättning är snarast rätten och inte åtagandet. Regeringen anser därför inte att det är lämpligt att byta
AVTAL mot ¶MSESI
DIGT ¥TAGANDE När det gäller var begränsningen att terminen skall vara
lämpad för allmän omsättning skall placeras vill regeringen framhålla att det som skiljer en termin från andra avtal om förvärv av tillgångar vid en viss framtida tidpunkt – t.ex. köp av aktier, fastigheter eller bostadsrätter
– är att terminen är lämpad för allmän omsättning (se prop. 1990/91:54 s.
312). Det är en olycklig lagstiftningsteknik att ha en definition som innefattar en stor mängd avtal som många gånger inte anses som en termin ens av parterna, men samtidigt säga att bestämmelserna om terminer inte gäller på en stor del av de avtal som ingår i definitionen. Detta gäller särskilt när det går att göra inskränkningen redan i definitionen. Regeringen följer därför inte Lagrådets förslag på denna punkt. I övrigt följer regeringen Lagrådets förslag till redaktionella omskrivningar.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag. Be-
stämmelsen har dock skrivits om redaktionellt.
517
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att även definitionen av
optioner bör innebära att de skall vara lämpade för allmän omsättning och att utvidgningen bör göras i de bestämmelser där det är motiverat med en utvidgad innebörd av begreppet.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Beträffande försla-
get till definition av optioner hänvisas till vad som sägs under rubriken Större ändringar. Vissa bestämmelser om optioner gäller om de är lämpade för allmän omsättning medan andra bestämmelser gäller alla optioner. Eftersom det är vanligast att alla optioner omfattas, är det enklast att definitionen här i 12 § utformas så att alla optioner avses och i de fall där det finns ett krav på allmän omsättning skrivs kravet ut. Det innebär visserligen att det används olika metoder när det gäller definitionerna av terminer och optioner, men avsikten är att lagtexten skall bli så lättläst som möjligt.
Den nuvarande definitionen i 24 § 4 mom. tredje stycket infördes i SIL år 1990 (1990:1). Den överensstämde i stort med den för standardiserade optioner i punkt 7 av anvisningarna till 36 § KL, som infördes år 1987 (prop. 1986/87:150, bet. 1986/87:SkU50, SFS 1987:572).
"ER¤KNINGEN
(UVUDREGEL  g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Det finns inte någon bestämmelse
om förpliktelser, men i övrigt överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De grundläggande
bestämmelserna om beräkningen motsvaras i dag av 24 § 1 mom. första stycket första och andra meningarna samt 24 § 4 mom. första stycket andra meningen SIL. De infördes år 1990 (1990:1).
Bestämmelsen har kompletterats i förhållande till SLK:s förslag så att den omfattar även förpliktelser, se vidare i kommentaren till 1 §. För förpliktelser finns sedan ytterligare bestämmelser i 15 §.
Paragrafen hade före 1990 års skattereform (1990:1) sin motsvarighet i punkt 1 av anvisningarna till 36 § KL. Man gjorde dock en anpassning till de ändrade reglerna om avyttringstidpunkten. I stora delar var lagrummet oförändrat sedan KL:s tillkomst. Nettointäktsberäkningen infördes år 1976 (SOU 1975:53, prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63, SFS 1976:343) och bestämmelserna om att utgifter som finansierats med hjälp av olika offentliga bidrag inte fick räknas in i omkostnadsbeloppet (se
18 § nedan) kom till år 1983 (DsB 1981:17, prop. 1982/83:94, bet. 1982/83:SkU44, SFS 1983:311).
I SLK:s förslag och i lagrådsremissen är bestämmelserna i 13 och 14 §§ placerade i samma paragraf. Lagrådet föreslår emellertid att bestämmelserna skall delas upp på två paragrafer och lämnar också ett förslag till en redaktionell omskrivning. Regeringen följer Lagrådets förslag.
518
/MKOSTNADSBELOPP  g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Termerna ANSKAFFNINGSV¤RDE och
F¶RB¤TTRINGSKOSTNADER används. Förklaringarna av hur dessa termer an-
vänds avslutas med
MM Uttrycket ”om inte annat föreskrivs” finns inte
med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
en definition av
OMKOSTNADSBELOPPET. Den är hämtad från 24 § 1 mom.
första stycket andra meningen SIL. Angående förarbeten, se kommentaren till 13 §.
Termen
ING¥NGSV¤RDE har tagits bort. I stället består OMKOSTNADSBELOP
PET av dels ANSKAFFNINGSUTGIFTER dit även inköpsprovision, stämpelskatt
m.m. räknas, dels
F¶RB¤TTRINGSUTGIFTER. SLK använde termerna ANSKAFF
NINGSV¤RDE och F¶RB¤TTRINGSKOSTNADER och förklarade termerna som
”utgifter för anskaffning m.m.” resp. ”utgifter för förbättring m.m.” Eftersom det i båda fallen är fråga om operiodiserade poster är det lämpligt att båda termerna avslutas med
UTGIFTER Dessa termer används i ett flertal
paragrafer i IL. De byts ut utan någon anmärkning i författningskommentarerna till de olika paragraferna.
Enligt dagens lagtext ingår i ingångsvärdet (dvs. anskaffningsutgiften med IL:s terminologi) ”erlagd köpeskilling jämte inköpsprovision, stämpelskatt
OD” Allt detta är utgifter för anskaffning varför det inte finns
anledning att ta med
MM När det gäller förbättringsutgifter står det ”vad
som nedlagts som förbättring av egendomen (förbättringskostnad)
MM.”
Inte heller i den situationen kan det finnas anledning att lägga till
MM
Lagrådet påpekar att denna bestämmelse inte ger en korrekt bild av hur omkostnadsbeloppet skall beräknas (se Lagrådets yttrande angående 13 § i lagrådsremissen). Det finns ett antal regler om justering av anskaffningsutgiften och om att en schablon skall användas i stället för den verkliga utgiften. Enligt Lagrådets uppfattning är det nödvändigt att det av lagtexten framgår att den föreslagna definitionen inte är heltäckande. Lagrådet föreslår att ”om inte annat föreskrivs” skall läggas till.
Regeringen gör följande bedömning. Definitionen i denna paragraf innehåller en huvudregel om vad som avses med omkostnadsbelopp. Sedan finns ett stort antal specialregler som tar över huvudregeln. Som anförts i inledningen till 2 kap., som innehåller definitioner, finns det undantag från flera av de begrepp som definieras i lagen. Att så är fallet framgår normalt inte av definitionerna. I enstaka fall har det emellertid skrivits ut att det kan finnas undantag. Det kan vara upplysande att i denna centrala paragraf göra tillägget att det finns andra regler som tar över denna. Regeringen följer därför Lagrådets förslag. Det skall emellertid inte leda till motsatsslut i andra paragrafer när uttrycket saknas.
Det kan finnas anledning att i detta sammanhang påpeka den ändring i terminologin som SLK föreslår. Enligt dagens regler skall
OMKOSTNADS
BELOPPET minskas i olika situationer. När det gäller värdeminskningsav-
drag m.m. på fastigheter som inte skall tas upp som intäkt i inkomstslaget näringsverksamhet vid en avyttring av fastigheten skall enligt 25 § 5 mom. första stycket SIL
OMKOSTNADSBELOPPET minskas. Enligt 10 §
519
UAL är det
OMKOSTNADSBELOPPET som skall minskas när en ersättnings-
bostad avyttras. Med SLK:s terminologi i IL är det i stället
ANSKAFFNINGS
KOSTNADEN eller ANSKAFFNINGSUTGIFTEN med regeringens terminologi) som
minskas. Omkostnadsbeloppet är då slutsumman som skall dras av från ersättningen. Det har den fördelen att när det står omkostnadsbeloppet behöver man inte tveka om det är det justerade eller ojusterade beloppet som avses. SLK har därför bytt uttryck från omkostnadsbeloppet till anskaffningsvärdet i ett antal bestämmelser. Det kan emellertid konstateras att uttrycken inte används på ett konsekvent sätt i dagens lagstiftning. I många bestämmelser står det att ingångsvärdet eller anskaffningsvärdet skall minskas. I andra fall regleras anskaffningsvärdet när det är omkostnadsbeloppet som avses. Också i dessa fall har SLK försökt att ha en enhetlig terminologi och bytt uttryck. Regeringen anser att uttrycken bör användas på ett konsekvent sätt och följer SLK:s förslag.
Vidare har SLK reserverat termen
OMKOSTNADSBELOPP för det belopp
som räknas fram
VID AVYTTRINGSTILLF¤LLET. Det skapar emellertid problem i
vissa situationer därför att man behöver ett uttryck för ett motsvarande belopp under innehavstiden. Det har lösts genom uttrycket, ”det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om tillgången hade avyttrats vid tidpunkten för ...”. Detta problem har emellertid minskat efter att SLK lade fram sitt förslag. År 1998 infördes uttrycket
DET SKATTEM¤SSIGA V¤RDET se
2 kap. 32 §. Regeringen föreslår därför att den termen skall användas i ett antal bestämmelser i inkomstslaget näringsverksamhet. Här i bestämmelserna om beräkning av kapitalvinst, som gäller i såväl inkomstslaget näringsverksamhet som kapital, faller det sig emellertid naturligare att tala om det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om tillgången hade avyttrats. Regeringen följer därför SLK:s förslag, om det inte sägs något annat i de enskilda författningskommentarerna.
&¶RPLIKTELSER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Gäller bara köp- och säljoptioner. I övrigt över-
ensstämmer det med regeringens förslag med undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kapitalvinstberäkningen för förpliktelser är i dag placerad i 24 § 1 mom. andra stycket SIL, som infördes år 1990 (1990:1).
Dagens bestämmelse gäller för förpliktelser som avses i 3 § 1 mom. SIL. SLK har begränsat bestämmelsen till köp- och säljoptioner. Regeringen anser inte att det finns anledning att inskränka bestämmelsen och låter den i stället omfatta samtliga förpliktelser. De redaktionella ändringarna har gjorts för att markera att bestämmelsen gäller bara för utfärdaren.
"ETALNINGAR I UTL¤NDSK VALUTA  g
520
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kapitalvinstberäkningen när ersättning i utländsk valuta växlas till svenska kronor inom trettio dagar från avyttringen har sin nuvarande placering i 24 § 1 mom. femte stycket SIL. Den kom till år 1990 i samband med införandet av regler om beräkning av kapitalvinst vid avyttring av fordringar i utländsk valuta och vid betalning av skulder i sådan valuta (1990:2).
Lagrådet föreslår att paragrafen inte skall gälla i inkomstslaget näringsverksamhet (se Lagrådets yttrande angående 15 § i lagrådsremissen). Lagrådet påpekar att den föreslagna regleringen innebär att företag vid beskattningen normalt kommer att använda ett regelsystem för den skattemässiga omräkningen av ersättning i utländsk valuta när frågan är om beräkning av kapitalvinst och ett annat system när avyttringen avser andra tillgångar än kapitaltillgångar. Lagrådet menar att om paragrafen inte gäller i inkomstslaget näringsverksamhet, så skall den värdering och periodisering som allmänt gäller när tillgångar i näringsverksamhet avyttras mot ersättning i utländsk valuta tillämpas.
Regeringen gör följande bedömning. Om denna bestämmelse inte gäller i inkomstslaget näringsverksamhet, leder det inte till att samma regler kan tillämpas när lager, inventarier eller kapitaltillgångar avyttras mot ersättning i utländsk valuta. När det gäller kapitaltillgångar skall ju särskilda vinstberäkningar göras. Att denna regel inte tillämpas innebär bara att säljaren skall värdera ersättningen till kursen på avyttringsdagen när han beräknar kapitalvinsten eller kapitalförlusten på den avyttrade tillgången. Sedan får säljaren göra en separat beräkning av den kapitalvinst eller kapitalförlust som uppkommer genom valutakursförändringar på den utländska valutan som företaget har erhållit. Lagrådet utgår i sitt resonemang ifrån att säljaren inte får den utländska valutan på en gång utan att han först har en fordran på förvärvaren. I sådana fall kan säljaren också bli skyldig att göra en separat kapitalvinst/förlustberäkning på den utländska fordringen. Det skulle i vissa fall leda till att säljaren tvingas göra tre kapitalvinstberäkningar. Att regeln här i 16 § finns leder i sådana fall sannolikt till förenklingar för den som omfattas av regeln.
Som Lagrådet påpekar kan den omständigheten att företaget enligt 14 kap. 8 § skall värdera fordringar i utländsk valuta till kursen vid beskattningsårets utgång emellertid leda till komplikationer. Eftersom problemet förekommer bara om säljaren har en fordran i utländsk valuta över ett beskattningsårsskifte och fordran betalas inom trettio dagar från avyttringen och den utländska valuta som erhålls också växlas till svenska kronor inom samma tid rör problemet en begränsad del av de avyttringar som sker mot ersättning i utländsk valuta. En alternativ lösning på detta problem är att föreskriva att bestämmelsen i 14 kap. 8 § inte tillämpas i sådana situationer som omfattas av denna bestämmelse eller att det införs någon korrigeringsregel, som den som införts i 48 kap. 17 §. Regeringen vill emellertid inte ta ställning i denna fråga utan att först bereda den i vanlig ordning. Regeln här i 16 § överensstämmer med dagens regel. Den behålls därför tills vidare, men regeringen kommer senare att överväga om den bör ändras och i så fall hur.
521
%RS¤TTNINGEN ¶VERSTIGER MARKNADSV¤RDET  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avyttringar till överpris är hämtad från ett förslag till en ny lydelse av
24 § 6 mom. SIL i en lagrådsremiss, beslutad den 16 september 1999. Förslaget bygger på Stoppregelutredningens betänkande (SOU 1998:116). I SLK:s förslag var den bestämmelse som nu finns i 24 § 6 mom. SIL placerad i 51 kap. 9 §. Den bestämmelsen gäller bara när delägare i fåmansföretag eller delägarens närstående avyttrar tillgångar till företaget. Den föreslås upphävd i den nyss nämnda lagrådsremissen.
5TGIFTER SOM T¤CKTS GENOM BIDRAG FR¥N STAT ELLER KOMMUN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES !DVOKATSAMFUND påpekar att begreppet
näringsbidrag används på ett mer inskränkt sätt i detta lagrum än i 29 kap.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen
kommer från 24 § 1 mom. första stycket tredje meningen SIL. Beträffande förarbeten se under 13 §.
I SLK:s förslag finns det inte någon generell definition av näringsbidrag. I 29 kap. 2 och 3 §§ definieras vad som avses med näringsbidrag i det kapitlet. Med SLK:s systematik gäller den definitionen emellertid inte generellt i lagen eftersom termen näringsbidrag i SLK:s förslag inte finns med i 2 kap. 1 §. Uttrycket näringsbidrag infördes samtidigt i föregångarna till bestämmelserna här i 18 § och i 29 kap. (DsB 1981:17, prop. 1982/83:94, bet. 1982/83:SkU44, SFS 1983:311). Definitionen har behållits i stort sett oförändrad sedan dess, med undantag för att Europeiska gemenskaperna har lagts till (se i kommentaren till 29 kap. 2 §). Näringsbidrag bör avse detsamma här i 18 § som i 29 kap. 2 och 3 §§. I regeringens förslag begränsas därför inte definitionen i 29 kap. till det kapitlet. I 2 kap. 1 § tas det in en hänvisning till 29 kap. 2 och 3 §§.
4ILLG¥NGAR SOM AVYTTRAS P¥ GRUND AV ATT EN S¤LJOPTION UTNYTTJAS  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen före-
slås en uttrycklig bestämmelse om att premien för en säljoption räknas in i anskaffningsutgiften för den underliggande tillgången om optionen går till lösen. Detta anses i dag följa av den allmänna regleringen i 3 § 1 och 2 mom. SIL men det bör av tydlighetsskäl tas in i lagen. Eftersom innehavaren kan ha förvärvat säljoptionen från en tidigare innehavare används uttrycket
VAD HAN BETALAT i stället för PREMIEN.
522
4ILLG¥NGAR SOM F¶RV¤RVAS GENOM ATT ETT V¤RDEPAPPER UTNYTTJAS  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för vissa redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
anskaffningsutgiften för en tillgång som förvärvats genom att ett värdepapper utnyttjas är hämtad från 24 § 2 mom. sjätte stycket andra meningen SIL. Bestämmelserna infördes år 1990 (1990:1). Bestämmelsen har ändrats redaktionellt i förhållande till SLK:s förslag genom att ”omkostnadsbeloppet” ersatts med uttrycket ”det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om det utnyttjade värdepapperet hade avyttrats vid tidpunkten för utnyttjandet”. Ändringen har gjorts för att värdepapperet inte har avyttrats och då finns inte något omkostnadsbelopp, se kommentaren till 14 §.
Av 10 § framgår att utnyttjandet av ett värdepapper för att förvärva tillgångar inte anses som avyttring. Beskattningen skjuts i stället upp till dess att den förvärvade tillgången avyttras.
4ILLG¥NGAR SOM F¶RV¤RVAS GENOM ARV G¥VA MM  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  g	  g (17 § första och andra styckena) överens-
stämmer i sak med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar. Enligt SLK:s förslag till
 g (17 § tredje stycket i SLK:s förslag)
skall tillgången anses förvärvad för det bokförda värdet.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET påpekar att det behövs en be-
stämmelse om att den som förvärvar en näringsfastighet på detta sätt skall återföra avdrag för förbättrande reparationer och underhåll som den tidigare ägaren har gjort när förvärvaren i sin tur avyttrar fastigheten.
*URI
DISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anser att det vaga uttrycket ¤GANDE R¤TTS¶VERG¥NG i  g ANDRA STYCKET bör ersättas med ”dagen för avyttring
och för benefika förvärv motsvarande tidpunkt”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
anskaffningsutgiften för tillgångar som förvärvats genom arv, gåva, bodelning eller liknande finns i dag i 24 § 1 mom. tredje stycket SIL, där de placerades år 1990 (1990:1).
I
 g F¶RSTA STYCKET finns den s.k. kontinuitetsprincipen som gäller vid
arv, testamente, gåva, bodelning och liknande förvärv. Före 1990 års skattereform uttrycktes principen i 35 § 2 mom. tredje stycket KL, som gällde när fastigheter avyttrades. Genom hänvisningar tillämpades den också i fråga om aktier m.m. och bostadsrätter. Avyttring av annan lös egendom som förvärvats genom arv, gåva, bodelning eller liknande var däremot bara undantagsvis skattepliktig. För dessa fall fanns kontinuitetsprincipen särskilt uttryckt i 35 § 4 mom. KL.
Kontinuitetsprincipen kompletterades år 1990 med att den skulle tilllämpas också när skulder i utländsk valuta avyttrades (1990:2).
Enligt första stycket inträder förvärvaren i den tidigare ägarens skattemässiga situation. Riksskatteverket efterlyser en bestämmelse om att för-
523
värvaren skall återföra överlåtarens avdrag för värdeminskningsavdrag och förbättrande reparationer och underhåll när förvärvaren i sin tur avyttrar en näringsfastighet. Den nu aktuella bestämmelsen är placerad i den avdelning som reglerar hur man beräknar kapitalvinsten. Vad som regleras är således skattemässig kontinuitet vid beräkning av kapitalvinster och inte återföring av värdeminskningsavdrag och avdrag för förbättrande reparationer och underhåll. När det gäller kontinuitet i fråga om sådana avdrag, se 19 kap. 18 §, 20 kap. 12 § och 26 kap. 14 §.
Kontinuitetsprincipen vid dödsfall innebär att det föreligger kontinuitet mellan den avlidne och den som ärver. Kontinuiteten gäller också för sådana tillgångar som boet förvärvat och som skiftas ut till den som ärver.
Lagrådet uttalar sig angående bestämmelsen i första stycket, bl.a. om hur den påverkar uttrycket
F¶RV¤RVET i 48 kap. 12 §, och förklarar att Lag-
rådet godtar den föreslagna formuleringen, men förordar att frågan om hur kontinuitetsbestämmelsen bäst bör utformas bör prövas i samband med översynen av vissa företagsskattefrågor (dir. 1998:55). (Se Lagrådets yttrande angående 19 § i lagrådsremissen.)
I
 g ANDRA STYCKET finns en regel om att mottagaren vid överlåtelser
genom arv, gåva eller liknande som anskaffningsutgift för tillgången får räkna det omkostnadsbelopp som den tidigare ägaren skulle ha fått tillgodoräkna sig om han i stället avyttrat tillgångarna på dagen för äganderättsövergången. Bestämmelsen skiljer sig från den i första stycket genom att genomsnittsmetoden skall tillämpas. I dagens lagtext står uttryckligen att genomsnittsmetoden skall tillämpas. Detta har utelämnats, metoden skall ju användas vid beräkning av omkostnadsbeloppet. Den del av dagens bestämmelse i 24 § 3 mom. tredje stycket SIL som gäller skulder i utländsk valuta har brutits ut och lagts i 54 kap. 2 §.
VERL¥TELSEDAGEN har av SLK bytts mot DAGEN F¶R ¤GANDER¤TTS¶VER G¥NGEN för att begreppet ¶VERL¥TELSE innefattar ett visst mått av aktivitet
och därför knappast kan passa för arv och testamente. Regeringen anser inte att uttrycket är så vagt att det behöver preciseras på det sätt som Juridiska fakulteten vid Lunds universitet har föreslagit.
I
 g anges vilken anskaffningsutgift som i vissa fall skall tillgodo-
räknas den som förvärvat en tillgång som var lagertillgång hos överlåtaren. Bestämmelsen har ändrats i förhållande till dagens lagtext liksom i förhållande till SLK:s förslag genom att
DET BOKF¶RDA V¤RDET har ersatts
med
DET SKATTEM¤SSIGA V¤RDET. I kommentaren till 26 kap. 13 § finns en
redogörelse för skälen till detta.
Både andra och tredje styckena infördes genom 1990 års skattereform (1990:1).
+APITALF¶RLUSTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag
men det innehåller också en regel om att kapitalförluster skall dras av bara om de är definitiva.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
524
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att avdrag skall gö-
ras bara om kapitalförluster är
VERKLIGA framgår indirekt genom 24 §
3 mom. SIL. Denna fråga har diskuterats under senare tid och det har också kommit några avgöranden från Regeringsrätten, se t.ex. RÅ 1997 ref. 11. Företagsskattekommittén kom i sitt slutbetänkande (SOU 1998:1) med ett förslag till reglering av den skattemässiga behandlingen när en ägare överför värden från ett bolag som sedan avyttras. Denna fråga ledde emellertid inte till lagstiftning utan frågan ses över av Utredningen om vissa företagsskattefrågor (dir. 1998:55). Regeringen följer SLK:s förslag och tar med ett krav på att kapitalförluster skall vara verkliga.
Bestämmelsen om att kapitalförluster skall vara definitiva har efter Lagrådets yttrande flyttats till 26 § andra stycket, se vidare i kommentaren till den paragrafen.
Bestämmelsen har, liksom 24 och 25 §§, ändrats redaktionellt genom att den uttrycks så att bara verkliga kapitalförluster
ANSES som kapital-
förluster i stället för att bara verkliga kapitalförluster
SKALL DRAS AV. Detta
har gjorts för att inte specialregler om rätt till avdrag för kapitalförluster (t.ex. kvoteringsreglerna i 48 kap. 20–27 §§) skall ha företräde framför denna generella regel. Denna ändring har gjorts efter lagrådsföredragningen.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inga erinringar mot förslaget. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
förluster på grund av avsiktlig underprissättning är i dag placerad i 24 § 3 mom. första stycket SIL.
Bestämmelsen fick en generell utformning genom 1990 års skattereform (1990:1). Dessförinnan fanns en motsvarande bestämmelse i punkt 4 av anvisningarna till 36 § KL. Den gällde dock bara fiktiva förluster när fastigheter avyttrades till närstående. Den bestämmelsen hade införts år 1987 (prop. 1987/88:62, bet. 1987/8:SkU15, SFS 1987:1203).
Lagrådet tar i sitt yttrande upp frågan om inte bestämmelsen bör begränsas till de fall då fastigheter överlåts mellan enskilda personer (se Lagrådets yttrande angående 22 §). Bestämmelsen överensstämmer med dagens regler. Det finns enligt regeringens bedömning inte anledning att i detta fall överväga en materiell ändring. Lagrådet tar vidare i anslutning till bestämmelsen i 3 § upp frågan om att denna bestämmelse kan påverka bedömningen av hur avyttringsbegreppet skall tolkas vid blandade överlåtelser. Som regeringen anför i kommentaren till 3 § ses avyttringsbegreppet över av Utredningen om vissa företagsskattefrågor (dir. 1998:55).
Bestämmelsen har ändrats redaktionellt för att inte specialregler om rätt till avdrag för kapitalförluster skall ha företräde framför denna generella regel (se kommentaren till 23 §). Denna ändring har gjorts efter lagrådsföredragningen.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
525
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vad som gäller när den skattskyldige får vissa rättigheter och förmåner är i dag placerad i 24 § 3 mom. andra stycket SIL. Den infördes genom 1990 års skattereform framför allt med tanke på hyresrätter som lämnas i ersättning vid fastighetsförsäljningar. Bestämmelsen fick dock en generell utformning (1990:1).
Lagrådet uttalar att det framstår som materiellt egenartat att tillerkänna en hyresrätt ett värde i förlustfallen men inte i vinstfallen och menar att asymmetriska regelsystem i möjligaste mån bör undvikas. Lagrådet förespråkar att problematiken övervägs i lämpligt sammanhang. Bestämmelsen överensstämmer med dagens regler och regeringen finner inte anledning att överväga några materiella ändringar i detta sammanhang.
Bestämmelsen har ändrats redaktionellt för att inte specialregler om rätt till avdrag för kapitalförluster skall ha företräde framför denna generella regel (se kommentaren till 23 §). Denna ändring har gjorts efter lagrådsföredragningen.
"ESKATTNINGSTIDPUNKTEN
(UVUDREGEL  g
3,+S F¶RSLAG DEL AV  g SAMT  g F¶RSTA STYCKET	 SLK:s förslag till
18 § första stycket överensstämmer med regeringens förslag till
F¶RSTA
STYCKET. !NDRA STYCKET finns i 18 § i SLK:s förslag tillsammans med den
bestämmelse som här placerats i 23 §.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig angående första stycket. 2IKS
SKATTEVERKET framhåller angående andra stycket att av kravet på att för-
lusten skall vara definitiv får anses framgå att i de fall då tillkommande köpeskilling har avtalats kan avdrag för förlust inte medges. Det finns dock ingen reglering av hur beräkningen av resultatet skall göras. På motsvarande sätt som i vinstfallen bör det av lagtexten framgå att beräkningen skall ske enligt de regler som gällde vid avyttringen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om beskattningstidpunkten för kapitalvinster i 24 § 4 mom.
första stycket SIL, var en av nyheterna i 1990 års skattereform (1990:1). Dessförinnan beskattades kapitalvinster när den första delen av ersättningen betalades (den s.k. första kronans princip). Vissa särregler fanns vid utflyttning ur landet i punkt 4 a av anvisningarna till 41 § KL, införd år 1983 (BRÅ PM 1982:4, prop. 1982/83:144, bet. 1982/93:SkU51, SFS 1983:452).
Bestämmelsen i första stycket gäller också för kapitalförluster på grund av den bestämmelse som finns i 2 §. Dessutom gäller att en kapitalförlust skall dras av bara om förlusten är
DEFINITIV En sådan regel är i dag place-
rad i 24 § 4 mom. första stycket tredje meningen SIL, där den infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). I SLK:s förslag, liksom i lagrådsremissen, placerades bestämmelsen ihop med den bestämmelse som införts att kapitalförluster skall vara verkliga i 23 § (18 § i SLK:s förslag,
21 § i lagrådsremissen). Lagrådet ifrågasätter emellertid placeringen i 23 § och påpekar att regeln bör innebära att en förlust får dras av det år då
526
det kan konstateras att den är definitiv. Regeringen instämmer i Lagrådets uppfattning att detta är en bestämmelse om beskattningstidpunkten och flyttar den därför hit till 26 §. Vidare ändras formuleringen så att det framgår av lagtexten att bestämmelsen reglerar beskattningstidpunkten.
Riksskatteverket anför att det inte finns någon reglering av hur beräkningen av resultatet skall göras i de fall då det har avtalats om en tillkommande köpeskilling. Regeringen återkommer till den frågan, liksom Lagrådets yttrande angående den frågan, i kommentaren till 28 §.
(¤NVISNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I lagrådsremissen
togs det in hänvisningar i ett andra stycke till 26 § (24 § i lagrådsremissen) till olika bestämmelser om att kapitalvinster och kapitalförluster tas upp som intäkt respektive dras av vid en senare tidpunkt än avyttringen. Dessa har här flyttats över till en egen paragraf. Hänvisningarna avser reglerna om koncerninterna andelsavyttringar i 25 kap. 6–27 §§, avyttringar med kapitalförlust mellan närstående företag i 25 kap. 28–32 §§, uppskovsavdrag vid avyttring av privatbostäder i 47 kap. och uppskov med beskattningen vid andelsbyten i 49 kap. Bestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar gäller bara i inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelserna om beskattningen av kapitalförluster vid avyttringar mellan närstående företag gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet, men blir tillämpliga också i inkomstslaget kapital om ett handelsbolag som har fysiska personer som delägare avyttrar en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt. Bestämmelserna om uppskovsavdrag vid avyttring av privatbostäder gäller bara i inkomstslaget kapital.
Det finns ytterligare regler i inkomstslaget näringsverksamhet som innebär att beskattningen av kapitalvinster och kapitalförluster skjuts upp. Det gäller bestämmelserna i 37 kap. om fusioner och fissioner, i 38 kap. om verksamhetsavyttringar, i 39 kap. 12 § om övertagande av hela försäkringsbeståndet och i 39 kap. 20 § om sammanläggning eller delning av värdepappersfonder. Dessa regler är utformade så att förvärvaren inträder i överlåtarens skattemässiga situation. Någon hänvisning tas emellertid inte med här eftersom reglerna inte är utformade så att det uppkommer någon kapitalvinst eller kapitalförlust. Det är inte heller troligt att läsaren söker efter dessa regler här i 44 kap.
4ILLKOMMANDE BELOPP  g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. Se dock 2IKSSKATTEVERKETs ytt-
rande angående 26 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
tillkommande belopp är i dag placerade i 24 § 4 mom. andra stycket SIL.
527
De infördes genom 1990 års skattereform och innebar att praxis kodifierades (1990:1). Före skattereformen hade praxis kodifierats i ett särskilt fall, nämligen utflyttningsfallen, se kommentaren till 26 §.
Bestämmelsen har ändrats redaktionellt, bl.a. för att markera att det tillkommande beloppet inte skall tas upp som intäkt utan ingå i en ny beräkning av en kapitalvinst eller kapitalförlust.
Lagrådet tar i sitt yttrande angående 26 § (21 § i det till Lagrådet remitterade förslaget) upp frågan hur denna paragraf skall samordnas med bestämmelsen i 26 § andra stycket att kapitalförluster får dras av först när de är definitiva. I sitt yttrande över 28 § (25 § i det till Lagrådet remitterade förslaget) tar Lagrådet vidare upp frågan hur kapitalvinstbeskattningen skall ske när en avyttring av en kapitaltillgång medför tillkommande belopp och uttalar att det är ovisst hur bestämmelsen skall tillämpas när det gäller kapitalförluster. Riksskatteverket tar i sitt yttrande angående 26 § (18 § i SLK:s förslag) upp frågan enligt vilka regler resultatet skall beräknas om det vid avyttringen uppkommit en förlust men det avtalats om tillkommande köpeskilling.
Regeringen gör följande bedömning. Dessa frågor kan man ställa redan med dagens regler. Det är centrala frågor där det är viktigt att regleringen får en tillfredsställande lösning. Det är inte lämpligt att komma med ett förslag i denna proposition utan att en utformning av förslaget har beretts i vanlig ordning. Regeringen har i stället för avsikt att snarats börja utarbeta ett förslag till lösning på dessa frågor och sedan bereda förslaget på vanligt sätt.
"LANKNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 SLK:s förslag omfattar värdepapper. Beskatt-
ningstidpunkten i
F¶RSTA STYCKET F¶RSTA MENINGEN är när en delägarrätt F¶R
V¤RVAS OCH återställs. I övrigt överensstämmer det med regeringens för-
slag, med undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. Se dock 9 §. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kapitalvinster på grund av blankningsaffärer står i dag i 24 § 4 mom. femte stycket SIL. Den tillkom vid 1990 års skattereform (1990:1). I SLK:s förslag utvidgades omfattningen av bestämmelsen genom att den föreslogs gälla för
V¤RDEPAPPER i stället för AKTIER. Liksom i 9 § har detta
i regeringens förslag ändrats till
DEL¤GARR¤TTER OCH FORDRINGSR¤TTER Se
vidare i kommentaren till 9 §. I avsnitt 7.2.8 finns under rubriken Slutsatser en motivering till att
V¤RDEPAPPER i vissa fall ersätts med DEL¤GARR¤T
TER ELLER FORDRINGSR¤TTER.
I SLK:s förslag, liksom i dagens lagtext, står det att kapitalvinsten skall tas upp som intäkt det beskattningsår en delägarrätt
F¶RV¤RVAS OCH ¥TER
ST¤LLS. Det kan ha skett under olika beskattningsår. Regeringen har därför
valt att stryka
F¶RV¤RVAS.
528
4ERMINER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET påpekar att kommitténs förslag
kan innebära en materiell förändring genom att orden ”när fullgörande av avtalet skall ske” har bytts ut mot ”det år avtalet fullföljs eller annars upphör att gälla”. Av förarbetena framgår att beskattning skall ske först då leverans enligt kontraktet skall ske, även om nettning har ägt rum.
3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &ONDHANDLAREF¶RENINGEN påpekar,
med instämmande av
.¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION att eftersom en ter-
min enligt definitionen i 11 § (9 § i SLK:s förslag) skall vara lämpad för allmän omsättning innebär det i kombination med reglerna om tidpunkten för beskattning här i 30 § att den säljande parten i ett avtal som inte är lämpat för allmän omsättning blir beskattad omedelbart för hela köpeskillingen även om han inte ens äger den underliggande egendomen. Det skulle innebära ett hinder mot all handel med terminer som inte sker över OM. Det innebär också att det saknas regler för t.ex. en indextermin eller ett annat terminskontrakt som bara kan avslutas med kontantavräkning. Det kan knappast göras en meningsfull vinstberäkning vid den tidpunkt då kontraktet ingås. Organisationerna föreslår därför att beskattning av en terminsaffär alltid skall ske först för det år då avtalet fullföljs eller annars upphör att gälla.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen regle-
ras skattskyldighet för vinster och förluster på grund av terminer.
Bestämmelsen är i dag placerad i 24 § 4 mom. fjärde stycket SIL, som infördes genom 1990 års skattereform (1990:1). Den gällde då alla terminer men senare samma år (1990:2) begränsades den till terminer som är finansiella instrument för att bara sådana terminer som är avsedda för allmän omsättning skall omfattas.
Det finns inte anledning att nu ta upp frågan om en ändring av regeln så att den omfattar också terminer som inte är lämpade för allmän omsättning.
Uttryckssättet ”då fullgörandet enligt terminsavtalet skall ske” har bytts mot ”det år då avtalet fullföljs eller upphör att gälla”. I förarbetena till lagstiftningen (prop. 1989/90:110 s. 713) uttalas att beskattning skall ske omedelbart om betalning skulle utgå under löptiden. Detta kan i och för sig anses strida mot dagens lagtext, men är enligt regeringens bedömning den lämpligaste ordningen. Regeringen följer SLK:s förslag.
/PTIONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
beskattningstidpunkten för kapitalvinster på grund av optioner o.d. är i dag placerade i 24 § 4 mom. tredje stycket SIL. Genom utformningen av
529
ANDRA STYCKET har markerats att inte bara utfärdandet utan även upphöran-
det av förpliktelsen utlöser beskattning. Bestämmelserna infördes år 1990 (1990:1).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
i vilka fall premien för en option skall ingå i en kapitalvinstberäkning för den underliggande egendomen är hämtade från 24 § 4 mom. tredje stycket SIL. De infördes år 1990 (1990:1).
6¤RDEPAPPER SOM ANSES AVYTTRADE P¥ GRUND AV LIKVIDATION ELLER KONKURS
,IKVIDATION  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
omkostnadsbeloppet när en faktisk avyttring sker efter beslut om likvidation eller när likvidationen upphör är hämtad från 24 § 4 mom. sjunde stycket SIL. Den kom till år 1994 (1994:2).
I denna paragraf har SLK på några ställen ändrat uttrycket
ANSKAFF
NINGSV¤RDE till OMKOSTNADSBELOPP, se under kommentaren till 14 §.
Lagrådet har yttrat sig angående denna paragraf, se kommentaren till
8 §.
+ONKURS  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för att förslaget om att avdraget skall återföras i
TREDJE STYCKET
F¶RSTA MENINGEN innehöll en bestämmelse också om att så skall ske när
konkursen läggs ned. Vidare har några redaktionella ändringar gjorts.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET påpekar att bestämmelsen i
TREDJE STYCKET liksom motsvarande bestämmelse i dag, bör ändras. Ett
konkursförfarande kan läggas ned bl.a. därför att det föreligger ett underskott. Då upplöses bolaget. I sådana fall bör det inte ske någon återföring.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna är
hämtade från 24 § 4 mom. sjätte stycket SIL.
Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET som reglerar anskaffningsutgiften när
en faktisk avyttring sker efter det att ett värdepapper ansetts avyttrat på grund av beslut om konkurs, kom till år 1994 (1994:2).
Bestämmelserna i
ANDRA och TREDJE STYCKENA om återföring i vissa fall
efter beslut om konkurs infördes år 1993. Som Riksskatteverket påpekat
530
upplöses ett bolag som försatts i konkurs om konkursen läggs ned. I
TREDJE STYCKET F¶RSTA MENINGEN utelämnas därför bestämmelsen om att
avdraget skall återföras om konkursen läggs ned.
4REDJE STYCKET ANDRA
MENINGEN har utformats som ett förtydligande.
Uttrycken
OMKOSTNADSBELOPP och ANSKAFFNINGSUTGIFT används på ett an-
nat sätt än i dagens lagstiftning, se kommentaren till 14 §.
Lagrådet har yttrat sig angående denna paragraf, se kommentaren till
8 §.
%RS¤TTNINGAR I FORM AV LIVR¤NTOR OCH LIKNANDE PERIODISKA UTBETALNINGAR
"ESKATTNING AV LIVR¤NTOR SOM KAPITALVINST OCH R¤NTA  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelsen har skrivits om redaktionellt, men i
sak överensstämmer de båda förslagen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en grundläggande upplysning om hur ersättning i form av livränta för avyttrade tillgångar behandlas skattemässigt.
Bestämmelserna om livräntor finns i dag i 3 § 11 mom. i fråga om räntor och i 24 § 5 mom. SIL i fråga om kapitalvinster.
Lagrådet förordar att uttrycket
LIVSVARIG LIVR¤NTA i denna och följande
bestämmelser byts ut mot
LIVR¤NTA eftersom det inte finns något som tyder
på att avsikten varit att hålla vissa livräntor utanför tillämpningsområdet (se Lagrådets yttrande angående 33–35 §§ i det till Lagrådet remitterade förslaget).
Regeringen gör följande bedömning. Det kan finnas anledning att utreda den fråga som Lagrådet tar upp. Dagens lagtext är emellertid utformad så att bestämmelserna gäller för livsvariga livräntor. Livräntor som inte är livsvariga brukar kapitaliseras efter marknadsräntorna och inte efter tabell II eller III i lagen om arvsskatt och gåvoskatt. Att i detta sammanhang, utan ytterligare utredning, göra bestämmelserna tillämpliga på alla livräntor är därför inte lämpligt.
Lagrådet påpekar att den skattemässiga behandlingen av en livränta påtagligt skiljer sig från vad som gäller om andra periodiska betalningar, se vidare i Lagrådets yttrande. Lagrådet förordar att det i lämpligt sammanhang görs en översyn av skattekonsekvenserna vid avyttringar av tillgångar mot ersättning i form av livränta eller liknande periodiska betalningar. Regeringens förslag innehåller inga sakliga ändringar i förhållande till dagens regler. Den av Lagrådet påtalade problematiken är inte en fråga som bör lösas i detta sammanhang.
"ER¤KNING AV KAPITALVINST F¶R LIVR¤NTOR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från några redaktionella ändringar.
531
2EMISSINSTANSERNA Har inga erinringar mot förslaget. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
livräntor finns i dag i 24 § 5 mom. SIL. Före 1990 års skattereform (1990:1) var de placerade i punkt 3 av anvisningarna till 35 §.
"ER¤KNING AV R¤NTA F¶R LIVR¤NTOR  g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
livräntor finns i dag i 3 § 11 mom. första stycket SIL. Före 1990 års skattereform (1990:1) var de placerade i punkt 9 av anvisningarna till
38 §.
Bestämmelserna har placerats i avdelningen om kapitalvinster därför att det är en avyttring som ligger till grund för själva räntan. Avdragsrätt för sådana livräntor som är en form av periodiskt utgående ersättning för förvärvade tillgångar, infördes första gången i lagstiftningen år 1973 (SOU 1972:87, prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113).
Med visst undantag för benefika överlåtelser, innebar den nya lagstiftningen att en sedan länge utvecklad praxis kodifierades. En sådan livränta räknades inte som inkomst vid kapitalvinstberäkningen utan som inkomst i inkomstslaget tjänst och beskattades i takt med att den betalades ut. Detta innebar t.ex. att en säljare som flyttade utomlands kunde slippa betala skatt för inkomsten. Den köpare som bodde kvar i Sverige fick allmänt avdrag för vad han betalade. Bestämmelsen ändrades år 1984 eftersom beskattningen avvek från principerna för vinstbeskattning och reglerna dessutom kunde medföra oberättigade skatteförmåner för en säljare som flyttade ur landet (Ds Fi 1984:1, prop. 1983/84:140, bet. 1983/84:SkU52, SFS 1984:498).
Lagrådet riktar kritik mot det sätt varpå räntan bestäms (se Lagrådets yttrande angående 33–35 §§ i lagrådsremissen). Förslaget överensstämmer med gällande rätt. Det finns inte anledning att här ta upp frågan om någon ändring.
2¤NTEBESKATTNING AV PERIODISKA ERS¤TTNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag, bortsett från att den gäller för periodiska ersättningar som inte är livsvariga men som kan likställas med livränta.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
räntebeskattning av periodiska ersättningar som kan likställas med livräntor finns i dag i 3 § 11 mom. andra stycket SIL. Före 1990 års skattereform (1990:1) var de placerade i punkt 9 andra stycket av anvisningarna till 38 §KL.
532
I SLK:s förslag gäller bestämmelsen för periodiska ersättningar som inte är livsvariga men som kan likställas med livränta. I dagens lagtext används uttryckssättet ”med livränta jämförligt periodiskt vederlag”. Det finns inte anledning att begränsa bestämmelsen i förhållande till dagens lagtext, varför ”som inte är livsvarig” stryks.
Också denna bestämmelse har placerats i avdelningen om kapitalvinster därför att det är en avyttring som ligger till grund för själva räntan och för att bestämmelsen hör ihop med 35–37 §§.
+¶PARENS R¤NTEUTGIFT  g
3,+S F¶RSLAG  g TREDJE STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
köparens avdrag för ränta finns i dag i 3 § 11 mom. tredje stycket SIL. Före 1990 års skattereform (1990:1) var den placerad i punkt 7 av anvisningarna till 39 § KL.
Bestämmelsen har placerats i avdelningen om kapitalvinster därför att den hör ihop med 35–38 §§.
 KAP !VYTTRING AV FASTIGHETER
Kapitlet innehåller de särskilda bestämmelser om kapitalvinstberäkningen som gäller vid avyttring av fastigheter. De är med vissa justeringar hämtade från 25 § SIL. Kapitlet är placerat som 43 kap. i SLK:s förslag.
"AKGRUND
Enligt de ursprungliga reglerna i KL beskattades bara den som inom en tioårsperiod från förvärvet avyttrade en fastighet som förvärvats oneröst. Den som avyttrade en benefikt förvärvad fastighet beskattades över huvud taget inte.
År 1951 (förarbeten, se nedan) ändrades reglerna bl.a. genom att avyttring av fastigheter som någon fått genom bodelning av annan anledning än makes död eller i gåva av make eller någon annan närstående inordnades bland de skattepliktiga objekten. År 1967 (förarbeten, se nedan) blev alla kapitalvinster skattepliktiga, oavsett hur fastigheten förvärvats. Beskattningen gjordes evig, men för fastigheter som avyttrades efter minst två års innehav beskattades bara 75 % av vinsten. Samtidigt infördes bl.a. olika alternativa metoder att beräkna anskaffningsvärdet och indexering.
År 1976 (förarbeten, se nedan) ledde realisationsvinstkommitténs betänkande till att hela kapitalvinsten blev skattepliktig också för fastigheter som innehafts längre tid än två år.
Också 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) byggde på att hela kapitalvinsten vid en fastighetsavyttring skulle beskattas medan förlusten kvoterades. Beräkningen är numera nominell. Inledningsvis fanns möj-
533
lighet att i stället schablonmässigt beräkna kapitalvinsten till en viss procent av försäljningspriset. Dessa s.k. takregler har numera upphört att gälla.
I anslutning till att takreglerna upphävdes infördes år 1993 (förarbeten, se nedan) i stället bestämmelser om att även vinsten skall kvoteras.
År 1998 ändrades reglerna för juridiska personer så att för dem skall hela kapitalvinsten och kapitalförlusten tas upp respektive dras av (förarbeten, se nedan).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till nedanstående förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika fång, SOU 1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761
1967 Kapitalvinstbeskattningen evig i tiden, SOU 1966:23 och 24, prop. 1967:153, bet. 1967:BevU64, SFS 1967:748
1976 En allmän översyn (fastighetsreglering, beräkningsenhet), SOU 1975:53, prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63, SFS 1976:343
1981 Ändrade bestämmelser för bl.a. förbättringsarbeten, SOU 1977:86, prop. 1980/81:68 och 104, bet. 1980/81:SkU40, SFS 1981:256
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651
1993 Kvoteringsregler, prop. 1993/93:45, bet. 1993/93:SkU11, SFS 1993:1471
1998 Hela vinsten resp. förlusten blev skattepliktig för juridiska personer, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från några redaktionella ändringar.
!NDRA STYCKET gäller också
tomträtter. Det finns inte någon regel om att det är bestämmelserna om
N¤RINGSFASTIGHETER som skall gälla för strömfall och rättigheter till vatten-
kraft.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
534
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om tomträtter, strömfall och rättigheter
till vattenkraft placerades genom 1990 års skattereform i 24 § 1 mom. fjärde stycket första meningen SIL. Dessförinnan fanns dess motsvarighet i 35 § 2 mom. fjärde stycket KL. Ursprungligen fanns bestämmelserna om kapitalvinster samlade i 35 § KL. Uppdelningen i moment kom till år 1951 när även tomträtt fördes in i lagtexten. År 1967 fick bestämmelsen sitt nuvarande innehåll.
Det är naturligare att placera bestämmelsen om att olika rättigheter skall likställas med fastigheter i detta kapitel bland de särskilda reglerna för fastigheter än bland de allmänna kapitalvinstreglerna, varför den har tagits in här. Bestämmelsen om
TOMTR¤TTER har emellertid inte tagits med
här i regeringens förslag. Lagrådet föreslår nämligen att bestämmelsen skall göras generell för hela IL och placeras i 2 kap. 6 §. Regeringen följer Lagrådets förslag. När det gäller
STR¶MFALL OCH R¤TTIGHETER TILL VATTEN
KRAFT finns det ingen bestämmelse som reglerar om de skall räknas som
privatbostadsfastigheter eller näringsfastigheter. De bör, som Lagrådet föreslagit, alltid beskattas enligt de regler som gäller näringsfastigheter, varför det skrivs in att det är bestämmelserna om kapitalvinst vid avyttring av näringsfastighet som skall tillämpas.
I 24 § 1 mom. fjärde stycket SIL finns också en bestämmelse om att vad som sägs om fastigheter gäller oavsett om fastigheten ligger i Sverige eller utomlands. Någon motsvarighet till den bestämmelsen har inte tagits med, eftersom det följer av 2 kap. 2 § att de termer och uttryck som används omfattar också motsvarande utländska företeelser.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har ut-
formats som en hänvisning till bestämmelserna i 47 kap. om att den som avyttrar en privatbostadsfastighet kan få uppskov med beskattning av kapitalvinsten.
"ER¤KNINGSENHET
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att taxerings-
enheten är utgångspunkt för kapitalvinstberäkningen framgår i dag av
25 § 1 mom. första stycket SIL. Före 1990 års skattereform hade bestämmelsen sin placering i punkt 2 första stycket av anvisningarna till
35 § KL. Den kom till år 1976.
535
Att kapitalvinsten för en privatbostadsfastighet beräknas särskilt är hämtat från 25 § 1 mom. första stycket SIL. Bestämmelserna om privatbostadsfastigheter var en av nyheterna i reformen.
Eftersom termen taxeringsenhet inte kan tillämpas på alla fastigheter utomlands är det oklart vad som skall vara beräkningsenhet när fastigheter utomlands avyttras. Det framstår emellertid som självklart att i möjligaste mån ha samma beräkningsenhet i dessa fall och därför föreslås en ny regel med denna innebörd.
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag, bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att det skall tas in en be-
stämmelse om hur kapitalvinsten skall beräknas vid avyttring av fastigheter som är belägna i utlandet i ett nytt tredje stycke som motsvarar 3 § tredje stycket.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Genom bestämmel-
serna i paragrafen kan två eller flera taxeringsenheter under vissa förutsättningar behandlas som en taxeringsenhet. Den är ett alternativ till huvudregeln i 3 § och är en motsvarighet till nuvarande 25 § 1 mom. andra stycket SIL.
Före 1990 års skattereform var bestämmelserna placerade i punkt 2 första stycket av anvisningarna till 35 § KL. De infördes år 1981.
Den av Riksskatteverket förslagna regeln för fastigheter i utlandet kan sällan bli aktuell eftersom reglerna här i 4 § bygger på att det finns en indelning i taxeringsenheter och att denna indelning har förändrats. Regeringen anser inte att det finns skäl att reglera motsvarande situationer i utlandet.
I SLK:s förslag till 4 § finns ett andra stycke som, efter förslag av Lagrådet, har flyttats över till 9 § och 23 §.
&ASTIGHETSREGLERING KLYVNING OCH INL¶SEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
när marköverföring genom bl.a. fastighetsreglering och inlösen anses som avyttring är hämtade från 25 § 2 mom. första stycket SIL. Motsvarande bestämmelser var före 1990 års skattereform placerade i punkt 4 av anvisningarna till 35 § KL där de infördes år 1976 och justerades år 1981.
!LLFRAMTIDSUPPL¥TELSER
  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Några redaktionella ändringar har gjorts, bl.a. definieras i SLK:s förslag
536
till
 g ENG¥NGERS¤TTNING F¶R ALLFRAMTIDSUPPL¥TELSE i stället för ALLFRAM TIDSUPPL¥TELSE.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att allframtidsupp-
låtelse likställs med avyttring framgår i dag av 25 § 2 mom. andra och tredje styckena SIL, där reglerna placerades genom 1990 års skattereform.
Dessförinnan fanns dessa bestämmelser i punkt 4 av anvisningarna till
35 § KL. De kom till år 1946 (prop. 1946:105, bet. 1946:BevU18, SFS 1946:109).
Att ersättningar avseende skog kan ingå i kapitalvinstberäkningen infördes år 1979 (prop. 1978/79:204, bet. 1978/79:SkU54, SFS 1979:500).
I 25 § 2 mom. andra stycket SIL står att engångsersättningen är att betrakta som köpeskilling. En sådan bestämmelse kan inte behövas och har därför inte tagits med här. Bestämmelsen i nuvarande 25 § 2 mom. fjärde stycket SIL om att avdrag schablonmässigt kan medges med 5 000 kronor har placerats bland bestämmelserna om omkostnadsbeloppet i 24 § tredje stycket.
I
 g första strecksatsen har NATURV¥RDSLAGEN 	 ersatts med MILJ¶BALKEN med anledning av en lagändring år 1998 (prop. 1997/98:90,
SFS 1998:817 ändringen i SIL). Bestämmelsen har ändrats i förhållande till SLK:s förslag så att det är
ALLFRAMTIDSUPPL¥TELSE som definieras i stäl-
let för
ERS¤TTNING F¶R ALLFRAMTIDSUPPL¥TELSE. Vidare har den förtydligats
genom att det skrivs in i första strecksatsen att det skall vara fråga om inskränkningar
F¶R OBEGR¤NSAD TID.
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer i sak med rege-
ringens förslag, men den har flyttats och skrivits om redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vad som anses som
EN fastighet vid tillämpning av bestämmelserna om
allframtidsupplåtelse är hämtad från nuvarande 25 § 1 mom. tredje stycket SIL. Före 1990 års skattereform var bestämmelsen placerad i punkt 2 första stycket av anvisningarna till 35 § KL. Den infördes år 1981.
Bestämmelsen har efter förslag av Lagrådet flyttats över från 4 § andra stycket. Den utformas i enlighet med ett förslag från Lagrådet.
%RS¤TTNING F¶R INVENTARIER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hur kapitalvinsten
skall beräknas när ersättningen för en fastighet omfattar även inventarier framgår i dag av 25 § 3 mom. SIL. Dess motsvarighet före 1990 års skattereform fanns i punkt 1 av anvisningarna till 35 § KL och i punkt 2 a första stycket av anvisningarna till 36 § KL. Bestämmelsen infördes år
537
1938 (SOU 1937:42, prop. 1938:258, bet. 1938: BevU32, SFS 1938:368).
/MKOSTNADSBELOPPET
&¶RB¤TTRINGSUTGIFTER
+OMMENTAR TILL – gg Lagrådet konstaterar att 11 § (10 § i lagråds-
remissen) innehåller en definition av termen förbättringsutgifter. Lagrådet tar upp några frågor om innebörden av det aktuella förbättringsbegreppet samt efterlyst ett klarläggande av begreppet. Lagrådet uttalar emellertid sin förståelse för svårigheterna med att lämna ett sådant klargörande och föreslår då som alternativ att det inte skall finnas någon fullständig definition av termen förbättringsutgifter utan att det bara skall anges att till sådana utgifter räknas också förbättrande reparationer och underhåll. Lagrådsremissens bestämmelser i 10–13 §§ har därför redigerats om och bildar 11–15 §§. Bestämmelsen om den undre beloppsgränsen för förbättringsutgifter är den mest allmänna och placeras därför först (11 §). Därefter kommer tre bestämmelser om när reparationer och underhåll anses som förbättringsutgifter (12–14 §) och slutligen placeras en bestämmelse om värderingen av vissa förbättringsutgifter (15 §).
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET F¶RSTA MENINGEN OCH ANDRA STYCK ET	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag, men redaktionella
ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Beloppsgränsen för
vilka utgifter som skall räknas som förbättringsutgifter är hämtad från
25 § 4 mom. första stycket SIL.
Reglerna hade före 1990 års skattereform sin motsvarighet i punkt 2 a andra stycket av anvisningarna till 36 § KL. Beloppsgränsen infördes år 1967 och var då 3 000 kronor. Den höjdes genom 1990 års skattereform till sitt nuvarande belopp.
Ordet
SAMMANLAGT har lagts till för att markera att beloppsgränsen gäl-
ler gemensamt för exempelvis nybyggnader samt förbättrande reparationer och underhåll.
Bestämmelsen om vilket beskattningsår utgifter normalt skall hänföras till kommer från de två sista meningarna i 25 § 4 mom. första stycket SIL. De infördes i punkt 2 a av anvisningarna till 36 § KL år 1976.
Bestämmelsen samt bestämmelserna i 12–15 §§ har ändrats redaktionellt i förhållande till SLK:s förslag för att det tydligare skall framgå att denna regel gäller generellt i fråga om förbättringsutgifter för fastigheter, dvs. även för sådana förbättringsutgifter som avses i 12–15 §§, om det inte finns något annat som gör att denna paragraf ej blir tillämplig (t.ex. undantaget i 13 § andra stycket).
 g
538
3,+S F¶RSLAG  g  OCH  g F¶RSTA STYCKET ANDRA MENINGEN	 Över-
ensstämmer i sak med regeringens förslag, men redaktionella ändringar har gjorts. Bl.a. använder SLK uttrycket
F¶RB¤TTRANDE REPARATIONER
2EMISSINSTANSERNA "YGGENTREPREN¶RERNA menar att SLK:s förslag att
byta
V¤RDEH¶JANDE REPARATIONER mot F¶RB¤TTRANDE REPARATIONER innebär
en materiell ändring som inte är acceptabel utan föregående utredning.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 pekar också på att det kan innebära en
materiell ändring att byta
V¤RDEH¶JANDE mot F¶RB¤TTRANDE och menar att
det avgörande bör vara om reparationer är värdehöjande och inte om de i sig är förbättrande eller inte.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
förbättrande reparationer och underhåll finns i dag i 25 § 4 mom. första stycket SIL.
Reglerna hade före 1990 års skattereform sin motsvarighet i punkt 2 a andra stycket av anvisningarna till 36 § KL. Förbättringar har sedan lagens tillkomst varit avdragsgilla. Bestämmelserna om förbättrande reparationer kom till år 1953 i samband med införandet av schablonbeskattningen av villor (prop. 1953:187, bet. 1953:BevU50, SFS 1953:404). Femårsgränsen infördes vid 1990 års skattereform.
SLK har bytt v
¤RDEH¶JANDE REPARATIONER mot F¶RB¤TTRANDE REPARATIO
NER med motivering att det är fråga om fastighetens beskaffenhet, inte om
dess värde. Som framgår av lagtexten är det fastighetens skick som är avgörande och inte dess värde. Regeringen följer därför SLK:s förslag att använda uttrycket förbättrande. I SLK:s förslag till 23 kap. om återföring av avdrag på näringsfastigheter, som motsvarar 26 kap. här, använder kommittén emellertid uttrycket
F¶RB¤TTRANDE REPARATIONER OCH UNDERH¥LL.
Det finns inte anledning att ha olika uttryckssätt i dessa två sammanhang. Regeringen väljer att använda uttrycket
F¶RB¤TTRANDE REPARATIONER OCH
UNDERH¥LL också här.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Reglerna om utgif-
ter för sådana förbättrande reparationer och underhåll som avses i 26 kap. och som vid avyttring eller karaktärsbyte tagits upp i inkomstslaget näringsverksamhet är i dag placerade i 25 § 4 mom. tredje stycket SIL. De infördes genom 1990 års skattereform.
 g
3,+S F¶RSLAG  g  OCH 	 Överensstämmer med regeringens förslag,
men bestämmelserna har ändrats redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att vissa utgifter för näringsfastigheter som inte har fått dras av löpande får räknas som förbättringsutgifter kom till år 1979 (DsB 1978:7, prop. 1978/79:209, bet. 1978/79:SkU11, SFS 1979:1017). De är i dag placerade i 25 § 4 mom. första stycket SIL.
539
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att belopp för förbättringsarbeten och liknande som tagits upp som intäkt i ägarens byggnadsrörelse räknas som utgifter för förbättring är hämtat från 25 § 4 mom. andra stycket SIL. Före 1990 års skattereform var dess motsvarighet placerad i punkt 2 a tredje stycket av anvisningarna till 36 § KL, där den infördes år 1981. Bestämmelsen har här utformats som en värderingsregel. Bestämmelserna i 11–14 §§ skall beaktas också i fråga om sådana förbättringsutgifter.
6¤RDEMINSKNINGSAVDRAG MM  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET menar att det skall vara OMKOST
NADSBELOPPET och inte ANSKAFFNINGSUTGIFTEN som skall minskas med vär-
deminskningsavdragen m.m.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen här i
16 § om värdeminskningsavdrag som på grund av undantagen i 26 kap. inte återförts i näringsverksamhet är hämtad från 25 § 5 mom. första och andra styckena SIL, där den infördes år 1990.
I SLK:s förslag fanns också 26 kap. 13 § omnämnd i
ANDRA STYCKET. Att
det lagrummet tagits bort beror på att enligt regeringens förslag till 26 kap. 13 § hänvisas inte längre till 5 §, se vidare i kommentaren till 26 kap. 13 §.
Bestämmelserna om beräkning av kapitalvinst är utformade så att
OM
KOSTNADSBELOPPET är det belopp som man slutligen räknar ut när en till-
gång är avyttrad. Det varken minskas eller ökas. Det som minskas är i stället
ANSKAFFNINGSUTGIFTEN se kommentaren till 44 kap. 14 §.
%RS¤TTNINGSFOND  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag, bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är till-
lämplig när en skattskyldig avyttrar en fastighet med byggnad eller markanläggning som skrivits av genom att ersättningsfond tagits i anspråk och avskrivningarna inte återförs eller återförts i näringsverksamhet. Bestämmelsen är hämtad från 25 § 5 mom. tredje och fjärde styckena SIL, som infördes genom 1990 års skattereform. Av den nu gällande utformningen förefaller det som om en förutsättning är att byggnaden eller markanläggningen finns kvar vid avyttringen. SLK utgår ifrån att avsikten varit att bestämmelsen skall tillämpas även när byggnaden eller mark-
540
anläggningen inte länge finns kvar och har utformat bestämmelsen i enlighet med detta. Regeringen följer SLK:s förslag.
I SLK:s förslag fanns också 26 kap. 13 § omnämnd i
TREDJE STYCKET. Att
det lagrummet tagits bort beror på att enligt regeringens förslag till 26 kap. 13 § hänvisas inte längre till 4 §, se vidare i kommentaren till 26 kap. 13 §.
Liksom i 16 § används uttrycket
ANSKAFFNINGSUTGIFTEN i stället för OM
KOSTNADSBELOPPET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen upplyser
om att det finns en bestämmelse om att anskaffningsutgiften skall minskas när en ersättningsfond för mark tagits i anspråk. Den materiella bestämmelsen finns i dag i 7 § ErFL.
Liksom i 16 § används uttrycket
ANSKAFFNINGSUTGIFTEN i stället för OM
KOSTNADSBELOPPET
/MKOSTNADSBELOPPET VID DELAVYTTRINGAR   gg
3,+S F¶RSLAG –  gg	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från att regeringen har gjort några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG När bara en del av
en fastighet avyttras måste anskaffningsutgiften och förbättringsutgifter fördelas på den avyttrade delen och den återstående delen. Som huvudregel görs detta genom en faktisk uppdelning (19 §) men den skattskyldige kan välja att i stället fördela det totala omkostnadsbeloppet efter värdet vid försäljningen (20 §). När bara en liten del av en stor taxeringsenhet avyttras finns en schablonregel (21 §). Eftersom schablonregeln i 21 § inte gäller för marköverföringar enligt fastighetsbildningslagen (1970:988) har sådana avyttringar lagts i en egen paragraf (22 §).
Bestämmelserna är i dag placerade i 25 § 6 mom. första och andra styckena SIL, där de placerades år 1990. Dessförinnan var de placerade i punkt 2 a trettonde–artonde styckena av anvisningarna till 36 § KL. De infördes år 1976.
Enligt den bestämmelse i KL som motsvarar
 g är det ING¥NGSV¤RDET
(dvs. anskaffningsutgiften med IL:s terminologi) som får beräknas till en krona per kvadratmeter. SLK har ändrat det så att det är
OMKOSTNADS
BELOPPET som får beräknas schablonmässigt. Ingen remissinstans har haft
något att erinra. Kommittén har emellertid inte lämnat någon motivering till bytet
 Det framgår inte klart av förarbetena (SOU 1975:53 prop.
1975/76:180) vilket som var avsikten, men skälet torde vara att det skall finnas en enkel metod där man skall slippa utreda vad som har hänt tidigare. Om det vore anskaffningsutgiften som skulle bestämmas schablonmässigt, skulle man ändå behöva utreda vilka förbättringsutgifter som har lagts ned tidigare. Det är därför rimligare att det är det slutliga
541
omkostnadsbeloppet som får bestämmas schablonmässigt. Regeringen följer således SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag med undantag för att den flyttats och skrivits om redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vad som anses som
EN fastighet vid tillämpning av bestämmelserna om
delavyttringar är hämtad från nuvarande 25 § 1 mom. tredje stycket SIL. Före 1990 års skattereform var bestämmelsen placerad i punkt 2 första stycket av anvisningarna till 35 § KL. Den infördes år 1981.
Bestämmelsen har efter förslag av Lagrådet flyttats över från 4 § andra stycket och utformats i enlighet med ett förslag av Lagrådet.
/MKOSTNADSBELOPPET VID ALLFRAMTIDSUPPL¥TELSER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men vissa redaktionella ändringar har gjorts av regeringen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att omkostnadsbe-
loppet vid allframtidsupplåtelser obligatoriskt beräknas genom en proportionering är hämtat från i 25 § 6 mom. tredje stycket SIL. Beträffande bestämmelsens placering före 1990 års skattereform hänvisas till vad som sagts under 19–22 §§. I
ANDRA STYCKET används uttrycket ”hela fastighe-
tens marknadsvärde” i stället för ”fastighetens hela värde”. Det är en redaktionell ändring i förhållande till SLK:s förslag som har gjorts för att lydelsen skall överensstämma med lydelsen i 6 §.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET om att omkostnadsbeloppet i stället
schablonmässigt kan beräknas till 5 000 kronor har utformats med utgångspunkt från dels 25 § 2 mom. fjärde stycket SIL, dels 25 § 6 mom. tredje stycket SIL. Schablonavdraget infördes år 1968 och bestämdes år 1986 till sitt nuvarande belopp (prop. 1968:88, bet. 1968:BevU43, SFS 1968:275 och prop. 1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1986:1113). Stycket har ändrats redaktionellt i förhållande till SLK:s förslag. SLK har utformat tredje stycket så att kapitalvinsten får beräknas som summan av alla ersättningar under beskattningsåret minskat med 5 000 kronor. Bestämmelsen står i ett avsnitt som behandlar beräkning av omkostnadsbelopp och inte beräkning av kapitalvinsten. Den har därför ändrats redaktionellt. Någon ändring i sak är dock inte avsedd.
/MKOSTNADSBELOPPET EFTER DELAVYTTRINGAR OCH ALLFRAMTIDSUPPL¥TELSER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
542
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG När anskaffningsut-
giften för en avyttrad fastighet beräknas måste hänsyn tas till eventuella delavyttringar som ägt rum under innehavstiden. Eftersom beräkningen av den del av den ursprungliga anskaffningsutgiften som kan anses konsumerad genom delavyttringen ofta måste göras lång tid därefter, finns i
F¶RSTA STYCKET ANDRA MENINGEN en schablonregel.
I paragrafen finns bestämmelser även för allframtidsupplåtelser och marköverföringar.
Bestämmelsen har hämtats från 25 § 6 mom. fjärde och femte styckena SIL. Beträffande den tidigare placeringen hänvisas till vad som sagts under 19–22 §§.
3KADEERS¤TTNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag, bortsett från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att försäkrings- och andra skadeersättningar i vissa fall skall påverka kapitalvinstberäkningen är hämtad från 25 § 7 mom. SIL.
Före 1990 års skattereform fanns en motsvarighet i punkt 2 a nittonde stycket av anvisningarna till 36 § KL. Bestämmelsen infördes år 1967, då i punkt 2 sista stycket av anvisningarna till 36 § KL.
Enligt SLK:s förslag gäller bestämmelsen ”skattefri försäkringsersättning eller skattefri annan ersättning för förbättringsarbeten”. I regeringens förslag har det ändrats genom att
SKADE har lagts till framför ersätt-
ning i likhet med utformningen av dagens lagtext. Vidare har lagts till ”eller därmed likställda reparations- och underhållsarbeten”, också det i överensstämmelse med dagens lagtext.
Liksom i 16 § används uttrycket
ANSKAFFNINGSUTGIFTEN i stället för OM
KOSTNADSBELOPPET
5PPSKOV  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
tidigare uppskov när ersättningsfastigheten avyttras är hämtad från 25 § 8 mom. SIL.
Före 1990 års skattereform fanns en liknande bestämmelse i 11 § lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst och dessförinnan i 4 § lagen (1968:276) om uppskov i vissa fall med beskattning av realisationsvinst. År 1993 återinfördes möjligheter till uppskov vid kapitalvinstbeskattningen genom UAL. Denna lag – som gäller för både fastigheter och bostadsrätter – har placerats i 47 kap.
543
Liksom i 16 § används uttrycket
ANSKAFFNINGSUTGIFTEN i stället för OM
KOSTNADSBELOPPET
&ASTIGHETER F¶RV¤RVADE F¶RE ¥R   OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  g	 När det gäller utländska fastigheter saknas det en
uttrycklig regel i paragrafen om att faktisk ersättning skall användas som anskaffningsutgift. Det finns inte heller en regel om att hänsyn i så fall inte skall tas till utgifter och avdrag som avser tiden före år 1952. Bestämmelsen om utländska fastigheter innehåller ett krav på att den skattskyldige
VISAR marknadsvärdet. Regeringen har redigerat om paragrafen
och delat upp den på två.
2EMISSINSTANSERNA När det gäller bestämmelsen om utländska fastig-
heter ifrågasätter
2IKSSKATTEVERKET om det inte räcker att den skattskyldige
G¶R SANNOLIKT vilket marknadsvärdet var år 1952. 3VENSKA 2EVISORSAM FUNDET 323 anser i fråga om samma regel att det inte finns några skäl att
införa en regel som i praktiken inte går att tillämpa för relativt sällsynta fall. Samfundet anser att det i stället bör överlämnas till rättspraxis att lösa uppkommande frågor eftersom det i regel är fråga om individuella faktorer som måste ligga till grund för bedömningen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De särskilda regler-
na för beräkning av anskaffningsutgift för fastigheter som förvärvats före år 1952 är hämtade från 25 § 9 mom. SIL, där de infördes år 1993. Dessa regler motsvarar den alternativregel I som tidigare fanns i punkt 2 a femte stycket av anvisningarna till 36 § KL. Den infördes år 1967 (då med stickdatum den 1 januari 1914, år 1976 ändrat till 1952) och slopades vid skattereformen år 1990.
Regeln, som är obligatorisk, bygger alltid på ett faktiskt taxeringsvärde även om detta kan omfatta även andra fastigheter eller vara fastställt senare. Den kan därför inte tillämpas på fastigheter utomlands. SLK har i stället föreslagit att det skall tas in en regel om att marknadsvärdet den 1 januari 1952 får användas som anskaffningsutgift, om den skattskyldige
VISAR hur högt detta värde är. Regeringen finner inte anledning att ta in
någon regel om att den skattskyldige skall visa marknadsvärdet. I stället får vanliga regler om bevisbördan tillämpas. SLK:s regler bygger på att om den skattskyldige inte visar marknadsvärdet så gäller vanliga regler, dvs. man utgår från den faktiska ersättningen och man får räkna med utgifter och avdrag som avser tiden före år 1952. Regeringen anser att regeln bör utformas så att den mer motsvarar vad som gäller för svenska fastigheter. Ersättningen får därför användas som anskaffningsutgift, om den överstiger marknadsvärdet den 1 januari 1952. Hänsyn får inte tas till utgifter och avdrag som avser tiden före år 1952.
För att paragrafen inte skall bli alltför omfattande delas den upp på två, där de utländska fastigheterna läggs i en egen paragraf, 29 §.
(ANDELSBOLAGS ¶VERL¥TELSE TILL UNDERPRIS TILL DEL¤GARE ELLER N¤RST¥ENDE
 g
544
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
överlåtelser till underpris av fastigheter eller tomtmark från ett svenskt handelsbolag till en delägare eller någon närstående till delägaren är hämtad från ett förslag i en lagrådsremiss, beslutad den 16 september 1999. Enligt det förslaget skall stoppreglerna om delägares utköp av fastigheter i punkt 24 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL (51 kap. 11 § i SLK:s förslag) avskaffas och i stället skall det införas en ny bestämmelse i 25 § 10 a mom. SIL. Förslaget grundar sig på Stoppregelutredningens förslag (SOU 1998:116).
Att bestämmelsen enligt lagrådsremissens förslag inte gäller i inkomstslaget näringsverksamhet (
ANDRA STYCKET	 kan läsas ut av att det inte finns
någon hänvisning till 25 § 10 a mom. SIL från inkomstslaget näringsverksamhet (dvs. varken från sista stycket i punkt 1 av anvisningarna till
24 § KL eller i 2 § 1 mom. åttonde stycket SIL). Om undantaget inte fanns, skulle reglerna gälla också för juridiska personer som är delägare i handelsbolaget. För dem gäller i stället vanliga regler, t.ex. om uttagsbeskattning.
(ANDELSBOLAGS AVYTTRING MED KAPITALF¶RLUST TILL F¶RETAG I INTRESSEGEMENSKAP
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG År 1998 togs det in
bestämmelser i 2 § 4 a mom. SIL om att kapitalförluster vid avyttringar mellan vissa företag i intressegemenskap skall dras av först vid ett senare tillfälle. Bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet och har därför placerats i 25 kap. När det är ett svenskt handelsbolag som avyttrar en fastighet skall delägare som är fysiska personer dra av kapitalförlusten på fastigheten i inkomstslaget kapital. Det behövs därför en bestämmelse här i detta kapitel om kapitalförluster där det står att bestämmelsen gäller också i inkomstslaget kapital. Bestämmelsen har ändrats redaktionellt efter lagrådsbehandlingen.
5NDERSKOTT I N¤RINGSVERKSAMHET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att kapitalvinsten i inkomstslaget kapital skall minskas med ett underskott i näringsverksamhet är hämtad från 25 § 10 mom. (tidigare 11 mom.) SIL och infördes när 1990 års skattereform kompletterades (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).
Eftersom bestämmelserna om fysiska personer enligt 4 kap. 1 och 2 §§ tillämpas också i fråga om dödsbon om inget annat sägs, nämns i lagtexten bara fysiska personer.
545
+VOTERING I INKOMSTSLAGET KAPITAL
I SLK:s förslag finns två bestämmelser om kvotering av kapitalvinster och kapitalförluster, en bestämmelse som gäller i inkomstslaget kapital (27 § i SLK:s förslag) och en i inkomstslaget näringsverksamhet (28 § i SLK:s förslag).
SLK:s förslag till bestämmelse i
INKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET
bygger på bestämmelser i 2 § 1 mom. åttonde stycket och 25 § 11 mom. SIL som gällde för juridiska personer, men som ändrades år 1998. De då gällande bestämmelserna innebar att hos juridiska personer skulle 90 % av en kapitalvinst tas upp och 90 % av en kapitalförlust dras av. Reglerna infördes år 1993. Kvoteringen för juridiska personer slopades år 1998, vilket innebär att det inte behövs någon bestämmelse i inkomstslaget näringsverksamhet.
SLK:s förslag innehåller emellertid också en bestämmelse om att bara 63 % av
F¶RLUSTER SOM UPPKOMMER I HANDELSBOLAG skall dras av. Ett antal
remissinstanser är kritiska till detta förslag.
"YGGENTREPREN¶RERNA &¶R
ENINGEN !UKTORISERADE 2EVISORER &!2 .¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION
liksom
3VERIGES !DVOKATSAMFUND menar att hos juridiska personer som är
delägare i ett handelsbolag får kapitalförluster som uppkommer i handelsbolaget dras av till 90 % enligt gällande rätt. Enligt
3VERIGES &ASTIG
HETS¤GAREF¶RBUNDS uppfattning talar övervägande skäl för denna slutsats.
SLK uttalade att det inte framgår klart om en juridisk person i egenskap av delägare i ett handelsbolag skall göra avdrag med 90 eller 63 % när handelsbolaget avyttrat en näringsfastighet med förlust, men lagtexten utformades med utgångspunkt i att 63 % skall dras av. Företagsskatteutredningen anser i sitt slutbetänkande, SOU 1998:1 s. 184, att övervägande skäl talar för att aktiebolag får avdrag med 90 % av en förlust.
Även om förhållandet i dag kan uppfattas som oklart anser regeringen att det inte finns materiella skäl för att avdragsrätten skall begränsas till 63 %. Regeringen föreslår därför att bestämmelserna skall utgå ifrån att en sådan begränsning inte skall göras. Det innebär enligt de år 1998 införda reglerna att för juridiska personer skall hela vinsten tas upp och hela förlusten dras av också när vinsten respektive förlusten har uppkommit i ett handelsbolag. Det behövs således inte någon kvotering i dessa fall heller. Det kan dock påpekas att för fysiska personer som är delägare i handelsbolag räknas kapitalvinster och kapitalförluster till inkomstslaget kapital, vilket innebär att för dem är 90 % av handelsbolagets kapitalvinster skattepliktiga och 63 % av kapitalförlusterna avdragsgilla.
SLK föreslår att det tas in en regel att hela vinsten tas upp om
ENSKILDA
N¤RINGSIDKARE begär att vinsten skall räknas till inkomstslaget närings-
verksamhet i samband med avsättning till ersättningsfond. En sådan bestämmelse behövs inte när det saknas kvoteringsbestämmelser i övrigt i näringsverksamhet.
Detta innebär att det inte behövs någon bestämmelse om kvotering i inkomstslaget näringsverksamhet.
 g
546
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att bara viss del av
en kapitalvinst skall tas upp till beskattning och bara viss del av en kapitalförlust skall dras av är hämtat från 25 § 11 mom. SIL. Dessa kvoteringsregler infördes år 1993.
 KAP !VYTTRING AV BOSTADSR¤TTER
I detta kapitel finns de särskilda bestämmelser om kapitalvinstberäkning som gäller vid avyttring av bostadsrätter i s.k. äkta bostadsrättsföreningar. Bestämmelserna har med justeringar hämtats från 26 § SIL. Kapitlet är placerat som 44 kap. i SLK:s förslag.
"AKGRUND
Enligt de ursprungliga reglerna i KL beskattades avyttring av en andel i en bostadsrättsförening bara om avyttringen skedde inom fem år från ett oneröst förvärv. Den som avyttrade en benefikt förvärvad andel beskattades över huvud taget inte. År 1951 (förarbeten, se nedan) ändrades bestämmelserna så att även avyttringar av bostadsrätter som någon fått genom gåva m.m. från närstående blev kapitalvinstskattepliktiga. Samtidigt infördes fallande skalor vilket innebar att den skattepliktiga vinsten successivt reducerades inom vissa tidsperioder. Avyttringar av andelar efter fem års innehav var dock alltid skattefria. Sedan år 1966 (förarbeten, se nedan) skiljer man mellan andelar i äkta och oäkta bostadsrättsföreningar. Sistnämnda kom att beskattas enligt de vanliga aktiereglerna under det att de äkta behandlades på samma sätt som övrig lös egendom. År 1983 (förarbeten, se nedan) infördes evig kapitalvinstbeskattning för andelar i äkta bostadsrättsföreningar. Kapitalvinsten beskattades fortfarande efter en fallande skala men även efter fem års innehav kom 25 % av vinsten att vara skattepliktig.
Efter 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) beskattas hela kapitalvinsten oberoende av hur länge den skattskyldige innehaft bostadsrätten och förlusten kvoteras.
År 1993 (förarbeten, se nedan) infördes bestämmelser om att även vinsten skulle kvoteras.
År 1998 ändrades reglerna så att för juridiska personer skall varken kapitalvinsten eller kapitalförlusten kvoteras (förarbeten, se nedan).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till nedanstående förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika fång, SOU 1949:9, prop. 1951:170, bet. 1967:BevU62, SFS 1951:761
547
1966 Skillnad äkta/oäkta andelar, SOU 1965:72, prop. 1966:90, bet. 1996:BevU46, SFS 1966:215
1983 Kapitalvinstbeskattningen evig i tiden, Ds 1982:6, prop. 1983/84:67, bet. 1983/84:SkU13, SFS 1983:1043
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651
1991 Genomsynsprincipen tas bort, Ds 1991:38, prop. 1991/92:54, bet. 1990/91:SkU9, SFS 1991:1855
1993 Kvoteringsregler, prop. 1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11, SFS 1993:1471
1998 Kvoteringsregler för juridiska personer upphävs, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens för-
slag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll. Avgränsningen av tillämpningsområdet sker genom att termerna privatbostadsrätt och näringsbostadsrätt används. Vad dessa termer står för framgår av 2 kap.
Efter förslag av Lagrådet har andra stycket flyttats till en egen paragraf,
3 §.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har ut-
formats som en hänvisning till bestämmelserna i 47 kap. om att den som avyttrar en privatbostadsrätt kan få uppskov med beskattningen av kapitalvinsten.
.¤R ANDELAR SKALL VARA PRIVATBOSTADSR¤TTER OCH N¤RINGSBOSTADSR¤TTER
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer i sak med rege-
ringens förslag, men bestämmelsen har redigerats om.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
548
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 26 § 1 mom. tredje
stycket SIL finns en bestämmelse om vid vilken tidpunkt ett företag skall vara privatbostadsföretag. Före 1990 års skattereform fanns dess motsvarighet i 35 a § sjätte stycket KL.
Bestämmelsen har efter förslag av Lagrådet flyttats från 1 § och formulerats om. Regeringen har dock gjort vissa redaktionella ändringar i förhållande till Lagrådets förslag.
%RS¤TTNING F¶R L¤GENHETSUTRUSTNING ELLER INRE REPARATIONSFOND
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hur försäljningspriset skall beräknas när det gäller ersättning för lägenhetsutrustning och andel i reparationsfond eller liknande avsättning är hämtade från 26 § 3 mom. första och andra styckena SIL.
Före skattereformen år 1990 fanns bestämmelsernas motsvarighet i punkt 8 andra och tredje stycket av anvisningarna till 35 § KL. De infördes år 1983.
Lagrådet framhåller att det som betecknas som
FOND i ANDRA STYCKET inte
är en fond utan en förpliktelse (se Lagrådets yttrande angående 3 § i lagrådsremissen). Ordet
FOND ersätts efter förslag av Lagrådet med AVS¤TT
NING.
/MKOSTNADSBELOPPET
!NSKAFFNINGSUTGIFTEN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar. Bl.a. har de två sista styckena bytt plats.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om att insatsen anses som anskaffningsutgift om bostads-
rätten har förvärvats direkt från föreningen är hämtad från 26 § 4 mom. första stycket SIL.
Att insatser i vissa andra associationer enligt bestämmelserna i
ANDRA
STYCKET likställs med insats enligt upplåtelseavtalet i en bostadsrätts-
förening regleras i dag i 26 § 6 mom. SIL. Där används ordet
GRUNDAVGIFT
vilket blev fel när man i 26 § 4 mom. första stycket SIL bytte uttryck från grundavgift till insats.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET om att upplåtelseavgifter m.m. räknas in
i anskaffningsutgiften är hämtad från 26 § 4 mom. första stycket SIL. I samband med införandet av bostadsrättslagen (1991:614) år 1991 byttes uttrycket grundavgift ut mot insats (SOU 1988:14, prop. 1990/91:92, bet. 1990/91:BoU13, SFS 1991:619). Före skattereformen år 1990 fanns bestämmelserna i punkt 2 c första stycket av anvisningarna till 36 § KL. De
549
infördes år 1983. I regeringens förslag har ordet
INTR¤DESAVGIFTER bytts ut
mot
¶VERL¥TELSEAVGIFTER eftersom uttrycket inträdesavgift utmönstrades ur
lagstiftningen och ordet överlåtelseavgift infördes år 1991 (SOU 1988:14, prop. 1990/91:92, bet. 1990/91:BoU13, SFS 1991:614) när den nya bostadsrättslagen infördes.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur anskaffningsutgiften beräknas när det gäller andel i reparationsfond är i dag placerad i 26 § 3 mom. tredje stycket SIL. Bestämmelsen hade före skattereformen år 1990 sin motsvarighet i punkt 2 c sjätte stycket av anvisningarna till 35 § KL, som infördes år 1983.
Efter förslag av Lagrådet har ordet
FOND ersatts av AVS¤TTNING (se Lag-
rådets yttrande angående 5 § i lagrådsremissen).
+APITALTILLSKOTT  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vilka kapitaltillskott som får räknas in i omkostnadsbeloppet finns i dag i 26 § 4 mom. andra stycket SIL.
Före skattereformen var bestämmelsen placerad i punkt 2 c av anvisningarna till 36 § KL där den huvudsakligen som en kodifiering av praxis infördes år 1983. Bestämmelsen slopades vid 1990 års skattereform men infördes åter, då i SIL, med mindre justeringar år 1991.
I dagens lagtext står det att kapitaltillskott får räknas in i omkostnadsbeloppet bl.a. om de har varit avsedda att användas av företaget för finansiering av
F¶RB¤TTRINGSARBETEN på fastigheten. SLK har ändrat F¶RB¤TT
RINGSARBETEN till F¶RB¤TTRINGAR. För att markera att det här inte är fråga om
uttrycket förbättringsutgifter som används vid kapitalvinstberäkning utan det uttryck som används vid beräkning av värdeminskningsavdrag på en fastighet (jfr 19 kap. 8 och 13 §§) har uttrycket ändrats. Det som avses är
NY  TILL ELLER OMBYGGNAD varför uttrycket har preciserats i regeringens
förslag.
Lagrådet har framfört synpunkter angående denna paragraf, se Lagrådets yttrande angående 42 kap. 33 § i lagrådsremissen och författningskommentaren till 42 kap. 30–32 §.
&¶RB¤TTRINGSUTGIFTER   gg
3,+S F¶RSLAG –  gg	 Överensstämmer med regeringens förslag i
sak, men bestämmelserna har redigerats om.
550
2EMISSINSTANSERNA Angående uttrycket F¶RB¤TTRANDE REPARATIONER i
10 § (7 § i SLK:s förslag), se remissinstansernas inställning i kommentaren till 45 kap. 12 §.
3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att bestämmel-
sen i 8 § andra stycket om vilket år utgifter normalt hänförs till bör utgå då det leder till osäkerhet vad som gäller och det i sak inte tillför något.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De särskilda be-
stämmelser om förbättringsutgifter som gäller för bostadsrätter finns i dag i 26 § 5 mom. SIL. SLK har bytt
V¤RDEH¶JANDE REPARATIONER mot
F¶RB¤TTRANDE REPARATIONER med motivering att det är fråga om bostads-
rättens beskaffenhet, inte om dess värde. Liksom i 45 kap. 12 § följer regeringen delvis SLK:s förslag och använder uttrycket
F¶RB¤TTRANDE RE
PARATIONER OCH UNDERH¥LL.
I skattereformen år 1990 utformades reglerna enligt en genomsynsprincip som gick ut på att man vid kapitalvinstberäkningen skulle beakta även förbättringsutgifter som själva bostadsrättsföreningen haft under den skattskyldiges innehav av bostadsrätten. Reglerna justerades samma år (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422). Genomsynsprincipen togs dock bort år 1991.
Beloppsgränsen höjdes till 5 000 kronor i samband med skattereformen. Också bestämmelserna om att vissa utgifter som tagits upp till beskattning i näringsverksamhet skall räknas som förbättringsutgifter infördes genom reformen.
Före skattereformen fanns bestämmelser om förbättringsutgifter i punkt 2 c av anvisningarna till 36 § KL. De kom till år 1983.
Svenska Revisorsamfundet SRS kritiserar bestämmelsen i 8 § andra stycket om att utgifterna normalt hänförs till det år då räkning eller faktura på det utförda arbetet erhållits. Regeringen kan instämma i att regeln, som överensstämmer med dagens regel, inte ger så mycket ledning. Den behålls emellertid tills vidare.
Bestämmelserna har efter lagrådsföredragningen redigerats om för att bestämmelserna här och i 45 kap. om fastigheter skall ha en enhetlig uppbyggnad (se kommentarerna till 45 kap. 11–15 §§).
5PPSKOV  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har ut-
formats som en hänvisning till bestämmelserna om hur uppskov beaktas vid avyttring av ersättningsbostaden. Bestämmelsen finns i 25 § 8 mom. SIL och infördes år 1993.
I bestämmelsen används uttrycket
ANSKAFFNINGSUTGIFTEN i stället för OM
KOSTNADSBELOPPET I författningskommentaren till 44 kap. 14 § förklaras
detta.
"OSTADSR¤TTER F¶RV¤RVADE F¶RE ¥R   g
551
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
Vissa redaktionella ändringar har dock gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG År 1993 infördes
särskilda regler för beräkning av anskaffningsutgiften för bostadsrätter som förvärvats före år 1974. Dessa regler finns i 26 § 7 mom. SIL. De motsvarar bestämmelser som tillkom år 1983 och som gällde före skattereformen. Dessa var placerade i punkt 2 c av anvisningarna till 36 § KL.
4REDJE STYCKET ANDRA MENINGEN har utformats efter förslag av Lagrådet
bl.a. genom att ordet
FOND ersatts med AVS¤TTNING.
(ANDELSBOLAGS ¶VERL¥TELSE TILL UNDERPRIS TILL DEL¤GARE ELLER N¤RST¥ENDE
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
överlåtelser till underpris av bostadsrätter från ett svenskt handelsbolag till en delägare eller någon närstående till delägaren är hämtad från ett förslag i en lagrådsremiss, beslutad den 16 september 1999. Enligt det förslaget skall stoppreglerna om delägares utköp av tillgångar i punkt 14 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL (51 kap. 11 § i SLK:s förslag) avskaffas och i stället skall det införas en ny bestämmelse om bostadsrätter i 26 § 9 a mom. SIL. Förslaget grundar sig på Stoppregelutredningens förslag (SOU 1998:116).
Angående
ANDRA STYCKET, se kommentaren till 45 kap. 30 §.
(ANDELSBOLAGS AVYTTRING MED KAPITALF¶RLUST TILL F¶RETAG I INTRESSEGEMENSKAP
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG År 1998 togs det in
bestämmelser i 2 § 4 a mom. SIL om att kapitalförluster vid avyttringar mellan vissa närstående företag skall dras av först vid ett senare tillfälle. Bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet och har därför placerats i 25 kap. När det är ett svenskt handelsbolag som avyttrar en näringsbostadsrätt skall delägare som är fysiska personer dra av kapitalförlusten på bostadsrätten i inkomstslaget kapital. Det behövs därför en bestämmelse här i detta kapitel om kapitalförluster där det står att bestämmelsen gäller också i inkomstslaget kapital. Bestämmelsen har ändrats redaktionellt efter lagrådsbehandlingen.
5NDERSKOTT I N¤RINGSVERKSAMHET
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
552
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att kapitalvinsten i inkomstslaget kapital i vissa fall skall minskas med ett underskott i näringsverksamhet är hämtad från 26 § 9 mom. SIL och infördes i skattereformens andra steg (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).
Eftersom bestämmelserna om fysiska personer enligt 4 kap. 1 och 2 §§ tillämpas även i fråga om dödsbon om inget annat sägs, nämns i lagtexten bara fysiska personer.
+VOTERING I INKOMSTSLAGET KAPITAL
I SLK:s förslag finns två bestämmelser om kvotering av kapitalvinster och kapitalförluster, en bestämmelse som gäller i inkomstslaget kapital (14 § i SLK:s förslag) och en i inkomstslaget näringsverksamhet (15 § i SLK:s förslag). Bestämmelsen i inkomstslaget kapital behandlas i kommentaren till 18 §.
SLK:s förslag till bestämmelse i
INKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET
bygger på bestämmelser som fanns i 2 § 1 mom. åttonde stycket och 26 § 10 mom. SIL. Reglerna infördes år 1993 och innebar att 90 % av en kapitalvinst eller kapitalförlust skulle tas upp respektive skulle dras av. Denna kvotering slopades år 1998.
SLK:s förslag innehåller också en bestämmelse om att bara 63 % av en
KAPITALF¶RLUST SOM UPPKOMMER I ETT HANDELSBOLAG skall dras av. Det är
samma fråga som är aktuell när det gäller fastigheter. I 45 kap. redovisas under rubriken Kvotering i inkomstslaget kapital vad remissinstanserna anför och regeringens ställningstaganden. Det finns inte anledning att behandla bostadsrätter på ett annat sätt. Också här i 46 kap. stannar regeringen för att det inte skall göras någon kvotering av sådana kapitalförluster.
Detta innebär att det inte behövs någon bestämmelse om kvotering av kapitalvinster eller kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
kvotering av vinster och förluster i inkomstslaget kapital är hämtade från
26 § 10 mom. SIL. De infördes år 1993.
För förlustfallen hade en 70-procentskvotering för fysiska personer införts genom 1990 års skattereform.
 KAP 5PPSKOVSAVDRAG
I detta kapitel har tagits in de bestämmelser om uppskovsavdrag när vissa fastigheter och bostadsrätter avyttras som finns i lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad, UAL. I SLK:s förslag är kapitlet placerat som 45 kap.
553
"AKGRUND
Den första uppskovslagen, lagen (1968:276) om uppskov i vissa fall med beskattning av realisationsvinst, gällde ursprungligen bara kapitalvinster för tvångsavyttrade fastigheter. Efter att det år 1976 införts möjligheter att få uppskov även vid frivilliga försäljningar av fastigheter tillkom lagen (1978:970) om uppskov med beskattning av realisationsvinst. I samband med de vid 1990 års skattereform införda s.k. takreglerna, som innebar att kapitalvinsten fick beräknas till en viss procent av ersättningen, upphävdes möjligheterna till uppskov. Takreglerna avskaffades när UAL infördes. Den nya lagen gäller i motsats till sina föregångare såväl fastigheter som bostadsrätter.
&¶RARBETEN
Samtliga bestämmelser i detta kapitel är hämtade från UAL (prop. 1993/94:45, bet. 1993/94:SkU11, SFS 1993:1469). Lagen har inte ändrats.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
&¶RUTS¤TTNINGAR F¶R UPPSKOVSAVDRAG
6ILLKOR  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De grundläggande
förutsättningarna för uppskovsavdrag framgår i dag av 1 § UAL.
5RSPRUNGSBOSTAD  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att en ursprungs-
bostad måste vara en sådan privatbostad som är den skattskyldiges per-
554
manentbostad framgår i dag av 2 § UAL. Definitionen av permanentbostad är hämtad från 3 § UAL. Från 2 § UAL har hämtats att en bostad i utlandet inte kan vara ursprungsbostad. Det har gjorts om till en positiv bestämning ”i Sverige”.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
under vilka förutsättningar uppskovsavdrag kan göras vid tvångsavyttringar och liknande även om bostaden inte är en permanentbostad är hämtade från 4 § UAL.
%RS¤TTNINGSBOSTAD  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET påpekar att varken förslaget eller
dagens lagtext omfattar hus som uppförs på redan innehavd mark, om marken anskaffats utanför de gällande tidsramarna. Riksskatteverket ifrågasätter också om uppförandet av ett hus på annans mark innebär att tillgången vid förvärvet är småhus på annans mark. För att också dessa situationer skall omfattas föreslår verket att det skall införas ett nytt andra stycke av följande lydelse: ”Uppförs en ny byggnad av det slag som avses i första stycket 1–3, räknas även den som ersättningsbostad.”
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av er-
sättningsbostad finns i dag i 11 § UAL.
SLK menar att det i detta sammanhang aldrig kan bli aktuellt med att köpa en tomt för att där uppföra ett ”småhus på annans mark”. Om någon köper en tomt och tänker uppföra ett hus på den så är det inte ett hus på annans mark. Bestämmelsen har utformats i enlighet med detta och det finns därför inte någon hänvisning från
F¶RSTA STYCKET 4 till punkten 2.
Riksskatteverkets synpunkter innebär förslag om ändring av gällande rätt, som inte bör tas upp i detta sammanhang.
Bestämmelsen att en bostad i utlandet inte kan vara ersättningsbostad har hämtats från 11 § UAL. Det har i
F¶RSTA STYCKET gjorts om till en posi-
tiv bestämning ”i Sverige”. När det gäller bostäder i privatbostadsföretag i
ANDRA STYCKET behövs det inte en sådan begränsning eftersom termen
privatbostadsföretag omfattar bara svenska ekonomiska föreningar och aktiebolag.
Det
TREDJE STYCKET är hämtat från 6 § UAL. Genom justeringar markeras
att en ersättningsbostad kan förvärvas tidigast året före och senast året efter avyttringen av ursprungsbostaden.
"ELOPPSGR¤NSER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
555
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att uppskovsavdrag
kan komma i fråga bara om kapitalvinsten uppgår till vissa lägsta belopp är hämtat från 5 § UAL.
5PPSKOVSAVDRAGETS STORLEK
 g
3,+S F¶RSLAG  g OCH  g TREDJE STYCKET	 Överensstämmer i sak med
regeringens förslag, men redaktionella ändringar har gjorts. Formeln finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA–TREDJE STYCKENA om hur uppskovsavdraget beräknas när den skatt-
skyldige förvärvar en ersättningsbostad senast samma år som han avyttrar ursprungsbostaden och bosätter sig där senast den 15 februari året efter avyttringen är i dag placerad i 6 § UAL. Lagrådet föreslår att stycket skall skrivas om redaktionellt, bl.a. genom att bestämmelsen i tredje stycket kompletteras med en formel. Regeringen följer Lagrådets förslag, bortsett från några mindre redaktionella avvikelser.
I SLK:s förslag är
FJ¤RDE STYCKET placerat i 13 § som ett tredje stycke.
Lagrådet föreslår att bestämmelsen skall flyttas hit till 7 §. Regeringen följer Lagrådets förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hur uppskovsav-
draget beräknas om den skattskyldige inte förvärvar en ersättningsbostad det år han avyttrar ursprungsbostaden eller förvärvar men inte bosätter sig där senast den 15 februari året efter avyttringen är hämtat från 7 § UAL.
Bestämmelsen har utformats i enlighet med ett förslag av Lagrådet.
TERF¶RING AV UPPSKOVSAVDRAG
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,
bortsett från att bestämmelserna i 9 § skrivits om redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att bestämmelsen i  g är
svårtillgänglig och föreslår en ny lydelse.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att ett uppskovsavdrag i vissa fall skall återföras vid nästa taxering och att ett särskilt tillägg skall tas upp då är i dag placerade i 8 och 9 §§ UAL.
Lagrådet föreslår en redaktionell omskrivning av
 g, bl.a. att bestäm-
melsen i
FJ¤RDE STYCKET skall kompletteras med en formel. Regeringen
följer Lagrådets förslag.
556
!VYTTRING AV ERS¤TTNINGSBOSTADEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hur ett uppskovsavdrag påverkar
ANSKAFFNINGSUTGIFTEN är i dag placerade i
10 § UAL. Där används i stället uttrycket
OMKOSTNADSBELOPPET Bytet av
uttryck tas upp i kommentaren till 44 kap. 14 §.
"ER¤KNING AV ERS¤TTNINGARNA
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Det finns ytterligare ett stycke i 13 § i SLK:s förslag. I
övrigt överensstämmer SLK:s förslag med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att försäljnings-
och inköpsutgifter samt utgifter för ny-, till- eller ombyggnad beaktas när en jämförelse skall göras mellan ersättningarna för ursprungsbostaden och ersättningsbostaden framgår i dag av 12 § UAL.
Sista stycket i
 g har efter förslag från Lagrådet flyttats till 7 § andra
stycket.
$¶DSFALL EFTER AVYTTRING AV URSPRUNGSBOSTADEN
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att ett dödsbo i vis-
sa fall kan göra uppskovsavdrag även om den som avyttrat ursprungsbostaden har dött innan förutsättningarna för uppskov inträtt framgår i dag av 13 och 14 §§ UAL.
I dag anges i 14 § andra stycket UAL bl.a. att ett dödsbos yrkande om uppskov skall göras på ett särskilt formulär. Den bestämmelsen bör i stället placeras i LSK.
 KAP !VYTTRING AV DEL¤GARR¤TTER SAMT FORDRINGSR¤TTER
I detta kapitel finns de särskilda regler som gäller vid avyttring av aktier och andra delägarrätter samt fordringar och utländsk valuta. Bestämmelserna om avyttring av andelar i svenska handelsbolag har dock lagts i ett eget kapitel (50 kap.). Likaså finns ett eget kapitel, 49 kap., med bestämmelser om uppskov med beskattningen vid andelsbyten. De sistnämnda reglerna infördes år 1998. Före dess fanns vissa bestämmelser om andelsbyten. De var i SLK:s förslag placerade i 17–27 §§. Bestämmelserna här i 48 kap. var i SLK:s förslag placerade som 46 kap.
557
"AKGRUND
Ursprungligen beskattades avyttringar av oneröst förvärvad lös egendom inom fem år efter anskaffningen. Avyttringar efter femårsgränsen var helt skattefria. År 1951 (förarbeten, se nedan) infördes beskattning efter en stegvis fallande skala men fortfarande var avyttringar efter femårsgränsen skattefria. Samtidigt blev avyttring av tillgångar som någon fått genom bodelning av annan anledning än makes död samt i gåva av make eller släkting skattepliktig (skyldemannaregeln). År 1966 (förarbeten, se nedan) infördes skatteplikt för avyttring av aktier även efter fem års innehav och oberoende av förvärvssätt, dock fortfarande med stegvis avtrappning. Fr.o.m. år 1976 (förarbeten, se nedan) gjordes skillnad mellan äldre och yngre aktier, bl.a. genom att 40 (senare 50) % av vinsten på äldre (två års innehav eller mer) och 100 % av vinsten på yngre aktier blev skattepliktig.
På samma sätt som aktier beskattades före 1990 års skattereform också avyttring av andelar i aktiefonder, delbevis, teckningsrättsbevis, andelar i ekonomiska föreningar och i handelsbolag samt liknande rättigheter. Fordringar som konvertibla skuldebrev och optionsrätter beskattades också enligt aktiereglerna medan skuldebrev utgivna i optionslån och andra fordringar beskattades enligt reglerna för övrig lös egendom. Hur sådana tillgångar beskattades dessförinnan finns beskrivet i inledningen till 52 kap.
Genom 1990 års skattereform (1990:1 och 2, förarbeten, se nedan) lades aktier och konvertibla skuldebrev i svenska kronor i en bestämmelse, andelar i handelsbolag i en annan och fordringar i svenska kronor respektive utländsk valuta i skilda bestämmelser. Indelningen gjordes bl.a. på grund av kvittningsbestämmelserna.
När den ekonomiska dubbelbeskattningen av bolagsvinster togs bort år 1993 (förarbeten, se nedan) blev hälften av kapitalvinsten på svenska aktier och liknande skattefri. Som en följd av detta ändrades bestämmelserna om avdrag för kapitalförluster. Den gamla ordningen återställdes dock år 1994 (förarbeten, se nedan).
3T¶RRE ¤NDRINGAR
För att särskilja sådana tillgångar som i dag beskattas enligt 27 § 1 mom.,
29 § 1 mom. och 30 § 1 mom. SIL föreslås att termerna
DEL¤GARR¤TT,
SVENSK FORDRINGSR¤TT respektive UTL¤NDSK FORDRINGSR¤TT tas in i lagen. Ut-
trycken förekommer inte i dag i inkomstskattelagstiftningen men väl i lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt, 1 § lagen (1979:749) om Stockholms fondbörs och 1 § lagen (1991:980) om handel med finansiella instrument. Uttrycket fordringsrätt förekommer i flera författningar bl.a. i konkurslagen (1987:672) och lagen om försäkringsavtal (1927:77). Vad termerna står för förklaras i 2, 3 och 4 §§.
558
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika förvärv, SOU 1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761
1966 Kapitalvinstbeskattningen evig i tiden, SOU 1966:72, prop. 1966:90, bet. 1966:BevU46, SFS 1966:215
1976 En allmän översyn, SOU 1975:53, prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU63, SFS 1976:343
1985 Särskilda bestämmelser för konvertibler m.m., Ds Fi 1983:25 och Ds Fi 1984:24, prop. 1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS 1985:307
1990:1 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet.
1989/90:SkU30, SFS 1990:651
1990:2 Komplettering av 1990 års skattereform, prop. 1990/91:54, bet.
1990/91:SkU10, SFS 1991:1422
1992 Ombildning av ekonomiska föreningar i vissa fall, prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1344
1993 Utdelning från svenska företag blev skattefri, SOU 1992:67 och 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543
1994 Utdelning från svenska företag blev åter igen skattepliktig, prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859
1996 Vissa ändringar avseende andelsbyten, prop. 1996/97:18, bet. 1996/97:SkU9, SFS 1996:1227 och 1228
1998 Nya regler om omstruktureringar, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606 m.fl.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för dels några redaktionella ändringar, dels att SLK:s förslag inte omfattar förpliktelser.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
559
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger också att de grundläggande bestämmelserna finns i 44 kap.
Liksom i 44 kap. 1 § har bestämmelsen utvidgats i förhållande till SLK:s förslag genom att förpliktelser har lagts till.
$EFINITIONER
$EL¤GARR¤TTER  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna i F¶RSTA OCH ANDRA STYCKENA är samlade i
ETT stycke som inleds med ”Med delägarrätt avses”. Stycket avslutas med
”annan tillgång med liknande konstruktion
OCH verkningssätt”.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGEN anser att termen DEL¤GARR¤TT är mindre väl vald när
det gäller derivatinstrument som optioner och terminer, vilka ofta kan bygga på index. Föreningarna föreslår att termen skall ersättas med
AKTIE
RELATERADE INSTRUMENT. 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &ONDHAND LAREF¶RENINGEN anför vidare, med instämmande av &ONDBOLAGENS F¶R ENING, att V¤RDEPAPPERSFONDER inte bör begränsas till svenska fonder utan
att motsvarande utländska fondföretag också skall omfattas.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det som räknas upp
i paragrafen är i stort sett detsamma som de instrument som finns i den nuvarande exemplifieringen av de finansiella instrumenten i 27 § 1 mom. SIL. Beträffande sistnämnda uttryck, se avsnitt 7.2.8. Ordet
INTERIMSBEVIS
har ersatts med
R¤TT P¥ GRUND AV TECKNING AV AKTIER eftersom sådana nu-
mera i praktiken närmast motsvaras av vad som kallas ömsom interimsaktier, ömsom teckningsaktier (jfr RÅ 1994 ref. 1). Momentet kom till år 1990 (1990:1) men ändrades i reformens nästa steg, bl.a. på så sätt att rätter som till någon del består av en fordran i utländsk valuta, som konvertibla skuldebrev i utländsk valuta, placerades i 30 § SIL (1990:2).
SLK har låtit termen delägarrätt omfatta samtliga de uppräknade tillgångarna. Vissa av dem innebär inte en rätt till en del i en juridisk person, t.ex. terminer, optioner och konvertibla skuldebrev. Det har därför riktats kritik mot att de omfattas av termen. Det är svårt att finna någon heltäckande term för alla de uppräknade tillgångarna. Den av några remissinstanser föreslagna termen
AKTIERELATERADE INSTRUMENT är inte heller hel-
täckande. Det är ändå praktiskt att ha en term för denna grupp av tillgångar. Regeringen föreslår därför att termen delägarrätt skall införas. Bestämmelsen utformas emellertid så att vissa av instrumenten ingår i termen delägarrätter (första stycket), medan andra inte ingår i termen utan i stället skall bestämmelserna om delägarrätter
TILL¤MPAS P¥ DEM
(andra stycket)

Första och andra styckena avslutas med strecksatser med följande lydelse ”annan tillgång med liknande konstruktion eller verkningssätt”. I regeringens förslag, liksom i dagens lagtext, används ordet
ELLER i stället
för det av SLK använda ordet
OCH. Lagrådet påpekar att uttrycket i dessa
två strecksatser enligt ordalagen omfattar även sådana tillgångar som inte är avsedda att omfattas. Genom att jämförelsen skall göras endast med
560
endera konstruktionen eller verkningssättet av tillgången kommer uttrycken att omfatta, såvitt gäller första stycket, t.ex. andelar i andra juridiska personer än lagrummet i övrigt avser och, såvitt gäller andra stycket, t.ex. terminer och optioner som avser annat än aktier eller aktieindex. Regeringen gör följande bedömning. Denna extensiva tolkning som Lagrådet gör av bestämmelsen kan göras redan av dagens lagtext. Det är emellertid klart att syftet inte är att bestämmelsen i andra stycket skall leda till att t.ex. råvaruoptioner skall anses som delägarrätter. Det behövs därför en omformulering av definitionen av delägarrätter så att det tydligare skall kunna läsas ut vad som avses. Det är emellertid en sådan utformning som inte bör göras utan någon beredning. Regeringen avser därför att snarast utreda frågan hur man bör formulera om definitionen för att syftet skall komma till klart uttryck i lagtexten.
Före skattereformen fanns bestämmelserna i 35 § 3 mom. och punkt 2 b av anvisningarna till 36 § KL. I skattereformen år 1990 försvann den skillnad som tidigare funnits mellan yngre och äldre aktier. Beträffande förarbeten se under Bakgrund.
Frågan om utländska värdepappersfonder har berörts i kommentaren till 6 kap. 7–10 §§.
&ORDRINGSR¤TTER  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna i de två första styckena är samlade i ETT
stycke, som inleds med ”Med svensk fordringsrätt avses”. I bestämmelsen om terminer och optioner finns inte
OCH LIKNANDE AVTAL med. 4REDJE
STYCKET har skrivits om redaktionellt i regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGEN anser att termen SVENSK FORDRINGSR¤TT i 3 § bör ersät-
tas med
FORDRINGSRELATERADE INSTRUMENT I SVENSKA KRONOR och att UTL¤NDSK
FORDRINGSR¤TT i 4 § bör ersättas med VALUTARELATERADE INSTRUMENT. Orden
svenska respektive utländska för tanken snarare till vilket land de är utfärdade i än till vilken underliggande valuta de avser. Om Sverige övergår från kronor till euro kommer även i utlandet utfärdade fordringar utställda i euro att hänföras till den grupp som i dag omfattas av reglerna för svenska kronor.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Innebörden av ter-
men svenska fordringsrätter (dock inte sådana fordringar som räknas som delägarrätter) är hämtad från 29 § 1 mom. SIL, där bestämmelser om sådana fordringar infördes år 1990 (1990:1).
Några remissinstanser har kritiserat att termen fordringsrätter omfattar optioner och terminer. Liksom i 2 § delar regeringen upp bestämmelsen i två stycken. I det första stycket föreskrivs att vissa tillgångar
¤R ford-
ringsrätter medan det i andra stycket föreskrivs att bestämmelserna om fordringsrätter
SKALL TILL¤MPAS P¥ vissa terminer, optioner och liknande
avtal.
Enligt dagens lagtext omfattas ”andra
FINANSIELLA INSTRUMENT där un-
derliggande instrument är hänförliga till fordringar utställda i svenska kronor eller till ränteindex”. SLK har ändrat detta till ”
TERMIN OCH OPTION
vars underliggande tillgångar ...”. Liksom i 4 § och i 25 kap. 4 § samt
561
41 kap. 2 § har
OCH LIKNANDE AVTAL lagts till i regeringens förslag för att
bestämmelsen skall omfatta också andra typer av avtal än optioner och terminer där de underliggande tillgångarna består av vissa tillgångar, i denna paragraf av fordringar eller ränteindex.
Före skattereformen beskattades sådana fordringar i huvudsak enligt 35 § 4 mom. KL. Beträffande förarbeten se under rubriken Bakgrund i kommentaren till 52 kap.
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna är intagna i ETT stycke, som inleds med
”Med utländsk fordringsrätt avses”. I strecksatsen om terminer och optioner finns inte
OCH LIKNANDE AVTAL med.
2EMISSINSTANSERNA Se yttrande av 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och
3VENSKA &ONDHANDLAREF¶RENINGEN under 3 §. *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser att det är mindre lyckat att benämna valuta som
fordringsrätt och föreslår att uttrycket ”utländsk fordringsrätt och utländsk valuta” skall användas i stället.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av ut-
ländska fordringsrätter är hämtad från 30 § 1 mom. SIL, där bestämmelsen om utländsk valuta och fordringar i sådan valuta infördes år 1990 (1990:2).
När det gäller uppdelningen i två stycken, se kommentarerna till 2 och 3 §§. Angående tillägget
OCH LIKNANDE AVTAL, se kommentaren till 3 §.
-ARKNADSNOTERING  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen omfattar V¤RDEPAPPER. Uttrycken ”utan att
vara noterad på börs” och ”allmänt tillgänglig” finns inte med. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGEN anser att det är lämpligt att ha kvar kravet på att NO TERINGEN SKALL VARA ALLM¤NT TILLG¤NGLIG. Vidare vill organisationerna att
det skall klargöras att ett värdepapper som är inregistrerat vid en börs skall anses som marknadsnoterat oavsett hur ofta det sker en omsättning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av vad
som avses med marknadsnoterad finns i dag i 27 § 2 mom. tredje stycket SIL i den bestämmelse som finns om en schablonmetod för beräkning av omkostnadsbeloppet (se 15 § nedan). Eftersom den bör gälla generellt i lagen har den lyfts fram till en egen paragraf. Den infördes genom 1990 års skattereform (1990:1).
I avsnitt 7.2.8 under rubriken Slutsatser finns en motivering till bytet från
V¤RDEPAPPER till DEL¤GARR¤TT ELLER FORDRINGSR¤TT
Det är klart att kravet på
ALLM¤N TILLG¤NGLIGHET av en notering inte skall
tas bort. Man skulle dock kunna förutsätta att noteringar på grundval av marknadsmässig omsättning regelmässigt är allmänt tillgängliga, varför kravet inte skulle behöva uttryckas i lagtexten. När Svenska Bankföreningen och Svenska Fondhandlareföreningen förespråkar att det skall
562
finnas ett uttryckligt krav finns det emellertid inte anledning att ta bort det. Regeringen finner inte skäl att göra någon ändring i bestämmelsen med anledning av föreningarnas förslag att värdepapper som är inregistrerade vid en börs alltid skall anses vara marknadsnoterade. Aktier som är inregistrerade vid en svensk börs faller regelmässigt in under definitionen av marknadsnoterade delägarrätter, medan det kan finnas andra inregistrerade instrument som faller utanför definitionen av marknadsnotering, se RÅ 1994 ref. 26.
Däremot formulerar regeringen om bestämmelsen redaktionellt efter förslag från Lagrådet.
5NDANTAG FR¥N SKATTEPLIKT
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utländsk valuta avsedd för den skattskyldiges personliga levnadskostnader är i dag placerad i 30 § 1 mom. sista meningen och 2 mom. femte stycket sista meningen SIL. Den kom till år 1990 (1990:2).
/MKOSTNADSBELOPPET
'ENOMSNITTSMETODEN  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen omfattar värdepapper. Det finns inte nå-
gon indelning efter
SORT. I övrigt överensstämmer bestämmelsen i F¶RSTA
STYCKET i sak med regeringens förslag. Hänvisningen i ANDRA STYCKET finns
inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den s.k. genom-
snittsmetoden är hämtad från 27 § 2 mom. första stycket SIL, där den infördes år 1990 (1990:1). Det som definieras där är det genomsnittliga
ANSKAFFNINGSV¤RDET, men i det nya förslaget definieras det genomsnittliga OMKOSTNADSBELOPPET. Den nya utformningen knyter an till den grundläg-
gande bestämmelsen om vad som ingår i omkostnadsbeloppet enligt 44 kap. 14 §.
I avsnitt 7.2.8 under rubriken Slutsatser finns en motivering till bytet från
V¤RDEPAPPER till DEL¤GARR¤TTER ELLER FORDRINGSR¤TTER
Själva metoden motsvarar i stort sett vad som före skattereformen tilllämpades vid beräkning av anskaffningsutgiften för s.k. äldre aktier i det gamla systemet. För att markera att gränsen för vilka tillgångar som skall omfattas av en och samma genomsnittsberäkning skulle dras snävare än före reformen angavs att även
SORT skulle vara utslagsgivande. Med SORT
avses skillnaden mellan fria och bundna aktier. SLK föreslår att
SORT inte
skall tas med i lagtexten och motiverar det med att den skillnaden numera
563
är borttagen. Eftersom skillnaden mellan fria och bundna aktier kan förekomma i utlandet anser regeringen emellertid att det inte finns anledning att ändra dagens uttryckssätt.
I dagens bestämmelse står att beloppet skall beräknas ”på grundval av faktiska anskaffningsutgifter”. Ordet
FAKTISKA har tagits bort för att det
skall bli tydligare att beräkningen i vissa fall inte skall grundas på faktiska utgifter för anskaffningen. SLK har i stället föreslagit att värdet skall beräknas ”med utgångspunkt i anskaffningsvärdena” och motiverat det med att det som skall ligga till grund för beräkningen inte är de faktiska anskaffningsutgifterna utan ett annat anskaffningsvärde som följer av särskilda bestämmelser. SLK nämner ett avgörande från Regeringsrätten (RÅ 1992 ref. 60) där Regeringsrätten kom fram till att den faktiska anskaffningsutgiften skulle vara avgörande. Regeringen delar bedömningen att ordet
FAKTISKA inte skall tas med. En upplysning om att omkostnads-
beloppet skall beräknas med utgångspunkt i anskaffningsutgifterna behövs emellertid inte i denna paragraf. Det framgår ju redan av den grundläggande bestämmelsen i 44 kap. 14 §, där omkostnadsbeloppet förklaras.
Den ursprungliga genomsnittsmetoden infördes år 1976 och var placerad i punkt 2 b andra stycket av anvisningarna till 36 § KL.
!NDELAR SOM ERH¥LLS GENOM UTDELNING I VISSA FALL  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag i sak, men vis-
sa redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG För andelar som er-
hålls genom sådan utdelning av andelar i dotterbolag som avses i 42 kap. 16 § (s.k. Lex ASEA-utdelning) gäller särskilda bestämmelser för beräkning av anskaffningsutgiften. Bestämmelserna är i dag placerade i 27 § 2 mom. första stycket andra–femte meningarna SIL. De infördes år 1991 (prop. 1990/91:167, bet. 1990/91:SkU34, SFS 1991:412) och ändrades senast år 1998 (se kommentaren till 42 kap. 16 §).
Det har gjorts vissa redaktionella ändringar i
F¶RSTA STYCKET när det gäl-
ler beskrivningen av omkostnadsbeloppet. Dessa har gjorts för att få en enhetlig utformning i denna avdelning. Vidare har det gjorts ett tilläg för vilken tidpunkt som är avgörande för att bestämma omkostnadsbeloppet.
Den sista meningen i första stycket har brutits ut till ett eget
ANDRA
STYCKE. I stycket används uttrycket DEN GENOMSNITTLIGA ANSKAFFNINGSUTGIF TEN. Uttrycket finns visserligen inte definierat, men vad som avses går att
tolka med hjälp av bestämmelsen i 7 §. I fråga om uttrycken
ANSKAFF
NINGSUTGIFT och OMKOSTNADSBELOPP, se också kommentaren till 44 kap.
14 §.
Uttrycket
DET UTDELANDE BOLAGET har ändrats till MODERBOLAGET eftersom
det är det uttrycket som efter ändringar på grund av ny lagstiftning år 1998 används i 42 kap. 16 §.
564
!KTIER SOM ERH¥LLS GENOM UTSKIFTNING I VISSA FALL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG För aktier som er-
hålls genom vissa utskiftningar finns särskilda bestämmelser i 27 § 2 mom. första stycket sjätte meningen SIL om hur anskaffningsutgiften skall beräknas. Reglerna tar sikte på de fall då en ekonomisk förening för över sina tillgångar på ett aktiebolag varefter föreningen upplöses. De infördes år 1992. Av 44 kap. 7 § andra stycket framgår att upplösningen inte anses som en avyttring.
I dagens lagtext står det att
ANSKAFFNINGSV¤RDET F¶R ANDELARNA skall an-
ses som anskaffningsvärde. SLK har ändrat det till
DEN INBETALDA INSAT
SEN. Med dagens uttryck får man en kontinuitet i alla tänkbara fall. Det
finns inte anledning att ändra dagens uttryck på det sätt SLK föreslår. Däremot är det med IL:s terminologi ”det omkostnadsbelopp som skulle ha använts om andelarna i den förening som skiftat ut aktierna hade avyttrats vid tidpunkten för utskiftningen” som bör föras vidare till de utskiftade aktierna. Regeringen ändrar bestämmelsen i enlighet med detta.
Bestämmelserna i 9 och 10 §§ har fått byta plats i förhållande till SLK:s förslag och lagrådsremissen. SLK:s 9 § hänvisar till 40 kap. 21 § och 10 § hänvisar till 40 kap. 20 §. Bestämmelserna bör komma i samma ordningsföljd i de två kapitlen.
!NDELAR I EKONOMISKA F¶RENINGAR SOM ERH¥LLS GENOM FUSION  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelsen om vilka fusioner som avses bygger
på gällande rätt medan regeringens förslag bygger på ett nytt lagförslag. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
anskaffningsutgiften efter fusion av ekonomiska föreningar i vissa fall är hämtad från 3 § 8 mom. fjärde stycket SIL. Beträffande förarbeten, se 42 kap. 21 §.
Bestämmelsen om vilka fusioner som omfattas har ändrats på grund av ändrad lagstiftning år 1998.
I det till Lagrådet överlämnade förslaget avslutades paragrafen med att den inbetalda insatsen i den överlåtande föreningen skall anses som inbetald insats i den övertagande föreningen. Lagrådet förespråkar att bestämmelsen i stället skall formuleras på det sätt som skett i 9 § (se Lagrådets yttrande angående 9 § i lagrådsremissen). Regeringen följer Lagrådets förslag.
Lagrådet föreslår i sin kommentar angående denna paragraf en ändring av 44 kap. 8 §, se vidare i kommentaren till den paragrafen.
565
&¶RETAG SOM TIDIGARE HAR VARIT INVESTMENTF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
en hänvisning till bestämmelser om anskaffningsutgiften för andelar i ett företag som tidigare var ett investmentföretag, men som har ändrat karaktär. En sådan regel infördes år 1998 i 2 § 10 mom. sjunde stycket sista meningen SIL.
Samtidigt infördes i 27 § 2 mom. andra stycket SIL en bestämmelse om anskaffningsutgiften på delägarrätter som ägs av ett företag som tidigare har varit ett investmentföretag (
ANDRA STYCKET	.
0ERIODISERINGSFOND F¶RS ¶VER OCH EXPANSIONSFOND UPPH¶R  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Det finns en bestämmelse om expansionsfond,
men den är annorlunda utformad än bestämmelserna i regeringens förslag. Bestämmelsen om periodiseringsfond finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om tillskott vid omvandling av expansionsfond till beskattat
kapital i aktiebolag är hämtad från 12 § andra stycket ExmL. Den infördes vid lagens tillkomst år 1993 (SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1537).
År 1998 infördes en motsvarande bestämmelse i fråga om periodiseringsfonder i 6 § fjärde stycket PFL (Ds 1998:23, prop. 1997/87:157, bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:643). Också den bestämmelsen tas in i första stycket. I samband därmed togs det in bestämmelser om vad som gäller vid apportemission såväl i fråga om periodiseringsfonder som expansionsfonder. Dessa har tagits in i
ANDRA STYCKET.
Lagrådet har synpunkter på utformningen av bestämmelserna angående expansionsfond, se Lagrådets yttrande angående denna paragraf samt angående 34 kap. 20 §. Regeringen formulerar därför om bestämmelserna. För motivering, se kommentaren till 34 kap. 20 §.
4ECKNINGSR¤TTER OCH DELR¤TTER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om teckningsrätter och delrätter som erhållits på grund av
aktieinnehav i ett bolag är hämtad från 27 § 2 mom. fjärde stycket SIL. Den infördes år 1990 (1990:1), då bestämmelsen placerades i momentets tredje stycke.
I dagens lagtext används beteckningarna
DELBEVIS och TECKNINGSR¤TTS
BEVIS. Teckningsrättsbevis och delbevis regleras i 4 kap. 5 § aktiebolags-
lagen (1975:1385) under den gemensamma beteckningen emissionsbevis.
566
I avstämningsbolag får sådana inte utfärdas, se 3 kap. 8 § aktiebolagslagen och 2 § aktiekontolagen (1989:827). I IL används i stället beteckningen på själva rättigheten, dvs.
DELR¤TTER och TECKNINGSR¤TTER.
Före skattereformen fanns i punkt 2 b nionde stycket av 36 § KL en motsvarande bestämmelse om anskaffningsutgift, men den gällde bara för konvertibla skuldebrev och skuldebrev med optionsrätt. Sistnämnda bestämmelser infördes år 1985.
Innehavare av en konvertibel eller en optionsrätt kan i samband med en företrädesemission till aktieägarna få delta i emissionen på samma villkor som dessa. Om innehavaren av konvertibeln då väljer att avyttra sin rätt, finns det ingen reglering av hur anskaffningsutgiften skall bestämmas. Det saknas anledning att behandla tecknings- och delrätter på grund av en konverteringsrätt annorlunda än sådana rätter på grund av aktieinnehav. Därför föreslås bestämmelsen i
ANDRA STYCKET
3KULDEBREV MED K¶P ELLER TECKNINGSOPTION  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I dag finns i 27 §
3 mom. SIL en bestämmelse om att anskaffningsutgiften för en köp- eller teckningsoption som erhålls genom förvärv av ett skuldebrev förenat med option skall beräknas enligt
RESTV¤RDESMETODEN. Före skattereformen
fanns en liknande bestämmelse i punkt 2 b tionde stycket av anvisningarna till 36 § KL. Den kom till år 1985. Bestämmelsen fick sin placering i 27 § 3 mom. år 1990 (1990:1). Då var reglerna så utformade att skuldebrev som är eller varit förenat med optionsrätt beskattades som delägarrätter. Sådana skuldebrev fanns således med i uppräkningen i 27 § 1 mom. SIL. Senare samma år ändrades reglerna genom att sådana skuldebrev kom att beskattas som fordringsrätter och de togs bort ur uppräkningen i 27 § 1 mom. SIL (1990:2). Däremot beskattas optionsrätten alltjämt som delägarrätt, om den underliggande tillgången består av en delägarrätt. I sin ursprungliga lydelse omfattade momentet bara optionsbevis som erhållits genom
TECKNING av skuldebrev förenat med optionsrätt
men efter ändringen 1990:2 omfattas också köp- eller teckningsoptioner som erhållits genom förvärv av skuldebrev förenat med option
P¥ ANNAT
S¤TT än genom nyteckning.
Också anskaffningsutgiften för själva skuldebrevet bör regleras (så var fallet i motsvarande bestämmelse före 1990 års skattereform). Förslaget har utformats i enlighet med detta. Lagrådet efterlyser ett klargörande av syftet med bestämmelsen i andra meningen att anskaffningsutgiften inte får överstiga den sammanlagda anskaffningsutgiften för skuldebrevet och optionen. Orsaken att bestämmelsen bör finnas med är att skuldebrevets marknadsvärde kan ha stigit över emissionspriset, t.ex. på grund av att den allmänna räntenivån har sjunkit under tiden mellan erbjudandet och förvärvet. Vid tillkomsten av bestämmelsen uttalade departementschefen i prop. 1984/85:193 på s. 31. ”Skulle marknadsvärdet på skuldebrevet i något fall överstiga emissionspriset skall hela priset hänföras till skuldebrevet.”
567
3CHABLONMETODEN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Möjligheten att al-
ternativt bestämma omkostnadsbeloppet enligt schablon finns i dag i 27 § 2 mom. fjärde stycket SIL.
Lydelsen har ändrats av SLK genom att det är
OMKOSTNADSBELOPPET och
inte
ANSKAFFNINGSUTGIFTEN som regleras. Angående dessa uttryck, se kom-
mentaren till 44 kap. 14 §.
Före skattereformen fanns dess motsvarighet (dock med varierande procentsatser) i punkt 2 b tredje stycket av anvisningarna till 36 § KL, där den infördes år 1976.
I
ANDRA MENINGEN nämns teckningsrätter och delrätter uttryckligen (se
27 § 2 mom. femte stycket SIL).
LDRE ANDELAR I V¤RDEPAPPERSFONDER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. Bestämmelserna har ändrats redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om anskaffningsutgift för vissa andelar i värdepappersfon-
der är hämtade från 27 § 2 mom. femte och sjätte styckena SIL, där de infördes år 1995 (prop. 1994/95:209, bet. 1994/95:SkU30, SFS 1995:577). I likhet med ordvalet i andra stycket och i dagens lagtext används i regeringens förslag uttrycket
ANSKAFFNINGSUTGIFT i stället för OM
KOSTNADSBELOPP i första meningen. Bestämmelserna har ändrats redaktio-
nellt efter förslag från Lagrådet.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om anskaffningsutgift för andelar i vär-
depappersfonder som tidigare var allemansfonder är hämtad från övergångsbestämmelserna, punkt 8, till SFS 1990:651. År 1990 (1990:1) kom en bestämmelse för allemansfonder men den ändrades redan samma år (1990:2) genom att den skattskyldige fick en möjlighet att välja att vanliga regler skall gälla. Lagen (1983:890) om allemansfonder upphävdes vid utgången av juni 1998 (prop. 1997/98:50, bet. 1997/98:FiU17, SFS 1998:269). De allemansfonder som fanns då är numera vanliga värdepappersfonder. De bestämmelser som finns om allemansfonder i detta stycke bör gälla för sådana fonder även i framtiden. Bestämmelserna i första och andra styckena har därför ändrats så att första stycket inte gäller och andra stycket gäller andelar i sådana värdepappersfonder som tidigare var allemansfonder.
5TL¤NDSKA FORDRINGSR¤TTER  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
568
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att anskaffningsutgiften för utländska fordringsrätter skall påverkas av hur de har värderats enligt 14 kap. 8 § är ny. Reglerna i 14 kap. 8 § ändrades år 1998 (prop. 1998/99:28, bet. 1998/99:SkU8, SFS 1998:1619, se vidare i författningskommentaren till den bestämmelsen). Redan tidigare fanns emellertid en bestämmelse om värdering av fordringar i utländsk valuta.
SLK tog i sitt huvudbetänkande upp frågan om hur de värdeförändringar på fordringar som har påverkat beskattningen skall beaktas när avyttring sker. SLK kom emellertid inte med något förslag till reglering (SOU 1997:2 del II s. 133). När de nuvarande reglerna infördes år 1998 framfördes i propositionen att det torde följa av allmänna regler att ett skattesubjekt inte skall beskattas två gånger för samma vinst eller få avdrag två gånger för samma förlust, varför de upp- respektive nedskrivningar som blir följden av att fordringar värderas till balansdagens kurs skall beaktas vid kapitalvinstbeskattningen enlig 30 § 1 mom. SIL (prop. 1998/99:28 s. 14). Även om det inte togs in någon bestämmelse i SIL är det lämpligt för systematiken att reglera denna fråga i IL.
3AMMANL¤GGNING ELLER DELNING AV V¤RDEPAPPERSFONDER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men regeringen har gjort redaktionella ändringar i första stycket.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De särskilda be-
stämmelserna för delägare i svenska värdepappersfonder är hämtade från
1 § lagen (1993:541) om inkomstbeskattning vid ombildning av värdepappersfond. Lagen infördes år 1993 (prop. 1992/93:206, bet. 1992/93:NU31). Resten av lagen har placerats i 17 kap. 15 § och 39 kap. 20 §.
I
F¶RSTA STYCKET har, i förhållande till SLK:s förslag, tagits bort en be-
stämmelse om att kapitalförluster inte skall dras av. Ändringen är emellertid bara redaktionell eftersom det följer av 44 kap. 2 §.
!VDRAG F¶R KAPITALF¶RLUSTER
)NKOMSTSLAGET KAPITAL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 I F¶RSTA STYCKET finns den materiella regeln att
70 % av en kapitalförlust skall dras av. Den bestämmelse som regeringen placerat i
F¶RSTA STYCKET SISTA MENINGEN om förpliktelser finns inte med i
SLK:s förslag. I övrigt har bestämmelserna ändrats redaktionellt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den regel som SLK
placerat här om att avdragsrätten för kapitalförluster i inkomstslaget kapital är begränsad till 70 % är hämtad från 3 § 2 mom., 27 § 5 mom. och 29 § 2 mom. SIL. Detta var en av nyheterna i 1990 års skattereform.
569
Regeln placerades då i 3 § 2 mom. SIL men splittrades sedan upp på olika lagrum år 1993.
Med den av SLK föreslagna lydelsen kan bestämmelsen tolkas så att en kvotering till 70 % av en kapitalvinst är en huvudregel. Bestämmelserna har emellertid ändrats i olika etapper sedan 1990 års skattereform så att hela förlusten får dras av på flera olika typer av delägarrätter och fordringsrätter (se 20–23 §§). Bestämmelsen formulerades därför om i lagrådsremissen. Lagrådet anser att det är en naturligare ordning att låta regeln om avdrag med 70 % av vinsten komma först. Om en sådan lösning inte anses lämplig förordar Lagrådet att första stycket skall utformas som en ren hänvisning till de följande paragraferna samt att det skall föras in en ny bestämmelse om avdrag med 70 % av kapitalförlusten efter reglerna om att en kapitalförlust skall dras av i sin helhet (se Lagrådets yttrande angående 18 § i lagrådsremissen).
Regeringen gör följande bedömning. Regeringen kan inte inse varför det är en naturligare ordning att börja med regeln om att 70 % skall dras av och föredrar Lagrådets alternativa lösning att utforma 19 § som en hänvisning till de följande paragraferna. Lösningen medför emellertid vissa problem. Den föreslagna bestämmelsen är en inledning till följande paragrafer och innehåller de materiella bestämmelserna att dessa gäller i inkomstslaget kapital samt i fråga om förpliktelser (angående förpliktelser, se nästa stycke). Om den gjordes om till en ren hänvisning, skulle denna reglering i stället tas in i de kommande fem paragraferna. Det skulle enligt regeringens bedömning tynga lagtexten i onödan. Bestämmelsen här i 19 § bör därför innehålla dessa två materiella regler. Regeln om avdrag med 70 % kan emellertid flyttas sist. Bestämmelserna formuleras därför om bl.a. på det sättet att kvoteringen till 70 % flyttas till 24 §.
Bestämmelserna om kvotering av kapitalförluster bör gälla också i fråga om förpliktelser vars underliggande tillgångar består av delägarrätter eller fordringsrätter. Det skulle kunna skrivas in i paragraferna 19–24 §§, men det skulle göra dem mer svårlästa. Därför tas det in en generell bestämmelse här i denna paragraf att bestämmelserna skall tillämpas också på förpliktelser med sådana underliggande tillgångar.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att kapitalförluster
på andra marknadsnoterade delägarrätter än andelar i svenska värdepappersfonder får kvittas utan begränsning mot vinster på delägarrätter är hämtat från 27 § 5 mom. första stycket första och andra meningarna SIL.
Bestämmelsen infördes år 1990 (1990:1). Den ändrades år 1993 och 1994.
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Förslaget att kapitalförlusterna får dras av mot
kapitalvinster på sådana tillgångar som avses i 20 § och 22 § första stycket finns inte med. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
570
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kvittningsrätt för onoterade aktier och andelar mot förluster på sådana andelar infördes i 27 § 5 mom. SIL år 1996 (SOU 1996:119, prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611). En justering gjordes år 1997 (prop. 1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:448).
År 1998 utökades kvittningsrätten för kapitalförluster på icke marknadsnoterade andelar mot kapitalvinster på sådana tillgångar som avses i 20 § och 22 § första stycket (prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:593). Bestämmelsen om detta fanns inte med i SLK:s förslag. Paragrafen har ändrats genom att de nya reglerna har tagits med.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens
förslag, med undantag för att enligt SLK:s förslag var det fonderna – och inte andelarna i fonderna – som skulle vara marknadsnoterade. Enligt SLK:s förslag i
ANDRA STYCKET var det ett krav att värdepappersfonderna
innehåller bara
MARKNADSNOTERADE SVENSKA FORDRINGSR¤TTER, medan det
inte fanns något krav på att
FONDERNA skall vara marknadsnoterade.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA "ANKF¶RENINGEN och 3VENSKA &OND
HANDLAREF¶RENINGEN framhåller angående bestämmelsen i ANDRA STYCKET
att enligt dagens lagtext skall andelarna vara marknadsnoterade men enligt förslaget skall fordringsrätterna vara marknadsnoterade.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om kapitalförluster på andelar i marknadsnoterade värde-
pappersfonder som innehar delägarrätter till minst 75 % av fondförmögenheten är hämtad från 27 § 5 mom. andra meningen SIL. Den infördes år 1990 (1990:1) och ändrades år 1993 och 1994. Eftersom det är andelarna i fonderna – och inte själva fonderna – som är marknadsnoterade har en sådan ändring gjorts i stycket.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET är hämtad från 27 § 6 mom. SIL. Där
anges i dag att kapitalvinster och kapitalförluster på andelar i sådana värdepappersfonder som uteslutande innehåller fordringar i svenska kronor och finansiella instrument där den underliggande tillgången kan hänföras till svenska kronor eller till ränteindex, skall behandlas som ränteintäkt respektive ränteutgift. Av bestämmelsen framgår att detta gäller under förutsättning att andelarna är marknadsnoterade. SLK har i stället skrivit att fordringarna skall vara marknadsnoterade. Regeringen ändrar i enlighet med dagens lagtext. Momentet kom till år 1990 (1990:2) i syfte att likställa indirekt ägande av svenska räntebärande värdepapper med direkt ägande.
Efter att en bestämmelse om räntetak togs bort år 1992 fyller föreskriften om att nu nämnda kapitalvinster och kapitalförluster skall behandlas som ränta ingen annan funktion än att ange att en förlust får dras av utan begränsning. Förslaget att karakteriseringen som
R¤NTEUTGIFT er-
sätts med att ”kapitalförlusten får dras av i sin helhet” innebär därför ingen saklig ändring.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
571
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är
hämtad från 29 § 2 mom. SIL. Där anges i dag att kapitalvinster och kapitalförluster på marknadsnoterade fordringar och värdepapper där den underliggande tillgången kan hänföras till svenska kronor eller till ränteindex skall behandlas som ränteintäkt respektive ränteutgift. Kapitalförluster blir därmed avdragsgilla utan kvotering. I kommentaren till 22 § behandlas bytet från
R¤NTEUTGIFT till ”kapitalförlusten får dras av i sin hel-
het”. Undantag görs för premieobligationer. Momentet kom till år 1990 (1990:1). Skälet till att kapitalförluster på premieobligationer inte kom att omfattas av reglerna får ses mot bakgrund av att avdragsrätten för sådana förluster hade varit begränsad redan tidigare.
Före skattereformen beskattades avyttring av marknadsnoterade fordringar, även premieobligationer, enligt 35 § 4 mom. KL (se författningskommentaren till 52 kap.).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men bestämmelsen var placerad i den bestämmelse som motsvarar 19 § i regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
efter förslag från Lagrådet brutits ut ur 19 §. Se vidare i kommentaren till den paragrafen för bl.a. förarbeten och nuvarande placering.
)NKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelserna om förpliktelser finns inte med i
SLK:s förslag. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den grundläggande
bestämmelsen om att avdrag för kapitalförluster får göras i inkomstslaget näringsverksamhet och att detta skall ske utan kvotering följer i dag av punkt 33 första meningen av anvisningarna till 23 § KL, som kom till år 1990 (1990:1). Vissa ändringar skedde år 1993 och 1994. För juridiska personer följer det vidare av 2 § 1 mom. sjunde stycket SIL att kapitalförluster får dras av. De bestämmelser om kvotering av kapitalförluster som finns i inkomstslaget kapital (se kommentarerna till 19–24 §§) gäller inte i näringsverksamhet eftersom det inte finns någon hänvisning till dem i punkt 1 sista stycket av anvisningarna till 24 § KL och inte heller i något annat lagrum.
Regeringen har lagt till en bestämmelse om förpliktelser. För motivering se kommentaren till 19 §.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
572
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De särskilda be-
stämmelserna om behandlingen av juridiska personers kapitalvinster på delägarrätter är hämtade från 2 § 14 mom. SIL. De infördes år 1990 (1990:1). Vissa ändringar skedde år 1993 och 1994.
Lagrådet framför synpunkter på bestämmelsen i
ANDRA STYCKET (se Lag-
rådets yttrande angående 24 § i lagrådsremissen)
 Med anledning av Lag-
rådets synpunkter har ordet
VERKSAMHET bytts ut mot R¶RELSE Ordet R¶REL
SE definieras i 2 kap. 24 §. I författningskommentaren till den paragrafen
finns en motivering till bytet.
Enligt bestämmelsen i
TREDJE STYCKET skall röstetalet motsvara minst
25 %
VID AVYTTRINGEN Denna tidpunkt nämns inte i dagens lagtext. Den är
i stället uppbygd så att i 2 § 14 mom. SIL hänvisas till sådana företag som avses i 7 § 8 mom. tredje stycket och sådant röstetal som anges i nämnda stycke vid a. I a finns en regel om röstetalet vid
BESKATT
NINGS¥RETS UTG¥NG. Det är emellertid inte rimligt att använda sig av den
tidpunkten när det, som i denna paragraf, är fråga om avyttring av tillgångarna. SLK har föreslagit att den aktuella tidpunkten skall vara
VID
AVYTTRINGEN. Regeringen följer SLK:s förslag.
Tredje stycket gäller enligt SLK:s förslag bl.a. kapitalförluster när ”sådana svenska aktiebolag och svenska ekonomiska föreningar som inte är investmentföretag eller förvaltningsföretag” avyttrar aktier och andelar. Investmentföretag skall emellertid inte dra av kapitalförluster på delägarrätter, vilket regleras i 39 kap. 14 § första stycket 1. Det finns därför inte anledning att undanta dem här.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. Redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
avdrag för kapitalförluster vid inkomstberäkningen i ett handelsbolag är hämtade från punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL. De infördes år 1990 (1990:1).
Enligt dagens lagtext gäller undantaget i
ANDRA STYCKET om innehavet av
tillgången är betingat av näringsverksamhet som bedrivs av
DEN SKATT
SKYLDIGE eller annan som med hänsyn till ägandeförhållanden eller orga-
nisatoriska förhållanden kan anses stå
DEN SKATTSKYLDIGE nära. SLK har
ändrat detta genom att byta ut
DEN SKATTSKYLDIGE mot HANDELSBOLAGET i den
första situationen, men inte i den andra. I övriga bestämmelser som reglerar motsvarande situation i fråga om andra tillgångar (50 kap. 11 § och 52 kap. 7 §) har kommittén bytt ut
DEN SKATTSKYLDIGE mot HANDELSBOLAGET i
båda situationerna. Regeringen ändrar den nu aktuella paragrafen så att den överensstämmer med bestämmelserna i 50 kap. 11 § och 52 kap. 7 §.
Lagrådet framför synpunkter på bestämmelsen i
ANDRA STYCKET (se Lag-
rådets yttrande angående 25 § i lagrådsremissen). Med anledning av dessa synpunkter byter regeringen ut ordet
N¤RINGSVERKSAMHET mot R¶RELSE.
Ordet rörelse definieras i 2 kap. 24 §. I författningskommentaren till den paragrafen finns en motivering till bytet.
573
 KAP 5PPSKOV MED BESKATTNINGEN VID ANDELSBYTEN
I detta kapitel har tagits in de bestämmelser som finns i lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten (UBA).
UBA gäller både i inkomstslaget kapital och näringsverksamhet. Det finns också några bestämmelser som gäller i inkomstslaget tjänst. De avyttrade andelarna kan i inkomstslaget näringsverksamhet vara antingen kapitaltillgångar eller lagertillgångar. I denna avdelning, VII, finns huvudsakligen regler för kapitaltillgångar. Reglerna skulle kunna delas in i regler för kapitaltillgångar och regler för lagertillgångar. De flesta reglerna gäller emellertid för såväl kapitaltillgångar som lagertillgångar. Att upprepa bestämmelserna i de båda inkomstslagen är inte lämpligt. Man skulle kunna bryta ut de regler som gäller enbart för lagertillgångar och placera dem i 17 kap. och i övrigt hänvisa hit till 49 kap. Ett alternativ, som bryter mot systematiken men som sannolikt är mer praktiskt för tillämparna, är att ta in samtliga bestämmelser här i 49 kap. och att i 17 kap. ta in enbart en hänvisning hit. Redan i SLK:s förslag finns det bestämmelser i avdelning VII som gäller i inkomstslaget näringsverksamhet, nämligen 51 kap. Där finns regler om att vissa belopp skall tas upp i inkomstslaget näringsverksamhet vid avyttring av andelar i handelsbolag. Regeringen väljer av praktiska skäl att ta in alla bestämmelser om andelsbyten i detta kapitel, dvs. även de bestämmelser som gäller lagertillgångar.
"AKGRUND
Innan UBA infördes fanns det två system enligt vilka man kunde få uppskov med beskattningen när andelar såldes till ett företag mot ersättning av andelar i det köpande företaget. Det var för det första den s.k. strukturregeln i 27 § 4 mom. SIL, som tillkom genom 1990 års skattereform (1990). Regeln gällde när det köpande företaget var svenskt eller hörde hemma i ett land som inte tillhörde EG. Den regeln placerades av SLK i 46 kap. 17–19 §§ (46 kap. motsvarar 48 kap. här i propositionen). För det andra fanns det regler om andelsbyten i lagen (1994:1854) om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG (OL). Reglerna gällde när det köpande företaget hörde hemma i ett EG-land. Bestämmelserna placerades av SLK i 46 kap. 20–27 §§ samt i 17 kap. 13–17 §§. Vidare kunde bestämmelserna i 2 § 4 mom. SIL tillämpas (se 25 kap. 6–27 §§).
År 1998 slogs de två förstnämnda system samman efter förslag av Företagsskatteutredningen och ersattes av en ny lag om uppskov med beskattningen vid andelsbyten.
6ISSA F¶RARBETEN
1990 Strukturregeln infördes, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651.
574
1994 OL infördes, SOU 1994:100, prop. 1994/95:52, bet. 1994/95:SkU10, SFS 1994:1854.
1998 UBA infördes, SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1600 ff.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA
Förslaget till detta kapitel bygger inte på SLK:s förslag utan på UBA. Vissa bestämmelser, eller delar av dem, fanns dock med i SLK:s förslag (46 kap. 20–27 §§ samt 17 kap. 13–17 §§ IL). Remissinstanserna har inte framfört några synpunkter på SLK:s förslag i dessa delar. I kommentarerna nedan tas det normalt varken med någon upplysning om SLK:s förslag eller om remissinstansernas synpunkter.
)NNEH¥LL
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är en in-
ledning till kapitlet.
Eftersom detta kapitel är placerat i en avdelning om kapitalvinster och kapitalförluster tas det in en bestämmelse i
ANDRA STYCKET om att bestäm-
melserna gäller också för lagertillgångar. Bestämmelsen har ändrats redaktionellt i förhållande till lagrådsremissen. Denna ändring har gjorts efter lagrådsföredragningen.
$EFINITIONER
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av an-
delsbyte kommer från 1 § första och tredje styckena UBA.
Liksom i fråga om underprisöverlåtelser i 23 kap. 3 § har definitionen utformats så att det är ett andelsbyte bara om vissa villkor är uppfyllda. Det har den fördelen att ordet andelsbyte bara avser sådana andelsbyten som omfattas av detta kapitel. Då ordet används i denna lag avses alltid sådana andelsbyten.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen regleras
när ett utländskt företag anses höra hemma i en medlemsstat i Europeiska unionen. Bestämmelsen kommer från 6 § UBA.
4ILL¤MPNINGSOMR¥DE
 g
575
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen, som
innebär att reglerna om andelsbyten gäller också vid fusioner och fissioner, kommer från 2 § UBA.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att kapitlet inte skall tillämpas om det finns förutsättningar att tillämpa bestämmelserna om koncerninterna andelsavyttringar eller om bestämmelserna om verksamhetsavyttringar skall tillämpas, kommer från 3 § UBA.
"EG¤RAN
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att tillämpningen av
bestämmelserna är beroende av en begäran från säljaren regleras i 1 § UBA.
Lagrådet yttrar sig angående 6 och 7 §§ och förordar att delar av den bestämmelse som i lagrådsremissen placerats i 7 § flyttas över till 6 §. Lagrådet föreslår också en ny lydelse. Regeringen följer delvis Lagrådets förslag och flyttar över delar av den bestämmelse i 7 § som gäller om säljaren är ett handelsbolag samt utformar den i huvudsak i enlighet med Lagrådets förslag. Se vidare i kommentaren till 7 §.
(ANDELSBOLAG SOM ¤GS GENOM HANDELSBOLAG
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
indirekt ägda handelsbolag kommer från 4 § UBA. Lagrådet förordar att bestämmelserna i denna paragraf skall flyttas ut till 7, 15, 18 och 19 §§. En del av bestämmelsen flyttas över till 7 §, men i övrigt följer inte regeringen Lagrådets förslag. För motivering, se kommentaren till 25 kap. 12 §.
6ILLKOR F¶R UPPSKOV
3¤LJAREN  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på viss kvalifi-
cerad obegränsad skattskyldighet hos fysiska personer kommer från 5 § 1 UBA.
$ET K¶PANDE F¶RETAGET  §
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Uppräkningen av vil-
ka företag som kan vara köpande företag kommer från 5 § 2 UBA. Rege-
576
ringens förslag har emellertid omformulerats i förhållande till lydelsen i dagens lagtext, där det krävs bl.a. att villkoren i artikel 3 leden a och c i det Europeiska gemenskapernas råd den 23 juli 1990 antagna direktivet om en gemensam ordning för beskattning avseende fusioner, fissioner, överföringar av tillgångar och andelsbyten som berör bolag från olika medlemsstater, i direktivets lydelse den 1 januari 1995 (90/434/EEG) skall vara uppfyllda. (En officiell översättning av direktivet finns i Europeiska gemenskapernas officiella tidning, EGT L 225, 20.8.1990, s. 6 och en provisorisk översättning finns i prop. 1994/95:52 s. 87 f.) Motsvarande bestämmelse fanns i 2 § första stycket OL. När SLK tog med den bestämmelsen i 36 kap. 2 och 3 §§ IL togs det som står i de aktuella artiklarna med i lagtexten i stället för en hänvisning till direktivet. Vad som krävs är att det skall vara fråga om vissa sorters uppräknade företagsformer som betalar vissa uppräknade skatter. Dessa företagsformer och skatter är emellertid så många att SLK tog in dem i en bilaga. Regeringen följer det exemplet och tar in villkoren här samt hänvisar till bilagorna 37.1 och 37.2.
6ERKSAMHETSKRAV N¤R DEN AVYTTRADE ANDELEN ¤R KVALIFICERAD  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Verksamhetskravet
kommer från 5 § 3 UBA. Det fick sin slutliga lydelse i skatteutskottet.
I 5 § 3 UBA finns en definition av
R¶RELSE. I IL har det tagits in en de-
finition av rörelse i 2 kap. 24 §. Här i 10 § har ordet rörelse emellertid en mer inskränkt betydelse än i 2 kap. 24 §. Därför görs ett undantag från den paragrafen i
ANDRA STYCKET F¶RSTA MENINGEN. Se vidare i författnings-
kommentaren till 2 kap. 24 §.
Dagens bestämmelse avslutas med att en andel inte skall anses som kvalificerad om bestämmelserna i 3 § 12 b mom. SIL inte skall tillämpas på grund av bestämmelserna i 3 § 12 e mom. SIL (om utomstående i betydande omfattning äger del i företaget). En sådan bestämmelse behövs inte på grund av det föreslås en ny innebörd i definitionen av kvalificerade andelar i 57 kap. 4 och 5 §§ IL.
$ET AVYTTRADE F¶RETAGET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vilka juridiska personer som kan vara avyttrade företag vid ett andelsbyte kommer från 5 § 4 UBA.
2¶STETAL  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
det köpande företaget skall ha en viss andel av röstetalet i det avyttrade företaget kommer från 5 § 5 UBA.
577
6INST  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att det skall ha uppkommit en vinst av en viss minsta storlek kommer från
5 § 6 och 7 UBA.
I
F¶RSTA STYCKET i lagrådsremissen användes ordet KAPITALTILLG¥NG. Efter-
som det ordet bara används i inkomstslaget näringsverksamhet har bestämmelsen ändrats här så att det står att bestämmelsen gäller för
TILL
G¥NGAR SOM KAPITALVINSTBESKATTAS. Detta har gjorts efter lagrådsföredrag-
ningen.
"ESKATTNING AV ANDELSBYTET OCH UPPSKOVSBELOPPETS STORLEK
!NDEL SOM KAPITALVINSTBESKATTAS  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i F¶RSTA
STYCKET att ersättningen i pengar skall tas upp omedelbart kommer från 7 §
första stycket UBA. Liksom i 13 § har bestämmelsen, efter lagrådsföredragningen, ändrats på grund av att den gäller inte bara kapitaltillgångar i inkomstslaget näringsverksamhet utan också tillgångar som kapitalvinstbeskattas i inkomstslaget kapital.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om uppskovsbeloppet kommer från 8 §
första stycket UBA.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
handelsbolag i
F¶RSTA STYCKET kommer från 7 § första stycket sista me-
ningen UBA och bestämmelsen i
ANDRA STYCKET från 9 § första stycket
UBA.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i F¶RSTA
STYCKET om kvalificerade andelar kommer från 7 § andra stycket UBA.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om uppskovsbeloppet kommer från 8 §
första stycket UBA. Den sista meningen, att båda uppskovsbeloppen avses i de följande bestämmelserna, har lagts till för att göra lagtexten kortare och därmed mer lättläst i de följande bestämmelserna. I vissa bestämmelser kan dessa båda uppskovsbelopp inte förekomma. Det finns emellertid inte anledning att räkna upp vilka paragrafer som avses.
!NDEL SOM VAR LAGERTILLG¥NG  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i F¶RSTA
STYCKET att ersättningen i pengar och ett belopp som motsvarar det skatte-
mässiga värdet på andelarna skall tas upp då andelsbytet sker kommer från 10 § UBA. Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om uppskovsbeloppet
kommer från 11 § första stycket UBA.
578
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
handelsbolag i
F¶RSTA STYCKET kommer från 10 § sista meningen UBA och
bestämmelsen i
ANDRA STYCKET kommer från 12 § första stycket UBA.
"ESKATTNING AV UPPSKOVSBELOPPET
(UVUDREGEL  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i F¶RSTA
STYCKET om när uppskovsbeloppet – eller uppskovsbeloppen om de är fle-
ra – skall tas upp till beskattning är hämtad från 8 § andra stycket och 9 § andra stycket UBA i fråga om andelar som är kapitaltillgångar och från
11 § andra stycket och 12 § andra stycket UBA i fråga om andelar som är lagertillgångar.
Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET om andelar i handelsbolag är hämtade
från 9 § andra stycket UBA.
5TTAGSBESKATTNING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
uttagsbeskattning kommer från 13 § UBA.
%FTERF¶LJANDE UNDERPRIS¶VERL¥TELSE  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattemässig kontinuitet i fråga om uppskovsbeloppet vid vissa underprisöverlåtelser kommer från 21 § UBA.
%FTERF¶LJANDE KONCERNINTERN AVYTTRING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
uppskovsbeloppet inte skall tas upp som intäkt när en koncernintern andelsavyttring sker kommer från 19 § UBA. Den fick sin slutliga utformning i skatteutskottet.
Andra stycket sista strecksatsen har fått en ny lydelse i förhållande till lagrådsremissen på grund av ny lagstiftning år 1999 (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU:23, SFS 1999:645).
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om när
uppskovsbeloppet skall tas upp som intäkt om en andel avyttras med ka-
579
pitalförlust och reglerna i 25 kap. 28–32 §§ är tillämpliga kommer
från 20 § UBA.
%FTERF¶LJANDE ANDELSBYTE  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
successiva andelsbyten kommer från 18 § UBA.
%FTERF¶LJANDE ARV MM  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skattemässig kontinuitet vid vissa benefika förvärv kommer från 22 § UBA.
/BEGR¤NSAD SKATTSKYLDIGHET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på att den obe-
gränsade skattskyldigheten skall bestå kommer från 23 § UBA.
6ERKSAMHETSVILLKORET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på att verk-
samhetsvillkoret skall bestå kommer från 24 § UBA.
VRIGA BEST¤MMELSER
4URORDNING VID AVYTTRING AV ANDELAR I DET K¶PANDE F¶RETAGET  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om i
vilken ordning andelar anses avyttrade kommer från 14 § UBA.
'ENOMSNITTSMETODEN  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regleringen angående
genomsnittsmetoden kommer från 15 § UBA.
5PPDELNING OCH SAMMANL¤GGNING AV UPPSKOVSBELOPP  OCH  gg
580
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
uppdelning och sammanläggning av uppskovsbelopp kommer från 16 § UBA.
,¤TTNADSBELOPP OCH GR¤NSBELOPP  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
lättnadsbelopp och gränsbelopp kommer från 17 § UBA.
 KAP !VYTTRING AV ANDELAR I SVENSKA HANDELSBOLAG
I detta kapitel finns de särskilda bestämmelser om kapitalvinst som gäller för avyttring av andelar i svenska handelsbolag. Beräkningen av omkostnadsbeloppet genom justeringar av anskaffningsutgiften har betydelse inte bara vid kapitalvinstbeskattningen utan också vid den löpande beskattningen. Den justerade anskaffningsutgiften ligger nämligen till grund för beräkningen av kapitalunderlagen för räntefördelning (33 kap.) och expansionsfond (34 kap.). I kapitlet finns också en bestämmelse om i vilken utsträckning en kapitalvinst skall tas upp i inkomstslaget tjänst, jfr 10 kap. 3 §.
Kapitlet är i SLK:s förslag placerat som 47 kap. SLK har i sitt förslag till 7–9 §§ tagit in de bestämmelser om vissa äldre förvärv som i dag finns i andra–femte styckena av 28 § SIL. Eftersom det numera sällan förekommer i praktiken att bestämmelserna skall tillämpas har de flyttats över till ikraftträdandelagen, 4 kap. 92–94 §§ ILP.
Bestämmelserna i lagen (1992:1463) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall har tagits in i ett eget kapitel, 51 kap.
"AKGRUND
Ursprungligen beskattades avyttring av andelar i handelsbolag på samma sätt som aktier och liknande rättigheter (se 48 kap. under rubriken Kort historik). I praxis hade dock vissa särskilda regler utformats för hur anskaffningsutgiften skulle beräknas. Den ursprungliga anskaffningsutgiften (köpeskilling eller tillskott) ökades med vinster som påförts den skattskyldige och minskades med uttag som han gjort. Att den skattskyldige fått avdrag för en förlust som uppkommit i bolaget påverkade däremot inte alls beräkningen. Efter att handelsbolagen (framför allt kommanditbolag) under 1980-talet i stor utsträckning använts för skatteplanering tillkom år 1988 (förarbeten, se nedan) nya regler för beräkningen av anskaffningsutgiften där hänsyn tas även till underskott i handelsbolagen som delägarna gjort avdrag för. Bestämmelserna fördes vid 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) utan materiella ändringar över till
28 § SIL. År 1993 (förarbeten, se nedan) utökades de i samband med den fortsatta reformeringen av företagsbeskattningen samma år.
581
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1988 De särskilda bestämmelserna om justerad anskaffningsutgift, Ds 1988:44, prop. 1988/89:55, bet. 1988/89:SkU16, SFS 1988:1518
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651
1993 Fortsatt reformering av företagsbeskattningen, SOU 1992:67, SOU 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
Att bestämmelserna gäller också i fråga om andelar i europeiska ekonomiska intressegrupperingar framgår av 5 kap. 2 §.
!VYTTRING
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om inlösen och upplösning är hämtad från 24 § 2 mom.
tredje stycket SIL.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om gåvor eller andra benefika överlåtel-
ser är hämtad från 24 § 2 mom. fjärde stycket SIL.
Före 1990 års skattereform var de båda bestämmelserna placerade i punkt 5 av anvisningarna till 35 § KL, där de infördes år 1988.
/MKOSTNADSBELOPPET
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag. Paragrafen
avslutas dock med en mening om att i de fall som avses i 2 § andra stycket anses ett belopp som motsvarar den justerade negativa anskaffningskostnaden som ersättning.
582
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafens F¶RSTA
STYCKE inleder bestämmelserna om hur den justerade anskaffningsutgiften
beräknas.
I IL har termen
ING¥NGSV¤RDE genomgående bytts ut mot ANSKAFFNINGS
UTGIFT.
Innehållet i
ANDRA STYCKET är hämtat från 28 § första stycket SIL, dit det
överfördes år 1990 från punkt 2 d av anvisningarna till 36 § KL. Denna kom till år 1988. SLK har lagt till en tredje meningen som ett förtydligande. Meningen behövs emellertid inte eftersom det redan framgår av de första två meningarna i stycket att ersättningen skall ökas med den negativa anskaffningsutgiften. Om det då saknas en anskaffningsutgift vid sådana benefika förvärv som avses i 2 §, så blir ersättningen lika med den negativa justerade anskaffningsutgiften.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
mottagarens anskaffningsutgift när en benefik överlåtelse enligt 2 § skall behandlas som avyttring är hämtad från 28 § sjätte stycket SIL. Före 1990 års skattereform var den placerad i punkt 2 d av anvisningarna till
36 § KL. Denna kom till år 1988.
 g
3,+S F¶RSLAG !NDRA STRECKSATSEN I F¶RSTA STYCKET inleds med ”belopp
som den skattskyldige tagit upp som sin andel”. Det finns en
TREDJE
STRECKSATS I F¶RSTA STYCKET som lyder ”positivt fördelningsbelopp som en-
ligt 41 kap. 9 § (42 kap. 9 § i regeringens förslag) tagits upp i inkomstslaget kapital”.
$EN STRECKSATS SOM FINNS SIST I F¶RSTA STYCKET i regeringens
förslag finns inte med.
!NDRA STYCKET ANDRA STRECKSATSEN inleds ”belopp som den skattskyldige
dragit av som sin andel”. Den
TREDJE STRECKSATSEN I ANDRA STYCKET lyder
”negativt fördelningsbelopp som enligt 41 kap. 9 § (42 kap. 9 § i regeringens förslag) dragits av i inkomstslaget kapital”. I övrigt överensstämmer förslaget med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att F¶RSTA STYCKET ANDRA
STRECKSATSEN skall ändras till ”den skattskyldiges andel av bolagets in-
komster” för att markera att beloppet skall påverka anskaffningsutgiften oavsett om den skattskyldige tagit upp beloppet i deklarationen eller inte.
.¤RINGSLIVETS 3KATTEDELEGATION föreslår att ordet SKATTEPLIKTIG läggs till i
de strecksatser som avser överskott och underskott.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA och ANDRA STRECKSATSERNA i de båda styckena, är hämtade från 28 §
första stycket SIL, dit de år 1990 överfördes från punkt 2 d av anvisningarna till 36 § KL. Denna kom till år 1988.
Det har gjorts några redaktionella ändringar i
DE ANDRA STRECKSATSERNA i
förhållande till SLK:s förslag. I stället för ”belopp som den skattskyldige har tagit upp respektive dragit av som sin andel ...” står i regeringens för-
583
slag ”belopp som tagits upp respektive dragits av som den skattskyldiges andel ...”. Detta har gjorts för att markera att beräkningen är oberoende av vad den skattskyldige har gjort.
Det kan vara svårt att avgöra vad som avses med de av SLK använda uttrycken ”den skattskyldiges andel av bolagets inkomster” och ”den skattskyldiges andel av bolagets underskott”. Orsaken till att uttrycket
INKOMSTER används och inte ¶VERSKOTT är att alla inkomster skall omfattas,
oavsett om de skall tas upp som överskott i inkomstslaget näringsverksamhet eller i något annat inkomstslag. Det innebär att i uttrycket omfattas bl.a. kapitalvinster och kapitalförluster som skall tas upp respektive dras av i inkomstslaget kapital och sådana förbjudna lån som skall tas upp i inkomstslaget tjänst (13 kap. 4 § andra stycket). Vidare omfattas den del av bolagets inkomster som på grund av bestämmelserna om räntefördelning skall tas upp respektive dras av i inkomstslaget kapital. Det innebär att de bestämmelser som finns i de
TREDJE STRECKSATSERNA i de båda
styckena i SLK:s förslag inte skall tas med. I dagens lagstiftning står i 28 § sjunde stycket att det skall bortses från räntefördelning. En sådan bestämmelse ger samma resultat eftersom räntefördelningen bara innebär att inkomsterna eller avdragen styrs över från ett inkomstslag till ett annat, men bolagets inkomster blir lika stora. När det gäller negativa fördelningsbelopp finns det emellertid en bestämmelse i 28 § sjunde stycket SIL som bör tas med som en minuspost, nämligen sådant negativt fördelningsbelopp som har fått till följd att ett underskott har minskat. Det har ju lett till ett avdrag för underskott i inkomstslaget kapital. Se vidare i förarbetena (prop. 93/94:50 s. 350 f.),
Bestämmelserna om justering av anskaffningsutgiften vid avsättning till expansionsfond och vid återföring samt om hur anskaffningsutgiften skall justeras i två ombildningssituationer i
TREDJE OCH FJ¤RDE STRECKSAT
SERNA I F¶RSTA STYCKET respektive FJ¤RDE OCH FEMTE STRECKSATSERNA I ANDRA STYCKET är hämtade från 28 § åttonde stycket SIL och kom till år 1993.
Vid utformningen av bestämmelserna om den skattskyldiges andel av bolagets inkomster och underskott i första och andra styckena andra strecksatserna har SLK utgått från följande tolkning av vad som utgör avdragsgillt underskott och således skall föranleda minskning av anskaffningsutgiften.
”För delägare som är juridiska personer skall ett underskott normalt påverka anskaffningsvärdet eftersom det ingår som en post i deras enda förvärvskälla tillsammans med övriga poster. Uppstår underskott kan detta utnyttjas nästa år men utgör då inte underskott från handelsbolaget och påverkar inte anskaffningsvärdet. I fråga om kommanditbolag innebär den begränsade avdragsrätten för kommanditdelägare att ett underskott påverkar anskaffningsvärdet bara till den del det fått dras av mot andra inkomster. Återstående del dras av vid beräkning av inkomsten från kommanditbolaget följande år och påverkar automatiskt anskaffningsvärdet om och när det medför att den inkomst från kommanditbolaget som skall öka anskaffningsvärdet blir lägre. För delägare som är fysiska personer skall ett underskott från handelsbolaget avseende inkomstslaget näringsverksamhet påverka anskaffningsvärdet bara när det finns en särskild kvittningsmöjlighet som
584
också utnyttjats. I andra fall dras underskottet av vid beräkning av inkomst av handelsbolaget ett senare år och påverkar automatiskt anskaffningsvärdet om och när det medför att den inkomst från handelsbolaget som skall öka anskaffningsvärdet blir lägre. I fråga om ett underskott från handelsbolaget avseende inkomstslaget kapital, vilket kan förekomma enbart när näringsfastigheter avyttras med förlust, skall anskaffningsvärdet alltid påverkas, eftersom underskottet alltid dras av vid beräkningen av inkomst av kapital. Det saknar således betydelse om underskottet verkligen föranleder lägre skatt, något som är beroende av övriga poster i inkomstslaget kapital och inkomster och avdrag i övrigt. Ett hänsynstagande till om underskottet medfört lägre skatt skulle kräva en ordning i vilken olika avdrag skulle anses utnyttjade.”
Regeringen delar SLK:s bedömning och följer förslaget.
Lagrådet uttalar att bestämmelserna om i vilka fall underskott skall föranleda minskning av anskaffningsutgiften utgör ett av många exempel på den komplexitet som är förenad med delägarbeskattning av handelsbolag. Frågan om delägarbeskattningen av handelsbolag utreds för närvarande av Förenklingsutredningen (dir. 1996:78). Den tas inte upp i denna proposition.
I
F¶RSTA STYCKETS SISTA STRECKSATS har det tagits in en bestämmelse som
inte finns med i SLK:s förslag. I lagrådsremissen var den placerad i en egen paragraf, 6 §. Den har efter lagrådsföredragningen flyttats upp i 5 §. En motsvarande bestämmelse togs med i 28 § sista stycket SIL år 1998. Den kom till i samband med nya regler om omstruktureringar och beskattning (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). Dessa regler innehåller bestämmelser om ökning av anskaffningsutgiften på grund av överlåtelser av tillgångar till underpris till handelsbolaget.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för vissa redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen be-
handlar beräkningen av den justerade anskaffningsutgiften när ett handelsbolag i sin tur är delägare i ett annat handelsbolag.
Bestämmelsen, som i dag står i 28 § första stycket SIL, kom till år 1993 som en konsekvens av att inkomsterna från bolagen kom att räknas till en och samma förvärvskälla. Det kan påpekas att en motsvarighet till sista meningen i 28 § första stycket SIL – att ingångsvärdet skall minskas om nettot blir negativt endast i den mån på andelen belöpande underskott är avdragsgillt – inte behövs. Detta framgår redan av 5 § andra stycket andra strecksatsen.
6ISSA AVYTTRINGAR
 g
585
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om i
vilken utsträckning en kapitalvinst vid avyttring av andel i handelsbolag skall tas upp i inkomstslaget tjänst är hämtad från 24 § 7 mom. SIL. Den infördes år 1995 (prop. 1996/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1626).
Lagrådet påpekar att bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET ANDRA MENINGEN –
att 50 % av den del av vinsten som motsvarar den kvalificerade andelens marknadsvärde i förhållande till ersättningen för andelen i handelsbolaget skall tas upp i inkomstslaget tjänst – förutsätter att marknadsvärdet på aktierna understiger ersättningen för den avyttrade handelsbolagsandelen (se Lagrådets yttrande angående 8 § i lagrådsremissen). Lagrådet utgår från att högst 50 % av vinsten skall tas upp som intäkt av tjänst även om aktiens marknadsvärde överstiger ersättningen för den avyttrade andelen.
Regeringen gör följande bedömning. Lagrådets slutsats att högst 50 % av vinsten skall tas upp är riktig. Regeringen kan inte se att bestämmelsens utformning kan leda till något annat resultat. Utformningen överensstämmer i huvudsak med dagens regel. Regeringen ändrar därför inte lagtexten med anledning av Lagrådets uttalande.
Lagrådet menar vidare att det finns anledning att överväga en annan utformning av denna regel eftersom tillskott och uttag får en till synes omotiverad effekt vid tillämpning av proportioneringsregeln. Regeln överensstämmer i sak med dagens regel. Det finns inte anledning att göra någon ändring i detta sammanhang.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen hänvi-
sas till 51 kap.
+APITALF¶RLUSTER
)NKOMSTSLAGET KAPITAL  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att bara viss del av en kapitalförlust får dras av är hämtad från 3 § 2 mom. tredje stycket SIL. Denna kvoteringsregel infördes år 1990.
)NKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
586
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Huvudregeln om att
kapitalförluster i inkomstslaget näringsverksamhet får dras av utan begränsning följer i dag av punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL. Den fick sin nuvarande utformning år 1990.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från att ordet
N¤RINGSVERKSAMHET används i stället för R¶RELSE.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kvotering av förlusten när ett svenskt handelsbolag avyttrar en icke näringsbetingad andel i ett annat svenskt handelsbolag är hämtad från punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL.
Regeringen ändrar bestämmelsen genom att ordet
N¤RINGSVERKSAMHET
ändras till
R¶RELSE. För motivering, se kommentaren till 2 kap. 24 §.
 KAP "ESKATTNING I INKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET VID AVYTTRING AV ANDELAR I SVENSKA HANDELSBOLAG
Kapitlet innehåller de bestämmelser som finns i lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall (SHBL). Bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet och skulle kunna placeras i avdelning V. Eftersom de skall tillämpas vid avyttringar av andelar i svenska handelsbolag är det emellertid lämpligt att placera kapitlet i anslutning till det kapitel som innehåller bestämmelser om kapitalvinst vid avyttring av andelar i svenska handelsbolag (50 kap.). Kapitlet är i SLK:s förslag placerat som 48 kap. Rubriken har ändrats i förhållande till SLK:s förslag. Ändringen har gjorts efter lagrådsföredragningen.
"AKGRUND
Efter att 1990 års skattereform hade genomförts blev det vanligt att andelar i handelsbolag med tillhörande årsvinst överläts. På det sättet kunde inkomst av näringsverksamhet omvandlas till kapitalvinst och tas upp i det lägre beskattade inkomstslaget kapital. År 1992 infördes emellertid, för att förhindra en sådan omvandling, de bestämmelser som tagits in i detta kapitel (förarbeten, se nedan).
6ISSA F¶RARBETEN
Bestämmelserna kom till år 1992. De har ändrats två gånger. Om det inte står något om förarbetena i kommentarerna, innebär det att bestämmelsen inte har ändrats sedan år 1992.
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
587
1992 SHBL infördes, prop. 1992/93:151, bet. 1992/93:SkU17, SFS 1992:1643
1993 Uppdelningen av inkomst på olika förvärvskällor togs bort, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1573
1995 Vissa ändringar av bestämmelserna om fåmansföretag, prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1630
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA &¶RUTS¤TTNINGAR F¶R TILL¤MPNING AV BEST¤MMELSERNA
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG I 2 § andra stycket används ordet AVYTTRING i stället för
¶VERL¥TELSE Överensstämmer i övrigt med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell ändring i 2 § första stycket 4.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
1 och 2 §§ med förutsättningar för tillämpning av detta kapitel kommer från 1 § SHBL.
Bestämmelsen i
 g F¶RSTA STYCKET  – att andelen skall vara en kapital-
tillgång hos överlåtaren – har lagts till i förtydligande syfte.
I
 g F¶RSTA STYCKET  har som villkor tagits in att förvärvaren inte är EN OBEGR¤NSAT SKATTSKYLDIG FYSISK PERSON. I 1 § SHBL föreskrivs att lagen
gäller vid avyttring till annan än
FYSISK PERSON BOSATT I 3VERIGE ELLER
SVENSKT D¶DSBO. Enligt punkt 1 av anvisningarna till 53 § KL skall i vissa
fall den som har väsentlig anknytning hit anses bosatt här. Enligt 68 § KL skall det som föreskrivs i KL om den som är bosatt i Sverige gälla också person som stadigvarande vistas här. Enligt 69 § KL tillämpas bestämmelserna om den som är bosatt i Sverige på bl.a. personer som tillhör svensk beskickning. Att detsamma gäller vid tillämpning av SIL framgår av 2 § 1 mom. andra stycket jämfört med 6 § 1 mom., 16 § 1 mom. och 17 § SIL. Det finns ingen bestämmelse i SHBL som reglerar om det är denna utvidgade innebörd av begreppet bosatt som avses också i SHBL. SLK har ändå utgått ifrån denna utvidgade betydelse och använder uttrycket obegränsat skattskyldig fysisk person. Regeringen följer SLK:s förslag. Enligt den terminologi som används i IL avses då det utvidgade bosättningsbegreppet, se 3 kap. 3 §. Av 4 kap. framgår att de bestämmelser som gäller för obegränsat skattskyldiga fysiska personer tillämpas också på svenska dödsbon.
Bestämmelserna ändrades år 1993 på grund av att förvärvskälleindelningen ändrades. År 1995 ändrades den bestämmelse om när verksamhet bedrivs i en juridisk person genom handelsbolaget som placerats i
 g
F¶RSTA STYCKET . Lagrådet menar att det inte framgår klart vad som skall
förstås med orden ”verksamhet i en juridisk person genom handelsbolaget”. Lagrådet åberopar vad som sades i prop. 1995/96:109 och kommer till slutsatsen att om avsikten är att föreskriva att överlåtaren eller någon närstående till denne skall ha varit verksam i en juridisk person som handelsbolaget äger bör detta sägas uttryckligen.
588
Regeringen gör följande bedömning. Det vore lättare att förstå bestämmelsen om man använde orden ”i en juridisk person som handelsbolaget äger”. Med det uttryckssättet kan man emellertid hävda att den juridiska personen skall vara helägd av handelsbolaget. Det är emellertid inte avsikten. Bestämmelsen kan därför inte ändras på det sättet. Regeringen kan inte finna något annat uttryckssätt som är bättre än dagens lydelse, varför den behålls.
Enligt SLK:s förslag gäller bestämmelsen i
 g ANDRA STYCKET om avytt-
ringen föregåtts av en eller flera
AVYTTRINGAR från obegränsat skattskyldi-
ga. I regeringens förslag har
AVYTTRINGAR ändrats till ¶VERL¥TELSER i enlighet
med dagens lagtext.
"ELOPP SOM MOTSVARAR KAPITALVINSTEN TAS UPP I N¤RINGSVERKSAMHET
  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för att regeringen gjort ett tillägg i 4 § i enlighet med ett förslag i prop. 1999/2000:6.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att överlåtaren skall ta upp ett belopp som motsvarar kapitalvinsten – beräknad på ett visst sätt – som inkomst av näringsverksamhet kommer från 2 § SHBL.
Lagrådet anser att innebörden av 4 § inte är helt klar och att denna oklarhet i strid mot systemets uppbyggnad i övrigt kan leda till att överlåtaren beskattas för kapitalvinsten i inkomstslaget kapital i stället för i inkomstslaget näringsverksamhet. Regeringen har, med anledning av Lagrådets yttrande angående 4 §, i ett annat lagstiftningsärende (prop. 1999/2000:6) föreslagit att 2 § SHBL förtydligas så att överlåtaren alltid beskattas i inkomstslaget näringsverksamhet för köpeskillingen om denna beräknas på grundval av handelsbolagets vinst eller omsättning eller liknande avseende avyttringsåret. Förslaget till 4 § har omarbetats med hänsyn till detta. Här i IL byts ordet
VINST ut mot RESULTAT. Denna ändring är
gjord av redaktionella skäl. Resultatet är det ord som brukar användas för ett företags slutresultat (i de fall det längre uttrycket ”överskottet eller underskottet” inte används, se avsnitt 7.2.2).
Avslutningen i 5 § att det belopp som skall tas upp skall beaktas i kapitalvinstberäkningen saknas i dagens lagstiftning. Det kan behövas för att överlåtaren vid kapitalvinstberäkningen skall kunna beakta det belopp som han enligt 3 § andra stycket blivit beskattad för i inkomstslaget näringsverksamhet.
)NKOMSTEN TAS UPP AV ¶VERL¥TAREN
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Bestäm-
melserna har emellertid redigerats om, bl.a. genom att vissa bestämmelser har flyttats mellan paragraferna.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
589
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 3 § SHBL före-
skrivs att överlåtaren – i stället för att ta upp ett belopp som motsvarar kapitalvinsten – får ta upp inkomst från handelsbolaget som belöper sig på tiden före avyttringen eller tillträdesdagen.
SLK skriver att vid överlåtelse av andel i handelsbolag torde säljare och köpare ha möjlighet att komma överens om antingen att köparen skall ta upp hela årets resultat eller att årets resultat skall fördelas efter innehavstiden. Lydelsen av 3 § SHBL kan ge intryck av att rätten till uppdelning följer av den bestämmelsen. SLK har i stället formulerat 6 § så att 3–5 §§ inte skall tillämpas om det görs en uppdelning av resultatet enligt 6 § och förutsättningarna i 6 och 7 §§ är uppfyllda. Regeringen följer SLK:s förslag.
Bestämmelserna korrigerades år 1993, då reglerna om förvärvskällor ändrades. Det gjordes vissa korrigeringar också år 1995. Då infördes det undantag från bestämmelserna i 6 § som har tagits in i 7 § 2. Det gäller när handelsbolaget äger andelar som, om de ägdes direkt av överlåtaren, hade varit kvalificerade andelar.
Ursprungligen skulle 2 § SHBL inte tillämpas om inkomsten fördelades såvitt avsåg aktiv näringsverksamhet och passiv näringsverksamhet där närstående var verksam. När förvärvskälleindelningen ändrades år 1993 ändrades dessa bestämmelser. Denna ändring synes innebära att uppdelningen mellan köpare och säljare skall avse all inkomst i handelsbolaget oavsett om den härrör från aktiv eller passiv näringsverksamhet och oavsett om det finns flera förvärvskällor. Bolaget kan ju fortfarande enligt 18 § KL ha flera förvärvskällor (verksamhet i Sverige samt självständig näringsverksamhet i utlandet) och den ena kan vara aktiv medan den andra är passiv. När det år 1995 fördes in i lagtexten att överlåtaren fick ”som inkomst av aktiv näringsverksamhet ta upp inkomst från handelsbolaget” uppkom därefter en oklarhet. SLK har utgått ifrån att exempelvis kapitalvinst vid avyttring av en fastighet också i sådana fall skall tas upp i inkomstslaget kapital och att tanken inte var att omvandla passiva förvärvskällor till aktiva. Kommittén har därför dels tagit in en bestämmelse i 6 § första stycket att överlåtaren tar upp kapitalvinster och drar av kapitalförluster, dels utelämnat det då införda stadgandet ”som inkomst av aktiv näringsverksamhet”. Regeringen följer SLK:s förslag.
Lagrådet föreslår att bestämmelserna skall redigeras om. Regeringen följer Lagrådets förslag, med följande två undantag.
I 7 § 2 föreslår Lagrådet att det skall läggas till ”efter den sluttidpunkt för inkomstberäkningen som överlåtaren valt enligt 6 § första stycket 1”. Ett motsvarande tillägg finns inte i dag. Tillägget tas inte med.
Vidare görs en redaktionell ändring i förhållande till Lagrådets förslag i 7 § 2. Lagrådet slutar punkten med ”kvalificerade andelar eller därmed likställda andra delägarrätter”. Tillägget ”eller därmed likställda andra delägarrätter” behövs inte med hänsyn till den nya lydelse som definitionen av kvalificerade andelar i 57 kap. har fått. I 57 kap. 2 § andra stycket står det. ”Vid tillämpning av detta kapitel likställs med andelar andra delägarrätter som getts ut av företaget ....” När man skall avgöra om någonting är en kvalificerad andel så skall 4 § i 57 kap. tillämpas, dvs då tilllämpas kapitlet. Det innebär att utvidgningen i 57 kap. 2 § andra stycket påverkar termen kvalificerad andel i hela IL och med kvalificerad andel
590
avses således alltid även sådana delägarrätter som likställs enligt 57 kap. 2 § andra stycket. Att tillägget ”vid tillämpning av detta kapitel” görs där är för att markera att när ordet andel används i ett annat kapitel så avses inte andra delägarrätter än andelar. Ett sådant tillägg är nödvändigt med den utgångspunkt som Lagrådet har att en definition i en paragraf gäller genomgående i lagen, om inte annat anges (se författningskommentaren till 2 kap. 1 §).
.¤RST¥ENDEBEGREPPET
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,
men redaktionella ändringar har gjorts.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 4 § SHBL finns en
definition av närståendebegreppet genom en hänvisning till punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL. I IL definieras begreppet i 2 kap. 22 §. Denna definition gäller i hela lagen. I detta kapitel tas därför bara med den utvidgning som finns i sista meningen i 4 § SHBL.
 KAP !VYTTRING AV ANDRA TILLG¥NGAR
I detta kapitel finns de särskilda bestämmelserna om kapitalvinstberäkning för sådana tillgångar och förpliktelser som inte avses i 45, 46, 48 eller 50 kap. Bestämmelserna har, med vissa justeringar, hämtats från
31 § SIL och omfattar dels personliga tillgångar, dels annan lös egendom som rena investeringsobjekt, vissa immateriella rättigheter, lagerbevis för råvaror och metaller samt optioner och terminer för sådana tillgångar. Kapitlet är i SLK:s förslag placerat som 49 kap.
"AKGRUND
Enligt den ursprungliga lydelsen av KL beskattades kapitalvinst vid avyttring av sådan lös egendom som avses i detta kapitel bara om en tillgång förvärvats genom köp, byte eller på liknande sätt och avyttrades inom fem år efter förvärvet. Avyttring av tillgångar som förvärvats på annat sätt beskattades till en början inte alls. Detta modifierades år 1951 (förarbeten, nedan) genom att avyttring av tillgångar som någon fått vid bodelning i vissa fall eller i gåva av make eller släkting beskattades. Samtidigt infördes beskattning enligt en fallande skala. Efter fem års innehav var kapitalvinsten dock alltid skattefri. Efter genomförandet av 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) beskattas kapitalvinsten oberoende av hur länge den skattskyldige innehaft tillgången. För personligt lösöre infördes dock ett grundavdrag.
591
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1951 Skatteplikt vid avyttring efter vissa benefika förvärv, SOU 1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:761
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för några redaktionella ändringar samt att det inte finns någon bestämmelse om förpliktelser.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
Eftersom bl.a. bestämmelserna om kapitalförluster gäller också i fråga om förpliktelser, har förpliktelser lagts till i regeringens förslag.
"ER¤KNINGEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK
använde dock uttrycket
PERSONLIGA TILLH¶RIGHETER i stället för PERSONLIGA
TILLG¥NGAR.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET menar att bestämmelserna om
tillgångar som innehafts för personligt bruk bara gäller om det är fråga om lösöre och efterlyser därför ett klargörande om någon särskild betydelse eller inskränkning skall läsas in i ordet
TILLH¶RIGHETER till skillnad
från
TILLG¥NGAR. 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att definitionen av
personliga tillhörigheter bör utgå eftersom den inte tillför något eller är nödvändig utan bara ökar komplexiteten i lagtexten.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Schablonmetoden
för att beräkna omkostnadsbeloppet för personliga tillgångar är hämtad från 31 § andra stycket SIL. Bestämmelsen kom till i 1990 års skattereform. Samtidigt infördes det särskilda grundavdraget på 50 000 kronor.
SLK har bytt ut
PERSONLIGT L¶S¶RE mot PERSONLIGA TILLH¶RIGHETER med
motivering att det är bättre lämpat eftersom uttrycket enligt definitionen inte är begränsat till lösöre utan avser all lös egendom som inte behandlats i andra kapitel. Enligt SLK är bestämmelserna i denna paragraf således inte begränsade till lösöre och användandet av uttrycket tillhörigheter innebär ingen begränsning i förhållande till uttrycket tillgångar. Enligt ordalydelsen av definitionen i SIL omfattar
PERSONLIGT L¶S¶RE även sådana
592
tillgångar som inte är lösöre. Regeringen ser inte heller någon anledning att begränsa bestämmelsen till lösöre. Det finns emellertid inte skäl att använda uttrycket
TILLH¶RIGHETER, som inte används i övrigt i IL. Det som
avses är personliga
TILLG¥NGAR Regeringen byter därför ut uttrycket mot
PERSONLIGA TILLG¥NGAR. Regeringen anser liksom SLK att det är lämpligt
att ha en term för denna typ av tillgångar, bl.a. för att det gör lagtexten mer lättläst. Det finns då en term som kan användas i 3 och 5 §§.
I
TREDJE STYCKET görs ett förtydligande för att markera att tillgångar som
innehafts av den döde för personligt bruk betraktas som personliga tillgångar också för dödsboet.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen att
anskaffningsutgiften under vissa omständigheter kan beräknas enligt en genomsnittsmetod är hämtad från 31 § fjärde stycket SIL. Före år 1990 reglerades avyttringen i 35 § 4 mom. KL.
Genomsnittsmetoden har sin grund i den genomsnittsmetod som redan före skattereformen vid längre innehav tillämpades för aktier och liknande tillgångar (se författningskommentaren till 48 kap. 7 §).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att anskaffningsutgiften skall minskas med bl.a. värdeminskningsavdrag har hämtats från 31 § tredje stycket SIL.
Före skattereformen var den placerad i punkt 2 e av anvisningarna till
36 § KL. Den har funnits i lagen sedan dess tillkomst men var ursprungligen placerad i punkt 1 av anvisningarna till 36 § KL.
+APITALF¶RLUSTER
)NKOMSTSLAGET KAPITAL  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om kvotering av kapitalförluster i inkomstslaget kapital är i
dag placerad i 3 § 2 mom. SIL. Den infördes genom skattereformen år 1990. Momentet gällde ursprungligen flertalet kapitalförluster men genom lagstiftning år 1993 splittrades systemet (SOU 1992:67 och 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1544). Kvoteringsbestämmelserna har därför placerats ut i de olika kapitlen.
I skattereformen infördes regeln i
ANDRA STYCKET F¶RSTA MENINGEN att ka-
pitalförluster på personliga tillgångar inte skall dras av eftersom sådana förluster anses som inte avdragsgilla personliga levnadskostnader (31 § femte stycket SIL).
593
Lagrådet jämför denna bestämmelse med bestämmelsen i 9 kap. 2 § första stycket att den skattskyldiges levnadskostnader och liknande utgifter inte skall dras av. Genom att det här i 5 § föreskrivs ett avdragsförbud för en viss typ av kapitalförluster som kan hänföras till den skattskyldiges levnadskostnader kan det enligt Lagrådet motsatsvis hävdas att andra liknande kapitalförluster skall dras av – t.ex. förluster på lån till släkt och vänner – trots föreskriften i 9 kap. 2 §. Lagrådet anser att det är önskvärt att frågan klarläggs och menar att det kan finnas skäl att slopa bestämmelsen i andra stycket.
Regeringen gör följande bedömning. Bestämmelsen finns i dag. Om den togs bort skulle det kunna leda till osäkerhet. Det skulle t.ex. kunna tolkas så att på grund av bestämmelsen i 44 kap. 2 § får kapitalförluster dras av i samma utsträckning som kapitalvinster på personliga tillgångar skall tas upp. Det skulle också bli oklart vad som gäller om en kapitalförlust inte beror bara på personligt brukande utan också på att priset på sådana tillgångar sjunkit (t.ex. guldpriset). Skulle då en del av kapitalförlusten vara avdragsgill? Om avsaknaden av en särskild regel här skulle leda till att kapitalförluster på personliga tillgångar inte fick dras av, skulle man kunna dra den slutsatsen att man inte heller får avdrag vid avyttring av fastigheter eller bostadsrätter som är den skattskyldiges privatbostad. Förluster på sådana tillgångar skulle ju också kunna anses vara personliga levnadskostnader. Regeringen anser därför att bestämmelsen för tydlighets skull skall behållas. Den skall inte tolkas motsatsvis i fråga om andra tillgångar som inte omfattas av detta kapitel.
Förslaget innehåller en ny bestämmelse
I ANDRA STYCKET SISTA MENINGEN
för att hindra att ett dödsbo får avdrag om det med förlust avyttrar till exempel en bil som av boet förvärvats för en dödsbodelägares privata bruk.
)NKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den grundläggande
bestämmelsen om att avdrag för kapitalförluster i näringsverksamhet skall göras utan kvotering är hämtad från punkt 33 av anvisningarna till
23 § KL där den infördes år 1990.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag,
bortsett från att ordet
N¤RINGSVERKSAMHETEN används i stället för R¶RELSE.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdrag för kapitalförluster i handelsbolag är hämtad från punkt 33 av anvisningarna till 23 § KL.
Lagrådet ifrågasätter innehållet i bestämmelsen och hänvisar till vad som anförts angående 48 kap. 25 § (48 kap. 27 § här i propositionen).
594
Regeringen ändrar bestämmelsen genom att ordet
N¤RINGSVERKSAMHET
ändras till
R¶RELSE. För motivering, se kommentaren till 2 kap. 24 §.
 KAP VERL¥TELSE AV TILLG¥NGAR TILL UNDERPRIS
I detta kapitel har placerats de nyligen antagna bestämmelserna om kapitalvinstbeskattning vid överlåtelse av tillgångar till företag utan ersättning eller till underpris. Bl.a. regleras vilken ersättning överlåtaren vid beskattningen skall anses ha fått, hur anskaffningsutgiften på andelarna i företaget påverkas av överlåtelsen och vilken anskaffningsutgift förvärvaren får på de förvärvade tillgångarna. Bestämmelserna skulle kunna delas upp i olika kapitel i avdelning VII. De skulle emellertid bli svårare att förstå om de splittrades upp.
Bestämmelserna om beräkning av kapitalvinster och kapitalförluster gäller bara i inkomstslaget kapital. De läggs därför i ett eget kapitel i slutet av avdelning VII före bestämmelserna om betalning av skulder i utländsk valuta, som också gäller bara i inkomstslaget kapital.
Bestämmelserna om anskaffningsutgift hos det förvärvande företaget gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet, eftersom det är juridiska personer och handelsbolag som är förvärvare. Om det är en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt som förvärvas kommer kapitalvinsten vid en avyttring att beskattas i inkomstslaget kapital för fysiska personer som är delägare i handelsbolaget. I sådana fall gäller bestämmelserna om anskaffningsutgiften också i inkomstslaget kapital. Eftersom dessa bestämmelser huvudsakligen gäller i inkomstslaget näringsverksamhet skulle de kunna placeras i inkomstslaget näringsverksamhet. För det talar också att tillgångarna kan bli lagertillgångar eller inventarier hos företaget. Lösryckta ur sitt sammanhang skulle de emellertid bli svåra att förstå. De tas därför in i slutet av detta kapitel och i de aktuella kapitlen i näringsverksamhet finns det hänvisningar hit.
Reglerna infördes år 1998 efter förslag av Företagsskattekommittén (SOU 1998:1, prop. 199899:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). De ändrades tidigare i år (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS
1999:643). Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag. I författ-
ningskommentaren redovisas därför varken SLK:s förslag eller synpunkter från remissinstanser. Lagrådet föreslår en ny lydelse av 2–6 §§ för att bestämmelserna skall vinna i tydlighet och överskådlighet. Regeringen utgår från Lagrådets förslag men gör vissa tillägg på grund av den i år ändrade lagstiftningen samt ändrar dem redaktionellt med anledning av dessa tillägg.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är en in-
ledning till kapitlet.
595
Av
ANDRA STYCKET framgår att bestämmelserna i 2–9 §§ gäller bara i in-
komstslaget kapital. Det innebär bl.a. att de inte gäller när enskilda näringsidkare överlåter andra tillgångar än näringsfastigheter och näringsbostadsrätter. Då gäller i stället bestämmelserna om uttagsbeskattning eller om underprisöverlåtelser. Efter lagrådsföredragningen har det gjorts ett tillägg att bestämmelsen i 4 § andra meningen inte gäller i inkomstslaget kapital utan i inkomstslaget näringsverksamhet.
Av
TREDJE STYCKET framgår att bestämmelserna i 10 och 11 §§ gäller bå-
de i inkomstslaget näringsverksamhet och kapital. I inledningen ovan finns en förklaring till i vilka fall de gäller i inkomstslaget kapital. I stycket finns också en upplysning om att bestämmelserna gäller såväl kapitaltillgångar som lagertillgångar och inventarier. Denna upplysning har lagts till efter lagrådsföredragningen.
)NKOMSTSLAGET KAPITAL
VERL¥TELSER TILL SVENSKA AKTIEBOLAG SVENSKA EKONOMISKA F¶RENINGAR ELLER SVENSKA HANDELSBOLAG §
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna som
avgränsar vilka avyttringar som omfattas av 3–5 §§ kommer från 3 § 1 h
mom. första och sjunde styckena SIL.
Uttrycket ”tillgång på vilken reglerna i 25–31 §§ är tillämpliga” behövs inte eftersom bestämmelserna är placerade här i 53 kap. De tillgångar som omfattas är tillgångar som vid en avyttring kapitalvinstbeskattas hos fysiska personer i inkomstslaget kapital.
Bestämmelserna gäller för
FYSISKA PERSONER. Då omfattas också döds-
bon, se 4 kap. Att de föreslagna bestämmelserna gäller också för fysiska personer som är delägare i handelsbolag när handelsbolaget överlåter en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt (
ANDRA STYCKET) följer i dagens
lagtext av att kapitalvinsten beskattas i inkomstslaget kapital. Bestämmelsen i första stycket gäller inte bara försäljningar till företag som överlåtaren äger andelar i utan också företag som överlåtarens
N¤RST¥ENDE
äger andelar i. På samma sätt bör regeln i andra stycket omfatta försäljningar till företag som delägaren i handelsbolaget eller
N¤RST¥ENDE TILL
DEL¤GAREN äger andelar i. Det har därför gjorts ett tillägg för närstående i
andra stycket. Detta tillägg har gjorts efter lagrådsföredragningen.
Undantaget i tredje stycket har lagts till efter lagrådsremissen. Ändringen är gjord på grund av en ändring i reglerna år 1999 (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:643).
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
överlåtaren skall anses avyttra tillgången för omkostnadsbeloppet alternativt marknadsvärdet finns intagen i 3 § 1 h mom. första stycket
SIL.
 g
596
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
näringsfastigheter kommer från 3 § 1 h mom. femte stycket SIL. Bestämmelsen i 3 § har gjorts betydligt kortare än i 3 § 1 h mom. SIL, eftersom IL använder uttrycket
DET SKATTEM¤SSIGA V¤RDET.
Bestämmelsen om näringsbostadsrätter kommer från momentets sjätte stycke.
Att det inte finns en bestämmelse om att värdeminskningsavdrag inte skall återföras trots att det finns en motsvarande bestämmelse för avdrag för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll beror på att det på grund av bestämmelsen i 26 kap. 5 § inte kan bli aktuellt att återföra värdeminskningsavdrag när det skattemässiga värdet skall anses som omkostnadsbelopp.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
anskaffningsutgiften för andelarna kommer från 3 § 1 h mom. andra stycket SIL.
Lagrådet påpekar, liksom vid sin granskning när bestämmelsen föreslogs införd (prop. 1998/99:15 s. 407), att i de fall då ett tillskott gjorts av en av flera närstående aktieägare kan regeln få ett materiellt otillfredsställande resultat. Lagrådet tillägger att resultatet kan komma att skilja sig från vad som troligen skulle tillämpas om en delägare gör ett kontanttillskott till företaget och att det kan vara andra än delägare som gör tillskotten. Lagrådets anser att denna bestämmelse bör bli föremål för ytterligare överväganden.
Regeringens slutsats var i det tidigare lagstiftningsärendet att den valda lösningen var välmotiverad (prop. 1998/99:15 s. 298). Lagrådet nämner här några situationer som inte tagits upp tidigare. Regeringen finner inte anledning att ändra dessa regler nu, däremot kan det vara lämpligt att Utredningen om vissa företagsskattefrågor funderar vidare över denna fråga.
VERL¥TELSER TILL UTL¤NDSKA JURIDISKA PERSONER  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
överlåtelser till utländska juridiska personer och vissa svenska företag som utländska juridiska personer äger andelar i kommer från 3 § 1 h mom. tredje stycket SIL. Bestämmelsen om svenska aktiebolag, ekonomiska föreningar och handelsbolag har lagts till efter lagrådsremissen på grund av ändringar som gjorts år 1999 (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:643).
Liksom i 2 § behövs inte uttrycket ”tillgång på vilken reglerna i 25– 31 §§ är tillämpliga”, se kommentaren ovan.
Angående
ANDRA STYCKET se kommentaren till 2 § andra stycket. Också
här har det gjorts ett tillägg år 1999 för svenska företag.
 g
597
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om att
överlåtaren skall anses avyttra tillgången för marknadsvärdet finns in-
tagen i 3 § 1 h mom. tredje stycket SIL.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
anskaffningsutgiften för andelarna i den utländska juridiska personen kommer från 3 § 1 h mom. fjärde stycket SIL. Lagrådet hänvisar till vad Lagrådet anför angående 5 §.
.¤RST¥ENDE  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om vad
som avses med närstående i detta kapitel kommer från 3 § 1 h mom. nionde stycket SIL. Den har lagts till efter lagrådsremissen, där den av misstag inte togs med.
)NKOMSTSLAGEN N¤RINGSVERKSAMHET OCH KAPITAL
&¶RV¤RVARENS ANSKAFFNINGSUTGIFT OCH ANSKAFFNINGSV¤RDE  OCH  gg
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
förvärvarens anskaffningsutgift eller anskaffningsvärde kommer från 3 § 1 h mom. åttonde stycket SIL. Det kan påpekas att tillgångarna hos förvärvaren kan bli kapitaltillgångar, lagertillgångar eller inventarier.
Bestämmelserna gäller huvudsakligen i inkomstslaget näringsverksamhet. När det är ett handelsbolag som förvärvar en näringsfastighet eller näringsbostadsrätt blir bestämmelserna tillämpliga också i inkomstslaget kapital för de delägare i handelsbolaget som är fysiska personer.
Det kan påpekas att när det är ett handelsbolag som är överlåtare och inte alla delägarna omfattas av bestämmelserna i detta kapitel så gäller dessa två bestämmelser bara för en del av anskaffningsutgiften.
 KAP "ETALNING AV SKULDER I UTL¤NDSK VALUTA
Kapitlet är placerat som 50 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet finns bestämmelserna om beräkningen av låntagarens vinster och förluster vid betalning av skulder i utländsk valuta. De gäller bara i inkomstslaget kapital. Bestämmelserna, som infördes år 1990 (förarbeten se nedan), är hämtade från 30 § 2 mom. SIL. Trots att
L¥NGIVARENS vinster och förluster när lån-
tagaren amorterar en skuld i princip täcks av bestämmelserna i 30 § 1 mom. SIL (fordringar i utländsk valuta) placerades även sådana vinster och förluster i 30 § 2 mom. SIL.
Enligt 30 § 2 mom. SIL inträder skattskyldighet vid betalningstidpunkten, dvs. kontantprincipen gäller. Bestämmelsen gäller i dag också för
L¥NGIVARENS vinster och förluster. Eftersom tidpunkten när låntagaren
betalar sammanfaller med att
L¥NGIVAREN anses ha avyttrat sin fordran och
598
nuvarande 30 § 2 mom. SIL inte gäller i inkomstslaget näringsverksamhet är det lämpligast med ett eget kapitel för låntagaren. Därmed kommer inte någon del av kapitlet att tillämpas i inkomstslaget näringsverksamhet. Bestämmelserna om
L¥NGIVARENS vinster och förluster har placerats i
48 kap.
&¶RARBETEN
Om det inte sägs något annat i kommentaren har bestämmelserna tillkommit år 1990 (Ds 1990:38, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1422).
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen anger
kapitlets innehåll och innehåller en begränsning till inkomstslaget kapital.
I SLK:s förslag till 1 § finns ett
ANDRA STYCKE om övertagande av skuld.
Det har flyttats över till 2 § första stycket.
I SLK:s förslag finns också ett
TREDJE STYCKE där det står att vad som
sägs om kapitalvinst gäller på motsvarande sätt för kapitalförlust. En motsvarande bestämmelse finns i 44 kap. 2 §. Den bestämmelsen hänvisar till ett antal olika kapitel i avdelning VII. Regeringen tar in en hänvisning i den bestämmelsen också till 54 kap., varför tredje stycket kan tas bort.
3KULDER TAS ¶VER
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET OCH  g	 Överensstämmer med rege-
ringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET är hämtad från 30 § 2 mom. fjärde stycket SIL. Den är i
SLK:s förslag placerad i 1 § andra stycket. Det är bättre att i en paragraf samla ihop de två bestämmelser som finns om vad som gäller när skulder tas över.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om kontinuitet vid benefika förvärv är
hämtad från 24 § 1 mom. tredje stycket SIL. Den har ändrats redaktionellt efter lagrådsföredragningen.
599
"ER¤KNINGEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur beräkningen görs har hämtats från 30 § 2 mom. andra stycket SIL.
5NDANTAG FR¥N SKATTEPLIKT
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Undantaget från
skatteplikt för skuld i utländsk valuta avsedd för personliga levnadskostnader är i dag placerat i 30 § 2 mom. femte stycket andra meningen SIL.
"ESKATTNINGSTIDPUNKTEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beskattningstidpunkten har hämtats från 30 § 2 mom. tredje stycket SIL.
+APITALF¶RLUSTER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
kvotering av kapitalförluster är i dag placerad i 3 § 2 mom. SIL och infördes genom 1990 års skattereform. Momentet gällde ursprungligen flertalet kapitalförluster men genom lagstiftning år 1993 splittrades systemet (SOU 1992:67 och 1993:29, Ds 1993:28, bet. 1994:SkU15, SFS 1993:1544). Kvoteringsbestämmelserna har därför placerats ut i de olika kapitlen.
 KAP %RS¤TTNING P¥ GRUND AV INS¤TTNINGSGARANTI OCH INVESTERARSKYDD
Kapitlet innehåller bestämmelser om den skattemässiga behandlingen av ersättningar på grund av insättningsgaranti och investerarskydd. De är hämtade från lagen (1999:199) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd (LSII). Bestämmelserna om insättningsgaranti var i SLK:s förslag placerade i 42 kap. (vilket här i propositionen motsvarar 44 kap) 28 §. Det saknades regler om investerarskydd.
600
Bestämmelserna i detta kapitel behandlar både kapitalvinster och annan kapitalavkastning. De gäller i såväl inkomstslaget kapital som näringsverksamhet och i näringsverksamhet gäller de både i fråga om kapitaltillgångar och lagertillgångar. Man skulle kunna splittra upp bestämmelserna och lägga dem i 42 och 44 kap. med hänvisningar från andra kapitel. Bestämmelserna har emellertid ett samband, varför det för läsaren sannolikt är bäst om de är samlade. Avd. VII, om kapitalvinster och kapitalförluster, innehåller en blandning av bestämmelser som har samband med kapitalvinstbeskattning och som gäller i både inkomstslaget kapital och näringsverksamhet. Det finns också några regler som gäller lagertillgångar. Reglerna läggs av praktiska skäl sist i denna avdelning, i ett eget kapitel.
"AKGRUND
År 1995 infördes lagen (1995:1571) om insättningsgaranti. I samband därmed infördes också lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti (förarbeten se nedan). Lagstiftningen bygger på rådets direktiv 94/19/EG av den 30 maj 1994 om system för garanti av insättningar.
Rådet har därefter kommit med ett direktiv 97/9/EG av den 3 mars 1997 om system för ersättning till investerare. Det har lett till dels en lag om investerarskydd (SOU 1997:125, prop. 1998/99:30, bet. 1998/99:FiU15, SFS 1999:158), dels en lag om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd (prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1999:199). Efter förslag i den sistnämnda propositionen upphävdes lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och reglerna i den lagen inarbetades i lagen om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd.
6ISSA F¶RARBETEN
1995 Lagen om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti infördes, prop. 1995/96:60, bet. 1995/96:NU7, SFS 1995:1592
1999 LSII infördes, prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1999:199
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA
Eftersom bestämmelserna om investerarskydd inte finns med i SLK:s förslag redovisas inte SLK:s förslag eller remissinstansernas synpunkter i kommentarerna till 5–11 §§.
)NNEH¥LL
 g
601
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns en
bestämmelse om kapitlets innehåll.
%RS¤TTNING P¥ GRUND AV INS¤TTNINGSGARANTI
%RS¤TTNING  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g F¶RSTA STYCKET F¶RSTA MENINGEN	 Överens-
stämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
den skattemässiga behandlingen av utbetalningar på grund av insättningsgaranti är hämtad från 2 § andra stycket LSII.
Bestämmelsen kom till år 1995, då den placerades i den numera upphävda lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti.
"ANKST¶DSN¤MNDEN byttes år 1996 ut mot )NS¤TTNINGSGARANTI
N¤MNDEN (prop. 1995/96:172, bet. 1995/96:NU25, SFS 1996:594).
 g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g F¶RSTA STYCKET ANDRA OCH TREDJE MENING ARNA	 Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag för någ-
ra redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är
hämtad från 3 § LSII. En motsvarande bestämmelse har funnits sedan år 1995 i den numera upphävda lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti.
TERBETALNING AV ERS¤TTNING  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med re-
geringens förslag, med undantag för redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
återbetalning av ersättning är hämtad från 4 § LSII. En motsvarande bestämmelse har funnits sedan år 1995 i den numera upphävda lagen (1995:1592) om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti.
%RS¤TTNING P¥ GRUND AV INVESTERARSKYDD ELLER F¶RS¤KRING
%RS¤TTNING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
ersättning på grund av investerarskydd eller vissa försäkringar kommer från 2 § andra stycket LSII.
602
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om vad
ersättningen skall anses täcka kommer från 5 § LSII.
I lagrådsremissen fanns ett andra stycke där det föreskrevs att med
ME
DEL och FINANSIELLA INSTRUMENT avses detsamma som i lagen om investe-
rarskydd. Eftersom bestämmelserna i 5–11 §§ är uppbyggda kring den lagen och orden skall ha samma innebörd behövs det inte någon sådan hänvisning.
2¤NTA  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
ränteinkomster kommer från 6 § LSII.
&INANSIELLA INSTRUMENT  OCH  gg
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
finansiella instrument kommer från 7 och 8 §§ LSII. Lydelsen av 7 § LSII ändrades av utskottet.
TERBETALNING AV ERS¤TTNING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
återbetalning av ersättning kommer från 9 § LSII.
5TL¤NDSKT INVESTERARSKYDD ELLER UTL¤NDSK F¶RS¤KRING  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
ersättningar på grund av utländskt investerarskydd eller vissa utländska försäkringar kommer från 10 § LSII.
!6$ 6))) & -!.3&2%4!' /#( & -!.3(!.$%,3"/,!'
I denna avdelning finns särskilda bestämmelser som rör fåmansföretag, fåmanshandelsbolag och deras delägare m.fl. Bestämmelserna rör en särskild kategori av skattskyldiga och kan aktualiseras i flera inkomstslag. I lagrådsremissen ansåg regeringen att det var motiverat med en egen avdelning.
I 55 kap. i lagrådsremissen fanns bestämmelser om beskattning av förmåner m.m. från företagen i inkomstslaget tjänst. I kapitlet fanns även bestämmelser om att företagen inte får göra avdrag för sådana förmåner. Slutligen fanns hänvisningar till bestämmelser som inte tagits in i kapitlet
603
utan som står kvar i det sammanhang de hör hemma. Stoppregelutredningen föreslog i sitt betänkande Stoppreglerna (SOU 1998:116) att flertalet av dessa regler skall slopas. I lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år föreslår regeringen att betänkandet läggs till grund för lagstiftning. Förslaget innebär att flertalet regler som fanns i lagrådsremissen i detta kapitel slopas. De materiella reglerna som rör fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag och som fortfarande finns kvar är utspridda i IL. Regeringen har vid utarbetandet av denna proposition övervägt att flytta kvarvarande bestämmelser i detta kapitel om definitioner till 2 kap. och slopa paragrafen med hänvisningar. De bestämmelser som rör fåmansföretag och fåmanshandelsbolag blir inte lätta att hitta om paragrafen med hänvisningar tas bort. Regeringen anser att det finns skäl att ha kvar såväl definitionerna som hänvisningarna i ett eget kapitel samt att skattskyldiga som är delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag kan hitta de särskilda bestämmelserna som rör dem under en egen avdelning. Det är därför motiverat att behålla den särskilda avdelningen som föreslogs i lagrådsremissen.
I 57 kap. regleras när kapitalvinster och utdelningar skall tas upp i tjänst. Att de tas upp i inkomstslaget tjänst och kapital framgår av 10 kap. 3 § samt 41 kap. 5 §.
 KAP 6ISSA F¶RM¥NER OCH ERS¤TTNINGAR FR¥N F¥MANSF¶RETAG OCH F¥MANSHANDELSBOLAG
Detta kapitel var placerat som 51 kap. i SLK:s förslag. Kapitlet innehåller bestämmelser om definitioner av fåmansföretag och fåmanshandelsbolag samt delägare och företagsledare i dessa företag. I stället för uttrycket
F¥MANS¤GT HANDELSBOLAG föreslås F¥MANSHANDELSBOLAG. Bestämmelserna
är hämtade från punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL.
"AKGRUND
Bakgrunden till den ursprungliga lagstiftningen om fåmansföretag var att företagsledare och delägare, eftersom det inte fanns något egentligt tvåpartsförhållande, kunde skaffa sig särskilda fördelar genom transaktioner mellan företaget och dem själva. I syfte att dels förhindra att situationen utnyttjades, dels helt avskräcka från vissa handlingar tillskapades den s.k. stopplagstiftningen i 35 § 1 a mom. KL år 1976 (förarbeten, se nedan). Reglerna utformades så att dubbelbeskattningen av företagens vinster skulle upprätthållas. Samtidigt infördes vissa bestämmelser för att garantera att progressiviteten i beskattningen inte skulle kringgås genom inkomstuppdelningar inom familjen, se 60 kap.
Ursprungligen omfattades även handelsbolag av fåmansföretagsdefinitionen. Eftersom detta kunde medföra att delägare i handelsbolag dubbelbeskattades ändrades bestämmelserna i 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan). Ett par av reglerna har dock fortfarande bäring på handelsbolag, varför begreppet fåmansägt handelsbolag introducerades.
604
Såsom ovan nämnts har reglerna varit föremål för översyn av Stoppregelutredningen som lämnat betänkandet Stoppreglerna (SOU 1998:116). I betänkandet föreslås att stora delar av stopplagstiftningen upphävs och att beskattning i stället skall ske enligt allmänna regler. Betänkandet föreslås läggas till grund för lagstiftning i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år. Lagrådet har haft vissa synpunkter när det gäller bestämmelserna i detta kapitel. Detta gäller bl.a. termerna ägare och delägare. Till den del dessa synpunkter rör stoppfrågor har regeringen tagit ställning till dem i lagrådsremissen om stoppreglerna. Lagrådets synpunkter redovisas inte här i anslutning till paragraferna. Förslagen i propositionen bygger på förslagen i lagrådsremissen om stoppreglerna.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1976 Bestämmelserna infördes, SOU 1975:54, prop. 1975/76:79, bet. 1975/76:SkU28, SFS 1976:85
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:2, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Paragrafen är utformad mot bakgrund av äldre lagstift-
ning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
$EFINITIONER
&¥MANSF¶RETAG OCH F¥MANSHANDELSBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer i huvudsak med
regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET och
*URIDISKA FAKULTETEN VID ,UNDS UNIVERSITET anför att det av lagtextens for-
mulering inte framgår om närstående skall ses som en person vid fastställandet av vad som är ett fåtal ägare.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av få-
mansföretag är hämtad från punkt 14 åttonde stycket av anvisningarna till
32 § KL. Före 1990 års skattereform var den placerad i 35 § 1 a mom. sjunde stycket KL. Bestämmelsen i paragrafens
F¶RSTA STYCKE 1 om
605
röstövervikten var en av nyheterna i 1990 års skattereform men innebar i princip bara att praxis kodifierades. I övrigt kom bestämmelsen till år 1976. Remissinstanserna anför att det inte av SLK:s förslag framgår om närstående skall behandlas som en person vid bedömningen om det är fråga om ett fåtal personer. Hur närstående skall behandlas vid fastställandet av om ett fåtal fysiska personer äger ett företag, föreslås regleras i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år i den föreslagna lydelsen av punkt 14 andra stycket av anvisningarna till 14 § KL. I remissen föreslås vidare att uttrycket ”en fysisk person eller ett fåtal fysiska personer ” ersätts med uttrycket ”fyra eller färre fysiska personer”. Definitionen av fåmansföretag föreslås i remissen utvidgas till att gälla även motsvarande utländska juridiska personer. Regeringen har anpassat paragrafen till förslaget i lagrådsremissen.
I
PUNKT  har ordet VERKSAMHETSGREN ersatts med ordet VERKSAMHET.
Ändringen har ingen materiell innebörd utan beror på att ordet verksamhetsgren som numera definieras i 23 kap. 7 § har en innebörd där som inte helt överensstämmer med vad som avses i denna paragraf.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens med undantag för en
redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att orden ANSES SOM byts
ut mot
¤R. Verket menar att bestämmelsen blir lättare att läsa då.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
företag vars aktier är noterade och om privatbostadsföretag är hämtad från punkt 14 nionde stycket av anvisningarna till 32 § KL. Den infördes år 1990. År 1997 tillkom bestämmelsen om
UTL¤NDSK börs (prop.
1996/97:150, bet. 1996/97:FiU20, SFS 1997:447).
Bestämmelsen har i regeringens förslag formulerats i enlighet med Riksskatteverkets förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET
framför samma invändning avseende frågan om närståendes innehav som beträffande definitionen av fåmansföretag, se kommentaren till 2 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Begreppet fåmans-
ägt handelsbolag infördes genom 1990 års skattereform, år 1990. Definitionen är i dag placerad i punkt 14 tionde stycket av anvisningarna till
32 § KL. SLK föreslår att termen
F¥MANSHANDELSBOLAG införs.
I lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år föreslås att definitionen av
F¥MANS¤GT HANDELSBOLAG ändras på samma sätt som
definitionen av fåmansföretag (se kommentaren till 2 §).
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Remissinstanserna
anför i yttrandena till 2 och 4 §§ att det inte av SLK:s förslag framgår om närstående skall behandlas som en person vid bedömningen om det är fråga om ett fåtal personer (jfr kommentarerna till 2 och 4 §§). Hur när-
606
stående skall behandlas vid fastställandet av om ett fåtal fysiska personer äger ett företag, föreslås i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år regleras i den i remissen föreslagna lydelsen av punkt 14 andra stycket av anvisningarna till 14 § KL. Enligt förslaget skall sådana delägare som ingår i samma krets av närstående anses som en person. Bestämmelsen i lagrådsremissen föreslås placeras här.
$EL¤GARE OCH F¶RETAGSLEDARE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionerna av
ägare och företagsledare har funnits med sedan lagstiftningen om fåmansföretag kom till år 1976. Här används ordet
DEL¤GARE istället för äga-
re. I lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år föreslås vissa justeringar i bestämmelserna. Definitionen av delägare i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag föreslås gälla generellt och inte som tidigare bara vid bedömningen av om ett företag är fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag.
Bestämmelserna här i propositionen är hämtade från punkt 14 sjätte och sjunde styckena av anvisningarna till 32 § KL i den föreslagna lagrådsremissen. I dag finns bestämmelserna i elfte och tolfte styckena av nämnda anvisningspunkt. Före skattereformen var de placerade i 35 § 1 a mom. sjunde–nionde styckena KL.
Ordet verksamhetsgren har ersatts med
VERKSAMHET (se kommentaren
till 2 §).
$¶DSBON  g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET  g ANDRA STYCKET OCH  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG SLK föreslår att det
i andra stycket i 2, 4 och 5§§ läggs in bestämmelse som anger att bestämmelserna om fysiska personer inte gäller dödsbon. Eftersom stoppreglerna i detta kapitel föreslås upphävas, se under Bakgrund, innebär det att det som sägs om fysiska personer i kapitlet inte gäller dödsbon. Regeringen har därför i denna paragraf tagit in en sådan bestämmelse. Förslaget innebär att andra stycket i 2, 4 och 5 §§ i SLK:s förslag kan slopas.
En motsvarande bestämmelse finns inte idag men krävs eftersom om inget annat anges tillämpas bestämmelserna om fysiska personer även på dödsbon, se 4 kap. 1 och 2 §§.
(¤NVISNINGAR
 g
607
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer väsentligen med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har ut-
formats som en hänvisning. De paragrafer som inte finns i kapitlet står kvar i det sammanhang som de anknyter till.
Regeringen har lagt till hänvisningar som föranleds av ny lagstiftning, som exempel kan nämnas hänvisningen i fråga om underprisöverlåtelser i 23 kap. 18–23§§.
 KAP 5TDELNING OCH KAPITALVINST P¥ ANDELAR I F¥MANSF¶RETAG
Detta kapitel var placerat som 52 kap. i SLK:s förslag. Kapitlet innehåller bestämmelser om i vilken utsträckning utdelning, ränta och kapitalvinst på andelar och vissa andra delägarrätter i fåmansföretag skall beskattas i inkomstslaget tjänst.
Fysiska personer beskattas normalt i inkomstslaget kapital för utdelningar och kapitalvinster efter en skattesats om 30 %. Arbetsinkomster beskattas däremot i inkomstslaget tjänst med ett visst mått av progressivitet och beläggs med socialavgifter eller löneskatt. I syfte att förhindra att delägare som är verksamma i fåmansföretag tar ut arbetsinkomster som lägre beskattad utdelning eller kapitalvinst infördes år 1990 spärrregler i 3 § 12 mom. SIL (1990:1, förarbeten, se nedan). Till följd av flera ändringar blev bestämmelserna svåra att överblicka. I samband med vissa materiella ändringar år 1995 (förarbeten, se nedan) togs därför ett samlat grepp och den nuvarande uppdelningen på flera moment genomfördes.
Lagrådet anser att vissa bestämmelser i detta kapitel bör omarbetas. Regeringen har i 1999 års ekonomiska vårproposition (prop. 1998/99:100) aviserat att regeringen kommer att tillsätta en utredning som skall se över de s.k. 3:12 reglerna. Det finns därför inte nu skäl att ändra bestämmelserna med anledning av vad Lagrådet anfört. Förslag som bara innebär redaktionella ändringar har regeringen följt.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas i till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990:1 1990 års skattereform, reglerna i 3 § 12 mom. infördes, SOU
1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651
1990:2 Ett tak för kapitalvinster infördes, prop. 1990/91:54, bet.
1990/91:SkU10, SFS 1990:1422
1993 En bestämmelse infördes om att som utdelning behandlas vinst vid nedsättning av aktiekapitalet och reservfonden. Kvoten för
608
fördelning av kapitalvinst ändrades som en följd av att den ekonomiska dubbelbeskattningen avskaffades, SOU 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/93:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543
1995 Den nuvarande indelningen i moment infördes, tillämpningsområdet utvidgades för indirekt ägande och utländska bolag, prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1626
1996 Ändringar på grund av lättnader i dubbelbeskattningen för onoterade aktier, SOU 1996:119, prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
(UVUDREGLER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den grundläggande
bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET F¶RSTA MENINGEN om uppdelningen mellan
inkomstslagen tjänst och kapital är hämtad från 3 § 12 mom. första stycket SIL och tillkom år 1990 (1990:1).
Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET ANDRA MENINGEN om inlösen av aktier
är hämtad från 3 § 12 b mom. andra stycket SIL. Den infördes år 1993 i 3 § 12 mom. första stycket SIL men avsåg då även nedsättning av reservfonden. Sistnämnda bestämmelse korrigerades år 1995.
Utvidgningen till andelar och andra delägarrätter i
ANDRA STYCKET är
hämtad från 3 § 12 mom. tredje stycket SIL, tidigare tionde stycket, och kom till år 1990 (1990:1) då tionde stycket. Till andra delägarrätter räknas till exempel vinstandelsbevis och konvertibla skuldebrev. Eftersom avkastningen på dessa faller ut i form av ränta föreslås en uttrycklig bestämmelse om att ränta likställs med utdelning.
!NDRA STYCKET har formulerats om så att den överensstämmer med mot-
svarande bestämmelser i andra kapitel i IL.
609
$EFINITIONER
 g
3,+S F¶RSLAG g	 Överensstämmer bortsett från senare lagstiftnings-
förslag med regeringens förslag. I SLK:s förslag finns sålunda också en bestämmelse om utländska juridiska personer (andra stycket) och en definition av ägare (fjärde stycket).
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen i
F¶RSTA STYCKET till definitionen av fåmansföretag är hämtad från 3 §
12 a mom. fjärde stycket SIL. Hänvisningen till punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL fanns med år 1990 (1990:1), då i 3 § 12 mom. nionde stycket SIL.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om företag som drivs av många arbetan-
de delägare, i dag placerad i momentets fjärde stycke, har funnits med sedan lagstiftningen kom till, då i 3 § 12 mom. nionde stycket SIL. Den fick sin nuvarande utformning år 1996.
Bestämmelsen i SLK:s förslag om att utländska juridiska personer skall likställas med aktiebolag och ekonomiska föreningar behövdes eftersom definitionen av fåmansföretag i SLK:s förslag inte omfattade utländska juridiska personer. I lagrådsremissen om stoppreglerna, beslutad den 16 september i år, föreslås att definitionen av fåmansföretag i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL (här 56 kap. 2 §) utvidgas till att omfatta också motsvarande utländska juridiska personer. Bestämmelsen om utländska juridiska personer slopas därför här.
I SLK:s förslag fanns en definition i
FJ¤RDE STYCKET av ¤GARE. I rege-
ringens förslag används ordet
DEL¤GARE stället för ägare. I 56 kap. 6 §
finns en definition av delägare i fåmansföretag som gäller generellt i IL. Bestämmelsen i SLK:s förslag har därför tagits bort.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer väsentligen med regeringens för-
slag. SLK:s definition omfattar även de fall när andelsägaren visar att utomstående äger del i företaget och har rätt till utdelning.
!NDRA STYCKET
har införts genom senare lagstiftning.
3ISTA STYCKET avslutas i SLK:s för-
slag med orden ”... om den döde, någon närstående till honom eller någon delägare i dödsboet varit verksam på det sätt som anges i första stycket.”
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att den nu gällande lydel-
sen i 3 § 12 a mom. sista stycket är lättare att förstå än den föreslagna lydelsen i
TREDJE STYCKET (andra stycket i SLK:s förslag). *URIDISKA FAKUL
TETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET föreslår att det redan i denna paragraf an-
märks att kvalificerade andelar också kan förekomma i sådana aktiebolag som tidigare varit fåmansföretag enligt 5 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Begreppet KVALIFICE
RAD ANDEL infördes år 1995 i 3 § 12 mom. första stycket och 12 a mom.
första stycket SIL men innehållet i bestämmelsen går tillbaka till lagstiftningens tillkomst år 1990 (1990:1), då i femte stycket. Utvidgningen till att omfatta indirekt ägande även i icke koncernförhållanden kom år 1995, jfr 3 § 12 mom. åttonde stycket SIL år 1990 (1990:1). Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1997 (prop. 1996/97:150, bet.
610
1996/97:FiU20, SFS 1997:448). Av 6 § i SLK:s förslag framgår att fördelning mellan tjänst och kapital av utdelning och kapitalvinst inte skall ske om andelsägaren visar att utomstående i betydande omfattning äger del i företaget och har rätt till utdelning. Bestämmelsen gäller inte om det föreligger särskilda skäl. Bestämmelserna i IL som rör kvalificerade andelar omfattar normalt inte sådana andelar som avses här i 5 § (6 § i SLK:s förslag). Regeringen föreslår därför att definitionen av kvalificerade andelar omformas i förhållande till SLK:s förslag så att den inte omfattar sådana andelar.
Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet anser att det redan i denna paragraf bör anmärkas att kvalificerade andelar också kan förekomma i sådana aktiebolag som tidigare varit fåmansföretag enligt 6 §. Regeringen anser att ett sådant tillägg inte tillför lagtexten något nytt. Redan av 1 § framgår att andelar som getts ut av tidigare fåmansföretag omfattas. Hänvisningar till bestämmelser i samma kapitel har i möjligaste mån undvikits i IL eftersom onödiga hänvisningar i lagtexten gör den otymplig och svåröverskådlig. Regeringen ansluter sig i denna del till SLK:s förslag.
Bestämmelsen i a
NDRA STYCKET som innebär att en andel som med till-
lämpning av Lex Asea delas ut på en kvalificerad andel alltid blir kvalificerad infördes år 1998 i 3 § 12 a mom. andra stycket SIL (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1998:1606).
4REDJE STYCKET som gäller om ägaren till en kvalificerad andel avlider är
hämtat från 3 § 12 a mom. femte stycket SIL. Riksskatteverket har anmärkt att tredje stycket är otydligt. För att undanröja alla tveksamheter har stycket i regeringens förslag formulerats på motsvarande sätt som lagtexten i dag i 3 § 12 a mom. sista stycket.
 g
3,+S F¶RSLAG g Överensstämmer bortsett från att första stycket är
utformat på det sätt att förekomsten av utomstående delägare kan innebära att spärreglerna inte blir tillämpliga.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I dag finns i 3 §
12 e mom. första stycket SIL en regel som anger att om det finns utomstående delägare blir spärreglerna i vissa fall inte tillämpliga. Den var ursprungligen placerad i 3 § 12 mom. sjätte stycket SIL. Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1996. Ändringen innebar att karenstiden sänktes från tio till fem år. Bestämmelsen i första stycket har i regeringens förslag utformats så att förekomsten av utomstående delägare under vissa omständigheter kan innebära att andelarna inte är kvalificerade. Ändringen har gjorts för att bestämmelserna skall bli lättare att förstå och tillämpa. Om andelarna inte är kvalificerade blir spärreglerna inte tilllämpliga (jfr kommentaren till föregående paragraf).
Definitionerna i
ANDRA och TREDJE STYCKENA av företag respektive utom-
stående kommer från 3 § 12 e mom. andra stycket SIL. De fick sin nuvarande utformning år 1995 men en motsvarighet fanns med vid lagens tillkomst, då i 3 § 12 mom. sjätte stycket SIL.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
611
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utvidgning av kvalificeringen till att omfatta även tiden efter det att företaget upphör att vara fåmansföretag är hämtad från 3 § 12 a mom. tredje stycket SIL. Den infördes år 1990 (1990:1), då i 3 § 12 mom. fjärde stycket SIL och fick sin nuvarande utformning år 1996. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.
5TDELNING
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. I första
stycket inleds första meningen dock med orden ”Utdelning på kvalificerade andelar ...”. I andra stycket finns ordet
DOCK med i stället för ordet
BARA före orden ”med en procentenhet.”.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att eftersom gränsbeloppet
beräknas per andel är det bättre att skriva
ANDEL än ANDELAR i första styck-
et. För att göra bestämmelsen tydligare föreslår verket att andra stycket formuleras enligt följande. ”I fråga om andra delägarrätter än aktier och andelar skall statslåneräntan endast ökas med en procentenhet.” Den av kommittén föreslagna lydelsen kan enligt verket möjligen tolkas som att statslåneräntan får ökas med ytterligare en procentenhet för sådana delägarrätter.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vad som avses med gränsbelopp och att utdelning som överstiger gränsbeloppet tas upp i inkomstslaget tjänst fick sin nuvarande placering i 3 § 12 b mom. första stycket SIL år 1995. Deras motsvarigheter var ursprungligen placerade i 3 § 12 mom. första och tionde styckena SIL. Termen
GR¤NSBELOPP infördes år 1995. Uttrycket UNDERLAG F¶R GR¤NSBE
LOPP föreslås av SLK, se 8 §. Bestämmelserna fick sin nuvarande utform-
ning år 1996 i samband med att lättnadsreglerna för onoterade företag infördes, se 43 kap.
Bestämmelsen om att sparat utdelningsutrymme (sparad utdelning enligt nuvarande bestämmelser) ingår i gränsbeloppet är hämtad från 3 § 12 b mom. tredje stycket första meningen SIL. Den fick sin nuvarande placering år 1995. En motsvarighet var från början placerad i 3 § 12 mom. andra stycket SIL. Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1996.
Gränsbeloppet skall såsom Riksskatteverket anmärkt beräknas per andel (prop. 1995/96:109 s. 89). I regeringens förslag har
F¶RSTA MENINGEN i
F¶RSTA STYCKET formulerats i enlighet härmed.
Riksskatteverket anför att andra stycket kan missförstås så att statslåneräntan får ökas med ytterligare en procentenhet. Riksskatteverket föreslår att bestämmelsen formuleras om. Regeringen delar inte verkets uppfattning att bestämmelserna i andra stycket kan missförstås med SLK:s förslag. Riksskatteverkets förslag till formulering är dock tydligare än SLK:s förslag. Andra stycket har därför ändrats på sätt som Riksskatteverket föreslagit. Här används uttrycket
AKTIER OCH ANDELAR trots att ter-
men
ANDELAR normalt används i IL som en samlingsbeteckning för aktier
612
och andelar. Anledningen är att här, såsom i 8 och 12 §§, avses just aktier och andelar i ekonomiska föreningar.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer väsentligen med regeringens förslag.
SLK:s förslag innehåller ordet lönesummetillägg i stället för
L¶NEUNDER
LAG. Bestämmelserna i ANDRA OCH TREDJE STYCKENA är placerade i ett ANDRA STYCKE och har en annan formulering i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET förslår att första meningen
kompletteras i förtydligande syfte med en hänvisning till 7 § 1.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Uttrycket UNDERLA
GET F¶R GR¤NSBELOPP föreslås av SLK. Bestämmelsen i övrigt är hämtad
från 3 § 12 b mom. andra stycket första meningen SIL (anskaffningsutgiften), 3 § 12 b mom. tredje stycket andra meningen SIL (sparat utdelningsutrymme) och 3 § 12 d mom. första stycket SIL (löneunderlaget).
År 1995 infördes i förtydligande syfte en koppling till den anskaffningsutgift som skulle ha tillämpats vid en kapitalvinstberäkning (genomsnittsmetoden, 48 kap. 7 § i förslaget).
Den beräkning av det alternativa anskaffningsutgiften som
ANDRA
STYCKET hänvisar till har sin grund i 3 § 12 c mom. första stycket SIL.
Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1996. Riksskatteverkets förslag att införa en hänvisning till 7 § 1 i första stycket medför enligt regeringens mening inte att bestämmelsen blir tydligare.
Däremot har begreppet
L¶NESUMMETILL¤GG tagits bort i regeringens för-
slag i 43 kap. 12–16 §§ och ersatts med uttrycket
L¶NEUNDERLAG. En kon-
sekvensändring har därför gjorts i denna paragraf.
De två sista meningarna har i regeringens förslag formulerats om för att bestämmelserna skall bli lättare att förstå.
Beträffande uttrycket
AKTIER OCH ANDELAR se kommentaren till 7 §.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. Bestäm-
melsen har i SLK:s förslag en annan formulering.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att vid benefika förvärv får
förvärvaren överta den tidigare ägarens sparade utdelningsutrymme. Detta framgår av 11 §. Förslaget till 9 § bör enligt verket omformuleras så att det inte kommer i konflikt med 11 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
effekterna av avyttringar inom närståendekretsen är hämtad från 3 § 12 b mom. första stycket fjärde meningen SIL där den infördes år 1995. Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1996.
I 3 § 12 b mom. första stycket sista meningen SIL finns en bestämmelse som anger att ytterligare utdelning som lämnas under året skall tas upp som intäkt av tjänst. SLK har i sitt förslag inte tagit med en motsvarande bestämmelse. Regeringen delar kommitténs bedömning att en sådan bestämmelse inte behövs. Med det föreslagna uttrycket ”får förvärvaren inte beräkna något gränsbelopp för det beskattningsåret” markeras nämligen tydligare att förvärvaren i sådant fall inte får ett sparat utdelningsutrymme.
613
Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning av bestämmelsen fått en otydlig formulering i SLK:s förslag. Bestämmelsen har därför formulerats om i regeringens förslag.
3PARAT UTDELNINGSUTRYMME  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA MENINGEN om vad som avses med sparat utdelningsutrymme (i dag
sparad utdelning) kommer från 3 § 12 b mom. tredje stycket första meningen SIL. Den fick den placeringen år 1995 samtidigt som bestämmelsen redaktionellt anpassades till begreppet
GR¤NSBELOPP En motsvarighet
var från början placerad i 3 § 12 mom. andra stycket SIL.
Bestämmelsen i
ANDRA MENINGEN om effekten av att företaget inte läm-
nar någon utdelning framgår i dag av 3 § 12 b mom. fjärde stycket SIL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
sparat utdelningsutrymme vid benefika förvärv, 3 § 12 b mom. tredje stycket sista meningen SIL kom till 1996. Ursprungligen fanns en bestämmelse i 3 § 12 mom. första stycket första meningen SIL som angav att
ANSKAFFNINGSKOSTNADEN skulle beräknas med tillämpning av konti-
nuitetsprincipen i 24 § 1 mom. andra stycket SIL. Eftersom den gav uttryck bara för en allmän princip togs den inte med när 3 § 12 mom. SIL ändrades år 1995 (prop. 1995/96:109 s. 90).
+APITALVINST
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag. Orden
”summan av beskattningsårets återstående gränsbelopp och” finns med i
F¶RSTA STYCKET. !NDRA STYCKET har en annan formulering i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att orden ”summan av be-
skattningsårets återstående gränsbelopp och” är onödiga och bör strykas. Vidare anför verket att basbeloppsregeln är knuten till avyttring av andelar i ett företag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur stor del av en kapitalvinst som skall tas upp i inkomstslaget tjänst och att den maximeras är hämtad från 3 § 12 b mom. femte stycket SIL. Bestämmelsen infördes år 1990 (1990:2) i 3 § 12 mom. sjätte stycket SIL. En viss begränsning fanns även tidigare i samma stycke. Bestämmelsen har i SLK:s förslag fått en olycklig formulering. Bestämmelsen bör även omfatta de fall när avyttring sker innan gränsbeloppet är beräknat. Såsom Riksskatteverket föreslagit bör orden ”summan av beskattningsårets återstående gränsbelopp och” tas bort (jfr 43 kap. 8 §). Riksskatteverket före-
614
slår att det förtydligas i lagtexten så att det framgår att basbeloppsregeln gäller per företag. I SLK:s förslag har bestämmelsen formulerats i enlighet med gällande lydelse. Av förarbetena prop. 1990/91:54 s. 224 och 311 framgår det att bestämmelsen skall tolkas såsom Riksskatteverket framhållit. Regeringen anser inte att lagtexten, med tanke på den utlovade översynen som redovisas i inledningen till kapitlet, nu bör förtydligas i detta avseende.
Den alternativa beräkningen av anskaffningsutgift som
ANDRA STYCKET
hänvisar till har sin grund i 3 § 12 c mom. första stycket SIL. I regeringens förslag har bestämmelsen formulerats om för att den skall bli lättare att läsa och förstå.
Med utformningen av
TREDJE STYCKET avser SLK att i lagtexten införliva
regeringsrättens tolkning av bestämmelsen, RÅ 1995 not. 379. Förarbeten i övrigt, se första stycket. Genom rättsfallet gavs ”det basbelopp som gäller för avyttringsåret” den innebörden att med avyttringsår avses det år då den avyttring sker som är föremål för prövning. Takbeloppet relateras alltså till det basbelopp som gäller vid varje avyttring. Bestämmelsen om prisbasbeloppet har i regeringens förslag utformats på samma sätt som bestämmelsen i 43 kap. 14 §.
Bestämmelsen i fjärde
STYCKET om sparat lättnadsutrymme tillkom år
1996.
Beträffande uttrycket
AKTIER OCH ANDELAR se kommentaren till 7 §.
!NDELSBYTEN
 g
3,+S F¶RSLAG Rubriken och bestämmelsen finns inte med i SLK:s för-
slag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Reglerna om an-
delsbyten som finns i 49 kap. infördes 1998 i lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten I kapitlet finns i 16 och 32 §§ särskilda regler för andelsbyten som avser kvalificerade andelar. Paragrafen har utformats som en hänvisning till dessa bestämmelser (i fråga om förarbeten hänvisas till 49 kap.).
3KATTEBER¤KNING INOM FAMILJEN
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att
TREDJE STYCKET inte finns med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har ut-
formats i enlighet med Lagrådets förslag. Bestämmelsen om att skatten på tjänstebeskattad utdelning och kapitalvinst i vissa fall beräknas enligt den högsta beskattningsbara inkomsten inom familjen är hämtad från 3 § 12 b mom. femte stycket SIL. Vid tillkomsten år 1990 (1990:1) placerades den i 3 § 12 mom. sjunde stycket SIL. Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1996.
615
I 65 § KL finns bestämmelser om när makar skall behandlas som gifta skattemässigt. SLK kom fram till att det inte behövdes några regler om att makar skall behandlas som gifta under ett helt beskattningsår. Begreppen makar och gifta definieras inte i IL utan det allmänna begreppet i äktenskapsbalken får slå igenom. Två makar behandlas som gifta från den dag de gifter sig till den dag äktenskapet upplöses. Begreppen gift och make har diskuterats närmare i kommentaren till 2 kap. 20 §. Vid tillämpningen av den särskilda bestämmelsen om skatteberäkning inom familjen behövs emellertid en regel om att makar skall behandlas som gifta hela beskattningsåret. I ett nytt
TREDJE STYCKE föreslår regeringen en
regel som anger att som makar anses vid tillämpning av denna paragraf de som skall behandlas som makar under större delen av beskattningsåret.
!6$ )8 0%.3)/.330!2!.$%
Definitionen av pensionsförsäkring hör traditionellt till inkomstslaget tjänst men har betydelse för avdrag i inkomstslaget näringsverksamhet och undantagsvis i inkomstslaget kapital samt för bestämmelserna om allmänna avdrag. Definitionen av pensionsförsäkring och motsvarande bestämmelser för individuellt pensionssparande har därför placerats i en gemensam avdelning tillsammans med bestämmelserna om pensionssparavdrag.
 KAP 0ENSIONSF¶RS¤KRINGAR KAPITALF¶RS¤KRINGAR OCH PENSIONSSPARKONTON
Kapitlet innehåller förutsättningarna för att en försäkring skall vara en pensionsförsäkring och bestämmelser om pensionssparkonton. Här finns också vissa bestämmelser om avskattning. Det är placerat som 53 kap. i SLK:s förslag.
"AKGRUND
Bestämmelserna om pensionsförsäkring är hämtade från punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL, där pensionsförsäkring definieras. De infördes ursprungligen i anvisningspunkten år 1932 som en följd av att försäkringslagstiftningen ändrats ett par år tidigare (förarbeten, se nedan). Till en början valde man att göra en positiv definition av pensionsförsäkring men avstod från en negativ avseende kapitalförsäkring bl.a. av den anledningen att man ville undvika att pressa olika typer av försäkringar in i den ena eller den andra kategorin. Man menade att beskattningen inte av principiella hänsyn borde läggas på ett sådant sätt att den försvårar praktiska försäkringsformer och att beskattningen alltså borde anpassas efter de försäkringsformer som utvecklas och inte tvärtom (prop. 1932:220 s. 125).
I anvisningspunkten finns i dag också en definition av pension, som har placerats i 10 kap. 5 §. Bestämmelsen om livränta i anvisningspunktens tjugoandra stycke har inget samband med pensionsförsäkring. Även den
616
skulle kunna placeras i 10 kap., men bestämmelsen behövs över huvud taget inte eftersom den täcks av bestämmelserna i 10 kap. 2 § och 11 kap. 1 §.
Bestämmelsen i punkt 1 artonde stycket av anvisningarna till 31 § KL, som säger att sådana förmåner från en kommun som inte utgår på grund av försäkring anses som kapitalförsäkring om de motsvarar vad som gäller för statens grupplivförsäkringar, har inte heller tagits med. Den bestämmelsen infördes år 1963 (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS 1963:50). Bestämmelsen innebär att sådana förmåner är skattefria. Den är överflödig eftersom detta syfte uppnås redan genom skattefriheten i 19 § första stycket fjärde ledet KL om skattefrihet för utbetalningar från arbetsgivare om utbetalningen motsvarar ersättning på grund av grupplivförsäkring och inte väsentligt överstiger vad som gäller i statlig tjänst (11 kap. 19 §).
Bestämmelserna om pensionssparkonton dvs. sparande utan försäkringsinslag, infördes i lagen i punkt 3 av anvisningarna till 31 § KL år 1993 i samband med reglerna om individuellt pensionssparande (förarbeten, se nedan).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1932 De särskilda bestämmelserna i punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL infördes, prop. 1932:220, bet. 1932:BevU42, SFS 1932:291
1950 Folkpension kom till, SOU 1948:22, prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308
1960 Ändringar avseende bl.a. ålderspension och efterlevandepension, prop. 1960:28, bet. 1960:BevU8, SFS 1960:43
1975 Försäkringsbelopp skulle i princip få betalas ut bara till den försäkrade, den efterlevande maken och i vissa fall till barn. Ny indelning i ålders, efterlevande och invalidpension samt definition av tjänstepension, SOU 1975:21, prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347
1980 Ändringar avseende bl.a. tjänstepensionsförsäkring, Ds B 1978:13, prop. 1979/80:68, bet. 1979/80:SkU22, SFS 1980:71
1993:1 Det individuella pensionssparandet infördes, Ds 1992:45, prop.
1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:938
1993:2 Ändringar avseende bl.a. åldersgräns för pension till efterlevande
barn samt återköp, prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1542
617
1998 Förenklad avdragsrätt för pensionskostnader, Ds 1997:39, prop. 1997/98:146, bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:328
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från att kapitalförsäkringar inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig angående paragrafen. *URIDISKA
FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET har emellertid anfört angående kapitlet
att det bör bli föremål för en grundlig genomgång eftersom de språkliga förändringarna är omfattande.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
När det gäller Juridiska fakultetens vid Uppsala universitet påpekande finner regeringen inte anledning att företa någon genomgång av de språkliga förändringarna annat än med anledning av remissinstansernas påpekanden i enskilda paragrafer.
0ENSIONSF¶RS¤KRINGAR OCH KAPITALF¶RS¤KRINGAR
'R¤NSDRAGNINGEN  g
3,+S F¶RSLAG  g OCH  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med rege-
ringens förslag. Bestämmelserna har emellertid redigerats om.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den grundläggande
definitionen av pensionsförsäkring (P-försäkring) finns i dag i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 31 § KL, men nästan hela anvisningspunkten innehåller kvalitativa villkor för en pensionsförsäkring. Genom bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET markeras vilka av kapitlets paragrafer som
innehåller dessa kvalitativa villkor. Definitionens infördes i punkt 1 av anvisningarna till 31 § KL år 1932 men har ändrats vid flera tillfällen.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKETS F¶RSTA MENING, att en livförsäkring som
inte uppfyller de kvalitativa kraven i anvisningspunkten automatiskt enligt IL blir att betrakta som en kapitalförsäkring, är hämtad från punkt 1 artonde stycket första meningen av anvisningarna till 31 § KL, som kom till år 1950. Fram till år 1976 kunde en försäkring vara uppdelad på en K-försäkringsdel och en P-försäkringsdel.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKETS ANDRA MENING om att en pensionsför-
säkring under vissa förutsättningar kan anses som en kapitalförsäkring är i dag placerad i punkt 1 nittonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. En liknande bestämmelse infördes år 1950.
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
618
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att en premiebefri-
elseförsäkring följer sin huvudförsäkring är hämtat från punkt 1 tjugonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelsen infördes år 1950.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen att
en pensionsförsäkring måste vara meddelad i Sverige är hämtad från punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 31 § KL. Ursprungligen spelade det ingen roll om försäkringen var meddelad i en utländsk försäkringsrörelse. Begränsningen kom till år 1969 (Stencil 1969 Fi 1969:9, prop. 1969:162, bet. 1969:BeU75, SFS 1969:754).
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 I F¶RSTA STYCKET saknas sista ordet D¤R. I ANDRA
STYCKET F¶RSTA MENINGEN används ordet PREMIERNA i bestämd form. Be-
stämmelsen i
SISTA STYCKET om att en pensionsförsäkring inte kan övergå
till att vara en kapitalförsäkring, hänvisar bara till bestämmelserna i tredje stycket. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att ordet PREMIERNA byts
ut mot
PREMIER i andra stycket första meningen. Det är vad som står i da-
gens lagtext och innebär att arbetsgivaren inte behöver ha betalat hela premien.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
utländska kapitalförsäkringar som anses som pensionsförsäkringar är hämtad från punkt 1 sjuttonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. Den fick sin nuvarande utformning år 1996 (Ds 1996:27, prop. 1995/96:231, bet. 1996/97:SkU4, SFS 1996:1240). Redan tidigare fanns en dispensbestämmelse som innebar att skattemyndigheten, om det fanns särskilda skäl, under vissa förutsättningar kunde förklara att även en utländsk försäkring skulle anses som en pensionsförsäkring. Den infördes år 1980. Även före år 1980 kunde dock dispens medges i vissa fall. Bestämmelser om detta fanns i punkt 3 av övergångsbestämmelserna till 1969 års lagstiftning.
I SLK:s förslag till
F¶RSTA STYCKET är det oklart VAR den skattskyldige
skall ha fått avdrag, skattereduktion eller liknande lättnad för premierna när han var bosatt utomlands. I dagens lagtext finns ordet
D¤R med, vilket
innebär att det skall ha skett utomlands. Ordet
D¤R läggs därför till i
stycket.
Regeringen följer Riksskatteverkets förslag och byter i
ANDRA STYCKET
ordet
PREMIERNA mot PREMIER.
I SLK:s förslag gäller bestämmelsen i
FJ¤RDE STYCKET om att en pen-
sionsförsäkring inte kan övergå till att bli en kapitalförsäkring bara om skattemyndigheten lämnat ett medgivande enligt tredje stycket. Enligt dagens lagtext gäller det för alla försäkringar som beskattats som pensionsförsäkringar med stöd av de bestämmelser som placerats i denna paragraf. Regeringen följer dagens lagtext.
619
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 I inledningen står ”En pensionsförsäkring får med-
föra rätt bara till belopp som betalas ut”. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET påpekar att bestämmelsen kan få
en annan innebörd än dagens bestämmelse eftersom en pension kan medföra rätt till återbäring och denna kan betalas ut till ett dödsbo. Återbäringen anses inte som försäkringsbelopp, vilket är det uttryck som används i dagens lagtext.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Vilka förmåner en
pensionsförsäkring får medföra framgår i dag av punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 31 § KL. Ända sedan bestämmelserna infördes år 1932 har liknande krav ställts upp. De ändrades år 1950. År 1972 gjordes ytterligare ändringar så att särskild tilläggspension (STP) som grundar sig på överenskommelser mellan Svenska Arbetsgivarföreningen och Landsorganisationen i Sverige, skulle anses som pensionsförsäkring (prop. 1972:77, bet. 1972:SkU27, SFS 1972:254). År 1975 ändrades definitionen så att bara ålderspension, invalidpension (sjukpension) och efterlevandepension uppfyllde de kvalitativa villkoren. Beteckningen invalidpension byttes mot sjukpension år 1993 (1993:2).
Bestämmelsen har ändrats i förhållande till SLK:s förslag så att ordalydelsen i större utsträckning överensstämmer med gällande rätt.
4J¤NSTEPENSIONSF¶RS¤KRING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, med undantag
för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den grundläggande
definitionen av vad som avses med tjänstepensionsförsäkring är i dag placerad i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 31 § KL. Definitionen kom till år 1975.
Att även en försäkring som tagits av den avlidnes arbetsgivare till förmån för de efterlevande anses som tjänstepensionsförsäkring infördes i andra stycket år 1980. Bestämmelsen ändrades år 1987 (Ds Fi 1985:13 och 1986:27, prop. 1987/88:61, bet. 1987/88:SkU14, SFS 1987:1205).
Utformningen av bestämmelserna i de båda styckena har ändrats genom att
SAMTLIGA har lagts till framför ordet PREMIER för att det tydligare
skall framgå att arbetsgivaren skall åta sig att betala alla premier för försäkringen.
$EN F¶RS¤KRADE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
620
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av
vem som anses som
F¶RS¤KRAD är hämtad från punkt 1 andra stycket av
anvisningarna till 31 § KL. Den kom till år 1975.
Bestämmelsen har flyttats i förhållande till SLK:s förslag och lagts under rubriken den försäkrade.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 SLK har ett undantag i ett ANDRA STYCKE för homo-
sexuella sambor. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att även homosexuella sambor bör kunna ta en försäkring på partnern eller sambons liv, om ett barn till någon av dem sätts in som förmånstagare.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regleringen av vil-
ka som kan vara försäkrade är hämtad från punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna kom till år 1975.
Vad som avses med försäkringstagare framgår av 2 § lagen (1927:77) om försäkringsavtal.
I dag regleras i lagen (1987:813) om homosexuella sambor vilka bestämmelser som gäller för sådana sambor. Där finns det inte med någon bestämmelse om att den nu aktuella paragrafen skall gälla för homosexuella sambor. I SLK:s förslag togs bestämmelserna om vilka inkomstskatteregler som gäller för homosexuella sambor bort ur lagen om homosexuella sambor och i stället föreslogs att den definition som SLK föreslog av sambo i 2 kap. 21 § skulle omfatta även homosexuella sambor. Regeringen föreslår emellertid att den nu gällande ordningen skall behållas, se författningskommentaren till 2 kap. 20 §. Det innebär att det är i lagen om homosexuella sambor som det skall regleras om denna bestämmelse skall gälla för sådana sambor eller ej. Regeringens inställning är, som redovisas i kommentaren till 2 kap. 20 §, att det inte finns någon anledning att undanta homosexuella sambor från tillämpningen av denna paragraf. Regeringen föreslår därför i förslaget till ändring i lagen om homosexuella sambor, avsnitt 2.29, att den skall omfatta alla bestämmelser i IL om sambor, dvs. också denna paragraf. Här i 9 § andra stycket stryks undantaget för homosexuella sambor.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET om att ett dödsbo kan teckna försäkring i
vissa fall infördes år 1980. År 1993 (1993:2) höjdes åldersgränsen från 16 år till 20 år.
LDERSPENSION  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från några redaktionella ändringar. I
 g  g I 3,+S F¶RSLAG	
SISTA MENINGEN finns en bestämmelse om att ett förmånstagarförordnande
skall vara oåterkalleligt.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att de sista meningarna i 10
och 12 §§ (9 och 11 §§ i SLK:s förslag) ger intryck av att ett förmånstagarförordnande till den anställde och försäkrade när arbetsgivaren är för-
621
säkringstagare skulle kunna vara återkalleligt. Riksskatteverket föreslår därför att orden
SKALL VARA byts ut mot ¤R.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
ålderspension är hämtade från punkt 1 fjärde–sjunde styckena av anvisningarna till 31 § KL. Alltsedan år 1932 har ålderspension funnits med i anvisningspunkten. År 1960 ändrades bestämmelserna bl.a. så att försäkringar med kortare utbetalningstid skulle kunna omfattas. De fick i stort sett sin nuvarande utformning år 1975. Att den som förtidspensioneras kan få möjlighet att ta ut ålderspension redan före 55 års ålder utan dispens infördes år 1993 (1993:2).
SLK har tagit in en mening i 10, 12 och 13 §§ (9, 11 och 12 §§ i SLK:s förslag) om att ett förmånstagarförordnande skall vara oåterkalleligt. En sådan bestämmelse saknas i dag och behövs inte heller eftersom ett sådant förmånstagarförordnande ändå är oåterkalleligt. Det är ju den anställde som skall vara förmånstagare (utom i fråga om efterlevandepension, där det framgår av 13 § vilka som kan vara förmånstagare). Se också 16 §. Regeringen tar inte med bestämmelserna om oåterkallelighet.
3JUKPENSION  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Det finns en bestämmelse om att ett förmånsta-
garförordnande skall vara oåterkalleligt. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Se 2IKSSKATTEVERKETS yttrande som redovisas un-
der författningskommentaren till 10 och 11 §§.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
sjukpension, före år 1993 (1993:2) invalidpension, är i dag placerade i punkt 1 åttonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. Alltsedan år 1932 har invalidpension definierats där.
I kommentaren till 10 § redovisas varför det inte har tagits med någon bestämmelse om att förmånstagarförordnanden skall vara oåterkalleliga.
%FTERLEVANDEPENSION  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG OCH gg Det finns en bestämmelse i 13 § (12 § i
SLK:s förslag) om att ett förmånstagarförordnande skall vara oåterkalleligt. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att sista meningen i sista
stycket i 13 § (12 § i SLK:s förslag) om möjligheten att återkalla förmånstagarförordnanden skall tas bort.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
efterlevandepension finns i dag i punkt 1 nionde–elfte styckena av anvisningarna till 31 § KL. De viktigaste ändringarna gjordes år 1960.
Den av SLK föreslagna regeln att förmånstagarförordnanden skall vara oåterkalleliga har inte tagits med.
622
&ONDF¶RS¤KRINGAR  g
3,+S F¶RSLAG g I paragrafen hänvisas till lagen (1989:1079) om
livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder. Överensstämmer i övrigt, bortsett från några redaktionella ändringar, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att man skall bortse från förändringar av försäkringsbeloppen som beror på kursutvecklingen av fondandelar när det gäller kraven på att vissa pensioner skall uppgå till samma eller stigande belopp är hämtad från punkt 1 tjugotredje stycket av anvisningarna till 31 § KL. Stycket infördes år 1989 (Ds 1989:35, prop. 1989/90:34, bet. 1989/90:NU14, SFS 1989:1080) som en följd av ändringar i försäkringsrörelselagen (1982:713). Dessa innebar bl.a. att försäkringstagaren efter eget val kunde låta sina tillgodohavanden placeras i särskilda aktiefonder, s.k. försäkringspremiefonder.
Bestämmelsen har ändrats i förhållande till lagrådsremissen genom att hänvisningen ändras från lagen (1989:1079) om livförsäkringar med anknytning till värdepappersfonder till 3 kap. 3 b § första stycket 3 försäkringsrörelselagen (1982:713). Det beror på att den förstnämnda lagen upphör att gälla den 1 januari 2000 och samtidigt görs det en följdändring i KL (prop. 1998/99:87, bet. 1998/99:FiU28, SFS 1999:604).
&¶RS¤KRINGSAVTALETS UTFORMNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag,
men bestämmelsen har redigerats om.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hur försäkringsavtalet skall utformas finns i dag i punkt 1 tolfte stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna kom till år 1975.
VERL¥TELSE  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag. Be-
stämmelsen innehöll emellertid ett andra stycke med en regel om att en ny ägare skall underrätta försäkringsgivaren om förvärvet.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Förutsättningarna
för att en pensionsförsäkring skall få överlåtas är i dag intagna i punkt 1 trettonde stycket av anvisningarna till 31 § KL. De kom till år 1975.
Den bestämmelse som i dag finns i punkt 1 fjortonde stycket av anvisningarna till 31 § KL (andra stycket i SLK:s förslag) att en ny ägare till en försäkring omedelbart skall underrätta försäkringsgivaren om förvärvet är inte en bestämmelse om inkomstskatt. Regeln medför bl.a. att försäkringsgivaren kan lämna riktiga kontrolluppgifter. Det är därför bättre
623
att bestämmelsen tas in i lagen (1990:325) om självdeklaration och kontrolluppgifter. Den lagen är emellertid föremål för översyn. Ett förslag till en ny lag från Skattekontrollutredningen (SOU 1998:12) bereds för närvarande i Finansdepartementet. Avsikten är att det skall tas in en bestämmelse om underrättelseskyldighet i det förslaget. Bestämmelsen utelämnas därför här i IL.
TERK¶P  g
3,+S F¶RSLAG  g	 &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens
förslag, med undantag för en redaktionell ändring. I
ANDRA OCH TREDJE
STYCKENA har det gjorts ändringar på grund av en lagändring.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES &¶RS¤KRINGSF¶RBUND anser att det veder-
tagna uttrycket
¥TERK¶P skall behållas i stället för det av SLK föreslagna
uttrycket
K¶PAS TILLBAKA.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
återköp är hämtade från punkt 1 femtonde och sextonde styckena av anvisningarna till 31 § KL. De infördes år 1975 och ändrades år 1993 (1993:2).
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET har ändrats i förhållande till lagrådsre-
missen på grund av att uttrycket
F¶RS¤KRINGSTEKNISKA GRUNDER ändrades år
1999 till
F¶RS¤KRINGSAVTALET OCH F¶RS¤KRINGSTEKNISKA RIKTLINJER (prop.
1998/99:87, bet. 1998/99:FiU28, SFS 1999:604). Samtidigt togs det in en ny bestämmelse i sextonde stycket om överföring av hela försäkringens värde direkt till en pensionsförsäkring hos samma eller annan försäkringsgivare med samma person försäkrad.
Uttrycket
¥TERK¶P används i paragrafen, utom på ett ställe, där det står
K¶PA TILLBAKA. För att få det enhetligt ändras det på det sätt Sveriges För-
säkringsförbund föreslår.
!VSKATTNING AV PENSIONSF¶RS¤KRING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, med
undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att regeln bör utvidgas till att uttryckligen omfatta alla fall av återköp, således även frivilliga återköp med stöd av 18 § (17 § i SLK:s förslag). Även för de fall skattemyndigheten medger tidigare utbetalning än vid 55 års ålder bör avskattningen regleras uttryckligen i denna paragraf.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avskattning när försäkringar inte längre uppfyller kraven för pensionsförsäkring är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna i andra stycket om beskattningstidpunkten är hämtade från punkt 4 av anvisningarna till 41 § KL. Bestämmelserna kom till år 1995 (prop. 1994/95:187, bet. 1994/95:SkU31, SFS 1995:853).
624
Belopp som betalas ut på grund av återköp av pensionsförsäkring anses som pension enligt 10 kap. 5 § IL. Det skulle därför bli fel att föreskriva att sådana återköp skall avskattas.
!LLM¤N PENSIONSPLAN  g
3,+S F¶RSLAG Definitionen finns inte med i SLK:s förslag i detta kapi-
tel, däremot finns en annorlunda definition i 25 kap. 5 och 6 §§ i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Före ändringar år
1998 fanns en definition av allmän pensionsplan i punkt 20 e av anvisningarna till 23 § KL. Denna definition har i SLK:s förslag tagits in i 25 kap. 5 och 6 §§. År 1998 togs den bort och en något annorlunda utformad definition togs in i punkt 1 sjätte stycket av anvisningarna till 31 § KL. Regeringens förslag bygger på den bestämmelsen.
0ENSIONSSPARKONTO
$EFINITIONER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 &¶RSTA STYCKET överensstämmer med regeringens
förslag. I
ANDRA STYCKET definieras också ordet KONTOINNEHAVARE och defi-
nitionerna begränsas till detta kapitel.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionerna av
pensionssparkonto, pensionssparavtal m.m. är hämtade från punkt 3 första stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelserna infördes år 1993 (1993:1).
Ordet
KONTOINNEHAVARE används inte i detta kapitel eller i övrigt i IL.
Det används inte heller i dagens lagtext i KL. Det finns därför inte anledning att ta med någon definition av ordet. Det hindrar inte att de regler som gäller för pensionssparkonton kommer att gälla just för sådana kontoinnehavare som avses i lagen om individuellt pensionssparande. Orden
PENSIONSSPARAVTAL och PENSIONSSPARARE används också i andra kapitel i
IL. Det finns inte någon anledning att denna definition inte skall gälla i de kapitlen. Begränsningen till detta kapitel tas därför bort.
6EM SOM F¶R KONTOT  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet att pensions-
sparinstitutet skall finnas i Sverige är hämtat från punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 31 § KL. Bestämmelsen infördes år 1993 (1993:1).
625
5TBETALNING FR¥N PENSIONSSPARKONTO  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en redaktionell omarbetning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
utbetalning från pensionssparkonto är hämtade från punkt 3 tredje stycket av anvisningarna till 31 § KL. De infördes år 1993 (1993:1).
LDERSPENSION  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer med regeringens för-
slag, bortsett från några redaktionella ändringar i 25 §.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
ålderspension har i dag sin placering i punkt 3 fjärde och sjätte styckena av anvisningarna till 31 § KL. De infördes år 1993 (1993:1).
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I SLK:s förslag till
24 § andra stycket (vilket skulle motsvara 27 § i IL) står att förmånstagare inte får sättas in till annan rätt enligt pensionssparavtal än efterlevandepension. Det är bättre att bland bestämmelserna om ålderspension skriva ut att förmånstagare till ålderspension inte får sättas in. Bestämmelsen tas därför in i en ny 26 §.
%FTERLEVANDEPENSION  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	 Överensstämmer i huvudsak med rege-
ringens förslag. I 27 § (24 § i SLK:s förslag) andra stycket finns en bestämmelse som flyttats till den nybildade 26 §.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
efterlevandepension har hämtats från punkt 3 sjunde–nionde styckena av anvisningarna till 31 § KL. De kom till år 1993 (1993:1). Det sista stycket justerades senare samma år (1993:2).
I kommentaren till 26 § framgår varför en del av första meningen i andra stycket i 27 § har brutits ut och flyttas dit.
Bestämmelsen i 28 § har redigerats om för att den skall få en utformning som är enhetlig med 14 §.
I SLK:s förslag, liksom i dagens lagtext, saknas ett sådant uttryckligt krav som i regeringens förslag placerats i inledningen till 28 § andra stycket att pensionen under den efterlevandes livstid inte får upphöra förrän fem år förflutit från den försäkrades död. Att så är fallet framgår
626
emellertid indirekt av den bestämmelse som i regeringens förslag placerats i första stycket andra meningen.
3PARANDE I FONDPAPPER MM  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen att
man i vissa fall bortser från kursfluktuationer när det gäller kravet på att ålders och efterlevandepension skall utgå med samma eller stigande belopp är i dag placerad i punkt 3 trettonde stycket av anvisningarna till
31 § KL. Den kom till år 1993 (1993:1).
0ENSIONSSPARAVTALETS UTFORMNING  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag, med bestämmelsen har redigerats om.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hur pensionssparavtalet skall utformas finns i dag i punkt 3 tionde stycket av anvisningarna till 31 § KL. De kom till när anvisningspunkten infördes år 1993 (1993:1).
Bestämmelsen har redigerats om för att uppbyggnaden skall bli mer lik
16 §, som innehåller regler om försäkringsavtalets utformning. Att bestämmelserna inte kan göras helt lika beror på att de materiella reglerna avviker på några punkter.
VERL¥TELSE AV PENSIONSSPARKONTO  g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Förutsättningarna
för att rätt till medel på pensionssparkonto skall få överlåtas är i dag placerade i punkt 3 elfte stycket av anvisningarna till 31 § KL. De infördes när anvisningspunkten kom till år 1993 (1993:1).
I punkt 3 tolfte stycket av anvisningarna till 31 § KL finns en bestämmelse om att den som övertagit en rätt avseende pensionssparkonto skall underrätta pensionssparinstitutet. SLK har tagit med en sådan bestämmelse i denna paragraf (28 § andra stycket i SLK:s förslag). Liksom i 17 § stryks bestämmelsen här. För motivering, se kommentaren till 17 §.
!VSLUTNING AV KONTO I F¶RTID  g
627
3,+S F¶RSLAG g Sista stycket finns inte med. I övrigt överens-
stämmer det med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Förutsättningarna
för att medel från pensionssparkonto skall få betalas ut i förtid är hämtade från punkt 3 femte stycket av anvisningarna till 31 § KL. Punkten 2 infördes år 1993 (1993:2) och resten av lagrummet när anvisningspunkten kom till år 1993 (1993:1).
I 13 kap. 4 § äktenskapsbalken finns en regel som innebär att om en make inte får ut sin andel vid en bodelning är pensionssparinstitutet skyldigt att betala tillbaka vad som fattas. Denna utbetalning kan medföra att pensionssparkontot kommer att avslutas i förtid. Det bör därför tas in en bestämmelse i sista stycket som motsvarar bestämmelsen om försäkringstagarens tillgodohavande i 18 § tredje stycket första meningen.
!VSKATTNING AV PENSIONSSPARKONTO  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
bestämmelserna om avskattning av medel på pensionssparkonto och en definition av vad som i detta sammanhang avses med ”behållning på pensionssparkonto”. Bestämmelserna är hämtade från 32 § 1 mom. första stycket j och andra stycket KL. De infördes år 1993 (1993:1).
I
TREDJE STYCKET finns bestämmelserna om beskattningstidpunkten. De är
hämtade från punkt 4 av anvisningarna till 41 § KL och infördes år 1993 (1993:1).
I 10 kap. 3 § anges att det avskattade beloppet behandlas som tjänst.
VERKLAGANDE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anser att det bör
övervägas att ändra så att länsrätten blir överklagandeinstans. Europakonventionens krav på domstolsprövning talar för att denna form av överprövning bör göras i domstol.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är
hämtad från punkt 1 tjugofjärde stycket och punkt 3 fjortonde stycket av anvisningarna till 31 § KL, där den infördes år 1980. Fram till år 1991 var Riksskatteverket första instans när det gällde dispenser (prop. 1990/91:89, bet. 1990/91:SkU21, SFS 1991:180). Bestämmelsen kompletterades år 1993 (1993:1).
Svenska Revisorsamfundet SRS:s förslag att länsrätten skall vara överklagandeinstans är en sådan fråga om lagändring som inte bör tas upp i detta ärende.
628
 KAP 0ENSIONSSPARAVDRAG
Kapitlet innehåller en definition av pensionssparavdrag samt närmare bestämmelser om avdrag för premier för pensionsförsäkringar och inbetalningar på pensionssparkonton såväl i inkomstslaget näringsverksamhet som i form av allmänt avdrag. De grundläggande bestämmelserna finns för näringsverksamhet i 16 kap. 32 § och för allmänna avdrag i 62 kap. 8 §. I kapitlet finns också bestämmelser om gränsdragningen mellan pensionssparavdrag som allmänt avdrag och i näringsverksamhet och i vissa undantagsfall i inkomstslaget kapital.
Vad som avses med pensionsförsäkring och pensionssparkonto framgår av 58 kap.
För att undvika upprepningar eller hänvisningar är bestämmelserna gemensamma för pensionsförsäkringar och pensionssparkonton.
Kapitlet är i SLK:s förslag placerat som 54 kap.
"AKGRUND
Sedan KL:s tillkomst har avdrag medgetts för premier för pensionsförsäkringar. Ursprungligen fanns bestämmelserna enbart i 46 § 2 mom. KL men den närmare regleringen flyttades år 1986 över till sin nuvarande placering i punkt 6 av anvisningarna till 46 § KL (prop. 1985/86:130, bet. 1985/86:SkU40, SFS 1986:507). Bestämmelserna har ändrats bl.a. år 1975 då avdragsrätten begränsades, år 1991 då bestämmelserna i stort sett fick sin nuvarande utformning och senast år 1995 när basbeloppsavdraget halverades (förarbeten, se nedan).
Bestämmelserna om avdrag för individuellt pensionssparande är hämtade från punkt 7 av anvisningarna till 46 § KL. De infördes år 1993 (förarbeten, se nedan).
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom angivande av det årtal då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1973 Möjlighet att utnyttja avdrag vid senare taxering infördes, DsFi 1972:10, prop. 1973:120, bet. 1973:SkU35, SFS 1973:374
1975 Avdragsrätten begränsades genomgripande, SOU 1975:21, prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1347
1980 Utökade dispensmöjligheter, DsB 1978:13, prop. 1979/80:68, bet. 1979/80:SkU22, SFS 1980:71
1991 Anpassning till 1990 års skatteform, prop. 1990/91:166, bet. 1991/92:SkU29, SFS 1991:692
1993 Individuellt pensionssparande infördes, Ds 1992:45, prop. 1992/93:187, bet. 1992/93:SkU31, SFS 1993:938
629
1998 De nuvarande reglerna infördes, Ds 1997:39, prop. 1997/98:146, bet. 1997/98:SkU27, SFS 1998:328
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll. Termen
PENSIONSSPARAVDRAG är ny.
I SLK:s förslag finns ett andra stycke, som har flyttats över till 2 § tredje stycket.
6ILLKOR F¶R AVDRAGSR¤TT
 g
3,+S F¶RSLAG  g OCH  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer med rege-
ringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET F¶RSTA STRECKSATSEN om att avdrag får göras bara i fråga om
sådana försäkringar som den skattskyldige äger är hämtad från punkt 6 första stycket av anvisningarna till 46 § KL. Förutsättningen att den skattskyldige skall vara ägare till försäkringen kom till år 1973 när rätten till avdrag för avgifter för försäkringar som ägdes av den skattskyldiges make togs bort. Bestämmelsen i
ANDRA STRECKSATSEN om inbetalning på
eget pensionssparkonto är hämtad från punkt 7 av anvisningarna till 46 § KL. Den infördes år 1993.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om avdragsförbud när en försäkring för-
värvats genom bodelning under bestående äktenskap är hämtad från punkt 6 första stycket av anvisningarna till 46 § KL. Den kom till år 1993 (prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1542).
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET om att avdrag inte får göras för en för-
säkring som ägs av arbetsgivare var i SLK:s förslag placerad i 1 § andra stycket. Den är hämtad från 46 § 2 mom. första stycket 6 KL. Den infördes år 1975.
"ER¤KNING AV PENSIONSSPARAVDRAG
!VDRAGSGRUNDANDE INKOMSTER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
630
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur beräkningen görs är ny men har sin grund i punkt 6 andra stycket inledningen av andra meningen samt tredje stycket första meningen av anvisningarna till 46 § KL.
 g
3,+S F¶RSLAG I punkten 2 finns orden ”i fåmansföretag eller fåmans-
handelsbolag”. Det finns en hänvisning till 51 kap. (46 kap. här i propositionen) i punkten 2 medan 11 kap. 45 § saknas. I övrigt överensstämmer det med regeringens förslag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
beräkningen av den avdragsgrundande inkomsten och avdragstaket är hämtade från punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 46 § KL. En avdragsbegränsning infördes år 1975. Bestämmelserna justerades år 1978 (DsB 1977:7, prop. 1977/78:64, bet. 1977/78:SkU46, SFS 1978:187) och senare samma år utökades de till att omfatta även sjöinkomster (prop. 1978/79:50, bet.1978/79:SkU19, SFS 1978:913). Bestämmelserna ändrades år 1991, då underlaget för beräkningen av och nivån för avdraget ändrades till följd av 1990 års skattereform. År 1995 (prop. 1994/95:203, bet. 1994/95:SkU28, SFS 1995:919) halverades basbeloppsavdraget. År 1996 (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331) gjordes vissa ändringar på grund av att lagen (1958:285) om sjömansskatt upphävdes. År 1999 flyttades vissa bestämmelser från tredje till andra stycket i punkt 6 av anvisningarna till 46 § KL (prop. 1998/99:109, bet. 1998/99:SkU22, SFS 1999:633).
Att orden ”i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag” har strukits i punkten 2 beror på att bestämmelserna i 50 kap. inte gäller bara sådana företag. Hänvisningen till 56 kap. har strukits eftersom bestämmelserna har tagits bort där. Detta följer av ett förslag i en lagrådsremiss om stoppreglerna, beslutad den 16 september 1999.
Enligt bestämmelserna i KL skall man bortse från s.k. förbjudna lån. I punkt 6 andra stycket av anvisningarna till 46 § KL hänvisas i punkten 2 bl.a. till 32 § 1 mom. första stycket i och där hänvisas vidare till punkt 15 av anvisningarna till 32 §. Den sistnämnda anvisningspunkten reglerar s.k. förbjudna lån. Därför tas sådana lån med också här genom en hänvisning till 11 kap. 45 §.
Som framgår av inledningen av författningskommentaren används uttrycket
INKOMSTSLAGET TJ¤NST i stället för INKOMST AV TJ¤NST. Det har föran-
lett ändringar i flera paragrafer i detta kapitel, t.ex. här i punkten 2.
 g
3,+S F¶RSLAG &¶RSTA och ANDRA STYCKENA överensstämmer med rege-
ringens förslag, bortsett från en redaktionell ändring.
4REDJE och FJ¤RDE
STYCKENA i SLK:s förslag bygger på lagstiftning som numera har ändrats.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Prisbasbeloppsre-
geln är hämtad från punkt 6 andra stycket andra meningen av anvisningarna till 46 § KL. Angående förarbeten, se kommentaren till 4 §.
631
SLK:s förslag i 5 § bygger på lagstiftningen som den var utformad efter förslaget år 1996 (se kommentaren till 4 §). År 1998 har emellertid bestämmelserna i punkt 6 tredje stycket av anvisningarna till 46 § KL ändrats. Regeringens förslag bygger på den nya lagstiftningen. År 1999 flyttades vissa bestämmelser, bl.a. denna, från tredje till andra stycket i punkt 6 av anvisningarna till 46 § KL (prop. 1998/99:109, bet. 1998/99:SkU22, SFS 1999:633).
&LERA N¤RINGSVERKSAMHETER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
flera näringsverksamheter är hämtad från punkt 6 tredje stycket andra meningen av anvisningarna till 46 § KL.
!VDRAG ETT SENARE BESKATTNINGS¥R  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
förskjutning av ett avdrag till följande år kom till år 1975. Den är hämtad från punkt 6 femte stycket av anvisningarna till 46 § KL.
$ISPENS
"ESLUT OM DISPENS 4J¤NST .¤RINGSVERKSAMHET SOM UPPH¶R   gg
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna i 8, 10 och 11 §§ överensstämmer med
regeringens förslag, med undantag för några redaktionella ändringar samt att orden ”i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag” finns med i 10 § första stycket tredje strecksatsen. I 9 § finns ett andra stycke.
2EMISSINSTANSERNA 3VERIGES &¶RS¤KRINGSF¶RBUND påpekar att dis-
pensbestämmelserna i 58 kap. 34 § och 59 kap. 8 § (25 kap. 15 §, 53 kap. 31 § och 54 kap. 8 § i SLK:s förslag) inte är enhetligt utformade.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
8 § om att dispens kan beviljas i vissa fall är hämtade från punkt 6 fjärde stycket av anvisningarna till 46 § KL. De infördes år 1975 i samband med att avdragsrätten begränsades.
Bestämmelsen om att avgångsvederlag skall beaktas kom till år 1980 (9 § andra meningen).
År 1991 anpassades reglerna till skattereformen.
632
I regeringens förslag har bestämmelsen i andra stycket i 9 §, om inkomster från ett företag som den skattskyldige har bestämmande inflytande i, tagits bort på grund av en lagändring år 1998.
Som Sveriges Försäkringsförbund påpekar är dispensbestämmelserna avseende pensionsförsäkringar inte enhetligt utformade. Bestämmelserna i SLK:s förslag till 25 kap. 15 § finns inte med i regeringens förslag. Det finns ytterligare ett stort antal bestämmelser om dispens i IL. Dessa är inte enhetligt utformade, utan SLK har utformat dem efter vad som passar bäst i sammanhanget. När det gäller bestämmelserna här i 9–11 §§ finns regleringen att det är skattemyndigheten som medger avdragen i 8 §. För att det tydligare skall framgå att den skattskyldige får avdragen bara efter skattemyndighetens dispens, har det gjorts några tillägg i 9 och 10 §§. Grundbestämmelsen i 8 §, att det skall finnas särskilda skäl, gäller ändå. Regeringen finner i övrigt inte anledning att frångå SLK:s förslag.
Att orden ”i fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag” har strukits i 10 § första stycket tredje strecksatsen beror på att bestämmelserna i 50 kap. inte gäller bara sådana företag.
$¶DSBON  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
dispens när ett dödsbo fått rätt att teckna pensionsförsäkring är hämtad från punkt 6 fjärde stycket tionde meningen av anvisningarna till 46 § KL. Den infördes år 1980.
!VDRAG I INKOMSTSLAG ELLER ALLM¤NT AVDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller huvudregeln om i vilken utsträckning pensionssparavdraget skall göras i inkomstslaget näringsverksamhet respektive som allmänt avdrag. Innehållet är hämtat från punkt 21 av anvisningarna till 23 § och 46 § 2 mom. andra stycket KL. Att en enskild näringsidkares avdrag för avgifter för pensionsförsäkringspremier skall göras i näringsverksamhet var en av nyheterna i 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650). Tillägget avseende avdragsgrundande kapitalinkomster kom till år 1991.
 g
3,+S F¶RSLAG Bygger på äldre lag, medan regeringens förslag bygger
på en lagändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
633
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
fördelning av det s.k. basbeloppsavdraget är hämtad från punkt 6 tredje stycket sista meningen av anvisningarna till 46 § KL.
Den infördes år 1991, men ändrades i den ekonomiska vårpropositionen år 1998 efter förslag av Förenklingsutredningen (SOU 1997:178, prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:683).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att pensionssparavdraget i vissa fall skall göras i inkomstslaget kapital är hämtad från punkt 6 sjunde stycket av anvisningarna till 46 § KL. Den infördes år 1991.
!VDRAG F¶R BEGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen är placerad i fråga om näringsverksamhet
i 16 kap. 30 § andra stycket och i fråga om allmänna avdrag i 57 kap. 10 §.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kravet på obegrän-
sad skattskyldighet finns i fråga om allmänna avdrag i 46 § 2 mom. första och tredje styckena KL. Det har funnits sedan KL:s tillkomst. I fråga om inkomstslaget näringsverksamhet finns en hänvisning dit från punkt 21 av anvisningarna till 23 § KL. Genom 1990 års skattereform infördes en rätt till avdrag i inkomstslaget näringsverksamhet. Då hänvisades emellertid inte till 46 § 2 mom. KL utan en sådan hänvisning infördes år 1991.
I inkomstslaget kapital infördes rätten till avdrag år 1991 genom en hänvisning från 3 § 2 mom. till punkt 6 av anvisningarna till 46 § KL. Det togs emellertid inte in någon hänvisning till 46 § 2 mom. Begränsningen gäller således inte i inkomstslaget kapital, varför det tas in ett undantag i
ANDRA STYCKET.
Regeringen anser att det är bäst att samla bestämmelserna om pensionssparavdrag i detta kapitel och tar därför in en bestämmelse om begränsning i avdragsrätten för begränsat skattskyldiga här. I de lagrum där SLK tagit in bestämmelserna, 16 kap. 30 § och 57 kap. 10 § (vilket motsvarar 16 kap. 32 § och 62 kap. 8 § här i propositionen) förs det i stället in hänvisningar hit.
"EGR¤NSNING AV PENSIONSSPARAVDRAG SOM ALLM¤NT AVDRAG
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag. Para-
grafen har dock redigerats om.
634
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 avstyrker in-
skränkningen att den skattskyldige inte skall ha möjlighet att styra avdraget för pensionsförsäkringspremier under sexårsperioden.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att ett avdrag inte får leda till underskott och möjligheten att utnyttja avdraget vid senare taxeringar kom till år 1973. Den är hämtad från punkt 6 sjätte stycket av anvisningarna till 46 § KL.
Regeringen kan inte se att SLK:s förslag innebär någon inskränkning i möjligheten att styra avdraget under sexårsperioden.
!6$ 8 6)33! '%-%.3!--! "%34--%,3%2
Avdelningen innehåller de två kvarstående kapitel som berör flera inkomstslag. Först kommer ett kapitel om familjebeskattning och därefter ett om värdering av inkomster i annat än pengar.
 KAP &AMILJEBESKATTNING
Detta kapitel var placerat som 55 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet har de bestämmelser samlats som finns om inkomstuppdelning mellan makar samt mellan föräldrar och barn i 20 §, punkt 2 av anvisningarna till 20 §, punkt 30 av anvisningarna till 23 §, punkt 13 av anvisningarna till 32 § och anvisningarna till 52 § KL samt i ExmL och RFL.
I 52 § 1 mom. KL och 11 § 1 mom. SIL finns bestämmelser om att äkta makar som under beskattningsåret levt tillsammans taxeras var och en för sin inkomst. Bestämmelsen i KL har funnits med sedan lagens tillkomst, dock till år 1976 med tillägget att mannen därutöver taxerades för boets gemensamma inkomst. Hela lagen är uppbyggd efter principen att den som har en inkomst blir beskattad för denna. SLK har därför valt att inte ta med en sådan bestämmelse i IL.
De bestämmelser som har samlats i detta kapitel berör olika inkomstslag. Ett alternativ till att föra samman bestämmelserna på detta sätt är att fördela dem på de olika inkomstslagen. Mot detta talar emellertid att en inkomst i vissa fall kan hamna i olika inkomstslag beroende på förhållandena i det enskilda fallet. Som exempel kan nämnas att en medhjälpande make i ett fåmanshandelsbolag skall redovisa inkomst från handelsbolaget i inkomstslaget näringsverksamhet om han är delägare i handelsbolaget, medan inkomsten skall tas upp i inkomstslaget tjänst om han inte är delägare. I ett annat fall – fördelningen i punkt 30 av anvisningarna till
23 § KL och i 2 § nedan – är avdragsrätten och skyldigheten att redovisa inkomst avhängiga av varandra och där hamnar förälderns avdrag och barnets inkomst i olika inkomstslag. SLK har därför funnit att det är lämpligast att samla dessa bestämmelser i ett kapitel, som placeras i en avdelning som är gemensam för flera inkomstslag. Regeringen följer SLK:s förslag.
635
"AKGRUND
Redan vid KL:s tillkomst infördes en bestämmelse med avdragsförbud för värdet av arbete som utförts av den skattskyldige, andre maken eller hemmavarande barn under 16 år. Det innebar att den ena av makarna beskattades för all inkomst från en verksamhet.
År 1976 (1976:1, förarbeten, se nedan) infördes bestämmelser om fördelning av inkomsten mellan makar som deltagit tillsammans i en näringsverksamhet. Hur uppdelningen mellan makarna skall göras är beroende bl.a. av deras ställning i verksamheten samt av ägandeförhållandena. Samtidigt infördes begränsningar i avdragsrätten för lön till egna barn.
Samma år (1976:2, förarbeten, se nedan) infördes särskilda bestämmelser om inkomstuppdelningen mellan makar och barn i fåmansföretag.
3T¶RRE ¤NDRINGAR
Begreppen makar och barn definieras i 2 kap. 20 och 21 §§. Där har föreslagits ändringar som påverkar tillämpningen av bestämmelserna i detta kapitel.
När det gäller barn har i definitionen inte tagits med bestämmelsen i 65 § första stycket KL om att ett barns ålder skall bedömas efter förhållandena den 1 november året näst före taxeringsåret. I stället får det framgå vad som avses med en viss ålder av de bestämmelser som innehåller regler för barn. I detta kapitel föreskrivs att bestämmelserna gäller i fråga om arbete som utförs av barn som har eller som inte har fyllt 16 år. Det avgörande är då om barnet har fyllt 16 år när arbetet utförs.
När det gäller makar har i definitionen inte tagits med bestämmelserna i 65 § KL med anvisningspunkter om när två gifta personer skall behandlas som gifta i olika avseenden eller bestämmelserna i 52 § 2 mom. KL om att äkta makar som levt åtskilda skall anses som av varandra oberoende skattskyldiga. I stället får det civilrättsliga makebegreppet vara avgörande, dvs. två makar skall anses som makar från den dag de gifter sig till den dag äktenskapet upplöses. Sådana personer som lever tillsammans utan att vara gifta men som har varit gifta tidigare eller har eller har haft gemensamma barn, skall enligt förslaget behandlas som makar från den dag de börjar leva tillsammans till den dag sammanlevnaden upphör.
Se vidare i kommentarerna till 2 kap. 20 och 21 §§. Däremot har inte några ändringar föreslagits i fråga om vilken inkomst som får fördelas mellan makar som tillsammans deltar i enskild näringsverksamhet. Se vidare i kommentaren till 7 §.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
636
1976:1 Bestämmelser om fördelning av inkomst mellan makar infördes,
DsFi 1975:10, prop. 1975/76:77, bet. 1975/76:SkU27, SFS 1976:67
1976:2 Bestämmelser om fåmansföretag infördes, SOU 1975:54, prop.
1975/76:79, bet. 1975/76:SkU28, SFS 1976:85
1976:3 Ändrade bestämmelser om makar som gemensamt deltar i en-
skild näringsverksamhet, prop. 1976/77:41, bet. 1976/77:SkU12, SFS 1976:1094
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33 och 34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 f.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag med undantag
för en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen an-
ger kapitlets innehåll.
I förslaget används uttrycket ”ersättning för utfört arbete” genomgående i detta kapitel. Därmed avses alla former av ersättningar för utfört arbete, såsom lön, naturaförmåner eller periodiska betalningar till tidigare anställda.
%NSKILD N¤RINGSVERKSAMHET SAMT INKOMSTSLAGEN TJ¤NST OCH KAPITAL
%RS¤TTNING TILL BARN  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
det också finns ett förbud mot att dra av värdet av barnets arbetsinsats.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
ett förbud att dra av ersättning för arbete som utförs av den skattskyldiges
BARN UNDER  ¥R eller värdet av barnets arbetsinsats. I KL är motsvaran-
de förbud placerat i två olika bestämmelser. För det första finns det en bestämmelse i 20 § KL med förbud att dra av värdet av barnets arbetsinsats. Bestämmelsen har funnits där sedan KL:s tillkomst. För det andra finns det ett förbud i inkomstslaget näringsverksamhet mot avdrag för lön och underhåll till skattskyldigs barn som inte har fyllt 16 år. Det är placerat i punkt 30 av anvisningarna till 23 § KL. Det har alltid funnits motsvarande bestämmelser i KL, från början placerade i 22 § 1 mom. i fråga om inkomst av jordbruksfastighet och i 29 § 1 mom. i fråga om inkomst av rörelse. Bestämmelserna flyttades över till punkt 1 av anvisningarna till 22 § och punkt 11 av anvisningarna till 29 § KL år 1972 (prop.
637
1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741) och sedan vidare till punkt 30 av anvisningarna till 23 § KL genom 1990 års skattereform.
Lagrådet har i sin kommentar till 9 kap. 4 § i lagrådsremissen framhållit att som allmän förutsättning för avdragsrätt gäller att det inträffar något som innebär en utgift för den skattskyldige. Har någon sådan utgift överhuvudtaget inte förekommit föreligger i princip inte någon rätt till avdrag. Lagrådet förordar mot denna bakgrund att det i lagrummet föreslagna förbudet mot avdrag för värdet av den skattskyldiges arbetsinsats skall slopas. Regeringen har följt Lagrådets förslag i denna del. Lagrådet anser att detta resonemang synes äga tillämpning även på värdet av den arbetsinsats som utförs av den skattskyldiges barn under 16 år och förordar att bestämmelsen om förbud mot avdrag för värdet av barnets arbetsinsats slopas. Regeringen kan, mot bakgrund av vad Lagrådet anfört, inte se några skäl till att avdragsförbudet skall vara kvar. Bestämmelsen har utformats i enlighet härmed.
I 20 § KL används uttrycket ”i den skattskyldiges förvärvsverksamhet”. Det skulle kunna tyda på att förbudet bara gäller för inkomster som ingår i den taxerade förvärvsinkomsten, dvs. i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet (se 47 § KL). Uttrycket har använts sedan KL kom till och då torde man ha avsett alla inkomstslag. Det finns inget som tyder på att man velat ändra detta i 1990 års skattereform, då uttrycket taxerad förvärvsinkomst infördes i 47 § KL. Utgångspunkten är därför att bestämmelsen gäller i alla inkomstslag. Eftersom bestämmelsen med avdragsförbud i inkomstslaget näringsverksamhet inte avser inkomster i handelsbolag, skrivs att bestämmelsen gäller ”i enskild näringsverksamhet eller i inkomstslagen tjänst och kapital”.
När det gäller
BARN SOM HAR FYLLT  ¥R infördes begränsningar i av-
dragsrätten första gången år 1938 (prop. 1938:258, bet. 1938:BevU32, SFS 1938:368). Dessa har sedan ändrats ett flertal gånger. Bestämmelserna har varit placerade tillsammans med bestämmelserna i fråga om barn under 16 år. År 1976 (1976:1) togs det för första gången in en begränsning att avdraget för ersättning inte får överstiga marknadsmässigt vederlag för arbetsinsatsen. Begränsningen placerades då i punkt 2 av anvisningarna till 20 §, där den fortfarande finns kvar, och i punkt 1 av anvisningarna till 22 § KL. Hur bestämmelserna i den sistnämnda anvisningspunkten sedan placerades om framgår av kommentaren ovan angående barn under 16 år.
Före år 1976 var bestämmelserna begränsade till barn under 18 år och till hemmavarande barn. År 1976 (1976:1) togs dessa begränsningar bort.
I
ANDRA STYCKET finns bestämmelser om att barnet inte skall ta upp er-
sättningen som intäkt om föräldern inte har fått dra av motsvarande kostnad. En sådan bestämmelse finns i dag i punkt 30 av anvisningarna till
23 § KL. Detta har varit uttryckligen reglerat sedan år 1972 (prop. 1972:120, bet. 1972:SkU67, SFS 1972:741), då med placering i punkt 1 av anvisningarna till 22 § i fråga om inkomstslaget jordbruksfastighet och i punkt 11 av anvisningarna till 29 § KL i fråga om inkomstslaget rörelse. Sin nuvarande placering fick bestämmelsen genom 1990 års skattereform.
Det finns däremot inte någon bestämmelse i dag om att detta gäller för ersättningar som föräldrarna vägrats avdrag för i inkomstslaget tjänst el-
638
ler kapital. Avsikten har dock sannolikt varit att detta skall gälla sådan ersättning. Bestämmelsen har utformats i enlighet med detta.
%RS¤TTNING TILL MAKE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
det också finns ett förbud mot att dra av värdet av makens arbetsinsats.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen med
förbud att dra av ersättning för makens arbetsinsats eller värdet av makens arbetsinsats kommer från 20 § KL. Förbudet har funnits med i KL sedan lagens tillkomst.
Liksom när det gäller motsvarande förbud i fråga om barn föreskrivs att detta skall gälla ”i enskild näringsverksamhet eller i inkomstslagen tjänst och kapital”. För motiven till detta, se kommentaren till 2 §. Lagrådet förordar att avdragsförbudet när det gäller värdet av makens arbetsinsats slopas av de skäl som Lagrådet anfört beträffande bestämmelsen i föregående paragraf i fråga om värdet av barnets arbetsinsats. Regeringen har formulerat bestämmelsen i enlighet härmed.
I
ANDRA STYCKET har tagits in en bestämmelse om att den ersättning till
en make som inte skall dras av enligt första stycket inte skall tas upp av den mottagande maken. Någon sådan uttrycklig bestämmelse finns inte i dag i fråga om makar. Däremot finns det en motsvarande bestämmelse i fråga om barn, se 2 § andra stycket. Detsamma gäller naturligtvis i fråga om makar och eftersom det är lämpligt med en enhetlig reglering tas ett sådant stycke med också i denna paragraf.
-AKAR SOM TILLSAMMANS DELTAR I ENSKILD N¤RINGSVERKSAMHET
&¶RETAGSLEDANDE OCH MEDHJ¤LPANDE MAKE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag, bortsett
från att
SISTA MENINGEN har en annan utformning i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är en
introduktion till 6–11 §§. Dessa paragrafer kommer från anvisningarna till 52 § KL. Bestämmelserna kom till år 1976 (1976:1) och gällde då i inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse.
I förslaget har förts in att detta gäller i enskild näringsverksamhet. Bestämmelserna gäller inte om verksamheten utövas i aktiebolag eller handelsbolag (prop. 1975/76:77 s. 42).
Sista meningen har formulerats om för att lagtexten skall bli lättare att läsa.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
639
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen defini-
eras vad som avses med
F¶RETAGSLEDANDE MAKE och MEDHJ¤LPANDE MAKE.
Bestämmelserna kommer från andra stycket av anvisningarna till 52 § KL. Någon materiell ändring har inte skett sedan bestämmelsen infördes år 1976 (1976:1).
Begreppet ”företagsledande make” är nytt. I dagens lagtext används uttrycket ”maken kan anses ha en ledande ställning”. Uttrycket påminner om uttrycket företagsledare, som används i fåmansföretagssammanhang. Det har påpekats – bl.a. i prop. 1989/90:110 s. 604 – att de uttalanden som gjordes i prop. 1975/76:77 s. 67 f. om gränsdragningen mellan gemensam verksamhet och medhjälparfall är vägledande både i direktägd verksamhet och i fåmansföretag där båda makarna är verksamma. Det kan därför vara lämpligt att ha liknande uttryck.
6ERKSAMHET MED EN F¶RETAGSLEDANDE OCH EN MEDHJ¤LPANDE MAKE  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från ett par redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att den företagsledande maken beskattas för hela verksamheten – med de inskränkningar som anges senare – kommer från andra stycket av anvisningarna till 52 § KL. Bestämmelsen infördes år 1976 (1976:1) och har sedan inte ändrats materiellt.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att den medhjälpande maken får ta upp en del av inkomsten från näringsverksamheten kommer från tredje stycket av anvisningarna till 52 § KL. När bestämmelsen infördes år 1976 (1976:1) var fördelningen av inkomsten obligatorisk. Genom ändring samma år (1976:3) blev uppdelningen frivillig. När bestämmelserna infördes skulle fördelning göras bara om den medhjälpande maken arbetade ett visst antal timmar i verksamheten. Detta krav ändrades vid några tillfällen och togs sedan bort vid 1990 års skattereform.
Det har diskuterats vilken inkomst det är som får fördelas. I tredje stycket av anvisningarna till 52 § KL står att det som får hänföras till medhjälpande make är ”en del av hela inkomsten av förvärvskällan, beräknad enligt lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, före avdrag för avsättning för egenavgifter”. I sjätte stycket av samma anvisningspunkt står att den skattskyldiges inkomst av förvärvskällan är lika med det som belöper på honom enligt anvisningspunkten minskat med hans del av avsättning för egenavgifter. Efter den ändring av förvärvskälleindelningen som skett genom 1990 års skattereform och därefter (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541) är frågan bl.a. om det
640
som skall fördelas är inkomsten i den gemensamma verksamheten eller inkomsten i hela förvärvskällan (om den företagsledande maken också bedriver annan näringsverksamhet där den andre maken inte är medhjälpande).
Det finns ytterligare oklarheter. Av bestämmelserna i anvisningspunkten (bl.a. i sjätte stycket) framgår att det som skall fördelas är slutresultatet, bara med undantag för avsättning för egenavgifter. Bestämmelsen i tredje stycket om att det är inkomsten enligt SIL före avdrag för avsättning för egenavgifter som skall fördelas liksom bestämmelserna i sjätte stycket kom till år 1976 (1976:3). De största ändringarna gjordes i utskottet. I utskottsbetänkandet (s. 26 f.) finns ett resonemang om vad man då avsåg skulle ingå i den inkomst som skulle fördelas. Att det är slutresultatet enligt SIL som skall fördelas tyder på att avsättningar och återföringar av expansionsfonder, räntefördelning, underskottsavdrag m.m. skall påverka resultatet innan fördelningen görs. Detta överensstämmer inte med de bestämmelser om expansionsfonder och räntefördelning som har tagits in i 11 § nedan. Bestämmelserna om sådana avdrag och intäkter har kommit efter utformningen av anvisningarna till 52 § KL. Av förarbetena till dessa nyare bestämmelser framgår inte om det har övervägts några ändringar i anvisningarna till 52 § KL. SLK ansåg dock att det är en för omfattande fråga för kommittén att överväga sådana ändringar. SLK försöker därför bara att återge det som gäller i dag med de ändringar som behövs på grund av bearbetningen. Regeringen delar SLK:s bedömning att frågan är för omfattande för att redas ut i detta lagstiftningsärende. Om det finns behov av klargöranden får regeringen återkomma i ett annat sammanhang. SLK har valt uttrycket att det som fördelas är ”en del av överskottet av näringsverksamheten, beräknat utan avdrag för avsättning för egenavgifter”. Att uttrycket
F¶RV¤RVSK¤LLAN har tagits bort beror
på att utgångspunkten i inkomstslaget näringsverksamhet är generellt att det som regleras avser en förvärvskälla – eller en näringsverksamhet, som det uttrycks i IL – och det resultat som räknas fram enligt 14 kap. 21 § avser hela förvärvskällan/näringsverksamheten. Avsikten är således inte att ändra innehållet i dagens bestämmelser.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från ett
par redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att medhjälpande make får ta upp en del av inkomsten som motsvarar skälig ränta på kapital som han satsat i näringsverksamheten kom till år 1976 (1976:1). Bestämmelsen är i dag placerad i fjärde stycket av anvisningarna till 52 § KL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I sjätte stycket av
anvisningarna till 52 § KL finns en bestämmelse om vad som utgör respektive makes inkomst av förvärvskällan, nämligen det som belöper på
641
maken enligt bestämmelserna i anvisningspunkten minskat med hans avdrag för avsättning för egenavgifter. Bestämmelsen gäller såväl när ene maken är företagsledande make och den andre är medhjälpande som vid gemensamt bedriven verksamhet. Den lades till år 1976 (1976:3).
Bestämmelsen är svårförenlig med bestämmelserna om förvärvskällor i 18 § KL efter de ändringar som gjorts sedan skattereformen, se kommentaren till 7 § ovan. Vad det kan finnas anledning att reglera är att när det gäller sådan verksamhet som avses i 6 §, skall vardera maken göra sitt eget avdrag för avsättning för egenavgifter efter det att inkomsten är fördelad. En bestämmelse med det innehållet finns i punkt 19 sjätte stycket av anvisningarna till 23 § KL. Den bestämmelsen tas in här, men i stället utelämnas bestämmelserna i sjätte stycket av anvisningarna till 52 § KL. Hur beräkningen av respektive makes resultat av näringsverksamheten skall ske, får i stället lösas genom tillämpning av bestämmelserna i 14 kap.
'EMENSAMT BEDRIVEN VERKSAMHET  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
SLK har formulerat
F¶RSTA STYCKET på ett annat sätt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att makar som bedriver verksamheten gemensamt skall fördela inkomsten kommer från femte stycket av anvisningarna till 52 § KL. Att en verksamhet skall anses gemensamt bedriven om ingen av makarna är företagsledare framgår av anvisningarnas andra stycke. Bestämmelsen kom till år 1976 (1976:1) och har inte ändrats sedan dess.
Regeringen har i sitt förslag formulerat
F¶RSTA STYCKET på samma sätt
som 4 § andra meningen (se kommentaren till 4 §).
%XPANSIONSFOND OCH R¤NTEF¶RDELNING  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Här har placerats de
bestämmelser som finns om makar i 7 § andra stycket ExmL och 11 § RFL. Bestämmelserna infördes år 1993 (SOU 1991:100, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1536 och 1993:1537).
&¥MANSF¶RETAG OCH F¥MANSHANDELSBOLAG
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar och att det finns ett tredje stycke i SLK:s förslag som anger att första och andra styckena inte gäller om barnet är företagsledare i företaget.
642
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
vem som skall ta upp ersättning till barn för arbete som utförs i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag kommer från punkt 13 tredje stycket av anvisningarna till 32 § KL. De kom till år 1976 (1976:2) och ändrades samma år (1976:3) och vid 1990 års skattereform.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET som finns i lagrådsremissen har SLK
lagt till eftersom det i andra stycket, liksom i 2 §, inte finns någon övre åldersgräns. SLK utgår ifrån att avsikten inte har varit att det skall ske en fördelning till föräldrarna om också barnet är företagsledare. Lagrådet ifrågasätter behovet av bestämmelsen i detta stycke. I Redovisningskommitténs slutbetänkande Översyn av redovisningslagstiftningen (SOU 1986:157) och i Stoppregelutredningens betänkande Stoppreglerna (SOU 1998:116) finns förslag till ändringar i reglerna om familjebeskattningen. Förslagen bereds för närvarande inom Finansdepartementet. Regeringen anser därför att det inte nu finns skäl att lägga till en sådan regel som SLK föreslagit. Tredje stycket i SLK:s förslag har därför slopats.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
inkomstuppdelning mellan makar i fåmansföretag och fåmanshandelsbolag kommer från punkt 13 första och andra styckena av anvisningarna till
32 § KL. Bestämmelserna kom till samtidigt med de bestämmelser om föräldrar och barn som har placerats i 12 § och har ändrats vid samma tillfällen, se kommentaren ovan.
Liksom bestämmelserna i 6–9 §§ gäller de bara om den ena maken är företagsledare och den andre maken inte är det.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar och att det finns ett tredje stycke i SLK:s förslag som anger att första och andra styckena inte gäller om barnet är företagsledare i handelsbolaget.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anför att enligt nu-
varande lydelse i punkt 13 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL sägs att om båda makarna har inkomst från bolaget gäller beträffande den överskjutande delen bestämmelserna i tredje stycket. Där sägs att inkomsten skall tas upp hos den av makarna som har den högsta inkomsten. Kommittén föreslår i stället att inkomsten skall tas upp hos den make som har den högsta inkomsten om också företagsledarens make har inkomst från bolaget. Delegationen anser att nuvarande lydelse på ett tydligare sätt omfattar även det fallet att båda makarna är företagsledare och bör därför enligt delegationens mening stå kvar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur inkomsterna i ett fåmanshandelsbolag skall fördelas kommer från punkt 13 fjärde stycket av anvisningarna till 32 § KL. Förarbeten, se kommentaren till 12 §. Före 1990 års skattereform hade man i praxis an-
643
sett att bestämmelserna bara var tillämpliga vid fördelning av arbetsinkomst. År 1990 gjordes en ändring för att utsträcka tillämpningsområdet (prop. 1989/90:110 s. 604). SLK har uttryckt bestämmelserna så att de gäller vid beräkningen av ”överskott eller underskott från handelsbolaget”. I regeringens förslag står i stället resultatet från handelsbolaget. Ändringen beror på att i propositionen används ofta uttrycket
RESULTAT i
stället för
¶VERSKOTT OCH UNDERSKOTT, se avsnitt 7.2.2.
Före ändringen år 1990 föreskrevs det i lagtexten att bestämmelserna i punkt 9 av anvisningarna skall iakttas. Där står att bl.a. delägare i handelsbolag skall hänföra inkomst från bolaget inte till intäkt av tjänst utan till det inkomstslag bolagets inkomst avser. Det gäller naturligtvis utan en särskild hänvisning till bestämmelsen. Den bestämmelsen har SLK placerat i 10 kap. 4 § (10 kap. 5 § i SLK:s förslag).
Näringslivets skattedelegation anför att bestämmelsen i andra stycket är otydligt formulerad. I regeringens förslag har
ANDRA STYCKET formule-
rats om. Till den del barnets inkomst motsvarar skälig avkastning på kapitalinsatsen i bolaget skall den tas upp hos delägaren. Resterande del skall tas upp hos företagsledaren. Om båda makarna har inkomst från bolaget tillämpas bestämmelserna i 12 §.
I SLK:s förslag finns också ett tredje stycke i fråga om barn som är företagsledare. I enlighet med Lagrådets förslag har bestämmelsen slopats, se kommentaren till 12 § tredje stycket.
 KAP 6¤RDERING AV INKOMSTER I ANNAT ¤N PENGAR
I detta kapitel finns bestämmelser om hur kost-, bil-, rese- och ränteförmåner och andra förmåner i annat än kontanter skall värderas. Kapitlet innehåller även vissa justeringsregler. Kapitlet var placerat som 56 kap. i SLK:s förslag.
"AKGRUND
De flesta bestämmelserna är hämtade från 42 § KL och dess anvisningar men här finns även bestämmelser från punkt 10 av anvisningarna till 32 § KL. Att värderingen skall ske med utgångspunkt i
ORTENS PRIS har varit en
ledstjärna sedan KL:s tillkomst men år 1990 (förarbeten, se nedan) infördes begreppet
MARKNADSV¤RDE i andra stycket för att markera att det inte
var fråga om någon försiktighetsprincip. I princip innebar detta bara att praxis kodifierades. Samtidigt ersattes
NATURAF¶RM¥N med F¶RM¥N som en
anpassning till bl.a. lagen (1962:381) om allmän försäkring. Bestämmelserna har sedan KL:s tillkomst ändrats bl.a. genom införandet av särskilda värderingsregler för bil-, kost-, ränte- och reseförmån. Indelningen av anvisningarna till 42 § i punkter gjordes år 1987 (förarbeten, se nedan) i samband med att beskattningen av naturaförmåner reglerades närmare.
644
3T¶RRE ¤NDRINGAR
Bestämmelserna om värdering av bostadsförmån enligt ortens pris i 42 § första stycket KL och ur punkt 1 första stycket av anvisningarna till 42 § KL har inte tagits med eftersom de inte säger något utöver huvudprincipen. Bestämmelserna har i princip funnits med sedan KL:s tillkomst, men undantaget för bostäder utomlands och semesterbostäder infördes år 1993.
I IL har inte heller tagits med bestämmelsen i punkt 5 av anvisningarna till 42 § KL om förmåner i samband med förvärv av värdepapper. Dessa ger inte heller uttryck för något annat än huvudprincipen. De kom till för att korrigera utgången i RÅ 1986 ref. 36 (prop. 1989/90:50, bet. 1989/90:SkU10, SFS 1989:1017).
I dag anges i punkt 3 första stycket av anvisningarna till 32 § KL att garage inte skall räknas in i bostadsförmånen. SLK tar inte med någon motsvarighet till den bestämmelsen eftersom avsikten inte är att garageförmånen inte skall åsättas något värde utan bara att den skall värderas för sig. Enligt SLK:s uppfattning bör det inte göra någon skillnad om bostadsförmånen värderas med beaktande av att garage ingår eller om förmånerna värderas var för sig eftersom båda förmånerna skall värderas till marknadsvärdet. Riksskatteverket anser emellertid att bestämmelsen bör föras över till IL och att den bör utformas så att det framgår av bestämmelsen att garageförmån skall värderas för sig. Mot bakgrund av att det är huvudregeln som gäller för värderingen av såväl bostadsförmånen som garageförmånen och att det således inte finns någon särskild regel för bostadsförmånen, delar regeringen SLK:s bedömning att regeln om garageförmånen kan utgå.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas i till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1987 Närmare reglering av naturaförmåner, Ds Fi 1984:23, Ds Fi 1985:13, Ds Fi 1986:27, prop. 1987/88:52, bet. 1987/88:SkU8, SFS 1987:1303
1990 Anknytningen till marknadsvärdet lagfästes, begreppet
NATURA
utmönstrades, 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650
1992 Ändringar avseende kost- och ränteförmån, SOU 1992:57, prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1596
1993 Ändringar avseende bilförmån, SOU 1993:44, prop. 1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515
1996 Ändringar avseende bilförmån, Ds 1996:34, prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208
645
1997 Ytterligare ändringar avseende bilförmån, prop. 1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, SFS 1997:770
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG  g	  Överensstämmer i princip med regeringens förslag
bortsett från att SLK inleder strecksatserna med orden
F¶RM¥N AV. I en
femte strecksats hänvisar SLK dessutom till en bestämmelse om fritt logi på fartyg i 12 a § i sitt förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen har
utformats som en hänvisning.
Regeringen anser att det är onödigt att i strecksatsen ange ”förmån av fri kost” (kostförmån) när det blir lika tydligt om man i stället bara skriver kostförmån. I regeringens förslag skrivs bara ordet kostförmån. De övriga strecksatserna har kortats ned på motsvarande sätt. Femte strecksatsen som handlar om förmån av fritt logi på fartyg, har tagits bort eftersom bestämmelsen har flyttats och finns nu i 11 kap. 5 §.
Inledningen till paragrafen har formulerats om med anledning av att paragrafen har bytt plats i förhållande till SLK:s förslag.
-ARKNADSV¤RDE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. I första stycket anges i SLK:s förslag ”varor, tjänster och andra förmåner” som exempel på inkomster i annat än pengar. Tredje stycket är formulerat på ett annorlunda sätt i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om värderingen är hämtad från 42 § KL. En motsvarighet
har funnits med sedan lagen kom till. Exemplen som finns i KL har normalt tagits bort i förslaget till IL. I regeringens förslag har därför exemplen i första stycket i SLK:s förslag fått utgå.
Definitionen av marknadsvärde i
ANDRA STYCKET är hämtad från punkt 1
andra stycket av anvisningarna till 42 § KL. Motsvarande bestämmelse har funnits med sedan KL kom till men år 1990 ersattes
NATURAF¶RM¥NER
med
F¶RM¥NER och ORTENS PRIS med MARKNADSPRIS. 4REDJE STYCKET i SLK:s förslag motsvarar punkt 1 andra stycket tredje
meningen av anvisningarna till 42 § KL. Nya regler om uttagsbeskattning infördes år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1604). Uttagsbeskattningsreglerna har kompletterats med en definition av begreppet marknadsvärde i punkt 1 a tredje stycket av anvisningarna till
22 § KL. I propositionen anförs att eftersom det vid överlåtelser av tillgångar till underpris ofta föreligger någon form av intressegemenskap mellan säljaren och köparen är bestämmelsen i punkt 1 andra stycket
646
tredje meningen av anvisningarna till 42 § KL om en jämförelse med det pris som säljaren skulle ha kunnat få vid en försäljning under liknande förhållanden inte relevant. I dessa fall eftersöker man i stället någon sorts objektivt jämförelsepris. I propositionen anförs att vid tillämpning av uttagsbeskattningsreglerna skall med marknadsvärde avses det pris som den skattskyldige skulle ha kunnat få om tillgången eller tjänsten bjudits ut på marknaden under villkor som med hänsyn till den skattskyldiges affärsmässiga situation framstår som naturliga. Regeringen anser att den beskrivna definitionen är ändamålsenlig i alla de fall då marknadsvärdet för en tillgång eller tjänst från den egna verksamheten skall bestämmas. I regeringens förslag till IL har den i uttagsbeskattningsreglerna införda definitionen förts in här i tredje stycket i stället för den av SLK föreslagna definitionen.
+OSTF¶RM¥N
 g
3,+S F¶RSLAG F¶RSTA OCH TREDJE STYCKENA	 Överensstämmer med rege-
ringens förslag. I SLK:s förslag finns dock ordet
FRI framför frukost,
lunch och middag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om värderingen av kostförmån är hämtad från punkt 3
första stycket av anvisningarna till 42 § KL. Den fick sin nuvarande utformning år 1992. Särskilda värderingsregler för kostförmån infördes i lagen år 1987. Vissa ändringar gjordes genom skattereformen år 1990.
Bestämmelsen i andra
STYCKET om beräkningen när arbetsgivaren bidra-
git till en del av måltidskostnaden är i dag placerad i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 42 § KL. Den infördes år 1990.
Ordet
FRI är enligt regeringens mening onödigt och har därför tagits
bort. Om kosten inte delvis är fri kan det knappast vara fråga om en förmån.
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA STYCKET	 Överensstämmer bortsett från en
redaktionell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
nedsättning av förmånsvärdet om den skattskyldige själv betalar för förmånen är hämtad från punkt 4 första stycket av anvisningarna till 42 § KL. Den infördes år 1987. Bestämmelsen var placerad som ett andra stycke i 3 § i SLK:s förslag. Bestämmelsen har flyttats ut till en egen paragraf på grund av att justering av förmånsvärdet enligt 18 § skall ske innan hänsyn tas till nedsättning enligt denna bestämmelse.
"ILF¶RM¥N
  gg
647
3,+S F¶RSLAG   A gg	 Överensstämmer i sak med regeringens för-
slag. Paragraferna har dock en annan ordningsföljd i SLK:s förslag. I SLK:s förslag finns inte bestämmelsen i 8 § om att anskaffningsutgiften för extrautrustning inte skall läggas till om nybilspriset beräknats enligt bestämmelserna i 7 § (4 b § i SLK:s förslag). I 9 §
F¶RSTA STYCKET (5 §
första stycket i SLK:s förslag) använder SLK uttrycket ”... annars skulle följa av” i stället för ”... beräknats enligt ”. I 10 § (6 a § i SLK:s förslag) finns orden
FRITT ELLER DELVIS FRITT med. I 11 § F¶RSTA STYCKET (6 § första
stycket i SLK:s förslag) finns orden
F¶R BILF¶RM¥NEN med före ordet BE
R¤KNAS.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
värdering av bilförmån är hämtade från punkt 2 av anvisningarna till 42 § KL. De fick i huvudsak sin nuvarande utformning år 1996 och justerades år 1997. Särskilda regler för bilförmån infördes ursprungligen år 1977 (SOU 1977:3, prop. 1977/78:40, bet. 1977/78:SkU19, SFS 1977:1172) men avsåg då enbart fåmansföretagsledare. Mer allmänna regler infördes år 1986 (Ds Fi 1986:9, prop. 1986/87:46, bet. 1986/87:SkU9, SFS 1986:1199). År 1987 placerades bestämmelserna i den nuvarande anvisningspunkten. Anknytningen till basbeloppet, numera prisbasbeloppet, infördes år 1990. År 1993 genomfördes omfattande ändringar.
År 1987 infördes också bestämmelsen om nedsättning av förmånsvärdet om den skattskyldige själv betalar för förmånen. Bestämmelsen är hämtad från punkt 4 första stycket av anvisningarna till 42 § KL.
Reglerna om drivmedelsförmån i 10 § kom till 1996. Reglerna fick sin nuvarande lydelse 1997
Regeringen ansluter sig i allt väsentligt till SLK:s förslag. Regeringen har lyft ut första stycket i 4 b § i SLK:s förslag och lagt in bestämmelserna om extrautrustning i egen paragraf 8 §. En ny sista mening har lagts till i
ANDRA STYCKET för att förtydliga att utgiften för extra utrustning inte
skall läggas till nybilspriset om det beräknas med stöd av 7 §. I 10 § har orden
FRITT ELLER DELVIS fritt tagits bort eftersom de är onödiga. Om det inte
är fråga om fritt drivmedel kan det knappast vara fråga om en förmån. Ändringen i 9 § är av redaktionell art och har gjorts för att bestämmelsen skall bli lättare att läsa. Även i 11 §
F¶RSTA STYCKET har i regeringens för-
slag en redaktionell ändring gjorts.
Lagrådet anför följande. Om den skattskyldige lämnar ersättning för en bilförmån skall, enligt 11 §
F¶RSTA STYCKET förmånsvärdet beräknas till
värdet för förmånen enligt 5–10 §§ minskat med vad han betalat. Om den skattskyldige haft bilförmån bara i ringa omfattning skall, enligt 11 §
ANDRA STYCKET, förmånen värderas till noll. Paragrafen är som framgått en
av flera som reglerar värderingen av bilförmån. För att reglerna skall bli tillämpliga förutsätts således att det verkligen är fråga om en förmån. Om den skattskyldige betalar en ersättning till arbetsgivaren som motsvarar värdet av vad han får uppkommer ingen förmån. De föreslagna bestämmelserna synes däremot, åtminstone enligt ordalagen, ha som utgångspunkt att redan tillhandahållandet av bil utgör en förmån oavsett ersättningens nivå. Avsikten med bestämmelserna torde vara att ge uttryck för att de angivna värderingsprinciperna skall gälla såväl vid bestämmandet av om en förmån uppkommit som vid själva förmånsvärderingen. Det är
648
att märka att motsvarande reglering finns i fråga om kostförmån i 3 och 4 §§. Reglerna om reseförmån innehåller däremot inte någon föreskrift om vad som skall gälla om den skattskyldige betalat för förmånen. Det får dock förutsättas att samma principer skall gälla i detta fall. Enligt Lagrådets mening bör terminologin ses över i nu berört hänseende. En fråga som har samband med den nu behandlade är hur förevarande bestämmelser, framför allt bestämmelsen i 11 §
ANDRA STYCKET, förhåller sig
till 11 kap. 8 §. Enligt sistnämnda lagrum skall en förmån inte tas upp om varan eller tjänsten är av väsentlig betydelse för att den skattskyldige skall kunna utföra sina arbetsuppgifter, förmånen är av begränsat värde för den anställde och förmånen för den anställde inte utan svårighet kan särskiljas från nyttan i anställningen. Såvitt Lagrådet kan förstå är det inte meningen att nämnda bestämmelser skall tillämpas vid sidan av bestämmelsen i andra stycket i förevarande paragraf. Detta bör i så fall klargöras genom att bilförmån undantas från tillämpningen av 11 kap. 8 §. Undantaget bör placeras i sistnämnda paragraf.
Regeringen gör följande bedömning. Utredningen om ökade levnadskostnader skall enligt sina direktiv (dir. 1997:128) bl.a. se över reglerna om beskattningen av förmåner. De frågor som Lagrådet tagit upp omfattas således av utredningens direktiv. Utredningen förväntas lämna sitt slutbetänkande i september i år. Det finns inte skäl att nu föregripa utredningens arbete.
2ESEF¶RM¥N MED INSKR¤NKANDE VILLKOR
  gg
3,+S F¶RSLAG gg 12 § har en annan formulering i SLK:s förslag.
13 och 14 §§ överensstämmer med regeringens förslag bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
särskild värdering av reseförmåner med inskränkande villkor är hämtade från punkt 6 av anvisningarna till 42 § KL. De infördes år 1996 (prop. 1995/96:152, bet. 1995/96:SkU25, SFS 1996:651). Att det är fråga om reseförmåner framgår av 12 §. Ordet
FRIA är enligt regeringens mening
onödigt i 14 § och har därför tagits bort.
Lagrådet förordar att 12 §
ANDRA STYCKET ges en annan utformning så att
det framgår att
ANDRA STRECKSATSEN endast tar sikte på sådana inskränkan-
de villkor som avses i den
F¶RSTA STRECKSATSEN. Den andra strecksatsen är
avsedd att kvalificera förutsättningarna enligt den första strecksatsen och inte att uppställa några ytterligare villkor. Regeringen har med anledning av vad Lagrådet anfört utformat andra stycket på sätt Lagrådet föreslagit.
2¤NTEF¶RM¥N
  gg
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer bortsett från några redaktio-
nella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
649
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
värdering av förmåner i form av räntefria och lågförräntade lån är hämtade från punkt 10 av anvisningarna till 32 § KL som infördes år 1990. Dessförinnan hade ränteförmåner i viss utsträckning beaktats inom ramen för den statliga s.k. tilläggsbeskattningen (10 § 6 mom. SIL). Bestämmelserna kompletterades med särskilda regler för lån i utländsk valuta samma år (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1421). Den nuvarande utformningen kom till år 1992.
&RITT LOGI P¥ FARTYG
I 12 a § i SLK:s förslag finns en bestämmelse om fritt logi för sjömän på fartyg. Bestämmelsen har flyttats till 11 kap. 5 §. I kommentaren till nämnda paragraf har regeringen redogjort för skälen till att bestämmelsen har flyttats.
*USTERING AV F¶RM¥NSV¤RDE
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG  OCH  A gg	 Överensstämmer bortsett från några
redaktionella ändringar med regeringens förslag. 19 § t
REDJE STYCKET finns
inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anför
att ordet
JUSTERA är ett bättre och modernare uttryck än J¤MKA Fakulteten
anser dock att det här kan finnas anledning att i stället använda verbet
¤NDRA.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Justeringsregeln för
kost- och bilförmån är hämtad från punkt 4 andra stycket av anvisningarna till 42 § KL. Den infördes år 1987. Ett förtydligande av vad som anses som synnerliga skäl infördes år 1993. De särskilda bestämmelserna för bilar som används i taxinäring och för bilar som ingår i en provflotta tillkom år 1996. Här har liksom i övrigt i IL använts
JUSTERA i stället för nu-
varande uttryck
J¤MKA. Regeringen anser att det är bättre att använda or-
det
JUSTERA konsekvent i IL än att i vissa fall använda ordet JUSTERA och i
andra fall ordet
¤NDRA Regeringen följer därför SLK:s förslag i denna
del.
I prop. 1999/2000:6 föreslår regeringen att förmånsvärdet får jämkas nedåt i fråga om bilar som är utrustade med teknik för drift med andra miljövänligare drivmedel än bensin och dieselolja eller inrättade för drift med elektricitet, om nybilspriset för en sådan bil därför är högre än för en jämförbar bil utan sådan utrustning. Bestämmelsen placeras här i 19 § i ett nytt
TREDJE STYCKE.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
värderingen av en tjänstebostad är hämtad från punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 42 § KL där den placerades år 1997. Den var tidigare
650
placerad i punkt 3 andra stycket av anvisningarna till 32 § KL. Bestämmelsen fanns med när KL kom till.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den särskilda juste-
ringsregeln för vissa förmåner under den skattskyldiges utbildning är i dag placerad i punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 42 § KL. Den infördes år 1964 (prop. 1964:33, bet. 1964:BevU20, SFS 1964:70). I förslaget har exemplifieringen tagits bort som bl.a. särskilt utpekar vissa elevkategorier.
!6$ 8) !,,-..! !6$2!' '25.$!6$2!' /#( 3*).+/-34!6$2!'
I denna avdelning finns bestämmelser om allmänna avdrag som skall göras från den skattskyldiges sammanlagda överskott av de olika inkomstslagen. Här regleras också grundavdrag för fysiska personer och ideella föreningar samt sjöinkomstavdrag.
 KAP !LLM¤NNA AVDRAG
Detta kapitel var placerat som 57 kap. i SLK:s förslag. Kapitlet innehåller bestämmelser om allmänna avdrag hämtade från 46 § 1 och 2 mom. KL med anvisningar. Den närmare regleringen av avdrag för premier för pensionsförsäkringar och inbetalningar på pensionssparkonton finns dock i 59 kap.
I IL har inte tagits med bestämmelsen i punkt 1 av anvisningarna till
46 § KL eftersom avdragsförbudet för levnadskostnader – redan i dag – framgår av 20 § KL, 9 kap. 2 § i förslaget.
I dag finns en regel om allmänna avdrag även i 4 § SIL men denna hänvisar bara till regleringen i KL. Nedan anges därför den nuvarande placeringen enbart genom själva grundstadgandet i KL.
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG &¶RSTA STYCKET inle-
der kapitlet och anger dess innehåll.
651
5NDERSKOTT
  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Sedan KL:s till-
komst har allmänt avdrag kunnat göras enligt bestämmelserna i 46 § 1 mom. KL för underskott i en verksamhet från överskott i andra (underskottsavdrag).
I 1990 års skattereform (SOU 1989:34, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650) slopades underskottsavdragen i 46 § 1 mom. KL. I stället infördes ett särskilt system avseende inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet som innebar att underskotten rullas framåt i verksamheten. I tjänst medgavs dock avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet avseende litterär och liknande verksamhet, 33 § 3 mom. KL. År 1993 överflyttades bestämmelserna i 33 § 3 mom. KL till 46 § 1 mom. KL i samband med att en möjlighet att kvitta underskott av nystartad aktiv näringsverksamhet mot förvärvsinkomster som allmänt avdrag infördes i 46 § 1 mom. KL (SOU 1991:100, SOU 1992:67, SOU 1993:29 och Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1541). Undantag gjordes för vissa närståendetransaktioner men år 1994 (Ds 1994:26, prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:777) infördes en sådan möjlighet vid onerösa förvärv i vissa fall. Möjligheterna att kvitta underskott av nystartad verksamhet avskaffades emellertid hösten 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1855). År 1995 (prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20, SFS 1995:1624) återinfördes kvittningsmöjligheten, nu med en beloppsmässig begränsning. Därigenom erhöll 46 § 1 mom. KL sin nuvarande utformning.
I dag går det inte att med säkerhet utläsa ur 46 § 1 mom. andra stycket första meningen KL vad som gäller om den skattskyldige har nystartad verksamhet i både enskild näringsverksamhet och handelsbolag. Lagtexten ger närmast uttryck för att beloppsgränsen gäller särskilt för varje verksamhet. SLK förutsätter dock att meningen är att man inte skall få avdrag med mer än sammanlagt 100 000 kronor och har utformat lagtexten i enlighet med det. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.
I dag anges i 46 § 1 mom. andra stycket andra meningen KL att avdrag inte medges enligt KL för underskott som ett visst år överstiger 100 000 kronor. Bestämmelsen kan synas överflödig, eftersom det ändå blir en följd av begränsningen i första meningen att avdrag i stället skall göras nästa år enligt LAU (om det inte kan dras av enligt någon annan särbestämmelse). Bestämmelsen kan emellertid även anses ge uttryck för att det överskjutande beloppet skall undantas från avdrag nästa år på ett i viss mån liknande sätt i fråga om underskott i konstnärlig verksamhet enligt 46 § 1 mom. fjärde stycket tredje meningen KL (prop. 1995/96:109 s. 60 jfr med Svensk Skattetidning 1995 s. 732). Om meningen skall ges en sådan innebörd uppkommer emellertid behov av flera kompletterande regler som SLK inte har ansett sig kunna ta ställning till. SLK har därför inte tagit med någon motsvarighet till bestämmelsen. Frågan är av sådan
652
beskaffenhet att den kräver ytterligare överväganden och kan därför inte lösas i detta lagstiftningsärende. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
I 2 §
ANDRA STYCKET har lagrummen angetts i kapitelordning trots att av-
drag enligt 42 kap. 33 § får göras endast om avdrag inte skall göras enligt 45 kap. 32 § (i första hand) eller 46 kap. 17 §.
$EBITERADE EGENAVGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. !NDRA
MENINGEN är dock formulerad på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA MENINGEN om avdrag för debiterade egenavgifter är hämtad från
46 § 2 mom. första stycket 2 KL. Den fick sin nuvarande utformning år 1981 (Ds B 1980:15, prop. 1981/82:10, bet. 1981/82:SfU6, SFS 1981:1202).
Bestämmelsen i
ANDRA MENINGEN har i dag sin motsvarighet i punkt
12 a av anvisningarna till 32 § KL, jfr 11 kap. 44 §. Bestämmelser om avdrag i tjänst har i IL placerats i 12 kap. 36 § och i näringsverksamhet i 16 kap. 29–31 §§. Meningen har formulerats om för att den skall bli lättare att förstå.
5TL¤NDSKA SOCIALF¶RS¤KRINGSAVGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG Första stycket överensstämmer med regeringens förslag.
!NDRA STYCKET är formulerat på ett annat sätt i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA (OVR¤TTEN ¶VER 3K¥NE OCH "LEKINGE frågar sig om
man inte kan skriva in vilken konvention det är fråga om i punkt 2 i stället för att hänvisa till en förordning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om avdrag för utländska socialförsäkringsavgifter är häm-
tad från 46 § 2 mom. första stycket 3 KL. En bestämmelse om avdrag för avgifter i annat nordiskt land infördes år 1985 (Ds Fi 1984:25, prop. 1985/86:12, bet. 1985/86:SkU4, SFS 1985:923). Bestämmelsen ändrades som en följd av en ny nordisk konvention år 1994 (prop. 1994/95:91, bet. 1994/95:SkU11, SFS 1994:1856) och EES-avtalet samt år 1995 (prop. 1995/96:102, bet. 1995/95:SkU15, SFS 1995:1521). Hovrätten över Skåne och Blekinge föreslår att det i IL hänvisas direkt till den aktuella konventionen i stället för en förordning. Eftersom konventionen är bifogad förordningen är det lättare för läsaren att hitta konventionen om en hänvisning görs till förordningen i stället för till konventionen. Regeringen ansluter sig därför till SLK:s förslag.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET har i dag sin motsvarighet i punkt 12 a
av anvisningarna till 32 § KL, jfr 11 kap. 44 §. Bestämmelsen har i regeringens förslag formulerats på samma sätt som andra meningen i 5 § för att bestämmelserna skall bli enhetliga i IL.
653
0ERIODISKA UNDERST¶D
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
avdragsrätt för periodiska understöd och liknande periodiska utbetalningar är hämtad från 46 § 2 mom. första stycket 1 KL samt punkt 5 av anvisningarna. I dag anges i anvisningspunktens första stycke som grundläggande förutsättning bl.a. att avdrag inte medges för utbetalningar till mottagare i givarens hushåll. Eftersom detta förbud framgår redan av
20 § andra stycket KL (9 kap. 3 § i SLK:s förslag) tas det inte med utan här görs bara en hänvisning.
Alltsedan KL:s tillkomst har det rått avdragsförbud för utbetalning avseende fostran och vård, då i 46 § 2 mom. KL. Artonårsgränsen infördes år 1973 vid tillkomsten av anvisningspunkten 5 (SOU 1972:87, prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113). Samtidigt begränsades avdragsrätten för frivilliga periodiska understöd beloppsmässigt för att avskaffas helt år 1982 (Ds B 1981:15, prop. 1981/82:197, bet. 1981/82:SkU60, SFS 1982:421). Preciseringen när det gäller skadestånd vid personskador kom till år 1977 (Ds Fi 1975:8, prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41). Avdragsförbudet för utbetalningar som avser ersättning för avyttrade tillgångar i form av livränta, 42 kap. 29 § i SLK:s förslag (motsvarande 44 kap. 34 § i propositionen), kom till år 1984 (Ds 1984:1, prop. 1983/84:140, bet. 1983/84:SkU52, SFS 1984:498).
Som en följd av att bestämmelserna om
JURIDISKA PERSONER inte skall
tillämpas på dödsbon (2 kap. 3 §) har i
F¶RSTA STYCKET SISTA LEDET lagts till
D¶DSBO. Däremot gäller den obegränsade avdragsrätten inte utbetalningar
från handelsbolag.
0ENSIONSSPARANDE
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
grundregeln för allmänt avdrag i fråga om pensionssparavdrag är hämtad från 46 § 2 mom. första stycket 6 och 7 KL. I övrig har paragrafen utformats som en hänvisning till de närmare bestämmelserna i 59 kap.
"EGR¤NSAT SKATTSKYLDIGA
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att SLK har formulerat bestämmelsen på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
654
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
förutsättningarna för allmänt avdrag hela året är hämtad från 46 § 2 mom. första och fjärde styckena KL. Sedan lagens tillkomst har avdragsrätten varit beroende av den tid den skattskyldige varit obegränsat skattskyldig i Sverige.
Av 59 kap. 16 § framgår att avdrag för pensionsförsäkringspremier m.m. bara för göras för den del av beskattningsåret som den skattskyldige är obegränsat skattskyldig. Det är onödigt att också i denna bestämmelse föreskriva detta. I en ny
TREDJE MENING har i stället en hänvisning till
59 kap. 16 § lagts till.
 KAP 'RUNDAVDRAG
Kapitlet innehåller bestämmelser om beräkningen av grundavdrag och särskilt grundavdrag. Kapitlet var placerat som 58 kap. i SLK:s förslag.
"AKGRUND
Någon form av grundavdrag har funnits i KL sedan lagen kom till. Ursprungligen varierade avdraget dels beroende på var den skattskyldige var bosatt och benämndes då ortsavdrag, dels beroende på hans familjeförhållanden genom att ett särskilt familjeavdrag utgick för gifta och bl.a. ensamstående med barn. För sistnämnda kategorier infördes ett fast belopp år 1960 (SOU 1959:13, prop. 1960:76, bet. 1960:BevU40, SFS 1960:172) och för övriga skattskyldiga år 1962 (prop. 1962:181, bet. 1962:BevU58, SFS 1962:592). Beteckningen ortsavdrag ändrades dock inte till grundavdrag förrän år 1970 (Fi 1969:4 och 5, prop. 1970:70, bet. 1970:40, SFS 1970:162). Samtidigt försvann avdragsskillnaderna mellan olika typer av skattskyldiga. (beteckningen
FAMILJEAVDRAG hade avskaffats
år 1950 (SFS 1950:252, rskr 1950:196). Avdraget har tidvis avtrappats mot inkomsten och över huvud taget inte medgetts vid vissa inkomstnivåer.
Vid taxeringarna åren 1981–1988 medgavs inte något statligt grundavdrag (SOU 1977:91, prop. 1979/80:58, bet. 1979/80:SkU20, SFS 1979:1156). Det återinfördes år 1986 (prop. 1985/86:130, bet. 1985/86:SkU40, SFS 1986:508). Vid 1995 års taxering medgavs inte heller något statligt grundavdrag (SFS 1993:1520, SFS 1994:1902) men däremot i viss utsträckning
S¤RSKILT statligt grundavdrag. Före 1990 års
skattereform gjordes avdraget från samtliga den skattskyldiges inkomster efter eventuella allmänna avdrag (den taxerade inkomsten). Efter reformen påverkar den taxerade inkomsten (nu den taxerade förvärvsinkomsten) grundavdragets storlek (4 § i SLK:s förslag) men avdraget maximeras genom att det i princip får göras bara mot verkliga förvärvsinkomster (6 § i SLK:s förslag).
655
3T¶RRE ¤NDRINGAR
I punkterna 3 och 4 av anvisningarna till 48 § KL ges i dag en utförlig reglering av dödsbos grundavdrag för det år dödsfallet äger rum. Innebörden av bestämmelserna avviker inte från vad som följer redan av 53 § 3 mom. KL (4 kap. 1 § i SLK:s förslag). Där anges nämligen att det för dödsåret gäller samma regler för dödsboet som skulle ha gällt för den döde. I IL har därför inte tagits med någon direkt motsvarighet till dessa anvisningspunkter.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1990 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 och 651
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
&YSISKA PERSONER
'RUNDAVDRAG OCH S¤RSKILT GRUNDAVDRAG
Regleringen av grundavdrag och särskilt grundavdrag för fysiska personer finns i dag i 48 § KL med anvisningar. En regel om sådana avdrag finns också i 8 § första stycket SIL men denna hänvisar bara till regleringen i KL. Nedan anges därför den nuvarande placeringen enbart genom själva grundstadgandet i KL.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den grundläggande
bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET F¶RSTA MENINGEN för fysiska personer är
hämtad från 48 § 2 mom. första stycket KL och punkt 2 av anvisningarna samt 48 § 4 mom. KL. Regeringen anser i likhet med SLK att den hänvisning till 68 § KL som i dag finns i punkt 2 av anvisningarna till 48 § KL är överflödig eftersom 68 § KL (3 kap. 3 § 2 i SLK:s förslag) gäller övergripande. Bestämmelsen i
ANDRA MENINGEN har utformats med ut-
656
gångspunkt i punkt 1 sjätte stycket av anvisningarna till 48 §. SLK menar att det är principiellt riktigare och mer praktiskt att utforma lagtexten så att pensionärer har rätt att få särskilt grundavdrag bara om det är fördelaktigare för dem än vanligt grundavdrag. Regeringen delar SLK:s bedömning.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET är nödvändig eftersom bestämmelserna
om fysiska personer tillämpas också på dödsbon. I annat fall skulle nämligen svenska dödsbon ha rätt till avdrag även för senare år, på grund av 4 kap. 2 § i förslaget till IL.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET om avrundning är hämtad från 48 §
2 mom. sjätte stycket och 48 § 4 mom. andra stycket KL. Den fick sin nuvarande utformning genom 1990 års skattereform.
'RUNDAVDRAG  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att förslaget är föredömligt tydligt i förhållande till den nuvarande regelns utformning i 48 § 2 mom. andra stycket KL.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur grundavdraget för obegränsat skattskyldiga beräknas är hämtad från
48 § 2 mom. andra stycket KL. Differentieringen med hänsyn till inkomsten och anknytningen till basbeloppet, numera prisbasbeloppet, kom genom 1990 års skattereform. Bestämmelserna har ändrats vid ett par tillfällen därefter, senast år 1995 (bet. 1994/95:SkU20, SFS 1995:547). Någon form av grundavdrag har funnits i KL sedan lagen kom till, se under Bakgrund.
SLK skriver ut i förslaget till lagtext hur stort grundavdraget är i intervallet 2,89–3,04 prisbasbelopp. Vidare anger SLK vid hur stora förvärvsinkomster grundavdraget åter blir 0,24 prisbasbelopp.
Såsom fakultetsnämnden framhållit är förslaget avsevärt tydligare än dagens bestämmelser. Regeringen följer SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET påpekar att andra stycket måste
ändras då 5 § i SLK:s förslag har tagits bort på grund av att sjömansskatten avskaffats.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
den särskilda beräkningen för fysiska personer som varit obegränsat skattskyldiga i landet bara viss del av året är hämtad från 48 § 3 mom. KL. En motsvarighet har funnits med sedan KL kom till. Anknytningen till basbeloppet, numera prisbasbeloppet, infördes genom 1990 års skattereform. Bestämmelsen ändrades senast år 1995 (se under 4 §).
Regeringen gör ingen annan ändring i SLK:s förslag än att
ANDRA
STYCKET tas bort eftersom det inte behövs med den föreslagna ordnings-
följden av paragraferna.
 g
657
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att hänvisningen till 11 kap. 45 § inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen att
grundavdraget maximeras så att det inte överstiger verkliga arbetsinkomster var en av nyheterna i 1990 års skattereform. Den är hämtad från
48 § 2 mom. femte stycket KL. Stycket ändrades år 1993 som en följd av att definitionen av aktiv näringsverksamhet flyttades från KL (18 §) till AFL och där togs in i 11 kap. 3 § (Ds 1993:28, SOU 1992:67 och 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543).
I enlighet med Lagrådets förslag har paragrafen kompletterats med en hänvisning till 11 kap. 45 §. Hänvisningen till 56 kap. har strukits eftersom bestämmelserna har tagits bort i där. Detta följer av ett förslag i en lagrådsremiss om stoppreglerna, beslutad den 16 september 1999.
3¤RSKILT GRUNDAVDRAG   gg
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag bortsett från senare ändringar i lagstiftningen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De särskilda be-
stämmelserna om grundavdrag för pensionärer som varit obegränsat skattskyldiga här är hämtade från 48 § 4 mom. och punkt 1 av anvisningarna till 48 § KL. De infördes genom 1990 års skattereform och ersatte delvis äldre bestämmelser om extra avdrag för nedsatt skatteförmåga.
Reglerna om särskilt grundavdrag har påverkats av pensionsreformen. De ändringar som införts under år 1998 har föranletts av det nya pensionssystemet.
Bestämmelsen i 6 §
ANDRA STYCKET ANDRA STRECKSATSEN om pension som
betalas ut enligt utländsk lagstiftning infördes år 1993 (SOU 1992:57, 1993:44, prop. 1993/94:90, bet. 1993/94:SkU10, SFS 1993:1515). Bestämmelsen har ändrats senast år 1998 (prop. 1997/98:152, bet. 1997/98:SfU13, SFS 1998:682). Ändringen innebär att
¥LDERSPENSION
inte räknas som folkpension.
Lagrådet föreslår att bestämmelserna i 7 och 8 §§ i lagrådsremissen slås ihop till en ny 6 §. Paragrafen har utformats i enlighet med Lagrådets förslag.
Bestämmelserna i 8 § ändrades år 1995 (prop. 1995/96:102, bet. 1995/96:SkU15, SFS 1995:1521). Det särskilda grundavdraget beräknades med ledning av ett reducerat basbelopp. Det reducerade basbeloppet slopades år 1998 (prop. 1997/97:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:683).
Bestämmelserna i 9 § ändrades senast år 1997 (prop. 1997/98:1, avsnitt Socialförsäkringssekt., bet. 1997/98:FiU1, SFS 1997:935). Ändringen 1997 innebar att arbetsskadelivränta som är samordnad med förtidspension skall likställas med pension och reducera det särskilda grundavdraget för pensionärer. Bestämmelsen i 9 §
F¶RSTA STYCKET FJ¤RDE MENINGEN
har utformats som en hänvisning.
658
Bestämmelserna i 10 § fick sin nuvarande lydelse år 1998 (prop. 1997/98:152, bet. 1997/98: SfU13, SFS1998: 682). Ändringen innebar att bestämmelsen om folkpension i form av ålderspension togs bort.
)DEELLA F¶RENINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET anser
att tillägget i
ANDRA STYCKET att juridiska personer inte har rätt till grund-
avdrag kan vara berättigat som ett förtydligande men att detta redan framgår e contrario av första stycket.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
grundavdrag för ideella föreningar är hämtad från 8 § andra stycket SIL. Grundavdraget för dessa föreningar infördes år 1977 (48 § 1 mom.), då 2 000 kr, (Ds Fi 1975:15, prop. 1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572) och höjdes år 1984 (prop. 1984/85:8, bet. 1984/85:SkU7, SFS 1984:813) till sin nuvarande nivå. Bestämmelsen fördes över till SIL när den kommunala beskattningen av andra juridiska personer än dödsbon slopades år 1984 (Ds Fi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1061). I prop. 1999/2000:6 föreslås att registrerade trossamfund som uppfyller kraven i 7 kap. 7 § första stycket har rätt till grundavdrag med 15 000 kronor.
Regeringen delar juridiska fakultetens uppfattning att andra stycket i SLK:s förslag inte behövs. Det har därför tagits bort.
 KAP 3J¶INKOMSTAVDRAG
Detta kapitel var placerat som 58 a kap. i SLK:s förslag. Kapitlet innehåller bestämmelser om sjöinkomstavdrag.
"AKGRUND
Tidigare fanns bestämmelser om beskattning av sjömän i den nu upphävda lagen (1958:295) om sjömansskatt. Sjömansskatten var en definitiv källskatt. I samband med 1990 års skattereform påbörjades utformningen av ett landsskattesystem för sjömän. Det resulterade i promemorian Beskattning av sjömän (Ds 1991:41) som ledde till lagstiftning år 1996 (prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331 och 1332). Samtliga bestämmelser i kapitlet är hämtade från 49 § KL med anvisningar och 8 a § SIL. Bestämmelserna där bygger i stor utsträckning på lagen om sjömansskatt.
659
3T¶RRE ¤NDRINGAR
I IL har inte tagits med någon motsvarighet till bestämmelsen i punkt 4 första stycket av anvisningarna till 49 § KL. Den behandlar Riksskatteverkets besked om de fartyg ombord på vilka de anställda har rätt till sjöinkomstavdrag, särskild skattereduktion och vilket fartområde fartyget går i. Dess motsvarighet i sjömansskattelagen (1958:295) fanns i 21 § 1 mom. första stycket 1. Något behov av att ta in bestämmelser om verkställighetsföreskrifter i IL finns inte. Det är tillräckligt att en delegation till Riksskatteverket tas in i den allmänna förordningen med bemyndigande för Riksskatteverket att meddela föreskrifter. Någon anledning att ha andra regler om överklagande av sådana beslut än när det gäller andra föreskrifter finns inte.
Bestämmelserna i punkt 4 andra och tredje styckena av anvisningarna till 49 § KL har inte heller tagits in i IL. De handlar om skyldighet för en redare att lämna vissa uppgifter till RSV. De stämmer överens med vad som gällde enligt 16 § 1 mom. sjömansskattelagen. Den lagen omfattade både förutsättningarna för sjömansskatt och dess storlek, bestämmelser om uppbörd och om behörig myndighet, straffbestämmelser m.m. Eftersom bestämmelserna avser uppgiftsskyldighet bör de föras över till LSK.
&¶RARBETEN
Om inte annat anges infördes bestämmelserna år 1996 (prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331 och 1332).
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inleder
kapitlet och anger dess innehåll.
3J¶INKOMSTAVDRAGETS STORLEK
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från
några redaktionella ändringar och att SLK i
F¶RSTA STYCKET ANDRA STRECK
SATSEN använder orden ”fartyg som går i närfart” i stället för ANNAT FARTYG
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vem som har rätt till sjöinkomstavdrag är hämtad från 49 § KL och fick sin nuvarande lydelse år 1997 (bet. 1997/98:SkU114, SFS 1997:1146). Reglerna om sjöinkomst är hämtade från punkt 4 av anvisningarna till 49 § KL och kom till år 1997 (prop. 1996/97:116, bet. 1996/97:SkU19, SFS 1997:356).
660
I regeringens förslag har i förtydligande syfte
ANDRA STRECKSATSEN i
F¶RSTA STYCKET formulerats om. Bestämmelsen blir tillämplig om en sjö-
man som har sjöinkomst har arbetat på ett fartyg som inte huvudsakligen går i fjärrfart. Om ett fartyg t.ex. till 60 % går i fjärrfart och till 40 % i närfart, skall sjöinkomstavdraget beräknas enligt denna bestämmelse.
3J¶INKOMST
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag. I SLK:s förslag har paragrafen bara två stycken.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Definitionen av
sjöinkomst är hämtad från punkt 1 första stycket av anvisningarna till
49 § KL. Den fick sin nuvarande utformning år 1997 (prop. 1996/97:116, bet. 1996/97:SkU19, SFS 1997:356).
Bestämmelserna om fartyget har efter lagrådsföredragningen flyttats ut till ett nytt
TREDJE STYCKE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Preciseringen av
vad som anses som inkomst på ett visst fartyg är i dag placerad i punkt 1 andra stycket av anvisningarna till 49 § KL.
!NST¤LLNING P¥ ETT SVENSKT HANDELSFARTYG
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vad som anses som anställning ombord på ett svenskt handelsfartyg är hämtad från punkt 2 av anvisningarna till 49 § KL. Bestämmelsen fick sin nuvarande utformning år 1997 (prop. 1996/97:130, bet. 1996/97:LU16, SFS 1997:311).
&ARTOMR¥DEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regleringen av vad
som avses med inre fart, närfart samt fjärrfart är i dag placerad i punkt 3 av anvisningarna till 49 § KL.
661
!6$ 8)) "%2+.).' !6 3+!44%.
Avdelningen innehåller bestämmelser om beräkningen av statlig och kommunal inkomstskatt på förvärvs- och kapitalinkomster. Här regleras också möjligheten till särskild skatteberäkning vid ackumulerad inkomst.
 KAP 3KATTEBER¤KNINGEN
Detta kapitel var placerat som 59 kap. i SLK:s förslag. I kapitlet finns bestämmelser om hur skatten beräknas. Här har också placerats bestämmelserna om skattesats för de skattskyldiga som saknar hemortskommun i Sverige och därför skall beskattas i det gemensamma taxeringsdistriktet i Stockholm (för gemensamt kommunalt ändamål).
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA )NNEH¥LL
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen utgör en
inledning till kapitlet.
!NDRA MENINGEN har utformats som en hänvisning
till SBL. Bestämmelsen om avrundning finns i 23 kap. 1 § SBL.
'R¤NSBELOPP
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att statlig inkomstskatt inte beräknas förrän underlaget för skatten överstiger gränsvärdet 100 kronor är hämtad från 9 a § SIL som fick sin nuvarande utformning i 1990 års skattereform (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651). En gräns av motsvarande slag har funnits i 51 § KL och 9 § 5 mom. SIL sedan lagarnas tillkomst. Bestämmelsen i KL har blivit överflödig och upphävts. Bestämmelsen i SIL justerades i samband med tillkomsten av systemet med grund- och tilläggsbelopp år 1982 och flyttades till 9 a § när det fasta 100-kronorsbeloppet infördes i skatteskalan år 1986 (Ds B 1981:16, prop. 1981/82:197, bet. 1981/82:SkU60, SFS 1982:416 och prop. 1985/86:130, bet. 1985/86:SkU40, SFS 1986:508). Gränsvärdet gäller för respektive underlag, dvs 100 kronor för förvärvsinkomster, 100 kronor för överskott i inkomstslaget kapital samt 100 kronor för expansionsfondsskatt. Bestämmelsen gäller i dag inte för expansionsmedelsskatt. SLK anser att det inte finns någon anledning att behålla detta undantag, eftersom det i
662
praktiken torde sakna betydelse. Regeringen delar denna bedömning och ansluter sig till SLK:s förslag.
&YSISKA PERSONER
+OMMUNAL INKOMSTSKATT  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens för-
slag. Sista meningen finns dock inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om beräkningen av den kommunala inkomstskatten för fy-
siska personer är hämtade från 1 och 2 §§ KL, som i denna del i princip varit oförändrade sedan KL:s tillkomst, samt från 11 kap. 12 § SBL.
Begreppet
HEMORTSKOMMUN (ANDRA STYCKET) definieras i dag i 66 § KL
med anvisningspunkter och i 14 § SIL. För fysiska personer har begreppet betydelse såväl för frågan om rätt skattesats för kommunal inkomstskatt som för vilken skattemyndighet som skall besluta om taxeringen och handlägga frågor om betalning av skatten. Regleringen av vilken skattemyndighet som skall handlägga taxeringen och skattebetalningsfrågor hör hemma i TL respektive SBL. I förslaget till ändring i SBL har det i 2 kap. 1 § tagits in regler som motsvarar dagens reglering om hemortskommun i 66 § KL. Det är onödigt med en dubbel reglering i denna fråga. Eftersom reglerna är viktiga i förfarandebestämmelserna föreslår SLK att begreppet hemortskommun regleras i SBL och att det här i IL finns bara en hänvisning dit. När det gäller juridiska personer finns det, med undantag för dödsbon, inget behov av bestämmelser om hemortskommun i IL. I SBL (2 kap. 2 §) och i TL (2 kap. 2 §) har man valt att inte använda begreppet utan reglerar i stället vilken myndighet som skall fatta beslut som rör den juridiska personen. När det gäller dödsbon tar SLK in en bestämmelse här i andra stycket. Den kommer från 66 § fjärde stycket KL och punkt 2 av anvisningarna till den paragrafen. Bestämmelserna har funnits där sedan KL kom till och har i materiellt avseende varit i stort sett oförändrade. I 14 § 1 mom. SIL finns en hänvisning till 66 § KL.
Regeringen föreslår i denna proposition att det i 2 kap. 2 § SBL görs ett tillägg för det fall att den döde har bytt folkbokföringsort efter den 1 november dödsåret. Dödsboets hemortskommun är i sådana fall fr.o.m. andra taxeringsåret efter dödsåret den kommun där den döde hade sin rätta folkbokföringsort. Regeringen föreslår att motsvarande tillägg görs här. Regeringen följer i övrigt SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att skattesatsen är
25 % för dem som skall beskattas i Stockholm för gemensamt kommunalt ändamål framgår i dag av lagen (1972:78) om skatt för gemensamt kommunalt ändamål. Den kom till år 1972 (prop. 1972:15, bet. 1972:SkU12,
663
SFS 1972:78) och ersatte Kungl. Maj:ts förordning (1928:395) angående det belopp varmed kommunal inkomstskatt för gemensamt kommunalt ändamål skall utgöras.
Skattesatsen, tidigare 10 %, höjdes år 1990 till 25 % (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1437).
Regeringen följer SLK:s förslag.
3TATLIG INKOMSTSKATT  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Bestämmelsen har i SLK:s förslag utformats i en-
lighet med då gällande lagstiftning. Ändringar som har införts år 1998 finns inte med. I SLK:s förslag har paragrafen två stycken.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anser att det för tydlighetens
skull bör finnas en hänvisning till 57 kap. 14 § (52 kap. 13 § i SLK:s förslag).
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
hur den statliga inkomstskatten beräknas för fysiska personer är hämtade från 10 § första–tredje styckena SIL. Alltsedan lagens tillkomst har bestämmelser om beräkningen av skatten för fysiska personer varit placerade i 10 §. Reglerna har ändrats vid ett flertal tillfällen. Det nya systemet kom till genom 1990 års skattereform (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651).
Bestämmelserna ändrades också år 1998 då en ny skiktgräns infördes (prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:593).
Lagrådet anför att det från lagteknisk synpunkt är lämpligare att
F¶RSTA
STYCKET ges en generell utformning och inte anknyter till taxeringsår som
har passerats vid den tidpunkt då IL skall börja tillämpas. Lagrådet föreslår att utgångspunkten för bestämmandet av skiktgränserna i stället anges i ett nytt andra stycke. Regeringen har utformat paragrafen i enlighet med Lagrådets förslag. I prop. 1999/2000:1 föreslås att skiktgränserna justeras. Regeringen har lagt in de nya skiktgränserna i förslaget här.
I 13 § finns under rubriken
(¤NVISNINGAR en hänvisning till 57 kap.
14 §. Regeringen anser att den hänvisningen är tillfyllest. Regeringen föreslår därför inte att någon hänvisning läggs till i denna paragraf.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från en senare lagändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
särskilda bestämmelser om beräkningen av skatten för dödsbon. De är hämtade från 10 § fjärde stycket SIL och infördes år 1993 när den s.k. handelsbolagsbeskattningen av äldre dödsbon slopades (SOU 1991:100, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1543). Enligt en hänvisning i dagens lagtext skall dödsboet för senare år än dödsåret betala det fasta beloppet bara om den beskattningsbara förvärvsinkomsten överstiger ett belopp som motsvarar grundavdraget enligt 48 § 2 mom. KL. Hänvisningen avser alltså hela momentet men det får anses råda viss tveksamhet om avsikten varit att den skulle omfatta även det fjärde
664
stycket. Tjänsteinkomster kan bara undantagsvis förekomma mer än möjligen året efter dödsåret och aktiv näringsverksamhet kan inte alls finnas efter dödsåret. När reglerna infördes antogs att de kunde få betydelse så sent som fjärde året efter dödsåret (prop. 1993/94:50 s. 347). Enligt vad SLK inhämtat har bestämmelsen tillämpats så att begränsningen i fjärde stycket iakttagits, vilket också står i överensstämmelse med ordalydelsen. SLK har utformat reglerna i enlighet med lydelsen.
Bestämmelsen har ändrats senast år 1998 med anledning av att den nya skiktgränsen infördes (prop. 1997/98:150, bet. 1997/98: FiU20, SFS 1998:593).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att skatten på ka-
pitalinkomster är proportionell och att sådan skatt tas ut bara vid den statliga inkomstbeskattningen var en av nyheterna i 1990 års skattereform (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651). Bestämmelsen, som är hämtad från 10 § tredje stycket SIL, ändrades senast år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859).
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
skattesatsen för expansionsfondsskatt och avräkning vid återföring finns i dag i 3 § ExmL. De kom till år 1993 som ett led i reformeringen av beskattningen av enskilda näringsidkare och handelsbolagsdelägare (SOU 1992:67, Ds 1993:28, SOU 1993:29, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15) och fick sin nuvarande utformning år 1997 (SOU 1996:100, prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:542). Resten av lagens bestämmelser har tagits in i 34 kap.
3KATTEREDUKTION   gg
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer i huvudsak med regeringens
förslag bortsett från några redaktionella ändringar och att beloppen i 11 § har ändrats genom senare lagstiftning. Bestämmelserna i 10 § finns inte med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
skattereduktion är hämtade från 11 kap. 11 § SBL dit de år 1997 överfördes från 2 § 4 mom. UBL.
Vissa ändringar gjordes i 2 § 4 mom. UBL genom 1990 års skattereform (SOU 1989:33, prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:653), med tillägg för sjömansskatt senare samma år (prop.
665
1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10 SFS 1990:1425). Bestämmelserna ändrades år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1866) och år 1996 i samband med att sjömansskatten avskaffades (Ds 1991:41, prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1338). Bestämmelserna i 10 § fick sin nuvarande lydelse år 1997 (bet. 1997/98:SkU114, SFS 1997:1145) då skattereduktionen för den som har sjöinkomst höjdes till 14 000 resp. 9 000 kronor. Bortsett från några redaktionella ändringar följer regeringen i övrigt SLK:s förslag.
Bestämmelsen om skattereduktion i 10 § för allmän pensionsavgift föreslås införas i år i prop. 1999/2000:1. Skattereduktionen för allmän pensionsavgift föreslås ske efter reduktionen för sjöinkomst men före reduktionen för underskott av kapital.
(¤NVISNINGAR  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag bortsett
från att SLK:s hänvisning i
TREDJE STYCKET avser en äldre lag om begräns-
ning av skatt i vissa fall.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET påpekar att tredje stycket måste
ändras med hänsyn till den nya lagen (1997:324) om begränsning av skatt.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har ut-
formats som en hänvisning.
I SLK:s förslag hänvisade
TREDJE STYCKET till den upphävda lagen
(1970:172) om begränsning av skatt i vissa fall. I regeringens förslag har hänvisningen till denna lag förts över till ILP. I stället hänvisas här till den nya lagen som kom år 1997 (prop. 1996/97:117, bet. 1996/97:SkU20, SFS 1997:324).
*URIDISKA PERSONER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
skattesatserna för de juridiska personerna är hämtade från 10 a § SIL som fick sin nuvarande utformning som ett led i 1993 års företagsskattereform (SOU 1992:67 och 1993:29, Ds 1993:28, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1544).
Skattesatsen för juridiska personer reglerades ursprungligen i 10 § 2 mom. SIL men placerades år 1982 i 10 a § SIL (Ds B 1981:16, prop. 1981/82:197, bet. 1981/82:SkU60, SFS 1982:416). År 1989 fick bestämmelsen i stort sett sin nuvarande utformning (SOU 1989:33, prop. 1989/90:50, bet. 1989/90:SkU10, SFS 1989:1016). En tidigare exemplifiering togs bort och bolagsskattesatsen sänktes som ett första led i införandet av 1990 års skattereform. Bestämmelsen ändrades senast år 1991 för juridiska personer i allmänhet (prop. 1991/92:60, bet.
666
1991/92:SkU10, SFS 1991:1833) och år 1994 för värdepappersfonder (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859).
'EMENSAMMA BEST¤MMELSER
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Dispensbestämmel-
sen för undvikande av internationell dubbelbeskattning är hämtad från
23 § SIL. En motsvarighet har funnits sedan lagen kom till. SLK:s utformning anslöt sig till 22 kap. 9 § lagen (1994:200) om mervärdesskatt och 9 kap. 4 § lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter. 22 kap. 9 § mervärdesskattelagen har upphävts och bestämmelserna finns numera i 13 kap. 1 § SBL. Regeringen har i förslaget formulerat paragrafen med 13 kap. 1 § SBL som förebild.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har ut-
formats som en hänvisning.
 KAP 3KATT P¥ ACKUMULERAD INKOMST
I detta kapitel finns bestämmelser om hur skatten beräknas för fysiska personer som har ackumulerad inkomst av tjänst eller av näringsverksamhet i vissa fall. Kapitlet var placerat som 60 kap. i SLK:s förslag. Bestämmelserna är hämtade från lagen (1951:763) om statlig inkomstskatt på ackumulerad inkomst. De bestämmelser i SAIL som avser förfarandet (5–8 §§ och anvisningarna till 4 §) föreslås i stället infogas i TL.
Lagrådet har anfört viss kritik mot bl.a. bestämmelserna i 8 § när det gäller det antal år på vilka den ackumulerade inkomsten skall fördelas. Bestämmelserna om ackumulerad inkomst är för närvarande föremål för översyn av Förenklingsutredningen (Fi1996:14). Det finns därför inte skäl att i detta lagstiftningsärende ändra reglerna och föregripa utredningens arbete.
"AKGRUND
Reglerna om särskild skatteberäkning vid ackumulerad inkomst kom till år 1951. Principen om beskattningsårets slutenhet innebar att progressiviteten i inkomstbeskattningen slog särskilt hårt för inkomster som varierade starkt mellan åren. Tanken bakom lagen var att lindra den progressiva beskattningen av inkomster som betalades ut ett visst år men kunde hänföras till tidigare och även till senare år. Avsikten var att skatten inte skulle beräknas till högre belopp än om inkomsten skulle ha beskattats de år den avsåg. Till en början gällde lagen generellt avseende inkomstsla-
667
gen tjänst, kapital och annan fastighet. För inkomster i inkomstslaget tillfällig förvärvsverksamhet gällde lagens bestämmelser ursprungligen inte alls för kapitalvinster. För inkomster i inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse gällde den bara i vissa särskilt uppräknade fall. Lagen har ändrats vid ett flertal tillfällen bl.a. när tillämpningsområdet utvidgades för inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse år 1962. Samtidigt ändrades vissa bestämmelser om beräkningen av inkomsten, fördelningstiden, spärregelns avvägning, ansökningstiden m.m. För inkomstslaget annan fastighet begränsades tillämpningsområdet år 1981 som en följd av det utvidgade driftförlustbegreppet.
Reglerna anpassades år 1971 till 1970 års skattereform och år 1983 till 1982 års inkomstskattereform (förarbeten, se nedan). Sin nuvarande utformning fick lagen i princip genom 1990 års skattereform (förarbeten, se nedan) och kan nu aktualiseras i tjänst och näringsverksamhet. De viktigaste ändringarna därefter kom i samband med den reformerade företagsbeskattningen år 1993 (förarbeten, se nedan) bl.a. som en konsekvens av att äldre dödsbon inte längre skall handelsbolagsbeskattas och som en följd av införandet av ExmL och PFL.
6ISSA F¶RARBETEN
I kommentaren till paragraferna hänvisas till följande förarbeten bara genom att det anges årtalet då bestämmelsen infördes eller ändrades.
1951 Bestämmelserna infördes, SOU 1949:9, prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62, SFS 1951:763
1962 Utvidgning avseende inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse, SOU 1961:56, prop. 1962:114, bet. 1962:BevU47, SFS 1962:193
1983 Följdändringar till 1982 års skattereform, prop. 1982/83:157, bet. 1982/83:SkU50, SFS 1983:445
1990 Följdändringar till 1990 års skattereform, SOU 1989:33, prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1431
1993 Följdändringar avseende dödsbon, periodiseringsfonder och expansionsmedel, SOU 1991:100, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1545
+OMMENTAR TILL PARAGRAFERNA &¶RUTS¤TTNINGAR F¶R S¤RSKILD SKATTEBER¤KNING
(UVUDREGLER  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
668
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen defini-
eras ackumulerad inkomst och anges för vilka skattesubjekt bestämmelserna aktualiseras. Den är hämtad från 1 § första stycket och punkt 1 första stycket av anvisningarna till 1 § SAIL där motsvarande bestämmelser funnits sedan lagens tillkomst. Före år 1984 beskattades även familjestiftelser progressivt och de omfattades därför av bestämmelserna (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1062). Bestämmelserna fick sitt nuvarande innehåll år 1993 som en konsekvens av de ändrade beskattningsreglerna för äldre dödsbon. SLK hänvisar i sista meningen till 65 kap. 6 § tredje stycket beträffande dödsbon. En redaktionell ändring har också gjorts i
F¶RSTA MENINGEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att ordet ¤VEN skall tas bort
i första stycket tredje meningen.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
särskild skatteberäkning vid ackumulerad inkomst beaktas inte ex officio utan den skattskyldige måste ansöka särskilt. Detta framgår i dag av 4 § SAIL. Till 4 § är även kopplad en anvisningspunkt men den, liksom övriga bestämmelser om själva förfarandet, föreslås flyttas till TL. Bestämmelserna i 4 § SAIL fick sin nuvarande utformning i samband med att TL infördes år 1990 (SOU 1988:22, prop. 1989/90:74, bet. 1989/90:SkU32, SFS 1990:343).
&¶RSTA STYCKET TREDJE MENINGEN behandlar hur yrkandet måste avgränsas
om flera ackumulerade inkomster uppkommit i en och samma verksamhet. Meningen är hämtad från punkt 2 sjuttonde stycket av anvisningarna till 1 § SAIL. Den kom till år 1962. I denna mening i regeringens förslag har ordet
¤VEN tagits bort När förutsättningarna för att skatten skall be-
räknas enligt SAIL är uppfyllda kan det samtidigt bli aktuellt med nedsättning av skatten enligt begränsningslagen (1997:324). Bestämmelserna om denna situation i
ANDRA STYCKET är hämtade från 1 § sjätte stycket
SAIL som infördes år 1983.
!NDRA MENINGEN i F¶RSTA STYCKET behandlar det fallet att den ackumule-
rade inkomsten hänför sig till en näringsverksamhet. I sådana fall skall varje näringsverksamhet behandlas för sig. Meningen har lagts till efter föredragningen i Lagrådet.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
det inte innehåller ordet bara i
ANDRA STYCKET. SLK:s förslag utgår ifrån
äldre lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att ordet BARA läggs till i
sista meningen för att markera att reglerna om särskild skatteberäkning kan bara komma i fråga avseende sådana inkomster som anges i de nämnda paragraferna.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Reglerna om skat-
teberäkning vid ackumulerad inkomst är med ett undantag generellt tilllämpliga på samtliga ackumulerade inkomster i inkomstslaget tjänst. In-
669
ledningen i
F¶RSTA STYCKET har tillkommit som ett förtydligande. Undanta-
get är hämtat från punkt 1 tredje stycket andra meningen av anvisningarna till 1 § SAIL. Bestämmelsen kom till år 1977 och får ses mot bakgrund av att sådana belopp bara delvis är skattepliktiga (Ds Fi 1975:8, prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:43).
Stoppreglerna i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL föreslås upphävas i lagrådsremissen om stoppreglerna från den 16 september i år. Förslaget innebär att bestämmelsen om fåmansföretag och fåmanshandelsbolag som fanns i SLK:s förslag slopas.
!NDRA STYCKET har utformats som en hänvisning. Regeringen delar Riks-
skatteverkets uppfattning att ordet
BARA bör läggas till för att förtydliga
att det bara är de inkomster som anges i de nämnda paragraferna som kan bli föremål för särskild skatteberäkning enligt bestämmelserna i detta kapitel. Regeringen ansluter sig i övrigt till SLK:s förslag.
3P¤RREGLER  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i pa-
ragrafens
F¶RSTA STYCKE om att reglerna är tillämpliga bara om nettobelop-
pet av den ackumulerade inkomsten uppgår till ett visst minsta belopp och inkomsten överstiger skiktgränsen med minst samma belopp är hämtad från 2 § andra stycket SAIL. Någon form av beloppsgräns har funnits i lagen sedan dess tillkomst. (4 000 ursprungligen, 5 000 år 1962 och 15 000 år 1983). Anknytningen till skiktgränsen kom till år 1990. År 1998 infördes en ytterligare skiktgräns i 10 § SIL vid högre inkomster (prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:593). I denna paragraf avses den nedre skiktgränsen.
!NDRA STYCKET har av SLK lagts till som ett förtydligande.
$EN S¤RSKILDA BER¤KNINGEN
5NDERLAGEN F¶R BER¤KNINGEN  g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen har for-
mulerats i enlighet med Lagrådets förslag.
Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET om att skatten på förvärvsinkomsten be-
står av summan av skatten på nettobeloppet av den ackumulerade inkomsten och skatten på den beskattningsbara förvärvsinkomsten exklusive nettobeloppet är ny men innebär ingen saklig ändring.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET F¶RSTA MENINGEN om att den ackumulera-
de inkomsten antas fördela sig jämnt på de år under den tid som den
670
hänför sig till är hämtad från 1 § andra stycket första meningen SAIL. Den infördes år 1951. Bestämmelsen i
ANDRA MENINGEN om vad som ut-
gör underlag för skattens beräkning är hämtad ur 1 § andra stycket andra meningen och punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 1 § SAIL. Den fick sin nuvarande utformning år 1990.
Hur skatten på den ackumulerade inkomsten räknas fram är också hämtat från punkt 2 femte stycket av anvisningarna till 1 § SAIL.
.ETTOBELOPPET AV EN ACKUMULERAD INKOMST  g
3,+S F¶RSLAG  g OCH  g F¶RSTA STYCKET	 Överensstämmer bortsett
från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
att avdragsgilla kostnader som hänför sig till den ackumulerade inkomsten skall dras bort först så att det blir nettobeloppet av den ackumulerade inkomsten som skall ligga till grund för beräkningen framgår i dag av 2 § första stycket SAIL. De infördes år 1962.
 g
3,+S F¶RSLAG  g ANDRA OCH TREDJE STYCKENA	 Överensstämmer bort-
sett från några redaktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I denna paragraf har
vissa särregler samlats om beräkningen av nettobeloppet av den ackumulerade inkomsten. De är hämtade från anvisningarna till 2 § SAIL. Samtliga infördes i princip år 1962. Vissa ändringar har gjorts i den ursprungliga texten bl.a. med hänsyn till att förvärvade patent numera i avskrivningshänseende likställs med inventarier.
&¶RDELNINGSTIDEN I VISSA FALL  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA .¤RINGSLIVETS SKATTEDELEGATION anser att den nya
regeln i tredje stycket om att fördelning av inkomsten av ett handelsbolag inte får ske för tid före inköpet av andelen, är en sådan materiell ändring som inte bör göras i detta sammanhang.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen finns
särskilda bestämmelser om till hur många år engångsbelopp för pension samt intäkt av skogsbruk skall anses hänförliga. Att pension som regel fördelas på tio år är hämtat från punkt 1 tredje stycket första meningen av anvisningarna till 1 § SAIL och har funnits med i lagen sedan dess tillkomst. Den särskilda bestämmelsen för skogsbruk är hämtad från punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 1 § SAIL och infördes år 1962.
I
TREDJE STYCKET föreslår SLK en särskild regel för delägares inkomster
av handelsbolag. Före 1990 års skattereform fanns i punkt 1 sjätte stycket av anvisningarna till 1 § SAIL en bestämmelse om fördelning av inne-
671
havstiden. Den förbjöd uttryckligen fördelning av inkomsten före förvärv av en andel i ett handelsbolag. I förarbetena (prop. 1990/91:54 s. 330) angavs att det var tekniskt svårt att föra över bestämmelsen till det nya skattesystemet och att man därför tagit bort den. Samtidigt behöll man regeln för makefallen (se 9 §). SLK menar att det inte fanns tillräckliga skäl att ta bort bestämmelsen och att den därför bör återinföras. Den infördes ursprungligen år 1962. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
att särskild skatteberäkning och sammanläggning av innehavstiden kan göras för en efterlevande make som övertagit en näringsverksamhet är hämtad från punkt 1 av anvisningarna till 1 § femte–sjunde styckena SAIL. De fick sin nuvarande utformning år 1990 och infördes ursprungligen år 1962. Hänvisningen till 11 § 1 mom. SIL utgår eftersom systemet med sär- och samtaxering av makar inte behålls i IL.
Bestämmelsen i sjätte stycket om sambor som behandlas som makar har slopats eftersom detta framgår av 2 kap. SLK har inte heller tagit med bestämmelsen om dödsbo i sjunde stycket (som huvudsakligen avser innehavstiden) eftersom SLK anser att det är onödigt att just i detta sammanhang reglera kontinuiteten mellan den döde och dödsboet. Regeringen delar SLK:s uppfattning och följer SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regeln om att den
tid till vilken den ackumulerade inkomsten skall anses hänföra sig under vissa omständigheter kan beräknas enligt schablon är hämtad från 1 § femte stycket SAIL.
$EN GENOMSNITTLIGA BESKATTNINGSBARA F¶RV¤RVSINKOMSTEN  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Den särskilda skat-
teberäkningen inleds med att den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten, exklusive den ackumulerade inkomsten, räknas fram. Bestämmelsen har i dag sin placering i 1 § fjärde stycket första meningen SAIL som fick sin nuvarande utformning år 1990. Då gick man tillbaka till den form av genomsnittsberäkning som infördes redan vid lagens tillkomst. Inkomsten blir på så sätt fördelad på lika många år som den hänför sig till. Stycket är ändrat även år 1983. Dessa ändringar medförde att den genomsnittliga beskattningsbara inkomsten (förvärvsinkomsten är en
672
följd av att SIL:s terminologi ändrades år 1990) beräknades med utgångspunkt i ett genomsnitt i de tre senaste taxeringsårens beskattningsbara inkomster.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET mar-
keras att även år då den skattskyldige inte taxerats medräknas vid genomsnittsberäkningen. Bestämmelsen är hämtad från punkt 2 femtonde stycket av anvisningarna till 1 § SAIL. Den infördes år 1962.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om en skattskyldig som på grund av änd-
rat räkenskapsår åsatts två taxeringar är hämtad från punkt 2 sextonde stycket av anvisningarna till 1 § SAIL och infördes år 1962.
*USTERING AV DEN GENOMSNITTLIGA BESKATTNINGSBARA F¶RV¤RVSINKOMSTEN  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att bestämmelserna i punkt
2 sjätte stycket av anvisningarna till 1 § om att det inte skall göras någon justering för skiktgränsförändring om den ackumulerade inkomsten i sin helhet hänför sig till beskattningsåret och tid därefter, bör föras in i 13 §.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av paragrafen
framgår att den genomsnittliga beskattningsbara förvärvsinkomsten i vissa fall skall justeras med hänsyn till skiktgränsens förändring. Närmare bestämmelser om detta finns i 14 och 15 §§. Bestämmelsen är hämtad från punkt 2 av anvisningarna till 1 § SAIL och kom till år 1990. Regeringen anser att det av Riksskatteverket föreslagna tillägget är onödigt, eftersom det i första stycket anges i vilka fall justering skall göras.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från
några redaktionella ändringar och att orden
DEN NEDRE inte finns med
framför skiktgränsen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
hur justeringen för skiktgränsens förändring skall göras när den ackumulerade inkomsten i sin helhet hänför sig till beskattningsåret och tid dessförinnan är i dag är placerad i 1 § andra stycket SAIL. Den kom till år 1990. Bakgrunden var att i det nya skattesystemet skiktgränsen justeras på ett visst sätt som motsvarar förändringar i det allmänna prisläget. Ju fler år bakåt i tiden en inkomst hänför sig till desto större tillägg för skiktgränsförändringar bör göras för att skatten på den ackumulerade inkomsten skall bli ungefär densamma som om den beskattas för vart och ett av åren.
673
År 1998 infördes en ytterligare skiktgräns vid höga inkomster (prop. 1997/98:150, bet. 1997/98:FiU20, SFS 1998:593). Bestämmelsen om justering för skiktgränsens förändring avser den nedre skiktgränsen. I regeringens förslag har därför orden
DEN NEDRE lagts till före ordet skikt-
gränsen.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag. SLK
använder dock ordet
D¤REFTER i stället för EFTER BESKATTNINGS¥RET i F¶RSTA
MENINGEN. I ANDRA MENINGEN använder SLK uttrycket ”... det antal år som
motsvarar skillnaden” i stället för ”... så många förflutna år som överstiger antalet kommande år”. I andra stycket finns inte ordet
SKILLNADEN
med.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att ordet D¤REFTER i första
meningen byts mot
EFTER BESKATTNINGS¥RET. I andra meningen föreslår ver-
ket att ”det antal år som motsvarar skillnaden” byts ut mot ”så många förflutna år som överstiger antalet kommande år”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hur skiktgränsen
skall justeras när den ackumulerade inkomsten hänför sig till tid både före och efter beskattningsåret är hämtat från punkt 2 exempel B och C av anvisningarna till 1 § SAIL. Bestämmelsen kom till år 1990.
Regeringen anser att Riksskatteverkets förslag medför att lagtexten blir lättare att förstå. Regeringen har därför formulerat första stycket på sätt som verket föreslagit.
I andra stycket har i förtydligande syfte ordet
SKILLNADEN lagts till före
ordet
AVRUNDAS.
Bestämmelserna i andra stycket avseende inkomst som hänför sig till mer än tio år kan vara svåra att förstå. Innebörden kan åskådliggöras med ett exempel. Anta ett en inkomst som uppbärs under år 2003 hänför sig till åren 1986–2010, dvs. 18 år före och 7 år efter beskattningsårets utgång. Skiktgränsen skall justeras som om det vore fråga om fyra gångna år (18/25 x 10) – (7/25 x 10) = 4,4.
Bortsett från några redaktionella ändringar följer regeringen i övrigt SLK:s förslag.
"ER¤KNING AV SKATTEN
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från en
redaktionell ändring och att SLK använder orden
DE REGLER i stället för
DEN SKATTESKALA.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET menar att eftersom man i vissa
fall måste justera för skiktgränsförändring vore det mer korrekt att säga att man skall tillämpa den skattesats som gäller för det aktuella beskattningsåret.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
vilken skatteskala som skall användas är hämtad från 1 § fjärde stycket andra meningen SAIL som fick sin nuvarande utformning år 1990. Att skatteskalan för det beskattningsår då den ackumulerade inkomsten tas
674
upp till beskattning blir utslagsgivande har varit en bärande princip sedan lagens tillkomst. Med uttrycket
DE REGLER menar SLK att vid skatteberäk-
ningen skall den skatteskala användas som gäller det år inkomsten tas upp till beskattning. Såsom Riksskatteverket anmärkt kan det i vissa fall vara vilseledande om det står
DE REGLER. I regeringens förslag har orden
DE REGLER bytts ut mot DEN SKATTESKALA. Ordet skatteskala används i nuva-
rande lagtext.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att det sista ordet i sista
meningen rätteligen skall vara utgång.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av paragrafen fram-
går hur beräkningen görs om den skattskyldige samma taxeringsår skall beskattas för ackumulerade inkomster som hänför sig till olika antal år. Bestämmelsen är hämtad från punkt 2 artonde stycket av anvisningarna till 1 § SAIL. Särskilda bestämmelser för sådana fall har funnits sedan lagens tillkomst.
)NKOMSTSLAGET N¤RINGSVERKSAMHET
  gg
3,+S F¶RSLAG   gg	 Överensstämmer med regeringens förslag
bortsett från några redaktionella ändringar och att SLK i 21 §
TREDJE
STYCKET använder uttrycket ETT F¥TAL i stället för AV OBETYDLIG OMFATTNING.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Att bara de i 19–
22 §§ uppräknade inkomsterna kan aktualisera de särskilda beräkningsreglerna för skatt på ackumulerad inkomst i inkomstslaget näringsverksamhet framgår i dag av 3 § första stycket SAIL. Bestämmelserna i 19– 22 §§ är samtliga hämtade från 3 § SAIL och dess anvisningar. För att lagtexten skall bli överskådlig har katalogen i nuvarande 3 § SAIL delats upp i fyra skilda paragrafer. Den första (19 §) innehåller bestämmelser som företrädesvis kan komma ifråga vid den löpande inkomstbeskattningen av näringsverksamhet. Den andra (20 §) behandlar försäkringsersättningar och liknande ersättningar för skador under det att den tredje och fjärde (21 och 22 §§) avser ackumulerade inkomster i samband med att näringsverksamhet på något sätt avslutas alternativt upplåts som ett led i verksamhetens avveckling.
 g 
Punkten behandlar inkomster genom bl.a. vetenskaplig och litterär verksamhet. Sådana inkomster kan utgöra ackumulerad inkomst förutsatt att insättning på upphovsmannakonto inte har gjorts. Den är hämtat från 3 § första stycket 1 samt tredje stycket av anvisningarna till 3 § SAIL. Inskränkningen när det gäller medel som satts in på upphovsmannakonto kom till år 1979 (SOU 1977:86 och 87, prop. 1978/79:210, bet. 1978/79:SkU57, SFS 1979:616). I övrigt har bestämmelsen, som före år
675
1990 avsåg intäkter i inkomstslaget rörelse (3 § 4 mom. 1), varit i stort sett oförändrad sedan lagens tillkomst.
 g 
Bestämmelsen om att inkomster vid överlåtelse av hyresrätt samt varumärke, firmanamn och andra goodwillrättigheter kan omfattas av beräkningsreglerna har sin motsvarighet i 3 § första stycket 2 SAIL. Att även inkomster vid överlåtelse av hyresrätter kan bli föremål för särskild skatteberäkning var en av nyheterna år 1962. Bestämmelsen i övrigt kom till vid lagens tillkomst och avsåg före år 1990 intäkter i inkomstslaget rörelse (3 § 4 mom. 2).
 g 
Bestämmelsen om att ersättning för att flytta från en lokal som använts i näringsverksamheten också kan omfattas av reglerna om särskild skatteberäkning är i dag placerad i andra stycket av anvisningarna till 3 § SAIL. Sedan tillkomsten år 1962 har det uttryckts att sådana ersättningar anses som ersättning vid överlåtelse av hyresrätt. För att detta bättre skall passa in i uppräkningen i 19 § har bestämmelsen formulerats om till en egen punkt. Före år 1990 avsågs – precis som intäkter vid överlåtelse av hyresrätter – intäkter i inkomstslaget rörelse.
 g 
Att värdeminskningsavdrag m.m. som återförs när en näringsfastighet avyttras eller när en näringsfastighet byter karaktär till privatbostad kan omfattas av bestämmelserna, framgår i dag av 3 § första stycket 3 SAIL som infördes i samband med 1990 års skattereform.
 g 
Att avdrag för utgifter för förbättrande reparationer och underhåll som skall återföras när en näringsbostadsrätt avyttras eller byter karaktär kan omfattas av bestämmelserna är hämtat från 3 § första stycket 4 SAIL och kom till år 1990.
 g 
Bestämmelsen om att engångsersättning för upplåtelse eller upphörande av nyttjanderätt och servitutsrätt kan anses som ackumulerad inkomst är hämtad från 3 § första stycket 5 SAIL. Ursprungligen omfattades bara upplåtelse av bestämmelsen. Att även inkomster på grund av upphörande kan bli föremål för särskild skatteberäkning kom till år 1962, så även överlåtelse av nyttjanderätt. Undantaget när det gäller skog är hämtat från första stycket av anvisningarna till 3 § SAIL, där det funnits sedan lagens tillkomst. Före år 1990 års skattereform gällde bestämmelsen i inkomstslaget jordbruksfastighet (3 § 2 mom. 2).
 g 
Att inkomster när avräkning görs mellan jordägaren och arrendatorn i samband med att ett arrendeavtal förlängs eller upphör (enligt bestäm-
676
melserna i 9 kap. 23 § jordabalken) kan omfattas av den särskilda skatteberäkningen är hämtat från 3 § första stycket 5 SAIL. Bestämmelsen kom till år 1978 som en anpassning till ändrade regler i beskattningen av jordbruksfastighet (DsB 1977:8, prop. 1978/79:44, bet. 1978/79:SkU21, SFS 1978:946). Intäkter vid avräkning i samband med arrendets upphörande kunde dock redan tidigare behandlas som ackumulerad inkomst såsom engångsersättning vid upphörandet av nyttjanderätt. Ändringen avsåg därför i sak bara avräkning vid en förlängning. Att även intäkter som en fastighetsägare skall ta upp på grund av att en nyttjanderättshavare utfört förbättringsåtgärder på hans fastighet kan anses som ackumulerad inkomst framgår i dag av 3 § första stycket 5 SAIL. Den infördes också år 1978. Före år 1990 var punkten placerad i 3 § 2 mom. 2 SAIL och gällde alltså i inkomstslaget jordbruksfastighet.
 g F¶RSTA STYCKET 
Att försäkringsersättningar, skadestånd och liknande ersättningar för inkomstbortfall kan omfattas av bestämmelserna om ackumulerad inkomst är hämtat från 3 § första stycket 6 SAIL. Bestämmelserna fick sin nuvarande utformning år 1990. Av förarbetena till ändringarna i SAIL framgår att dess motsvarighet fanns i 3 § 2 mom. 3 samt 4 mom. 3 SAIL och avsåg sådana intäkter i både inkomstslagen jordbruksfastighet och rörelse. 3 § första stycket 6 omfattar även ersättning i samband med expropriation men det har lagts i 2. I dåvarande 3 § 2 mom. 3 saknades bestämmelsen om inkomstbortfall. Den hämtades i stället från dåvarande 3 § 4 mom. 3 där anknytningen till inkomstbortfall funnits med sedan tillkomsten år 1962. Med den utformning 3 § första stycket 6 fick genom 1990 års skattereform torde 3 § första stycket 8 vara överflödig. Bestämmelsen i 3 § första stycket 8 var hämtad från 3 § 2 mom. 4 och avsåg inkomstbortfall vid industriellt intrång m.m. i inkomstslaget jordbruksfastighet. Den var dessförinnan placerad i 3 § 2 mom. SAIL och infördes år 1962.
 g F¶RSTA STYCKET 
Ersättningar för att tillgångar exproprierats eller på något annat sätt sålts genom tvång kan utgöra ackumulerad inkomst. Bestämmelsen är hämtad från 3 § första stycket 6 SAIL. Beträffande bakgrunden se under 1.
 g F¶RSTA STYCKET 
Bestämmelsen har vävts samman av 3 § första stycket 7 och 9 SAIL. Att försäkringsersättning och annan ersättning för skada på grund av brand m.m. på byggnader eller markanläggningar kan vara ackumulerad inkomst framgår i dag av 3 § första stycket 7 SAIL. Före skattereformen fanns motsvarande bestämmelser i 2 mom. 3 (jordbruksfastighet), 3 mom. 1 (annan fastighet), 4 mom. 3 (rörelse) i den utsträckning dessa punkter inte omfattas av 20 § första stycket 1 och 2. Bestämmelsen infördes år 1981 (SOU 1977:86 och 87, prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:297).
Bestämmelsen om att skadeersättningar för skog som brunnit kan omfattas av bestämmelserna om ackumulerad inkomst är i dag placerat i 3 § första stycket 9 SAIL. Före 1990 års skattereform fanns bestämmelsen i
677
3 § 2 mom. 1 och gällde i inkomstslaget jordbruksfastighet. Den infördes år 1962.
 g F¶RSTA STYCKET 
Bestämmelsen om inkomster i fråga om sådan skogsavyttring som varit nödvändig på grund av bl.a. brand eller vattenuppdämning är i dag, precis som första stycket 3, placerad i 3 § första stycket 9 SAIL. Beträffande förarbeten se under punkt 3.
 g ANDRA STYCKET
Här finns bestämmelser som i viss utsträckning begränsar tillämpningen av bestämmelserna i första stycket. De är i dag placerade i tredje stycket av anvisningarna till 3 § SAIL. Dit flyttades de i samband med 1990 års skattereform då ersättningsfond ersatte eldsvådefond. Sistnämnda hade införts i lagen år 1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25, SFS 1981:297). Att insättning på skogskonto medförde att bestämmelserna inte fick tillämpas kom till år 1962.
 g F¶RSTA STYCKET 
Bestämmelsen om att engångsersättningar vid avyttring av bl.a. patenträttigheter eller royalty samt vid avlösning av rätt till royalty, kan anses som ackumulerad inkomst förutsatt att avyttringen eller avlösningen har samband med att den skattskyldige upphör med verksamheten är hämtad från 3 § första stycket 10 SAIL och avsåg före skattereformen inkomstslaget rörelse (3 § 4 mom. 4). Det infördes år 1962.
 g F¶RSTA STYCKET 
Att inkomster i samband med verksamhetens avveckling för maskiner och liknande kan anses som ackumulerad inkomst är hämtat från 3 § första stycket 11. Före skattereformen fanns motsvarigheten både i 3 § 2 mom. 6 (jordbruksfastighet), 3 mom. 2 (annan fastighet) samt 4 mom. 5 (rörelse). Vid lagens tillkomst fanns en viss motsvarighet, men bara vid överlåtelse av rörelse. I övrigt infördes bestämmelsen år 1962 samt för annan fastighet år 1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81SkU:25, SFS 1981:297).
 g F¶RSTA STYCKET 
Bestämmelsen om att inkomster vid avyttring av djur och renar när djureller renskötsel upphör kan anses som ackumulerad inkomst är hämtad från 3 § första stycket 12. Den var före 1990 års skattereform placerad i 3 § 2 mom. 5 och utökades i samband med reformen till att omfatta även rennäring.
 g ANDRA STYCKET
Bestämmelsen om att vad som sägs i första stycket 1 och 2 gäller även för en verksamhet är hämtad från 3 § andra stycket SAIL och infördes år 1962. I regeringen förslag har ordet verksamhet bytts mot verksamhetsgren.
678
 g TREDJE STYCKET
Av stycket framgår att, vid tillämpning av första stycket 2 och 3, förlust i vissa fall behandlas som avyttring. Det är hämtat från fjärde stycket av anvisningarna till 3 § SAIL och infördes år 1962.
 g FJ¤RDE STYCKET
Här finns ytterligare förutsättningar för att inkomster som nämns under första stycket 1 och 2 skall kunna komma i fråga som ackumulerad inkomst. Bestämmelserna är hämtade från femte stycket av anvisningarna till 3 § SAIL och infördes år 1962.
Regeringen har bytt ordet
ETT F¥TAL mot AV OBETYDLIG OMFATTNING. Änd-
ringen har gjorts för att bestämmelsen inte skall få en ändrad materiell innebörd.
 g 
Intäkter när periodiseringsfond återförs bl.a. på grund av att näringsverksamheten upphört kan anses som ackumulerad inkomst. Bestämmelsen är i dag placerad i 3 § första stycket 15 SAIL och infördes år 1993.
 g 
När näringsverksamhet överlåts eller läggs ner skall medel som satts av till ersättningsfond återföras till beskattning. Sådan återföring, dock inte det särskilda tillägget, kan anses som ackumulerad inkomst. Bestämmelsen är hämtad från 3 § första stycket 13 som år 1990 ersatte 3 § 2 mom. 7, 3 mom. 3 samt 4 mom. 6. Lydelsen ändrades på grund av att eldsvådefonder ersattes av ersättningsfonder och att övriga tidigare nämnda fonder upphört.
 g 
Sådan återföring av expansionsfond som har sin grund i exempelvis att verksamheten upphör eller en handelsbolagsandel avyttras anses som ackumulerad inkomst. Bestämmelserna om detta, som är hämtade från
3 § första stycket 14 SAIL, infördes år 1993. Lydelsen har anpassats till utformningen av 34 kap.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Inkomst som taxeras
hos en medhjälpande make anses aldrig som ackumulerad hos denne. I stället ingår hela inkomsten i särskild skatteberäkning för den andre maken. En motsvarande bestämmelse fanns före 1990 års skattereform i
punkt 1 sjunde stycket sista meningen av anvisningarna till 1 § SAIL. I samband med att andra bestämmelser i stycket togs bort upphävdes också denna utan att det verkar ha funnits några skäl till det.
679
12.2 Förslaget till lag om ikraftträdande av inkomstskattelagen
 KAP !LLM¤NNA BEST¤MMELSER
 g
3,+S F¶RSLAG SLK föreslår inget ikraftträdandedatum men att bestäm-
melserna skall tillämpas första gången vid 2001 års taxering. I en andra mening anges när de nya bestämmelserna inte skall tillämpas.
2EMISSINSTANSERNA Se avsnitt 9.1. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Regeringen föreslår
att bestämmelserna träder i kraft den 1 januari 2000 och att IL tillämpas första gången vid 2002 års taxering. Detta har behandlats i avsnitt 9.1.
Som nämnts i avsnitt 9.1 kan det inte helt undvikas att det kan förekomma beskattningsår som har börjat innan lagen träder i kraft. Genom att i princip varje räkenskapsår kan användas efter dispens och att ett räkenskapsår under vissa förutsättningar kan utsträckas till arton månader kan exempelvis beskattningsåret vid 2002 års taxering teoretiskt ha påbörjats den 2 juli 1999.
IL och ILP skall dock inte tillämpas på beskattningsår som har börjat före ikraftträdandet till den del detta skulle leda till högre skatt. Av 3 § framgår att äldre bestämmelser skall tillämpas i fråga om beskattningsår som har påbörjats före ikraftträdandet vid 2002 och senare års taxeringar om detta leder till lägre skatt. Enligt regeringens uppfattning innehåller
ANDRA MENINGEN i denna paragraf i SLK:s förslag inget annat än vad som
framgår av 3 §. I regeringens förslag har meningen därför tagits bort.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från
senare lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller bestämmelser om upphävande av de lagar vars innehåll förs över till IL. Såsom angetts i kommentaren till de lagrum i IL där sakområdet behandlas bör vissa bestämmelser av administrativ natur föras över till TL eller LSK. Likaså kommenteras i sitt sammanhang att vissa bestämmelser som inte har någon motsvarighet i IL. Vissa kommentarer som inte har någon sådan naturlig placering tas emellertid upp här.
,AGEN UNDER  innehåller beskattningsregler för bidrag till Oljepros-
pektering Aktiebolag och om förluster vid bolagets upplösning. Den kom till år 1969 (prop. 1969:144, bet. 1969:BeU69). I lagen anges att den som lämnar bidrag till bolaget skall dra av dessa i den förvärvskälla som utgör givarens huvudsakliga verksamhet och att bolaget skall ta upp mottagna bidrag som intäkt. Vidare anges att samma avdragsrätt gäller för förlust som uppkommer vid bolagets upplösning på grund av att medel tillskjutits till bolaget i form av aktiekapital, lån e.d. för aktieägare eller någon som står i koncernförhållande till aktieägare enligt 221 § lagen (1944:705) om aktiebolag. Sedan år 1969 har lagstiftningen i övrigt ändrats i flera hänseenden rörande sådana bidrag och förluster som behandlas
680
i lagen. Genom bestämmelsen i 2 § 3 mom. femte stycket SIL, som kom till år 1972 (35 kap. 8 § IL), har regeringen fått möjlighet att medge att bidrag behandlas som koncernbidrag trots att förutsättningarna inte är uppfyllda. Genom 1990 års skattereform infördes i 24 § 2 mom. SIL regler om avdrag när aktier och skuldebrev som ett aktiebolag gett ut blir värdelösa på grund av att bolaget försätts i konkurs (44 kap. 8 § IL). Enligt vad SLK inhämtat är bolaget i fråga numera ett helägt dotterbolag till ett annat bolag medan det vid lagens tillkomst hade flera ägare. SLK föreslår att lagen upphävs utan att bestämmelserna inarbetas i IL. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.
,AGARNA UNDER      OCH  reglerar omstruktureringar
som har genomförts eller i övrigt passerade förhållanden. De bestämmelser som reglerar kvarstående effekter i fråga om anskaffningsutgifter m.m. har förts till ILP.
,AGEN UNDER  reglerar DELS ombildningen av stadshypoteksinstitutio-
nen och i den delen finns inga regler av kvarstående betydelse,
DELS vissa
bankövertaganden som har behandlats i kommentaren till 40 kap. 23 § IL och som har föranlett övergångsbestämmelser i ILP,
DELS vissa överta-
gande av försäkringsbestånd som delvis har förlorat sin aktualitet. Resterande del föreslås flyttas till lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.
,AGEN UNDER  kom till med anledning av Regeringsrättens tolkning i
RÅ 1995 ref. 69 av förhållandet mellan intern rätt och skatteavtal. Efter pleniavgörandet RÅ 1996 ref. 38 får lagen anses onödig och några motsvarande bestämmelser har inte tagits in i IL.
,AGARNA UNDER   om ändrade regler vid omstruktureringar kom
till år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1600-1603).
,AGEN UNDER  om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti
och investerarskydd infördes år 1999 (prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1999:199).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
SLK föreslår att de upphävda lagarna skall tillämpas vid 2000 och tidigare års taxeringar i stället för 2001 och tidigare års taxeringar. Vidare finns inte ordet
IKRAFTTR¤DANDE med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG De upphävda lagar-
na skall givetvis alltjämt tillämpas vid tidigare års taxeringar. De skall också tillämpas på beskattningsår som har börjat före ikraftträdandet till den del detta leder till lägre skatt. Beträffande datumet för ikraftträdandet och när lagen skall tillämpas första gången, se kommentaren till 1 §.
I andra stycket har några redaktionella ändringar gjorts.
 g
3,+S F¶RSLAG Har en annan utformning än regeringens förslag. Där
nämns särskilt avdrag som har gjorts, beskattning som har skett och utgående poster.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
681
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Beskattningen ett
visst år är i mycket stor utsträckning beroende av tidigare års beskattning. Det kan gälla t.ex. vilka värdeminskningsavdrag som har gjorts eller uttagsbeskattning som har skett. Det är därför nödvändigt att skapa en kontinuitet mellan lagarna. Paragrafen innehåller en sådan reglering.
SLK:s förslag omfattar inte uttryckligen att beskattning inte har skett. För att också sådana situationer skall omfattas har bestämmelsen formulerats om.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningar till de
upphävda lagarna finns i ett stort antal författningar och följdändringar föreslås i propositionen. Det kan dock inte uteslutas att någon hänvisning förbises eller att ändringen bör göras i samband med en större omarbetning inom en nära framtid. Det är onödigt att göra följdändringar i lagar som inom kort förlorar sin aktualitet. Bestämmelsen innebär att de bestämmelser i IL som motsvarar upphävda bestämmelser blir tillämpliga även om följdändring inte har skett.
Bestämmelsen är placerad sist i kapitlet i SLK:s förslag. När 4 § har formulerats om är det naturligare att placera dessa båda bestämmelser i en följd.
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I paragrafen regle-
ras överensstämmelsen mellan begrepp i IL och ILP. I förhållande till förslaget i lagrådsremissen har ordet
BEGREPP bytts ut mot TERMER OCH
UTTRYCK Motsvarande ändring har gjorts i 2 kap. 1 § IL. Vidare har orden OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE lagts till. Tillägget har gjorts med anledning av
Lagrådets yttrande till 2 kap. 1 § IL (jfr avsnitt 33).
 KAP VERG¥NGSBEST¤MMELSER OM PERSONF¶RS¤KRINGAR
I kapitlet har samlats de övergångsbestämmelser som behövs om personförsäkringar
 *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET påpekar att
övergångsbestämmelserna till 58 och 59 kap. IL (53 och 54 kap. i SLK:s förslag) är omfattande. Fakulteten anför att den av kommittén valda tekniken att instifta nya övergångsbestämmelser med i huvudsak samma innehåll som i dag kan medföra icke önskvärda beskattningskonsekvenser. Fakulteten anser att det vore lämpligt att övergångsbestämmelserna blir föremål för ytterligare översyn och att de bör remitteras separat när det exakta datumet för ikraftträdandet för IL fastställs.
Regeringen håller med om att övergångsbestämmelserna i fråga om personförsäkringar är omfattande. Regeringen anser att SLK gjort ett förtjänstfullt arbete i fråga om övergångsbestämmelserna. En ny remissom-
682
gång av övergångsbestämmelserna när datumet för ikraftträdandet har fastställts skulle knappast tillföra något ytterligare. Det skulle dock kraftigt försena införandet av IL. Regeringen ansluter sig därför i allt väsentligt till SLK:s förslag.
0ERSONF¶RS¤KRINGAR MEDDELADE F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående försäkringstagares beskattning kom till år 1950 (prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308 punkt 2). I den bestämmelsen används begreppet
F¶RS¤KRING utan närmare avgränsning. Det måste dock
anses uppenbart att endast
PERSONF¶RS¤KRINGAR avsågs, eftersom lagstift-
ningsärendet berörde endast sådana försäkringar och detta begrepp används därför i stället. Till undantaget i punkt 1 (nuvarande a) har som en förklaring tillagts termen ledareförsäkring, eftersom detta är den beteckning som i lagstiftningsärendet användes för dessa försäkringar. Undantaget i punkt 3 (nuvarande c) är i dag utformat så att de nya bestämmelserna om det s.k. kapitalförsäkringsavdraget skall tillämpas även på äldre försäkringar. Eftersom kapitalförsäkringsavdraget numera är slopat har bestämmelsen i stället utformats så att avdrag inte får göras enligt de äldre bestämmelserna.
&¶RM¥NSTAGARF¶RORDNANDEN F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om belopp som uppburits på grund av vissa äldre förmånstagarförordnanden kom till år 1959 (prop. 1959:122, bet. 1959:BevU44, SFS 1959:171 och 172).
0ERSONF¶RS¤KRINGAR MEDDELADE F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående klassificeringen av försäkringar som meddelats före den 1 juli 1960 kom till år 1960 (prop. 1960:28, bet. 1960:BevU8, SFS 1960:43). Paragrafen har formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.
683
&¶RS¤KRINGSFALL F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående försäkringsfall före år 1962 kom till år 1961 (prop. 1961:5, bet. 1961:BevU2, SFS 1961:42).
&¶RS¤KRINGSFALL F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om försäkringsfall som inträffat före år 1963 kom till år 1963 (prop. 1963:24, bet. 1963:BevU12, SFS 1963:50).
&¶RS¤KRINGAR MEDDELADE UTOMLANDS F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående försäkringar meddelade utomlands före år 1969 kom till år 1969 (prop. 1969:162, bet. 1969:BevU75, SFS 1969:754).
VERL¥TELSER AV PENSIONSF¶RS¤KRINGAR F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om överlåtelser av pensionsförsäkringar som skett före år 1973 kom till år 1973 (prop. 1973:120, bet. 1973:SkU35, SFS 1973:374 och 375).
/¥TERKALLELIGA F¶RM¥NSTAGARF¶RORDNANDEN F¶RE DEN  NOVEMBER 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående oåterkalleliga förmånstagarförordnanden före den 9 november 1973 kom till år 1973 (prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113 och 1114).
684
VERL¥TELSER AV PENSIONSF¶RS¤KRING MELLAN MAKAR F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om överlåtelser av pensionsförsäkringar mellan makar före år 1974 kom till år 1973 (prop. 1973:120, bet. 1973:SkU35, SFS 1973:374 och 375). Möjligheten att med skatterättslig verkan låta överlåtelsen återgå kom till år 1976 (prop. 1975/76:77, bet. 1975/76:SkU27, SFS 1976:67 och 68).
0ENSIONSF¶RS¤KRINGAR P¥ ANS¶KAN F¶RE DEN  JANUARI 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om högsta avdragsbelopp för pensionsförsäkringar på grund av ansökan som kom in till försäkringsgivarens huvudkontor före den 21 januari 1975 kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 6 §). SLK har anpassat övergångsbestämmelserna till nuvarande utformning av reglerna om högsta avdragsbelopp. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.
0ENSIONSF¶RS¤KRINGAR P¥ ANS¶KAN F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna (2 § andra och sista meningarna) i fråga om pensionsförsäkringar på grund av ansökan före år 1976 kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 2 §). Bestämmelserna i
ANDRA STYCKET ändrades år 1980 (prop. 1979/80:68, bet. 1979/80:SkU22,
SFS 1980:72).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångs-
bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET (2 § tredje meningen) om avskattning i
vissa fall av premiereserv m.m. på grund av ändringar i fråga om pensionsförsäkringar enligt 11 § kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet.
685
1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 2 §). Undantaget i
ANDRA STYCKET (2 §
femte meningen) kom till år 1976 (bet. 1976/77:SkU14, SFS 1976:1100).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående avskattning i vissa fall av premiereserv m.m. på grund av överlåtelse av pensionsförsäkringar enligt 11 § kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 5 §). Bestämmelsen om återbetalning enligt 13 kap. 4 § äktenskapsbalken kom till år 1987 (prop. 1987/88:61, bet. 1987/88:SkU14, SFS 1987:1205).
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om skattskyldighet i vissa fall för utbetalningar från pensionsförsäkringar enligt 11 § kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 4 §, och 1350).
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I punkt 1 tionde
stycket av anvisningarna till 31 § KL fanns fram till 1975 års ändringar av bestämmelserna om pensionsförsäkring en regel om att en livförsäkring som förutom utfästelse om pensionsförsäkring också innehöll någon annan utfästelse, fick anses uppdelad på en pensionsförsäkring och en kapitalförsäkring. I elfte stycket samma anvisningspunkt föreskrevs att uppdelningen fick ske enligt grunder som fastställdes av regeringen, om de inte kunde uppdelas enligt tionde stycket, eftersom pensionens storlek inte var bestämd eller någon annan omständighet av betydelse för uppdelningen inte var känd. Reglerna tillkom år 1950 (prop. 1950:93, bet. 1950:BevU49, SFS 1950:308). Med stöd av elfte stycket utfärdades kungörelsen (1950:674) angående grunder för sådan uppdelning av pensionsstyrelsens frivilliga försäkring som avses i punkt 1 tionde stycket anvisningarna till 31 § KL och kungörelsen (1951:723) angående grunder för uppdelning av vissa försäkringar på en pensionsförsäkring och en kapitalförsäkring. Med hänsyn till att det i KL inte fanns några riktlinjer för uppdelningen i dessa fall, får regleringen anses gå utöver vad som numera kan ske genom verkställighetsföreskrifter. Kungörelserna skall alltså upphävas genom lag (se 1 kap. 2 § 3 och 4).
5TL¤NDSKA F¶RS¤KRINGAR SOM MEDDELATS F¶RE ¥R 
 g
686
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktionell änd-
ring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående utländska försäkringar som på grund av förklaring skall anses som pensionsförsäkring kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1349).
,IVR¤NTOR FASTST¤LLDA F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en hänvisning till övergångsbestämmelser för vissa äldre livräntor. Eftersom bestämmelserna gäller även livräntor på annan grund än försäkring har de placerats i 4 kap. och en hänvisning har tagits in här.
3JUK ELLER OLYCKSFALLSF¶RS¤KRINGAR TAGNA I SAMBAND MED TJ¤NST F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående avgifter för sjuk- eller olycksfallsförsäkring som tagits i samband med tjänst före år 1988 kom till år 1987 (prop. 1987/88:52, bet. 1987/88:SkU8, SFS 1987:1303 punkt 3). Förutom att avdragsrätten upphörde ändrades också definitionen av sjuk- eller olycksfallsförsäkring tagen i samband med tjänst (prop. 1987/88:52, bet. 1987/88:SkU 14, SFS 1987:1205). Någon övergångsbestämmelse om att en försäkring som tagits före år 1988 skulle bedömas enligt den äldre definitionen infördes inte men meningen var uppenbarligen att detta skulle gälla (nämnda prop. s. 73–74). I motsatt fall skulle också övergångsbestämmelsen om avdragsrätt ha varit verkningslös. SLK anser att det uttryckligen bör föreskrivas att den äldre definitionen skall tillämpas. Regeringen följer SLK:s förslag.
'RUPPSJUKF¶RS¤KRINGSFALL F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna avseende ersättning från gruppsjukförsäkring vid försäkringsfall som har inträffat före år 1991 kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet.
687
1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 28 och prop. 1990/91:54, bet. 1998/91:SkU10, SFS 1990:1421).
VERL¥TELSER AV PENSIONSF¶RS¤KRINGAR GENOM BODELNING F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen avseende överlåtelse av pensionsförsäkring genom bodelning kom till år 1993 (prop. 1993/94:85, bet. 1993/94:SkU16, SFS 1993:1542).
5TL¤NDSKA F¶RS¤KRINGAR SOM TECKNATS F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag i sak.
SLK har formulerat de två första meningarna på ett annorlunda sätt.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET och &¶RS¤KRINGSF¶RBUNDET an-
märker att skattemyndigheten är dispensgivande myndighet från och med den 1 juli 1990. Riksskatteverket föreslår att ett tillägg görs för att säkerställa att utländska försäkringar som på den skattskyldiges begäran med stöd av övergångsbestämmelserna till lagen (1996:1240) om ändring i KL ansetts som pensionsförsäkring skall behålla denna karaktär.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående försäkringar som tecknats utomlands kom till år 1996 (prop. 1995/96:231, bet. 1996/97:SkU4, SFS 1996:1240).
Riksskatteverket har föreslagit att ett förtydligande görs avseende vissa utländska försäkringar så att de försäkringar som ansetts som pensionsförsäkringar skall behålla denna karaktär. Regeringen har formulerat om första meningen för att förtydliga detta. Regeringen har vidare formulerat om bestämmelserna så att det framgår att även skattemyndighet kan ha lämnat förklaring om att en försäkring skall anses som pensionsförsäkring.
 KAP VRIGA ¶VERG¥NGSBEST¤MMELSER SOM INTE ¤R SAMLADE I KAPITELORDNING
&¶RV¤RV FR¥N VISSA UPPL¶STA AKTIEBOLAG
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen byg-
ger på lagen (1974:990) om den skattemässiga behandlingen med anledning av övergång från aktiebolag till annan företagsform, m.m. (prop. 1974:188, bet. 1974:SkU67) som föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 11. Lagen
688
innehåller en lång rad föreskrifter om kontinuitet. Det som fortfarande är aktuellt är regleringen i fråga om övertagna tillgångar.
 g
3,+S F¶RSLAG  A g	 Överensstämmer med regeringens förslag med
undantag för att tillägget för egentillverkade patent m.m. i
TREDJE STYCKET
inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET an-
ges tillämpningsområdet för paragrafen. Den skall tillämpas när lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek (AvL) har tillämpats. Lagen kom till år 1996 (Ds 1995:81, prop. 1995/96:168, bet. 1995/96:SkU27). SLK föreslår i SOU 1997:77 att ett antal av bestämmelserna i lagen upphävs, att andra bestämmelser flyttas hit till ILP och att vissa bestämmelser behålls i AvL. Regeringen följer SLK:s förslag i frågan. Se också i förslaget till ändring av lagen i avsnitt 2.67 och författningskommentaren i avsnitt 12.67.
I
ANDRA STYCKET finns en bestämmelse som har hämtats från 7 § sista
stycket AvL.
Bestämmelsen i
TREDJE STYCKET kommer från 7 § andra stycket AvL.
Förvärvade patenträtter och tillgång av goodwills natur behöver inte nämnas eftersom sådana rättigheter ingår i begreppet
INVENTARIER enligt
18 kap. 1 § IL. Däremot omfattas inte de egentillverkade rättigheterna. I styckets andra mening om patent föreslår Lagrådet att orden ”även om de inte förvärvats från någon annan” skall strykas. Eftersom bestämmelsen i 18 kap. 1 § IL inte ändras görs det inte heller någon ändring här. För motivering, se kommentaren till 18 kap. 1 § IL. Liksom i några bestämmelser i IL gör regeringen ett tillägg att också de egentillverkade rättigheterna omfattas.
VERTAGANDE AV BANKR¶RELSE F¶RE DEN  JULI 
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en hänvisning till övergångsbestämmelser angående övertagande av bankrörelse före den 1 juli 1987. Eftersom bestämmelserna avser även vissa äldre fusioner har de placerats i anslutning till 37 kap. med en hänvisning här.
,IKVIDATIONER OCH FUSIONER F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett
från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
689
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående likvidation och fusion kom till år 1990 (prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1421 punkt 2 och 1422). I förslaget har uttryckligt angetts att regeln bara avser aktieägarnas beskattning.
5TL¤NDSKT ¶VERTAGANDE AV BANKR¶RELSE
 g
3,+S F¶RSLAG  OCH  gg	  Överensstämmer i princip med regering-
ens förslag bortsett från att i SLK:s förslag var bestämmelserna uppdelade på två paragrafer.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är
hämtad från 5 § i lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn m.m. (prop. 1991/92:119, bet 1991/92:NU32) som föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 16. Paragrafen behandlar verkan av övertaganden fram t.o.m. utgången av det sista beskattningsår då den upphävda lagen tillämpas. I kommentaren till 40 kap. 23 § IL behandlas varför själva övertagandena inte finns med i IL och varför övergångsbestämmelserna behövs i ILP. Eftersom 2 § 4 mom. SIL ändrades år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606) finns ett tillägg att det är lydelsen före den 1 januari 1999 som avses. Bestämmelsen om underskott är hämtad från 12 § i den upphävda lagen (1993:1539) om underskott av näringsverksamhet.
-ERV¤RDESSKATT
 g
3,+S F¶RSLAG  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna avseende skatt och ränta enligt den äldre lagen (1968:430) om mervärdeskatt kom till år 1994 (prop. 1993/94:99, bet. 1993/94SkU29, SFS 1994:201).
$IREKTAVDRAG F¶R BYGGNADER OCH MARKANL¤GGNINGAR
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag, bortsett från
redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
direktavdrag är hämtad från 11 § lagen (1994:1850) om direktavdrag för byggnader m.m. (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1). Lagen föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 28.
Paragrafen har utformats i enlighet med ett förslag från Lagrådet.
690
6INSTDELNINGSSKATT
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen i
F¶RSTA STYCKET avseende vinstdelningsskatt tillkom år 1990 (prop.
1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 punkt 11). Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET är hämtad från 6 § 1 mom. första stycket c SIL där
den har en mer generell utformning (se kommentaren till 6 kap. 10 § i IL). Den har funnits där sedan SIL:s tillkomst.
4ILLG¥NGAR F¶RV¤RVADE GENOM SKATTEFRI UTDELNING
5TDELNING F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i sak med regeringens
förslag, men bestämmelsen har en annan formulering i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående tillgångar som förvärvats genom skattefri utdelning kom till år 1986 (prop. 1985/86:78, bet. 1985/86:21, SFS 1986:124). I den nuvarande lydelsen anges endast att de nya bestämmelserna om kontinuitet tillämpas bara på utdelning som beslutats efter år 1985. I förslaget har uttryckligen reglerats att tillgångarna anses anskaffade mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet, jfr RÅ 1985 1:64.
SLK hänvisar i sitt förslag till bestämmelserna i 34 kap. 22–28 §§ IL. De bestämmelserna som hänvisningen avser upphävdes år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). Övergångsbestämmelsen har därför formulerats om i regeringens förslag.
5TDELNING F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen är föranledd av att bestämmelserna om behandlingen av tillgångar som delas ut skattefritt togs bort år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).
SLK föreslår att det i 3 kap. 57 § tas in en övergångsbestämmelse som kom till år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859 punkt 4) angående skattefri utdelning. Eftersom övergångsbestämmelsen här i 10 § omfattar även tidigare övergångsbestämmelser avseende skattefri utdelning enligt 2 § 4 mom. sista stycket i den upphävda lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt blir den av SLK föreslagna bestämmelsen onödig. Den finns därför inte med i regeringens förslag.
691
2EDOVISNINGSLAGSTIFTNING F¶R R¤KENSKAPS¥R SOM HAR P¥B¶RJATS F¶RE ¥R 
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG En ny bokföringslag
(NBFL) föreslås införas i år i prop. 1998/99:130. Lagen föreslås träda i kraft den 1 januari 2000. Enligt förslaget skall NBFL tillämpas första gången på räkenskapsår som inleds närmast efter den 31 december år 1999. I fråga om räkenskapsår som inletts före ikraftträdandet gäller dock bestämmelserna i den upphävda bokföringslagen (1975:125) och den upphävda jordbruksbokföringslagen (1979:141). Den upphävda bokföringslagen skall också tillämpas på understödsföreningar som med stöd av punkten 3 i övergångsbestämmelserna till lagen (1999:000) om ändring i lagen (1995:1560) om årsredovisning i försäkringsföretag alltjämt tillämpar 29 och 30 §§ lagen (1972:262) om understödsföreningar. I de fall bokföringsskyldighet föreligger enligt de upphävda lagarna skall de också tillämpas vid beskattningen. När det i IL hänvisas till NBFL skall i dessa fall i stället motsvarande bestämmelser i de upphävda lagarna tilllämpas.
Förslaget till övergångsbestämmelsen fanns inte med i lagrådsremissen.
 KAP VERG¥NGSBEST¤MMELSER SOM ¤R SAMLADE I KAPITELORDNING
4ILL  KAP
5TL¤NDSKA BOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Bestämmelsen finns inte med i SLK:s för-
slag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen till regleringen av vad som är utländska bolag kom till år 1998 (prop. 1998/99:12, bet. 1998/99:SkU3, SFS 1998:1606 punkt 10). Paragrafen har tagits in efter lagrådsremissen.
4ILL  KAP
&¶RENING SOM F¥TT BEST¥ SOM REGISTRERAD  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i huvudsak med regering-
ens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
äldre ekonomiska föreningar är hämtad från 7 § 5 mom. åttonde stycket SIL. Den infördes i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL år 1977 (DsFi 1975:15, prop. 1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572). Vid
692
slopandet av den kommunala beskattningen av juridiska personer flyttades den till 7 § 5 mom. SIL (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 och 1061). Hänvisningen ändrades år 1987 på grund av ny lagstiftning om ekonomiska föreningar (prop. 1987/88:51, bet. 1987/88:SkU10, SFS 1987:1149).
I SLK:s förslag inskränktes bestämmelsen till att gälla vid tillämpning av 7 kap. 7–14 §§ IL. Enligt dagens lydelse gäller detta vid tillämpning av SIL. Det finns inte anledning att begränsa detta på det sätt som SLK gjort. Det bör gälla vid tillämpning av hela IL.
4ILL  KAP
2¤NTA P¥ SKATTER TULLAR OCH AVGIFTER  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående sjömansskatt kom till år 1996 (prop. 1995/96:227, bet. 1996/97:SkU3, SFS 1996:1331 punkt 2). År 1997 utökades de med övriga lagar (prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:507). Beträffande tullagen (1973:670), som i dag finns med i övergångsbestämmelserna och som upphörde att gälla den 1 januari 1988 (SFS 1987:1070), bedöms övergångsbestämmelser vara onödiga.
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen om ersättning som betalas ut på grund av försäkring som ett värdepappersbolag tecknat i enlighet med bestämmelsen i 5 kap. 2 § lagen (1991:981) om värdepappersrörelse kom till år 1999 (prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1999:200). Paragrafen har tagits in efter lagrådsgranskningen.
4ILL  KAP
2¤NTA SOM ¤R UNDANTAGEN FR¥N BESKATTNING  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående ränta som är undantagen från beskattning i Sverige kom till år 1986 (prop. 1985/86:131, bet. 1985/86:SkU43, SFS 1986:465 punkt 2 och 466).
693
!VGIFTER AVSEENDE STUDIEMEDEL  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående avgift avseende studiemedel kom till år 1988 (prop. 1987/88:116, bet. 1987/88:SfU26, SFS 1988:878).
2¤NTA P¥ SKATT MM F¶R TID F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna avseende förbudet mot avdrag för ränta på skatter, tullar och avgifter kom till år 1992 (prop. 1991/92:93, bet. 1991/92SkU8, SFS 1992:651).
2¤NTA P¥ SKATTER TULLAR OCH AVGIFTER  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående räntor på skatt m.m. kom till år 1997 (prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:506).
!RBETSGIVARANSVAR  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående arbetsgivaransvar kom till år 1997 (prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:506).
4ILL  KAP
2¤TT ATT F¶RV¤RVA V¤RDEPAPPER I FRAMTIDEN P¥ F¶RM¥NLIGA VILLKOR  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna om personaloptioner kom till år 1998 (prop. 1997/98:133, bet. 1997/98: SkU26, SFS 1998:337).
694
4ILL  KAP
%RS¤TTNINGAR P¥ GRUND AV ARBETSGIVARES SJ¤LVRISK ENLIGT  ¥RS LAG OM OLYCKSFALL I ARBETE  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om ersättning från arbetsgivare som stått s.k. självrisk enligt lagen (1916:235) om försäkring för olycksfall i arbete kom till år 1954 (prop. 1954:64, bet. 1954:BevU31, SFS 1954:204).
%RS¤TTNINGAR VID SJUKDOM OCH OLYCKSFALL ENLIGT LAGSTIFTNINGEN F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om sådana livräntor vid sjukdom eller olycksfall i arbete eller under militärtjänstgöring som fastställts enligt de bestämmelser som gällde före den 1 januari 1955 kom till år 1955 (prop. 1955:166, bet. 1955:BevU42, SFS 1955:245).
,IVR¤NTOR FASTST¤LLDA F¶RE ¥R  ELLER P¥ GRUND AV SKADA F¶RE JULI   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om vissa äldre livräntor kom till år 1977 (prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41) och ändrades år 1978 (prop. 1977/78:64, bet. 1977/78:SkU46, SFS 1978:189).
3KADEST¥ND FASTST¤LLDA F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om periodisk utbetalning av skadestånd som har fastställts före år 1977 kom till år 1977 (prop. 1976/77:50, bet. 1976/77:SkU19, SFS 1977:41).
!VG¥NGSBIDRAG N¤R ANST¤LLNINGEN UPPH¶RT F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
695
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående avgångsbidrag när anställningen upphörde före år 1991 kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 26 och prop. 1990/91:54, bet. 1990/91:SkU10, SFS 1990:1421).
-ARIE #URIE STIPENDIER BEVILJADE F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer bortsett från en redak-
tionell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående Marie Curie-stipendier kom till år 1997 (prop. 1996/97:173, bet. 1997/98:SkU4, SFS 1997:770).
4ILL  KAP
%GENAVGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen i fråga om personer födda 1937 eller tidigare kom till år 1998 (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13, SFS 1998:684). Bestämmelsen har lagts till efter lagrådsgranskningen.
4ILL  KAP
*URIDISK PERSONS UNDERSKOTT I KOMMANDITBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen avseende juridisk persons avdrag för underskott i kommanditbolag kom till år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:15, SFS 1993:1543 punkt 3).
,¥N MED UPPSKJUTEN R¤NTA  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
lån med uppskjuten ränta är hämtade från punkt 1 tredje stycket av anvisningarna till 24 § KL. De infördes år 1978 i punkt 1 av anvisningarna till
696
41 § KL (prop. 1977/78:19, bet. 1977/78:SkU19, SFS 1977:1172). De bestämmelser i förordningen (1978:250) om statligt stöd till jordbrukets rationalisering som avsåg lån med uppskjuten ränta upphörde att gälla den 1 juli 1985 (SFS 1985:641). Äldre bestämmelser skulle fortsätta att gälla för lån som beviljats dessförinnan. Några nya lån hade inte beviljats efter utgången av budgetåret 1982/83. Skattereglerna kan därför ha betydelse endast under en begränsad tid och har flyttats till ILP.
4ILL  KAP
%GENAVGIFTER  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen i fråga om personer födda 1937 eller tidigare kom till år 1998 (prop. 1997/98:151, bet. 1997/98:SfU13, SFS 1998:684). Bestämmelsen fanns inte med i lagrådsremissen.
!LLM¤NNYTTIGA BOSTADSF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen avseende tidigare schablonbeskattade allmännyttiga bostadsföretag kom till år 1993 (prop. 1992/93:241, bet. 1992/93:SkU30, SFS 1993:670 punkt 8).
4ILL  KAP
!KTIER SOM F¶RV¤RVATS GENOM VISSA UTDELNINGAR F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen om aktier som delats ut genom s.k. Lex ASEA-utdelning infördes år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1671). Lagrådet ifrågasätter om inte en generell bestämmelse om kontinuitet i stället borde införas och anför följande. Avsikten med förevarande paragraf är sålunda att slå fast att bestämmelserna i 17 kap. 6 § IL om beräkning av anskaffningsvärde skall tillämpas också i fråga om aktier som erhållits genom sådan utdelning som avses i de numera upphävda bestämmelserna i 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL. Någon motsvarande föreskrift finns inte i fråga om utdelningar som avses i 3 § 7 a mom. SIL. Tanken är dock att 17 kap. 6 § IL skall tillämpas även i fråga om utdelningar som skett under tiden efter ikraftträdandet av 3 § 7 a mom. SIL. Någon särskild föreskrift härom har emellertid inte ansetts erforderlig. Eftersom bestämmelserna i 3 § 7 a mom. SIL och 42 kap. 16 § IL i sak är överensstämmande
697
torde uttrycket "sådan utdelning av aktier i dotterbolag som avses i 42 kap. 16 §" omfatta även utdelningar som skett under den tid då 3 § 7 a mom. SIL varit i kraft. Av intresse i sammanhanget är också 1 kap. 4 § förevarande lag. Enligt den paragrafen skall, om någon bestämmelse i de upphävda lagarna har tillämpats och den motsvaras av en bestämmelse i IL, bestämmelsen i IL anses ha tillämpats. Även 1 kap. 4 § synes därmed leda till att 17 kap. 6 § IL skall tillämpas i fråga om utdelningar som avses i 3 § 7 a mom. SIL. Den särskilda föreskriften i förevarande paragraf om utdelningar som avses i 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL hänger följaktligen samman med dels att bestämmelserna i sistnämnda lagrum inte i alla avseenden stämmer överens med bestämmelserna i 42 kap. 16 § IL, dels att 1 kap. 4 § inte är tillämplig eftersom förutsättningen i den paragrafen att det skall vara fråga om en lag som upphävs genom förevarande lag inte är uppfylld beträffande 3 § 7 mom. fjärde stycket (upphävt tidigare). Förevarande paragraf skulle således kunna få betydelse för det fall en utdelning omfattas av 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL men inte av 42 kap. 16 § IL. Eftersom avvikelserna mellan bestämmelserna är små torde förevarande föreskrift knappast få någon praktisk betydelse. Lagrådet vill dock inte motsätta sig att föreskriften införs. Samtidigt måste dock ifrågasättas om det inte finns flera liknande situationer som i så fall bör regleras. Ett sätt att komma till rätta med problemet kan vara att införa en allmän regel av innebörd att de värden på olika slag av tillgångar som föreskrivits med stöd av tidigare gällande regler skall – om inte annat sägs – gälla vid tillämpning av IL. En sådan regel kunde förslagsvis placeras som ett andra stycke i 1 kap. 4 §.
Regeringen gör följande bedömning. Såsom Lagrådet påpekat föreslås denna bestämmelse då det inte i IL finns en motsvarighet till bestämmelserna i den upphävda 3 § 7 mom. fjärde stycket SIL. SLK har lagt ner mycket arbete för att kartlägga vilka gamla övergångsbestämmelser som fortfarande skall gälla. De som fortfarande är tillämpliga har placerats i denna lag, så att läsaren skall veta vilka regler som fortfarande gäller. De som inte finns med kommer att upphävas när KL m.fl. lagar upphävs. En enklare metod hade naturligtvis varit att föreskriva att ifråga om de nya bestämmelserna i IL skall, i den mån dessa motsvarar föreskrifter som upphävs genom lagen och för vilka gällt övergångsbestämmelser som fortfarande kunde ha betydelse, dessa övergångsbestämmelser tillämpas. Ett alternativt sätt är därför att komplettera ILP med en generell bestämmelse av den innebörd som beskrivits. En sådan bestämmelse innebär att de skattskyldiga och skattemyndigheterna själva får ta reda på vilka gamla övergångsbestämmelser som fortfarande skall tillämpas. Även om det finns en viss risk att någon övergångsbestämmelse av misstag har fallit bort, anser regeringen att den metod SLK använt är att föredra framför en generell bestämmelse.
6ISSA AKTIER OCH ANDELAR  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i huvudsak med regering-
ens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
698
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en hänvisning till vissa övergångsbestämmelser om särskild beräkning av anskaffningsutgift för aktier och andelar. Bestämmelserna gäller både för lagertillgångar och kapitaltillgångar. SLK har placerat dem bland de bestämmelser som avser kapitalvinst (48 kap.) och tagit in en hänvisning här. Regeringen följer SLK:s förslag. I regeringens förslag har
ANDRA STYCKET lagts till på grund av den ändrade terminologin från ANSKAFFNINGSV¤RDE till ANSKAFFNINGSUTGIFT vid kapitalvinstberäkningen.
Vidare har en redaktionell ändring gjorts.
4ILL  KAP
!NSLUTNINGSAVGIFTER OCH ANL¤GGNINGSBIDRAG F¶RE MARS   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående anslutningsavgifter och anläggningsbidrag kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 17).
&¶R STORA AVSKRIVNINGAR F¶RE TAXERINGS¥RET   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om överavskrivning kom till år 1992 (prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1343).
4ILL  KAP
6¤RMEPANNOR HISSMASKINERI OD ANSKAFFADE F¶RE MARS   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktio-
nell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående värmepannor, hissmaskineri o.d. kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 14).
.YTTJANDER¤TTSHAVARES F¶RB¤TTRINGAR F¶RE MARS   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktio-
nell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
699
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående nyttjanderättshavares förbättringar kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 16).
2EPARATION OCH UNDERH¥LL MED STATLIGT ST¶D BESLUTAT F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående reparation och underhåll i samband med statliga lån och bidrag kom till år 1991 (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1832 punkt 1 andra meningen).
4ILL  KAP
5TVINNING AV NATURTILLG¥NG P¥B¶RJAD F¶RE APRIL   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktio-
nell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående substansminskning kom till år 1981 (prop. 1980/81:104, bet. 1980:81:SkU40, SFS 1981:256 punkt 2).
$IKEN OCH SKOGSV¤GAR F¤RDIGA F¶RE MARS   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående diken och skogsvägar kom till år 1982 (prop. 1981/82:182, bet. 1981/82:SkU68, SFS 1982:323).
-ARKANL¤GGNINGAR ANSKAFFADE F¶RE MARS   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktio-
nell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående markanläggningar kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 15).
700
4ILL  KAP
LDRE SKOGSINNEHAV  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer, bortsett från några re-
daktionella ändringar och att
F¶RSTA MENINGEN i TREDJE STYCKET har en an-
nan formulering, med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående skogsavdrag kom till år 1979 (prop. 1978/79:204, bet. 1978/79:SkU54, SFS 1979:500 punkt 3) och justerades år 1982 (prop. 1981/82:182, bet. 1981/82:SkU68, SFS 1982:324).
&¶RSTA MENINGEN i TREDJE STYCKET har formulerats om för att bestämmel-
sen skall bli tydligare.
&¶RV¤RV AV SKOGSFASTIGHET UNDER ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
skogsavdrag efter vissa fastighetsförvärv är hämtad från lagen (1982:60) om beräkning av avdrag på grund av avyttring av skog i vissa fall (bet. SkU 1981/82:28).
4ILL  KAP
+ONCERNINTERNA ANDELSAVYTTRINGAR F¶RE ¥R    gg
3,+S F¶RSLAG Bestämmelserna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna om koncerninterna andelsavyttringar är föranledda av ändringar år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1605 och 1998:1606 punkt 4). Vissa justeringar har gjorts i förhållande till lagrådsremissen.
Någon bestämmelse som motsvarar 34 § för uppskov som har medgetts enligt KÖL behövs inte p.g.a. bestämmelsen i 1 kap. 4 §.
$ET AVYTTRADE F¶RETAGET G¥R UPP I ETT KONCERNF¶RETAG GENOM FUSION UNDER TIDEN  JANUARI– MARS   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
14 och 15 §§ lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelse inom koncerner ändrades år 1999 (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:646). Lagen föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 33.
701
När en fusion skall anses genomförd framgår av 37 kap. 8 § IL. Bestämmelsen har lagts till efter lagrådsföredragningen.
!VYTTRINGAR MED KAPITALF¶RLUST TILL N¤RST¥ENDE F¶RETAG F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen i fråga om förlustregeln är föranledd av ändringar år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606 punkt 3). Vissa justeringar har gjorts i förhållande till lagrådsremissen.
4ILL  KAP
&ASTIGHETER F¶RV¤RVADE F¶RE MARS   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Vid regleringen
år 1981 av i vilka fall fastigheter var lagertillgångar i byggnadsrörelse och handel med fastigheter gavs inga uttryckliga bestämmelser om vad som skulle gälla för redan förvärvade fastigheter. Bestämmelserna har emellertid tolkats så att de nya reglerna gäller endast för förvärv fr.o.m. det första beskattningsår då de nya reglerna tillämpas (RÅ 1982 1:46). Utgångspunkten är att karaktären vid övergången kvarstår och inte påverkas av exempelvis byggnadsarbeten. En uttrycklig regel av den innebörden har införts. De nya bestämmelserna kom till år 1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295).
%N OCH TV¥FAMILJSFASTIGHETER F¶RV¤RVADE F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående s.k. byggmästarvillor kom till år 1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295 punkt 2). Bestämmelsen har utformats så att det klart framgår att bosättningskravet gäller även icke nedskrivna fastigheter och hela åren 1981 och 1982 (RÅ 1985 1:85).
!NDELAR I FASTIGHETSF¶RVALTANDE F¶RETAG F¶RV¤RVADE F¶RE ¥R  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
702
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående sådana andelar i fastighetsförvaltande företag som förvärvats före år 1983 kom till år 1981 (prop. 1980/81:68, bet. 1980/81:SkU25 och 47, SFS 1981:295 punkt 3).
,AGERFASTIGHETER F¶RV¤RVADE F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från en redaktionell ändring.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående beräkning av anskaffningsvärdet för fastigheter som blivit lagertillgångar i tomtrörelse, byggnadsrörelse eller handel med fastigheter kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:650 punkt 20).
4ILL  KAP
0ENSIONSUTF¤STELSER F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från några redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att pensionsutfästelser som
har lämnats före år 1967 enligt SOU 1965:41 s. 117 skall låsas till den 31 december 1966. Något ytterligare förtydligande gjordes inte i den efterföljande propositionen. Verket anför att andra stycket kan tolkas så att indexuppräkning kan beräknas vid framtida pensionsberäkning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna för pensionsutfästelser som lämnats före år 1967 angående beräkning av avdrag för avsättning till pensionsstiftelse och för kontoavsättning samt av disponibla pensionsmedel som skall tas upp som intäkt kom till år 1967 (prop. 1967:84, bet. 1967:BevU45, SFS 1967:546).
Riksskatteverket har anfört att
ANDRA STYCKET kan tolkas så att index-
uppräkning kan få ske även efter den 31 december 1966. Enligt regeringens uppfattning har innehållet i andra stycket inte förändrats på grund av att språket moderniserats något i bestämmelsen i förhållande till dess lydelse i lagen (1967:546) om ändring i kommunalskattelagen (1928:370). Något förtydligande behövs därför inte enligt regeringens bedömning. Regeringen följer SLK:s förslag.
0ENSIONSUTF¤STELSER F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i sak med regeringens
förslag. Bestämmelsen har dock en annan formulering i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
703
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om pensionsutfästelser före år 1976 kom till år 1975 (prop. 1975/76:31, bet. 1975/76:SkU20, SFS 1975:1348, 8 §) och ändrades år 1976 (prop. 1976/77:48, bet. 1976/77:SkU14, SFS 1976:1100).
SLK hänvisar i sitt förslag till bestämmelserna i 25 kap. 10 och 15 §§ i IL. De bestämmelserna som hänvisningen avser har upphävts år 1998 (prop. 1997/98:146, bet. 1997/98:SkU:27, SFS 1998:328). Övergångsbestämmelsen har därför formulerats om i regeringens förslag. Genom att det står att bestämmelserna tillämpas i den omfattning som anges i 8 § lagen (1976:1100) om ändring i lagen (1975:1348) om ikraftträdande av lagen (1975:1347) om ändring i kommunalskattelagen kommer den begränsning som SLK tagit in i andra och tredje styckena att gälla.
4ILL  KAP
.¤RINGSBIDRAG MM F¶RE MARS   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående näringsbidrag kom till år 1983 (prop. 1982/83:94, bet. 1982/83:SkU44, SFS 1983:311 punkt 1).
2¤NTEBIDRAG F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i sak med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående avdrag vid återbetalning av räntebidrag kom till år 1991 (prop. 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU10, SFS 1991:1832 punkt 1 första meningen och 1991:1833 punkt 1). Bestämmelserna gäller såväl näringsfastigheter som privatbostadsfastigheter. Bestämmelsen har placerats i anslutning till reglerna om näringsbidrag med en hänvisning från reglerna avseende 42 kap.
3T¶D TILL KREDITINSTITUT  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Genom lagen
(1993:5) om inkomstskatteregler vid statligt stöd till vissa kreditinstitut infördes särskilda skatteregler för sådant stöd där återbetalningsplikten uppställs i förhållande till ägarna och inte till kreditinstitutet som erhöll stödet (prop. 1992/93:135, bet. 1992/93:NU16).
704
Bakgrunden till lagen var de åtgärder som vidtogs med början under hösten 1992 för att stärka betalningssystemet och säkerställa kreditförsörjningen. Vid lagens tillkomst fanns i propositionen en redogörelse för hur stödet till banksektorn avsågs bli utformat. Den närmare regleringen av stödet skedde först senare under året genom lagen (1993:765) om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut (prop. 1992/93:245, bet. 1992/93:NU35). Skattereglerna kunde därför inte kopplas till den lagen genom en hänvisning men syftet var uppenbarligen att reglera just det då aktuella stödet.
Lagen om statligt stöd till banker och andra kreditinstitut har upphört att gälla den 1 juli 1996 (prop. 1995/96:172, bet. 1995/96:NU25, SFS 1996:589). Lagen om inkomstskatteregler vid statligt stöd till vissa kreditinstitut föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 20. Reglerna i den lagen om avdragsrätt för återbetalning av mottaget stöd tas in här i 45 §.
"IDRAG FR¥N 3TIFTELSEN 3VENSKA &ILMINSTITUTET F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från en redaktio-
nell ändring med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående bidrag från Stiftelsen Svenska Filminstitutet kom till år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1552). Lagen (1963:173) om avdrag för avgifter till stiftelsen Svenska Filminstitutet, m.m. föreslås upphävd i 2 kap. 1 § 8.
.¤RINGSBIDRAG MM FR¥N %UROPEISKA GEMENSKAPERNA F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  Ag	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående näringsbidrag m.m. från Europeiska gemenskaperna kom till år 1996 (prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU7, SFS 1996:1399).
4ILL  KAP
0ERIODISERINGSFONDER SOM ¶VERTAGITS AV ETT AKTIEBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna för övertagna periodiseringsfonder föranleds av ändrade bestämmelser år 1998 (prop. 1997/98:157, bet. 1997/98:SkU30, SFS 1998:643).
705
2ESERVFOND HOS LANDSHYPOTEKSINSTITUTIONEN  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående reservfond hos landshypoteksinstitutionen kom till år 1994 (prop. 1993/94:216, bet. 1993/94:NU27, SFS 1994:762).
LDRE ¶VERTAGANDEN AV PERIODISERINGSFOND  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag. I SLK:s förslag finns dock en bestämmelse om övertagande av periodiseringsfonder vid ombildning av landshypoteksinstitutionen.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
verkan av gjorda övertaganden är hämtad från 7 § PFL. I kommentarerna till 30 kap. 14 § IL behandlas varför själva övertagandena inte finns med i IL och varför övergångsbestämmelserna behövs i ILP.
Periodiseringsfonder som övertogs vid ombildningen av landshypoteksorganisationen enligt lagen (1994:758) om ombildning av landshypoteksinstitutionen har återförts innan inkomstskattelagen skall börja tillämpas. Bestämmelsen om dessa periodiseringsfonder har därför tagits bort i regeringens förslag.
4ILL  KAP
TERF¶RT AVDRAG F¶R AVS¤TTNING TILL SKATTEUTJ¤MNINGSRESERV  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Enligt 7 § tredje
stycket RFL skall avdrag göras vid beräkning av det justerade resultatet för återfört avdrag för avsättning till skatteutjämningsreserv (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1536). Eftersom återföring enligt lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv skall ske senast vid 2002 års taxering har bestämmelsen förts över till ILP. I avsnitt 2.53 föreslås att lagen om återföring av avsättning till skatteutjämningsreserv skall upphävas.
4ILL  OCH  KAP
&ASTIGHETSF¶RV¤RV F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer med regeringens för-
slag.
706
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående den särskilda posten efter vissa fastighetsförvärv kom till år 1996 (prop. 1996/97:12, bet. 1996/97:SkU7, SFS 1996:1400 och 1401).
4ILL  KAP
&USIONER MELLAN EKONOMISKA F¶RENINGAR F¶RE MARS   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående fusioner mellan ekonomiska föreningar före mars 1956 kom till år 1957 (prop. 1957:46, bet. 1957:BevU8, SFS 1957:72). Angående rättsläget före lagstiftningen, se RN 1955 nr 2:4.
&USIONER MELLAN JORDBRUKSKASSOR ENLIGT ¤LDRE LAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående fusioner enligt den upphävda lagen (1956:216) om jordbrukskasserörelsen kom till år 1987 (prop. 1986/87:42, bet. 1986/87:SkU40, SFS 1987:657 punkt 2).
&USIONER MELLAN SPARBANKER ENLIGT ¤LDRE LAG OCH ¶VERTAGANDE AV BANKR¶RELSE F¶RE JULI   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i princip med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående fusioner enligt den upphävda lagen (1955:416) om sparbanker och övertagande av ett bankaktiebolags hela bankrörelse kom till år 1987 (prop. 1986/87:42, bet. 1986/87:SkU40, SFS 1987:657 punkt 3).
&USIONER MELLAN EKONOMISKA F¶RENINGAR ENLIGT ¤LDRE LAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i huvudsak med regering-
ens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
707
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående fusioner enligt den upphävda lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar kom till år 1987 (prop. 1987/88:51, bet. 1987/88:SkU10, SFS 1987:1149).
)NTERNATIONELLA FUSIONER OCH FISSIONER UNDER ¥REN    g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen för internationella fusioner och fissioner är föranledd av att lagen upphävdes år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1618).
&USIONER F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen för fusioner är föranledd av lagen (1998:1603) om beskattningen vid fusioner, fissioner och verksamhetsöverlåtelser. När lagen infördes upphävdes bestämmelserna om fusioner i 2 § 4 mom. SIL (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606 punkt 2). Nu föreslås den upphävd i 1 kap. 2 § 34.
4ILL  KAP
)NTERNATIONELLA VERKSAMHETS¶VERL¥TELSER UNDER ¥REN    g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen för internationella verksamhetsöverlåtelser är föranledd av att lagen upphävdes år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1618).
4ILL  KAP
2ESERV HOS SKADEF¶RS¤KRINGSF¶RETAG F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående äldre fonder hos skadeförsäkringsföretag kom till i KL år 1982 (prop. 1982/83:24, bet. 1982/83:NU4, SFS 1982:1087) och flyttades över till SIL år 1984 (prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1061 punkt 8).
708
&¶RS¤KRINGSTEKNISKA AVS¤TTNINGAR F¶R EGEN R¤KNING F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I prop. 1998/99:142
har det föreslagits en ändring i 2 § 6 mom. sjunde stycket SIL av definitionen av försäkringstekniska avsättningar för egen räkning samt en övergångsbestämmelse. Definitionen är placerad i 39 kap. 7 § IL. Övergångsbestämmelsen har införts efter lagrådsföredragningen.
!NSKAFFNINGSUTGIFT F¶R DEL¤GARR¤TTER SOM INNEHAS AV INVESTMENTF¶RETAG  g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen om anskaffningsutgift på delägarrätter som innehas av investmentföretag vid karaktärsbyte är föranledd av ändringar år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606 punkt 1).
4ILL  OCH  KAP
2¤NTEKOMPENSATION ¥REN    g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen avseende räntekompensation kom till år 1993 (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:15, SFS 1993:1543 punkt 10).
4ILL  KAP
2¤NTEBIDRAG F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en hänvisning till övergångsbestämmelserna om återbetalning av räntebidrag som uppburits före år 1992. Bestämmelsen avser såväl näringsfastigheter som privatbostadsfastigheter. Den har placerats i anslutning till reglerna om näringsbidrag och en hänvisning har tagits in här.
4ILL  KAP
-ARKNADSNOTERING F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer i huvudsak med rege-
ringens förslag.
709
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående marknadsnotering kom till år 1996 (prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611).
4ILL  KAP
0ERIODISK ERS¤TTNING P¥ GRUND AV AVYTTRING F¶RE DEN  JULI   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående egendomslivränta kom till år 1984 (prop. 1983/84:140, bet. 1983/84:SkU52, SFS 1984:498).
!VYTTRINGAR F¶RE ¥R  SOM EJ BESKATTATS SENAST ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående avyttringar som skett före år 1991 men inte beskattats senast vid 1991 års taxering kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 punkt 2).
4ILLKOMMANDE ERS¤TTNINGAR VID AVYTTRINGAR F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP g	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående tilläggsköpeskillingar vid avyttringar som beskattats senast vid 1991 års taxering kom till år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 punkt 3).
&¶RV¤RV FR¥N VISSA UPPL¶STA AKTIEBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen
kommer från 4 § andra stycket lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek (AvL). Se kommentaren till 3 kap. 2 §. I 74 och 91 §§ finns ytterligare
710
bestämmelser som har flyttats från AvL och som påverkar en kapitalvinstberäkning.
4ILL  KAP
&ASTIGHETSF¶RV¤RV FR¥N N¤RST¥ENDE MFL F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående fastighetsförvärv från närstående m.fl. kom till år 1967 (prop. 1967:153, bet. 1967:BevU64, SFS 1967:748 punkt 7). Den nuvarande utformningen kan ge anledning till tvekan om vilken som är den avgörande tidpunkten för inflytande i ett företag resp. delaktighet i ett dödsbo. Enligt regeringens uppfattning är den avgörande tidpunkten när det förvärv skedde som under de angivna villkoren inte skall beaktas.
2EPARATION OCH UNDERH¥LL VID STATLIGT ST¶D  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melser i samband med ändringar av reglerna har införts år 1979 (prop. 1978/79:209, bet. 1979/80:SkU11, SFS 1979:1017), år 1983 (prop. 1983/84:40 bil. 9, 1983/84:BoU11, SFS 1983:972), år 1986 (prop. 1986/87:45, 1986/87:SkU15, SFS 1986:1244) och år 1991 (prop. 1991/92:48, 1991/92:60, bet. 1991/92:SkU8, 1991/92:SkU10, SFS 1991:1832 punkt 1 och 1833). I förslaget har bestämmelserna sammanförts till en generell regel.
4ILL  OCH  KAP
&¶RV¤RV FR¥N VISSA UPPL¶STA AKTIEBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna
kommer från 5 § andra och tredje styckena lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek. Se kommentaren till 3 kap. 2 §. Se även bestämmelsen om kapitalvinstberäkning i 71 §. Det kan tilläggas att dessa bestämmelser ändrades vid utskottets behandling (bet. 1995/96:SkU27 s. 10 f.).
Lagrådet tar upp frågan hur 71 § och paragrafen här i 74 § förhåller sig till varandra (se Lagrådets yttrande angående 67 och 70 §§ i lagrådsre-
711
missen). Lagrådets slutsats är att 74 § kompletterar bestämmelserna i 71 §. Regeringen har också utgått ifrån att så är fallet.
I lagrådsremissen skrev regeringen följande. ”För att bestämmelsen skall passa ihop med den terminologi som används i IL skrivs här
OM
KOSTNADSBELOPPET och ANSKAFFNINGSUTGIFTEN i stället för ANSKAFFNINGV¤RDET
i
F¶RSTA OCH ANDRA STYCKENA.” Lagrådet menar att när skillnadsbeloppet
beräknas med ledning av aktiebolagets
OMKOSTNADSBELOPP vid övertagan-
det (andra stycket) och inte, som i dag, aktiebolagets
ANSKAFFNINGSV¤RDE
är det en materiell ändring, som Lagrådet i och för sig kan godta. Regeringen gör följande bedömning. Uttrycken omkostnadsbelopp och anskaffningsvärde används i dag många gånger omväxlande för att uttrycka samma sak. Här kan man ifrågasätta om avsikten verkligen var att det var anskaffningsvärdet som skulle användas. Oavsett vilket anser regeringen att det bör vara omkostnadsbeloppet som ingår i beräkningen, vilket Lagrådet också godtar.
Lagrådet föreslår en ny lydelse av
TREDJE STYCKET. Regeringen följer
Lagrådets förslag och skriver om stycket redaktionellt.
Slutligen efterlyser Lagrådet ett klargörande av frågan vad som gäller när minusposten i andra eller tredje stycket är större än aktiebolagets omkostnadsbelopp respektive bokförda värde. Detta är en fråga som inte kan få ett självklart svar vare sig med lagtexten här eller med dagens lagtext. Det finns inte anledning att här klargöra denna fråga.
4ILL  KAP
"OSTADSR¤TTER F¶RV¤RVADE FR¥N N¤RST¥ENDE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i princip med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående förvärv av bostadsrätter från närstående under år 1983 kom till år 1983 (prop. 1983/84:67, bet. 1983/84:SkU13, SFS 1983:1043 punkterna 2 och 4).
I lagrådsremissen fanns förslag till ytterligare en regel (72 §) som behandlade en bostadsrätt som omfattas av denna paragraf och som tillfaller en ny ägare genom arv, gåva, bodelning eller på liknande sätt. I SLK:s förslag fanns en motsvarande bestämmelse i 3 kap. 78 §. Bestämmelsen har slopats efter förslag av Lagrådet (se Lagrådets yttrande angående 71 och 72 §§ i lagrådsremissen).
4ILL  KAP
%J MARKNADSNOTERADE V¤RDEPAPPER F¶RV¤RVADE F¶RE DEN  APRIL   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag,
bortsett från redaktionella ändringar och att det finns en sista mening med en hänvisning till 44 kap. 19 § (vilket motsvarar 20 § i propositionen) IL.
712
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående vissa äldre värdepappersinnehav kom till i KL år 1976 (prop. 1975/76:180, bet. 1975/76:SkU27, SFS 1976:343 punkt 3) och överfördes med vissa justeringar till SIL år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:651 punkt 7). Vid överföringen ändrades den angivna tiden för innehav från
FEM ¥R till MER ¤N FEM ¥R. Eftersom
ändringen inte kommenterats och kan ha berott på ett förbiseende och kravet på minst fem års innehav stämde överens med tidigare sätt att beräkna tidsgränser för innehav har SLK utgått från 1976 års lydelse. Paragrafen har utformats så att det i stället anges när värdepapperen senast skall ha förvärvats. Vidare har SLK uttryckligen reglerat vilket värde som skall användas för värdepapper som var noterade vid utgången av år 1975 men inte vid avyttringen.
I lagrådsremissen finns en hänvisning till kontinuitetsbestämmelserna i IL när det gäller benefika förvärv. Med det synsätt Lagrådet redovisat i fråga om den i lagrådsremissen föreslagna 72 § blir också den här meningen obehövlig. Den har därför slopats i propositionen. Regeringen ansluter sig i övrigt till SLK:s förslag, men gör vissa redaktionella ändringar.
6ISSA ANDELSF¶RS¤LJNINGAR OCH ¥TERK¶P UNDER ¥REN  OCH   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående återköp vid s.k. interna andelsöverlåtelser kom till år 1973 (prop. 1973:207, bet. 1973:SkU76, SFS 1973:1057). I förslaget har lagts till en hänvisning till nionde stycket i 35 § 3 mom. KL eftersom bestämmelsen berör bara dessa överlåtelser.
+ONVERTIBLA SKULDEBREV F¶RV¤RVADE F¶RE DEN  JULI   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående konvertibla skuldebrev som innehafts minst fem år den 1 juli 1985 kom till år 1983 (prop. 1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS 1985:307 punkt 4).
!NDELAR I AKTIESPARFONDER F¶RV¤RVADE F¶RE APRIL   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen om anskaffningsutgiften för andelar i aktiesparfonder är överflyt-
713
tade från lagen (1990:692) om upphävande av lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU31).
/PTIONSSKULDEBREV F¶RV¤RVADE F¶RE DEN  JULI   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående kapitalförlust på optionsskuldebrev tillkom år 1983 (prop. 1984/85:97, bet. 1984/85:SkU27, SFS 1985:74 och prop. 1984/85:193, bet. 1984/85:SkU62, SFS 1985:307 punkt 3). I förslaget har de båda övergångsbestämmelserna slagits samman till en som avgränsar såväl bakåt som framåt i tiden de kapitalförluster för vilka avdragsförbudet kvarstår.
!KTIER F¶RV¤RVADE ¥R  GENOM SKIFTE AV F¶RENINGSBANK  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
anskaffningsutgiften för aktier som erhållits vid ombildning av föreningsbankerna till aktiebolag är hämtade från 3 § lagen (1992:1061) om inkomstskatteregler vid ombildning av föreningsbank till bankaktiebolag (prop. 1992/93:69, bet. 1992/93:NU7). I 1 kap. 2 § 17 föreslås att lagen upphävs.
!KTIER SOM SKIFTATS UT FR¥N L¶NTAGARFOND  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
anskaffningsutgift för aktier som skiftats ut från löntagarfonderna är hämtade från lagen (1992:1091) om inkomstskatteregler vid utskiftning av aktier i vissa fall (prop. 1992/93:108, bet. 1992/93:SkU8). Lagen föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 18. Lagen innehåller också regler om skattefrihet för de mottagna aktierna. År 1993 (prop. 1992/93:125, bet. 1992/93:SkU24, SFS 1993:151) kompletterades lagen med bestämmelser om överföring till annat bolag i samma koncern utan skattekonsekvenser och om anskaffningsutgiften efter sådan överföring. Tillämpningen av dessa regler begränsades till 1993 och 1994 (i vissa fall även 1995) års taxeringar. Syftet var emellertid att denna begränsning skulle avse bara själva överföringarna, inte anskaffningsutgiften efter gjorda överföringar. Reglerna om anskaffningsutgiften har därför tagits med här.
714
&USIONER MELLAN EKONOMISKA F¶RENINGAR F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna om anskaffningsutgift för andelar i ekonomiska föreningar efter fusion kom till år 1992 (prop. 1992/93:131, bet. 1992/93:SkU15, SFS 1992:1344).
!NDELAR F¶RV¤RVADE VID LANDSHYPOTEKSINSTITUTIONENS OMBILDNING   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
anskaffningsutgiften för andelar som erhållits vid ombildning av landshypoteksinstitutionen är hämtad från 3 § lagen (1994:760) om inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen (prop. 1993/94:216, bet. 1993/94:NU27). I avsnitt 2.58 föreslås att lagen skall upphöra att gälla.
!KTIER SOM ERH¥LLITS GENOM UTDELNING I VISSA FALL F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
aktier som delats ut genom s.k. Lex ASEA-utdelning är föranledd av att bestämmelserna om vad som räknas som Lex ASEA-utdelning ändrades år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606). I övergångsbestämmelserna till ändringen (punkt 7) står att äldre bestämmelser i 27 § 2 mom. SIL skall gälla om aktier erhållits genom utdelning före år 1998. Där finns bestämmelser om anskaffningsvärde på de mottagna andelarna. Eftersom reglerna i 27 § 2 mom. SIL inte har ändrats materiellt finns det inte anledning att hänvisa till äldre regler. Här föreskrivs i stället att de nya reglerna i IL, dvs 48 kap. 8 §, skall tilllämpas. Att det behövs en sådan regel beror på att 48 kap. 8 § IL bara reglerar sådan utdelning som avses i 42 kap. 16 § IL och vissa av dessa gamla utdelningar inte alltid omfattas av rekvisiten i det lagrummet. (Se också Lagrådets yttrande angående 22 §, som motsvarar 20 § i lagrådsremissen.)
4ILL  KAP
)NTERNATIONELLA ANDELSBYTEN UNDER ¥REN    g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
715
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen för internationella andelsbyten som skett under åren 1995–1998 är föranledd av att lagen om inkomstbeskattningen vid gränsöverskridande omstruktureringar inom EG upphävdes år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1618).
!KTIER F¶RV¤RVADE ENLIGT STRUKTURREGELN OCH KONCERNREGELN ELLER F¶RLUSTREGELN F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer i sak med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Denna övergångs-
bestämmelse kom till år 1996 (prop. 1996/97:18, bet. 1996/97:SkU9, SFS 1996:1227) och reglerar anskaffningsutgifter avseende förvärv som skett före ikraftträdandet.
!KTIER F¶RV¤RVADE ENLIGT STRUKTURREGELN F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen angående aktier som förvärvats genom den s.k. strukturregeln är föranledd av att den upphävdes år 1998. I SLK:s förslag finns tre övergångsbestämmelser angående strukturregeln (3 kap. 89, 90 a och 90 b §§). I likhet med i övergångsbestämmelserna avseende t.ex. koncerninterna andelsöverlåtelser i 34 § har regeringen valt att ta in en allmän bestämmelse om att lydelsen vid bytet skall tillämpas. Då behövs inte någon bestämmelse om de ändringar som skedde år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859 punkt 11 – 3 kap. 89 § i SLK:s förslag) och år 1997 (prop. 1996/97:151, bet. 1996/97:SkU27, SFS 1997:439 – 3 kap. 90 b i SLK:s förslag).
%FTERF¶LJANDE KONCERNINTERN ANDELSAVYTTRING GENOM FUSION UNDER TIDEN  JANUARI– MARS   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
19 § lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten ändrades år 1999 (prop. 1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:645). När en fusion skall anses genomförd framgår av 37 kap. 8 § IL. Bestämmelsen har tagits in efter lagrådsföredragningen.
716
4ILL  KAP
3KATTEUTJ¤MNINGSRESERV I HANDELSBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer i huvudsak med regering-
ens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET föreslår att den sista delen av
meningen formuleras om av förenklingsskäl.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
justering av anskaffningsutgift för andel i handelsbolag med sådan del av en survavsättning som inte skall återföras till beskattning är hämtad från
9 § lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv (prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15). Den lagen föreslås upphävd i avsnitt 2.58.
Regeringen delar Riksskatteverkets uppfattning att bestämmelsen fått en onödigt krånglig utformning. Regeringen har därför formulerat om bestämmelsen.
Eftersom vissa av de bestämmelser som SLK hänvisar till har flyttats över till 92–94 §§ i ILP har bestämmelsen kompletterats med en hänvisning även till nämnda bestämmelser.
&¶RV¤RV FR¥N VISSA UPPL¶STA AKTIEBOLAG  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer med regeringens för-
slag, bortsett från redaktionella ändringar.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen är
flyttad från 12 § lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek. Se kommentaren till 3 kap. 2 §.
6ISSA ¤LDRE F¶RV¤RV   gg
3,+S F¶RSLAG  KAP   gg ),	 Överensstämmer med regeringens
förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Anskaffningsutgif-
ten vid vissa äldre förvärv av andelar i handelsbolag skall, om den skattskyldige inte begär annat, justeras med utgångspunkt i en särskild stickdag – nämligen utgången av det beskattningsår som avslutats närmast före den 1 mars 1988 (bokslutsdagen). Det bokföringsmässiga resultatet blir avgörande fram till bokslutsdagen men för tiden därefter tillämpas – om inte annat följer av 93 § – det skattemässiga resultatet.
Bestämmelsen i
 g är hämtad från 28 § andra och tredje styckena
SIL, dit den år 1990 överfördes från punkt 2 d av anvisningarna till
36 § KL. Denna infördes år 1988 (Ds 1988:4, prop. 1988/89:55, bet. 1988/89:SkU16, SFS 1988:1518). Regeln är en övergångsbestämmelse
717
men SLK placerade den ändå i lagtexten med motivering att den kunde väntas få betydelse under lång tid. Eftersom det numera sällan förekommer i praktiken att bestämmelserna skall tillämpas, väljer regeringen att ta in dem här i ILP.
Det sista stycket i 92 § har utformats för att markera att den som förvärvat en andel så tidigt som anges i denna bestämmelse inte kan välja bort 93 § om den också är tillämplig. Däremot kan den skattskyldige enligt 94 § välja bort båda paragraferna.
Enligt
 g skall den bokföringsmässiga i stället för den skattemässiga
kapitalvinsten räknas in i den justerade anskaffningsutgiften. Bestämmelsen finns i dag i 28 § fjärde stycket SIL, där den placerades år 1990. Före skattereformen var den placerad i punkt 2 d av anvisningarna till 36 § KL, där den infördes år 1988.
Innehållet i
 g är hämtat från 28 § femte stycket SIL. Före 1990 års
skattereform var bestämmelsen placerad i femte stycket punkt 2 d av anvisningarna till 36 § KL, införd år 1988.
4ILL  KAP
!VYTTRINGAR AV ANDELAR I SVENSKA HANDELSBOLAG F¶RE DEN  SEPTEMBER   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen för avyttringar av andelar i svenska handelsbolag är föranledd av ett förslag i prop. 1999/2000:6 om ändring i 2 § lagen (1992:1643) om särskilda regler för beskattning av inkomst från handelsbolag i vissa fall. Den lagen föreslås upphävd i 1 kap. 2 § 19.
4ILL  KAP
VERL¥TELSER AV TILLG¥NGAR F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen för överlåtelser av privata tillgångar till underpris är föranledd av att det infördes sådana regler i 3 § 1 h mom. SIL år 1998 (SOU 1998:1, prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1606).
VERL¥TELSER AV TILLG¥NGAR UNDER TIDEN  JANUARI– MARS   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG År 1999 (prop.
1998/99:113, bet. 1998/99:SkU23, SFS 1999:643) ändrades reglerna i 3 § 1 h mom. SIL i fråga om överlåtelse av kapitalbeskattade tillgångar till en svensk juridisk person som, direkt eller indirekt, ägs av en utländsk juri-
718
disk person som i sin tur, direkt eller indirekt, ägs av överlåtaren eller en närstående till honom. Ändringen innebar att bestämmelserna i 53 kap. 7, 8 och 11 §§ IL skall tillämpas i stället för bestämmelserna i 53 kap. 3–5 och 10 §§ IL. För överlåtelser före ikraftträdandet skall de äldre bestämmelserna tillämpas. Paragrafen har lagts till efter lagrådsföredragningen.
4ILL  KAP
%RS¤TTNING F¶R SKADA SOM INTR¤FFAT F¶RE MAJ   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen i fråga om försäkringar som ett värdepappersbolag tecknat i enlighet med bestämmelserna i lagen om värdepappersrörelse har föreslagits i samband med förslaget till lagen om skatteregler för ersättning från insättningsgaranti och investerarskydd (prop. 1998/99:48, bet. 1998/99:SkU15, SFS 1999:199).
4ILL  KAP
!KTIER SOM F¶RV¤RVATS GENOM SKATTEFRI UTDELNING F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen avseende aktier som har förvärvats genom skattefri utdelning på kvalificerade aktier infördes år 1998 (prop. 1998/99:15, bet. 1998/99:SkU5, SFS 1998:1605).
3PARAT UTDELNINGSUTRYMME TILL OCH MED ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna i fråga om sparat utdelningsutrymme t.o.m. år 1993 kom till år 1994 (prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25, SFS 1994:778 punkt 4).
3PARAT UTDELNINGSUTRYMME TILL OCH MED ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående kapitalunderlaget vid beräkning av sparat utdelnings-
719
utrymme kom till år 1994 (prop. 1994/95:25, bet. 1994/95:FiU1, SFS 1994:1859 punkt 6).
$ELAVYTTRING F¶RE ¥R   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer bortsett från några re-
daktionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående delavyttringar kom till år 1996 (prop. 1996/97:45, bet. 1996/97:SkU13, SFS 1996:1611). Förslaget avviker på vissa punkter från nuvarande utformning men tillgodoser enligt regeringens mening det bakomliggande syftet. Syftet är att sammanläggning med avyttringar som skett före år 1997 skall få ske under en elvaårsperiod i enlighet med äldre bestämmelser.
4ILL  KAP
&¶RS¤KRINGSAVTALET OCH F¶RS¤KRINGSTEKNISKA RIKTLINJER  g
3,+S F¶RSLAG Finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen angående uttrycken försäkringsavtalet och försäkringstekniska riktlinjer kom till år 1999 (prop. 1998/99:87, bet. 1998/99:000 SFS 1999:000). Paragrafen har lagts till efter lagrådsgranskningen.
4ILL  KAP
LDRE R¤NTEF¶RM¥NLIGA L¥N  g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA *URIDISKA FAKULTETEN VID 5PPSALA UNIVERSITET
framhåller önskemål om en närmare precisering av vad som avses med uttrycket ”närmast motsvarande ränta”.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
äldre ränteförmånliga lån är hämtad från punkt 10 tredje stycket av anvisningarna till 32 § KL. Den infördes där år 1992 (prop. 1992/93:127, bet. 1992/93:SkU14, SFS 1992:1596). I bestämmelsen i dess nuvarande utformning används uttrycket ”närmast motsvarande ränta”. Regeringen anser inte att uttrycket är oklart. Någon närmare precisering behövs därför inte enligt regeringens mening. Regeringen ansluter sig till SLK:s förslag.
&¶RM¥NSBIL AV  ¥RS MODELL  g
720
3,+S F¶RSLAG  KAP  A g	 Överensstämmer med regeringens för-
slag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående förmånsbilar av 1996 års modell kom till år 1996 (prop. 1996/97:19, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1208).
4ILL  KAP
0ERIODISKA UNDERST¶D UTF¤STA F¶RE DEN  NOVEMBER   g
3,+S F¶RSLAG  KAP  g	 Överensstämmer bortsett från några redak-
tionella ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna angående avdragsrätt för äldre periodiska understöd kom till år 1973 (prop. 1973:181, bet. 1973:SkU68, SFS 1973:1113 och 1114).
4ILL  KAP
3¤RSKILT GRUNDAVDRAG
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melsen i fråga om personer födda 1937 eller tidigare kom till år 1998 (prop. 1997/98:152, bet. 1997/98:SfU13, SFS 1998:682). Bestämmelsen har lagts till efter lagrådsföredragningen.
721
12.3 Förslaget till lag om ändring i miljöbalken
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
1 kap. 5 § KL har ändrats till 2 kap. 13 § IL.
12.4 Förslaget till lag om ändring i lagen (1927:77) om försäkringsavtal
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL. Övriga ändringar är redaktionella.
12.5 Förslaget till lag om ändring i lagen (1941:416) om arvsskatt och gåvoskatt
 g  g  MOM  g " OCH & SAMT  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen är föremål
för översyn inom Finansdepartementet. Det är inte sannolikt att en ny lag kan komma att träda i kraft tidigare än IL. SLK har därför utarbetat förslag till följdändringar som behövs men inte gjort någon språklig bearbetning. Regeringen följer SLK:s förslag.
I 12 §
ANDRA STYCKET b har basbelopp ändrats till prisbasbelopp. Hän-
visningarna i
 g FEMTE OCH NIONDE STYCKENA SAMT  g  MOM till KL
har ändrats till att avse IL. I
 g SJ¤TTE STYCKET skrivs i stället ut vad hän-
visningen avser. Motsvarande bestämmelse finns nämligen inte med i IL eftersom syftet uppnås redan genom hänvisningen i 19 § första stycket fjärde ledet KL (11 kap. 19 § IL). Hänvisningen i
 g " till SIL har änd-
rats till att avse IL.
 g  MOM  g " OCH & SAMT  g har även ändrats på grund av att
termen förvärvskälla inte används i IL.
Hänvisningarna till lagen (1947:577) om statlig förmögenhetsskatt i dess lydelse intill utgången av 1991 har ändrats till att avse den upphävda lagen.
722
12.6 Förslaget till lag om ändring i lagen (1955:257) om inventering av varulager för inkomsttaxeringen
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL. Regeringen utgår här ifrån lydelsen enligt prop. 1998/99:130 med anledning av förslaget till ny bokföringslag.
12.7 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:381) om allmän försäkring
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL och SIL har ändrats till att avse IL.
I
ANDRA STYCKET används det nya uttrycket F¥MANSHANDELSBOLAG i stället
för
F¥MANS¤GT HANDELSBOLAG. Den mening som reglerar ersättning från
fåmansföretag och fåmanshandelsbolag gäller i dag när ersättningen lämnas till ”sådan företagsledare eller delägare i företaget eller denne närstående person som avses i punkt 14 av anvisningarna till 32 § KL”. I den föreslagna lydelsen hänvisas i stället till IL.
12.8 Förslaget till lag om ändring i lagen (1962:382) angående införande av lagen om allmän försäkring
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL och begreppet
PRIVATBOSTADSR¤TT har förts in
i lagen.
12.9 Förslaget till lag om ändring i lagen (1963:587) om inkomstbeskattning av fideikommissbo, m.m.
  A  C  F OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Ändringarna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG SLK valde att inte
föreslå några ändringar i denna lag eftersom bestämmelserna krävde en sådan omarbetning som SLK inte ansåg vara lämplig att vidta i detta lagstiftningsärende. Bestämmelserna har varit föremål för översyn och förslag till nya regler finns i prop. 1998/99:114. Regeringen föreslår att de
723
föreslagna reglerna om beskattning av fideikommissbo anpassas till IL. I paragraferna har terminologin anpassats till IL och en hänvisning i 2 f § till KL ändrats till att avse IL.
I 2 c § finns beträffande innebörden av begreppet skattemässigt värde en hänvisning till UPL. De termer och uttryck som används i denna lag har generellt samma betydelse som i IL. Därför föreslås det att 2 c § skall upphävas. I stället föreslår regeringen att det i en ny 3 § tas in en bestämmelse som anger att termer och uttryck har samma betydelse och tillämpningsområde som i IL.
12.10 Förslaget till lag om ändring i lagen (1965:269) med särskilda bestämmelser om kommuns och annan menighets utdebitering av skatt, m.m.
  OCH  A gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från att
ändringen i 4 a § inte finns med.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringarna är en
följd av att begreppen
SKATTEKRONOR OCH SKATTE¶REN slopas.
12.11 Förslaget till lag om ändring i lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL. Övriga ändringar är redaktionella.
12.12 Förslaget till lag om ändring i kupongskattelagen (1970:624)
   OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Ändringarna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I allmänmotivering-
en, avsnitt 4, har regeringen redovisat att kupongskattelagen har varit föremål för översyn av Kupongskattelagsutredningen och att betänkandet, Källskatt på utdelning och royalty till begränsat skattskyldiga (SOU 1999:79) överlämnats i juni i år. Eftersom det inte är troligt att reglerna kommer att ändras innan IL träder i kraft föreslår regeringen att hänvisningarna till KL och SIL byts ut mot IL i dessa paragrafer.
I lagrådsremissen hade 4 §
ANDRA STYCKET av misstag fallit bort. Stycket
har lagts till här. Vidare har ett nytt sista stycke lagts till i enlighet med förslaget i prop. 1999/2000:1.
Bestämmelsen i 17 § bygger på begreppet hemortskommun. Eftersom en sådan inte definieras i fråga om andra juridiska personer än dödsbon,
724
se kommentaren till 65 kap. 3 § IL och 2 kap. 1 § SBL, behöver den ändras. Det lämpligaste är att uppgifterna vidarebefordras till den skattemyndighet som är behörig att fatta beslut i fråga om skatter och avgifter. Här hänvisas därför till SBL.
12.13 Förslaget till lag om ändring i lagen (1972:266) om skatt på annonser och reklam
!NVISNINGAR
TILL  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Ändringarna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG SLK föreslog inga
ändringar i denna lag med anledning av att lagen var föremål för översyn. I betänkandet Avskaffa reklamskatten (SOU 1997:53) föreslås att lagen upphävs. Eftersom reglerna inom reklamskatteområdet inte kommer att ändras innan IL träder i kraft föreslår regeringen att hänvisningarna till KL och SIL ändras till att avse IL.
12.14 Förslaget till lag om ändring i lagen (1975:1132) om förvärv av hyresfastighet m.m.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
12.15 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1978:401) om exportkreditstöd
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen innehåller
bestämmelser om exportkreditstöd i form av exportkreditavdrag och exportkreditbidrag och tillämpas på exportkreditavtal som har ingåtts under tiden den 13 april 1978–den 31 december 1981. Enligt uppgifter från Exportkreditnämnden som prövar frågan om exportkreditstöd finns inte längre några avtal på vilka lagen tillämpas och den kan därför upphävas.
725
12.16 Förslaget till lag om ändring i lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Ändringen i andra stycket finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
 g om vilken domstol som prövar mål om betalningssäkring ändrades
år 1997 i samband med att det infördes en ny skattebetalningslag (prop. 1996/97:100, bet. 1996/97:SkU23, SFS 1997:489).
Nuvarande bestämmelse bygger på begreppet hemortskommun. Eftersom en sådan inte definieras i fråga om andra juridiska personer än dödsbon, se kommentaren till 65 kap. 3 § IL och 2 kap. 1 § SBL, behöver den ändras. Det lämpligaste är att behörig länsrätt finns i samma län som det skattekontor som har handlagt framställningen om betalningssäkring. Sista meningen i
F¶RSTA STYCKET har med ändrat innehåll brutits ut till ett
nytt andra stycke. I stället för länsrätten i Stockholms län, skall i de fall som avses i 2 kap. 1 § tredje stycket sista meningen och 2 § femte stycket sista meningen SBL, den länsrätt inom vars domkrets verkställigheten kan äga rum pröva målet. Ändringen har gjorts för att få en mer ändamålsenlig fördelning av ärendena mellan länsrätterna.
12.17 Förslaget till lag om ändring i lagen (1979:412) om kommunala indelningsdelegerade
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringarna i  g
är en följd av att begreppen
SKATTEKRONOR och SKATTE¶REN slopas.
12.18 Förslaget till lag om ändring i lagen (1979:417) om utdebitering och utbetalning av skatt vid ändring i rikets indelning i kommuner och landsting
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringarna i  g är
en följd av att begreppen
SKATTEKRONOR och SKATTE¶REN slopas.
12.19 Förslaget till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152)
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
726
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I betänkandet Ra-
tionaliserad fastighetstaxering, del 2 (SOU 1995:148) föreslås att den nuvarande fastighetstaxeringslagen (1979:1152) skall ersättas av en ny lag. SLK föreslår trots detta följdändringar i den nuvarande lagen, eftersom det därefter tillsatts en ny utredning avseende fastighetstaxeringen (dir. 1997:36). Förslaget innehåller dock bara de nödvändiga ändringarna av hänvisningar och en samordning med uttryckssätten i IL. Regeringen följer SLK:s förslag.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen i
första stycket e till SIL har ändrats till att avse IL.
I andra stycket har en bestämmelse med hänvisning till kyrkolagen (1992:300) tagits bort, eftersom den lagen upphävs den 1 januari 2000.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
SIL har ändrats till att avse IL. Dessutom har uttryckssätten anpassats till IL.
 KAP  g  KAP  g OCH  KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
tiden för KL:s ikraftträdande har ersatts med en direkt tidsangivelse.
12.20 Förslaget till lag om ändring i skatteregisterlagen (1980:343)
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG När bestämmelserna
om ackumulerad inkomst integreras i IL behövs här inte någon särskild hänvisning till dem.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Med hänsyn till att
begreppet
HEMORTSKOMMUN inte längre används i fråga om andra juridiska
personer än dödsbon ersätts detta av de faktorer som avgör var dessa skall beskattas.
 g
727
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL, SIL, lagen (1993:1469) om uppskovsavdrag vid byte av bostad, lagen (1998:1601) om uppskov med beskattningen vid andelsbyten och lagen (1998:1602) om uppskov med beskattningen vid andelsöverlåtelser inom koncerner har ändrats till att avse IL. I
PUNKT  har dessutom ut-
trycket
F¥MANS¤GT HANDELSBOLAG bytts ut mot F¥MANSHANDELSBOLAG efter-
som motsvarande byte gjorts i IL. I
PUNKT  har hänvisningen avseende
ackumulerad inkomst slopats, se kommentaren till 1 §. I
PUNKT  har
bestämmelserna om uppskovsavdrag justerats för att överensstämma med IL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL och lagen om uppskovsavdrag vid byte av bostad har ändrats till att avse IL.
12.21 Förslaget till lag om ändring i lagen (1981:691) om socialavgifter
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringarna är en
anpassning till de uttryckssätt som används i IL.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Genom ändringen
hänvisas till IL i stället för till KL.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL, SIL och lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige har ändrats till att avse IL.
&¶RSTA STYCKET PUNKTEN  har tagits bort eftersom den inte längre är
aktuell.
I det sista stycket används det nya begreppet
F¥MANSHANDELSBOLAG i
stället för
F¥MANS¤GT HANDELSBOLAG.
728
12.22 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:151) om punktskatter och prisregleringsavgifter
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
12.23 Förslaget till ändring i lagen (1984:409) om skatt på gödselmedel
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
12.24 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:410) om skatt på bekämpningsmedel
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
12.25 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
  OCH  gg SAMT  g DELVIS	 har tagits in i IL (11 kap. 22 och 23 §§).
Bestämmelserna i
¥TERST¥ENDE DEL AV  g SAMT   gg tas in i den nya
lagen om Forskarskattenämnden. Bestämmelsen i
 g bör föras över till
LSK.
12.26 Förslaget till lag om ändring i lagen (1984:1052) om statlig fastighetsskatt
  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
729
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna i
paragraferna till KL har ändrats till att avse IL. 9 § har anpassats till IL genom att ordet
BETECKNINGAR bytts ut mot TERMER OCH UTTRYCK. I förhål-
lande till lagrådsremissen har ett tillägg gjorts i 9 §
 Lagrådet har i an-
slutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden
OCH TILL¤MP
NINGSOMR¥DE har därför lagts till här (jfr kommentaren till TL, avsnitt
33).
12.27 Förslaget till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt
    OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 2IKSSKATTEVERKET anför att ordet EN inte bör sättas
in före
UTL¤NDSK STAT i 1 § F¶RSTA STYCKET b. Om en inkomst blivit beskattad
i flera stater kan förslaget uppfattas som att avräkning endast skall medges för den skatt som har betalats i
EN utländsk stat och att övrig utländsk
skatt således inte skulle vara avräkningsbar.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna i
 g till KL och SIL har ändrats till att avse IL. Ändringen i 1 § första
stycket till
OBEGR¤NSAT SKATTSKYLDIG är en anpassning till IL. I regeringens
förslag har ordet
EN före UTL¤NDSK STAT tagits bort för att undvika att be-
stämmelsen tolkas felaktigt på det sätt Riksskatteverket beskrivit
 SLK
föreslår ett nytt
TREDJE STYCKE som en följd av att expansionsfondsskatt
enligt 1 kap. 2 § IL utgör statlig inkomstskatt. Regeringen anser inte att det finns skäl att undanta expansionsfondsskatten från definitionen av statlig inkomstskatt vid tillämpning av bestämmelserna i denna lag.
Hänvisningen i
 g till SBL har ändrats till att avse IL och till lagen
(1993:1537) om expansionsmedel har ändrats till att avse IL. Ändringen i första stycket beror på att
F¶RV¤RVSK¤LLA och SAMMANR¤KNAD F¶RV¤RVSIN
KOMST inte används i IL. I sista stycket i paragrafen har bestämmelsen om
expansionsfondsskatt tagits bort av de skäl som angetts ovan.
Övriga ändringar är redaktionella.
12.28 Förslaget till lag om ändring i utsökningsregisterlagen (1986:617)
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL. Dessutom har uttrycket
F¥MANS¤GT HAN
DELSBOLAG ändrats till F¥MANSHANDELSBOLAG eftersom en sådan ändring
gjorts i IL.
730
12.29 Förslaget till lag om ändring i lagen (1987:813) om homosexuella sambor
3,+S F¶RSLAG Det finns inte någon bestämmelse som motsvarar den i
första stycket 6 utan i stället har det tagits in ett nytt tredje stycke där det står att i fråga om kommunal och statlig inkomstskatt finns bestämmelser i 2 kap. 20 § IL.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I SLK:s förslag tas
den materiella regleringen in i IL och här i lagen om homosexuella sambor hänvisas dit. Som framgår av författningskommentaren till 2 kap. 20 § har regeringen valt att behålla den metod som finns i dag, nämligen att ta in den materiella regleringen här i lagen om homosexuella sambor.
I dag gäller alla bestämmelser som finns om sambor i KL och SIL också för homosexuella sambor utom den bestämmelse som i regeringens förslag till IL är placerad i 58 kap. 9 §. I kommentarerna till 2 kap. 20 § och 58 kap. 9 § har regeringen föreslagit att samtliga bestämmelser om sambor skall gälla också för homosexuella sambor. Därför behövs det inte en uppräkning av de lagrum som skall gälla för homosexuella sambor, utan i stället nämns hela IL i punkten 6.
Lagen om uppskovsavdrag vid byte av bostad upphävs i 2 § punkten 22 i ILP. I denna lag tas därför punkten 15 bort.
12.30 Förslaget till lag om ändring i lagen (1988:1385) om Sveriges riksbank
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har bytts ut mot IL.
12.31 Förslaget till lag om ändring i lagen (1989:532) om tillstånd för anställning på fartyg
 g
3,+S F¶RSLAG Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har bytts ut mot IL.
12.32 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1989:1035) om särskild insamling av uppgifter från bostadsrättsföreningar m.fl.
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Uppgiftsskyldighe-
ten för bostadsrättsföreningar m.fl. infördes för att skapa underlag för
731
Bostadsrättsvärderingskommitténs arbete med ett system för taxering och beskattning av bostadsrättslägenheter och bostadsrättsföreningar (prop. 1989/90:50 s. 108 f.). Kommittén slutförde sitt arbete genom betänkandet Fastighetstaxering m.m. – Bostadsrätter (SOU 1992:8). Lagen kan således upphävas.
12.33 Förslaget till lag om ändring i taxeringslagen (1990:324)
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL, SIL och lagen (1993:1537) om expansionsmedel har ändrats till att avse IL.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i princip med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL och SIL har ändrats till att avse IL.
Ordet
BEGREPP har bytts ut mot TERMER OCH UTTRYCK eftersom en sådan
ändring gjorts i 2 kap. 1 § IL. Ordet
INNEB¶RD har ersatts med BETYDELSE
vilket bättre stämmer överens med ordvalet i IL. I andra stycket finns ett tillägg som innebär att bestämmelserna om juridiska personer också skall tillämpas på handelsbolag och dödsbon i denna lag.
Lagrådet anser att tillägget är onödigt och anför följande. Enligt förslaget till ny lydelse av
 KAP  g F¶RSTA STYCKET har termer och uttryck som
används i denna lag samma innebörd som i inkomstskattelagen (1999:000) och lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt. I ett nytt
ANDRA STYCKE föreskrivs att bestämmelser om juridiska personer skall till-
lämpas också på handelsbolag och dödsbon. Enligt 2 kap. 3 § första stycket inkomstskattelagen skall bestämmelserna om juridiska personer inte tillämpas på dödsbon och svenska handelsbolag. Den bestämmelsen gäller emellertid inte vid tillämpningen av förevarande lag (jfr vad Lagrådet i sitt avgivna yttrande över förslag till inkomstskattelag har anfört i anslutning till 2 kap. 1 § i den lagen). Som Skattelagskommittén har framhållit behöver det därför inte föreskrivas i förevarande lag att bestämmelser om juridiska personer skall tillämpas på handelsbolag och dödsbon; det gäller även utan en sådan föreskrift. Däremot behövs en föreskrift, motsvarande 2 kap. 3 § andra stycket inkomstskattelagen, om att bestämmelser om juridiska personer skall tillämpas på svenska värdepappersfonder; en sådan fond är ju inte en juridisk person. En föreskrift av detta innehåll bör, i enlighet med Skattelagskommitténs förslag, tas in i ett andra stycke i 1 kap. 3 § i förevarande lag i stället för den bestämmelse i detta stycke som det remitterade förslaget innehåller.
Regeringen gör följande bedömning. Lagrådet har anfört i anslutning till 2 kap. 1 § IL att föreskrifter om att t.ex. ”bestämmelserna om X skall tillämpas också på Y” inte är definitioner och således inte omfattas när
732
det i en annan lag föreskrivs att termer och uttryck som används i den lagen har samma betydelse som i IL. Lagrådet anser att om man vill att de begrepp som används i dessa lagar skall ges samma tillämpningsområde som i IL måste det utsägas särskilt. I lagrådsremissen om följdändringar med anledning av den föreslagna inkomstskattelagen utgick regeringen från att när det i dag står i en lag att begrepp har samma innebörd eller betydelse som i t.ex. KL eller SIL avses även att begreppen har samma tillämpningsområde. I dag torde det normalt inte göras åtskillnad mellan definierade och inte definierade begrepp på det sätt Lagrådet beskrivit. Det remitterade förslaget innebar att alla termer och uttryck skulle ha samma betydelse och innebörd som i IL förutom svenska handelsbolag och dödsbon som reglerades särskilt i andra stycket. Lagrådets synsätt och förslag innebär dock att bara definierade termer och uttryck kommer att ha samma tillämpningsområde i denna lag och i IL. Det är inte avsikten. Regeringen har, mot bakgrund av vad Lagrådet anfört, inget att invända mot att denna åtskillnad görs i IL men föreslår i stället att första stycket kompletteras med orden
OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE Det innebär att
svenska handelsbolag och dödsbon bör läggas till såsom i det remitterade förslaget eftersom de i TL omfattas av bestämmelserna om juridiska personer.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Eftersom uttrycket
INKOMST AV KAPITAL inte används i IL ersätts det med INT¤KTER I INKOMSTSLA GET KAPITAL. Avsikten är att endast intäkter, och inte avdrag, får beslutas
på grundval av kontrolluppgifter.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
 KAP  A g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen motsva-
rar 8 § första stycket SAIL. Lagen kom till år 1951 (prop. 1951:170, bet. 1951:BevU62) och 8 § innehöll redan då bestämmelser av i allt väsentligt motsvarande innehåll. Bestämmelserna har sedan ändrats på grund av ändringar i förfarandet, senast i samband med införandet av TL år 1990 (prop. 1989/90:74, bet. 1989/90:SkU32, SFS 1990:343). Bestämmelsen har utformats med utgångspunkt i att frågan alltid avgörs genom omprövning.
I övrigt anser regeringen inte att det finns behov av några särregler i fråga om förfarandet när reglerna om ackumulerad inkomst tas in i IL. Det skall alltså ingå i taxeringen att pröva att det är fråga om sådan in-
733
komst på vilken reglerna är tillämpliga, att beloppsgränserna är uppnådda och fördelningstiden. I skatteberäkningen ingår sedan själva uträkningen och jämförelsen med vanlig skatteberäkning och med begränsningsregeln.
Att reglerna tillämpas först efter ansökan framgår av 66 kap. 2 § IL, som motsvarar 4 § första meningen SAIL. Återstoden av 4 § är en hänvisning till LSK och TL, som alltså blir onödig, liksom bestämmelsen i anvisningarna till 4 § SAIL att ansökan skall göras hos viss skattemyndighet. Bestämmelsen i anvisningarna att ansökan bör göras i deklarationen har ingen rättsverkan.
Inte heller behövs bestämmelserna om nedsättning och senare omräkning i 5 och 7 §§ SAIL, eftersom även detta följer av bestämmelserna i TL och SBL, beträffande omräkning efter omprövning eller taxeringsåtgärder av 11 kap. 20 § SBL.
Någon anledning att behålla de särskilda reglerna i 8 § andra stycket SAIL i stället för de generella omprövningsreglerna synes inte heller föreligga.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 7 § 5 mom. femte
och sjätte styckena SIL finns bestämmelser om att en ideell förening under högst fem beskattningsår i följd kan medges undantag från det s.k. fullföljdskravet, om föreningen avser att genomföra omfattande byggnads-, reparations- eller anläggningsarbeten på en fastighet som brukas av föreningen. Enligt momentets sjunde stycke skall föreningen taxeras för de beskattningsår som medgivandet avsett efter de regler som skulle ha gällt om det inte hade lämnats, om föreningen inte inom föreskriven tid genomfört den investering för vilken dispensen lämnats. Vidare föreskrivs att då gäller bestämmelserna om eftertaxering i 4 kap. 19–22 §§ TL.
Bestämmelserna i momentets femte och sjätte stycken har tagits in i 7 kap. 11 § IL. I 7 kap. 12 § IL föreskrivs att om föreningen inte har genomfört investeringen eller iakttagit något annat villkor i beslutet, är föreningen skattskyldig som om undantaget inte hade medgetts. Däremot har hänvisningen till bestämmelserna om eftertaxering inte tagits med i IL. I stället tas det in en bestämmelse här. Bestämmelserna infördes år 1977 i punkt 9 av anvisningarna till 53 § KL (DsFi 1975:15, prop. 1976/77:135, bet. 1976/77:SkU45, SFS 1977:572) och flyttades över till sina nuvarande platser år 1984 (DsFi 1984:9, prop. 1984/85:70, bet. 1984/85:SkU23, SFS 1984:1060 f.).
734
Att de bestämmelser som gäller för ideella föreningar och skall tillämpas i fråga om registrerade trossamfund infördes år 1999 (prop. 1998/99:38, bet. 1998/99:KU18, SFS 1999:296).
 KAP  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Ändringarna finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringarna i para-
graferna består i att hänvisningen till
F¶RSTA STYCKET i 17 § har tagits bort
eftersom det andra stycket i 17 § upphävdes genom en lagändring år 1991 (prop. 1991/92:43, bet. 1991/92:SkU7, SFS 1991:1902).
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Eftersom uttrycket
BESKATTNINGSBAR F¶RV¤RVSINKOMST i IL i fråga om juridiska personer har
ersatts med
BESKATTNINGSBAR INKOMST har regeringen lagt till det nya ut-
trycket här. Liksom i IL ersätts
INKOMST AV KAPITAL med ¶VERSKOTT ELLER
UNDERSKOTT I INKOMSTSLAGET KAPITAL.
 KAP   OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Förutom några re-
daktionella ändringar är ändringarna en följd av att termen
F¶RV¤RVS K¤LLA
inte används i IL.
12.34 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1990:655) om återföring av obeskattade reserver
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen, som tillkom
vid 1990 års skattereform, reglerar den återföring av obeskattade reserver som skall ske senast vid 1996 års taxering. Den kan därför upphävas.
12.35 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringarna i para-
grafen är redaktionella.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
735
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I inledningen till
paragrafen finns i dag en definition av
PASSIV N¤RINGSVERKSAMHET. Be-
greppen passiv och aktiv näringsverksamhet definieras i 2 kap. 23 § IL, varför det inte behövs någon definition här. När definitionen av passiv näringsverksamhet flyttades från KL till denna paragraf infördes bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKETS SISTA MENING att bedömningen av om näringverk-
samheten är aktiv eller passiv görs för en förvärvskälla enligt KL (SOU 1991:100, prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15, SFS 1993:1551). När definitionen av aktiv näringsverksamhet är flyttad till IL framgår det där att bedömningen görs för varje näringsverksamhet för sig. Bestämmelsen kan därför tas bort här.
I övrigt har en hänvisning till KL ersatts med en hänvisning till IL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 2 kap. 25 § IL fö-
reskrivs att bestämmelserna om egenavgifter skall tillämpas också på särskild löneskatt enligt denna lag vid tillämpning av IL. IL har ersatt både KL och lagen (1979:611) om upphovsmannakonto. Det behövs därför inte någon motsvarighet till de nuvarande punkterna 1 och 3.
VERG¥NGSBEST¤MMELSER
3,+S F¶RSLAG SLK föreslår inga övergångsbestämmelser.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Övergångsbestäm-
melserna har formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.
12.36 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET 
OCH  har uttrycken för anknytning till Sverige, I 3VERIGE BOSATT respekti-
ve
SVENSK bytts ut mot OBEGR¤NSAT SKATTSKYLDIG i enlighet med uttrycks-
sättet i IL.
I
F¶RSTA STYCKET  OCH  A finns en definition av pensionssparkonto och
kapitalförsäkring. I 12 § finns en generell regel om att begrepp som används i KL och SIL har samma betydelse i denna lag. När hänvisningen i 12 § i fortsättningen kommer att avse IL, finns det inte någon anledning att ha en speciell hänvisning i detta lagrum.
I
F¶RSTA STYCKET  B finns en hänvisning till de speciella reglerna om att
vissa utländska försäkringar anses som pensionsförsäkringar. Hänvisningen här måste stå kvar och har ändrats till att avse IL.
736
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL har ändrats till hänvisningar till IL. Dessutom har, på samma sätt som genomgående skett i IL, uttryckssättet ”anses som om överlåtande och övertagande företag utgjort en skattskyldig” ersatts med ”inträder det övertagande företaget i det överlåtande företagets skattemässiga situation”.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen, som
avser avdrag för avkastningsskatt vid inkomsttaxeringen, har tagits in i 16 kap. 17 § IL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL och SIL har ändrats till att avse IL. Ordet
BEGREPP har ersatts med
TERMER OCH UTTRYCK i enlighet med bestämmelserna i 2 kap. 1 § IL. I för-
hållande till lagrådsremissen har
OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE lagts till Lag-
rådet har i anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden
OCH
TILL¤MPNINGSOMR¥DE har därför lagts till här (jfr kommentaren till TL,
VERG¥NGSBEST¤MMELSERNA TILL 3&3 
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig i frågan. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Kommittén har i
huvudbetänkandet föreslagit att lagen (1992:702) om inkomstskatteregler med anledning av vissa omstruktureringar inom den finansiella sektorn, m.m. skall upphöra att gälla. Lagen kom till år 1992 (prop. 1991/92:119, bet. 1991/92:NU32). Förutom regler om inkomstskatt finns i lagen också bestämmelser om avkastningsskatt (6 §). Dessa reglerar kontinuitet vid tillämpning av dessa övergångsbestämmelser och har därför förts över hit.
12.37 Förslag till lag om ändring i lagen (1990:676) om skatt på ränta på skogskontomedel m.m.
 g
737
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
skogskontolagen (1954:142) och lagen (1979:611) om upphovsmannakonto har ändrats till att avse IL.
12.38 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:692) om upphävande av lagen (1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG När lagen
(1978:423) om skattelättnader för vissa sparformer upphävdes år 1990 (prop. 1989/90:110, bet. 1989/90:SkU30, SFS 1990:692) infördes i övergångsbestämmelserna regler om anskaffningsvärde för andelar i aktiesparfonder enligt den upphävda lagen. Dessa regler har förts över till ILP (4 kap. 79 §) för att det skall bli lättare att hitta dem.
12.39 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:912) om nedsättning av socialavgifter
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringarna i  OCH
 gg är en följd av att bestämmelserna om hemortskommun för fysiska
personer flyttas över till SBL när IL ersätter KL och SIL.
12.40 Förslaget till lag om ändring i begravningslagen (1990:1144)
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringen är en
följd av att begreppen skattekronor och skatteören slopas.
12.41 Förslaget till lag om ändring i lagen (1990:1427) om särskild premieskatt för grupplivförsäkring, m.m.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har även i övrigt anpassats till IL.
738
12.42 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:359) om arvoden till statsråden m.m.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
12.43 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:586) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta
  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna i
paragraferna till KL och SIL har ändrats till att avse IL. I 2 § har uttrycket
BEGR¤NSAT SKATTSKYLDIG införts och som en följd av detta har 3 § andra
stycket blivit onödigt. I samma paragraf har också ordet
BEGREPP ersatts
av
TERMER OCH UTTRYCK. I förhållande till lagrådsremissen har ett tillägg
gjorts
 Lagrådet har i anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och
uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden
OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE har därför lagts till här (jfr kom-
mentaren till TL, avsnitt 33).
Uttryckssättet i 5 § första och fjärde styckena har anpassats till uttryckssättet i IL.
12.44 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:591) om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl.
  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med undantag av några redaktionella
ändringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna i 
OCH  gg till KL och SIL har ändrats till att avse IL.
I 2 § har också ordet
BEGREPP ersatts av TERMER OCH UTTRYCK. I förhållan-
de till lagrådsremissen har också ett tillägg gjorts
 Lagrådet har i anslut-
ning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden
OCH TILL¤MPNINGS
OMR¥DE har därför lagts till här (jfr kommentaren till TL, avsnitt 33).
I 3 § har uttrycket
BEGR¤NSAT SKATTSKYLDIG införts och som en följd av
detta har 5 § andra stycket blivit onödigt.
739
12.45 Förslaget till lag om ändring i lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna i
 g till KL och i  g till KL och SIL har ändrats till att avse IL och ut-
tryckssätten har även i övrigt anpassats till IL (se kommentaren till 2 kap. 1 § och 7 kap. 2 § IL). I förhållande till lagrådsremissen har också ett tillägg gjorts
 Lagrådet har i anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om
termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden
OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE har därför lagts till här (jfr
kommentaren till TL, avsnitt 33).
12.46 Förslaget till lag om ändring i lagen (1992:701) om Konungariket Sveriges stadshypotekskassa
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG År 1996 infördes
DELS bestämmelser i  g om skyldighet för stadshypotekskassan att föra
över aktierna i Stadshypotek AB till staten vid den tidpunkt och på de villkor som föreskrevs av regeringen eller den myndighet som regeringen bestämde,
DELS en ny  A g av innebörd att överföringen inte skulle för-
anleda uttagsbeskattning enligt punkt 1 fjärde stycket av anvisningarna till 22 § KL (prop. 1996/97:40, bet. 1996/97:FiU1, SFS 1996:1115). Överföringen skedde den 12 december 1996 (Fi 96/4394). Bestämmelsen kan således upphävas.
12.47 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1992:1352) om återföring av allmän investeringsreserv
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen innehåller
undantag från bestämmelserna om särskilt tillägg vid återföring av investeringsreserv. Återföring skall normalt ske senast vid 1999 års taxering (men skulle i vissa undantagsfall kunna ske så sent som vid 2001 års taxering). Lagen kan således upphävas i samband med att IL införs.
740
12.48 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1992:1485) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomst vid 1994 och 1995 års taxeringar
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen innehåller
särskilda regler för beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid 1994 och 1995 års taxeringar och kan därför upphävas.
12.49 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:672) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen innehåller
bestämmelser om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete under tiden den 15 februari 1993–den 31 december 1994 och kan därför upphävas.
12.50 Förslaget till lag om ändring i lagen om bostadsbidrag (1993:737)
  A  B OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag bortsett från
några redaktionella ändringar och att punkten som behandlar utomlands bosatta personer har kommit till genom senare lagstiftning.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Två nya paragrafer,
4 a § och 4 b §, har införts och uttryckssätten i 4 och 7 §§ ändrats, allt för att anpassa till uttryckssätten i IL. Hänvisningarna i 4 § till KL och SIL har ändrats till att avse IL.
12.51 Förslaget till lag om ändring i lagen (1993:931) om individuellt pensionssparande
 KAP  g SAMT  KAP  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL har ändrats till att avse IL.
741
12.52 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:1519) om avdrag för kostnader för bilresor till och från arbetsplatsen vid 1995–1997 års taxeringar
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen, som inne-
håller beloppet för avdrag vid 1995–1997 års taxeringar för utgifter för arbetsresor med egen bil, kan upphävas i anslutning till att IL antas.
12.53 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1993:1540) om återföring av skatteutjämningsreserv
3,+S F¶RSLAG SLK föreslår att bestämmelserna i lagen anpassas till IL.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen, som inne-
håller bestämmelser om återföring av skatteutjämningsreserv, kan upphävas i nära anslutning till att IL införs. Skatteutjämningsreserven skall återföras normalt vid 2001 års taxering (undantagsvis vid 2002 års taxering). Lagen föreslås därför upphävas vid utgången av år 2001. Den upphävda lagen skall tillämpas på 2002 och tidigare års taxeringar.
12.54 Förslaget till lag om ändring i ordningslagen (1993:1617)
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
SIL har ändrats till att avse IL.
12.55 Förslaget till lag om ändring i mervärdesskattelagen (1994:200)
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna i
 KAP  OCH  gg  KAP  g  KAP  A OCH  gg  KAP   OCH  gg  A KAP  g  KAP  g OCH  KAP  g till KL och/eller SIL har
ändrats till att avse IL.
Avsikten med hänvisningen från 4 kap. 1 § till 13 kap. IL är att nuvarande tillämpning skall behållas i avvaktan på resultatet av utredningen (Fi 1999:03) om översyn av reglerna om skattskyldighet i mervärdesskattelagen m.m. (dir. 1999:10). Detsamma gäller de föreslagna ändringarna i 4 kap. 8 §. Utredningen skall se över bl.a. mervärdesskattelagens yrkesmässighetsbegrepp.
742
I 2 kap. 7 § har
OMS¤TTNINGSTILLG¥NG bytts ut mot LAGERTILLG¥NG för att få
överensstämmelse med terminologin i IL.
12.56 Förslag till lag om ändring i lagen (1994:308) om bostadstillägg till pensionärer
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL har ändrats till att avse IL. Regeringen anser att den nuvarande hänvisningen till 33 § 1 mom. KL innefattar också begränsningarna i 33 § 2 mom. KL och regleringen i anvisningarna till 33 § KL. Bestämmelsen har utformats i enlighet härmed.
12.57 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
Ändringen i det nya andra stycket finns inte med i SLK:s förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Nuvarande be-
stämmelse om hemortskommun behöver ändras eftersom en sådan inte definieras i fråga om juridiska personer. Det lämpligaste är att ärendet skall handläggas av den länsrätt inom vars domkrets ärendet om den särskilda tvångsåtgärden har handlagts. Sista meningen i första stycket har förts över med ändrat innehåll till ett nytt andra stycke. I stället för länsrätten i Stockholms län, skall i de fall som avses i 2 kap. 1 § tredje stycket sista meningen och 2 § femte stycket sista meningen SBL, den länsrätt inom vars domkrets beslut om åtgärd skall verkställas eller har verkställts. Ändringen har gjorts för att få en mer ändamålsenlig fördelning av ärendena mellan domstolarna.
12.58 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:760) om inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I  g lagen
(1994:760) om inkomstskatteregler vid ombildning av landshypoteksinstitutionen finns regler om skattefrihet för låntagare som fick andelar vid ombildningen vid årsskiftet 1994/95 av landshypoteksinstitutionen och om anskaffningsvärdet för andelarna. Lagen kom till år 1994 (prop.
743
1993/94:216, bet. 1993/94:NU27). Bestämmelsen om skattefrihet är inte längre aktuell medan bestämmelsen om anskaffningsvärde har betydelse även i framtiden. Bestämmelsen har förts över till ILP (4 kap. 84 §) för att det skall bli lättare att hitta den.
Lagen kan upphävas eftersom 3 § flyttas över till ILP. I 2 § finns bestämmelser om att avsättningar till reservfonden skall återföras senast vid 2002 års taxering. Den bestämmelsen skall dock alltjämt tillämpas vid 2002 och tidigare års taxeringar.
12.59 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:774) om beskattning av vinstutdelning vid 1995 års taxering
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen, som inne-
håller särskilda regler för beskattning av utdelning vid 1995 års taxering, kan numera upphävas.
12.60 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1065) om ekonomiska villkor för riksdagens ledamöter
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
12.61 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1744) om allmän pensionsavgift
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen i  g
F¶RSTA STYCKET till KL har ändrats till att avse IL.
12.62 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1776) om skatt på energi
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
744
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
12.63 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1994:1852) om beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid 1996–1999 års taxeringar
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen, som inne-
håller särskilda regler för beräkning av statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster vid 1996–1999 års taxeringar, kan upphävas i anslutning till att IL antas.
12.64 Förslaget till lag om ändring i lagen (1994:1920) om allmän löneavgift
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I 2 kap. 25 § IL har
tagits in en bestämmelse om tillämpningen av termen egenavgifter. Av den följer att bestämmelserna om egenavgifter skall tillämpas också på allmän löneavgift. IL har ersatt KL och lagen (1979:611) om upphovsmannakonto. Det behövs därför inte någon bestämmelse som motsvarar punkterna 1 och 3 i
 g.
12.65 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1995:1623) om skattereduktion för riskkapitalinvesteringar
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen innehåller
bestämmelser om skattereduktion för utgifter för aktieförvärv under år 1996 och kan således upphävas.
12.66 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1996:725) om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbete på bostadshus
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen innehåller
bestämmelser om skattereduktion för utgifter för byggnadsarbeten under
745
tiden den 15 april 1996–den 31 mars 1999 och kan således upphävas i anslutning till att IL antas.
12.67 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:761) om inkomstskatteregler m.m. med anledning av ändrade bestämmelser om aktiekapitalets storlek
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA 3VENSKA 2EVISORSAMFUNDET 323 anför att på kort
sikt kommer det att vara svårt att bilda sig en uppfattning om vilka övergångsbestämmelser som gäller varför de bör hållas samman i en lag. Samfundet har inget att erinra mot SLK:s förslag såsom en långsiktig lösning.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen innehåller
regler om skatteeffekter vid övertagande av verksamheten i ett upplöst aktiebolag vars aktiekapital inte höjts till minst 100 000 kronor före utgången av år 1998. Lagen infördes år 1996 (Ds 1995:81, prop. 1995/96:168, bet. 1995/96:SkU27).
Ett antal av bestämmelserna reglerar vad som gäller i anslutning till att verksamheten tas över. Sådana regler behövs inte längre när IL har trätt i kraft, varför regeringen föreslår att de upphävs.
Andra regler innehåller bestämmelser om skattemässig kontinuitet. SLK föreslår att de flesta sådana regler som gäller inkomstskatt skall flyttas till ILP. Bestämmelserna i 8 § första stycket, 10 § andra stycket,
11 § andra stycket och 15 § gäller emellertid bara under en kortare, överblickbar tid. Dessa paragrafer låter SLK stå kvar i sin helhet i denna lag, så att de kan upphävas när bestämmelserna inte längre är aktuella.
Bestämmelser om vissa andra skatter i 6 §, 8 § andra stycket och 9 § behålls. I 3 § finns en bestämmelse om uttagsbeskattning vid övertagandet som gäller såväl inkomstskatt som mervärdesskatt. SLK föreslår att hela paragrafen upphävs.
Svenska Revisorsamfundet SRS anser att det blir svårare att ha överblick över reglerna när de splittras upp på flera lagar. Regeringen har i och för sig förståelse för samfundets invändning. Regeringen anser dock att svårigheterna inte skall överdrivas. Reglerna som flyttas kommer att finnas i ILP. Det blir således bara två lagar som den skattskyldige måste känna till. Det är vidare, enligt regeringens bedömning en fördel om de regler som behandlar inkomstbeskattningen, i möjligaste mån är samlade i IL och ILP. Regeringen följer därför SLK:s förslag.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL och SIL har ändrats till att avse IL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
746
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lydelsen i den pa-
ragraf som anger förutsättningarna för att lagen skall tillämpas har behållits och därför har här bara lagts till
DEN UPPH¤VDAkommunalskattelagen.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen reglerar
vad som gäller vid övertagandet – bl.a. uttagsbeskattning – varför den inte behövs.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I F¶RSTA STYCKET finns
bestämmelser om vad som gäller vid övertagandet – bl.a. i fråga om kapitalvinst och kapitalförlust – varför de inte behövs.
Bestämmelsen i
ANDRA STYCKET om skattemässig kontinuitet vid beräk-
ning av kapitalvinst flyttas till 4 kap. 71 § ILP.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen i
F¶RSTA STYCKET – om tillämpning av punkterna 4 och 5 av anvisningarna till
22 § KL – behövs inte eftersom den reglerar vad som gäller vid övertagandet.
!NDRA OCH TREDJE STYCKENA om beräkning av anskaffningsvärdet för pri-
vatbostadsfastigheter och privatbostadsrätter flyttas till 4 kap. 74 § ILP.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
första, tredje och fjärde styckena behövs inte. Bestämmelsen i andra stycket om skattemässig kontinuitet i fråga om värdeminskningsavdrag m.m. på byggnader, markanläggningar och inventarier flyttas till 3 kap. 2 § ILP. Detsamma gäller bestämmelsen i sista stycket om de intäkter och avdrag som varit hänförliga till aktiebolaget.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA OCH ANDRA STYCKENA kan bara bli tillämpliga under en kortare, över-
blickbar tid, varför de behålls med nuvarande lydelse.
Också bestämmelsen i
TREDJE STYCKET kan bara tillämpas under en korta-
re tid, varför den inte flyttas över till ILP. Eftersom den innehåller en hänvisning till KL måste den emellertid ändras så att hänvisningen görs till IL. Avsikten synes vara att begränsa avdragsrätten endast för nystar-
747
tad verksamhet (prop. 1995/96:168 s. 38), dvs. inte för litterär, konstnärlig eller liknande verksamhet. Här hänvisas därför inte till 62 kap. 4 § IL.
Bestämmelsen i
DAGENS FJ¤RDE STYCKE reglerar vad som gäller det första
beskattningsåret då verksamheten redovisas hos övertagaren. Det behövs därför inte.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen inne-
håller en bestämmelse om beräkning av det justerade ingångsvärdet för en andel i ett handelsbolag. Den flyttas över till 4 kap. 91 § ILP.
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna om
beräkning av räntefördelningsunderlaget och om expansionsmedel behövs inte när IL träder i kraft. De föreslås därför upphävda.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen gäl-
ler uppgiftslämnande när övertagaren första gången skall deklarera för den övertagna verksamheten. Den kan därför upphävas.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL och SIL har ändrats till att avse IL. Vidare har ordet
BEGREPP bytts ut
mot
TERMER OCH UTTRYCK samt orden OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE lagts till (jfr
2 kap. 1 § IL). Tillägget har gjorts med anledning av Lagrådets yttrande till 2 kap. 1 § IL.
12.68 Lagen (1996:810) om registrering av riksdagsledamöters åtaganden och ekonomiska intressen
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
748
12.69 Förslaget till lag om ändring i lagen (1996:1030) om underhållsstöd
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer, bortsett från en senare lagändring med
regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Uttryckssättet i PA
RAGRAFEN har ändrats för att anpassa till uttryckssätten i IL och hänvis-
ningarna till KL och SIL har ändrats till att avse IL. Bestämmelsen ändrades senast år 1999 (prop. 1998/99:78, bet. 1998/99:SfU9, SFS 1999:396).
12.70 Förslaget till lag om upphävande av lagen (1996:1231) om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997–2001 års taxeringar
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Lagen innehåller
bestämmelser om skattereduktion för fastighetsskatt i vissa fall vid 1997– 2001 års taxeringar och kan således upphävas i anslutning till att IL antas.
12.71 Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:323) om statlig förmögenhetsskatt
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i princip med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL och SIL har ändrats till att avse IL.
I 1 § har ordet
BEGREPP ersatts av TERMER OCH UTTRYCK. I förhållande till
lagrådsremissen har ett tillägg gjorts
 Lagrådet har i anslutning till 2 kap.
1 § IL anfört att om termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden
OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE har
därför lagts till här. Normalt omfattar termerna och uttrycken i IL såväl svenska som utländska företeelser. Om bara svenska företeelser avses anges det särskilt, t.ex. svenska handelsbolag och svenska värdepappersfonder. Av bestämmelserna i denna paragraf följer att även om IL bara omfattar svenska företeelser gäller det inte vid tillämpningen av bestämmelserna i denna lag. Utländska företeelser omfattas av bestämmelserna om inte annat anges i denna lag eller framgår av sammanhanget.
 g
749
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Med hänsyn till in-
nehållet i 1 § tredje stycket har paragrafhänvisningarna tagits bort när det gäller sådana termer och uttryck som finns med i listan i 2 kap. 1 § IL. I
F¶RSTA STYCKET  har det nya begreppet PRIVATBOSTADSR¤TT förts in. &¶RSTA STYCKET  har justerats eftersom en sådan begäran som avses där avser
karaktären av privatbostad. Ändringarna i
F¶RSTA STYCKET  OCH  beror på
att begreppen
DEL¤GARR¤TT och FORDRINGSR¤TT förts in i IL och definierats
där.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL och SIL har ändrats till att avse IL. Dessutom har begreppen
BEGR¤N
SAT och OBEGR¤NSAT SKATTSKYLDIG som används i IL förts in varigenom
första stycket 3 och andra stycket första meningen kunnat slopas.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Begreppet BEGR¤N
SAT SKATTSKYLDIG har förts in även här.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Det nya begreppet
PRIVATBOSTADSR¤TT har förts in här.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
SIL har delvis ersatts med de nya begreppen
DEL¤GARR¤TT och FORDRINGS
R¤TT, delvis ändrats till att avse IL.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig.
750
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har anpassats till IL.
  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i sak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Med hänsyn till att
samtaxeringsreglerna i KL inte tagits med i IL, har i lagrådsremissen en motsvarande reglering införts i två nya paragrafer, 22 och 23 §§, medan nuvarande 22 § fått beteckningen 24 §.
Lagrådet anför följande. Bestämmelserna i 21–23 §§ om sambeskattning utgör en osystematisk blandning av regler om vilka personer som skall sambeskattas, vilka beskattningsår som sambeskattning skall ske och hur förmögenheten skall beräknas vid sambeskattning. Regleringen skulle enligt Lagrådets mening bli mer överskådlig, om bestämmelserna i 21 § första stycket samt 22 och 23 §§ samlas i en paragraf medan bestämmelserna i 21 § andra och tredje styckena förs över till en följande paragraf. Dessa nya paragrafer får då betecknas 21 och 22 §§ samtidigt som den föreslagna 23 § får utgå.
Lagrådet anför vidare att i 1 § tredje stycket föreskrivs att termer och uttryck som används i denna lag har samma betydelse som i inkomstskattelagen. Begreppet makar har inte definierats i den lagen. Enligt vad Lagrådet har förordat i sitt yttrande över förslag till inkomstskattelag skall bestämmelser om makar i den lagen dock tillämpas också på sambor som tidigare har varit gifta med varandra eller som har eller har haft barn tillsammans. Vill man att termen makar skall tillämpas på motsvarande sätt i förevarande lag, bör bestämmelsen i 1 § tredje stycket kompletteras med en föreskrift om att termer och uttryck i denna lag skall ges samma tillämpning som i inkomstskattelagen (jfr Lagrådets kommentar till 2 kap. 1 § i den lagen). Enligt Lagrådets mening är det emellertid i detta fall en bättre lösning att i reglerna om sambeskattning räkna upp alla de personer som skall sambeskattas.
Regeringen har formulerat bestämmelserna i 21 och 22 §§ i enlighet med Lagrådets förslag. Nuvarande 22 § får beteckningen 23 §.
Bestämmelserna i 21 §
ANDRA STYCKET F¶RSTA MENINGEN motsvarar 65 §
andra stycket och punkt 2 av anvisningarna till 65 § KL. Det förra lagrummet infördes år 1952 (prop. 1952:213, bet. 1952:BevU50, SFS 1952:405) och det senare år 1960 (prop. 1960:76, bet. 1960:BevU40, SFS 1960:172).
Bestämmelserna
TREDJE meningen motsvarar 65 § tredje stycket KL
som också kom till år 1960 (förarbeten, se föregående stycke).
Bestämmelserna i
FJ¤RDE MENINGEN motsvarar 65 § FJ¤RDE STYCKET +,
som har funnits med sedan KL:s tillkomst.
Bestämmelsen om barns ålder i
TREDJE STYCKET F¶RSTA MENINGEN motsva-
rar 65 § första stycket första meningen KL. Bestämmelsen fanns med redan vid KL:s tillkomst men då var den avgörande tidpunkten ingången av taxeringsåret. År 1945 ändrades tidpunkten till den 1 november året före taxeringsåret (prop. 1945:370, bet. 1945:BevU65, SFS 1945:897). Med hänsyn till att det här aldrig kan vara fråga om annat beskattningsår än kalenderåret har uttrycket den 1 november beskattningsåret använts.
751
12.72 Förslaget till lag om ändring i lagen (1997:324) om begränsning av skatt
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
KL och SIL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har anpassats till IL.
I paragrafen har ordet
BEGREPP ersatts av TERMER OCH UTTRYCK. I förhål-
lande till lagrådsremissen har
OCH TILL¤MPNINGSOMR¥DE lagts till Lagrådet
har i anslutning till 2 kap. 1 § IL anfört att om termer och uttryck i IL inte bara skall ha samma betydelse utan också samma tillämpningsområde i en annan lag måste det anges särskilt i den senare lagen. Orden
OCH
TILL¤MPNINGSOMR¥DE har därför lagts till här. Normalt omfattar termerna
och uttrycken i IL såväl svenska som utländska företeelser. Om bara svenska företeelser avses anges det särskilt, t.ex. svenska handelsbolag och svenska värdepappersfonder. Av bestämmelserna i denna paragraf följer att även om IL bara omfattar svenska företeelser gäller det inte vid tillämpningen av bestämmelserna här. Utländska företeelser omfattas av bestämmelserna om inte annat anges i denna lag eller framgår av sammanhanget.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Begreppet OBEGR¤N
SAT SKATTSKYLDIG som införts i IL har tagits in här.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningen till
skattebetalningslagen (1997:483) har ändrats till att avse IL.
12.73 Förslaget till lag om ändring i skattebetalningslagen (1997:483)
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG  Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG: I paragrafen har en
ny sista mening lagts till av vilken det framgår att vid tillämpning av bestämmelserna i denna lag avses med juridisk person även dödsbon och handelsbolag. Lagrådet anför att tillägget är onödigt och hänvisar till vad det anfört i anslutning till TL. Regeringen har i stället här i första meningen, såsom i 1 kap. 3 § TL, kompletterat med orden
OCH TILL¤MPNINGS
OMR¥DEN (se kommentaren till 1 kap. 3 § TL)
 KAP  g
752
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL och SIL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har anpassats till IL. I definitionen av näringsverksamhet har strukits ”om den är skattepliktig här i landet”. Enligt författningskommentaren när bestämmelsen infördes (prop. 1996/97:100 s. 521) har begreppet utvidgats till att också omfatta sådan verksamhet som kan bedrivas här i landet av någon som inte är skattskyldig här men som, om verksamheten bedrivits av någon här skattskyldig, varit att hänföra till intäkt av näringsverksamhet. Eftersom bestämmelsen i 13 kap. IL inte innehåller någon inskränkning att den gäller bara för verksamhet som skall tas upp till beskattning här i landet behövs inte tillägget. Även om verksamheten bedrivs utomlands är den ju
AV S¥DANT SLAG att den räknas till inkomstslaget näringsverksamhet
enligt 13 kap.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från redaktionella ändringar
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Av kommentaren
till 65 kap. 3 § IL framgår att det inte finns någon definition av begreppet hemortskommun i IL. I stället hänvisas till 2 kap. 1 § SBL. Regleringen ändras inte materiellt, utan i denna paragraf förs bara in ordet hemortskommun.
Bestämmelserna om hemortskommun finns i dag i 66 § KL och anvisningarna till paragrafen. I 14 § SIL finns en hänvisning dit. Bestämmelserna har funnits i 66 § KL med anvisningar alltsedan lagens tillkomst. Bestämmelsen i
ANDRA STYCKETS F¶RSTA MENING kommer från 66 § första
stycket och den i
ANDRA MENINGEN från 66 § andra stycket KL för bosatta
och från punkt 1 av anvisningarna till 66 § KL för dem som vistas här stadigvarande. Dessa bestämmelser har i stort sett varit materiellt oförändrade sedan år 1945 (prop. 1945:370, bet. 1945:BevU65, SFS 1945:897). Bestämmelsen i
TREDJE MENINGEN om väsentlig anknytning
lades till år 1986 (prop. 1986/87:30, bet. 1986/87:SkU5, SFS 1986:1113).
Det kan tilläggas att i bestämmelserna om juridiska personer i 2 kap. 2 § tas inte in några bestämmelser om hemortskommun, eftersom det inte finns något behov av sådana. I fråga om dödsbon finns det emellertid bestämmelser om hemortskommun i 65 kap. 3 § IL.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Ändringen finns inte med i SLK:s förslag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I första–tredje
styckena har av förenklingsskäl lagts till att det avgörande är var den juridiska personens huvudkontor respektive säte var beläget den 1 november året före det då beslutet skall fattas. Ändringen innebär att samma skattemyndighet blir behörig att besluta i ärenden rörande den skattskyldige även om huvudkontoret eller sättet flyttas till en annan ort under året. I det nya
FJ¤RDE STYCKET anges I F¶RSTA MENINGEN i fråga om juridiska
753
personer som har bildats efter den 1 november året före det år då beslutet skall fattas, att beslutet fattas av skattemyndigheten i den region där huvudkontoret eller sätet var beläget då den juridiska personen bildades. I
ANDRA MENINGEN har gjorts ett förtydligande avseende dödsbon. Om den
avlidne har bytt folkbokföringsort efter den 1 november året före dödsfallsåret skall beslut året efter dödsfallsåret fattas av skattemyndigheten i den region där den avlidne senast var folkbokförd.
 KAP  g
Bestämmelsen blir onödig på grund av ändringarna som föreslås i 2 §.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer i huvudsak med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringen är en
följd av förslaget till ändring i 2 kap. 1 §.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Ändringarna är en
följd av att begreppet
F¥MANS¤GT HANDELSBOLAG har ersatts med F¥MANS
HANDELSBOLAG i IL.
 KAP  OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL och SIL har ändrats till att avse IL. I vissa fall har hänvisningarna ersatts av en uttryckligare reglering.
754
 KAP   OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG I KL används ut-
trycket bosatt också för den som har väsentlig anknytning till Sverige (se punkt 1 av anvisningarna till 53 § KL) och för den som stadigvarande vistas här (se 68 § KL). Enligt 69 § KL gäller bestämmelserna om bosatta också på bl.a. svenska medborgare som tillhör svensk beskickning i utlandet. I IL används begreppet bosatt för en mer begränsad grupp, nämligen för dem som verkligen är bosatta här. När även andra grupper avses används begreppet obegränsat skattskyldig, se kommentaren till 3 kap. 3 och 4 §§ IL. Här i SBL avses det vidare begreppet, varför här har ändrats till obegränsat respektive begränsat skattskyldig.
I 9 § 4 har dubbelbeskattningsavtal bytts ut mot skatteavtal eftersom det är den termen som används i IL.
 KAP     OCH  gg SAMT  KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från några redaktionella änd-
ringar med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL och SIL har ändrats till att avse IL. I 8 kap. 5 § behövs det ingen hänvisning till IL i fråga om
SJ¶INKOMST eftersom termer som används i den-
na lag enligt 1 kap. 3 § har samma innebörd som i bl.a. IL, där begreppet sjöinkomst definieras.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Eftersom bestäm-
melserna om skattereduktion flyttas över från 11 § till 65 kap. 9–11 §§ IL ändras hänvisningen till att avse IL.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelserna i
F¶RSTA STYCKET om skattereduktion för underskott i inkomstslaget kapital
har flyttats till 65 kap. 9 § IL. Bestämmelserna i
ANDRA stycket om skatte-
reduktion för allmän pensionsavgift har flyttats till 65 kap. 10 § IL

4REDJE STYCKET om skattereduktion för dem som har sjöinkomst har flyttats
till 65 kap. 11§ IL. Bestämmelserna i fjärde stycket om i vilken ordning skattereduktionerna skall ske är flyttad till 65 kap. 12 §. Förslaget här utgår i från förslaget till ändring i SBL i prop. 1999/2000:1.
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen om
beräkningen av kommunal inkomstskatt flyttas över till 65 kap. 3 § IL.
755
 KAP  g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Begreppen BOSATT
och
STADIGVARANDE VISTAS H¤R har ersatts av OBEGR¤NSAT SKATTSKYLDIG, se
kommentaren till 5 kap. 4, 9 och 11 §§.
!NSVAR VID SAMMANL¤GGNING ELLER DELNING AV V¤RDEPAPPERSFONDER
 KAP  A g
3,+S F¶RSLAG Bestämmelsen och rubriken finns inte med i SLK:s för-
slag.
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Bestämmelsen
kommer från 2 § andra och tredje meningarna i lagen (1993:541) om inkomstbeskattning vid ombildning av värdepappersfonder. Den lagen föreslås upphävd i 1 kap. 2 § ILP. Resten av 2 § har tagits in i 39 kap. 20 § IL. I kommentaren till den paragrafen finns en motivering till varför det tas in en bestämmelse här.
12.74 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:674) om inkomstgrundad ålderspension
Eftersom lagen infördes år 1998 finns ändringarna inte med i SLK:s förslag.
 KAP      OCH  gg
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL och SIL har ändrats till att avse IL och uttryckssätten har anpassats till IL. Definitionen av
AKTIV N¤RINGSVERKSAMHET i 6 § har flyttats till
2 kap. 23 § IL, se kommentaren till nämnda paragraf. Av Bestämmelserna i IL framgår att bedömningen görs för varje näringsverksamhet för sig. Bestämmelsen i 6 § sista stycket kan därför tas bort här. Övriga ändringar har gjorts för att anpassa uttryckssätten till IL.
Övergångsbestämmelsen har formulerats i enlighet med Lagrådets förslag.
12.75 Förslaget till lag om ändring i lagen (1998:1620) om beskattning av valutakursreserv
Eftersom lagen infördes år 1998 finns ändringarna inte med i SLK:s förslag.
756
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL i dess lydelse den 1 januari 1999 har ändrats till att avse den upphävda lagen.
 g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL har ändrats till att avse IL. Övriga ändringar har gjorts för att anpassa uttryckssätten till IL.
12.76 Förslaget till lag om ändring i bokföringslagen (1999:000)
Eftersom nya bokföringslagen föreslås införas i år i prop. 1998/99:130, Ny bokföringslag m.m., finns ändringarna inte med i SLK:s förslag.
 KAP  g OCH  KAP  g
+OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Hänvisningarna till
KL har ändrats till att avse IL.
12.77 Förslaget till lag om Forskarskattenämnden
Lagen innehåller de delar av lagen (1984:947) om beskattning av utländska forskare vid tillfälligt arbete i Sverige (forskarskattelagen) som avser Forskarskattenämndens sammansättning och förfarandet där. De materiella bestämmelserna har tagits in i IL (11 kap. 22 och 23 §§) och en bestämmelse om uppgiftslämnande avses bli överförd till LSK. De flesta bestämmelserna är oförändrade sedan lagens tillkomst (prop. 1984/85:76, bet. 1984/85:SkU22).
5PPGIFTER
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer bortsett från en redaktionell ändring
med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen är häm-
tad från 6 § första stycket första meningen forskarskattelagen.
3AMMANS¤TTNING
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen kommer
från 6 § första och andra styckena forskarskattelagen.
 g
757
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen motsva-
rar 6 § tredje stycket forskarskattelagen. Bestämmelsen ändrades år 1991 i anledning av att Närings- och teknikutvecklingsverket inrättades (prop. 1991/92:25 bil. 11, bet. 1991/92:NU13, SFS 1991:2024).
g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen motsva-
rar 7 § forskarskattelagen.
(ANDL¤GGNING
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen kommer
från 8 § forskarskattelagen.
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen motsva-
rar 9 § forskarskattelagen. Omröstningsreglerna justerades år 1986 (prop. 1986/97:39, bet. 1986/87:KU39, SFS 1986:1189).
 OCH  gg
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragraferna mot-
svarar 10 och 11 §§ forskarskattelagen.
VERKLAGANDE
 g
3,+S F¶RSLAG Överensstämmer med regeringens förslag.
2EMISSINSTANSERNA Har inte yttrat sig. +OMMENTAR OCH SK¤LEN F¶R REGERINGENS F¶RSLAG Paragrafen motsva-
rar 12 § forskarskattelagen.
758
Finansdepartementet
Utdrag ur protokoll vid regeringssammanträde den 16 september 1999
Närvarande: statsministern Persson, ordförande, och statsråden Hjelm-Wallén, Ulvskog, Lindh, Sahlin, von Sydow, Klingvall, Pagrotsky, Östros, Messing, Engqvist, Rosengren, Wärnersson, Lejon, Lövdén, Ringholm
Föredragande: statsrådet Ringholm
Regeringen beslutar proposition 1999/2000:2 Inkomstskattelagen.